Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 482/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust.1 pkt 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt a lit. a), art. 86a ust.1 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 października 2023 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 31 marca 2023 r. nr 2201-IOV-2.4103.205-207.2022/10/13 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od III kwartału 2015 r. do I kwartału 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją z dnia 31 marca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.) – dalej jako "O.p.", art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 86a ust. 1 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej jako "ustawa o VAT", po rozpatrzeniu odwołania M. M. B. – dalej jako "Skarżący", "strona" lub "podatnik" od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z dnia 30 czerwca 2022 r., określającej stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r. oraz za I kwartał 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik US wydał w dniu 30.06.2022 r. decyzję podatkową, w której - działając na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT- rozliczył zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy od III kwartału 2015 r. do I kwartału 2016 r. w sposób odmienny od zadeklarowanego przez stronę.

W zakresie zadeklarowanej kwoty podatku naliczonego do odliczenia za III i IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. organ I instancji zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, w których jako wystawcy wskazane zostały:

• CENTRUM USŁUGOWE "M." M. B. w Ł.;

• F.W. S. K. S. w B.;

• 1. Sp. z o.o. w K.;

• R. Sp. z o.o. w G.;

• D. Sp. z o.o. w G.;

• L. Ł. K.;

• E. Spółka jawna H. i K. E. w P. G.;

- wobec stwierdzenia, że ww. faktury stwierdzały czynności niedokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi w tych fakturach jako dostawca i odbiorca. Powołał się przy tym na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Ponadto Naczelnik US zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup niezwiązany z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez stronę takich jak: wydatków związanych z przychodem uzyskiwanym przez podatnika z tytułu najmu lokali mieszkalnych, będących przedmiotem najmu prywatnego, zakupów związanych z jednostką pływającą "C.", zakupów związanych z kolekcjonerskimi samochodami osobowymi, zakupów związanych z budową domu jednorodzinnego w Ł., garaży oraz innych zakupów niezwiązanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powołał się przy tym na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Organ I instancji zmienił także rozliczenie w podatku naliczonym w związku ze stwierdzeniem w księgach rachunkowych podatnika faktur zakupu części samochodowych, z których podatnik odliczył podatek naliczony w całości, podczas gdy zgodnie z przepisami ustawy o VAT, przysługiwało mu prawo do odliczenia w wys. 50 % wartości podatku. Powyższe uzasadnił przywołując treść art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W przypadku podatku naliczonego za IV kwartał 2015 r. Naczelnik US określił jego wysokość w sposób odmienny niż zrobił to podatnik, przyjmując wartość wynikającą z zebranego materiału dowodowego - czym zwiększył wartość podatku należnego względem deklarowanego w VAT-7D o kwotę 989,00 zł (na podstawie pozyskanych faktur).

Podejmując rozstrzygnięcie w sprawie objętej odwołaniem Dyrektor IAS w pierwszej kolejności wskazał - biorąc pod uwagę, że zaskarżona decyzja dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od III kwartału 2015 r. do I kwartału 2016 r., że zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje, że zobowiązanie wygasa (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) i nie podlega już wykonaniu.

Podatnik w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za okresy objęte przedmiotową decyzją zadeklarował należne zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu skarbowego.

W przypadku podatku od towarów i usług termin płatności podatku za okresy kwartalne określony został w art. 103 ust. 2 ustawy o VAT. Z ww. przepisu wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2a-2g, 3-4 oraz art. 33. Mając na uwadze powyższe, ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych Podatnika z tytułu podatku od towarów i usług :

- za lII kwartał 2015 r., rozpoczął swój bieg 01.01.2016 r. W efekcie zobowiązanie podatkowe za ww. kwartał, zgodnie z ww. przepisem, przedawniłoby się co do zasady z dniem 31.12.2020 r.,

- za IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. rozpoczął swój bieg 01.01.2017 r. W efekcie zobowiązanie podatkowe za ww. kwartały, zgodnie z ww. przepisem, przedawniłoby się co do zasady z dniem 31.12.2021 r.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych jako instytucja prawa materialnego, następuje tym samym z mocy samego prawa, chyba że miały miejsce zdarzenia przewidziane w przepisach szczególnych, które spowodowały przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Między innymi zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei art. 70c O.p. stanowi, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W zaskarżonej decyzji organ I instancji zasadnie, zdaniem Dyrektora IAS, wskazał, że skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia oraz brak instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego wynikają z tego, że Referat Kontroli Podatkowej w Urzędzie Skarbowym w Pruszczu Gdańskim, pismem z 5.02.2020r. zawiadomił Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni o popełnieniu czynu zabronionego przez podatnika. W zawiadomieniu organ uzasadnił okoliczności faktyczne, które świadczą o nieprawidłowościach kwalifikujących czyn karalny w rozumieniu kodeksu karnego skarbowego, tj. wskazał, iż Podatnik popełnił czyn zabroniony polegający na posługiwaniu się w okresie od lipca 2015 r. do marca 2016 r. nierzetelnymi fakturami, obniżając podatek należny o podatek naliczony w łącznej kwocie 315.316,69 zł, tj. o czyn z art. 62 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks.

W trakcie postępowania przed organem karnoskarbowym przeprowadzono szereg dowodów, w tym:

- przesłuchano w charakterze świadków szereg osób, w tym osoby reprezentujące podmioty będące bezpośrednimi kontrahentami strony oraz ich pracowników tj. K. S., K. K., T. K., R. W., M. B., E. R. – D.,

- w ramach pomocy prawnej uzyskano protokół przesłuchania w charakterze świadka T. B.,

- podjęto szereg czynności wobec kontrahentów Podatnika (kierowano wezwania o wyjaśnienia oraz dokumenty) w efekcie czego pozyskano dokumenty oraz wyjaśnienia dotyczące kontrahentów Podatnika,

- kierowano pisma do urzędów skarbowych właściwych dla kontrahentów podatnika o udzielenie informacji oraz przekazanie dokumentów dotyczących prowadzonych czynności sprawdzających oraz postępowań kontrolnych oraz podatkowych,

- pozyskano informacje i materiały związane z postępowaniami kontrolnymi oraz podatkowymi wobec podatnika oraz jego kontrahentów.

Przedstawione czynności karno-procesowe, w tym włączone do akt postępowania podatkowe dowody potwierdzają, zdaniem Dyrektora IAS, że w niniejszej sprawie wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało "instrumentalnego" charakteru, a było uzasadnione w aspekcie podejrzenia popełnienia czynu zabronionego przez podatnika, którego postępowanie podatkowe dotyczy.

Naczelnik US w zawiadomieniu z 09.11.2020 r. wydanym na podstawie art. 70c O.p. poinformował podatnika, iż z dniem 26.10.2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za okres: III i IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. z uwagi na wszczęte postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 1 kks w zw. z art. 62 § 2 kks w zw. z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks, popełniony w warunkach art. 8 § 1 kks oraz o czyn określony w art. 273 kk w zw. z art. 12 kk, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem powyższych zobowiązań. Zawiadomienie doręczono Podatnikowi 13.11.2020 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia rozliczeń z tytułu podatku VAT - co jest bezsporne.

Spełniona została zatem, w opinii Dyrektor IAS, przesłanka z art. 70 c O.p. stanowiącego, iż dla zaistnienia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia, istotne jest zawiadomienie podatnika o tym, że przedawnienie w ustawowym terminie, określonym art. 70 § 1 O.p., nie nastąpi.

W związku z tym Naczelnik US właściwie określił, że w zakresie podatku od towarów i usług za okresy, których dotyczy przedmiotowa decyzja wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, co skutkuje brakiem przeszkód do merytorycznego rozpoznania sprawy.

W zakresie kwalifikacji prawnej ustaleń wskazanej w decyzji organu I instancji Dyrektor IAS wskazał, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie Dyrektor IAS podkreślił, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jako integralna część mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej jest fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa, a osoby, które brały udział w takich działaniach nie mogą powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego, w tym także na wynikającą z tych przepisów zasadę neutralności podatku od wartości dodanej.

Ustawodawca dał zatem podatnikom możliwość do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami VAT będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z materiałem dowodowym, w rozpatrywanej sprawie, stwierdzono zarówno niezasadne odliczenie (deklaracja VAT-7D) przez podatnika podatku naliczonego w przypadku, w którym ten podatek nie był wykazany w rejestrze zakupu - jednocześnie podatnik nie posiadał faktur zakupu na wykazaną wartość, jak i w przypadku okazania faktur zakupu zaksięgowanych w rejestrach zakupu, który to zakup w ocenie organu odwoławczego, nie był związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika. Zgodnie z treścią przywołanych przepisów tj. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) wykluczone jest odliczenie od podatku należnego naliczonego, który nie ma pokrycia w posiadanych przez podatnika fakturach nabycia, oraz wykazanego na posiadanych fakturach, które nie są jednak związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Oprócz tego wśród okazanych i zaewidencjonowanych faktur zakupu stwierdzono faktury stwierdzające czynności niedokonane. Zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Tym samym wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży pomiędzy wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. Faktura, która nie odzwierciedla faktycznej dostawy usług pomiędzy określonymi w niej stronami, jest fakturą fikcyjną i nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.

Organ odwoławczy w konsekwencji podkreślił, że sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy podatkowe mają prawo by taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia z takiej faktury.

W przypadku ustaleń dokonanych w podatku należnym należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Skoro, jak wskazuje zebrany w sprawie materiał dowodowy, podatnik nie wykazał sprzedaży w wartości ustalonej przez organ pierwszej instancji, to ujawniona różnica podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Taka sytuacja miała miejsce w IV kwartale 2015 r.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor IAS podzielił stanowisko Naczelnika US odnośnie podstaw do zastosowania wskazanych przepisów prawnych leżących u podstaw decyzji będącej przedmiotem rozpatrywanego odwołania.

Przechodząc do meritum Dyrektor IAS wskazał, że istotę ustaleń w sprawie objętej odwołaniem stanowi ocena prawidłowości rozliczenia przez Naczelnika US w decyzji z dnia 30.06.2022 r. wydanej dla podatnika z tytułu podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. w sposób odmienny od deklarowanego, tj. z pominięciem podatku naliczonego wynikającego z faktur:

1. które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, czego podatnik był świadomy, których jako wystawców wskazano: CENTRUM USŁUGOWE "M." M. B. w Ł.; F.W. S. K. S. w B.; 1. Sp. z o.o. w K.; R. Sp. z o.o. w G.; D. Sp. z o.o. w G.; L. Ł. K.; E. Spółka jawna H. i K. E. w P. G.;

2. faktur dokumentujących zakup niezwiązany z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika:

- wydatków związanych z przychodem uzyskiwanym przez stronę z tytułu najmu lokali mieszkalnych, będących przedmiotem najmu prywatnego,

- zakupów związanych z jednostką pływającą "C.",

- zakupów związanych z budową domu jednorodzinnego w Ł. oraz innych zakupów niezwiązanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

3. ustaleń dokonanych przez Naczelnika US w zakresie:

- faktur zakupu części samochodowych, z których podatnik odliczył podatek naliczony w 100 %, podczas gdy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwało mu prawo odliczenia w wys. 50 % wartości podatku

oraz w przypadku podatku należnego zwiększenia jego kwoty za IV kwartał 2015 r.

W zakresie transakcji z M., Dyrektor IAS za zasadne uznaje stanowisko organu I instancji, że ww. nie świadczyła w okresie od lipca 2015 r. do stycznia 2016 r. usług biurowo sekretarskich, porządkowo montażowych, naprawczych oraz wyrównywania terenu w zakresie wskazanym na wystawionych przez siebie fakturach na rzecz podatnika. Łączna kwota podatku VAT od zakwestionowanych fakturach wyniosła 79.050,00 zł. Wystawione faktury w zakresie usług wynajmu należącego do M. sprzętu budowlanego (koparko-ładowarka), samochodów (VW Caddy, DAF) nie są kwestionowane.

Przyjęte do rozliczenia sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały wykonane przez ich wystawcę, tj. M.

M. B. w kontrolowanym okresie była żoną podatnika. O tym, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. O powyższym świadczą niżej wymienione przesłanki:

- brak wykwalifikowanych pracowników, sprzętu, miejsca do wykonywania usług biurowo-sekretarskich w wymiarze na jaki wskazuje wartość kwestionowanych faktur oraz brak dokładnej wiedzy podatnika w zakresie wykonywanych na jego rzecz usług biurowo- sekretarskich oraz porządkowych, montażowych i naprawczych, jak i prac polegających na wyrównaniu terenu.

- brak ekonomicznego uzasadnienia zakupu usług biurowo-sekretarskich oraz porządkowych, montażowych i naprawczych w wartościach wskazanych w kwestionowanych fakturach.

Wartość faktur z tytułu prac biurowo sekretarskich wystawionych na rzecz podatnika przez firmę M. wynosiła średnio 36.900 zł brutto miesięcznie, a za prace porządkowe, montażowe i naprawcze średnio miesięcznie 30.750 zł brutto. Dyrektor IAS wskazał, iż zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, minimalne wynagrodzenie za pracę w 2015 roku wynosiło 1.750,00 zł. Średnia cena usług biurowo-księgowych (prowadzenie całej dokumentacji księgowej, nie tylko przygotowanie dokumentów) w latach 2015-2016 kształtowała się w granicach od 100 zł do 4.500 zł, w zależności od ilości dokumentów i rodzaju ksiąg. Powyższe ustalono na podstawie przykładowych ofert zamieszczonych przez przedsiębiorców w internecie. W okresie objętym kontrolą firma B. Sp. z o.o. Biuro Rachunkowe E. w J. (należąca do E. R.-D.), której zadaniem było kompleksowe prowadzenie księgowości firmy podatnika, tj. prowadzenie ksiąg rachunkowych, ewidencji VAT, sporządzanie deklaracji VAT, sporządzanie deklaracji ZUS, raz w miesiącu wystawiała fakturę na rzecz podatnika za ww. usługi o wartości brutto 2.460,00 zł. W zakresie usług porządkowych, montażowych i naprawczych wskazać należy, że choć M. miała możliwości wykonania tych prac, bowiem jak wynika ze złożonych organowi podatkowemu deklaracji PIT-4R, w 2015 roku zatrudniała 17 osób, a w 2016 roku 6 osób, to wartości wykazane w przedmiotowych fakturach, dotyczące ww. prac zostały znacznie zawyżone, (co wskazuje, że zafakturowane usługi nie są tożsame z faktycznie wykonanymi). Uprawnione jest stwierdzenie, że charakter przedmiotowych usług, tj. koszenie trawy i utrzymywanie porządku, nie wymaga ponoszenia tak dużych nakładów, jak wynika to z wystawionych faktur (przykładowo w listopadzie 2015 r. koszt tych prac wynosił 43.050 zł brutto). Podatnik zeznał, iż na przełomie 2015/2016 roku jego firma zatrudniała do 25 osób oraz podwykonawców. W ocenie organu odwoławczego charakter fakturowanych przez M. prac nie wymagał żadnych dodatkowych czy specjalistycznych kwalifikacji uniemożliwiających wykonanie ich przez pracowników zatrudnionych w firmie podatnika. W dokumentacji podatnika brak umów w tym zakresie. Natomiast M. B. stwierdziła, że nie posiada innych dokumentów oprócz faktur, ponieważ były one w posiadaniu podatnika.

- brak wiarygodnych dowodów potwierdzających faktyczne wykonanie usług.

- istniejące powiązania pomiędzy Stronami pozwoliły, w ocenie organu odwoławczego na ułożenie stosunków gospodarczych w taki sposób, który umożliwił wystawienie przedmiotowych faktur sprzedaży przez jedną ze stron transakcji, tym samym umożliwiając drugiej stronie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Przy tym pracownicy firmy podatnika jak i same strony transakcji, nie potrafiły wskazać jakie składniki majątku należały do kogo. Podatnik zeznał, że właściwie wszystko było wspólne. M. B. wykonywała usługi biurowo-sekretarskie w biurze, które znajdowało się w siedzibie firmy podatnika.

- brak możliwości potwierdzenia wykonania ww. usług przez kontrahenta oraz brak możliwości zweryfikowania, czy podatek należny wynikający z ww. faktur został wykazany w ewidencjach sprzedaży, rozliczony w deklaracjach VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe. M. B. unikała kontaktu z Urzędem. Kilkakrotnie wzywana do stawienia się w organie podatkowym i przedłożenia dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie przedłożyła żądanych dokumentów, faktur VAT bądź ich duplikatów oraz ewidencji sprzedaży umożliwiających zweryfikowanie, czy podatek należny wynikający z ww. faktur został wykazany w ww. ewidencjach sprzedaży i rozliczony w deklaracjach VAT za ww. okresy.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zasadniczo obsługę biurowo-sekretarską na rzecz firmy podatnika wykonywała A. P., która w odróżnieniu od M. B. stale pracowała w siedzibie firmy. Za swoją pracę A. P. miała otrzymywać minimalne wynagrodzenie, co wskazuje, zdaniem organu odwoławczego, na nieadekwatność ceny fakturowanej przez M. za obsługi biurowo-sekretarskiej, która wynosiła średnio 36.900 zł brutto miesięcznie - przy czym pomieszczenie oraz narzędzia do pracy zapewniał podatnik. Jest to nieracjonalne i z całą pewnością nie potwierdza działania Strony jako racjonalnego przedsiębiorcy w tym zakresie. Chociaż organ odwoławczy nie kwestionuje odniesienia się przez organ do postanowień Kodeksu pracy przy ocenie wynagrodzenia A. P. - zatrudnionej w firmie żony podatnika, to jednak jest szczególnie istotne przy ocenie prawa Strony do odliczenia podatku, że podatnik nie potrafił wskazać, za jakie dokładnie usługi płacił M. średnio 36.900 zł miesięcznie. W sytuacji nabyć tego rodzaju usług rzetelny podatnik powinien dysponować dowodami na potwierdzenie tego, w jaki sposób ustalona została chociażby wartość nabytych usług, od czego została uzależniona, w jaki sposób dokumentowana i rozliczona - co nie ma miejsca w sprawie. Podatnik nie jest bowiem w stanie wykazać jakichkolwiek dowodów na potwierdzenia wykonania na jego rzecz spornych usług.

W konsekwencji w opinii organu odwoławczego czynności wskazane na wystawionych przez M. fakturach VAT o wartości 36.900 zł miesięcznie w rzeczywistości nie miały miejsca, a stanowisko organu I instancji w tym zakresie jest prawidłowe. Stąd organ odwoławczy uznaje wystawione faktury za nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i niestanowiące podstawy do odliczenia podatku.

W zakresie transakcji z F.W. S. Dyrektor IAS za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że ww. nie świadczył w okresie od lipca 2015 r. do stycznia 2016 r. usług transportowych, załadunkowych, wynajmu ładowarki, układania płyt oraz sprzedaży płyt w zakresie wskazanym na wystawionych przez siebie fakturach na rzecz podatnika. Łączna kwota podatku VAT od zakwestionowanych fakturach wyniosła 97.468,87 zł.

Organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom składanym przez podatnika oraz K. S. co do zafakturowanych transakcji. Wyjaśnienia te są niespójne oraz sprzeczne z zeznaniami zatrudnionych w firmie podatnika pracowników. Strony transakcji nie przedstawiły żadnych dowodów, dokumentów choćby uprawdopodabniających wykonanie usług zgodnie z wystawioną fakturą. Wobec tego w ocenie Dyrektora IAS sporne faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności, natomiast fakt ich zewidencjonowania w rejestrach podatnika oraz odliczenia podatku naliczonego jest związany z działaniem zmierzającym do pomniejszenia zobowiązania podatkowego w VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W zakresie transakcji z 1. Sp. z o.o. Dyrektor IAS za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że ww. nie świadczyła w okresie od lipca 2015 r. do stycznia 2016 r. usług konsultacji, nadzoru doradztwa technicznego w zakresie wskazanym na wystawionych przez siebie fakturach na rzecz podatnika. Łączna kwota podatku VAT na zakwestionowanych fakturach wyniosła 13.800,00 zł.

W ocenie Dyrektora IAS zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazał, że sporne faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności, natomiast fakt ich zewidencjonowania w rejestrach podatnika oraz odliczenia podatku naliczonego był związany wyłącznie z działaniami Strony, mającymi na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych. Sporne faktury były nierzetelne. Poza fakturami nie przedłożono żadnych dowodów na wykazanie faktycznego wykonania usług.

W zakresie transakcji z R. Sp. z o.o. Dyrektor IAS za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że ww. nie sprzedała w okresie od lipca 2015 r. do stycznia 2016 r. płyt drogowych Jumbo i MON w zakresie wskazanych na wystawionych przez siebie fakturach na rzecz podatnika. Łączna kwota podatku VAT na zakwestionowanych fakturach wyniosła 21.873,00 zł.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego uprawnione jest zdaniem organu odwoławczego ustalenie, iż ww. faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, o czym świadczą niżej wymienione okoliczności znajdujące potwierdzenie w aktach sprawy:

- brak jakiejkolwiek wiedzy podatnika w zakresie transakcji zawartych z R.;

- brak potwierdzenia dostawy płyt drogowych do firmy podatnika od R. przez pracowników firmy podatnika;

- brak możliwości potwierdzenia zawarcia transakcji z ww. kontrahentem.

W sprawie nie było możliwości potwierdzenia transakcji zarówno przez Prezesa Zarządu ww. Spółki w okresie objętym kontrolą, z którym nie było kontaktu, jak i przez podatnika, który nie kojarzy ww. transakcji, a poza fakturami nie przedłożył żadnych innych dokumentów pozwalających na ustalenie okoliczności transakcji.

Wobec tego w ocenie Dyrektora IAS sporne faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności, natomiast fakt ich zewidencjonowania w rejestrach podatnika oraz odliczenia podatku naliczonego był związany wyłącznie z działaniami Strony, mającymi na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych. Sporne faktury były nierzetelne.

W zakresie transakcji z D. Spółka z o.o. Dyrektor IAS za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że ww. nie świadczyła w okresie od lipca 2015 r. do stycznia 2016 r. usług układania płyt drogowych w zakresie wskazanych na wystawionych przez siebie fakturach na rzecz podatnika. Łączna kwota podatku VAT od zakwestionowanych fakturach wyniosła 70.978,00 zł.

W ww. zakresie przedłożono wyłącznie faktury wystawione przez D. na rzecz firmy podatnika. Pomimo, że zarówno podatnik jak i D. S. zeznali, że była podpisywana umowa pomiędzy D. i stroną, nie przedłożono takiej umowy. D. S. wskazał, iż do każdej faktury wystawiane były zlecenia cyt.: "Na pewno były informacje, gdzie były wykonywane prace, za jaką kwotę, jakie prace". Jednakże poza fakturami nie przedłożono żadnych innych dowodów potwierdzających wykonanie usług wskazanych na kwestionowanych fakturach wystawionych przez D.

Wobec tego w ocenie Dyrektora IAS sporne faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności, natomiast fakt ich zewidencjonowania w rejestrach podatnika oraz odliczenia podatku naliczonego był związany wyłącznie z działaniami Strony, mającymi na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych. Sporne faktury były nierzetelne.

W zakresie transakcji wykazanych z L. Dyrektor IAS za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że ww. nie świadczyła usługi "Modyfikacja bazy danych" - zgodnie z fakturą 1/07/2015 z dnia 25.07.2015 r. na kwotę netto 45.000, VAT 10.350 zł na rzecz firmy podatnika.

W piśmie z 12.02.2020 r. stanowiącym zastrzeżenia do protokołu kontroli podatnik wskazał, iż przedmiotowa faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Została ona według Strony podstępnie podłożona do akt księgowych i wprowadzona do systemu przez E. R.-D. W zakresie ww. faktury miało zostać złożone zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż ww. faktura nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż podatnik nigdy nie dokonywał zakupu usług informatycznych od ww. podmiotu. Powyższe ustalenie nie jest sporne.

W zakresie transakcji z E. Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, że wystawione przez E. faktury sprzedaży paliwa oraz części samochodowych nie mogą być podstawą do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wskazanego na tych fakturach. W ocenie Dyrektora IAS nabyte na podstawie spornych faktur części samochodowe oraz olej napędowy nie zostały zakupione w związku z działalnością opodatkowaną i nie były wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych przez podatnika, a co za tym idzie Stronie nie przysługiwało odliczenie od podatku należnego wykazanego na tych fakturach podatku.

Podatnik prowadził w badanym okresie działalność gospodarczą zarówno w firmie indywidualnej, jak i w formie spółek. W świetle powyższego oraz zeznań pracowników odpowiedzialnych za zakup ww. towarów, którzy nie potwierdzili ich nabycia od ww. podmiotu, organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowe faktury dotyczyły nabycia towarów, które nie były związane z opodatkowaną przez firmę podatnika sprzedażą. Dowodów w tym zakresie podatnik nie przedłożył.

Odnośnie wydatków związanych z wynajmem przez podatnika lokali mieszkalnych, które nie były związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, że nabycie przez podatnika gazu, energii, usług wywozu odpadów oraz dostarczania wody i odprowadzenia ścieków do mieszkalnych nieruchomości wynajmowanych przez stronę, nie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT. Łączna kwota podatku od towarów i usług widniejąca na zakwestionowanych fakturach to 4.148,87, zł.

Z tytułu przychodów uzyskanych z najmu lokali mieszkalnych podatnik rozliczał się w formie zryczałtowanego podatku dochodowego PIT-28 ("najem prywatny").

Mając na uwadze powyższe ustalono, iż podatnik nie miał prawa obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych na rzecz swojej firmy z tytułu wydatków poniesionych przez Podatnika, dotyczących wynajmowanych lokali mieszkalnych niezwiązanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Odnośnie zakupów związanych z użytkowaniem jednostki pływającej "C.", które nie były związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Dyrektor IAS także podzielił stanowisko organu I instancji, że poniesienie przez podatnika wydatków na utrzymanie ww. jednostki pływającej nie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT. Łączna kwota podatku od towarów i usług widniejąca na zakwestionowanych fakturach to 507,85 zł.

W ocenie organu odwoławczego z poczynionych ustaleń wynika, że podatnik nie miał prawa obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wskazany w zakwestionowanych fakturach, bowiem poniesienie kosztów związanych z opłatami portowymi, oleju silnikowego śruby i zabezpieczenia gwintów dla ww. statku nie były związane z wykonaniem czynności opodatkowanych przez firmę podatnika. Strona nie wykazała aby podjęła jakiekolwiek działania w celu zorganizowania działalności gospodarczej przy wykorzystaniu łodzi - ograniczając się w tym zakresie wyłącznie do polemiki i niepopartych dowodowo twierdzeń. Dowodów takich nie zawierają również akta sprawy.

Odnośnie zakupów związanych z nabyciem oraz sprowadzeniem na terytorium kraju samochodów kolekcjonerskich, Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, że poniesienie przez podatnika wydatków na zakup i sprowadzenie do kraju samochodów kolekcjonerskich nie służyło wykonywaniu przez Stronę czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT. Łączna kwota podatku od towarów i usług widniejąca na zakwestionowanych fakturach to 17.485,61 zł. Podatnik odliczył podatek naliczony wynikający z faktur związanych z zakupem samochodów kolekcjonerskich oraz nabycia usług z nim związanych takich jak koszty portowo magazynowe, opinie rzeczoznawcy, odprawy celne importowe/obsługa towaru na terenie B., obsługa kontenera przy imporcie itp. W związku z posiadaną kolekcją zabytkowych aut nie osiągnął żadnego przychodu w prowadzonej przez siebie firmie.

Ze zgromadzonych w sprawie przez organ podatkowy dokumentów celnych m.in. poświadczeń zgłoszeń celnych oraz oświadczeń do urzędu celnego złożonych przez podatnika pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań wynika, że podatnik sprowadzając ww. samochody na terytorium kraju wskazał, że są to pojazdy kolekcjonerskie oraz nie będą używane do celów zarobkowych.

Mając na względzie powyższe Dyrektor IAS nie dał wiary wyjaśnieniom Strony, że nabycia ww. pojazdów nastąpiło z zamiarem stworzenia z nich kolekcji oraz jej sprzedaży przez przedsiębiorstwo podatnika. Tym bardziej, że w przedmiotowych zgłoszeniach celnych jako odbiorca wskazany jest podatnik oraz jego nr PESEL. Natomiast w przypadku innych nabyć, podatnik wskazał jako nabywcę firmę oraz nr VAT [...] - powyższe wynika z pisma Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego oraz dołączonych do niego dokumentów.

Mając na uwadze powyższe uprawnione jest przyjęcie, że przedmiotowe samochody nie zostały nabyte do działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika pod ww. firmą, a w konsekwencji w zakresie poniesionych wydatków podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wskazanych w decyzji pierwszej instancji.

W zakresie zakupów związanych z budową domu jednorodzinnego oraz innych zakupów, Dyrektor IAS podzielił także stanowisko organu I instancji, że poniesienie przez podatnika wydatków związanych z budową prywatnego domu jednorodzinnego oraz garaży nie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT. Łączna kwota podatku od towarów i usług widniejąca na ww. dokumentach to 13.788,51 zł.

W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy (m.in. oględziny nieruchomości) świadczy o tym, iż budowa domu w Ł. byłą prywatną inwestycją podatnika. W okresie objętym kontrolą budowano pod wskazanym adresem jego dom oraz garaże. Dodatkowo budowany był budynek warsztatowy, w którym naprawiane były prywatne samochody osobowe strony, w tym zabytkowe samochody osobowe sprowadzone z USA. Dopiero w późniejszym okresie, tj. 2018-2019 roku pomieszczenia warsztatowe zostały wynajęte zewnętrznej firmie.

Kolejno, w dokumentacji podatkowej firmy podatnika znajdowało się także wiele faktur zakupu towarów i usług, które nie posiadały opisu, bądź opis dotyczyły kilku inwestycji i nie było wskazane jakie towary i materiały dotyczyły danej inwestycji. Celem powiązania ww. dokumentów z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika Naczelnik US wezwał Stronę do wyjaśnienia jakich konkretnie inwestycji, czynności opodatkowanych dotyczyły dane faktury wystawione na rzecz jego firmy. Podatnik nie udzielił odpowiedzi w ww. zakresie. W związku z czym brak jest możliwości powiązania zakupów wynikających z kwestionowanych faktur z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez firmę podatnika w badanym okresie. Strona nie przedstawiła związku z czynnościami opodatkowanymi, ani w prowadzonej dokumentacji księgowej podlegającej kontroli ani na wezwanie organu podatkowego, w zastrzeżeniach do protokołu a także w odwołaniu od decyzji.

W związku z wyjaśnieniami podatnika zapytanego o to, z jakimi czynnościami opodatkowanymi wiązały się zakupy dotyczące między innymi farb, glazury, sztućców, garnków, patelni, wyposażenia łazienek, wyposażenia toalet, żyrandoli, mebli, drzwi zewnętrznych i wewnętrznych, który zeznał że w tym czasie robił montaż i demontaż kontenerów wraz z ich przebudową dla innych podmiotów, Naczelnik US zwrócił się z zapytaniem do firm, dla których zgodnie z okazanymi fakturami sprzedaży świadczone były usługi montażu i demontażu kontenerów, tj. A. Sp. z o.o., R. S.A., T. Sp. z o.o., na czym dokładnie polegał montaż, demontaż kontenerów oraz kto ponosił ewentualne koszty wyposażenia kontenerów.

W odpowiedzi od firmy R. uzyskano informacje, iż części używane przy serwisach kontenerów wykonywanych przez firmę podatnika pobierano z magazynu spółki R. Najczęściej były to: grzejniki, lampy, świetlówki, akcesoria elektryczne, wyłączniki, gniazda, przewody, akcesoria sanitarne (krany, wylewki, syfony, prysznice, silikony). Zakupu części dokonywali pracownicy R. Natomiast montaż kontenerów przez firmę podatnika polegał na łączeniu dwóch lub więcej kontenerów oraz podłączeniu ich do prądu i kanalizacji. Demontaż polegał na demontowaniu elementów po zakończeniu budowy. W odpowiedzi od firmy A. uzyskano informacje, iż usługa montażu, demontażu kontenerów świadczona przez firmę podatnika w okresie objętym kontrolą nie wymagała wymiany wyposażenia lub części. Natomiast na rzecz spółki F. firma podatnika w okresie objętym kontrolą nie świadczyła usług montażu i demontażu kontenerów.

Powyższe odpowiedzi świadczą, zdaniem Dyrektora IAS, o tym, że wbrew wyjaśnieniom strony, wyposażenie wykazane na zakwestionowanych fakturach, nie zostało użyte do napraw i remontów kontenerów. Oprócz zakupów, co do których wskazano, że są związane z budową prywatnego domu, podatnik w badanym okresie dokonał również zakupu innych towarów i usług nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnik nie wykazał jednak żadnego związku ww. zakupów z wykonywaniem przez firmę czynnościami opodatkowanymi.

Odnośnie zakupu części mechanicznych do samochodów osobowych Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, że dokonane przez podatnika zakupy części mechanicznych do samochodów osobowych, dawało Stronie prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur z dnia 12.10.2015 r. oraz z dnia 2.03.2016 r. Zgodnie bowiem z treścią art. 86a ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Tymczasem podatnik na podstawie ww. faktur odliczył podatek naliczony w 100%. W związku z tym organ odwoławczy wskazał, że kwota do odliczenia z powyższych faktur winna stanowić połowę kwoty podatku VAT na nich wykazanych tj. 141,09 zł. Powyższe ustalenie nie było kwestionowane w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Za niezasadne organ odwoławczy uznał zarzuty naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 oraz art. 235 O.p. poprzez dokonanie przez organ podatkowy niepełnego i niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie istotnej części dowodów, wyciągnięcie wniosków sprzecznych z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego oraz całkowicie dowolnych, nieznajdujących oparcia w przeprowadzonych dowodach. Decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie prowadzonego postępowania, a ocena tego materiału dokonana została na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Podatnik zapoznawał się dowodami w sprawie, złożył zeznania w charakterze Strony oraz przesyłał wyjaśnienia i obszerne zastrzeżenia do protokołu z kontroli podatkowej, które zostały przytoczone i ocenione w decyzji organu I instancji.

Co także istotne, organ I instancji podjął zaskarżone rozstrzygnięcia zgodnie z normą prawną wyrażoną w art. 191 O.p. Wbrew twierdzeniom Strony zawartym w odwołaniu organ rozpatrzył cały materiał dowodowy, nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, mając na uwadze, iż organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W ocenie Dyrektora IAS - organ I instancji dokonując zaskarżonego rozstrzygnięcia nie przekroczył granicy swobodnej oceny dowodów.

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 124, art. 210 § 1 i § 4 O.p. w ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja - zgodnie art. 210 O.p. - zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne, które przejawia się w syntetycznym ujęciu rezultatu całego postępowania podatkowego, jak i uzasadnienie prawne, które - poza przytoczeniem przepisów prawa - zawiera również wykładnię tych przepisów odniesioną do stanu faktycznego sprawy, ze wskazaniem jego znamion istotnych dla zakresu stosowania przepisów prawa. To, że zaskarżoną decyzją dokonano niekorzystnych dla Strony ustaleń stanu faktycznego, albo też w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy uznano podnoszone przez Stronę tezy za nieudowodnione, nie uzasadnia i nie przesądza oceny, że doszło do naruszenia powołanych w odwołaniu przepisów postępowania.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, wstrzymanie jej wykonania oraz przyznanie Skarżącemu od organu zwrotu kosztów postępowania niezbędnego do celowego dochodzenia praw.

Przedmiotowej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie:

I. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

• art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez jego zastosowanie i uznanie, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności i nieuznanie jako kosztów podatkowych Skarżącego faktur VAT wystawionych przez M., F.W. S., 1., R., E.,

• art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że zakupy związane z jednostką pływającą "C.", z kolekcjonerskimi samochodami osobowymi, z budową garaży i montażem i demontażem kontenerów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

II. przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy:

• art. 59 § 1 pkt 9 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nieuznanie, iż zobowiązanie podatkowe Skarżonego nie podlega już wykonaniu,

• art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 oraz art. 235 O.p. poprzez dokonanie przez organ podatkowy niepełnego i niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie istotnej części dowodów, wyciągnięcie wniosków sprzecznych z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego oraz całkowicie dowolnych, nieznajdujących oparcia w przeprowadzonych dowodach,

• art. 124, art. 210 § 1 i § 4 O.p. bowiem uzasadnienie decyzji nie spełnia warunków przewidzianych w art. 210 ustawy,

• art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 103 ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu,

• art 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie i uznanie, iż doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego, podczas gdy nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych,

• art. 121 § 1 i § 2a O.p. poprzez niezastosowanie wobec Skarżącego zasady wyjaśniania wątpliwości faktycznych i prawnych na jego korzyść,

• art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez akceptację naruszeń organu I instancji tj. przyjęcie, iż doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało charakteru instrumentalnego, w sytuacji gdy wszczęcie to nie miało na celu ściganie przestępstwa skarbowego, a jedynie zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co czyni je wszczęciem instrumentalnym, nie wywołującym skutku zawieszenia przedmiotowego biegu - czym nie rozpatrzono wyczerpująco całego materiału dowodowego i w konsekwencji wywiedziono z niego błędne wnioski.

Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do sądu decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu skutkującym wyeliminowaniem jej z obrotu prawnego. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozpoznania sprawy zebrały bardzo obszerny materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo wskazanych przepisów prawa, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres objęty zaskarżoną decyzją, które zdaniem Skarżącego nastąpiło, bowiem wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe w tej sprawie odbyło się w sposób instrumentalny i tylko po to, aby uzyskać efekt zawieszenia biegu terminu przedawnienia, uznając zarzut ten za niezasadny, zauważyć należy, że zarówno organ I instancji, jak i Dyrektor IAS szczegółowo zbadał i zaprezentował w zaskarżonej decyzji okoliczności wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie wiążące się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji. Z ustaleń w tym zakresie wynika, że postanowieniem z 26.10.2020 r. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno -Skarbowego w Gdyni wszczął dochodzenie w sprawie. Wszczęcie ww. dochodzenia wiązało się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie.

Naczelnik US w zawiadomieniu wydanym na podstawie art. 70c O.p., poinformował Skarżącego, że z dniem 26.10.2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres: III i IV kwartał 2015 roku oraz I kwartał 2016 roku z uwagi na wszczęte postępowanie karne skarbowe. Przy czym wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło w wyniku zawiadomienia Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przez Referat Kontroli Podatkowej Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z 5.02.2020 r. Zawiadomienie to oraz data jego sporządzenia miały bezpośredni związek z ustaleniami powziętymi w protokole kontroli podatkowej wydanym kilka dni wcześniej tj. 31.01.2020 r. Powyższe wskazuje, że zawiadomienie finansowego organu postępowania przygotowawczego miało miejsce w momencie, kiedy stan sprawy wskazywał na fakty, okoliczności oraz dowody, które w pełni uzasadniały wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Zawiadomienie z 5.02.2020 r. szczegółowo określało kwoty oraz wystawców nierzetelnych faktur. W aktach sprawy zgromadzono dowody, że nie wystąpiła przesłanka braku aktywności organu zmierzającej do realizacji celów postępowania karnego skarbowego, która mogłaby wskazywać na możliwość instrumentalnego wszczęcia przez finansowy organ postępowania przygotowawczego postępowania karnego skarbowego. Naczelnik US zgromadził w aktach sprawy dokumenty wskazujące na wysoką aktywność Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, która niewątpliwie prowadziła do realizacji celów postępowania karnego skarbowego.

Stąd w ocenie Sądu bezspornie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące zawieszenie okresu przedawnienia oraz jednocześnie nie wystąpiły przesłanki mogące wskazywać na instrumentalne wszczęcie dochodzenia karnego skarbowego w tej sprawie. Wbrew twierdzeniom Skarżącego wszczęcie dochodzenia w tej sprawie nie nastąpiło w sposób instrumentalny, bowiem dopiero wtedy, kiedy organ postępowania przygotowawczego miał wszelkie ku temu podstawy (tj. poczynione w kontroli podatkowej szczegółowe ustalenia co do popełnionego czynu, które biorąc pod uwagę treść decyzji będącej przedmiotem niniejszej skargi zostały w pełni potwierdzone).

Wbrew zarzutom skargi, w przedmiotowej sprawie wystąpiła zupełnie przeciwna chronologia zdarzeń niż ta, która zgodnie z orzeczeniami sądów administracyjnych, może być przesłanką instrumentalności tj. wszczęcie kontroli podatkowej na krótko przed okresem przedawnienia zobowiązania podatkowego, a następnie wszczęcie postępowania karnego skarbowego, pomimo braku ugruntowanego materiału dowodowego celem uzyskania efektu zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Dochodzenie wszczęto przed terminem przedawnienia spornego zobowiązania w momencie, w którym zebrany w sprawie materiał dowodowy już z całą pewnością wskazywał na uzasadnione podejrzenie popełnienie przestępstwa skarbowego, a samo dochodzenie skarbowe - do momentu ustawowego terminu przedawnienia oraz już po nim, prowadzono w sposób dynamiczny. Potwierdza to analiza czynności organu karnego skarbowego, który krótko po wszczęciu dochodzenia, jeszcze przed upływem okresu przedawnienia, uzyskał dowód na odliczenie przez Skarżącego podatku naliczonego z faktury dokumentującej czynność niedokonaną. Przesłuchany 9.12.2020 r. przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni w charakterze świadka Ł. K. zeznał, że nie wystawił firmie Skarżącego okazanej mu faktury VAT nr 1/07/2015 z 25.07.2015 r. oraz nie współpracował z tą firmą. Ustalenia organów podatkowych w tym zakresie nie były przez Skarżącego kwestionowane ani w odwołaniu od decyzji Naczelnika US ani w skardze do Sądu.

W konsekwencji stwierdzić należy, że brak jest przesłanek wskazujących na instrumentalność wszczęcia dochodzenia w rozpoznawanej sprawie, a tym samym skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Odnosząc się do zagadnienia prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego zaznaczyć należy, że lektura akt dowodzi, iż postępowanie to zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 tej ustawy. Tym samym w ocenie Sądu za niezasadne należy uznać zarzuty skargi zmierzające do wykazania, iż podczas gromadzenia i oceny materiału dowodowego organy podatkowe dopuściły się naruszenia zasad wynikających z Ordynacji podatkowej.

Wbrew zarzutom skargi, podejmowane kroki zmierzających do ustalenia okoliczności związanych z nabyciem towarów i usług wymienionych w spornych fakturach wystawionych przez M., F. W. S., 1., R., D., L., E., które nie było związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, w którym stwierdzono brak prawa do odliczenia 100 % podatku wykazanego w faktur zakupu części mechanicznych do samochodów osobowych, a także zwiększenia wysokości podatku należnego za IV kwartał 2015 r. należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny, jak tego oczekuje Skarżący. Jak trafnie wskazano w zaskarżonej decyzji obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności jest niezasadny. Należy zauważyć, że w istocie argumentacja Skarżącego ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów podatkowych przez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ naruszył zasadę z art. 191 O.p. wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest wystarczające samo przekonanie Strony o innej niż przyjął organ wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu.

Należy podkreślić, że organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu odwoławczego można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak w sprawie, bowiem Dyrektor IAS wyczerpująco uzasadnił swoje stanowisko, wskazując, którym dowodom przyznał moc dowodową, a którym odmówił wiarygodności oraz z jakich przyczyn. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodziła, albowiem organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności.

Uzasadniając swoje zarzuty Skarżący podkreślił przede wszystkim, że kontrahenci przesłuchani w sprawie potwierdzili dokonanie na jego rzecz dostaw i usług, które zostały zakwestionowane przez organy podatkowe. Tymczasem zebrane w sprawie zeznania świadków i pisemne wyjaśnienia kontrahentów zostały - wraz z innymi dowodami w sprawie - poddane przez Dyrektora IAS gruntownej analizie, po której organ podatkowy stwierdził w treści zaskarżonej decyzji, że nie daje im wiary. Zestawione ze sobą ogólnikowe wyjaśnienia Skarżącego z zeznaniami kontrahentów były ze sobą niespójne i nielogiczne. Skarżący jak i jego kontrahenci nie byli też w stanie wskazać podstawowych informacji choćby o przedmiocie zafakturowanej transakcji - co było szczególnie widoczne w przypadku nabycia usług "Konsultacje, nadzór oraz doradztwo techniczne" od 1. Pomimo, że Skarżący przyjął od wyżej wymienionej Spółki do rozliczenia 2 faktury VAT za usługę, każda o wartości brutto 36.900 zł, to nie był w stanie wskazać, czego właściwie to doradztwo dotyczyło, jakie problemy techniczne zostały dzięki niemu rozwiązane, czy na czym polegało to rozwiązanie (przy czym doradztwo to miało być świadczone wyłącznie telefonicznie bądź ustnie i nie było prowadzonej korespondencji mailowej, nie sporządzano żadnych dokumentów technicznych, rysunków, wyliczeń itp. przez co oprócz wystawionej faktury VAT nie pozostał po nim żaden materialny ślad). Jedynym przedmiotem doradztwa świadczonego rzekomo przez 1., do którego organ mógł się odnieść ze względu na wskazanie przez Skarżącego przedmiotu tej usługi, było doradztwo w zakresie technologii czyszczenia asfaltu zabrudzonego olejami i paliwem parkujących na nim urządzeń strony. Z przesłanego na tę okoliczność do akt niniejszej sprawy przez Skarżącego wydruku z poczty internetowej wynikało, że firma O. S. A. zgłosiła wobec jego firmy żądanie oczyszczenia zabrudzeń asfaltu - dokumentując zanieczyszczenia dołączonymi zdjęciami. Powołując się na powyższe Skarżący wyjaśniał, że to właśnie między innymi w tej sprawie korzystał z konsultacji spółki 1. w zakresie technologii usunięcia zabrudzeń. Jednakże organy podatkowe zasadnie nie dały wiary powyższym wyjaśnieniom, skoro jak wynika z treści wiadomości e-mail wystosowanie przez O. S.A. żądania do Skarżącego miało miejsce w marcu 2016 r., podczas gdy ostatnia z kwestionowanych - jako czynności niedokonane faktur od 1. dotyczyła września 2015 r. Stąd z całą pewnością 1. nie mogła świadczyć doradztwa związanego z zadośćuczynieniem żądaniom O. w zakresie wynikającym z zakwestionowanych w zaskarżonej decyzji faktur, co trafnie wywiedziono w zaskarżonej decyzji.

Skarżący zarzucił w skardze, że organ podatkowy nie zadał mu właściwych pytań, a wszelkie braki jakichkolwiek informacji rozstrzygnął na jego niekorzyść, czym naruszył art. 121 § 1 O.p. Skarżący wskazuje, że nie rozumie, dlaczego organ podatkowy nie zapytał go o szczegóły usług świadczonych przez wskazane podmioty.

Uznając zarzuty te za niezasadne należy zauważyć, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika brak wskazania przez Skarżącego szczegółów w tym zakresie uzasadnione jego niewiedzą na temat szczegółów tych transakcji, bowiem zakwestionowane transakcje były w rzeczywistości czynnościami niedokonanymi. Skarżący podczas przesłuchania w charakterze Strony w dniu 6.08.2019 r. wypowiadał się co do szczegółów kwestionowanych transakcji, również w zastrzeżeniach do protokołu z kontroli podatkowej wyjaśniał szczegóły tych transakcji a także w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Należy podkreślić, że Skarżący przykładowo zapytany podczas przesłuchania w charakterze Strony w dniu 6.08.2019 r. o szczegóły transakcji z R. odpowiedział: "Nie kojarzę, musiałbym fakturę zobaczyć". Po okazaniu mu zaewidencjonowanej w jego księgach faktury stwierdził "Niestety nic nie kojarzę". Wszystkie wyjaśnienia zostały wzięte pod uwagę i ocenione w zaskarżonej decyzji. W przypadku jeśli, zdaniem Skarżącego, na etapie postępowania podatkowego nie został on wprost zapytany o ważne szczegóły zakwestionowanych transakcji, to nic nie stało na przeszkodzie aby je przedstawił. Jednakże, podobnie jak w przeprowadzonym postępowaniu przed organem I instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym, a także w treści skargi Skarżący nie wskazał żadnych innych szczegółów czy okoliczności kwestionowanych transakcji. Stąd postawiony w skardze zarzut jest bezzasadny.

Dodatkowo należy zauważyć, że wyjaśnienia Skarżącego wskazujące na niezadanie właściwych pytań jako powód braku szczegółowych wyjaśnień w sprawie kwestionowanych transakcji są sprzeczne z wyjaśnieniami zawartymi w treści odwołania od decyzji Naczelnika US, zgodnie z którymi Skarżący nie pamiętał szczegółów kwestionowanych transakcji ze względu na upływ 5-6 lat od czasu świadczenia tych usług, dużej skali prowadzonej działalności, w której rocznie występowało kilka tysięcy faktur oraz ze względu na problemy z pamięcią związane z chorobą dwubiegunową, leczeniem psychiatrycznym w tym zakresie oraz wpływem przyjmowanych leków. W konsekwencji, w ocenie Sądu, zakwestionowane w zaskarżonej decyzji nabycia Skarżącego zasadnie zostały uznane przez organy podatkowe - zgodnie z treścią art. 88a ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - za czynności niedokonane.

Wbrew zarzutom skargi, nie został również naruszony art. 2a w zw. z art. 121 O.p. (mylnie przywołany w skardze jako art. 121 § 2a), który formułuje zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. W tym zakresie podnieść bowiem należy, że ww. przepis i wynikająca z tego przepisu zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść strony dotyczy tylko wątpliwości co do treści przepisów prawa, a nie wątpliwości co do stanu faktycznego. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że w sprawie objętej skargą doszło do naruszenia wskazanego przepisu prawa w sytuacji, w której rozstrzygając w przedmiotowej sprawie, organy podatkowe obu instancji nie miały żadnych wątpliwości interpretacyjnych co do treści przepisów zastosowanych w zakresie ustalonego stanu faktycznego. Wobec powyższego podniesiony zarzut jest bezpodstawny i pozostający bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

Wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie stopień wnikliwości badania stanu faktycznego doprowadził do ustalenia okoliczności stanu faktycznego w sposób kompletny i wystarczający do adekwatnego zastosowania wskazanych przepisów prawa oraz podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Także w tym zakresie nie zaistniały wątpliwości, które mogłyby zostać rozstrzygnięte na niekorzyść Skarżącego. W związku z powyższym podniesiony w skardze zarzut należy uznać za chybiony.

Za niezrozumiały uznać należy zarzut Skarżącego naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Organ odwoławczy naruszył zdaniem Skarżącego ww. przepisy poprzez ich niezastosowanie i uznanie, że zakupy związane z jednostką pływającą "C.", z kolekcjonerskimi samochodami osobowymi a także budową garaży oraz montażem i demontażem kontenerów nie stanowią kosztów uzyskania przychodu Skarżącego. W uzasadnieniu tego zarzutu Pełnomocnik Skarżącego podniósł także inne zakwestionowane przez Dyrektora IAS wydatki strony niezwiązane z wykonywaniem czynności opodatkowanych takie jak: należności z tytułu energii elektrycznej, z tytułu dostarczania wody, gazu, zakupu wyciągu do trocin, maszyny wieloczynnościowej ML 353G, abonamentu monitorowania i interwencji, paszy dla kur i kurcząt, zestawu wannowego, baterii umywalkowej, innych artykułów gospodarstwa domowego (żyrandol, nóż, grill, lampa, klosz, półka meblowa, miotła, tapeta, silikon, zlew, gres, bateria natryskowa, płyta gipsowa, fuga, panelu podłogowego, stolik RTV, stół rozkładany, krzesła, narożnik, stelaż, trawy, materac, kuchenka mikrofalowa, kominek, drzwi do zabudowy, brama garażowa, drzwi prysznicowe. W treści skargi Pełnomocnik nie odniósł się do argumentów zawartych w decyzji organu odwoławczego, które legły u podstaw uznania ww. zakupów jako prywatne, niezwiązane z prowadzoną działalnością opodatkowaną. Stwierdził, jedynie, że: "Z informacji uzyskanych od Podatnika wszystkie ww. wydatki stanowiły wydatki związane z budową garaży, montażem i demontażem kontenerów tj. wydatki związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika".

Zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nietrafiony, albowiem zaskarżona decyzja w żadnej mierze nie opiera się na pojęciu kosztu uzyskania przychodu w znaczeniu przyjętym przez ww. artykuł ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu podzielić należy natomiast stanowisko organów podatkowych w sprawie odmowy uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków wymienionych powyżej, ponieważ jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie były one związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez Skarżącego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jak zostało to szczegółowo omówione w zaskarżonej decyzji statek "C." nie został nigdy wykorzystany w działalności gospodarczej Skarżącego, kolekcja zabytkowych samochodów była na prywatny użytek strony. Inne zakwestionowane faktury wprost wskazywały, że nie były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą jak np. zakup energii na prywatną działkę rekreacyjną, bądź dowiodły tego ustalenia organów podatkowych albo nie były opisane w sposób umożliwiający powiązanie danego zakupu z prowadzoną działalnością opodatkowaną. Jednocześnie należy podkreślić, mając przy tym na uwadze podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p., że wątpliwości w tym zakresie Dyrektor IAS rozstrzygnął na korzyść Skarżącego - jak w przypadku wydatków na budowę budynku warsztatu sąsiadującego z jego domem.

Za prawidłowe uznać należy ustalenia organów podatkowych co do braku prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego od zakupu przez części mechanicznych do samochodów osobowych, jak również ustalenia dotyczące zwiększenia kwoty podatku należnego za IV kwartał 2015 r. o kwotę 989,00 zł. Powyższe nie było kwestionowane ani w odwołaniu od decyzji organu I instancji ani w skardze do sądu.

Podsumowując należy stwierdzić, że Skarżący w skardze nie podważył skutecznie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń organów obu instancji. Nie wykazał też, by materiał dowodowy nie był zebrany w wystarczającym stopniu i oceniony przez organy podatkowe. Zarzuty Skarżącego są powieleniem zarzutów zawartych w odwołaniu, do których organ odwoławczy odniósł się w zaskarżonej decyzji, są ogólnikowe, niekonkretne, bez jasnego wskazania jakie okoliczności - istotne dla rozpoznania sprawy - mogłyby zostać ujawnione. Samo zaś niezadowolenie Strony z rozstrzygnięcia nie świadczy o dowolności działań organów podatkowych. Analiza akt nie pozwala bowiem na uznanie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy okazał się niewystarczający i budzący wątpliwości. Rozstrzygnięcie sprawy nastąpiło przy tym przy dostatecznym jej wyjaśnieniu i po rozpatrzeniu całego materiału dowodowego. Tym samym za bezzasadne uznać należy zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, w tym przepisów art. 2a, art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i § 6, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 235 O.p., oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jednoznacznie wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, a czego Skarżący nie podważył w złożonej skardze.

Skarżący nie przedstawił w skardze żadnych okoliczności mogących przemawiać za uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634) – dalej: p.p.s.a.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 p.p.s.a. orzeczono, jak w wyroku.