Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 206/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 maja 2016 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie przyznania ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. S. A. W. z siedzibą w W. P. (zwana dalej: "Skarżącą") w piśmie z dnia 20 listopada 2014 r. (który wpłynął do Organu w dniu 24 listopada 2014 r.) złożyła wniosek o przyznanie ulgi w podatku rolnym. Skarżąca zwróciła się o udzielenie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu wydatków poniesionych na remont i przebudowę (modernizację) infrastruktury laguny (ferma bydła S.).

2. Wójt Gminy S. S. (zwany dalej: "Organem I instancji") decyzją z dnia 23 września 2015 r. znak [...] odmówił Skarżącej przyznania ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym (dotyczyła remontu i przebudowy lub modernizacji infrastruktury L., fermy bydła S.). W uzasadnieniu Organ ten powołując się na brzmienie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym

(Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.- zwanej dalej: "u.p.r."), wskazał, że Skarżąca złożyła oświadczenie, iż nie otrzymała pomocy publicznej na przedsięwzięcie, na którego realizację wnioskuje o udzielenie pomocy publicznej. Dodał, że w dniu 09.12.2014 r. Skarżąca złożyła prawidłowy formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc w rolnictwie lub rybołówstwie inną niż pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie.

Organ I instancji wskazał, że wielokrotnie wzywał Skarżącą do złożenia wyjaśnień na okoliczność złożonego wniosku, jak również do przedłożenia stosownej dokumentacji na poparcie swoich twierdzeń. Organ wskazał, że w pismach z dnia 09.12.2014 r., 10.03.2015 r., 15.04.2015 r., 11.06.2015 r. oraz 10.08.2015 r. Skarżąca uzupełniła swój wniosek o dodatkowe dokumenty dotyczące ww. inwestycji, a mające wpływ na ustalenie stanu faktycznego oraz rozstrzygnięcie sprawy. Organ dodał, że Skarżąca dołączyła do pism także dokumenty, szczegółowo wymienione w decyzji.

Organ I instancji powołując się na treść art. 13 ust. 1 u.p.r., wskazał, że skoro ustawodawca nie definiuje terminu: "obiekt służący ochronie środowiska" to należy pojęciu temu należy przypisać znaczenie, jakie ma w języku potocznym. Organ powołał się na także na brzmienie art. 3 pkt 13 oraz art. 137 ustawy z dnia 27.04.2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013r. poz.1232 ze zm.) wskazując, że uznanie zbiorników za obiekty służące ochronie środowiska nie jest wystarczające do zastosowania przedmiotowej ulgi. Przepis ten wymaga ponadto, aby nastąpiła budowa lub modernizacja tego rodzaju obiektu.

Organ wskazał następnie, że odpowiadając na wezwanie Organu, Skarżąca nie dołączyła żądnego dowodu na potwierdzenie, że wykazany we wniosku obiekt służy ochronie środowiska. Z załączonego do wniosku projektu architektoniczno-budowlanego (nazwa inwestycji: uszczelnienie i podwyższenie ścian zbiorników

na gnojowicę) wynikało jedynie, że projektowana inwestycja nie wywołuje nowych zagrożeń dla środowiska oraz higieny i zdrowia użytkowników obiektów budowlanych, ani ich otoczenia, przeciwnie – minimalizuje zagrożenia dla środowiska. Podwyższenie ścian zbiorników i ich uszczelnienie zminimalizuje wpływ obiektu na środowisko. Organ dodał, że w przedłożonej opinii biegłego w zakresie sporządzania ocen oddziaływania na środowisko – H. D. wskazał w podsumowaniu, iż przedmiotowe zbiorniki na gnojowicę FB S. są obiektem służącym ochronie środowiska (wykonane prace w zakresie uszczelnienia i podwyższenia ścian zbiorników na gnojowicę). Jednakże ww. opinia nie zawierała żadnych informacji dotyczących tego czy w wyniku przedmiotowej inwestycji nastąpiła modernizacja obiektu oraz informacji dotyczących innych pytań skierowanych przez Organ do Skarżącej we wezwaniu.

Ponadto, Organ I instancji wskazał, że Wójt Gminy S. S.

w decyzji z dnia 28.07.2006 r. (znak: [...]) o środowiskowych uwarunkowaniach określił środowiskowe uwarunkowania zgody na realizację przedsięwzięcia polegającego na modernizacji fermy bydła na terenie działki oznaczonej nr geodezyjnym [...], położonej w obrębie ewidencyjnym S.

(dot. m. in. modernizacji sieci zewnętrznej kanalizacji gnojowicowej i odbudowy zbiorników na gnojowicę).

W dalszej części decyzji Organ I instancji przedstawił definicje terminów: "budowa", "przebudowa", "remont", "modernizacja", następnie przytaczając wyjaśnienia Skarżącej, wskazał, że z samego wniosku Skarżącej oraz z załączonych dokumentów wynikało, że przeprowadzono również remont. Organ ten nie zgodził się

ze stanowiskiem Skarżącej, która stwierdziła, że prowadzone prace wykraczały poza pojęcie remontu, stanowiły modernizację, a wydatki, które zostały zgłoszone jako remont dotyczyły modernizacji istniejącej budowli; kosztorys w całości dotyczył modernizacji, z wyjątkiem robót dekarskich; wszystkie roboty dotyczyły modernizacji istniejącej instalacji odbiór i przechowywania gnojowicy. Zdaniem Organu I instancji

ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało jednak, że Skarżąca poniosła wydatki zarówno na remont, jak i na przebudowę (modernizację), Organ powołał się przy tym na konkretne dowody, szczegółowo opisane w decyzji.

Organ wskazując na dowody załączone do akt sprawy, dodał również, że wiele dokumentów wskazuje na to, iż poza remontem i przebudową samych zbiorników na gnojowicę wykonano inne elementy niż zbiornik, tj. m.in. drogę dojazdową do zbiorników oraz ogrodzenie zbiorników. Organ zaznaczył, że Skarżąca odpowiadając na wezwanie Organu do szczegółowego wykazania, jakie dokładnie koszty poniesiono na modernizację zbiornika (obiektu służącego ochronie środowiska), a jakie na inne elementy niż zbiornik - na drogę, ogrodzenie, zagospodarowanie terenu, itd., nie podała w swoim piśmie konkretnej odpowiedzi na postawione pytania. Skarżąca nie oddzieliła również wydatków poniesionych tylko i wyłącznie na modernizację zbiorników od wydatków poniesionych na inne elementy niż zbiornik (na drogę dojazdową, ogrodzenie, itp.).

Organ I instancji wskazał, że na wiele pytań Organu podatkowego Skarżąca udzieliła wymijających, nieprecyzyjnych lub niepełnych odpowiedzi bądź nie udzieliła ich wcale. W ocenie Organu wyczerpującej odpowiedzi Skarżąca nie udzieliła także

na wezwanie do dostarczenia kserokopii: pozwolenia budowlanego na ten zakres robót (nie dostarczono), dziennika budowlanego (nie dostarczono), protokołów szczelności (dostarczono), protokołu odbioru (nie dostarczono na ten zakres robót; dostarczono razem z wnioskiem o udzielenie ulgi protokół końcowy z dnia 08.04.2014 r. dotyczący odbioru robót budowlanych "Uszczelnienie ścian zbiorników na gnojowicę oraz wykonanie infrastruktury wokół zbiorników"). Organ dodał również, że w dniu 19.05.2015 r. pracownik Urzędu Gminy przeprowadził wizję lokalną przedmiotowej inwestycji, podczas której okazano wyremontowane i przebudowane laguny na fermie bydła w S.

Podsumowując, Organ I instancji wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, iż przedmiotowe zbiorniki na gnojowicę można uznać za obiekt służący ochronie środowiska. Natomiast takimi obiektami nie były: droga, zagospodarowanie terenu wokół zbiorników, ogrodzenie tego zbiornika, itp. Brak

było bowiem przesłanek, dzięki którym można by mówić, iż są to obiekty mające

na celu zapobieganie niszczeniu środowiska przyrodniczego. Zatem ulga inwestycyjna w podatku rolnym nie będzie przysługiwała w związku z wydatkami dotyczącymi tych obiektów. Również został spełniony warunek dotyczący braku finansowania inwestycji z udziałem środków publicznych. Skarżąca w swoich wyjaśnieniach wskazała, że realizacja przedmiotowej inwestycji została dokonana ze środków własnych Skarżącej oraz ze środków pochodzących z kredytu. Natomiast Organ nie miał jednoznacznej informacji od Skarżącej jakie wydatki poniesiono tylko na modernizację zbiorników.

Według Organu I instancji inwestycja wykazana we wniosku dotyczyła zarówno remontu, jak i przebudowy (modernizacji) zbiorników. Jednakże Organ I instancji na podstawie zebranych dokumentów nie mógł jednoznacznie ustalić, jakie wydatki poniesiono na remont, przebudowę, a jakie na modernizację obiektu. Skarżąca wielokrotnie wzywana do rozdzielenia wydatków poniesionych na remont od wydatków poniesionych na przebudowę (modernizację) zbiorników nie zrobiła tego twierdząc, że wszystkie wydatki poniesiono tylko na modernizację obiektu. Jednakże wniosek Skarżącej oraz przedłożone dowody wskazywały jednoznacznie, iż dokonano zarówno remontu, jak i przebudowy (modernizacji) zbiorników na gnojowicę (na odchody zwierzęce). Jednym z warunków niezbędnych do udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym jest to, aby obiekt został zmodernizowany i służył ochronie środowiska. Wobec braku jednoznacznych dowodów Organ podatkowy nie miał informacji, czy i w jakiej wysokości poniesiono koszty na modernizację przedmiotowych zbiorników.

Organ dodał, że ciężar dowodowy spoczywa na podatniku zawsze, gdy

na skutek określonych okoliczności, które stanowią przedmiot dowodzenia podatnik zmierza do uzyskania korzyści podatkowej (ulga, odliczenie, itp.). Zatem to podatnik,

a nie organ podatkowy powinien udowodnić swoje tezy. Nieuczynienie tego powoduje, że podatnik musi ponieść negatywne następstwa swojej bierności.

3. W piśmie z dnia 25 września 2015 r. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Organu I instancji, stwierdzając, że modernizowana L. zespół zbiorników otwartych w S. stanowi obiekt służący ochronie środowiska i spełnia wymagania art. 13 u.p.r. W związku z powyższym wniosła o zmianę decyzji Organu I instancji

i przyznanie ulgi w całości wnioskowanej przez nią.

4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (zwane dalej:

"Organem II instancji") decyzją z dnia [...] r. znak [..] utrzymało w mocy decyzję Organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Organ II instancji przytoczył treść art. 13 u.p.r. i wskazał, że Skarżąca wnioskiem zwróciła się o udzielenie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu wydatków poniesionych na remont i przebudowę (modernizację) infrastruktury L. (f. b. S.). W złożonych wyjaśnieniach zaś wskazała, że realizacja inwestycji została sfinansowana ze środków własnych Skarżącej oraz ze środków pochodzących z kredytu, a zatem został spełniony warunek braku finansowania inwestycji z udziałem środków publicznych. Kolegium zauważyło, że w aktach sprawy brak było jednoznacznej informacji od Skarżącej jakie wydatki poniesiono tylko na modernizację zbiorników.

Z załączonej do akt sprawy opinii biegłego w zakresie sporządzania ocen oddziaływania na środowisko – H. D., wskazano, że zbiorniki

na gnojowicę f. .a S. były obiektem służącym ochronie środowiska (wykonano prace w zakresie uszczelnienia i podwyższenia ścian zbiorników

na gnojowicę). Jednakże opinia nie zawiera ponadto żadnych informacji pozwalających na przyjęcie, że w wyniku tej inwestycji nastąpiła modernizacja obiektu oraz odpowiedzi na pozostałe pytania zawarte w postanowieniu Wójta Gminy S. S. z dnia 8 lipca 2015 r., tj. czy wszystkie wydatki uwzględnione na przedłożonych

do wniosku fakturach zostały poniesione tylko i wyłącznie na modernizację

ww. zbiorników oraz czego konkretnie dotyczyła inwestycja i co w efekcie zostało zrobione: remont, przebudowa czy modernizacja obiektu.

Następnie Organ II instancji posługując się definicją terminu "modernizacja" zaczerpniętą ze "Słownika języka polskiego", wskazał, że rozumienie pojęcia "modernizacja" wyklucza możliwość korzystania z ulgi inwestycyjnej w przypadku przeprowadzenia przez podatnika remontu (np. malowania ścian) czy też bieżących napraw.

Organ II instancji zauważył, że z pism nadesłanych przez Skarżącą na wezwanie Organu wynikało, że prowadzone prace wykraczały poza pojęcie remontu, a stanowiły modernizację. Organ II instancji wskazał również, że Skarżąca odpowiadając na wezwanie Organu do wykazania i wyszczególnienia kwot poniesionych na remont wraz ze wskazaniem konkretnej faktury i kwoty, wskazała, że "całość wykonanych robót dotyczyła przebudowy poszczególnych elementów konstrukcji, co spowodowało zmianę parametrów użytkowych i technicznych zbiorników". Według Skarżącej prowadzone prace wykraczały poza pojęcie remontu, a stanowiły modernizację. Kolegium wskazało również że odpowiadając na wezwania organu Skarżąca w pismach z dnia 15 kwietnia 2015 r. i 11 czerwca 2015 r. wskazała, iż wydatki, które zgłoszono jako remont dotyczą modernizacji istniejącej budowli; kosztorys w całości dotyczy modernizacji, z wyjątkiem robót dekarskich, zaś wszystkie roboty dotyczyły modernizacji istniejącej instalacji odbioru i przechowywania gnojowicy.

Organ II instancji wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało jednak, że poniesiono wydatki zarówno na remont, jak i na przebudowę (modernizację). Ponadto, sama Skarżąca we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. wystąpiła o udzielenie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu wydatków poniesionych na remont (modernizację) infrastruktury L. f. b. S. Również inne załączone do akt sprawy dokumenty potwierdzały, że poza przebudową wykonano remont (zgłoszenie do Starostwa Powiatowego robót budowlanych nie wymagających pozwolenia na budowę z dnia 28 marca 2013 r., dotyczące remontu istniejących zbiorników na odchody, polegającego na wykonaniu naprawy ścian betonowych obrysowych w basenie nr 1 i basenie nr 2 poprzez położenie warstwy betonowej z uszczelnieniem dla wzmocnienia szczelności przetrzymywania odchodów zwierzęcych; mapka pokazująca baseny nr 1 i nr 2 wraz z opisem remontu ścian w zakresie wzmocnienia i uszczelnienia - działka nr [...] , S.; kosztorys podwykonawczy - obiekt: podwyższenie ścian L., S.).

W uzasadnieniu decyzji Organ wskazał, że również rzeczywisty zakres robót, opisany w załączonym do wniosku projekcie architektoniczno-budowlanym określa nazwę inwestycji jako "uszczelnienie i podwyższenie ścian zbiorników na gnojowicę

FB S." i przewidywał wykonanie robót ziemnych przy wykonaniu ściany oporowej, betonowanie ścian oporowych, zasypanie wykopów, podwyższenie studzienki łączącej zbiorniki poprzez nadmurowanie za pomocą bloczków fundamentowych, demontaż i ponowny montaż zaworów łączących studzienkę

ze zbiornikami, wyłożenie niecek zbiorników geowłókniną, wyłożenie niecek zbiorników geomembraną i zakotwienie jej na szczycie ścianki oporowej, wykonanie podsypki pod drogę dojazdową do zbiorników po uprzednim usunięciu ziemi urodzajnej oraz wykonanie podbudowy z chudego betonu i nawierzchni betonowej drogi, które to prace spełniały kryteria rozbudowy istniejącego obiektu budowlanego. Ponadto inne dokumenty wskazywały na to, że poza remontem i przebudową samych zbiorników na gnojowicę wykonano również inne elementy niż zbiornik, tj. m. in. drogę dojazdową do zbiorników oraz ogrodzenie zbiorników.

Reasumując, Organ II instancji wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że o ile zbiorniki na odchody zwierzęce można uznać za obiekt służący ochronie środowiska, o tyle takimi obiektami nie były na pewno droga, zagospodarowanie terenu wokół zbiorników, ogrodzenie tego zbiornika, Brak było bowiem przesłanek, dzięki którym można mówić, iż były to obiekty mające na celu zapobieganie niszczeniu środowiska przyrodniczego. Wobec powyższego, ulga inwestycyjna w podatku rolnym nie przysługiwała w związku z wydatkami dotyczącymi tych obiektów.

Jednocześnie Organ II instancji zauważył, że na podstawie zebranych dokumentów nie było również możliwości jednoznacznego ustalenia, jakie dokładnie wydatki poniesiono na remont, przebudowę, a jakie na modernizację obiektu. Skarżąca wielokrotnie wzywana do rozdzielenia wydatków poniesionych na remont od wydatków poniesionych na przebudowę (modernizację) zbiorników nie zrobiła tego, twierdząc, że wszystkie wydatki poniesiono tylko na modernizację obiektu. Jednakże wniosek Podatnika z dnia 20 listopada 2015 r. oraz przedłożone dowody wskazują jednoznacznie, że dokonano zarówno remontu, jak i przebudowy (modernizacji) zbiorników na gnojowicę (na odchody zwierzęce).

W związku z powyższym w sytuacji, gdy jednym z warunków niezbędnych

do udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym jest to, aby obiekt został zmodernizowany i służył ochronie środowiska, wobec braku jednoznacznych dowodów na tę okoliczność i niedostarczenia tychże dowodów przez Stronę, uzasadniona była odmowa przyznania wnioskowanej ulgi inwestycyjnej. Organy podatkowe, na podstawie danych dołączonych do wniosku i dostarczonych przez Skarżącą w postępowaniu nie miały bowiem możliwości jednoznacznego ustalenia, czy i w jakiej wysokości poniesiono koszty na modernizację przedmiotowych zbiorników.

5. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem Organu II instancji

i we wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze zarzuciła:

a) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 13 u.p.r. poprzez bezzasadne uznanie prac wykonanych przy modernizacji infrastruktury L.- f. b.

w S., jako remontu terenu i ogrodzenia, jako niewchodzących w jej zakres i zakwalifikowanie ich w części jako remontu, bez wskazania jednak w tym zakresie ani faktycznych ani też prawnych podstaw,

b) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 80 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego,

c) naruszenie przepisów zawartych w ustawie z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa, w tym:

a) art. 120-122 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia stosownych czynności

w zakresie zarówno wyjaśnienia stanu faktycznego jak i prawnego

w sprawie występującego i dokonanie dowolnej i arbitralnej kwalifikacji prac wykonanych przy modernizacji L. z infrastrukturą na f. b. w Z.R. S.,

b) art. 187 § 1 o.p. poprzez zaniechanie zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności przedstawionego przez stronę skarżącą w zakresie udokumentowania kosztów i rodzajów wykonanych prac budowlanych,

c) art. 210 § 1 p-kt 6 o.p. poprzez brak zamieszczenia w zaskarżonej decyzji jej faktycznego i prawnego uzasadnienia.

W związku z powyższym wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji i ewentualnie przekazanie sprawy

do ponownego rozpoznania Organowi I instancji oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

6. W odpowiedzi na skargę Organ II instancji wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

7. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 15, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako "p.p.s.a.").

Kompetencja kontrolna sądu administracyjnego sprowadza się zatem do oceny legalności działania organu administracji na trzech płaszczyznach: a) oceny zgodności działania z prawem materialnym, b) dochowania wymaganej prawem procedury, c) respektowania reguł określonych w przepisach ustrojowych (por. A. Kabat, Prawo do sądu jako gwarancja ochrony praw człowieka w sprawach administracyjnych [w:] Podstawowe prawa jednostki i ich sądowa ochrona, Warszawa 1997, s. 231).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej zwaną p.p.s.a..

Tak rozumiejąc swoją rolę, Sąd rozpoznający sprawę uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

8. Na wstępie wywodu należy zakreślić ramy prawne sprawy. Zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.r.: "1. Podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków poniesionych na:

1) budowę lub modernizację budynków inwentarskich służących do chowu, hodowli i utrzymywania zwierząt gospodarskich oraz obiektów służących ochronie środowiska,

2) zakup i zainstalowanie:

a) deszczowni,

b) urządzeń melioracyjnych i urządzeń zaopatrzenia gospodarstwa w wodę,

c) urządzeń do wykorzystywania na cele produkcyjne naturalnych źródeł energii (wiatru, biogazu, słońca, spadku wód)

- jeżeli wydatki te nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych.

2. Ulga inwestycyjna przyznawana jest po zakończeniu inwestycji i polega na odliczeniu od należnego podatku rolnego od gruntów położonych na terenie gminy,

w której została dokonana inwestycja - w wysokości 25% udokumentowanych rachunkami nakładów inwestycyjnych.

3a. Kwota ulgi inwestycyjnej jest odliczana z urzędu w decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Podatnicy obowiązani do składania deklaracji na podatek rolny odliczają, określoną w decyzji w sprawie ulgi inwestycyjnej, kwotę przyznanej ulgi od należnego podatku rolnego." - [pominięto ust. 3 i 4].

Wskazać zatem należy, że ulga powyższa przyznawana jest na budowę lub modernizację (...) obiektów służących ochronie środowiska, na wniosek podatnika, po zakończeniu inwestycji i polega na odliczeniu od podatku rolnego, należnego od gruntów położonych na terenie gminy, w której została dokonana inwestycja - kwoty ulgi w wysokości 25 % udokumentowanych rachunkami nakładów inwestycyjnych. Do wniosku o przyznanie ulgi należy natomiast dołączyć zestawienie poniesionych wydatków inwestycyjnych w związku z realizowaną inwestycją wraz z rachunkami lub ich uwierzytelnionymi odpisami, stwierdzającymi wysokość tych wydatków.

Dla prawidłowej wykładni i zastosowania ww. przepisu art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. – zdaniem Sądu - niezbędne jest więc jednoznaczne, przekonujące wykazanie przez wnioskodawcę przesłanki, o której mowa w ww. przepisie. Zauważyć też należy, że przy wykładni art. 13 ust. 1 pkt 1 u.r.p. należy mieć na względzie powszechnie akceptowaną zasadę, nakazującą ścisłe interpretowanie przepisów dotyczących ulg podatkowych.

Ustawa o podatku rolnym nie definiuje pojęć wymienionych w powołanym przepisie. Zasadne jest zatem poszukiwanie wyjaśnienia tych pojęć w innych aktach prawnych lub ustalenie ich znaczenia potocznego.

Aktem prawnym normującym zagadnienia związane z projektowaniem, budową, utrzymaniem i rozbiórką obiektów budowlanych jest ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 6 tej ustawy, pod pojęciem "budowa" należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę oraz przebudowę obiektu budowlanego. Natomiast przez "modernizację" rozumie się trwałe unowocześnienie (uwspółcześnienie) budynku lub obiektu (Mały słownik języka polskiego, PWN, wydanie XII, 1995 r.). Od powyższych pojęć należy odróżnić pojęcie "remontu" (zdefiniowane w art. 3 pkt 8 u.p.b.), które oznacza wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (takie stanowisko podziela także L. Etel w Komentarzu do ustawy o podatku rolnym, komentarz do art. 13, LEX 2013; por. stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów - pismo Ministerstwa Finansów - Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 28 kwietnia 2003 r., LK-421/LP/03/AP, Biul. Skarb. 2003, nr 3, poz. 22, w sprawie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym).

Podsumowując powyższe, w związku ze wskazaniem przez ustawodawcę pojęć "remont", "modernizacja" wskazać należy, że ulga inwestycyjna przysługiwać będzie na budowę lub modernizację, nie zaś w związku z wydatkami poniesionymi na np. remont, czy konserwację, gdyż zakres tych pojęć jest inny. Teza ta została także wyrażona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, który w wyroku z dnia 26 stycznia 2011 r. wskazał, iż wydatków poniesionych przez podatnika na konserwację posiadanych urządzeń melioracyjnych nie można utożsamiać z dokonaniem nakładów inwestycyjnych, z którymi związana jest ulga inwestycyjna (I SA/Ol 822/10, LEX nr 749699).

Pojęcie "obiekty służące ochronie środowiska" również nie zostało zdefiniowane w ustawie, a więc pojęciu temu (w odróżnieniu od sprecyzowanej "budowy" lub "modernizacji") przypisać możliwie szerokie znaczenie wynikające z języka potocznego, jednak z zastrzeżeniem przywoływanym w doktrynie, które Sąd orzekający w sprawie podziela. Jak wskazał bowiem L. Etel, "nie można jednak podzielić poglądu NSA zawartego w wyroku z dnia 26 marca 1996 r., (SA/Łd 1993/95, M. Pod. 1997, nr 1, poz. 22), zgodnie z którym do zastosowania omawianej ulgi wystarczy, że dany obiekt - obok swojej funkcji podstawowej - miał pozytywny wpływ na ochronę środowiska. Obiekty te mają służyć ochronie środowiska, a nie jedynie nie szkodzić temu środowisku. Stwierdzenie, że dany obiekt ma pozytywny wpływ na środowisko, nie świadczy jeszcze o tym, że służy on ochronie tego środowiska".

Do obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska należy zaliczyć przykładowo: oczyszczalnie ścieków, filtry kominowe, urządzenia kanalizacyjne, nowoczesne systemy centralnego ogrzewania, urządzenia służące utylizacji odpadów, jednak przyjąć należy, że obiekty spełniają warunek powyższy gdy służą ochronie środowiska bezpośrednio. Nie chodzi tu bowiem o jakikolwiek, luźny czy pośredni związek z ochroną środowiska, pozytywny wpływ na środowisko ani też "nie szkodzenie" środowisku. Jak wskazano powyżej, obiekty te mają służyć ochronie środowiska, a nie jedynie nie szkodzić temu środowisku, zatem do obiektów tych nie zaliczymy już infrastruktury towarzyszącej obiektom służącym ochronie środowiska, jak np. drogi, ogrodzenia, itp.

9. Przenosząc powyższe na grunt tej sprawy zauważyć należy, że Skarżąca wnioskiem zwróciła się o udzielenie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu wydatków poniesionych na remont i przebudowę (modernizację) infrastruktury L. (f. b. S.). W złożonych wyjaśnieniach zaś wskazała, że realizacja inwestycji została sfinansowana ze środków własnych Skarżącej oraz ze środków pochodzących z kredytu, a zatem został spełniony warunek braku finansowania inwestycji z udziałem środków publicznych. W aktach sprawy brak było jednoznacznej informacji od Skarżącej jakie wydatki poniesiono tylko na modernizację zbiorników.

W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że wnioskodawca chcąc skorzystać z przysługującego mu prawa do ulgi podatkowej, powinien przedkładać dowody na potwierdzenie tego prawa, a więc w sposób procesowy uzasadniać takie uprawnienie, a nie poprzestawać na gołosłownych twierdzeniach w pismach procesowych. Takich dowodów - które miałyby potwierdzać wyraźnie rozdzielenie faktur dokumentujących remont od tych dokumentujących modernizację - Spółka nie przedkładała w trakcie postępowania podatkowego. Wobec takiego braku aktywności wnioskodawcy Organ prawidłowo żądał od Spółki przedłożenia odpowiednich dowodów uzasadniających jej twierdzenie o spełnieniu przesłanek uprawniających Skarżącą do uzyskania ulgi inwestycyjnej.

Z załączonej do akt sprawy opinii biegłego w zakresie sporządzania ocen oddziaływania na środowisko – H. D., wskazano, że zbiorniki

na gnojowicę fermy bydła S. były obiektem służącym ochronie środowiska (wykonano prace w zakresie uszczelnienia i podwyższenia ścian zbiorników

na gnojowicę). Jednakże opinia nie zawiera ponadto żadnych informacji pozwalających na przyjęcie, że w wyniku tej inwestycji nastąpiła modernizacja obiektu oraz odpowiedzi na pozostałe pytania zawarte w postanowieniu Wójta Gminy S. S. z dnia 8 lipca 2015 r., tj. czy wszystkie wydatki uwzględnione na przedłożonych

do wniosku fakturach zostały poniesione tylko i wyłącznie na modernizację

ww. zbiorników oraz czego konkretnie dotyczyła inwestycja i co w efekcie zostało zrobione: remont, przebudowa czy modernizacja obiektu. Prawidłowo zatem, w ocenie Sądu, Organ powziął wątpliwość, co do zaistnienia i wypełnienia przesłanek dla zastosowania dyspozycji normy z art. 13 u.p.r.

Jak wynika z akt sprawy, odpowiadając na wezwanie Organu do wykazania i wyszczególnienia kwot poniesionych na remont wraz ze wskazaniem konkretnej faktury i kwoty, Skarżąca wskazała, że "całość wykonanych robót dotyczyła przebudowy poszczególnych elementów konstrukcji, co spowodowało zmianę parametrów użytkowych i technicznych zbiorników". Według Skarżącej prowadzone prace wykraczały poza pojęcie remontu, a stanowiły modernizację; Skarżąca w pismach z dnia 15 kwietnia 2015 r. i 11 czerwca 2015 r. wskazała, iż wydatki, które zgłoszono jako remont dotyczą modernizacji istniejącej budowli; kosztorys w całości dotyczy modernizacji, z wyjątkiem robót dekarskich, zaś wszystkie roboty dotyczyły modernizacji istniejącej instalacji odbioru i przechowywania gnojowicy.

Jednak prawidłowo w ocenie Sądu Organ II instancji wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało jednak, że poniesiono wydatki zarówno na remont, jak i na przebudowę (modernizację). Ponadto, sama Skarżąca we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. wystąpiła o udzielenie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu wydatków poniesionych na remont (modernizację) infrastruktury L. f. b. S. Również inne załączone do akt sprawy dokumenty potwierdzały, że poza przebudową wykonano remont (zgłoszenie do Starostwa Powiatowego robót budowlanych nie wymagających pozwolenia na budowę z dnia 28 marca 2013 r., dotyczące remontu istniejących zbiorników na odchody, polegającego na wykonaniu naprawy ścian betonowych obrysowych w basenie nr 1 i basenie nr 2 poprzez położenie warstwy betonowej z uszczelnieniem dla wzmocnienia szczelności przetrzymywania odchodów zwierzęcych; mapka pokazująca baseny nr 1 i nr 2 wraz z opisem remontu ścian w zakresie wzmocnienia i uszczelnienia - działka nr [...] , S.; kosztorys podwykonawczy - obiekt: podwyższenie ścian L., S.).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Organ wskazał, że również rzeczywisty zakres robót, opisany w załączonym do wniosku projekcie architektoniczno-budowlanym określa nazwę inwestycji jako "uszczelnienie i podwyższenie ścian zbiorników na gnojowicę FB S." i przewidywał wykonanie robót ziemnych przy wykonaniu ściany oporowej, betonowanie ścian oporowych, zasypanie wykopów, podwyższenie studzienki łączącej zbiorniki poprzez nadmurowanie za pomocą bloczków fundamentowych, demontaż i ponowny montaż zaworów łączących studzienkę ze zbiornikami, wyłożenie niecek zbiorników geowłókniną, wyłożenie niecek zbiorników geomembraną i zakotwienie jej na szczycie ścianki oporowej, wykonanie podsypki pod drogę dojazdową do zbiorników po uprzednim usunięciu ziemi urodzajnej oraz wykonanie podbudowy z chudego betonu i nawierzchni betonowej drogi, które to prace spełniały kryteria rozbudowy istniejącego obiektu budowlanego.

Dodatkowo, inne dokumenty wskazywały na to, że poza remontem i przebudową samych zbiorników na gnojowicę wykonano również inne elementy niż zbiornik, tj. m. in. drogę dojazdową do zbiorników oraz ogrodzenie zbiorników.

Organ II instancji prawidłowo wyprowadził wniosek, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że o ile zbiorniki na odchody zwierzęce można było uznać za obiekt służący ochronie środowiska, o tyle takimi obiektami nie były na pewno droga, zagospodarowanie terenu wokół zbiorników, ogrodzenie tego zbiornika. Jak wynika z argumentacji przedstawionej powyżej, Sąd podziela stanowisko Organu II instancji, iż brak było przesłanek pozwalających na przyjęcie, że były to obiekty służące ochronie środowiska. Wobec powyższego przyjęcie przez Organ, że ulga inwestycyjna w podatku rolnym nie przysługiwała w związku z wydatkami dotyczącymi tych obiektów, należy uznać za zgodne z art. 13 u.p.r.

10. Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie zebranych dokumentów nie było również możliwości jednoznacznego ustalenia, jakie dokładnie wydatki poniesiono na remont, przebudowę, a jakie na modernizację obiektu. Skarżąca takiego rozdziału nie poczyniła wskazując, że wszystkie wydatki poniesiono tylko na modernizację obiektu, jednakże tak wniosek Skarżącej jak tez pozostałe dokumenty w sprawie wskazują jednoznacznie, że dokonano zarówno remontu, jak i przebudowy (modernizacji) zbiorników na gnojowicę (na odchody zwierzęce).

W związku z powyższym w sytuacji, gdy jednym z warunków niezbędnych

do udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym jest to, aby obiekt został zmodernizowany i służył ochronie środowiska, wobec braku jednoznacznych dowodów na tę okoliczność i niedostarczenia tychże dowodów przez Stronę, uzasadniona była odmowa przyznania wnioskowanej ulgi inwestycyjnej.

W ocenie Sądu Organy podatkowe, na podstawie danych dołączonych do wniosku i dostarczonych przez Skarżącą w postępowaniu nie miały bowiem możliwości jednoznacznego ustalenia, czy i w jakiej wysokości poniesiono koszty na modernizację przedmiotowych zbiorników. Stąd zarzuty naruszenia prawa materialnego Sąd uznał za niezasadne.

11. Odnosząc się do podnoszonego przez Skarżącą naruszenia przepisów postępowania wskazać należy, że w sprawie nie miały zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a Ordynacji podatkowej. Jednak Sąd naruszeń, które wskazywałyby na konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego w zakresie prawa procesowego, się nie dopatrzył. W ocenie Sądu, Organy podjęły stosowne czynności w zakresie wyjaśnienia tak stanu faktycznego, jak i prawnego; zebrały i całościowo, wyczerpująco oceniły materiał dowodowy, zapewniły Skarżącej udział w postępowaniu, zaś zaskarżone rozstrzygnięcie wypełnia dyspozycję normy art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 o.p., integralną częścią każdej decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2000 r., III SA 760/99, LEX nr 46587). Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego (także prowadzonego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. To wszystko kryje w sobie formuła art. 210 § 1 pkt 6 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2000 r., V SA 2762/99, LEX nr 41776). W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wymogi powyższe spełnia.

12. Stąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę należało oddalić.