Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1036/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2 i 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), WSA Maria Tkacz - Rutkowska, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 września 2009 r. sprawy ze skargi P.A. P. spółki jawnej w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu w terminie 60 dni nadwyżki w podatku od towar i usług za wrzesień 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Jak wynika z akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy, Spółka Jawna "A" A . P. – dalej: Spółka, w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2008 r. wykazała do zwrotu na rachunek bankowy kwotę nadwyżki podatku naliczonego VAT nad należnym w wysokości [...]zł w terminie 60 dni od dnia złożenia zeznania.

Decyzją z dnia [...]r., nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś., po uprzednim wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, odmówił stronie zwrotu w powyższym terminie nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w zadeklarowanej wysokości. Organ uznał bowiem, że Spółka winna była wykazać kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł, natomiast pozostałą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, tj. [...]zł należało wykazać jako zwrot na rachunek bankowy w terminie 180 dni. W decyzji tej organ ustosunkował się ponadto do złożonego przez Spółkę wniosku o umorzenie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła, iż decyzję wydano z naruszeniem następujących przepisów :

- art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: uptu, poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, gdyż z przepisu tego wynika, że zwrot różnicy podatku następuje na rachunek podatnika w ciągu 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, a nie w ciągu 180 dni,

- art. 97 ust. 5 i 7 uptu, poprzez ich zastosowanie, gdy w przedmiotowej sprawie powinien być zastosowany art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – dalej: Dyrektywa 112, w związku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: o.p., w związku z ogłoszeniem Prezesa Rady Ministrów z dnia 11.05.2004r. w sprawie stosowania prawa Unii Europejskiej.

Spółka zwróciła uwagę na konieczność uwzględnienia przy orzekaniu w niniejszej sprawie prawa wspólnotowego wraz z całym jego dorobkiem. Podkreśliła, że prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego, zaś w przypadku kolizji z ustawami Państw Członkowskich regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi. Z przepisów prawa unijnego wynika natomiast, że zwrot nadwyżki podatku naliczonego powinien nastąpić natychmiastowo i w gotówce. Zasady zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wprowadzone przez rząd polski wydłużające z 60 do 180 dni zwrot podatku sprzeczne są z zasadami proporcjonalności i konkurencyjności i nie realizują Dyrektywy 112.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uwzględnił zarzutów odwołania i decyzją z dnia [...]r., nr [...]utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że stosowanie do treści art. 87 ust. 2 i 3 realizacja prawa podatnika do zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy podatnika została zróżnicowana w zakresie terminu tego zwrotu. Termin 60- dniowy zwrotu bezpośredniego różnicy VAT będzie miał zastosowanie tylko do niektórych kategorii podatników tj.: 1) u których wartość podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały one zaliczone do środków trwałych nabywcy, 2) dokonujących obrotu opodatkowanego stawkami niższymi niż stawka podstawowa określona w art. 41 ust. l ustawy, 3) dokonujących obrotu z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 uptu. Dla pozostałych kategorii podatników, za wyjątkiem przypadków wymienionych w art.87 ust. 4-6 uptu, ustawodawca przewidział wydłużony, 180 – dniowy termin zwrotu podatku.

Zważywszy, że w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2008 r. Spółka wykazała :

1) dostawę towarów i usług, na terytorium kraju wg stawki 7 % w wysokości [...] zł (podatek należny [...] zł),

2) dostawę towarów i usług, na terytorium kraju wg stawki 22 % w wysokości [...] zł (podatek należny [...]zł),

3) dostawę towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju zwolnione od podatku w wysokości [...]zł,

4) wartość netto nabytych towarów i usług zaliczanych do środków trwałych w wysokości [...]zł (podatek naliczony [...] zł),

5) wartość netto towarów i usług pozostałych w wysokości [...]zł (podatek naliczony [...]zł),

- to mając więc na uwadze zapis art. 87 ust. 3 uptu Spółce przysługiwał zwrot na rachunek bankowy w terminie 60 dni kwoty [...] zł. , stanowiącej sumę:

- 22 % wartości dostawy towarów i świadczonych usług na terytorium kraju, opodatkowanych wg stawki 7 %,

- wartości podatku naliczonego z tytułu zakupionych towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych.

Pozostała część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym mogła być zwrócona stronie w terminie 180 dni. Tym samym odmowa zwrotu w terminie 60 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w pełnej zadeklarowanej kwocie tj. [...]zł, znajdowała oparcie w przepisach prawa.

Organ nie uznał za uzasadnione zarzutów Spółki dotyczących naruszenia przez organ I instancji przepisów prawa wspólnotowego, a w szczególności Dyrektywy 112. Organ odwoławczy argumentował w tej kwestii, że żaden z przepisów Dyrektywy 112 nie zawiera normy regulującej precyzyjnie termin, w jakim państwo członkowskie ma dokonać zwrotu na rachunek podatnika. Powoływany zaś przez stronę art. 183 Dyrektywy, stanowi jedynie, że w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Natomiast w powołanym przez Pełnomocnika Strony orzeczeniu w sprawie C-78/00, oraz C-25/07, ETS wypowiedział się w zupełnie innej kwestii niż będąca przedmiotem zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. uznał, że nie doszło w sprawie również, do naruszenie art. 7 Konstytucji RP, bowiem nie przepis ten nie zawiera zakazu zróżnicowania przez ustawodawcę terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w zależności od okoliczności związanych z prowadzoną przez podatników działalnością. Ponadto instytucją właściwą do oceny zgodności przepisów prawa z Konstytucją RP jest Trybunał Konstytucyjny, a skoro przepis art. 87 ust. 3 nie został uznany przez Trybunał Konstytucyjny jako niekonstytucyjny, to brak było podstaw do odmowy zastosowania przez organy podatkowe wyżej powołanych powszechnie obowiązujących norm prawnych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona ponowiła w zasadzie zarzuty i argumenty odwołania oraz wzniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na rzecz skarżącej Spółki kosztów postępowania.

Spółka ponownie wskazuje, że Rzeczpospolita Polska ma obowiązek respektować prawo wspólnotowe, zaś w razie kolizji norm prawa krajowego z prawem unijnym – zastosowanie znajdą regulacje prawa wspólnotowego . Z powołanych przepisów prawa wspólnotowego wynika natomiast, że zwrot podatku naliczonego powinien nastąpić natychmiastowo i w gotówce. Strona powołała się na wyrok ETS w sprawie C-78/00 (Komisja Europejska a Republika Włoska) oraz C-25/07.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

W ramach kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy zwrotu przez organ podatkowy, w terminie 60 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w kwocie wykazanej przez Spółkę w deklaracji VAT-7.

Organ odmówił dokonania zwrotu w powyższym terminie pełnej kwoty nadwyżki wykazanej przez Spółkę we wniosku w deklaracji VAT-7 powołując sie na przepis art. 87 ust. 2 i 3 uptu. Stosownie do treści tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 grudnia 2008 r., w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z kolei w myśl art. 87 ust. 3 uptu różnica podatku podlegająca zwrotowi w kwocie przekraczającej wartość podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały one zaliczone do środków trwałych nabywcy, powiększonej o 22 % obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż określona w art. 41 ust. 1 oraz obrotu z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, podlega zwrotowi w terminie 180 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej.

Przytoczone regulacje art. 87 ust. 2 i 3 uptu muszą być – jak słusznie argumentował w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy – interpretowane łącznie. Taka zaś interpretacja prowadzi do wniosku, że pomimo stwierdzenia w ust. 2 art. 87, iż "zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika (...) w terminie 60 dni" to z uwagi na zawarte wcześniej sformułowanie "z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a" należy przyjąć, że termin 60 dni ma charakter wyjątkowy, podczas gdy terminem zasadniczym do zwrotu różnicy pozostaje określony w art. 87 ust. 3 termin 180 dni. W terminie 60 dni od złożenia deklaracji następuje zwrot różnicy podatku jedynie do kwoty ograniczonej wartością (sumą) elementów wskazanych w ust. 3, z zachowaniem warunków wynikających z art. 87 ust. 3a uptu .

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Sądów Administracyjnych. Orzekając na tle podobnego stanu faktycznego Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 229/08 (opubl. Monitor Podatkowy z 2009 r. nr 6, poz. 5), sformułował następującą tezę:

"1. W stanie prawnym obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynosił - co do zasady - 180 dni. Tylko w wyjątkowych sytuacjach, między innymi gdy powstanie nadwyżki wiązało się z nabyciem środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, termin zwrotu wynosił 60 dni.

2. Zdarza się niekiedy, że podatnik przenosi nadwyżkę podatku naliczonego na kolejne okresy rozliczeniowe, a później zmienia zdanie i żąda zwrotu na rachunek bankowy.

3. Jeżeli tego rodzaju sytuacja wystąpiła przed 1 grudnia 2008 r., nadwyżka zaś wiązała się z zakupami środków trwałych, to podatnik powinien był skorygować deklaracje za okres rozliczeniowy, w którym nadwyżka powstała. Jeśli tak nie postąpił i zamiast tego wykazał nadwyżkę do zwrotu w deklaracji za jeden z kolejnych okresów rozliczeniowych - to tracił prawo do skorzystania z 60 dniowego terminu zwrotu podatku. Zastosowanie miał wówczas podstawowy termin 180 dni."

Podobny pogląd był prezentowany w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych: wyroku WSA w Gliwicach z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 459/09, wyroku WSA w Olsztynie z dnia 09 września 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 449/09, WSA w Krakowie z dnia 1 października 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1484/05).

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela powyższe stanowisko.

Na tle stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 grudnia 2008 r. należy zatem przyjąć, że zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika w terminie 180 dni dotyczy tej części żądanej w deklaracji różnicy do zwrotu, która przewyższa sumę (wartość) podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji oraz podatku naliczonego związanego z nabyciem gruntów jeśli zostały zaliczone do środków trwałych, kwoty stanowiącej 22% obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż 22%, w tym z obrotu z tytułu otrzymania przedpłat, zaliczek itp., kwoty stanowiącej 22% obrotu z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju. Zwrot różnicy podatku w terminie 180 dniowym otrzyma ten podatnik, który dokonuje obrotu opodatkowanego wyłącznie stawką 22%, o ile w tym okresie nie dokonał zakupu towarów i usług, które są zaliczane przez niego do środków trwałych podlegających amortyzacji, nie dokonywał dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju ani nie otrzymał zaliczki na poczet eksportu towarów. Z kolei zwrot różnicy podatku w terminie 60 dni następuje jedynie w tej części kwoty wykazanej w deklaracji podatnika do zwrotu na rachunek bankowy, która odpowiada kwocie stanowiącą sumę: podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji oraz podatku naliczonego związanego z nabyciem gruntów jeśli zostały zaliczone do środków trwałych, kwoty stanowiącej 22% obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż 22%, w tym z obrotu z tytułu otrzymania przedpłat, zaliczek itp., kwoty stanowiącej 22% obrotu z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju. Różnica podatku w kwocie przewyższającej tak określoną wartość podlega zwrotowi na rachunek podatnika w terminie 180 dni. Jednocześnie wskazany limit do zwrotu w terminie 60 dni może ulec podwyższeniu na umotywowany wniosek podatnika.

W rozpoznawanej sprawie nie budził wątpliwości stan faktyczny. Podatnik wykazał w deklaracji VAT-7

- dostawę towarów i usług, na terytorium kraju wg stawki 7 % w wysokości [...] zł (podatek należny [...] zł),

- dostawę towarów i usług, na terytorium kraju wg stawki 22 % w wysokości [...]zł (podatek należny [...]zł),

- dostawę towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju zwolnione od podatku w wysokości [...]zł,

- wartość netto nabytych towarów i usług zaliczanych do środków trwałych w wysokości [...]zł (podatek naliczony [...] zł),

- wartość netto towarów i usług pozostałych w wysokości [...]zł (podatek naliczony [...]

zł).

W świetle powołanych przepisów art. 87 ust. 2 i 3 uptu prawidłowo uznał organ podatkowy I instancji, że stronie skarżącej przysługiwał zwrot na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, na którą to wartość złożyły się kwoty: 1) 22 % wartości dostawy towarów i świadczonych usług na terytorium kraju, opodatkowanych wg stawki 7 %, 2) wartość podatku naliczonego z tytułu zakupionych towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych.

Do pozostałej części wykazanej w deklaracji VAT-7 różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy miał zastosowanie 180-dniowy termin zwrotu.

Strona w skardze, podobnie jak w odwołaniu, podniosła, że zwrot pozostałej kwoty różnicy podatku w terminie 180 dni narusza przepisy prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 183 Dyrektywy 112, bowiem stosując ten przepis organ powinien był dokonać zwrotu kwoty różnicy podatku, wykazanej w deklaracji VAT, w terminie 60 dni. Na poparcie tego stanowiska strona powołała się na wyrok ETS w sprawie C-78 pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Włoską, dotyczący realizacji prawa podatnika do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz wyrok z dnia 10 lipca 2008 r. w sprawie C-25/07.

Powyższe zarzuty Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał jednak za bezpodstawne. Należy na wstępie zaznaczyć, że sąd krajowy może odmówić stosowania przepisu prawa krajowego i zastosować bezpośrednio przepis wspólnotowy wówczas, gdy dana kwestia została w sposób jednoznaczny i niewątpliwie odmienny uregulowana w prawie wspólnotowym (np. w dyrektywie Rady), skutkiem czego jest sprzeczność pomiędzy normą prawa krajowego a regulacją wspólnotową. Taka sytuacja nie zachodzi w przedmiotowej sprawie. Powołany przez stronę art. 183 Dyrektywy 112 stanowi bowiem jedynie, że "W przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mogą jednakże odmówić zwrotu lub przeniesienia, jeśli wysokość nadwyżki jest nieznaczna". Przepis ten formułuje niewątpliwie prawo podatnika do otrzymania bezpośredniego zwrotu podatku naliczonego, także gdy przewyższa on wartością podatek należny, jednak ustawodawca wspólnotowy nie zawarł w tej regulacji żadnych konkretnych rozwiązań dotyczących terminu czy zasad zwrotu różnicy podatku, pozostawiając unormowanie tych kwestii w gestii państw członkowskich. Tym samym powyższy przepis nie może stanowić podstawy do ustalenia nowego, innego niż wynikający z polskiej ustawy (art. 87 ust. 3 uptu) terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek podatnika. Również ETS w swoich orzeczeniach (w tym także w wyrokach powołanych przez stronę) nie precyzuje, jaki powinien być termin zwrotu różnicy podatku, odwołując się do ogólnych pojęć, takich jak "rozsądny termin", a tym samym orzecznictwo ETS w tym zakresie nie sanowi uściślenia treści art. 183 w zakresie dotyczącym terminu zwrotu różnicy podatku. W powołanym przez stronę wyroku w sprawie C-25/07 ETS stwierdził, że art. 18 ust. 4 VI Dyrektywy (odpowiadający treścią art. 183 Dyrektywy 112 – dopisek Sądu), z uwagi na zasady proporcjonalności i neutralności, sprzeciwia się regulacjom krajowym (art. 97 ust. 5 w związku z ust. 7 uptu) w zakresie, w jakim w stosunku do podatników, którzy w okresie ostatnich 12 miesięcy podjęli czynności podlegające opodatkowaniu VAT , co zgłosili w urzędzie skarbowym, oraz nie wpłacili kaucji gwarancyjnej, regulacje te wykluczały możliwość skorzystania z 60-dniowego terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika, wprowadzając tylko dla tych podatników wydłużony 180-dniowy termin zwrotu. Zasadniczą przyczyną stwierdzenia niezgodności powyższych przepisów z prawem wspólnotowym było zatem nieuzasadnione zróżnicowanie sytuacji podatników w zależności od okresu, przez jaki prowadzili działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Podobna kwestia nie występowała w rozpoznawanej sprawie, bowiem podstawą odmowy zwrotu w terminie 60 dni kwoty nadwyżki w pełnej wysokości wykazanej przez skarżącą stronę w deklaracji był przepis art. 87 ust. 2 i 3 uptu, który reguluje w jednakowy sposób sytuację wszystkich podatników. Należy podkreślić, że organ nie zakwestionował prawa strony do otrzymania zwrotu bezpośredniego różnicy podatku – co istotnie stanowiłoby naruszenie art. 183 Dyrektywy 112, a jedynie prawo do otrzymania zwrotu żądanej kwoty w krótszym terminie. W tym jednak zakresie, jak już wyjaśniono, organ działał zgodnie z przepisami wydanymi przez polskiego ustawodawcę w ramach kompetencji pozostawionych mu w art. 183 Dyrektywy 112.

Końcowo można zauważyć, że również w powołanym wyrokach: z dnia 09 września 2009 r. , sygn. akt I SA/Ol 499/09 oraz wyroku NSA Z dnia 21 kwietnia 2009 r. , sygn. I FSK 229/08, sądy te nie dopatrzyły się naruszenia przepisów wspólnotowym na skutek zastosowania, w sytuacjach podobnych, jak w rozpoznawanej sprawie, 180- dniowego terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 i 3 uptu.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie naruszała przepisów prawa, wobec czego na podstawie art. 151 p.s.a. skarga podlegała oddaleniu.