Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 484/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2023-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1  art. 67a, art. 77 ust. 1-3
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi P. [...] M. Z., W. Z. Spółka Jawna z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 10 lipca 2023 r. nr 3201-IOA.4322.19.2023; 3201-IOA.4103.21.2023 w przedmiocie należności celnych i podatku od towarów i usług z tytułu importu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia 7 lutego 2023 r., nr 428000-COC.4322.36.2022; 428000-COC.4103.1230.2022, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. na rzecz strony skarżącej P. [...] M. Z., W. Z. Spółka Jawna z siedzibą w P. kwotę 4272 (cztery tysiące dwieście siedemdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 10 lipca 2023 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "Organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie (dalej: "Organ I instancji") z dnia 7 lutego 2023 r., [...], którą określono P. Spółka Jawna (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") i zaksięgowano kwotę należności celnych w wysokości [...] zł oraz określono w wysokości [...] zł różnicę w wysokości podatku VAT pomiędzy prawidłową kwotą tego podatku, a kwotą wskazaną w zgłoszeniu celnym.

Z zaskarżonej decyzji wynika, że została ona podjęta na podstawie: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2022.2651 t.j. ze zm.; dalej: "O.p."); art. 67a i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U.2022.2073 t.j.; dalej: "Prawo celne"); art. 48, art. 56 ust. 1 i ust. 2 lit. a) i c), art. 77 ust. 1-3, art. 172 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L.2013.269.1 ze zm.; dalej: "UKC"); art. 1, art. 2 i art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 ze zm.);

art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 2020/1369 z dnia 29 września 2020 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.2020.319.2 ze zm.); art. 32 Dodatku I Regionalnej konwencji w sprawie paneurośródziemnomorskich preferencyjnych reguł pochodzenia (Dz.U.E.L.2013.54.4 ze zm.; dalej: "Dodatek I do Konwencji"); art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 9, art. 30b ust. 1 i ust. 4, art. 33 ust. 2a, art. 34 ust. 4, art. 41 ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j. ze zm.; dalej: "u.p.t.u."), oraz w następującym stanie sprawy.

17 lutego 2021 r. A. , działając w formie przedstawiciela bezpośredniego, złożyła w imieniu Strony zgłoszenie celne

o dopuszczenie do obrotu towaru - samochodu ciężarowego [...] kontener z windą o numerze identyfikacyjnym [...] (kod TARIC [...]). Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane pod numerem [...]

W dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Strona zawnioskowała o zastosowanie preferencji celnych (kod 300) na podstawie świadectwa przewozowego EUR.1

No [...] z 8 lutego 2021 r., z którego wynika unijne pochodzenie towaru. Należności celne zostały ustalone z zastosowaniem stawki celnej 0%. Podatek

od towarów i usług z tytułu importu został określony w zgłoszeniu celnym w [...] zł.

Organ I instancji ustalił, że w związku z tym, że władze celne Szwajcarii przekazały negatywny wynik weryfikacji świadectwa przewozowego EUR.1, które stanowiło podstawę zastosowania preferencyjnej stawki celnej w zgłoszeniu celnym, Organ I instancji w piśmie z 21 października 2022 r., znak: [...], [...] powiadomił Stronę o prawie do wypowiedzenia się w tej sprawie.

Następnie w decyzji z 7 lutego 2023 r., określił kwotę należności celnych

(typ opłaty A00) w kwocie [...]zł z zastosowaniem podstawowej stawki celnej

w wysokości 22% oraz określił różnicę w wysokości [...] zł między kwotą podatku

od towarów i usług z tytułu importu w prawidłowej wysokości ([...] zł), a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym ([...] zł).

Strona została powiadomiona o zaksięgowanej kwocie długu. Ponadto

w ww. decyzji organ sprostował dane zawarte w zgłoszeniu celnym [...] z 17 lutego 2021 r. w związku ze zmianą typu preferencji na kod 100.

Strona zaskarżyła ww. decyzję organu I instancji odwołaniem, do którego załączyła oświadczenie z 9 lutego 2023 r., w którym V. Sp. z o.o. oświadczyła, że podwozie [...] o wskazanym numerze identyfikacyjnym zostało wyprodukowane w 2013 r. na terenie Unii Europejskiej, a krajem pochodzenia jest Belgia. Strona wniosła o przyjęcie tego dokumentu jako dowodu w sprawie.

Organ odwoławczy ww. decyzją z 10 lipca 2023 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wydanej decyzji Organ odwoławczy wskazał, że w piśmie z dnia 4 kwietnia 2023 r. Strona poinformowała, że firma M. SA z siedzibą w Szwajcarii zamierza zwrócić się do szwajcarskich władz celnych z wnioskiem o ponowną weryfikację świadectw przewozowych EUR.1, w których potwierdzone zostało preferencyjne pochodzenie pojazdów sprzedanych Stronie przez tę firmę. Do pisma Strona załączyła oświadczenie firmy M. SA z 15 marca 2023 r. oraz wykaz świadectw, których dotyczy.

W piśmie z 12 kwietnia 2023 r. Organ odwoławczy odniósł się do oświadczenia firmy M. SA i poprosił o wyjaśnienie, dlaczego wśród wymienionych świadectw przewozowych EUR.1, co do których firma M. SA zamierza złożyć wniosek

o ponowną weryfikację, znajdują się także dokumenty wystawione przez firmę Binder Nutzfahrzeuge AG (która widnieje jako eksporter w dokumencie EUR.1 w rozpatrywanej sprawie).

Z kolei przy piśmie procesowym z dnia 4 maja 2023 r., Strona przekazała Organowi nowe oświadczenie firmy M. SA, w którym wyjaśniła, że wcześniej omyłkowo wskazała dokumenty wystawione przez B. AG i załącza prawidłową listę świadectw przewozowych EUR.1, których dotyczy oświadczenie. Jednocześnie Strona poinformowała, że kopię wniosku, skierowanego przez M. SA do władz Szwajcarii, przekaże Organowi bezzwłocznie po jego uzyskaniu od eksportera.

Organ odwoławczy w piśmie z 29 maja 2023 r. zawiadomił o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję z 7 lutego 2023 r. i stwierdził,

że Organ I instancji dla importowanego towaru, samochodu ciężarowego [...] o numerze podwozia [...], właściwie zastosował stawkę celną erga omnes w wysokości 22 % w związku z negatywnym wynikiem weryfikacji świadectwa przewozowego EUR.1 nr [...] z 8 lutego 2021 r. W konsekwencji organ zasadnie określił także różnicę w kwocie podatku VAT z tytułu importu.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, odwołując się do prawa krajowego

i wspólnotowego Organ odwoławczy wskazał, że istotą weryfikacji, przeprowadzanej

na podstawie art. 32 Dodatku I Konwencji jest uzyskanie od władz kraju eksportu wyniku, który umożliwi ustalenie, czy dokumenty pochodzenia są autentyczne i czy towary można uznać za pochodzące w myśl przepisów Umowy.

Weryfikacja przeprowadzona zgodnie ze wskazanymi w decyzji przepisami przez władze kraju wystawiającego świadectwo pochodzenia jest jedyną, przewidzianą przez Umowę, formą kontroli dowodów pochodzenia towarów i jej wynik jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Z tego względu - jako organ celny kraju przywozu – Organ odwoławczy nie ma prawnych możliwości przeprowadzenia własnych ustaleń

i kwestionowania uzyskanych w trybie weryfikacji wyników, ani domagania się od władz celnych Szwajcarii wykazania, że postępowanie weryfikacyjne zostało właściwie przeprowadzone. Organ odwoławczy uznał, że jego dochodzenie nie pozwoliło jednoznacznie ustalić pochodzenia tych pojazdów. W konsekwencji należało uznać

za towary o nieustalonym pochodzeniu. W związku z tym załączone dowody pochodzenia zostały prawidłowo wystawione dla pojazdów z grupy 1 i 2 a nieprawidłowo dla pojazdów z grupy 3.

W ocenie Organu bezprzedmiotowość zarzutów Strony wynikała z treści art. 32 ust. 5 i ust. 6 Dodatku I do Konwencji, które normują procedurę weryfikacji dowodów pochodzenia.

Organ nie zgodził się z twierdzeniem, że szwajcarska administracja celna, która wystawiła świadectwa o EUR.1 nie podważyła prawdziwości ani autentyczności swojego dokumentu. Jego zdaniem wskazała bowiem wprost, że dokument został wystawiony nieprawidłowo.

W rozpatrywanej sprawie odpowiedź szwajcarskich władz celnych nie zawierała informacji, które potwierdzałyby rzeczywiste pochodzenie produktów. Wskazywała, że takiego pochodzenia nie ustalono. Z tego względu, organ pierwszej instancji w sposób uprawniony, zasadnie zanegował preferencyjną stawkę celną zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym (art. 32 ust. 6 Dodatku I Konwencji).

Ponadto Organ odwoławczy nie uwzględnił przedłożonego przez Stronę dokumentu - oświadczenia producenta o pochodzeniu towaru z 9 lutego 2023 r., jako potwierdzającego prawidłowości wydanego przez władze Szwajcarii świadectwa przewozowego EUR.1. Nie sposób bowiem przyjąć, aby weryfikacja dowodów pochodzenia mogła być prowadzona przez władze celne kraju importu. Ponadto przedłożony dokument potwierdza jedynie miejsce pochodzenia i ogólnie wskazuje kraj pochodzenia. Aby towar mógł korzystać z preferencji celnych w ramach umowy o wolnym handlu UE-Szwajcaria, muszą być spełnione reguły pochodzenia, które w procesie produkcji nadają towarowi status produktu pochodzącego. Dalej Organ odwoławczy zauważył, że przedstawione oświadczenie może być dokumentem pomocnym przy wystawianiu takiego świadectwa lub sporządzaniu deklaracji, nie może go jednak zastąpić. Dokumentami, które upoważniają do zastosowania preferencji celnych przy przywozie towarów ze Szwajcarii są te, wymienione w Dodatku I do Konwencji, czyli świadectwo przewozowe EUR.1, świadectwo przewozowe EUR-MED i deklaracja eksportera.

Podsumowując Organ odwoławczy podkreślił, że ze wskazanych względów zarzuty naruszenia przepisów art. 22 ust. 6 i ust. 7 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, dalej: "u.k.c." (Dz. Urz. UE L 269 z 2013 r., s. 1 ze zm.) są nieuzasadnione.

Organ odwoławczy wskazał, że podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynosi [...] zł, na którą składa się zadeklarowana w zgłoszeniu wartość celna w wysokości [...] zł, należne cło określone w zaskarżonej decyzji w wysokości [...] zł oraz zadeklarowane w zgłoszeniu koszty dodatkowe w wysokości [...] zł. Stawka podatku VAT dla importowanego towaru wynosi 23% .Kwota należnego podatku VAT z tytułu dokonanego przez Stronę importu samochodu wynosi [...] zł (podstawa opodatkowania w wysokości [...] x stawka podatku VAT w wysokości 23%). Różnica między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu w prawidłowej wysokości [...] zł, a kwotą tego podatku wykazaną przez Stronę w zgłoszeniu celnym w wysokości [...] zł, wynosi [...] zł.

Pismem z 17 sierpnia 2023 r. Strona złożyła skargę na ww. decyzję organu odwoławczego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w zw. z art. 71 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo celne - poprzez brak zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego

w sprawie, a w szczególności:

- niewłaściwą ocenę oświadczenia producenta z 9 lutego 2023 r. wydanego przez Volvo Polska Sp. z o.o.;

- oparcie rozstrzygnięcia na lakonicznej informacji ze strony Szwajcarskiej Administracji Celnej, wskazującej, że dochodzenie tej administracji "nie pozwoliło

jednoznacznie ustalić pochodzenia" towaru będącego przedmiotem postępowania - przy braku podjęcia próby dalszego wyjaśnienia ze Szwajcarską Administracją Celną kwestii pochodzenia przedmiotowych towarów, o którą wnioskowała Spółka,

2) art. 32 ust. 2 Dodatku I Konwencji PEM - poprzez brak skierowania odpowiednio uzasadnionego wniosku o przeprowadzenie weryfikacji świadectwa EUR.1

do Szwajcarskiej Administracji Celnej, a w konsekwencji:

3) naruszenie art. 56 ust. 1 i ust. 2 UKC , Taryfy Celnej UE oraz art. 2 i art. 3 ust. 2 Umowy UE - Szwajcaria - poprzez zastosowanie w stosunku do towaru będącego przedmiotem postępowania niewłaściwej stawki celnej i brak zastosowania preferencyjnej stawki 0%, skutkujące błędnym określeniem wysokości długu celnego;

4) naruszenie art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 2a u.p.t.u. - poprzez błędne określenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie importu towaru będącego przedmiotem postępowania na skutek błędnego określenia wysokości zobowiązań celnych, a w konsekwencji - błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2022.2492 t.j.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola

ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2023.259 t.j.; dalej: "P.p.s.a.") wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.).

Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny czy organy podatkowe dla importowanego towaru samochodu samochodu ciężarowego V. kontener z windą o numerze identyfikacyjnym [...] (kod TARIC [...]) właściwie i w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu zastosowały w stosunku do Skarżącej stawkę celną w wysokości 22 % w związku

z negatywnym wynikiem weryfikacji świadectwa przewozowego EUR. 1 No [...] z 8 lutego 2021 r. i w konsekwencji zasadnie określiły także różnicę w kwocie podatku VAT z tytułu importu.

W ocenie organu w rozpoznawanej sprawie – odmiennie od oceny Skarżącej - podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy zaś w toku postępowania zebrany został, rozpatrzony i oceniony cały materiał dowodowy zaś jego ocena nie nosiła znamion oceny dowolnej. Zupełny stan faktyczny sprawy jednoznacznie wskazywał na okoliczność negatywnej weryfikacji przez władze celne Szwajcarii posiadanego przez Skarżącą świadectwa przewozowego EUR. 1 No [...] z 8 lutego 2021 r. uprawniającego do wnioskowanych preferencji celnych w związku ze zgłoszeniem celnym Skarżącej z 17 lutego 2021 r. o dopuszczenie

do obrotu towaru. Tym samym brak było podstaw do przyznania Skarżącej wnioskowanej preferencji, co skutkowało zasadnością zastosowania stawki celnej w wysokości 22 %

i określenia kwoty należności celnych w wysokości [...] zł a tym samym zasadnością określenia różnicy w wysokości [...] zł między kwotą podatku VAT określoną w prawidłowej wysokości, a kwotą wskazaną w zgłoszeniu celnym.

Zarzuty skargi odnoszą się zarówno do naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego jak i procesowego, bowiem w przeprowadzonym w sposób nieprawidłowy postępowaniu Skarżąca upatruje konsekwencji w postaci wadliwie zastosowanej normy prawa materialnego.

W pierwszej kolejności należy zatem wskazać na zastosowanie przepisów Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (UKC).

Stosownie do postanowień art. 77 ust 1 i 2 UKC w wyniku objęcia towaru nieunijnego procedurą dopuszczenia do obrotu, w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, powstaje dług celny. Zgodnie z: art. 56 ust. 1 UKC podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Z art. 56 ust. 2 UKC wynika natomiast, ze Wspólna Taryfa Celna obejmuje między innymi: - Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87 (a);

- konwencyjne lub zwykłe autonomiczne stawki celne, stosowane w odniesieniu

do towarów objętych Nomenklaturą scaloną (c);

- preferencyjne środki taryfowe określone w umowach zawartych przez Unię

z niektórymi krajami lub terytoriami znajdującymi się poza obszarem celnym Unii lub grupami takich krajów lub terytoriów (d).

Dla towaru Importowanego na podstawie wskazanego zgłoszenia celnego, klasyfikowanego do kodu TARIC 8704 2099 00, pochodzącego z Unii Europejskiej,

w dniu jego przyjęcia, obowiązywały stawki celne:

- podstawowa, erga omnes - w wysokości 22%,

- preferencyjna -w wysokości 0%.

Podstawą zastosowanych przez Skarżącą preferencji są postanowienia Umowy między Europejską Wspólnotą Gospodarczą, a Konfederacją Szwajcarską przyjęta Rozporządzeniem EWG nr 2840/72 w sprawie zawarcia umowy między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Szwajcarią. Umowa ta przewiduje między innymi preferencje celne oraz podatkowe we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy Stronami.

Kwestie ustalania i dokumentowania pochodzenia towarów uregulowane

są w Protokole 3 do Umowy, który dotyczy pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej. Zgodnie z art. 1 tego Protokołu do celów wykonania Umowy stosuje się dodatek I oraz odpowiednie postanowienia dodatku II do Regionalnej konwencji w sprawie paneurośródziemnomorskich preferencyjnych reguł pochodzenia (Dz. Urz. UE L 54 z 26.03.2013 r. dalej Konwencja PAN).

W ramach Umowy towary korzystają z preferencji celnych po przedstawieniu: świadectwa przewozowego EUR.1, świadectwa przewozowego EUR-MED, deklaracji pochodzenia, sporządzonej przez eksportera na fakturze, dowodzie dostawy lub innym dokumencie handlowym opisującym produkty w sposób wystarczająco szczegółowy do ich identyfikacji.

Konwencja PAN ustanawia przepisy dotyczące pochodzenia towarów będących przedmiotem wymiany handlowej na mocy odpowiednich umów zawartych między Umawiającymi się Stronami (art. 1 ust. 1), pojęcie "produktów pochodzących" oraz związane z nim metody współpracy administracyjnej określono w dodatkach do niniejszej Konwencji (art. 1 ust. 2).

W Dodatku I do Konwencji zawarto definicję pojęcia "produkty pochodzące"

i metody współpracy administracyjnej. I tak stosownie do art. 1 lit. c) – produkt oznacza wytwarzany produkt, nawet jeśli jest on przeznaczony do użycia w innym procesie wytwarzania. Natomiast stosownie do art. 1 lit. e), wartość celna oznacza wartość określoną zgodnie z Porozumieniem w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.

Z zawartego w tytule II Dodatku I do Konwencji – Definicja pojęcia "produkty pochodzące", art. 3 ust. 4 wynika, że Produkty pochodzące z Umawiających się stron wymienionych w ust. 1 i 2, które nie są poddawane obróbce lub przetwarzaniu

na terytorium Umawiającej się Strony wywozu, zachowują swoje pochodzenie w przypadku wywozu do jednej z pozostałych Umawiających się Stron.

W tytule V Dodatku I do Konwencji zawarte zostały regulacje dotyczące dowodu pochodzenia i tak w art. 15 ust. 1 postanowiono, że: produkty pochodzące z jednej z Umawiających się Stron przy przywozie do innej Umawiającej się Strony korzystają z postanowień odpowiednich umów po przedstawieniu jednego z następujących dowodów pochodzenia:

a) świadectwa przewozowego EUR.1, którego wzór zamieszczony jest

w załączniku IIIa;

b) świadectwa przewozowego EUR-MED, którego wzór zamieszczony

jest w załączniku IIIb;

c) w przypadkach określonych w art. 21 ust. 1, deklaracji (zwanej dalej "deklaracją pochodzenia" lub "deklaracją pochodzenia EUR-MED"), sporządzonej przez eksportera na fakturze, dowodzie dostawy lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczająco szczegółowy

do ich identyfikacji. Teksty deklaracji pochodzenia zamieszczono w załącznikach IVa i IVb.

W przepisie art. 16 Dodatku I do Konwencji została uregulowana procedura wystawiania świadectwa przewozowego EUR.1 lub EUR-MED, i tak: świadectwo przewozowe EUR.1 lub EUR-MED wystawiane jest przez organy celne Umawiającej

się Strony wywozu na pisemny wniosek eksportera lub na wniosek upoważnionego przedstawiciela działającego w imieniu eksportera (ust. 1 ), w tym celu eksporter

lub jego upoważniony przedstawiciel wypełniają zarówno świadectwo przewozowe EUR.1 lub EUR-MED, jak i formularz wniosku, których wzory zamieszczone

są w załącznikach IIIa i IIIb, formularze te wypełnia się w jednym z języków, w których sporządzona została odpowiednia umowa, oraz zgodnie z przepisami kraju wywozu, jeśli formularze wypełnia się odręcznie, wypełnia się je tuszem, drukowanymi literami, opis produktów zamieszcza się w przeznaczonym do tego polu bez pozostawiania pustych wierszy, jeżeli pole nie jest wypełnione w całości, poniżej ostatniego wiersza opisu należy nakreślić poziomą linię, przekreślając puste miejsce (ust. 2).

Świadectwo przewozowe jest zatem dokumentem urzędowym wystawianym przez organy celne kraju wywozu na pisemny sformalizowany wniosek eksportera. Eksporter występujący z wnioskiem o wystawienie świadectwa przewozowego EUR.1 lub EUR-MED jest zobowiązany do przedłożenia na każde żądanie organów celnych Umawiającej się Strony wywozu, gdzie wystawiono świadectwo przewozowe EUR.1 lub EUR-MED, wszystkich odpowiednich dokumentów potwierdzających status pochodzenia przedmiotowych produktów i spełnienie pozostałych wymogów niniejszej Konwencji ust. 3 art. 16 Dodatku I do Konwencji.

W dalszych ustępach od 4 do 6 art. 16 Dodatku I do Konwencji zostały wskazane sytuacje, w których organy celne wydają świadectwo przewozowe. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 7 Dodatku I do Konwencji organy celne wystawiające świadectwo przewozowe EUR.1 lub EUR-MED podejmują wszelkie niezbędne działania w celu zweryfikowania statusu pochodzenia produktów i wypełnienia innych wymogów niniejszej Konwencji, w tym celu mają one prawo żądać przedstawienia wszelkich dowodów oraz przeprowadzić weryfikację ksiąg rachunkowych eksportera lub innego rodzaju kontrolę, którą uznają za stosowną, organy celne wystawiające świadectwo dopilnowują także,

by formularze, o których mowa w ust. 2, były należycie wypełnione, w szczególności sprawdzają, czy pole przeznaczone na opis produktów zostało wypełnione w sposób wykluczający możliwość dodania fałszywych wpisów.

Zatem organy celne kraju wywozu już w chwili wydawania świadectwa przewozu podejmują działania mające na celu weryfikację statusu pochodzenia produktów. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 9 Dodatku I do Konwencji organy celne wystawiają świadectwo przewozowe EUR.1 lub EUR-MED i udostępniają je eksporterowi od chwili faktycznego dokonania wywozu lub zapewnienia go. Świadectwo przewozowe jest zatem wydawane i udostępniane eksporterowi.

W rozpoznawanej sprawie krajowy organ celny zwrócił się do szwajcarskiego organu celnego o dokonanie weryfikacji poszczególnych świadectw przewozowych wystawionych przez szwajcarski organ celny a dotyczących przywozu do kraju samochodów przez Skarżącą już po ich przywozie do kraju.

Podstawę prawną takiego wystąpienia stanowi art. 32 Dodatku I do Konwencji, który w ust. 1 stanowi, że późniejsze weryfikacje dowodów pochodzenia przeprowadza się wyrywkowo lub w każdym przypadku, gdy organy celne Umawiającej się Strony przywozu mają uzasadnione wątpliwości dotyczące autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia danych produktów lub spełnienia innych wymogów niniejszej Konwencji.

Późniejsze weryfikacje dowodów pochodzenia mogą być zatem przeprowadzane w dwóch sytuacjach: po pierwsze wyrywkowo i po drugie w sytuacji, gdy organy celne kraju przywozu będą miały uzasadnione wątpliwości dotyczące autentyczności tychże dokumentów, uzasadnione wątpliwości co do statusu pochodzenia produktów lub spełnienia innych wymogów konwencji. Innymi słowy weryfikacja nie odbywa się w każdym przypadku wystawienia świadectwa pochodzenia przez organy celne kraju eksportu, lecz wyrywkowo, bądź w przypadku istnienia uzasadnionych wątpliwości

do autentyczności świadectwa pochodzenia, statusu pochodzenia produktów

czy spełnienia innych wymogów konwencji.

W rozpoznawanej sprawie organy nie wskazały w wydawanych przez siebie decyzjach, czy weryfikacja wystawionych przez szwajcarskie organy celne świadectw pochodzenia została dokonana w sposób wyrywkowy, czy też wystąpiły uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tychże świadectw, czy statusu pochodzenia produktów korzystających z preferencji.

Sposób przeprowadzania weryfikacji uregulowany został w art. 32 ust. 2 i 3 Dodatku I do Konwencji, stosownie do których, do celów stosowania ust. 1 organy celne Umawiającej się Strony przywozu zwracają świadectwa przewozowe EUR.1 lub EUR-MED oraz fakturę, jeżeli taką dostarczono, deklarację pochodzenia, deklarację pochodzenia EUR-MED lub kopie tych dokumentów organom celnym Umawiającej się Strony wywozu, w odpowiednich przypadkach przedstawiając uzasadnienie wniosku o przeprowadzenie weryfikacji, wszelkie uzyskane dokumenty lub informacje wskazujące, że informacje podane na dowodzie pochodzenia są nieprawdziwe, są przekazywane wraz z wnioskiem o przeprowadzenie weryfikacji (ust. 2).

Weryfikację przeprowadzają organy celne Umawiającej się Strony wywozu,

w tym celu mają one prawo żądać przedstawienia wszelkich dowodów oraz przeprowadzić weryfikację ksiąg rachunkowych eksportera lub innego rodzaju kontrolę, którą uznają za stosowną (ust.3).

Weryfikacja zatem jest przeprowadzana przez organy celne kraju wywozu

po przedstawieniu stosownych informacji i dokumentów przez organy celne kraju przywozu produktów.

Z art. 32 ust. 5 Dodatku I do Konwencji wynika, że organy celne wnioskujące

o weryfikację są informowane o jej wynikach możliwe najszybciej, w sytuacji, gdy wyniki takie jednoznacznie wskazują, czy dokumenty są autentyczne oraz czy przedmiotowe produkty mogą być uważane za produkty pochodzące z jednej z Umawiających się Stron i spełniają pozostałe wymagania Konwencji.

W przepisie tym zatem są uregulowane sytuacje, w których wyniki weryfikacji

są jednoznaczne i potwierdzają autentyczność świadectw pochodzenia i pochodzenie produktów.

Natomiast art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji PAN, stanowi, że jeśli

w przypadkach uzasadnionych wątpliwości brak jest odpowiedzi w terminie dziesięciu miesięcy od dnia przedstawienia wniosku o weryfikację lub jeśli odpowiedź nie zawiera informacji wystarczających do stwierdzenia autentyczności danego dokumentu lub rzeczywistego pochodzenia produktów, z wyjątkiem szczególnych okoliczności, organy celne występujące z wnioskiem o weryfikację odmawiają przyznania prawa do korzystania z preferencji.

W przedmiotowej sprawie organy zastosowały powyższy przepis. Kluczowe zatem jest przedstawienie jego wykładni dla oceny czy zastosowanie wynikającej

z przytoczonego powyżej przepisu konsekwencji w postaci odmowy przyznania prawa do skorzystania z preferencji było prawidłowe. Cytowany powyżej przepis reguluje w jakiej sytuacji organy celne, które występowały z wnioskiem o weryfikację odmawiają prawa do przyznania preferencji. Skutek w postaci odmowy prawa do przyznania preferencji jest dla podmiotu, który z tej preferencji przy przywozie produktów skorzystał jest daleko idący, z tego powodu przesłanki wystąpienia tego skutku powinny być precyzyjnie spełnione. Przesłanki wystąpienia skutku w postaci odmowy przyznania prawa do preferencji wynikające z art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji są następujące:

- wystąpienie uzasadnionych wątpliwości co do autentyczności dowodu pochodzenia, statusu pochodzenia produktu lub spełnienia innych wymagań Konwencji,

- brak odpowiedzi organu kraju wywozu w terminie dziesięciu miesięcy,

- sytuacja, w której odpowiedź nie zawiera informacji wystarczających

do stwierdzenia autentyczności danego dokumentu lub rzeczywistego pochodzenia produktów,

- - brak wystąpienia szczególnych okoliczności.

W rozpoznawanej sprawie z udzielonej przez organy celne Szwajcarii na zapytanie weryfikacyjne odpowiedzi wynika, że pochodzenie pojazdu będącego przedmiotem postępowania nie zostało potwierdzone w sposób pozytywny. Na podstawie takiego wyniku weryfikacji krajowy organ celny uznał, że wystąpiła przesłanka do odmowy zastosowania preferencji.

Wskazać w tym miejscu należy, że do odwołania Skarżąca dołączyła dokument w postaci oświadczenia producenta z 9 lutego 2023 r., w którym Volvo Polska Sp. z o.o. oświadczyła, że podwozie [...] o wskazanym numerze identyfikacyjnym zostało wyprodukowane w 2013 r. na terenie Unii Europejskiej, a krajem pochodzenia jest Belgia. Strona wniosła o przyjęcie tego dokumentu jako dowodu w sprawie. Organ odwoławczy nie uwzględnił tego dowodu wskazując, że weryfikacja dowodów pochodzenia prowadzona jest przez władze celne kraju eksportu, oraz że dokument ten potwierdza jedynie miejsce pochodzenia, brak jest natomiast potwierdzenia spełnienia reguł pochodzenia. I dotyczy pochodzenia podwozia wskazanego pojazdu.

Odnosząc powyższe faktyczne okoliczności do analizowanego przepisu

w pierwszej kolejności wskazać należy, że w żadnym miejscu w wydawanych przez organ zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji nie wskazano, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpiły uzasadnione wątpliwości co do autentyczności dowodu pochodzenia czy statusu pochodzenia produktu. Nie wskazano nawet czy przedmiotem wątpliwości organów celnych jest autentyczność dowodu pochodzenia, czy też pochodzenie towaru. Wprawdzie na etapie wystąpienia do organów celnych kraju wywozu organ celny kraju przywozu nie ma obowiązku wskazywania uzasadnienia do wystąpienia z wnioskiem

o weryfikację, to jednak na etapie uznania, że podatnikowi należy odmówić prawa

do skorzystania z preferencji, aktualizuje się obowiązek wskazania uzasadnionych wątpliwości. Podkreślić należy, że nie są to jakiekolwiek wątpliwości, lecz wątpliwości uzasadnione i dotyczące autentyczności dowodu pochodzenia lub pochodzenia produktu. Wątpliwości takie, jak i ich uzasadnienie, w ocenie Sądu, powinny

być wskazane w decyzji przez organ celny kraju przywozu, wynika to jednoznacznie

z przytoczonego powyżej art. 32 ust. 6 Dodatku do Konwencji. Dopiero spełnienie przesłanki istnienia uzasadnionych wątpliwości pozwala na skorzystanie przez organy celne z daleko idącego skutku w postaci odmowy przyznania preferencji. Odmowa ta może wystąpić w dwóch sytuacjach: braku odpowiedzi organu w terminie dziesięciu miesięcy od wystąpienia z wnioskiem o weryfikację, lub w sytuacji braku informacji wystarczających do stwierdzenia autentyczności danego dokumentu lub rzeczywistego pochodzenia produktów. W rozpoznawanej sprawie treść odpowiedzi organu celnego kraju wywozu może klasyfikować sytuację Skarżącej jako drugi wymieniony wyżej przypadek, jednak organy nie wskazały, czy chodzi tu o kwestionowanie autentyczności dowodu pochodzenia czy też pochodzenia produktu. Rację należy przyznać organowi odwoławczemu co do tego, że deklaracja producenta o pochodzeniu pojazdu nie może zastąpić świadectwa pochodzenia i jest podstawą do wydania takiego świadectwa, jednak po przedstawieniu takiej deklaracji organy powinny ocenić dokonać jej oceny zwłaszcza w kontekście treści informacji uzyskanej od władz celnych kraju wywozu,

z której nie wynika jednoznacznie ani brak autentyczności świadectwa pochodzenia

ani też brak uprawniającego do preferencji pochodzenia pojazdu.

Nie można zatem skutecznie w realiach rozpoznawanej sprawy obronić tezy

o prawidłowym zastosowaniu przez organy celne obu instancji skutku z art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji.

Dodać także należy, że z reguł obowiązujących w postępowaniu podatkowym wynika, że organ podatkowy dążąc do ustalenia prawdy materialnej jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Jako dowód organ winien dopuścić wszystko, co może przyczynić

się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 i art. 181 O.p.). Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu organ winien uwzględnić,

o ile przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba

że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Zebrane według powyższych reguł dowody, organ podatkowy ocenia w kontekście całokształtu zebranego materiału dowodowego, pod kątem ustalenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.). Z uregulowań powyższych należy wyprowadzić wniosek, że organ podatkowy, na którym z mocy ustawy ciąży obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, musi czuwać, jako dysponent tego postępowania, aby prowadzone przez niego postępowanie doprowadziło do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Stąd przeprowadzane postępowanie dowodowe musi mieć przymiot istotności i kompletności, co nie oznacza, że organ podatkowy jest zobowiązany prowadzić postępowanie dowodowe w sposób nieograniczony. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym

w sobie, a rezygnacja z przeprowadzania jakiegoś dowodu, czy odmienna od oczekiwań strony ocena dowodu nie musi automatycznie oznaczać naruszenia reguł postępowania dowodowego w tym zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), oficjalności postępowania dowodowego, czy swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).

Zauważyć zatem należy, że z powyżej przedstawionej analizy postępowania organów wynika, iż organy w rozpoznawanej sprawie nie sprostały powyższym wymogom postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Organy stwierdziły zaistnienie określonego faktu istotnego dla sprawy, tj. negatywnej weryfikacji przez władze Szwajcarii ww. świadectwa podnosząc, że są stanowiskiem tym związane.

Jednak, jak wskazano powyżej oparcie się przez organy celne wyłącznie

na wyniku weryfikacji uzyskanego od organu celnego Szwajcarii jest co najmniej przedwczesne, skoro organy nie wykazały istnienia pozostałych przesłanek przewidzianych w art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji.

Sąd uznał zatem, że organy naruszyły wskazane w zarzutach skargi przepisy

art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, skutkiem czego było także nieprawidłowe zastosowanie

art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ I instancji ponownie oceni zgromadzony materiał dowodowy w kontekście przesłanek zastosowania art. 32 ust. 6 Dodatku I do Konwencji następnie oceni czy wystąpiły przesłanki do jego zastosowania. Jeżeli organ uzna, że przesłanki takie wystąpiły, to przestawi je w uzasadnieniu wydanej decyzji stosownie do przedstawionej powyżej wykładni tego przepisu.

Z uwagi na powyższe na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 P.p.s.a. sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 209

i art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a.

Przywołane orzeczenia sądów administracyjnych opublikowane są w internetowej bazie orzeczeń NSA – http://orzeczenia.nsa.gov.pl.