Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 168/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 247 par. 1, art. 254
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 września 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. H., W. H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 28 lutego 2023 r., nr SKO.53.1023.2022 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 29 września 2022 r., nr SKO.53.765.2022 w części dotyczącej M. H., 2) oddala skargę w pozostałym zakresie, 3) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Skarga M.H. i W.H. (dalej: "strony" lub "skarżący") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: "Kolegium" lub "SKO") z 28 lutego 2023 r. nr SKO.53.1023.2022 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy (dalej: "Wójt Gminy" lub "organ I instancji") z 22 grudnia 2021 r. nr F.3123.1.119.2.2021, mocą której organ ten odmówił zmiany własnej decyzji z 12 stycznia 2018 r. nr F.3123.450046.1.2018, w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r.

Z akt sprawy wynika, że W.H. jest właścicielem m.in. działek oznaczonych przed podziałem nr [...] położonych w obrębie Z., gmina K. Natomiast M.H. jest dzierżawcą tych gruntów na podstawie art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników.

Decyzją Nr G-l/2017 z 30 listopada 2017 r. Wojewoda Warmińsko-Mazurski (dalej: "Wojewoda") ustalił lokalizację inwestycji towarzyszącej inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu pn. Budowa międzysystemowego gazociągu stanowiącego połączenie systemów przesyłowych Rzeczypospolitej Polskiej i Republiki Litewskiej wraz z infrastrukturą niezbędną do jego obsługi w części dotyczącej jego przebiegu na terenie województwa warmińsko-mazurskiego (dalej: "decyzja lokalizacyjna"). Niniejszą decyzją objęto również działki nr [...]. Natomiast decyzją Nr Kal/080/18 z 16 października 2018 r. Wojewoda zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę przedmiotowej inwestycji (dalej: decyzja o pozwoleniu na budowę").

Decyzją z 12 stycznia 2018 r. nr F.3123.450046.1.2018 Wójt Gminy ustalił wysokość zobowiązania w podatku rolnym, leśnym i od nieruchomości na 2018 r. pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 1.744 zł (dalej: "decyzja wymiarowa").

Pismem z 21 lipca 2021 r. strony zwróciły się do Wójta Gminy o zwrot "bezprawnie pobranego podatku rolnego" w związku z wydanymi przez Wojewodę ww. decyzjami. W piśmie wyjaśniono, że składający je, wskutek tych decyzji zostali pozbawieni możliwości korzystania z nieruchomości. Ocenili także, że od dnia wydania tych decyzji, to Wojewoda powinien ponosić ciężary podatkowe od tych gruntów.

Decyzją z 22 grudnia 2021 r. nr F.3123.1.119.2.2021, Wójt Gminy, powołując art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op") odmówił zmiany decyzji wymiarowej. Ustalił bowiem, że w wyniku realizacji inwestycji polegającej na budowie gazociągu nie nastąpiło przejście własności gruntów na rzecz Skarbu Państwa.

Pismem z 30 maja 2022 r., sprecyzowanym w piśmie z 27 lipca 2022 r., strony wniosły o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r.

Decyzją z 29 września 2022 r. nr SKO.53.765.2022, Kolegium odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji będącej przedmiotem wniosku stron. Oceniło bowiem, że w niniejszej sprawie nie zaistniała żadna przesłanka z wymienionych w art. 247 § 1 Op, uzasadniająca stwierdzenie nieważności tej decyzji.

W odwołaniu od tej decyzji strony zarzuciły pominięcie, że przed wydaniem decyzji wymiarowej Wojewoda wydał nie tylko decyzję lokalizacyjną ale także decyzję o pozwoleniu na budowę. Oceniły, że dokonanie przez Wojewodę wpisu w księdze wieczystej nieruchomości skutkowało pozbawieniem stron tytułu prawnego do tej nieruchomości wraz z prawem własności. Uznały także, że wydanie decyzji lokalizacyjnej spowodowało przekwalifikowanie gruntu rolnego na inwestycyjny, a więc zmianę w opodatkowaniu.

Zaskarżoną decyzją Kolegium utrzymało w mocy własną decyzję z 29 września 2022 r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Kolegium wyjaśniło, że decyzja Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r., objęta wnioskiem stron o stwierdzenie nieważności, została wydana w trybie art. 254 Op, który nie służy weryfikacji wadliwej decyzji, lecz jej zmianie wskutek zaistnienia po wydaniu decyzji określonych w przepisach prawa nowych okoliczności. Zatem ewentualne zarzuty wskazujące na błędne ustalenie stanu faktycznego, nie mogą odnieść skutku w tym postępowaniu.

Kolegium stwierdziło także, że nie doszło do przeniesienia na Wojewodę obowiązku podatkowego, gdyż budowa gazociągu nie spowodowała przejścia własności gruntów objętych decyzją lokalizacyjną na rzecz Skarbu Państwa. Uznało, że okoliczność ta jednoznacznie wynika z decyzji lokalizacyjnej, wypisów z ewidencji gruntów i ksiąg wieczystych. Zauważyło, że w decyzji lokalizacyjnej został jedynie określony zakres ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości (m.in. z działek nr [...]) za odszkodowaniem, poprzez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacji, a także podziemnych i naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń oraz poprzez udzielenie zezwolenia Operatorowi Gazociągów Przesyłowych [...] prawa do wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia budowy inwestycji w zakresie terminalu, a także prac związanych z konserwacją i usuwaniem awarii. Konsekwencją tej decyzji było wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę. W tych okolicznościach Kolegium jako prawidłowe oceniło zarówno decyzję organu I instancji o odmowie zmiany decyzji wymiarowej, jak i decyzję Kolegium o odmowie stwierdzenia nieważności tej decyzji, będącą przedmiotem odwołania stron.

W skardze na powyższą decyzję wniesiono o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucili przy tym organom podatkowym pominięcie okoliczności, że na działkach, objętych decyzją lokalizacyjną, prowadzona jest inwestycja pozarolnicza (budowlana), która wyklucza prowadzenie działalności rolniczej i uzyskiwanie korzyści z tego tytułu. Ocenili, że podatek powinien zostać naliczony z uwzględnieniem stanu faktycznego na gruncie. Zaś w piśmie procesowym z 22 maja 2023 r. (K-25) wskazali też na naruszenie przez Wójta Gminy art. 10 Kpa przez pozbawienie stron prawa do czynnego udziału w postępowaniu oraz na brak włączenia przez ten organ do akt sprawy dowodów w postaci akceptacji przebiegu gazociągu przez działki skarżących. Podkreślili, że przepisy podatkowe wskazują, ze na działkach rolnych nie może być prowadzona inwestycja pozarolnicza.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie , podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

1. Przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji w części dotyczącej M.H.

Z akt sprawy (K-111 i K-117) wynika, że właścicielem nieruchomości jest W.H., zaś M.H. jest dzierżawcą gruntów.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 z późn. zm.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne (...) będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Ust. 3 art. 3 tej ustawy przewiduje, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Tożsama z przytoczonym przepisem jest treść art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1892).

Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Skoro M.H. jest jedynie dzierżawcą (posiadaczem zależnym), nie można uznać go za podatnika podatków, których dotyczy zaskarżona decyzja (podatek od nieruchomości oraz podatek rolny). Podatnikiem jest W.H. w zakresie obejmującym całość należących do niego gruntów i budynków, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku rolnym. Pozostałe regulacje zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 2-4 obu ustaw nie odnoszą się do skarżącego.

W decyzji wymiarowej (K-2) za podatnika uznano obu skarżących, co zapewne wpłynęło, na kolejnych etapach postępowania podatkowego, na ustalenie w ten sposób przez organy obu instancji strony postępowania. Jednak to nie z decyzji organu, lecz z przepisów prawa materialnego wynika, kto jest jego stroną. Treść wyżej przytoczonych przepisów ustaw o podatkach i opłatach lokalnych oraz o podatku rolnym nie pozostawia wątpliwości co do tego, że podatnikiem (a zarazem stroną postępowania podatkowego) nie jest dzierżawca nieruchomości (posiadacz zależny), lecz jest nim właściciel.

Na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Op organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie.

Taka sytuacja wystąpiła w rozpatrywanej sprawie z przyczyn wyżej podanych. Skierowanie do M.H. zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nastąpiło niezgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym, tj. niezgodnie z przepisami wyznaczającymi właściciela nieruchomości jako podatnika obu tych podatków, wykluczającymi zaś posiadacza zależnego (dzierżawcę). Zatem decyzje te zostały skierowane osoby niebędącej podatnikiem – stroną postępowania podatkowego.

Podobną wadą dotknięta jest decyzja Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. Nie była ona jednak przedmiotem skargi (dotyczącej jedynie decyzji Kolegium). Sąd, rozpatrując skargę, nie mógł wydać rozstrzygnięcia wykraczającego poza zakres rozpatrywanej sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "ppsa") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga została złożona na decyzję odmawiającą zmiany decyzji w sprawie zobowiązania pieniężnego na 2018 r. i do tej decyzji SKO odnosi się wyrok. Rozpatrując sprawę ponownie, tj. procedując wniosek z 30 maja 2022 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. (w części dotyczącej M.H.) Kolegium względni ocenę prawną zawartą w wyroku, tj. uzna, że M.H. nie posiada legitymacji procesowej do udziału w sprawie z ww. wniosku, co będzie wymagało rozważenia zastosowania art. 247 § 1 pkt 5 Op do części ww. decyzji.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ppsa stwierdził w pkt 1 sentencji wyroku nieważność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej w odniesieniu do M.H.

2. Przyczyny oddalenia skargi w pozostałym zakresie (w części dotyczącej W.H.).

Początkiem rozstrzyganej sprawy jest pismo skarżącego z 30 maja 2022 r. (K-9), uzupełnione na żądanie Kolegium (K-101) pismem z 27 lipca 2022 r. (K-104). Skarżący doprecyzował w nim, że wnosi o stwierdzenie nieważności opisanej wyżej decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. (K-67-69). Nie podał jednak, co, jego zdaniem, miałoby stanowić przyczynę stwierdzenia nieważności tej decyzji.

Kolegium uznało, że stwierdzenie nieważności decyzji wymagałoby wystąpienia tak istotnej (kwalifikowanej) wady, która prowadziłaby do eliminacji decyzji z obiegu prawnego. Organ podniósł, że taką wadą może być rażące naruszenie prawa, prowadzące do tego, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu. Jednak w rozpatrywanej sprawie organ nie stwierdził takiej sytuacji.

Stwierdzenie nieważności decyzji stanowi nadzwyczajny środek wzruszania decyzji ostatecznych. Nie każda wada decyzji może stanowić podstawę jego zastosowania. O ile w odwołaniu od decyzji (stanowiącym zwykły środek zaskarżenia) strona może podnieść w zasadzie dowolne zarzuty, to w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji skuteczne są tylko zarzuty oparte na przesłankach wskazanych w § 1 art. 247 Op, tj. jeżeli decyzja:

1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości;

2) została wydana bez podstawy prawnej;

3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną;

5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie;

6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały;

7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa;

8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą.

Przypomnieć należy, że podstawą wydania decyzji Wójta Gminy był art. 254 Op, zgodnie z którym decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Wójt Gminy wyjaśnił w decyzji z 22 grudnia 2021 r., że realizacja inwestycji (budowa gazociągu) i związane z tym wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji nie doprowadziły do zmiany własności gruntów, bowiem skarżący nadal jest ich właścicielem. Potwierdzeniem tego stanowiska była weryfikacja przez organ zapisów Ksiąg Wieczystych oraz otrzymane w odpowiedzi na pismo organu - wyjaśnienia Wojewody odnośnie do prowadzonej inwestycji i egzekucji administracyjnej dotyczącej obowiązku czasowego udostępnienia nieruchomości przez jej właściciela do dokonania robót budowlanych związanych z budową gazociągu, a także pismo Starosty, z którego wynika, że sporne grunty nie zostały wyłączone z produkcji rolnej w związku z budową gazociągu. Organ wskazał też, że prace budowlane zostały już ukończone, a teren uporządkowany. Zatem nie było podstaw do uwzględnienia wniosku o zmianę decyzji wymiarowej.

W skardze podniesiono, że grunty zajęte pod inwestycję pozarolniczą nie podlegają podatkowi rolnemu oraz zarzucono organowi podatkowemu brak przeprowadzenia ustaleń w sprawie, a w tym pominięcie okoliczności prowadzenia na spornych gruntach inwestycji pozarolniczej. Zarzucono też naruszenie przez Wójta Gminy art. 10 Kpa przez pozbawienie stron prawa do czynnego udziału w postępowaniu oraz niewłączenie do akt sprawy dowodów w postaci akceptacji przebiegu gazociągu przez działki skarżących. Zdaniem Sądu te argumenty nie mieszczą się w granicach sprawy dotyczącej stwierdzenia nieważności decyzji, a tego dotyczył wniosek skarżącego z 30 maja 2022 r. Treść skargi stanowi jedynie polemikę z treścią decyzji, i to nie tej, która została zaskarżona do Sądu, lecz będącej przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności. Polemikę tę skarżący prowadzi bez uwzględnienia opisanych wyżej wymogów przewidzianych dla zastosowania instytucji stwierdzenia nieważności decyzji.

W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy upoważniał SKO do wyrażenia oceny, że nie wystąpiły wymienione w § 1 art. 247 Op przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. Nie było bowiem podstaw do uznania, że doszło do naruszenia przepisów o właściwości lub aby wydano omawianą decyzję bez podstawy prawnej bądź z rażącym naruszeniem prawa. Brak też argumentów do przyjęcia, że decyzja dotyczyła sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną oraz aby została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie (poza M.H.) lub by była niewykonalna w dniu jej wydania. Nie ma też podstaw do przypuszczeń, aby decyzja zawierała wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa czy też aby w razie jej wykonania wywołała czyn zagrożony karą.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Sądu z treści decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. wynika, dlaczego organ ten odmówił uwzględnienia wniosku skarżącego, zakwalifikowanego jako wniosek o zmianę decyzji w trybie art. 254 Op. Sąd, rozpatrując skargę, nie dopatrzył się w decyzji Wójta Gminy z 22 grudnia 2021 r. (poza wydaniem jej wobec osoby niebędącej stroną, co było przyczyną rozstrzygnięcia zawartego w pkt 1 sentencji wyroku) takiego naruszenia prawa, które mieściłoby się w przesłankach stwierdzenia nieważności decyzji, wymienionych w art. 247 § 1 Op.

W związku z powyższym skarga okazała się niezasadna i na podstawie art. 151 ppsa podlegała oddaleniu w części dotyczącej W.H.

Na podstawie art. 206 ppsa Sąd odstąpił od zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania. Stwierdzenie nieważności części zaskarżonej decyzji nie zmieniło wysokości wpisu należnego od tej części skargi, w której podlegała ona oddaleniu (200 zł). Ponadto wystąpiły okoliczności wskazane w ww. przepisie, tj. skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Zaś przyczyną stwierdzenia nieważności części zaskarżonej nie była argumentacja przedstawiona w skardze. Meritum sprawy (i przyczyna, dla której wniesiono skargę) zostało ocenione przez Sąd korzystnie dla organu.