Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 362/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1) lit. a), c), art. 200, art. 205 par. 1
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 67a par. 1 pkt 3art. 208 par. 1, art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08 października 2024 r. sprawy ze skargi E. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Pismami z 29 września 2022 r. E. P. (dalej jako: "spółka", "skarżąca") zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o: "umniejszenie kwoty egzekucji [...] zł o wartość odsetek naliczonych od kwoty zaległości podatkowej" za IV kwartał 2019 r. od dnia 28.01.2020 r., w którym powołana została sygnatura zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z 26 września 2022 r. nr [...], dotyczącego zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., o "rozłożenie płatności kwoty należnego pozostałego do zapłaty podatku CIT 4K za 2019 r. na dwie równe raty miesięczne" oraz o "anulowanie odsetek naliczonych od kwoty zaległości podatkowej od dnia 20.01.2020 r.". Pismem z 18 listopada 2022 r. spółka zwróciła się o "umniejszenie kwoty egzekucji podatku VAT o wartość naliczonych odsetek", w którym powołana została sygnatura zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z 26 września 2022 r. nr [...] dotyczącego zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] pismem z 13 lutego 2023 r. wezwał spółkę do sprecyzowania ww. pism z 29 września 2022 r. i 18 listopada 2022 r. W piśmie z 24 lutego 2023 r. spółka wskazała, że wniosek o rozłożenie na raty zaległego podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę jest nieaktualny. Natomiast spółka wnosi o umorzenie odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., umorzenie odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r.

Z akt sprawy wynika, że od 22 lutego 2023 r. adresem rejestracyjnym spółki jest [...] w P.. W związku ze zmianą adresu siedziby spółki i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nastąpiła zmiana właściwości miejscowej organu podatkowego. Pismem z 9 marca 2023 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przekazał według właściwości wniosek z 29 września 2022 r. celem rozpatrzenia w zakresie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowych do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z 20 grudnia 2023 r. nr [...], [...] w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z 23 sierpnia 2023 r., nr [...], [...], uchylającą decyzję z 4 maja 2023 r., nr [...], [...]:

I. w części dotyczącej rozłożenia na raty zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z [...] za 2019 rok w kwocie [...]zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł – umorzył na wniosek spółki postępowanie w sprawie;

II. w części dotyczącej umorzenia odsetek za zwlokę w kwocie [...]zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. – odmówił umorzenia ww. odsetek za zwłokę;

III. w części dotyczącej umorzenia odsetek za zwlokę w kwocie [...]zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 rok – odmówił umorzenia ww. odsetek za zwłokę.

W uzasadnieniu organ I instancji powołał m.in. przepisy art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ uznał, że spółka kwalifikuje się do udzielenia pomocy publicznej stanowiącej pomoc de minimis, co uprawnia do dokonania analizy w zakresie istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" i wskazania, czy przesłanki te znalazły zastosowanie w okolicznościach sprawy, a tym samym czy zasadnym jest udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie zadłużenia. Organ uznał, ze w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie wnioskowanej ulgi. Organ zauważył, że zachwianie sytuacji finansowej spółki nastąpiło w okresie stanu epidemii koronawirusa, ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej i zamknięcia branży konferencyjnej. Organ wskazał, że spółka nie została pozbawiona pomocy ze strony państwa i uzyskała ulgę w spłacie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Ponadto uzyskała ulgę w spłacie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że odsetki za zwłokę od należności z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz odsetki za zwłokę od należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 r. zostały w całości wyegzekwowane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Organ stwierdził, że nie dopatrzył się okoliczności, które wypełniałyby przesłankę "ważnego interesu podatnika", czy "interesu publicznego".

Spółka pismem z 15 stycznia 2024 r. wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od ww. zaległości podatkowych. Spółka zarzuciła organowi I instancji m.in. powierzchowną analizę sytuacji finansowej spółki, nieuwzględnienie czynników zewnętrznych, które wpłynęły na sytuację finansową przedsiębiorstwa i doprowadziły do powstania strat o znacznej wartości na mieniu i kapitale spółki, nieuwzględnienie wniosku z uwagi na ważny interes podatnika, nieuwzględnienie wniosku z uwagi na interes publiczny, prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego [...] równolegle do toczących się postępowań o ulgę w spłacie zaległości podatkowych, nierozpoznanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wszystkich wniosków spółki złożonych 29 września 2022 r., wydanie odmiennych rozstrzygnięć w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych na podstawie tego samego stanu faktycznego, nadmierne angażowanie spółki pismami z urzędu skarbowego i od Dyrektora Izby Skarbowej. Ponadto spółka nie zgodziła się z twierdzeniem organu podatkowego, że mimo trudnej sytuacji finansowej dysponowała pod koniec 2019 r. środkami umożliwiającymi zapłatę zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę.

Pismem z 25 marca 2024 r. Dyrektor Izby Skarbowej skierowanym do spółki zwrócił uwagę na to, że w odwołaniu spółka zaznaczyła, że składa odwołanie "na decyzję o odmowie umorzenia". Z treści uzasadnienia odwołania oraz z pisma z 12 lutego 2024 r. wynika, że spółka odwołuje się od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 20 grudnia 2023 r. w części dotyczącej odmowy: - umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., - umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. Tym samym nie kwestionuje decyzji w części dotyczącej umorzenia postępowania w zakresie rozłożenia na raty zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. w kwocie [...]- zł wraz z odsetkami za zwlokę w wysokości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 30 kwietnia 2024 r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odmowy: - umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., - umorzenia odsetek za zwlokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r., i umorzył postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 208 § 1, art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy zauważył, że organ I instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, że po złożeniu wniosku odsetki za zwłokę od należności z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz odsetki za zwłokę od należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 r. zostały w całości wyegzekwowane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego i na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie istniały. Organ powołał się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 140/08, w którym Sąd stwierdził, że ściągnięcie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w drodze egzekucji mieści się w pojęciu zapłaty, która powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Organ stwierdził, że w tej sytuacji na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 208 § 1 O.p. należy uchylić zaskarżoną decyzję organu I instancji w zakresie dotyczącym odmowy umorzenia odsetek za zwlokę od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 i umorzyć postępowanie w sprawie. Organ wskazał, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że w sytuacji, gdy zaległość/odsetki objęte wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych (umorzeń/raty) wygasły na skutek okoliczności wskazanych w art. 59 § 1 O.p., w tym zapłaty lub przymusowego wyegzekwowania, to zastosowanie ulgi (umorzenie/raty) jest niemożliwe, a co za tym idzie postępowanie w przedmiocie ulgi w spłacie (umorzenie/raty) powinno zostać umorzone (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1825/21, wyrok WSA w Gliwicach z 19 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 140/08).

Spółka pismem z 14 maja 2024 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na ww. decyzję. W skardze podniosła, że zaskarżona decyzja została wydana z szeregiem błędów. Skarżąca wskazała, że decyzja organu I, jak i II instancji zostały wydane z naruszeniem prawa procesowego w stopniu, który ma istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca zarzuciła naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), zasady oficjalności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 O.p.), zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 O.p.), zasady legalizmu (art. 120 O.p.). W ocenie skarżącej organ odwoławczy dopuścił się także uchybienia zasadzie dwuinstancyjności oraz przepisowi art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez nieustosunkowanie się w należyty sposób do zarzutów odwołania i wniesionego przez skarżąca pisma. Skarżąca w skardze podniosła, że prowadziła centrum konferencyjne. Na skutek urzędowego zamknięcia branży konferencyjnej od marca 2020 r. do lutego 2022 r. skarżąca poniosła straty kapitałowe w wysokości ok. [...] mln zł. Była zmuszona zamknąć po 17 latach sukcesów, należące do spółki C. – C. w G.. Skarżąca utraciła kapitały, płynność, zdolność finansową. Dłużnicy skarżącej – również z branży – odmówili zapłat swoich zobowiązań, część ogłosiła upadłość. Skarżąca nie otrzymała proporcjonalnego do strat wsparcia – pomocy publicznej (łącznie [...] zł). W 2022 r. sytuacja skarżącej była niestabilna, przechodziła ona okres naprawczy. Na skutek prowadzonego postępowania egzekucyjnego wyegzekwowano od skarżącej środki pieniężne, które miały być przeznaczone na zapłatę usług biura rachunkowego. Skarżąca nie mogła również zapłacić za siedzibę. Skarżąca wskazała, że opis utraconego dorobku i jej sytuacji jest szczegółowo opisany w aktach sprawy. Skarżąca podkreśliła, że na dzień złożenia wniosków istniała zaległość podatkowa/odsetki za zwłokę. Po złożeniu wniosków wyegzekwowano należności na skutek prowadzonej egzekucji. Zdaniem skarżącej nie ma podstaw do umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 , poz. 1267) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako: "p.p.s.a."), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na treść art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną prawną – z zastrzeżeniem art. 57a, który w tej sprawie nie ma zastosowania.

Przedmiotem postępowania przed organem I instancji był wniosek skarżącej dotyczący: umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji uchylił decyzję organu I instancji w części i umorzył postępowanie w sprawie dotyczącej odmowy: - umorzenia odsetek za zwlokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., - umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r.

W ocenie Sądu organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie odniósł się do przedmiotu wniosku złożonego przez spółkę. Organ uznał natomiast, że skoro po złożeniu wniosku odsetki za zwłokę od należności z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz odsetki za zwlokę od należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 r. zostały w całości wyegzekwowane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, to należy postępowanie w przedmiocie ulgi w spłacie umorzyć.

Sąd zauważa, że dobrowolne zapłacenie podatku przed złożeniem wniosku o jego umorzenie sprawia, że postępowanie o przyznanie ulgi jest bezprzedmiotowe i wtedy na podstawie art. 208 § 1 O.p. powinno ulec umorzeniu (por. wyrok NSA z dnia 4 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1999/2004). Nie jest natomiast dopuszczalne umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych, czy odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, jeżeli w trakcie postępowania zaległość ta/odsetki została wyegzekwowana przymusowo w trybie postępowania egzekucyjnego (por. wyrok SN z dnia 9 listopada 1995 r., sygn. akt III ARN 51/95, OSNP 1996, nr 11, poz. 151).

W ocenie Sądu w przypadku, gdy przymusowe wykonanie zobowiązania (wyegzekwowanie przez organ egzekucyjny należności objętej wnioskiem o umorzenie) nastąpi po złożeniu wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie, w czasie trwania postępowania w sprawie umorzenia należności, nie powoduje to bezprzedmiotowości postępowania w sprawie o zastosowanie ulgi. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela ocenę prawną wyrażoną w wyroku N. S. A. z 12 grudnia 2022 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 3334/18 (publ. baza CBOSA). Wprawdzie uiszczenie zaległości podatkowej sprawia, że przedmiot postępowania "ulgowego" z faktycznego punktu widzenia przestaje istnieć, niemniej jednak z punktu widzenia interesów ekonomicznych podatnika istnieje on w dalszym ciągu. Podatnik będzie (a przynajmniej może być) zainteresowany określonym rozstrzygnięciem sprawy, która rzutować może na jego sytuację prawną na co zwraca uwagę doktryna prawa podatkowego (por.: H. Dzwonkowski [w] "ustawa Ordynacja ...", op. cit., str. 516-517). W wyroku N. S. A. z 27 sierpnia 1997 r., sygn. akt III SA 1972/95 stwierdzono, że "nie jest dopuszczalne umorzenie postępowania w sprawie umorzenia zaległych odsetek, jeżeli w trakcie toczącego się postępowania należność z tego tytułu została wyegzekwowana w trybie postępowania egzekucyjnego w administracji poprzez pobranie odpowiedniej kwoty z rachunku bankowego podatnika. Przymusowe wykonanie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w sprawie umorzenia zaległych odsetek nie czyni tego postępowania bezprzedmiotowym" (System Informacji Prawniczej, Wyd. Praw. LEX w S. – Lex nr 30855). Z kolei w wyroku tego Sądu z 8 sierpnia 1997 r., sygn. akt I SA/Gd 514/96 stwierdzono, że "nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania z wniosku podatnika domagającego się w trybie art. 31 ust. 1 u.z.p. (ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych – Dz. U. z 1993 r., nr 108, poz. 486 ze zm.) umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami, w sytuacji, kiedy zaległość przestała istnieć tylko z tej przyczyny, że została wyegzekwowana od podatnika na drodze postępowania egzekucyjnego, bądź została uiszczona przez podatnika: (POP z 1999 r., nr 4, poz. 102), który to pogląd wobec faktycznej tożsamości stosowanych regulacji przystaje do przedmiotowej sprawy (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2022 r., sygn. akt I OSK 2007/19). Jeżeli zatem skarżący wnosi o umorzenie zaległości podatkowej, to organ podatkowy jest zobowiązany ocenić, czy zachodzą przesłanki z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej i wydać stosowną decyzję (OSNP z 2002 r., nr 14, poz. 322; patrz także glosa aprobująca A. Nikity [w] "Glosa" z 2003 r., nr 2, str. 37).

W konsekwencji, przymusowe wykonanie należności z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych: z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. (w drodze egzekucji administracyjnej) po złożeniu wniosku o jej umorzenie nie zwalnia organu z rozpatrzenia wniosku i oceny przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., bo nie niweczy prawa strony do merytorycznego rozpatrzenia jej żądania. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby do praktycznego uniemożliwienia korzystania przez zobowiązanego z możliwości określonych w tym przepisie, t.j. wydania decyzji o umorzeniu zaległości/odsetek, a ponadto o bezprzedmiotowości postępowania decydowałyby okoliczności przypadkowe, jak w tym wypadku, sprawność postępowania egzekucyjnego czy też sprawność postępowania w sprawie udzielenia ulgi. Jak dowodzą akta sprawy administracyjnej, do wyegzekwowania należności objętej wnioskiem o umorzenie doszło szybko, natomiast postępowanie w sprawie przedmiotowej ulgi trwało przed organem pierwszej instancji łącznie ok. 14 miesięcy, przy czym wniosek został złożony przez skarżącą w dniu 29 września 2022 r., natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] do skarżącej zwrócił się o sprecyzowanie tego wniosku dopiero w dniu 13 lutego 2023 r. (po prawie 5 miesiącach), następnie z uwagi na zmianę siedziby skarżącej wniosek ten został przekazany do rozpoznania Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...]

Sąd zauważa, że organ I instancji, mimo wyegzekwowania odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu: podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r. i podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. w drodze postępowania egzekucyjnego, rozpatrzył wniosek skarżącej spółki, co należy uznać za prawidłowe działalnie, gdyż wyegzekwowanie należności objętej wnioskiem o umorzenie, po złożeniu wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie, nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie o zastosowanie ulgi.

Natomiast organ odwoławczy wydając decyzję w przedmiocie umorzenia postępowania w tym zakresie z uwagi na wyegzekwowanie ww. odsetek za zwłokę w postępowaniu egzekucyjnym naruszył przepisy postępowania (art. 208 § 1 O.p., art. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 O.p.), przy czym naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak i przepisy prawa materialnego (art. 67a § 1 pkt 3 O.p.). Jak już bowiem wyżej wskazano, przymusowe wykonanie należności z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w drodze egzekucji administracyjnej po złożeniu wniosku o ich umorzenie nie niweczy prawa strony do merytorycznego rozpatrzenia jej żądania.

Dodatkowo wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wcześniej decyzją z dnia 4 maja 2023 r. nr [...], [...], odmówił umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2019 r., - odmówił umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]- zł od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r., - rozłożył na 2 raty zapłatę zaległego podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z CIT-8 za 2019 r. w kwocie [...]- zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł. Spółka pismem z 24 maja 2023 r. wniosła odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją 23 sierpnia 2023 r. nr [...], [...] uchylił w całości decyzję z 4 maja 2023 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Z uzasadnienia tej decyzji wynika m.in., że Dyrektor Izby Skarbowej nakazał organowi I instancji m.in. ponownie przeanalizować materiał dowodowy sprawy, w tym aktualną sytuację finansową spółki oraz dokonać oceny przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Natomiast w zaskarżonej decyzji organ umorzył postępowanie w sprawie dotyczącej umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, co jest niekonsekwencją w działaniu organu odwoławczego, a zatem również i ta okoliczność czyni zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w tym naruszenia zasady zaufania – art. 121 O.p.

Ponadto wskazać należy, że organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołał się na wyrok NSA z dnia 04 kwietnia 2023 r. sygn. akt III FSK 1825/21, w którym jest inny stan faktyczny, aniżeli w przedmiotowej sprawie.

W związku z tym, że organ drugiej instancji nie odniósł się merytorycznie do odwołania wniesionego przez skarżącą spółkę, jak i do decyzji wydanej przez organ I instancji, decyzję Dyrektora Izby Skarbowej należało uchylić.

Na marginesie Sąd zauważa, że rozpoznając ponownie odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej powinien wziąć pod uwagę ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, bo w okolicznościach sprawy określonych przez skarżącą we wniosku o przyznanie ulgi, wydaje się, że w przedmiotowej sprawie zachodzi ważny interes podatnika, ale także interes publiczny, a zatem zasadnym byłoby udzielenie tej ulgi, zwłaszcza, że spółka płaci należności główne, a w tej sprawie chodzi tylko o umorzenie odsetek za zwłokę od ww. zaległości podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji (pkt I.). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. (pkt II. sentencji). Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.