Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 541/24
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6559
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Funduszy i Polityki Regionalnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia NSA Bogdan Fischer (spr.) Sędzia del. WSA Marek Sachajko Protokolant asystent sędziego Katarzyna Domańska po rozpoznaniu w dniu 12 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skarg kasacyjnych Z. K., M. K., M. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2023 r. sygn. akt V SA/Wa 1197/22 w sprawach ze skarg Z. K., M. K., M. B. na decyzję Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia [...] marca 2022 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki z tytułu zwrotu dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargi kasacyjne; 2. zasądza od Z. K., M. K., M. B. na rzecz Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej solidarnie 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 czerwca 2023 r., sygn. akt V SA/Wa 1197/22 oddalił skargi Z. K. i M. K. oraz MM. B. na decyzję Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia [...] marca 2012 r. znak: [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania z tytułu zwrotu nieprawidłowo wykorzystanego dofinansowania.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Instytucja Pośrednicząca, tj. Wojewódzki Urząd Pracy w dniu 13 października 2009 r. podpisała z M. sp. z o. o w S. (dalej: "spółka" lub "beneficjent") umowę o dofinansowanie projektu, pt. Własny biznes – to możliwe.

Dyrektor WUP na skutek stwierdzonych nieprawidłowości i braku dobrowolnego zwrotu środków decyzją z [...] maja 2014 r. nr [...] określił spółce kwotę do zwrotu w wysokości 86.961,44 zł. Ponadto odrębną decyzją z 11 czerwca 2014 r. nr [...] określił spółce do zwrotu kwotę 44.737,47 zł. Obie decyzje są decyzjami ostatecznymi.

Beneficjent nie dokonał zwrotu środków określonych ww. decyzjami i w związku z tym organ I instancji wystawił tytuły wykonawcze i przekazał je do organu egzekucyjnego, tj. Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S.. Pismem z 29 stycznia 2015 r. Naczelnik Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się o wydanie dalszych tytułów wykonawczych celem przekazania do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym S., wyznaczonego do łącznego prowadzenia egzekucji administracyjnej i sądowej. Postanowieniem z 16 września 2015 r. sygn. [...] Komornik Sądowy [...] umorzył z urzędu postępowanie egzekucyjne z powodu bezskuteczności egzekucji. Z pism Komornika Sądowego wynika, że dokonano licznych zajęć wierzytelności z rachunków bankowych uzyskano informację, iż dłużnik nie posiada środków pieniężnych, które pozwoliłyby na zaspokojenie roszczeń wierzyciela. Wyjaśnił również, że brak jest jakichkolwiek wierzytelności podlegających zajęciu oraz że w jego kancelarii p-ko ww. dłużnikowi prowadzonych jest ponad 100 postępowań egzekucyjnych (w tym kilkadziesiąt spraw z wniosku sądu pracy), gdzie suma zadłużenia przekroczyła kwotę ponad 50 mln złotych. Podkreślił, że w przypadku ewentualnie skutecznej sprzedaży ruchomości bądź nieruchomości, wyegzekwowane kwoty przekazane zostaną na roszczenia pracownicze (w przypadku ruchomości), jak również na rzecz wierzycieli hipotecznych (dot. egzekucji z nieruchomości). Dlatego też, w ocenie komornika sądowego na chwilę obecną brak jest możliwości zaspokojenia roszczeń pozostałych wierzycieli.

Zawiadomieniami z 21 października 2015 r. i 2 grudnia 2015 r. organ wszczął postępowanie wobec członków zarządu spółki, tj.: M. B., Z. K. , A. G., S. O. i M. K..

Dyrektor WUP decyzją z [...] marca 2015 r. nr [...] zobowiązał M. K. , S. O., A. G. i Z. K. do solidarnego zwrotu kwoty 131.698,91 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonej decyzjami nr [...] i nr [...] oraz zobowiązał M. B. do solidarnego z pozostałymi członkami zarządu zwrotu kwoty 86.072,34 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonej decyzją nr [...]. Ponadto umorzył postępowanie w zakresie odpowiedzialności M. B. w zakresie kwoty 889,10 zł wynikającej z decyzji [...] oraz w zakresie kwoty 44.737,47 zł wynikającej z decyzji nr [...].

W wyniku rozpoznania odwołań Minister Rozwoju decyzją z [...] lipca 2016 r. nr [...] uchylił ww. decyzję i przekazał sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Następnie w wyniku ponownego rozpoznania sprawy Dyrektora WUP decyzją z [...] grudnia 2016 r. zobowiązał: M. K., S. O., A. G., Z. K. , do solidarnego zwrotu kwoty 131.698,91 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonych w decyzji Dyrektora WUP z [...] maja 2014 r. nr [...] oraz decyzji Dyrektora WUP z [...] czerwca 2014 r. nr [...] oraz zobowiązał: M. B. do solidarnego zwrotu kwoty 86.072,34 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonych w decyzji Dyrektora WUP z [...] maja 2014 r. nr [...]. Jednocześnie umorzył postępowanie w zakresie odpowiedzialności M. B. do solidarnego zwrotu kwoty 889,10 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonych w decyzji Dyrektora WUP z [...] maja 2014 r. nr [...] i kwoty 44.737,47 zł wynikającej z zobowiązań spółki określonych w decyzji Dyrektora WUP z 11 czerwca 2014 r. nr [...].

W wyniku rozpoznania Minister RiF decyzją z [...] października 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Wyrokiem z dnia 3 listopada 2020 r., sygn. akt: V SA/Wa 2188/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał organowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wyroku Sąd zauważył, że w postępowaniu dotyczącym przenoszenia odpowiedzialności nie dokonuje się kontroli rozstrzygnięć merytorycznych stanowiących podstawę odpowiedzialności samej spółki. Tym samym wszystkie zarzuty skarżących dotyczące zasadności określenia kwot do zwrotu, wskazanych w decyzjach Dyrektora WUP nr [...] i [...] wymykają się z pod kontroli sądu w tym postępowaniu. Beneficjentowi pomocy (spółce) przysługiwały środki zaskarżenia, z których podmiot ten mógł skorzystać i dopóki w obiegu prawnym istnieją akty określające zobowiązania samej spółki, to przyjmuje się ze względu na zasadę trwałości decyzji, że decyzje określające te zobowiązania są prawidłowe i a należności wymagalne. Sąd ten pokreślił, że organ odwoławczy w swojej decyzji dokonał jedynie częściowej analizy art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2020 r., poz. 1325), dalej "o.p.", a więc ograniczył się jedynie do wykazania przesłanek pozytywnych i pominął przesłanki negatywne. Takie procedowanie jest zupełnie nieprawidłowe, gdyż pomija pełną treść art. 116 o.p.

Rozpoznając ponownie sprawę organ uznał, że skarżący nie wykazali istnienia przesłane egzoneracyjnych, które zwalniałyby ich z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. W konsekwencji powyższego, Minister decyzją z [...] marca 2022 r. znak: [...], ponownie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Wojewódzkiego Urzędu Pracy w [...] z [...] grudnia 2016 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki z tytułu zwrotu dofinansowania.

Następnie skarżący złożyli skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 30 czerwca 2023 r., sygn. akt V SA/Wa 1197/22 je oddalił. Sąd I instancji wskazał, że ponownie rozpatrując sprawę organ I instancji, organ odwoławczy oraz orzekający aktualnie Sąd są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w przywołanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 listopada 2020 r., sygn. akt: V SA/Wa 2188/17.

Sąd I instancji wskazał, że w niniejszej sprawie, będąc w pełni związany ustaleniami dotyczącymi zaistnienia przesłanek pozytywnych, może jedynie ocenić, czy organ prawidłowo rozważył istnienie przesłanek negatywnych (niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku; niewskazanie przez członka zarządu mienia stowarzyszenia umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych), a nie to, czy zaistniały także przesłanki pozytywne, gdyż to zostało już przesądzone.

Sąd I instancji wskazał, że art. 118 § 1 o.p. wprost określa 5-letni termin do wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności – to zdaniem Sądu – nie ma potrzeby poszukiwania w realiach kontrolowanej sprawy terminów przedawnienia odpowiedzialności subsydiarnej na gruncie innych aktów prawnych, ani również na gruncie innych jednostek redakcyjnych o.p. Jednocześnie podkreślono, że przepis ten dotyczy decyzji organu pierwszej instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Natomiast ewentualna decyzja organu odwoławczego nie ustala już tego zobowiązania, a jest jedynie przejawem kontroli poprawności tego ustalenia. Organ drugiej instancji nie kreuje na nowo zobowiązania, lecz kontroluje prawidłowość jego ustalenia, mając uprawnienia reformatoryjne. Jeżeli zatem organ pierwszej instancji rozstrzygnął o odpowiedzialności osoby trzeciej, zachowując termin na wydanie decyzji określony w art. 118 § 1 o.p., to organ odwoławczy może orzekać w tym przedmiocie, nawet jeśli omawiany termin już upłynął, jednak z tym zastrzeżeniem, że nie może zwiększyć zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej w porównaniu z treścią rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Skoro zatem solidarna odpowiedzialność skarżących została orzeczona mocą decyzji z dnia [...] grudnia 2016 r., to w sprawie nie doszło do naruszenia art. 118 § 1 o.p., bowiem decyzja ta została wydana przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia, który – jak to wyżej wyjaśniono – ekspirował dopiero z dniem 31 grudnia 2017 r. oraz 31 grudnia 2018 r.

Sąd I instancji przyjął za prawidłowe poczynione przez organy ustalenia dotyczące momentu powstania stanu niewypłacalności po stronie spółki. W świetle przywołanych unormowań prawa upadłościowego, skoro spółka posiadała zobowiązanie z tytułu zaległości wobec właściwego urzędu skarbowego oraz ZUS, to właściwym momentem złożenia wniosku o upadłość był dzień 11 kwietnia 2011 r. czego spółka nie uczyniła, a stosowny wniosek został złożony dopiero ponad dwa lata później, a do tego został odrzucony przez rozpoznający go właściwy Sąd. Rozważając z kolei kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, organy zasadnie przyjęły, że skarżący w toku prowadzonego postępowania nie wykazali, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, której byli członkami zarządu, nastąpiło bez jego winy. Sąd I instancji uznał również, że w rozpatrywanym przypadku nie zachodzi także druga z wymienionych przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżących w postaci wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości. Na żadnym etapie postępowania administracyjnego, jak również sądowego skarżący nie wskazali majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zobowiązania z tytułu zwrotu dofinansowania. Raz jeszcze podkreślić należy, że nie było rolą organów dokonywanie ustaleń w tym zakresie i poszukiwanie majątku spółki w sytuacji, gdy prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna. W ocenie Sądu I instancji organy wykazały pozytywne przesłanki obciążające skarżących odpowiedzialnością za zobowiązania spółki z tytułu zwrotu dofinansowania, a skarżący nie wykazali istnienia przesłanek egzoneracyjnych uwalniających ich od odpowiedzialności za zobowiązania spółki powstałe w czasie, kiedy pełnili funkcje członków jej zarządu.

Następnie M. B., na podstawie art. 173 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634), dalej "p.p.s.a." zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2023 r. sygn. akt V SA/Wa 1197/22.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynika sprawy, a to art. art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, a tym samym uwzględnienie stanowiska organu administracji publicznej, podczas gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 7, 77 § 1, 80 Kodeksu postępowania administracyjnego, dalej "k.p.a.", poprzez brak rzetelnego i całkowitego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny zgromadzenia materiału dowodowego, poprzez:

a) błędne określenie daty w której wystąpiła niewypłacalność spółki tj. 26 marca 2011 r. lub 11 września 2012 r., podczas gdy w przywołanym okresie spółka regulowała zdecydowaną większość swych wymagalnych zobowiązań, a uchybienie w terminie płatności marginalnych - biorąc pod uwagę skalę działalności spółki - zobowiązań, nie miało charakteru trwałego i powtarzającego, nadto nie nastąpiło z uwagi na brak środków finansowych, co wynika z dokumentów finansowych stanowiących materiał dowodowy w niniejszej sprawie, co wyklucza możliwość przyjęcia, iż we wskazanych datach nastąpiła przesłanka niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu nadanym ustawą z dnia z dnia 6 marca 2009 r. o zmianie ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym oraz ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, dalej "prawo upadłościowe".

b) błędnym uznaniu, że wniosek o ogłoszenie upadłości z 19 września 2013 r. został złożony po upływie 14 dniowego ustawowego terminu, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż względem spółki, w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego kasacyjnie, nie występowały przesłanki niewypłacalności skutkujące koniecznością złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a co wprost wynika z opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości, księgowości i finansów sporządzonej w ramach innego postępowania prowadzonego przez Sąd Okręgowy w [...] Wydział [...] Gospodarczy sygn. akt [...] - która znajduje się w aktach sprawy przy piśmie skarżącego kasacyjnie z dnia 19 grudnia 2022 r.

c) błędnym uznaniu, że powoływany przez skarżącego kasacyjnie majątek spółki składający się w głównej mierze z urządzeń telekomunikacyjnych, urządzeń służących do przesyłania Internetu oraz innych instalacji w tym zakresie stracił na wartości w związku ze znacznym upływem czasu od dnia jego nabycia/instalacji - zatem ich wartość może okazać się stosunkowo niewielka oraz sprzęt ten może okazać się wręcz bezużyteczny, a tym samym jego zbycie i zaspokojenie wierzyciela w praktyce mogłoby być niemożliwe.

Podczas gdy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie daje podstawy do takich wniosków. Co więcej, Sąd posługuje się wyłącznie przypuszczeniami - co pozostaje logiczne biorąc pod uwagę fakt, iż nie dysponuje materiałem dowodowym pozwalającym na kwestionowanie jego wartości podawanej w trakcie postępowania przez skarżących.

2. Naruszenie przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wydanie zaskarżonego wyroku, a to:

a) art. 116 § 1 pkt 2 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie skutkujące przyjęciem odpowiedzialności Skarżącego kasacyjnie za zobowiązania spółki pomimo zaistnienia negatywnej przesłanki wykluczającej jego odpowiedzialność, polegającej na wskazaniu składników majątkowych M., z których organ mógł zaspokoić swoje roszczenia względem spółki, co jednoznacznie wynika z postanowienia o ustaleniu kosztów postępowania egzekucyjnego Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] T. D. z dnia 21 maja 2021 r. oraz postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 28 kwietnia 2021 r. - znajdujących się w aktach sprawy.

b) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie iż wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie w rozumieniu tego przepisu.

c) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, iż skarżący kasacyjnie nie złożył wniosku o ogłoszenia upadłości spółki bez swojej winy, podczas gdy w dacie wystąpienia przesłanki niewypłacalności skutkującej koniecznością złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ustalonej zgodnie z opinią biegłego sądowego z zakresu rachunkowości, księgowości i finansów sporządzonej w ramach innego postępowania prowadzonego przez Sąd Okręgowy w [...] Wydział [...] Gospodarczy sygn. akt [...] - która znajduje się w aktach sprawy, przy piśmie Skarżącego kasacyjnie z dnia 19 grudnia 2022 r. - nie pełnił już funkcji członka zarządu spółki z uwagi na jego odwołanie w dniu 1 października 2013 r. Tym samym bez swojej winy nie mógł dokonać tej czynności.

d) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. poprzez jego niewłaściwą wykładnię, iż uznanie że "właściwy czas" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości upływał w dniu 11 kwietnia 2011 r. lub 11 października 2012 r., podczas gdy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wprost wskazuje, iż właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie mógł nastąpić do końca 2013 r.

e) art. 11 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu nadanym ustawą z dnia z dnia 6 marca 2009 r. o zmianie ustawy- Prawo upadłościowe i naprawcze, ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym oraz ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., poprzez jego błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, iż każde niewykonane zobowiązanie skutkuje niewypłacalnością podmiotu,, a w konsekwencji koniecznością złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądowego zwrot "nie wykonuje" użyty w dyspozycji art. 11 ust. 1 świadczy o ciągłym (trwającym) takim właśnie stanie rzeczy, uzasadniającym zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a o niewypłacalności w rozumieniu powyższego przepisu można mówić dopiero wtedy, gdy dłużnik z braku środków przez dłuższy czas nie wykonuje przeważającej części swoich zobowiązań - co doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż końcową datą złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był dzień 11 kwietnia 2011 r. lub 11 października 2012 r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumentację wniesionych zarzutów i na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 p.p.s.a. wniósł o:

1. na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a. o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku.

2. na podstawie art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a. o uchylenie decyzji organu I i II instancji.

3. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kasacyjnie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych (art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.);

Jednocześnie oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.

Ponadto Z. K. oraz M. K. złożyli skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 czerwca 2023 i zaskarżyli powyższy wyrok w całości z powodu:

1. wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na treść wydanego orzeczenia (art 174 pkt. 1 p.p.s.a.), w tym :

- naruszenia przepisów art. 113 w związku z 106 § 3 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku art. 231, art. 232, art. 2352, 2432 kpc poprzez bezzasadne nieuwzględnienie przy dokonywaniu ustaleń stanu faktycznego sprawy dowodów w postaci opinii biegłego złożonych przez skarżącego w piśmie procesowym z dnia 1 czerwca 2023 oraz piśmie z dnia 23 czerwca 2023 a nadto przedłożonych do akt sprawy po dniu wydania wyroku przez WSA w Warszawie sygn. akt V SA/Wa 2188/17 a w konsekwencji błędu w ustaleniach stanu faktycznego spawy polegającego na przyjęciu, iż zachodzą przesłanki odpowiedzialności skarżących za zobowiązania spółki;

- naruszenia przepisów art. 133 p.p.s.a. w związku z art 153 p.p.s.a. poprzez blednę przyjęcie ,iż ocena prawna co do istnienia przesłanek pozytywnych odpowiedzialności skarżących za zobowiązania spółki zawarta w uzasadnieniu wyroku WSA w Warszawie sygn. akt V SA/Wa 2188/17 wiąże w całości nadal sąd na obecnym etapie postępowania pomimo ujawniania się po wydaniu tego wyroku nowych, nieznanych dowodów w postaci opinii biegłego d/s księgowych sporządzonej na zlecenie Sądu Okręgowego w [...] sygn. akt [...] [...], biegłego rewidenta badającego stan finansów spółki i bilans za rok 2013, postanowień komornika sądowego T. D. przeprowadzającego skuteczną egzekucję z majątku spółki na kwotę przewyższającą wysokość należności dochodzonych w niniejszy postępowaniu a w konsekwencji błędu w ustaleniach stanu faktycznego spawy polegającego na przyjęciu, iż zachodzą przesłanki odpowiedzialności skarżących za zobowiązania spółki;

- art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżących w skardze na decyzję organu , w tym w szczególności w zakresie przedawnienia zobowiązań objętych postępowaniem w sytuacji, w której rozpoznanie tych zarzutów winno skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji.

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów zgłoszonych przez skarżących w skardze podczas gdy rozpoznanie tych zarzutów miało istotne znaczenie dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji co w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości dokonania rzetelnej kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia,

2. naruszenia prawa materialnego poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie (art 174 pkt 1 p.p.s.a.), w tym :

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, iż zachodzą przesłanki zastosowania określonych w nim podstaw odpowiedzialności skarżącego przy jednoczesnym bezzasadnym nieuwzględnieniu okoliczności wskazujących na brak podstaw odpowiedzialności skarżącego,

art. 118 § 1 w zw. z art. 122 § 1 w zw. z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej i w zw. z art. 210 § 4 o.p poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w niniejszej sprawie oraz nie dokonanie jego oceny przez pryzmat przedawnienia zobowiązań podatkowych w stosunku do spółki w której skarżący pełni funkcji członka zarządu w następstwie czego nie uwzględniono faktu przedawnienia zobowiązań w stosunku do dłużnika głównego i wynikającego stąd braku możliwości orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego,

- art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu ,iż możliwym było ogłoszenie upadłości spółki w sytuacji, gdy posiadała ona jedynie jednego wierzyciela w postaci Skarbu Państwa w sytuacji gdy za wciąż obowiązujący uznać należy pogląd wyrażony w uchwale Sądu Najwyższego z 27.05.1993 r., III CZP 61/93, zgodnie z którym ogłoszenie upadłości może nastąpić jedynie wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu gospodarczego, których wniosek dotyczy. Jeżeli zatem zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości i okaże się, iż w ewentualnym postępowaniu upadłościowym miałby brać udział jeden wierzyciel, to z przytoczonych powodów sąd go oddali.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawili argumentację wniesionych zarzutów i na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 p.p.s.a. wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku wraz z poprzedzającymi go decyzjami organu I i II instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uwzględnienie wniesionego odwołania od decyzji organu I instancji w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Wnieśli także o rozpoznanie wniesionej skargi kasacyjnej na rozprawie.

W odpowiedziach na skargi kasacyjne organ w pełni poparł stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku Sądu I instancji i wniósł o oddalenie skarg kasacyjnych oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargi kasacyjne jako pozbawione usprawiedliwionych podstaw, nie zasługiwały na uwzględnienie.

W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonymi przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

Na wstępie wyjaśnić należy, że z przepisów art. 174 i art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, że postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wywołane wniesioną skargą kasacyjną nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy, a którymi związanie polega na tym, że wskazanie przez skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne, niewyartykułowane przez skarżącą naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Wobec związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, prawidłowe (tzn. jasne i niebudzące wątpliwości) sformułowanie zarzutów kasacyjnych jest warunkiem niezbędnym dla uznania, że zarzut jest usprawiedliwiony.

Z art. 176 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przypisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przepis ten określa elementy składowe skargi kasacyjnej, a zgodnie z § 1 pkt 2 tego przepisu jej obligatoryjnym elementem jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji (por. postanowienia NSA z 8 marca 2004 r., sygn. akt FSK 41/04; z 1 września 2004 r., sygn. akt FSK 161/04; z 24 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2302/04, te orzeczenia oraz powoływane dalej dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże).

Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaznaczenia wymaga, że nie każde naruszenie przepisów postępowania może stanowić podstawę kasacyjną, ale tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przed Sądem I instancji. Oznacza to, że obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest wykazanie, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania nie doszło, to wyrok Sądu I instancji byłby inny. Innymi słowy, w skardze kasacyjnej należy wskazać przepisy, które zdaniem jej autora zostały naruszone oraz uzasadnić na czym konkretnie to naruszenie polegało, a także – co istotne – wykazać, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej zobowiązany jest więc uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia w takim stopniu, że gdyby do nich nie doszło, to wyrok Sądu I instancji byłby inny.

Z kolei kasator zarzucając naruszenia tzw. materialne (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) jest zobowiązany do konkretnego wskazania nie tylko, które przepisy prawa materialnego zostały przez Sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, lecz także na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia i właściwe zastosowanie. Zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie zmierzać powinien do wykazania, że sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji czyli, że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu dlaczego powinien być zastosowany. Jednocześnie należy podkreślić, że ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy.

Przypomnienie warunków materialnych skargi kasacyjnej jest w niniejszej sprawie o tyle istotne, że uchybienia skarg kasacyjnych istotnie ograniczają ich rozpoznanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, szczególne skarga kasacyjna złożona w imieniu Z. K. i M. K. nie spełnia powyższych wymogów, zawierając wady zarówno w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Sąd II instancji nie może domniemywać kierunków i zakresu weryfikacji wyroku Sądu I instancji, jeżeli wprost nie wynika to z treści skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna złożona w imieniu Z. K. oraz M. K., została sporządzona w sposób niestaranny. Spostrzeżenie to odnosi się zarówno do warstwy metodologicznej, jak i techniczno-redakcyjnej. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny mocą art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną.

Na niestaranność autora skargi kasacyjnej złożonej w imieniu Z. K. oraz M. K. wskazuje chociażby nieprawidłowe powołanie przepisów ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zarówno w punkcie 1 jak i 2 petitum skargi kasacyjnej powołano art. 174 pkt 1 p.p.s.a. i wskazano, że odnosi się on zarówno do naruszeniu prawa materialnego i do naruszenia przepisów postępowania. Autor tej skargi kasacyjnej nie zauważył rozróżnienia tych dwóch podstaw skargi kasacyjnej i umieszczenia ich przesz ustawodawcę w dwóch różnych punktach czyli art. 174 pkt 1 (prawo materialne) art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (prawo procesowe).

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że zarzuty odnoszące się do art. 113 czy art. 133 p.p.s.a. składają się z mniejszych jednostek redakcyjnych (paragrafów). Natomiast autor skargi kasacyjnej w treści tych zarzutów, jak i uzasadnieniu wskazał, że obejmuje on całe przepisy. Nie wiadomo zatem, która z jednostek redakcyjnych wskazanych przepisów stanowi przedmiot zarzutu kasacyjnego. Podobna uwaga odnosi się również do powołanego w tej skardze kasacyjnej zarzutu dotyczącego art. 122 § 1 ordynacji podatkowej. Przepis ten nie zawiera takiej jednostki redakcyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że właściwe i precyzyjne przytoczenie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu konkretnych przepisów naruszonych przez sąd, z podaniem jednostki redakcyjnej (numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu). Poza numerem jednostki redakcyjnej skarżący obowiązany jest wskazać, w jakim akcie prawnym ta jednostka się znajduje. Uczynić to należy poprzez określenie aktu prawnego, daty uchwalenia oraz miejsca publikacji. Posługiwanie się jedynie nazwą jest rzecz jasna dopuszczalne i pożądane, pod warunkiem wszakże, że autor pisma wyjaśni oznaczenie skróconego tytułu przy pierwszym jego powołaniu. Autor pomija metryczki aktów prawnych np. Ordynacji podatkowej czy prawa upadłościowego. Natomiast należy przypomnieć, że prawidłowe przytoczenie podstawy kasacyjnej w przypadku wymienionych aktów przez autora skargi kasacyjnej wskazującej naruszenie prawa materialnego wymagało wskazania o jakie brzmienie tego prawa chodzi tzn. obowiązujące w jakiej dacie powinno być poddane kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Takie sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej złożonej w imieniu Panów K. i K., jak wskazano wyżej, nie odzwierciedla wzorca wskazanego w przepisie art. 176 p.p.s.a., gdyż autor skargi kasacyjnej nie spełnił warunku wyraźnego wskazania przepisu, którego naruszenie wskazuje, co z kolei zmusza Naczelny Sąd Administracyjny do domyślania się, który przepis autor skargi kasacyjnej miał na uwadze.

Jak była już wyżej mowa, uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej złożonej w imieniu Z. K. oraz M. K., zarzucając uchybienie przepisom postępowania - art. 141 § 4 i art. 134 § 1 p.p.s.a. próbował w sposób nieudolny uzasadnić te zarzuty. Uzasadnienie tych zarzutów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie spełnia wskazanych wyżej wymogów, bowiem nie wskazuje jaki istotny (co najmniej potencjalny) wpływ na wynik sprawy mają te naruszenia na rozstrzygnięcie sprawy. W rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania nie zostało sporządzone w opisany wyżej sposób, a kwestia wpływu zarzucanych Sądowi I instancji naruszeń na wynik sprawy w ogóle została pominięta.

Autor skargi kasacyjnej złożonej w imieniu Z. K. oraz M. K., sporządzając skargę kasacyjną nie sprostał również wymogom w zakresie stawianych zarzutów dotyczących prawa materialnego. Autor tej skargi kasacyjnej nie wyjaśnił na czym polegało błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego powołanych w skardze kasacyjnej. Nie wykazał również w uzasadnieniu trafności swoich zarzutów. Takie sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej złożonej w imieniu Z. K. oraz M. K., jak wskazano wyżej, nie odzwierciedla wzorca wskazanego w przepisie art. 176 p.p.s.a. Niestety w uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest choćby fragmentu uzasadnienia w tym zakresie. Nie jest natomiast rzeczą Naczelnego Sądu Administracyjnego zastępowanie autora skargi kasacyjnej w uzasadnieniu postawionych zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny przechodząc do zarzutów zawartych w drugiej skardze kasacyjnej wniesionej w imieniu Pana M. B. podkreśla, że znaczna część uwag odnoszących się do wymogów stawianych przez przepisy p.p.s.a. na autorze skargi kasacyjnej, jest również aktualna. Autor tej skargi kasacyjnej posługuje również i w tej skardze kasacyjnej skrótami aktów prawnych i nie wskazuje pełnej ich nazwy, czy miejsca i daty publikacji. Również aktualne są uwagi odnośnie prawidłowego sformułowania zarzutów opartych na art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Autor tej skargi kasacyjnej nie rozróżnił w sposób właściwy tych podstaw skargi kasacyjnych i w sposób niewłaściwy je zastosował.

Jednak mimo dostrzeżonych błędów, mając na względzie treść uchwały Pełnego Składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, (treść dostępna na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) skład orzekający dokonał oceny zarzutów skargi w zakresie naruszenia prawa materialnego (pkt 1 petitum skargi kasacyjnej) i naruszenia prawa procesowego (pkt 2 petitum skargi kasacyjnej), bowiem te poddają się rozpoznaniu, w takim zakresie, jaki wynika z uzasadnienia.

Skarżący w ramach podstawy kasacyjnej określonej jako naruszenie przepisów postępowania podniósł zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. W związku z tak sformułowanym zarzutem zauważyć trzeba, że zgłoszenie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, co do zasady, powinno nawiązywać do przebiegu postępowania sądowoadministracyjnego, a w związku z tym konieczne jest powołanie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, którym uchybił wojewódzki sąd administracyjny. Nie jest wystarczające wskazanie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a., który jest przepisem wynikowym.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty naruszenia przepisów postępowania sformułowane w pkt.1. (petitum) skargi kasacyjnej tj. art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. okazały się nieusprawiedliwione. Autor skargi kasacyjnej polemizując ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym i zarzucając dowolną ocenę, nie podał, ani jaki dowód dotyczący subsydiarnej odpowiedzialności za publicznoprawne należności przypadające od spółki pominięto, ani nie wykazał istotnych sprzeczności w stanie faktycznym sprawy. Kluczowym jest, że organ wywiązał się z obowiązku wykazania przesłanek z art. 116 § 1 i § 2 o.p., zaś skarżący nie wykazał jakiejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych wynikających z powyższego przepisu. Wbrew stanowisku zawartemu w skardze kasacyjnej zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Autor skargi kasacyjnej zdaje się nie zauważać, że aktywny udział w postępowaniu w sprawie solidarnej odpowiedzialności członków organu spółki za zaległości z tytułu zwrotu dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej i współdziałanie z organami w kwestii rozliczenia dofinansowania jest w interesie stron postępowania, które o nie wystąpiły. Z treści art. 7, art. 77 § 1 i 80 k.p.a. nie można wyprowadzić konkluzji, że organy zobowiązane są do poszukiwania w sposób nieskończony środków dowodowych służących poparciu twierdzeń stron, w sytuacji gdy strona takich wiarygodnych środków nie przedstawia. Sytuację procesową strony w zakresie dowodzenia modyfikują w sposób istotny przepisy dotyczące pomocy finansowej, której udzielenie i rozliczenie jest ściśle sformalizowane. W sprawach, w których na stronie spoczywa ciężar wskazania konkretnych faktów i zdarzeń, z których wywodzi ona dla siebie określone skutki prawne, gdy twierdzenia strony w tym zakresie są ogólnikowe i lakoniczne, obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wezwanie strony do uzupełnienia i sprecyzowania tych twierdzeń. W sytuacji gdy strona nie wskaże takich konkretnych okoliczności, można z tego wywieść negatywne dla niej skutki i z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Uwzględniając brak wykazania jakiejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, o których stanowi art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p., trafnie Sąd I instancji zaakceptował i uznał za kompletny materiał dowodowy, zgromadzony w toku prawidłowo przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej dokonana ocena pozyskanych dowodów, nie wskazuje na dowolność, czy sprzeczność z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zasadnie uznano za zupełny zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a jego ocenę przeprowadzono w całokształcie zgromadzonych dowodów i nie wykazano wadliwości w zakresie logicznego rozumowania. Nie jest natomiast wystarczające do podważenia powyższego przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy administracji publicznej (por. wyroki NSA z: 6 czerwca 2023 r., I OSK 1411/22, 13 grudnia 2022 r., I OSK 2381/19, tamże). Co zresztą prawidłowo zaakceptował Sąd I instancji.

W konsekwencji należy uznać, że Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający i pozwalał na przyjęcie przez organy, że za zobowiązania M. Sp. z o. o. odpowiedzialność ponoszą osoby trzecie - członkowie zarządu. W sposób prawidłowy określono również zakres tej odpowiedzialności. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w tej ocenie Sądu I instancji naruszeń przepisów prawa podniesionych w skardze kasacyjnej.

Przechodząc do oceny trafności zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego (pkt 2 petitum skargi kasacyjnej złożonej w imieniu MM. B. ), należy podkreślić, że również i ten zarzut jest nietrafny.

Zgodnie z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja na majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814, z późn. zm.) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie Prawo restrukturyzacyjne, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy bądź nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 2 powołanego powyżej przepisu odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Z § 4 wspomnianego przepisu wynika, że przepisy § 1 i § 2 stosuje się również do byłego członka zarządu.

W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że organ obowiązany jest wykazać okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania, które przerodziło się w dochodzoną zaległość spółki oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki w całości lub w części (przesłanki pozytywne solidarnej odpowiedzialności członka zarządu z art. 116 § 1 o.p.). Natomiast wykazanie którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności (przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 o.p.), spoczywa na członku zarządu, nie zwalniając jednak organu z obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie pozostającego w dyspozycji organu materiału dowodowego, w tym przedstawianego przez stronę postępowania (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2018 r., o sygn. akt II FSK 3637/15, tamże).

Zdaniem NSA Sąd I instancji trafnie uznał, że przesłanki wyłączające odpowiedzialność członka zarządu spółki za zaległe zobowiązania publicznoprawne - w świetle przepisów art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, nie zostały spełnione. Mówimy tutaj o trzech okolicznościach:

1) złożenie przez skarżącego kasacyjnie, we właściwym czasie, wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

2) brak winy skarżącego kasacyjnie w niezłożeniu, we właściwym czasie, wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

3) wskazanie przez skarżącego kasacyjnie majątku spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie w znacznej części zaległości spółki.

W celu ustalenia znaczenia terminu z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p., tj. "czasu właściwego" do zgłoszenia wniosku, należy ustalić moment, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, iż spółka stała się niewypłacalna i w sposób trwały zaprzestała płacenia długów, a jej majątek nie wystarczał na ich zaspokojenie. Ponadto niewykonanie wymagalnych zobowiązań nie musi odnosić się do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilnoprawne czy publicznoprawne, również nieuregulowanie wymagalnych zobowiązań nawet o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność w rozumieniu art. 11 prawa upadłościowego. Nadmienić przy tym wypada, że z niewypłacalnością dłużnika mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Na aprobatę zasługuje stwierdzenie Sądu I instancji, że organy samodzielnie ustalają okoliczności faktyczne, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności i nie wymaga to wiadomości specjalnych. Nie jest okolicznością wymagającą wiedzy specjalistycznej kwestia terminowego regulowania zobowiązań przez spółkę, w tym zobowiązań podatkowych, a także moment zaprzestania wywiązywania się z tego obowiązku. Organy podatkowe mogą samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Powyższe nie wyklucza oczywiście możliwości skorzystania przez organ z pomocy biegłego, w sytuacji stwierdzenia, że okoliczności konkretnej sprawy tego wymagają. W sprawie niniejszej wskazywano na opinię biegłego z zakresu rachunkowości, księgowości i finansów sądowego sporządzonej 10 maja 2022 r. na polecenie Sądu Okręgowego w [...] w sprawie o sygnaturze akt [...]. Jak słusznie zwrócił uwagę Sąd I instancji, nie było rolą organu badanie sytuacji finansowej spółki, w tym również rozpoznawanie przedłożonej opinii biegłego. Co istotne, sama opinia nie podważa samodzielnych ustaleń organu w tym zakresie, nie była ona również sporządzona na poczet tego postępowania i jej zakres przedmiotowy jest inny od postępowania administracyjnego.

Odnośnie drugiej przesłanki - brak winy skarżącego kasacyjnie w niezłożeniu, we właściwym czasie, wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że prawidłowo Sąd I instancji stwierdził, że o przesłance "braku winy" w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. Dla wykazania ww. przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy bowiem subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Członek zarządu powinien bowiem orientować się w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Członek zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Członek zarządu spółki powinien być, także należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych oraz do sytuacji zadłużenia spółki czy stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Ponadto, na co słusznie zwrócił uwagę Sąd I instancji, o przesłance "braku winy" w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne. Niezgłoszenie upadłości na skutek subiektywnej oceny, że właściwym czasem do zgłoszenia takiego wniosku był czas poza kadencją danego członka, nie może być zaaprobowane jako zachowanie osoby starannej w dbaniu o swoje interesy. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania powierzonych jej zadań, ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. W niniejszej sprawie skarżący nie wskazał żadnej sytuacji wyjątkowej, która mogłaby świadczyć o braku możliwości prowadzenia przez niego spraw spółki, a przy dołożeniu należytej staranności nie mógł również tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań.

Odnosząc się do trzeciej przesłanki – wskazania przez skarżącego majątku spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie w znacznej części zaległości spółki, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że użyty w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. zwrot: "a członek zarządu (...) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części", wskazuje na obciążenie członka zarządu spółki, który zmierza do uwolnienia się od tej odpowiedzialności. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest jedynie wskazanie jakiegokolwiek mienia, ale takiego które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych i to w znacznej części, i które istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności. Podkreśla się przy tym, że ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od tej odpowiedzialności.

Na żadnym etapie postępowania administracyjnego, jak również sądowego skarżący nie wskazał majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zobowiązania z tytułu zwrotu dofinansowania i z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości. Należy podkreślić że prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna stąd prawidłowo uznał Sąd I instancji, ze nie było rolą organów dokonywanie ustaleń w tym zakresie i poszukiwanie majątku spółki. Tym bardziej nie mogły organy "w sposób prosty", jak wskazywał to autor skargi kasacyjnej samodzielnie poszukiwać, wycenić, następnie ustalić prawa do majątku spółki. Również opinia biegłego na którą powoływał się skarżący kasacyjnie zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie potwierdziła wywodów zawartych w skardze kasacyjnej. Tutaj zresztą słusznie było wskazywane w odpowiedzi na skargę kasacyjną, orzecznictwo Sądu Najwyższego dotyczące prymatu efektywnych metod egzekucji nad nieefektywnymi.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie organy i Sąd I instancji przyjęły, że skarżący nie wykazał wystąpienia okoliczności mogących wyłączać jego winę, a ponieważ, jak już zauważono, w skardze kasacyjnej stanowisko to nie zostało skutecznie podważone, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma podstaw, by je zakwestionować. Co najwyżej powiedzieć można, że Sąd odwoławczy podziela prezentowany od wielu lat w orzecznictwie pogląd, że członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08; z dnia [...] marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07; z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07). Co więcej, należy zgodzić się z zaakceptowanymi przez Sąd I instancji ustaleniami organu, że właściwym momentem do złożenia wniosku o upadłość był dzień 11 kwietnia 2011 r., natomiast wniosek ten został złożony ponad dwa lata po tym terminie.

Reasumując stwierdzić należy, że zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego nie zasługują na uwzględnienie. Skarżący kasacyjnie nie wykazali istnienia przesłanek egzoneracyjnych uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, natomiast zarzuty naruszenia przepisów postępowania są albo niezasadne, albo uchylają się spod kontroli Naczelnego Sadu Administracyjnego (o czym powyżej).

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargi kasacyjne.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a, w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).