Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 187/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67b § 1 pkt 2, art. 67a § 1 pkt 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie: WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2024 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia pomocy de minimis w formie rozłożenia na raty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego [...] decyzją z 12 czerwca 2023 r., nr [...] odmówił D. P. (dalej zwanej również skarżącą) rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za grudzień 2022 r. oraz za styczeń 2023 r.

Skarżąca zwróciła się do organu pierwszej instancji z wnioskiem o rozłożenie na 24 raty zapłaty zaległości w VAT za grudzień 2022 r. i za styczeń 2023 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Naczelnik omówił zmiany w wysokości kapitału zakładowego skarżącej, wartość przychodów i zysków oraz strat ze sprzedaży jak i wartość zysków oraz strat netto. Ustalono ilość zatrudnianych przez skarżącą pracowników oraz wartość sprzedaży wykazaną w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2019 r. oraz 2022 r. Poza objętymi wnioskiem zaległościami skarżąca 12 czerwca 2023 r. posiadała zaległości w VAT za wrzesień, październik i listopad 2022 r. w łącznej kwocie głównej [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, oraz za kwiecień 2023 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wobec skarżącej otwarto 01 grudnia 2022 r. postępowanie restrukturyzacyjne - postępowanie o zatwierdzenie układu. Postępowanie o zatwierdzenie układu jest na etapie rozpoznawania przez Sąd wniosku dłużnika o zatwierdzenie układu. Dostrzeżono również, że 31 stycznia 2023 r. złożono wniosek o ogłoszenie upadłości skarżącej.

W ocenie Naczelnika w sytuacji skarżącej nie zachodzi ważny interes podatnika ani interes publiczny, przemawiający za udzieleniem ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wyjaśniono, że zastosowanie ulgi jest dopuszczalne tylko gdy istnieje realna możliwość zapłaty zobowiązania podatkowego w ratach. W tym kontekście wskazano, że skarżąca przechodzi proces restrukturyzacji i jedynym źródłem jej przychodów są środki z wydzierżawienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kwocie [...]zł miesięcznie. Zauważono jednak, że w umowie dzierżawy zawarto klauzule, których niespełnienie daje dzierżawcy prawo do wypowiedzenia umowy. Objęte wnioskiem zaległości skarżącej wraz z odsetkami wynoszą łącznie [...] zł. Skarżąca wnosi przy tym o rozłożenie powyższej zaległości na 24 raty (płatne od września 2023 r.) w wysokości po [...] zł, przy czym pozostała kwota, tj. [...] zł ma być zapłacona w ostatniej racie. W ocenie Naczelnika tego rodzaju proponowany sposób udzielenia ulgi budzi wątpliwość co do tego czy uda się go dochować. Naczelnik wskazał również, że skarżąca nie przedłożyła wszystkich informacji wymaganych do oceny jej sytuacji. Nie przedłożono sald rachunków bankowych oraz informacji dotyczącej zatrudnienia pracowników w ostatnich 12 miesiącach. Wskazano również, że pomoc de minimis jest przyznawana przedsiębiorcom, którzy mają przejściowe trudności i przyznana pomoc pomoże im je przezwyciężyć. W ocenie Naczelnika tego rodzaju sytuacja nie ma miejsca.

Skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji. Wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji w całości poprzez udzielenie wnioskowanej pomocy. Ponadto wniesiono również o przeprowadzenie dowodów z dokumentów dołączonych do odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 12 stycznia 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika.

W ocenie organu odwoławczego stan faktyczny sprawy nie uzasadnia udzielenia wnioskowanej ulgi. Dyrektor wyjaśnił, że we własnym zakresie dokonał oceny kondycji finansowej skarżącej i jej możliwości spłaty zaległości w kontekście wnioskowanej ulgi. Oceniając sytuację skarżącej dokonano analizy wolnych przepływów pieniężnych oraz analizy wskaźnikowej. Dyrektor przedstawił jak na przestrzeni czasu kształtowały się wskaźniki zadłużenia, aktywności, rentowności, płynności finansowej.

Uznano m. in., że analiza wskaźników rentowności wskazuje, że działalność skarżącej aktualnie jest nieopłacalna podobnie jak w latach 2020 i 2022. Według stanu na 31 maja 2023 r. skarżąca po uregulowaniu swoich zobowiązań krótkoterminowych posiadała [...] procentowy niedobór majątku obrotowego w stosunku do wartości zobowiązań wymagalnych w krótkim okresie. Z analizy Dyrektora wynika, że we wszystkich badanych latach wartość zapotrzebowania na kapitał obrotowy netto była wyższa od wartości kapitału obrotowego netto, co było zjawiskiem niekorzystnym dla płynności finansowej. Wskazano również, że w badanych okresach wzrastał udział zobowiązań z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń, jednocześnie zmalał udział zobowiązań z tytułu dostaw i usług wobec pozostałych jednostek. Uznano, że skarżąca nie tyle w ostatnich latach ma problemy z regulowaniem zobowiązań wobec kontrahentów, ile w coraz większym stopniu finansuje swój majątek zobowiązaniami publicznoprawnymi. Zaznaczono, że skarżąca 31 maja 2023 r. nie posiadała zdolności do generowania nadwyżek pieniężnych z działalności operacyjnej, brak było udziału zysku netto w przepływach z działalności operacyjnej, skarżąca nie posiadała zdolności do regulowania odsetek z przepływów z działalności operacyjnej oraz środki z działalności operacyjnej nie były generowane przez sprzedaż. Uznano, że skarżąca prowadzi działalność w stanie zagrożenia upadłością w perspektywie roku.

Pomimo istotnych zastrzeżeń co do faktycznego stanu kondycji finansowej i aktualnych możliwości płatniczych w ocenie Dyrektora podjęte działania restrukturyzacyjne spółki zmierzające do poprawy parametrów ekonomicznych mogłyby stanowić przesłankę dla pozytywnego rozpatrzenia odwołania. Za przeciwskazanie w tym kontekście uznano jednak brak zdolności skarżącej do skutecznej realizacji żądanej ulgi.

Deklaracja spłaty zaległości w ratach po [...] zł miesięcznie nie uwzględnia w wystarczającym stopniu interesu budżetu państwa, ponieważ okazała się mało wiarygodna. Zauważono, że łączna wysokość zaległości w VAT za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2022 r. oraz styczeń, wrzesień, październik, listopad 2023 r. opiewa na [...] zł należności głównych oraz [...] zł odsetek za zwłokę. W okresie ostatnich 10 miesięcy skarżąca dokonała jedynie dwóch dobrowolnych wpłat w łącznej wysokości [...] zł na poczet przedmiotowych zaległości podważając de facto wiarygodność własnych deklaracji w tym zakresie. Dokonane wpłaty zbiegły się w czasie z wygenerowaniem przez skarżącą kolejnych zaległości w VAT w łącznej kwocie [...]zł. W ocenie Dyrektora nie ulega wątpliwości, że skarżąca świadomie dokonała wyboru pomiędzy zabezpieczeniem środków pieniężnych na zapłatę powstałej zaległości, a przeznaczeniem ich na inne, nawet uzasadnione, ale nie podatkowe cele. Uznano, że niezależnie od tego, czy ostatecznie postępowanie restrukturyzacyjne wobec skarżącej będzie prowadziło do likwidacji całości czy też części przedsiębiorstwa, skoro obecnie likwidacji podlega główne źródło finansowania rat, udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie byłoby nieuzasadnione.

Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Dyrektora. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 67a § 1 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez ich wadliwą wykładnię i uznanie, że dłużnik nie ma ważnego interesu we wnioskowaniu o pomoc de minimis w formie rozłożenia na raty zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę oraz że nie występuje w sprawie interes publiczny przemawiający za udzieleniem wnioskowanej pomocy;

2) art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez wadliwą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także błąd w ustaleniach faktycznych, prowadzący do błędnego rozpoznania stanu faktycznego sprawy a w szczególności błędnego uznania, że:

- skarżąca nie wykazała ważnego interesu indywidualnego oraz publicznego do udzielenia pomocy poprzez rozłożenie zaległego podatku (wraz z odsetkami za zwłokę) na raty,

- że skarżąca nie będzie w stanie uiszczać wnioskowanych rat, oraz że

- zatwierdzenie układu prowadzone wobec spółki miało charakter likwidacyjny (wobec całego przedsiębiorstwa dłużnika) i jako takie prowadzi do zakończenia działalności gospodarczej skarżącej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie organów należało odmówić udzielenia skarżącej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za grudzień 2022 r. oraz za styczeń 2023 r. Skarżąca kwestionuje powyższe stanowisko organu wskazując m. in., że w sprawie zachodzą przesłanki umożliwiające udzielenie żądanej ulgi.

Rację w sporze należało przyznać organom podatkowym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 67b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Zgodnie z kolei z art. 67a § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek.

Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzje w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zapadają w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie to nie wyraża się jednak w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu [por.: wyrok NSA z 5 października 2017 r., II FSK 1169/17]. Legalność decyzji uznaniowych podlega ograniczonej kontroli. Sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja "uznaniowa" podlega jednak w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych graniach zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Na tle regulacji art. 67a § 1 O.p. należy stwierdzić, że w jego brzmieniu ustawodawca odwołuje się do pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Jedynie w razie wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego możliwe staje się skorzystanie z prawa do wydania decyzji przyznającej ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. [tak: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa". Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", W. 2004, str. 282]. Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z kolei pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków [por.: wyrok NSA z 10 marca 2009 r., I FSK 31/08].

Na gruncie niniejszej sprawy wyjaśnić również należy, że zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Efektywna możliwość realizacji zobowiązań to możliwość istniejąca w dacie orzekania o uldze. Nie można mówić o tego rodzaju możliwości realizacji zobowiązań, gdy ich wykonanie uzależnione jest od zdarzeń przyszłych i niepewnych [tak: wyrok NSA z 6 kwietnia 2011 r., II FSK 1442/09].

W realiach niniejszej sprawy istotne są również regulacje O.p. normujące postępowanie podatkowe, w ramach którego to orzeka się w przedmiocie udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jak stanowi art. 187 § 1 powołanego aktu, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie zaś do postanowień art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 210 § 4 analizowanej ustawy, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Postanowienia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. należy postrzegać w kontekście zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 powołanego aktu. Odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. rozumianej jako ocenę tego materiału na podstawie całokształtu zgormadzonych dowodów, następującą zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego.

W ocenie Sądu wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy. Dyrektor dokonał wnikliwej oceny dokumentów obrazujących kondycję finansową skarżącej. W tym zakresie szczególnie wnikliwie przeanalizowano sprawozdania finansowe skarżącej za lata 2019-2021, jak i bilanse na 31 grudnia 2022 r., 31 maja 2023 r. oraz rachunki zysków i strat oraz rachunki przepływów pieniężnych za okresy od 01 stycznia do 31 grudnia 2022 r. i od 01 stycznia do 31 maja 2023 r. Dokonując analizy danych wykazanych w tych dokumentach organ obliczył wskaźniki zadłużenia, aktywności i obrotowości, rentowności oraz płynności.

Przekonywująco uznano, że wskaźnik ogólnego zadłużenia w okresie od początku stycznia 2018 r. końca maja 2023 r. oscylował zdecydowanie powyżej poziomu optymalnego, co świadczy o wysokim poziomie ryzyka niewypłacalności. Skarżąca w latach 2018-2022 generowała nadwyżkę przychodów nad wartością jej majątku, jednak w 2023 r. sytuacja ta uległa niekorzystnej zmianie. Wskaźnik rotacji należności wyraźnie wzrósł w 2023 r., co może świadczyć o pewnych trudnościach z windykacją wierzytelności. Analiza wskaźników rentowności doprowadziła organ do wniosku, że działalność spółki jest aktualnie nieopłacalna podobnie jak w latach 2020 i 2022. Analiza pozycji bilansów skarżącej doprowadziła Dyrektora do trafnego wniosku, że w strukturze zobowiązań krótkoterminowych wzrastał udział zobowiązań z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń, jednocześnie zmalał udział zobowiązań z tytułu dostaw i usług wobec pozostałych jednostek. Udział wskazanych zobowiązań wynosił w 2018 r. 0,51% i 88,87%, w 2019 r. 0,34% i 82,72%, w 2020 r. 0,50% i 80,79%, w 2021 r. 1,58% i 78,06%, w 2022 r. 11,27% i 8,52%, w maju 2023 r. 11,82% i 9,46%.

Analiza obliczonych wskaźników doprowadziła organ do wniosku, że skarżąca 31 maja 2023 r. nie posiadała zdolności do generowania nadwyżek pieniężnych z działalności operacyjnej. W przepływach z działalności operacyjnej brak było udziału w zysku netto. Skarżąca nie posiadała zdolności do regulowania odsetek z przepływów z działalności operacyjnej, a środki z działalności operacyjnej nie były generowane przez sprzedaż.

Podkreślić przy tym należy, że mimo pogłębionej analizy sytuacji finansowej i majątkowej skarżącej uznano, że podejmowane przez nią działania restrukturyzacyjne mogłyby stanowić przesłankę dla zgodnego z jej żądaniem rozpoznania wniosku ([...] zaskarżonej decyzji).

Wydając zaskarżoną decyzję Dyrektor na stronie [...] swojego rozstrzygnięcia wprost i jednoznacznie wskazał, że za spełnioną uznano przesłankę ważnego interesu podatnika. Trafnie uznano jednak, że odmowę przyznania wnioskowanej ulgi uzasadnia brak zdolności skarżącej do skutecznej spłaty zaległości w zaproponowany przez nią sposób. Okoliczność ta wyklucza przy tym w ocenie Sądu uznanie za spełnioną przesłanki interesu publicznego. Jak wskazano to bowiem wcześniej zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że skarżąca wnosiła o rozłożenie płatności zaległości podatkowych na 24 raty (płatne od września 2023 r.) w wysokości po [...] zł (łącznie [...] zł). Pozostała kwota w wysokości [...] zł miałaby zostać zapłacona wraz z ostatnią ratą. Trafnie w tym kontekście zauważono, że w okresie ostatnich 10 miesięcy przed wydaniem zaskarżonej decyzji skarżąca dokonała jedynie dwóch wpłat na poczet objętych wnioskiem zaległości w łącznej kwocie [...]zł. Kwota uiszczonych wpłat nie odpowiada wysokości raty zaproponowanej przez skarżącą. Tego rodzaju zachowanie przekonywująco zostało ocenione jako niedające gwarancji na relatywnie szybkie uregulowanie zaległości. Dostrzec również należy, że wskazane ostatnio wpłaty zbiegły się w czasie z wygenerowaniem przez skarżącą kolejnych zaległości w podatku od towarów i usług za okres od września do listopada 2023 r. w łącznej kwocie [...]zł. Prawidłowo dostrzeżono przy tym, że łączna wysokość zaległości głównych z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2022 r. oraz styczeń, wrzesień, październik, listopad 2023 r., wynosi [...] zł przy czym od zaległości tych należne były odsetki w kwocie [...]zł. Trafnie stwierdzono, że generowanie przez skarżącą dalszych zaległości podatkowych negatywnie rokuje co do możliwości wywiązania się przez nią z zaproponowanego planu ratalnej spłaty zobowiązań podatkowych za grudzień 2022 r. oraz za styczeń 2023 r. Powtórzyć w tym miejscu należy, że jak wynika z wcześniejszych rozważań z analizy bilansów skarżącej wynika, iż na przestrzeni czasu dochodziło do zmian struktury zobowiązań krótkoterminowych skarżącej. Zwiększeniu ulegał udziału zobowiązań z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń kosztem zmniejszenia udziału zobowiązań z tytułu dostaw i usług wobec pozostałych jednostek. Powyższe świadczy o tym, że skarżąca w pierwszej kolejności reguluje zobowiązania względem kontrahentów a nie Skarbu Państwa. Tymczasem nie można zasadnie przyjmować, że zobowiązania cywilnoprawne mogą być spłacane "kosztem" zobowiązań publicznoprawnych. Udzielenie ulgi podatkowej nie może być bowiem traktowane, jako kredytowanie podatnika [tak: wyrok NSA z 21 czerwca 2023 r., III FSK 66/23].

Z wyjaśnień samej skarżącej zawartych w piśmie z 08 maja 2023 r. wynika, że jej jedynym źródłem przychodu jest umowa dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Analogicznego rodzaju informacja została zawarta w piśmie skarżącej z 30 września 2023 r. Z niekwestionowanych ustaleń organów wynika, że kwota czynszu z tego tytułu wynosi [...] zł netto miesięcznie. W tym kontekście trafnie dostrzeżono, że przyjęty przez wierzycieli skarżącej układ zakłada sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która jak wynika z powyższych ustaleń jest na chwilę obecną jedynym źródłem przychodu skarżącej. Dostrzec przy tym należy, że w postanowieniu SR [...] z 21 grudnia 2023 r., [...] o zatwierdzeniu układu wprost stwierdzono, że zaspokojenie wierzytelności nastąpi z ceny uzyskanej przez dłużnika z likwidacji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W treści uzasadnienia wskazanego orzeczenia wprost wskazano, że układ ma charakter likwidacyjny. Jak wynika przy tym z powyższych rozważań na chwile obecną skarżąca nie osiąga jakichkolwiek innych przychodów poza czynszem z tytułu dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która to ma zostać zbyta w ramach postępowania restrukturyzacyjnego. Na skutek zatem planowanego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dojdzie do utraty jedynego w chwili obecnej źródła przychodu skarżącej, a przychód z tytułu zbycia zostanie przeznaczony na zaspokojenie wierzytelności objętych układem. Wnosząc odwołanie skarżąca podnosiła, że po uregulowaniu zobowiązań może ona w dalszym ciągu prowadzić dochodową działalność zarówno w branży motoryzacyjnej, jak i w innych gałęziach gospodarki. Skarżąca wskazuje, że wśród składników nieobjętych likwidacją w ramach układu są należności opiewające na kwotę [...] zł. Formułując prognozy dalszego prowadzenia działalności gospodarczej nie wskazano jednak w oparciu o jaki to majątek, w tym zwłaszcza majątek trwały skarżąca zamierza prowadzić dalszą działalność czy to w branży motoryzacyjnej czy w innym zakresie. Nie wskazano w szczególności czy poza planowaną do zbycia zorganizowaną części przedsiębiorstwa skarżąca dysponuje jakimkolwiek innym przedsiębiorstwem czy też jego zorganizowaną częścią umożliwiającą dalsze prowadzenie działalności gospodarczej w jakiejkolwiek dziedzinie. Z kolei wskazana przez skarżącą zapłata należności przez kontrahentów stanowi zdarzenie przyszłe i niepewne.

W kontekście powyższych ustaleń Sąd podkreśla, że jak wynika z wcześniej poczynionych rozważań zastosowanie ulgi w postaci rozłożenia zapłaty podatku na raty powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązania. Sytuacja tego rodzaju nie zachodzi w niniejszej sprawie. Wydając zaskarżoną decyzję przekonywująco wykazano, że skarżąca nie posiada zdolności do skutecznego uregulowania objętych jej żądaniem zobowiązań podatkowych w zaproponowany przez nią sposób. Powtórzyć w tym miejscu należy, że skarżąca w okresie 10 miesięcy przed wydaniem zaskarżonej decyzji dokonała jedynie dwóch dobrowolnych wpłat w łącznej wysokości [...] zł, w sytuacji gdy wysokość proponowanej miesięcznej raty wynosi [...] zł. Skarżąca wygenerowała przy tym kolejne zaległości w VAT. Zawarty przez skarżącą układ zakłada z kolei likwidację jedynego w chwili obecnej źródła jej przychodów jakim jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Wydanie kwestionowanego rozstrzygnięcia zostało poprzedzone prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy. Prawidłowo za spełnioną uznano przesłankę ważnego interesu podatnika. Trafnie za niespełnioną uznano przesłankę interesu publicznego. O braku spełnienia tej przesłanki świadczy brak zdolności skarżącej do wywiązania się z zaproponowanego przez nią sposobu ratalnej spłaty zaległości. Okoliczność tego rodzaju w ocenie Sądu stanowi przy tym argument uzasadniający odmowę zastosowania dochodzonej ulgi mimo spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.) należało orzec, jak w sentencji.