Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 439/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2a
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 83 ust. 1c
journal: Dz.U. 2023 poz 615
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Tomasz Smoleń /spr./, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2023 r. sprawy ze skargi P.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 19 lipca 2023 r., nr 1801-IOD.4102.31.2023 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja z 19 lipca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 21 kwietnia 2023 r., znak sprawy: 1814-SPV.4102.86.2023, odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36L) za 2016 r.

Z zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że Decyzją z 21 kwietnia 2023 r., Naczelnik US w P. odmówił P.B. (Skarżący, Podatnik) stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych (P1T-36L) za 2016 r. (dalej "PIT za 2016 r.") w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że skoro 21 października 2022 r. Podatnik złożył korektę PIT-36L za 2016 r., uwzględniającą w całości ustalenia z wyniku kontroli Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu oraz zapłacił zaległość wynikającą z tej korekty, z odsetkami za zwłokę oraz nie zaistniały przesłanki określone w art. 83 ust. 1d ustawy z dnia 16 listopad 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r., poz. 615 ze zm., dalej "ustawa o KAS"), w tym wskazana we wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, to kolejna "korekta" z 23 lutego 2023 r. jest bezskuteczna. Złożenie korekty pokontrolnej pociągnęło za sobą określone konsekwencje, wiążące organ podatkowy i Podatnika – ponowne "skorygowanie" deklaracji stanowiłoby cofnięcie ustaleń kontroli celno-skarbowej, co jest niedopuszczalne i nie wywołuje skutków prawnych w świetle art. 83 ust. 3 ustawy o KAS. Nie powstała zatem nadpłata w PIT za 2016 r., w rozumieniu art. 72 § 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 oraz § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: "O.p.").

Rozpoznając odwołanie Dyrektor IAS w Rzeszowie, zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy, biorąc pod uwagę definitywny charakter skutecznej i prawidłowej korekty pokontrolnej z 21 października 2022 r. oraz próbę "cofnięcia" ustaleń kontroli ceIno-skarbowej "korektą" z 23 lutego 2023 r., potwierdził, że w analizowanym przypadku nie wystąpiła nadpłata w PIT za 2016 r. w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Podatek wynikający z zeznania (korekty) złożonego 21 października 2022 r. jest podatkiem należnym za ten rok podatkowy. Możliwość złożenia korekty pokontrolnej jest bezpośrednio związana z otrzymaniem wyniku kontroli celno-skarbowej, a możliwość korekty cofającej ustalenia kontroli - z przesłankami określonymi w art. 83 ust. 1d ustawy o KAS, które w sprawie nie wystąpiły.

Skarżący, nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, złożył na nie skargę, wnosząc o uchylenie decyzji w całości na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylenie poprzedzającej decyzji organu ll instancji, decyzji organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a. Skarżący zarzucił naruszenie:

1. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 194 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w przyjęciu w ślad za organem I instancji, że w związku z tym, że wynik kontroli celno-skarbowej dotyczący rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok z 27 września 2022 r. stanowi dokument urzędowy, wszystko, co zostało w nim stwierdzone, stanowi prawdę absolutną (m.in. zawyżenie kosztów uzyskania przychodów), podczas gdy z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą dokumentu urzędowego wynika, że wydał go wskazany w nim organ oraz że ustalenia faktyczne zawarte w dokumencie polegają na prawdzie, a domniemaniu temu nie podlega ocena prawna organu względem stanu faktycznego, gdyż nie jest to wyrok sądowy;

2. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 194 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że wynik kontroli stanowi dokument urzędowy, a zatem wszystko, co jest w nim stwierdzone, jest zgodne z prawdą, w przypadku, gdy wynik kontroli podatkowej (nr protokołu 1814-SKA.500.4.19.15) w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r. prowadzonej wobec spółki B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (KRS nr [...]) będącej uczestnikiem zdarzeń generujących podstawę opodatkowania dowodzi, że organy podatkowe nie dopatrzyły się w rozliczeniach tejże spółki żadnych nieprawidłowości oraz nie dokonały recharakteryzacji transakcji umowy licencji, której spółka była stroną, co prowadzi do sprzeczności obu wyników kontroli, które stanowią dokumenty urzędowe;

3. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS w zw. z art. 235 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w uznaniu za prawidłowe stwierdzenia organu I instancji, że wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Bk 474/22, nie jest wyrokiem mającym wpływ na ustalenia wyniku kontroli, gdyż zapadł względem innego podmiotu (podatnika), dotyczy innego podatku oraz innych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy wyrok ten przesądza brak podstaw prawnych dla działania stanowiącego podstawę dla tychże ustaleń (recharakteryzacji transakcji mających miejsce przed 1 stycznia 2019 r.), wobec czego istotnie wpływa na ustalenia wyniku kontroli w ten sposób, że przesądza o bezprawności ustaleń tegoż wyniku kontroli;

4. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w stwierdzeniu, że ponieważ wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Bk 474/22, nie jest wyrokiem stwierdzającym niewłaściwą implementację przepisów dyrektywy do polskiego porządku prawnego oraz nie ma charakteru prejudycjalnego, to nie może stanowić wyroku mającego wpływ na ustalenia kontroli, podczas gdy takie rozumowanie niweczyłoby sens kontroli sądowoadministracyjnej, która istnieje po to, by przesądzać jakie działania organów są bezprawne i w ten sposób zapobiegać ich powielaniu przez organy władzy publicznej w przyszłości;

5. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w stwierdzeniu, że potencjalny przyszły wyrok NSA dotyczący rozliczeń Skarżącego za 2015 rok, sygn. II FSK 456/22, również nie stanowi wyroku mającego wpływ na ustalenia wyniku kontroli, choć będzie on wydany wobec tego samego podatnika, dotyczyć będzie tych samych zdarzeń gospodarczych rozpoczętych w 2015, a kontynuowanych w 2016 roku, oraz dotyczyć będzie tego samego podatku, gdyż bez wydania tego wyroku "było, jest i będzie możliwe orzeczenie w przedmiocie nadpłaty w PIT za 2016 rok" oraz wyrok ten "nie rozstrzyga żadnej kwestii prawnej, bez której nie byłoby możliwe orzeczenie za 2076 r.", podczas gdy jeżeli potencjalny przyszły wyrok uwzględni skargę, przesądzi to bezprawność działania, w oparciu o które Skarżący uiścił "brakujący" podatek zgodnie z wynikiem kontroli za 2016 rok;

6. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS w zw. z art. 235 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w stwierdzeniu w ślad za organem I instancji, że wyrokiem mającym wpływ na ustalenia wyniku kontroli mógłby być wyrok wydany w efekcie postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, podczas gdy niemożliwym jest jednoczesne otrzymanie wyroku w takim postępowaniu oraz istnienie korekty uwzględniającej wynik kontroli, względem której, na podstawie tak otrzymanego wyroku, można by dokonać korekty "cofającej ustalenia kontroli";

7. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w stwierdzeniu, że orzeczeniem mającym wpływ na ustalenia kontroli mogłoby być orzeczenie sądu powszechnego, także dotyczące innych "kontrahentów/uczestników zdarzeń generujących podstawę opodatkowania, określoną w wyniku kontroli podatnika", podczas gdy ze względu na powszechnie podkreślaną przez sądy administracyjne oraz organy odrębność prawa podatkowego od prawa cywilnego i wobec braku precyzyjnego brzmienia przepisu powołanie się na wyrok sądu powszechnego, zwłaszcza wydany wobec kontrahentów/uczestników zdarzeń generujących podstawę opodatkowania, nie zostałoby uznane za prawidłowe ze względu na autonomię przepisów prawa podatkowego oraz ze względu na to, że orzeczenie takie dotyczyłoby kontrahentów/uczestników zdarzeń gospodarczych, ale nie samego podatnika;

8. Naruszenie przepisów postepowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 153 oraz art. 171 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą interpretację przejawiającą się w stwierdzeniu, że potencjalny przyszły wyrok NSA wydany w sprawie Skarżącego za 2015 r., sygn. ll FSK 456/22, wiązać będzie jedynie organ, którego orzeczenie poddano kontroli sądowoadministracyjnej oraz pozostanie bez jakiegokolwiek wpływu na ocenę analogicznych działań innych organów, podczas gdy takie rozumienie tych przepisów wypaczałoby cel kontroli sądowoadministracyjnej aktów władczych organów administracji publicznej;

9. Naruszenie przepisów postepowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj., tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS, art. 153 oraz art. 171 p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 i § 1c pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w jednoczesnym twierdzeniu, że orzeczeniem mającym wpływ na ustalenia wyniku kontroli pozwalającym na dokonanie korekty cofającej ustalenia pierwotnej korekty pokontrolnej jest orzeczenie prawomocne oraz jednocześnie wydane wobec tego samego podatnika, który jest podmiotem kontrolowanym, podczas gdy Skarżący, wobec takich twierdzeń organu I instancji, złożył w piśmie z dnia 19 czerwca 2023 r. wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania sprawy za 2015 r. przez NSA, oraz jednoczesnym niedopuszczeniu do sytuacji, w której podatnik może powołać się na prawomocny wyrok wydany w swojej sprawie (poprzez odmowę zawieszenia postępowania), co świadczy o wewnętrznej sprzeczności twierdzeń organu i działaniu podejmowanym w oparciu o z góry powziętą wolę negatywnego rozstrzygania w sprawie Skarżącego poprzez niedopuszczenie do powołania się przez Skarżącego na prawomocne orzeczenie wydane w jego sprawie;

10. Naruszenie przepisów postepowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 83 ust. 1c i 1d pkt 1 ustawy o KAS w zw. z art. 2a i 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w bezwzględnym stwierdzeniu, że potencjalny przyszły wyrok NSA w sprawie podatnika dotyczącej rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok, sygn. II FSK 456/22, nie stanowi orzeczenia wydanego po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, które ma wpływ na ustalenia kontroli zawarte w wyniku kontroli, ponieważ jest to orzeczenie dotyczące, chociaż tego samego podatnika i podatku, to jednak innego okresu rozliczeniowego, w związku z czym nie może mieć wpływu na ustalenia wyniku kontroli, podczas gdy takowe twierdzenia organu są nieuprawnioną interpretacją, nieznajdującą uzasadnienia w brzmieniu przepisu oraz jego celu, są zatem działaniem przekraczającym kompetencję organu w przypadku, gdy organy administracji publicznej zobowiązane są działać ściśle na podstawie i w granicach prawa, a wszelkie wątpliwości prawne powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie odwołując się do argumentacji podniesionej w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2167) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w wyżej wskazanych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

W rozpoznawanej sprawie niespornym jest, że przeprowadzenie wobec Skarżącego kontroli celno-skarbowej w zakresie PIT za 2016 r., zakończone zostało wynikiem kontroli z 27 września 2022 r. Skarżący złożył zeznania PIT36L dopuszczalną i skuteczną korektę zeznania PIT-36L za 2016 r., uwzględniającą wszystkie ustalenia wyniku kontroli. W tym samym dniu Skarżący wpłacił zaległy podatek z należnymi odsetkami za zwłokę. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu uwzględnił złożoną 21 października 2022 r. korektę zeznania PIT36L, o czym zawiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. oraz Skarżącego. Następnie w dniu 23 lutego 2023 r. Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku PIT za 2016 r. w wysokości. [...] zł. Do wniosku złożono elektronicznie "korektę" zeznania podatkowego PIT36L za 2016 r. wraz ze skorygowanym załącznikiem PIT/B.

W związku z powyższym przypomnieć należy, że przed nowelizacją przepisów ustawy o KAS podatnik, który otrzymał wynik kontroli celno-skarbowej, mógł albo wejść w spór z naczelnikiem urzędu celno-skarbowego, albo zakończyć spór podatkowy poprzez złożenie korekty deklaracji podatkowej w terminie 14 dni od daty doręczenia wyniku. Dokonana w tym trybie i terminie korekta nie zamykała jednak całkowicie drogi do kolejnej korekty deklaracji, w tym także takiej, która zmieniała zaakceptowane wcześniej ustalenia kontroli celno-skarbowej. Na skutek nowelizacji i wejścia w życie przepisu art. 83 ust. 1c ustawy o KAS od 2 stycznia 2019 r. korekta cofająca ustalenia kontroli celno-skarbowej, poza pewnymi wyjątkami, nie jest już możliwa. Zgodnie ze zdaniem pierwszym art. 83 ust. 1c ustawy o KAS ponowne skorygowanie deklaracji po zakończeniu kontroli celno-skarbowej nie wywołuje skutków prawnych w zakresie, w jakim dokonana korekta przewiduje cofnięcie ustaleń kontroli celno-skarbowej. Z kolei w przypadku złożenia korekty cofającej ustalenia kontroli celno-skarbowej – organ zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności (zdanie drugie art. 83 ust. 1c ustawy o KAS). Skoro Skarżący w dniu 21 października 2022 r. dokonał korekty zeznania PIT36L, pozbawił się możliwości modyfikacji rozliczenia z własnej inicjatywy. Podkreślić należy, że nowa regulacja dając podatnikowi możliwość wyboru, czy dokonać korekty deklaracji, czy wdać się w spór z organami podatkowymi jednocześnie miała na celu spowodowanie aby podatnik był konsekwentny w swoim wyborze.

Skoro w rozpoznawanej sprawie organy zaakceptowały wybór Skarżącego w postaci skorygowania deklaracji z 21 października 2022 r. to w świetle wyżej wskazanych okoliczności i przepisów, wybór ten uznać należy za definitywny.

Zauważyć trzeba, że wyjątki od zakazu korekty cofającej ustalenia kontroli przewiduje art. 83 ust. 1d ustawy o KAS. Stosownie do tego przepisu zakazu korekty powrotnej nie stosuje się w dwóch przypadkach:

1) gdy ponowne skorygowanie deklaracji wynika z orzeczenia wydanego po zakończeniu kontroli celno-skarbowej, które ma wpływ na jej ustalenia zawarte w wyniku kontroli oraz

2) gdy ustalenia kontroli celno-skarbowej zawarte w wyniku kontroli zostały oparte na przepisie, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

3) ponowne skorygowanie deklaracji ma na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego dochodu lub majątku podatnika na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub terytorium innego państwa.

W ocenie składu orzekającego w przepisie art. 83 ust. 1d pkt 1 ustawy o KAS, chodzi o takie orzeczenie, które daje podstawę do tego, aby podatnik - powołując się na jego skutki - zweryfikował stan swoich rozliczeń podatkowych, żądając zwrotu kwot podatku, których nie musiał uiścić z uwagi na podjęte orzeczenie. W związku z tym zgodzić należy się z organami, że wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bk 474/22 zapadł w sprawie innego podatnika, innego podatku i niewątpliwie nie odnosi się do umów/kontraktów/zleceń/transakcji zawartych w 2016 r. przez Skarżącego, w tym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ewentualnie Spółki, w której miał on udziały. Biorąc pod uwagę, że celem regulacji o wyjątkach od zakazu cofnięcia ustaleń kontroli jest umożliwienie podatnikowi doprowadzenia własnych rozliczeń do stanu zgodnego z prawem, to możliwość powoływania się na orzeczenie dotyczące innego podatnika jako za mające wpływ na ustalenia kontroli jest interpretacją zbyt szeroką.

Za prawidłowe uznać również należy stanowisko organu, że ewentualny wyrok NSA sygn. akt ll FSK 456/22, w sprawie PIT za 2015 r., oczywiście będzie dotyczył Skarżącego, jednak dotyczy poprzedniego roku podatkowego, co prawda w analogicznej sprawie merytorycznej, niemniej orzeczenie to nie będzie miało wpływu na poszczególne wielkości generujące rozliczenie Skarżącego PIT za 2016 r. Bez wydania wyroku NSA za 2015 r. było, jest i będzie możliwe orzeczenie w przedmiocie nadpłaty w PIT za 2016 r. Jak trafnie wskazał organ, nawet gdyby NSA uwzględnił skargę kasacyjną Skarżącego i w konsekwencji doszłoby do uchylenia decyzji organu I i Il instancji w zakresie PIT za 2015 r., to - wobec zadeklarowana przez Podatnika za 2015 r. dochodu/podstawy opodatkowania ([...] zł) oraz należnego podatku ([...]zł) - strata podatkowa (podlegająca rozliczeniu w latach następnych, m.in. w 2016 r.) nie wystąpi, bowiem korekta kosztów/podstawy opodatkowania za ten rok, dokonana ww. decyzjami wyniosła [...]zł, a należnego podatku [...]zł.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 O.p. to wskazać należy, że wynik kontroli z 27 września 2022 r. został przez Skarżącego zaakceptowany poprzez korektę zeznania PIT-36L za 2016 r., uwzględniającą wszystkie ustalenia wyniku kontroli. W świetle unormowania zawartego w wyżej wskazanym art. 83 ustawy o KAS organ był związany dokonanymi w tym dokumencie ustaleniami. Zauważyć również należy, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie ogniskuje się na kwestii czy Skarżący był uprawniony do złożenia korekty od korekty, zatem oceny wyników kontroli przez pryzmat dokumentu urzędowego ma drugorzędne znaczenie. Niezasadny jest również zarzut rozbieżności wyniku kontroli celno-skarbowej z 27 września 2022 r. z wynikiem kontroli podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r. prowadzonej wobec spółki B. Za organem zauważyć należy, że postępowania kontrolne wobec każdego z tych podmiotów toczyły się odrębnie, w różnym czasie, prowadziły je inne organy podatkowe (odpowiednio: Naczelnik Podkarpackiego UC-S w Przemyślu i Naczelnik US w P.). Zakończone zostały w pierwszym przypadku wynikiem kontroli celno-skarbowej, w drugim - protokołem kontroli. Przy czym jeszcze raz wskazać trzeba, że organy w kontrolowanym postępowaniu zobligowane były do oceny zaistnienia przesłanek wskazanych w przepisie art. 83 ust. 1c i 1d ustawy o KAS.

Skarżący zarzucił, że organ dopuścił się naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Sąd podzielając stanowisko organu co do braku ziszczenia się ww. podstawy zawieszenia postępowania, nadmienia jedynie, że w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że zagadnienie wstępne (kwestia prejudycjalna) wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania (w sprawie głównej), uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem innej istotnej kwestii, która ze względu na jej przedmiot i charakter należy do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej. Sytuacja taka w niniejszej sprawie nie występuje. W ocenie Sądu, organ podatkowy prawidłowo uznał, że w sprawie nie zaistniały normatywne przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., stwierdzając, że rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Zgodnie z przepisem art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W rozpoznawanej sprawie nie zaistniała taka sytuacja, nie ma bowiem w sprawie żadnego orzeczenia sądu którego stanowiskiem organy byłyby związane. W sprawie nie zapadł żaden prawomocny wyrok, stąd nie można mówić powadze rzeczy osądzonej (art. 171 p.p.s.a.) Dlatego też nie można skutecznie podnosić zarzut naruszenia wskazanych przepisów.

W myśl art. 2a O.p. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. O naruszeniu zasady z art. 2a O.p. można mówić dopiero wtedy, gdy łącznie zaistnieją trzy warunki tzn.: muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć (jeśli te wątpliwości są, ale mogą być wyeliminowane w procesie wykładni, przedmiotowa zasada nie może mieć zastosowania), eliminacji wątpliwości musi towarzyszyć możliwość przyjęcia takiego rozwiązania, którego efektem będzie istnienie korzyści dla podatnika. W orzecznictwie podkreśla się, że zasadę in dubio pro tributario trzeba rozumieć obiektywnie, co oznacza, że zastosowanie art. 2a O.p. wymaga zaistnienia obiektywnych, a nie subiektywnych wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego. Podnosi się również, że zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów, a zatem istnieją niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (por. M. Popławski (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2021, art. 2a). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi naruszenie zasady in dubio pro tributario. Okoliczność, że strona odmiennie interpretuje dany przepis niż organ, nie oznacza, że organ ma obowiązek zastosować zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, o której mowa w art. 2a O.p.

W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.