Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 275/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2024-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6302 Kontyngenty taryfowe, pozwolenia, cła  antydumpingowe i inne ograniczenia w obrocie towarowym z zagranicą
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 56 ust. 1, art. 57 ust. 1
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Sędziowie: Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Asesor WSA Maja Pietrasik, Protokolant: Asystent sędziego Diana Wojtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2024 r. sprawy ze skargi K. S. i G. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 17 kwietnia 2024 r. nr 2201-IGC.4303.47.2023.IJS w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2023 r., Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wydał w stosunku do S. Spółki cywilnej z siedzibą w S. (importera) decyzję nr 328000-COC-3.4303.105, 108-109, 111-112, 114-117.2023.RW w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług.

W decyzji organ określił klasyfikację taryfową profili aluminiowych, ujętych w złożonych w imieniu strony zgłoszeniach celnych do kodu TARIC 7604 29 90 90 z kodem dodatkowym C999, ze stawką ostatecznego cła antydumpingowego typ A30 w wysokości 32,1% ad valorem (pkt 1); orzekł o zaksięgowaniu wymaganych dla poszczególnych zgłoszeń celnych kwot należności celnych typu A30 w wysokości 988 751 zł (pkt 2) oraz określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniach celnych w wysokości 227 413 zł (pkt 3).

Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 5 ust. 39, art, 18 ust. 1 art. 29 w zw. z art. 22 ust. 6, art. 48, art. 56 ust. 1 oraz ust. 2 lit. c, art. 57 ust. 1 i 3, art. 77 ust. 2 oraz ust. 3, art. 84, art. 85 ust. 1 w zw. z art. 105 ust. 3 i 4, art. 114 ust. 1 i 2 oraz art. 172 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L nr 269 z 10 października 2013 r., wersja przekształcona z późniejszymi zmianami), dalej jako "UKC", art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (WE) nr 2020/1577 z dnia 21 września 2020 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE seria L nr 361 z dnia 30 października 2020 r. ze zm.), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2020/1428 z dnia 12 października 2020 r., nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE seria L nr 336/8 z 13 października 2020 r.), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r., nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE seria L nr 109/1 z 30 marca 2021 r.), art. 73c, art. 73d i art. 90 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j.: Dz. U. 2023 r. poz. 1570) oraz art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 33 ust. 2a, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. 1a, art. 41 ust. 1 i art. 146aa pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1590 ze zm.).

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że w okresie od 8 lutego 2021 r. do 23 grudnia 2021 r. w oddziałach celnych Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni przyjęto dziewięć zgłoszeń celnych towarów ([...] z 8 lutego 2021 r., [...] z 5 maja 2021 r., [...] z 28 czerwca 2021 r., [...] z 14 sierpnia 2021 r., [...] z 2 września 2021 r., [...] z 27 października 2021 r., [...] z 17 listopada 2021 r., [...] z 26 listopada 2021 r., [...] z 23 listopada 2021 r.), sprowadzonych przez importera – S. s.c. K. S., G. Z. Zgłoszenia te zostały przyjęte i zarejestrowane, a towary zwolnione do swobodnego obrotu. W zgłoszeniach tych agencja celna, działająca z upoważnienia bezpośredniego, zadeklarowała przywóz towarów określonych jako "profile z aluminium surowe i malowane do produkcji rolet, moskitier i markiz" oraz "profile z aluminium niestopowego surowe i malowane do produkcji rolet, moskitier i markiz". Dla tak opisanych towarów zadeklarowano kod TARIC 7604 10 90 89 ze stawką celną w wysokości 7,5% ad valorem.

W dniu 30 marca 2023 r. do Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wpłynęło pismo Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie, w którym przekazano informację o zrealizowaniu przez ww. organ czynności kontroli celno-skarbowej w odniesieniu do zgłoszeń przygotowanych przez agencję celną (L. Sp. z o.o.) na rzecz importera. Wraz z informacją przekazane zostały zgromadzone w sprawie materiały, w tym protokół kontroli celno-skarbowej oraz dokumenty, potwierdzające poczynione w toku tej kontroli ustalenia. Po zaznajomieniu się z treścią protokołu oraz materiałem dowodowym Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni zawiadomił importera o zamiarze zmiany treści ww. zgłoszeń celnych.

W trakcie szczegółowego badania towarów organ uznał, że zadeklarowana pozycja klasyfikacyjna - 7604 - powinna zostać uznana za poprawną. Powzięta została jednak wątpliwość co do dalszej (głębszej) klasyfikacji w ramach ww. pozycji. Wątpliwość ta wynikała z korelacji pomiędzy deklarowaną klasyfikacją i opisem towarów, wynikającym z dokumentów stanowiących podstawę przygotowania poszczególnych zgłoszeń. Wątpliwości wzbudziła także treść odręcznych adnotacji, stanowiących opis treści faktur.

Organ zaznaczył, że zgodnie z ustaleniami organu kontroli celno-skarbowej, sprowadzane z Chin towary importer wykorzystywał do wytwarzania markiz, rolet, moskitier. Profile aluminiowe będące przedmiotem oceny w sprawie były docinane przez importera do żądanej długości i po stosownej dalszej obróbce wykorzystywane do montażu kompletnych wyrobów. Zgodnie z zapisami na fakturach, stanowiących podstawę przygotowania każdego ze zgłoszeń, możliwe jest określenie długości każdego z profili, identyfikowanych według indeksu. W badanych zgłoszeniach długość poszczególnych profili określona została od 4,5 m do 7,2 m. Trudno, z uwagi na podaną długość, przyjąć, że profile stanowią elementy konkretnej konstrukcji, nawet żaluzji lub markiz, bez poddania ich szeregowi czynności obróbczych, w tym przede wszystkim przycinaniu do oczekiwanej przez końcowego użytkownika długości. W zgromadzonym materiale brak jest także informacji o tym, aby profile były pakowane w zestawy mające zawierać wszelkie elementy wymagane dla końcowego montażu bez dalszego wykańczania. Przyjęcie stanowiska przeciwnego prowadzi do uznania, że importer nie mógł oferować wyrobu gotowego, o długości mniejszej niż najmniejszy z wymiarów profili, objętych którymkolwiek z zakwestionowanych zgłoszeń.

Organ wskazał, że przedmiotem zgłoszeń były wyroby w formie profili, wykonane metodą wyciskania (ekstruzji) ze stopów aluminium. Metoda obróbki - wyciskanie - wynika z treści materiałów pozyskanych od importera w trakcie czynności. Informacja o tym, że profile wykonano ze stopów aluminium zawarte zostały w samych fakturach (symbol AA6063).

Ustalenia te podważyły złożoną deklarację odnośnie podpozycji kodu HS (znaki piąty i szósty kodu TARIC). Agencja celna zadeklarowała mianowicie zastosowanie materiału w postaci aluminium niestopowego. Jest to niezgodne z przedłożonymi fakturami. Z kolei potwierdzeniem zastosowania do wytwarzania wyrobów - profili aluminiowych - stopów tego metalu są certyfikaty, określające ich skład. Dodatkowym potwierdzeniem takiego twierdzenia jest ponoszenie przez importera kosztu form do wytwarzania profili. Koszt taki, dokumentowany stosownymi fakturami, składanymi w ramach poszczególnych zgłoszeń, potwierdza stosowanie metody wyciskania.

W trakcie czynności kontroli celno-skarbowej zabezpieczono materiał jednoznacznie przesądzający o tym, że profile aluminiowe będące przedmiotem oceny w prowadzonych sprawach spełniają warunki określone dla aluminium stopowego (treść uwagi 1b do podpozycji). W ten sposób należało zakwestionować możliwość zaliczenia ocenianych profili do podpozycji 7604 10. Organ podniósł, że importer w trakcie etapu kontroli, ani w toku postępowania po wydaniu powiadomienia nie kwestionował materiału, z jakiego wykonano profile aluminiowe, będące przedmiotem oceny w niniejszej sprawie.

Ze zgromadzonego w trakcie czynności kontroli celno-skarbowej materiału wynika także, że profile wytworzono metodą ekstruzji (wyciskania). Organ przyjął więc, że oceniane w sprawie towary winny otrzymać klasyfikację do podpozycji 7604 29.

Dalsza klasyfikacja profili, stanowiących przedmiot przywozu i zgłoszeń polegała na ustaleniu, czy przedmiotem przywozu były sztaby lub pręty, czy też kształtowniki. Organ wyjaśnił, że pojęcia "profil" i "kształtownik", które często stosowane są zamiennie, zdefiniowane zostały jako "kształtowniki" w Uwagach do Działu 76 Wspólnej Taryfy Celnej. Definicja ta, zawarta w Uwadze 1 (b) określa:

"Kształtowniki: Wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione, kute lub kształtowane, w zwojach lub nie, o jednolitym przekroju poprzecznym na całej swej długości, które nie odpowiadają definicjom sztab, prętów, drutu, blach grubych, blach cienkich, taśm, folii, rur lub przewodów rurowych. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami".

Z kolei "Sztaby i pręty: Wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione lub kute, nie w zwojach, posiadające jednolity pełny przekrój poprzeczny na całej swej długości, o kształcie koła, owalu, prostokąta (włączając kwadraty), trójkąta równobocznego lub foremnych wielokątów wypukłych (włączając "koła spłaszczone" i "zmodyfikowane prostokąty", których dwa przeciwległe boki są łukami wypukłymi, a dwa pozostałe są proste, jednakowej długości i równoległe). Wyroby o przekroju poprzecznym w kształcie prostokąta (włączając kwadrat), trójkąta lub wielokąta mogą mieć krawędzie zaokrąglone na całej swej długości. Wyroby o przekroju poprzecznym o kształcie prostokąta (włączając "zmodyfikowany prostokąt") mają grubość przekraczającą jedną dziesiątą szerokości. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach i wymiarach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas tej obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami".

Z uwagi na treść obu definicji organ odrzucił możliwość zaliczenia przedmiotowych profili do zakresu pojęcia "pręty i sztaby" i przyjął kod na poziomie ośmioznakowym - 7604 29 90.

W oparciu o opisany przebieg oceny klasyfikacyjnej przeanalizowana została struktura pozycji 7604, w celu ustalenia kodu TARIC. Struktura ta, uwzględniająca istotne dla prowadzonych czynności elementy uwzględniona została w tabeli.

Organ wskazał, że towary będące przedmiotem zakupu i przywozu stanowiły aluminiowe kształtowniki, deklarowane jako "profile". Jako klasyfikowane do kodu o porządku 7604 29 90 90, podlegały regulacji, zawartej w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającym ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. Rozporządzenie to zastąpiło obowiązujące w dniu przyjęcia części zgłoszeń rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2020/1428 z dnia 12 października 2020 r., nakładające tymczasowe cło antydumpingowe na przewóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej.

Organ odnotował, że zmiana zadeklarowanej klasyfikacji taryfowej, ustalenie dla towarów kodu o porządku 7604 29 90 90 C999 oraz nałożenie na towary ostatecznego cła antydumpingowego typu A30 pociąga za sobą zmianę w wysokości podstawy opodatkowania towarów podatkiem od towarów i usług, a więc i zmianę wymiaru tego podatku.

W wyniku rozpoznania odwołania wniesionego przez K. S. i G. Z. - wspólników spółki S. s.c., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 17 kwietnia 2024 r. nr 2201-IGC.4303.47.2023.IJS, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej: "o.p.", art. 73 ust. 1 Prawa celnego oraz art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, stanowisko strony oraz przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa krajowego i wspólnotowego. Następnie, odnosząc się do argumentacji strony wskazał, że nie ma w sprawie rozbieżności stanowisk co do materiału użytego do produkcji profili. Zgodnie z ustaleniami poczynionymi w toku kontroli celno-skarbowej był to stop aluminium.

Organ odnotował, że w toku postępowania organ odwoławczy pozyskał korespondencję wymienianą przez pełnomocnika strony z Departamentem Ceł Ministerstwa Finansów w przedmiocie klasyfikacji profili aluminiowych o określonym przeznaczeniu, a w związku z umożliwieniem Spółce przedstawienia swojego stanowiska, w piśmie z 2 kwietnia 2024 r. strona powtórzyła uprzednio wyrażone stanowisko oraz powołała treść decyzji WIT nr PLWITBTI-2023-001446 z dnia 19 października 2023 r. o klasyfikacji kształtowników służących do ochrony krawędzi płytek ceramicznych, zabezpieczenia narożników ścian budynków, oraz jako dekoracja w glazurnictwie, które to organ wydający WIT zaklasyfikował do pozycji TARIC 8302 41 90 00. Nie odnaleziono informacji na temat posiadanych patentów lub rejestracji wzorów przemysłowych, o których mowa w treści odwołania, a strona nie udzieliła bardziej szczegółowych informacji w tym zakresie i nie dołączyła potwierdzających dokumentów, co uniemożliwia odniesienie się do tych argumentów.

Analizując prawidłowość klasyfikacji taryfowej dokonanej przez importera organ odwoławczy przypomniał, że do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod taryfy celnej, a decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru. Organ odwoławczy, analogicznie jak organ pierwszej instancji, przytoczył treść obowiązujących dla dokonania prawidłowego przypisania towarów do kodu CN regulacji, odniósł się do zakresów poszczególnych pozycji oraz dokonał ich analizy, również w świetle postanowienia Not wyjaśniających.

Organ wskazał, że obiektywnym kryterium klasyfikacji może być, jak wskazuje strona, przeznaczenie towaru, jednakże wyłącznie w sytuacji, jeżeli jest ono właściwe danemu towarowi, co należy oceniać w każdym przypadku według jego cech i właściwości, w odniesieniu do brzmienia pozycji i uwag do działu i sekcji. Sięgnięcie po kryterium przeznaczenia determinuje uprzednie przesądzenie o niemożności dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej na podstawie samych tylko cech i właściwości: jeżeli klasyfikacji nie można dokonać na samej tylko podstawie obiektywnych cech i właściwości danego towaru, przeznaczenie owego produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe dla tego produktu, przy czym wystarczy uwzględnić jego zasadnicze przeznaczenie, a ocena tego, czy dane przeznaczenie jest właściwe dla rzeczonego produktu, powinna być możliwa na podstawie obiektywnych cech i właściwości tego produktu (postanowienie TSUE z dnia 27 lutego 2020 r. Gardinia Home Decor, C-670/19, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo).

Organ wskazał również, że stan faktyczny zaistniały w sprawie C-670/19 nie był tożsamy z przedmiotem niniejszej. Oprócz, co nie budzi wątpliwości - odmiennego przedmiotu dokonywanej klasyfikacji, z opisu postępowania głównego wynika, że import dotyczył metalowych rur do karniszy na obu końcach zamkniętych nasadkami z tworzywa sztucznego, które służyły ochronie prętów przed uszkodzeniami podczas transportu, ale mogły też być wykorzystane zamiast końcówki dekoracyjnej, które przedstawione były wraz z dodatkowymi akcesoriami (końcówkami, wspornikami i pierścieniami), chociaż te nie odpowiadały ilościowo rurom. Ustalenia faktyczne dokonane przez sąd odsyłający pozwalały na stwierdzenie, że produkt wykazywał obiektywne cechy karniszy wykonanych z metali nieszlachetnych, które mogą być objęte podpozycją CN 8302 41 90 (rury pojedynczo opakowane, zamknięte na końcach korkami, które mogą służyć, jako końcówki dekoracyjne, realizujące istotną dla tego towaru funkcję ozdobną w odróżnieniu od "zwyczajnych" rur, jak wygląd identyfikowany, jako typowy dla tego produktu). W pierwszej kolejności jednakże sąd odsyłający rozważał możliwość klasyfikacji do podpozycji CN 8302 41 90 na podstawie obiektywnych cech charakterystycznych towarów, identyfikowanych w uwagach do sekcji XV CN oraz notach wyjaśniających do HS dotyczących pozycji 8302, w których karnisze są wyraźnie wymienione. Tym samym w pierwszej kolejności zasadnicze znaczenie miało właściwe oznaczenie cech badanego produktu. Dopiero w przypadku potwierdzenia przez Trybunał, że cechy charakterystyczne takich produktów nie pozwalają, same w sobie, na zidentyfikowanie ich, jako karnisze, rozważał czy produkty te mogłyby jednak zostać zaklasyfikowane do podpozycji CN 8302 41 90, gdy są przywożone wraz z częściami dodatkowymi wskazującymi to przeznaczenie, niezależnie od ich ilości. Przeznaczenie w sprawie C-670/19 nie stanowiło tym samym autonomicznego kryterium (co w zasadzie mogłoby doprowadzić do nieuzasadnionej, wadliwej klasyfikacji), a całość okoliczności sprawy świadczy o tym, że to kryterium pozostaje nierozerwalnie związane ze stanem towaru, ocenianym na dzień importu.

Na tle zgromadzonego materiału dowodowego stan towaru, jak również jego przeznaczenie nie budzi wątpliwości. Przedmiotem importu były wyroby z aluminium stopowego, opisane w zgłoszeniach celnych jako profile z aluminium niestopowego surowe i malowane, do produkcji rolet, moskitier i markiz, o długościach od 3,9 m do 7,2 m. Końcowy proces przygotowania do sprzedaży dokonywany był dopiero po imporcie profili (co wynika z realizacji indywidualnych zamówień). Towary te stanowią komponenty służące do wytworzenia różnych produktów i nie były sprowadzane jako komplety, czy zestawy. Importowane profile wymagały dalszej obróbki w celu realizacji poszczególnych zamówień, a w takim stanie jak prezentowany na fakturze handlowej, importer mógłby oferować jedynie te poszczególne elementy służące wytworzeniu produktu. Fakt, że zgodnie z treścią odwołania dopiero "całościowe faktury dotyczące zgłoszeń zawierają zespoły wszystkich elementów (kompletów) wyrobów gotowych w postaci niezmontowanej, niezbędnych do montażu produktu finalnego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania dodatkowych części" potwierdza tylko, że prawidłowo ustalono klasyfikację taryfową importowanych profili aluminiowych do pozycji 7604.

Organ podkreślił, że na moment złożenia (i przyjęcia) zgłoszenia celnego sama strona prawidłowo identyfikowała towary jako profile aluminiowe, a niezgodność dokonanej klasyfikacji związana była z postacią (stopu) aluminium użytego do produkcji.

Stan towarów na moment dokonania zgłoszeń celnych potwierdzał, że te nie posiadały cech właściwych dla pozycji 8302, a jednocześnie cechy te nie wykraczały poza definicję kształtowników, wskazaną w dziale 76 WTC. Dlatego też stanowisko strony prezentowane w odwołaniu, zdaniem organu odwoławczego, nie zasługuje na uwzględnienie. Importowane towary to kształtowniki wyciskane ze stopu aluminium, przeznaczone do produkcji rolet, moskitier i markiz, co wynika niesprzecznie z treści zgłoszeń celnych i złożonych dokumentów. Brak jest podstaw do uznania, że zgłoszone do dopuszczenia do obrotu kształtowniki stanowiły w opisanym stanie okucia nadające się do budynków, a tym samym, że mieszczą się w zakresie pozycji 8302.

Organ dodał, że na dokonaną przez niego klasyfikację nie wpływa prezentowany w odwołaniu pogląd jakoby podjęte na 245 posiedzeniu Komitetu Kodeksu Celnego ustalenia miały dotyczyć wszystkich profili z aluminium o określonym przeznaczeniu. Wypracowane stanowisko dotyczyło bowiem wyłącznie klasyfikacji profili przeznaczonych do ochrony stopni schodowych (przeznaczone do montażu na krawędziach stopni wyłożonych płytkami, posiadające różnego rodzaju perforacje umożliwiające zatopienie ich w kleju do płytek i pokrycie płytkami lub przykręcenie do krawędzi stopni, cięte na żądaną długość na miejscu) i brak jest uzasadnionych podstaw do rozszerzania go o jakiekolwiek inne towary. Zdaniem organu, strona nie ma racji, starając się dowieść, że przedmiot posiedzenia miał dotyczyć "wszystkich profili aluminiowych przeznaczonych do budynków, jako oprawy, okucia oraz mocowania do drzwi, okien, schodów, rolet oraz podobnych towarów", co nie wynika z treści ustaleń Komitetu i zapadłego stanowiska. Z analizy treści pkt 7.5. protokołu z tego posiedzenia wynika, że o klasyfikacji profili zaprojektowanych, jako schodowe do pozycji 8302 zadecydowało szczególne zastosowanie, jakim jest ochrona stopni schodów, a treść pozycji CN 8302 wprost odwołuje się do opraw, okuć i ozdobnych artykułów z metalu nieszlachetnego nadających się do schodów. Są one klasyfikowane do pozycji 8302, ponieważ są wyraźnie przeznaczone do schodów, a zatem są objęte wprost treścią pozycji 8302, jako mocowania odpowiednie do schodów.

Uzasadnienie tego stanowiska strona opiera na prezentacji rozszerzonego brzmienia Not wyjaśniających do pozycji 8302, gdzie zapisano, że pozycja ta obejmuje m.in. (D) Oprawy, okucia i podobne wyroby nadające się do użytku w budynkach, m.in. (6) wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki, itp. do drzwi, okien lub rolet. Powołując się na sformułowanie Komitetu "W pierwszej kolejności należy wziąć pod uwagę brzmienie pozycji 8302, a zatem mocowania stosowane do schodów, okien, itp. oraz podobne artykuły powinny być brane pod uwagę przy klasyfikacji na poziomie podpozycji jako "mocowania budowlane" wywodzi, że powyższe równoważne jest z odniesieniem do wszystkich profili aluminiowych przeznaczonych do budynków jako oprawy, okucia oraz mocowania, do drzwi, okien, schodów, rolet oraz podobnych towarów. Tymczasem zawarta w pkt 7.5. konkluzja odnosi się ściśle do brzmienia pozycji i uwag do sekcji, a wspierana jest dodatkowo brzmieniem Not wyjaśniających do HS, tym samym należy ją odczytywać w ten sam ścisły sposób. Zapis "należy wziąć pod uwagę brzmienie pozycji a zatem (...)" oznacza tyle, że w brzmieniu pozycji oprócz schodów i okien wymieniono takie artykuły jak: meble, drzwi, żaluzje, nadwozia pojazdów, wyroby rymarskie, walizy, kufry, kasetki lub temu podobne. "Temu podobne" wymienione w brzmieniu pozycji i "artykuły podobne" oznacza artykuły, o których mowa w szczególności w uwagach do sekcji i działu, wspieranych poprzez noty wyjaśniające, co nie oznacza, że Komitet dokonał rozszerzenia zakresu pozycji 8302 o towary nią nieobjęte. Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydawane i uaktualniane w językach angielskim i francuskim przez Światową Organizację Celną (WCO) wraz z ich zmianami wyjaśniają interpretację elementów składających się na HS, m.in. reguł, uwag, pozycji i podpozycji, służąc zapewnieniu jednolitego podejścia do stosowania nomenklatury. Gdyby zatem w ocenie WCO należało objąć ugrupowaniem 8302 wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki, itp. do drzwi, okien lub rolet i podobnych artykułów (np. moskitier, markiz) to niewątpliwie zostałoby to wyrażone w sposób jednoznaczny. Podobnie nie zasługuje na aprobatę twierdzenie: "Należy podkreślić przy tym, iż punkt 7.5. przyjętego przez Państwa Członkowskie 245 Protokołu stanowi o "Klasyfikacji taryfy celnej profili aluminiowych (TAXUD/3348112/2022)", nie zaś o "Klasyfikacji taryfy celnej profili aluminiowych przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni schodowych", w przeciwieństwie do uzgodnień przedstawionych w pkt 7.8. Protokołu dotyczących "Klasyfikacji celnej profili aluminiowych z taśmami ledowymi" ("Tariff classification of Aluminium profiles for LED strip lights (TAXUD/3256486/2023)".

Po przytoczeniu struktury pkt 7.5. organ odwoławczy wskazał, że Komitet Kodeksu Celnego podjął w tym zakresie ustalenia m.in. na podstawie art. 8 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. L 256 z 7 września 1987, s. 1). Zgodnie z tym przepisem: "Komitet przewidziany w art. 247 Wspólnotowego Kodeksu Celnego może zbadać każdą sprawę przedstawioną mu przez jego przewodniczącego z własnej inicjatywy lub na wniosek przedstawiciela Państwa Członkowskiego: (...)". Przedstawiona sprawa natomiast niewątpliwie dotyczyła wyłącznie profili schodowych, wyprodukowanych i przeznaczonych wyłącznie w opisanym w protokole celu.

Nie ma tym samym racjonalnych podstaw do rozszerzania na podstawie tytułu pkt 7.5. protokołu z 245 posiedzenia Komitetu Kodeksu Celnego przedmiotu konkluzji dokonanej w tym punkcie o jakiekolwiek profile "na przykładzie profili schodowych". Zasadniczo nawet gdyby poszukiwać analogii "na przykładzie", profile schodowe stanowią produkt bezpośrednio przeznaczony do budynków, podczas gdy profile importowane przez S. s. c. dopiero do stworzenia wyrobów o takim przeznaczeniu.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że importowane towary w dniu przyjęcia zgłoszeń celnych nie były towarami rozpoznawalnymi jako objęte pozycją 8302, a tym samym nie zostały prawidłowo zaklasyfikowane do kodu TARIC, a rozważenie właściwej klasyfikacji taryfowej powinno odbywać się w obrębie pozycji wymienionych w dziale 76, tj. w niniejszej sprawie pozycji 7604 oraz 7610. Pozycje 7604 oraz 7610 są bowiem pozycjami wzajemnie wykluczającymi się. Dla potrzeb ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów objętych tymi pozycjami istotne znaczenie ma ustalenie obiektywnych cech, właściwych tym pozycjom. Cechą rozróżniającą kształtowniki z aluminium klasyfikowane do pozycji 7604 i 7610 jest postać, w jakiej towary są przedstawiane na dzień zgłoszenia. W pierwszym przypadku klasyfikacja do pozycji 7604 odnosi się do profili odpowiadających ich definicji zgodnie z WTC, podczas gdy profile z pozycji 7610 są częściami kompletnej lub niekompletnej konstrukcji, a w przypadku ich części, powinny posiadać cechy potwierdzające, że zostały przygotowane do stosowania w konstrukcjach. Przy czym rozważając możliwość klasyfikacji towarów do pozycji 7610, należy wskazać, że brzmienie pozycji 7610, jak również treść Not wyjaśniających mających do niej zastosowanie, dają jednoznaczne wskazówki, co do rodzaju towarów nią objętych.

Z not wyjaśniających wynika jednakże, że do pozycji 7610 mogą być klasyfikowane wyroby w postaci profili, jeżeli zostały przygotowane do montażu, jako elementy konkretnej konstrukcji. Aby mogły stanowić część konstrukcji w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej muszą być poddane odpowiedniej obróbce (np. przewiercanie otworów montażowych, docięcie na odpowiedni wymiar, odpowiednie wygięcie, nacięcia, żłobienie, itp.), tak by nabrały odpowiednich cech rozpoznawalnych, jako elementy nadające się do zastosowania w konstrukcjach. Warunkiem koniecznym jest to, że ta obróbka musi miejsce przed przedstawieniem towaru. Tylko taki jego stan może potwierdzić przygotowanie do stosowania w konstrukcjach, a tym samym wykluczenie z użycia w innym (niż do tej określonej konstrukcji) celu. Tym samym profile, które można zdefiniować, jako przeznaczone do stosowania w konstrukcjach, jednak nie zostały przygotowane w żaden sposób (dopasowane, docięte, przewiercone), tak, aby możliwe było określenie, jakiej oznaczonej konstrukcji są częścią nie spełniają wymogów pozycji 7610.

W ocenie organu odwoławczego, na podstawie całości materiału dowodowego sporne towary nie wypełniały brzmienia pozycji 7610, tj. nie stanowiły konstrukcji z aluminium i części takich konstrukcji, jak również nie były kształtownikami przygotowanymi do stosowania w konstrukcjach. Z tego względu dokonana przez organ I instancji klasyfikacja taryfowa do kodu TARIC 7604 29 90 90 (Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium: - Ze stopów aluminium, - - Pozostałe, - - - Kształtowniki, Pozostałe) była prawidłowa.

Organ wskazał, że w celu przeciwdziałania zjawiskom niepożądanym i ochrony interesu unijnych przedsiębiorców i ekonomicznych interesów państw członkowskich, Parlament Europejski i Rada, stanowiąc w drodze rozporządzeń zgodnie ze zwykłą procedurą ustawodawczą, przyjmują środki określające ramy realizacji wspólnej polityki handlowej (art. 207 ust. 2 TFUE). Na tej podstawie Parlament Europejski wraz z Radą przyjęły rozporządzenie 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE L 2016 r. Nr 176, s. 21). Cło antydumpingowe może zostać nałożone na każdy produkt przywieziony po cenach dumpingowych, którego wprowadzenie do wolnego obrotu w Unii powoduje szkodę. Przy czym produkt uznaje się za przywieziony po cenach dumpingowych, jeżeli jego cena eksportowa do Unii jest niższa od porównywalnej ceny produktu podobnego ustalonej w kraju wywozu w zwykłym obrocie handlowym, (art. 1 ust. 1-2 ww. rozporządzenia). Art. 11 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że środek antydumpingowy pozostaje w mocy jedynie w okresie i w zakresie niezbędnym do przeciwdziałania dumpingowi, który powoduje szkodę. Na tej podstawie, wyroby takie jak będące przedmiotem postępowania objęte zostały rozporządzeniem 2021/546, poprzedzonym rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2020/1428 z dnia 12 października 2020 r.

Zgodnie z motywami zawartymi w tych rozporządzeniach, produktem objętym dochodzeniem są sztaby, pręty, kształtowniki (nawet drążone), rury i przewody rurowe; niezmontowane; nawet gotowe do użycia w konstrukcjach (np. cięte na wymiar, nawiercone, gięte, sfazowane, gwintowane); wykonane z aluminium, nawet w postaci stopu, zawierającego nie więcej niż 99,3% aluminium. Produkt objęty postępowaniem jest powszechnie zwany "elementami wyciskanymi z aluminium", co stanowi odniesienie do najczęściej stosowanego procesu jego produkcji, nawet, jeżeli można go wytwarzać, również stosując inne procesy produkcji, takie jak walcowanie, wykuwanie lub odlewanie. Produkt objęty postępowaniem ma wiele zastosowań. Główne zastosowania końcowe obejmują m.in. przemysł budowlany: okna, drzwi, ogrodzenia, ściany osłonowe wysokich budynków, budowa autostrad i mostów, elementy stelaży, inne konstrukcje i produkty techniczne: produkty konsumpcyjne i komercyjne, takie jak klimatyzatory, urządzenia, meble, oświetlenie, sprzęt sportowy, skutery wodne; elektryczne źródła zasilania, radiatory, kable koncentryczne, szynoprzewody; maszyny i sprzęt, witryny chłodnicze, urządzenia chłodnicze, sprzęt medyczny, konstrukcje wystawowe, sprzęt laboratoryjny i aparatura laboratoryjna. Powyższy opis potwierdza, że cło antydumpingowe zostało nałożone na produkty odpowiadające rodzajowo importowanym przez stronę. Produkty te nie mieściły się również w katalogu wyłączeń przedmiotowych, o którym mowa w art. 1 rozporządzenia 2021/546, tj.:

1) produktów mocowanych (np. za pomocą spawania lub elementami złącznymi) tak, by tworzyły podzespoły;

2) spawanych rur i przewodów rurowych;

3) produktów w opakowanym zestawie zawierającym części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części ("zestaw wyrobów gotowych");

W zastrzeżeniach do protokołu kontroli celno-skarbowej strona wskazywała, że część importowanych towarów stanowi komplety (zestaw wyrobów gotowych), wymieniając je w treści zastrzeżeń. Z tego względu na te towary nie powinno zostać nałożone cło antydumpingowe. W pkt 2.2 preambuły rozporządzenia 2021/546 wyjaśniono natomiast, że musi istnieć wystarczające uzasadnienie ekonomiczne sprzedaży produktów w "zestawach wyrobów gotowych", które obejmują wszystkie istotne właściwości produktu końcowego będące wynikiem montażu "zestawu" oraz są w sposób bezpośredni gotowe i kompletne, aby umożliwić ich ostateczne użycie zgodnie z przeznaczeniem (montaż tego produktu końcowego). W tym znaczeniu należy uznać, że brak któregokolwiek z komponentów zestawu uniemożliwia potraktowanie go za "gotowy" w rozumieniu ww. rozporządzenia. Gotowy zestaw w przypadku importowanych profili stanowić będzie określonego rodzaju markiza, roleta, czy moskitiera.

W dniu przyjęcia zgłoszenia z 8 lutego 2021 r. tymczasowe cło antydumpingowe obowiązywało na przewóz towarów klasyfikowanych do kodu TARIC 7604 29 90 90 w wysokości od 30,4% do 48,0%. Przy czym w art. 1 rozporządzenia nr 2021/546 stawka ta została określona w wysokości od 21,2% do 32,1%. Zgodnie z art. 2 tego rozporządzenia kwoty zabezpieczone w postaci tymczasowego cła antydumpingowego na podstawie rozporządzenia wykonawczego (UE) 2020/1428 zostają ostatecznie pobrane. Zabezpieczone kwoty przekraczające ostateczne stawki cła antydumpingowego zostają zwolnione. W oparciu o dane zawarte na fakturze handlowej organ pierwszej instancji ustalił, że sprzedającymi były podmioty, które zgodnie z treścią załącznika do rozporządzenia 2021/546 nie zostały oznaczone kodem indywidualnym, jako podmioty współpracujące, korzystające z obniżonej stawki cła antydumpingowego. W związku z powyższym, orzeczony kod TARIC uzupełniono o kod dodatkowy o porządku C999 (wszystkie pozostałe przedsiębiorstwa), dla którego stawka ostatecznego cła antydumpingowego wynosiła 32,1% ad valorem.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów na terytorium kraju. Art. 19a ust. 9 ustawy VAT stanowi, że obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11, które nie mają zastosowania w sprawie. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Ustalenie wysokości podatku VAT w zaskarżonej odwołaniem decyzji wiąże się z określeniem wysokości cła antydumpingowego.

Odnosząc się z kolei do naruszenia przepisów art. 122, art. 123 § 1, art. 126 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. art. 187 § 1, art. 191, art. 198, art. 198 oraz art. 210 § 1 pkt 6 o.p., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zauważył, że nie uzasadniono tych zarzutów poprzestając na przywołaniu przepisów i ogólnym tylko wyjaśnieniu. Przede wszystkim odwołujący się nie wskazali, jakich konkretnie okoliczności nie wyjaśniono w sprawie, a które to spowodowały naruszenie powołanych przepisów prawa procesowego. W zasadzie całość zarzutów wiąże się z subiektywnym przekonaniem strony co do prawidłowości dokonanej klasyfikacji, a z tego powodu nie sposób wyprowadzić skutecznego zarzutu naruszenia przepis postępowania dowodowego.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że wskazany w odwołaniu art. 122 nie ma zastosowania.

Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwsze instancji, kierując się treścią art. 180 § 1 o.p. podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zgromadził materiał dowodowy wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu decyzji zaś szczegółowo przedstawił przesłanki, którymi kierował się dokonując rozstrzygnięcia w zakresie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów objętych przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi.

W sprawie znalazła ponadto pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów, a organ pierwszej instancji przy ocenie znaczenia i wartości zebranego materiału dowodowego kierował się prawidłami logiki i prawidłowo ustalił stan faktyczny w sprawie.

Odnosząc się do zarzutu niezebrania i nierozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego organ odwoławczy wskazał, że strony w toku postępowania nie złożyły wniosków dowodowych. Dyrektor nie dostrzegł ponadto ażeby w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji uchybił powołanym regułom, a decyzja organu pierwszej instancji w części obejmującej zakwestionowanie prawidłowości klasyfikacji dokonanej przez strony, rzetelnie i zrozumiale wyjaśnia przesłanki, które doprowadziły do wydania decyzji niekorzystnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną powyżej decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, K. S. oraz G. Z. - wspólnicy Spółki S. s.c., wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej profili aluminiowych, uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili naruszenie przepisów:

1) art. 5 pkt 39, art. 22, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57, art. 69, art. 70 ust. 1 i 2, art. 71 ust. 1, art. 77 ust. 1 -3, art. 84, art. 85 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 101 ust. 1 UKC w związku z art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w tym zmianą wprowadzoną rozporządzeniem Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, w związku z art. 1 ust. 1 i ust. 2, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w związku z art. 2, art. 65 ust. 1 i 2 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędna interpretacje, skutkujące nieuprawnioną zmianą kodu importowanego towaru (profili aluminiowych) i po weryfikacji ww. zgłoszeń celnych na kod TARIC 7604 29 90 90, co spowodowało niewłaściwe określenie należności celnych i przewozowych oraz kwot podatku od towarów i usług;

2) art. 5 pkt 39, art. 22, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57, art. 69, art. 70 ust. 1 i 2, art. 71 ust. 1, art. 77 ust. 1-3, art. 84, art. 85 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 101 ust. 1 UKC w związku z art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w tym zmianą wprowadzoną rozporządzeniem Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, w związku z art. 1 ust. 1 i ust. 2, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w związku z art. 2, art. 65 ust. 1 i 2 i art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację, skutkujące nieprawidłową kwalifikacją taryfową importowanego przez stronę towaru opisanego jako: "profile z aluminium niestopowego, surowe i malowane do produkcji rolet, moskitier i markiz, opakowania (...)" - przy naruszeniu reguł 1, 2a i 6 ORINS - do kodu TARIC 7604 29 90 90, w sytuacji prawidłowości zastosowania dla tego towaru kodu TARIC 8302 41 90 00 - mając na uwadze obiektywne cedry i właściwości importowanego towaru oraz jego przeznaczenie, stanowiące obiektywne kryteria klasyfikacyjne, jak również ostateczne stanowisko klasyfikacyjne wyrażone dla profili aluminiowych o ustalonym przeznaczeniu w pkt. 7.5. Protokołu z 245 posiedzenia Komitetu Kodeksu Celnego odbytego w dniach 12-14 czerwca

2023 r. w Brukseli;

3) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 o.p., poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla jej rozstrzygnięcia oraz sprzeczność ustaleń organu odwoławczego z treścią zebranego w sprawie materiału, zważywszy na przedstawione dowody, które po przeprowadzeniu prawidłowej, całościowej ich oceny, powinny doprowadzić do rozstrzygnięcia odmiennego niż zawartego w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skarżący wskazali, że klasyfikację taryfową towarów ustala się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest stan towarów w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Najczęściej znajdują zastosowanie przy klasyfikacji towarów reguły 1 i 6 ORINS. Skarżący przytoczyli treść reguł 1 i 6 ORINS dodając, że w zgodzie z ustalonym orzecznictwem, w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium klasyfikacji taryfowej towarów należy - co do zasady - poszukiwać w ich obiektywnych cechach i właściwościach, określonych brzmieniem pozycji CN i uwag do jej sekcji lub działów.

Z obowiązującego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika również, że jeżeli klasyfikacji nie można dokonać na samej tylko podstawie obiektywnych cech i właściwości danego towaru, przeznaczenie owego produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe dla tego produktu, przy czym wystarczy uwzględnić jego zasadnicze przeznaczenie, a ocena tego, czy dane przeznaczenie jest właściwe dla rzeczonego produktu powinna być możliwa na podstawie obiektywnych cech i właściwości tego produktu.

W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny (stan towaru) jest jednoznaczny: strona importowała specjalistyczne rodzaje profili aluminiowych przeznaczone wyłącznie do wskazanego celu, to jest do wykonania rolet/moskitier i markiz. Dyrektor pomija w swoim rozstrzygnięciu stanowisko przedstawione w decyzji Naczelnika, który wskazywał, że: "Przedmiotem zgłoszeń były wyroby, których długość była każdorazowo podawana już na fakturze. Zapisy faktur są jednoznaczne - każdy z towarów ujęty w tych dokumentach wyspecyfikowany został odrębnie, z podaniem swego unikalnego symbolu (indeksu), zaś w dwóch z trzech zgłoszeń poszczególne pozycje fakturowe (indeksy) opatrzone zostały rysunkami przekrojów profili. Pozwalają one identyfikować poszczególne profile nie tylko co do długości i koloru, lecz także co do wyglądu".

Organ celny pierwszej instancji nie miał wątpliwości, że przedmiotem importu pozostawały unikalne rodzaje profili aluminiowych przeznaczone wyłącznie do jednego, konkretnego i określonego celu, a więc skompletowania z nich rolet, moskitier i markiz.

Skarżący podkreślili, że żadne inne przeznaczenie przywożonych towarów nie wchodzi w tym przypadku w grę, nie mogą zatem one zostać określone jako profile - a tym bardziej kątowniki/kształtowniki - uniwersalne, służące do różnych zastosowań w pracach wykończeniowych. Dodatkowo czynność przycinania profili w zakresie indywidualnego zamówienia dla ostatecznego klienta na wymaganą długość nie pozbawia ich przymiotu takich właśnie wyjątkowych i specjalistycznych towarów. Procesy produkcyjne profili, takie jak fazowanie, czy też gięcie, zostały zaplanowane technologicznie oraz innowacyjnie wykonane w procesie wytwarzania profili, zatem importowane towary nie wymagają żadnej dalszej obróbki poza przycięciem ich do wymaganego wymiaru. Taki profil jest gotowy do montażu i pozostaje w części chroniony przyznanymi stronie patentami oraz zastrzeżonymi wzorami przemysłowymi.

Skarżący wskazali, że konstrukcja profili, ich przystosowanie do montażu uniemożliwia wykorzystanie tych towarów do czegokolwiek innego niż złożenie z nich rolety/markizy/moskitiery. Produkty w pierwszej fazie procesu montażu ostatecznej konstrukcji łączone są w podzespoły, następnie podzespoły te montowane są jako produkt finalny. Elementy poszczególnych podzespołów posiadają innowacyjnie zaprojektowane rozwiązanie ich ostatecznego łączenia. Całościowe faktury dołączone do zgłoszeń celnych zawierają zespoły wszystkich elementów (kompletów) wyrobów gotowych w postaci niezmontowanej, niezbędnych do montażu produktu finalnego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania dodatkowych części.

Zatem zaimportowane produkty nie podlegają żadnej dalszej obróbce, gdyż przeszły wszystkie fazy produkcji i spełniają wszystkie zakładane normy jakościowe oraz techniczne, stanowiąc wyrób gotowy, przeznaczony do dalszej odsprzedaży bez potrzeby dalszego ich przetwarzania dla odbiorcy finalnego poza ewentualnym docięciem. Elementy składające się z importowanych profili, z których zostają zmontowane rolety, czy też markizy, pozostają zmontowane za pomocą prostych urządzeń do montażu, co organy celno-skarbowe pomijają w swoich decyzjach.

Skarżący zarzucili, że organ pomija w swoim rozstrzygnięciu, że wykonanie importowanych profili realizowane jest przez wytwórcę chińskiego za pomocą specjalistycznych narzędzi zaprojektowanych i dostarczonych przez stronę, tak aby wytworzone profile miały cechy towarów o unikalnym przeznaczeniu.

Strona wystąpiła do Wydziału Inżynierii Mechanicznej Instytutu Mechaniki Stosowanej P. o wydanie opinii, w której stwierdzono, że: "Standardowe profile konstrukcyjne wykorzystywane są powszechnie w wielu gałęziach przemysłu takich jak budownictwo, inżynieria mechaniczna, branża samochodowa, lotnicza, infrastruktura przesyłowa i wiele innych. Profile te, nazywane często kształtownikami dostępne są bezpośrednio u producentów (w hutach lub w zakładach przetwórstwa tworzyw sztucznych) jak również w szerokiej dystrybucji hurtowni oraz sklepów. Profile te cechują się określonym kształtem przekroju poprzecznego, który pozostaje niezmienny na całej swojej długości. Do standardowych kształtowników należy zaliczyć:

- pręty o przekroju okrągłym lub prostokątnym

- kształtowniki o przekroju zamkniętym: rury o przekroju okrągłym, kwadratowym, prostokątnym

- kształtowniki o przekroju otwartym: płaskowniki, kątowniki, teowniki, ceowniki, dwuteowniki, zetowniki.

(...)

Istotnym elementem charakterystycznym standardowych kształtowników jest to, że są to profile ogólnego przeznaczenia, czyli nie są one produkowane do konkretnych zastosowań, a o ich wykorzystaniu każdorazowo decyduje konstruktor konkretnego rozwiązania bazując m.in. na właściwościach, które znaleźć można zarówno w normach jak i podręcznikach inżynierskich.

(...)

Profile specjalne firmy M. nie należą do powyższej klasy standardowych kształtowników, nie są one produkowane powszechnie przez przedsiębiorstwa branży metalurgicznej, nie znajdują się również w szerokim obrocie handlowym hurtowni i sklepów branży metalowej, nie są one również przeznaczone do ogólnego zastosowania. Wręcz przeciwnie, są to precyzyjnie zaprojektowane komponenty konkretnych konstrukcji, takich jak: moskitiery, rolety, markizy czy pergole - produktów firmy M. sp. z o.o. Unikalny kształt tych komponentów pozwala na łączenie ich z innymi elementami konstrukcyjnymi systemów firmy M., a tym samym praktycznie uniemożliwia wykorzystanie ich w innych wyrobach. Profile te mają na tyle charakterystyczną konstrukcję dedykowaną dla poszczególnych produktów, że nie są wymienne nawet pomiędzy produktami tej samej kategorii znajdujących się w ofercie firmy M. sp. z o.o., przykładowo nie ma możliwości wykorzystania profili ramki moskitierowej STANDARD do zbudowania innej ramki (z oferty firmy) ze względu na niekompatybilność z innymi komponentami produktu. Świadczy to o tym, że konstrukcja tych profili jest unikalna, dostosowana ściśle do wykorzystania w konkretnych produktach firmy M. sp. z o.o. i wyklucza możliwość traktowania ich jako uniwersalnych kształtowników ogólnego przeznaczenia (...)".

Przedmiotowa opinia wykazuje, że sama konstrukcja importowanych profili pozostaje na tyle unikalna oraz ściśle dostosowana do wykorzystania w konkretnych rozwiązaniach produktów, że wyklucza możliwość ich zastosowania jako kątowników/kształtowników ogólnego przeznaczenia, a co za tym idzie przyporządkowania ich do kodu TARIC 7604 20 90 90. Tym samym, podstawowe zastrzeżenie organu odwoławczego o konieczności realizowania "czynności obróbczych" na importowanych profilach aluminiowych w celu wytworzenia z nich ostatecznej postaci produktów nie znajduje żadnego umocowania w okolicznościach faktycznych sprawy i obiektywnych cechach tychże profili.

Po przytoczeniu i analizie reguły 2a ORINS skarżący podnieśli, że w zaskarżonej decyzji Dyrektor pominął przedłożone przez stronę materiały, z których wynika, iż zastosowany sposób pakowania towarów na czas transportu wynikał z optymalizacji kosztów transportu oraz miał za zadanie zabezpieczenie struktury zewnętrznej produktu przed uszkodzeniami mechanicznymi. Strona wyjaśniła, że profile aluminiowe pakowane były w paczki zbiorcze w zależności od specyfiki zamówienia klienta. Strona przedstawiła wyjaśnienie, że nie było możliwe zapakowanie całego zestawu w jednym opakowaniu ze względu na różną formę, długość oraz kształt konkretnych elementów, jak również specyfikę montowanego następnie produktu. Dlatego strona zdecydowała się sprowadzać każdy element osobno, aby elementy nie zostały uszkodzone podczas transportu. Faktury dotyczące przedmiotowych zgłoszeń celnych zawierają zespoły elementów profili aluminiowych w postaci niezmontowanej, niezbędnych do montażu produktu finalnego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania dodatkowych części. Produkty te są dopasowane wielkościowo i kolorystycznie do innych elementów oraz są transportowane razem z pozostałymi elementami danego zestawu i wymagają jedynie prostych czynności montażowych oraz ewentualnie dodatkowo przycięcia do określonej długości.

Okoliczność, że niektóre z tych komponentów produktów mają postać tzw. dłużyc (czyli długich profili ekstrudowanych) związana jest z tym, że firma zajmuje się produkcją jednostkową dostosowaną ściśle do zamówień klienta, przez co możliwe jest dopasowanie wymiaru konstrukcji poprzez odpowiednie skrócenie unikalnych profili, jednakże nie są to elementy wykorzystywane pojedynczo, lecz stanowią element konstrukcyjny dla ściśle określonego produktu.

Odwołując się zatem do reguły 2a ORINS - w jej odniesieniu do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego - jak również kierując się Notami wyjaśniającymi do tej reguły ("Artykuły przedstawiane w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym"), skarżący wskazali, że:

- importowane profile stanowią niezmontowane systemy profili do rolet, moskitier i markiz, a zatem winny być klasyfikowane do tej samej pozycji/kodu co wyroby zmontowane, w tym przypadku do kodu CN 8302 42 00 90;

- profile przedstawiane były w kontrolowanych zgłoszeniach celnych w stanie rozmontowanym, ze względu na dogodność pakowania oraz ekonomiki transportu;

- elementy składowe rolet, markiz oraz moskitier, z których zostaje złożony/zmontowany końcowy produkt pozostają zmontowane za pomocą prostych urządzeń do montażu.

Skarżący odwołali się również w tym przedmiocie do orzeczenia TSUE w sprawie C-670/19 (Gardinia Home Decor Gmbh przeciwko Hauptzollamt Ulm) z dnia 27 lutego 2020 r. W orzeczeniu tym TSUE podkreślił, że jeżeli klasyfikacji nie można dokonać na samej tylko podstawie obiektywnych cech i właściwości danego towaru, przeznaczenie owego produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe temu produktowi, przy czym wystarczy uwzględnić jego zasadnicze przeznaczenie, a ocena tego, czy dane przeznaczenie jest właściwe rzeczonemu produktowi, powinna być możliwa na podstawie obiektywnych cech i właściwości ten o produktu (tak również wyroki TSUE z dnia 17 lipca 2014 r. Sysmex Europa C-480/13, pkt 31, 32; z dnia 12 maja 2016 r. Toorank Productions C-532/14 i C-533/14, pkt 35; a także z dnia 5 września 2019 r. TDK-Lambda Germany C-559/18, pkt 27).

Skarżący zaznaczyli, że organy celno-skarbowe kwestionowały - do momentu wydania przez TSUE orzeczenia w tej sprawie - przeznaczenie importowanych towarów w postaci systemów karniszowych, określając je jako rury ogólnego zastosowania oraz uniwersalne kształtowniki aluminiowe, czyli zajmowały stanowisko analogiczne do przedstawionego w niniejszym postępowaniu.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem Nomenklatury Scalonej w ramach pozycji CN 8302 wyszczególnione zostało kryterium przeznaczenia wyrobów z metali nieszlachetnych (opraw, okuć, mocowań i innych podobnych towarów) przeznaczonych "do użytku w budynkach", w tym - o czym bezpośrednio stanowi Nota D (6) do wskazanej pozycji - wzmocnień narożnych, płyt wzmacniających, kątowników, itp. do drzwi. okien lub rolet.

Komitet Kodeksu Celnego na 245 posiedzeniu wskazał, że w pierwszej kolejności należy wziąć pod uwagę brzmienie pozycji 8302, a zatem mocowania stosowane do schodów, okien, itp. oraz podobne artykuły powinny być brane pod uwagę przy klasyfikacji na poziomie podpozycji jako "mocowania budowlane". Zatem, wbrew twierdzeniom organu celnego, przytoczone ustalenia dotyczą wszystkich profili aluminiowych przeznaczonych do budynków jako oprawy, okucia oraz mocowania, do drzwi, okien, schodów, rolet oraz podobnych towarów. Mając na uwadze stanowisko Komitetu, importowane przez stronę profile aluminiowe odpowiadają wprost przedstawionemu opisowi, stanowią bowiem profile aluminiowe przeznaczone do rolet/żaluzji/markiz do mocowania w budynkach.

Organy celno-skarbowe wskazują na czynności docinania niektórych z profili, które mają eliminować możliwość klasyfikacji do pozycji 8302. W kontekście wskazanego rozstrzygnięcia Komitetu Kodeksu Celnego, podjętego dla profili aluminiowych o określonym przeznaczeniu właściwych dla pozycji 8302 Taryfy celnej na przykładzie profili schodowych, nie ma żadnego znaczenia to, że profile aluminiowe o takim przeznaczeni mogą być na przykład docinane na żądaną przez finalnego odbiorcę długość. Oczywistym jest, że importowane profile mogą być docinane do wymaganej długości - rolety/markizy różnią się bowiem czasami znacznie w swoich wymiarach - identycznie jak profile schodowe, które również są docinane na żądaną długość, czy nawet czasami nawiercane w celu przymocowania. Argumentacja organu odwoławczego jest zatem całkowicie błędna. Docinanie profili aluminiowych o określonym przeznaczeniu do wymaganego wymiaru konstruowanej/składanej rolety, markizy czy moskitiery - podobnie jak wzmocnienia schodowego - w żaden sposób nie wyklucza konieczności zastosowania dla nich kodu TARIC 8302 41 90 00.

Uzasadniając konieczność zastosowania dla importowanych przez Spółkę profili pozycji 7604 Taryfy celnej organ przytacza Noty wyjaśniające do pozycji 7308, zgodnie z którymi "Niniejsza pozycja obejmuje również części takie, jak wyroby walcowane płaskie, "wyroby płaskie szerokie", włączając tzw. płyty uniwersalne, taśmę, pręty, kątowniki, kształtowniki i rury, które zostały przygotowane (np. wykonano w nich otwory, zostały wygięte lub pokarbowane) do zabudowy w konstrukcjach. Niniejsza pozycja obejmuje także pręty walcowane osobno i skręcone razem, które używane są w konstrukcjach ze zbrojonego lub sprężonego betonu". Skarżący zaznaczyli, że żadne postanowienia ww. not nie odnoszą się do profili aluminiowych/okuć aluminiowych, zaś wskazywane tam "płyty uniwersalne, taśma, pręty, kątowniki, kształtowniki i rury" w żadnym przypadku nie odpowiadają specjalistycznym profilom aluminiowym, których wyłącznym przeznaczeniem jest wykorzystanie do systemów rolet, markiz i moskitier.

Odnośnie stanowiska organu odnośnie ustaleń Komitetu Kodeksu Celnego w zakresie klasyfikacji profili aluminiowych skarżący zaznaczyli, że organ odwoławczy pomija kluczowe ustalenia, zgodnie z którymi: okucia stosowane do schodów, okien, itp. i podobne artykuły należy klasyfikować na poziomie podpozycji jako okucia do budynków. Zatem treść ustaleń poczynionych na 245 posiedzeniu Komitetu jednoznacznie wskazuje, że klasyfikacja dokonana w tym zakresie dotyczy nie tylko profili (okuć/mocowań) stosowanych wyłącznie do schodów, ale również do okien i innych elementów budowlanych, a także podobnych artykułów przeznaczonych do zabudowania w budynkach. W swoich ustaleniach zawartych w Protokole, Komitet Kodeksu Celnego orzekł o wykładni Not i Uwag znajdujących zastosowanie do pozycji 8302 - oraz sekcji XV - Taryfy celnej, która definiuje klasyfikację przedmiotowych towarów w postaci okuć (mocowań) budowlanych, znajdujących zastosowanie w budynkach. W pkt 7.5. Protokołu z posiedzenia Komitetu wskazano jednoznacznie: "Wyklucza się klasyfikację według materiału składowego do pozycji 7604, ponieważ pozycja 8302 ma pierwszeństwo w zastosowaniu uwagi 2 do sekcji XV. Należy najpierw wziąć pod uwagę brzmienie pozycji 8302, a zatem okucia stosowane do schodów, okien itp.), i podobne artykuły należy klasyfikować na poziomie podpozycji jako "okucia do budynków".

Nieuprawnione pozostaje zatem stanowisko organu, że Komitet Kodeksu Celnego rozstrzygnął na 245 posiedzeniu wyłącznie kwestię klasyfikacji profili aluminiowych przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni schodowych podczas gdy - jakkolwiek Komitet rozpoznawał problematykę profili o takim właśnie przeznaczeniu - ustalenia w tym zakresie dokonane dotyczą wszystkich profili aluminiowych o określonym przeznaczeniu, służących jako okucia/mocowania do budynków (okucia/mocowania budowlane).

Punkt 7.5. przyjętego przez Państwa Członkowskie Protokołu stanowi o "Klasyfikacji taryfy celnej profili aluminiowych (TAXUD/3348112/2022)", nie zaś o "Klasyfikacji taryfy celnej profili aluminiowych przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni schodowych", w przeciwieństwie do uzgodnień przedstawionych w pkt 7.8. Protokołu dotyczących "Klasyfikacji celnej profili aluminiowych z taśmami ledowymi" ("Tariff classification of Aluminium profiles for LED strip lights (TAXUD/3256486/2023)

Komitet Kodeksu Celnego podjął w tym zakresie ustalenia m.in. na podstawie art. 8 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, co wynika z zapisu pkt 7 Protokołu. Zgodnie z tym przepisem: "Komitet przewidziany w art. 247 Wspólnotowego Kodeksu Celnego może zbadać każdą sprawę przedstawioną mu przez jego przewodniczącego z własnej inicjatywy lub na wniosek przedstawiciela Państwa Członkowskiego:

a) dotyczącą Nomenklatury Scalonej;

b) dotyczącą nomenklatury TARIC i każdej innej nomenklatury, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej lub dodaje do niej podpodziały i która została ustanowiona szczególnymi przepisami wspólnotowymi w celu stosowania środków taryfowych lub innych środków odnoszących się do obrotu towarowego".

Nie chodzi zatem o klasyfikację ściśle określonego wyłącznego towaru, co należy do zadań Komisji w ramach tzw. rozporządzeń wykonawczych, ale o ustalenie i wskazanie wykładni przepisów z zakresu klasyfikacji taryfowej, które znajdują zastosowanie do określonych grup towarowych, w tym przypadku profili aluminiowych o danym przeznaczeniu - profili przeznaczonych jako okuć/mocowań budowlanych.

Nie znajduje więc uzasadnienia stanowisko prezentowane przez organ odwoławczy, że posiedzenie nie miało wpływu na wskazaną sprawę i powinno zostać pominięte. Organ odwoławczy wskazuje przy tym, że importowane profile/okucia podlegają dalszym czynnościom takim jak docinanie na odpowiedni wymiar. Nie zauważa przy tym, że profil aluminiowy przeznaczony do montowania na schodach, który oceniał Komitet Kodeksu Celnego również stanowił produkt, który mógł być docinany na odpowiednią długość oraz montowany również przy pomocy śrub/wkrętów, co nie stanowiło przeszkody do zaklasyfikowania go do pozycji 8302 Taryfy celnej UE, przy czym był to produkt, który Komitet rozpoznawał jako przykładowy produkt w ramach rozstrzygnięcia klasyfikacyjnego dotyczącego wszystkich profili aluminiowych przeznaczonych do budynków jako oprawy, okucia oraz mocowania, do drzwi, okien, schodów, rolet oraz podobnych towarów.

Skarżący zaznaczyli również, że w chwili obecnej Komitet Kodeksu Celnego na kolejnym 255 spotkaniu ma odpowiedzieć na pytanie, czy pozycja 8302 Taryfy celnej znajduje zastosowanie dla wszystkich profili aluminiowych używanych jako okucia (Tariff classification of Metal profiles used as fittings, TAXUD/71712/2024).

Skarżący wskazali, że nie można pominąć okoliczności, że wbrew stanowisku organu odwoławczego same organy celne przedstawiają całkowicie odmienną praktykę w tym zakresie. W dniu 19 października 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej wydał decyzję WIT nr PLW1TBTI-2023-001446 dla towarów opisanych jako: "Proste wyroby (profile) ze stali nierdzewnej (gatunku 1.4301), o długości od 10 cm do 270 cm, o przekrojach poprzecznych w kształcie liter "T", "P" oraz "L". Wymiary przekrojów poprzecznych wyrobów są różne w zależności od kształtu, natomiast nie są szersze niż 50 mm. Profile są gięte na zimno na prasie. Grubość pojedynczej ścianki profilu wynosi 0,8 mm. Wyroby o kształcie przekroju "P" oraz "L" posiadają naciętą linię od wewnątrz profilu przez całą jego długość, co pozwala na zagięcie tego wyrobu i uzyskanie ostrej krawędzi. Każdy profil w kształcie "P", "L", "T", posiada perforacje w kształcie kola oraz logotypu firmowego. Perforacje służą do prawidłowego montażu profili - poprzez wtopienie perforowanej części w klej montażowy podczas układania płytek ceramicznych. Wszystkie profile są barwione metodą PVD bądź malowane proszkowa, w zależności od kształtu przekroju. Wyroby służą do ochrony krawędzi płytek ceramicznych, zabezpieczenia narożników ścian budynków, oraz jako dekoracja w glazurnictwie. Profile są oklejone folią ochronną, pakowane w wiązki od kilku do kilkudziesięciu sztuk", klasyfikując je do pozycji TARIC 8302 41 90 00.

Uzasadnienie dokonanej klasyfikacji zostało przedstawione następująco: "Klasyfikacja towaru została ustalona na podstawie: reguły 1. oraz reguły 6. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej; uwagi 1(e) do działu 72. Wspólnej Taryfy Celnej (WTC); uwagi 1(n) do działu 72. WTC; uwagi 3. do sekcji XV WTC; brzmienia pozycji 8302 WTC; brzmienia podpozycji 8302 41 90 WTC, obejmującej pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły wykonane z metali nieszlachetnych, nadające się do budynków".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku nie stwierdził naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które miały lub mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Zarzuty naruszenia przepisów art.122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. okazały się nieuzasadnione. Organy kierując się treścią art. 180 § 1 o.p. podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaś materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia, a tym samym została zrealizowana zasada kompletności materiału dowodowego określona w art. 187 § 1 o.p. W sprawie znalazła ponadto pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów określona w art. 191 o.p., zaś zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. organ przywołał niezbędne przepisy prawa wymagane do rozstrzygnięcia klasyfikacji przedmiotowego towaru.

Za podstawę faktyczną wyroku Sąd przyjął zatem ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organy obu instancji, które uznał za prawidłowe. W istocie bowiem stan faktyczny sprawy nie był przedmiotem sporu, który koncentrował się na kwestii ustalenia właściwej klasyfikacji taryfowej towarów zaimportowanych przez skarżących w okresie od 8 lutego do 23 grudnia 2021 r. określonych w zgłoszeniach celnych jako profile z aluminium niestopowego surowe i malowane do produkcji rolet, moskitier i markiz. Dla tak opisanych towarów zadeklarowano kod TARIC 7604 10 90 89 ze stawką celną w wysokości 7,5% ad valorem. Na rozprawie w dniu 10 października

2024 r. w sprawie m.in. o sygn. akt III SA/Gd 274/24 pełnomocnik skarżących wyjaśnił, że taka klasyfikacja taryfowa importowanych towarów wynikała z błędu przedstawiciela celnego, który sporządzał zgłoszenia celne. W toku postępowania prowadzonego przez organy celne strona skarżąca stała na stanowisku, że obiektywne cechy i właściwości importowanego towaru oraz jego przeznaczenie, stanowiące obiektywne kryteria klasyfikacyjne przesądzają o tym, że towary objęte zgłoszeniami celnymi powinny być zaklasyfikowane do kodu 8302 41 90 00.

Stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC).

Zgłoszenia celne w niniejszej sprawie zostały złożone w 2021 r., a zatem za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto prawidłowo rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2020/1577 z dnia 21 września 2020 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE seria L nr 361 z dnia 30 października 2020 r. ze zm.).

Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Zaznaczenia jednocześnie wymaga, że Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się na podstawie ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej (dalej także jako "ORINS"), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej. Reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie i z uwagi na to, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6, z uwzględnieniem Not Wyjaśniających.

W myśl reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag , do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy zachodzi taka potrzeba, a zatem gdy nie jest możliwe przypisanie importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji.

W regule 6 natomiast postanowiono, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z reguł 1-5, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Oprócz aktów o charakterze normatywnym, dla klasyfikacji taryfowej znaczenie mogą mieć Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (dalej jako "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej jako "Noty wyjaśniające do CN"). Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06; wyrok z 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C-405/97 Mövenpick Deutschland). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. wyroki TSUE: z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe; z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International; z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06 RUMA i z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom, z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie C-635/13 SC ALKA CO SRL przeciwko Autoritatea Natională A Vămilor - Directia Regională Pentru Accize Si Operatiuni Vamale Galati I Direcţia Generală A Finanţelor Publice A Municipiului București,).

W tym miejscu należy przytoczyć te części WTC, których analiza niezbędna jest, by ocenić prawidłowość zastosowanej przez organy administracji klasyfikacji taryfowej importowanych towarów.

Sekcja XV Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje m.in.;

Dział 76 Aluminium i artykuły z aluminium.

Pozycja CN 7604 ma następującą strukturę:

7604 Sztaby, pręty i kształtowniki, z aluminium:

7604 10 - Z aluminium niestopowego:

7604 10 10 -- Sztaby i pręty

7604 10 90 -- Kształtowniki

- Ze stopów aluminium:

7604 21 00 -- Kształtowniki drążone

7604 29 -- Pozostałe:

7604 29 10 Sztaby i pręty

7604 29 90 Kształtowniki

Dział 83 Artykuły różne z metali nieszlachetnych

Pozycja CN 8302 ma następującą strukturę:

8302 Oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego, nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek lub podobnych; wieszaki, podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego; kółka samonastawne z zamocowaniem, z metalu nieszlachetnego; automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu nieszlachetnego.

8302 10 00 - Zawiasy

8302 20 00 - Kółka samonastawne

8302 30 00 - Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły nadające się do pojazdów mechanicznych

- Pozostałe oprawy, okucia i podobne artykuły

8302 41 - - Nadające się do budynków

8302 41 10 - - - Do drzwi

8302 41 50 - - - Do okien i okien balkonowych

8302 41 90 - - - Pozostałe

8302 42 00 - - Pozostałe, nadające się do mebli

8302 49 00 - - Pozostałe

8302 50 00 - Wieszaki, podpórki i podobne uchwyty

8302 60 00 - Automatyczne urządzenia do zamykania drzwi.

Zgodnie z uwagą 2 in fine do sekcji XV WTC z zastrzeżeniami nieistotnymi w niniejszej sprawie artykuły objęte działem 82 lub 83 są wyłączone z działów od 72 do 76 i od 78 do 81.

Wobec tego zastosowanie przez organy administracji celnej wobec towarów objętych zakwestionowanymi zgłoszeniami celnymi pozycji z kodu 7604 taryfy celnej możliwe było jedynie w przypadku wyeliminowania klasyfikacji tych towarów do pozycji 8302 41 90, uznawanej przez stronę skarżącą za właściwą.

Należy przyjąć za bezsporne, że przedmiotem zgłoszeń celnych w kwestionowanym przez organ co do klasyfikacji taryfowej zakresie były profile ze stopów aluminium, wyciskane, które skarżący importowali z Chin w celu ich wykorzystania w produkcji rolet, moskitier i markiz. Profile te były zaprojektowane i wykonane w sposób umożliwiający (po odpowiednim przycięciu) , zgodnie z intencją importerów, wykorzystanie ich do budowy powyższych urządzeń. Strona skarżąca stoi na stanowisku, że profile te powinny w tej sytuacji zostać sklasyfikowane do pozycji 8302 41 90 jako oprawy, okucia lub podobne, nadające się do budynków.

Zdaniem Sądu, dokonana przez organy według reguł 1 i 6 ORINS klasyfikacja taryfowa słusznie jednak wskazuje, że importowane towary nie mieszczą się w pozycji CN 8302. Będące przedmiotem importu profile nie należą bowiem do produktów wymienionych wprost w obrębie pozycji taryfy celnej 8302, ani w uwagach do tej pozycji, czy w notach wyjaśniających. Wymagają one zmontowania z innymi elementami, by powstał z nich przedmiot taki jak markiza, roleta, moskitiera. Te dodatkowe elementy nie były przedmiotem importu w gotowym zestawie. Nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, że w istocie importowane profile miały cechy wyrobów gotowych, o których mowa w pozycji 8302 WTC. Nie stanowiły one opraw, okuć ani podobnych wyrobów nadających się do użytku w budynkach. Takie cechy mogłyby mieć natomiast dopiero urządzenia, przy wykonaniu których zostałyby wykorzystane (wraz z innymi elementami i po odpowiednim przycięciu) importowane profile.

Ustalenia Komitetu Kodeksu Celnego, na które powoływali się skarżący nie mogą wpłynąć na powyższą ocenę. Z analizy protokołu z posiedzenia dotyczącego klasyfikacji taryfowej profili aluminiowych "schodowych" przeznaczonych do montażu na krawędziach stopni wyłożonych płytkami wynika bowiem, że o klasyfikacji tych towarów do pozycji 8302 zadecydowało ich szczególne zastosowanie, jakim jest ochrona stopni schodów. Wskazano, że są one wyraźnie przeznaczone/stosowane do schodów, a zatem są objęte sformułowaniem pozycji CN 8302, która w swej treści wprost odwołuje się do opraw, okuć i podobnych artykułów z metalu nieszlachetnego nadających się do schodów. Wskazano też na brzmienie uwagi 2 do Sekcji XV, w świetle której artykuły objęte działem 82 lub 83 są wyłączone z działów od 72 do 76 i od 78 do 81. Z uwagi zatem na wskazanie literalne w treści pozycji 8302 na oprawy, okucia i podobne artykuły z metalu nieszlachetnego nadające się do schodów, w przypadku tzw. profili schodowych zasadna była kwalifikacja do pozycji 8302, a nie do pozycji 7604. Ponadto Noty wyjaśniające do HS do pozycji 8302, akapit drugi, pkt (D) (5) potwierdzają, że grupa opraw, okuć i podobnych wyrobów nadających się do użytku w budynkach obejmuje m.in. okucia schodów takie jak ochraniacze stopni schodów.

Zatem zgodnie z ustaleniami KKC, tzw. aluminiowe profile schodowe, przeznaczone do montażu na krawędzi stopni wyłożonych płytkami, posiadające różnego rodzaju perforacje, które umożliwiają ich zatopienie w kleju do płytek i oklejenie (pokrycie) płytkami lub przykręcenie ich do krawędzi stopni, przycinane na miejscu do wymaganej (pożądanej) długości, należy klasyfikować do pozycji CN 8302. W tym przypadku decydującym kryterium klasyfikacji jest przeznaczenie produktów i brzmienie reguły 1 i 6 ORINS, a także uwagi 2 do Sekcji XV, a klasyfikację tę potwierdza dodatkowo nota wyjaśniająca do pozycji 8302, akapit drugi, pkt (D) (5).

Klasyfikacja taryfowa tzw. profili schodowych do pozycji CN 8302 nie ma jednak znaczenia dla klasyfikacji innych profili aluminiowych. Dotyczy ona bowiem wyłącznie profili aluminiowych, posiadających cechy wskazujące na ich wyraźne zaprojektowanie i przeznaczenie jako profile schodowe nadające się do schodów. Importowane w niniejszej sprawie towary nie są oczywiście tzw. "profilami schodowymi". Nie mieszczą się ani w opisie pozycji CN 8302, ani też nie zostały wymienione w Nocie wyjaśniającej do tej pozycji akapit drugi, pkt (D) (1) - (8). W szczególności nie zostały wymienione w pkt (D) (5), w którym jest mowa wyłącznie o okuciach schodów i ochraniaczach stopni schodów. Nie stanowią również towarów wymienionych w pkt (D) (6) - wzmocnienia narożne, płyty wzmacniające, kątowniki itp. do drzwi, okien lub rolet. Wprawdzie mogą być one użyte do wytworzenia rolet, lecz w kształcie sprowadzonym z Chin niewątpliwie tymi roletami nie są. Z uwagi na kształt nie można im także przypisać cech kątowników.

Zgodnie z definicją zawartą w uwadze 9 (b) do sekcji XV WTC kształtowniki oznaczają wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione, kute lub kształtowane, w zwojach lub nie, o jednolitym przekroju poprzecznym na całej swej długości, które nie odpowiadają definicjom sztab, prętów, drutu, blach grubych, blach cienkich, taśm, folii, rur lub przewodów rurowych. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach, które zostały po wyprodukowaniu obrobione (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem, że podczas obróbki nie przyjęły one charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami.

Wobec odrzucenia z przedstawionych powyżej powodów klasyfikacji celnej importowanych profili do pozycji 8302 należało ocenić trafność zastosowanej przez organy obu instancji zgodnie z regułą pierwszą ORINS klasyfikacji do podpozycji TARIC 7604 29 90 obejmującej definiowane wprost w powyższej regulacji kształtowniki. Niewątpliwie importowane profile odpowiadają cytowanej wyżej definicji z uwagi na swój skład materiałowy, technologię produkcji oraz ukształtowanie.

Niezasadny był zarzut niezastosowania reguły 2a ORINS. Reguła ta nie może znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż dotyczy wyrobów w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym, ale pod warunkiem, że towar posiada zasadnicze cechy wyrobu gotowego lub niekompletnego/niegotowego. Importowane kształtowniki (profile) nie tworzyły podzespołów zmontowanych, nie były również opakowane w zestawy zawierające części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części ("zestaw wyrobów gotowych"). Z opisów technicznych urządzeń konstruowanych z elementów importowanych przez skarżących wynika, że składają się one z szeregu elementów, które dopiero po ich połączeniu pozwalają na uznanie, że powstał przedmiot taki jak roleta lub markiza określonego typu i modelu.

Jeśli skarżący z importowanych kształtowników tworzą konstrukcje markiz, rolet lub moskitier, to zgodzić należy się z organami, iż ma to wtórne znaczenie dla przedmiotowej klasyfikacji. W niniejszej sprawie, dla ustalenia właściwej klasyfikacji spornych towarów podstawę stanowią bowiem reguły 1 i 6 ORINS, ponieważ, jak zostało ustalone, przedmiotem importu były przedmioty o obiektywnych cechach kształtowników (profili) z aluminium, a zatem nie było potrzeby, ani możliwości sięgania do reguły 2a ORINS.

Klasyfikacja taryfowa dokonywana jest w oparciu o obiektywne cechy towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Do procedury dopuszczenia do obrotu zgłoszone zostały (profile) kształtowniki, a nie okucia lub oprawy, które nie istniały jeszcze w dacie zgłoszenia celnego i dlatego należało stwierdzić, że klasyfikacja taryfowa zastosowana przez organy administracji celno-skarbowej jest prawidłowa.

W tym kontekście należy mieć na uwadze treść przepisów rozporządzenia wykonawczego nr 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE. L. 2021.109.1), które dotyczyły przywozu sztab, prętów, kształtowników (nawet drążonych), rur i przewodów rurowych; niezmontowanych; nawet gotowych do użycia w konstrukcjach (np. ciętych na wymiar, nawierconych, giętych, sfazowanych, gwintowanych); wykonanych z aluminium, nawet w postaci stopu, zawierającego nie więcej niż 99,3 % aluminium - ze wskazanym wyłączeniem – obecnie objętych kodami CN ex 7604 10 10, ex 7604 10 90, 7604 21 00, 7604 29 10, 7604 29 90, ex 7608 10 00, 7608 20 81, 7608 20 89 oraz ex 7610 90 90 (kody TARIC 7604 10 10 11, 7604 10 90 11, 7604 10 90 25, 7604 10 90 80, 7608 10 00 11, 7608 10 00 80, 7610 90 90 10) i pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej. W rozporządzeniu tym prawodawca unijny określił przedmioty objęte cłem antydumpingowym wskazując, że chodzi o wszelkie elementy wyciskane z aluminium pochodzące z Chin, w tym m.in. o kształtowniki niezmontowane i nawet gotowe do użycia w konstrukcjach (np. cięte na wymiar).

Prawodawca unijny w sposób wyraźny w art. 1 ust. 1 pkt 3 powyższego rozporządzenia wyłączył z reżimu cła antydumpingowego "produkty w opakowanym zestawie, zawierającym części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części "zestaw wyrobów gotowych".

Jeżeli zatem przedmiotem importu byłyby zestawy, tj. opakowane i zawierające wszystkie części niezbędne do montażu produktu końcowego, jakim byłaby roleta, moskitiera lub markiza, to zestaw kształtowników wraz z innymi elementami montażowymi można byłoby uznać za towar wyłączony spod cła antydumpingowego. W przypadku jednak odrębnego importu profili aluminiowych nawet - tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - przeznaczonych zgodnie z intencją skarżących do montażu w określonych modelach rolet, moskitier, czy markiz, możliwość wyłączenia tych towarów spod reżimu cła antydumpingowego nie była możliwa.

Skoro zatem importowany przez skarżących towar to niepołączone z sobą w żaden sposób kształtowniki (profile) ze stopów aluminium wyciskane, a brzmienie podpozycji TARIC 7604 29 90 wprost obejmuje właśnie kształtowniki ze stopów aluminium, to importowany towar został prawidłowo zaklasyfikowany przez organy administracji celno-skarbowej do tego właśnie kodu, a nie do kodu 8302 41 90 postulowanego przez skarżących.

Odnosząc się do dołączonej do skargi kopii opinii z dnia 23 maja 2024 r. sporządzonej przez Wydział Inżynierii Mechanicznej Instytutu Mechaniki Stosowanej P. należy stwierdzić, że nie mogła być ona brana pod uwagę przez Sąd przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji.

Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W postępowaniu przed sądem administracyjnym kontrola aktów administracyjnych odbywa się na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), a zatem w oparciu o zgromadzony w postępowaniu administracyjnym materiał dowodowy. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym ograniczone jest wyłącznie do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentów i może mieć wyłącznie charakter uzupełniający (tak NSA w wyroku z dnia 11 lipca 2024r., sygn. akt III OSK 2781/22). Prowadzenie innych dowodów, np. z opinii biegłego, czy też z oględzin jest niedopuszczalne (tak NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2024 r. sygn. akt II OSK 2243/21). Sąd orzekający w niniejszej sprawie poglądy te podziela.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił wniesioną skargę.

Powołane w uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych dostępne są w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl.