Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 215/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2024-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant st. asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2024 r. sprawy ze skargi W. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 stycznia 2024 r. nr 1001-IOD-1.601.1.2023.6/PK/U15 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego za 2012 r. od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oddala skargę.


UZASADNIENIE

W. F. wniosła do sądu administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 9 stycznia 2024 r. utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej DIAS w Łodzi z 30 listopada 2017 r. dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego za 2012 rok od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

Z akt sprawy wynika, że decyzją z 30 czerwca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Opocznie ustalił stronie zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2012 r. w kwocie 336.165,00 zł od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w wysokości 448.220,00 zł.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez podatniczkę odwołania decyzją ostateczną z 30 listopada 2017 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 30 czerwca 2017 r. Następnie po rozpoznaniu skargi wniesionej przez stronę na ww. decyzję ostateczną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi prawomocnym wyrokiem z 28 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 62/18 oddalił skargę.

Pismem z 27 lipca 2023 r. podatniczka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z 30 listopada 2017 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2023 r., poz. 2838, ze zm. dalej "O.p."). W uzasadnieniu wniosku strona podniosła, że na mocy umowy z 10 kwietnia 2012 r. zobowiązała się do nabycia w imieniu własnym, ale na rachunek A. C,, nieruchomości (mieszkania położonego w W., w budynku przy ul. [...] wraz z garażem). Środki finansowe na zakup przedmiotowej nieruchomości zostały skarżącej przekazane przez A. C. z jego majątku osobistego. Umowa zawiera zobowiązanie do przeniesienia własności nabytej nieruchomości na A. C. niezwłocznie po wezwaniu. Pismem z 3 marca 2023 r. A. C. wezwał stronę do zwrotu ww. nieruchomości lub równowartości w pieniądzu. Z uwagi na prowadzone postępowanie egzekucyjne, podatniczka nie zrealizowała żądania zawartego w wezwaniu. W ocenie strony ujawniona umowa zlecenia z 10 kwietnia 2012 r., bez wątpienia jest nowym dowodem w sprawie, który istniał w momencie wydania decyzji wymiarowej, lecz jej treść nie była znana organowi. Dowód ten jest zatem istotny, ponieważ ma wpływ na rozstrzygnięcie i wywołuje konieczność uchylenia decyzji ostatecznej w całości.

Postanowieniem z 31 sierpnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po zbadania dopuszczalności wznowienia postępowania (art. 243 § 1 O.p.) wznowił postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z 30 listopada 2017 r. Następnie decyzją z 19 października 2023 r. Dyrektor Izby administracji Skarbowej w Łodzi odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej. Po przeanalizowaniu wniosku strony oraz stanu faktycznego sprawy organ doszedł do wniosku, że nie ziściła się przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. uznał, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, które nie były znane organowi wydającemu decyzję ostateczną.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia wniesionego przez podatniczkę odwołania decyzją z 9 stycznia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, uznając, że w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, które nie były znane organowi wydającemu decyzję ostateczną.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, w pierwszej kolejności, że z treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wynika, że aby mówić o zaistnieniu przesłanki wznowieniowej winny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki wynikającego z tego przepisu: muszą wyjść na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Tymczasem umowa zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości z 10 kwietnia 2012 r. została przez stronę po raz pierwszy okazana przy wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, a zatem nie była znana organowi wydającemu decyzję ostateczną w postępowaniu wymiarowym.

Ponadto organ odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych wyjaśnił, że można powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. W konsekwencji organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej, że przedłożona przez stronę przy wniosku o wznowienie postępowania umowa zlecenia z 10.04.2012 r, nie jest nowym dowodem i nie świadczy o wyjściu na jaw nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż w trakcie toczącego się postępowania w trybie zwykłym podatniczka posiadała - jako strona tej umowy wiedzę o jej zawarciu. Ponadto organ wyraził wątpliwość, co do wiarygodności przedłożonej umowy, zwłaszcza, że w toku postępowania wymiarowego strona konsekwentnie argumentowała, iż środki na zakup nieruchomości miały pochodzić z oszczędności zgromadzonych na przestrzeni całego życia przez podatniczkę oraz zmarłego w 2011 r. małżonka.

Organ wskazał także, że strona już w 2018 r. po raz pierwszy próbowała bezskutecznie wzruszyć ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 30 listopada 2017 r. w trybie nadzwyczajnym (również na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.), zaś nowymi dowodami miały być oświadczenia osób, na rzecz których usługi świadczyć miał mąż podatniczki. W sprawie tej wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, który prawomocnym wyrokiem z 23 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 60/19 oddalił skargę W. F.. W ocenie organu wniesiony wniosek o wznowienie postepowania wraz z załączoną do niego umową zlecenia powierniczego zakupu nieruchomości jest niczym innym, jak kolejną próbą zakwestionowania przez stronę przeprowadzonego postępowania wymiarowego, które wykazało, że środki finansowe na zakup nieruchomości nie mogły pochodzić ze zgromadzonych przez stronę i jej męża oszczędności.

Organ odwoławczy podzielił również stanowisko wyrażone w decyzji I instancji, iż twierdzenia strony dotyczące niepowoływania się wcześniej na umowę z 10 kwietnia 2012 r. z powody przebytych chorób i złego stanu zdrowia nie mogą zostać uznane za wiarygodne, ponieważ w toku postępowanie prowadzone w trybie zwykłym strona przekazywała stosowne informacje, uczestniczyła w przesłuchaniach, składała pisma i wyjaśnienia dotyczące zgromadzonych oszczędności, prowadzonych uprawa, wydatków związanych z utrzymaniem rodziny, które nie wskazywały na problemy neurologiczne strony, w tym na problemy z pamięcią.

W skardze do sądu administracyjnego W. F. wniosła o uchylenie decyzji DIAS w Łodzi z 9 stycznia 2024 r. podnosząc zarzuty naruszenia:

a) art. 121 O.p. poprzez jego niezastosowanie, niewzięcie pod uwagę wszystkich okoliczności sprawy, co doprowadziło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie;

b) art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę dowodów, sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, polegającą na stwierdzeniu, iż załączona do wniosku o wznowienie umowa z 10 kwietnia 2012 r. została zawarta wyłącznie na cele postępowania i nie jest wiarygodna, zważywszy na dotychczasowe stanowisko skarżącej oraz zeznania jej córki i świadka A. C., a także niepodjęcie przez organ podatkowy wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia podstaw wznowienia postępowania, mimo iż umowa została faktycznie między stronami zawarta i została po raz pierwszy okazana wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania z 27 lipca 2023 r.,

c) art. 229 O.p. w zw. z art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku dotyczącego przesłuchania A. C. oraz skarżącej na okoliczności wskazane w odwołaniu, mimo iż umowa, miała zostać faktycznie zawarta i okazana wraz z wnioskiem o wznowienie z 27 lipca 2023 r., a przesłuchanie świadka i skarżącej było konieczne.

d) art. 233 § 1 pkt 2 lit a O.p. poprzez jego niezastosowanie i błędne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji,

e) art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędne stwierdzenie, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ przedłożona umowa z 10 kwietnia 2012 r. nie jest nowym dowodem i nie świadczy o wyjściu na jaw nowych okoliczności faktycznych;

Ponadto pełnomocnik strony na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniosła o dopuszczenie dowodów z dwóch oświadczeń z 16 lutego 2024 r. na okoliczność przyczyn zatajenia informacji o zawartej umowie, co ma być niezbędne do wyjaśnienia wątpliwości powstałych w sprawie i nie będzie powodować nadmiernego przedłużenia postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga podlega oddaleniu, ponieważ podniesione w niej zarzuty są niezasadne.

Istota sporu sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zbadał wystąpienie w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., na którą powołała się strona żądając wznowienia postępowania.

Tytułem wstępu należy wyjaśnić, że wznowienie postępowania jest szczególnym, jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania administracyjnego, wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażonej w art. 128 Op., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami, usunięcie ewentualnych wadliwości tego postępowania oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku.

Jak słusznie wskazał DIAS w Łodzi, postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Instytucja ta ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 14 września 2018 r. o sygn. akt II FSK 2687/16, LEX nr 2570171).

W rozpoznawanej sprawie skarżąca, jako podstawę prawną wznowienia postępowania, wskazała art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Stosownie do tego unormowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. O zaistnieniu wymienionej wyżej podstawy wznowieniowej możemy mówić, gdy łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki: a) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, b) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie, c) nie były znane organowi, który wydał decyzję, d) istniały w dniu wydania decyzji.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te — tak jak w rozpatrywanej sprawie — mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji (wyroki NSA z 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2701/13 oraz z 13 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/12, a także — Ordynacja Podatkowa Komentarz, Babiarz S., Dauter B., Kabat A., Hauser R., Niezgódka-Medek M., Rudowski J. WKP, 2017). Strona może zatem powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, których nie mogła wskazać w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie zwykłym.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca jako nową okoliczność wskazuje umowę z 10 kwietnia 2012 r., na mocy której zobowiązała się do nabycia w imieniu własnym, lecz na rachunek A. C. nieruchomości położonej w W.. Według deklaracji strony środki na nabycie mieszkania miały pochodzić z majątku osobistego byłego zięcia strony, zaś zgodnie z zapisami umowy skarżąca była zobowiązana do przeniesienia własności nabytej nieruchomości niezwłocznie po wezwaniu, czego nie uczyniła ze względu na toczące się postępowanie egzekucyjne. Fakt zawarcia umowy oraz nieujawnienia jej w postępowaniu wymiarowym mają potwierdzać dokumenty złożone wraz z odwołaniem, tj. wypłata przez A. C. znacznej ilości gotówki 10 kwietnia 2012 r. oraz problemy zdrowotne skarżącej, które mogły doprowadzić do tego, że zapomniała o okolicznościach zawartej umowy.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z dominującym w orzecznictwie poglądem pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Nowa okoliczność istotna dla sprawy, to taka okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku. Natomiast nawet jeżeli pojawi się nowa okoliczność o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to ta przesłanka wznowienia jest spełniona wtedy, gdy okoliczności faktyczne lub dowody są nowe w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego. Innymi słowy zwrot "wyjdą na jaw", którym posłużył się ustawodawca, charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu - zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania.

W rozpoznawanej sprawie Sąd w całości podziela stanowisko organów, że przedłożona przez skarżącą umowa zlecenia z 10 kwietnia 2012 r. z pewnością nie może być uznana za nowy dowód w sprawie i nie świadczy o wyjściu na jaw nowych okoliczności w rozumieniu powołanego wyżej art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ skarżąca, jako strona zawartej umowy już w toku toczącego się postępowania wymiarowego posiadała wiedzę o jej zawarciu. Ponadto należy wskazać, że zarówno w toku postępowania przed organami podatkowymi, jak i w toku postępowania przed tut. Sądem, dokonującym kontroli decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatniczki w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów (sygn. akt I SA/Łd 62/18) skarżąca konsekwentnie stała na stanowisku, że środki na zakup nieruchomości miały pochodzić z oszczędności całego życia podatniczki oraz jej męża i środków uzyskanych z tytułu usług świadczonych przez męża strony, które nie były ewidencjonowane oraz opodatkowane. Zarówno organy, jak też Sąd, w prawomocnym wyroku z 28 lutego 2018 r.(sygn. akt I SA/Łd 62/18) oddalającym skargę W. F. uznały powyższe twierdzenia strony za niezasadne.

Od ww. wyroku strona nie wniosła skargi kasacyjnej, natomiast podjęła próbę wzruszenia decyzji ostatecznej z 30 listopada 2017 r. w trybie nadzwyczajnym, powołując się również na art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zaś nowymi dowodami w sprawie miały być zeznania osób na rzecz których miał świadczyć usługi mąż skarżącej. WSA w Łodzi prawomocnym wyrokiem z 23 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 60/19, oddalającym skargę podatniczki uznał, że w ramach postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania uregulowanego w Rozdziale 17 Działu IV Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie może po raz pierwszy przeprowadzać dowodów, które miałyby jednocześnie stanowić (nawet pośrednią) podstawę do wszczęcia tego nadzwyczajnego trybu weryfikacji decyzji ostatecznych. W ocenie Sądu nie można poprzez pryzmat zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p. ) i zupełności materiału dowodowego (187 § 1 O.p.) oraz art. 188 O.p. uznawać, że w postępowaniu wznowieniowym organ podatkowy miał obowiązek przeprowadzić nowy dowód w postaci przesłuchania świadków.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w całości stanowisko organów, że wniosek strony z 27 lipca 2023 r. o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest niczym innym, jak tylko kolejną próbą wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej z 30 listopada 2017 r., dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego za 2012 rok od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Stanowisko to Sąd w pełni podziela, biorąc pod uwagę, że wcześniejsze próby podważenia przez stronę ustaleń dotyczących pochodzenia środków finansowych na nabycie w 2012 r. ww. nieruchomości zakończyły się niepowodzeniem zarówno na gruncie postępowania wymiarowego, jak też w trybie nadzwyczajnym. Również z tego względu Sąd zgadza się z twierdzeniem organów kwestionującym wiarygodność powołanej umowy. Co znamienne strona w trakcie toczącego się postępowania wymiarowego cały czas konsekwentnie forsowała tezę wskazującą na pozyskanie środków finansowych przeznaczonych na nabycie nieruchomości w 2012 r. z oszczędności całego życia pozyskanych wraz z małżonkiem, udzielając przy tym szczegółowych wyjaśnień, w jaki sposób małżonkowie byli w stanie je poczynić. W tym okresie skarżąca nie skarżyła się też na jakiekolwiek dolegliwości natury zdrowotnej a zwłaszcza o charakterze neurologicznym. Za całkowicie niewiarygodne należy również uznać oświadczenie skarżącej z 16 lutego 2024 r. dołączone do skargi, z którego wynika, że zataiła istnienie umowy powierniczej z 2012 r. z powodu chciwości i chęci wzbogacenia się kosztem drugiej strony. Skarżąca zdaje się przy tym nie zauważać, co nie umknęło organ obu instancji rozpatrującym wniosek o wznowienie postępowania w sprawie, że w ten sposób w istocie sama potwierdza, iż o rzekomej umowie wiedziała, a zatem z pewnością nie mogłaby ona być potraktowana jako nowy dowód w sprawie.

Mając powyższe na uwadze Sąd wskazuje, że w związku z tym, że warunkiem uchylenia decyzji ostatecznej na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest stwierdzenie, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które wyjdą na jaw, istniejące w dniu wydania decyzji i nieznane organowi, który wydał decyzję, mają wpływ na treść wydanej decyzji, należy wskazać, że organy obu instancji zasadnie odmówiły uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 30 listopada 2017 r., gdyż warunek ten nie został spełniony.

Uzasadnienie przesłanki wznowieniowej, która mogłaby być przyczyną uchylenia decyzji ostatecznej wymagało wykazania, że nowe dowody i okoliczności, które wyszły na jaw są istotne i miałyby wpływ na rozstrzygnięcie, gdyby były znane organowi w dniu wydania ww. decyzji ostatecznej. Przy braku podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej, co zdaniem Sądu, zostało ocenione przez organy obu instancji prawidłowo, nie ma miejsca na badanie strony merytorycznej decyzji wymiarowej i decyzja ta pozostaje ostateczną.

Sąd podziela również stanowisko organów w odniesieniu do wniosku o przesłuchanie A. C. oraz strony skarżącej na okoliczności wskazane we wniesionym odwołaniu. W tym kontekście za prawidłową i opartą na właściwych podstawach prawnych należało uznać wyrażoną w zaskarżonej decyzji ocenę, że żądanie przeprowadzenia we wznowionym postępowaniu dowodów z przesłuchania świadka nie spełnia podstawowego warunku przewidzianego w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. dla wznowienia postępowania. Istotą bowiem przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w kwestii nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który je wydał, jest wskazanie dowodów w znaczeniu środków dowodowych, czyli w ujęciu przedmiotowym, a więc np. zeznań świadków istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który je wydał, a nie samych źródeł dowodowych. Podkreślić również należy, że zeznanie nie istnieje, dopóki nie zostanie złożone przez świadka a zatem nie stanowi dowodu, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bo powstałoby po wydaniu decyzji (por. wyrok NSA z dnia 28 września 2022 r., sygn. akt I FSK 1256/19 oraz wyrok z dnia 10 czerwca 2022 r. sygn. akt I GSK 2762/18).

Powyższe argumenty wskazują na nietrafność zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

Sąd nie dopatrzył się również w rozpoznawanej sprawie naruszenia przepisów postępowania.

Mając na uwadze treść ogólnych zasad postępowania podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w sposób wyczerpujący, zaś jego ocena dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe wydały decyzje w sposób prawidłowy, dokonując całościowego ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa, doprowadzając tym samym do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Przepisy mówią o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny, zwłaszcza w toku postępowania nadzwyczajnego, jakim jest postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach tego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 O.p., a zatem ustalenie, czy przesłanki wznowieniowe wskazane we wniosku miały rzeczywiście miejsce, a nie ponowne kompleksowe zgromadzenie i ocena materiału dowodowego, które były podstawą do wydania decyzji ostatecznej.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi w myśl art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.

mko