Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 417/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70c
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 29 października 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant st. specjalista Lidia Porczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2019 roku sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] ([...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. z [...] r. określającą "A" Sp. z o.o. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. w kwocie 197.096,00 zł.

Organ odwoławczy wskazał, iż istotę sporu w przedmiotowej sprawie stanowi kwestia zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 2011 wartości wynikających z 23 faktur VAT wystawionych przez "B" Sp. z o.o. i "C" K. N., które nie odzwierciedlały rzeczywiście przeprowadzonych transakcji zakupu przędzy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej potwierdził ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji, że Spółka "A" uczestniczyła w procederze pozyskiwania fałszywych faktur, którego celem było osiągnięcie korzyści podatkowych w postaci zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz uzyskiwania zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług. Działania "A" Sp. z o.o. miały na celu jedynie zalegalizowanie nabycia przędzy pochodzącej z nieznanych źródeł, tj. od podmiotów podszywających się pod powyższe firmy. Faktury wystawione przez "B" Sp. z o.o. i "C" w rzeczywistości zostały wystawione przez podmioty, które nie są stronami transakcji opisanych w tychże fakturach, tym samym nie mogą być podstawą do zaliczenia kwot z nich wynikających do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji organy podatkowe uznały, że wynikające z 23 faktur VAT kwoty nie mogą mieć związku z przychodem uzyskanym przez Spółkę "A". Ponadto nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej ponieważ nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych. W rozpatrywanej sprawie Spółka "A" nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o tym, że dostawy przędzy wykazane na zakwestionowanych fakturach VAT zostały dokonane przez te właśnie firmy (tj. "B" Sp. z o.o. i "C" K. N.).

Pismem z dnia 17 stycznia 2017r. organ I instancji wystąpił z zapytaniem do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. o funkcjonowanie "B" Sp. z o.o. i w odpowiedzi uzyskał informację, że w związku z przeprowadzoną kontrolą podatkową wobec ww. Spółki została wydana decyzja ostateczna z dnia [...] grudnia 2015r., którą orzeczono o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i nie stwierdzono transakcji zawartych z "A". Z ww. decyzji wynika, że osobą upoważnioną do reprezentowania i prowadzenia spraw Spółki B był D. I. - Prezes Zarządu (posiadający 100 udziałów). Jednak brak było informacji o faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej przez ww. Spółkę. Ww. Spółka złożyła w organie podatkowym jedynie deklarację VAT-7 za luty 2011r., a D. I. (Prezes Zarządu) złożył oświadczenie, z którego wynika, że nie posiada żadnej dokumentacji podatkowej i rejestracyjnej dotyczącej "B" Sp. z o.o. D. I. zeznał, że w listopadzie w 2010r., przed Urzędem Pracy, na prośbę mężczyzny o imieniu K. (który zaproponował mu kwotę 1.000,00 zł miesięcznie) przejął u notariusza Spółkę "B". W trakcie kontroli podatkowej organ podatkowy ustalił, że "B" Sp. z o. o. nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Transakcji w imieniu tej Spółki miał dokonywać P. B. - przywoził towar i faktury oraz pobierał zapłatę za towar.

Organy podatkowe uznały zatem, że faktycznym dostawcą towarów rzekomo oferowanych przez "B" mógł być P.B., który pod szyldem tejże Spółki (bez umocowania) nawiązywał różne kontakty handlowe, korzystając w sposób nieuprawniony z możliwości wystawiania dokumentów, jednocześnie ich nie opodatkowując na swoje nazwisko.

Organy podatkowe odwołały się także do zeznań pracownika firmy "A" – P.M., który stwierdził w dniu 23 czerwca 2017r., że rozmowy handlowe z każdym kontrahentem odbywały się w biurze Spółki (przy ul. A). Firmy "B" w ogóle nie pamięta. Świadek nie potrafił wskazać numerów telefonów, ani adresów e-mail związanych z "B" Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że Spółka "A" nie dokonała w ogóle weryfikacji dokumentów rejestrowych "B" Sp. z o.o., gdyż z dokumentów rejestrowych tego podmiotu nie wynika aby P. B. był wpisany (uwidoczniony) jako reprezentant tej Spółki. Nie okazano także żadnego pełnomocnictwa udzielonego P. B. przez Spółkę "B".

Zdaniem organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że firma "B" nie świadczyła żadnych czynności na rzecz "A" Sp. z o.o. Tym samym faktury wystawione przez tą Spółkę w rzeczywistości były "pustymi fakturami" - nie dokumentującymi rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W odniesieniu do firmy "C" organy podatkowe odwołały się do materiału dowodowego zgromadzonego przez Prokuraturę Rejonową Ł.-Ś., m.in. protokołów przesłuchań K. N., który zeznał w dniu 22 stycznia 2015, że za namową sąsiada (za co dostał 1.000,00 zł) u notariusza "wziął na siebie" Spółkę "D". Żadnych dokumentów od tej Spółki nie dostał do domu. Po dwóch miesiącach u tego samego notariusza został pozbawiony funkcji w tej Spółce. Wcześniej otworzył również firmę "C", która miała zajmować się pasmanterią. Starał się o dofinansowanie z Urzędu Pracy w związku z tą działalnością gospodarczą, ale go nie otrzymał i zamknął firmę. Firmę "C" otworzył za namową osoby trzeciej (tj. J. G.). Na prośbę J.G. podpisywał wiele dokumentów. Zeznał również, że sam nie prowadził żadnej działalności w ramach firmy "C". Świadek ten zeznał, że nie był w firmie "A" w Ł. przy ul. A. Nie zna osób o nazwisku M. (tj. P. i A.), ani P. B. Nie prowadził sprzedaży przędzy.

Z kolei z zeznań P. M. (handlowca w firmie "A", zajmującego się sprzedażą tkanin, produkcją, wykończeniem i uszlachetnianiem dzianin), złożonych w dniu 11 marca 2016 r. w Prokuraturze Okręgowej w Ł. (Wydział [...] do Spraw Przestępczości Gospodarczej) wynika, że kontakty z firmą "C" odbywały się jedynie w okresie od lipca do listopada 2011r. Kontakt z firmą "C" nastąpił za pośrednictwem P. B. (który później uczestniczył w transakcjach zawieranych przez "A" z firmą "C"). P. M. zeznał, że nigdy nie był w siedzibie "C", ani nie wie gdzie ona się mieści (jej adres znał jedynie z dokumentów). Faktury zakupu VAT od tego kontrahenta dostarczano do "A" wraz z towarem lub kilka dni później i przywoził je P. B.. Zapłata za towar następowała głównie gotówką, którą świadek przekazywał nieznanym mu pracownikom firmy "C".

Prokuratura Okręgowa w poinformowała także organ podatkowy pierwszej instancji, że w toku śledztwa nie zgromadzono żadnej dokumentacji księgowo -podatkowej zabezpieczonej od podmiotu "C". W dniu 25 lipca 2017r. K. N. złożył także oświadczenie, "iż wszystkie czynności związane z założoną przez niego działalnością gospodarczą prowadził P. B. (adresu i imienia ww. nie pamięta) oraz J.G. zamieszkały w Ł. przy ul. B 5/7 m [...]".

Organ podatkowy stwierdził także, iż ani firma "C", ani Spółka "A" nie przedstawiły żadnych dowodów, które wskazywałyby, że firma "C" była rzeczywistym dostawcą przędzy dla "A" Sp. z o.o. Całość zebranego materiału dowodowego świadczy o nierzetelności faktur wystawionych przez firmę K. N., który w rzeczywistości nigdy nie prowadził działalności w ramach tej firmy, a jedynie podpisywał różne dokumenty za określonym wynagrodzeniem, w tym przedmiotowe faktury. Zdaniem organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że firma "C" nie świadczyła żadnych czynności na rzecz "A" Sp. z o.o. Tym samym faktury wystawione przez ten podmiot gospodarczy w rzeczywistości były "pustymi fakturami", niedokumentującymi rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że Spółka "A" nabyła przędzę od podmiotów podszywających się pod "B" Sp. z o.o. i "C", które nie składały deklaracji VAT-7, czy też rozliczeń rocznych w podatku dochodowym.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. pełnomocnik "A" Sp. z o.o. zarzucił powyższej decyzji naruszenie:

- art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej (dalej O.p.), poprzez prowadzenie postępowania podatkowego i oparcie decyzji podatkowej na przedawnionym zobowiązaniu podatkowym, z uwagi na okoliczność niedoręczenia pełnomocnikowi Spółki zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnego lub karnoskarbowego, które dopiero wówczas mogłoby wywrzeć skutek w postaci zawieszenia postępowania. Ponadto, zawiadomienie, którym poinformowano Spółkę (z pominięciem pełnomocnika) o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym i związanym z tym skutkiem, dotyczyło swoim zakresem przedmiotowym wprost określonym w treści zawiadomienia wyłącznie transakcji Spółki z podmiotem C K. N., zaś nie obejmowało podmiotu "B" Sp. z o.o., co tym bardziej wskazuje na przedawnienie zobowiązania podatkowego w zakresie transakcji Spółki "B";

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1, w zw. z art. 191 O.p., poprzez błędne ustalenie statusu "A" Sp. z o.o., jako podmiotu działającego w złej wierze i wbrew standardom należytej staranności, w konsekwencji czego organ podatkowy dokonał błędnej, nieobiektywnej i dowolnej oceny braku dobrej wiary "A" Sp. z o.o., jak i mylnie ustalił naruszenie przez skarżącą reguł należytej staranności;

- art. 187 § 1 w zw. z art. 191, w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez konsekwentne prowadzenie powstępowania w sposób niebudzący zaufania i uznanie, iż "A" Sp. z o.o. nie działała w dobrej wierze i nie zachowała należytej staranności, podczas gdy z materiału dowodowego wynika, iż skarżąca niewątpliwie na czas objęty przedmiotową decyzją nie mogła posiadać jakiejkolwiek świadomości co do nierzetelności Spółki lub jej kontrahenta oraz podejmowała także czynności przemawiające za dochowaniem przez nią należytej staranności;

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 129, art. 180 § 1 i § 2, art. 181, art. 187 § 1 - 3, art. 188, art. 189 § 1 - 3, art. 191, art. 192, art. 193, art. 199a O.p., poprzez:

a) błędne i nieuzasadnione uznanie, iż zakwestionowane przez organ faktury VAT, które zostały przez Spółkę zaliczone w koszty uzyskania przychodów, nie dokumentowały rzeczywistych transakcji w sytuacji, gdy: podmiot będący stroną transakcji posiadał wymagane przez prawo rejestracje w KRS, NIP oraz VAT, a żaden z rejestrujących go organów nie ujawnił na datę transakcji żadnych nieprawidłowości w jego działaniu w taki sposób, aby podatnik miał możliwość zapoznania się z nimi; organy skarbowe zaniechały przeprowadzenia należytej kontroli tego podatnika i tolerowały - jeśli było tak jak twierdzi organ - jego działania, przez co naraziły na ryzyko współdziałania z nierzetelnym kontrahentem innych podatników; doszło do zawarcia umowy o charakterze rzeczywistym polegającej na przeniesieniu własności przędzy wskutek jej sprzedaży przez w/w podmioty, za które podatnik zapłacił i które zostały udokumentowane fakturami VAT; organ nie kwestionuje w zaskarżonej decyzji, iż w danym w roku podatkowym podatnik nabył oznaczoną ilość przędzy, obejmująca także przędzę wynikającą z zakwestionowanych przez organ transakcji, którą następnie bądź odsprzedał, bądź przetworzył na posiadanych przez niego maszynach; podatnik zidentyfikował i wskazał powiązane z kwestionowanymi przez organ kosztami faktury przychodowe, związane ze zbyciem przędzy tub też produktów z niej wytworzonych;

b) błędne i nieuzasadnione, dokonane z naruszeniem zasady bezpośredniości, oparcie decyzji na ustaleniach innych organów w postępowaniach, w których podatnik nie miał możliwości uczestniczenia co do działalności innych podatników, z jednoczesnym utajnieniem przed podatnikiem tego materiału dowodowego;

c) brak bezpośredniego przesłuchania w charakterze świadków osób, na zeznaniach których organ powołuje się i przedłożenia wiarygodności dowodów z innych postępowań ponad dowody przeprowadzone bezpośrednio w ramach niniejszego postępowania w postaci przesłuchania świadków J.R., P. M., jak i w sytuacji, w której przesłuchanie określonych i wnioskowanych przez stronę świadków było istotne z uwagi na nieprzesłuchanie ich na dane okoliczności w innych postępowaniach;

d) brak wszechstronnego zebrania materiału dowodowego w szczególności w zakresie w jakim organ kwestionuje twierdzenia podatnika i zeznania powołanych przez niego świadków na podstawie niezweryfikowanych wycinków materiałów innych postępowań bez bezpośredniego przeprowadzenia tych dowodów;

e) błędne i oparte na dowolnej, a nie swobodnej ocenie dowodów ustalenia, iż: istniały jakieś inne niezidentyfikowane transakcje podatnika, z których miał pochodzić towar rzekomo legalizowany w ramach zakwestionowanych przez organ transakcji; transakcje pomiędzy stronami miały charakter nierzeczywisty, pomimo iż spełniały wszystkie wymogi uznania ich za skutecznie zawarte i zrealizowane;

f) nakładanie na podatnika nieznanych ustawie obowiązków, które nie wynikają z żadnych przepisy powszechnie obowiązujące w postaci: wizyty w siedzibie kontrahenta, zawarcia pisemnej umowy o współpracy, odbioru towaru w inny sposób niż dostawa przez kontrahenta - inny nie wiadomo jednak jaki, składanie zamówień pisemnych, legitymowania kontrahenta i jego pracowników, pomimo, iż żaden z przepisów nie daje takiego uprawnienia osobom nie będącym funkcjonariuszami państwa;

g) obciążanie podatnika konsekwencjami zaniechania organów państwa, które jak twierdzi organ dopuszczały do funkcjonowania i bez wymaganej kontroli rejestrowały w ramach procedury rejestracji KRS, rejestracji NIP, rejestracji VAT podmioty o cechach przypisanym im przez organ podatkowy, pomimo iż to na organach skarbowych ciążył prawny obowiązek ich kontroli, a pomimo tego: organy nie weryfikowały kto fizycznie składał do urzędu wniosek o rejestrację podatników w podatku VAT, organy nie legitymowały osób składających w imieniu podatnika wniosek o rejestrację w podatku VAT, organy nie weryfikowały składanych przez niniejszych podatników deklaracji podatkowych, w tym nie legitymowały osób, które składały je do urzędu; nie dokonały kontroli podatnika w jego siedzibie; nie miały żadnego kontaktu z osobą umocowaną w rejestrach do reprezentowania podatnika; nie weryfikowały istnienia zgłaszanych podatników;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 188, w zw. z art. 122 O.p., w zw. z art. 187 § 1 O.p., w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych skarżącej Spółki, a to:

a) oddalenie wniosku o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadków: D. I., P.K., J. L., K. N., J. G. (pismo z dn. 20.03.2019 r.) - poprzez załączenie ich protokołów przesłuchań z innych postępowań, w których podatnik nie miał możliwości uczestniczyć, ani zadawać pytań na okoliczność charakteru działalności "B" Sp. z o.o. oraz "C", co do wykonywania przez te podmioty rzeczywistej działalności gospodarczej lub przynajmniej stwarzania takich pozorów wskutek działalności i ich współpracy z P. B., rzeczywistego charakteru transakcji dokonanych przez skarżącą Spółkę z P.B., działającym w imieniu i na rzecz "C" K. N. i/lub "B" Sp. z o.o. Ponadto, na okoliczność aktywnego działania D. I. w prowadzeniu spraw Spółki "B", udzielanych przez niego pełnomocnictw lub upoważnień do działania w imieniu Spółki na rzecz P. B., formy współpracy Spółki z P.B., zakupów towarów i podmiotów, w których takie zakupy były dokonywane, ich odsprzedaży dla innych podmiotów, w tym "A", zawierania transakcji handlowych w imieniu Spółki "B", charakteru działalności "B" Sp. z o.o., jej zysków, rzeczywistego przebiegu transakcji i jej rynkowego charakteru, w sytuacji gdy: Spółka dokonywała zakupów towarów od zagranicznej Spółki "E", Zarząd udzielał pełnomocnictw innym osobom do działania;

b) oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, a to z dokumentów związanych z procedurą nadania w/w podmiotom numeru NIP, tj.: wniosku o nadanie NIP wraz z decyzją o nadaniu NIP; informacji, wraz z kopiami dokumentów, kto fizycznie złożył do urzędu wniosek o nadanie numeru NIP i kto odebrał tą decyzję; pisemnej informacji czy urząd legitymował osobę składająca w imieniu podatnika wniosek o nadanie numeru NIP/odbierającą decyzję; pisemnej informacji czy w ramach procedury nadania numeru NIP organ podatkowy dokonał kontroli podatnika w jego siedzibie lub w ramach bezpośredniego kontaktu w urzędzie lub w jakikolwiek inny sposób kontaktował się z osobą umocowaną w rejestrach do reprezentowania podatnika. Pełnomocnik wniósł o załączenie wszystkich protokołów z tych czynności wraz z określeniem z kim organ kontaktował się; na okoliczność wskazania poziomu standardów wyznaczanych ówcześnie przez organy podatkowe w zakresie stopnia i charakteru weryfikacji zgłaszających się do rejestracji podatników, należytej staranności organu podatkowego;

c) niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentów, a to z dokumentów związanych z rejestracją podatnika w podatku VAT, tj.: wniosku o rejestrację podatnika w podatku VAT; informacji wraz z kopiami dokumentów kto fizycznie złożył do urzędu wniosek o rejestrację podatnika w podatku VAT; pisemnej informacji, czy organ legitymował osobę składająca w imieniu podatnika wniosek o rejestrację w podatku VAT; pisemnej informacji, czy w ramach procedury rejestracji podatnika w podatku VAT organ podatkowy dokonał kontroli podatnika w jego siedzibie lub w ramach bezpośredniego kontaktu w urzędzie lub w jakikolwiek inny sposób kontaktował się z osobą umocowaną w rejestrach do reprezentowania podatnika. Pełnomocnik wniósł o załączenie wszystkich protokołów z tych czynności wraz z określeniem z kim organ kontaktował się; na okoliczność wskazania poziomu standardów wyznaczanych ówcześnie przez organy podatkowe w zakresie stopnia i charakteru weryfikacji zgłaszających się do rejestracji podatników, należytej staranności organu podatkowego.

d) oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, a to z dokumentów związanych z okresowymi obowiązkami w/w podmiotów o charakterze publicznoprawnym, tj.: kopii deklaracji podatkowych składanych przez "B" Sp. z o.o. i "C" K. N. za okres do 31 grudnia 2011r. wraz z informacją kto fizycznie składał te deklaracje, czy urząd sprawdzał kto je fizycznie sporządzał i składał do urzędu; kopii sprawozdań finansowych składanych przez podatnika za okres do 31 grudnia 2011r. wraz z informacją kto fizycznie składał te deklaracje, czy urząd sprawdzał kto je fizycznie sporządzał i składał do urzędu; kopii wszystkich protokołów z kontroli podatnika jakie miały u niego miejsce w okresie do 31 grudnia 2011r. na okoliczność rzeczywistego charakteru transakcji podatnika zakwestionowanych przez organ, oraz dokonanej przez organy podatkowe weryfikacji istnienia i rzeczywistej działalności w/w podatników poprzez badanie ich rejestracji, nadania im stosownego Numeru Identyfikacji Podatkowej, oraz oceny weryfikacji rzetelności złożonych dokumentów oraz wydania w niniejszym przedmiocie stosownych orzeczeń, a także wyznaczenia przez organ podatkowy standardów należytej staranności w zakresie weryfikowania prawidłowości działania podatników i rzeczywistego charakteru prowadzonej przez nich działalności, jak i zbadania czy za w/w podmioty mogły działać osoby trzecie poprzez zbadanie podpisów na wszystkich powyżej wskazanych dokumentach. Niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie w/w dowodów zaś organ uzasadnił okolicznością, iż w jego ocenie przez niniejszy wniosek dowodowy Spółka dąży do "spóźnionej" weryfikacji kontrahentów, tj. "B" Sp. z o.o. oraz "C" K. N. Podczas gdy przedmiotowy wniosek dowodowy Spółki zmierzał do wykazania poziomu standardów wyznaczanych ówcześnie przez organy podatkowe w zakresie stopnia i charakteru weryfikacji zgłaszających się do rejestracji podatników, oraz należytej staranności organu podatkowego w tym zakresie, jak i możliwości pozyskania przez organ świadomości co do jakiś nieprawidłowości mających miejsce w "B" Sp. z o.o. oraz "C" K. N.;

e) oddalenie wniosku o wystąpienie do E F, [...]. 37 [...] K.(kontrahenta B Sp. z o.o.) o przesłanie kopii dokumentów, tj.: kopii faktur VAT, kopii umów, zamówień lub innej korespondencji, kopii WZ lub innych dokumentów wydania towaru, kopii pełnomocnictw, kopii dowodów potwierdzających wykonanie przelewów/zapłaty za towar, dokumentów CMR na okoliczność rzeczywistego prowadzenia przez Spółkę "B" Sp. z o.o. działalności gospodarczej, zakupu i istnienia towaru umocowania do działania w imieniu Spółki określonych osób fizycznych (wn. dow. z dn. 20.03.2019 r.). W tym zakresie organ uznał, iż czynność ta byłaby bezprzedmiotowa, pomimo iż mogłaby wykazać kto rzeczywiście działał w imieniu "B" Sp. z o.o. oraz, iż podmiot ten prowadził rzeczywistą działalność gospodarczą;

f) niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka, a to D. Z. - byłego Prezesa Zarządu "B" Sp. z o.o., na okoliczność wiedzy świadka o znajomości D. I. z P. B. lub wiedzy o współpracownikach lub kontrahentach Spółki (wn. dow. z dn. 20.03.2019 r.);

g) niezałączenie do akt sprawy dokumentów okazywanych świadkowi P. K. w trakcie przesłuchania w dniu 19 stycznia 2015 r. w Urzędzie Skarbowym Ł.-Ś. załączonych do akt sprawy na okoliczność rzeczywistego zakupu odbioru i sprzedaży towarów przez "B" Sp. z o.o. - o co wnosiła Spółka w piśmie z dn. 20.03.2019 r.;

- art. 122, w zw. z art. 187 § 1, w zw. z art. 191 O.p., poprzez uznanie, iż "oświadczenie" rzekomo D. I. (data wpływu do organu 31-01-2019) posiada walor dowodowy, podczas gdy organ nigdy nie przesłuchał D.I. pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, czego nie ujawnił w trakcie niniejszego postępowania, a co stanowi istotny brak. Organ powoływał się na rzekome oświadczenie D. I. które jak wynika z akt sprawy stanowi niepodpisaną kartkę, której autora nie można nawet zidentyfikować. Z treści niniejszego pisma nie wynika, ani kto jest jego autorem, ani nie wynika ażeby zostało ono złożone w obecności urzędnika, lub kogoś kto dokonałby weryfikacji, czy osoba pisząca i sporządzająca to oświadczenie to w rzeczywistości D. I. Charakter pisma w notatce wskazuje przy tym bardziej na człowieka starszego, a nie 40 latka jakim jest urodzony w 1974 r. D. I. W tym zakresie również Spółka w dniu 20 marca 2019 r. złożyła wniosek;

- art. 127 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wskutek nieprzeprowadzenia odrębnego postępowania, w którym Sąd dokonały ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Zamiast tego organ II instancji oparł się wyłącznie na postępowaniu dowodowym przeprowadzonym przez organ I instancji, wyłącznie uzupełniwszy je w niewielkim i niezbyt merytorycznym zakresie;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1, w zw. z art. 191 O.p., poprzez błędne ustalenie, iż Spółka "A" nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o tym, że dostawy przędzy wykazane na zakwestionowanych fakturach VAT zostały dokonane przez te właśnie firmy (tj. "B" Spółka z o.o. i "C" K. N.), podczas gdy Spółka podporządkowała nabytej od w/w podmiotów przędzy jej dalszych odbiorców - kontrahentów "A" - którzy nabywali od "A" bądź przędzę bezpośrednio, bądź też produkty z niej wytworzone;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1, w zw. z art. 191 O.p., poprzez ustalenie, iż postać, funkcja i zakres obowiązków P. B. w Spółce "B" oraz "C" K. N. mogła budzić wątpliwości, które powinny rzutować na zaniechanie dokonania transakcji z w/w firmami lub też powinny poskutkować dogłębniejszą analizą weryfikacji w/w podmiotów, pomimo iż posiadał stosowne dokumenty, towar, był osobą kontaktową np. w zakresie reklamacji oraz dysponował wydanymi przez w/w fakturami VAT;

- art. 210 ust. 1 pkt 4 O.p. poprzez brak wskazania w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej CIT), na który powołuje się organ w treści uzasadnienia decyzji i który m.in. stanowi podstawę prawną wydania przedmiotowej decyzji;

- art. 66 - 70 Kodeksu cywilnego (przepisów z działu II Kodeksu cywilnego) w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez bezzasadne uznanie, iż do zawarcia umowy powinno dojść w przypadku, gdy jest ona zawarta na piśmie, zaś w sytuacji gdy pomiędzy stronami nie doszło do skutecznego i rzeczywistego zawarcia pisemnej umowy - wyciąganie z tego negatywnych skutków procesowych i dowodowych dla podatnika;

- art. 15 ust. 1 CIT, poprzez bezzasadne uznanie, iż wydatki na nabycie towarów następnie odsprzedanych przez podatnika nie stanowią wydatków pozwalających na zakwalifikowanie ich w ramy kosztów uzyskania przychodów, pomimo że :

a) organ nie kwestionuje, iż w ramach przedmiotowych transakcji doszło do nabycia przez podatnika towarów, które zostały następnie sprzedane, a więc transakcje te od strony materialnej niewątpliwie są rzetelne;

b) organ nie kwestionuje istnienia i przekazania towaru objętego przedmiotowymi fakturami VAT, a więc de facto rzeczywistego charakteru istnienia wydatków podatnika na nabycie przedmiotowych towarów, które następnie zostały zaliczone w koszty uzyskania przychodów;

c) organ ustalił, iż w imieniu i na rzecz "C" K. N. oraz "B" Sp. z o.o. działał P. B., zawierający w ramach niniejszych podmiotów transakcje, które nie budziły wątpliwości z uwagi na ich bezproblemowy przebieg oraz dobrą jakość towaru, przez co skarżąca Spółka nie mogła powziąć jakichkolwiek wątpliwości;

- art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 - 2, w zw. z art. 123 § 1, w zw. z art. 129 O.p., poprzez oparcie części decyzji na materiale dowodowym, którego treść została zanonimizowana/wyłączona jawność, a to :

a) protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. nr [...] wobec K. N. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r.

b) decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] dot. K.N. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011r., których pełna jawność została wyłączona postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...] sierpnia 2018 r., sygn. [...] oraz [...]. Natomiast postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] marca 2019 r., sygn. [...] (utrzymującym w mocy postanowienie Organu I instancji) organy te odmówiły stronie pełnego zaznajomienia się z treścią w/w dokumentów. W tego wyniku organy naruszyły zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu wskutek bezzasadnego odmówienia stronie prawa wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Ponadto, w/w postanowienia w ocenie strony nie wskazywały na elementy, części, pozycje, czego dotyczące zostały wyłączone w zakresie jawności oraz dlaczego właśnie one, wskutek czego organ niewątpliwie naruszył w/w przepisy.

Mając na uwadze tak przedstawione zarzuty pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej ją i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej ją i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uznał zarzuty skargi za niezasadne.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu, tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd podziela ustalenia organu odwoławczego, że w dniu 14 grudnia 2016 r. zostały przedstawione A. M. (Prezesowi Zarządu "A" Sp. z o.o.) zarzuty w zakresie poświadczenia nieprawdy w złożonym zeznaniu podatkowych CIT-8 za 2011 rok, w ramach prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Ł. śledztwa w sprawie o sygn. akt [...]. Jednocześnie w dniu 9 grudnia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej wystosował do skarżącej Spółki pismo informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. w związku z prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Ł. postępowaniem. Pismo to zostało odebrane przez podatnika w dniu 14 grudnia 2016 r. W związku z tym organy podatkowe słusznie uznały, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego został skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Pełnomocnik Spółki uważa, iż w sprawie naruszono art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej ze względu na niedoręczenie pełnomocnikowi Spółki (A. P. – księgowej podatnika) zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego.

Zgodnie z art. 70c Ordynacji podatkowej, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W zakresie interpretacji ww. przepisu należy przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r., sygn. I FPS 3/18 (Lex nr 2633666), w której stwierdzono, że (1) "dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony; (2) uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej."

W uzasadnieniu tej uchwały poszerzony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazał, że "(...) zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. jest pewnego rodzaju oświadczeniem wiedzy organu, który w oparciu o posiadane dane informuje podatnika, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy. Doręczenie tego zawiadomienia jest swoistą czynnością materialno-techniczną, oczywiście o daleko idących skutkach materialnoprawnych. Obowiązek informacyjny występuje względem podatnika bez względu na to, czy w stosunku do niego toczy się jakiekolwiek postępowanie. Oczywiście w sytuacji, gdy nie ma takiego postępowania, zawiadamia się podatnika bezpośrednio, za wyjątkiem sytuacji, gdy w stanie prawnym obowiązującym po 1 lipca 2016 r. podatnik udzielił pełnomocnictwa ogólnego" (zob. pkt 6.3.12 uzasadnienia).

Pełnomocnictwo dla A.P. z dnia 1 marca 2011 r. upoważniało ją do reprezentowania Firmy "A" Sp. z o.o. tylko w zakresie uczestnictwa w kontrolach podatkowych i skarbowych, odpisywania upoważnień i protokołów związanych z nimi (na podstawie art. 281a Ordynacji podatkowej); składania i podpisywania deklaracji podatkowych z zakresu podatku VAT oraz podatku dochodowego, jak i korekt tych deklaracji; uczestniczenia w postępowaniu podatkowym. Było to zatem pełnomocnictwo szczególne i skoro w dniu 9 grudnia 2016 r. nie toczyło się wobec Spółki żadne postępowanie kontrolne ani podatkowe, to Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. prawidłowo wystosował bezpośrednio do podatnika zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. W związku z tym zarzuty co do prowadzenia postępowania podatkowego i oparcia decyzji podatkowej na przedawnionym zobowiązaniu podatkowym, należy uznać za bezpodstawne.

Zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów roku 2011 wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez "B" Sp. z o.o. i "C" K. N., na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2014, poz. 851).

Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych zasadniczo związane są z zagadnieniem braku dostatecznego wyjaśnienia sprawy w odniesieniu do rzeczywistego przebiegu transakcji zakupu towarów oraz starannego działania podatnika przy wyborze kontrahenta i braku możliwości zorientowania się, co do rzeczywistego pochodzenia nabywanych towarów i motywów działania sprzedawcy.

Sąd uznał – wbrew zarzutom skargi - że organy podjęły działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i jej załatwienia, zebrały dostateczne dowody pozwalające na prawidłowe ustalenie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych, oceniły te dowody bez naruszania zasady swobodnej oceny dowodów, ustaliły prawidłowo stan faktyczny sprawy, dokonały prawidłowej jego subsumcji oraz przedstawiły w sposób przejrzysty i logiczny wynik swych ustaleń i rozważań.

Przede wszystkim organy wykazały, że firmy "B" Sp. z o.o. i "C" K. N., nie prowadziły żadnej działalności, a zwłaszcza w zakresie handlu przędzą, co oznacza, że nie mogły sprzedać tego towaru skarżącej Spółce. Firmy te tworzyły pozory legalnej działalności handlowej, nie dysponowały żadnymi towarami i środkami na prowadzenie działalności handlowej, wystawiały puste faktury, co zostało wykazane m.in. w decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2015r., którą orzeczono o obowiązku zapłaty przez "B" podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1". Jak wynika z tej regulacji, skoro mowa jest w niej o kosztach poniesionych, niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów w celu ustalenia, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Strona nie zastosowała się do obowiązujących zasad dokumentowania kosztów podatkowych, ponieważ za podstawę wpisów przyjęto faktury, które nie przedstawiały rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami.

Dodatkowo z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wyprowadzić należy wniosek, że podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Zarazem, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi od konkretnego dostawcy, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów. Jeżeli zatem podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania, np. transakcji zakupu towarów lub usług, określonym dokumentem, z którego wynika, że towary te zostały nabyte od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże – tak jak w niniejszym postępowaniu - że podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości tych usług, to w takim przypadku nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim, nieodpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodów.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA: z 18 sierpnia 2004 r., FSK 958/04; z 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; z 14 marca 2008 r., II FSK 1755/06; z 30 stycznia 2009 r., II FSK 1405/07; z 20 lipca 2010 r., II FSK 418/09; z 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; z 23 października 2012 r., II FSK 946/11 oraz z 27 lutego 2013 r., II FSK 1391/11). W celu uwzględnienia wydatku w kosztach uzyskania przychodu podatnik powinien udokumentować dane, skonkretyzowane zdarzenie, z którego wywodzi skutki prawnopodatkowego, a nie inną transakcję i wynikające z niej wydatki.

Tak jak wcześniej wskazano, Sąd uznał za uzasadnione przyjęcie przez organy podatkowe, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż nie potwierdzają rzeczywistych transakcji zakupu przędzy pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami. Argumentacja strony skarżącej zmierzająca do podważenia tych ustaleń nie jest dla Sądu przekonywująca, zwłaszcza że kwestionuje ona tylko prawidłowość prowadzonego postępowania dowodowego, nie przedstawiając dowodów na rzeczywistą sprzedaż przędzy przez "B" Sp. z o.o. i "C" K. N.. Prezes zarządu Spółki "B" - D. I. i K. N. jednoznacznie potwierdzili, że firmy te nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej. Bez znaczenia zatem było to, że firmy te legalnie (zgodnie z prawem) zostały zarejestrowane przez właściwe organy podatkowe, a organy podatkowe nie weryfikowały na wstępie dokumentów rejestrowych tych firm. Fakt zarejestrowania działalności gospodarczej nie oznacza jeszcze, że podmiot automatycznie prowadzi określoną działalność handlową lub usługową.

Sąd rozpoznający sprawę podziela pogląd, że sam fakt wystawienia faktury nie tworzy kosztów. Konsekwencją tego poglądu jest wykluczenie możliwości przyjęcia, że kosztami są kwoty określone w fakturach niezależnie od tego, czy potwierdzają rzeczywiste fakty wykonania na rzecz podatnika przez wystawcę określonych dostaw czy usług. Faktura wskazująca zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało pomiędzy innymi podmiotami, nie ma wpływu na obniżenie podstawy opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka ewidencjonowała faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wynikające z nich kwoty ujmowała w księgach rachunkowych po stronie kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, nie stosowała się do zasad rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, uniemożliwiając określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu jaki stanowiły te księgi.

To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazania, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki. W niniejszej sprawie pracownik Spółki "A" – P. M., stwierdził, że kontakty handlowe w imieniu Spółki prowadził z P. B. i to ta osoba dostarczała towar. Skoro zatem P. B. nie był pracownikiem firm "B" i "C", ani nie reprezentował tych firm (nie przedstawił w tym zakresie skarżącej Spółce stosownego pełnomocnictwa), to bezpośrednia zapłata za towar tej osobie nie była wydatkiem na rzecz ww. firm.

Dodać ponadto należy, iż z punktu widzenia uregulowań zawartych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (zamierzony bądź wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodu na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych. Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków wynikających z dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży, w którym to pojęciu mieści się również sytuacja, gdy towar mógł być co prawda dostarczony, ale nie zbył go podmiot wskazany w dokumencie. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależniają prawa do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od zachowania przez podatnika należytej staranności. Dobra wiara nie może być podstawą do uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków udokumentowanych fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Tym samym organy podatkowe nie mogły przenieść na grunt podatku od osób prawnych przepisów i ich stosowania dotyczących ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawy te regulują odrębne zobowiązania podatkowe i nie można zagadnienia dobrej wiary odnosić wprost do kwestii kwalifikacji wydatków, jako kosztów uzyskania przychodu na analogicznych zasadach, jak w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro w rozpoznawanej sprawie wyszczególnione w zakwestionowanych fakturach VAT kwoty miały stanowić cenę za zakup przędzy, która - jak wykazano - nie została zrealizowana przez wystawcę faktur, brak było podstaw do uznania, że kwoty te stanowić mogą koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sąd pragnie również wskazać, iż Ordynacja podatkowa nie zawiera zasady bezpośredniości w zakresie postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 181 tej ustawy dowodami mogą być także materiały zgromadzone w innych postępowaniach, ale włączone w poczet materiału dowodowego zbieranego w prowadzonej przez organ sprawie. Strona musi mieć jedynie możliwość zapoznania się z takim materiałem dowodowy. W niniejszej sprawie ustalenia organów podatkowych poczynione zostały także na podstawie materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe i Prokuraturę Okręgową w Ł., a następnie włączonych w poczet materiału dowodowego w tej sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej mógł zatem wykorzystać materiał dowody z tych postępowań, skoro miał on wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących oparcia zaskarżonej decyzji na materiale dowodowym, którego treść została zanonimizowana (wyłączona jawność), Sąd pragnie przypomnieć, iż postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia: [...] stycznia 2019 r., [...] maja 2019 r., [...] marca 2019 r. i [...] marca 2019 r. w przedmiocie odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy lub sprzed anonimizacji zostały zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., który wyrokami z dnia 25 czerwca 2019 r. (I SA/Łd 179/19), 23 lipca 2019 r. (I SA/Łd 467/19) i 2 sierpnia 2019 r. (I SA/Łd 418/19 oraz I SA/Łd 419/19) oddalił skargi Spółki "A". W związku z tym Sąd w tym składzie orzekającym nie jest uprawniony do ponownej oceny tych postanowień, co oznacza, że niezasadny jest zarzut skargi w zakresie naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu wskutek bezzasadnego odmówienia jej prawa wglądu w zanonimizowane akta sprawy.

W odniesieniu do zarzutu braku wskazania w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Sąd w tym składzie orzekającym podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2010 r. o sygn. akt I FSK 57/09 (LEX nr 594060), że decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji zawiera rozstrzygnięcie, jeśli w części wstępnej tej decyzji wskazano, jaka decyzja jest przedmiotem odwołania, podając datę wydania decyzji pierwszoinstancyjnej, wskazując organ, który ją wydał oraz podając numer decyzji pierwszoinstancyjnej, czyli dane które w wystarczający sposób identyfikują decyzję, którą organ odwoławczy utrzymuje w mocy. Utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji wskazuje nie tylko na formalne utrzymanie w mocy bytu decyzji organu pierwszej instancji, ale również na to, że treść rozstrzygnięcia organu drugiej instancji jest tożsama z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, co stanowi wynik przeprowadzonego samodzielnie przez organ drugiej instancji postępowania. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., wszystkie wymienione warunki nie tylko spełnia, ale oprócz ponownego merytorycznego rozstrzygnięcia, zawiera uzasadnienie prawne, które stanowiło podstawę prawną utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), należało skargę oddalić.

dc