Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 754/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 § 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka /spr./, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2024 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 lipca 2024 r., nr 2201-IOD-2.4102.23.2024.5 w przedmiocie uchylenia decyzji w całości w sprawie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. z tytułu kapitałów pieniężnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją z 18.07.2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 – dalej jako O.p.), po rozpatrzeniu odwołania M. L. (dalej: strona, podatnik, Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pucku (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) z 29.02.2024 r. odmawiającej zwrotu nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł powiększonej o oprocentowanie, naliczone od 02.06.2023r. tj. od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok z tytułu kapitałów pieniężnych, wynikającej ze skorygowanego zeznania podatkowego PIT-38 za 2017 rok do dnia jej zwrotu - w związku z niezwróceniem przez organ nadpłaty w kwocie żądanej we wniosku z 02.06.2023r., stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w kwocie 8.030,04 zł pobranej nienależnie w drodze postępowania egzekucyjnego, obejmującej odsetki od nieistniejącej zaległości podatkowej, uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozstrzygnięcie wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Pismem z 29.12.2023r. podatnik wystąpił do Naczelnika US z wnioskiem o:

- zwrot nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł powiększonej o należne oprocentowanie, naliczone od 2.06.2023r. (dzień złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty) do dnia zwrotu w związku z brakiem zwrotu tej nadpłaty wynikającej z wniosku ojej stwierdzenie złożonego w dniu 2.06.2023r wraz ze skorygowanym zeznaniem PIT-38,

- stwierdzenie i zwrot nadpłaty w kwocie 8.030,04 zł pobranej nienależnie w drodze postępowania egzekucyjnego, obejmującej odsetki od nieistniejącej zaległości podatkowej.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik US nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądań strony i decyzją z 29.02.2024r., odmówił zwrotu nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł oraz stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w wysokości 8.030,04 zł.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem podatnik reprezentowany przez pełnomocnika wniósł odwołanie, w którym zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. art. 77c § 1 i § 2 O.p. poprzez wadliwe i bezpodstawne pomniejszenie kwoty wskazanej przez Podatnika we wniosku o stwierdzenie nadpłaty o kwotę odpowiadającą nadwyżce kwoty przekazanej na rzecz organizacji pożytku publicznego, tj. w sytuacji, w której na skutek wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu PIT-36 Podatnik powstała zaległość podatkowa, a nie nadpłata podatku, co wyklucza zastosowanie ww. przepisów;

2. art. 75 § 4a w zw. z art. 75 § 4 O.p. w zw. z art. 7 w zw. z art. 78 Konstytucji RP poprzez rozstrzygnięcie o prawach i obowiązkach Podatnika w wewnętrznym dokumencie urzędowym (protokole), co doprowadziło do braku możliwości zaskarżenia władczego rozstrzygnięcia organu kształtującego w sposób negatywny jego sytuację prawną i majątkową;

3. art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 119a § 1 w zw. z art. 119g § 1 w zw. z art. 13 § 2 pkt 7 O.p. poprzez oparcie decyzji na podstawie przepisu nieznajdującego zastosowania w sprawie, tj. przepisu art. 119a § 1 O.p.;

4. przepisów postępowania podatkowego, tj.: zasady działania organów na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zasady udziału strony w każdym stadium postępowania (art. 123 § 1 O.p.), zasady dwuinstancyjności (art. 127 O.p.), zasady jawności postępowania (art. 129 O.p.), w szczególności poprzez pominięcie okoliczności, iż korekta PIT-38 związana była z decyzją Szefa KAS z 13 marca 2023 r., na mocy której Podatnik został zobowiązany do dopłaty podatku z tytułu przychodu wykazanego pierwotnie w deklaracji PIT-38, kierowaniu do Podatnika pism na niewłaściwy adres oraz rozstrzygnięcie sprawy w oparciu o twierdzenia nieznajdujące potwierdzenia w materiale dowodnym zebranym wtoku postępowania,

a w konsekwencji naruszenie:

5. art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty zgodnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektor IAS w uzasadnieniu decyzji z 18.07.2024 r. na wstępie podkreślił, że w wyniku wniesionego odwołania od decyzji Naczelnika US kompetencje do ponownego rozpatrzenia niniejszej sprawy przeszły na organ drugiej instancji tj. Dyrektora IAS. Organ II instancji nie jest związany rozstrzygnięciem sprawy, dokonanym w decyzji organu I instancji, jak również zarzutami strony podniesionymi w odwołaniu od tej decyzji. Jego zadaniem jest rozpatrzenie sprawy merytorycznie od początku, zgodnie z zasadą praworządności i prawdy obiektywnej.

Stosując się do powyższych zasad Dyrektor IAS po rozpatrzeniu stanu faktycznego sprawy oraz obowiązującego stanu prawnego, stwierdził, że 26.04.2018r. podatnik złożył do Naczelnika US zeznanie podatkowe PIT-38 za 2017 r., w którym wykazał: podatek należny w wysokości 2.529.746,00 zł, kwotę do zapłaty 2.532.044,40 zł oraz 1% na rzecz OPP w wysokości 25.297,40 zł.

Z kolei 29.04.2018r. podatnik złożył wspólnie z małżonką zeznanie podatkowe PIT-36 za 2017 rok, w którym wykazał: podatek należny w wysokości 195.777,00 zł, kwotę do zapłaty 15.743,00 zł oraz 1% na rzecz OPP w wysokości 1.957,70 zł.

Szef KAS w Warszawie przeprowadził wobec podatnika oraz jego żony postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu PIT-36 za 2017 rok.

W efekcie tego postępowania Szef KAS decyzją z 13.03.2023r. określił małżonkom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 4.456.403,00 zł. Uznano bowiem, że dochody uzyskane przez podatnika z tytułu zawartych umów FIP stanowiły w rzeczywistości dodatkowy składnik wynagrodzenia ze stosunku pracy o charakterze premiowym, a nie finansowy instrument pochodny za rok obrotowy 2016 i 2017. W związku z tym uzyskany z tego źródła przychód winien zostać opodatkowany za zasadach ogólnych, o których mowa w treści 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1, art. 27 ust. 1, a nie na zasadach wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 w zw. z art. 30b ustawy podatkowej. Decyzja ta została - po rozpatrzeniu odwołania - utrzymana w mocy przez Szefa KAS decyzją z 04.10.2023r.

Z uzasadnienia decyzji Szefa KAS z 04.10.2023r. wynika, że:

- pismem z 12.03.2024r. małżonkowie wnieśli o określenie w decyzji wysokości nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zapłaconego podatku od uzyskanych przez podatnika przychodów z kapitałów pieniężnych za 2017r. wykazanych w zeznaniu PIT-38 za ten okres oraz, że wniosek w sprawie nadpłaty dotyczący rozliczenia PIT-38 za 2017r. przekazany został przez Szefa KAS zgodnie z właściwością do Naczelnika US w Pucku.

Dokumenty te nie zostały włączone do akt sprawy.

Z akt sprawy wynika jednocześnie, że pismem z 30.05.2023r. podatnik złożył wniosek o: stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie 2.529.746,00 zł oraz zaliczenie nadpłaty, z dniem zapłaty podatku wynikającego z deklaracji PIT-38, na poczet zaległości podatkowej w podatku PIT wynikającej z decyzji Szefa KAS z 13.03.2023r. Do wniosku podatnik złożył korektę deklaracji PIT-38 za 2017 rok, w której wykazał: podatek należny 0,00 zł, kwotę do zapłaty 2.298,40 zł.

Postanowieniem z 18.07.2023r. Naczelnik US zaliczył nadpłatę w kwocie 2.532.044,40 zł na poczet: PPW - podatek dochodowy z kapitałów pieniężnych i odpłatnego bycia praw majątkowych - należność główna za 12/2017 w kwocie 2.298,40 zł; PPW - podatek dochodowy z kapitałów pieniężnych i odpłatnego bycia praw majątkowych - OPP za 12/2017 w kwocie 25.297,40 zł oraz PIT - podatek dochodowy od osób fizycznych - należność główna za 12/2017 w kwocie 2.504.448,60 zł. O sposobie zaliczenia ww. nadpłaty podatnik został poinformowany w piśmie z 28.12.2023r.

Z zastosowanym przez Organ I instancji zaliczeniem podatnik nie zgodził się i pismem z 29.12.2023r. wystąpił do Naczelnika US z wnioskiem o: zwrot nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł powiększonej o należne oprocentowanie, naliczone od 2.06.2023r. (dzień złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty) do dnia zwrotu w związku z brakiem zwrotu tej nadpłaty wynikającej z wniosku ojej stwierdzenie złożonego w dniu 2.06.2023r wraz ze skorygowanym zeznaniem PIT-38, stwierdzenie i zwrot nadpłaty w kwocie 8.030,04 zł pobranej nienależnie w drodze postępowania egzekucyjnego, obejmującej odsetki od nieistniejącej zaległości podatkowej.

Jednak decyzją z 29.02.2024r. Naczelnik US odmówił zwrotu nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł oraz stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w wysokości 8.030,04 zł.

Organ odwoławczy nadto zauważa, że niezależnie od złożenia korekty deklaracji PIT-38 za 2017 rok podatnik wniósł wraz z żoną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Szefa KAS z 04.10.2023r.

WSA w Warszawie - po rozpatrzeniu skargi - w wyroku z 06.03.2024r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23 uznał, że organy prawidłowo przyjęły, iż świadczenie z umów o FIP, które podatnik uzyskał w 2017 roku, wynikało ze stosunku pracy, a nadanie temu wynagrodzeniu cech finansowego instrumentu pochodnego związane było z osiągnięciem korzyści podatkowej. Jednakże jak podkreślił Sąd w wydanym rozstrzygnięciu Szef KAS w zaskarżonej decyzji w sposób nieprawidłowy określając korzyść podatkową z zastosowaniem art. 119a O.p. nie wydał rozstrzygnięcia w zakresie zadeklarowanego i zapłaconego przez skarżącego podatku na podstawie deklaracji PIT-38 pomimo obowiązku wynikającego z art. 210 § 2b O.p. i wyraźnego wniosku skarżących w tym zakresie. W ocenie Sądu fakt, iż małżonkowie rozliczali się wspólnie za 2017 r., a postępowanie toczyło się wobec obojga małżonków, nie oznaczał, że skarżący "nie był stroną tego postępowania" i nie stał na przeszkodzie wydania rozstrzygnięcia w zakresie rozliczeń podatnika, tj. skarżącego, w odniesieniu do zadeklarowanego i zapłaconego podatku wykazanego w deklaracji PIT-38.

Sąd zauważył przy tym, że: z uwagi na stanowisko organu w zakresie wadliwego zidentyfikowania podatnika doszło, w przekonaniu Sądu, do naruszenia zasady proporcjonalności wynikającej z art. 31 § 3 Konstytucji. Wskutek zastosowania klauzuli doszło do nadmiernej i nieuzasadnionej ingerencji w prawa podmiotowe skarżącego, w tym w szczególności w jego prawo własności, bowiem w efekcie zastosowanej przez organ wykładni analizowanych przepisów wystąpił stan podwójnego opodatkowania tego samego przychodu u tego samego podatnika, co w sposób istotny narusza zasadę demokratycznego państwa prawa. Nie jest w przekonaniu Sądu uprawnione, by organ pozostawiał rozliczenie podatku już zapłaconego (i wcześniej zadeklarowanego) innemu organowi, który w odrębnym postępowaniu będzie mógł bądź nie wniosek uwzględnić. Zdaniem Sądu, takie stanowisko organu naraża podatników na brak możliwości odzyskania nadpłaty choćby z uwagi na przedawnienie. Mając na uwadze stwierdzone powyżej uchybienia WSA w Warszawie uchylił decyzję Szefa KAS z 04.10.2023r. i nakazał przeprowadzanie dodatkowego postępowania podatkowego w sprawie. Na powyższe rozstrzygnięcie została wniesiona przez Szefa KAS skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor IAS stwierdza, że na skutek wyeliminowania w obrotu prawnego decyzji Szefa KAS z 04.10.2023r. na obecnym etapie postępowania nie można jednoznacznie ocenić, czy zakwalifikowanie przez podatnika przychodu uzyskanego w 2017 roku z tytułu zawartych umów o FIP jako przychody z pochodnych instrumentów podatkowych było nieprawidłowe. A zatem nie można uznać, czy złożona przez podatnika korekta zeznania PIT-38 była prawidłowa i czy w ogóle postała nadpłata, która podlegałby zaliczeniu na poczet innego zobowiązania podatkowego.

Dodatkowo Dyrektor IAS zauważa, że istnieje wątpliwość, czy US był organem właściwym do prowadzenia postępowań w sprawie stwierdzenia nadpłaty wynikającej z zeznania PIT-38 za 2017r. Jak bowiem wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 06.03.2024r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23, wniosek w tej sprawie winien rozpoznawać Szef KAS w ramach postępowania prowadzonego w trybie art. 119a O.p.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor IAS uchylił w całości decyzję Naczelnika US z 29.02.2024r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, wskazując, że w ponownie prowadzonym postępowania Naczelnik US ustali, czy jest organem właściwym do rozpatrywania wniosków o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu pochodnych instrumentów podatkowych za 2017r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora IAS oraz decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie:

1. art. 120 w zw. z art. 75 § 1 i § 4a oraz art. 207 § 1 i § 2 i art. 210 § 1 pkt 5 O.p.

poprzez wykroczenie poza granice sprawy zakreślonej wnioskiem Podatnika z dnia 29 grudnia 2023 r. oraz poza zakres kontroli zgodności z prawem decyzji, a w rezultacie wydanie decyzji w odniesieniu do nadpłaty z korekty zeznania PIT-38 za 2017 r., która nie była objęta tym wnioskiem;

2. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez wadliwą kontrolę legalności zaskarżonej decyzji, opartą na błędnych ustaleniach faktycznych i prawnych, polegających na przyjęciu, że decyzja Szefa KAS z dnia 4 października 2023 r. została wyeliminowana z obrotu prawnego, na mocy wyroku WSA w Warszawie z 6 marca 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23, podczas gdy wyrok ten jest nieprawomocny;

3. art. 201 § 1 pkt 2) w zw. z art. 235 O.p. poprzez ich niezastosowanie, tj. poprzez brak

zawieszenia postępowania, podczas gdy skoro organ uznał, że rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot kontrolę decyzji Szefa KAS z dnia 4 października 2023 r., to obowiązany był do zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie;

4. art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez niewyznaczenie Stronie terminu na zapoznanie i wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o nieujawniony Podatnikowi materiał dowodowy.

W ocenie Skarżącego istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do czterech kluczowych naruszeń tj.:

1. Organ przekroczył granice sprawy podatkowej zakreślonej przez wniosek Podatnika o stwierdzenie i zwrot nadpłaty z dnia 29 grudnia 2023 r. Decyzja organu wykracza poza przedmiotową kwestię nadpłaty w wysokości wskazanej we wniosku, odnosząc się również do innych, wcześniej rozpatrzonych przez Naczelnika US nadpłat, naruszając tym samym zasadę pewności prawa.

2. Decyzja organu została oparta na wadliwie przyjętych okolicznościach faktycznych i prawnych. Organ rozstrzygając niniejszą sprawie przyjął błędne założenie, że decyzja Szefa KAS z dnia 4 października 2023 r. została wyeliminowana z obrotu prawnego, na mocy wyroku WSA w Warszawie z 6 marca 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23, podczas gdy pozostaje ona nadal wiążąca. Organ pomija bowiem okoliczność, że wyrok WSA w Warszawie, został zaskarżony do NSA, a zatem nie posiada przymiotu prawomocności.

3. Organ zaniechał zawieszenia postępowania na podstawie z art. 201 § 1 pkt 2) O.p., pomimo uznania, że rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego, mającego za przedmiot kontrolę decyzji Szefa KAS z dnia 4 października 2023 r.

4. Organ naruszył zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, nie informując Podatnika o zakończeniu postępowania dowodowego. Powyższe uniemożliwiło Skarżącemu wypowiedzenie się co do zgromadzonego materiału przed wydaniem decyzji - w tym co do nieujawnionego wcześniej wyroku WSA, który według wiedzy Podatnika nie znajdował się w aktach sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 19.11.2024 r. Skarżący rozwinął argumentację w kwestii zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona do Sądu decyzja wbrew zarzutom skargi nie narusza przepisów prawa w stopniu skutkującym wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Przedmiotem sporu w przedmiotowej sprawie stała się kwestia odmowy zwrotu nadpłaty w kwocie 25.297,40 zł (powiększonej o należne oprocentowanie) oraz kwoty 8.030,04zł (pobranej nienależnie w drodze postępowania egzekucyjnego) wynikającej z korekty deklaracji PIT-38 za 2017 rok, złożonej przez Skarżącego w wyniku decyzji Szefa KAS z 13.03.2023r.

W treści zaskarżonej decyzji z 18.08.2024r. Dyrektor IAS wskazał, że na obecnym etapie postępowania nie można jednoznacznie ocenić, czy zakwalifikowanie przez Podatnika przychodu uzyskanego w 2017 roku z tytułu zawartych umów o FIP jako przychody z pochodnych instrumentów podatkowych było nieprawidłowe. Zatem nie można było jednoznacznie uznać, czy złożona korekta zeznania PIT-38 była prawidłowa i czy w ogóle powstała nadpłata, która podlegałby zaliczeniu na poczet innego zobowiązania podatkowego.

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że istnieje wątpliwość, czy Naczelnik US był organem właściwym do prowadzenia postępowań w sprawie stwierdzenia nadpłaty wynikającej z korekty zeznania PIT-38 za 2017 rok.

Powyższe wątpliwości pojawiły się w z związku z nieprawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie z 06.03.2024r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23.

W ocenie Sądu, rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor IAS nie mógł ograniczyć się jedynie do żądania zawartego we wniosku Podatnika z 29.12.2023r. bez uwzględnia wszystkich okoliczności stanowiących de facto postawę wniosku Podatnika. A - jak wskazano - wniosek podatnika o stwierdzenie i zwrot nadpłaty wynikał z korekty deklaracji PIT-38 za 2017 rok, która z kolei została złożona w wyniku wydania przez Szefa KAS decyzji z 13.03.2023r.

Dlatego też za nieuzasadniony należy uznać podniesiony w skardze zarzut wykroczenia przez organ odwoławczy poza granice sprawy zakreślonej wnioskiem Podatnika z 29.12.2023r.

Możliwość pozytywnego rozpatrzenia wniosku Skarżącego z 29.12.2023r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r. jest związana z rozstrzygnięciem, czy zeznanie PIT-36 za 2017r. złożone przez małżonków 29.04.2018r. zostało wypełnione prawidłowo, czy też nie.

Brak pozytywnej odpowiedzi na to pytanie skutkuje brakiem podstaw do merytorycznego rozpoznania niniejszej sprawy i orzekania przez organy podatkowe w zakresie stwierdzenia nadpłaty za 2017 rok z tytułu korekty PIT-38.

Niemniej jednak rozpatrzenie wniosku Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu kapitałów pieniężnych za 2017r. nie jest uzależnione wprost od tego, czy ww. wyrok WSA z 06.03.2024r. uzyska przymiot prawomocności, czy też nie. Sprawa rozpatrywana przez WSA dotyczyła bowiem prawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego małżonków z tytułu podatku dochodowego za 2017r. wykazanego w zeznaniu PIT-36 (w tym z tytuł przychodów Skarżącego ze stosunku pracy), a nie przychodów z kapitałów pieniężnych.

Jak stwierdził NSA w wyroku z 24.01.2023r., sygn. akt II FSK 1532/20 rozpatrując kwestię "zagadnienia wstępnego" należy również podkreślić, że pomiędzy tym rozstrzygnięciem a prowadzonym postępowaniem musi zachodzić związek bezpośredni, a więc bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd (por. wyroki NSA: z dnia 22 grudnia 2011 r., o sygn. akt II FSK 1891/11; z dnia 14 czerwca 2011 r., o sygn. akt II GSK 627/10, CBOSA). Jeżeli zaś powstałe w toku postępowania zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrywaną sprawą, wówczas nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego i jego powstanie nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. np. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., o sygn. akt I FSK 536/09, CBOSA).

Dlatego też w ocenie Sądu prawidłowe było stanowisko Dyrektora IAS, iż brak było podstaw do zawieszenia prowadzonego postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p., uznając zarzut ten za niezasadny, podkreślić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko (patrz np. wyrok NSA z 09.12.2022r., sygn. akt III FSK 847/22), że niewykonanie przez organ podatkowy obowiązku wynikającego z art. 200 § 1 O.p. i pozbawienie podatnika możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym stanowi wprawdzie naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lecz jest niewystarczający do uwzględnienia skargi jeżeli skarżący, formułując zarzut naruszenia art. 200 O.p. w toku postępowania podatkowego nie wykaże związku tego naruszenia z wpływem na wynik sprawy. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 25.04.2005r., sygn. akt FPS 6/04, w której NSA uznał, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie przyczyną uchylenia decyzji organu I instancji było niezbadanie przez ten organ, czy był on organem właściwym w sprawie rozpoznania wniosku Skarżącego z 29.12.2023r.

Przy czym na etapie postępowania odwoławczego nie został zebrany żaden nowy - nieznany Podatnikom - materiał dowodowy. Zaś na etapie postępowania prowadzonego przez Organ I instancji Stronie zapewniono możliwość wypowiedzenia się w sprawie.

Dodatkowo Strona skarżąca nie wykazała w skardze wpływu naruszenia przez organ odwoławczy art. 200 O.p. na wynik sprawy. Dlatego też zarzut niewyznaczenia stronom siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji II instancji, a tym samym naruszenia zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym poprzez brak zapewnienia Skarżącym czynnego udziału w każdym stadium postępowania i uniemożliwienia wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, należy uznać za niezasadny.

Sąd podziela natomiast stanowisko strony skarżącej, że do czasu wydania wyroku przez NSA wskutek wniesienia skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Warszawie z 6.03.2024r., sygn. akt III SA/Wa 2679/23, decyzja Szefa KAS z 4.10.2023 r. nadal pozostaje w obrocie prawnym.

Należy zwrócić uwagę, że stosownie do treści art. 210 § 2b O.p. w decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. – organ podatkowy wskazuje także wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłaty, zwrotu podatku (...).

W świetle przywołanej regulacji prawnej trafnie Dyrektor IAS uchylając zaskarżone rozstrzygnięcie polecił organowi I instancji ustalenie, czy jest organem właściwym do rozpoznania wniosków Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu pochodnych instrumentów podatkowych za 2017 rok. Organ I instancji w okolicznościach rozpoznawanej sprawy powinien rozważyć w świetle przywołanych wyżej regulacji prawnych, który organ jest właściwy, i który to organ powinien rozpoznać sprawę kompleksowo odnośnie prawidłowego zakwalifikowania źródeł przychodu Skarżącego w 2017 r. i rozliczenia ewentualnej nadpłaty.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.