Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 164/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 28
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi W.R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 31 lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 31 lipca 2015 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.Dz. U. z 2015 r., poz. 613– dalej "O.p.") oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) stwierdził, że stanowisko W. R. – dalej jako "Skarżący" przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gospodarstwa rolnego, jest nieprawidłowe.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Skarżący podał, że w 2013 r. nabył prawo własności nieruchomości gruntowej o łącznym obszarze 4,8734 ha, oznaczonej jako R - grunty orne. Zbywca nieruchomości złożył oświadczenie, że nieruchomość jest niezabudowana i nieuzbrojona, położona jest na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ma zapewniony dostęp do drogi publicznej oraz że jest nieruchomością rolną i stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381; dalej: u.p.r.). Zbywca przeniósł prawo własności nieruchomości na Skarżącego w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego - przed zawarciem tej umowy zbywca był dłużnikiem Skarżącego co do zapłaty kwoty pieniężnej. Do umowy zostało załączone oświadczenie zbywcy, w którym wyraził on zgodę na przeniesienie na Skarżącego dwóch decyzji o warunkach zabudowy dotyczących działek nr 184 i 185, wchodzących w skład nieruchomości. Skarżący nie wystąpił do właściwego organu administracji publicznej z wnioskiem o przeniesienie na niego decyzji o warunkach zabudowy. W 2013 r. Skarżący sprzedał ww. nieruchomość na rzecz Spółki z o.o. (dalej: spółka). Bezpośrednio przed zawarciem tej umowy Skarżący prowadził rozmowy z przedstawicielem spółki, z których wynikało, że chce ona dokonać nabycia nieruchomości w celu utworzenia gospodarstwa rolnego. Skarżący wyraził przekonanie, że spółka w dacie zawarcia umowy nabyła tę nieruchomość w celu utworzenia gospodarstwa rolnego. Cel nabycia tejże nieruchomości przez spółkę nie został określony w treści umowy z uwagi na brak takiego obowiązku prawnego na gruncie obowiązujących regulacji prawnych. Skarżący nie współpracuje ze spółką, ani nie posiada z nią innych relacji handlowych, w związku z czym nie dysponuje informacjami odnośnie do sposobu korzystania przez nią z zakupionej od niego nieruchomości. W umowie Skarżący oświadczył, że nie prowadzi działalności gospodarczej i w zakresie tej czynności nie jest podatnikiem podatku VAT. Złożył ponadto oświadczenie, że nieruchomość jest niezabudowana i nieuzbrojona, położona jest na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ma zapewniony dostęp do drogi publicznej, jest nieruchomością rolną i stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów u.p.r. W treści umowy zawarte zostało także oświadczenie Skarżącego, w którym wyraził on zgodę na przeniesienie na spółkę dwóch decyzji o warunkach zabudowy dotyczących działek nr [...] wchodzących w skład nieruchomości. Spółka nie wystąpiła jednak do właściwego organu administracji publicznej z wnioskiem o przeniesienie na nią wyżej wymienionych decyzji. W treści umowy sprzedaży Skarżący złożył oświadczenie, że według jego wiedzy zostały przeprowadzone badania przedmiotowego gruntu, które stwierdziły obecność gazu łupkowego. Według informacji, jakimi dysponuje Skarżący, spółka w związku z zawarciem umowy nie podjęła żadnych czynności administracyjnych w stosunku do nieruchomości. Przy zawarciu tej umowy notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych.

Skarżący zapytał, czy w związku z zawarciem umowy, na podstawie której sprzedał on prawo własności nieruchomości, przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego z tego tytułu dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.), z uwagi na to, że zbyta przez niego nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów u.p.r.

Zdaniem Skarżącego, odpowiedź na jego pytanie powinna być twierdząca.

W interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2015 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Zdaniem organu z faktu, że sprzedana w 2013 r. nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne, o którym mowa w art. 2 ust. 1 u.p.r., nie sposób jeszcze wywodzić, że przychód uzyskany z jej sprzedaży objęty jest zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Dla oceny, czy dana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje bowiem cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym z dokumentów, będących w posiadaniu Skarżącego nie wynika, na jaki cel przedmiotowa nieruchomość została zakupiona. Skarżący nie dysponuje również informacjami odnośnie do sposobu korzystania przez spółkę z zakupionej od niego nieruchomości. Samo powołanie się na rozmowy, jakie Skarżący prowadził z przedstawicielami spółki, z których wynikało, że spółka ta chce dokonać nabycia nieruchomości w celu utworzenia gospodarstwa rolnego, nie może stanowić podstawy do uznania, że zachodzą przesłanki do zastosowania omawianego zwolnienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy zostały przeprowadzone badania gruntu, które stwierdziły obecność gazu łupkowego, a w umowie sprzedaży Skarżący wyraził zgodę na przeniesienie na nabywcę (spółkę) dwóch decyzji o warunkach zabudowy dotyczących działek wchodzących w skład nieruchomości. Skoro więc w przedstawionym stanie faktycznym Skarżący nie uwiarygodnił faktu, że grunty wchodzące w skład sprzedanej przez niego nieruchomości rolnej nie utraciły charakteru rolnego, ponieważ nie posiada wiedzy o sposobie jej wykorzystywania po sprzedaży, to nie można mówić, że do przychodu z tej sprzedaży znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f.

Skarżący zaskarżył powyższą interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej: WSA).

Wyrokiem z dnia 29 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1726/16, WSA oddalił skargę Skarżącego uznając, że wydana przez organ interpretacja indywidualna jest zgodna z prawem. Zdaniem Sądu podane przez Skarżącego istotne elementy stanu faktycznego potwierdzają stanowisko organu, że w związku ze sprzedażą nieruchomość utraciła charakter rolny.

Skarżący wywiódł skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Wyrokiem z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1720/16, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Za zasadne NSA uznał zarzuty naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. oraz art. 14c § 1 i art. 14h w zw. z art. 120 O.p. Zdaniem NSA dla oceny przedmiotowego zwolnienia podatkowego zasadnicze znaczenie powinno mieć stwierdzenie, czy doszło do utraty charakteru rolnego zbywanego gruntu w świetle okoliczności aktualnych na dzień transakcji. Tymczasem Sąd pierwszej instancji oddalając skargę przypisał znaczenie okolicznościom drugorzędnym, co stanowiło o wadliwości orzeczenia.

Ponownie rozpoznając sprawę WSA wyrokiem z dnia 18 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 1024/18 uznał skargę za zasadną. Sąd stwierdził, że ocenę czy sprzedaż powoduje zmianę przeznaczenia gruntu trzeba ustalać na dzień transakcji, a nie - tak jak domaga się tego organ - w kontekście faktów późniejszych tzn. działań nabywcy, podejmowanych lub planowanych po zakupie, w oderwaniu od stanu faktycznego znanego na dzień sprzedaży. Zdaniem Sądu okoliczności stanu faktycznego przytoczone we wniosku o interpretację potwierdzają, że na moment sprzedaży sporna nieruchomość miała charakter rolny, a zatem Skarżącemu przysługuje zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f.

Skargę kasacyjną wywiódł Szef Krajowej Informacji Skarbowej. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: p.p.s.a.) zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f.; naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 146 § 1 w zw. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 14 c § 1 i 2 oraz z art. 14b § 1-3 O.p., a także art. 141 § 4 w zw. z art. 153, art. 146 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 23 października 2019 r. sygn. akt II FSK 1166/19 NSA uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądził od Skarżącego na rzecz organu zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu NSA wskazał, że skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy. W ocenie NSA, w szczególności zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie daje odpowiedzi na pytanie jakimi przesłankami kierował się Sąd pierwszej instancji podejmując rozstrzygnięcie. Sąd w ogóle nie uzasadnił swojego stanowiska, dlatego wyrok uchyla się spod kontroli NSA. W niniejszej sprawie kwestią sporną było, czy w okolicznościach faktycznych podanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Dla potrzeb udzielenia prawidłowej odpowiedzi na to pytanie konieczne było rozważenie, czy sprzedana przez Skarżącego nieruchomość utraciła charakter rolny w związku z jej zbyciem. Rozważania te powinny być czynione z uwzględnieniem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. To bowiem okoliczności występujące w dacie transakcji sprzedaży gruntu decydują o tym, czy w związku ze sprzedażą grunt ten utracił charakter rolny, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku przewidzianego art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Tymczasem Sąd pierwszej instancji bez analizy stanu faktycznego stwierdził, że okoliczności stanu faktycznego przytoczone we wniosku o interpretację potwierdzają ziszczenie przesłanki zwolnienia podatkowego. Jak słusznie podniesiono w skardze kasacyjnej, to zdawkowe stwierdzenie Sądu pierwszej instancji czyni niemożliwym dokonanie oceny podjętego rozstrzygnięcia. Niewskazanie bowiem przez Sąd konkretnych okoliczności, które jego zdaniem zaświadczają o braku utraty charakteru rolnego gruntu sprzedanego przez Skarżącego, nie pozwala na poznanie ani toku rozumowania, który doprowadził do podjęcia rozstrzygnięcia, ani na ustalenie przesłanek, jakimi kierował się Sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie. Wadliwość uzasadnienia zaskarżonego wyroku jest tak wysoka, że nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia.

Ponadto, zdaniem NSA, wprawdzie w skardze kasacyjnej nie jest szczególnie eksponowany argument, iż Sąd pierwszej instancji zignorował stanowisko NSA zawarte w wyroku z dnia 29 czerwca 2018 r., II FSK 1720/16 uchylającym wyrok WSA z dnia 29 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1726/16, niemniej jednak nie sposób nie zwrócić na nią uwagi. Przypomnieć trzeba, że w wyroku tym NSA stwierdził, iż z zaskarżonego wyroku nie wynika, by element utraty charakteru rolnego przez sprzedany grunt był analizowany przez Sąd pierwszej instancji w kontekście związku ze sprzedażą. Tymczasem miarodajne dla oceny prawidłowości zaskarżonej interpretacji powinno być stwierdzenie, czy doszło do utraty charakteru rolnego zbywanego gruntu w świetle okoliczności aktualnych na dzień transakcji. NSA wskazał, iż w przypadku interpretacji indywidualnych należy bazować na stanie faktycznym podanym we wniosku o wydanie interpretacji. Wytknął Sądowi pierwszej instancji, iż przypisał on decydujące znaczenie okolicznościom dla sprawy drugorzędnym. Z omawianego wyroku bezsprzecznie wynika, iż Sąd ponownie rozpoznający niniejszą sprawę zobowiązany był do przeprowadzenia analizy stanu faktycznego podanego przez Skarżącego. Powinien też, będąc związanym stanowiskiem NSA, uwzględnić i dać temu wyraz w uzasadnieniu wyroku, iż niektóre okoliczności podane we wniosku Skarżącego zostały uznane przez Sąd kasacyjny za drugorzędne dla wyniku sprawy. Natomiast Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił stanowiska NSA, a jedynie odnotował, iż jest nim związany.

W ocenie NSA, wady uzasadnienia zaskarżonego wyroku powodują, iż NSA nie może merytorycznie ocenić zasadności zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej oraz zweryfikować podniesionych w niej argumentów na podstawie zaskarżonego wyroku. Ich weryfikacja wymagałaby dokonania kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej przez NSA, co pozostaje w sprzeczności z zasadą dwuinstancyjności postępowania sądowego. Zgodnie z tą zasadą interpretację indywidualną najpierw powinien skontrolować Sąd pierwszej instancji w taki sposób, aby nie było wątpliwości, że kontrola ta objęła wszystkie elementy składające się na jej legalność, czemu powinno towarzyszyć (w znaczeniu musi) danie właściwego wyrazu w uzasadnieniu wyroku. Tylko wtedy można mówić o zachowaniu prawidłowej realizacji funkcji przypisanych każdemu ze wspomnianych Sądów.

Wbrew stanowisku skargi kasacyjnej, brak wskazań co do dalszego postępowania, w ocenie NSA, nie stanowił przeszkody do rozpoznania sprawy zgodnie ze stanowiskiem Sądu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie.

W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Wskazać w tym miejscu należy, że niniejsza sprawa była już przedmiotem oceny sądów administracyjnych obu instancji.

Punktem wyjścia dla oceny legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest prawomocny wyrok NSA z dnia 23 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1166/19, którym uchylono wyrok WSA z dnia 18 grudnia 2018 r. w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1024/18.

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa materialnego i procesowego. Z powyższego przepisu wynika wprost, że ilekroć dana sprawa jest przedmiotem rozpoznania przez sąd lub organ, jest on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną istotnej zmianie przepisy.

W orzecznictwie i literaturze jednolicie przyjmuje się, iż związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu cyt. wyżej przepisu, oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem – lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej ("Komentarz – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi", J.P. Tarno, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004 r., s. 219-225).

Uchylenie zaskarżonego wyroku przez NSA i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania skutkuje powrotem do takiej sytuacji, która istniała przed wydaniem wyroku przez WSA. Stosownie jednak do treści art. 190 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Podkreślić należy, że rozpatrując ponownie sprawę wojewódzki sąd administracyjny, a w ślad za nim również organ, związani są nie tylko wykładnią prawa dokonaną przez sąd kasacyjny, ale również wyrażonymi w orzeczeniu tego sądu ocenami prawnymi i wskazaniami co do dalszego postępowania.

Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak – Molczyk [w:] H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Odnosząc przedstawione powyżej rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku NSA. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu będą prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem ponowna ocena legalności zaskarżonego aktu prowadzi do wniosku, że interpretacja indywidualna z dnia 31 lipca 2015 r. została wydana z naruszeniem prawa.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt I GSK 36/12, LEX nr 1291291; z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 333/11, LEX nr 1244307). Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 O.p. mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych.

Skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (wyroki NSA: z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 74/10, LEX nr 1081410; z dnia 23 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1580/13, LEX nr 1774200).

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie Skarżący przedstawił własne stanowisko co do stanu faktycznego opisanego we wniosku, jednakże stan ten nie był przedstawiony wyczerpująco.

Powtarzając za stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 23 października 2019 r. sygn. akt II FSK 1166/19 Sąd w składzie orzekającym stwierdził, że w niniejszej sprawie kwestią sporną było, czy w okolicznościach faktycznych podanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Dla potrzeb udzielenia prawidłowej odpowiedzi na to pytanie konieczne było rozważenie, czy sprzedana przez Skarżącego nieruchomość utraciła charakter rolny w związku z jej zbyciem. Rozważania te powinny być czynione z uwzględnieniem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. To bowiem okoliczności występujące w dacie transakcji sprzedaży gruntu decydują o tym, czy w związku ze sprzedażą grunt ten utracił charakter rolny, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku przewidzianego art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W ocenie tut. Sądu analiza stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie daje podstaw do potwierdzenia ziszczenia się, bądź nie przesłanki zwolnienia podatkowego. Z przedstawionego przez Skarżącego opisu stanu faktycznego nie wynika wprost, czy zbywca lub nabywca podjął jakiekolwiek czynności znane zbywcy świadczące o utracie charakteru rolnego nieruchomości w dacie transakcji. Niewskazanie przez Skarżącego konkretnych okoliczności, które jego zdaniem zaświadczają o braku utraty charakteru rolnego sprzedanego gruntu, winny skutkować uznaniem za prawidłowe stanowiska Skarżącego; w przypadku natomiast uznania przez organ, że przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny był niepełny, aby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy sprzedana przez Skarżącego nieruchomość utraciła charakter rolny w związku z jej zbyciem, należało rozważyć możliwość zastosowania przepisu art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. dającego możliwość wezwania Skarżącego do uzupełnienia braków wniosku w zakresie przedstawienia pełnego opisu stanu faktycznego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1. wyroku. O kosztach orzeczono w punkcie 2. wyroku na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.