Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2792/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 53 § 1, art. 55 § 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 176/18 w sprawie ze skargi J.W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 1 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z tytułu zwaloryzowanego odszkodowania na poczet kosztów upomnienia, należności głównej i odsetek 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od J.W. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 176/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi J.W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 1 grudnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z tytułu zwaloryzowanego odszkodowania na poczet kosztów upomnienia, należności głównej i odsetek uchylił zaskarżone postanowienie. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a."

Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy:

Starosta K. w decyzji z 26 lutego 2015 r., nr [...] zobowiązał J.W. do zwrotu na rzecz Gminy K. zwaloryzowanego odszkodowania w wysokości 594 145,30 zł. Powyższe nastąpiło w związku z rozstrzygnięciem Wojewody Małopolskiego z 9 grudnia 2009 r., nr [...], w którym (pkt 3) stwierdzono nieważność punktu 2 decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w K. z 1 grudnia 1994 r., nr [...] o ustaleniu na rzecz J.W. odszkodowania z tytułu wywłaszczenia oznaczonej działki w wysokości 1 788 360.400 zł. (przed denominacją) Starosta K. wyznaczył 14 -dniowy termin na wpłatę ww. kwoty, liczony od dnia, w którym decyzja nr [...] stanie się ostateczna, informując przy tym, że do skutków zwłoki lub opóźnienia w zapłacie odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego.

Decyzja Starosty stała się ostateczna z dniem 21 marca 2015 r., a termin płatności przedmiotowej należności upłynął z dniem 7 kwietnia 2015 r.

Na skutek wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji, postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2016 r., wstrzymano jej wykonanie (a nie naliczanie ustawowych odsetek za opóźnienie), a rozstrzygnięciem z 4 listopada 2016 r., [...] odmówiono stwierdzenia jej nieważności.

Dokonaną przez J.W. w dniu 24 sierpnia 2017 r. wpłatę w wysokości 594 145,30 zł, organ I instancji zaliczył, stosownie do treści art. 55 § 2 oraz art. 62 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej jako "O.p.", na poczet kosztów upomnienia, a pozostałą część proporcjonalnie na rzecz należności głównej i ustawowych odsetek za opóźnienie naliczanych od dnia 8 kwietnia 2015 r. do dnia wpłaty. O czynności materialno-technicznej zaliczenia wpłaty organ podatkowy powiadomił stronę postanowieniem z dnia 4 września 2017 r.

W zażaleniu strona zarzuciła organowi błędne dokonanie zarachowania wpłaty i niewłaściwe wyliczenie kwoty odsetek, sygnalizując, że wykonanie decyzji Starosty K. zostało wstrzymane. Nadto żalący zaznaczył, że wpłacając przedmiotową kwotę wskazał, iż uiszcza ją na rzecz należności głównej, a zatem organ I instancji nie powinien zarachować jej na poczet odsetek.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie postanowieniem z dnia 1 grudnia 2017 r. utrzymało w mocy ww. postanowienie. Kolegium wyjaśniło, że zarówno zobowiązany do zapłacenia zaległości, jak i organ nie mogą zmieniać "proporcji" określonych w art. 55 § 2 O.p. W szczególności nie jest możliwe zaliczenie dokonanej wpłaty jedynie na rzecz zaległości głównej albo wyłącznie na poczet odsetek.

W skardze wniesionej do WSA w Krakowie J.W., powyższemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 62 § 1, art. 55 § 2, art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 i art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Odpowiadając na skargę SKO w Krakowie wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie.

Sąd I instancji zauważył, że postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji, wiąże nie dłużej niż do dnia wejścia do obrotu prawnego ostatecznej decyzji kończącej postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej.

W przedmiotowej sprawie powinno ustalić się czy postanowienie to nadal jest w obrocie prawnym czy sprawa dotycząca stwierdzenia nieważności decyzji jest definitywnie zakończona i w jaki sposób. Okoliczność, że zobowiązany wpłacił kwotę 594 145,30 zł, nie może sugerować kierunku podjętego rozstrzygnięcia w sprawie tym bardziej, że w aktach nie ma żadnego aktu wydanego przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa ani też informacji, że została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Po dokonaniu stosownych ustaleń co do bytu prawnego postanowienia z dnia 8 kwietnia 2016 r. w zależności od ich rezultatu, rozważenia wymagać będzie pytanie czy przy wstrzymaniu wykonania decyzji, stronie, która wykonała zobowiązanie pieniężne nalicza się odsetki za zwłokę czy też się ich nie nalicza. Kolegium nie wypowiedziało się w tej kwestii mimo, że w zażaleniu podnoszono to zagadnienie.

Mając powyższe na uwadze, Sąd I instancji stwierdził, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie, nie odniosło się do zarzutu, iż w sprawie nie powinny być naliczane odsetki czym naruszono art. 127 O.p.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie zaskarżając ten wyrok w całości Na mocy art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciło naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 127 O.p. polegające na:

- dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych poprzez przyjęcie, że Kolegium w pisemnych motywach postanowienia z dnia 1 grudnia 2017 r., nie odniosło się do kwestii możliwości zarachowania wpłaty na poczet odsetek w sytuacji wstrzymania wykonania decyzji Starosty K. z dnia 26 lutego 2015 r., znak: [...], orzekającej o zwrocie zwaloryzowanego odszkodowania;

- błędnym przyjęciu, że dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest ustalenie, czy postanowienie Wojewody Małopolskiego z dnia 8 kwietnia 2016 r., znak: [...], o wstrzymaniu wykonania ww. decyzji jest nadal w obrocie prawnym, czy sprawa dotycząca stwierdzenia nieważności decyzji zakończyła się definitywnie i w jaki sposób;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 1 grudnia 2017 r., znak: [...], w sytuacji gdy nie zaistniało naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a skargę należało oddalić.

W konsekwencji na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w związku z art. 188 p.p.s.a. wniosło o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie –

w oparciu o art. 176 § 1 pkt 3 w związku z art. 185 § 1 p.p.s.a. - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Ponadto wniosło o zasądzenie - na mocy art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. - kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, zatem wyrok Sądu I instancji podlega uchyleniu.

Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że powodem uchylenia zaskarżonego postanowienia było naruszenia przez organ administracji art. 127 O.p., a to poprzez brak odniesienia się do zarzutu, iż w sprawie nie powinny być naliczane odsetki za zwłokę.

Konstatację tę Sąd I instancji sformułował na podstawie niekwestionowanego stanu faktycznego, z którego wynika, że Starosta K. decyzją z dnia 26 lutego 2015 r. zobowiązał J.W. do zwrotu na rzecz gminy K. zwaloryzowanego odszkodowania. Termin płatności kwoty określonej w tej decyzji upłynął z dniem 7 kwietnia 2015 r. W związku z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji Starosty K. z dnia 26 lutego 2015 r., Wojewoda Małopolski w Krakowie postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2016 r. wstrzymał wykonanie decyzji Starosty K.

Strona postępowania w dniu 24 sierpnia 2017 r. dokonała wpłaty 594 145,30 zł co stanowiło równowartość kwoty, do zwrotu której została zobowiązana decyzją Starosty K. Prezydent Miasta K. postanowieniem z dnia 4 września 2017 r. na podstawie art. 55 § 2 O.p. dokonał zarachowania wpłaconej kwoty na poczet zaległości oraz odsetek.

Zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Istota zasady dwuinstancyjności polega na prawie strony do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, po raz pierwszy przez organ pierwszej instancji i po raz drugi przez organ odwoławczy. Istota wspomnianej zasady nie ogranicza się tylko do formalnej możliwości wniesienia środka odwoławczego na czynności organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy obowiązany jest do merytorycznego rozpoznania sprawy, czyli do przeprowadzenia sprawy po raz drugi oraz do odniesienia się do podniesionych przez stronę zarzutów.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) p.p.s.a. sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uwzględnienie skargi z uwagi na naruszenie przepisów postępowania wymaga zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wykazania przez Sąd I instancji że stwierdzone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd I instancji wskazał, że do naruszenia art. 127 O.p. doszło poprzez brak odniesienia się organu II instancji do zarzutu, iż w sprawie nie nalicza się odsetek od zaległości albowiem organ wstrzymał wykonanie decyzji nakładającej obowiązek zwrotu otrzymanego odszkodowania. Rzecz jednak w tym, że analiza treści uzasadnienia postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego prowadzi do wniosku, że organ ten odniósł się do wskazanego zarzutu formułując tezę, że wstrzymanie wykonania decyzji nie ma wpływu na naliczanie odsetek od zaległości. Chociażby już z tego powodu orzeczenie Sądu jest wadliwe w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Niezależnie od powyższego należy stwierdzić, że Sąd I instancji nie wykazał, aby przypisane organowi drugiej instancji uchybienie mogło mieć wpływ na wynika sprawy, co stanowi naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Należy także stwierdzić, że Sąd I instancji dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a albowiem nie wyjaśnił podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Sąd I instancji nie wyjaśnił bowiem z jakich powodów wydanie postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji ma wpływ na naliczanie odsetek za zwłokę, a poprzez to faktycznie istotnym stawałoby się uchybienie organu polegające na braku odniesienia się do zarzutu o wstrzymaniu wykonania decyzji. W tym kontekście niezrozumiałe są także wywody Sądu I instancji, w konsekwencji których uznał za niezbędne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, ustalenie przez organ administracji, czy postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji jest nadal w obrocie prawnym czy sprawa dotycząca stwierdzenia nieważności decyzji jest definitywnie zakończona i w jaki sposób.

Sąd I instancji nie zakwestionował stanowiska organu, że zwaloryzowane odszkodowanie, do zwrotu którego zobowiązany został skarżący stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych. W konsekwencji stosownie do art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, 648, 768, 935, 1428 i 1537).

Sposób i zasady naliczania odsetek od zaległości w uiszczaniu należności publicznoprawnych nie są uregulowane w ustawie o finansach publicznych jak również w Kodeksie postępowania administracyjnego stąd też przyjąć należy, że przepisy Ordynacji podatkowej w tym zakresie należy stosować wprost.

Zgodnie z art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. (art. 53 § 4 O.p.).

Zgodnie z art. 55 § 1 O.p. odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Według art. 55 § 2 O.p. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Treść art. 53 § 1 oraz art. 55 § 1 i § 2 2 o.p. nie daje podstaw aby przyjąć, że wstrzymanie wykonania decyzji ma wpływ na naliczanie odsetek.

Wśród enumeratywnie wymienionych w art. 54 O.p. przesłanek nie naliczania odsetek nie wskazano wstrzymania wykonania decyzji. Wprawdzie art. 54 § 1 pkt 8 O.p. stanowi, że odsetek nie nalicza się w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach, ale Sąd I instancji nie wskazał jakie ewentualnie przepisy innych ustaw mające zastosowanie w sprawie niniejszej przesądzały o nie naliczaniu odsetek. W szczególności zaś podstawy nienaliczania odsetek nie stanowi art. 159 § 1 K.p.a. Według tego przepisu, organ administracji publicznej, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1. Czym innym jest jednak wstrzymanie wykonania decyzji jako czasowe zaniechanie czynności zmierzających do jej zrealizowania, czym innym zaś naliczanie odsetek od zaległej płatności.

Sąd I instancji ponowienie rozpoznając niniejszą sprawę uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) - orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.