Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1985/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 240 par 1 pkt 5, art. 247 par 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA del. Inga Gołowska (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 556/11 w sprawie ze skargi I. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 18 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług od sierpnia do grudnia 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z 19 lipca 2011r. sygn. akt: I SA/Wr 556/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę I.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 18 stycznia 2011r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług od sierpnia do grudnia 2005r.

1.2. Sąd I instancji podał, że Skarżący wniósł o wznowienie na podstawie art. 240§1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. w Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej-O.p.) postępowania podatkowego zakończonego ww. ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W OZ w L. z 7 kwietnia 2008r. Powyższą decyzją zakwestionowano prawo Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wykazany w fakturach dokumentujących zakup towaru od S. – S. A. w W. Skarżący podnosił, że w sprawie ujawniły się nieznane organowi, lecz istniejące w dniu wydania decyzji, istotne dla sprawy nowe okoliczności, a także nowy dowód. Nowe okoliczności dotyczące działalności gospodarczej S. A. zawierają załączone do wniosku, następujące dokumenty:

1) list od S. A. do strony, nadany dnia 7 maja 2008r., stwierdza fakt handlu ze stroną, a zatem okoliczność istniejącą w dniu wydania decyzji. Strona podała, że list został również skierowany do organu odwoławczego, lecz dotarł po dacie wydania decyzji,

2) list (wraz z załącznikami) od S. A. do strony, nadany dnia 31 stycznia 2009r., zawierający usprawiedliwienie S. A. braku rejestracji i wpłat należnych z tytułu prowadzonej działalności podatków,

3) list od S. A. do strony, nadany dnia 23 lutego 2009r., wraz z załączoną kserokopią protokołów wyjaśnień, złożonych przez S. A. w charakterze strony.

Zdaniem Skarżącego, nowym dowodem, byłoby przesłuchanie wujka S. A. – M. B. zam.w W. przy ul. L., posiadacza garażu, w którym parkowany był samochód wraz z towarem.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w L. 30 sierpnia 2010r. wznowił postępowanie i po jego przeprowadzeniu, decyzją z 28 października 2010r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z 7 kwietnia 2008r. nie stwierdzając istnienia przesłanek określonych w art. 240§1 O.p.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ wskazał, że listy S. A. nie stanowią nowych dowodów i okoliczności faktycznych, o których mowa w art. 240§1 pkt 5 O.p., gdyż sporządzone zostały po wydaniu decyzji ostatecznej, wobec czego nie istniały w dniu wydania tejże decyzji. Z listów S. A. nie wynikły nowe okoliczności dotyczące stwierdzenia faktu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. Nowym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji, nie był także protokół sporządzony w siedzibie Urzędu Skarbowego w W. z przesłuchania S. A. w charakterze strony, bowiem owo przesłuchanie dotyczyło ustalenia stanu faktycznego odnoszącego się do innego okresu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. lutego 2007r. i miało miejsce sześć miesięcy po wydaniu decyzji ostatecznej. Z kolei przesłuchanie świadka M. B. byłoby, zdaniem organu, kontynuacją postępowania instancyjnego.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

2.Skarga do Sądu I instancji.

2.1.W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na powyższe rozstrzygnięcie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów wynagrodzenia pełnomocnika. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 187 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji,

- art. 191 O.p., poprzez wadliwą ocenę zebranego materiału dowodowego,

- art. 245§1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania, mimo istnienia przesłanek wymienionych art. 240§1 pkt 5 O.p.

2.3.W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko.

3.Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga była niezasadna.

3.2.W pisemnych motywach wyroku Sąd stwierdził, że wydana w postępowaniu zwykłym decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. została zaskarżona a Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę wyrokiem z 18 grudnia 2008r. sygn. akt: I SA/Wr 711/08. Skargę kasacyjna od powyższego wyroku oddalił Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 13 maja 2010r. sygn. akt: I FSK 723/09.

Sąd I instancji przypomniał instytucję wznowienia postępowania, która ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p. Zgodnie z art. 240§1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Art. 240§1 pkt 5 O.p. wymagają zatem kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: okoliczności lub dowody:

1) są nowe, 2) istniały w dniu wydania decyzji, 3) są istotne dla sprawy, 4) nie były znane, organowi, który wydał decyzję. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości.

Postępowanie o wznowienie postępowania składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap ogranicza się do badania, czy podanie pochodzi od osoby uprawnionej do złożenia wniosku, czy wniosek dotyczy ostatecznego rozstrzygnięcia organu, czy wskazano podstawę wznowienia, a także czy zachowany został termin do złożenia wniosku. Na tym etapie organ nie bada, czy wskazana we wniosku podstawa wznowienia rzeczywiście istnieje. Etap ten ogranicza się bowiem do badania przesłanek formalnych wniosku. Jeżeli zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu (art. 243§1 O.p.). Z tym momentem rozpoczyna się etap drugi. Na tym etapie, co wyraźnie wynika z treści art. 243§2 O.p., bada się dopiero, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy do wznowienia, a więc, czy wskazane prze stronę nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, czy mają moc zmiany ustaleń i rozstrzygnięcia w poprzedniej sprawie.

Skarżący jako nowe okoliczności i dowody, które stanowią przesłankę wznowienia postępowania wskazał na:

1)list z 7 maja 2008r. od S.A., w którym stwierdza on fakt "handlu z I. K."; 2) list z 24 stycznia 2009r. od S.A., który zawiera usprawiedliwienie braku rejestracji i wpłat należnych podatków z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej; 3) list z dnia 23 lutego 2009r. od S.A. wraz z załączonymi kserokopiami protokołów wyjaśnień złożonych przez niego w charakterze strony, które zawierają jak podał podatnik, informacje na temat okresu prowadzonej działalności, a także miejsca składowania złomu; 4) możliwość przesłuchania wujka S.A. – M. B. zam. ul. L. w W., posiadacza garażu, w którym parkowany był samochód wraz z towarem.

Sąd I instancji zauważyć, że listy od S.A. zostały opatrzone datami 7 maja 2008r., 24 stycznia 2009r. i 23 lutego 2009r. a więc zostały sporządzone już po dniu wydania decyzji ostatecznej czyli 7 kwietnia 2008r. jednakże organy podatkowe nie poprzestały jedynie na ocenie ww. dowodów w kontekście przekroczenia terminu ujawnienia się ww. dowodów. Prawidłowo oceniły ich merytoryczny walor. W odniesieniu do okoliczności zawartych w listach S. A. z 7 maja 2008r. oraz z 24 stycznia 2009r. Sąd podzielił stanowisko, że nie były to okoliczności, którym można przypisać cechę "nowości" i "istotności". Fakt prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą "S." przez S. A. był przedmiotem badania przez organy podatkowe w postępowaniu zwykłym. Na podstawie zeznań świadków, wyjaśnień samej strony, oględzin miejsc, stwierdzono, że S. A. nie dysponował zapleczem do składowania złomu, urządzeniami przeładunkowymi i transportowymi. Próba ustalenia przy współudziale Centralnego Biura Adresowego i Policji aktualnego miejsca pobytu S. A. sprowadziły się do potwierdzenia adresu jego pobytu stałego w W. przy ul. R. 7/9, na który to adres wysłano kilkakrotnie bezskutecznie wezwania do osobistego stawienia się celem złożenia w charakterze świadka zeznań na okoliczność współpracy z firmą "I.". W związku z powyższym przesłuchanie świadka nie doszło do skutku. Stwierdzono także, że w 2005r. S. A. nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie składał deklaracji VAT-7, nie złożył zeznania PIT za 2005r. i w ewidencji Urzędu Skarbowego figurował jako osoba fizyczna nie prowadzącą działalności gospodarczej. Powyższych okoliczności nie zmienią zgłoszenia rejestracyjne dokonane w dniu 9 października 2008r. ani też usprawiedliwienia świadka potwierdzające fakt braku statusu czynnego podatnika VAT w 2005r. czy wyjaśnienia S. A. co do zgodności wystawianych faktur na rzecz I. K. skoro z całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie wynikają okoliczności zgoła odmienne. Rzeczone wyjaśnienia tym samym nie mogły zastąpić przeprowadzonego w tym zakresie postępowania. Stanowisko zaś organów podatkowych zostało potwierdzone zarówno w ww. wyrokach Sądu i Instancji, jak i Sądu II instancji. Należało podzielić argumentację organu podatkowego, przyjętą za wyrokiem WSA we Wrocławiu z 11 października 2007r. sygn. akt: I SA/Wr 1010/07 (por. również wyrok NSA z 19 listopada 2009r. sygn. akt: II FSK 933/08), że jeśli organ orzekający w postępowaniu zwykłym posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, lecz rezygnuje z jego przeprowadzenia (np. odmawiając przesłuchania świadka, co do sygnalizowanych przez stronę okoliczności) to nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji, które mogły być potwierdzone takim dowodem kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej o której mowa w art. 240§1 pkt 5 O.p. jako nowych okoliczności faktycznych. W sprawie świadek S. A. świadomie ukrywał się przed organami podatkowymi. Protokół przesłuchania strony z 20 października 2008r. był dowodem, który został sporządzony już po dniu wydania decyzji ostatecznej. Przesłuchanie S. A. w charakterze strony, w którym wspomina on o podnajmowaniu garażu od M. B., w którym to garażu miałby być parkowany samochód wraz zakupionym towarem odbyło się na okoliczność ustalenia stanu faktycznego odnoszącego się do innego okresu prowadzonej przez S. A. działalności gospodarczej tj. lutego 2007r. Przesłanka dotycząca istotnego dla sprawy charakteru nowych okoliczności faktycznych czy dowodów polega na tym, iż mogą one mieć konkretny wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie. Sam fakt lakonicznego stwierdzenia co do podnajmowania garażu taką okolicznością nie jest tym bardziej, że mowa tutaj o handlu złomem na którą to działalność wystawiono faktury na niebagatelne kwoty i która z założenia wymaga nie tylko odpowiedniego miejsca lecz również zaplecza technicznego. Co się tyczy pojawienia się możliwości przesłuchania nowego świadka M. B. należało uznać, że dowód ten nie stanowił potencjalnej przesłanki do wznowienia postępowania, gdyż przesłuchanie tego świadka byłoby kontynuacją postępowania instancyjnego, zakończonego decyzją ostateczną z 7 kwietnia 2008r. Jeśli chodzi o nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który je wydał, todotyczy to dowodów w znaczeniu środków dowodowych, czyli w ujęciu przedmiotowym, a więc np. zeznania świadków istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który je wydał, a nie samych źródeł dowodowych, czyli bytu w dniu wydania decyzji nieznanych organowi świadków, którzy mogli złożyć stosowne zeznania, lecz nie uczynili tego przed dniem wydania decyzji ostatecznej.

4.Skarga kasacyjna.

4.1.Skarżący I.K., działając przez pełnomocnika doradcę podatkowego zaskarżył wyrok w całości. Wojewódzkiemu Sądowi we Wrocławiu zarzucił:

- na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U nr 153, poz.1270 ze zm. dalej-p.p.s.a.) naruszenie prawa procesowego bowiem uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy a to:

1. art. 151 w zw z art. 145§1 pkt 1 lit. c i §2 p.p.s.a. oraz w zw z art. 240§1 pkt 5 w zw z art. 122, art. 187§1 O.p., poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych w skardze a tym samym bezzasadne oddalenie skargi wskutek zaakceptowania przez Sąd, jako zgodnych z prawem, działań organów podatkowych, które były sprzeczne z regułami prawidłowego postępowania podatkowego (wadliwe zastosowanie art. 240§1 pkt 5 O.p. w zw z art. 122 i art. 187§1) a w rezultacie bezzasadne odmówienie uchylenia decyzji ostatecznej na skutek przyjęcia, że okoliczności ujawnione w dokumentach załączonych do wniosku nie spełniają przesłanek wznowienia z art. 240§1 pkt 5- tj. wyjścia na jaw nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, które istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej a nie były znane organom. Gdyby Sąd dostrzegł to uchybienie przepisom proceduralnym przez organ (odmowa w/w okolicznościom przymiotu przesłanek nowacyjnych), mogłoby to mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy poprzez uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem ustalenia prawidłowej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia,

2. art. 141§4, art. 151 w zw z art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz w zw z art. 122, art. 187§1, art. 191 O.p. poprzez przedstawienie przez Sąd stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością w wyniku przyjęcia stanu faktycznego ustalonego przez organy z naruszeniem obowiązujących je w tym przedmiocie przepisami O.p., z pominięciem nowych i istotnych okoliczności oraz bez ich oceny w powiązaniu ze stanem faktycznym ,,zastanym", ustalonym w toku postępowania ,,zwykłego"- w wyniku zaakceptowania (uznania za zgodne z procedurą podatkową) przez Sąd dokonanego przez Organ pominięcia w/w okoliczności, a co za tym idzie błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w toku postępowania wznowieniowego Sąd oddalił skargę, mimo, że decyzja nie odpowiadała prawu.

Wskazując na powyższe wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 p.p.s.a. i zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

4.2. Uzasadniając skargę kasacyjną jej autor przytoczył przebieg postępowania zwykłego w sprawie wskazując, że Sąd I instancji nie wypowiedział się czy organy zasadnie odmówiły okolicznościom zawartym we wniosku przymiotu ,,nowości" tylko i wyłącznie z tej przyczyny, że zostały sporządzone po dniu wydania decyzji ostatecznej. WSA we Wrocławiu nie wskazał w jakim zakresie przyjął stan faktyczny ustalony przez organy i dlaczego. Dodatkowo przytoczono orzecznictwo sądów administracyjnych.

4.3.Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie sporządzono.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1.Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie ma usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a.).

5.2. Zgodnie z art. 183§1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w §2 art. 183 p.p.s.a. w tej sprawie nie występują.

5.3. Istotą problemu w niniejszej sprawie jest ocena przesłanek do uchylenia lub zmiany decyzji w trybie wznowienia postępowania podatkowego, a w szczególności ocena zaistnienia nowych istotnych dowodów i okoliczności nieznanych organowi podatkowemu w dacie podejmowania decyzji w postępowaniu zwykłym.

Na ocenę zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej istotny zatem miało wpływ to, że sprawa administracyjna toczyła się w wyniku wniosku o wznowienie postępowania. Jest to więc nadzwyczajny tryb postępowania, służący do usunięcia naruszeń przepisów postępowania, które zaistniały w toku postępowania podatkowego, zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej. Jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 O.p. zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, stanowi bowiem odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych (art. 127 i art. 128 O.p.). Ponieważ jednak pewność obrotu prawnego nie może stanowić celu samego w sobie, dlatego ustawodawca przewidział pewne sytuacje wyjątkowe, w których będzie możliwe wyeliminowanie rozstrzygnięć wadliwych, w tym instytucję wznowienia postępowania.

Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej. Przy czym ustanowiona zasada trwałości decyzji ostatecznej jest zagwarantowana sankcją nieważności. Według art. 247§1 pkt 4 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Konstrukcja sankcji nieważności opiera się na tożsamości sprawy rozstrzygniętej decyzją, a sprawy będącej przedmiotem wcześniejszej decyzji ostatecznej.

Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady podlegają ścisłej wykładni.Zatem rolą organu podatkowego jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy występują podstawy wznowienia postępowania, określone w sposób enumeratywny w art. 240§1 O.p. Postępowanie wywołane wnioskiem o wznowienie postępowania, w przeciwieństwie do postępowania odwoławczego, nie służy natomiast ponownemu rozpoznaniu na nowo sprawy. Jak trafnie podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2010r. sygn. akt: II FSK 488/09,(publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), wznowienie postępowania z podstawy unormowanej w art. 240§1 pkt 5 O.p. może, w odpowiednim do przepisu tego obszarze, służyć nadzwyczajnej weryfikacji zakończonego decyzją ostateczną postępowania podatkowego, nie zaś ponawianiu, czy też uzupełnianiu poprzedzającego to postępowanie samoobliczenia podatku.

5.4.Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że Sąd I instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, trafnie uznał, że nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, określona w art. 240§1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem podstawą wznowienia postępowania jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydal decyzję. By dana okoliczność, czy dany dowód mógł stanowić przesłankę wznowienia postępowania muszą one: 1) cechować się nowością tzn. muszą być nowo odkryte lub po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, a więc nie były znane organowi, przed którym toczyło się postępowanie, 2) istnieć w dniu wydania decyzji, 3) być istotne dla sprawy. Wszystkie wskazane wyżej warunki dotyczące okoliczności czy dowodu jako przesłanki wznowienia postępowania muszą występować łącznie. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240§1 O.p.

W tym kontekście oceniając przedłożone przez stronę dowody, organy podatkowe trafnie uznały, że przedstawione przez stronę dokumenty nie potwierdzają bowiem występowania omówionej wyżej przesłanki wznowienia postępowania.

Przede wszystkim zasadnie uznano, że dowód w postaci listów od S.A. nie spełnia wymogów z art. 240§1 pkt 5 O.p. Same daty tych listów a mianowicie 7 maja 2008r., 24 stycznia 2009r., 23 lutego 2009r. świadczą jednoznacznie, iż dowody te nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej. Wykładnia pojęcia "nowe dowody", użytego w art. 240§1 pkt 5 O.p. prowadzi do wniosku, że nowe dowody to takie dowody, które wprawdzie istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował. Bez znaczenia jest tutaj przyczyna, z powodu której organ nie dysponował dowodami (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego 20 października 2010r. sygn. akt: II FSK 1015/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Co ważne, okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne w rozumieniu art. 240§1 pkt 5 O.p. to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z 23 maja 2003r. sygn. akt: III SA 2484/01, niepubl.; wyrok NSA z 11 stycznia 2011r. sygn. akt: I FSK 596/10, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). O istotności dowodów można więc mówić, jeżeli mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie (wyrok NSA z 21 października 2010r. sygn. akt: I FSK 1687/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem aby uznać przedłożony dowód za istotny w znaczeniu użytym w art. 240§1 pkt 5 O.p. powinien on spowodować wydanie, po wznowieniu postępowania, odmiennego rozstrzygnięcia niż te zawarte w decyzji ostatecznej.

Celnie wskazał zatem organ odwoławczy, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią. (por. wyrok NSA z 13 lipca 1994r. sygn. akt: III SA 1800/93, publ. ONSA z 1995r., Nr 3, poz.114).Czym innym jest bowiem wiedza o faktach, a czym innym wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych (vide: wyrok NSA z 21 czerwca 2004r. sygn. akt: FSK170/04, publ. PP 2004/11/60, NSA z 14 grudnia 2005r. sygn. akt: II FSK 47/05 lex 187631 oraz WSA 31 maja 2004r. sygn. akt: III SA 134/03, publ. POP 2005/3/61).

5.5. Reasumując należy stwierdzić, że Sąd I instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, trafnie uznał, że nie wystąpiły naruszenia przepisów postępowania. Ocena ta jest zgodna z regułami logicznego rozumowania oraz przede wszystkim zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. W szczególności trafna jest ocena w zakresie braku podstaw do wznowienia postępowania określonych w art. 240§1 pkt 5 O.p.

Nie mogły natomiast odnieść skutku te wszystkie argumenty, które zmierzały do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240§1 O.p.

5.6. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku