Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 33/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Dnia 6 kwietnia 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Asesor WSA Grzegorz Potiopa, , po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2022 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Miasta P. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. T. z dnia [...] 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] sierpnia 2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 rok w kwocie 62.641 zł oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2020 w wysokości 7.430,97 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Miasto P. T. dnia 28 grudnia 2020 r. złożyło w deklarację na podatek od nieruchomości na 2020 rok na łączną kwotę 19.811 zł, przyjmując za podstawę opodatkowania: budowle o wartości 371.548,68 zł, stawka podatku 2%, podatek w kwocie 7.430,97 zł oraz grunty pozostałe o pow. 61.900 m2, opodatkowane wg stawki 0,20 zł, podatek w kwocie 12.380 zł.

Przelewem z dnia 28 grudnia 2020 r. Miasto P. T. dokonało wpłaty zadeklarowanego podatku od nieruchomości za 2020 rok w kwocie 20.583 zł (należność główna - 19.811 zł, odsetki za zwłokę - 772 zł). Ponieważ deklaracja została złożona na nieobowiązującym już formularzu, organ wezwał podatnika do złożenia deklaracji na formularzu według ustalonego wzoru obowiązującego od dnia 1 lipca 2019 r.

W odpowiedzi strona złożyła w dniu 27 stycznia 2021 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji za 2020 rok z załącznikiem ZDN-1, w którym wykazał jako formę władania - posiadanie bez tytułu prawnego. Jednocześnie w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2020 rok podatnik wykazał jako podstawę opodatkowania: powierzchnię gruntów pozostałych - 61.900 m2, opodatkowanie wg stawki 0,20 zł, podatek w kwocie 12.380 zł. Nie zostały wykazane do opodatkowania żadne budowle.

W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że korekta związana jest z jednej strony z koniecznością sporządzenia deklaracji na prawidłowym druku, a z drugiej strony podyktowana jest nieprawidłowym wykazaniem i zadeklarowaniem do opodatkowania budowli. Wyjaśnił, że budowle znajdujące się na działce, która w przeszłości wykorzystywana była na prowadzenie składowiska odpadów, nie posiadają cech działalności gospodarczej, w szczególności - Miasto nie prowadzi w oparciu o nie jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a ich istnienie podyktowane jest wyłącznie wymogami związanymi z koniecznością monitoringu terenu po zakończeniu rekultywacji. Zdaniem podatnika nie ma żadnej podstawy do deklarowania tychże budowli, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wskazał organ, zgodnie z art. 79 § 1 zd. 2 o.p. w razie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, w której został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, żądanie zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podlega rozpatrzeniu w tym postępowaniu. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2021 r. Wójt Gminy G. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Miastu P. T. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 rok.

Wskazując na przepisy art. 2 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm. - dalej jako: "u.p.o.l."), a także art. 1 ust. 2 i art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca o samorządzie gminnym (Dz. U z 2021 r., poz. 1372 ze zm.) oraz art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r., poz. 162), organ uznał, iż Miasto P. T. jest innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

W dalszej części uzasadnienia organ wyjaśnił, że Gmina G. jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości D. B., gm. G., oznaczonej nr działek 251, 252, 253, 254, 255, 256 i 257, obręb geodezyjny B., o łącznej powierzchni 6,19 ha. Nieruchomość sklasyfikowana jest jako grunty orne klasy IVa i IVb oraz nieużytki. Na nieruchomości znajduje się zrekultywowane składowisko odpadów, zamknięte z dniem 31 marca 2008 r. na mocy decyzji Marszałka Województwa Łódzkiego z dnia [...] maja 2008 r., zmienionej decyzją z dnia [...] listopada 2008 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2009 r., wydanej pod warunkiem sprawowania nadzoru przez Prezydenta Miasta P. T. nad monitoringiem składowiska w fazie poeksploatacyjnej.

Na nieruchomości znajdują się środki trwałe - budowle służące do sprawowania nadzoru nad monitoringiem, które stanowią własność zarządzającego.

Dnia 29 kwietnia 2021 r. pomiędzy Gminą G. a Miastem P. T. zostały zawarte umowy: [...] - od dnia 1 stycznia 2020 r. do dnia 31 grudnia 2020 r., [...] - od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 kwietnia 2021 r., umowa użyczenia Nr [...] - od dnia 1 maja 2021 r. do dnia 30 czerwca 2044 r., umowa dzierżawy Nr [...] - od dnia 1 maja 2021 r. do dnia 30 czerwca 2044 r. Przedmiotem tych umów jest uregulowanie sposobu korzystania ze składowiska odpadów przez Miasto P. T., w celu prowadzenia jego monitoringu w fazie poeksploatacyjnej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2021 r., poz. 779 ze zm.). Według treści art. 124 ust. 3 i 4 ustawy o odpadach, prowadzenie składowiska odpadów obejmuje wszystkie działania podejmowane w fazie eksploatacyjnej i poeksploatacyjnej dotyczące funkcjonowania składowiska odpadów, w tym monitoring składowiska odpadów. Składowisko odpadów prowadzi zarządzający składowiskiem odpadów, który jest obowiązany prowadzić monitoring składowiska odpadów w fazie przedeksploatacyjnej, eksploatacyjnej i poeksploatacyjnej. Powyższy przepis przesądza zatem o tym, że prowadzenie monitoringu składowiska jest jednym z etapów prowadzenia składowiska odpadów.

Organ, przywołując treść art. 137 ust. 1 ustawy o odpadach stanowiącego, że cena za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów uwzględnia w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów, wskazał, iż oznacza to, że podmiot prowadzący składowisko kalkulując opłatę za przyjęcie odpadów na składowisko, jako jeden z elementów uwzględnia w niej także kwotę za monitorowanie.

Organ dokonując oceny stanu faktycznego organ przyjął, że w oparciu o dyspozycje przepisów ustawy o odpadach Miasto P. T. jest zarządzającym i prowadzącym składowisko odpadów w fazie poeksploatacyjnej trwającej przez okres 30 lat liczony od zakończenia rekultywacji składowiska odpadów. Skoro tak, to składowisko w okresie poeksploatacyjnym należało opodatkować, co też organ uczynił.

Organ stanął na stanowisku, że zgodnie z obowiązującymi regulacjami prawnymi, zarządzający składowiskiem zobowiązany jest do uiszczenia podatku od nieruchomości z tytułu budowli, jaką jest składowisko odpadów przez okres 30 lat od dnia zakończenia rekultywacji. Na składowisko odpadów składają się też grunty, które podlegają opodatkowaniu według stawek właściwych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ podkreślił, iż prowadzenie monitoringu na składowisku jest jednym z etapów prowadzenia składowiska odpadów, jako zarobkowej działalności gospodarczej. Zatem podmiot prowadzący taką działalność gospodarczą zobowiązany jest do opłacenia podatku od nieruchomości. Z ustalonego stanu faktycznego w sposób jednoznaczny wynika, iż Miasto P. T. prowadziło działalność zarobkową w zakresie gospodarki odpadami. O zarobkowym charakterze świadczy fakt pobierania przez Miasto opłat za odbiór odpadów.

Mając na uwadze poczynione ustalenia, organ podatkowy określił Miastu P. T. podatek od nieruchomości za 2020 rok w kwocie 62.641 zł.

Do podstawy naliczenia podatku od nieruchomości organ przyjął dane z wykazu środków trwałych znajdujących się w ewidencji majątkowej Miasta P. T., zlokalizowanych na nieczynnym składowisku odpadów w D. B. (pismo z dnia 12 marca 2021 r., będące odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 1 marca 2021 r.).

Miasto P. T., reprezentowane przez Prezydenta Miasta, od powyższej decyzji złożyło odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie zgodnie z wnioskiem skierowanym do organu I instancji oraz ze złożoną deklaracją, bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła błędną wykładnię przepisów prawa podatkowego, a w szczególności przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 1 u.p.o.l., poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że gmina będąca jednostką samorządu terytorialnego jest przedsiębiorcą zobowiązanym do uiszczania podatku od nieruchomości na zasadach obowiązujących przedsiębiorców. Zarzucono także oparcie rozstrzygnięcia na regulacjach prawnych niekreujących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, tj. na przepisach ustawy o odpadach. Podniesiono, że w sposób pozbawiony podstaw prawnych, w oderwaniu od regulacji ustrojowych określających zasady działania samorządu terytorialnego, organ podatkowy przypisał jednostce samorządu terytorialnego cechy przedsiębiorcy. Powołując się na przepisy ustawy o gospodarce komunalnej, organ uznał, iż Miasto mogąc prowadzić działalność gospodarczą na zasadach wynikających z tej ustawy, działalność taką prowadzi na nieruchomości położonej na obszarze Gminy G.. Strona podkreśliła, że ustawa o gospodarce komunalnej w sposób formalny reguluje, w jakiej formie prawnej dopuszczalne jest prowadzenie działalności gospodarczej przez samorząd terytorialny, a żadna forma prawna przewidziana w tejże ustawie nie ma zastosowania do nieruchomości objętej decyzją. Z nieruchomości nie korzysta ani spółka prawa handlowego, ani też zakład budżetowy. Nie występuje zatem żadna forma prawna, w oparciu o którą możliwe byłoby przyjęcie, iż sam fakt posiadania określonej nieruchomości skutkuje opodatkowaniem według najwyższych stawek.

Skarżący podkreśla, iż przepis art. la ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., dla zdefiniowania pojęcia działalności gospodarczej odsyła do przepisów ustawy - Prawo przedsiębiorców. Żadna jednostka samorządu terytorialnego, co do zasady, nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców. Przedsiębiorcą może być podmiot powołany przez samorząd do prowadzenia działalności gospodarczej na zasadach wynikających z przepisów ustawy o gospodarce komunalnej. Treść uzasadnienia decyzji podatkowej pomija całkowicie okoliczności, które nie pozwalają na opodatkowanie nieruchomości w sposób zaprezentowany przez organ. Nie budzi wątpliwości, iż grunty objęte procesem rekultywacji uznawane są za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej natomiast grunty zrekultywowane nie są już uznawane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Od tego momentu, co do zasady, są to grunty podlegające albo podatkowi rolnemu, albo podatkowi leśnemu.

Strona zaznaczyła, że realizacja przez Miasto P. T. obowiązków w zakresie monitoringu terenu wykorzystywanego niegdyś jako składowisko odpadów nie świadczy ani o tym, że teren zajęty jest na prowadzenie działalności gospodarczej, ani o tym, że Miasto staje się w ten sposób przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo przedsiębiorców. Nawet jednak przyjęcie stanowiska, że Miasto jest przedsiębiorcą winno prowadzić do stanowiska, że grunt nie może zostać opodatkowany według najwyższych stawek, oraz że w odniesieniu do budowli nie może powstać obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T., po przeanalizowaniu zastrzeżeń zgłoszonych w odwołaniu oraz ustaleń poczynionych przez organ I instancji, utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] sierpnia 2021 r.

Ponieważ strona nadal nie zgadzała się z ustaleniami i wnioskami organu odwoławczego, na powyższą decyzję złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Miasto P. T., reprezentowane przez Prezydenta Miasta, zarzuciło powyższemu rozstrzygnięciu błędną wykładnię przepisów prawa podatkowego, a w szczególności przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 1 u.p.o.l., poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że gmina będąca jednostką samorządu terytorialnego jest przedsiębiorcą i, że jako taka zobowiązana jest do uiszczania podatku od nieruchomości na zasadach obowiązujących przedsiębiorców. Decyzji Kolegium zarzucono także oparcie rozstrzygnięcia na regulacjach prawnych nie kreujących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, tj. na przepisach ustawy o odpadach pomimo tego, że brak jest do niej odesłania w przepisach u.p.o.l, oraz błędną wykładnię pojęcia gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wykraczającą poza regulacje u.p.o.l

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutów skargi, stwierdził, iż są one niezasadne, gdyż zaskarżona decyzja SKO nie narusza wskazanych w niej przepisów prawa w stopniu istotnym mającym wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skarżonej decyzji szczegółowo opisano motywy jej podjęcia, które organ odwoławczy w dalszym ciągu podziela i podtrzymuje.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna i jako taka podlega oddaleniu. Analiza zaskarżonej decyzji oraz zarzutów zawartych w skardze, będącej przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu, doprowadziły sąd do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż stanowisko organu przedstawione we wskazanym rozstrzygnięciu jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.").

Kontrola zaskarżonego orzeczenia dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ono przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania.

Przedmiotem kontroli jest wyłącznie orzeczenie organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu w nim wyrażona oraz w jego uzasadnieniu.

W myśl art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji. Zgodnie z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.

Sąd stwierdza, że stan sprawy ustalony przez organy i udokumentowany w nadesłanych aktach administracyjnych nie budzi zastrzeżeń i może stanowić podstawę do poddania kontroli legalności zaskarżonej decyzji, również w kontekście zarzutów strony skarżącej.

Z analizy treści skargi i zaskarżonej decyzji wynika, że strony toczą spór o to czy grunty poeksploatacyjne, na których prowadzona jest rekultywacja są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji opodatkowane są podwyższoną stawką podatkową właściwą dla gruntu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak przedstawiono w rozpatrywanej skardze, pogląd stron sporu na tę sprawę jest zgoła odmienny. Zatem rolą sądu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie sporu poprzez udzielenie odpowiedzi na wyżej wskazane zagadnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy gmina (miasto) będąca jednostką samorządu terytorialnego jest podmiotem zobowiązanym do uiszczania podatku na zasadach obowiązujących przedsiębiorców.

Zdaniem Miasta P.T., rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie oparto "na regulacjach prawnych nie kreujących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, t.j. na przepisach ustawy o odpadach". Miasto podkreśla też, iż posiadane budowle nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Posiadanie budowli, znajdujących się na działce, która w przeszłości wykorzystywana była na prowadzenie składowiska odpadów, podyktowane jest wyłącznie wymogami związanymi z koniecznością monitoringu terenu po zakończonej rekultywacji.

Z treści art. 1a. ust. 1 u.p.o.l. wynika, że za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - ustawodawca uważa grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z kolei działalność gospodarcza zdefiniowana została jako działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2. Jest to zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Stosownie do przepisu art. 2. ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają między innymi grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna, grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym oraz grunty objęte przepisami o podatku rolnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna.

Z kolei przepis art. 5 ust. 1 u.p.o.l. nakłada na rady gmin obowiązek określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, przy czym zróżnicowanie wysokości stawek uzależnione jest od rodzajów nieruchomości wymienionych w art. 2 u.p.o.l. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wprowadza zróżnicowanie stawek od 1 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od gruntów pozostałych.

Skład orzekający w niniejszej sprawie zauważa, iż kwestia zaliczenia terenów poeksploatacyjnych do gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą była rozstrzygnięta przez Sąd Najwyższy, który orzekając w składzie siedmiu sędziów, wydał dnia 27 października 1994 r. (vide: sygn. akt: III AZP 5/94) uchwałę według której tereny poeksploatacyjne podlegające rekultywacji, które pozostają we władaniu przedsiębiorstwa (...) są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Uchwała ta, pomimo zmiany w międzyczasie stanu prawnego w zakresie podatku od nieruchomości, zachowała bowiem nadal swą aktualność, przede wszystkim w zakresie jej motywów.

Wydanie uchwały Sądu Najwyższego doprowadziło do usunięcia rozbieżności w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Istotnie, przed zapadnięciem powołanej uchwały wydane zostały nieliczne wyroki NSA reprezentujące odmienne stanowisko w sprawie charakteru terenów poeksploatacyjnych. Obecnie orzecznictwo prezentuje jednolitość poglądu w tym przedmiocie, uznając tereny poeksploatacyjne przed zakończeniem ich rekultywacji za tereny związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Nie sposób zatem przyjąć poglądu strony skarżącej, która twierdzi, że po zamknięciu składowiska nie spełnia ona podstawowej przesłanki "zarobkowania" pozwalającej uznać jej działalność za gospodarczą.

Rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych nie jest odrębną działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę lecz jest immanentnie związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jest jej częścią. Stwierdzić zatem trzeba, że grunty poddane rekultywacji są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Oznacza to, że takie grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2007 r. sygn. akt: II FSK 75/06 LEX nr 286671).

Gospodarowanie odpadami komunalnymi to zadanie publiczne, którego realizację ustawodawca przypisuje przede wszystkim gminie jako podstawowej jednostce samorządu terytorialnego. Aktywność gminy w analizowanym obszarze przybiera postać zarówno działalności gospodarczej, jak również administracyjnej. Zadania własne gminy w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi stanowią niewątpliwie część gospodarki komunalnej, obejmującej w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Przesłanką pozwalającą uznać gospodarowanie odpadami komunalnymi za działalność gospodarczą jest jej ciągły charakter - zbieranie, odbieranie, transport, odzysk i unieszkodliwianie odpadów to działania, które są wykonywane regularnie i cyklicznie. Polegają one bowiem na ciągłym zaspokajaniu elementarnych potrzeb ludności. Ponadto, jako działalność o charakterze użyteczności publicznej powinna być ona wykonywana w sposób nieprzerwany. Za realizację tych usług odpowiedzialność ponosi gmina.

Dla prawidłowego wykonywania ww. zadań niezbędne jest dysponowanie określonymi urządzeniami, instalacjami (wysypiska śmieci, składowiska odpadów), których posiadanie, jako budowli, generuje obciążenie podatkowe.

Działalność w zakresie gospodarowania odpadami obejmuje również składowanie odpadów, które dzieli się na dwie fazy: eksploatacyjną i poeksploatacyjną. W fazie eksploatacyjnej przyjmuje się odpady w celu ich unieszkodliwienia. W fazie poeksploatacyjnej nie przyjmuje się już odpadów, a jedynie ponosi koszty rekultywacji oraz monitoringu składowiska. Kwestie dotyczące rekultywacji składowiska odpadów oraz prowadzenia jego monitoringu uregulowane są w ustawie o odpadach.

Prowadzenie składowiska odpadów oznacza wszystkie działania dotyczące funkcjonowania składowiska, w tym monitoring składowiska odpadów, podejmowane w fazie eksploatacyjnej i poeksploatacyjnej (art. 124 ustawy o odpadach).

Faza poeksploatacyjna, zgodnie z art. 123 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, to okres 30 lat od dnia zakończenia rekultywacji składowiska.

W kontrolowanej sprawie, Miasto P. T. prowadziło składowisko odpadów w D. B. na gruntach działek nr 251, 252, 253, 254, 255, 256 i 257 o łącznej pow. 6,19 ha, obręb [...] B., stanowiących własność Gminy G.. Decyzją z dnia [...] maja 2008 r., wydaną po rozpatrzeniu wniosku Prezydenta Miasta P. T. z dnia 25 lutego 2008 r., Marszałek Województwa Łódzkiego wyraził zgodę na zamknięcie składowiska odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne w miejscowości D. B., obręb ewid. B., gm. G. oraz ustalił termin zaprzestania przyjmowania odpadów na dzień 31 marca 2008 r. i określił techniczny sposób zamknięcia oraz harmonogram działań związanych z rekultywacją. Zgodnie z harmonogramem zakończenie prac rekultywacyjnych przewidziano na I -II kwartał 2014 r. Ww. decyzja została zmieniona na wniosek i za zgodą strony, tj. Gminy Miasta P. T. i decyzją Marszałka Województwa Łódzkiego z dnia [...] listopada 2008 r. znak: [...], a następnie decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r. znak: [...], w zakresie terminu realizacji wyszczególnionych prac związanych z rekultywacją. Termin zakończenia rekultywacji nie uległ zmianie.

Przepisy prawa podatkowego nie wskazują wprost zasad naliczania podatku od nieruchomości w odniesieniu do zamkniętych składowisk odpadów, jak również związanych z nimi gruntów w okresie poeksploatacyjnym, w którym trwa proces rekultywacji i monitoringu. Na zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości składowiska odpadów w okresie poeksploatacyjnym wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 18 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Kr 855/09).

Z powyższych względów stanowisko strony, iż Miasto nie powinno uiszczać podatku od nieruchomości w stawce najwyższej, albowiem nie może być traktowane jak przedsiębiorca z uwagi na brak wydzielonej jednostki organizacyjnej, która zajmowała się zarządzaniem składowiskiem a teren winien być faktycznie wykorzystywany dla potrzeb określonej działalności gospodarczej, jest nieuzasadnione i nie znajduje oparciu w obowiązujących, przytoczonych powyżej, regulacjach prawnych.

Strona starała się wykazać, że element monitoringu terenu nie jest w żaden sposób przejawem wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie sądu, z uwagi na przytoczoną na wstępie rozważań argumentację, stanowisko to jest błędne.

Zasadniczy spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny, czy gmina (miasto) będąca jednostką samorządu terytorialnego jest podmiotem zobowiązanym do uiszczania podatku na zasadach obowiązujących przedsiębiorców. Ponadto skarżący zarzuca, iż rozstrzygnięcie oparto "na regulacjach prawnych nie kreujących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, tj. na przepisach ustawy o odpadach". Podkreśla też, iż posiadane budowle nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Posiadanie budowli, znajdujących się na działce, która w przeszłości wykorzystywana była na prowadzenie składowiska odpadów, podyktowane jest wyłącznie wymogami związanymi z koniecznością monitoringu terenu po zakończonej rekultywacji.

Zadania własne gminy w zakresie gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowią niewątpliwie część gospodarki komunalnej, obejmującej w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Przesłanką pozwalającą uznać gospodarowanie odpadami komunalnymi za działalność gospodarczą jest jej ciągły charakter - zbieranie, odbieranie, transport, odzysk i unieszkodliwianie odpadów to działania, które są wykonywane regularnie i cyklicznie. Polegają one bowiem na ciągłym zaspokajaniu elementarnych potrzeb ludności. Ponadto, jako działalność o charakterze użyteczności publicznej powinna być ona wykonywana w sposób nieprzerwany Za realizację tych usługi odpowiedzialność ponosi gmina.

Dla prawidłowego wykonywania ww. zadań niezbędne jest dysponowanie określonymi urządzeniami, instalacjami (wysypiska śmieci, składowiska odpadów), których posiadanie, jako budowli, generuje obciążenie podatkowe.

Działalność w zakresie gospodarowania odpadami obejmuje również składowanie odpadów, które dzieli się na dwie fazy: eksploatacyjną i poeksploatacyjną. W fazie eksploatacyjnej przyjmuje się odpady w celu ich unieszkodliwienia. W fazie poeksploatacyjnej nie przyjmuje się już odpadów, a jedynie ponosi koszty rekultywacji oraz monitoringu składowiska.

Kwestie dotyczące rekultywacji składowiska odpadów oraz prowadzenia jego monitoringu uregulowane są w ustawie o odpadach.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 ww. ustawy zarządzający składowiskiem odpadów posiada tytuł prawny do całej nieruchomości, na której znajduje się składowisko odpadów, wraz ze wszystkimi instalacjami i urządzeniami związanymi z prowadzeniem tego składowiska, w okresie obejmującym fazę eksploatacyjną i poeksploatacyjną.

Prowadzenie składowiska odpadów obejmuje wszystkie działania podejmowane w fazie eksploatacyjnej i poeksploatacyjnej dotyczące funkcjonowania składowiska odpadów, w tym monitoring składowiska odpadów. Składowisko odpadów prowadzi zarządzający składowiskiem odpadów (art. 124 ust. 3 ustawy.).

Przepisy prawa podatkowego nie wskazują wprost zasad naliczania podatku od nieruchomości w odniesieniu do zamkniętych składowisk odpadów, jak również związanych z nimi gruntów w okresie poeksploatacyjnym, w którym trwa proces rekultywacji i monitoringu. Na zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości składowiska odpadów w okresie poeksploatacyjnym wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 18 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 855/09 (wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA).

Jak wskazano w ww. wyroku, z przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach wynika, że działalność składowiska odpadów ma miejsce także po jego zamknięciu (takie też regulacje zawarte są w obecnie obowiązującej ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach - dopisek Kolegium), gdy nie przyjmuje ono nowych odpadów. Po zamknięciu składowiska odpadów należy podejmować szereg czynności prawnych i faktycznych związanych z funkcjonowaniem składowiska (monitorować, rekultywować, odgazowywać).

Fakt zaprzestania składowania odpadów, np. z powodu braku miejsca na składowanie odpadów, nie wyłącza tej budowli z zakresu związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (cena za przyjęcie odpadów uwzględnia również funkcjonowanie składowiska po jego zamknięciu, na co wskazywał wprost art. 61 ustawy o odpadach z 2001 r., a obecnie reguluje to art. 137 ustawy z 2012 r.). Zatem zamknięcie składowiska i zaprzestanie przyjmowania odpadów nie powoduje, że działalność gospodarcza nie jest w dalszym ciągu prowadzona. Należy więc w dalszym ciągu traktować grunty i budowlę składowiska odpadów jako związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych nie jest odrębną działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę, lecz jest immanentnie związana z prowadzaną przez niego działalnością gospodarczą, jest jej częścią (tak NSA w wyroku z dnia 19 stycznia 2007 r. sygn. akt II FSK 75/06, z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 1159/09 i sygn. akt II FSK 2002/09, CBOSA). W wyrokach odnoszono się głównie do rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych po wydobyciu kopalin, w kontekście opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jednak stanowisko w tym przedmiocie, jak słusznie zauważył organ, można też odnieść do procesu rekultywacji zamkniętego składowiska odpadów.

Rekultywacja gruntów to nadanie lub przywrócenie gruntom zdegradowanym albo zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawianie własności fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg (art. 4 pkt 18 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, Dz. U. z 2021 r., poz. 1326).

Jak już wyżej wskazano, kwestie dotyczące rekultywacji składowiska odpadów oraz prowadzenia jego monitoringu uregulowane są w ustawie o odpadach. Obowiązki w tym zakresie nakładane są na zarządzającego składowiskiem odpadów (w rozpatrywanej sprawie zarządzającym jest Miasto P. T.). Z ustawy tej wynika, iż proces rekultywacji, jak i później prowadzonego monitoringu, jest fazą prowadzonej działalności (faza poeksploatacyjna) związanej z gospodarowaniem odpadami, co ma konsekwencje w zakresie podatku od nieruchomości.

Z przywołanych przepisów ustawy o odpadach wynika, że grunty poddane procesowi rekultywacji, a następnie monitoringu są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (choć nie jest to typowa działalność gospodarcza nastawiona na osiągnięcie zysku). Zaznaczyć należy, iż zgodnie z treścią art. 137 ust. 1 ustawy o odpadach, cena za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów uwzględnia w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów (poprzednio taka regulacja zawarta była w art. 61 ustawy o odpadach z 2001 r.).

Skoro na Miasto P. T., jako zarządzającego składowiskiem odpadów w D. B., nałożone zostały określone obowiązki związane z przeprowadzeniem procesu zamknięcia tego składowiska, rekultywacji technicznej i biologicznej, a następnie monitorowania składowiska, to nie można uznać, iż budowle, które jak potwierdza, wykorzystywane są w procesie monitoringu, tracą przymiot związanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu.

Czynności rekultywacyjne i monitoring składowiska stają się częścią składową tej działalności prowadzonej w fazie poeksploatacyjnej. Zarządzający składowiskiem odpadów ponosi odpowiedzialność za całokształt działalności składowiska odpadów i jest obowiązany do realizacji wszystkich obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów i decyzji, o których mowa w art. 128 (art. 135 ust. 1 ustawy o odpadach). W świetle powyższego stwierdzić należy, iż grunty, na których w fazie poeksploatacyjnej prowadzony jest monitoring są nie tylko związane z prowadzeniem działalności, ale także zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, w związku z art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. powoduje, iż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych.

Miasto P. T. deklarowało grunty ww. działek nr 251, 252, 253, 254, 255, 256 i 257 o łącznej pow. 6,19 ha, położone w obrębie B., zajęte pod składowisko odpadów, jako opodatkowane podatkiem od nieruchomości wg stawki 0,20 zł, przewidzianej dla gruntów pozostałych, co jest niezgodne z przepisami u.p.o.l.

Grunty ww. działek, sklasyfikowane są jako nieużytki oraz grunty orne RIVa i RIVb, zatem nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe. Grunty te, jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 i art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, tj. wg stawki 0,80 zł od 1 m2 powierzchni do powierzchni 5.000 m2, a od powierzchni przekraczającej 5.000 m2 stawka wynosi 0,90 zł od 1 m2 powierzchni (§ 1 pkt 1 lit. a uchwały Nr XI/87/2019 Rady Gminy G. z dnia 28 listopada 2019 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego z 2019 r.,poz. 6855).

Wartość budowli do opodatkowania (371.548,68 zł) przyjęta została na podstawie złożonej przez Miasto P. T. deklaracji na podatek od nieruchomości na 2020 rok, która znajduje potwierdzenie w wykazie środków trwałych znajdujących się w ewidencji majątkowej Miasta P. T., zlokalizowanych na nieczynnym składowisku odpadów w D. B., gm. G. (pismo z dnia 12 marca 2021 r.).

Przeprowadzona w sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Organ w sposób kompleksowy odniósł się do materiału zgromadzonego w aktach sprawy. Działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa i w granicach prawa. Rozstrzygnięcia dokonano w następstwie oceny całokształtu materiału dowodowego, jako dowód dopuszczając wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Przeprowadzona ocena doprowadziła do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z obowiązującym prawem.

To, że strona nie zgadza się z ustaleniami faktycznymi nie znaczy, że ustalenia te są nieprawidłowe. Dokonanie oceny w sposób odmienny od oczekiwań skarżących nie może być potraktowane jako naruszenie art. 191 o.p. czy też jakichkolwiek innych przepisów postępowania podatkowego.

Zaskarżona decyzja zawiera także uzasadnienie faktyczne i prawne.

Biorąc pod uwagę powyżej przytoczone okoliczności, sąd nie znalazł podstaw do uznania argumentów zawartych w skardze. Nie dopatrzył się również innego rodzaju naruszeń, które miałyby skutkować ewentualnym wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego.

Mając powyższe na uwadze, sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił rozpatrywaną skargę jako bezzasadną.

Ake.