Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 2885/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Finanse publiczne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4, art. 176, art. 193
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 8 § 1 pkt 15, art. 13 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 112 ust. 1 pkt 3 i pkt 4, art. 126
journal: Dz.U. 2017 poz 2077
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Piotr Piszczek po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 13 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 143/18 w sprawie ze skargi W. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 20 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia spod egzekucji składnika majątkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: WSA lub Sąd I instancji) wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 143/18 - po rozpoznaniu skargi W. R. (dalej: skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: organ lub Dyrektor IAS) z 20 listopada 2017 r., nr [...], w przedmiocie zwolnienia z egzekucji składnika majątkowego – oddalił skargę.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, zaskarżając ten wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi co do istoty. W obu przypadkach wystąpiła o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności przedstawionych przez skarżącą w skardze, a tym samym nietrafne ustalenie, że skarżąca nie wykazała, iż ma obiektywnie ważny interes aby jej majątek był wyłączony z pod egzekucji;

- art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735; dalej: k.p.a.) przez oddalenie skargi i ich niezastosowanie w niniejszej sprawie i stwierdzenie, że zgromadzone przez organ dowody są wystarczające, podczas gdy pominięto, że organ w trakcie postępowania administracyjnego ma obowiązek wszechstronnego zbadania stanu faktycznego sprawy, a zatem musi w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć materiał dowodowy w sprawie w celu wydania decyzji, czego w niniejszej sprawie organ nie uczynił i nie ustalił czy istnieją przesłanki wymienione w art. 13 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.; dalej: u.p.e.a.);

- art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 7 § 2 i art. 13 § 1 u.p.e.a. poprzez oddalenie skargi i uznanie, iż organ zasadnie odmówił skarżącej zwolnienia z egzekucji środków pieniężnych pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu gminy na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki;

- art. 151 p.p.s.a w zw. art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię w konsekwencji niewłaściwe przyjęcie, że egzekucja może obejmować środki finansowe z kolejnych dotacji oświatowych oraz że przedmiotowa dotacja nie podlega wyłączeniu z pod egzekucji oraz błędne przyjęcie, że zajęty rachunek skarżącej nie jest wyodrębnionym rachunkiem prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji, podczas gdy dotacja a powinna być zwolniona z pod egzekucji;

- art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a, skutkujące dokonaniem ustaleń faktycznych przy pominięciu części materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, a przez to dokonanie przez Sąd I instancji błędnych ustaleń faktycznych stanowiących podstawę wydania wyroku, tj. przyjęcie, że skarżąca nie wykazała ważnego interesu, co w konsekwencji doprowadziło do oddalenia skargi, mimo iż z akt sprawy wynika, że organ administracji dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, tj. art. art. 7, 8, 77 § 1, 80 i 107 § 3 k.p.a. i tym samym naruszenie art. 151 p.p.s.a. i art. 7 oraz art. 77, art. 80 k.p.a., polegające na niewyczerpującym zebraniu rozpatrzeniu całego materiału dowodowego w sprawie oraz brak wszechstronnego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, pominięcie i nieustosunkowanie się do podnoszonych przez skarżącą kwestii oraz brak wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w jej petitum.

Zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I Izby Gospodarczej NSA sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09; dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże).

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny dokonał kontroli zaskarżonego wyroku jedynie w zakresie wyznaczonym podstawami skargi kasacyjnej, uznając sformułowane w niej zarzuty za niezasadne.

Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a, uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do - niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a - oceny zarzutów skargi kasacyjnej.

Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów i sposób w jaki je uzasadniono, przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dlatego wprowadzony został obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną.

Z art. 176 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przypisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca kasacyjnie sformułowała zarzuty przywołując za ich podstawę art. 141 § 4 p.p.s.a., co wskazywałoby na zarzuty dotyczące uzasadnienia wyroku. Tymczasem konstrukcja zarzutów i ich uzasadnienie jednoznacznie wskazuje, że chodzi o wykazanie uchybień dotyczących prowadzonego postępowania w sprawie zwolnienia z egzekucji środków pieniężnych pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu gminy na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalistycznego i profilaktyki społecznej, znajdujących się na rachunkach bankowych, a także dokonanej wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a.

Pomimo powyższego stanu, NSA postanowił odnieść się do wskazanego przez skarżącą kasacyjnie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż potencjalne jego uznanie czyniłoby przedwczesnym rozpoznaniem (oceną) pozostałych wskazanych uchybień. Otóż, zgodnie z przywołaną regulacją uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sporządzone przez WSA uzasadnienie wyroku odpowiada wymogom określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż zawiera wszystkie wymagane elementy, co z kolei oznacza, że zaskarżone kasacyjnie orzeczenie poddaje się kontroli Sądu.

Skarżąca kasacyjnie powołała przy sformułowaniu wszystkich zarzutów także naruszenie art. 151 p.p.s.a., nie wskazując na czym naruszenie w tym zakresie miałoby polegać. Stąd też Naczelny Sad Administracyjny nie mógł go uwzględnić.

Z zestawienia wyartykułowanych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów oraz ich uzasadnienia jasno wynika, że zasadniczym elementem sporu w sprawie jest wykładnia i zastosowanie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w kontekście art. 13 § 1 u.p.e.a. (zarzuty z tiret drugie i trzecie petitum skargi kasacyjnej, którym w uzasadnieniu tejże skargi poświęcono ponad 4 z blisko 7-mio stronicowego uzasadnienia skargi kasacyjnej), z którym to uchybieniem skarżąca wiąże pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania, wskazując na nierozpoznanie całości materiału dowodowego (tj. okoliczności wskazujących na wyłączenie spod egzekucji środków dotacyjnych z budżetu gminy) i w związku z tym wadliwe ustalenie okoliczności faktycznych sprawy. W odniesieniu do naruszenia art. 13 § 1 u.p.e.a. wskazała jedynie ogólnikowo na przesłanki zastosowania tej regulacji, stwierdzając następnie że WSA nie wziął pod uwagę wszystkich okoliczności i dowodów zgromadzonych w sprawie, co miało doprowadzić do naruszenia art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. Po czym nastąpiło szerokie uzasadnienie dokonanej przez WSA błędnej, w ocenie skarżącej, wykładni i zastosowania art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a.

Zarzut błędnej wykładni i nieprawidłowego zastosowania art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. okazał się nieusprawiedliwiony z kilku względów, o których niżej.

Zacząć jednak należy od przytoczenia ww. unormowania, zgodnie z którym nie podlegają egzekucji administracyjnej m.in. "środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji (...)". Skarżąca podnosi, że w stanie sprawy WSA niewłaściwie przyjął, że egzekucja może obejmować środki finansowe z kolejnych dotacji oświatowych pochodzące z budżetu gminy, które uzyskiwane są przez placówkę oświatową, dla której skarżąca jest organem prowadzącym, podczas gdy skarżąca "jedynie użycza ww. placówce osobowości prawnej, co wynika wprost z ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty". Miałoby to wskazywać, iż błędnie przyjęto, że uzyskiwana przez skarżącą dotacja podlega egzekucji na zasadach ogólnych.

Uprzedniego wskazania wymaga, że okoliczność, o której mowa w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. powinna być brana pod uwagę z urzędu na każdym etapie prowadzonego przez organ egzekucyjny postępowania. W sytuacji, gdy zastosowany środek egzekucyjny jest niedopuszczalny z uwagi na wyłączenie danej należności na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., stanowić to może - w zależności od etapu lub źródła inicjatywy procesowej - podstawę zarzutu egzekucyjnego lub przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego (odpowiednio: art. 33 § 1 pkt 6 i art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.). W niniejszej sprawie takie okoliczności nie zaszły. Ponadto brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania jakoby skarżąca jedynie użyczała prowadzonej przez siebie placówce osobowości prawnej. Twierdzenie takie jest sprzeczne z obowiązującymi powszechnie w tym względzie przepisami prawa.

Odnosząc się zaś ścisłe do zarzutów w rozpoznawanym zakresie, po pierwsze wskazania wymaga, że wbrew twierdzeniom skarżącej, przysługujące jej i otrzymywane dotacje stanowią dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (dalej: j.s.t.), a nie dotacje z budżetu państwa. Pojęcie podlegających wyłączeniu na mocy art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. dotacji z budżetu państwa należy rozumieć ściśle (v. wyrok NSA z 15 stycznia 2019 r., II FSK 2700/18). Jest to wynikiem uznania, że prawnofinansową instytucję dotacji reguluje ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej: u.f.p.), określając zarówno definicję dotacji (art. 126 u.f.p.), jak i wskazując na odrębność wydatków publicznych z tytułu dotacji z budżetu państwa oraz z tytułu dotacji z budżetu j.s.t. – co z kolei jest konsekwencją rozdzielności/odrębności prawnofinansowej budżetów poszczególnych j.s.t. od budżetu państwa (zob. odpowiednio: art. 211 ust. 1 i art. 212 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 214 pkt 1 w zw. z 215 u.f.p. oraz art. 124 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 126 u.f.p.). Po drugie, j.s.t. w związku z realizacją szeroko pojętych zadań oświatowych (zarówno wykonywanych przez własne jednostki organizacyjne, jak i te spoza struktury j.s.t.) otrzymują subwencję oświatową, a nie dotację, co wynika z rozwiązań systemowych (art. 27-28 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w zw. z art. 167 ust. 2 i 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Subwencja ogólna zaś (w tym jej tzw. część oświatowa) jest innego rodzaju wydatkiem z budżetu państwa niż dotacja, co wynika nie tylko z przywołanych już regulacji wskazujących na rozróżnienie źródeł dochodów j.s.t. na pochodzące z: dochodów własnych, subwencji ogólnej oraz dotacji z budżetu państwa (w szczególności art. 167 ust. 2 Konstytucji RP). Konstytucyjne rozróżnienie obydwu instytucji (tj. subwencji oraz dotacji) jako odmiennych kategorii wydatków budżetu państwa znajduje swoje ustawowe odzwierciedlenie m.in. w przepisach art. 112 ust. 1 pkt 3 i 4 u.f.p. Także już z powyższych względów rozpoznawany zarzut jest bezzasadny. Niemniej jednak NSA wskazuje, że w sensie hipotetycznym oraz teoretycznoprawnym ewentualna dotacja z budżetu państwa uzyskana przez gminę na realizację zadań oświatowych mieszczących się w zadaniach własnych gminy jest dotacją (dochodem) gminy, przyznaną jej z budżetu państwa, po spełnieniu odpowiednich warunków określonych przepisami ustawy. To j.s.t. jest dysponentem środków pochodzących z takiej dotacji i to ona decyduje o dalszym rozdysponowaniu środków z tego tytułu. Podkreślenia wymaga, że z chwilą uzyskania przez gminę dotacji z budżetu państwa (tak samo jak z tytułu subwencji oświatowej) środki finansowe stają się dochodami budżetu gminy. Dochody gminy zaś, które pochodzą z różnych tytułów (w tym dochodów własnych, różnego rodzaju dotacji oraz subwencji) podlegają rozdysponowaniu zgodnie z planem finansowym (budżetem j.s.t.) oraz obowiązującymi przepisami prawa (w tym dotacyjnego prawa miejscowego). Ze wskazanych względów nie można uznać, aby gmina była jedynie swojego rodzaju pośrednikiem w przekazywaniu dotacji z budżetu państwa, a co za tym idzie nie ma żadnych podstaw ewentualne twierdzenie, że gmina – nawet wówczas gdyby okazałoby się, że na dotacje udzielane ze swojego budżetu przeznacza środki z uprzednio uzyskanej przez siebie dotacji z budżetu państwa – de facto przekazuje środki przyznane (danemu podmiotowi) z budżetu państwa.

Po trzecie, oceniany zarzut kasacyjny nie mógł zasługiwać na uwzględnienie także z tej przyczyny, że w sprawie prawomocnym wyrokiem WSA w Lublinie (I SA/Lu 960/17, prawomocny od 13 kwietnia 2018 r.) oddalono skargę skarżącej na postanowienie organu utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, który nie uwzględnił jej zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tego samego tytułu wykonawczego, dotyczącego właśnie niedopuszczalności skierowania egzekucji do środków znajdujących się na rachunkach bankowych, w tym pochodzących z dotacji oświatowych, w świetle treści art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie zasługiwały na uwzględnienie. A to wobec tego, jak już wskazywano, że naruszenie wskazywanych zasad postępowania zostało ściśle związane z kwestią nieuwzględnienia przesłanki z art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., która to – jak ustalono – była chybiona, a także z tego względu, że nie zostały one uzasadnione, w tym nie podjęto próby wykazania ich istotnego wpływu na wynik sprawy.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.