Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1237/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.34 ust.4
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 marca 2023 r. sprawy ze skargi F Spółki z o.o. z siedzibą w W. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 sierpnia 2022 r. nr 2201-IOC.4103.40.2022.AK w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 29 sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, działając na podstawie: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), w skrócie "O.p.", art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", po rozpatrzeniu odwołania F.Sp. z o.o. w W. (dalej: "spółka", "podatnik", "skarżąca") od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 2 czerwca 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

W dniu 19 grudnia 2018 r. Agencja D. Sp. z o.o. działając jako przedstawiciel bezpośredni spółki, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar, sprowadzony z Chin na warunkach dostawy CIF G.. Wartość towaru w polu 22 określono na kwotę 41 296,80 USD. Zgłoszenie zostało przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...].

W pozycji 1 zgłoszenia zadeklarowano obuwie dziewczęce o podeszwach i cholewce z tworzyw sztucznych w ilości 10 560 par - kod Taric 6402 99 9100 z wartością celną 79 622 PLN. W pozycji 2 zgłoszenia zadeklarowano obuwie chłopięce o podeszwach i cholewce z tworzyw sztucznych w ilości 15 570 par - kod Taric 6402 99 91 00 z wartością celną 76 599 PLN.

W okresie od 30 października 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno - Skarbowego w Warszawie przeprowadzili u podatnika kontrolę wartości celnej importowanych towarów dopuszczonych do obrotu od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2018 r. W konsekwencji przeprowadzonej kontroli stwierdzili zaniżenie wartości importowanego z Chin obuwia, dopuszczonego do obrotu na podstawie 5 zgłoszeń celnych, wskazanych w protokole kontroli znak 448000-CKR-6.5022.5.2020.SZD z dnia 29 czerwca 2020 r. Przedmiotowy protokół wraz załącznikami został przekazany do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni, jako właściwego do prowadzenia postępowania.

Decyzją z dnia 20 kwietnia 2021 r. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni ustalił nową wartość celną towarów, zastępczą metodą ustalania wartości celnej w wyższej kwocie niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych.

Na powyższą decyzję spółka złożyła odwołanie, zaś Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 20 stycznia 2022 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Konsekwencją określenia wyższej wartości celnej przedmiotowych towarów i wymaganej kwoty należności celnych była konieczność określenia w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru.

W następstwie przeprowadzonego postępowania Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni decyzją z dnia 2 czerwca 2022 r. określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą wskazaną w zgłoszeniu celnym w wysokości 33282 zł.

Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając naruszenie przepisów:

1.art. 74 ust. 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny - Dz. Urz. UE L 269.2013.1 (dalej określanego jako UKC) mającego wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, poprzez niezastosowanie się do wytycznych opisanych w tym przepisie i ustalenie wartości towaru sprzecznej z tą, która wynikała z dokumentów;

2.art. 70 ust.1 UKC, poprzez zakwestionowanie rzeczywistej wartości celnej towarów, czego konsekwencją było określenie należności celnych;

3.art. 103 ust.1 UKC, poprzez zawiadomienie dłużnika o długu celnym po upływie 3 lat od dnia powstania długu celnego;

4.art. 124 O.p., poprzez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy;

5.art. 140 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2015/2447 z 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny - Dz. Urz. UE L 343/558 z 29 grudnia 2015 r. (określanego dalej jako RW),

a. poprzez brak uzasadnienia przez organ oraz niewyjaśnienie, że wartość transakcyjna nie stanowi całkowitej, faktycznie zapłaconej kwoty w oparciu o argumenty i stwierdzenia zbyt ogólnikowe, niepoparte dowodami i dokumentami;

b. niewykazanie w trakcie kontroli braku wiarygodności dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego;

6. art.121 O.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu, wskazujących na brak dbałości i bezstronność rozstrzygnięcia oraz wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych;

7. art.187 § 1 O.p., poprzez zgromadzenie przez organ materiału dowodowego wystarczającego do podjęcia rozstrzygnięcia z pominięciem zasady kompletności materiału dowodowego i błędne ustalenie stanu faktycznego;

8. art.197 § 1 O.p., poprzez brak powołania biegłego do oszacowania wartości przedmiotowego towaru;

9. art. 33ust. 2a ustawy o VAT, poprzez jego przedwczesne zastosowanie ze względu na zaskarżenie decyzji ustalającej wartość celną i kwotę cła z tytułu importu towaru w przedmiotowym zgłoszeniu.

Mając na uwadze powyższe, spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Decyzją z dnia 29 sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zauważył, że zarzuty odwołania w większości dotyczą postępowania celnego i decyzji wydanej w sprawie celnej. Odnosząc się do zarzutów proceduralnych, organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji w wyniku zbadania materialnej wiarygodności dokumentów służących do określenia zadeklarowanej wartości celnej powziął wątpliwości co do tego, czy wartość ta stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę za przedmiotowe towary. W uzasadnieniu decyzji wydanej w sprawie celnej szczegółowo przedstawił elementy i koszty budujące cenę towarów, w sposób wyczerpujący wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Organ I instancji zgromadził i prawidłowo ocenił materiał dowodowy oraz prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa materialnego. Stąd też przepisy proceduralne dotyczące zasad ogólnych postępowania nie zostały naruszone. W powyższym kontekście brak było podstaw do powołania biegłego z zakresu ustalania wartości przedmiotowego towaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy towar został wcześniej zwolniony do procedury dopuszczenia do obrotu.

Nawiązując do zarzutu naruszenia art. 33 ust.2a ustawy o podatku VAT, wyjaśniono, iż o ile zaskarżona decyzja wydana w sprawie podatku VAT stanowiła, bezpośrednią konsekwencję wydania decyzji określającej kwotę należności celnych to jednak instytucja zawieszenia postępowania, uregulowana w art. 201 O.p. nie może mieć zastosowania w takiej sprawie. W przepisie art. 34 ustawy o VAT, określającym regulacje prawne właściwe do prowadzenia spraw powstałego zobowiązania podatkowego z tytułu importu towaru, ustawodawca nie przewidział możliwości stosowania przepisu art. 201 O.p.

Końcowo, organ odwoławczy dodał, iż zwrotu kosztów postępowania strona może żądać w postępowaniu sądowym. Natomiast na obecnym etapie, tj. w postępowaniu odwoławczym przed organem II instancji, obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości ubiegania się o zwrot kosztów postępowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 sierpnia 2022 r. strona skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości.

Strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

1.przepisów art. 70 ust. 1 UKC:

a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i ustalenie wartości celnej innej niż wartość transakcyjna, podczas gdy prawidłowe zastosowanie reguł postępowania przy uwzględnieniu obowiązujących przepisów prawa materialnego w zaistniałym stanie faktycznym prowadzi do wniosku, iż cena jednostkowa sprowadzonego towaru wykazana w dokumentach importowych jest ceną właściwą, co w konsekwencji doprowadziło do zakwestionowania rzeczywistej wartości celnej towarów oraz naliczenie opłat celno - podatkowych nieodzwierciedlających faktyczną wartości zakupionego i wwiezionego na obszar celny Unii towaru;

b. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy wartość transakcyjna towarów - obuwia - była właściwa i uwzględniała ich niemarkowość i słabą jakość, jako że jest to tzw. obuwie "stokowe", co wbrew twierdzeniom organu drugiej instancji jasno wynika z umowy zawartej pomiędzy stronami oraz z pozostałych dokumentów handlowych;

2.art. 70 ust. 1 i art. 71 ust. 1 lit. e) pkt (i) UKC poprzez ich złą interpretację i dodanie do ceny towaru kosztów transportu i ubezpieczenia do portu przeznaczenia oraz kosztów transportu i logistyki na terenie kraju eksportu;

3.art. 74 ust. 2 lit. b) UKC, poprzez jego błędną interpretację i ustalenie nowej wartości celnej z naruszeniem przepisów w nim określonych;

4.art. 74 ust. 3 UKC, mającego wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, poprzez:

a. niezastosowanie się do wytycznych, opisanych w ww. art. i ustalenie wartości celnej sprzecznej i nieodzwierciedlającej tą wynikającą z Ustawy oraz z dokumentów celnych i handlowych;

b. skorzystanie przez organ - w celu ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi - z wewnętrznego zbioru danych ALINA, z którymi skarżący nie ma możliwości się zapoznać i tym samym nie wie na jakiej zasadzie dobrany został materiał porównawczy, przy jednoczesnym przyznaniu przez organ o selektywności doboru materiału porównawczego, co jest niezgodne z artykułem VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu;

5.art. 140 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (RWKC), poprzez brak wykazania w trakcie kontroli przez organ celny niewiarygodności dokumentów oraz wszelkich wyjaśnień dołączonych do zgłoszenia celnego. Tym samym brak było podstaw do przejścia do etapu ustalenia nowej wartości celnej;

6.art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez zaniechanie przez organy przeprowadzenia postępowania w zakresie właściwego ustalenia wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 4 grudnia 2018 r. w sposób niebudzący zaufania stron, tj. zakwestionowania wartości transakcyjnej w sposób daleki od obiektywizmu, w oparciu o średnie wartości obuwia eksportowanych z rynku chińskiego, towarów uznanych za podobne importowanych na rynek Unijny, z jednoczesnym bezpodstawnym odrzuceniem wskazań dotyczących "stockowego" charakteru nabytego towaru, bez przeprowadzenia obiektywnej weryfikacji chińskiego rynku towarów "stockowych" oraz możliwości zakupu i cen zakupu takich samych lub podobnych towarów "stockowych" na rynku chińskim, przez co organy nie miały podstaw do obiektywnego zanegowania wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru;

7.art. 120, art. 121 § 2 i art. 123 O.p. zw. z art. 3531 i art. 155 § 2 K.C., poprzez zlekceważenie ww. przepisów prawa cywilnego przy ustaleniu stanu sprawy, weryfikacji zawartej pomiędzy stronami umowy (kontraktu), co stanowi działanie w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz zaprzeczenie dokładnego wyjaśnienia sprawy;

8.art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (dalej: u.p.c.) poprzez naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej i przerzucanie na skarżącego ciężaru dowodu, podczas gdy to organ jest zobligowany do zebrania materiału dowodowego z urzędu i nie może ograniczyć swojej aktywności do oceny, czy skarżący usunął wątpliwości organu nie uzasadniając tych wątpliwości;

9.art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., związanego z faktem niepozyskania przez organy obu instancji, istotnego materiału dowodowego dla obiektywnego zakwestionowania wartości transakcyjnej zgłoszonego do procedury przywozu towaru oraz nierozpatrzeniem w sposób obiektywny i wyczerpujący pozyskanego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnych ustaleń, nieudowodnionych przypuszczeń i w efekcie niedokładnego, dowolnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, doprowadzając do uznania, że zadeklarowana przez skarżącą wartość celna przywiezionych towarów budzi uzasadnione wątpliwości, że została zaniżona, podczas gdy wszelki dotychczasowy materiał dowodowy tego nie potwierdza w sposób obiektywny, a nie dowolny, pozwalający na wydanie zaskarżonych decyzji;

10.art. 124 O.p., poprzez nie wyjaśnienie swoich motywów oraz zasadności przesłanek, którymi kierowały się organy przy załatwianiu sprawy, oraz przez stosowanie przez nie środków przymusu;

11.art. 187 § 1 O.p., poprzez nierozpoznanie w wyczerpujący i obiektywny sposób wszelkich informacji zawartych w przedkładanych przez skarżącą dokumentach i informacjach przekazywanych w sprawie; analiza materiału dowodowego w zakresie "stockowego" charakteru towaru oraz kwestionowanie i ustalenie zastępczej wartości celnej, z wykorzystaniem metody wartości transakcyjnej podobnych towarów z jednoczesnym odrzuceniem pozostałych metod, które należy użyć przy ustalaniu wartości celnej, zostały przeprowadzone w sposób dowolny, daleki od obiektywizmu; ustalenia faktów oparte jedynie na przypuszczeniach i niepopartych wiarygodnym materiałem dowodowym wątpliwościach, co do zaniżenia wartości celnej towaru, odbiegania tej wartości od wartości takich samych lub podobnych towarów "stockowych" na rynku chińskim, są niewątpliwie dalekie od obiektywizmu;

12.art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 u.p.c., poprzez rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, poczynienie swoich ustaleń w oparciu o dane z systemu ALINA, do którego dostępu nie ma skarżący (a jedynie do wyselekcjonowanych przez organ wydruków i tym samym brak jest możliwości kontroli, czy wzięty pod uwagę w tym przypadku materiał porównawczy został wybrany w sposób rzetelny, obiektywny i prawidłowy, ustalenie bez oparcia w dowodach, a wyłącznie na zasadzie domniemania (z pominięciem wszystkich argumentów i wyjaśnień zgłoszonych w toku postępowania), że skarżący nabył towar poniżej choćby minimalnych kosztów charakteryzujących każdą transakcję na warunkach wolnorynkowych; wiąże się to z niezebraniem kompletnego materiału dowodowego, tj. nie dokonanie badania towarów, a tylko taki materiał mógłby stanowić podstawę dla wydania decyzji określającej wartość celną towarów, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

13.art. 191 O.p., poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, wyrażającą się w nieobiektywnej i zarazem dowolnej analizie i ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i oparcie wydanych decyzji jedynie na nieudowodnionych przypuszczeniach, że skarżąca zaniżyła wartość celną; organy nie pozyskały porównawczego materiału dowodowego z rynku chińskiego, który pozwoliłby w sposób obiektywny udowodnić, że wartość transakcyjna zgłoszonego do procedury przywozu towaru została zaniżona, wobec czego nie doszło w przedmiotowej sprawie do skutecznego zakwestionowania wartości transakcyjnej;

14.art. 197 § 1 O.p. zw. z art. 188 UKC, poprzez brak pobrania próbek i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny wartości towarów dla ustalenia, czy wykazana przez importera cena jest odpowiednia w stosunku do skład surowcowego i jakości obuwia, które było przedmiotem zgłoszenia celnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Przedmiotem sądowej kontroli poddane zostało w tej sprawie rozstrzygnięcie określające wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę skarżącą towarów.

Postępowanie zakończone zaskarżoną do Sądu decyzją zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych. Sąd zauważa, że na datę wyrokowania w niniejszej sprawie skarga skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 stycznia 2022 r. nr 2021-IOC.4310.109.2021.AK w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru i określenia długu celnego została oddalona wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 3 lutego 2023 r. sygn. akt III SA/Gd 374/22.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania VAT z tytułu importu (wartości celnej, cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w VAT, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła.

Z powyższego wywieść należy, że prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego.

Wobec powyższego nie było możliwe rozpatrzenie w niniejszym postępowaniu zarzutów skargi, odnoszących się do postępowania celnego.

Byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 62/09, publ. j.w.)

Ostateczna decyzja organu celnego wiąże organ podatkowy, decyzja taka ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej, jak i przedmiotowej opodatkowania (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. l SA/Lu 36/18, publ. j.w.). Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej istotne dla spraw podatkowych ustalenia, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (por. wyroki NSA: z dnia 10 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 182/06; z dnia 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FSK 2042/08; z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 371/09; z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11 oraz z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 977/11, publ j.w.)

Uwzględniając powyższe uwagi, podkreślenia wymaga, że w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu istniała w obrocie prawnym decyzja celna. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, (odrębne) postępowania. Jak już zaś wyżej zauważono, w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu decyzja celna powoduje następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem. Organy podatkowe nie mają zaś kompetencji do czynienia samodzielnie ustaleń w zakresie powstania długu celnego. Ewentualna weryfikacja tychże ustaleń może być dokonywana jedynie w postępowaniu celnym.

W świetle powyższego nie mogły odnieść pożądanego przez skarżącą skutku zarzuty i argumentacja, odnoszące się do kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określającej stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W związku z tym należy powtórzyć, że jeśli kwota długu celnego została określona decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta, wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem. Wskazać w tym miejscu należy, że przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej strona skarżąca będzie mogła skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

Podstawę prawną zaskarżonych w sprawie rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z nowelizacją przepisów prawa celnego i podatkowego, obowiązującą począwszy od 1 czerwca 2021 r., postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, jest obecnie szczególnym rodzajem postępowania podatkowego, do którego, na podstawie art. 34 ust.4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stosuje się odpowiednio przepisy:

1.art. 5, art. 18, art. 19, art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze i drugie, ust. 2 i 3, ust. 4 zdanie pierwsze, ust. 6 i 7, art. 23 ust. 1-3, art. 27, art. 28 ust. 1-3 i ust. 4 zdanie pierwsze, art. 29, art. 44 i art. 55 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny - dalej w skrócie UKC oraz przepisy wydane na podstawie art. 20, art. 21, art. 24, art. 25, art. 31 i art. 32 UKC;

2.art. 10a, art. 10b, art. 73c, art. 76, art. 77, art. 83, art. 84, art. 86, art. 88-90 i art. 90b-90e ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1856 ze zm.);

3.Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), z tym że w zakresie działu IV tej ustawy stosuje się jedynie przepisy art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, rozdziałów 16a i 21-23, a do odwołań stosuje się także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Jakkolwiek ustawodawca przewidział obecnie zasadę, że naczelnik urzędu celno-skarbowego prowadzi jedno postępowanie w sprawie należności celnych przywozowych oraz podatku VAT z tytułu importu towarów (art. 73d Prawo celne), to w niniejszej sprawie, wobec uprzedniego wydania decyzji (przed 1 czerwca 2021 r.) określającej należności celne, w sprawie określenia podatku VAT koniecznym było przeprowadzenie odrębnego postępowania zmierzającego do wydania decyzji w sprawie podatkowej.

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega import towarów. Podatek VAT z tytułu importu jest to samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa w momencie zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów. Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11 (por. art. 19a ust. 9 ustawy). Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło.

Bezsporne jest więc, że kwota należnego cła, będąc składnikiem podstawy opodatkowania, ma bezpośredni wpływ na ostateczną kwotę podatku od towarów i usług. Wskutek wydania powyższej decyzji w sprawie celnej wykazana w zgłoszeniu celnym kwota podatku od towarów i usług okazała się być nieprawidłowa. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2a ustawy o podatku VAT, zgodnie, z którym jeżeli po zwolnieniu towaru, o którym mowa w art. 194 unijnego kodeksu celnego, organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym, rozliczeniu zamknięcia albo decyzji kwota podatku została wykazana nieprawidłowo albo nie została określona w prawidłowej wysokości, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną.

Zdaniem Sądu, organ działając na podstawie art. 33 ust. 2a ww. ustawy wydał decyzję określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych wskazanym zgłoszeniem celnym. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy podstawę określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru, stanowiła wartość celna powiększona o należne cło, jako wynik ustalenia wartości celnej i wymaganej kwoty należności celnych w decyzji w sprawie celnej, przy zastosowaniu stawki podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT dla przedmiotowych towarów wynosi 23%.

Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy podatkowe udzieliły stronie niezbędnych informacji z wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. W szczególności organ II instancji w wydanej decyzji wyjaśnił charakter relacji pomiędzy decyzją celną i podatkową oraz wskazał przepisy prawa, które stanowiły podstawę wymiaru należności podatkowych z tytułu przywozu towaru na obszar celny Unii.

Wbrew twierdzeniu strony skarżącej, organ nie pominął dokumentów przedłożonych przez stronę, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ I instancji w wyniku zbadania materialnej wiarygodności dokumentów służących do określenia zadeklarowanej wartości celnej powziął wątpliwości co do tego, czy wartość ta stanowiła całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę za przedmiotowe towary. Organ miał więc powody do zakwestionowania wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów w postaci m. in. kontraktu i faktury. Przedstawione organom celnym oświadczenie, że płatność za towar ujęty w fakturze jest jedyną i ostateczną płatnością a towar, miało prawo wzbudzić wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście kwota określona w fakturze była, to całkowita płatność za sprowadzone towary. Natomiast przedłożonego oświadczenia o "stockowym" charakterze towaru, należy podkreślić, że w żadnym z dokumentów handlowych przedłożonych wraz ze zgłoszeniem celnym nie pojawiło się takie sformułowanie. Ponadto w sprawie nie było podstaw do powołania biegłego z zakresu ustalania wartości przedmiotowego towaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy towar został wcześniej zwolniony do procedury dopuszczenia do obrotu.

Reasumując, jeśli kwota długu celnego została określona decyzją organu celnego - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259), oddalił skargę jako nieuzasadnioną.