Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1003/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 162 i art. 163 § 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 lutego 2024 r. sprawy ze skargi ze skargi M K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 września 2023 r. nr 2201-IOD-1.4102.46.2023.3 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do sądu postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) – dalej: O.p., po rozpatrzeniu wniesionego przez M.K. (dalej: podatnik lub Skarżący) wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku (dalej: Naczelnik US) z dnia 29.09.2022 r., określającej Podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok w kwocie 228.561,00 zł, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Decyzją z 29.09.2022 r. Naczelnik US po przeprowadzenia postępowania podatkowego określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018r. w kwocie 228.561,00 zł.

Przesyłka zawierająca ww. decyzję została wysłana listem poleconym nr R (00)259007734830264978 na adres zamieszkania podatnika (...) i po dwukrotnym awizowaniu 03.10.2022r. i 11.10.2022r. - jak wynika z adnotacji na przesyłce i zwrotnym potwierdzeniu odbioru - została przez Urząd Pocztowy - wobec niepodjęcia jej w wyznaczonym terminie przez adresata - zwrócona 17.10.2022 r. do nadawcy.

Przedmiotową decyzją organ podatkowy uznał za skutecznie doręczoną 17.10.2022r. w trybie zastępczym, uregulowanym w art. 150 O.p.

Pismami z 08.08.2023r. (złożonymi za pośrednictwem poczty 08.08.2023r.) - uzupełnionym przy piśmie z 11.09.2023r. podatnik złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika US z 29.09.2022r., oraz wniósł odwołanie od tej decyzji.

We wniosku o przywrócenie terminu podatnik wskazał, że o treści ww. decyzji dowiedział się w dniu 1.08.2023 r. podczas końcowego zaznajomienia z aktami postępowania i zapoznawania się z aktami sprawy karno-skarbowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sopocie przeciwko jego osobie pod sygn. akt: RKS 43/2021. W aktach ww. sprawy brak jest potwierdzenia doręczenia odpisu ww. decyzji, a na kartach 517-534v. znajduje się jedynie poświadczona za zgodność z oryginałem kopia wydanej decyzji. W okresie, od wydania decyzji datowanej na dzień 29.09.2022 r. do dnia dzisiejszego, w miejscu zamieszkania podatnika nie pozostawiono żadnego zawiadomienia oraz informacji o pozostawieniu do odbioru wydanej decyzji podatkowej, a korespondencję z poczty skarżący odbiera regularnie. Mając na uwadze fakt, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z dnia 29.09.2022 r. nastąpiło bez winy podatnika, zaś od chwili dowiedzenia się o treści skarżonej decyzji nie minęło 7 dni, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji należy uznać za konieczny i uzasadniony.

W rozpoznaniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Dyrektor IAS przywołując treść art. 162 § 1 i 2 O.p. stwierdza, że organ podatkowy przywraca termin do dopełnienia czynności, dla której termin był określony, gdy kumulatywnie spełnione zostaną cztery przesłanki, tj., gdy podatnik:

1. złoży wniosek o przywrócenie terminu z podaniem przyczyn naruszenia terminu,

2. uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy,

3. wniesie prośbę (podanie, wniosek) o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu,

4. równocześnie (jednocześnie) z wniesieniem wniosku dopełni czynności, dla której był określony termin.

Niespełnienie którejkolwiek z wymienionych przesłanek skutkuje odmową przywrócenia terminu.

Dyrektor IAS podkreślając, że jednym z warunków do skutecznego wniesienia takiego wniosku jest ustalenie daty początkowej biegu terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu, tj. dnia, w którym ustała przyczyna uchybienia terminowi zauważa, że wniosek z 08.08.2023r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z 29.09.2022r. został przez podatnika złożony z uchybieniem terminu określonego w art. 162 § 2 O.p. W ocenie organu odwoławczego, wbrew twierdzeniom podatnika, że informacje o wydanej decyzji Organu pierwszej instancji i zobowiązaniu podatkowym wynikającym z tej decyzji powziął z chwilą zapoznania się 01.08.2023r. z aktami sprawy karno-skarbowej w Urzędzie Skarbowym w Sopocie, z akt sprawy wynika, że dnia 28.11.2022r. podatnik otrzymał tytuł wykonawczy nr 2206- 723.981319.2022 z 3.11.2022 r. obejmujący zaległości wynikające z zaskarżonej decyzji. W tytule tym wprost wskazano jako podstawę prawną obowiązku (poz. D 4 i 5 tytułu wykonawczego) decyzję nr 2206-SPO.4102.323.2021 i datę jej wydania 29.09.2022r.

Odbiór tego tytułu wykonawczego podatnik pokwitował osobiście na Zwrotnym Potwierdzeniu Odbioru 28.11.2022 r. Zatem już 28.11.2022 r. podatnik posiadał wiedzę o wydanej przez Naczelnika US decyzji. A zatem 7-dniowy termin, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p., upływał z dniem 05.12.2022 r.

Okoliczność, czy 28.11.2022 r. podatnik zapoznał się z treścią tej decyzji czy też nie pozostaje bez znaczenia dla sprawy.

Odnosząc się do wskazanego we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania twierdzenia podatnika, że decyzja ww. Naczelnika US z 29.09.2022r. nie została mu skutecznie doręczona, Dyrektor IAS zauważa, że w orzecznictwie sądów administracyjnych (w tym m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12.05.2021r., sygn. akt I SA/Gd 358/21) utrwalony jest pogląd, że uchybienie terminu należy wiązać z okolicznościami innymi niż nieprawidłowości w doręczeniu decyzji. Te ostatnie bowiem mogą być podnoszone w ramach skargi na postanowienie o uchybieniu terminu (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.), którego prawidłowość zależy od stwierdzenia, czy decyzja weszła do obrotu poprzez doręczenie jej w sposób przewidziany w przepisach Ordynacji podatkowej.

Reasumując, skoro podatnik nie spełnił wszystkich przesłanek wskazanych w art. 162 § 2 O.p., to brak jest podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku i przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika US z 29.09.2022 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Skarżący, wnosząc o jego uchylenie, zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 162 § 1 i § 2 O.p.,

- art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p.,

poprzez niewłaściwe zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi Skarżący stwierdził, że o treści ww. decyzji dowiedział się w dniu 1.08.2023 r. podczas końcowego zaznajomienia z aktami postępowania i zapoznawania się z aktami sprawy karno-skarbowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sopocie przeciwko jego osobie pod sygn. akt: RKS 43/2021.

W aktach ww. sprawy brak jest potwierdzenia doręczenia skarżącemu odpisu ww. decyzji, a na kartach 517-534v. znajduje się jedynie poświadczona za zgodność z oryginałem kopia wydanej decyzji. W okresie, od wydania decyzji datowanej na dzień 29.09.2022 r. do dnia dzisiejszego, w miejscu zamieszkania skarżącego nie pozostawiono żadnego zawiadomienia oraz informacji o pozostawieniu do odbioru wydanej decyzji podatkowej, a korespondencję z poczty skarżący odbiera regularnie.

W opinii Skarżącego wniosek o przywrócenie terminu został rozpatrzony przedwcześnie przed prawomocnym rozstrzygnięciem kwestii uchybienia terminu. Wynik niniejszej sprawy jest ściśle związany z rozstrzygnięciem w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 22.09.2023 r., które stwierdza, iż odwołanie od ww. decyzji Naczelnika US z dnia 29.09.2022 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

Skarżący zauważa, że w niniejszej sprawie postanowienie dotyczące stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania zostało wydane w tej samej dacie co postanowienie odmawiające przywrócenia terminu. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż postanowienie dotyczące stwierdzenia uchybienia terminu powinno być wydane w pierwszej kolejności. W niniejszej sprawie wniosek o przywrócenie terminu, jak również odwołanie, zostały złożone z ostrożności w postępowaniu, bowiem decyzja nie została skutecznie doręczona, a tym samym – w ocenie skarżącego - termin nie rozpoczął biegu.

Skarżący zauważa, że skoro decyzja nie została skutecznie doręczona, to właściwym rozstrzygnięciem byłoby stwierdzenie niedopuszczalności odwołania, zaś wniosek o przywrócenie terminu byłby bezprzedmiotowy.

Reasumując skarżący stwierdza, że przedmiotowe postanowienie Dyrektora IAS z dnia 07.02.2018 r. narusza przepisy art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., albowiem zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne, nie spełniające przesłanek ustawowych. Dyrektor IAS błędnie przyjął, iż w niniejszej sprawie brak było podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu.

Z niespornych ustaleń wynika, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika US z 29.09.2022r., została wysłana listem poleconym nr R (00)259007734830264978 na wskazany adres miejsca zamieszkania Skarżącego. Przesyłka ta była dwukrotnie awizowania (03.10.2022r. i 11.10.2022r.), a następnie - wobec niepodjęcia jej w wyznaczonym terminie przez adresata - została w dniu 18.10.2022r. przez Urząd Pocztowy zwrócona do nadawcy.

Z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że jednym ze sposobów doręczania pism jest tzw. doręczenie zastępcze, uregulowane w art. 150 § 1 - § 3.

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy.

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, który Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela (vide: wyrok WSA w Gdańsku z 17.10.2023r., sygn. akt I SA/Gd 614/23, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"), iż pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi umieszczonymi na tym dokumencie. NSA w wyroku z dnia 2 grudnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1985/19 (CBOSA) wskazał, że na tej podstawie fakt doręczenia określonej osobie (w tym także zastępczego) i to w określonej dacie przesyłki korzysta z domniemań prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli wiarygodności. Skutkiem tego jest, iż organ podatkowy dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem przesyłki nie może odrzucić co do zasady istnienia faktu jej doręczenia stwierdzonego w takim zwrotnym poświadczeniu odbioru. Co oczywiste istnieje możliwość przeprowadzania przeciwdowodu wobec domniemań wynikających z takiego dokumentu, jednak nie można tego dokonywać w całkowicie dowolny sposób. Jak przyjmuje się w judykaturze, takim przeciwdowodem może być reklamacja uzyskana od operatora pocztowego w rozumieniu ustawy Prawo pocztowe, który dokonywał określonego doręczenia.

W myśl art. 17 ustawy Prawo pocztowe, potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez operatora wyznaczonego oraz wydruk potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego pobrane samodzielnie z systemu teleinformatycznego operatora wyznaczonego służącego do nadawania rejestrowanych przesyłek pocztowych lub przekazów pocztowych mają moc dokumentów urzędowych. Zwrotne potwierdzenie odbioru jest zatem dokumentem urzędowym i jako taki dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości (autentyczności), o ile tylko spełnia wymogi co do jego formy i treści oraz potwierdza fakt i datę doręczenia zgodnie z umieszczonymi nań danymi (domniemanie zgodności z prawdą).

Z akt sprawy wynika, że na blankiecie zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej decyzję nr 2201-SPO-4102.323.2021.36 (teczka nr 1, k. nr 95 verte) doręczyciel wypełnił pkt 2, z którego wynika, że z powodu niemożności doręczenia, w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata we wskazanej placówce pocztowej i zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tej placówce, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszczono pod wskazanym adresem w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania, lokalu siedziby, biura, innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, w widocznym miejscu przy wejściu na posesję. Doręczyciel zakreślił (zaznaczył) miejsce, w którym zawiadomienie zostało umieszczone. Doręczający uczynił zatem zadość wymogom wskazanym w art. 150 § 2 O.p., co do miejsca pozostawienia zawiadomienia.

Na blankiecie zwrotnego potwierdzenia odbioru Urząd Pocztowy Gdańsk 5 odznaczył także, że powtórne jej awizowanie nastąpiło 11.10.2022r. oraz, że pismo zwrócono do nadawcy 18.10.2022r., gdyż adresat nie podjął awizowanej przesyłki.

W tych okolicznościach brak było podstaw do kwestionowania przez Dyrektora IAS prawdziwości danych zawartych w zwrotnym potwierdzeniu odbioru wystawionym przez doręczyciela - pracownika Poczty Polskiej.

Jednocześnie Skarżący poza gołosłownym twierdzeniem, że w jego miejscu zamieszkania nie pozostawiono żadnego zawiadomienia oraz informacji o pozostawieniu do odbioru wydanej dla niego decyzji podatkowej - nie przedstawił żadnego dowodu stanowisko to potwierdzające. Tym samym prawidłowo Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu przyjął, że ww. decyzja Naczelnika US z 29.09.2022r., została skutecznie doręczona Skarżącemu w trybie zastępczym z dniem 17.10.2022r.

Odnosząc się do zarzutu skargi, że termin do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika US z 29.09.2022 r. nie rozpoczął biegu, gdyż decyzja ta nie została skutecznie skarżącemu doręczona zauważyć należy, że w ramach postępowania dotyczącego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania na etapie postępowania przed organem odwoławczym utrwalony jest pogląd, że uchybienie terminu należy wiązać z okolicznościami innymi niż nieprawidłowości w doręczeniu decyzji. Te ostatnie bowiem mogą być podnoszone w ramach skargi na postanowienie o uchybieniu terminu (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.), którego prawidłowość zależy od stwierdzenia, czy decyzja weszła do obrotu poprzez doręczenie jej w sposób przewidziany w przepisach Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu skargi, że rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania było przedwczesne; najpierw - zdaniem Strony skarżącej - powinno nastąpić prawomocne rozstrzygnięcie kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania, Sąd stwierdza, że w orzecznictwie sądów administracyjnych można się spotkać z rozbieżnymi stanowiskami co to tego, czy wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania powinien być rozpatrywany przez organ podatkowy przed czy po prawomocnym rozstrzygnięciem kwestii dotyczącej uchybienia terminu do wniesienia odwołania, jednakże Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni aprobuje pogląd tut. Sądu wyrażony w wyroku z dnia 29.04.2019r., sygn. akt I SA/Gd 2120/19, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim).

Z tych przyczyn, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm.) orzeczono jak w wyroku.