Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1493/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Artur Adamiec Protokolant Patrycja Kołtan-Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 9 sierpnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lipca 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 2028/20 w sprawie ze skargi Gminy N. na decyzję Ministra Finansów z dnia 14 września 2020 r. nr ST3.4756.2.2020 w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty we wpłacie do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza od Gminy N. na rzecz Ministra Finansów 28 610 (słownie: dwadzieścia osiem tysięcy sześćset dziesięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 22 lipca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 2028/20 po rozpoznaniu sprawy ze skargi [...] na decyzję Ministra Finansów z dnia 14 września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty we wpłacie do budżetu państwa w pkt 1 uchylił zaskarżoną decyzję. W pkt 2 zasądził od organu na rzecz Gminy Nowe Warpno 26.000 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości oraz oddalenie skargi [...] . Ewentualnie skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie. W każdym z przypadków autor skargi kasacyjnej wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. naruszenie prawa materialnego, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 29 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 38, z późn. zm. dalej: u.d.j.s.t.) oraz w związku z art. 32 ust. 1 i ust. 3 u.d.j.s.t. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że dwukrotne uwzględnienie skutków udzielonych ulg w zapłacie podatku powoduje, iż kwoty przyjęte do wyliczenia wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin nie znajdują oparcia w rzeczywistym stanie finansów jednostki, co z kolei stanowi podstawę do pominięcia, przy wyliczaniu wpłat do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin, dochodów podatkowych gminy uzyskanych w danym roku ze spłat rat, na które w latach poprzednich zostały przez gminę rozłożone przysługujące jej dochody podatkowe, w tym z tytułu podatku od nieruchomości oraz na przyjęciu naruszenia tych przepisów wydaną decyzją, podczas gdy przywołane przepisy nie zostały przez Skarżącego naruszone wydaną decyzją, ponieważ w stanie prawnym obowiązującym na rok 2020 i lata wcześniejsze przywołane przepisy nie obowiązywały, ani przepisów powyższych nie stosuje się do wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin w 2014 r., nie było także przepisu, który wyłączałby z dochodów podatkowych gmin, branych pod uwagę przy wyliczeniu wskaźników dochodów podatkowych, a w konsekwencji także przy wyliczeniu wysokości wpłat w tych latach do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin, kwoty wykonanych dochodów podatkowych gminy, w postaci spłat ratalnych wynikających z wydanych w latach poprzednich, w tym w 2010 r., decyzji o rozłożeniu na raty, jak również nie było przepisu, który nakazywałby uwzględnić stan finansów jednostki w roku, w którym jednostka dokonuje wpłat. Obowiązywały natomiast art. 20 ust. 4 i ust. 5 w związku z art. 32 ust. 1 u.d.j.s.t., nakazujące uwzględnienie wszystkich dochodów podatkowych, które wpłynęły do budżetu gminy w danym roku, w tym tytułem spłaty wspomnianych rat, przy ustalaniu wskaźników dochodów podatkowych służących do wyliczenia subwencji ogólnej oraz wpłat do budżetu państwa na rok 2014, bez względu na to, czy dochód podatkowy gminy, rozłożony w latach poprzednich (w 2010 r.) na raty, do spłaty w latach kolejnych (2011-2013) został - w roku zastosowania przez gminę ulgi w formie rozłożenia jej dochodu podatkowego na raty (w 2010 r.) - jako dochód podatkowy, który gmina mogła uzyskać, stanowiący skutek finansowy wynikający z rozłożenia na raty spłaty jej dochodu podatkowego - uwzględniony (w całości), w oparciu o art. 20 ust. 4 i ust. 5 w związku z art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t. (w ówczesnym brzmieniu), do wyliczenia wskaźników dochodów podatkowych służących do wyliczenia subwencji ogólnej i wpłat do budżetu państwa na rok 2014;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 20 ust. 4 i ust. 5 oraz w związku z art. 32 ust. 1 u.d.j.s.t. określających sposób obliczenia wielkość dochodów podatkowych danej gminy w przeliczeniu na jednego mieszkańca gminy (wskaźnik G) oraz dochodów podatkowych w przeliczeniu na jednego mieszkańca kraju, obliczonego łącznie dla wszystkich gmin w kraju (wskaźnik Gg), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegającą na uznaniu, że w stanie prawnym obowiązującym w roku 2014 oraz w latach wcześniejszych, do wyliczenia tych wskaźników nie można było zaliczyć dochodów wykonanych na podstawie decyzji o rozłożeniu na raty, wydanych w latach poprzednich, oraz na przyjęciu naruszenia tych przepisów wydaną decyzją, podczas gdy przywołane przepisy nie zostały przez Skarżącego naruszone wydaną decyzją, ponieważ w stanie prawnym obowiązującym na rok 2020 i lata wcześniejsze przywołane przepisy nie obowiązywały, podczas gdy prawidłowo należało w niniejszej sprawie zastosować przywołane przepisy w brzmieniu obowiązującym w roku 2014, a także poprzez zastosowanie odwołania do art. 32 ust. 1 i 3 u.d.j.s.t, który nakazuje uwzględnić wszystkie wykonane dochody podatkowe, w tym z tytułu spłaty rat wynikających z zastosowania w latach poprzednich (także w 2010 r.) ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym w formie rozłożenia na raty, gdyż obowiązujące wówczas przepisy nie wprowadzały w tym zakresie żadnych wyłączeń;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t oraz w związku z art. 20 ust. 4 i ust. 5 u.d.j.s.t poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t nie przewiduje obowiązku dwukrotnego uwzględniania tego samego dochodu podatkowego w sytuacji udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty, oraz na przyjęciu naruszenia tych przepisów wydaną decyzją, podczas gdy przywołane przepisy nie zostały przez Skarżącego naruszone wydaną decyzją, ponieważ art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t w ogóle nie ma zastosowania w sprawie, bowiem dotyczy uwzględniania w dochodach podatkowych gmin - w latach, w których gminy do należnych im dochodów podatkowych zastosowały ulgi podatkowe i ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym w formie rozłożenia na raty do spłaty w latach kolejnych - również dochodów podatkowych możliwych do uzyskania przez gminy w takich latach, do których art. 32 ust. 3 zd. 2 u.d.j.s.t. zalicza także skutki finansowe udzielonych przez gminy ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, oraz - na mocy tego

przepisu - uwzględniania także takich możliwych do uzyskania dochodów podatkowych gmin do ustalania części wyrównawczej subwencji ogólnej i wpłat gmin do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin. Niniejsza sprawa nie dotyczy bowiem dochodu podatkowego możliwego do uzyskania przez Gminę w 2010 r., odzwierciedlającego skutek finansowy rozłożenia przez nią tego dochodu podatkowego na raty do spłaty w latach 2011-2013, stanowiącego, na mocy art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t., podstawę ustalenia wpłaty Gminy do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin w 2012 r., a spór w sprawie powstał, w związku z treścią wniosku Gminy, na tle dochodów wykonanych w następstwie wykonania decyzji o rozłożeniu na raty (tj. spłaty w 2012 drugiej z tych rat) i ich wpływu na powstanie w 2014 r. obowiązku wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin;

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t. oraz w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19 (Dz.U. poz. 1086, z późn. zm. dalej: ustawa z dnia 19 czerwca 2020 r.), poprzez ich niezastosowanie, podczas gdy przepisy te podlegały zastosowaniu w niniejszej sprawie, w tym poprzez niezastosowanie przepisów, które w sprawach wpłat gmin do budżetu państwa obowiązywały w roku 2014. W konsekwencji Sąd I instancji nie zastosował art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t., w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., który stanowił, że w przypadku stwierdzenia, że jednostka samorządu terytorialnego dokonała wpłat określonych art. 29 u.d.j.s.t., w kwocie wyższej od należnej - jednostce tej nie przysługuje zmniejszenie wpłat. Prawidłowe zastosowanie przywołanych przepisów powinno doprowadzić do konkluzji, że nie jest możliwe zmniejszenie wysokości wpłat do budżetu państwa, co na gruncie przedmiotowej sprawy oznacza, że nie jest możliwy zwrot nadpłaty.

Niezależnie od zarzutów wskazanych w punkcie 1 lit. a- d, dokonując oceny interpretacji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku Trybunału Konstytucyjnego Skarżący z ostrożności podnosi zarzut naruszenia:

e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP oraz z w związku z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2019 r., sygn. akt K 18/17, a także w związku z art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. poz. 60, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez ich błędną wykładnię, w zakresie, w jakim Sąd dokonał swobodnej interpretacji sentencji przywołanego wyroku TK nie uwzględniając wskazanego w nim zapisu: "w zakresie, w jakim dotyczy sytuacji, w której gmina, z przyczyn niezależnych od niej, otrzymała część wyrównawczą lub równoważącą subwencji ogólnej w kwocie niższej od należnej bądź dokonała wpłaty określonej w art. 29 u.d.j.t. w kwocie wyższej od należnej", podczas gdy przy prawidłowym zastosowaniu naruszonych przepisów Sąd nie pominąłby okoliczności, że rozłożenie na raty należności na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) było fakultatywne, a tym samym przyczyny uzyskania wysokich dochodów podatkowych w 2012 r. skutkujących dokonaniem wpłaty określonej w art. 29 u.d.j.t. należy uznać za zależne od Gminy.

2. Przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 29 u.d.j.s.t., a także w związku z art.

32 ust. 1 u.d.j.s.t, poprzez uchylenie decyzji Ministra Finansów z 14 września 2020 r. nr ST3.4756.2.2020, w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty we wpłacie do budżetu państwa, dokonanej przez [...] , z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin za rok 2014, wynikające z nieuzasadnionego uznania za nieprawidłowe stanowiska Ministra Finansów w zakresie braku podstaw prawnych do wyłączenia z dochodów podatkowych gmin kwot wpłaconych do budżetu gminy na podstawie decyzji o rozłożeniu na raty;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t oraz w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 19 czerwca 2020 r., poprzez nieuwzględnienie przy wyrokowaniu przepisów prawa materialnego, których zastosowanie spowodowałoby wydanie wyroku o odmiennej treści

c) art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a., polegające na braku uzasadnienia prawnego

wyroku w odniesieniu do art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 19 czerwca 2020 r., które to przepisy stanowiły podstawę prawną decyzji Ministra Finansów z 14 września 2020 r., nr [...], i których uwzględnienie powinno prowadzić do oddalenia skargi, a zamiast tego, skupienie się na dążeniu do ustalenia sytuacji finansowej jednostki samorządu terytorialnego zobowiązanej do wnoszenia wpłat do budżetu państwa;

d) art. 1 § 2 w związku z § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 poz. 137 dalej: p.u.s.a.), w związku z art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a., polegające na wydaniu wyroku na podstawie pozanormatywnej przesłanki rzeczywistego stanu finansów jednostki samorządu terytorialnego przyjmowanego do wyliczenia wpłat należnych z tytułu części wyrównawczej subwencji ogólnej, zamiast w oparciu o art. 32 ust. 1 w związku z art. 20 ust. 4 i 5 oraz art. 29 u.d.j.s.t., na co wskazuje uzasadnienie tego wyroku;

e) art. 141 § 4 zdanie drugie p.p.s.a., polegające na zawarciu w uzasadnieniu wyroku wobec uchylenia decyzji Ministra Finansów z 14 września 2020 r., nr [...] wskazania co do dalszego postępowania sprzecznego z zobowiązującymi przepisom prawa, tj. art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 19 czerwca 2020 r., które to przepisy nie przewidują możliwości zmniejszenia wpłat do budżetu państwa za rok 2014, co uniemożliwia wykonanie wyroku w przypadku jego uprawomocnienia

f) art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. oraz w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie istoty sprawy w zakresie, w jakim Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał wyrok o uchyleniu decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty we wpłacie do budżetu państwa dokonanej przez Gminę w 2014, a jako uzasadnienie takiego wyroku powołał się na uzasadnienie postanowienia Trybunału Konstytucyjnego, w którym Trybunał Konstytucyjny opowiedział się za wykładnią art. 32 ust. 3 zdanie drugie u.d.j.s.t., z której wynika, że w przypadku należności podatkowych rozkładanych na raty decyzją jednostki samorządu terytorialnego, do wyliczenia wskaźników dochodów podatkowych , a tym samym ustalenia należnych wpłat wyrównawczych do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin, należy uwzględniać dochód podatkowy wykonany, a więc dochód uzyskany w latach spłat (rocznych) rat, a nie w roku, gdy dochód ten był możliwy do uzyskania.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie organ przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

[...] w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Gmina wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Ministra Finansów w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w dokonanej wpłacie do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla gmin za rok 2015 stwierdził, że decyzja ta jest niezgodna z prawem.

Skarga kasacyjna, której zarzuty wyznaczają, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku uzasadnia twierdzenie, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie wyroku Sądu I instancji, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Za uzasadnione należało bowiem uznać zarzuty najdalej idące, a mianowicie dotyczące naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t.

Ocena zasadności tego zarzutu kasacyjnego wymaga przypomnienia, że w relacji do cech sądowoadministracyjnego wymiaru sprawiedliwości, w tym "weryfikacyjnego" typu stosowania prawa przez sądy administracyjne i operowania przez nie metodyką kontroli wykładni prawa, co powoduje, że kontrola wykładni stanowi składnik funkcji sądu administracyjnego, jako sądu prawa - jego rolą jest bowiem kontrola działania organu administracji z punktu widzenia jego zgodności z prawem, która obejmuje: kontrolę rekonstrukcji i zastosowania przez organy administracji publicznej norm proceduralnych określających prawne wymogi ustalania faktów; kontrolę sposobu prawnej kwalifikacji tych faktów, co odnosi się do materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia administracyjnego, w tym kontroli ich wykładni i zastosowania; przez pryzmat zaś przepisów ustaw procesowych określających prawne wymogi odnośnie uzasadnienia decyzji administracyjnej, kontrolę konkretnego sposobu ustalenia w konkretnej sprawie faktycznych i prawnych podstaw rozstrzygnięcia (por. L. Leszczyński, Orzekanie przez sądy administracyjne a kontrola wykładni prawa, "Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" 2010, nr 5 - 6, s. 267 i n.) - rezultat sądowoadministracyjnej kontroli działalności administracji publicznej, uwzględniając wskazaną złożoność tego procesu, powinien być rzetelnie odzwierciedlony w treści uzasadnienia orzeczenia sądowego, co wymaga wskazania przyjętych za podstawę wyrokowania faktów oraz wskazania i wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Wykonanie przez wojewódzki sąd administracyjny wynikającego z art. 141 § 4 p.p.s.a. obowiązku wskazania w uzasadnieniu wyroku obok faktycznej, także prawnej podstawy rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia nie dość, że pozostaje w bezpośrednim związku z realizacją przez uzasadnienie orzeczenia sądowego funkcji perswazyjnej to również nie pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości realizacji przez to uzasadnienie funkcji kontroli trafności rozstrzygnięcia. Powinno być ono sporządzone w sposób umożliwiający instancyjną kontrolę (zaskarżonego) wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia wówczas, gdy strona postępowania zażąda jego kontroli, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej. Ta zaś nie jest możliwa - lub istotnie ograniczona - gdy uzasadnienie orzeczenia sądowego nie zawiera określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. elementów, a mianowicie, na przykład, gdy nie zawiera przedstawienia stanu sprawy, czy też, gdy nie wskazuje i nie wyjaśnia podstawy prawnej rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10), co odnosi się również do orzeczenia, którego uzasadnienie zawierając wymienione elementy, sformułowane jest jednak w sposób lakoniczny, niejasny, a tym samym uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (por. wyrok NSA z dnia 30 maja 2012 r., sygn. akt II GSK 620/11).

Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone działanie/zaniechanie organu administracji za zgodne albo niezgodne z prawem, a zarzut uchybienia temu wymogowi jest uzasadniony w sytuacji, gdy wojewódzki sąd administracyjny nie wyjaśni w sposób adekwatny do celu wynikającego z art. 141 § 4 p.p.s.a., dlaczego w rozpatrywanej sprawie stwierdził lub nie stwierdził naruszenia przez organ administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (por. np.: wyrok NSA z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. II FSK 1067/11; zob. również wyrok NSA z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt II GSK 3499/17 i przywołane tam orzecznictwo).

Z uwagi na wynikający z art. 141 § 4 p.p.s.a. obowiązek wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia, w korespondencji do uwag odnoszących się do istoty sądowoadminstracyjnej kontroli działalności administracji trzeba podkreślić, że sąd administracyjny nie może więc dokonać przedmiotowej kontroli bez uprzedniego dokonania wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie (a tym samym bez uprzedniego przeprowadzenia kontroli ich wykładni przez organ) i przeprowadzenia - przy uwzględnieniu przyjmowanego za podstawę wyrokowania w sprawie stanu faktycznego - kontroli prawidłowości ich subsumcji (zastosowania) przez organ. W tym też kontekście trzeba podnieść, że - co również nie jest bez znaczenia - jakkolwiek brak odniesienia się przez wojewódzki sąd administracyjny do niektórych zarzutów lub twierdzeń zawartych w skardze nie stanowi sam w sobie uchybienia skutkującego koniecznością uchylenia zaskarżonego wyroku, to jednak pominięcie zarzutów i argumentów istotnych oraz wykazanie w skardze kasacyjnej takiego właśnie ich charakteru, a mianowicie, że należycie je oceniając oraz prawidłowo identyfikując z ich punktu widzenia istotę spornego w sprawie zagadnienia sąd ten mógłby inaczej orzec w sprawie, stanowi uzasadnioną podstawę do uchylenia wyroku sądu administracyjnego I instancji (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 17 lutego 2011 r. sygn. akt I OSK 1824/10; 28 lipca 2015 r., sygn. akt II OSK 851/15; 21 listopada 2014 r. sygn. akt II OSK 1084/13; 28 czerwca 2016 r., sygn. akt II GSK 358/15; 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 641/17).

Realizacji celów sądowej kontroli administracji publicznej nie służy również – a należy to także podkreślić - ograniczenie się do powielenia stanowiska zajętego w innej sprawie przez organy administracji lub sąd i jego prosta akceptacja. Zwłaszcza w sytuacji, gdy dowodząc swoich racji strona postępowania wspiera je określonym rodzajem wykładni przepisów prawa, co powinno zobowiązywać sąd do przeprowadzenia w uzasadnieniu wydawanego rozstrzygnięcia stosownej weryfikacji i analizy obejmującej istotne dla rozstrzygnięcia sprawy elementy jej stanu faktycznego i prawnego oraz ich wzajemnej relacji, a ich brak należy ocenić nie inaczej, jak tylko, jako wadliwość polegającą na niedostatecznym wyjaśnieniu przez sąd administracyjny stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy, a więc uchybienie, które mogło mieć istotny wpływ na jej wynik (por. np. wyroki NSA z dnia: 15 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1832/09; 25 listopada 2010 r., sygn. akt I GSK 1215/09).

Przedstawione uwagi nie mogą według Naczelnego Sądu Administracyjnego pozostawać bez wpływu na wniosek odnośnie do zasadności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zwłaszcza, gdy wynikające z nich konsekwencje skonfrontować należy z treścią uzasadniania kontrolowanego wyroku Sądu I instancji.

Rezultat tej konfrontacji jednoznacznie świadczy o tym, że zarzucane skargą kasacyjną naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 36 ust. 10 u.d.j.s.t. należało uznać za aktualizujące się w odniesieniu do pełnego spectrum przedstawionych powyżej sytuacji, co w konsekwencji nie mogło nie pozostawać bez wpływu na wniosek odnośnie do trafności zarzutu przedmiotowego naruszenia, albowiem wadliwości zaskarżonego wyroku strona skarżąca upatruje w prawnych deficytach uzasadnienia kontrolowanego wyroku.

Analiza uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia prowadzi do wniosku, że Sąd I instancji w uzasadnieniu ograniczył się w zasadzie do obszernego przedstawienia orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Trybunału Konstytucyjnego. W uzasadnieniu brak jest w istocie oceny dokonanej samodzielnie przez Sąd I instancji. Ponadto uzasadnienie jest wewnętrznie sprzeczne w odniesieniu do rozumienia art. 32 ust. 3 u.d.j.s.t., na co zwrócił uwagę organ administracyjny w skardze kasacyjnej.

Konsekwencją powyższego jest to, że za przedwczesną należało uznać ocenę pozostałych zarzutów kasacyjnych.

Mając na uwadze stwierdzone uchybienie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 207 § 2 p.p.s.a. Zasądzona kwota stanowi zwrot uiszczonego wpisu od skargi kasacyjnej w kwocie 26 610 zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez radcę prawnego w wysokości miarkowanej przez Sąd zgodnie z dyspozycją art. 207 § 2 p.p.s.a. Miarkując zwrot kosztów postępowania kasacyjnego w tej sprawie, NSA wziął pod uwagę charakter rozpoznawanej sprawy oraz fakt, że skarżąca w żaden sposób nie przyczyniła się do powstania kosztów związanych z postępowaniem kasacyjnym, a wynikających z wadliwego sporządzenia uzasadnienia przez Sąd I instancji.