Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 292/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2023-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marcin Kojło (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2023 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 29 maja 2023 r., nr 2001-IEW.4123.6.2023 w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego (NPUS) w Białymstoku decyzją

z dnia 24 lutego 2023 r. nr 2003-SEW.4123.15.2022 orzekł o solidarnej odpowiedzialności P.S. (dalej przywoływany także: "skarżący") jako członka zarządu T. Sp. z o.o. z siedzibą w B. za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. w łącznej wysokości 1.478.946,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości w kwocie 605.565,00 zł (liczonymi na dzień wydania ww. decyzji przez organ I instancji).

Decyzją z dnia 29 maja 2023 r. 2001-IEW.4123.6.2023 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (DIAS) w Białymstoku utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej w skrócie: "o.p.") wprost wynika, że w toku postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia

o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających

z odpowiedzialności podatkowej należy do członka zarządu.

DIAS wyjaśnił, że T. Sp. z o.o. z siedzibą w B., została założona na podstawie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z 8 marca 2018 r. Zgodnie zapisami umowy spółki (§ 15) w skład pierwszego zarządu spółki powołano Pana K.G. oraz Pana P.S.. Funkcję członka zarządu T. Sp. z o.o. P.S. pełni od 3 marca 2018 r. do chwili obecnej.

Zaległości T. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. wynikają z decyzji ostatecznej NPUS w Białymstoku nr [...] z [...] września 2021 r., określającej spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług m.in. za ww. okresy. Termin płatności podatku od towarów i usług T. Sp. z o.o. za poszczególne okresy 2018 r. tj.: za kwiecień przypadał na 25 maja 2018 r., za maj przypadał na 25 czerwca 2018 r., za czerwiec 2018 r. przypadał na 25 lipca 2018 r., zatem w okresie, kiedy skarżący pełnił w ww. spółce funkcje członka zarządu.

Organ wskazał, że jak wynika z akt sprawy, wobec spółki było prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie trzech tytułów wykonawczych wystawionych 2 listopada 2018 r. obejmujących zaległości w podatku od towarów

i usług za kwiecień 2018 r., maj 2018 r. i za czerwiec 2018 r. W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny nie ujawnił żadnego majątku spółki w postaci wierzytelności, praw majątkowych, majątku ruchomego, nieruchomości,

z którego można było prowadzić skuteczną egzekucje. W związku z powyższym organ egzekucyjny nie miał możliwości zastosowania żadnego skutecznego środka egzekucyjnego. Spółka nie figurowała w zasobach JPK, nie składała deklaracji podatkowych od 2019 r. Ponadto pod adresem siedziby spółki znajdowało się Medyczne Laboratorium Diagnostyczne. Zatem egzekucja z majątku spółki okazała się w całości bezskuteczna. W związku z powyższym prowadzone postępowanie egzekucyjne postanowieniem nr [...] z [...] sierpnia 2022 r. zostało umorzone.

W ocenie DIAS, organ I instancji w sposób wyczerpujący wykazał zatem zaistnienie obligatoryjnych przesłanek z art. 116 o.p. do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na członka zarządu.

Zdaniem organu odwoławczego, NPUS ustalił również czy w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki zwalniające z odpowiedzialności członka zarządu

z art. 116 o.p. tj. członek zarządu wykaże, że właściwym czasie zgłoszono wniosek

o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

DIAS uznał, że w tym zakresie znajdują zastosowanie przepisy regulujące zgłoszenie przez dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2016 r., tj. art. 10, art. 11 ust. 1, art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1228) oraz art. 6 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r., poz. 1574).

Organ wskazał, że spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań już od 25 czerwca 2018 r., bowiem nie uregulowała wymagalnych zaległości

w podatku od towarów i usług za kwiecień 2018 r. oraz za maj 2018 r., której termin płatności mijał 25 czerwca 2018 r. Spółka nie regulując kolejnych zobowiązań

w podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. powiększała wysokość ciążących na niej zaległości. Zatem T. Sp. z o.o. utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań 25 września 2018 r., tj. z upływem 3 miesięcznego opóźnienia płatności zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2018 r. Mając na uwadze powyższe organ uznał, że skarżący winien był złożyć wniosek

o ogłoszenie upadłości najpóźniej do 25 października 2018 r., czyli w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. W ww. terminie, czyli w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu T. Sp. z o.o. nie zgłosił w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, ani wniosku o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego.

Dalej organ wyjaśnił, że z akt sprawy, m.in. z pisma Sądu Rejonowego

w B. Wydział Gospodarczy, sygn. akt VIII GU [...] z [...] września 2022 r. wynika, że wobec T. Sp. z o.o. toczyło się postępowanie upadłościowe w przedmiocie ogłoszenia upadłości spółki, które zakończyło się prawomocnym zwrotem wniosku, który w dniu 4 lutego 2021 r. złożył Prezes Zarządu Pan K.G.

W ocenie DIAS, skarżący nie złożył zatem we właściwym czasie wniosku

o ogłoszenie upadłości, a ww. wniosek spółki o ogłoszenie upadłości został złożony za późno. W toku postępowania podatkowego skarżący nie wskazał również, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Organ przypomniał, że pełnomocnik skarżącego w toku postępowania przed organem I instancji wskazał majątek spółki, z którego jego zdaniem egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, tj. dwa samochody osobowe marki BMW oraz sprzęt komputerowy objęty fakturą sprzedażową z 10 kwietnia 2018 r. znajdujący sią prawdopodobnie w posiadaniu D. Sp. z o.o. Wartość wskazanego majątku pełnomocnik oszacował na kwotę 770.339,91 zł.

Zdaniem DIAS składniki mienia spółki - samochody osobowe marki BMW, sprzęt komputerowy, wskazane przez Pełnomocnika, okazały się niemożliwe do zajęcia i wyegzekwowania. Z wyjaśnień K.G. drugiego członka zarządu T. Sp. z o.o., zawartych w piśmie z 3 listopada 2021 r. wynika bowiem, że spółka nie jest już właścicielem ww. samochodów osobowych, gdyż na mocy M. S.A. nowym właścicielem aut został Bank Gospodarstwa Krajowego. Poza tym organ zwrócił uwagę, że z uzasadnienia decyzji NPUS z dnia 17 września 2021 r. nr [...] wynika, że sprzęt komputerowy zakupiony przez T. Sp. z o.o. na podstawie faktury Nr [...] od D. Sp. z o.o. został sprzedany tego samego dnia Spółce D1. Sp. z o.o. na podstawie faktury Nr [...]. Zatem nie można uznać, że stanowi własności T. Sp. z o.o. Naczelnik w celu zweryfikowania informacji pełnomocnika odnośnie sprzętu komputerowego należącego do T. Sp. z o.o. zabezpieczonego przez Prokuraturę Regionalną w P., wystąpił także do W. Wydziału Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w P. z prośbą o udzielenie informacji, czy jakikolwiek majątek spółki został zabezpieczony

w prowadzonym przez Prokuraturę, jeśli tak to jaki i gdzie się aktualnie znajduje.

Z informacji uzyskanych z Prokuratury wynika, że w toku śledztwa w sprawie [...] nie zostały zabezpieczone żadne składniki majątkowe T. Sp. z o.o.

W świetle powyższego organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko NPUS w Białymstoku, że pozytywne przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego zostały wykazane, a negatywne przesłanki nie wystąpiły.

Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS uznał za nieskuteczne odwołanie się do daty wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe spółki, bowiem

w sytuacji, gdy decyzja ta ma tylko deklaratoryjny charakter i zobowiązania podatkowego nie kreuje, to członek zarządu spółki nie może uniknąć odpowiedzialności wskutek zaniżania wysokości zobowiązania podatkowego spółki

w składanych w jej imieniu deklaracjach.

DIAS zauważył ponadto, że w uzasadnieniu decyzji Naczelnika z 17 września 2021 r., z której wynikają zaległości podatkowe T. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. wykazano, że spółka świadomie uczestniczyła w grupie podmiotów zajmujących się wyłudzeniami dofinansowań ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i ich legalizacji poprzez wystawianie fikcyjnych faktur VAT. Pomimo rejestracji sądowej i podatkowej T. Sp. z o.o. nie nabywała usług i towarów handlowych oraz ich nie sprzedawała, ograniczała się jedynie do wystawiania faktur VAT nie mających potwierdzenia w towarach w ramach procederu przestępczych wyłudzeń. Poprzez udział w ujawnionej grupie podmiotów zajmujących się wyłudzeniami spółka odliczyła podatek naliczony z faktur niedokumentających faktycznych zdarzeń gospodarczych, w konsekwencji spółce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Spółka sama również wystawiła faktury niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych tzw. "puste faktury" na rzecz kontrahentów. Zatem niepodważalne jest to, że spółka deklarując i realizując swoje zobowiązania podatkowe niezgodnie z przepisami prawa, w rzeczywistości generowała zaległości podatkowe, których w konsekwencji nie uregulowała, pomimo powołania się pełnomocnika na okoliczność, że w 2018 r. nie występowały okoliczności zobowiązujące skarżącego do złożenia wniosku o upadłość T. Sp. z o.o.

Uwzględniając powyższe ustalenia organ nie zgodził się z zarzutem odwołania dotyczącym naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., poprzez uznanie, że skarżący ponosi winę za nie złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, w sytuacji, kiedy nie posiadał on jakiejkolwiek wiedzy o sytuacji finansowej spółki, nie posiadał dostępu do jej dokumentacji księgowej, ani do rachunku bankowego oraz nie był odpowiedzialny za prowadzenie spraw finansowych spółki.

Zdaniem pełnomocnika, z konsekwentnych zeznań skarżącego, a także zeznań drugiego członka zarządu Pana K.G., z dokumentów, analiz danych osób uprawnionych do dostępu do rachunku bankowego spółki, z treści zakwestionowanych faktur VAT oraz z faktu, że od 28 listopada 2018 r. do lutego 2020 r. skarżący pozbawiony był wolności, a od opuszczenia Aresztu Śledczego obowiązuje go zakaz kontaktów z drugim członkiem zarządu - wynika, że skarżący nie miał świadomości, że spółka posiada jakiekolwiek zaległości wobec Skarbu Państwa. Pełnomocnik podkreślił, że skarżący o problemach spółki, dowiedział się

w chwili zatrzymania 28 listopada 2018 r. Następnie piętnaście miesięcy spędził

w Areszcie Śledczym w P. Zatem od momentu podjęcia informacji o zastrzeżeniach wobec spółki, skarżący nie miał jakiejkolwiek możliwości podjęcia działań zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki w terminie wskazanym przez organ I instancji. Tym bardziej, że wszelka dokumentacja księgowa została zabezpieczona przez ówcześnie prowadzącą śledztwo Prokuraturę Regionalną w P., która do chwili obecnej konsekwentnie odmawia stronom dostępu do akt.

Odnosząc się do tych argumentów DIAS podkreślił, że brak wiedzy odnośnie sytuacji finansowej spółki nie może stanowić okoliczności zwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności, bowiem obejmując funkcję członka zarządu skarżący zobowiązany był do znajomości finansów spółki oraz prawidłowości jej rozliczeń

z organami podatkowymi. Pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o. jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może w każdym czasie zrezygnować ze swojej funkcji. Natomiast charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki. Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, członek zarządu powinien bezzwłocznie zrezygnować z pełnionej funkcji.

Zdaniem organu odwoławczego, nie można stwierdzić braku winy skarżącego w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy nie był on zainteresowany szczegółami prowadzonej działalności w ramach spółki (vide: wyjaśnienia skarżącego przesłuchanego w charakterze strony w dniu

27 października 2020 r. powołane w uzasadnieniu decyzji NPUS z 17 września 2021 r. nr 2003-SPV.4103.77.2021.12.SZD), a do zabezpieczenia dokumentacji spółki przez Prokuraturę przyczynił udział spółki w zorganizowanym procederze wyłudzania środków unijnych i próby ich legalizacji w fikcyjnych fakturach.

Odpowiadając na zarzut, że skarżący nie miał możliwości zaskarżenia decyzji "wymiarowej", ponieważ decyzja została doręczona na adres niedostępny dla niego, a wiadomości o jej wydaniu powziął dopiero z chwilą doręczenia mu zawiadomienia

o wszczęciu postępowania z art. 116 o.p., DIAS stwierdził, że skarżący doskonale wiedział o toczącym się wobec spółki postępowaniu, bowiem 27 października 2020 r. w toku postępowania był przesłuchiwany w charakterze strony przez pracownika Urząd Skarbowego K.

W zakresie wyjaśnień pełnomocnika odnośnie uczestnictwa T. Sp. z o.o. w "innowacyjnym modelu biznesowym", DIAS wskazał, że dotyczą one ustaleń zawartych w ostatecznej decyzji wymiarowej, z której wynikają przedmiotowe zaległości, a zasadność, wymagalność i wykonalność zobowiązań T. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. wynikających z decyzji ostatecznej, nie podlega rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Zdaniem DIAS, organ I instancji wyczerpująco zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, stan faktyczny sprawy ustalił prawidłowo, a jego ocena została dokonana właściwie. NPUS wykazał przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, tj. pełnienie przez niego obowiązków członka zarządu T. Sp. z o.o. i bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Rozważył również negatywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej zawarte w art. 116 o.p.

i prawidłowo wskazał datę, w której T. Sp. z o.o. winna była zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości. W ocenie organu odwoławczego nie było też podstaw do uwzględnienia żądania strony dopuszczenia dowodów wnioskowanych w toku postępowania przed organ I instancji i w odwołaniu od decyzji NPUS.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Działający w jego imieniu pełnomocnik, zaskarżając decyzję DIAS w całości, zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 7 w zw. z art. 75 § 1 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 140 k.p.a. poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów szczegółowo wymienionych w treści odwołania, zmierzających do ustalenia istotnej okoliczności faktycznej, a mianowicie, iż w przedmiotowej sprawie nie może być mowy o nierzetelnych fakturach i wynikającym z tego tytułu zobowiązaniu podatkowym,

- art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie

w mocy decyzji wydanej przez organ I instancji, w sytuacji w której organ odwoławczy winien był zaskarżoną decyzję uchylić w całości i umorzyć postępowanie I instancji

w całości w oparciu o 138 § 1 pkt 2 k.p.a.,

2. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 21 § 1 ustawy Prawo upadłościowe, poprzez uznanie, że w przypadku spółki T. w 2018 r. zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

- art. 116 § 1 pkt 1b o.p. polegające na przyjęciu, że skarżący ponosi winę za nie złożenie wniosku o ogłoszenie spółki T. w terminie, w sytuacji w której, nie posiadał on jakiejkolwiek wiedzy o sytuacji finansowej spółki oraz nie był odpowiedzialny za prowadzenie spraw finansowych spółki oraz nie posiadał dostępu do dokumentacji księgowej, ani do rachunku bankowego spółki,

- art. 116 § 1 pkt 2 o.p. polegające na przyjęciu, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, w sytuacji, w której z odpowiedzi D. sp. z o.o. wynika, że część sprzętu komputerowego zakupionego przez spółkę T. została zabezpieczona przez Prokuraturę Regionalną w P,

- art. 107 § 1 o.p. wyrażające się w przekonaniu, że w niniejszej sprawie skarżący i spółka ponoszą odpowiedzialności za zaległości podatkowe, pomimo że -jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ I instancji -

w niniejszym przypadku nie może być mowy o nierzetelnych fakturach i wynikającym z tego tytułu zobowiązaniu podatkowym.

Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy oceny wystąpienia przesłanek z art. 116 o.p., uprawniających organy podatkowe do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki T. w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości.

Analiza treści art. 116 § 1 i 2 o.p. prowadzi do wniosku, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, organy podatkowe obowiązane są wykazać tzw. pozytywne przesłanki, tzn. to, że zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz to, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Z kolei domeną członka zarządu jest wykazanie istnienia przesłanek zwalniających

z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Wedle cytowanych przepisów do tzw. przesłanek egzoneracyjnych zalicza się wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu

o zatwierdzenie układu (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a), albo wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy takiego członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), ewentualnie wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2).

Kontrolując zaskarżoną decyzję przez pryzmat regulacji zawartej w art. 116 o.p. sąd doszedł do wniosku, że organy prawidłowo wykazały istnienie pozytywnych przesłanek do orzekania o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Właściwie oceniły ponadto próby uwolnienia się skarżącego od tej odpowiedzialności. Zdaniem sądu, wbrew zarzutom skargi, w postępowaniu podatkowym nie doszło do naruszenia norm prawa procesowego ani prawa materialnego. Organy nie mogły naruszyć wskazanych w skardze przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, ponieważ do odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej. Rozstrzygając w granicach sprawy i nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2023 r. poz. 1634) – sąd nie stwierdził, aby podjęte rozstrzygnięcie naruszało przepisy tej ustawy. W rozpatrywanym przypadku organy podatkowe zgromadziły kompletny materiał dowodowy, uzasadniający wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącego.

W pierwszej kolejności sąd odniesie się do argumentacji pełnomocnika nadającej w niniejszym przypadku prymat sprawie karnej. Na wstępie skargi jej autor zwrócił bowiem uwagę na niedopuszczalne, bezprawne i niekonstytucyjne działanie organu odwoławczego, który w uzasadnieniu swej decyzji powielił stanowisko Naczelnika, niejako przesądzające o tym, że między innymi spółka T. uczestniczyła w przestępczym procederze wyłudzania dotacji unijnych, gdy postępowanie przygotowawcze toczy się od 2018 r. i w zasadzie brak jest jakichkolwiek perspektyw, ażeby określić chociażby w przybliżeniu czas jego zakończenia postępowania. Stanowisko to wraz z argumentacją zaprezentowaną podczas rozprawy w gruncie rzeczy doprowadziło pełnomocnika skarżącego do wniosku, że organ bezpodstawnie zarzucił świadome wyłudzanie podatku, w sytuacji gdy sprawa karna nie została jeszcze zakończona.

Odpowiadając na powyższe należy podkreślić, że postępowanie karne

i postępowanie podatkowe do dwa odrębne byty. Oba postępowania mają autonomiczny charakter. W obu postępowaniach przyjmowane są odrębne kryteria orzekania. Celem postępowania karnego jest ustalenie sprawstwa, winy i ewentualna odpowiedzialność karna lub stwierdzenie jej braku, a nie wymiar należności podatkowych (czy też orzekanie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej), co należy do kompetencji organów podatkowych, które w tym zakresie mogą sięgać do dowodów z innych postępowań, w tym postępowań karnych i analizować i je oraz oceniać w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W postępowaniu podatkowym organy podatkowe ustalają stan faktyczny, po czym dokonują jego klasyfikacji na gruncie materialnego prawa podatkowego. Wyroki zapadłe w sprawach karnych odzwierciedlają natomiast wynik przeprowadzonego postępowania karnego,

w którym ocena poczynionych ustaleń faktycznych dokonywana jest pod kątem zarzutów postawionych oskarżonemu w tym postępowaniu (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 1091/16). Dokonanie określonych ustaleń w postępowaniu karnym nie oznacza, że możliwości dokonania tych samych ustaleń (i zebrania dowodów) pozbawiony jest organ podatkowy w postępowaniu wymiarowym. Związek pomiędzy postępowaniem podatkowym prowadzonym a postępowaniem karnym jest jedynie takim związkiem faktycznym, który – co do zasady – nie implikuje konieczności powstrzymania postępowania podatkowego do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnego

(zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2023 r. sygn. akt I FSK 1025/19).

Jednocześnie wymaga uwypuklenia, że w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu nie podlega ocenie

i badaniu zasadność i prawidłowość rozliczeń podatkowych spółki. W wyroku z dnia 10 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 4172/21, Naczelny Sąd Administracyjny – przywołując poglądy orzecznictwa i doktryny – stwierdził, że organ podatkowy

w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki nie przeprowadza postępowania dowodowego w zakresie dotyczącym tychże zaległości. Z przepisów art. 108 i art. 116 o.p. wprost wynika, iż przedmiotem postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich są wyłącznie kwestie związane z: ustaleniem

i istnieniem podmiotu, na który przenosi się odpowiedzialność, zakresem należności objętych odpowiedzialnością, a także określeniem terminu płatności należności.

W postępowaniu tym nie rozstrzyga się więc kwestii związanych z prawidłowością ustalenia istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego. Decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej za cudze należności jest odrębną decyzją od decyzji wymiarowej adresowanej do podatnika. Oznacza to, że

w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie można kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczących choćby podstawy opodatkowania, wysokości podatku, itp. Oba rozstrzygnięcia dotyczą odrębnych podmiotów, mają też zasadniczo inny przedmiot. Dlatego też ustawodawca konsekwentnie oddziela postępowanie, którego przedmiotem jest orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich, od postępowania służącego wymiarowi podatku. Prawidłowość postępowania dowodowego dotyczącego zaległości spółki mogła być kwestionowana w postępowaniach zakończonych decyzjami określającymi wysokość podatku od towarów i usług.

Orzekające w niniejszej sprawie organy podatkowe nie musiały zatem oczekiwać na zakończenie postępowania karnego. Mogły prowadzić postępowanie podatkowe, dokonując samodzielnych ustaleń, w tym opierając się na ustaleniach ostatecznej decyzji określającej spółce T. wysokość zobowiązania podatkowego poczynionych m.in. w oparciu o dokumentację postępowania prokuratorskiego.

Wobec powyższego pozbawiona uzasadnionych podstaw jest argumentacja skargi wskazująca, że organy podatkowe nie podjęły w niniejszej sprawie czynności zmierzających do samodzielnego wyjaśnienia, czy w istocie spółka nie uczestniczyła w rzetelnym obrocie gospodarczym. Wbrew poglądom zawartym w skardze

w ramach postępowania dotyczącego odpowiedzialności podatkowej organy nie miały obowiązku sprawdzenia, czy w istocie doszło do nieprawidłowości skutkujących finalnie odpowiedzialnością osobistą członka zarządu spółki kapitałowej (w ocenie autora skargi nie może być mowy o nierzetelnych fakturach i wynikającym z tego tytułu zobowiązaniu podatkowym). Wystąpienie tych nieprawidłowości wynika

z ostatecznej decyzji z dnia 17 września 2021 r. Bezzasadne są również twierdzenia, że organy nie mogły opierać się na ustaleniach faktycznych poczynionych przez prokuraturę, albowiem nie mają one charakteru kategorycznych - zweryfikowanych przez sąd.

Powracając do analizy przesłanek odpowiedzialności podatkowej skarżącego, zwraca uwagę, że fakt istnienia zaległości spółki został potwierdzony w ostatecznej decyzji NPUS w Białymstoku z dnia 17 września 2021 r. określającej spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okresy. Jednak z punktu widzenia odpowiedzialności członka zarządu za te zaległości istotne jest to, kiedy upływał termin płatności zobowiązań, których niezapłacenie doprowadziło do powstania zaległości w podatku. Decyzja ta nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Decyzja określająca ma charakter jedynie deklaratoryjny. Istotna z punktu widzenia odpowiedzialności członka zarządu jest data powstania zobowiązania. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 o.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych

w przepisach prawa (por. pogląd wyrażony w uzasadnieniu uchwały NSA z dnia

10 sierpnia 2008 r. sygn. akt II FPS 3/09).

Jak wskazał DIAS, termin płatności podatku od towarów i usług spółki T. za kwiecień 2018 r. - przypadał na 25 maja 2018 r., za maj 2018 r. - przypadał na 25 czerwca 2018 r., za czerwiec 2018 r. - przypadał na 25 lipca 2018 r. Zatem terminy płatności ww. zobowiązań upływały w okresie, kiedy skarżący pełnił

w spółce funkcję członka zarządu.

W toku postępowania została także wykazana bezskuteczność egzekucji

z majątku spółki, prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe w VAT za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W postanowieniu z dnia

24 sierpnia 2022 r. organ egzekucyjny wskazał, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem wskazanym w tytule wykonawczym. Aktualnie mieści się tam Medyczne Laboratorium Diagnostyczne. Spółka nie figurowała ponadto

w zasobach JPK, nie składała deklaracji podatkowych od 2019 r., nie posiadał otwartych rachunków bankowych. W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny nie ujawnił przy tym żadnego majątku spółki w postaci wierzytelności, praw majątkowych, majątku ruchomego, nieruchomości, z którego można było prowadzić skuteczną egzekucje. W związku z powyższym organ egzekucyjny nie miał możliwości zastosowania żadnego skutecznego środka egzekucyjnego.

Podsumowując tę część rozważań, sąd stwierdza, że przesłanki pozytywne do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego zostały spełnione

i wykazane przez organy.

Sąd uznaje ponadto, że skarżący nieskutecznie powołał się na przesłanki mające uwolnić jego osobę od przedmiotowej odpowiedzialności.

Stwierdzenie przez organ, że członek zarządu nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy w ogóle zaistniały okoliczności uzasadniające zwrócenie się z takim wnioskiem,

a jeśli tak, to jaki był właściwy moment na jego wniesienie. Ponieważ kwestia ta nie została uregulowana w przepisach prawa podatkowego, w orzecznictwie przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym względzie do norm prawa upadłościowego (zob. np. wyrok NSA z dnia 31 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1907/16 i przywołane tam judykaty).

Organ trafnie zdiagnozował, że przesłanki do wystąpienia z wnioskiem

o ogłoszenie upadłości zaktualizowały się we wrześniu 2018 r. W tym zakresie, jak słusznie zauważono w zaskarżonej decyzji, zastosowanie znajdują przepisy ustawy

z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe oraz ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne - w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2016 r.

Zgodnie z art. 10 ustawy Prawo upadłościowe, upadłość ogłasza się

w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Pojęcie niewypłacalności zawiera z kolei art. 11 ustawy Prawo upadłościowe. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych

(art. 11 ust. 1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (art. 11 ust. 1a). W myśl art. 21 ust. 1 tej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dniu od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek

o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 21 ust. 2, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa

w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami.

Ustawa Prawo restrukturyzacyjne przewiduje natomiast w art. 6 ust. 1-3, że postępowanie restrukturyzacyjne może być prowadzone wobec dłużnika niewypłacalnego lub zagrożonego niewypłacalnością (ust. 1). Przez dłużnika niewypłacalnego ustawa rozumie dłużnika niewypłacalnego w rozumieniu ustawy

z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 1520), a przez dłużnika zagrożonego niewypłacalnością - dłużnika, którego sytuacja ekonomiczna wskazuje, że w niedługim czasie może stać się niewypłacalny (ust. 2 i 3).

W doktrynie prawa upadłościowego (A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2011) wskazuje się jednocześnie, że art. 11 ust. 1 określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu

art. 11. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia pozostaje też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne (zob. też np. wyroki NSA z dnia

15 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1427/17, z dnia 7 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 2934/21).

Stwierdzić przy tym należy, że badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej konkretnej sprawy. W rozpatrywanej sprawie sąd nie miał wątpliwości co do prawidłowości przyjęcia przez organ, że skarżący, pomimo nieregulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku od towarów

i usług, nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości, ani o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego, zapobiegającego upadłości. Skoro w decyzji wydanej wobec spółki potwierdzono zaniżanie zobowiązań podatkowych za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r., to uwzględniając przytoczone regulacje ustawy Prawo upadłościowe

i ustawy Prawo restrukturyzacyjne, w tym definicję niewypłacalności, oraz fakt nieuregulowania tych zobowiązań, obowiązek zgłoszenia upadłości istniał do

25 października 2018 r. (w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości). Skarżący w terminie tym nie zgłosił ani wniosku o ogłoszenie upadłości, ani wniosku o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego. Wniosek

o ogłoszenie upadłości spółki złożył wprawdzie 4 lutego 2021 r. drugi z członków zarządu, niemniej wniosek ten został prawomocnie zwrócony postanowieniem Sądu Rejonowego w B. Wydział Gospodarczy.

Bez znaczenia w tym względzie jest to, czy spółka posiadała w październiku 2018 r. majątek. Istotne jest, czy wykonywała wymagalne zobowiązania. Ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności dłużnika ze stanem jego majątku, lecz z zaprzestaniem płacenia długów - opóźnieniem w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekraczającym 3 miesiące. Mylny jest zatem argument skargi, że organ nie ustalił, czy w 2018 r. spółka posiadała jakiś majątek, chociażby ruchomości, wierzytelności czy środki pieniężne na rachunku bankowym. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

Zdaniem sądu skarżący nie wykazał (co było jego domeną), że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

O przesłance "braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości", można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył

z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej, nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie

w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał możliwości prowadzenia spraw spółki,

a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Żadna

z takich przyczyn nie zaistniała w sprawie niniejszej. Za takowe nie można uznać okoliczności podnoszonych w niniejszym postępowaniu, tzn. niezapoznania się

z decyzją określającą spółce zobowiązanie podatkowe w VAT (która nie została doręczona skarżącemu), aresztowania skarżącego w okresie od 28 listopada 2018 r. do lutego 2020 r., czy też niedopuszczenia do prowadzenia spraw finansowych spółki.

Pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może zrezygnować

w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 k.s.h.). Odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Jeżeli prezes zarządu z powodu braku wiedzy, niedopuszczenia do spraw finansowych itp., nie był w stanie podołać swoim obowiązkom, to powinien niezwłocznie zrezygnować z tej funkcji (por. wyroki NSA z 28 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2686/16, z dnia 15 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3032/21). Skoro tego nie uczynił, to powinien zdawać sobie sprawę z odpowiedzialności jaka na nim spoczywa. Dodać przy tym trzeba, że z wyjaśnień skarżącego odebranych w sprawie podatkowej spółki T. wynika w gruncie rzeczy, że jego funkcja była "fasadowa". Skarżący nie był w siedzibie spółki i nie był w stanie jej opisać, jego praca była mobilna, pracował w K., raz, dwa razy w tygodniu był w biurze

w W., nie posiadał wiedzy czy spółka posiadała własny magazyn, nie posiadał wiedzy odnośnie kontrahentów spółki, gdyż nie miał wglądu do transakcji, bo te odbywały się bez jego udziału, rozliczeniami zajmował się K.G., który jako jedyny miał dostęp do konta bankowego spółki i był osobą uprawnioną do dokonywania transakcji oraz przelewami i płatnościami firmy. Tak naprawdę skarżący nie orientował się zatem w sytuacji spółki, nie interesował się szczegółami jej spraw.

Nie mógł również zostać uwzględniony zarzut, że skarżący na dzień

25 września 2018 r. nie miał jakiejkolwiek wiedzy o istnieniu przesłanek do ogłoszenia upadłości, gdyż decyzja kwestionująca faktury zakupowe spółki została wydana w 2021 r. Brak tej wiedzy wynikał bowiem z niedbalstwa i braku zainteresowania sprawami spółki, która jak wynika z decyzji określającej świadomie uczestniczyła w grupie podmiotów zajmujących się wyłudzeniami środków z UE, zaniżając zobowiązania podatkowe w VAT już w kwietniu, maju i czerwcu 2018 r. Naczelnik PUS w decyzji z dnia 17 września 2021 r. ustalił, że pomimo rejestracji sądowej i podatkowej T. Sp. z o.o. nie nabywała usług i towarów handlowych oraz ich nie sprzedawała, ograniczała się jedynie do wystawiania faktur VAT nie mających potwierdzenia w towarach w ramach procederu przestępczych wyłudzeń. Poprzez udział w ujawnionej grupie podmiotów zajmujących się wyłudzeniami spółka odliczyła podatek naliczony z faktur niedokumentających faktycznych zdarzeń gospodarczych, w konsekwencji spółce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Spółka sama również wystawiła faktury niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych tzw. "puste faktury" na rzecz kontrahentów.

Skarżący wiedział przy tym, że toczy się takie postępowanie wobec spółki (był w jego toku przesłuchany), mimo to o kopię decyzji wydanej spółce (którą doręczono drugiemu członkowi zarządu) wystąpił dopiero, gdy wszczęto wobec niego postępowanie w sprawie niniejszej. Zważywszy na "styl" pełnienia funkcji (brak zainteresowania szczegółami działalności spółki) jest to kolejny przejaw niedbalstwa, stąd bez znaczenia pozostają podnoszone przez pełnomocnika okoliczności, niedopuszczenia do wglądu w sprawy finansowe spółki, czy też odosobnienia związanego z tymczasowym aresztowaniem. Stanowią one jedynie ogólną polemikę z ustaleniami organów, nieskuteczną próbę uwolnienia się od odpowiedzialności. Powtórzyć trzeba, że nie wystarczy bowiem subiektywne poczucie braku winy.

O braku winy można mówić, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak ten wynikał z przyczyn całkowicie od niego niezależnych.

Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w szczególności takich, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę

z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 2011 r. sygn. akt II UK 265/10).

Jeżeli chodzi o kolejną przesłankę uwalniającą, to skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Organ zweryfikował wyjaśnienia strony w tym zakresie. Samochody wskazane przez stronę stały się własnością podmiotu trzeciego, a sprzęt komputerowy mający należeć do spółki T. – wbrew twierdzeniom pełnomocnika – nie został zabezpieczony przez Prokuraturę, co wprost wynika z pisma z 10 stycznia 2023 r. Poza tym, z uzasadnienia decyzji NPUS z 17 września 2021 r. wynika, że sprzęt komputerowy zakupiony przez T. Sp. z o.o. na podstawie faktury Nr [...]. od D. Sp. z o.o. został sprzedany tego samego dnia spółce D1., zatem nie można uznać, że stanowi własności T. Sp. z o.o.

W tym miejscu sąd chciałby zwrócić uwagę na wyrażany niejednokrotnie

w orzecznictwie pogląd, że w sytuacji, w której po okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu ujawniono istnienie zaległości podatkowej spółki powstałej w czasie pełnienia przez członka zarządu funkcji w spółce, przed wydaniem decyzji określającej prawidłową wysokość tego zobowiązania, nie powinny nawet podlegać badaniu okoliczności egzoneracyjne określone w art. 116 § 1 o.p. bowiem odpowiedzialność członka zarządu jest w takim przypadku oczywista (por. np. wyroki NSA z dnia z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1606/06, z dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14, z dnia 8 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3600/21).

W analizowanym przypadku skarżący pełnił funkcję członka zarządu nieprzerwanie od marca 2018 r., również w dacie orzekania przez organy o jego odpowiedzialności podatkowej. Organy oceniły jednak argumenty przedstawione przez skarżącego w zakresie możliwości uwolnienia się przez niego od omawianej odpowiedzialności.

Oferowane przez skarżącego dowody mające wykazać, że zdarzenia gospodarcze, do których odnoszą się kwestionowane faktury miały rzeczywisty przebieg, nie mogły być przedmiotem rozstrzygania w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej. Chodzi tu o wnioski dowodowe dotyczące przesłuchania świadków oraz dotyczące ustalenia czy D. sp. z o.o. zwierała umowy z podmiotami E. sp. z o.o., M. sp. z o.o., V. sp. z o.o., I. sp. z o.o., V1. sp. z o.o., G. sp. z o.o., G1. sp. z o.o., F. sp. z o.o. oraz G2. sp. z o.o. Okoliczności na jakie miałyby zostać przeprowadzone dowody dotyczą ustaleń wynikających z decyzji określającej spółce T. zobowiązanie podatkowe w VAT. Stąd trafnie organ I instancji odmówił ich przeprowadzenia, co też organ odwoławczy prawidłowo zaakceptował w zaskarżonej decyzji.

Sąd podkreśla, że jeżeli strona wnosi o przeprowadzenie określonych dowodów, to żądanie to należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.). Uprawnienie wynikające z art. 188 o.p. nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Organy podatkowe nie mają bowiem obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (zob. np. wyrok NSA z dnia 26 lutego 2020 r. sygn. akt I FSK 840/19

i przywołane tam orzecznictwo). Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzących wątpliwości ustaleń stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Innymi słowy, odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona (zob. np. wyroki NSA: z dnia 22 października 2020 r. sygn. akt II FSK 1613/18, z dnia 22 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 430/17).

W odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik skarżącego ponownie zwrócił się z prośbą o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów z:

1. historii rachunku bankowego T. Sp. z o.o., poprzez zwrócenie się do właściwego banku, w którym był prowadzony rachunek bankowy spółki (skarżący nie zna nazwy banku) obejmującego okres od założenia do czasu jego zamknięcia oraz umowy rachunku bankowego na okoliczność ustalenia sytuacji finansowej spółki i istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o upadłość oraz na okoliczność tego,

że skarżący nie prowadził spraw finansowych spółki,

2. informacji z W. Wydziału Zamiejscowego Departamentu Przestępczości i Korupcji Prokuratury Krajowej z siedziba w P. (sygn. akt [...]), poprzez zwrócenie się o podanie czy w śledztwie przesłuchano i w jakim charakterze Pana K.G. oraz osoby odpowiedzialne za prowadzenie księgowości w spółce na okoliczność ustalenia rzeczywistej możliwości podjęcia przez skarżącego jakichkolwiek działań zmierzających do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w obliczu tego, że po opuszczeniu Aresztu Śledczego skarżącemu zakazano kontaktu z podejrzanymi i świadkami przesłuchanymi w sprawie,

3. informacji z W. Wydziału Zamiejscowego Departamentu Przestępczości i Korupcji Prokuratury Krajowej z siedziba w P. (sygn. akt [...]), poprzez zwrócenie się o podanie czy na obecnym i wcześniejszym etapie postępowania Prokuratura udostępniała akta stronom, na okoliczność ustalenia czy skarżący miał dostęp do jakichkolwiek dokumentacji spółki po jej zabezpieczeniu przez Prokuraturę,

4. informacji z D. Sp. z o.o., poprzez zwrócenie się o przedłożenie wykazu sprzętu komputerowego, który został zakupiony przez T. Sp. z o.o. oraz wykazu sprzętu, który został zabezpieczony przez Prokuraturę Regionalną

w P. w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego aktualnie przez W. Wydział Zamiejscowy Departamentu Przestępczości i Korupcji z siedzibą w P., ewentualnie wykazu transakcji, których podmiotem był T. Sp. z o.o., a przedmiotem był zakupiony w D. Sp. z o.o. sprzęt komputerowy,

5. protokołów przesłuchania w charakterze podejrzanego K.G. (aktualna sygn. [...]), na okoliczność tego, że skarżący nie zajmował się sprawami finansowymi T. Sp. z o.o.,

6. informacji z Banku Gospodarstwa Krajowego, poprzez zwrócenie się

o podanie warunków, jakie musiały spełniać podmioty - beneficjenci w ramach Kujawsko-Pomorskiego Funduszu Rozwoju na okoliczność ustalenia rzeczywistości transakcji zakwestionowanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego

w Białymstoku.

Postanowieniem z dnia 9 maja 2023 r. DIAS odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Stanowisko organu w tym względzie jest prawidłowe.

W sprawie tej organy zgromadziły bowiem wystarczający materiał dowodowy do określenia w jakim czasie spółka T. stała się niewypłacalna. Badanie historii rachunków bankowych spółki było zbędne, zwłaszcza że jak już podkreślono wyżej ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności dłużnika ze stanem jego majątku, lecz z zaprzestaniem płacenia długów. Z decyzji określającej spółce wysokość zobowiązania w VAT wynikają kwoty zaniżenia zobowiązań, co w powiązaniu z analizą przeprowadzoną w kontekście pojęcia niewypłacalności z ustawy Prawo upadłościowe, pozwoliła na określenie momentu, w którym należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

Zasadnie nie uwzględniono również wniosków dowodowych na okoliczność braku dostępu skarżącego do dokumentacji finansowej spółki, czy też ustalenia rzeczywistej możliwości podjęcia przez skarżącego jakichkolwiek działań zmierzających do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w obliczu tego, że po opuszczeniu Aresztu Śledczego skarżącemu zakazano kontaktu z podejrzanymi

i świadkami przesłuchanymi w sprawie. Jak wynika z akt sprawy, to co najmniej brak należytej staranności, czy też wręcz niedbalstwo w sprawowaniu zarządu nad spółką spowodował, że skarżący nie podjął we właściwym czasie działań mających na celu kontrolę na jej działaniami. Poza tym podstawy do ogłoszenia upadłości wystąpiły jeszcze przez zastosowaniem wobec skarżącego środka w postaci tymczasowego aresztowania.

W zakresie wniosku o zwrócenie się do spółki D. przypomnieć trzeba, że w celu zweryfikowania informacji pełnomocnika strony odnośnie sprzętu komputerowego należącego do T. Sp. z o.o. zabezpieczonego przez Prokuraturę, organ I instancji wystąpił do Wielkopolskiego Wydziału Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w P. z prośbą o udzielenie informacji, czy jakikolwiek majątek spółki został zabezpieczony w prowadzonym przez Prokuraturę, jeśli tak to jaki i gdzie się aktualnie znajduje. Z informacji uzyskanych z Prokuratury wynika, że w toku śledztwa w sprawie [...] nie zostały zabezpieczone żadne składniki majątkowe T. Sp. z o.o. Prowadzenie dalszego postępowania w tym względzie było zbędne.

W ocenie sądu, organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w granicach wyznaczonych normą art. 116 § 1 i 2 o.p. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte

w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie; dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. DIAS w zaskarżonej decyzji przeanalizował wystąpienie wszystkich przesłanek wymaganych dla prawidłowego zastosowania art. 116 o.p. oraz ocenił sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych, trafnie odrzucając argumenty i dowody oferowane w tym zakresie przez skarżącego, który nie sprostał próbom wykazania przesłanek uwalniających go od tej odpowiedzialności. Dokonane analizy są rzetelne i zgodne z prawem. Sąd argumentację przyjętą w decyzjach organów akceptuje i podziela. Nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego.

Uznając zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 przywołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.