Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 332/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 2 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 509/23 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 26 kwietnia 2023 r., nr Sygn. akt SKO Gd 4360/22 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) prostuje z urzędu oczywistą omyłkę pisarską zawartą w sentencji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 509/23, w ten sposób, że w miejscu oznaczenia skarżącej zamiast "S. Sp. z o.o. z siedzibą w D." wpisuje "S. sp. z o.o. z siedzibą w T.".


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 24.10.2023 r. o sygn. I SA/Gd 509/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w T. (skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z 26.04.2023 r., nr SKO Gd 4360/22, wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gdańsku wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), która działając na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a., zaskarżyła powyższy wyrok w całości i wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku lub o jego zmianę i uwzględnienie skargi skarżącej.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w sytuacji gdy wyrokiem z 24.02.2021 r. w sprawie o sygn. SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności ww. przepisu z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP).

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez oddalenie skargi w związku z brakiem stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez oddalenie skargi w związku z brakiem stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to przepisów: art. 122, art. 187 oraz art. 191 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) w związku z nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy i nieprawidłową oceną materiału dowodowego przez organy podatkowe obu instancji polegającym na przyjęciu, że cała nieruchomość winna zostać obciążona najwyższą stawką podatkową gdyż jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą podczas, gdy nieruchomość nie służy do prowadzenia działalności gospodarczej, lokale nie są przedmiotem wynajmu, nie przynoszą dochodu; 3) art. 151 p.p.s.a. w związku z oddaleniem skargi i brakiem uchylenia zaskarżonych decyzji.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Gdańsku odpowiada prawu (art. 184 p.p.s.a.) i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

3.2. Zasadniczy problem występujący w postępowaniu wywołanym wniesioną skargą kasacyjną sprowadza się do ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że skarżąca jest podmiotem, dla którego jedynym przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności gospodarczej, na co wskazuje treść Krajowego Rejestru Sądowego spółki. Sporny budynek wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika w rozumieniu art. 55¹ k.c. To, że sporny budynek stanowi część przedsiębiorstwa podatnika wynika z tego, że podatnik nie występuje w obrocie prawnym jako podmiot, który mógłby nabywać składniki majątkowe, które znajdowałby się poza sferą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Można zatem powiedzieć, że gdyby podatnik dokonał zbycia swojego przedsiębiorstwa, czynność ta objęłaby także sporny budynek .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał stanowisko organów w tym zakresie za zasadne i oddalił skargę skarżącej, według której w roku 2022 nie prowadziła ona działalności gospodarczej w spornej nieruchomości, nie była więc ona związana z działalnością gospodarczą i związku z powyższym organ winien był uchylić decyzję ustalającą wysokość podatku od nieruchomości za rok 2022 r., zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24.02.2021 r., SK 39/19, OTK-A 2021, nr 14.

W pierwszej kolejności należy zatem ocenić, w jakim zakresie wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego rzutuje na ocenę przesłanki "związania budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą", w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już wielokrotnie (zob. np. wyroki NSA: z 4.03.2021 r., III FSK 895/21; z 15.12.2021 r., III FSK 4061/21; z 3.03.2022 r., III FSK 2719/21; z 26.05.2022 r., III FSK 131/22). Do niektórych z tych orzeczeń odwołał się także Sąd pierwszej instancji.

Przed wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 24.02.2021 r., SK 39/19, w orzecznictwie dominował pogląd, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkował uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (zob. np. wyroki NSA: z 1.07.2014 r., II FSK 1349/14; z 23.06.2015 r., II FSK 1398/13).

Pewną modyfikację w podejściu do problemu związania gruntu lub budynku z prowadzoną dzielnością gospodarczą przyniósł wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12.12.2017 r., SK 13/15, w którym stwierdzono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Trybunał zwrócił uwagę, że samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania budynku stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Choć przywołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczył problemu opodatkowania podatkiem od nieruchomości osoby fizycznej jako współposiadacza gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, w literaturze wyrażono pogląd, że ma on także duże znaczenie dla opodatkowania nieruchomości należących do innych podmiotów. Jeżeli podstawą orzeczenia Trybunału było założenie konieczności oddzielania w przypadku osób fizycznych majątku osobistego od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, to w niektórych przypadkach zbliżony podział może być przeprowadzony również u innych podmiotów. Chodzi o podmioty, które co do zasady zostały utworzone w celu prowadzenia działalności gospodarczej, ale część ich majątku z taką działalnością nie jest związana (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzące obok typowej działalności gospodarczej również działalność rolniczą), oraz podmioty, które co do zasady nie są przedsiębiorcami, ale w pewnym zakresie mogą wykonywać działalność gospodarczą (zob. L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Lex 2020, teza 30 komentarza do art. 1a u.p.o.l.). W licznych orzeczeniach wskazywano jednak, że nieruchomość znajdująca się w posiadaniu osoby prawnej będącej przedsiębiorcą podlega opodatkowaniu stawką wynikającą z jego związania z działalnością gospodarczą, nawet jeśli nie jest wykorzystywana do prowadzenia takiej działalności. Jedynym koniecznym warunkiem uznania nieruchomości za związaną z wykonywaniem działalności gospodarczej jest sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę (zob. np. wyroki NSA z 8.01.2020 r., II FSK 1414/19; z 8.07.2020 r., II FSK 970/20).

Dopiero we wspomnianym wyroku z 24.02.2021 r., SK 39/19, Trybunał Konstytucyjny wprost stwierdził, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". Według tego wyroku sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, bez względu na jego status i formę organizacyjnoprawną (osoba fizyczna, prawna), nie jest wystarczający do uznania związku tej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojawił się natomiast problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tej kwestii Trybunał nie rozwinął w cytowanym orzeczeniu, pozostawiając ją do rozstrzygnięcia sądom administracyjnym.

W pierwszych orzeczeniach po wydaniu cytowanego wyroku Trybunału, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności, jak wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej.

W przywołanym przez Sąd pierwszej instancji wyroku NSA z 15.12.2021 r., III FSK 4061/21 wskazano, że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej".

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela co do zasady te poglądy. Wypada przy tym zaakcentować, że oceniając istnienie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej należy wziąć pod uwagę status podatnika i charakter jego działalności. Jest to szczególnie widoczne w przypadku osób fizycznych, u których obok sfery związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w każdym przypadku można wyróżnić także sferę prywatną. Nieruchomość posiadana przez przedsiębiorcę będącym osobą fizyczną, nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli można ją powiązać wyłącznie z jego sferą prywatną. Podobnie w przypadku osób prawnych, których działalność nie ma jednolitego charakteru, gdzie obok działalności gospodarczej występują również inne formy aktywności. Jeżeli w funkcjonowaniu danego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24.02.2021 r. o sygn. SK 39/19 sam fakt prowadzenia przez ten podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przykładem podmiotów, których działalność nie ma jednolitego charakteru, mogą być agencje państwowe, stowarzyszenia lub fundacje. Nie można wykluczyć, że w działalności także innych jednostek organizacyjnych da się wyodrębnić sferę działalności gospodarczej oraz sferę, która nie spełnia definicji działalności gospodarczej.

Związanie gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie (gruntu) na prowadzenie działalności gospodarczej", którym prawodawca posłużył się w art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i c u.p.o.l. O ile zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można uznać za równoznaczne ze związaniem tego gruntu z działalnością gospodarczą, o tyle związanie gruntu z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać jego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że dla wykazania istnienia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą nie jest konieczne jego faktyczne wykorzystywanie (zajęcie) do prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc te ogólne uwagi do okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. Zakres tej działalności według KRS obejmuje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Profil działalności skarżącej spółki ma jednolity charakter i można w tej sytuacji uznać, że została ona utworzona w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca nie wykazała, aby w 2022 r. prowadziła - z wykorzystaniem spornego budynku - działalność wykraczającą poza jej działalność jako przedsiębiorcy (np. działalność o charakterze niekomercyjnym). Nie wykazała także, aby przedmiotowy budynek nie był i nie mógł być potencjalnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na cechy, które realnie uniemożliwiałyby wykorzystywanie ich do prowadzenia takiej działalności.

Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Podatek od nieruchomości nie nawiązuje w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma to, że podstawę opodatkowania nieruchomości (gruntów, budynków) stanowi ich powierzchnia, a nie jest ważne z punktu widzenia omawianej regulacji, jak intensywne jest wykorzystywanie tych nieruchomości i jakie przynosi to efekty gospodarcze. Dla celów tego podatku nie ma zatem znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej, a jeżeli tak, to jak intensywnie. Powyższe powoduje, że prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, które zasadnie zaakceptował WSA w Gdańsku, że sporny budynek był w 2022 r. związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem jego charakter i przeznaczenie wskazuje, że mógł być potencjalnie do takiej działalności wykorzystany.

Niewykorzystywanie w sposób faktyczny spornego budynku nie oznacza utraty związku tej nieruchomości z działalnością gospodarczą skarżącej. Może ona być wykorzystywana w działalności handlowej lub usługowej. Przede wszystkim zaś stanowi składnik majątkowy przedsiębiorstwa, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Już tylko te okoliczności powodują związanie gruntów wraz z budynkiem z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego w realiach sprawy spełnione są kryteria pozwalające na uznanie spornego budynku za związane z działalnością gospodarczą skarżącej. Związek tego budynku z działalnością gospodarczą skarżącej nie wynika zatem z samego faktu ich posiadania przez skarżącą. Skarżąca nie wykazała przy tym innego niż gospodarczy obszaru swej aktywności, z którym można byłoby powiązać sporne nieruchomości.

W konsekwencji należy stwierdzić, że WSA w Gdańsku prawidłowo zinterpretował art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w kontekście wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19. Prawidłowo również także ocenił ustalenia organów, wskazujące na związek spornego budynku z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Brak podstaw do uznania, że ta nieruchomość nie może być wykorzystana do działalności gospodarczej z trwałych i obiektywnych przyczyn. Fakt nieprowadzenia przez skarżącą w budynku działalności gospodarczej nie pozbawia jego związku z działalnością gospodarczą skarżącej. W aktach sprawy nie znajdują się dokumenty dotyczące przedmiotowych nieruchomości, dzięki którym można byłoby wyodrębnić działalność, która nie spełnia definicji "działalności gospodarczej".

3.3. Uznanie zarzutu naruszenia prawa materialnego za niezasadny prowadzi w sprawie do podobnej oceny zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. Przyjęcie wskazanego sposobu rozumienia poddanych analizie przepisów prawa materialnego przesądzało o zakresie postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Wykładnia tych przepisów ma w związku z tym decydujące znaczenie dla oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Skoro w sprawie nie doszło po stronie organów obu instancji do uchybień zarzucanych przez skarżącą, zasadne były rozstrzygnięcia wydane na podstawie powoływanych przepisów, a tym samym stanowisko Sądu pierwszej instancji w zakresie kontroli legalności tych aktów.

W przytoczonych zarzutach kasacyjnych skarżąca kwestionuje również prawidłowość zastosowania przez WSA w Gdańsku art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 151 p.p.s.a. które są jedynie przepisami o charakterze wynikowym (zarazem nie można naruszyć tych przepisów jednocześnie), nie formułuje zaś żadnego konkretnego zarzutu kwestionującego prawidłowości zastosowanego przez WSA w Gdańsku procesu dochodzenia do tegoż rozstrzygnięcia. Stawiając w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 151 albo art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., a więc przepisów wyrażających normy odniesienia o charakterze wynikowym, skarżąca powinna była wskazać przepisy, które – jej zdaniem – zostały naruszone przez organ administracji (normy dopełnienia), a które to naruszenie wykluczało zastosowanie przez sąd pierwszej instancji art. 151 albo art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Argumentacja Sądu pierwszej instancji została przedstawiona w kierunku oddalenia skargi do tego Sądu, zaś podstawą prawną takiego rozstrzygnięcia prawidłowo jest art. 151 p.p.s.a. (zob. np. wyrok NSA z 21.04.2023 r., III FSK 1959/21).

3.4. W konsekwencji, ponieważ postawiony w skardze kasacyjnej zarzut nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 p.p.s.a. skargę tę oddalił. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 156 § 3 p.p.s.a., orzekł o sprostowaniu oczywistej omyłki zawartej w sentencji zaskarżonego wyroku, bowiem w komparycji tej błędnie oznaczono skarżącą "S. Sp. z o.o. z siedzibą w D.", zamiast prawidłowo "S. sp. z o.o. z siedzibą w T.".

sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Bogusław Woźniak