Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 701/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2025-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 190, art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 70 par. 1 pkt 6, art. 70c, art. 208 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 180, art. 181 par. 1, art. 188, art. 123,
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1, art. 42 ust. 1pkt 2, ust. 3 pkt 1, 2, 3, ust. 11
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Po 701/24

Uzasadnienie

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z 28 września 2018r., nr [...], [...], [...] określił I. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia oraz październik 2013 r., wysokość nadwyżki podatku do przeniesienia na następny okres za wrzesień, listopad i grudzień 2013 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.t.u.") z tytułu wystawienia wskazanych w sentencji decyzji faktur.

W ocenie organu pierwszej instancji skarżąca prowadząc działalność gospodarczą pod firmą [...] I. K. nie spełniła warunków zastosowania stawi 0% w stosunku do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz P. GmbH ([...]), A. G. GmbH ([...]), A. GmbH ([...]), A. Y. ([...]), L. s.r.o. ([...]), B. W. [...] s.r.o. ([...]), S. E. H. S. ([...]).

Analiza dokumentów i wyjaśnień złożonych przez skarżącą, świadków, informacji przekazanych przez administracje podatkowe państw UE, materiału dowodowego przekazanego przez organy podatkowe, informacji i dokumentów uzyskanych od przewoźników, wskazuje, że nie wykazano, że towary zostały dostarczone na terytorium innego kraju podmiotom wyszczególnionym w fakturach. Wskazano również na błędne przeniesienie z ewidencji sprzedaży do deklaracji kwoty wewnątrzwspólnotowych dostaw we wrześniu 2013 r. Jako podatek należny uwzględniono również podatek z faktur wystawionych przez skarżącą na rzecz M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. nieodzwierciedlających zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami.

Nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego wynikają z uwzględnienia faktur niedokumentujących faktycznych czynności pomiędzy wskazanymi w nich jako wystawcy podmiotami, tj. M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. a skarżącą.

W zakresie transakcji z M. Sp. z o.o. ustalono, że strona na rzecz tego podmiotu wystawiła jedną fakturę sprzedaży kawy oraz otrzymała 10 faktur na zakup towaru wystawionych przez M. Sp. z o.o. (przedmiotem zakupu była rówież kawa). W odniesieniu do okoliczności nawiązania współpracy z M. Sp. z o.o. strona wyjaśniła, że pracownik M. Sp. z o.o. skontaktował się z A. G. zatrudnioną w F. H. V. i zaoferował kawę, której przyjęcia odmówił inny przedsiębiorca. Oferta została zaakceptowana. Przed przystąpieniem do transakcji strona z własnej inicjatywy sprawdziła, czy ww. spółka widnieje w ewidencjach VAT, VAT (V. ), VAT UE G. U. S. i Rejestrze Przedsiębiorców K. R. S. na dowód czego załączyła dokumenty.

Postanowieniem z dnia 6.05.2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] włączył do akt sprawy odpis ostatecznej i prawomocnej. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia 20.11.2015r. nr [...] wydanej dla M. Sp. z o.o. W wydanym rozstrzygnięciu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uznał, że M. Sp. z o. o. nie działała w 2012 i 2013 r. jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym określił tej spółce kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w tym z tytułu faktur wystawionych na rzecz I. K. w latach 2012 i 2013. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że M. Sp. z o.o. została zawiązana nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej lecz dla dokonania oszustwa podatkowego ukierunkowanego na osiągnięcie korzyści podatkowej polegającej na wyłudzeniu podatku od towarów i usług wskutek niezadeklarowania i nieodprowadzenia do budżetu państwa podatku należnego z tytułu dostaw towarów. Wskazano, że sposób działania M. Sp. z o.o. wyczerpuje znamiona charakterystyczne dla działania znikającego podatnika. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] podniósł w wydanej decyzji, że M. Sp. z o.o. faktycznie nie nabyła towaru, który następnie miał być przedmiotem sprzedaży różnym podmiotom, w tym również [...] I. K.. Organ ten stwierdził, że wystawione przez M. Sp. z o.o. faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a wykazany w nich podatek nie stanowi podatku należnego w rozumieniu ustawy o VAT.

W zakresie transakcji z S. G. Sp. z o.o., stwierdzono, że strona na rzecz tego podmiotu wystawiła jedną fakturę sprzedaży oraz otrzymała 47 faktur zakupu towaru wystawionych przez ten podmiot. Z faktur zakupu wynika, że przedmiotem nabycia były artykuły spożywcze: kawa, herbata, napoje, słodycze. W deklaracji podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień 2013 r. I. K.- S. ujęła jedną fakturę na sprzedaż usługi marketingowej nr [...] z dnia 29.04.2013 r. - wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, wartość brutto [...] zł.

W odniesieniu do okoliczności nawiązania współpracy z S. G. Sp. z o.o. strona wyjaśniła, że do współpracy doszło po wizycie M. K. w [...] w Ł., który powołując się na znajomość z K. S., przedstawił P. R. jako swojego przyszłego zięcia i jednocześnie pracownika S.. R. P. R. miała polegać na przesyłaniu na adres mailowy [...] aktualnych ofert handlowych S., prowadzeniu negocjacji cenowych oraz organizowaniu transportu zamówionych towarów. I. K., przed przystąpieniem do transakcji, z własnej inicjatywy, sprawdziła czy spółka S. G. widnieje w rejestrach VAT, VAT (V. ), VAT UE, G. U. S. i Rejestrze Przedsiębiorców K. R. S., na dowód czego przesyłała dokumenty, w tym potwierdzenie zarejestrowania S. jako podatnika VAT z 22 lipca 2010 r., zaświadczenie o podatniku podatków od towarów i usług dotyczące S. z dnia 11 lutego 2013r., deklarację VAT-7K dotyczącą S. za IV kwartał 2012 r. Postanowieniem z dnia 16.11.2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] włączył do akt sprawy uwierzytelnione kopie oraz dokumenty pochodzące z postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec S. G. Sp. z o.o., m.in. ostateczną i prawomocną decyzję z dnia 29.04.2016 r. Nr [...]([...]) wydaną dla S. G. Sp. z o.o. oraz protokoły przesłuchania świadków. W wydanym rozstrzygnięciu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uznał, że S. G. Sp. z o. o. nie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym określił tej spółce kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. , w tym z tytułu faktur wystawionych na rzecz I. K. w okresie od stycznia do czerwca 2013 r. Organ ten stwierdził, że spółka S. dokonała formalnej rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz złożyła deklaracje VAT-7 we właściwym urzędzie skarbowym, jednakże nie prowadziła działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek. Spółka S. G. została wykorzystana w mechanizmie karuzeli podatkowej jako podmiot - "bufor" służący jedynie do legalizowania w obrocie gospodarczym faktur VAT otrzymanych od wskazanych przez cypryjską firmę (udziałowca) dwóch dostawców (spółek K. i E. ) i dalszej "rzekomej" sprzedaży na rzecz kolejnych podmiotów biorących udział w łańcuchu dostaw. Spółka S. G. była jednym z ogniw w łańcuchu firm, które zajmowały się fakturowaniem dostaw towarów. Rzeczywistym celem istnienia spółki S. G. było wydłużenie łańcucha dostaw i uwiarygodnienie przeprowadzanych transakcji w celu umożliwienia odbiorcom tych faktur obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z ww. decyzji wynika, że spółka S. G. ograniczała swoją działalność jedynie do wystawiania faktur VAT na rzecz kolejnych podmiotów, a podatek VAT w nich zawarty stanowił podstawę do obniżenia podatku należnego w tych podmiotach. Wystawione faktury VAT nie odzwierciedlają zdarzeń gospodarczych, gdyż faktyczny obrót towarem nie miał miejsca z udziałem kontrolowanej spółki. Spółka S. G. i jej kontrahenci jedynie pozorowali wzajemne dostawy i nabycia towarów, a dla formalnego uwiarygodnienia tych transakcji dokonywali wzajemnych rozliczeń za pośrednictwem rachunków bankowych oraz wystawione zostały przez spółkę S. G. dokumenty wydania z magazynu - dowody WZ, choć spółka nie posiadała magazynu.

W zakresie transakcji z Q. Sp. z o.o., stwierdzono, że w 2013 r. I. K. wystawiła 3 faktury sprzedaży oraz otrzymała od niej 13 faktur zakupu. Przedmiotem sprzedaży była kawa, a przedmiotem nabycia były: napoje, kawa, folia stretch, słodycze. W odniesieniu do okoliczności nawiązania współpracy z Q. Sp. z o.o. strona wyjaśniła, że współpraca ta stanowiła kontynuację współpracy z T. R., który w 2012 r. reprezentował I. Sp. z o.o. Przed przystąpieniem do transakcji sprawdziła czy ww. spółka widnieje w rejestrach NIP i REGON, na dowód czego załączyła potwierdzenia nadania ww. numerów. Nie obowiązywały żadne pisemne umowy handlowe, a wszelkie transakcje realizowane były na podstawie umów ustnych. Warunki transakcji, terminy płatności oraz koszty transportu ustalane były początkowo telefonicznie z T. R. przez A. G. działającą w porozumieniu z I. K.. W późniejszym okresie zamówienia przesyłane były również mailowo, na dowód czego załączyła wydruki wiadomości email wraz z fakturami, których dotyczą. Organ I instancji ustalił, że w decyzji wydanej wobec Q. Sp. z o.o nie odniesiono się stricte do transakcji z [...], jednakże zakwestionowana została faktyczna działalność gospodarcza Q. Sp. z o.o. jako podmiotu gospodarczego. Decyzja ta jest ostateczna i prawomocna. Nie wniesiono od niej odwołania.

W zakresie transakcji z K. Sp. z o.o. stwierdzono, że w 2013 r. I. K.- S. wystawiła 3 faktury sprzedaży oraz otrzymała 8 faktur zakupu towaru. Przedmiotem sprzedaży oraz zakupów była kawa. Postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia 22.02.2018 r został włączony odpis ostatecznej i prawomocnej decyzji z dnia 23.10.2017 r. wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] w dniu 23.10.2017 r. dla następcy prawnego K. Sp. z o.o., tj. dla M. sp. z o.o. sp. k. sp. k. następcy prawnego M. P. sp. k. powstałej w wyniku przekształcenia spółki K.. W decyzji tej organ określił podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za okres od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r. Z decyzji tej wynika, że K. Sp. z o. o. nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, pomimo, że była formalnie zarejestrowana. Organ uznał, że K. Sp. z o. o. brała udział w oszustwie podatkowym i była podmiotem, który wraz z innymi tworzył pozory legalnych transakcji handlowych. Faktycznym celem działalności K. Sp. z o. o. było wydłużanie łańcucha dostaw i tym samym utrudnianie dotarcia do podmiotów, które występowały na wcześniejszych etapach obrotu i nie zapłaciły należnego podatku od towarów i usług. Jej zadaniem było upozorowanie wprowadzenia do obrotu towaru niewiadomego pochodzenia. To z kolei miało na celu zalegalizowanie obrotu na następnych szczeblach transakcji.

W celu ustalenia przebiegu transakcji ze wszystkimi w/w kontrahentami strony, organ prowadzący postępowanie kontrolne przesłuchał w dniach 24, 25, 26 i 27 lipca 2017 r. oraz w dniach 20, 21 i 22 marca 2018 r. świadków - pracowników [...] A. G., M. K., R. P., S. K. i M. J.. Ponadto w dniu 31.07.2017 r. oraz w dniu 23.03.2018 r. I. K. złożyła zeznania w charakterze strony.

Zdaniem organu I instancji wskazane spółki faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej, nie nabyły towaru i w tych okolicznościach nie mogły dokonać jego sprzedaży. Ich działalność sprowadzała się do wprowadzania do obiegu faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń. Sprzedaż przez skarżącą towaru nabytego od wskazanych spółek wskazuje, że skarżąca nabyła towar, jednak jego sprzedawcami nie były wymienione spółki. Wystawienie faktur przez M. sp. z o.o., Q. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. miało na celu zalegalizowanie towaru niewiadomego pochodzenia. Całokształt okoliczności sprawy wskazuje, że spółki te działały na zasadzie “słupa". Stwierdzono również, że skarżąca mimo przesłanek świadczących o wątpliwościach co do legalności spornych transakcji zrealizowała je. W ocenie organu I instancji faktury wystawione przez stronę na rzecz M., Q., S. G. i K. równiez nie odzwierciedlają faktycznych dostaw towarów, gdyż ich nabywcami nie były określone w nich spółki, które faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej.

Co się tyczy wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów organ I instancji dokonał następujących ustaleń.

Transakcje z P. GmbH. I. K. wykazała w deklaracji VAT-7 za styczeń 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 4 faktury wystawione na rzecz tego podmiotu. Przedmiotem sprzedaży były napoje. Faktury zawierają adnotację, że kwoty z nich wynikające zapłacono gotówką oraz w miejscu podpisu osoby upoważnionej do odbioru faktury VAT pieczęć o treści: "P. GmbH, [...]" i nieczytelny podpis. Administracja [...] poinformowała organ , że firma P. GmbH od 2013 r. nie jest osiągalna, wobec czego brak jest możliwości uzyskania informacji i dokumentów. Z pisma [...] Sp. z o.o.. wynikało, że firma ta realizowała usługę transportu towarów, których załadunek miał miejsce w [...], na zlecenie P. w dniu 24.01.2013 r. (rozładunek) - miejsce dostawy: B. , [...]. Zleceniodawcą i opłacającym transport był P. GmbH DE. Z przewoźnikiem w imieniu tego podmiotu kontaktował się przedstawiciel zleceniodawcy. Płatność za wykonaną usługę nastąpiła w gotówce.

Transakcje z A. G.. I. K. wykazała w deklaracji VAT-7 za styczeń 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 5 faktur wystawionych na rzecz tego podmiotu, z których wynikało, że przedmiotem dostawy były napoje. Faktury zawierają adnotację, że kwoty z nich wynikające zapłacono gotówką oraz w miejscu podpisu osoby upoważnionej do odbioru faktury VAT pieczęć o treści: "[...], Tel: [...], Fax: [...]" i nieczytelny podpis. Do faktur załączone zostały specyfikacje towarów, kopie listów przewozowych CMR, dowody wpłaty KP, zdjęcia środków transportu, kopie dowodów tożsamości kierowców. Administracja [...] poinformowała organ, że firma A. G. już nie istnieje oraz że nie złożyła deklaracji w zakresie podatku VAT dla powyższego okresu. Nr VAT został unieważniony dnia 01.01.2013 r. I. K. wyjaśniła, że nie posiada umów handlowych z kontrahentami zagranicznymi. Z pisma [...] Sp. z o.o.. wynikało, że firma ta realizowała usługę transportu towarów, których załadunek miał miejsce w [...], na zlecenie A. G. w dniu 24.01.2013 r. (rozładunek) - miejsce dostawy: W. , centrum logistyczne. Zleceniodawcą i opłacającym transport był A. G.. Z przewoźnikiem w imieniu tego podmiotu kontaktował się przedstawiciel zleceniodawcy. Płatność za wykonaną usługę nastąpiła w gotówce.

Transakcje z A. GmbH. I. K. wykazała w deklaracjach VAT-7 za lipiec i sierpień 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 12 faktur wystawionych na rzecz tego podmiotu, z których wynikało, że przedmiotem dostawy były napoje. Administracja [...] poinformowała organ, że nie można już skontrolować dostaw towarów z lipca i sierpnia 2013 r., gdyz firma A. już nie istnieje i nie złożyła deklaracji w zakresie podatku VAT dla powyższego okresu. Numer VAT został unieważniony dnia 01.08.2013 r. Z pisma P.H.U. M. P. Sp. J. wynika, że: firma ta realizowała usługi transportu towarów, których odbiorcą była A. GmbH, w imieniu której działał A. A., faktury za usługi transportowe zostały wystawione na rzecz A. GmbH, dokumenty dotyczące transportu odbierał zleceniodawca, nadawcą towarów była firma [...].

Transakcje z A. Y.. I. K. wykazała w deklaracjach VAT-7 za maj, czerwiec, wrzesień i październik 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 8 faktur wystawionych na rzecz tego podmiotu, z których wynikało, że przedmiotem dostawy były napoje. Do faktur załączone zostały specyfikacje towarów, kopie listów przewozowych CMR, dowody wpłaty KP, zdjęcia środków transportu, kopie dowodów tożsamości kierowców. Administracja [...] poinformowała organ, że A. Y. nie zamówił, nie otrzymał i nie przyjął towarów, jak również nie zapłacił za nie. Podpisy i pieczęć firmowa pana A. i pani S. (wg potwierdzenia odbioru dostawy) nie odpowiadają faktycznym podpisom ani pieczęci firmowej w dokumentach. Zakupu towaru nie można przypisać podmiotowi A. Y.. W księgowości brak jest faktur lub podobnych dokumentów. Podatnik pisemnie potwierdził, że nie utrzymywał żadnych stosunków handlowych z krajowym przedsiębiorcą w 2013 r. Z wyjaśnień nadesłanych przez A. Sp. z o.o. wynika, że: firma ta miała zrealizować usługę transportu towarów na zlecenie A. Y., [...] ale do niej nie doszło. Natomiast z pisma P. H.-U. M. P. Sp. J. wynika, że: firma ta realizowała usługę transportu towarów, których jako odbiorcę wskazano podmiot A. Y., [...], w imieniu której działał A. A.. Faktury za usługi transportowe zostały wystawione na: [...], [...] (transport w dniu 13.06.2013 r.), L. s.r.o. (transport w dniu 30.09.2013 r.) oraz na A. Y. (transport w dniu 07.10.2013 r.). Dokumenty dotyczące transportu odbierał zleceniodawca. Nadawcą towarów była firma [...].

Transakcje z L. s.r.o. I. K. wykazała w deklaracjach VAT-7 za luty, kwiecień, lipiec, sierpień i wrzesień 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 24 faktury wystawione na rzecz podmiotu, z których wynikało, że przedmiotem dostawy były napoje. Do faktur załączone zostały specyfikacje towarów, kopie listów przewozowych CMR, dowody wpłaty KP, zdjęcia środków transportu, kopie dowodów tożsamości kierowców. Administracja zagraniczna poinformowała organ że podatnik nie złożył deklaracji za okres od listopada 2012 r. do sierpnia 2014. Nr VAT został unieważniony z dniem 11.08.2014 r. L. s.r.o. nie kontaktuje się i nie współpracuje z organem podatkowym. Siedziby podanej w rejestrze firm podatnik nie wykorzystuje. Pod adresem [...] znajduje się "wirtualna siedziba". Nie ustalono danych dotyczących umów, zamówień, płatności oraz transportu towarów. Z wyjaśnień nadesłanych przez firmy transportowe T.-K., [...] J. D., P.H.U. [...] P. B., T. C. , U. B., [...] P. S., P.H.U. M. P. Sp. J, M.-S., A. C. s.c. W. N. , M. P. sp. z o.o. wynika, że firmy te bezposrednio lub pośrednio realizowały usługę transportu towarów na rzecz L. s.r.o.

Transakcje z B. W. s.r.o. I. K. wykazała w deklaracjach VAT-7 za marzec, kwiecień i lipiec 2013r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 3 faktury wystawione na rzecz tego podmiotu, z których wynikało, że przedmiotem dostawy była kawa. Administracja [...] poinformowała organ, że firma B. W. s.r.o. nie komunikuje się z organem podatkowym. Siedziba jest pod adresem [...], pod którym firma A. P. a.s. oferuje sprzedaż firm i następnie dostarcza usługi związane z wynajmem biur wirtualnych w O. jako siedzibę firm i świadczeniem czynności administracyjnych. Firma A. P. a.s. reprezentowała B. W. s.r.o. na podstawie pełnomocnictwa ogólnego, które zostało anulowane 10.02.2015 r. Z ustaleń wynika, że z usług tych często korzystają obywatele krajowi, którzy te firmy angażują w przestępstwa karuzelowe. Podatnik nie reaguje na wezwania. Złożył deklaracje VAT za I i II kwartał 2013 r., w których zostały ujęte faktury na nabycie towarów od firmy [...]. Faktury zostały zapłacone przelewem bankowym. Organ podatkowy zweryfikował działalność handlową podatnika z krajowymi firmami i w ramach tego badania otrzymał dokumenty związane ze współpracą handlową pomiędzy podatnikiem a firmą [...] I. K.. Podatnik ma w swych księgach ujęte faktury od firmy [...] nr [...] z dnia 21.03.2013 r. (kawa [...] 250g w ilości 55 860 szt.), nr [...] z dnia 28.03.2013 r. (kawa [...] 500g w ilości 23 760 szt.) i nr [...] z dnia 29.04.2013 r. (palety euro). Towary zostały sprzedane przez B. W. s.r.o. [...] firmie T. I. Sp. z o.o. na podstawie faktury nr [...] i nr [...]. Inne dokumenty i informacje związane ze współpracą handlową jak informacja odnośnie transportu, magazynowania lub załadunku i rozładunku towarów, płatności za transport, nie zostały ustalone. Administracja [...] poinformowała ponadto, że poza dokumentami formalnymi, które zostały załączone do odpowiedzi (kopie faktur, ewidencji za marzec i kwiecień 2013 r. oraz wyciągu z rachunku bankowego), nie ma dowodów, aby towary miały być transportowane na terytorium [...]. Z wyjaśnień nadesłanych przez T. S. K. i Z. [...] K. W. wynika, że: firma ta realizowała usługę transportu towarów na zlecenie K. Sp. z o.o., ul. [...], B.. Załadunek towarów nastąpił w [...] w Ł. przy ul. [...] w dniu 28.03.2013 r. a rozładunek tego samego dnia w miejscowości J. w kraju. Kierowca otrzymał adres rozładunku od magazyniera w Ł.. Z wyjaśnień nadesłanych przez [...] M. M. w wynika, że firma ta realizowała usługę transportu towarów na zlecenie K. Sp. z o.o., na trasie Ł.-J. w dniu 21.03.2013 r.

W toku postępowania kontrolnego postanowieniem z dnia 01.03.2018 r. włączono do akt sprawy odpis decyzji z dnia 12.06.2015 r. nr [...] wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] dla T. I. Sp. z o.o., określającej kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W ww. rozstrzygnięciu organ uznał, że T. I. Sp. z o.o. została zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług oraz składała deklaracje VAT, jednakże nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Zadeklarowane kwoty są odzwierciedleniem faktur wystawionych przez T. I. Sp. z o.o., na rzecz jej kontrahentów, które jednak nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Wystawienie faktur było jedynym celem działalności tej spółki. Wystawione faktury miały pomniejszyć podatek należny u odbiorcy tych faktur, a ostatecznym celem było zmniejszenie zobowiązań podatkowych firm będących kolejnymi ogniwami w łańcuchu transakcji. Z zeznań dyrektora wykonawczego B. W. s.r.o. D. M. M. przesłuchanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego wynika, że faktyczna działalność firmy B. W. s.r.o., polegała na przewożeniu towaru od kupującego do sprzedającego. Za granicą następowała neutralizacja listów przewozowych, żeby kupujący nie dowiedział się kto jest sprzedającym. Transport odbywał się przez [...], ponieważ w [...] była zarejestrowana jej firma i tam kierowca dostawał zmianę dyspozycji z nowym adresem dostarczenia kawy.

Transakcje z S. E. H. S.. I. K. wykazała w deklaracjach VAT-7 za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2013 r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów 39 faktur wystawionych na rzecz podmiotu francuskiego S. E. H. S., z których wynikało, że przedmiotem dostawy były napoje. Do faktur załączone zostały specyfikacje towarów, kopie listów przewozowych CMR, z wyjątkiem faktury nr [...] oraz dowody zapłaty za towar, zdjęcia środków transportu, kopie dowodów tożsamości kierowców. Z wyjaśnień nadesłanych przez G. F. Sp. J. wynika, że firma ta nie realizowała usługi transportu towarów na rzecz S. E. H. S. w dniach 24 i 26.04.2013 r. wyszczególnionych w fakturach: nr [...] i nr [...] z dnia 24.04.2013 r. i nr [...] z dnia 26.04.2013 r. Dkumenty CMR zostały wykorzystane bez jej wiedzy i pozwoleń.

Co do wszystkich w/w kontrahentów strona sprawdziła aktywność numeru VAT kontrahenta nadanego przez państwo członkowskie. Do faktur zostały też załączone potwierdzenia zidentyfikowania podmiotów z państw członkowskich U. E. innych niż terytorium kraju na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych [...] wydane przez Izbę Skarbową w [...] Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w [...] w dniach odpowiadających dacie wystawienia faktury.

Oceniając cały zebrany materiał dowodowy, w zakresie podatku należnego, organ I instancji stwierdził, że nieprawidłowości wynikają z zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% zamiast 23%, co dotyczy faktur wystawionych dla w/w kontrahentów, z uwagi na niespełnienie warunków dla uznania transakcji jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. W ocenie organu I instancji podatnik nie posiadał dowodów, potwierdzających, że towar opuścił terytorium kraju i został dostarczony do nabywców określonych w fakturach..

Pismem z 16 października 2018 r. skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wnosząc m. in. o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości z uwagi na jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 18 grudnia 2020 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ drugiej instancji, wyjaśnił na wstepie, że pismem z 12 października 2018 r. (doręczonym pełnomocnikowi skarżącej tego samego dnia) bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu w związku ze wszczęciem 4 października 2018 r. postępowania przygotowawczego nr [...] w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 62 § 2 k.k.s.

Organ odwoławczy podzielił pogląd Naczelnika, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. Dostawy towarów na rzecz skarżącej nie zostały zrealizowane przez ww. podmioty, jak również skarżąca nie zrealizowała dostaw towarów i usług na rzecz wskazanych kontrahentów. Wskazani kontrahenci faktycznie nie prowadzili działalności gospodarczej, nie nabyli towaru i nie mogli dokonać jego sprzedaży. Ich działalność sprowadzała się do prowadzenia pozornych czynności oraz wprowadzania do obiegu faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń. Stwierdzono również, że skarżąca mogła co najmniej przypuszczać, że bierze udział w transakcjach stanowiących nadużycie prawa, a jej działania dalece odbiegały od powszechnie przyjętych zasad staranności kupieckiej.

Podzielono również stanowisko organu pierwszej instancji co do tego, że transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez skarżącą na rzecz: P. GmbH, A. G. GmbH, A. GmbH, A. Y., L. s.r.o., B. W. s.r.o. oraz S. E. H. S. nie spełniały warunków uznania ich za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów korzystające z opodatkowania stawką 0%. Skarżąca nie wykazała bowiem, że towary zostały dostarczone na terytorium innego kraju podmiotom wyszczególnionym w fakturach. Przedłożone przez skarżącą dokumenty potwierdzają, że towary wyszczególnione w fakturach wystawionych na rzecz wskazanych kontrahentów zostały wydane przewoźnikowi. W odniesieniu jednak do faktur wystawionych na rzecz tych podmiotów, skarżąca nie wykazała, że nabywca odebrał towar oraz że miejsce zakończenia transportu znajdowało się w innym kraju członkowskim UE. Brak potwierdzenia odbioru towaru przez podmioty określone w fakturach nie pozwala uznać, że transakcje zostały dokonane pomiędzy wskazanymi kontrahentami a skarżącą.

Pismem z 7 stycznia 2021 r. skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego. Ponadto wniesiono m. in. o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I) rażące naruszenie przepisów procedury podatkowej, mające wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, w postaci:

1) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez prowadzenie postępowania w sprawie skarżącej w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego z uwagi na zaistniały po stronie organu rażący brak obiektywizmu oraz wybiórczość w zakresie oceny materiału dowodowego, przejawiające się w szczególności w przeprowadzeniu przez organ postępowania kontrolnego względem skarżącej w oparciu o z góry przyjęte przez organ założenie o uczestnictwie w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur", przy jednoczesnym braku uwzględnienia indywidualnej sytuacji przedsiębiorcy i dokonywanych przez nią transakcji w zakresie zakupu i sprzedaży towarów i usług, podczas gdy stawianie tak daleko idących i kategorycznych tez powinno zostać poparte obszernym i niepodważalnym materiałem dowodowym, w toku przedmiotowego postępowania;

2) art. 123 § 1 w zw. z art. 181 O.p. poprzez niezapewnienie skarżącej czynnego udziału w postępowaniu podatkowym przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań kontrolnych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach skarżąca nie miała możliwości osobistego czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach nie wiedziała i nie miała możliwości się dowiedzieć, tj. prowadzonych wobec: M. sp. z o.o., akt postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w [...] pod sygnaturą akt [...], S. G. sp. z o.o., O. sp. z o.o., akt postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w [...] prowadzonej pod sygnaturą [...]c), M. sp. z o.o. sp. k.;

3) art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie przez organ dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy, a w szczególności dowodu z przesłuchań świadków: M. K., P. R., A. S., J. D.-G., D. M., R. B., T. B., a także poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w toku niniejszego postępowania materiału dowodowego, w tym w szczególności poprzez wybiórcze jego potraktowanie i poddanie interpretacji wyłącznie tych fragmentów poszczególnych dowodów, które pozbawione kontekstu uzasadniały z góry przyjętą przez tutejszy organ tezę o fikcyjności transakcji z M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o. i uznaniu, że faktury VAT wystawione dla ww. podmiotów nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;

4) art. 187 § 1 w zw. z art. 123 O.p. poprzez dokonanie ustaleń dotyczących badania ksiąg w oderwaniu od rzeczywistych działań kontrolowanej jednostki przez przyjęcie ustaleń z innych postępowań, w których skarżąca nie brała udziału oraz poprzez niezapewnienie skarżącej czynnego udziału w postępowaniu przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania kontrolnego w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań kontrolnych lub karnych postępowań przygotowawczych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach kontrolowana nie miała możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach kontrolowana nie wiedziała i nie miała możliwości się dowiedzieć;

5) art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, nie zaś swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, która to ocena pozostaje w sprzeczności z regułami logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez całkowite pominięcie okoliczności świadczących o przeprowadzeniu transakcji z M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o., a w szczególności faktu opłacenia wszystkich faktur za pośrednictwem przelewów; sprawdzenia spółek w zakresie VAT, GUS i KRS i przedłożenia dokumentów A. P., zeznań R. P. i M. K. i A. G., a które to okoliczności w swej istocie świadczą o rzeczywistym dokonaniu transakcji i dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahenta przez skarżącą oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na kontrolowanej spoczywa ciężar badania, czy towar nabyty od ww. podmiotów rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi ustawowego obowiązku kontrolowanej;

6) art. 193 § 4 w zw. § 6 O.p. poprzez uznanie, że ewidencje sprzedaży krajowej, ewidencje zakupu oraz korekt zakupu oraz ewidencje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów ujawnione w księgach podatnika są nierzetelne w zakresie szczegółowo wskazanym w decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego w postaci ujęcia faktur VAT w rejestrach zakupu, zeznań skarżącej i świadków, przedłożonych dokumentów założycielskich ww. podmiotów, w tym wyciągu z CEIDG oraz GUS, dokumentów księgowych A.-P., CMR, korespondencji mailowej z przedstawicielem ww. podmiotów stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że ww. transakcje rzeczywiście miały miejsce, a zatem nie sposób stwierdzić, że przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;

7) art. 2 Konstytucji RP, interpretowanego jako zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa poprzez uznanie, że skarżąca była bezwzględnie zobowiązana do zachowania należytej staranności w doborze swoich kontrahentów, dokładnego sprawdzenia ich zaplecza organizacyjnego i technicznego, zbadania, czy towar nabyty od M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tych spółek, czy był przez nie legalnie nabyty w łańcuchu transakcyjnym, podczas gdy czynności te nie stanowią nałożonego na przedsiębiorcę obowiązku, który wynika z przepisów prawa;

8) art. 217 Konstytucji RP w zakresie w jakim odnosi się on do zagadnienia opodatkowania obywatela poprzez przyjęcie i dokonanie ustaleń w oparciu o dokumenty tworzone w obcych jednostkach, co spowodowało brak powiązań z badaną dokumentacją skarżącej;

9) art. 47 Karty Praw Podstawowych UE w zw. z art. 2 Konstytucji RP polegające na niezapewnieniu skarżącej pełnego prawa do obrony przejawiającego się w poczynieniu przez organy ustaleń opartych na apriorycznej tezie o świadomości, bądź możliwości przewidzenia skarżącej o braniu udziału w procederze "karuzeli podatkowej" postawionej przez organ pierwszej instancji na samym początku, której wynikiem było wszczęcie kontroli podatkowej, podczas gdy celem każdej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego jest sprawdzenie, czy zobowiązane podmioty wywiązują się z nałożonych na nich wszelakich obowiązków podatkowych wynikających z przepisów ustaw podatkowych, a nie uwiarygodnienie z góry powziętych przez organ pierwszej twierdzeń i założeń, posłużeniu się przez organy materiałami pochodzącymi z innych postępowań, w tym postępowań dotyczących innych podmiotów, w których to postępowaniach skarżąca nie brała udziału i nie zostało jej umożliwione zapoznanie się z dokumentacją ich dotyczącą, podczas gdy:

a) ustalenia organów poczynione z uwzględnieniem innych postępowań nie zwalniają ich z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych;

b) podatnik powinien w trakcie postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w toku powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu;

c) sąd rozpoznający skargę na tę decyzję powinien skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi a dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców;

II) naruszenie przepisów prawa podatkowego materialnego w postaci:

1) art. 13 ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1 u.pt.u. polegające na nieuznaniu dokonanych przez skarżącą dostaw towarów dla podmiotów P. GmbH, A. G. GmbH, A. GmbH, A. Y., L. s.r.o., B. W. s.r.o., S. E. H. S. za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i uznaniu ich za podlegające opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług, podczas gdy zgromadzone w kontroli podatkowej dowody, w szczególności przedłożone przez skarżącą dokumenty, potwierdzają fakt dokonania wewnątrzwspólnotowych dostaw;

2) art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 u.pt.u., polegające na:

– błędnym uznaniu, że zakwestionowane faktury wystawione przez skarżącą na rzecz M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o., K. sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji, podczas gdy twierdzenie to, wbrew twierdzeniom organu, nie znajduje oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zaś zebrane w toku postępowania dowody w postaci ujęcia faktur VAT w rejestrach zakupu, zeznań skarżącej i świadków, przedłożonych dokumentów założycielskich, w tym wyciągu z CEIDG oraz GUS, dokumentów księgowych A.-P., CMR, korespondencji mailowej z przedstawicielem ww. podmiotów stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że ww. transakcje rzeczywiście miały miejsce, a zatem stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU;

– błędnej wykładni pojęcia "władztwa" nad towarem, gdyż w postępowaniu podatkowym ww. pojęcie należy rozpatrywać pod kątem ekonomicznym a nie prawnym i w konsekwencji przyjęcie, że podatnik nie rozporządził towarami jak właściciel;

3) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.pt.u. poprzez błędne stwierdzenie, że zakwestionowane faktury wystawione na rzecz podatnika przez M. sp. z o.o., S. G. sp. z o.o., Q. sp. z o.o., K. sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji, podczas gdy twierdzenie to, wbrew wnioskom organu nie znajduje oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zaś zebrane w toku postępowania dowody w postaci ujęcia faktur VAT w rejestrach zakupu, zeznań skarżącej i świadków, przedłożonych dokumentów założycielskich ww. podmiotów, w tym wyciągu z CEIDG oraz GUS, dokumentów księgowych A.-P., CMR, korespondencji mailowej z przedstawicielem ww. podmiotów stanowią wprost przeciwnie, że ww. transakcje rzeczywiście miały miejsce, a zatem nie sposób stwierdzić, że przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W konsekwencji w ocenie skarżącej wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło z rażącym naruszeniem prawa, a co za tym idzie powinno dojść do stwierdzenia jej nieważności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi.

W toku rozprawy mającej miejsce 18 listopada 2021 r. pełnomocnik organu wniósł o przeprowadzenie dowodu z kopii aktu oskarżenia skarżącej z 26 lutego 2021 r. na okoliczność, że postępowanie karnoskarbowe nie zostało wszczęte instrumentalnie. Sąd przeprowadził ten dowód.

Pełnomocnik skarżącej pismem procesowym z 1 grudnia 2021 r. przedłożył postanowienie SR w Ś. z 16 listopada 2021 r., [...] przekazujące sprawę Prokuratorowi Rejonowemu w [...] celem uzupełnienia istotnych braków postępowania przygotowawczego. W piśmie tym wniesiono również o przeprowadzenie dowodów z dokumentów wyliczonych w pkt III. tego pisma oraz rozszerzono zarzuty skargi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono dodatkowo naruszenie:

1) art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji błędne uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe miało charakter instrumentalny, co w konsekwencji oznacza, że nie wywołało ono skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych;

2) art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 O.p. poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe przedawniło się:

a) dla miesięcy od stycznia do listopada 2013 r. - 31 grudnia 2018 r.;

b) dla grudnia 2013 r. - 31 grudnia 2019 r.;

– zaś wszczęcie postępowania karnego skarbowego wobec skarżącej nie odniosło skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia ww. zobowiązań;

3) art. 120 w zw. art. 121 § 1, art. 122 i 125 § 1 O.p., tj. naruszenie zasady zaufania do organów określonej w art. 121 § 1 cyt. ustawy poprzez działanie organów podatkowych, polegające na posłużeniu się faktem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe w sposób instrumentalny, a to wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2012-2013, co skutkuje błędnym zastosowaniem art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Sąd przeprowadził dowód z dokumentu - postanowienia SR w Ś. z 16 listopada 2021 r. w sprawie [...] wraz z uzasadnieniem. Odmówiono jednak przeprowadzenia dowodów z pism wskazanych w pkt III. pisma procesowego pełnomocnika skarżącej z 1 grudnia 2021 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 11 stycznia 2022 r., w sprawie I SA/Po 190/21, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu, ponieważ nie zawiera uzasadnienia pozwalającego na dokonanie oceny, czy doszło do instrumentalnego wykorzystywania art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21.08.2024r w sprawie I FSK 647/22 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. NSA nie podzielił stanowiska WSA zawartego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że "dokumenty zebrane w aktach sprawy nie pozwalają Sądowi na ocenę, czy wszczęcie w okolicznościach kontrolowanej sprawy postępowania karnego skarbowego miało instrumentalny charakter, zmierzający jedynie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, czy takiego charakteru nie miało". Przeciwnie, zdaniem Sądu drugiej instancji, akta sprawy zawierają informacje istotne z punktu widzenia oceny charakteru i celu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Pozwalały też na dokonanie oceny czy w niniejszej sprawie wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało jedynie na celu zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Sąd pierwszej instancji dysponował więc wystarczającym materiałem dowodowym, aby samodzielnie dokonać kontroli sądowej w aspekcie, o którym mowa w uchwale NSA z dnia 24 maja 2021 r., I FPS 1/21.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy pełnomocnicy stron podtrzymali dotychczasowe stanowisko w sprawie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ponownie rozpoznając sprawę Sąd, będąc na podst. art. 190 p.p.s.a. związany dokonaną przez NSA wykładnią prawa, stwierdza, że organ był uprawniony do procedowania i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie pomimo tego, że zaskarżona decyzja dotyczy określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2013 r., tj. zobowiązania którego termin biegu przedawnienia upływał, stosownie do art. 70 § 1 O.p., 31 grudnia 2018 r. ( za miesiące od stycznia do listopada 2013 ) oraz 31 grudnia 2019 r. ( za grudzień 2013r.) Decyzja organu odwoławczego została natomiast wydana po tym terminie, tj. 18 grudnia 2020r. W stanie faktycznym sprawy termin biegu przedawnienia został bowiem skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 w zw. z art. 70 c O.p w związku z wszczęciem 4 października 2018 r. postępowania przygotowawczego nr [...] w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 62 § 2 k.k.s, o czym pełnomocnik skarżącej został skutecznie zawiadomiony 12 października 2018r. Zdaniem Sądu wszczęcie postępowania nie miało, jak twierdzi skarżąca, charakteru instrumentalnego i nie stanowiło nadużycia prawa. Co prawda organ tego szczegółowo nie wyjaśnił w zaskarżonej decyzji ale jak to słusznie zauważył NSA w uzasadnieniu wyroku , który uchylił poprzedni wyrok WSA w Poznaniu, będąca przedmiotem skargi do Sądu pierwszej instancji decyzja DIAS wydana została przed dniem ogłoszenia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2021 r. w sprawie I FPS 1/21. Oczywistym wobec tego jest, że w uzasadnieniu tej decyzji organ nie wskazał pogłębionej oceny, dotyczącej zastosowania przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w kontekście braku instrumentalnego charakteru wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Sąd ponownie rozpoznając sprawę, dysponując dowodem w postaci kopii aktu oskarżenia skarżącej z 26 lutego 2021r., uznał, że postępowanie karne skarbowe nie zostało wszczęte instrumentalnie. Z aktu oskarżenia z dnia 26. 02.2021r. sporządzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] zatwierdzonego przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w [...] wynika, że w związku z ustaleniami postępowań kontrolnych Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wszczął dwa śledztwa, tj.: w dniu 30.11.2017r.t nr [...] w sprawie o przestępstwa skarbowe kwalifikowane z art. 18 § 3 k.k. w zw. z art. 20 § 2 k.k.s. w zw. z art. 62.§.2 k.k.s. w zw. z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 61 § 1 kks, w zw. z art. 62 §.2 k.k.s. i w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7§ 1 kks w zw. z art. 38 § 2 pkt. 1 k.k.s., w związku z ustaleniami postępowania kontrolnego nr [...], przeprowadzonego w [...] I. K. -S., w zakresie podatku od towarów i usług za 2012r. oraz w dniu 04.10.2018r., nr [...] w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach dla podatku od towarów i usług i w konsekwencji uszczuplenia podatku za miesiące od stycznia 2013 roku do grudnia 2013 roku tj. o przestępstwo z art. 62.§.2 k.k.s. w zw. z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 61 § 1 kks, w zw. z art. 62 §.2 k.k.s. i w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7§ 1 kks w zw. z art. 38 § 2 pkt. 1 k.k.s., w związku z ustaleniami postępowania kontrolnego nr [...], przeprowadzonego w [...] I. K. -S., w zakresie podatku od towarów i usług za 2013r., które zostały następnie połączone do wspólnego prowadzenia postanowieniem Prokuratora Prokuratury Rejonowej [...] z dnia 11.10.2018r., pod sygnaturą [...] ([...]). W toku śledztwa I. K., po ogłoszeniu jej zmienionych zarzutów w dniu 23.04.2019r., została przesłuchana w charakterze podejrzanej. Oskarżona nie przyznała się do popełnienia zarzucanych jej czynów i odmówiła składania wyjaśnień. Finansowy organ postępowania przygotowawczego stwierdził w akcie oskarżenia, że licznie zgromadzone dowody, w tym decyzje organów podatkowych w dostatecznym stopniu wykazały winę oskarżonej w zakresie zarzucanych jej czynów. Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] to potwierdził.

Rację należy przyznać organowi, ze w niniejszej sprawie nie ma znaczenia wydanie postanowienia z 16 listopada 2021 r. o sygn akt. [...] przez Sąd Rejonowy w Ś. o przekazaniu sprawy Prokuratorowi Rejonowemu w [...] w celu uzupełnienia braków postępowania przygotowawczego albowiem dotyczy ono ewentualnych braków postępowania przygotowawczego a nie oceny bezzasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania przygotowawczego. Wobec powyższego , w ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie zachodzi przypadek tzw. "instrumentalnego wykorzystania" postępowania karnego skarbowego do przedłużenia terminu przedawnienia, gdyż służyło ono podstawowym celom postępowania karnego, a więc ustaleniu czy popełniono czyn zabroniony, a jeżeli tak to wykryciu sprawcy tego czynu i pociągnięciu go do odpowiedzialności. Oceniając cel wszczęcia postępowania karnego skarbowego w niniejszej sprawie należy mieć też na uwadze, że postępowanie kontrolne wobec skarżącej za rok 2013 zostało wszczęte już w 2015r. ale w związku ze znacznym stopniem skomplikowania sprawy, wielością transakcji i podmiotów biorących w nich udział oraz kwoty uszczupleń, wymagało przeprowadzenia wielu czynności i zgromadzenia obszernego materiału dowodowego. W ocenie Sądu brak jest zatem podstaw do uznania, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte w tej sprawie tylko w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W rezultacie należy zgodzić się z organem odwoławczym, że na gruncie kontrolowanej sprawy nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, a tym samym zarzuty skarżącej naruszenia 70 § 6 pkt 1 O.p. i art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 O.p. są niezasadne.

Zdaniem Sądu, wydając kontrolowane w tym postępowaniu decyzje, organy podatkowe nie naruszyły też przepisów prawa procesowego, w tym nie uchybiły zasadzie prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). W sposób wyczerpujący został zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), zaś jego spójna i logiczna ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Dokonując ustaleń faktycznych organ dopuścił, stosownie do art. 180 i art. 181 § 1 w z art. 188 O.p., istotne dla rozstrzygnięcia dowody, zebrane w niniejszym postępowaniu, a także ze wszystkich innych postępowań, w których mogły znajdować się dowody niezbędne dla załatwienia sprawy, w tym dowody dotyczące kontrahentów skarżącej, zgromadzone w prowadzonych wobec nich postępowaniach. Dowody pochodzące z innych postępowań, po formalnym włączeniu ich w poczet materiału dowodowego w danej sprawie, stają się także dowodami w tej sprawie, co oznacza, że podatnik miał możliwość zapoznania się z nimi i wypowiedzenia się, także co do tych dowodów. W konsekwencji, korzystanie z tak uzyskanych materiałów nie naruszało zasady czynnego udziału podatnika w postępowaniu podatkowym (art. 123 O.p.), ani też jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej.

Co do zarzutu naruszenia przez organy art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego podkreślenia wymaga, że zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, tj. że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z treści art. 188 O.p.. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne.

Uznając, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które moglo miec istotny wpływ na wynik sprawy Sąd rozpoznał zarzuty merytoryczne skargi.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest to, czy skarżaca miała prawo uwzglednić, w deklaracjach VAT-7 za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2013 r., podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez M. Sp. z o.o., S. G. Sp. z o.o., Q. Sp. z o.o. i K. Sp. z o.o., czy usługi objęte fakturami wystawionymi na rzecz M. Sp. z o.o., S. G. Sp. z o.o., Q. Sp. z o.o. i K. Sp. z o.o. zostały przez skarżącą wykonane oraz czy transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez skarżącą dla P. GmbH, A. G. GmbH, A. GmbH, A. Y., L. s.r.o., B. W. s.r.o., S. E. H. S. spełniały warunki, wynikające z art. 42 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. dla uznania ich za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów korzystających z opodatkowania stawką podatku w wysokości 0 %, na podstawie art. 41 ust. 3 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) dalej u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do treści przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z unormowań zawartych w tych przepisach wynika, że podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy podmiotami w niej określonymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi.

W ocenie Sądu organy prawidłowo przyjęły że skarżąca rozliczając w deklaracjach VAT-7 za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2013 r. kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez M. Sp. z o.o., S. G. Sp. z o.o., Q. Sp. z o.o. i K. Sp. z o.o., naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że dostawy towarów dla I. K. nie zostały zrealizowane przez ww. podmioty oraz że I. K. nie wykonała dostaw towarów i usług na rzecz ww. spółek. Słusznie więc organy stwierdziły, że faktury te dokumentują transakcje, które nie miały miejsca między wskazanymi w ich treści podmiotami. Spółki te faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej, nie nabyły towaru i w tych okolicznościach nie mogły dokonać sprzedaży towaru. Ich działalność sprowadzała się do procederu prowadzenia pozornych czynności sprzedaży towarów oraz wprowadzania do obiegu faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń. Osoby zarządzające ww. spółkami nie potrafiły wskazać żadnych dowodów prowadzenia działalności i nie posiadały w tym zakresie wiedzy, której należałoby oczekiwać od osób je reprezentujących. Poza adresem siedziby, spółki nie dysponowały warunkami do prowadzenia działalności.

Sąd podzielił stanowisko organów, że w kontaktach z w/w spółkami skarżącej nie można przypisać tzw. dobrej wiary. Skarżąca powołując się na legalność zakwestionowanych przez organy transakcji powinna wykazać, że przedsięwzięła wszelkie możliwe środki w celu zapewnienia prawidłowego przebiegu i rozliczenia podatkowego spornych transakcji, że dochowała należytej staranności w zakresie sprawdzania kontrahentów. W jej ocenie formalne weryfikowanie statusu kontrahenta w podatku VAT, pozyskiwanie ich dokumentów rejestrowych, sprawdzanie poprzez rozmowę z innymi kontrahentami dostawców oraz dokonywanie płatności przelewami świadczyły o jej staranności kupieckiej. Sąd jednak się z tym nie zgadza i podziela ocenę organu odwoławczego, że jedynie formalne sprawdzenie danych rejestracyjnych kontrahenta nie jest działaniem, które można uznać za upewnienie się, co do jego wiarygodności. Skarżąca i świadkowie zeznali bowiem że przekazane im dane nie były weryfikowane. Skarżąca nie występowała do organów podatkowych z wnioskiem o udzielenie informacji o w/w spółkach jako podatnikach VAT czynnych. Zapłata za towar przelewami nie jest też wiarygodnym dowodem spornych transakcji, biorąc pod uwagę fakt, że płatność następowała w tym samym dniu co dostawa. Słusznie organ zwrócił też uwagę na okoliczności związane z nawiązaniem współpracy z ww. firmami. Skarżąca nie wyszukiwała samodzielnie tych dostawców na rynku. Z zeznań skarżącej i jej pracownika - A. G. wynikało, że do transakcji dochodziło z inicjatywy kontrahentów albo, że osoby występujące w imieniu tych firm były kojarzone z innymi podmiotami, co, jak słusznie zauważył organ, powinno skłonić podatniczkę do zastanowienia się, jakie firmy faktycznie reprezentują te osoby, a także, czy transakcje te są prawidłowe pod względem prawnym.

W świetle powyższego w oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. zasadnie nieuznano prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez wymienione wyżej spółki.

W związku z tym, że skarżąca wystawiła tym samym spółkom, które jak wykazano nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, tzw. "puste faktury" nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zobowiązana jest do zapłaty podatku wykazanego w tych fakturach na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie bowiem z w/w artykułem, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku, jak również w sytuacji, gdy sprzedaż taka w ogóle nie wystąpiła. Jak wynika z treści cytowanego przepisu obowiązek zapłaty podatku powstaje niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT. Przedmiotowe faktury zostały wprowadzone przez skarżącą do obrotu prawnego. W związku z powyższym na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., skarżąca jest obowiązana do zapłaty podatku wynikającego z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Sąd podziela również ocenę organów, że transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez skarżącą dla P. GmbH ,A. G. GmbH, A. GmbH , A. Y., L. s.r.o., B. W. s.r.o. , S. E. H. S. nie spełniały warunkow, wynikających z art. 42 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. dla uznania ich za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów korzystających z opodatkowania stawką podatku w wysokości 0 %, na podstawie art. 41 ust. 3 u.p.t.u

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 u.p.t.u. dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Z przepisu art. 42 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 wynika, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) ( pkt 1), kopia faktury ( pkt2), specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku pkt (3) z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie zaś z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym, niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym, niż terytorium kraju.

Tak więc podstawą do zastosowania stawki 0% dla WDT jest zgodnie z art. 42 ust. 1 u.p.t.u. dokonanie rzeczywistej dostawy towarów na rzecz nabywcy z innego kraju członkowskiego, posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz posiadanie przez dokonującego WDT przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dowodów jednoznacznie wskazujących na to, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego kraju członkowskiego. Jest to podstawowy przepis statuujący możliwość zastosowania stawki 0% podatku VAT dla dostaw wewnątrzwspólnotowych. Istotą jego jest równoczesne spełnienie rzeczywistych i formalnych warunków zastosowania tej stawki. Choć jak wynika z uchwały NSA z dnia 11 października 2010 r., I FPS 1/10, dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 u.p.t.u., uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 O.p., o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym, niż terytorium kraju.

Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. dokumentów , wyjaśnień i zeznań złożonych przez stronę, protokołów przesłuchania w charakterze świadków pracowników skarżącej, informacji przekazanych przez administracje podatkowe państw U. E., materiału dowodowego przekazanego przez organy podatkowe, informacji i dokumentów uzyskanych od przewoźników, wskazuje, że w odniesieniu do wymienionych powyżej spornych faktur skarżąca nie spełniła, określonych w art. 42 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., warunków opodatkowania według stawki podatku 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (tj. nie wykazała, że towary zostały dostarczone na terytorium innego kraju podmiotom wskazanym w tych fakturach.)

Analiza przedłożonych przez skarżącą dokumentów CMR wskazuje, że w odniesieniu do ww. faktur brak jest potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę. W dokumentach CMR brak kompletnych danych, tj. danych odbiorcy, daty odbioru towaru oraz podpisu odbiorcy. Innych dokumentów, poza dowodami CMR w tym zakresie strona nie przedłożyła. Jak słusznie zauważył organ, oprócz spornych faktur strona wystawiła także inne, co do których przedłożone zostały prawidłowe dowody CMR, z których wynika poświadczenie odbioru towaru. Wobec powyższego co do zakwestionowanych transakcji wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów z terytorium kraju nie przekształciła się w jego wewnątrzwspólnotowe nabycie na terenie [...], [...] i [...]. Przedłożone dokumenty nie potwierdzają łącznie faktu wywiezienia i dostarczenia towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Ponadto w odniesieniu do towaru wyszczególnionego w fakturach wystawionych dla B. W. s.r.o. ustalono, że usługi przewozu na podstawie listu przewozowego załączonego do faktury zostały wykonane na terenie kraju, co wynika z załączonych przez przewoźników faktur. Zatem potwierdzenie na dokumentach CMR odbioru towaru pieczęcią podmiotu B. W. s.r.o. nie stanowi potwierdzenia dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W świetle przedstawionej wyżej argumentacji Sąd uznał, że zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania oraz przepisów materialnoprawnych, nie zasługują na uwzględnienie.

W związku z powyższym na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.