Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 24/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 34
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2023 r. sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2022 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.100.2022.1.KS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W. sp. z o.o. z siedzibą w Z. wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2022 r. przedstawiła następujący stan faktyczny: wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Prowadzi działalność w specjalnej strefie ekonomicznej i korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w zakresie wynikającym z przyznanego zwolnienia strefowego. Podatnik prowadzi działalność wytwórczą.

W roku 2021 na skutek gradobicia doszło do uszkodzenia dachu hali produkcyjnej w związku z czym poniósł on szkodę w postaci uszkodzenia środków trwałych, a także poniósł straty produkcyjne polegające na utraceniu korzyści związanych z przestojem produkcyjnym. Hala produkcyjna oraz maszyny wykorzystywane były do wykonywania działalności objętej zwolnieniem strefowym.

Wnioskodawca posiada ubezpieczenie mienia od zdarzeń losowych i zwrócił się do ubezpieczyciela o pokrycie szkód w środkach trwałych poprzez naprawę hali i maszyn oraz usuwanie skutków zalania hali, a także szkód wynikających ze strat produkcyjnych. Dodatkowo wnioskodawca podjął działania zmierzające do uzyskania w drodze sądowej odszkodowania od wykonawcy hali z tytułu poniesionych strat w majątku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca przedstawił dwa pytania:

1) Czy uzyskane odszkodowanie za szkody w środkach trwałych (remont maszyn i hali) i koszty usuwania skutków powodzi będzie stanowić przychód zwolniony z opodatkowania jako uzyskany w ramach działalności w SSE zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?,

2) Czy uzyskane odszkodowanie na pokrycie strat produkcyjnych będzie stanowić przychód zwolniony z opodatkowania jako uzyskany w ramach dział SSE zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?.

Przedstawiając swoje własne stanowisko we wniosku o wydanie interpretacji pytający stwierdził, że zarówno odszkodowanie za szkody w środkach trwałych jak i odszkodowanie na pokrycie strat produkcyjnych będzie stanowić przychód zwolniony z opodatkowania jako uzyskany w ramach działalności w SSE zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazał, że dla odpowiedzi na te pytania kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy dany dochód mieści się w kategorii dochodu z działalności prowadzonej na terenie SSE. W jego ocenie klasyfikacja przychodu z tytułu odszkodowania związanego z kosztami naprawy uszkodzonych hal fabrycznych powinna być taka sama jak klasyfikacja kosztów poniesionych na budowę tych hal. Wnioskodawca wskazał, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia dochodu z działalności gospodarczej i w jego ocenie nie ma uzasadnionych podstaw aby twierdzić że dochód taki należy rozumieć tylko jako świadczenie które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar i usługę z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń. Dlatego dochodem z działalności gospodarczej w jego ocenie są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu. Jeżeli więc odszkodowanie pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku określonym w zezwoleniu, to powinno być uznane za "dochód strefowy". Tak też powinny być oceniane odszkodowania za zdarzenie losowe w wyniku których doszło do strat w towarach oraz utraconych korzyści w wyniku przestoju produkcyjnego. Przychód z takiego odszkodowania mieści się w rozumieniu przychodu strefowego. Jest nim zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów jak i substytut takiego wynagrodzenia w postaci odszkodowania. Przepis nie stanowi bowiem o "dochodach ze sprzedaży towarów", ale o "dochodach uzyskanych z dział gospodarczej prowadzonej na terenie SSE", który to zwrot jest niewątpliwie szerszy.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2022 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.100.2022.1.KS uznał stanowisko pytającego za nieprawidłowe zarówno odnośnie pytania pierwszego jak i pytania drugiego. Organ wskazał na treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. z którego wynika, że aby dany dochód korzystał ze zwolnienia z opodatkowania musi być uzyskany z działalności prowadzonej na terenie SSE, a także prowadzonej na podstawie zezwolenia o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił że zwolnienie to jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania i musi być wykładane i rozumiane w sposób ścisły. Wolny od podatku jest tylko dochód uzyskany z działalności gospodarczej w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj działalności nie jest wymieniony w zezwoleniu to dochód z takiej działalności nie będzie podlegał zwolnieniu.

Zwolnieniu nie podlegają tego rodzaju dochody, które nie są dochodami z działalności gospodarczej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozróżnił tego rodzaju dochód od "dochodu związanego z działalnością gospodarczą". Dyrektor wskazał, że zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie ma charakteru podmiotowego i nie obejmuje wszystkich dochodów podmiotu działającego na terenie strefy ale tylko te uzyskane z działalności gospodarczej wymienionej wprost w zezwoleniu.

Organ ten w konsekwencji ocenił, że odszkodowanie uzyskane zarówno z tytułu szkód w środkach trwałych, jak i z tytułu strat produkcyjnych nie mieści się w kategorii wynikającej z art. z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., gdyż nie jest to przychód uzyskany z działalności strefowej wskazanej w zezwoleniu.

Dlatego też stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Na powyższą interpretację skargę w dniu 16 grudnia 2022 r. złożyła W. sp. z o.o. z siedzibą w Z. za pośrednictwem pełnomocnika. Zaskarżyła ją w części dotyczącej odpowiedzi na pytanie nr 2.

Zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a to art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania polegającą na bezpodstawnym przyjęciu że odszkodowanie na pokrycie utraconych korzyści w postaci strat produkcyjnych nie będzie stanowić przychodu zwolnionego z podatkowania jako uzyskanego w ramach działalności w SSE.

Stawiając powyższy zarzut wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części dotyczącej pytania nr 2, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko i wskazała, że przepis art. z art. 17 ust. 1 pkt ustawy o CIT obejmuje swoim zakresem przedmiotowym również odszkodowania uzyskane z tytułu strat produkcyjnych, albowiem pozostają one w bezpośrednim, ścisłym i racjonalnym związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie SSE na podstawie zezwolenia stanowią de facto jej element i przychód z tego tytułu jest uzyskany w ramach tej właśnie działalności produkcyjnej.

Powołała w tym zakresie orzecznictwo sądowe i wypowiedzi organu interpretacyjnego.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje.

Skarga nie jest uzasadniona. Organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację nie naruszył prawa materialnego, w szczególności wskazanego w skardze przepisu art. 17 ust.1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670 oraz z 2021 r. poz. 2105 ) ( ...).

Aby zatem uznać, że dane dochody są zwolnione od opodatkowania muszą być one przyporządkowane do prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej. Ich źródłem jest prowadzona działalność gospodarcza. Działalność ta polega natomiast na prowadzeniu produkcji lub świadczeniu usług. Przedmiotem działalności gospodarczej jest bowiem działalność wytwórcza, handlowa lub usługowa. Na terenie strefy w myśl art. 12 ustawy o SSE zwolnione są z podatku dochodowego w zakresie udzielonego przedsiębiorcy zezwolenia i wskazanej tam działalności jaką prowadzi on na podstawie tego zezwolenia. Zezwolenie to jest bowiem podstawą do prowadzenia produkcji czy świadczenia usług na terenie strefy, a tym samym jest podstawą do przyznania ulgi podatkowej. Z tym przepisem związane jest bezpośrednio zwolnienie opisane w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 35 u.p.d.o.p. Zwolnienie to odnosi się więc do dochodów z tej działalności jaka została wskazana w zezwoleniu. Wynika z tego, że jeżeli przedsiębiorca uzyska dochód z innej działalności, choćby również prowadzonej w zakładzie położonym na terenie strefy, to przychód taki nie będzie jednak zwolniony z podatku dochodowego, jeżeli dana działalność nie została w nim wymieniona.

Sąd stanął na stoisku, że dochód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany przez aktywność przedsiębiorcy, którą można nazwać działalnością gospodarczą, albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej. Dochodem uzyskiwanym bezpośrednio z działalności są dochody w postaci należności uzyskiwanych od kontrahentów, jeżeli zakres świadczonych w ramach umów czynności objęty jest zakresem zezwolenia (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 października 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 625/09; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/GI 768/09).

Pomiędzy czynnościami prowadzonymi w ramach tego zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej a osiągniętym dochodem musi istnieć ścisły i nierozerwalny związek w tym znaczeniu, że to właśnie te czynności są przyczyną powstania tego dochodu. Dochody są ich bezpośrednim następstwem. Należy bowiem pojęciu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej przeciwstawić pojęcie dochodów związanych z działalnością gospodarczą. W tym drugim przypadku w pojęciu tym będą się mieściły wszystkie dochody, jakie w ramach tej działalności przedsiębiorca uzyskał, jakie pozostają z działalnością przedsiębiorstwa " w związku". Nie będą to tylko przychody ( dochody ) wynikające z podjętych czynności gospodarowania. Dochody związane z działalnością gospodarczą to bowiem nie tylko dochody " uzyskane z działalności".

Taka natomiast sytuacja została wskazana przez pytającego w stanie faktycznym podlegającym interpretacji. Dochody, o które pyta skarżący nie zostały uzyskane z działalności gospodarczej . Ich przyczyną nie jest bowiem prowadzona przez skarżącego działalność produkcyjna, handlowa czy usługowa. Ich przyczyną powstania jest umowa zawarta pomiędzy tym podmiotem, a ubezpieczycielem, na podstawie której w sytuacji zaistnienia zdarzenia wskazanego w zawartej umowie ubezpieczyciel był zobowiązany zapłacić ubezpieczonemu określonej wysokości odszkodowanie. Dochód uzyskany przez skarżącego w tym zakresie nie został uzyskany z działalności gospodarczej lecz jest skutkiem umowy cywilnoprawnej. Jest, co prawda z działalnością taką związany, lecz nie jest skutkiem prowadzenia takiej działalności.

Wykładnia językowa, w ocenie sądu, nie pozostawia zatem wątpliwości co do zakresu zwolnienia.

Z wykładnią taka zgodna jest wykładnia celowościowa. Przedmiotem regulacji jest bowiem wyjątek od zasady powszechności opodatkowania czyli zwolnienie z podatku dochodowego dochodów uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej. Niewątpliwie każdy takie wyjątek wprowadzony do ustawy podatkowej ma swoje uzasadnienie w realiach ekonomicznych, gdzie w tym przypadku było to zwiększenie inwestycji na danej części terytorium kraju, gdzie podmioty miały prowadzić działalność gospodarczą. W takiej sytuacji zasadne jest twierdzenie, że tylko dochody prowadzonej działalności będą zwolnione z podatku, gdyż instytucja ta ma zwiększać przedsiębiorczość i inwestycje, nie zaś prowadzić do zmniejszenia obciążeń podatkowych w ogólności. Wykładana zatem zgodnie z celem regulacji ulga również musi być rozumiana w ten sposób, że tylko to co jest dochodem z przeprowadzonej inwestycji, pochodzące bezpośrednio z działalności gospodarczej jest objęte zwolnieniem. Tylko bowiem wtedy ulga taka ma znaczenie stymulujące dla działalności gospodarczej.

W ocenie sądu rozważania organu mieszczą się także w ramach zakazu wykładni rozszerzającej w przypadku wyjątków od zasady powszechności opodatkowania. Wyjątki takie nie mogą być interpretowane rozszerzająca. Również zatem z tego powodu interpretacja musiała być uznana za zgodna z prawem.

W tych okolicznościach sąd uznał ,ze organ nie naruszył przepisu art. 17 ust.1 pkt 34 u.p.d.o.p. i skargę w myśl art. 151 p.p.s.a. oddalił.