Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1246/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-07-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 4 art. 23
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 lipca 2015 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 roku oraz za miesiące od stycznia do grudnia 2010 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr[...] , Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] r., nr[...] , którą określono T. W. w podatku od towarów i usług za listopad 2009 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwoty zobowiązań podatkowych za okresy miesięczne od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r.

Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że Podatnik w 2009 i 2010 roku prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "A. N. T. W." m.in. w zakresie sprzedaży hurtowej oraz detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli oraz sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub przez Internet. Podatnik złożył do Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od listopada do grudnia 2009 r. i od stycznia do grudnia 2010 r.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. przeprowadził u Podatnika kontrolę podatkową w zakresie ujawnienia i kontroli niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej, kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za lata 2009-2010. W toku postępowania kontrolnego przeprowadzono badanie ksiąg i sporządzony został protokół, którego odpis doręczono pełnomocnikowi Strony w dniu 05.11.2013 r. Podatnik nie skorzystał z prawa do wniesienia zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole badania ksiąg.

W postępowaniu kontrolnym wezwano Podatnika do przedłożenia dowodów oraz udzielenia informacji o dokonanych internetowych transakcjach sprzedaży towarów, a w szczególności do wskazania adresów sklepów internetowych, stron ogłoszeniowych, nazw portali aukcyjnych, nazw użytkowników (nicki), ze wskazaniem danych osób, na które zostały zarejestrowane oraz przedstawienia zestawień wszystkich aukcji zrealizowanych za ich pośrednictwem, wskazania stanu towarów (nowych, używanych, itp.), posiadanych rachunków bankowych lub posiadanych pełnomocnictw do dysponowania rachunkami bankowymi, liczby tych rachunków lub pełnomocnictw, obrotów i stanów tych rachunków, z podaniem wpływów, obciążeń rachunków i ich tytułów oraz odpowiednio ich nadawców i odbiorców za okres objęty postępowaniem.

W oparciu o przedłożone dokumenty organ kontroli skarbowej ustalił, że w 2009 r. Podatnik dokonywał sprzedaży części samochodowych na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, wystawiając faktury VAT sprzedaży, ze wskazaniem sposobu zapłaty "gotówka". W 2010 r. Podatnik dokonywał głównie sprzedaży części samochodowych na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, wystawiając podobne faktury, oraz dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, ewidencjonując sprzedaż przy użyciu kasy rejestrującej, która została ufiskalniona dnia 31.12.2009 r.

Pismem z 09.07.2013 r. Podatnik poinformował, że: "sprzedaż internetowa odbywała się za pośrednictwem serwisu A.. Konto zarejestrowane na R.W. nick [...] . Nie jestem w stanie przedstawić zrealizowanych transakcji za pośrednictwem portalu (gdyż właściciel portalu nie udostępnia tak odległych danych). Wszystkie sprzedawane towary pochodzą z rynku wtórnego.".

Grupa A. spółka z o.o. w P. przesłała organowi I instancji informacje na temat transakcji zawartych za pośrednictwem Internetu oraz wpłat dokonanych na rzecz Grupy A. przez Podatnika za lata 2009-2010. Z materiałów tych wynika, że w ww. latach Podatnik dokonywał sprzedaży wysyłkowej towarów wystawianych na aukcjach na portalu internetowym A. W tym celu wykorzystywał login (konto użytkownika) o nazwie [...] zarejestrowany na brata – R. W., i [...] zarejestrowany na Podatnika. Transakcje zawarte przez Podatnika na portalu A. stanowią ogółem kwotę [...] zł za rok 2009 i kwotę [...] zł za rok 2010. Natomiast wpłaty na rzecz Grupy A. przez użytkownika . [..] stanowią ogółem kwotę [...] zł za 2009 r. i kwotę [...] zł za 2010 r.

Na wniosek organu I instancji [...] przekazał szczegółową historię operacji dokonanych na rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowym SUPERKONTO (o wskazanym numerze), za okres od 01.01.2009 r. do 10.09.2010 r. (tj. do dnia likwidacji), którego posiadaczem był Podatnik. Na tej podstawie organ sporządził zestawienia wpływów, w których ujęto wszystkie operacje, w których opisie podano nick kupującego lub nr aukcji, nazwę towaru, dane wpłacającego. W zestawieniu za okres od 01.01.2009 r. do 31.12.2009 r. - wpływy ze sprzedaży towarów z wykorzystaniem Internetu za okres od kwietnia do października 2009 r. stanowią łącznie kwotę [...] zł, a po uwzględnieniu dokonanego zwrotu środków pieniężnych w kwietniu 2009 r. w kwocie [...] zł na rzecz jednego kontrahenta, wyniosły kwotę [...] zł. Za okres od 01.01.2010 r. do 10.09.2010 r. wpływy ze sprzedaży stanowią kwotę [...] zł. Strona z tego rachunku bankowego dokonała jednak zwrotu środków pieniężnych w wysokości [...] zł, zatem kwota środków uzyskanych w tym okresie wyniosła –[...] zł.

Pozostałe kwoty wpłacone na omawiany rachunek bankowy prowadzony w [...] w okresie od 01.01.2009 r. do 10.09.2010 r., nie dotyczyły prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej.

Z kolei B. Z. WBK przesłał szczegółowe historie 2 rachunków bankowych należących do Podatnika za okres od dnia otwarcia rachunku do dnia 31.12.2010 r. ze wskazaniem daty księgowania, daty operacji, opisu operacji, nadawców i odbiorców, kwoty operacji i salda po operacji.

Na podstawie zapisów na tych rachunkach bankowych organ I instancji sporządził zestawienia wpływów za okres od 31.10.2009 r. do 31.12.2009 r. oraz za okres od 01.01.2010 r. do 31.12.2010 r. Po dokonaniu analizy zapisów na pierwszym rachunku (otwartym 27.10.2009 r.) ustalono, że wpływy ze sprzedaży towarów za okres od 31.10.2009 r. do 31.12.2009 r. stanowią łącznie kwotę [..] zł, w tym wpływ środków od firm kurierskich wynosi [...] zł, a za okres od 01.01.2010 r. do 31.12.2010 r. stanowią łącznie kwotę [...] zł, w tym od firm kurierskich [...] zł. Po uwzględnieniu dokonanych przez Stronę zwrotów środków w łącznej kwocie [..] zł, kwota środków otrzymanych przez Stronę na ten rachunek bankowy z prowadzonej sprzedaży wysyłkowej za pośrednictwem portalu internetowego wyniosła łącznie kwotę [..] zł. Analiza zapisów na drugim rachunku (otwartym 25.02.2010 r.) wykazała, że wpływy ze sprzedaży internetowej za okres od 25.02.2010 r. do 31.12.2010 r. stanowią łącznie kwotę [...] zł, a po uwzględnieniu dokonanych zwrotów środków w łącznej kwocie [...] zł, kwota środków otrzymanych przez Stronę na tym rachunku z prowadzonej sprzedaży wysyłkowej za pośrednictwem portalu internetowego, wynosi [...] zł.

Porównując uzyskane z banków dane z wystawionymi i ujętymi w ewidencji sprzedaży przez Podatnika kwotami, organ kontroli skarbowej wyodrębnił te, których Strona nie zaewidencjonowała w ewidencji sprzedaży za poszczególne miesiące od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r.

Ponadto ustalono, iż wartość sprzedaży Podatnika za okres od 01.01.2009 r. do 19.10.2009 r. nie przekroczyła kwoty zwolnionej z opodatkowania określonej w art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.), wyniosła bowiem [..] zł, natomiast od 20.10.2009 r. do 31.10.2009 r. Podatnik nie dokonał sprzedaży towaru.

W związku z dokonanymi ustaleniami organ I instancji uznał, że Podatnik w dokumentacji prowadzonej dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. oraz za okres od stycznia do grudnia 2010 r. zaniżył wartość sprzedaży brutto uzyskanej z tytułu transakcji dokonanych za pośrednictwem Internetu o łączną kwotę [...] zł. Na podstawie art. 29 ust. 1 i art. 41 ust. 1 u.p.t.u. organ ten wyliczył wysokość podatku należnego od niezaewidencjonowanej ww. kwoty, który za poszczególne miesiące 2009 i 2010 roku wyniósł łącznie [...] zł.

W toku kontroli sprawdzono także wydatki poniesione w badanym okresie przez Podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Analiza ewidencji zakupu i dokumentów źródłowych wykazała, że Strona w rejestrze zakupów prowadzonym dla potrzeb podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i lipiec 2010 r. nie ujęła faktur korygujących wystawionych przez firmę K. E. Sp. z o.o. w K. W związku z tym organ I instancji na podstawie art. 86 ust. 10a u.p.t.u. stwierdził, że Podatnik zawyżył podatek naliczony VAT za: kwiecień 2010 r. o kwotę [...] zł, za czerwiec 2010 r. o kwotę [...] zł i za lipiec 2010 r. o kwotę [..] zł. Natomiast w ewidencjach dotyczących pozostałych miesięcy badanego okresu nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego od towarów i usług.

Powołując się na art. 193 § 1 w związku z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: O.p. - organ I instancji stwierdził, że ujawnione w toku postępowania nieprawidłowości dowodzą, iż ewidencje sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług były prowadzone w sposób nierzetelny, tym samym nie stanowią dowodu w prowadzonym postępowaniu.

Na podstawie art. 23 § 2 O.p. organ skarbowy odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania i określił wysokość niezaewidencjonowanej sprzedaży za listopad i grudzień 2009 r. i poszczególne miesiące 2010 r. stwierdzając, iż dysponuje dowodami, które pozwalają na określenie podstawy opodatkowania w wysokości rzeczywistej (wyciągi bankowe, wyjaśnienia i dokumentacja księgowa przedłożona przez Podatnika oraz informacje przesłane przez G. A. sp. z o.o. w P. i firmę kurierską K-E. sp. z o.o. w K.).

W odwołaniu od ww. decyzji organu podatkowego I instancji z dnia 31.12.2013 r. Podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając tej decyzji:

1) błędne przyjęcie, że prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą w okresie od 01.01. do 18.10.2009 r., polegającą na sprzedaży internetowej na portalu aukcyjnym A. - skoro bowiem pierwsza wpłata nastąpiła w kwietniu 2009 r., to brak jest podstaw do przyjęcia, że prowadził on działalność gospodarczą już od stycznia 2009 r.,

2) niewyjaśnienie okoliczności sprawy i przyjęcie, że wpływy na rachunki bankowe Strony miały związek z prowadzeniem przez niego sprzedaży internetowej w sytuacji, gdy organ nie ustalił charakteru poszczególnych wpłat na rachunki bankowe podatnika, nie wskazał od jakich pochodziły osób, z jakich tytułów, lecz ustalił ich związek z działalnością gospodarczą zbiorczo, w oparciu o informacje pochodzące od firm kurierskich i P. P.

Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej w S. wyjaśnił, że istota podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, polega na samoobliczaniu przez podatnika należnej kwoty podatku. W ustawowej konstrukcji tego podatku podstawowymi regułami rządzącymi zasadami jego rozliczania podatku jest: zarejestrowanie się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, właściwe prowadzenie ewidencji zakupu i sprzedaży oraz złożenie we właściwym czasie i we właściwym urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej VAT-7 z wyliczoną kwotą podatku należnego i podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Przytaczając definicję podatnika omawianego podatku, zawartą w art. 15 ust. 1 u.p.t.u., organ odwoławczy wskazał, że obowiązkiem podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą jest wykazanie wysokości podatku należnego i naliczonego na podstawie prawidłowo zgromadzonych dokumentów i prowadzonych ewidencji. Z tego też względu m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) nakładają na osoby fizyczne (...) obowiązek prowadzenia takich ksiąg. Ponadto podatnicy opłacający podatek od towarów i usług prowadzą ewidencję (składającą się z rejestru zakupów i rejestru sprzedaży) określoną w art. 109 ust. 3 u.p.t.u. Istnieje przy tym domniemanie prawdziwości ewidencji, jednak – stosownie do art. 193 § 6 O.p. – domniemanie to może zostać obalone przez organ podatkowy, jeżeli stwierdzi on, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Z kolei, w myśl art. 99 ust. 12 u.p.t.u., zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że przez sprzedaż niezaewidencjonowaną rozumieć należy nie tylko brak rejestracji jakiejkolwiek czynności uznawanej za szeroko rozumianą sprzedaż w ujęciu podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 22 u.p.t.u.), lecz również zarejestrowanie jej w wysokości niższej niż rzeczywista.

Odnosząc się do stanu faktycznego sprawy, w tym do dokumentów przedłożonych przez Podatnika i materiałów uzyskanych od G. A. spółka z o.o., organ odwoławczy stwierdził, że zawarte na portalu A. transakcje stanowią ogółem kwotę [..] zł za 2009 r. i kwotę [...] zł za 2010 r., natomiast wpłaty na rzecz G. A. przez użytkownika [...] stanowią za 2009 r. ogółem kwotę [..] zł, a za 2010 r. - kwotę [...] zł. Ponadto analizując transakcje zawarte na portalu A. przez użytkownika o nazwie [...] za lata 2009-2010 i wpłaty na rzecz G. A. przez tego użytkownika za lata 2009-2010, organ stwierdził, że wartość transakcji zawartych przez tego użytkownika w 2009 r. stanowi ogółem kwotę [...] zł, a w 2010 r. kwotę [...] zł. Natomiast wpłaty dokonane na rzecz G. A. stanowią kwoty: [...] zł za 2009 r. i [..] zł za 2010 r. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym, tj. od 01.01.2009 r. do 31.12.2010 r., Podatnik wykorzystując konto [...] dokonywał sprzedaży głównie części samochodowych. Na omawianym koncie w okresie od 01.01. do 18.10.2009 r., była prowadzona niezgłoszona działalność gospodarcza (sprzedaż odzieży i części karoserii), natomiast zgodnie z wnioskiem o wpis do ewidencji działalności gospodarczej Podatnik zarejestrował działalność gospodarczą od dnia 19.10.2009 r.

Analiza dokumentów źródłowych przedstawionych przez Podatnika oraz faktur ujętych w ewidencji sprzedaży dla celów VAT za listopad i grudzień 2009 r. oraz poszczególne miesiące 2010 r. w konfrontacji z zapisami na rachunku bankowym wykazała, że żadna z faktur ujętych w ewidencji sprzedaży (za wyjątkiem miesięcy: listopad i grudzień 2010 r.) nie była ujęta na wpłatach na rachunek bankowy. Natomiast w wyniku porównania faktur sprzedaży z materiałami przesłanymi przez K-. sp. z o.o. w K. ustalono, że dane dotyczące odbiorców, szczegółowo wymienionych w zaskarżonej decyzji są zgodne z fakturami, ujętymi w prowadzonych za poszczególne miesiące rejestrach sprzedaży VAT.

Nadto wartość sprzedaży gotówkowej, dokonanej w poszczególnych miesiącach 2010 r., zaewidencjonowanej przy użyciu kasy fiskalnej (łącznie [...] zł) uznano jako wpływ środków pieniężnych na rachunek bankowy.

Szczegółowa analiza historii obrotów na ww. rachunku bankowym Podatnika otwartym w dniu 25.02.2010 r. pozwoliła na sporządzenie zestawienia wpływów dotyczących zapłat za transakcje zawarte przez Podatnika do dnia 31.12.2010 r. za pośrednictwem Internetu. W zestawieniu tym wykazano wszystkie wpłaty z K. E. s. z o.o. K., z K-E. spółka z o.o. K., z punktów pocztowych, dotyczące usługi "za pobraniem" a także operacje dotyczące wpływów na rachunek, w których opisie podano: nazwę towaru, dane wpłacającego oraz informacje o wpłacie dokonanej za pośrednictwem urzędu pocztowego. Na tej podstawie stwierdzono, iż na konto Podatnika w 2010 r. wpłynęły środki związane z jego działalnością gospodarczą (z prowadzonej sprzedaży wysyłkowej za pośrednictwem portalu internetowego) w łącznej wysokości [...] zł (po uwzględnieniu dokonanych zwrotów).

Analiza faktur ujętych w rejestrach sprzedaży za poszczególne miesiące 2010 r. w konfrontacji z ww. rachunkiem bankowym oraz materiałami otrzymanymi od K-E. sp. z o.o. wykazała, że żadna faktura zaewidencjonowana w rejestrach sprzedaży za poszczególne miesiące 2010 r. nie była ujęta na wpływach na ww. rachunek bankowy.

Z materiałów włączonych do przedmiotowego postępowania kontrolnego oraz otrzymanych od Grupy A. wynika, że wartość sprzedanych towarów w badanym okresie wyniosła [..] zł. Różnica pomiędzy cenami towarów wystawionymi na "A." a wpływami na rachunki bankowe wynika z faktu, iż koszty przesyłki pocztowej zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów. Oznacza to także, że podstawa opodatkowania w podatku od towarów i usług przy dostawie obejmuje również kwotę stanowiącą koszty przesyłki.

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w badanym okresie, tj. od 01.01.2009 r. do 31.12.2010 r. Podatnik z tytułu sprzedaży towarów za pośrednictwem Internetu, korzystając z nicku [...] oraz [...], uzyskał na kontach bankowych obroty (wpłaty - po uwzględnieniu dokonanych zwrotów, wpływów wynikających z faktur ujętych w rejestrach sprzedaży VAT, sprzedaży zarejestrowanej na kasie fiskalnej) w wysokości [...] zł w 2009 r. oraz [..] zł w 2010 r.

Wobec tego jednak, że Podatnik zarejestrował działalność gospodarczą od dnia 19.10.2009 r., składając także zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym zgłosił obowiązek podatkowy, określając dzień 19.10.2009 r. jako dzień rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 u.p.t.u., od od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r. Podatnik składał do właściwego urzędu skarbowego deklaracje podatkowe VAT-7.

Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że stosownie do art. 29 ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest obrót, a jeżeli świadczenie należne od nabywcy obejmuje również opłatę pocztową, koszty przesyłki zwiększają podstawę opodatkowania. Zgodnie zaś z art. 41 ust. 1 u.p.t.u., w 2009 r. i 2010 r. dla towarów sprzedawanych przez Podatnika, tj. części samochodowych i odzieży, obowiązywała stawka podatku w wysokości 22 %. Wyliczony przez organ podatkowy przy zastosowaniu tej stawki metodą "w stu" – w myśl art. 109 ust. 2 u.p.t.u. - podatek należny od ustalonej kwoty brutto wyniósł łącznie za listopad i grudzień 2009 r. [..] zł (od kwoty brutto [...] zł), a za wszystkie miesiące 2010 r. [...] zł (od kwoty brutto [...] zł). Łączny niezaewidencjonowany obrót za te okresy wyniósł więc kwotę [...] zł, natomiast łączny podatek należny od tej kwoty wyniósł łącznie [...] zł. Łączna wartość sprzedaży opodatkowanej, określona na podstawie faktycznych wpływów środków na wyżej omówione rachunki bankowe Podatnika (po uwzględnieniu dokonanych zwrotów) oraz obrotów ze sprzedaży towarów ujętych w prowadzonych ewidencjach i wykazanych w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2009 r. wynosi [..] zł (podatek: [...] zł) a za poszczególne miesiące 2010 r.: [..] zł (podatek:[...] ).

W odniesieniu do kwoty podatku naliczonego organ odwoławczy stwierdził (na podstawie pisma od K-E. sp. z o.o., że za miesiące: kwiecień, czerwiec i lipiec 2010 r. w rejestrze zakupów VAT Podatnik nie ujął faktur korygujących wystawionych przez ww. firmę, w których pomniejszono (m.in.) podatek VAT o kwoty: [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł.

W związku z tym organ podatkowy uznał, że prowadzone przez Podatnika ewidencje zakupów i sprzedaży za poszczególne miesiące objęte postępowaniem zaskarżoną decyzją nie zawierają wszystkich operacji gospodarczych, dokonywanych przez Podatnika – co stanowiło podstawę do uznania prowadzonych przez niego ewidencji za nierzetelne w części dotyczącej nie ujętych w tych ewidencjach prawidłowych wartości zakupów i podatku naliczonego oraz sprzedaży i podatku należnego od dokonywanej za pośrednictwem portalu A. sprzedaży towarów.

Dowody uzyskane w toku prowadzonego postępowania kontrolnego pozwoliły jednak na określenie podstawy opodatkowania bez konieczności oszacowywania tych wartości. Na podstawie tych dowodów określono też prawidłową wartość zakupów i podatku naliczonego. Zasadne było więc odstąpienie od określania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, stosownie do postanowień art. 23 § 2 O.p.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji szczegółowo opisał zebrane dowody i przedstawił dokonane na ich podstawie ustalenia, potwierdzające zasadność określenia przedmiotowego podatku od towarów i usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. T. W. – reprezentowany przez radcę prawnego - zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzucił:

- naruszenie art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

- obrazę art. 121 § 2 i art. 122 O.p. oraz niezastosowanie art. 124 O.p.

Podnosząc takie zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zaskarżona decyzja w swym uzasadnieniu zawiera zbyt wiele ogólników aby można było uznać je za przekonujące dla Strony.

Skarżący nie zgadza się z kwotami podatku VAT wyliczonymi przez organy prowadzące postępowanie i przedłożył własne rozliczenie podatku VAT za okres od listopada 2009 do grudnia 2010 r. - złożone do akt na etapie postępowania przed organem I instancji, do którego organ nie ustosunkował się w sposób wystarczający. Skarżący podkreślił, że zgodnie z otrzymanym od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. upomnieniem domaga się on [...] zł, tytułem sumy głównej, w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 05.02.2014 r. wskazano sumę główną należności z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, natomiast zaskarżona decyzja określa sumę główną na [....] zł. Wobec tego organ odwoławczy w sposób niebudzący wątpliwości winien wyjaśnić Skarżącemu w jaki sposób wyliczono jego zaległości.

Wobec powyższego, wątpliwości Skarżącego budzą kategoryczne stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, przede wszystkim dotyczące konta, na które dokonano transakcji, udostępnione podatnikowi przez brata, R. W. Stwierdzenie jakoby w wybranych transakcjach wyróżniono składnik w postaci kosztów przesyłki, wynikające z faktur K. E. sp. z o.o., nie musi odnosić się do działalności Skarżącego, może obejmować transakcje osób, którym konto udostępniono z grzeczności lub ze względu na pokrewieństwo lub powinowactwo.

Ponadto, stwierdzenie przez organ odwoławczy, iż księgowanie faktur za usługi przesyłowe K. E. sp. z o.o. świadczy o tym, że były to usługi związane z jej działalnością gospodarczą i były wliczane w wysokość ceny, jest zbyt dowolne. Obowiązek zapłaty faktury za przewóz nie jest bowiem zależny od wartości i charakteru przesyłki, a o związku przesyłki z działalnością gospodarczą decydować może treść listu przewozowego albo umowa na przesył i przewóz towarów. Zatem jeśli organ nie posiada dostatecznej dokumentacji, to powinien powstrzymać się od interpretacji zdarzeń na niekorzyść Skarżącego.

W ocenie Skarżącego, cyfrowe zapisy dostarczone przez K-E. sp. z o.o. mają znikomą wartość dowodową, gdyż jest to jedynie zapis elektroniczny, na który mogą wpływać czynniki ludzkie i wirusy komputerowe.

Skarżący podkreślił, że w istocie rzeczy analiza historii rachunku, którą organ opisuje jako szczegółową, budzi wątpliwości Strony, bowiem organ pominął fakt, iż Strona dokonywała też zwrotów w formie przekazów pocztowych i bezpośrednich. Nadto w zakresie danych dostarczonych z K-E., to w ocenie Skarżącego są one interpretowane dowolnie. Jeśli bowiem organ opiera rozstrzygniecie o spostrzeżenie dotyczące praktyki podmiotu trzeciego, w tym wypadku dostawcy, należałoby te ustalenia potwierdzić w oparciu o wyjaśnienia przedstawicieli przewoźnika.

Organ pominął też treść zeznań R. W., który zeznał, iż powoływane konta oraz związane z nimi określenia ich posiadaczy "nicki" zostały utworzone przez niego. Tym samym nie ma podstaw do przypisywania Skarżącemu wszystkich transakcji dokonanych za pośrednictwem konta i haseł internetowych.

Skarżący podkreślił, iż zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działania. Zaś zasada prawdy obiektywnej, wynikająca z art. 122 O.p., wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie. Stąd, gdy na podstawie materiałów zebranych w innym postępowaniu nie jest możliwe dokładne odtworzenie stanu faktycznego, organ prowadzący postępowanie jest obowiązany do jego uzupełnienia nawet wówczas, gdy w takim zakresie brak jest wniosku dowodowego strony (wyrok WSA w Łodzi z 21.12.2010 r., I SA/Łd 751/10).

Skarżący wskazał również, że przy braku jednoznacznej dokumentacji, "środek dowodowy w postaci zeznań świadka T., jawi się jako istotny, mogący rzucić światło na rzeczywisty stan faktyczny zwłaszcza, że jest to świadek niespokrewniony z rodziną Skarżącego, więc jego obiektywizm nie będzie budził wątpliwości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymują stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. u z n a ł, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że w myśl art. 19 ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Stosownie jednak do art. 19 ust. 13 pkt 6 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty - w przypadku dostawy wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym. W myśl natomiast art. 29 ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Jeżeli zatem świadczenie należne od nabywcy obejmuje również opłatę pocztową, koszty przesyłki zwiększają podstawę opodatkowania. Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.t.u., w 2009 r. i 2010 r. dla towarów sprzedawanych przez Podatnika, tj. części samochodowych i odzieży, obowiązywała stawka podatku w wysokości 22 %.

Mając na względzie taki stan prawny, uznać należy, że w rozpoznawanej sprawie sporna jest przyjęta przez organy podatkowe obu instancji ocena ustaleń faktycznych i stwierdzenie, że Skarżący w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r., jako zarejestrowany podatnik VAT, korzystając z portalu A. i prowadząc sprzedaż wysyłkową, realizował swą działalność gospodarczą na znacznie większą skalę, niż to wykazał w prowadzonej ewidencji księgowej. Zdaniem Skarżącego, przyjęcie przez organy takiej oceny nastąpiło z naruszeniem szeregu podstawowych zasad ujętych w przepisach art. 120, art. 121 § 2, art. 122 i art. 124 O.p. oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera zbyt wiele ogólników oraz sformułowań budzących wątpliwości, jako poczynionych bez poszanowania zasady in dubio pro tributario.

Wobec tego zasadniczego znaczenia nabiera ocena, czy organy obu instancji właściwie i zgodnie z rzeczywistością ustaliły stan faktyczny, gdyż przesądzenie tej kwestii pozwoli na stwierdzenie, czy Skarżącemu prawidłowo określono zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od listopada 2009 do grudnia 2010 r.

Dokonując zatem oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, wskazać należy, że prowadząc postępowanie podatkowe organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 O.p.) oraz wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 O.p.). Na organach podatkowych spoczywa też obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest więc zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, jak też ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Zgodnie z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Dokumentem spełniającym przesłanki art. 181 O.p. może być także dokument elektroniczny, którym - zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2014 r. poz. 1114) - jest stanowiący odrębną całość znaczeniową zbiór danych uporządkowanych w określonej strukturze wewnętrznej i zapisany na informatycznym nośniku danych (vide: P. Pietrasz, Komentarz do art.181 ustawy Ordynacja podatkowa, LEX/el.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, powinna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20.08.1997 r. sygn. akt III SA 150/96, LEX nr 30848). Dodać też należy, że ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 2003, s. 208).

Mając więc na uwadze wskazane przepisy procesowe i poglądy doktryny, Sąd uznał, że stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony. Wbrew zarzutom skargi, nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów postępowania oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia, jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." - rozstrzygając w granicach danej sprawy. Nie ma jednak podstaw do stwierdzenia, że w rozpoznawanej sprawie poza zakresem zainteresowania organów pozostały jakiekolwiek niewyjaśnione okoliczności, a pojawiające się wątpliwości rozstrzygnięto na niekorzyść Strony. Z akt sprawy wynika bowiem, że w sprawie tej podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (art. 210 § 4 O.p.).

Odnosząc się zatem do poszczególnych elementów stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia, stwierdzić należy, że nie budzą one wątpliwości. W sposób przekonujący w zaskarżonej decyzji wskazano więc, że Skarżący - prowadząc w okresie od listopada 2009 do grudnia 2010 r. zarejestrowaną działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży części karoserii samochodów i odzieży za pośrednictwem Internetu – nie wykazał w prowadzonej ewidencji całości obrotu uzyskanego z tej działalności.

Z oświadczenia Skarżącego zawartego w piśmie z 9.07.2013 r. wynika też, że w ww. okresie prowadził on sprzedaż internetową za pośrednictwem serwisu A., posługując się tam kontem o nazwie [...] zarejestrowanym na swego brata R. W toku przeprowadzonego w dniu 18.10.2013 r. przesłuchania strony Skarżący również przyznał, że to on korzystał z konta internetowego o nicku [...] oraz, że do celów prywatnych wykorzystywał konto o nazwie [...] Z tego powodu nieuprawniony jest zarzut skargi, iż organ odwoławczy pominął treść zeznań R. W., który - według Skarżącego - miał zeznać, że powołane konta oraz związane z nimi określenia ich posiadaczy zostały utworzone przez niego, a co - w opinii Skarżącego - świadczy o braku podstaw do przypisywaniu Skarżącemu wszystkich transakcji dokonanych za pośrednictwem tego konta. Z treści zaskarżonej decyzji wynika bowiem jednoznacznie, że organ nie kwestionował faktu, iż konto o nicku [..] zostało utworzone przez R. W. oraz że - zgodnie z ww. oświadczeniem Strony i treścią jego zeznań - organ uznał, iż konto to było wykorzystywane przez Skarżącego w toku jego działalności gospodarczej. Stanowisku takiemu nie można więc przypisać dowolności, czy błędu w rozumowaniu, zwłaszcza, że w treści zeznań złożonych przez R. W. brak jest jakichkolwiek sformułowań mogących podważyć zasadność przyjęcia przez organ, że to Skarżący za pośrednictwem ww. konta dokonywał w okresie objętym zaskarżoną decyzją sprzedaży w ramach swojej działalności gospodarczej. Uznać zatem należy, że organy podatkowe prawidłowo sięgnęły też do materiałów uzyskanych od Grupy A. na temat użytkowników o nicku [...] i [...] (pisma z 27.06.2013 r. i 18.07.2013 r. wraz z płytami CD zawierającymi przeprowadzone operacje) i ustaliły, że zawarte przez użytkownika [...] na portalu A. w ww. okresie transakcje stanowią ogółem kwotę [...] zł za 2009 r. i kwotę [...] zł za 2010 r., natomiast wpłaty na rzecz Grupy A. dokonane za te okresy stanowią za 2009 r. ogółem kwotę [...] zł, a za 2010 r. - kwotę [...] zł. Wartość transakcji zawartych na portalu A. przez użytkownika o nazwie [...] w 2009 r. stanowi ogółem kwotę [...] zł, a w 2010 r. kwotę [...] zł, natomiast wpłaty dokonane na rzecz Grupy A. stanowią kwoty: [...] zł za 2009 r. i [...] zł za 2010 r.

W ocenie Sądu, zastrzeżeń nie budzi też okoliczność pozyskania przez organy i dokonana przez nie – przedstawiona powyżej - analiza historii ww. rachunków bankowych Skarżącego w P. BP S.A. i B. Z. W. S.A.

Uwzględniając zebrany w sprawie materiał dowodowy w zaskarżonej decyzji prawidłowo zatem ustalono, że łączna wartość sprzedaży opodatkowanej, określona na podstawie faktycznych wpływów środków na wyżej omówione rachunki bankowe Skarżącego (po uwzględnieniu dokonanych zwrotów) i obrotów ze sprzedaży towarów ujętych w prowadzonych ewidencjach oraz wykazanych w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2009 r. wynosi łącznie (odpowiednio: wartość brutto, podatek VAT, wartość netto) [...] zł, [....] zł

i [...] zł, natomiast łącznie za wszystkie miesiące roku 2010: [...] zł, [...] zł i [....] zł. Prawidłowo też określono wysokość podatku należnego od niezaewidencjonowanej przez Skarżącego sprzedaży za poszczególne miesiące objęte przedmiotową decyzją, tj. według stawki 22% metodą "w stu" od ustalonej wartości brutto. Uwzględniono również zawyżenie podatku naliczonego przez Skarżącego, wynikające z nieujęcia w ewidencji faktur korygujących, zmniejszających kwoty zakupu.

Po analizie danych przedstawionych przez organy, a mających odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania opisanych powyżej ustaleń. Zebrane dowody potwierdzają bowiem stanowisko organów podatkowych, że wybrane jako związane z działalnością gospodarczą Skarżącego wpływy środków pieniężnych na jego rachunki bankowe, a pochodzące od firm kurierskich, należy uznać za przychody pochodzące z ww. źródła.

Również z historii ww. rachunków bankowych prowadzonych dla Skarżącego prawidłowo wyłoniono operacje, które wskazywały na ich związek z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą, tj. operacje te w opisie zawierały, np. dane towaru, dane wpłacającego, nr aukcji internetowej, zaś ich opis wyraźnie wskazywał, iż dotyczą one oferowanej w ramach działalności Skarżącego sprzedaży towarów. Natomiast, wpływy od firm kurierskich w swoim opisie zawierały wielocyfrowe ciągi znaków, które - po konfrontacji z materiałem dowodowym przekazanym przez spółkę K-E. - okazały się porządkowymi numerami, pozwalającymi zidentyfikować osoby (kontrahentów Skarżącego), od których pochodziły poszczególne wpłaty. Zauważyć przy tym należy, że w zaskarżonej decyzji organ, przywołując przelew na ww. rachunek Skarżącego otwarty 27.10.2009 r. w BZ W., dokonany przez Spółkę K-E. z 28 stycznia 2010 r. na kwotę [...] zł, objaśnił szczegółowo schemat, na podstawie którego przeprowadzał identyfikację poszczególnych kontrahentów Skarżącego, co pozwalało organowi także na skonfrontowanie pozyskanych danych z wpisami w rejestrze sprzedaży VAT Podatnika. Przyjętej przez organ metodzie nie można zarzucić braku logiki, dowolności, czy działaniu na niekorzyść Skarżącego.

W rozpoznawanej sprawie przeprowadzono także bardzo szczegółową analizę materiału dowodowego uzyskanego od spółki K-E., w tym: pisma z 30.07.2013 r., kopii umowy handlowej zawartej 30.10.2009 r. ze Skarżącym wraz z aneksami do tej umowy, wykazu faktur za wykonane usługi kurierskie oraz płyty CD, na której zapisano szczegółowe informacje. Z treści wskazanej umowy wynikało m.in., że w przypadku wykonania przez K. S.A. usługi C. ("za pobraniem"), należności wynikające z jej realizacji miały być regulowane w formie przelewu na rachunek bankowy należący do Zleceniodawcy (tj. Skarżącego) w banku K. B. Na podstawie danych przekazanych na płycie CD - zawierających numery porządkowe, którym odpowiadały numery faktur za wykonane usługi kurierskie, wartość netto przesyłki (koszt przesyłki), nazwa i adres nadawcy, nazwa i adres odbiorcy, kwota pobrania, numer konta – stwierdzono, że przelewy bankowe zawierające pobrane od kontrahentów Podatnika kwoty, tj. "kwoty pobrań" przy realizacji przez przewoźnika usługi "za pobraniem" przekazywane były na ww. konto oraz na inne, wskazane w decyzji konto.

Istotna w tym wypadku jest także - wyraźnie akcentowana przez organ odwoławczy - okoliczność, że ww. numery porządkowe nie stanowią chronologicznie uporządkowanych liczb, lecz są dziewięcioznakowymi ciągami liczb, którym odpowiadają indywidualne dane. Każdy z tych numerów przywołuje jedną, niepowtarzalną transakcję. Stanowi więc on numer identyfikujący zrealizowanej przez firmy kurierskie usługi przewiezienia towarów, zgodnie z podpisaną umową handlową. Numery identyfikujące każdą z wykonanych usług były następnie wskazywane przez firmy kurierskie w tytułach operacji bankowych, przekazujących pobrane kwoty na konta Podatnika.

Nadto, w związku z tym, że w przekazanym na płycie CD zestawieniu danych każdej zrealizowanej przesyłce przyporządkowane zostały numery faktur wystawionych przez firmę kurierską za zrealizowane usługi przekazania towaru, organ odwoławczy przeanalizował te dane również pod kątem faktur VAT wystawionych przez firmy kurierskie na rzecz Skarżącego za realizację usług kurierskich, co ujęto w 12-punktowym wyliczeniu (z wyliczenia tego wynika wykonanie [...] usług kurierskich, a łączna wartość towaru przewiezionego w systemie "za pobraniem" stanowi [...] zł) i co pozwoliło na stwierdzenie, że środki finansowe przelane na konta Skarżącego zarówno od spółek: K. E., K. S.A., K-E., stanowią kwotę pobranych należności za dostarczony towar w systemie "za pobraniem". Oznacza to, iż firmy te przewoziły towar sprzedany przez Skarżącego do jego kontrahentów, od których pobierały należność w przypadku, gdy była to sprzedaż "za pobraniem", a następnie przelewały pobrane środki na wskazane przez Podatnika konta.

Ponadto, Skarżący ujął w rejestrach zakupu faktury VAT za świadczone na jego rzecz usługi kurierskie zrealizowane przez K. E. sp. z o.o., K. S.A. i K-E. sp. z o.o., a podatek naliczony wykazał w deklaracjach VAT-7, czym potwierdził, że towar dostarczony za pomocą tych firm był związany z jego działalnością gospodarczą. Tym samym potwierdził też, że otrzymane na jego konta bankowe środki za realizację usług "za pobraniem" stanowią obrót z prowadzonej przez niego działalności. Analiza specyfikacji każdej z faktur (którą Podatnik ujął w swych księgach podatkowych) wskazuje, iż firmy kurierskie w 2009 r. i 2010 r. zrealizowały na zlecenie Skarżącego kilkaset usług przewozu towaru i pobrały od kontrahentów podatnika kwoty, które następnie przelały na wskazane przez Podatnika konta bankowe. Zasadnie więc organ odwoławczy uznał, że liczba i wielkość przeprowadzonych transakcji wskazują, iż Skarżący prowadził swą działalność gospodarczą na znacznie większą skalę niż to wykazał w prowadzonej ewidencji księgowej.

Podsumowując, za prawidłowe należało więc uznać stanowisko organu odwoławczego, że analiza zgromadzonych w sprawie dowodów (w tym w szczególności: rachunków bankowych, na które wpływały środki pobrane przez firmy kurierskie od kontrahentów podatnika, materiałów od spółki K-E., ujęcie w ewidencji księgowej faktur zakupu usług kurierskich) dowodzi słuszności twierdzenia, iż wpływy otrzymane przez Skarżącego za realizację usług dostarczenia towaru "za pobraniem" powinny być zakwalifikowane do obrotu Skarżącego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Bez wpływu na powyższą ocenę pozostaje podniesiony w skardze zarzut, że zapisy na ww. płycie CD mają znikomą wartość dowodową, gdyż jest to jedynie zapis elektroniczny, na który może wpływać zarówno czynnik ludzki, jak i, np. wirusy komputerowe. Zdaniem Sądu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy brak jest podstaw, by kwestionować autentyczność, czy prawidłowość danych zawartych na tej płycie. Jak bowiem wynika z powyższego opisu, dane zawarte na tym nośniku są identyfikowalne, autentyczne i spójne z pozostałym materiałem dowodowym (tj. wyszczególnione w tym zapisie "kwoty pobrań" odpowiadają przekazanym przez firmy kurierskie środkom na konta Podatnika). Skarżący - poza ogólnikowym zakwestionowaniem wskazanego dowodu - nie przedstawił jednak żadnego dowodu obalającego prawdziwość tych danych ani nawet nie wskazał choćby jednej wadliwej (przerobionej, niezgodnej z rzeczywistością) danej, co mogłoby stawiać w wątpliwość zasadność posłużenia się przez organ pozyskanymi w tej formie informacjami.

Wobec powyższego zgodzić się również należy z organem odwoławczym, który stwierdził, że materiał dowodowy pozwala w pełni na identyfikację tych kontrahentów, od których za pośrednictwem firm kurierskich przelano pobrane kwoty na rachunki bankowe Skarżącego. Jednakże, z uwagi na liczbę zawartych transakcji, w których firmy kurierskie dokonywały dostawy towaru "za pobraniem", niezasadne byłoby zawieranie tych wszystkich danych w treści decyzji, w sytuacji gdy te informacje wynikają ze zgromadzonego materiału dowodowego, przekazanego przez spółkę K-E.

Taki, prawidłowo ustalony w sprawie stan faktyczny, przyjął także, jako stanowiący podstawę do wydania orzeczenia, skład orzekający w sprawie.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska organów podatkowych, że prowadzone przez Skarżącego ewidencje są nierzetelne, gdyż nie zawierały one wszystkich operacji gospodarczych (sprzedaży i zakupów) dokonywanych przez Skarżącego. Uprawnione było również odstąpienie - na podstawie art. 23 § O.p. - od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania, zaś Skarżący w toku postępowania nie podważył zasadności dokonanych ustaleń, a nawet oświadczeniem złożonym wraz z pismem z 19.12.2013 r. potwierdził słuszność i sposób (metodologię) dokonanego określenia wysokości przychodów.

Sąd nie znalazł też podstaw do uwzględnienia - podniesionego dopiero na etapie skargi - zarzutu o braku przeprowadzenia istotnego dla wyjaśnienia stanu sprawy dowodu w postaci przesłuchania "świadka Tołłoczki". Zauważyć bowiem należy, że na etapie postępowania odwoławczego Strona nie składała wniosków dowodowych w tym zakresie ani nie kwestionowała braku przeprowadzenia tego dowodu. Z akt sprawy bezspornie natomiast wynika, że jedynie w toku postępowania przed organem kontroli skarbowej, tj. w piśmie z 25.09.2013 r. Podatnik wskazał, że "kwoty wpłacane przez K. E. i K-E. częściowo dotyczyły zwrotu pieniędzy z tytułu nieudanych udziałów w aukcjach i licytacjach oraz, że określenia rozmiaru udziałów zwrotu do udanych transakcji można dokonać poprzez przesłuchanie świadków, tj. pana R. W. i pana T. T.", myląc przy tym imię pana T., który w rzeczywistości nosi imię "M.". Z uwagi na to, organ kontroli skarbowej wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów dotyczących zwrotu pieniędzy z tytułu nieudanych udziałów w aukcjach i licytacjach oraz skonkretyzowania okoliczności, na temat których skarżący wnioskował o przesłuchanie M. T., a także wezwał M. T. do osobistego stawienia się w charakterze świadka celem złożenia zeznań. Pismem z 09.10.2013 r. matka M. T. poinformowała organ, że jej syn przebywa za granicą i u niej nie mieszka, i podała jego nowy adres zamieszkania. M. T. nie został ponownie wezwany. Natomiast, na okoliczność wskazaną w ww. piśmie Podatnika przesłuchano drugiego z przywołanych świadków, tj. R. W. (protokół z 25.10.2013 r.), który był wspólnikiem M. T. w prowadzonej przez nich spółce cywilnej. Zeznanie to nie wniosło jednak nic nowego do sprawy. Ponadto, przesłuchano Skarżącego (protokół z 18.10.2013 r.), który zobowiązał się wystąpić do spółki K-E. o przesłanie listów przewozowych potwierdzających zwrot lub reklamację dostarczonego towaru i ze złożonego zobowiązania się nie wywiązał.

W tym stanie sprawy, jeszcze raz podkreślić należy, że organy podatkowe podjęły wszystkie niezbędne działania zmierzające do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a przeprowadzenie dowodu z zeznań M. T. nie wpłynęłoby na treść podjętego rozstrzygnięcia. Z oczywistych powodów, wskazanych w art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." - dowodu takiego nie mógł też przeprowadzić Sąd.

Odnosząc się do podniesionego w skardze stwierdzenia, że zaskarżona decyzja powinna być uchylona w zakresie wysokości świadczenia, bowiem organy podatkowe przyjmowały różne jej wysokości wynikające: z upomnienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. ([...]zł), z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 05.02.2014 r. ([...] zł) i z zaskarżonej decyzji ([...] zł), wskazać należy, że kwestie te zostały wyjaśnione przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Zauważyć więc wypada, że wskazana przez Stronę decyzja z 05.02.2014 r. została wydana w wyniku rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z 21.11.2013 r., orzekającej o zabezpieczeniu na majątku Podatnika m.in. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r. w wysokości [...] zł. Natomiast łączna kwota [...] zł jest różnicą pomiędzy zobowiązaniami podatkowymi, wynikającymi z decyzji organu skarbowego z dnia 31.12.2013 r., tj. łącznie [...] zł, a wykazanymi w deklaracjach VAT-7 za 2009 r. i 2010 r. w kwocie [...] zł.

Dodatkowo zauważyć też należy, że nieprawomocnym wyrokiem z 14.05.2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 946/14 oddalił skargę T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 02.06.2014 r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji, którą – w analogicznym (w 2010 r.) stanie faktycznym – określono Podatnikowi zobowiązanie podatkowe z podatku dochodowym za rok 2010 (w kwocie [...] zł).

Z powyższych względów, wobec braku stwierdzenia w sprawie uchybień procesowych w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji.