Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 911/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2024-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 31
journal: Dz.U. 2022 poz 2647
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Machcińska, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Anna Rotter, Protokolant specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2024 r. sprawy ze skargi C. S.A. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2023 r. nr 0115-KDIT2.4011.45.2023.4.MM UNP: 1931470 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny) w dniu 28 kwietnia

2023 r. nr 0115-KDIT2.4011.45.2023.4.MM UNP: 1931470.

C. S.A. z siedzibą w P. (dalej: wnioskodawca, Spółka, skarżąca) złożyła wniosek z 16 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył obowiązków, jakie ciążą na Spółce w związku z uczestnictwem osób wskazanych we wniosku w wyjeździe do Kataru.

Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji stali, w tym z wykorzystaniem oddziałów położonych na terytorium Polski. Na moment składania wniosku Spółka posiada 8 oddziałów. Większościowym akcjonariuszem wnioskodawcy jest C1. S.A. (dalej: C1.). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zorganizował wyjazd dla osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce oraz grupie spółek powiązanych ze Spółką. Uczestnikami wyjazdu byli:

1) członkowie zarządu Spółki,

2) członkowie rodzin członków zarządu Spółki (łącznie 7 osób, w tym 2 osoby będące członkami rodzin pełniły funkcję członka Rady Nadzorczej Spółki na moment poniesienia części kosztów związanych z wyjazdem, zaś 1 osoba była pracownikiem Spółki),

3) kluczowi pracownicy Spółki,

4) inne osoby sprawujące funkcje kierownicze w Spółce, w szczególności prokurenci będący jednocześnie dyrektorami Oddziałów Spółki,

5) członkowie rady nadzorczej Spółki, tj. osoby powołane do pełnienia tej funkcji przed wyjazdem,

6) osoby prowadzące działalność gospodarczą współpracujące w sposób stały ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych.

7) były członek Rady Nadzorczej C1..

Celem wyjazdu było przeprowadzenie grupowych warsztatów, merytorycznych dyskusji oraz integracji osób, które mają wpływ na podejmowanie decyzji dotyczących działalności Spółki oraz innych spółek z grupy.

Wskazane wyżej aktywności szkoleniowe, tj. warsztaty/merytoryczne dyskusje oraz integracja miały miejsce w Katarze. Wyjazd miał miejsce w 2022 r.

W trakcie wyjazdu odbyła się prezentacja i omówienie wyników finansowych wraz z analizą poziomu realizacji założeń budżetowych Spółki, dyskusja w zakresie prowadzonych i rozważanych zamierzeń inwestycyjnych, prognoz na przyszłe okresy w odniesieniu do obecnej sytuacji gospodarczej oraz odnośnie przyjęcia strategii dalszego rozwoju Spółki.

Zamierzeniem wyjazdu było zmniejszenie negatywnego wpływu wskazanych we wniosku okoliczności (m.in. inflacja, skutki pandemii C0VID-19) na działalność wnioskodawcy, poprzez osiągnięcie porozumienia osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce co do wspólnej realizacji założonych celów.

W ramach organizowanego wyjazdu Spółka poniosła wydatki na:

1) czarter samolotu,

2) transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze,

3) bilety wejścia na mecze reprezentacji Polski,

4) usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna),

5) koszty ubezpieczenia.

Wydatki związane z wyjazdem zostały udokumentowane fakturami lub innymi dokumentami księgowymi.

Dodatkowo, wnioskodawca zaznaczył, że zgodnie z informacjami, które pozyskał od uczestników, żaden z nich wyjazdu nie planował/nie zdecydowałby się na zorganizowanie i opłacenie takiego wyjazdu we własnym zakresie.

Pismem z 20 marca 2023 r. wnioskodawca uzupełnił opisu stanu faktycznego, wskazując m.in., że wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r. Wybór terminu wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego (koniec 2022 r.) został podyktowany z jednej strony faktem, że termin pokrywał się ze zbliżającym się końcem roku obrotowego wnioskodawcy, dzięki czemu istniała możliwość podsumowania na wyjeździe zdarzeń mających wpływ na działalność gospodarczą wnioskodawcy w kończącym się roku, a także przedstawienie planów i prognoz na kolejny rok obrotowy (i przyszłe lata obrotowe) wnioskodawcy. Z drugiej strony termin ten pokrywał się z terminem rozgrywania meczów reprezentacji Polski w piłce nożnej, co także stanowiło powód wyboru tego konkretnego terminu na wyjazd szkoleniowo-integracyjny. Miejsce wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego (Katar) zostało wybrane m.in. z uwagi na jego walor integracyjny w postaci wspólnego kibicowania reprezentacji Polski przez uczestników wyjazdu. Nadto wnioskodawca wskazał, że wyjazd poza Polskę miał również na celu umożliwienie uczestnikom "oderwanie się" od codzienności i skupienie się na aspekcie merytorycznym (szkolenie) oraz integracyjnym (umacnianie relacji, budowanie więzi między członkami zespołu).

W odniesieniu do osób prowadzących działalność gospodarczą współpracujących z wnioskodawcą w sposób stały na podstawie pisemnych umów cywilno-prawnych, wnioskodawca wskazał, że ich udział w wyjeździe szkoleniowo-integracyjnym nie stanowił dla nich elementu wynagrodzenia wynikającego z zawartych z nimi pisemnych umów. Koszty wyjazdu zostały sfinansowane dla tych osób z uwagi na chęć integracji całego zespołu wnioskodawcy, tj. osób wykonujących pracę dla wnioskodawcy na różnych podstawach prawnych (np. umowa zlecenia, umowa o pracę i inne). Nadto osoby wskazane we wniosku jako "kluczowi pracownicy" są zatrudnione na podstawie umowy o pracę, poza jedną zatrudnioną w oparciu o umowę cywilnoprawną.

Wnioskodawca w odniesieniu do poniesionych kosztów zaznaczył, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do następujących kosztów - wraz ze wskazaniem, jaka stawka podatku od towarów i usług/procedura opodatkowania znalazła zastosowanie do konkretnego wydatku:

a) usługa czarteru samolotu opodatkowana stawką 0% VAT (usługa udokumentowana fakturą VAT),

b) usługa organizacji wyjazdu do D. opodatkowana w systemie, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota marży (tzw. procedura VAT-marża, o której mowa w art. 119 Ustawy o VAT, usługa udokumentowana fakturą VAT),

c) usługa polegająca na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski - miejsce świadczenia przedmiotowej usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT),

d) usługa zakwaterowania - miejsce świadczenia usługi znajdowało się poza terytorium Polski, co oznacza, że usługa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce (usługa udokumentowana fakturą VAT).

Wydatki na wyjazd zostały sfinansowane ze środków obrotowych.

W części szkoleniowej brały udział wszystkie osoby określone przez wnioskodawcę we wniosku jako uczestnicy wyjazdu, z wyłączeniem członków rodzin niebędących pracownikami wnioskodawcy, ani członkami rady nadzorczej. Z kolei, były członek rady nadzorczej uczestniczył w części szkoleniowo-merytorycznej wyjazdu.

Celem wyjazdu było przeprowadzenie grupowych warsztatów, merytorycznych dyskusji oraz integracji osób, które mają wpływ na podejmowanie decyzji dotyczących działalności wnioskodawcy. Zamierzeniem wyjazdu było zmniejszenie negatywnego wpływu wskazanych we wniosku okoliczności (m.in. inflacja, skutki pandemii C0VID-19) na działalność wnioskodawcy, między innymi poprzez osiągnięcie porozumienia osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce, co do wspólnej realizacji założonych celów. Dodatkowo, zamysłem organizowanego wyjazdu była możliwość budowania wspólnych relacji z dala od tego, z czym na co dzień musiał się mierzyć każdy z uczestników wyjazdu, wzmocnienie pozytywnego nastawienia w zespole, zwiększenie identyfikacji zespołu z wnioskodawcą oraz wzmocnienie lojalności, a także motywacja do równie wydajnej pracy, w nadchodzącym, trudnym okresie, co powinno przełożyć się na podniesienie efektywności i większą skuteczność w świadczeniu pracy, a w konsekwencji wpływać na polepszenie lub co najmniej na utrzymanie na podobnym poziomie, wyników finansowych wnioskodawcy.

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji zadała organowi interpretacyjnemu 4 pytania, z tym, że wydana interpretacja dotyczy pytania nr 4 o następującej treści:

Czy w związku z organizacją wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego u uczestników wyjazdu powstał przychód podatkowy i w związku z tym, czy wnioskodawca jest zobowiązany do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w charakterze płatnika?

Spółka stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika w związku z organizacją wyjazdu szkoleniowo-integracyjnego.

Uzasadniając swoje stanowisko Spółka odwołała się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, który zawiera istotne wskazówki dotyczące sposobu rozumienia tzw. nieodpłatnych świadczeń. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Wnioskodawca podkreślił, że dla wystąpienia przychodu z nieodpłatnych świadczeń ww. przesłanki powinny być spełnione kumulatywnie, co w przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi. I tak, choć można twierdzić, że uczestnicy wyjazdu wyrazili zgodę na udział w nim, to samo przedsięwzięcie było zrealizowane w interesie wnioskodawcy. Jest tak z tego względu, że integracja uczestników wyjazdu powinna przekładać się na lepszą atmosferę pracy, a w konsekwencji jej wydajność i wyniki finansowe wnioskodawcy. Jednocześnie, należy mieć także na względzie aspekt szkoleniowy wyjazdu, który powinien sprzyjać zwiększeniu wydajności pracy i poprawie wyników ekonomicznych Spółki. Ponadto żaden z uczestników wyjazdu nie zdecydowałby się na niego samodzielnie. Zatem nie sposób twierdzić, że doszło w tym przypadku do zaoszczędzenia wydatku, albowiem gdyby wyjazd nie został zorganizowany przez wnioskodawcę, to żaden z uczestników wyjazdu nie zorganizowałby (nie opłaciłby) go samodzielnie.

W ocenie wnioskodawcy nie sposób byłoby także jednoznacznie przypisać konkretnych kwot przychodu do poszczególnych uczestników wyjazdu. Przykładowo, nie sposób zweryfikować, ile pożywienia poszczególni uczestnicy wyjazdu skonsumowali, co oznacza, że nie jest możliwe określenie konkretnej, niebudzącej wątpliwości kwoty przychodu. To z kolei wyklucza możliwość uznania, że powstał przychód podatkowy.

Dodatkowo wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 31 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mógłby potencjalnie występować w charakterze płatnika jedynie w stosunku do niektórych uczestników wyjazdu, tj. swoich pracowników. Jednocześnie, wnioskodawca z założenia nie będzie pełnił roli płatnika przykładowo wobec osób prowadzących działalność gospodarczą, współpracujących z wnioskodawcą na podstawie umów cywilnoprawnych.

W dniu 28 kwietnia 2023 r. organ interpretacyjny wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny wskazał, że kwestia przychodu z nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w ramach stosunku pracy była przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Trybunał Konstytucyjny wskazał na kryteria, którymi należy się kierować przy określeniu, czy w konkretnym przepadku dochodzi do nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika. Wyrok wydany został w odniesieniu do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników, jednakże ma również zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń dokonywanych poza stosunkiem pracy.

Definiując pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

a) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

b) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

c) stanowią wymierną korzyść przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Organ interpretacyjny skonstatował, że z opisu zdarzenia wynika, że wyjazd do Kataru został skierowany do wąskiego grona adresatów, tym samym został spełniony trzeci z warunków wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, tj. wyjazd nie został zorganizowany dla wszystkich pracowników wnioskodawcy, osób wykonujących na jego rzecz pracę na podstawie umów cywilnoprawnych oraz członków rodzin tych osób.

W opisanym stanie faktycznym spełnione zostały również dwie pozostałe przesłanki, gdyż Spółka zapraszała osoby wskazane przez zarząd na wyjazd, zaś uczestnik przyjmując zaproszenie wyraził zgodę na przyjęcie świadczenia. Wnioskodawca spełnił bowiem określone świadczenia (opłacił koszty czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze, usługę organizacji wyjazdu do D. i bilety wstępu na mecze polskiej reprezentacji) na rzecz uczestników, gdy dysponował ich uprzednią zgodą na przyjęcie tych świadczeń. Nie sposób również przyjąć, że wyjazd ten był rzeczywiście obowiązkowy, gdyż brały w nim udział tylko zaproszone, i wskazane przez zarząd osoby (w tym członkowie rodzin członków zarządu Spółki niebędący jej pracownikami i nie wchodzący w skład rady nadzorczej Spółki), zaś odmowę (wyjazdu) należało uzasadnić i byłaby ona postrzegana przez członków zarządu jako działanie niepożądane. Nie wykazano natomiast negatywnych konsekwencji jakie ewentualnie z tą odmową mogłyby się wiązać.

Dalej organ interpretacyjny stwierdził, że wyjazd do Kataru został spełniony w interesie jego uczestników, gdyż niewątpliwie w związku z tym wyjazdem osoby te uzyskały konkretne przysporzenie majątkowe. Samo "utożsamianie się z Polską" przez Spółkę oraz "kibicowanie Jej na arenie międzynarodowej", czy fakt, że Spółka oparta jest na polskim kapitale, nie przemawia za tym, że wydatki na wyjazd do Kataru m. in. w celu uczestnictwa w meczach Mistrzostw Świata w Piłce Nożnej z udziałem polskiej reprezentacji przez wytypowane przez zarząd osoby zostały poniesione w interesie Spółki.

Również wartość świadczeń jaka przypadła poszczególnym uczestnikom możliwa jest do ustalenia. W oparciu o art. 11 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy uwzględnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt K 7/13 istnieje możliwość ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń, które te osoby otrzymały, gdyż cena usługi zakupionej przez wnioskodawcę (np. czarteru samolotu), podzielona przez ilość uczestników wyjazdu daje wartość nieodpłatnego świadczenia przypadającego na konkretnego uczestnika wyjazdu. Również cenę jednostkową (np. biletów wstępu na mecz) można przyporządkować każdej osobie, dla której dana usługa została zakupiona.

W ocenie organu interpretacyjnego wyjazd został zorganizowany głównie w celu uczestnictwa wytypowanych przez zarząd osób w meczach reprezentacji Polski w Katarze, co wynika z opisanego stanu faktycznego. Wyjazd ten odbył się bowiem w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r. Przy czym, jak wskazał sam wnioskodawca, termin ten pokrywał się z terminem rozgrywania meczów reprezentacji Polski w piłce nożnej, co także stanowiło powód wyboru tego konkretnego terminu na wyjazd nazwanego przez wnioskodawcę szkoleniowo-integracyjny.

Ponadto organ interpretacyjny wskazał, że w uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do poniesionych kosztów wnioskodawca sam podał, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do kosztów:

a) usługi czarteru samolotu,

b) usługi organizacji wyjazdu do D.,

c) usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski,

d) usługi zakwaterowania.

Tym samym wnioskodawca wyłączył z zakresu wniosku m.in. wydatek na salę konferencyjną, który co do zasady, służy realizacji aktywności szkoleniowych, konferencyjnych (merytorycznych). Z kolei pozostałe wydatki, tj. usługi nabywane przez Spółkę i oferowane uczestnikom wyjazdu są związane z możliwością uczestniczenia w meczach polskiej reprezentacji na Mistrzostwach Świata w Piłce Nożnej w Katarze, zatem ich głównym celem było zapewnienie rozrywki uczestnikom wyjazdu.

Organ interpretacyjny zauważył, że wyjazd odbywał się poza Polskę, co wymagało, jak wskazał sam wnioskodawca, poniesienia istotnych kosztów przelotów, organizacji wyjazdu oraz zakwaterowania. Jednocześnie, w ramach usług, które Spółka wymieniła jako przedmiot wniosku - poza tymi kosztami, wskazano wyłącznie koszty usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski. Te zaś wydatki, zdaniem organu interpretacyjnego, są ściśle związane wyłącznie z rozrywką w trakcie wyjazdu.

Organ interpretacyjny zgodził się, że dobra współpraca członków zespołu i wzajemne podnoszenie wiedzy są konieczne w działalności gospodarczej wielu podmiotów, w tym również wnioskodawcy, Jednak przedstawione okoliczności, w tym fakt, że część szkoleniowa wyjazdu (5-6 godzin głównych warsztatów i narada) stanowiła znikomą część czasu trwania całego wyjazdu (7 dni), zaś wśród wydatków ponoszonych w związku z wyjazdem wnioskodawca nie wyszczególnił żadnych kosztów mających związek z częścią merytoryczną wyjazdu - nie przemawiają za tym, by rzeczywiście wyjazd ten miał charakter szkoleniowy.

Reasumując, skoro głównym celem wyjazdu do Kataru było uczestnictwo w meczach piłki nożnej rozgrywanych podczas mistrzostw Świata w Katarze i kibicowanie reprezentacji Polski, wyjazd ten nie był powszechnie dostępny dla wszystkich podmiotów, jego uczestnicy wyrazili zgodę na przyjęcie świadczenia, świadczenia te zostały spełnione w interesie uczestników tego wyjazdu, a nie w interesie wnioskodawcy i niewątpliwie przyniosły im korzyść (w postaci korzystania z czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze, usługi organizacji wyjazdu do D. oraz biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski w Mistrzostwach Świata piłki nożnej), to jego uczestnicy uzyskali nieodpłatne świadczenie.

Zatem nieodpłatne świadczenia otrzymane przez uczestników wyjazdu wnioskodawca miał obowiązek zakwalifikowania do konkretnego źródła przychodów i wartość tych świadczeń uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji w przypadku osób, które uzyskały przychody wymienione w art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca - stosownie do art. 31 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - miał obowiązek pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy.

Natomiast w stosunku do osób, które współpracują ze Spółką w sposób stały w ramach działalności gospodarczej i które uzyskały przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń wnioskodawca nie występuje jako płatnik. Jak również na wnioskodawcy nie ciążą obowiązki informacyjne, gdyż osoby te są zobowiązane do samodzielnego rozliczenia uzyskiwanych przez siebie dochodów.

Natomiast w związku z zapewnieniem nieodpłatnych świadczeń pozostałym osobom na wnioskodawcy ciąży obowiązek informacyjny, o którym mowa w 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez te osoby wnioskodawca jest zobowiązany wykazać w informacjach podatkowych.

Skarżąca, zastępowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, na wydaną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Zarzuciła, że wydając zaskarżoną interpretację organ interpretacyjny dopuścił się:

I. naruszenia przepisów postępowania:

1. art. 14b § 1, 2 ,3 w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm.), dalej: O.p. poprzez:

- wyjście przez organ poza granice stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku oraz oparcie interpretacji na elementach stanu faktycznego, które nie zostały zawarte we wniosku skarżącej, tj. poprzez przyjęcie, że opisany we wniosku wyjazd szkoleniowo-integracyjny miał charakter rozrywkowy, podczas gdy w treści wniosku o wydanie interpretacji jako element stanu faktycznego skarżąca wskazała, że wyjazd miał charakter szkoleniowy, integracyjny oraz, że miejsce wyjazdu nie zostało wybrane ze względu na walory turystyczne,

- pominięcie przez organ istotnych elementów stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą we wniosku, w postaci pominięcia informacji, że żaden z uczestników wyjazdu nie zdecydowałby się samodzielnie na zorganizowanie i opłacenie wyjazdu;

2. art. 121 § 1 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez twierdzenie w interpretacji, że skarżąca nie wskazała, jakie negatywne konsekwencje wiązałyby się z odmową udziału w wyjeździe i następnie wywodzenie z tego tytułu dla skarżącej niekorzystnych skutków prawnych w postaci uznania jej stanowiska za nieprawidłowe, mimo że organ, jeśli uznał, że okoliczność ta jest relewantna dla sprawy, to był zobligowany do wystąpienia do skarżącej o doprecyzowanie/wskazanie owych negatywnych konsekwencji, zaś obarczanie jej niekorzystnymi skutkami ww. zaniechania organu narusza art. 121 § 1 O.p. (zasadę zaufania);

3. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez wydanie interpretacji, zgodnie z którą w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym po stronie jego uczestników powstaje przychód podatkowy i na skarżącej ciążą obowiązki płatnika, podczas gdy organy podatkowe w analogicznych sytuacjach, w tym obejmujących zagraniczne wyjazdy szkoleniowe/integracyjne wydają interpretacje indywidualne, w których uznają, że po stronie uczestników wyjazdów nie powstaje przychód podatkowy, co oznacza naruszenie wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania, która zabrania wydawania odmiennych rozstrzygnięć w analogicznych stanach faktycznych;

II. naruszenia przepisów prawa materialnego:

1. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 w zw. z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca

1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647), dalej: u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji błędną ocenę co do ich zastosowania, co polegało na przyjęciu, że skarżąca miała obowiązek pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym do Kataru, w sytuacji, gdy taki obowiązek w stosunku do skarżącej nie powstał, a to z uwagi na niepowstanie przychodu w stosunku do uczestników wyjazdu w świetle przesłanek wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13;

2. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 13 pkt 7, pkt 8 oraz pkt 9 w zw. z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji błędną ocenę co do ich zastosowania, co polegało na przyjęciu, że skarżąca miała obowiązek pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym do Kataru, w sytuacji, gdy taki obowiązek w stosunku do skarżącej nie powstał, a to z uwagi na niepowstanie przychodu w stosunku do uczestników wyjazdu w świetle przesłanek wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13

3. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji błędną ocenę co do ich zastosowania, co polegało na przyjęciu, że na skarżącej ciążył obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., w sytuacji, gdy taki obowiązek w stosunku do skarżącej nie powstał, a to z uwagi na niepowstanie przychodu w stosunku do uczestników wyjazdu w świetle przesłanek wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13;

4. art. 11 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji błędną ocenę co do ich zastosowania, co polegało na stwierdzeniu w wydanej interpretacji, że "(...) w stosunku do osób, które współpracują ze skarżącą w sposób stały w ramach działalności gospodarczej i które uzyskały przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń wnioskodawca nie występuje jako płatnik, jak również na wnioskodawcy nie ciążą obowiązki informacyjne, gdyż osoby te są zobowiązane do samodzielnego rozliczenia uzyskiwanych przez siebie dochodów", które to stwierdzenie nie odpowiada prawu, albowiem w stosunku do wspomnianych przez organ osób nie zostały spełnione przesłanki warunkujące powstanie przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń, co oznacza, że osoby te nie są zobowiązane do rozliczenia PIT w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania strona skarżąca wywodziła, że organ interpretacyjny wyszedł poza granice stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz oparł interpretację na elementach stanu faktycznego, które nie zostały przez skarżącą zawarte we wniosku, co doprowadziło do wydania interpretacji o innej treści, niż należałoby oczekiwać, gdyby do tego naruszenia nie doszło. Organ interpretacyjny arbitralnie przyjął, że wyjazd miał charakter rozrywkowy, podczas gdy z treści wniosku o wydanie interpretacji jednoznacznie wynika, że wyjazd miał charakter szkoleniowo-integracyjny, jak również to, że wybór miejsca wyjazdu nie był motywowany względami turystycznymi. Organ interpretacyjny, dopuszczając się naruszenia przepisów postępowania, w sposób nieuprawniony pominął w interpretacji informację podaną przez skarżącą, a dotyczącą tego, że żaden z uczestników wyjazdu nie zdecydowałby się samodzielnie na zorganizowanie i opłacenie wyjazdu.

Dalej skarżąca argumentowała, że organ powinien był przyjąć do oceny prawnej stan faktyczny przedstawiony we wniosku, bez możliwości jego samodzielnej modyfikacji, jak również dodawania do stanu faktycznego elementów, których skarżąca nie podała we wniosku o wydanie Interpretacji. Tymczasem interpretacja została wydana w oparciu o wykreowany przez organ stan faktyczny. W konsekwencji organ dokonał oceny innego stanu faktycznego, aniżeli tego przedstawionego we wniosku, co doprowadziło do wydania interpretacji o innej treści niż należałoby oczekiwać, gdyby nie doszło do naruszenia przepisów postępowania.

Dodatkowo autor skargi zauważył, że w analogicznych stanach faktycznych organ interpretacyjny wydawał interpretacje podatkowe, w których stwierdzał, że uczestnictwo w spotkaniu/wyjeździe integracyjnym/szkoleniowym itp. nie powoduje powstania przychodu. Co istotne, dotyczyło to także wyjazdów zagranicznych, w tym wyjazdów o charakterze czysto integracyjnym (bez komponentu szkoleniowego). Tymczasem, mimo ww. praktyki organów interpretacyjnych, w analogicznej sprawie, tj. w stanie faktycznym podanym przez skarżącą zaprezentowano odmienne, niekorzystne podejście. Stanowi to przykład działania, które narusza zasadę zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 O.p.

Z kolei uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, strona skarżąca podtrzymała argumentację zawartą we wniosku o wydanie interpretacji. Akcentowała, że kierując się wskazówkami dotyczącymi sposobu rozumienia tzw. nieodpłatnych świadczeń zawartymi w wyroku Trybunatu Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Natomiast, jak wynika z podanego przez skarżącą stanu faktycznego, gdyby skarżąca nie zorganizowała wyjazdu, to żaden z jego uczestników nie zdecydowałby się na jego samodzielne zorganizowanie i opłacenie. To oznacza, że w podanym stanie faktycznym wprost nie jest spełniona druga z przesłanek sformułowanych przez Trybunał Konstytucyjny. Również nie została spełniona trzecia przesłanka, która powinna być rozumiana w ten sposób, że nie jest ona spełniona, gdy świadczenia stawiane do dyspozycji podczas trwania spotkań/wyjazdów integracyjnych itp. są kierowane zasadniczo do wszystkich uczestników spotkania/ wyjazdu, co uniemożliwia ustalenie konkretnej wysokości przychodu.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 25 sierpnia 2023 r. skarżąca wniosła replikę na odpowiedź na skargę, podtrzymując swoją argumentację. Wyliczyła, że część szkoleniowa wyjazdu stanowiła jeden dzień roboczy z 7 dni wyjazdu, czyli ok. 14% wyjazdu. Przedstawiła faktury, zestawienie kosztów, w którym ujęto opłatę z tytułu rezerwacji sali konferencyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), dalej: P.p.s.a. kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Rozpoznając skargę na powyższą interpretację należy wskazać, że w myśl art. 57a P.p.s.a. "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną".

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem udzielona interpretacja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Na wstępie trzeba wskazać, że przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego wyznacza treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej ma obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe stanowią podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczają granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w interpretacji indywidualnej zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację. Treść pytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji jest jednoznaczna.

Natomiast przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie sporu jest kwestia, czy w związku z wyjazdem szkoleniowo-integracyjnym do Kataru sfinansowanym przez skarżącą jego uczestnicy uzyskali przychód z nieodpłatnych świadczeń, a w konsekwencji, czy na skarżącej, jako płatniku, ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Należy przypomnieć, że wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r. Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji w ramach organizowanego wyjazdu skarżąca poniosła wydatki na:

1. czarter samolotu,

2. transfer uczestników wyjazdu podczas pobytu w Katarze,

3. bilety wejścia na mecz reprezentacji Polski,

4. usługi hotelowe i gastronomiczne (nocleg, wyżywienie, sala konferencyjna),

5. koszty ubezpieczenia.

Natomiast na wezwanie organu interpretacyjnego skarżąca w odniesieniu do poniesionych kosztów zaznaczyła, że zawęża zakres wydatków związanych z wyjazdem do następujących kosztów:

1. usługi czarteru samolotu,

2. usługi organizacji wyjazdu do D.,

3. usługi polegającej na nabyciu biletów wstępu na mecze reprezentacji Polski, usługi zakwaterowania.

W ocenie Sądu w tak przedstawionym stanie faktycznym nie można zasadnie czynić zarzutu organowi interpretacyjnemu, że uznał, iż wyjazd został zorganizowany głównie w celu uczestnictwa wytypowanych przez zarząd osób w meczach reprezentacji Polski w Katarze, gdyż po pierwsze wyjazd odbył się w terminie od 25 listopada 2022 r. do 1 grudnia 2022 r., przy czym, jak wskazał sam wnioskodawca, termin ten pokrywał się z terminem rozgrywania meczów reprezentacji Polski w piłce nożnej, co także stanowiło powód wyboru tego konkretnego terminu na wyjazd nazwany przez wnioskodawcę szkoleniowo-integracyjny. Po drugie z pisma uzupełniającego wynikało, że skarżąca pomija wydatki na salę konferencyjną, która co do zasady służy realizacji szkoleń, konferencji i innych merytorycznych spotkań. Jednocześnie skarżąca poinformowała, że podczas warsztatów/narad nie tworzono listy obecności. Co więcej skarżąca, odpowiadając na pytanie organu interpretacyjnego nie wskazała, w jaki sposób wydatki przez nią wskazane przełożą się na zwiększenie efektywności/wyniku finansowego/sprzedaży skarżącej opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zaś z jej wyjaśnień wynika jednoznacznie, że wydatki te zostały poniesione w celu czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze oraz uczestnictwa w meczach piłki nożnej.

Tym samym nie nastąpiła modyfikacja stanu faktycznego przez organ interpretacyjny, lecz jego ocena dla potrzeb wydania interpretacji indywidualnej. Samo zaś nazwanie przez skarżącą wyjazdu szkoleniowo-integracyjnym, w sytuacji gdy z opisu stanu faktycznego (zwłaszcza z rodzaju wydatków i celów ich poniesienia) wynika, że miał on nieco inny charakter nie oznacza, że modyfikacja ta rzeczywiście miała miejsce.

Natomiast okoliczności, na które powołała się skarżąca w piśmie procesowym z 25 sierpnia 2023 r. i przedstawiła faktury, zestawienie kosztów, w którym ujęto opłatę z tytułu rezerwacji sali konferencyjnej, nie zmieniają faktu, że te okoliczności nie zostały przedstawione ani we wniosku o wydanie interpretacji, ani w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku.

Ponadto nie nazwa wyjazdu ma tutaj przesądzające znaczenie, tylko odpowiedź na pytanie, czy w związku z organizacją wyjazdu u jego uczestników powstał przychód podatkowy i w związku z tym, czy skarżąca jest zobowiązana do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w charakterze płatnika? A na tak zadane pytanie organ interpretacyjny udzielił odpowiedzi.

Zatem wydając zaskarżoną interpretację organ interpretacyjny nie wyszedł poza granice opisanego przez skarżącą stanu faktycznego, skoro dokonał jedynie analizy wszystkich okoliczności podanych przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji i wyciągnął logiczne wnioski z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego. W ten sposób zgodnie z przysługującymi kompetencjami organ interpretacyjny dokonał oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

Niezasadny okazał się więc podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 14b § 1, § 2, § 3 w zw. z art. 14c § 1 O.p.

Sąd nie podzielił także zarzutu skarżącej dotyczącej naruszenia art. 121 § 1 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., którego strona skarżąca upatruje w tym, że organ interpretacyjny w wysłanym do skarżącej wezwaniu nie sformułował pytania, jakie negatywne konsekwencje wiązałyby się z brakiem udziału w wyjeździe. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 O.p. to składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem to na wnioskodawcy ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i przedstawienia wszystkich okoliczności, które w jego ocenie są istotne dla wydania interpretacji indywidualnej.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez skarżącą interpretacji indywidualnych: z 27 września 2022 r. nr [...], z 25 czerwca 2020 r. nr [...], z 5 lipca 2019 r. nr [...] i z 26 kwietnia 2019 r. [...], które miały być wydane w analogicznych sprawach, wyjaśnić należy, że z opisu zdarzenia zawartego w tych interpretacjach wynika, że wycieczki zagraniczne i impreza integracyjna zostały skierowane do wszystkich chętnych, a zatem były ogólnie dostępne, natomiast w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym wyjazd do Kataru został zorganizowany dla wąskiego grona osób. Tak więc powołane przez skarżącą interpretacje zostały wydane w innych stanach faktycznych.

Reasumując, przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przechodząc dalej do zarzutów naruszenia prawa materialnego należy wskazać, że art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. zawiera legalną definicję przychodu podatkowego. Zgodnie z tym przepisem przychodami są co do zasady otrzymane lub pozostawione w roku podatkowym do dyspozycji osoby fizycznej: pieniądze i wartości pieniężne, równowartości w pieniądzach świadczeń w naturze oraz równowartość w pieniądzu innych nieodpłatnych świadczeń. O kwalifikacji do źródła przychodów nie decyduje forma w jakiej przychód jest realizowany, ale okoliczności i przyczyna prawna jego uzyskania.

Mimo, że nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Do tej kategorii przychodów podatkowych zaliczono przychody z nieodpłatnych świadczeń uregulowane w art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 3 w zw. z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. Sposób zdefiniowania tego rodzaju przychodów najpełniej został przedstawiony w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Trybunał w tym wyroku stwierdził, że wskazane regulacje rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenia" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości otrzymanej przez pracownika, są zgodne z art. 2 w zw. z art. 217 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w zakresie nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, "w których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy".

Również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie ukształtował pogląd wyrażony w cytowanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego (zob. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10; z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10; wyrok z 3 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2842/18 - wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Mając na względzie wyżej przytoczone poglądy, do których przychyla się również Sąd rozpoznający sprawę, świadczenie jakie uzyskuje od pracodawcy (współpracującego) pracownik lub współpracownik niezależnie od formy w jakiej są świadczone, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić po stronie pracownika lub współpracownika do pojawienia się dochodu, czyli korzyści majątkowej. Korzyść ta może wystąpić w postaci zwiększenia aktywów, albo do zaoszczędzenia wydatków. Powiększenie aktywów jest najczęściej skutkiem wypłaty pieniędzy. Zaoszczędzenie wydatków następuje w wyniku świadczenia rzeczowego lub usługi.

Na tle tak rozumianego art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. Trybunał Konstytucyjny wskazał ogólne kryteria, według których konkretne świadczenia pracodawcy na rzecz pracownika mogło zostać zakwalifikowane do przychodów nieodpłatnych ze stosunku pracy. W tym przypadku dotyczy to również wskazanych we wniosku współpracowników oraz innych osób. Należy zatem przyjąć, że za przychód pracownika/współpracownika mogą być uznane świadczenia które:

- zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich dobrowolnie),

- zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść,

- korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał Konstytucyjny stwierdził także, że próba wyliczenia w ustawie podlegających opodatkowaniu nieodpłatnych świadczeń okazałaby się chybiona, gdyż ustawodawca nie byłby w stanie nadążyć za praktyką pracodawców. Podzielił również pogląd, że posłużenie się przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. dwoma różnymi określeniami dotyczącymi uzyskania przychodu, musi być uwzględnione przy określeniu warunków, od których zależy potraktowanie nieodpłatnych świadczeń pracodawcy jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Wykładnia językowa nakazuje przyjąć, że warunki te są bardziej restrykcyjne w odniesieniu do "innych nieodpłatnych świadczeń" aniżeli w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych przy których nie musi dojść do "otrzymania", gdyż w grę wchodzi także "pozostawienie ich do dyspozycji podatników".

Zatem korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który pracownik, współpracownik/inna osoba uzyskała niewątpliwie wystąpiła. W opisanym stanie faktycznym uczestnicy wyjazdu do Kataru uzyskali bowiem przysporzenie w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czyli czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze, organizacji wyjazdu do D. oraz biletów wstępu na mecze piłki nożnej polskiej reprezentacji na Mistrzostwach Świata. Oczywiście pod warunkiem, że skorzystali oni z niego w pełni dobrowolnie. Ta okoliczność nie jest jednak w sprawie sporna.

Natomiast oceniając, czy wydatki zostały poniesione przez skarżącą w interesie uczestnika nie sposób opierać się tylko i wyłącznie na twierdzeniu skarżącej, że żaden z uczestników wyjazdu nie zdecydowałby się samodzielnie zorganizować wyjazdu do Kataru. W tej bowiem kwestii należały odnieść się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13, który wyjaśnił, że świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego, czy są dokonywane w formie pieniężnej, czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Zatem w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały dwie pierwsze przesłanki, o których mowa w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego, gdyż skarżąca zapraszała osoby wskazane przez zarząd na wyjazd, zaś uczestnik przyjmując zaproszenie wyraził zgodę na przyjęcie świadczenia. Skarżąca spełniła bowiem określone świadczenia (opłaciła koszty czarteru do Kataru, zakwaterowania w Katarze, usługę organizacji wyjazdu do D. i bilety wstępu na mecze polskiej reprezentacji) na rzecz uczestników, gdy dysponowała ich uprzednią zgodą na przyjęcie tych świadczeń.

Odnosząc się natomiast do trzeciej przesłanki wynikającej z powołanego powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego wskazać należy, że przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Analizując trzecią przesłankę wskazaną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. gdy nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów, a taka sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, gdyż wyjazd był adresowany do wąskiego grona osób.

Skoro Trybunał Konstytucyjny omawiając trzecią przesłankę wskazał jednoznacznie, że aby nie powstał przychód z nieodpłatnych świadczeń korzyść nie może być dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów to a contrario organ interpretacyjny zasadnie przyjął, że w przypadku, gdy impreza/wyjazd kierowana/y jest do wąskiego grona adresatów (nie jest dostępna w sposób ogólnych dla wszystkich podmiotów) powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń i ustalenie wartości tego świadczenia jest możliwe.

Podkreślić należy, że co do zasady imprezy i wyjazdy integracyjne kierowane są do szerokiego grona osób, w tym m.in. do wszystkich pracowników i kadry kierowniczej danej firmy, a czasami również do członków rodzin tych osób i do innych osób powiązanych z firmą. Do takich właśnie imprez/wyjazdów odnosi się trzecia przesłanka zawarta w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Natomiast w opisanym stanie faktycznym wyjazd do Kataru został skierowany do wąskiego grona adresatów, czyli: członków zarządu i członków ich rodzin, członków Rady Nadzorczej i osób wytypowanych przez zarząd. To zaś przemawia za tym, że wyjazd do Kataru nie był ogólnie dostępny, a tym samym została spełniona trzecia przesłanka wynikająca z powołanego powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Rację należy przyznać także organowi interpretacyjnemu, że wartość świadczeń, jaka przypadła poszczególnym uczestnikom możliwa jest do ustalenia. I tak w oparciu o art. 11 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a u.p.t.u., kierując się wskazówkami Trybunału Konstytucyjnego zawartymi w wyroku o sygn. akt K 7/13 istnieje możliwość ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń, które uczestnicy wyjazdu otrzymali, gdyż cena usługi zakupionej przez skarżącą (np. czarteru samolotu, usługi zakwaterowania), podzielona przez ilość uczestników wyjazdu daje wartość nieodpłatnego świadczenia przypadającego na konkretnego uczestnika wyjazdu. Również cenę jednostkową (np. biletów wstępu na mecz) można przyporządkować każdej osobie, dla której dana usługa została zakupiona.

W świetle powyższych rozważań podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się bezzasadne.

W ocenie Sądu organ interpretacyjny dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.