Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1581/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.  8 ust. 1, art.29 ust. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Ewa Rojek, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Po 392/09 w sprawie ze skargi N. Spółka z o. o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Po 392/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi N. Sp. z o. o. w K., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Spółka jako producent różnego rodzaju wyrobów lakierniczych, w szczególności lakierów samochodowych, dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54 ,poz. 535 ze zm.),dalej ustawa o VAT polegającego na zakupie substancji chemicznych i półproduktów na potrzeby prowadzonej przez siebie produkcji. W związku z dobrze układającą się współpracą handlową, zagraniczni kontrahenci (podatnicy VAT) udzielają spółce tzw. premii pieniężnej, wypłacanej (przyznawanej) raz po zakończeniu roku kalendarzowego i liczonej procentowo od wartości obrotu, w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

1) dokonania terminowej zapłaty za towary,

2) osiągnięcia obrotu o określonej umownie wartości.

Kontrahenci wystawiają spółce dokumenty (tzw. noty kredytowe), w których udzielaną preferencję określają jako rabat z tytułu obrotów osiągniętych w danym roku.

W związku z powyższym spółka zadała organowi podatkowemu pytanie, czy na gruncie przepisów ustawy o VAT sytuacja ta powinna być kwalifikowana:

1) jako odpłatne świadczenie przez spółkę na rzecz zagranicznych kontrahentów usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 tej ustawy, które podlega dokumentowaniu wystawianymi przez spółkę fakturami na kwotę netto równą wartości udzielonych preferencji, a jeżeli tak, to czy takie usługi podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej stawka 22%, czy też,

2) jak uzyskiwanie przez spółkę rabatów w rozumieniu art. 31 ust. 3 w związku z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT zmniejszających obrót spółki z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i kwoty wynikającego z tego podatku naliczonego, które to uzyskiwanie rabatów podlega dokumentowaniu wewnętrznymi fakturami korygującymi wystawianymi przez spółkę na podstawie odpowiednich dokumentów wystawianych przez zagranicznych kontrahentów, a jeżeli tak, to czy w tym przypadku spółka może wystawiać z tytułu każdej uzyskanej preferencji jedną tzw. zbiorczą wewnętrzną fakturę korygującą do wszystkich faktur wewnętrznych dokumentujących transakcje, z tytułu zrealizowania których preferencja została uzyskana,

3) czy taką zbiorczą wewnętrzną fakturę korygująca można wystawić w ten sposób, że nazwy towarów objętych rabatem zostają wykazane poprzez numery wszystkich pozycji korygowanych faktur wewnętrznych, a kwoty ulegające zmianie zostają wykazane jako podsumowanie wszystkich wcześniejszych kwot, tj.: łącznych kwot brutto, łącznych kwot VAT, łącznych kwot netto (przed i po udzieleniu rabatu)?

Zdaniem spółki, sytuacje przedstawione w opisie stanu faktycznego powinny być kwalifikowane jak uzyskiwanie przez nią rabatów w rozumieniu art. 31 ust. 3 w związku z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zmniejszających obrót z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i kwoty wynikającego z tego podatku naliczonego, które to uzyskiwanie rabatów podlega dokumentowaniu wewnętrznymi fakturami korygującymi, wystawianymi na podstawie odpowiednich dokumentów wystawianych przez zagranicznych kontrahentów. Spółka może wystawić z tego tytułu jedną tzw. zbiorczą wewnętrzną fakturę korygującą do wszystkich faktur wewnętrznych dokumentujących transakcje, z tytułu realizacji preferencji. Spółka może wystawić taką fakturę w ten sposób, że nazwy towarów objętych rabatem zostają wykazane poprzez numery wszystkich pozycji korygowanych faktur wewnętrznych ,a kwoty ulegające zmianie zostają wykazane jako podsumowanie wszystkich wcześniejszych kwot łącznych brutto, łącznych kwot VAT, łącznych kwot netto (przed i po udzieleniu rabatu). Nie ma żadnych podstaw do uznawania zachowań spółki za świadczone na rzecz zagranicznych kontrahentów usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ustawy o VAT, a otrzymywanych przez spółkę preferencji nie można traktować jako wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi.

W interpretacji z dnia 19 grudnia 2008 r. Organ stwierdził, że premie pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczone przez spółkę na rzecz kontrahentów usługi, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych wg stawki podatku w wysokości 22% zgodnie z art. 41 ust. 13 VAT . Premie nie są związane z żadną konkretną transakcją, stanowią świadczenie odrębne. Nie mają więc wpływu na podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. W celu udokumentowania otrzymanych premii pieniężnych za świadczenie usług, na rzecz kontrahentów zagranicznych, Spółka zobowiązana jest zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, do wystawienia faktur VAT.

Spółka wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa i zmiany powyższej interpretacji,

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionego w stanie faktycznym, a więc obowiązujące do dnia 30 listopada 2008r.

Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie.

W ocenie Sądu, skoro zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru, to nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego przepisu, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie, rozdzielając usługi od dostaw. Sąd podkreślił, że dokonywanie zakupów u kontrahenta mieści się w czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w postaci wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Nie można więc uznać, w przedstawionym stanie faktycznym sprawy, zrealizowania określonego z góry limitu zakupów za świadczenie usługi. Czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w usługę. Przeszkodą do takiego twierdzenia jest bowiem treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą.

Sąd podkreślił ponadto, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (stanowiącego odpowiednik art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Uznać zatem trzeba, iż na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne ,że dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej suma określonej ilości dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Zdaniem Sądu opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako świadczenia usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie natomiast jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania.

Uwzględniając skargę Sąd podzielił tym samym stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007r., I FSK 94/06 zgodnie z którym za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za tezą tą przemawia nie tylko wykładnia przepisów polskich, ale także prawa wspólnotowego. Transakcja gospodarcza nie może bowiem stanowić jednocześnie dostawy towarów i świadczenia usług, a także nie powinna podlegać podwójnemu opodatkowaniu.

W ocenie Sądu za prawidłowe należało również uznać stanowisko skarżącej co do wystawiania przez nią jednej tzw. zbiorczej faktury wewnętrznej korygującej do wszystkich faktur wewnętrznych dokumentujących transakcje. W ocenie sądu taką zbiorczą wewnętrzną fakturę korygującą spółka może wystawić w ten sposób, że nazwy towarów objętych rabatem zostają wykazane poprzez numery wszystkich pozycji wszystkich korygowanych faktur wewnętrznych,a kwoty ulegające zmianie zostają wykazane jako podsumowanie wszystkich wcześniejszych kwot. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, jak również przepisy rozporządzenia z 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług nie przewidują wprawdzie wprost możliwości wystawiania tych faktur zbiorczych korygujących, jednakże w praktyce dopuszczono taką możliwość. Przepisy rozporządzeń nie zabraniają przy tym wskazywania nazw towarów objętych rabatem poprzez numery pozycji korygowanych faktur, jak również wykazania kwot ulegających zmianie jako podsumowanie wcześniejszych kwot.

W skardze kasacyjnej z dnia 9 lipca 2009 r. Minister Finansów zarzucił naruszenie:

- art. 31 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie w stosunku do premii pieniężnej wypłaconej Skarżącej przez zagranicznego kontrahenta ze względu na zrealizowaną przez nią wartość obrotu w określonym czasie,

- art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego nie zastosowanie w stosunku do premii pieniężnej wypłaconej Skarżącej przez zagranicznego kontrahenta ze względu na zrealizowaną przez nią wartość obrotu w określonym czasie.

- art. 106 ust.1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie w stosunku do premii pieniężnej wypłaconej Skarżącej przez zagranicznego kontrahenta ze względu na zrealizowaną przez nią wartość obrotu w określonym czasie.

Wskazując na powyższe organ wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, a także o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Jak wskazał w uzasadnieniu skargi kasacyjnej , zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Definicja usługi dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług jest bardzo szeroka. W ramach tak rozumianej usługi mieści się również zachowanie Skarżącej, które jest opisane we wniosku o interpretację. Premie pieniężne nie związane z żadną konkretną transakcją stanowią świadczenie odrębne .W ocenie organu nietrafny jest argument Sądu, że opodatkowanie premii pieniężnej wypłacanej Skarżącej będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako dostawy towaru, drugi, jako świadczenia usługi przez nabywcę towaru. Wynika to z tego, że w przypadku dostawy towaru podmiotem podatku jest kontrahent sprzedający Skarżącej towar, a przedmiotem podatku jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Natomiast w przypadku usługi podmiotem podatku jest Skarżąca, a przedmiotem podatku jest wartość wypłaconej premii pieniężnej. W celu udokumentowania otrzymania premii pieniężnych za świadczenie usług na rzecz kontrahenta zagranicznego Skarżąca jest zobowiązana do wystawienia faktur VAT.

W piśmie procesowym z dnia 17 sierpnia 2009 r. Spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu I instancji wyrażony w zaskarżonym wyroku.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy zrealizowanie przez kupującego określonej wielkości obrotu z tytułu zakupów dokonywanych u jego kontrahenta, jak również terminowe realizowanie płatności z tytułu zawartego kontraktu stanowi rabat w rozumieniu przepisów art. 31 ust. 1 i art. 29 ust. 4 ustawy o VAT o który należy pomniejszyć podstawę opodatkowania, czy też stanowi o wykonaniu opodatkowanej usługi na rzecz sprzedawcy.

Zdaniem Naczelnego Sądu administracyjnego , w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie można mówić o świadczeniu przez kupującego usługi w rozumieniu ustawy o VAT jak i prawa wspólnotowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 , rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z powyższego przepisu wynika zatem , że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne przy tym z punktu widzenia sporu jest to, że art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty) mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy za świadczenie usługi zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu ani terminowego wykonania świadczenia pieniężnego. Na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie przez ich zsumowanie stanowić usługi, zważywszy , że dostawa nie może być jednocześnie usługą.

W tej kwestii w orzecznictwie pogląd jest utrwalony. Opodatkowanie nabycia określonej ilości towaru jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności: pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie z art. 217 Konstytucji (R. Mastalski: Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Tytułem przykładu można wskazać wyrok Trybunału z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03 (OTK-ZU 2004, nr 9, poz. 94) oraz uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r. sygn. akt FPS 2/02 (ONSA 2002, z. 4, poz. 136). Podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej jest także niedopuszczalne. Państwa członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Wynika to wprost z treści przepisów VI Dyrektywy - art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2 (...).

W świetle powyższego nie ma wątpliwości , że podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży: raz jako dostawy towarów jako sprzedaży, drugi raz jako zakupu usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W orzecznictwie zwraca się uwagę, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy oraz art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy to transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Nie musi to być, jak wynika z orzecznictwa ETS, stosunek roszczeniowy obwarowany prawem dochodzenia spełnienia świadczenia przed sądem; może to też być zobowiązanie naturalne, np. dług honorowy (wyrok ETS z dnia 17 września 2002 r. sygn. akt C-498/99 "Przegląd Podatkowy" 2005, nr 2, poz. 62 w sprawie Town & County Factors Ltd v. Commissioners of Customs & Excise). Natomiast w ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowe spełnianie świadczeń pieniężnych sprzedawca wypłaca nabywcy premię pieniężną, bonus lub nagrodę, nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę ustalonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy też jakąkolwiek odpowiedzialnością. Nie mamy w takim wypadku do czynienia nawet ze zobowiązaniem naturalnym.

Również w piśmiennictwie prezentowany jest pogląd o braku podstaw prawnych do opodatkowania premii (bonusów) jako ,że osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temu nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usług. Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusa) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Podobnie jest w wypadku wypłaty premii przez sprzedawcę z tytułu terminowego płacenia przez nabywcę za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności obowiązującego między stronami (opodatkowanego z tytułu dostawy) kontraktu kupna-sprzedaży nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (J. Zubrzycki /w:/ Leksykon VAT 2006, tom I, Wydawnictwo UNIMEX, s. 498).

W świetle powyższego za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT , podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont ) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust.4a i 4b. ..w •

Obrót czyli podstawą opodatkowania stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, przy czym podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty rabatów (udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji subwencji i innych dopłat. W razie zaistnienia tego rodzaju zdarzenia (udzielenia rabatu, zwrotu towaru bądź zwrotu wymienionych kwot), konieczne jest wystawienie faktury korygującej.

Ustawa podatkowa pod pojęciem "rabatu" rozumie kwotę bonifikaty, opustu, uznanej reklamacji i skonta, nie wyjaśniając jednak znaczenia terminów użytych na określenie rodzajów rabatu. Rabat definiuje się jako zniżkę, opust od sumy należnej za towar, przyznawany np. przy kupnie dużej ilości towaru (Nowy słownik języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2003r.). Stanowi on określoną kwotowo lub procentowo zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru.

W świetle przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego i obowiązujących w tym zakresie regulacji prawnych uprawnione jest stanowisko Sądu I instancji , że premię pieniężną należy traktować jak rabat zmniejszający podstawę opodatkowania stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, w konsekwencji czego udzielenie premii przy dostawie wewnątrzwspólnotowej dokumentowane być powinno wewnętrzną fakturą korygującą.

W orzecznictwie podkreśla się ,że z ekonomicznego punktu widzenia, otrzymanie premii powoduje, że spółka ponosi mniejszy wydatek na nabycie towarów, aniżeli to wynikało z pierwotnie ustalonej ceny. Odpowiednio do tego, ulega także zmianie (zmniejszeniu) kwota jaką zachowuje z tytułu transakcji sprzedawca. Ekonomiczny charakter premii jako kwoty determinującej wydatek i jednocześnie należność z tytułu transakcji (dostawy towaru) ma zasadniczy wpływ na ocenę premii jako rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Obrotem w rozumieniu art. 29 ust. l tej ustawy jest kwota należna z tytułu sprzedaży co oznacza , że obejmuje ona całość świadczenia należnego od nabywcy. Odwołanie się do "całości świadczenia należnego od nabywcy" nakazuje uwzględnić całokształt okoliczności wpływających na faktyczny rozmiar świadczenia nabywcy, a stosownie do tego należy też oceniać zdarzenia, które zakres tego świadczenia modyfikują, stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy. Znaczenie terminu rabat jak i jego odmiany uzasadniają twierdzenie, że rabat bywa często formą premiowania nabywcy przez sprzedawcę za odpowiednie zachowanie w związku z transakcjami (zapłata w terminie bądź przed terminem, zakup dużej ilości towarów, w określonym czasie).

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,poz. 1270 ze zm. orzekł jak w sentencji .