Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 882/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 169 § 1, art. 14b § 3
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędziowie WSA Monika Krywow (spr.), Anna Rotter, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi Zakładu [...] B. Sp.j. P. M., J. M. w C. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 maja 2024 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.963.2023.2.IK UNP: 2271167 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 marca 2024 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.963.2023.1.AB UNP: 2211762; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z 22 marca 2024 r., nr 0111-KDiB3-l.4012.963.2023.2.IK UNP: 2271167, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako organ interpretacyjny), działając na podstawie art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako O.p.), po rozpatrzeniu zażalenia Zakład [...] B. Sp.j. P. M., J. M. w C. (dalej jako Spółka, Wnioskodawca, skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie własne z 8 marca 2024 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.963.2023.l.A B o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie nr 1) oraz korekty podatku od towarów i usług (pytanie nr 3) bez rozpatrzenia.

Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

Organ interpretacyjny uznał, że wniosek miał braki formalne i wezwaniem z 19 stycznia 2024 r. wniósł o jego uzupełnienie pouczając, że jeśli braki formalne nie zostaną uzupełnione wniosek nie zostanie uzupełniony. Aby uzupełnić wniosek, Spółka miała m.in. doprecyzować opis zdarzenia przyszłego o informacje:

1. Czy jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2. Kiedy zamierza sprzedać lokale (proszę wskazać dokładną przewidywaną datę sprzedaży lokali)?

3. Ile lokali będzie przedmiotem sprzedaży?

4. Ile lokali będzie przedmiotem najmu na cele mieszkaniowe?

5. Jednoznaczne wskazanie jakie lokale będą przedmiotem najmu oraz sprzedaży tj. lokale mieszkalne czy lokale użytkowe?

6. Czy cały budynek oraz lokale stanowią/lub będą stanowiły środki trwałe w myśl art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.)?

7. Czy cały budynek oraz lokale opisane we wniosku, stanowią/lub będą stanowiły u Państwa towar handlowy?

8. Czy lokale opisane w zdarzeniu przyszłym będą/są wprowadzone do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej (jeśli tak to należy wskazać dokładną datę)?

9. Czy cały budynek będzie/jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej (jeśli tak to należy wskazać dokładną datę)?

10. Czy w związku z nabyciem nieruchomości - budynku (bursy) w C., w momencie nabycia przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

11. Jaki był zakres przeprowadzonego remontu budynku?

12. Czy w związku z remontem zostały wyodrębnione poszczególne lokale, które Spółka zamierza sprzedawać, a przed sprzedażą wynająć?

13. Kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) oraz w jaki sposób wystąpi pierwsze zajęcie (używanie) poszczególnych lokali będących przedmiotem sprzedaży (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)? Wyjaśnić należy, że pierwsze zajęcie (używanie) lokali należy odnieść również do poprzednich właścicieli lokali?

14. Czy od pierwszego zajęcia (używania) poszczególnych lokali do chwili planowanej sprzedaży ww. lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

15. Czy Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych lokali, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

16. Jeżeli Spółka poniosła takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych lokali, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładną datę (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)? 17. Czy po poniesieniu wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych lokali należy wskazać czy doszło/dojdzie do ich pierwszego zajęcia (używania) i kiedy (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

18. Czy od pierwszego zajęcia (używania) lokali po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres krótszy czy dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

19. Kiedy i które (należy wskazać dokładną datę) lokale mieszkalne będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

20. Czy lokale będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)?

21. Czy z zapisów umowy notarialnej zawieranej przez Spółkę z wynajmującymi będzie wynikać, że wynajmowane lokale mieszkalne będą wykorzystywane wyłącznie w celach mieszkaniowych?

22. Czy osoby wynajmujące lokale mieszkalne będą w nim realizować własne cele mieszkaniowe?

23. Czy Spółka będzie wynajmować lokale mieszkalne w imieniu własnym i na własny rachunek?

24. Kiedy (należy wskazać dokładna datę) lokale zostaną/zostały przez Spółkę przyjęte do użytkowania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych?

25. Ile wynosiły kwoty ulepszeń przeprowadzonych na poszczególne sprzedawane lokale mieszkalne, proszę podać wartość ulepszeń oraz wyjaśnić czy będą one powyżej czy poniżej 15.000 zł i czy podniosą wartość początkową poszczególnych środków trwałych tj. poszczególnych lokali?

26. Kiedy Spółka przyjmie/przyjęła do ewidencji środków trwałych ulepszenia poczynione na poszczególne lokale (kiedy nastąpiło w ewidencji środków trwałych podwyższenie wartości poszczególnych środków trwałych tj. lokali)?

Pismem z dnia 1 lutego 2024 r. Spółka odpowiedziała na wezwanie uzupełniając opis zdarzenia przyszłego, jednakże uzupełnienie, w ocenie organu interpretacyjnego, nie pozwalało na wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 1 i 3.

W związku z powyższym 8 marca 2024 r. organ interpretacyjny wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w części dotyczącej pytań nr 1 i 3. Natomiast w części dotyczącej pytania nr 2 wydał interpretacje indywidualną.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła:

1. Naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, a to art. 14g § 1 w zw. z a art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako O.p.) poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania, w sytuacji gdy Wnioskodawca wypełnił ciążący na nim obowiązek i przedstawił stan faktyczny w sposób wyczerpujący jak również na wezwanie Organu uzupełnił opis stanu faktycznego, a zatem nie było podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

2. Naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, a to art. 122 O.p. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji brak podjęcia niezbędnych działań mających na celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, podczas Wnioskodawca na wezwanie organu był gotów udzielić dodatkowych niezbędnych wyjaśnień, w tym do dodatkowego uzupełnienia stanu faktycznego spraw.

3. Naruszenie przepisów postępowania mającą wpływ na wynik sprawy, a to art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez brak wezwania strony do uzupełnienia braków wniosku i dodatkowego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sytuacji gdy Organ uznał, że wyjaśnienie złożone przez Spólkę jest niewystarczającego, co doprowadziło do błędnego wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Utrzymując własne postanowienie w mocy organ interpretacyjny stwierdził, że nie ma podstaw do uchylenia skarżonego postanowienia.

Stwierdził, że w postanowieniu tym w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie nr 1) oraz korekty podatku od towarów i usług (pytanie nr 3), wskazano, że pomimo uzupełnienia wniosku pismem z 1 lutego 2024 r. opis sprawy zdarzenia przyszłego nadal nie jest wyczerpujący, co nie pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej.

Ustosunkowując się do zarzutów zażalenia organ interpretacyjny wskazał na regulacje prawne normujące zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego tj. art. 14b § 1 i § 3, art. 14c § 1 O.p. Wyjaśnił, że z przepisów tych wynika, że wnioskodawca jest zobowiązany przedstawić wyczerpująco stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, na jego podstawie sformułować niebudzące wątpliwości pytanie w jego indywidualnej sprawie oraz ująć własne stanowisko w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego adekwatne do postawionego pytania w zakresie wskazanych przez wnioskodawcę przepisów podatkowych. Oznacza to, że te trzy elementy wniosku muszą być spójne. Zaznaczono, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Tak uregulowana instytucja wymaga, aby wnioskodawca starający się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przez upoważniony do tego organ podatkowy, składając wniosek, w sposób wyczerpujący przedstawił stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz swoje stanowisko w sprawie. W przypadku gdy stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) opisany we wniosku przez wnioskodawcę, nie został wyczerpująco przedstawiony organ podatkowy zobowiązany jest do wezwania strony do usunięcia braków formalnych takiego wniosku, w trybie art. 169 w związku z art. 14h O.p. Następnie organ interpretacyjny przytoczył art. 14h, art. 14g § 1 i art. 169 § 1 i § 4 O.p. wskazując, że organ interpretacyjny po zbadaniu złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej albo wydaje interpretację indywidualną (jeżeli wniosek jest zdaniem Organu kompletny i może zostać rozpatrzony przez wydanie interpretacji indywidualnej) albo wzywa stronę do uzupełnienia tych braków, które są niezbędnie do rozpatrzenia wniosku, określając skutki niezastosowania się do wezwania. Jeżeli jednak strona, mimo prawidłowo doręczonego wezwania nie uzupełni braków formalnych wniosku w wyznaczonym terminie i zakresie, to Organ jest zobowiązany do pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Konsekwencją zastosowania przepisu art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., jest konieczność wydania rozstrzygnięcia przewidzianego w treści cyt. przepisu, a więc postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. W konsekwencji pozostawienia wniosku bez rozpoznania - ze względu na wyłączenie art. 14b § 3 ww. ustawy - nie uznaje się, że organ jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika lub inkasenta zawartym we wniosku.

W niniejszej sprawie, wobec stwierdzenia braków formalnych, Spółka została wezwana do ich uzupełnienia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Pismem tym, wezwano do uzupełnienia opisu sprawy, przez m.in. podanie odpowiedzi na pytania:

- dotyczące poniesienia wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych lokali, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) poprzez odniesienie się do każdego sprzedawanego lokalu osobno, ich wysokości (czy były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych lokali) daty zakończenia ich ulepszenia (w odniesieniu do każdego sprzedawanego lokalu), a także wskazania czy po poniesieniu wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych lokali należy wskazać czy doszło/dojdzie do ich pierwszego zajęcia (używania) i kiedy (z odniesieniem się do każdego sprzedawanego lokalu osobno). Zapytano także:

- Czy od pierwszego zajęcia (używania) lokali po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres krótszy czy dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu osobno)? - Ile wynosiły kwoty ulepszeń przeprowadzonych na poszczególne sprzedawane lokale mieszkalne, proszę podać wartość ulepszeń oraz wyjaśnić czy będą one powyżej czy poniżej 15.000 zł i czy podniosą wartość początkową poszczególnych środków trwałych tj. poszczególnych lokali?

Z odpowiedzi wynika zaś, że Spółka nie odpowiedziała na ww. pytania odnosząc się jednoznacznie do sprzedawanych lokali. Treść pisma uzupełniającego jakkolwiek odnosiła się do zadanych pytań w wezwaniu, nie uzupełniła jednak w pełni braków wniosku. Ponadto informacje zawarte w tym piśmie uniemożliwiły merytoryczne wypowiedzenie się co do skutków podatkowych przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, a tym samym wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży poszczególnych lokali (pytanie nr 1) oraz korekty podatku od towarów i usług (pytanie nr 3). Nie można bowiem ocenić skutków podatkowych sytuacji, która jest niejasna.

Tymczasem, jak wskazał organ interpretacyjny, w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej - inaczej niż w postępowaniu podatkowym czy postępowaniach kontrolnych - organ nie ustala podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, ale "przyjmuje" jako tę podstawę opis okoliczności faktycznych podany we wniosku. Wyjaśnienia Spółki przedstawione w uzupełnieniu z 1 lutego 2024 r. nie zawierały jednoznacznych informacji zawartych w pytaniach w odniesieniu się do poszczególnych lokali, które mają być przedmiotem sprzedaży.

Zauważono przy tym, że pytanie Spółki nr 1 przeformułowane w piśmie z 1 lutego 2024 r. brzmiało następująco cyt.: "Czy w związku z przeprowadzeniem przez Wnioskodawcę remontu zakupionego przez niego budynku tj. bursy, którego koszt przekroczył 30% wartości początkowej nieruchomości, sprzedaż poszczególnych lokali z tego budynku, które zostaną wyodrębnione notarialne w chwili sprzedaży, będzie ona dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a tym samym będzie opodatkowana i to zarówno w sytuacji, gdy dany lokal będzie sprzedawany po jego uprzednim wynajęciu na cele mieszkalne jaki i w sytuacji, gdy sprzedaż będzie miała miejsce bez uprzedniego oddania w najem?". Tak więc, w ocenie organu interpretacyjnego, przedmiotem pytania była kwestia dotycząca opodatkowania sprzedaży poszczególnych lokali. Zatem w związku z powyższym, że przedmiotem sprzedaży są poszczególne lokale organ interpretacyjny w wezwaniu z 19 stycznia 2024 r. prosił o odniesienie się wprost do sprzedawanych lokali, a nie natomiast do całego budynku. W uzupełnieniu do wniosku Spółka odniosła się jedynie do ulepszeń na cały budynek, a nie do poszczególnych lokali czego wymagał Organ. Fakt, że Wnioskodawca dokonał remontu całego budynku i wydatki były ponoszone na cały budynek oraz nie dokonywał rozgraniczeń wydatków ulepszeniowych na poszczególne lokale będące przedmiotem sprzedaży, zdaniem organu interpretacyjnego, nie zwalnia z obowiązku wskazania wydatków na ulepszenie poszczególnych lokali, o które to wyjaśnienia prosił Organ. Tym bardziej, że Organ wydając interpretację indywidualną w przedmiotowym zakresie, musi odnieść się do każdego sprzedawanego lokalu oddzielnie i zbadać czy wartości ulepszeń poniesionych na konkretny sprzedawany lokal przekroczyły 30% jego wartości początkowej czy nie. Informacje w tym zakresie, w świetle przywołanych przepisów, są niezbędne dla podjęcia rozstrzygnięcia w zakresie żądanym przez Spółkę.

W tej sytuacji pomimo wniesionego uzupełnienia, opis zdarzenia przyszłego nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący, określony w art. 14b § 3, który pozwoliłby organowi na dokonanie prawidłowej i jednoznacznej oceny prawnej w zakresie podatku od towarów i usług przedstawionego zdarzenia przyszłego. Powyższe musiało skutkować, z uwagi na przywołany wcześniej przepis art. 169 § 1 O.p., wydaniem w sprawie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, co Organ uczynił 8 marca 2024 r.

Zauważono, że w skarżonym postanowieniu szczegółowo wskazano zarówno w jakim zakresie należało uzupełnić wniosek, jakie wyjaśnienia złożono w odpowiedzi na wezwanie Organu, dlaczego wniesione przez wyjaśnienia są niewyczerpujące a także dlaczego nie jest możliwym wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie żądanym przez skarżacą. W postanowieniu wskazano także przepisy prawa które uzasadniały podjęte przez Organ rozstrzygnięcie. Zatem postępowanie Organu w sprawie było prawidłowe i uzasadnione. Zatem zarzut naruszenia art. 14g § 1 o.p. w zw. z a art. 14b § 3 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania, w sytuacji gdy Wnioskodawca wypełnił ciążący na nim obowiązek i przedstawił stan faktyczny w sposób wyczerpujący jak również na wezwanie Organu uzupełnił opis zdarzenia przyszłego uznano za chybiony.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. organ interpretacyjny stwierdził, że z art. 14b § 3 O.p. wynika, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 O.p. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. Natomiast na Organie spoczywa obowiązek dokonania oceny, czy zdarzenie opisane we wniosku zostało przedstawione przez Wnioskodawcę wyczerpująco, czy też nie. Jeśli we wniosku o wydanie interpretacji strona przedstawiła zdarzenie w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej jej stanowiska, organ podatkowy - w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. - wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku - co uczyniono w przedmiotowej sprawie. Zdaniem Organu interpretacyjnego, wystosowane wezwanie dotyczyło elementów niezbędnych do wydania prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, spełniającej wymagania art. 14c § 1 O.p. po uzupełnieniu wniosku opis sprawy nadal zawierał braki w zakresie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Natomiast bez posiadania niezbędnych informacji wynikających z odpowiedzi na powyższe pytania, nie było możliwości stwierdzenia, czy dostawa poszczególnych lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Organ interpretacyjny dążył do ustalenia właściwego stanu faktycznego sprawy tj. czy Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych lokali mieszkalnych, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i czy były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych lokali. W przedmiotowej sprawie to Wnioskodawca nie udzielił wyczerpujących odpowiedzi na postawione pytania, tak więc Organ nie byt uprawniony do ponownego wezwania do wyjaśnienia kwestii zawartych już w wezwaniu z 19 stycznia 2024 r. Organ interpretacyjny odwołał się przy tym do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 941/17. W związku z powyższym zarzutu naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 i art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. uznał za niezasadny.

Podsumowując stwierdzono, iż sposób przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Aby móc prawidłowo wypowiedzieć się o skutkach podatkowych zaistnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, organ musi wiedzieć, co jest jego treścią. Niekompletny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie może stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Organ w postępowaniu interpretacyjnym związany jest wyłącznie treścią wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zatem organ interpretacyjny uznał, że przedmiotowy wniosek nie został uzupełniony w stopniu umożliwiającym zajęcie stanowiska. Wskazano, że pomimo uzupełnienia, opis sprawy we wniosku i jego uzupełnienie nie pozwalało na wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, bowiem Organ nie miał możliwości rozstrzygnięcia zwolnienia na podstawie "art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ww. ustawy" sprzedaży przez Państwa lokali mieszkalnych bądź ich opodatkowania oraz w związku z brakiem informacji ile wynosiły kwoty ulepszeń przeprowadzonych na poszczególne sprzedawane lokale, a w konsekwencji Organ nie był w stanie wskazać czy koniecznym będzie dokonanie przez Spółkę korekty podatku VAT w związku z poniesieniem kosztów remontu.

Zdaniem Organu odwoławczego, postanowienie z 8 marca 2024 r. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie nr 1) oraz korekty podatku VAT (pytanie nr 3) jest prawidłowe oraz nie ma podstaw do jego uchylenia, ponieważ - jak słusznie zauważył Organ I instancji - opis sprawy, który miał być przedmiotem interpretacji, nie był przedstawiony w sposób pozwalający na wydanie interpretacji, gdyż Organ nie posiadał informacji pozwalających na dokonanie oceny kwestii objętej zakresem zadanego we wniosku pytania nr 1 a w konsekwencji pytania nr 3. Nieuzupełnienie ww. braków formalnych wniosku, obligowało Organ I instancji do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W skardze na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, a to art. 14g

§ 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania, w sytuacji gdy Wnioskodawca wypełnił ciążący na nim obowiązek i przedstawił stan faktyczny w sposób wyczerpujący, jak również na wezwanie Organu uzupełnił opis stanu faktycznego i odpowiedział na każde z postawionych przez Organ pytań, a zatem nie było podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia,

- naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 169 § 1 w zw. z art. 14h P.p. poprzez brak wezwania strony do uzupełnienia braków wniosku

i dodatkowego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sytuacji w której Organ uznał, że wyjaśnienie złożone przez Stronę jest niewystarczające, co doprowadziło do błędnego

wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, podczas gdy fakt, iż Skarżący udzielił odpowiedzi na każde z postawionych wobec niego pytań winien skutkować wystosowaniem kolejnego wezwania, jeżeli odpowiedź powodowała niejasności. Odpowiedź, jakiej oczekiwał organ jest sprzeczna ze stanem faktycznym, a zatem podatnik nie mógł wypowiadać się odnośnie każdego z lokali, skoro nie zostały one jeszcze wydzielone w trakcie czynienia nakładów, a nakłady zgodnie z prawdą i stanem faktycznym były dokonywane na całą nieruchomość, a nie na poszczególne lokale. Można zatem jedynie procentowo wyliczyć wielkość nakładów, ale nie można odpowiedzieć inaczej, niż tak, jak uczynił to podatnik.

Skarżąca wniosła zatem o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia i nakazanie dalszego prowadzenia postępowania poprzez wydanie interpretacji indywidualnej zgodnej z wnioskiem na podstawie odpowiedzi podatnika na pytania doprecyzowane pismem z dnia 1 lutego 2024r. lub ewentualnie zobowiązanie organu do wystosowania kolejnego wezwania, sprecyzowanego tak, aby podatnik był w stanie na nie udzielić odpowiedzi,

- zasądzenie od organu na rzecz podatnika zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przypisanych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podniósł, że uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej zostało prawidłowe wykonane i tym samym nie było podstaw do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Otóż Skarżący po otrzymaniu wezwania, zachowując siedmiodniowy termin, złożył do Organu odpowiedź na każde z zadanych przez niego pytań wg swojej najlepszej wiedzy i z należytą starannością. Nie można zatem mówić o tym, iż wniosek nie został uzupełniony. Poza tym, z uwagi na to, iż sprawa jest prowadzona w postępowaniu administracyjnym, organ powinien dążyć do wyjaśnienia sprawy w sposób kompleksowy i z zachowaniem zasady zaufania obywateli do organów administracyjnych. Zatem skoro, zdaniem organu, podatnik niewystraczająco odpowiedział na bardzo obszerne pytania, to organ powinien dać mu możliwość kolejnego uzupełnienia wniosku, poprzez doprecyzowanie wezwania, przy czym podatnik wyjaśnił szczegółowo dlaczego nie jest w stanie odnieść się wprost do poszczególnych lokali. Jest to wynikiem faktu, iż pytanie dotyczyło zdarzenia przyszłego i zakładało już wydzielenie lokali, a w trakcie ponoszenia nakładów, nie były one jeszcze prawnie wydzielone. Zatem pytanie nie było w pełni precyzyjne. Jednak nawet gdyby tak było, organ powinien dać podatnikowi możliwość kolejnego uzupełnienia wniosku, albowiem podatnik udzielił odpowiedzi na wszystkie pytania, a zatem uzupełnił brak, a skoro organ miał dodatkowe wątpliwości, powinien poinformować podatnika, iż jego odpowiedź wymaga jeszcze dalszego uzupełnienia. W rzeczywistości nie można również mówić o tym, iż wniosek został uzupełniony nieprawidłowo, albowiem na każde pytanie została udzielona odpowiedź, a Organ nie może wymagać, aby odpowiedź miała określoną treść, jeżeb tylko odnosi się do meritum pytania, a tak było w przedmiotowej sprawie. Organ nijako narzucał treść odpowiedzi i to w sposób niezgodny ze stanem faktycznym.

W kontekście powyższego wskazano, iż "niejasności" wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnienia, najprawdopodobniej wynikają z niezrozumienia użytego przez Skarżącego sformułowania "poszczególnych lokali", na którym to błędnie skupił swą uwagę Organ. Otóż racją jest, że Skarżący w swych pytaniach odnosi się do "lokali", niemniej jednak czym innym jest "lokal" w sensie faktycznym, a czym innym "lokal" w sensie prawnym. Skarżący zakupił cały budynek "bursę", który to budynek nie miał notarialnie wyodrębnionych lokali i do dnia dzisiejszego w znacznym zakresie ich nie ma. Nie miał on zaś żadnego lokalu wyodrębnionego w momencie remontu, dlatego podatnik nie mógł opowiadać odnośnie wydzielonych lokali, bo musiałby nadinterpretować rzeczywistość, która była taka, iż nakłady były czynione na cały budynek równomiernie, bez podziału na poszczególne lokale. Nie da się wyodrębnić w inny sposób niż procentowy, be nakładów poszło na każdy z poszczególnych lokali w sensie faktycznym, a nie prawnym. Zatem dokonywany był remont całego budynku, a nie lokali, gdyż te nie były jeszcze wyodrębnione w trakcie remontu. Co za tym idzie, nie można twierdzić, że wydatki na remont dotyczyły poszczególnych lokali, albowiem dotyczyły one całego budynku, tak jak napisał podatnik. Z kolei jeżeli chodzi o pytanie w zakresie sprzedaży "lokali" - sprzedawane będą "lokale" tj. części budynku, które dopiero w momencie sprzedaży (podczas aktu notarialnego) zostaną wyodrębnione z całego budynku i sprzedane jako lokal z odrębną księgą wieczystą, którą trzeba dopiero założyć i tym samym w momencie sprzedaży będzie można mówić o samodzielnym lokalu w sensie prawnym.

Autor skargi odwołał się do wyroku tutejszego Sądu z 13 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/GL 750/22 i stwierdził, że jeżeli dla Organu odpowiedzi udzielone przez Wnioskodawcę były niewystarczające, a w istocie budzące niejasności, to powinien on ponownie wezwać stronę do udzielenia odpowiedzi wskazując, co pozostaje niejasne w związku z udzieloną odpowiedzią. Ewentualnie wydać interpretacje indywidualną na podstawie posiadanych informacji. Nie było jednak podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Organ korzystając z art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. jest zobowiązany do każdorazowego wezwania wnioskodawcy, jeśli jego zdaniem przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe nie są dość jasne z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa. Jeśli analiza pisma uzupełniającego wniosek (złożonego na wezwanie organu) prowadzi do przekonania, że w sprawie istnieją jeszcze inne niż wskazane w zapytaniach organu zagadnienia niejasne i powodujące niemożliwość procedowania, organ winien ponowić wystąpienie, nie zaś stosować instytucje prowadzące do formalnego zakończenia postępowania." (Wyrok WSA w Lublinie z 6 lutego 2019 r., I SA/Lu 769/18).

Kolejno pełnomocnik skarżącej odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 231/19 oraz wyroku z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 1025/14, wskazując na trafność podniesionej argumentacji.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia prawidłowości pozostawienia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji w zakresie dwóch pytań (pytanie nr i pytanie nr 3) bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie natomiast do art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 165a oraz art. 169 § 1- 2 i 4 O.p., a nadto przepisy rozdziału 6 działu IV tej ustawy.

Zgodnie z art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego. W szczególności organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p. nie ma zastosowania), a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. np. wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3537/15).

Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ interpretacyjny powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie - ustalanego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wymaga podkreślenia, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie, którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Rozpoznając powstały spór wskazać należy, że w złożonym wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca wskazała, że:

- nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem bursy;

- przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celu dalszej odsprzedaży, przy czym przed wystawieniem oferty została ona jeszcze wyremontowana w stopniu znacznym;

- dokonując remontu budynku Wnioskodawca odliczał podatek od towarów i usług od poniesionych w związku z tym kosztów, w tym materiałów budowlanych;

- nakłady poczynione na nabytą nieruchomość przekroczyły 30% jej wartości;

- zamierza sprzedawać lokale w tej nieruchomości, bowiem nie znalazł się nabywca na całość;

- sprzedaż poszczególnych lokali będzie procesem długotrwałym;

- ma zamiar część lokali przed ich sprzedażą wynająć część lokali, przy czym wynajem może nastąpić na cele mieszkaniowe, ale może się zdarzyć wynajem na cele usługowe jednakże wynajem ma charakter doraźny, celem jest bowiem sprzedaż;

- nieruchomość jest przygotowana na cele mieszkaniowe;

- sprzedaż poszczególnych lokali nastąpi przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, a część po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Zadano więc następujące pytania

1. Czy w związku z przeprowadzeniem remontu budynku, którego koszt przekroczył 30% wartości początkowej nieruchomości, jej sprzedaż będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a tym samym będzie ona opodatkowana, a jeśli tak to jaką stawką podatku od towarów i usług?

3. Czy fakt, że tymczasowo niektóre lokale mogą być wynajmowane w różnym celu, gównie mieszkaniowym, przy niezmiennym zamiarze sprzedania wszystkich lokali w nieruchomości, będzie miał wpływ na ocenę prawidłowości odliczenia podatku od towarów i usług od kosztów remontu? Jeżeli zgodnie z pytaniem 2 najem na cele mieszkaniowe będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to czy w związku z okolicznością, że część lokali przed sprzedażą będzie wynajmowana na cele mieszkalne, koniecznym będzie dokonanie korekty deklaracji VAT, które zostały w związku odliczeniem kosztów poniesionego remontu?.

W ocenie Sądu, zasadnie zatem wystosował organ interpretacyjny wezwanie do Spółki, zważywszy na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej jako u.p.t.u.). Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z tak opisanym zdarzeniem organ interpretacyjny skierował wezwanie wskazując, że domaga się odpowiedzi na wskazane pytania, przy czym jednoznacznie określił, że odpowiedź na pytania ma dotyczyć poszczególnych lokali. Organ interpretacyjny kierując się opisem zdarzenia przyszłego przyjął bowiem założenie, że lokale o jakich mowa we wniosku były już wyodrębnione. We wniosku nie wskazano, że wyodrębnienie lokali nastąpi dopiero w dacie ich sprzedaży.

Należy zauważyć, że w odpowiedzi na wezwanie Spółka zaś wskazała, że "Nie sposób określić dokładnej daty kiedy dojdzie do sprzedaży wszystkich lokali. Wnioskodawca chciałby, aby sprzedaż miała miejsce jak najszybciej, niemniej jednak brak jest obecnie nabywców, którzy byliby zainteresowani kupnem wszystkich lokali. Sprzedaż poszczególnych lokali może mieć różną datę, nawet od siebie bardzo odległą. Na potrzeby wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej można jednak przyjąć, że kolejne sprzedaże lokalów będą miały miejsce w roku bieżącym i trzech następnych larach. Wskazano także, że stan faktyczny od dnia złożenia wniosku uległ zmianie, albowiem pięć lokali zostało już sprzedane, a pozostałe wynajęte, poza 3 lokalami, które stoją puste. Zakres remontu obejmował budynek jako całość, w którym dokonano wymiany stolarki drzwiowej i okiennej, ale nie zmieniono konstrukcji budynku, w tym ścian komunikacyjnych, ani dachu, ani usytuowania otworów okiennych i innych, dlatego nie było potrzeby uzyskiwania pozwolenia na roboty budowlane, ani nie był prowadzony dziennik budowy. Pomimo tego, zakres remontu był generalny, wyremontowano instalacje hydrauliczną i elektryczną, dokonano remontu pokrycia dachu, wykonano termomodernizacje budynku, wyremontowano okładziny ścian i podłóg, Prace były wykonywane w każdym pomieszczeniu. Był więc to remont o dużym zakresie, znacznie przekraczającym 30% wartości początkowej budynku. Budynek do środków trwałych wyprowadzono po remoncie, albowiem. był zamysł, aby go sprzedać jako całość".

Wskazano także, co istotne, że "Podczas remontu zostały wyodrębnione lokale pod względem budowlanym, natomiast wyodrębnienie cywilistyczne następuje dopiero w dacie sprzedaży konkretnego lokalu, podczas aktu sprzedaży lokalu tj, w momencie sprzedaży. Zatem pod względem cywilistycznym wydzielono dopiero 5 lokali, które w dacie wydzielenia od razu zostały sprzedane nabywcy. Została przeprowadzona inwentaryzacja i autoryzowana przez projektanta. Zgodnie z tą inwentaryzacją lokale są wydzielane prawnie podczas sprzedaży, gdy lokal zaczyna mieć innego niż budynek właściciela.

Zatem z odpowiedzi na wezwanie wynika, że założenie przyjęte przez organ interpretacyjny było błędne, bowiem wbrew założeniu przedmiotowy budynek w momencie czynienia na niego nakładów związanych z adaptacją bursy na budynek mieszkalny lokale nie były wyodrębnione. Innymi słowy w dacie sprzedaży następuje sprzedaż części budynku o jakiej mowa w ww. przepisów u.p.t.u. Sytuację tę należy porównać do dewelopera z tą jednak różnicą, że z opisu stanu faktycznego wynika, że doszło do adaptacji budynku niemieszkalnego na mieszkalny bez wydzielenia poszczególnych lokali. Nie zmienia to jednak podstawowych kwestii zważywszy także na treść art. 2 pkt 14 i 14a u.p.t.u. zgodnie z którymi, ilekroć mowa jest w przepisach u.p.t.u. o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej; a wytworzeniu nieruchomości - rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W takiej zaś sytuacji organ interpretacyjny miał możliwość oceny wniosku skarżącego w kontekście ww. przepisów u.p.t.u. Jednocześnie ewentualne wątpliwości wywołane odpowiedzią na wezwanie winien wyjaśnić.

Oznacza to, że pozostawienie bez rozpoznania wniosku skarżącej było błędne.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 539 ze zm.) Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a. poprzedzające je postanowienie.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanego aktu.