Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1031/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za I - XII ratę 2007 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz A Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. kwotę 5172 (pięć tysięcy sto siedemdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1031/14

UZASADNIENIE

Wójt Gminy K. decyzją z [...] r. - powołując przepisy art. 207 § 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 74a oraz art. 75 § 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm.), art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) oraz § 1 Uchwały Rady K. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości na 2007 r. – odmówił "A" Sp. z o.o. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące 2007 r. w kwocie 78.558,- zł.

Organ podatkowy wskazał, że podatnik pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. wystąpił do organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za VI-XII 2004 r., I-XII 2005 r, I-XII 2006 r., I-XII 2007 r., I-X 2008 r. Wraz z wnioskiem podatnik złożył skorygowane deklaracje na podatek od nieruchomości za ww. okresy. W uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatnik wskazał, że "mając na uwadze definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, wskazane podmioty opodatkowania nie należały do kategorii podmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na okoliczność, że nie były i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W konsekwencji w okresie od 01.06.2004 r. do dnia 01.10.2008 r., winny znaleźć do nich zastosowanie stawki podatku od nieruchomości w wysokości przewidzianej dla pozostałych gruntów."

Organ podatkowy ustalił, że "A" w okresie od dnia 21 maja 2004 roku do dnia 1 października 2008 r. była dzierżawcą nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w K. przy ul. S. 14 (na podstawie umowy dzierżawy z dnia 21 maja 2004 r. oraz umowy dzierżawy z dnia 15 grudnia 2004 r., zawartych z Agencją Nieruchomości Rolnych Skarbu Państwa) o pow. 22.9520 ha (w roku 2004 r.) i o pow. 24.0059 ha (w latach 2005-2008 r.). Spółka w deklaracji złożonej w dniu 15 stycznia 2007 r deklarowała na podatek od nieruchomości za I-XII raty 2007 r. następujące przedmioty opodatkowania:

1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni: 240.059 m2 x 0,64 zł = 153.637,76 zł,

2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni: 7.638,04 m2 x 15,34 zł = 117.167,53 zł,

3) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od wartości: 8.746.248,00 zł x 2% = 174.928,56 zł.

W skorygowanej deklaracji podatkowej Spółka wykazała:

1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o powierzchni: 65.486 m2 x 0,64 zł = 41.911,04 zł,

2) grunty pozostałe, o powierzchni: 174.573 m2 x 0,19 zł = 33.168,87 zł,

a powierzchnię budowli i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazano w takiej wysokości jak w pierwotnej deklaracji.

Różnica między podatkiem wykazanym w deklaracji na podatek od nieruchomości za I-XII ratę 2007 (podatek zapłacony), a tym wykazanym w korekcie deklaracji złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wyniosła 78.558,00 zł.

Wójt Gminy K. przyjął, że powierzchnia dzierżawionych gruntów wynosiła 240.059 m2, powierzchnia gruntów pozostałych wynikająca z korekty deklaracji wynosiła 174.573 m2, a powierzchnia gruntów związanych z działalnością gospodarczą wynikająca z korekty deklaracji wynosiła 65.486 m2. Jednocześnie do akt sprawy podatnik załączył pismo, z którego wynika, że na całej powierzchni działki 2164/19, tj. 76.508 m2 prowadzona była działalność gospodarcza. Jeżeli więc powierzchnia działki 2164/19 - wynosiła 76.508 m2, to wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w związku z występowaniem "względów technicznych na gruntach" objęta była również działka Nr 2164/19, co do której podatnik wprost oświadczył, że na działce nr 2164/19 prowadzi działalność gospodarczą. Podatnik nie kwestionuje faktu, że prowadzi na nieruchomości działalność gospodarczą w szerokim zakresie, np. na całej działce Nr 2164/19 o pow.76.508 m2, na której z produkcji rolnej wyłączono grunt o pow. 51.482 m2 (Bi - 5.1482 ha). Jest to działka zabudowana obiektami budowlanymi, tj. nowoczesnymi halami targowymi o dużej powierzchni, wiatami do celów prowadzenia handlu hurtowego, działka posiada bogatą infrastrukturę techniczną: sieć wodociągową, kanalizacyjną, energetyczną (słupy oświetleniowe), ogrodzenie, sieć wewnętrznych dróg dojazdowych i parkingów utwardzonych nawierzchnią asfaltową oraz tereny zieleni (skwery, klomby, trawniki).

Organ podatkowy nie dopatrzył się zatem występowania "względów technicznych" na przedmiotowych gruntach.

Podobne okoliczności – jak wskazano - występują na działce Nr 2164/18 o pow. 10.0595 ha, na której wyłączono z produkcji rolnej grunt o pow. 18.760 m2 (Bi - 1.7777 ha, Wp - 0,0983). Jest ona przedmiotem orzeczenia technicznego załączonego przez podatnika do akt sprawy. Na działce usytuowana jest jedna z bram wjazdowych, na gruncie urządzona jest droga wewnętrzna utwardzona nawierzchnią asfaltową wraz z parkingiem oraz infrastrukturą techniczną: słupy oświetleniowe, włazy studzienek, sieć wodociągowa, szambo, skrzynka elektryczna, które stanowią integralna część prowadzonej działalności gospodarczej. Pozostała część działki jest niezagospodarowana (pow. 8.1835 ha - użytki rolne). W związku z powyższym organ podatkowy stwierdził, że nie dopatrzył się żadnych przesłanek świadczących o tym, że na przedmiotowych gruntach objętych podatkiem od nieruchomości ze względów technicznych nie można prowadzić działalności gospodarczej.

Organ podatkowy zweryfikował również pod względem klasyfikacji gruntów działki o nr 2164/18, 2164/20 oraz działkę Nr 2164/22, które są przedmiotem oceny wynikającej z orzeczenia technicznego załączonego przez podatnika do akt sprawy. Działka nr 2164/20 o pow. 2.1005 ha sklasyfikowana jako użytki rolne, 2164/22 o powierzchni 2.4372 ha sklasyfikowana jako użytki rolne, działka Nr 2164/18 o pow. 10.0595 ha, na której wyłączono z produkcji rolnej grunt o pow. 17.777 m2 (Bi - 1.7777 ha), Wp - 0,0983. Na podstawie materiału dowodowego stwierdzono zdegradowanie terenu spowodowane przez zalegający gruz, szkło zmieszane z ziemią, pozostałości w gruncie kanałów betonowych; teren porośnięty jest samosiewami drzew i krzewów.

Wójt Gminy K. uważa, że w przedmiotowej sprawie przesłanka "względów technicznych", która uniemożliwiałaby wykorzystanie gruntów w działalności gospodarczej nie występuje. Podatnik załączył do akt sprawy orzeczenie techniczne, z którego wynika jednoznacznie, że teren działek o nr 2164/18, 2164/20, 2164/22 można uporządkować poprzez wykarczowanie skupin drzew i krzewów, ale będzie to wymagało przeprowadzenia zabiegów pielęgnacyjnych i nakładów finansowych. Organ podatkowy opierając się na takich stwierdzeniach uznał, że zadrzewienie oraz zakrzewienie tych gruntów, do którego doszło wskutek braku ich pielęgnacji, nie stanowi przeszkody o charakterze technicznym, a jedynie świadczy o zaniechaniu działań ze strony użytkowników tego terenu. Według organu podatkowego taki stan gruntów wskazuje na czasowe niewykorzystywanie nieruchomości ze względów ekonomicznych i finansowych, które należy odróżnić od stanu technicznego nieruchomości pozwalającego na wyłączenie gruntów ze względów technicznych. Przesłanki takiej nie stanowi zatem nieużyteczność wynikająca ze względów ekonomicznych, organizacyjnych czy prawnych.

Ponadto podkreślono, że Spółka prowadziła działalność gospodarczą w szerokim zakresie, m.in. hurtową sprzedaż art. budowlanych, drewna, itp., co może świadczyć o tym, że grunt mógł być zajęty na tego typu asortyment w przedmiotowym okresie w pewnych okresach roku. Na gruncie brak jest przeciwskazań do prowadzenia takiej działalności, tym bardziej, że Spółka nie prowadziła na gruntach działalności rolniczej. Podatnik jako osoba prawna dobrowolnie na zasadach "samoopodatkowania" deklarował całą powierzchnię gruntu na działalność gospodarczą. W związku z tym, nieruchomość, mimo chwilowego jej niewykorzystania z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, o czym świadczy szeroki zakres działalności.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka "A" wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych i § 1 Uchwały Rady Gminy K. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na 2007r., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż przedmiotowa nieruchomość gruntowa jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej niezależnie od jej złego stanu technicznego, uniemożliwiającego prowadzenie na niej działalności gospodarczej przez odwołującego;

- art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 2, art. 191 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez ich niezastosowanie polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego na okoliczność oceny możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika, w sytuacji kwestionowania orzeczenia przedstawionego przez odwołującego w całości poza opisem stanu gruntów;

- art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, poprzez błędną ocenę dowodu z oględzin przedmiotu opodatkowania;

- art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych i art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym, poprzez ich błędną wykładnię, polegająca na uznaniu, że wobec gruntów stanowiących użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie ma zastosowania, przy ocenie wystąpienia względów technicznych uzasadniających niemożność wykorzystania tychże gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej, ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, a ustawa z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym;

- art. 1, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym, poprzez ich niezastosowanie w stosunku do gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, a objętych wnioskiem z dnia 22 grudnia 2009r. o stwierdzenie nadpłaty;

- art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 2 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez ich niezastosowanie polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu na okoliczność zakresu zajęcia przedmiotowych gruntów objętych wnioskiem z dnia 22 grudnia 2009r. o stwierdzenie nadpłaty, na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, oraz poprzez błędną ocenę zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego w zakresie uznania okoliczności zajęcia przedmiotowych gruntów objętych wnioskiem z dnia 22 grudnia 2009r. o stwierdzenie nadpłaty, na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję Wójta Gminy K..

Organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania podatkowego po złożeniu w dniu 22 grudnia 2009 r. przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2008. Przytoczył także szereg orzeczeń sądów administracyjnych odnoszących się do sposobu opodatkowania gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu przedsiębiorcy i związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także rozstrzygających kwestię wyłączenia tych przedmiotów z opodatkowania podatkiem od nieruchomości ze względu, że nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

SKO wskazało, że z przedstawionego przez Spółkę orzeczenia technicznego wartość dowodową dla rozstrzygnięcia sprawy mogą mieć dokonane przez mgr inż. Z. K. ustalenia dowodowe co do przedmiotowej nieruchomości, w sposób istotny uzupełniające ustalenia organu podatkowego dokonane w trakcie oględzin przeprowadzonych w dniu 25 marca 2010 roku. Nie mają zaś znaczenia wnioski zawarte w tej opinii, iż teren nie może być wykorzystywany na cele działalności gospodarczej ze względów technicznych. W trakcie tych oględzin w odniesieniu do kwestionowanego terenu organ pierwszej instancji ustalił, zakrzaczenie i zadrzewienie gruntu, stare betonowe elementy (fundamenty, kanały ciepłownicze), wystające pręty, zwały ziemne; część gruntu jest utwardzona, zagospodarowana od ul. S., parkingi, widoczne elementy doprowadzonych mediów. Kolegium uwzględniając te ustalenia podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, iż nie można przyjąć, że ze względów technicznych przedmiotowy teren nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. Przeprowadzone postępowanie dowodowe nie dostarczyło podstaw do stwierdzenia, że niemożliwe jest ze względów technicznych doprowadzenie działki do należytego porządku. Nieruchomość może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Zadrzewienie, zakrzewienie, czy też ogólne zdewastowanie gruntu także było skutkiem tylko określonych decyzji ekonomicznych i organizacyjnych (lub raczej braku takich decyzji), poprzednich władających działką, niemniej żadne względy techniczne nie stoją na przeszkodzie w doprowadzeniu działki do należytego porządku. Konieczność wykonania prac porządkowych i związana z tym konieczność poniesienia kosztów, stanowi okoliczność o charakterze gospodarczym i ekonomicznym i nie mamy tu do czynienia z wyłączeniem możności użytkowania gruntu z przyczyn technicznych. Stwierdzenie mgr inż. Z. K., iż obecnie, w istniejącym stanie teren ten nie nadaje się do jakiegokolwiek użytkowania, tym samym jest to teren, który nie może być wykorzystywany na cele działalności gospodarczej ze względów technicznych, nie świadczy o występowaniu względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem wynika z niego tymczasowość wyłączenia z użytkowania, nie zaś trwała niemożliwość wykorzystania gruntu ze względów technicznych, o której mowa jest w przedmiotowym przepisie. Stwierdzenie mgr inż. Z. K., iż grunt należy zakwalifikować jako nieużytek, a chcąc go doprowadzić do odpowiedniej kultury agrarnej należy wykarczować rosnące drzewa i krzewy, co wymaga znacznych nakładów finansowych, świadczy, iż przeszkody miały charakter ekonomiczny, nie zaś techniczny. Należy przy tym zauważyć, iż w wiążącej organy podatkowe ewidencji gruntów tereny nie zostały oznaczone jako nieużytki "N", w rozumieniu § 67 pkt 5 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), co nie pozwala przyjęciu, jakie poczynił mgr inż. Z. K., iż należałoby je traktować jako nieużytki. Tym samym w oparciu o przeprowadzone postępowanie dowodowe organ odwoławczy podzielił stanowisko Wójta Gminy K., iż w przypadku przedmiotowej nieruchomości nie doszło do wyjątku od opodatkowania najwyższymi stawkami przewidzianego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Podkreślono też, że strona nie przedstawiła dowodów świadczących o występowaniu takich względów technicznych, a obowiązek dowiedzenia takiej okoliczności w przedmiotowej sprawie, dotyczącej stwierdzenia nadpłaty, ciąży na podatniku, który z takiej okoliczności wywodzi skutki prawne. Okoliczności takiej nie dostarczyło także przeprowadzone przez organ postępowanie dowodowe.

SKO wskazało, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną. Skarżąca Spółka nie powoływała się na fakt rolniczego wykorzystywania gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne i w rzeczywistości nie prowadzi, ani też nie prowadziła działalności rolniczej. Powyższe świadczy, iż doszło do zajęcia przedmiotowej nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli podatnik posiadając grunty oznaczone jako rolne, zadeklarował je pierwotnie jako podlegające podatkowi od nieruchomości - związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a następnie w korekcie deklaracji zadeklarował je jako podlegające podatkowi od nieruchomości — opodatkowane z uwagi na "względy techniczne" stawką dla budynków pozostałych, to winien wykazać, przedkładając dowody potwierdzające stanowisko Spółki, iż nie doszło do zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Spółka nie przedstawiła takich dowodów, co więcej nie złożyła deklaracji na podatek rolny, a tym samym nie może w niniejszym postępowaniu zasadnie oczekiwać, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty zostanie uwzględniony. Tym samym stwierdzono, iż ani przedstawione przez stronę dowody, ani zebrane przez organ dowody, nie dostarczyły podstaw do stwierdzenia, iż grunty zadeklarowane zarówno pierwotnie, jak i wtórnie, jako podlegające podatkowi od nieruchomości, winny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ pierwszej instancji nie dostarczyło podstaw do stwierdzenia, iż podatek został nadpłacony w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie w całości powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także o zasądzenie kosztów sądowych, w tym z tytułu zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzucono naruszenie w sprawie tych samych przepisów, które były podstawą złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż w sprawie organy podatkowe naruszyły przepis art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849, powoływanej dalej jako "u.p.o.l.").

Wójt Gminy K. ustalił, iż na całej powierzchni działki 2164/19, prowadzona była działalność gospodarcza, na której z produkcji rolnej wyłączono grunt o pow. 51.482 m2 (Bi - 5.1482 ha). Jest to działka zabudowana obiektami budowlanymi, tj. nowoczesnymi halami targowymi o dużej powierzchni, wiatami do celów prowadzenia handlu hurtowego, działka posiada bogatą infrastrukturę techniczną: sieć wodociągową, kanalizacyjną, energetyczną (słupy oświetleniowe), ogrodzenie, sieć wewnętrznych dróg dojazdowych i parkingów utwardzonych nawierzchnią asfaltową oraz tereny zieleni (skwery, klomby, trawniki). Podobnie na działce Nr 2164/18 o pow. 10.0595 ha wyłączono z produkcji rolnej grunt o pow. 18.760 m2 (Bi - 1.7777 ha, Wp - 0,0983), gdzie usytuowana jest jedna z bram wjazdowych, na gruncie urządzona jest droga wewnętrzna utwardzona nawierzchnią asfaltową wraz z parkingiem oraz infrastrukturą techniczną: słupy oświetleniowe, włazy studzienek, sieć wodociągowa, szambo, skrzynka elektryczna, które stanowią integralną część prowadzonej działalności gospodarczej. Pozostała część działki jest niezagospodarowana (pow. 8.1835 ha - użytki rolne). Z kolei działki o nr 2164/20 o pow. 2.1005 ha i nr 2164/22 o powierzchni 2.4372 ha sklasyfikowane są jako użytki rolne.

W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, jak również w skardze do Sądu, skarżąca Spółka wskazywała, iż zagospodarowany teren został wydzielony z całej nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy wewnętrznym płotem, a podatnik nie kwestionuje wysokości podatku od nieruchomości od tego wydzielonego obszaru, jednakże uważa, iż w stosunku do podatnika powinny mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym co do gruntów nie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, innej niż działalność rolnicza.

Ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji bezsprzecznie wskazują, że część działki 2164/18 oraz działki 2164/20 i 2164/22 skalsyfikowane jako użytki rolne były niezagospodarowane.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. uznało jednak, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną.

Sąd nie zgadza się z taką argumentacją organu odwoławczego, gdyż zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Aby opodatkować dany grunt podatkiem od nieruchomości, trzeba najpierw ustalić, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym. Wszystkie użytki rolne, co jest nowością obowiązującą od początku 2003 r., bez względu na to, czy stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tak więc grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów jako R (grunt orny), położony w środku miasta, o powierzchni 1000 m2 nie podlega podatkowi od nieruchomości, chyba że jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Od każdego użytku rolnego, począwszy od 2003 r., należy opłacać podatek rolny. Do tej pory tylko grunty gospodarstwa rolnego (powyżej 1 ha) nie podlegały podatkowi od nieruchomości. Po wprowadzeniu zmian każdy użytek rolny, bez względu na jego powierzchnię, nie podlega podatkowi od nieruchomości, tylko podatkowi rolnemu. O tym, czy jest to użytek rolny, decydują zapisy w ewidencji gruntów. Podatnicy i organy podatkowe powinni zatem zweryfikować grunty do 1 ha pod kątem ich oznaczeń w ewidencji gruntów. Jeżeli okaże się, że podatnik posiada użytki rolne, to należy stwierdzić, czy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. L. Etel - Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od nieruchomości, pkt 5, Lex 2012).

Także w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 1 ustawy z 1984 r. o podatku rolnym i art. 2 ust. 2 u.p.o.l.) jest ustawowym pojęciem o węższym zakresie od zakresu ustawowego pojęcia gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie prowadzi działalność gospodarczą, na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r. o sygn.. akt III SA/Wa 3242/12, LEX nr 1453234, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2012 r. o sygn.. akt I SA/Wr 196/12, LEX nr 1164610).

W związku z powyższym organy podatkowe nie miały podstaw do arbitralnego założenia, iż skarżąca spółka powinna płacić podatek od nieruchomości w odniesieniu do gruntów rolnych (część działki 2164/18 oraz działki 2164/20 i 2164/22), skoro wykazano, że gruntu te były niezagospodarowane, nie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Sąd nie podzielił jednak zarzutów skargi co do braku możliwości wykorzystania gruntów będących w posiadaniu Spółki do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy definiuje grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z w/w przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika zasada, że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy traktować należy jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek, podyktowany wyłączeniem ich z wykorzystywania do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych - i to wyłączeniem o charakterze trwałym ("przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności") - powinien być interpretowany ściśle (zob. wyrok NSA z dnia 14 października 2009 r. o sygn. akt II FSK 747/08, LEX nr 571608). W wyroku tym NSA dokonał również zestawienia kilku tez innych orzeczeń sądów administracyjnych, wskazując na zakres opodatkowania gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazał mianowicie, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, iż budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dlatego też obiekty w danym momencie niewykorzystywane gospodarczo lub takie, w których prowadzona jest działalność innego rodzaju, należy także uznać za związane z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z 20 marca 2009 r., II FSK 1888/07), przy czym prowadzenie w budynkach remontów lub adaptacji dla celów przyszłej działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników tejże działalności (wyrok NSA z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05). Techniczne względy, uniemożliwiające wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, powinny mieć charakter przeszkód obiektywnych, to znaczy nie mogą one być determinowane wolą podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi (wyroki NSA: z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05 i z 9 stycznia 2009 r., II FSK 1354/07), do których nie można jednak zaliczyć przeszkód o charakterze sezonowym lub technologicznym (wyrok NSA z 12 lipca 2007 r., II FSK 744/06).

Okoliczność, czy w określonej sprawie owe "względy techniczne" zaistniały, powinna być wyjaśniona w toku postępowania podatkowego (wyrok NSA z 12 lipca 2007 r., II FSK 744/06 i z 22 czerwca 2007 r., II FSK 773/06); w tym ostatnim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny dodatkowo zauważył, że do przyczyn uniemożliwiających wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie można zaliczyć przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych i że to na przedsiębiorcy, domagającym się zastosowania względniejszej stawki opodatkowania ciąży obowiązek wykazania, iż "względy techniczne", wykluczające przedmiot opodatkowania z działalności gospodarczej, rzeczywiście zachodzą.

Okoliczność, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi. Do środków tych niewątpliwie należą zarówno orzeczenia organów nadzoru budowlanego, jak i opinie specjalistów (biegłych) z zakresu budownictwa. Nie są to jednak środki dowodowe wyłącznie właściwe, ponieważ i w tym przypadku zastosowanie ma zasada wyrażona w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (zob. wyrok NSA z dnia 7 stycznia 2010 r. o sygn. akt II FSK 1228/08, LEX nr 554082).

W niniejszej sprawie skarżąca Spółka nie wykazała niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wręcz przeciwnie, ze wszystkich dowodów sprawy, w tym również z opinii sporządzonej przez mgr inż. Z. K. na zlecenie podatnika wynika, że część gruntów będących w posiadaniu podatnika wymagała jedynie odpowiednich nakładów porządkowych. Z oględzin nieruchomości dokonanych przez pracowników organu podatkowego pierwszej instancji wynika, iż grunty są porośnięte krzakami i drzewami, wystają elementy starych betonowych fundamentów, kanałów ciepłowniczych, pręty, zwały ziemne. Z kolei z opinii technicznej przedstawionej przez skarżącą Spółkę wynika, że chcąc doprowadzić przedmiotowe grunty do odpowiedniej kultury agrarnej należy wykarczować rosnące drzewa i krzewy, co wymaga znacznych nakładów finansowych.

Te wszystkie dane w ocenie Sądu wskazują, że ewentualna adaptacja w/w gruntów do profilu wykonywanej działalności gospodarczej oraz związane z tym nakłady finansowe nie są przyczyną technologiczną uniemożliwiającą wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Subiektywne przekonanie podatnika, czy też samo jego oświadczenie o niemożności wykorzystania gruntów rolnych do prowadzonej działalności, nie jest dowodem, na którym można by oprzeć ustalenie o technicznych względach wykluczających możliwość wykorzystania ich do takiej działalności.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy powinien uwzględnić przedstawioną wyżej wykładnię przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłączających opodatkowanie tym podatkiem użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, nie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zestawienie wielkości powierzchni gruntów jakie podatnik wykorzystuje w działalności gospodarczej z innymi użytkami rolnymi będącymi w posiadaniu przedsiębiorcy, które nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, pozwoli ustalić, czy w sprawie powstała nadpłata w podatku od nieruchomości, w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono zaś na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy.

P.C.