Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 731/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego w części
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 3,9,  art. 20 ust. 1a
journal: Dz.U. 2022 poz 2647
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz - Rajchman, Sędziowie Sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), , Protokolant: starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 27 lutego 2024 r. sprawy ze skargi R. F. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2023 r. nr 0115-KDWT.4011.4.2023.2.KW w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację w części w jakiej uznaje stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi R. F. (dalej: Strona, Skarżący, Wnioskodawca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DIKS, organ interpretacyjny) z dnia 30 czerwca 2023 r. nr 0115-KDWT.4011.4.2023.2.KW w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 22 kwietnia 2023 r. do organu interpretacyjnego wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu i rozliczenia kosztów uzyskania przychodu z działalności polegającej na produkcji i sprzedaży wina oraz sprzedaży sadzonek pochodzących z własnych upraw. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 czerwca 2023 r.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od [...] maja 2021 r. jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem - zgodnie z wpisem do CEIDG - jest 11.02.Z produkcja win gronowych, a także 01.21.Z uprawa winogron, 01.30.Z rozmnażanie roślin, 11.03.Z produkcja cydru i pozostałych win owocowych, 47.25.Z sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, 46.22.Z sprzedaż hurtowa kwiatów i roślin. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i podatnik podatku akcyzowego oraz posiada kasę fiskalną online. Produkcja i sprzedaż wina odbywa się poza składem podatkowym, gdyż Wnioskodawca produkuje mniej niż 1000 hektolitrów wina na rok.

Wnioskodawca na podstawie umowy dzierżawy od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2030 r. dzierżawi grunty o powierzchni 10,5 ha, z czego 10 ha przeznaczone jest pod uprawę winogron. Umowa dzierżawy nie została zgłoszona do ewidencji gruntów i budynków, a podatnik nie płaci podatku rolnego, gdyż nie na nim ciąży obowiązek podatkowy.

Wnioskodawca nie jest objęty ubezpieczeniem społecznym rolników oraz nie dokonał wpisu dzierżawionych gruntów w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej Regon jako gospodarstwa rolnego.

Od roku 2021 zebrane winogrona z własnych upraw w całości przeznacza do produkcji wina i nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży winogron. Wnioskodawca uzyskuje przychody ze sprzedaży wyprodukowanego wina, które zakwalifikował jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W związku z wyprodukowaniem wina Wnioskodawca poniósł w roku 2021, 2022 i 2023 wydatki związane z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina tj. środki ochrony roślin, nawozy, słupki do podtrzymywania winogron, wapń, wapno, agrowłóknina, czynsz za dzierżawę gruntu, akcesoria do nawodnienia gruntu, agregat do podłączenia nawodnienia, paliwo do agregatu, wosk do szczepienia roślin, tunel foliowy, folia, wkręty, pręty oraz z produkcją wina tj. bakterie, drożdże winiarskie, pożywki, pehametr, butelki, korki, korkownica, etykiety, projekt graficzny etykiety, kartony, kratownice, skrzynki do zbiorów winogron, przekładki do skrzynek, płyty i wkłady filtracyjne, mieszadło do moszczu, suchy lód, analiza laboratoryjna składu wina, lodówka, kasa fiskalna, akcyza, opłata za wytworzenie znaków akcyzy. Wydatki te Wnioskodawca ujął na podstawie faktur oraz potwierdzeń zapłaty (za akcyzę, opłata za wytworzenie znaków akcyzy oraz dzierżawę gruntu) w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodów poniesione w celu osiągnięcia przychodów, w kolumnie 10, te które są kosztami bezpośrednimi oraz w kolumnie 13 pozostałe koszty. Ponieważ rok winiarski nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, w roku 2021 Wnioskodawca nie uzyskał przychodów ze sprzedaży wina i nie zakończył się proces produkcji wina. Wnioskodawca na zakończenie roku 2021 wykazał więc w inwentaryzacji produkcję w toku wina, na którą składały się wydatki związane zarówno z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina oraz wydatki dotyczące produkcji wina, które zaliczone zostały do kosztów bezpośrednich, ujętych w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów i wycenił tę produkcję w toku wg kosztów wytworzenia. Natomiast w roku 2022 Wnioskodawca uzyskał przychody ze sprzedaży wina z nastawu z roku 2021 (rok winiarski 2021/2022) oraz rozpoczął produkcję wina z nastawu w 2022 roku. W roku 2022 Wnioskodawca ponosił koszty dotyczące zarówno produkcji wina z nastawu z 2021 i nastawu z 2022. Po zakończonym roku 2022 Wnioskodawca w inwentaryzacji wykazał niesprzedaną ilość wina w butelkach oraz zbiornikach do przechowywania wina i wycenił po kosztach wytworzenia poniesionych w 2021 i 2022 roku oraz produkcję w toku wina nastaw w 2022 roku (rok winiarski 2022/2023), którego produkcja zakończy się w roku 2023, wyceniając tę produkcję według kosztów wytworzenia.

Wnioskodawca w kwietniu 2023 roku wydzielił z dzierżawionego gruntu powierzchnię 0,15 ha i rozpocznie proces rozmnażania sadzonek uprawianej winorośli. W tym celu zdał egzamin przeprowadzony przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Roślin i Nasiennictwa we W. Następnie złożył wniosek o zamiarze prowadzenia obrotu materiałem siewnym i oczekuje na wpis do ewidencji przedsiębiorców prowadzących obrót materiałem siewnym.

W dniu 13 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej o rozszerzenie działalności o kod PKD 46.22.Z sprzedaż hurtowa kwiatów i roślin oraz 47.99.Z pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami, targowiskami. Rozmnażanie roślin będzie się odbywać w ten sposób, że w początkowej fazie rozmnażania sadzonki zostaną umieszczone na okres od 3 do 4 tygodni w skrzynkach ogrzewanych matami grzejnymi oraz styropianem i okrytych tunelami foliowymi o powierzchni nieprzekraczającej 50m2. Następnie zostaną umieszczone w kopcach ziemi i okryte folią, w której będą wzrastać do października 2023 roku. Wnioskodawca zamierza wyprodukowane sadzonki sprzedawać bez pośrednictwa internetu przedsiębiorcom oraz osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. W związku z produkcją sadzonek Wnioskodawca poniósł również wydatki związane z produkcją sadzonek tj. zakup wosku do sadzonek, tunelów foliowych, mat grzejnych itp.

W piśmie z dnia 13 czerwca 2023 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że jest producentem wina w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich (Dz.U. z 2023 r., poz. 550 ze zm.), tj. jest osoba fizyczną, która sama przetwarza na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej świeże winogrona, moszcz winogronowy na wino i wyrabia mniej niż 100 hektolitrów wina w ciągu roku podatkowego wyłącznie z winogron pochodzących z własnych upraw winorośli. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca, nie jest On rolnikiem, gdyż nie jest objęty ubezpieczeniem społecznym rolników oraz nie dokonał wpisu dzierżawionych gruntów w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej REGON jako gospodarstwa rolnego, a także nie płaci podatku rolnego od dzierżawionego gruntu, jak również umowa dzierżawy nie została zgłoszona do ewidencji gruntów i budynków.

Wydatki poniesione na zakup skrzynek i przekładek mają związek z produkcją wina, gdyż służą do przechowywania butelek z wyprodukowanym winem.

Wśród wydatków wymienionych w opisie stanu faktycznego nie znajdują się koszty zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo kwalifikując przychody ze sprzedaży wina jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej?

2. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo ujmując wydatki związane z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina tj. środki ochrony roślin, nawozy, słupki do podtrzymywania winogron, wapń, wapno, agrowłóknina, czynsz za dzierżawę gruntu, akcesoria do nawodnienia gruntu, agregat do podłączenia nawodnienia, paliwo do agregatu, wosk do szczepienia roślin, tunel foliowy, folia, wkręty, pręty oraz z produkcją wina tj. bakterie, drożdże winiarskie, pożywki, pehametr, butelki, korki, korkownica, etykiety, projekt graficzny etykiet, kartony, kratownice, skrzynki do zbiorów winogron, przekładki do skrzynek, płyty i wkłady filtracyjne, mieszadło do moszczu, suchy lód, analiza laboratoryjna składu wina, lodówka, kasa fiskalna, akcyza, opłata za wytworzenie znaków akcyzy do kosztów uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza?

3. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo wykazując w inwentaryzacji roku 2021 i 2022 produkcję w toku wina, na które składały się wydatki związane zarówno z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina oraz wydatki dotyczące produkcji wina, które zaliczone zostały do kosztów bezpośrednich, ujętych w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów i wyceniając tę produkcję w toku wg kosztów wytworzenia?

4. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo, wykazując po zakończonym roku 2022 w inwentaryzacji niesprzedaną ilość wina w butelkach i zbiornikach do przechowywania wina i wyceniając według kosztów wytworzenia poniesionych w 2021 i 2022 roku?

5. Czy przychody ze sprzedaży wyprodukowanych sadzonek będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

6. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 będzie twierdząca, to czy Wnioskodawca nie będzie miał prawa do ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków związanych z produkcją sadzonek?

7. Czy wydatki Wnioskodawcy na czynsz dzierżawy gruntu w proporcji przeznaczonej pod uprawę winogron na cele produkcji wina będą mogły być ujęte w kosztach uzyskania przychodu, a w proporcji zajętej na produkcję sadzonek wyłączone z kosztów uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza?

8. Czy przekazanie wyprodukowanych sadzonek na dosadzenia do własnej uprawy winogron będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy z tytułu uzyskiwania przychodów ze sprzedaży wina, a jeśli tak to czy wydatek ten wycenić powinno się wg kosztów wytworzenia, czy też wg wartości rynkowej?

W zakresie wyżej wskazanych pytań, Wnioskodawca wyraził następujące stanowisko:

AD 1. Wnioskodawca postąpił prawidłowo kwalifikując przychody ze sprzedaży wina jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż nie ma tu zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej u.p.d.o.f.). Produkcja i sprzedaż wina z własnych upraw nie mieści się w definicji działalności rolniczej, nie jest także zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej. Nie będzie miało również zastosowania zakwalifikowanie tych przychodów do innych źródeł stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1a u.p.d.o.f., gdyż Wnioskodawca zarejestrował jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem - zgodnie z wpisem do CEIDG - jest 11.02.Z produkcja win gronowych, 01.21.Z uprawa winogron, 01.30.Z rozmnażanie roślin, 11.03.Z produkcja cydru i pozostałych win owocowych, 47.25.Z sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych.

AD 2. Wnioskodawca postąpił prawidłowo ujmując wydatki związane z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina tj. środki ochrony roślin, nawozy, słupki do podtrzymywania winogron, wapń, wapno, agrowłóknina, czynsz za dzierżawę gruntu, akcesoria do nawodnienia gruntu, agregat do podłączenia nawodnienia, paliwo do agregatu, wosk do szczepienia roślin, tunel foliowy, folia, wkręty, pręty oraz z produkcją wina tj. bakterie, drożdże winiarskie, pożywki, pehametr, butelki, korki, korkownica, etykiety, projekt graficzny etykiet, kartony, kratownice, skrzynki do zbiorów winogron, przekładki do skrzynek, płyty i wkłady filtracyjne, mieszadło do moszczu, suchy lód, analiza laboratoryjna składu wina, lodówka, kasa fiskalna, akcyza, opłata za wytworzenie znaków akcyzy do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te spełniają definicję kosztu zawartą w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., czyli pozostają w związku przyczynowo- skutkowym z przychodami, są poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nie znajdują się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., są właściwie udokumentowane.

AD 3. Wnioskodawca postąpił prawidłowo wykazując w inwentaryzacji produkcję w toku wina, na którą składały się wydatki związane zarówno z uprawą winogron przekazanych do produkcji wina oraz wydatki dotyczące produkcji wina, które zaliczone zostały do kosztów bezpośrednich, ujętych w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów i wyceniając tę produkcję w toku wg kosztów wytworzenia w roku 2021 i 2022. Jak wynika bezpośrednio z § 24 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U.2019 r., poz. 2544 ze zm.) podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów. Natomiast na podstawie § 26 podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.

AD 4. Wnioskodawca postąpił prawidłowo, wykazując po zakończonym roku 2022 w inwentaryzacji niesprzedaną ilość wina w butelkach i zbiornikach do przechowywania wina i wyceniając według kosztów wytworzenia poniesionych w 2021 i 2022 roku.

AD 5. Przychody ze sprzedaży wyprodukowanych sadzonek będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż spełniają przesłanki art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. i mogą zostać uznane za przychody z działalności rolniczej.

AD 6. Wnioskodawca nie będzie miał prawa do ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków związanych z produkcją sadzonek, gdyż nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów wydatki związane z działalnością rolniczą wyłączoną spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

AD 7. Wydatki Wnioskodawcy na czynsz dzierżawy gruntu w proporcji przeznaczonej pod uprawę winogron na cele produkcji wina będą mogły być ujęte w kosztach uzyskania przychodu, a w proporcji zajętej na produkcję sadzonek wyłączone z kosztów uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

AD 8. Zdaniem Wnioskodawcy przekazanie wyprodukowanych sadzonek na dosadzenia do własnej uprawy winogron będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej w związku z uzyskiwaniem przychodów ze sprzedaży wina, a wydatek ten wycenić powinno się wg kosztów wytworzenia, jeśli wydatki na ten cel zostaną udokumentowane fakturami bądź innymi dowodami, o których mowa w § 11-15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Natomiast gdyby brak było dokumentów, o których mowa powyżej, wyceny należy dokonać wg wartości rynkowej. Zagadnienie dotyczące ustalenia wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnych upraw i zużywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, reguluje art. 22 ust. 6a updof. Stanowi on, że w celu ustalenia wartości zużytych w pozarolniczej działalności gospodarczej lub w działach specjalnych produkcji rolnej surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej lub zwierzęcej oraz własnej gospodarki leśnej stosuje się odpowiednio art. 11 ust. 2 updof. Zatem wartość pieniężną takich produktów należy określić na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego

rodzaju i gatunku.

DIKS uznał, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji przychodów ze sprzedaży sadzonek winorośli jako przychodów z działalności rolniczej, które nie podlegają pod ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone nr 5); oraz uznał, że w pozostałej części jest nieprawidłowe.

DIKS wskazał, że działalność Wnioskodawcy polegająca na uprawie winogron oraz na rozmnażaniu i sprzedaży sadzonek winorośli stanowi działalność rolniczą w rozumieniu ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych; a uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z działalności polegającej na produkcji i sprzedaży wina należy zakwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1a u.p.d.o.f. Ponadto wskazał, że wydatki związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością rolniczą, w tym również czynsz dzierżawy gruntu, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z innych źródeł, tj. uzyskiwanych z produkcji i sprzedaży wina, gdyż nie są związane z tym źródłem przychodów. DIKS wskazał też, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki związane z produkcją wina mogą zostać zaliczone kosztów uzyskania przychodów z "innych źródeł", tj. uzyskiwanych z tytułu wyrobu i sprzedaży wina. Wydatki te zostały bowiem poniesione w celu uzyskania przychodów z produkcji wina. DIKS wyjaśnił, że skoro Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów ze źródła "pozarolniczą działalność gospodarcza", to nie jest On zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, co wiąże się również z brakiem obowiązku sporządzenia spisu z natury i jego wyceny. DIKS wskazał, że wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, jest on rolnikiem, na co wskazuje wykładnia literalna ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od powyższe interpretacji Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W przedmiotowej skardze Strona wnosi o:

1) uchylenie indywidualnej interpretacji podatkowej w części dotyczącej stanowiska organu w zakresie pytań nr: 1, 2, 3, 4, 6, 7 i 8, i przekazanie sprawy w tej części do jej ponownego rozpoznania;

2) na wypadek ustanowienia pełnomocnika - zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji Strona zarzuca:

1) naruszenie prawa materialnego art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ust. 1, art. 10 ust 1 pkt 3 i 9, art. 20 ust. 1 a u.p.d.o.f., przez błędną ich wykładnię i zaniechanie wykładni łącznej albowiem:

a) art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. należy rozumieć w ten sposób, że przychody z produkcji i sprzedaży wina do 100 hl wyłączone są ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności i gospodarczej wtedy, gdy nie spełniają warunków wymienionych w art. 5a pkt 6 w związku z art 5b ust. 1, zatem wybór formy organizacyjnej uzyskiwania przychodów z produkcji i sprzedaży wina będzie decydujący do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć uzyskiwane przychody,

b) oraz niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że przychody uzyskiwane z produkcji i sprzedaży wina do 100 hl nie mogły być zakwalifikowane do źródła pozarolniczej działalności gospodarczej, podczas gdy działalność gospodarcza była prowadzona w celu zarobkowym, we własnym imieniu i na własny rachunek, w sposób zorganizowany i ciągły, a Skarżący ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności oraz ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. ;

2) naruszenie prawa materialnego poprzez wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej z pominięciem wykładni celowościowej, wprowadzonego po zmianie 25.06.2021 r. ustawy o wyrobach winiarskich, art. 20 ust. la do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która miała na celu uproszczenie i likwidację pewnych obowiązków dla drobnych producentów wina. W ocenie Skarżącego wprowadzono przywilej - możliwość, aby nie rejestrować działalności gospodarczej dla osób, które produkują do 100 hl wina w ciągu roku podatkowego. A zatem wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym przepis, który przychody takich osób, które zdecydują się na skorzystanie z tego prawa, mogły zaliczyć je do innego źródła oraz zmiany w ustawie Prawo przedsiębiorców, aby takiej działalności nie kwalifikować jako gospodarcza. Skarżący traktuje te regulacje jako prawo do skorzystania z nich, a nie obowiązek. Czyli jeśli producent i sprzedawca wina zechce w tym zakresie zarejestrować się jako przedsiębiorca to może rozliczyć przychody ze źródła pozarolniczą działalność gospodarcza.

3) naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. w zw.; z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11.04.2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz.U.2022 r., poz. 2569 ze zm.), poprzez zakwalifikowanie przychodu Skarżącego do kategorii: "innych źródeł" mimo, iż Skarżący nie jest rolnikiem, a na potrzeby interpretacji zignorowanie definicji legalnej pojęcia "rolnik indywidualny" oraz faktu, iż po stronie Skarżącego brak jest wymaganych przez prawo "kwalifikacji rolniczych".

W odpowiedzi na skargę DIKS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując

argumentację wskazana w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2022 r., poz. 2492 ze zm., dalej p.u.s.a.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 poz. 1634 ze zm. dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób – odpowiednio mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy przede wszystkim wykładni i zastosowania przepisów art. 10 ust.1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 a u.p.d.o.f., tj oceny przychody z produkcji i sprzedaży wina natęży zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy z innych źródeł.

Na wstępie Sąd wskazuje, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej O.p.), (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 października 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 269/23 – CBOSA).

Podkreślić należy, że organ nie może kwestionować, weryfikować ani modyfikować przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Należy również wskazać, że stanowisko wnioskodawcy określone w art. 14b § 3 O.p. zawiera dokonaną przez niego własną subsumpcję przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (dalej: stanu sprawy), w ramach którego odbywa się postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej. W konsekwencji podzielić należy pogląd wyrażony w literaturze, zgodnie z którym przedstawione stanowisko "konstytuują przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, by potwierdzić albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej zaproponowanej przez stronę" (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 76).

Sąd wskazuje też, iż "stosowanie prawa" oznacza proces obejmujący cztery czynności: 1) ustalenie treści normy prawnej, 2) ustalenie stanu faktycznego, 3) subsumpcję, 4) ustalenie konsekwencji prawnych stanu faktycznego na podstawie stosowanej normy prawnej (zob. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, Warszawa 1972, s. 50 i n.).

W świetle tego co zostało wyżej wywiedzione, kontrola sądu administracyjnego w sprawach skarg na interpretacje indywidualne polega m.in. na ocenie tego, czy stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskującego, został poddany prawidłowej subsumpcji na przywołane przepisy prawa materialnego. Subsumpcja jest tym etapem stosowania prawa, w którym bada się, czy stan faktyczny odpowiada wybranej normie prawa.

Jak już wskazano w uzasadnieniu wyroku, sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna, albowiem organ wydał interpretację przyjmując inny stan faktyczny, niż został wskazany przez podatnika w złożonym wniosku, a ponadto wykładnia słowa rolnik została również dokonana nieprawidłowo. W zakresie wykładnia znaczenia słowa rolnik użytego w art. 20 ust. 1a u.p.d.o.f.

DIKS odniósł się do wykładni literalnej wskazując, że zgodnie z internetowym wydaniem Słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pl/rolnik) rolnik to osoba prowadząca gospodarstwo rolne, pracująca na roli. Dalej DIKS wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. W myśl zaś art. 2 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333): za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. W zgodnie z powołanym art. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Na tej podstawie DIKS uznał, że Wnioskodawca jest rolnikiem. Zauwazyć jednak należy, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawce nie wynika, aby przedmiotowe grunty były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Zatem przeprowadzona wykładnia, nawet jeżeli uznać, że była możliwa, jest nieprawidłowa.

Ponadto, ocena prawna tego, czy Wnioskodawca jest rolnikiem, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowiła przedmiotu wniosku. Strona, wskazała, że jest przedsiębiorcą i nie jest rolnikiem. Wątpliwości strony dotyczyły wyłącznie oceny, czy przychody z produkcji i sprzedaży wina należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i kwestia rozliczenia kosztów i wydatków, oraz zagadnienia związanych z inwentaryzacją.

Przyjmując, że wbrew opisanemu przez stronę we wniosku stanowi faktycznemu sprawy, strona jest rolnikiem, a zatem zastosowanie ma art. 20 ust.1a u.p.d.o.f., organ ocenił stanowisko podatnika, co do stosowania przepisów prawa materialnego, w innym stanie faktycznym, niż zostało to przez wnioskodawcę przedstawione w złożonym wniosku. Organ nie był uprawniony do modyfikacji stanu faktycznego przedstawionego przez stronę, obowiązkiem organu było dokonanie oceny stanowiska podatnika w stanie faktycznym wskazanym w złożonym wniosku.

Zasadny okazał się więc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust.1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 a u.p.d.o.f. poprzez dokonanie nieprawidłowej subsumcji normy prawnej do wskazanego stanu faktycznego, a w konsekwencji niedokonanie prawidłowej oceny stanowiska skarżącej, zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji i błędne zastosowanie ww. przepisów.

Organ interpretacyjny nie może kwestionować ani zmieniać przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Podsumowując tę część wywodu, rozważania DIKS dotyczące stanowiska Wnioskodawcy, iż jest on rolnikiem, organ może zawrzeć w uzasadnieniu wydawanej interpretacji. Jednak rozważania te nie powinny mieć wpływu na ocenę stanowiska podatnika, która to ocena powinna zostać dokonana wyłącznie na podstawie stanu sprawy przedstawionego we wniosku.

W okolicznościach wyrokowanej sprawy, jeżeli organ interpretujący pozostawał w przekonaniu, że wbrew opisanemu stanowi faktycznemu Wnioskodawca jest rolnikiem, to winien dać temu wyraz w uzasadnieniu interpretacji. Jednak wydając interpretacje indywidualną powinien ocenić stanowisko podatnika z uwzględnieniem przedstawionego przez Skarżącego stanu sprawy, tj. przy przyjęciu, że jest on przedsiębiorcą.

Tym samym Sąd, działając na podstawie art. 146 p.p.s.a. w z. art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a., tj. z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; uchyla zaskarżoną interpretację w zaskarżonej części i zasądza zwrot kosztów postępowania.

O kosztach postępowania sądowego (697 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 p.p.s.a, uwzględniając uiszczony wpis od skargi (200 zł), opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł) ).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien wziąć pod uwagę ww. wykładnię przepisów i wydać interpretację, uwzględniając stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę.