Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 472/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalonno skargi
Powołane przepisy: article: art. 34 par. 2 pkt 3 lit. a)
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 472/24. [pic] WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 sierpnia 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie: sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) sędzia WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 30 sierpnia 2024 r. sprawy ze skarg P. S. i K. S. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 2.04.2024r. nr 1201-IEW-1[1].7113.2.2024.6 i z 3.04.2024r. nr 1201-IEW-1[1].7113.1.2024.8, w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne; oddala skargi.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Kr 472/24.

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu decyzjami z 20.11.2023r. nr 1217-SEW-1.4251.6.2023 i nr 1217-SEW-1.4251.7.2023 określił P.S. i K.S. (skarżącym) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, wynikającą ze stwierdzonych w toku postępowania podatkowego nieprawidłowości w zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 127.089 zł oraz orzekł o dokonaniu zabezpieczenia ww. zobowiązania podatkowego na majątku skarżących przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania podatkowego za 2018r.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu na podstawie ww. decyzji wystawił zarządzenia zabezpieczenia z 27.11.2023r. nr 1217-SEW-2.27.2023 i nr 1217-SEW-2.28.2023 obejmujące zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2018r. w wysokości 127.089 zł.

Skarżący złożyli zarzuty w sprawie prowadzonego zabezpieczenia "na podstawie art. 32 § 2 pkt 1 i 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji".

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu stwierdził, że w złożonych zarzutach skarżący wskazali błędną podstawę zarzutu, tj. art. 32 zamiast art. 33. Mając na uwadze treść uzasadnienia wniesionych zarzutów, odstąpiono od wezwania skarżącej do sprecyzowania pisma i zakwalifikowano zarzuty jako wynikające z przepisów:

- art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. nieistnienie obowiązku. Skarżący wskazali, że doszło do przeprowadzenia postępowania zabezpieczającego, którego podstawą jest nieprawidłowa, gdyż niezgodna z obowiązującymi przepisami decyzja podatkowa Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu z 20.11.2023r.,

- art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. brak wymagalności obowiązku w przypadku innej przyczyny niż określona w lit. a i b (tj. odroczenia terminu wykonania obowiązku lub rozłożenia na raty należności pieniężnej). Skarżący wskazali, że postępowanie zabezpieczające w sprawie prowadzone jest w oparciu o w/w decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu z 20.11.2023r., która utraciła wymagalność w związku ze złożeniem przez skarżących wnioskiem o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 w zw. z art. 239c ustawy Ordynacja podatkowa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu po rozpatrzeniu ww. zarzutów postanowieniami z 18.01.2024r. nr 1217-SEW-2.720.82.2024.2 i nr 1217-SEW-2.720.83.2024.2

- stwierdził niedopuszczalność zarzutu z art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. nieistnienia obowiązku,

- oddalił zarzut z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. brak wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Skarżący wnieśli zażalenia zarzucając naruszenie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 33d § 2 w zw. z art. 239c w zw. z art. 33a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie faktu, iż realizacja zabezpieczenia następowała w okresie wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu, które to wstrzymanie obowiązywało, aż do czasu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu.

Po rozpatrzeniu zażaleń, organ II instancji postanowieniami z 2.04.2024r. nr 1201-IEW-1[1].7113.2.2024.6 i z 3.04.2024r. nr 1201-IEW-1[1].7113.1.2024.8 utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia.

W uzasadnieniach podkreślono, iż z akt sprawy wynika, że w odwołaniach od decyzji z 20.11.2023r. nr 1217-SEW-1.4251.6.2023 i nr 1217-SEW-1.4251.7.2023 określających skarżącym przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, wynikającą ze stwierdzonych w toku postępowania podatkowego nieprawidłowości w zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz orzekających o dokonaniu zabezpieczenia ww. zobowiązania podatkowego na majątku skarżących, skarżący zarzucili naruszenie art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji administracyjnej stanowiącej o zabezpieczeniu na majątku skarżących, w przypadku, w którym określenie przybliżonego zobowiązania podatkowego należy ocenić jako wątpliwe, jak również w przypadku, w którym nie zaistniała żadna z przesłanek ustawowych, która pozwalałaby na wydanie decyzji o zabezpieczeniu. Z kolei wnosząc zarzuty na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dotyczący nieistnienia obowiązku – podniesiono, że doszło do przeprowadzenia postępowania zabezpieczającego, którego podstawą jest nieprawidłowa, gdyż niezgodna z obowiązującymi przepisami decyzja z 20.11.2023r. nr 1217-SEW-1.4251.6.2023 i nr 1217-SEW-1.4251.7.2023. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzjami z 25.01.2024r. nr 1201-IEW- 1[1].4251.9.2023.10 i nr 1201-IEW-1[1].4251.8.2023.5 umorzył ww. postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wnieśli skargę na w/w decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 25.01.2024r., podnosząc w skargach zarzut naruszenia art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez umorzenie postępowania odwoławczego, co jest o tyle niedopuszczalne, że w pierwszej kolejności należało oczekiwać, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie dokona oceny spełnienia przesłanek pozwalających na wydanie decyzji o zabezpieczeniu, a w przypadku ich niespełnienia uchyli zaskarżoną decyzję, a następnie umorzy postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia, jako wszczęte i prowadzone w sposób wadliwy, a tym samym zrealizowana zostanie zasada dwuinstancyjności postępowania, która została naruszona z tego względu, że umorzono bezpodstawnie postępowanie odwoławcze prowadzone w sprawie.

Zatem zarówno w odwołaniu od decyzji 20.11.2023r. jak i w zarzutach do postępowania zabezpieczającego skarżący wnieśli ten sam zarzut podważający istnienie obowiązku, który na etapie przedmiotowego postępowania został również podniesiony w złożonych pismami z 4.03.2024r. skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wierzyciel rozpatrując ww. zarzut wniesiony do postępowania zabezpieczającego zastosował przepis art. 34 § 2 pkt 3 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wedle którego wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym i stwierdził w wydanym postanowieniu z 18.01.2024r. niedopuszczalność ww. zarzutu. Uregulowanie art. 34 § 2 pkt 3 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Nie jest zatem możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego. Wierzyciel nie może natomiast merytorycznie badać zarzutu, który jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. W takich okolicznościach ustawodawca przewidział konieczność wydania rozstrzygnięcia o niedopuszczalności zarzutu i taka właśnie sytuacja zaistniała. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13.04.2022r. sygn. akt I SA/Łd 1/22, Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21.04.2023r. sygn. akt III FSK 116/22).

Odnośnie drugiego zarzutu - tj. braku wymagalności obowiązku w związku ze złożeniem przez skarżących wniosku o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia, organ odwoławczy wskazał, iż skarżący wnioskiem z 6.12.2023r. (data wpływu do urzędu skarbowego 8.12.2023r.) zwrócili się o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z ww. decyzji poprzez:

1. Przyjęcie zabezpieczenia poprzez wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomości w postaci działki nr [...] położonej w K., dzielnica [...], objętej księgą wieczystą nr [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy dla Krakowa Podgórza w Krakowie, IV Wydział Ksiąg Wieczystych oraz wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomości w postaci udziału w lokalu mieszkalnym objętym księgą wieczystą nr [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy w Nowym Sączu VI Wydział Ksiąg Wieczystych.

2. Przyjęcie zabezpieczenia w postaci uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu.

Zdaniem organu jednak od momentu otrzymania przez skarżących decyzji o zabezpieczeniu do dnia doręczenia zarządzenia zabezpieczenia nie wystąpili z wnioskiem o przyjęcie zabezpieczenia. Dopiero pismem z 6.12.2023r. zwrócili się o przyjęcie zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z ww. decyzji, co oznacza, że wniosek ten skarżący złożyli po ustanowieniu zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Organ I instancji wydał rozstrzygnięcia, postanowienia:

1. z dnia 14.12.2023r. nr 1217-SWE-1.4251.9.2023.2 i nr 1217-SWE-1.4251.10.2023.2 o odmowie przyjęcia dobrowolnego zabezpieczenia w postaci wpisu hipoteki przymusowej na wskazanych nieruchomościach, ponieważ forma takiego zabezpieczenia nie jest wymieniona w katalogu zamkniętym zawartym w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej.

2. z dnia 5.01.2024r. nr 1217-SWE-1.4251.9.2023.9 i nr 1217-SWE-1.4251.10.2023.8 o odmowie przyjęcia dobrowolnego zabezpieczenia w postaci uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego, ponieważ skarżący nie dokonali wpłaty kwoty na rachunek depozytowy organu podatkowego na poczet zabezpieczenia.

Mając na uwadze ww. przepisy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził w zaskarżonym postanowieniu, że sam fakt złożenia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nie stanowi, że obowiązek wynikający z tej decyzji staje się niewymagalny. Decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa i dopiero od chwili przyjęcia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, brak jest rygoru natychmiastowej wymagalności. W sytuacji, gdy organ podatkowy pozytywnie rozpatrzy wniosek o przyjęcie zabezpieczenia, zabezpieczenie zostanie przyjęte przez organ podatkowy (zostanie wydane w tym zakresie postanowienie o przyjęciu dobrowolnego zabezpieczenia), zakres zabezpieczenia ustanowionego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uchyla się lub zmienia, w zakresie przyjętego zabezpieczenia. Natomiast do chwili przyjęcia zabezpieczenia, organ egzekucyjny jest obowiązany do realizacji dokonanego zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Na postanowienia te zobowiązani złożyli skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie:

- art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ponieważ przeprowadzono czynności zabezpieczające na podstawie decyzji o zabezpieczeniu niezgodnych z obowiązującymi przepisami, a wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu z 20.11.2023r nr 1217-SEW-1.4251.6.2023 i nr 1217-SEW-1.4251.7.2023,

.- art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. brak wymagalności obowiązku z innej przyczyny niż określona w lit. a i b, gdyż wymagalność decyzji o zabezpieczeniu ustała w związku ze złożeniem wniosku o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli sądowej są postanowienia o: 1) stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutu z art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. nieistnienia obowiązku, oraz 2) oddaleniu zarzutu z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. w zakresie braku wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Skargi nie są uzasadnione.

Poddany weryfikacji w kontrolowanej sprawie zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 upea), opierał się na okoliczności, że decyzje podatkowe Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu z 20.11.2023r. nr 1217-SEW-1.4251.6.2023 i nr 1217-SEW-1.4251.7.2023 określające skarżącym przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych wydano pomimo tego, że nie zaistniała żadna z przesłanek ustawowych, która pozwalałaby na wydanie decyzji o zabezpieczeniu, a zatem podważano wniesionym zarzutem egzekucyjnym możliwość wydania takiej decyzji. Podniesiony zarzut nieistnienia obowiązku, co do zasady podlega rozpatrzeniu w trybie zarzutu egzekucyjnego i winien być rozstrzygnięty poprzez wydanie postanowienia o uwzględnieniu zarzutu w przypadku jego zasadności, bądź oddalony w przypadku nie potwierdzenia się podnoszonych okoliczności. Jednak od tej zasady wprowadzony został zgodnie z dyspozycją art. 34 § 2 pkt 3 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyjątek; wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Skarżący wnieśli odwołania od w/w decyzji z 20.11.2023r. i zarzucili w nich naruszenie art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji administracyjnej stanowiącej o zabezpieczeniu na majątku skarżących w przypadku, w którym określenie przybliżonego zobowiązania podatkowego należy ocenić jako wątpliwe, jak również twierdzili, że nie zaistniała żadna z przesłanek ustawowych, która pozwalałaby na wydanie decyzji o zabezpieczeniu. Zatem skoro wnosząc zarzuty na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podnieśli tożsamą kwestię nieistnienia obowiązku – tj. że doszło do przeprowadzenia postępowania zabezpieczającego, którego podstawa jest nieprawidłowa, gdyż niezgodna z obowiązującymi przepisami i następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzjami z 25.01.2024r. nr 1201-IEW- 1[1].4251.9.2023.10 i nr 1201-IEW-1[1].4251.8.2023.5 umorzył ww. postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a skarżący wnieśli skargę do sądu administracyjnego, podnosząc że organ odwoławczy winien dokonać oceny spełnienia przesłanek pozwalających na wydanie decyzji o zabezpieczeniu, to nie budzi wątpliwości, że znajduje zastosowanie art. 34 § 2 pkt 3 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zarzut nieistnienia obowiązku jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Zatem w świetle w/w art. 34 § 1a u.p.e.a. wierzyciel, jako organ rozpatrujący i rozstrzygający zarzut, może wyłącznie stwierdzić niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. W kontrolowanym postępowaniu egzekucyjnym w ramach spornego zarzutu, strona skarżąca podniosła tożsamą okoliczność, jaka badana była w w/w postępowaniach administracyjnych i sądowych. Zatem zarzut ten powinien zostać rozpoznany poprzez stwierdzenie niedopuszczalności tego zarzutu, a nie poprzez merytoryczne rozpatrzenie. Uregulowanie powyższe nie wskazuje żadnych wyjątków i ma na celu wyeliminowanie mnożenia ilości postępowań w odniesieniu do tego samego zagadnienia/kwestii/problemu - w ramach różnych postępowań. Rozstrzygnięcie danej kwestii w ramach jednego postępowania, tj. głównego, pozbawia zobowiązanego możliwości ponownego jego zgłoszenia w ramach postępowania wykonawczego/egzekucyjnego. Norma ta ma także na celu wykluczenie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie postępowania (por. wyrok NSA z 18.01.2018 r., sygn. akt II FSK 3478/15). Istotą regulacji jest usprawnienie postępowania egzekucyjnego - przepis ten pozbawia wierzyciela możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13.04.2022r. sygn. akt I SA/Łd 1/22, Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21.04.2023r. sygn. akt III FSK 116/22). Jest to wyrazem niekonkurencyjności środków zaskarżenia, będącej jednocześnie podkreśleniem odrębności postępowania administracyjnego i egzekucyjnego.

Z kolei co do zarzutu niestwierdzenia braku wymagalności obowiązku w związku ze złożeniem przez skarżących wniosku o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia, organy zasadnie oceniły, że sam fakt złożenia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nie oznacza bezpośrednio, że obowiązek wynikający z tej decyzji staje się niewymagalny. Skoro decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, to dopiero od chwili przyjęcia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, rygor natychmiastowej wymagalności traci moc. Zatem to dopiero w sytuacji, gdy organ podatkowy pozytywnie rozpatrzy wniosek o przyjęcie zabezpieczenia, zabezpieczenie zostanie przyjęte przez organ podatkowy (zostanie wydane w tym zakresie postanowienie o przyjęciu dobrowolnego zabezpieczenia), zakres zabezpieczenia ustanowionego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uchyla się lub zmienia, w zakresie przyjętego zabezpieczenia. Do chwili przyjęcia zabezpieczenia, organ egzekucyjny jest obowiązany do realizacji dokonanego zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W związku z tym skoro w kontrolowanych postępowaniach skarżący wnioskiem z 6.12.2023r. zwrócili się o przyjęcie dobrowolnego zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z ww. decyzji (1.wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomości oraz 2.uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego), lecz organ podatkowy postanowieniami z dnia 14.12.2023r. nr 1217-SWE-1.4251.9.2023.2 i nr 1217-SWE-1.4251.10.2023.2 co do wpisu hipoteki przymusowej i z dnia 5.01.2024r. nr 1217-SWE-1.4251.9.2023.9 i nr 1217-SWE-1.4251.10.2023.8 co do kwoty na rachunku depozytowym, odmówił przyjęcia dobrowolnego zabezpieczenia, to organ egzekucyjny był obowiązany do uznania obowiązku za wymagalny.

Jak wynika z powyższego zaskarżone postanowienia okazały się prawidłowe, a zarzuty podniesione w skardze nie mogły odnieść skutku, dlatego orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a., oddalając skargi.