Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 290/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 57a, art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, art. 15 ust. 1 i ust. 11
journal: Dz.U. 2022 poz 2587
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2023 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.141.2023.1.AW w przedmiocie podatku od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T. P. Sp. z o.o. w W. D. (dalej: wnioskodawca/Spółka/skarżąca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 25 kwietnia 2023r., nr 0111-KDIB1-1.4010.141.2023.l.AW, dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskiem z dnia 7 marca 2023 r. Spółka zwróciła się do Dyrektora KIS o wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie ustalenia czy w podanym stanie faktycznym (według organu zdarzeniu przyszłym) opisany we wniosku sprzęt, jako niezbędny do uzyskania przychodu w zakresie nabywania wirtualnych walut przez Spółkę, można uznać za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.).

We wniosku podano, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. pozostałe pośrednictwo finansowe (PKD: 64.19.Z), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się działalnością związaną z dokonywaniem transakcji wirtualnymi walutami, m.in. pozyskuje wirtualne waluty w sposób zupełnie odmienny od najbardziej rozpowszechnionego sposobu jakim jest tzw. [...], który polega na wydobyciu. Przy jego użyciu powstaje prawo majątkowe, które do momentu wydobycia nie istniało, jest to zatem pierwotny sposób nabycia wirtualnej waluty. Spółka do wydobycia wirtualnych walut używa algorytmu tzw. [...] (dalej: "POP"). Dana waluta pozyskiwana poprzez protokół POP została na samym początku stworzona w całości (2664965800 sztuk) przez twórcę technologii i nie ma możliwości wydobyć jej więcej, zatem jej ilość w obiegu jest z góry ograniczona.

Wnioskodawca podał, że organizacja, która stworzyła technologię i daną wirtualną walutę skupuje ją na giełdach wirtualnych walut i wypłaca wynagrodzenie podmiotom biorących udział w tworzeniu sieci na podstawie wydajności udziału w POP. Innymi słowy twórca technologii płaci Spółce wirtualną walutą kupioną na giełdach wirtualnych walut za świadczone usługi. By móc korzystać z technologii POP niezbędne jest stworzenie sieci L.. Protokół POP przede wszystkim sprawdza niezawodność sieci w danym miejscu, a mianowicie sprawdza jak długo dane urządzenie jest on-line. Aby uzyskać maksymalną efektywność najważniejszym faktorem jest nieprzerwane podłączenie urządzenia do prądu oraz Internetu.

Celem obsłużenia ww. procesu Wnioskodawca zakupił specjalistyczne urządzenie o nazwie [...] (dalej: Sprzęt) – według wnioskodawcy jedyne urządzenie na świecie, które można do tego użyć. Podkreślił ponadto, że jest w stanie dokładnie wykazać ile każdego dnia nabył danej wirtualnej waluty przy pomocy Sprzętu. Każda operacja czy zdarzenie na blockchain zostaje na zawsze tam zapisane i nie ma możliwości nic zmienić.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka zadała następujące pytanie: czy w opisanym stanie faktycznym Sprzęt, jako niezbędny do uzyskania przychodu w zakresie nabywania wirtualnych walut przez Spółkę, można uznać za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 11 ustawy o CIT?

Prezentując stanowisko własne Spółka stwierdziła, że poniesione wydatki na Sprzęt są niezbędne do osiągnięcia przychodu z wydobywania wirtualnych walut więc można zaliczyć na poczet kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka podkreśliła, że w podanym przez nią stanie faktycznym pozyskiwanie przez wirtualnych walut w technologii POP polega na tym, że wirtualna waluta wcześniej została stworzona przez inny podmiot. Wnioskodawca nabywając taką walutę dokonuje zatem nabycia pochodnego, które jest objęte zakresem art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p..

Na poparcie swojego stanowiska Spółka odwołała się do poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Łodzi z dnia 19 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 411/19, w którym stwierdzono, że wydatki, które są niezbędne do nabywania wirtualnych walut stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p., a wykopanie waluty wirtualnej metodą wskazaną przez skarżącą nie jest możliwe bez użycia przeznaczonego do tego celu sprzętu i zużycia w tym właśnie celu energii elektrycznej. Spółka podkreśliła, że choć korzysta z innych metod oraz innego sprzętu niezbędnego do wydobywania wirtualnych metod, uwagi poczynione w w/w wyroku mają charakter na tyle uniwersalny, iż należy je odnieść także do działań wykorzystywanych przez Wnioskodawcę. Jej zdaniem tezę o tym, że w zaistniałym stanie faktycznym mamy do czynienia z bezpośrednim kosztami uzyskania przychodu (Sprzętu) wzmacnia fakt, że jest w stanie dokładnie wykazać ile każdego dnia nabyła danej wirtualnej waluty, każda operacja czy zdarzenie na blockchain zostaje na zawsze tam zapisane. Można zatem łatwo wydzielić osiągnięty przychód i przyporządkować do tego przychodu koszty jakie się z tym wiązały.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

Organ przytoczył wchodzące w rachubę przy ocenie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego to jest przepisy art. 15 ust. 1, ust. 11 i art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. u.p.d.o.p.. zwrócił przy tym uwagę, że z uzasadnienia do zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, (druk Sejmowy Nr 2860 z 25 września 2018 r.) w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną wskazano, "że kosztami podatkowymi będą udokumentowane wydatki na nabycie walut wirtualnych, poniesione w danym roku podatkowym, ale wyłącznie bezpośrednio związane z nabyciem i sprzedażą walut wirtualnych. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.)".

Zdaniem organu interpretacyjnego z powyższego wynika, że ustawodawca wprowadzając do ustawy podatkowej art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f u.p.d.o.p., jako źródło przychodów z zysków kapitałowych, wskazał przychody z wymiany wirtualnych walut i odpowiednio w art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p., określił jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów związane z wirtualną walutą. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc koszty pośrednie, w szczególności koszty zakupu sprzętu przeznaczonego do kopania waluty wirtualnej ich amortyzacji, czy też zużycia energii elektrycznej. Takimi kosztami bezpośrednio poniesionymi na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p., będą, oprócz ceny zakupu, również prowizje pobierane przez podmioty pośredniczące w wymianie. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc koszty inne niż bezpośrednio związane z nabyciem waluty wirtualnej, w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.), zakup komputera, koszty zużycia prądu, koszt zakupu "koparek do kryptowalut", koszty amortyzacji komputerów.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy Dyrektor KIS stwierdził, że wydatków poniesionych przez Spółkę na Sprzęt nie można uznać za wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f u.p.d.o.p.. Jego zdaniem Spółka nie nabywa waluty wirtualnej od innego podmiotu, lecz dokonuje jej pierwotnego wydobycia, zbliżonego do wytworzenia. Wykopana waluta wirtualna nie była nigdy wcześniej przedmiotem obrotu, ponieważ nie istniała.

Na powyższą interpretację Spółka wniosła skargę do tut. Sądu, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez nieprawidłową interpretację przepisu art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p., a następnie błędne twierdzenie, iż w/w przepis nie ma zastosowania do zdarzenia przyszłego wskazanego przez Spółkę.

Podnosząc powyższy zarzut skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzeni oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca powtórzyła dotychczasową argumentację a w szczególności podkreśliła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu wyrażonym w zaskarżonej interpretacji, gdyż stoi ono w rażącej sprzeczności z opisanym stanem faktycznym. Z informacji przekazanych we wniosku bowiem, że nie dochodzi do pierwotnego nabycia kryptowaluty, waluta została w całości wytworzona przez jej twórcę (w tym momencie nastąpiło pierwotne nabycie) w z góry określonej ilości (2664965800 sztuk).

Zaznaczyła skarżąca, że nie jest w stanie wytworzyć nowych jednostek kryptowaluty, dochodzi jedynie do wtórnego nabycia. Aby do niego doszło niezbędny jest odpowiedni sprzęt komputerowy (...).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie odwołując się do stanowiska i argumentacji zawartych w skarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej: P.p.s.a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W wyniku tej kontroli takie rozstrzygnięcie może zostać uchylone jedynie w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.).

Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a P.p.s.a.. Ten ostatni, mający zastosowanie w niniejszej sprawie, stanowi zaś, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja nie jest obarczona wadą naruszenia (błędnej interpretacji) zarzuconego skargą przepisu prawa materialnego - art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p..

Przedmiot sporu dotyczy po pierwsze tego, czy pozyskiwanie waluty wirtualnej w okolicznościach stanu faktycznego nakreślonego we wniosku o wydanie interpretacji ogólnej stanowi nabycie pierwotne czy też wtórne prawa majątkowego inkorporowanego przez walutę wirtualną, a po wtóre, czy wydatek na zakup sprzętu do prowadzenia tego typu działalności, stanowi koszt podatkowy w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f u.p.d.o.p..

Strony w obu kwestiach zajmują stanowisko przeciwstawne, a zdaniem Sądu, w tak zakreślonym sporze racje przyznać należy organowi interpretacyjnemu.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Zgodnie zaś z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f) u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Podkreślenia na wstępie wymaga, że nie budzi kontrowersji skarżącego pogląd prawny, zakorzeniony obecnie już w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych, że nabycie, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., odnosi się wyłącznie do pochodnego uzyskania prawa własności. Mianowicie, w orzecznictwie tym, akcentując odmienne traktowanie przez ustawodawcę nabycia składników majątku (przez które należy rozumieć rzeczy i prawa majątkowe) oraz wytworzenia składników majątku, przyjęto, że pojęcie nabycia nie obejmuje swym zakresem nabycia pierwotnego w rozumieniu prawa cywilnego przez stworzenie składnika majątku. Uznano więc na gruncie komentowanej ustawy podatkowej, że pojęcie "nabycie", o ile ustawodawca wprost nie stanowi inaczej, oznacza nabycie wtórne. W konsekwencji powyższego przyjęto, że proces "kopania" waluty wirtualnej jest zbliżony do procesu wytwarzania rzeczy lub utworu będącego przedmiotem praw autorskich. W przypadku waluty wirtualnej efektem "kopania" jest uzyskanie prawa majątkowego, które wcześniej nie istniało, a w związku z tym nabycie kryptowaluty w wyniku procesu "kopania" w ujęciu prawa cywilnego jest nabyciem pierwotnym (zob. np. wyroki NSA z 6 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 2963/20, z dnia 28 lutego 2023 r. sygn. akt II FSK 2010/20 czy z 2 września 2021r., sygn. akt II FSK 651/21

Zdaniem Sądu, pomimo, że w stanie faktycznym wniosku skarżący zastrzegł, że nabycie waluty wirtualnej w ramach protokołu [...] ma charakter wtórny, bowiem twórca tej technologii nabył określoną, z góry określoną ilość waluty wirtualnej od innych podmiotów, to zdaniem Sądu mamy do czynienia z pierwotnym nabyciem tej waluty przez skarżącą. Spółka uczestniczy bowiem w procesie pozyskiwania (wytwarzania) waluty wirtualnej na warunkach protokołu ustalonego przez organizatora to jest z wykorzystaniem stworzonego przez niego algorytmu. Bez wykorzystania tego algorytmu pozyskanie waluty wirtualnej nie jest możliwe. Uczestnicząc w procesie pozyskiwania Spółka partycypuje w krytptowalutach wydobytych w trakcie tego procesu. Nie można zatem uznać nabycia waluty wirtualnej w takich okolicznościach jako pierwotnego jak tego chce skarżąca. Proces wydobycia wymaga posługiwania się technologią udostępnioną przez organizatora i stworzonego przezeń protokołu (algorytmu).

Twórca technologii przygotował warunki do wydobywania pozyskiwanej przez skarżącą waluty wirtualnej przy pomocy stworzonego przez siebie algorytmu (protokół POP). W tej sytuacji nadal mamy do czynienia z pierwotnym nabyciem prawa majątkowego, które dotychczas nie było przedmiotem obrotu. Pozyskiwanie walut wirtualnych za pomocą systemu POP, pod względem charakteru nabycia nie różni się od pozyskiwania walut wirtualnych za pomocą innych sposobów (protokołów) takich jak POW czy POS.

Skarżąca odwołuje się w swej argumentacji do poglądu wyrażonego przez WSA w Łodzi w sprawie I SA/Łd 411/19, zastrzegając, że choć dotyczy ona innej technologii pozyskiwania waluty wirtualnej (POW), to jednak dotyka analogicznych zagadnień. Godzi się wszakże zwrócić uwagę skarżącej, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2023 r. sygn. akt II FSK 2010/20 uchylił inne orzeczenie WSA w Łodzi (w sprawie I SA/Łd 285/20), które odwoływało się do tego właśnie wyroku wskazanego przez skarżącą, a w uzasadnieniu NSA wskazał, że sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że WSA w Łodzi w prawomocnym wyroku z dnia 19 listopada 2019 r., I SA/Łd 411/19 przesądził ze skutkiem dla tej sprawy, że kopanie waluty wirtualnej stanowi jej nabycie w rozumieniu art. 22 ust. 14 u.p.d.o.f.. (analogiczna regulacja do art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p. – uwaga tut. Sądu). Podkreślił NSA, że wskazywanym wyrokiem WSA w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację nie z powodu błędnej wykładni czy oceny co do zastosowania przepisów materialnego, lecz dlatego, że stwierdził naruszenie przepisów postępowania.

W przeświadczeniu Sądu skarżąca usiłuje przedstawić wskazany we wniosku aspekt swojej działalności jako transakcję i posługuje się terminologią właściwą wymianie handlowej. Wskazuje bowiem, że świadczy usługi na rzecz organizatora systemu, który "płaci" jej walutą wirtualną, nabytą od innych podmiotów. Jednak istota tak przedstawionej działalności Spółki sprowadza się do uczestnictwa w systemie stworzonym przez organizatora, z wykorzystaniem stworzonego przez niego technologii i określonego algorytmu. Zatem organizator i twórca protokołu, w tym wypadku [...] przygotował warunki w których uczestnicy skarżąca w procesie pozyskiwania (wydobycia) walut wirtualnych, partycypując w efektach tego procesu.

Godzi się przy tym zauważyć niekonsekwencje skarżącej i niespójność wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej, bowiem z jednej strony Spółka twierdzi, że przedstawione przez nią nabycie kryptowalut ma charakter wtórny, a jednocześnie prezentując własne stanowisko, podkreśla, że korzysta z innych metod oraz innego sprzętu niezbędnego do wydobywania wirtualnych walut.

Już tylko z tego powodu, że pozyskanie waluty wirtualnej w drodze jej "kopania" stanowi, jak słusznie przyjął organ interpretacyjnym w niniejszej sprawie, pierwotne jej nabycie, wydatek na zakup sprzętu potrzebnego do kopania waluty wirtualnej nie może być uznany za wydatek na "nabycie" waluty wirtualnej, o którym mowa w art.15 ust. 11 u.p.d.o.p.. Jak ujął to NSA w przywoływanym wyżej wyroku z dnia 6 czerwca 2023 r., wydatki ponoszone przez "kopaczy" nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w świetle brzmienia art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p..

Godzi się nadto zauważyć, że w innej sprawie rozpatrywanej przez tut. Sąd, także dotyczącej skargi na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego udzielonej na wniosek skarżącej (sygn. akt I SA/Rz 525//22) rozpatrywano nabycie walut wirtualnych z wykorzystaniem dwóch technologii, to jest wydobycia z użyciem protokołu (algorytmu) [...] (w skrócie P.) jak też protokołu ([...](PO.), a więc tego do którego odwołuje się skarżąca w niniejszej sprawie. Oba te sposoby pozyskiwania walut wirtualnych zostały przez WSA w Rzeszowie w prawomocnym wyroku z dnia 17 listopada 2022 r. uznane za pierwotne nabycie waluty wirtualnej.

Co do drugiego aspektu sprawy wypada zauważyć, że jest oczywiste, iż proces wydobycia czy pozyskiwania waluty wirtualnej w inny sposób nie jest bezkosztowy i wymaga poniesienia różnych kosztów, choćby energii elektrycznej, eksploatacji komputera czy innego sprzętu informatycznego. Nie oznacza to jednak, że wszystkie te koszty może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tego rodzaju działalności. Ustawodawca, dokonując nowelizacji komentowanej ustawy podatkowej z dniem 1 stycznia 2019r., wprowadził przepis szczególny odnoszący się do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f u.p.d.o.p.. Zastrzegł w nim, że za koszty uzyskania tychże przychodów mogą być uznane jedynie udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie tej waluty oraz koszty związane z jej zbyciem. Sąd podziela zapatrywanie organu interpretacyjnego, że wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej wydatków poniesionych przez skarżącą, to jest na zakup Sprzętu przeznaczonego do kopania waluty wirtualnej, nie można bezpośrednio powiązać z nabyciem waluty wirtualnej. Uznać je należy za koszty ogólne tego rodzaju działalności, odnoszące się do stworzenia ogólnych warunków jej prowadzenia, a nie pozyskania konkretnych co do ilości, czasu i miejsca nabyć.

Zastrzec ponadto należy, że w uzasadnieniu skargi zarzuca się także organowi interpretacyjnemu wyjście poza granice stanu faktycznego nakreślonego we wniosku, wszak autor skargi w petitum skargi (ani w dalszej jej części) nie sformułował zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego odnoszących się do zasad udzielania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Powtórzyć należy, że Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi. Zarzut w niniejszej sprawie koncentrował się na dokonanej przez organ - w ocenie strony skarżącej - błędnej wykładni art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p. w kontekście przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z podanych już wyżej powodów – w świetle ograniczonej kontroli sądowej wynikającej z brzmienia cytowanego na wstępie art. 57 a p.p.s.a. - Sąd szerzej nie mógł się zatem do tych kwestii, poruszonych tylko w uzasadnieniu skargi, ustosunkować.

Podsumowując, skoro postawiony skarżonej interpretacji indywidualnej jedyny zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego okazał się być pozbawiony uzasadnionych podstaw, skarga podlegała oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a.