Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 813/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c,art. 200 i art. 205 § 1,Art. 57,art. 58,art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 233 § 1 pkt 1,art. 21 ust. 1 pkt 2,art. 97 § 1,art. 100 § 1,art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a, art. 100, art.  133 § 1, art. 110-117c,art. 220 § 1,art. 228 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: referent stażysta Adrian Piechota po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2024 r. sprawy ze skargi J. R., J. R., A. R. – wspólników [...] s.c. w K. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 czerwca 2023 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do marca 2021 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących solidarnie kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2023 r. J. R., A. R., J. R. wspólnicy E. S.C wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 23 czerwca 2023 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Wójta G. C. z 2 września 2022 r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości od stycznia do marca 2021 r.

Powyższa skarga została wniesiona na tle stanu faktycznego, w którym, po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego powołaną na wstępie decyzją Wójt G. C. ustalił J. R. wymiar podatku od nieruchomości na kwotę [...]zł za okres styczeń - marzec 2021 r. Decyzję tę doręczono wyłącznie skarżącemu J. R..

W uzasadnieniu organ wskazał, że nieruchomość, składająca się z szeregu działek, zlokalizowana w K. przy ul. [...], stanowiła na dzień 1 stycznia 2021 r. współwłasność A. R. i J. R., którzy prowadzili działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej pod firmą E. spółka cywilna J. R., A. R.. Na działkach tych, z wyjątkiem działki nr [...], prowadzona była budowa kompleksu budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, przy czym część tych budynków wraz z działkami została już sprzedana w latach 2019-2020. Na działce nr [...], znajdującej się wewnątrz kompleksu zabudowanych działek, w ramach sprzedaży poszczególnych budynków mieszkalnych ustanawiana jest służebność przechodu (działki zabudowane budynkami mieszkalnymi nie posiadają dostępu do drogi publicznej) oraz wydzielane są miejsca parkingowe, do korzystania z których uprawnienia mają właściciele poszczególnych budynków mieszkalnych. Prawo do korzystania z miejsca parkingowego jest odpłatne. W związku z zaświadczeniami o zakończeniu budowy, oświadczeniami podatników oraz wpływem aktów notarialnych z: 14, 23, 28 grudnia 2020 r., 5 stycznia oraz 4 lutego 2021 r., dotyczących sprzedaży poszczególnych działek, Wójt opisał jak w poszczególnych miesiącach od stycznia do marzec 2021 r. kształtowała się powierzchnia gruntu podlegającemu opodatkowaniu.

Organ pierwszej instancji wskazał również, że 10 marca 2021 r. zmarła A. R., a spadek po niej nabyli: J. R. (dotychczasowy współwłaściciel), A. R. i J. R. (na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 23 marca 2021 r.). Na podstawie aneksu do umowy spółki z 11 marca 2021 r. A. R. i J. R. stali się wspólnikami spółki cywilnej. Organ zaznaczył, że obowiązek podatkowy w tym przypadku ciąży na nowych współwłaścicielach spółki dopiero od 1 kwietnia 2021 r.

Do opodatkowania stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Wójt przyjął powierzchnię działki nr [...], która nadal pozostaje własnością spółki E. S.C. i odpłatnie udostępniana jest jako parking dla właścicieli poszczególnych budynków mieszkalnych oraz działek od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...] i od nr [...] do nr [...], a zatem powierzchnię tych działek, w stosunku do których A. i J. R. nie złożyli oświadczenia o zakończeniu budowy ani też do organu nie wpłynęły zawiadomienia o zakończeniu budowy.

Pismem z 23 września 2022 r. odwołanie od powyższej decyzji złożyli J. R., A. R. i J. R., zarzucając jej naruszenie art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") oraz wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zakwestionowali zasadność przyjęcia związania działki nr [...] z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Kolegium wyjaśniło, że przyjęcie przez Wójta, iż obowiązek podatkowy ciąży na nowych współwłaścicielach spółki dopiero od 1 kwietnia 2021 r. nie jest słuszne. Nawet jednak prezentując takie stanowisko organ podatkowy powinien uwzględnić je w jednej decyzji wydanej dla całego 2021 r., bowiem każdy współwłaściciel, niezależnie od wielkości jego udziału i liczby miesięcy w ciągu roku podatkowego, podczas których był właścicielem nieruchomości, powinien na początku roku podatkowego otrzymać pierwotnie jednobrzmiącą decyzję, wydaną na całą kwotę zobowiązania solidarnego w podatku od nieruchomości za cały rok podatkowy. Kolegium stwierdziło również, że Wójt nieprawidłowo uznał, iż J. R. i A. R. nie odpowiadają za podatek od stycznia do marca 2021 r. Ich odpowiedzialność za ten okres istnieje, ale na innej podstawie prawnej, tj. jako spadkobierców po zmarłej uprzedniej właścicielce A. R.. SKO wyjaśniło, że nie ma w tym przypadku potrzeby wydawania decyzji określającej o tej odpowiedzialności z uwagi na fakt, że w sprawie nie została wydana pierwotna decyzja wobec zmarłej, a zatem w jednym wspólnym rozstrzygnięciu dla trzech odwołujących się mogła zostać wydana decyzja wymiarowa na podatek od nieruchomości za cały rok 2021 r., a jedynie w uzasadnieniu należałoby wyjaśnić, że J. R. i A. R. odpowiadają za okres od stycznia do marca 2021 r. jako spadkobiercy, zaś od kwietnia 2021 r. już jako współwłaściciele nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania. W związku z tym obie te osoby są również stronami niniejszego postępowania, jako spadkobiercy.

Kolegium podkreśliło, że mimo przedstawionego wyżej błędnego przekonania Wójta, decyzja nie zasługiwała z tego względu na uchylenie, albowiem za stronę niniejszego postępowania należało uznać również pozostałych, obok J. R., odwołujących się.

Odnosząc się do zarzutu odwołania, SKO podniosło, że działka nr [...] powstała z podziału działki nr [...] i od samego początku, gdy została uwidoczniona w ewidencji gruntów, nie była działką rolną. Podział powyższy nastąpił na podstawie zawiadomienia Starosty [...] z 20 maja 2019 r., pierwotnie działka nr [...] została sklasyfikowana jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy ([...]), na podstawie zawiadomienia z 5 września 2019 r. zmieniono jej klasyfikację na tereny mieszkaniowe ([...]). Z akt sprawy wynika, że na działce tej znajduje się parking z miejscami postojowymi, z których odpłatnie korzystają właściciele zabudowanych działek znajdujących się w jej sąsiedztwie. Parking ten, jak wskazują załączniki graficzne znajdujące się w materiale dowodowym, zajmuje całą powierzchnię omawianej działki. Kolegium stwierdziło, że w tej sytuacji zasadne jest naliczenie podatku w najwyższej stawce, jako że ma miejsce zajęcie powierzchni działki nr [...] na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy wskazał, że w pozostałym zakresie podatnicy nie wnieśli zarzutów do zaskarżonej decyzji, on zaś nie dopatrzył się z urzędu żadnych nieprawidłowości. Stwierdził zatem, że Wójt dokonał opodatkowania gruntów opisanych w zaskarżonej decyzji zgodnie z zapisami ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe [...] z uwzględnieniem stosownych przepisów materialnych, jak również w oparciu o uchwałę Rady G. C. przywołaną w zaskarżonej decyzji.

Opisaną wyżej decyzję SKO doręczyło każdemu z odwołujących się.

W skardze na opisaną wyżej decyzję (błędnie zatytułowanej "Odwołanie"), wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie solidarnie na rzecz skarżących kosztów postępowania, skarżący zarzucili:

1. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia, polegający na pominięciu faktu, że działka nr [...] jest jedynie w niewielkiej części przeznaczona na parkingi;

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7, art. 8 i art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 2000; dalej: "K.p.a."), polegające na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności sprawy i zaniechaniu przeprowadzenia z urzędu dowodów służących ustaleniu stanu faktycznego sprawy.

Jednocześnie skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodu z dokumentów:

- planu zagospodarowania terenu celem stwierdzenia faktu, że organy obu instancji błędnie przyjęli, że parkingi usytuowane na działce [...] stanowią jej całą powierzchnię, tym samym błędnie uznano za zasadne naliczenie podatku w najwyższej stawce, jako że cała ww. działka jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej,

- wyciągu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, celem wykazania faktu, że organ nalicza podatek w najwyższej stawce, w przypadku kiedy uchwalił plan powodujący dysfunkcję terenu działki nr [...], tym samym nie sposób zająć teren na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nadto skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków M. N., T. R., Ż. Ś. i D. C. celem wykazania faktu, że parking stanowi niewielką cześć działki nr [...].

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej odrzucenie z powodu bezpośredniego złożenia jej przez skarżących, którzy nie są reprezentowani przez profesjonalnego pełnomocnika. Nadto, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko odnoszące się do działki nr [...].

Na rozprawie w dniu 6 lutego 2024 r. Sąd oddalił wnioski dowodowe skarżących.

Sąd zważył co następuje:

Skarga okazała się zasadna, jednakże z innych powodów niż te, na które wskazywały podniesione w niej zarzuty.

Poniższe rozważania należy rozpocząć od tezy uchwały N. S. A. z 13 marca 2017 r., sygn. akt II FPS 5/16 (wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: publ. CBOSA), zgodnie z którą w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości są wspólnicy spółki cywilnej, a nie spółka cywilna. Skoro w myśl regulacji prawa cywilnego spółka cywilna nie może być właścicielem nieruchomości, to w świetle postanowienia art. 3 ust. 1 u.p.o.l. nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek w tym podatku ciąży solidarnie na wszystkich wspólnikach spółki cywilnej. Spółka cywilna mieści się w szeroko pojmowanej kategorii "jednostek organizacyjnych, w tym spółek nieposiadających osobowości prawnej", niemniej jednak w myśl regulacji prawa cywilnego nie może być ona właścicielem nieruchomości. Uznanie, że podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 u.p.o.l. są wspólnicy spółki cywilnej oznacza, że użyty w art. 6 ust. 9 pkt 3 tej ustawy zwrot "spółki mniemające osobowości prawnej" nie może odnosić się do spółki cywilnej, bowiem z przepisu tego wynika nałożony na podatnika podatku od nieruchomości obowiązek składania corocznie deklaracji podatkowej i wpłacania bez wezwania obliczonego w niej podatku od nieruchomości. Natomiast w przypadku, gdy podatnikiem jest osoba fizyczna (jako wspólnik spółki cywilnej), organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek od nieruchomości w stosunku do każdego ze wspólników.

Z uwagi na powyższe, wydana w stosunku do wspólników spółki cywilnej decyzja ustalająca wymiar podatku od nieruchomości jest decyzją konstytutywną, tworzącą określony skutek prawny, jakim jest powstanie zobowiązania podatkowego tych wspólników w podatku od nieruchomości [art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa")]. Decyzja konstytutywne działa na przyszłość, od momentu wydania aktu administracyjnego (akt konstytutywny). Ustala ona zobowiązanie z chwilą jej doręczenia i stan obowiązujący w danym roku podatkowym, tym samym tworząc to zobowiązanie i kształtując je na przyszłość.

Zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, a w myśl § 4 – przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Na mocy art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. § 2 ww. artykułu stanowi, że jeżeli deklaracja złożona przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a.

W uchwale z 23 maja 2016 r. o sygn. akt II FSK 6/15, rozstrzygającej kwestię przedawnienia w przypadku decyzji o odpowiedzialności spadkobiercy przewidzianej w art. 100 Ordynacji podatkowej, N. S. A. wyraźnie wskazał, że decyzję konstytutywną (ustalającą) – jak wynika z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – można wydać tylko w stosunku do podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Obowiązek ten musi wynikać z ustaw podatkowych (art. 4 Ordynacji podatkowej), a taką ustawą podatkową nie jest Ordynacja podatkowa, co wynika z jej art. 3 pkt 1. Natomiast ustawy podatkowe nie nakładają na spadkobiercę obowiązku podatkowego, spadkobiercy tego obowiązku podatkowego nie przejmują. Decyzja z art. 100 Ordynacji podatkowej nie jest decyzją o odpowiedzialności spadkobierców, ale decyzją określającą zakres odpowiedzialności spadkobierców. Zakresem swoim obejmuje należności podatkowe spadkodawcy – jego zobowiązania podatkowe znane na dzień otwarcia spadku. Zobowiązania te istnieją na dzień otwarcia spadku, a śmierć spadkodawcy ich nie unicestwiła. Przejmą je spadkobiercy jako sukcesorzy, ale nadal są to zobowiązania (należności) spadkodawcy, a nie spadkobierców. Powyższa decyzja nie może zatem kreować zobowiązania podatkowego spadkodawcy, ani nie kreuje zobowiązania podatkowego spadkobiercy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd zauważa, że dotyczy ona pierwszych trzech miesięcy roku podatkowego 2021. W okresie tym spadkodawczyni A. R. (wspólnik spółki cywilnej) była współwłaścicielem nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania, którego dotyczy zaskarżona decyzja, zmarła bowiem 10 marca 2021 r. Jednakże do chwili jej śmierci organ podatkowy nie wszczął postępowania w sprawie podatku od ww. nieruchomości za 2021 r. Postępowanie to Wójt wszczął postanowieniem z 27 lipca 2022 r., doręczając je drugiemu (w 2021 r.) współwłaścicielowi nieruchomości w dniu 1 sierpnia 2022 r. Zakończył je wydaniem 2 września 2022 r. decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do marca 2021 r. i decyzję tę również doręczył jedynie J. R.. W tej sytuacji zobowiązanie podatkowe A. R. jako współwłaściciela nieruchomości, które obciążałoby ją solidarnie z drugim ówczesnym współwłaścicielem J. R., nie powstało, albowiem nie została za jej życia wydana decyzja ustalająca to zobowiązanie, a nawet organ podatkowy nie wszczął wobec niej postępowania podatkowego w zakresie tego zobowiązania.

Prawidłowo Wójt postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do marca 2021 r. wydał i doręczył jedynie J. R., podobnie jak i decyzję wymiarową to postępowanie kończącą. Wadliwie zatem SKO w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdziło, że organ pierwszej instancji nieprawidłowo uznał, iż J. R. i A. R. nie odpowiadają za podatek od nieruchomości za ww. okres. Skoro zobowiązanie podatkowe w tym podatku za życia spadkodawczyni w stosunku do niej nie powstało, ponieważ nie zapadła konstytutywna decyzja je ustalająca, to nie może ona zapaść w stosunku do jej spadkobierców. Ich odpowiedzialności nie mogła wykreować ani konstytutywna decyzja podatkowa, ani decyzja wydana w trybie art. 100 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest całkowicie chybione, zaś decyzja organu pierwszej instancji proceduralnie prawidłowa.

Na marginesie należy jedynie dodać, że przesyłając odwołanie skarżących do SKO, Wójt niezasadnie stwierdził, iż również decyzja dotycząca miesięcy od stycznia do marca 2021 r. została doręczona wszystkim współwłaścicielom w dniu 12 września 2022 r. Ze znajdujących się w aktach administracyjnych zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że decyzja Wójta z 2 września 2022 r. nr [...] została doręczona jedynie J. R., podobnie jak i wcześniejsze postanowienie o wszczęciu postępowania tą decyzją zakończonego.

Nie mogła się jednak ostać w obrocie prawnym zaskarżona decyzja, mimo utrzymania nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Należy bowiem przypomnieć, że w myśl art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. W stanie faktycznym i prawnym kontrolowanej sprawy stroną postępowania podatkowego w zakresie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za ww. miesiące 2021 r. był jedynie J. R., bowiem – jak już wyżej Sąd wyjaśnił – jedynie wobec niego wszczęte zostało postępowanie podatkowe i wydana decyzja wymiarowa. Skarżący J. R. i A. R. nie byli i nie mogli (w świetle przytoczonych wyżej regulacji i rozważań) być stronami tego postępowania. Jednakże odwołanie, oprócz J. R., złożyli również oni obaj. Wadliwie jednak Kolegium uznało ich za stronę postępowania odwoławczego i rozpatrzyło odwołanie złożone również przez nich.

W myśl art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji, natomiast zgodnie z art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Idąc tokiem wadliwego rozumowania SKO należałoby zaakceptować pominięcie w pierwszoinstancyjnym postępowaniu niektórych jego stron, ale rozpatrzyć złożone przez te strony odwołanie, pozbawiając je dwuinstancyjnego postępowania.

Stosownie do treści art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn przedmiotowych, jak i podmiotowych. Podmiotową przyczyną niedopuszczalności odwołania jest jego wniesienie przez osobę niebędącą stroną w sprawie oraz osobę, która nie jest następcą prawnym strony w postępowaniu podatkowym. Zmarła 10 marca 2021 r. A. R. nie była stroną postępowania podatkowego prowadzonego w kontrolowanej sprawie, zatem J. R. i A. R. nie mogą być następcami prawnymi A. R. w tym postępowaniu. Nie są również stronami kontrolowanego postępowania podatkowego i organ pierwszej instancji ich za takie strony nie uznał, prowadząc to postępowanie jedynie w stosunku do J. R. i wobec niego wydając decyzję podatkową. Zatem odwołanie J. R. i A. R. SKO powinno było potraktować jako niedopuszczalne i wydać stosowne postanowienie. Tymczasem organ odwoławczy rozpatrzył merytorycznie odwołania wszystkich trzech skarżących wydając zaskarżoną decyzję wobec nich wszystkich i naruszając tym samym ww. przepis, jak również art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenia te mogły mieć i miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że J. R. i A. R. – wbrew decyzji organu pierwszej instancji - odpowiadają za podatek od nieruchomości za okres od stycznia do marca 2021 r.

Jednocześnie Sąd zaznacza, że omówiona wyżej wadliwość zaskarżonej decyzji czyni przedwczesnym rozpatrzenie merytorycznej zasadności obciążenia J. R. podatkiem od nieruchomości w wysokości ustalonej przez organ pierwszej instancji.

Ponownie rozpatrując sprawę, Kolegium będzie zobowiązane wziąć pod uwagę ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku i wydać wobec odwołań J. R. i A. R. stosowne postanowienia, a w stosunku do J. R. ponownie przeprowadzić postępowanie odwoławcze i zakończyć je decyzją merytoryczną, odnoszącą się do ustalonego przez Wójta spornego zobowiązania podatkowego.

Końcowo Sąd wyjaśnia, że nie znalazł podstaw do uwzględnienia zawartych w skardze wniosków dowodowych skarżących. Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z powyższej regulacji wynika, że celem postępowania dowodowego przed sądem nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy podatkowej, lecz ocena, czy organy ustaliły ten stan zgodnie z przepisami proceduralnymi i czy do tak poczynionych ustaleń prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Zatem postępowanie dowodowe przed sądem ma jedynie charakter uzupełniający. Przede wszystkim musi być niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a przy tym nie może spowodować nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Należy też podkreślić, że sąd może przeprowadzić jedynie dowody z dokumentów, zatem oczywistym jest, że wniosek skarżących o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania wskazanych w skardze świadków podlegał oddaleniu. Natomiast zawnioskowane dowody z dokumentów odnosiły się do ustaleń dotyczących działki nr [...], zaś Sąd nie badał zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej pod względem materialnoprawnym z uwagi na dotykające ją uchybienia procesowe, które legły u podstaw jej uchylenia.

Na zakończenie powyższych rozważań należy też zauważyć, że zawarty w odpowiedzi na skargę wniosek SKO o jej odrzucenie nie znajduje żadnych podstaw prawnych. Art. 57 P.p.s.a. stanowi jakim wymaganiom powinna czynić zadość skarga i co ponadto powinna zawierać. Wśród tych wymagań brak konieczności sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika, jak ma to miejsce w przypadku skargi kasacyjnej (art. 175 P.p.s.a.). Również przepisy art. 58 P.p.s.a. nie dają żadnych podstaw prawnych do odrzucenia skargi złożonej przez stronę osobiście.

Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, o kosztach postępowania orzekając na podstawie oraz art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.