Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 32/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 14b par 3, art 14 g art 14h
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 21 marca 2023 r. sprawy ze skargi A. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2022 r., nr 0115-KDIT1.4011.350.2022.3.AS w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2022 r., nr 0115-KDIT1.4011.350.2022.2.MK, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. B. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...]. A. B. (dalej: "Skarżący", "Strona", "Wnioskodawca") złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – w sprawie, która dotyczyła ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. We wniosku zadano następujące pytania:

1. Czy przychody ze świadczenia przez Wnioskodawcę usług sprzątania, na którą to usługę składają się wymienione w stanie faktycznym czynności, bez względu na formę ustaleń zawartych z klientami przez Wnioskodawcę tj. liczbę i rodzaj wykonanych czynności (wszystkie razem, kilka, pojedynczo) podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu?

2. Czy przychody ze świadczenia przez Wnioskodawcę usług sprzątania terenu zewnętrznego, na którą to usługę składają się wymienione w stanie faktycznym czynności, bez względu na formę ustaleń zawartych z klientami przez Wnioskodawcę tj. liczbę i rodzaj wykonanych czynności (wszystkie razem, kilka, pojedynczo) podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu?

3. Czy przychody ze świadczenia przez Wnioskodawcę usługi utrzymania terenów zielonych polegającej na koszeniu trawników podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu?

4. Czy przychody ze świadczenia przez Wnioskodawcę usług sprzątania pobudowlanego (usługa polega na sprzątaniu obiektów, które w większości nie posiadają zgody na użytkowanie) na którą to usługę składają się wymienione

w stanie faktycznym czynności, bez względu na formę ustaleń zawartych

z klientami przez Wnioskodawcę tj. liczbę i rodzaj wykonanych czynności (wszystkie razem, kilka, pojedynczo) podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu?

Z uwagi na to, iż zdaniem organu wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 14 lipca 2022 r. na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej "O.p.") wezwano Skarżącego do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia. Organ wezwał Skarżącego m.in. o wskazanie jak sklasyfikowane są – w oparciu o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453,

z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556, dalej" "PKWiU") – faktycznie wykonywane przez Skarżącego (bądź spółkę) usługi (należało podać grupowanie dla każdego rodzaju świadczonych usług) – punkt 5 wezwania.

Pismem z 21 lipca 2022 r. Skarżący odpowiedział na wezwanie. Wskazał m.in., że to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji.

W ocenie Skarżącego, domaganie się przez organ uzupełnienia wniosku poprzez zaklasyfikowanie świadczonych przez niego usług zgodnie z wymogami klasyfikacji PKWiU nie jest konieczne, gdyż czynność ta nie stanowi niezbędnego elementu stanu faktycznego, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek Strony bez rozpatrzenia. Zdaniem organu Wnioskodawca nie udzielił odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku numerem 5. Dyrektor zaznaczył, że organ interpretacyjny nie ma prawnych możliwości do kwalifikacji aktywności Strony do odpowiedniego grupowania PKWiU. Organ musiałby wejść w rolę podmiotu dokonującego merytorycznej oceny prowadzonych prac (przeprowadzić postępowanie bądź czynności sprawdzające). Jest to zadanie wykraczające poza ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej oraz kompetencje organu zajmującego się interpretacją przepisów prawa podatkowego. W zwykłym postępowaniu podatkowym jest to możliwe, ponieważ organ ma odpowiednie narzędzia, np. opinie biegłych. W postępowaniu interpretacyjnym takie narzędzia są niedostępne. Organ podkreślił, że kwestie, o których uzupełnienie Wnioskodawca został wezwany stanowią opis sytuacji faktycznej i muszą być przez przedstawione w treści tego opisu. W efekcie, w ocenie organu, wniosek wraz

z odpowiedzią na wezwanie nie zawierały wyczerpującego opisu zdarzenia – nie było

w nich jednoznacznych informacji niezbędnych do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia. Z tego względu wydanie interpretacji nie było możliwe.

Pismem z dnia [...]. wniesiono zażalenie na ww. postanowienie, zarzucając mu naruszenie:

1. art. 14b § 3 w zw. z art. 14g § 1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że brak podania przez Stronę we wniosku symbolu PKWiU dla usług świadczonych przez nią – a co zdaniem Dyrektora stanowi element stanu faktycznego wniosku – stanowi brak formalny wniosku w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. (brak określenia stanu faktycznego przez Stronę), co spowodowało, że Dyrektor pozostawił wniosek bez rozpoznania mimo, iż podanie symbolu PKWiU dla tychże czynności/prac, wbrew stanowisku Dyrektora, stanowi bezsprzecznie element oceny prawnej, której winien dokonać organ,

2. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania interpretacyjnego z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej :"DIKS") utrzymał w mocy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu podniósł, że zasadnie uznano, iż Wnioskodawca nie udzielił odpowiedzi na pytanie oznaczone w wezwaniu numerem 5, tj. nie wskazał jak sklasyfikowane są –

w oparciu o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług – faktycznie wykonywane przez niego usługi (należało podać grupowanie dla każdego rodzaju świadczonych usług).

Organ wyjaśnił, że w postępowaniu interpretacyjnym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do dokonania oceny wskazanej przez podatnika klasyfikacji towaru lub usługi, podobnie jak również nie jest uprawniony do dokonania samodzielnie takiej klasyfikacji. Kwestie klasyfikacyjne pozostają poza zakresem przepisów prawa podatkowego - klasyfikacja czy taryfikacja jest to obszar statystyczny lub obszar zharmonizowany unijnie - taryfikacyjny. Przepisy podatkowe i przepisy o statystyce publicznej to odrębne dziedziny prawa publicznego. W postępowaniu interpretacyjnym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonuje natomiast wykładni przepisów prawa podatkowego w oparciu wyłącznie o informacje przedstawiane przez wnioskodawcę.

Dyrektor wskazał, że w postępowaniu interpretacyjnym w przeciwieństwie do postępowania podatkowego organ nie jest uprawniony ani zobowiązany do ustalania lub weryfikacji okoliczności faktycznych sprawy. Nie ma także odpowiednich do tego narzędzi, np. nie może korzystać z opinii biegłych. Organ interpretacyjny nie może zatem samodzielnie ustalić prawdy obiektywnej. W postępowaniu interpretacyjnym konkretny symbol PKWiU stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, do którego podania zobowiązany jest wnioskodawca. W takim zakresie, w jakim przepisy materialnego prawa podatkowego tego wymagają zasadnym jest więc oczekiwać wskazywania klasyfikacji statystycznej przez wnioskodawcę. Wskazanie odpowiedniego grupowania PKWiU dla świadczonych usług w ramach działalności gospodarczej jest niezbędne w celu merytorycznego rozpatrzenia wniosku. Organ zauważył, że Strona jest wykonawcą usługi zatem wie jakiego rodzaju usługi są świadczone, a więc jest właściwym adresatem wezwania do uzupełnienia stanu faktycznego w tym zakresie, tj. zna charakter prawny, rodzaj i zakres tych usług.

Organ nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 14b § 3 O.p., bowiem regulacja ta w pierwszej kolejności skierowana jest do zainteresowanego wydaniem rozstrzygnięcia w jego sprawie w postaci interpretacji indywidualnej w celu zobowiązania go do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ respektując powyższy przepis, dążąc do pozyskania wszystkich okoliczności faktycznych niezbędnych do dalszego procedowania sprawy skierował do Wnioskodawcy wezwanie. W wezwaniu precyzyjnie określono braki wniosku oraz wskazano jak te braki wyeliminować. Mimo podjęcia przez organ działań zmierzających do rozpatrzenia złożonego wniosku, wniosek nie został uzupełniony, co uniemożliwiło wydanie interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 O.p.

W skardze wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1. art. 14b § 3 w zw. z art. 14g § 1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że podanie symbolu PKWiU dla świadczonych przez Stronę usług stanowi element stanu faktycznego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co spowodowało, że brak takiego wskazania PKWIU przez Stronę doprowadził Dyrektora do konkluzji, że wniosek o wydanie interpretacji nie spełnia wymagań określonych w art. 14b § 3 O.p. i dlatego Dyrektor pozostawił wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania - mimo, iż wskazanie takiego symbolu stanowi bezsprzecznie element oceny prawnej;

2. art. 169 § 1 w zw. z art 14h O.p. przez żądanie, aby w trybie usunięcia braków formalnych to Strona, nie zaś organ, rozstrzygnął kluczowe kwestie interpretacyjne zagadnienia prawnego będącego przedmiotem wniosku;

3. art. 14b § 1 O.p. przez bezpodstawne niewykonanie ustawowego obowiązku polegającego na wydaniu przez organ interpretacji indywidualnej;

4. art. 14g § 1 O.p. przez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, bez zaistnienia wskazanych w przepisie przesłanek;

5. art. 120 § 1 w zw. z art. 14h O.p. oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej

z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., nr 78, poz. 483, ze zm.), przez działanie wbrew obowiązującym przepisom prawa, w szczególności ww. przepisom Ordynacji podatkowej;

6. naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania interpretacyjnego z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") została rozpoznana w trybie uproszczonym. Rozpoznając sprawę Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) w zw. z art. 135 p.p.s.a., dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem i stosuje środki przewidziane ustawą w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Z mocy zaś art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uwzględnienie skargi na postanowienie następuje w razie stwierdzenia przez sąd naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z taką zaś sytuacją mamy do czynienia w kontrolowanej sprawie zakończonej zaskarżonym postanowieniem DKIS.

Spór w sprawie dotyczy konieczności wskazania w opisie zdarzenia przyszłego symbolu PKWiU, dotyczącego wykonywanej przez Skarżącego działalności. Organ bowiem na kanwie rozpatrywanego wniosku uznał, że nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego i w konsekwencji skierował do Strony wezwanie w tym zakresie. Zdaniem organu, kwestie dotyczące zaklasyfikowania usług do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 O.p., stąd też powinny być one jasno określone, tj. stanowić element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepisy art. 14b § 1-3 O.p., stawiają przed wnioskiem o udzielenie interpretacji wymagania, aby był on złożony na piśmie i wyczerpująco przedstawiał stan faktyczny sprawy oraz zawierał własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć jako pewien zbiór faktów składających się na sprawę interpretacyjną, faktem zaś jest "to, co zaszło lub zachodzi w rzeczywistości; zdarzenie, zjawisko; określony stan rzeczy"; "wyczerpujący" to "przedstawiający jakieś zagadnienie wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo; gruntowny, dokładny". Stan faktyczny musi więc być przedstawiony w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 906/06 - dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl).

Kwestią przedstawienia stanu faktycznego wielokrotnie zajmowały się sądy administracyjne. I tak na przykład w wyroku WSA w Poznaniu (wyrok z dnia 23 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 636/10) stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Dlatego też w sprawach tych nie jest prowadzone postępowanie dowodowe, a obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę. Natomiast organ wydający interpretację ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku (art. 14c § 1 O.p.). Zgodzić się należy także z poglądem, że wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena, czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca.

Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany (wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15). Skonstatować zatem należy, że obowiązkiem występującego z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji, umożliwiając ich zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h O.p., przepisu art. 169 § 1 O.p., uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h w związku z art. 169 § 1 O.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować przepis art. 14g § 1 O.p. (powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15).

Wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania w toku postępowania wywołanego skargą na postanowienie organu pozostawiające wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania. Organ winien wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera. Powinien również - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) – wykazać, że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 144/18 wraz z przywołanymi tam wyrokami sądów administracyjnych I oraz II instancji ).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela ocenę prawną powyższego zagadnienia wyrażoną w prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 23/19) zgodnie z którą, to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, w ocenie Sądu, zbędne było, pytanie Skarżącego o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez niego usług. Bez względu na odpowiedź Strony obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie jej wątpliwości prawnych, dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinna zastosować, aby prawidłowo dokonać rozliczenia. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych podatnika wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU uczynił bowiem z tej klasyfikacji element normy prawnej. Nie ulega bowiem wątpliwości, ze w świetle art. 3 pkt 2 O.p. przepisami prawa podatkowego są przepisy ustaw podatkowych, dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W sytuacji zatem, gdy w danej ustawie podatkowej, na przykład o podatku od towarów i usług, czy dotyczącej podatku dochodowego o charakterze ryczałtowym (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie), uzależniono stawki tych podatków od przypisania usługi lub dostawy towaru do określonego symbolu statycznego (klasyfikacji PKWiU), to ten ostatni, jako w niej zawarty, jest częścią przepisów podatkowych i w konsekwencji stanowi element wywodzonej z nich normy podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 lutego 2021 r., II FSK 2986/20).

W rezultacie Sąd podziela stanowisko Skarżącego, że organ niezasadnie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia w wyniku uznania, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa z powodu braku jednoznacznego wskazania grupowania PKWiU. Zdaniem Sądu, uzależnienie odpowiedzi na pytanie Strony od podania symboli PKWiU, nie znajduje oparcia w art. 14b § 3 O.p.

Wskazać także należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że klasyfikacje PKWiU mogą stanowić część składową normy podatkowo prawnej (por. postanowienie składu 7 sędziów z 20 stycznia 2020r., I FPS 3/19 i przywołane tam orzecznictwo). Strona, nie mając wątpliwości co do tej klasyfikacji, może symbol klasyfikacji uznać za część opisu stanu faktycznego. W tym zakresie nie wymaga ona od organu oceny prawidłowości przyjętego symbolu i organ, wydając interpretację, jest tym przypisaniem do symbolu PKWiU związany jako elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jednakże gdy strona nie podaje w stanie faktycznym symbolu PKWiU, to przyjęcie za prawidłowe możliwości żądania przez organ podania tego symbolu jako uzupełnienia stanu faktycznego, gdy strona nie ma pewności co do tego, jaki symbol jest właściwy, powoduje, że postępowanie interpretacyjnie mijałoby by się z celem i w praktyce ograniczało się do odczytania treści przepisu ustawy podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2020 r., I FSK 150/11). Ponadto przyjęta przez podatnika klasyfikacja towaru lub usługi podlega ocenie merytorycznej przez organ podatkowy. Jeżeli zatem strona nie czyni jej sama elementem stanu faktycznego, to nałożenie na nią obowiązku wskazania tego symbolu w ramach opisu stanu faktycznego, czyniłoby ochronę wynikającą z interpretacji iluzoryczną. Organ mógłby bowiem dokonać weryfikacji przypisania usługi do danego symbolu w postępowaniu podatkowym, zakwestionować ją i uznać skutecznie, że stan faktyczny stanowiący podstawę wydania interpretacji odbiega od stanu rzeczywistego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 2021 r. II FSK 2840/18).

W realiach niniejszej sprawy organ, oceniając stanowisko Wnioskodawcy powinien najpierw odnieść się do tego, czy tego działalność wskazywana we wniosku może być opodatkowana w tej formie (a zatem musiał zinterpretować normę, której elementem konstrukcyjnym była klasyfikacja PKWiU), a następnie dopiero wskazać, czy stanowisko Strony jest prawidłowe w zakresie stawki opodatkowania. Opis czynności, jakie w ramach prowadzonej działalności wykonuje Skarżący, był wystarczający dla dokonania takiej oceny. Zauważyć bowiem należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne posługuje się symbolami PKWiU właśnie do określenia rodzajów działalności, które są wyłączone z tej formy opodatkowania i przy określaniu stawek podatku.

Mając na uwadze powyższe oraz treść wezwania organu do uzupełnienia złożonego wniosku, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do żądania przez organ w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., aby dla wskazanych we wniosku świadczonych usług, Strona wskazała właściwe symbole PKWiU, co oznacza, że organ naruszył powyższe przepisy przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie. Uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU nie znajduje oparcia w art. 14b § 3 Op. W konsekwencji organ błędnie zastosował w sprawie art. 14g O.p. Pomimo błędnego działania organu, Sąd nie stwierdził naruszenia art. 120, art. 121 § 1 O.p., i art. 7 Konstytucji. Przy ponownym postępowaniu organ oceni stanowisko Strony co do sformułowanego we wniosku pytania przy uwzględnieniu stanowiska, że wynikający z treści art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie obejmuje obowiązku wskazania symbolu klasyfikacji statystycznych usług opisanych przez ten podmiot.

Z uwagi na trafność zarzutów skargi, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji należało uchylić, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. art. 135 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 4 p.p.s.a.