Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 4/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 67 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1202
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2018 r. sprawy ze skargi D. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z [...] r., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ł. z [...] r., którą ustalono D. A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w stosunku do nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A 4 za rok 2016.

Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z [...] marca 2016 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia stronie przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Wskutek wezwania D. A. złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości tj. o nieruchomościach i obiektach budowlanych za 2016 rok, wskazując do opodatkowania: 295,70 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i 522,30 m2 powierzchni gruntów pozostałych, 131,50 m2 powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 20.467 zł.

Wspomnianą decyzją z [...] r. Prezydent Miasta Ł. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do ww. nieruchomości w kwocie 4 646 zł, opodatkowując 818 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 131,50 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 65,50 m2 powierzchni użytkowej budynków pozostałych, a także budowle o wartości 20 467 zł.

Od tej decyzji odwołanie wniosła D. A.

Kolegium na wstępie uzasadnienia decyzji z [...] r. zauważyło, iż nie jest związane na zasadzie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wyrokami sądowymi, jednak kierowało się takowymi wydanymi względem spornej nieruchomości dotyczącymi opodatkowania za inne lata, tj. wyrokami: NSA z 7 października 2010 roku, sygn. akt II FSK 2080/08, z 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2444/10 i II FSK 2445/10 oraz WSA w Łodzi z 5 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 975/06, z 28 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 779/09, z dnia 4 października 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1542/11, z 4 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1042/12; z 4 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1313/12.

Organ przypomniał, że strona jest przedsiębiorcą - doradcą podatkowym, prowadzącą działalność gospodarczą A, wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej, w której to ewidencji przedmiotowa nieruchomość wskazana jako miejsce prowadzenia działalności. Organ wskazał, że strona w toku postępowania podnosiła, iż wobec budynku występują "względy techniczne" z powodu których budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a także kwestionowała opodatkowanie całego budynku. D. A. złożyła 10 marca 2005 r. informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych za 2005 rok, wskazując do opodatkowania: 818 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 159 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 65,50 m2 powierzchni użytkowej budynków pozostałych, a także budowle o wartości 20.467 zł. D. A. złożyła także pisemne uzasadnienie przyczyn korekty, w którym wskazała że w deklaracji wprowadzono nowy budynek posiadający powierzchnię użytkową 286,50 m2, z czego użytkuje na działalność gospodarczą 159 m2, a z uwagi na stan surowy nie zgłosiła do podatku powierzchni 127,50 m2. Wskazała także, że rozpoczęto w grudniu 2004 r. użytkowanie budynku wyremontowanego, który wcześniej nie posiadał dachu o powierzchni 65,50 m2 na potrzeby własne właściciela - pomieszczenie gospodarcze.

W trakcie oględzin przedmiotowej nieruchomości, ustalono powierzchnię przedmiotowego budynku handlowo usługowego, która wynosi 270,90 m2, z czego parter posiada 139,40 m2, zaś pierwsze piętro 131,50 m2. Parter jest w stanie surowym zamkniętym. Na piętrze są dwa pokoje o powierzchni 44,10 m2 zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez stronę; dwa pokoje o powierzchni 54 m2 użytkowane w celach magazynowych (dokumentacja klientów biura rachunkowego, meble po eksmisji z biura przy ul. B 6/8), nie wykończone, posiadające wylewkę posadzkową cementową, brak podłogi (tzn. np. wykładziny bądź kafli); pomieszczenie o powierzchni 3,20 m2 zajęta na archiwum (nie wykończone - posadzka), pomieszczenie socjalne powierzchni 9,70 m2, pomieszczenie WC o powierzchni 4,40 m2 (nie wykończone) oraz korytarz o powierzchni 16,10 m2. Łącznie powierzchnia użytkowa pomieszczeń na pierwszym piętrze ustalona w wyniku oględzin wyniosła 131,50 m2.

W dniu 30 kwietnia 2007 r. D. A. złożyła informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych za 2007 rok, wskazując do opodatkowania: 818 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 74,30 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 65,50 m2 powierzchni użytkowej budynków gospodarczych oraz budowle o wartości 20.467 zł. W informacji tej wskazała, że ogólna powierzchnia dopuszczonego do użytkowania pierwszego piętra wynosi 131,50 m2, z czego na działalność gospodarczą wykorzystywane jest 74,30 m2, natomiast powierzchnia 57,20 m2 zajmuje dokumentacja oraz meble po egzekucji komornika.

Zdaniem organu przedmiotowa nieruchomość gruntowa wraz ze znajdującym się na gruncie budynkiem handlowo - usługowym, jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej D. A. w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnik ten jest przedsiębiorcą. Przeważająca działalność gospodarcza podatnika - 69.20.Z (kod PKD) tzn. działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe, a nieruchomość przy ul. A 4 została wskazana jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej). Zatem organ uznał, iż cała nieruchomość gruntowa wraz z budynkiem handlowo - usługowym wchodzi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika D.A. w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, a zatem przedmioty opodatkowania tzn. grunt, budynki i budowle są opodatkowane stawkami dla takich przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem D. A., posiada grunt i budynek handlowo - usługowy jako przedsiębiorca, nie zaś jako "osoba prywatna". Na przedmiotowym gruncie nie znajdują się budynki mieszkalne, tylko budynek handlowo-usługowy wraz z budynkiem gospodarczym, stąd też cały grunt potencjalnie może służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Natomiast budynku gospodarczego o wskazywanej przez stronę w ubiegłych latach podatkowych powierzchni 65,50 m2 nie można uznać, iż wchodzi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika w rozumieniu art. 551 kc. Pozwala to na stwierdzenie, że zarówno grunt o powierzchni 818 m2, jak i druga kondygnacja (pierwsze piętro), wybudowanego na tej nieruchomości budynku handlowo-usługowego o powierzchni 131,50 m2 oraz ogrodzenie o wskazanej przez podatnika wartości 20 467 zł stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 kc, tj. są i mogą potencjalnie być przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych strony, będącej przedsiębiorcą, prowadzącej A. Poza zakresem tego są części budynków o powierzchni 65,50 m2, które jak wynika z oświadczenia strony nie służą działalności gospodarczej, są wykorzystywane na potrzeby własne właściciela - pomieszczenie gospodarcze, a zatem nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa strony, stąd też opodatkowane są według stawki dla budynków pozostałych lub ich części. Przedmiotowy budynek zlokalizowany na działce ma charakter usługowy, nie zaś mieszkalny, a więc a contrario z treści powołanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, poza gruntami związanymi z budynkami mieszkalnymi, winny być opodatkowane według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie zaś dla stawki dla gruntów pozostałych. Stąd też organ w zaskarżonej decyzji, opodatkował całość gruntów jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolegium dodało, że w rozpatrywanej sprawie stawce najwyższej podlega cały grunt o powierzchni 818 m2, wynikającej z wiążącej organy ewidencji gruntów, został zatem prawidłowo opodatkowany przez organ pierwszej instancji według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Posadowienie na przedmiotowym gruncie budynku o pozostałym charakterze o powierzchni użytkowej 65,50 m2 nie powoduje także wyłączenia części z gruntu spod stawek dla gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem na podstawie powołanego przepisu art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l takiemu wyłączeniu podlega jedynie grunt pod budynkami mieszkalnymi, a takie nie zostały posadowione na przedmiotowej nieruchomości. Grunt ten został zakupiony na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, co wynika z aktu notarialnego umowy sprzedaży. Kolegium wskazało, iż w tym zakresie brak jest oceny prawnej i wskazań co do postępowania wynikających zarówno z wiążących organy wyroków sądów administracyjnych, jak również innych wyroków dotyczących przedmiotowej nieruchomości. Organ dodał, że na przedmiotowej nieruchomości znajduje się dwukondygnacyjny budynek handlowo - usługowy. Strona kwestionowała jego opodatkowanie, w jej ocenie bowiem nie powstał obowiązek podatkowy wobec całości budynku, w złożonej informacji podatkowej nie wskazała powierzchni użytkowej tego budynku. Strona także wskazywała na względy techniczne, ze względu na które, w jej ocenie, obiekt nie może być wykorzystywany doprowadzenia działalności gospodarczej. Odnośnie pierwszej z podnoszonych przez stronę okoliczności Kolegium wskazało, iż na podstawie art. 6 ust. 1 u.p.o.l. co do zasady "obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku". Jednakże zgodnie z przepisem art. 6 ust. 2 u.p.o.l., jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem". Kolegium odnośnie tej kwestii kierowało się oceną prawną zawartą w wyrokach NSA z 14 sierpnia 2012 r., o sygn. akt II FSK 2444/10 II FSK 2445/10 oraz WSA w Łodzi z 4 grudnia 2012 r., o sygn. akt I SA/Łd 1042/12 i I SA/Łd 1313/12, dotyczących lat 2006 i 2007, a także wyroku WSA w Łodzi z 4 października 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1542/11, stwierdzając, że wobec faktu, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, iż strona wykończyła przedmiotowy budynek tylko w części (2. kondygnacja - I piętro) i rozpoczęła użytkowanie tylko tej części (2. kondygnacja – piętro), to tylko w odniesieniu do tej kondygnacji powstało obowiązek podatkowy. Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy budynek legitymował się pozwoleniem na częściowe jego użytkowanie, tj. w zakresie pierwszego piętra - decyzja z [...] stycznia 2004 r. o pozwoleniu na użytkowanie pomieszczeń I piętra budynku handlowo - usługowego pod warunkiem wykonania nie zakończonych robót budowlanych zgodnie z warunkami udzielonego decyzją z [...] stycznia 2003 r. o pozwoleniu na budowę do dnia 31 grudnia 2005 r.. Decyzja ta została następnie zmieniona na wniosek strony kolejnymi decyzjami – ostatnia decyzja z [...] kwietnia 2011 r., przedłużającą ten termin do dnia 31 grudnia 2012 r.. Organ dodał, że z pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 8 listopada 2013 r. wynika, że D. A. 31 grudnia 2012 r. wystosowała pismo wnosząc o przedłużenie zakończenia wszystkich robót do 31 grudnia 2014 r.. Kolejnym pismem z 6 maja 2013 r. strona wystąpiła z żądaniem niedokonywania zmian w pierwotnej decyzji z dnia [...] stycznia 2004 r. oraz późniejszych decyzjach przedłużających termin zakończenia prac, a także o zezwolenie na legalne prowadzenie działalności gospodarczej na piętrze budynku do dnia 31 grudnia 2014 r.. Organ wniósł o sprecyzowanie żądania, a wobec braku odpowiedzi pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. W odniesieniu do pozostałej części (1. kondygnacja - parter), której strona nie wykończyła, wobec której nie uzyskała pozwolenia na użytkowanie i której w sposób faktyczny nie rozpoczęła użytkowania, nie powstał jeszcze w świetle wskazanych wyroków obowiązek podatkowy. W związku z tym opodatkowaniu w przedmiotowym budynku podlega wyłącznie 2. kondygnacja - I piętro o ustalonej w toku oględzin powierzchni 131,50 m2, natomiast w świetle wiążącej oceny prawnej sądów administracyjnych opodatkowaniu nie podlega 1. kondygnacja - parter o powierzchni 139,40 m2, wobec której nie zostało dopuszczone użytkowanie, strona nie wykończyła tej części budynku, który znajduje się w tej części w stanie surowym zamkniętym, jak również nie wykorzystuje tej części w sposób faktyczny do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ przy tym zauważył, że wobec całej kondygnacji powstał od 2005 r. obowiązek podatkowy. Po pierwsze bowiem pozwolenie na użytkowanie udzielone decyzją nr [...] z [...] stycznia 2004 r. dotyczy całego tego piętra, a ponadto strona rozpoczęła jego użytkowanie w grudniu 2004 r.. Stąd też podstawa opodatkowania w zakresie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej obejmuje całą powierzchnię 2. kondygnacji tj. 131,50 m2.

Poza tym przypomniał, że strona powoływała się na względy techniczne, powodujące iż w/w przedmiot opodatkowania nie był i nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W przedmiotowej sprawie organy wskazały, iż kierowały się wykładnią i wskazaniami co do dalszego toku postępowania wynikającymi ze wskazanych wyroków, wydanych co prawda nie w odniesieniu do przedmiotowego roku podatkowego, ale w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości. W świetle oceny prawnej wynikającej z ww. wyroków NSA i WSA w Łodzi parter (I. kondygnacja budynku) nie podlega w ogóle opodatkowaniu, bowiem wobec tej części budynku nie powstał obowiązek podatkowy na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l, w związku z tym bezprzedmiotowe jest badanie występowania wobec tej części budynku względów technicznych, bowiem powierzchnia użytkowa parteru (I. kondygnacji budynku) nie jest wliczana do podstawy opodatkowania w zakresie budynków. Przepis art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy dopuszcza opodatkowanie budynku będącego w posiadaniu przedsiębiorcy według niższej stawki tylko wtedy gdy łącznie spełnione są dwa warunki: po pierwsze - przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, po drugie - z tych samych względów przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Spełnienie tylko pierwszego z tych warunków przy jednoczesnym niespełnieniu drugiego, powoduje konieczność zastosowania wyższej stawki. Nadto Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. poinformował że w wyniku oględzin budynku przy ul. A 4 "nie stwierdzono żadnych usterek, mogących mieć wpływ na zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia". Stwierdził też, iż "nie prawidłowości występujące w budynku handlowo-usługowym nie uniemożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej - biuro rachunkowe. Zdaniem Kolegium przesądza to, że "względy techniczne", wyłączające opodatkowanie piętra budynku stawkami najwyższymi w przedmiotowej sprawie nie zaszły. Ponadto strona wykorzystywała w przedmiotowym roku podatkowym w sposób faktyczny budynek naprowadzenie działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę treść art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. organ uznał, że jeżeli obiekt jest w bardzo złym stanie technicznym, uniemożliwiającym prowadzenie działalności, a podatnik pomimo tego wykorzystuje ten obiekt, to podlega on opodatkowaniu według stawek dla przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z informacji uzyskanych w postępowaniach dotyczących innych lat, wynika jednoznacznie, że strona wykorzystywała przedmiotowy budynek do prowadzenia działalności gospodarczej. W czasie oględzin bowiem wskazano, iż pokojach na piętrze znajdują się szafy z segregatorami z dokumentami wg oświadczenia strony klientów i dokumentacja własna oraz wyposażenie takie jak biurka, szafy i regały, komputer, drukarka, kartony z dokumentacją przeniesione z innej siedziby, magazyn zużytych tonerów. Świadczy to jednoznacznie, iż budynek jest wykorzystywany ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem wykorzystywanie na prowadzenie działalności gospodarczej, to nie tylko np. przyjmowanie klientów biura, czy wykonywanie dla takich klientów prac, ale także przechowywanie dokumentacji. Oznacza to, że wobec opodatkowanego piętra budynku nie zachodzi sytuacja z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l Budynek był w przedmiotowym roku podatkowym wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym organy podatkowe są władne do stwierdzenia, że w sprawie nie występują względy techniczne w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l..

Dalej Kolegium wyjaśniło, że podstawa opodatkowania w zakresie opodatkowanego I. piętra budynku wynosi 131,50 m2. Wbrew twierdzeniom strony, dwa pokoje o powierzchni 54,00 m2 użytkowane w celach magazynowych (dokumentacja klientów biura rachunkowego, meble po eksmisji z biura przy ul. B 6/8) oraz pomieszczenie o powierzchni 3,20 m2 zajęte na archiwum (nie wykończone - posadzka), tzn. łącznie 57,20 m2, których strona nie wpisała do deklaracji, służą prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem strona prowadząca działalność gospodarczą przechowywała w nich dokumentację związaną z tą działalnością gospodarczą, co oznacza, że są one związane z działalnością gospodarczą strony. Wykorzystywanie na prowadzenie działalności gospodarczej, to nie tylko np. przyjmowanie klientów biura, czy wykonywanie dla takich klientów prac, ale także przechowywanie dokumentacji. Podnoszona przez stronę okoliczność, iż w pomieszczeniach tych znajduje się dokumentacja oraz meble przeniesione podczas bezprawnej eksmisji nie świadczy o "względach technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, bowiem są to inne, nie mające technicznego charakteru okoliczności. Nawet faktycznie niewykorzystywanie, jeżeli by występowało, tych pomieszczeń, nie spowodowałoby wyłączenia z opodatkowania stawką najwyższą, bowiem warunkiem uznania że przedmiot opodatkowania jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, jest posiadanie tego przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę, nie zaś jego faktyczne wykorzystywanie. Także faktyczne niewykończenie poprzez brak położonych podłóg na wylewce cementowej, tych pomieszczeń nie powoduje, w świetle powołanego orzecznictwa sądów administracyjnych, że w odniesieniu do tych pomieszczeń zachodzą względy techniczne, ze względu na które te pomieszczenia nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem strona te pomieszczenia w sposób faktyczny wykorzystuje, a braki w wyposażeniu pomieszczeń i prowadzenie w nich prac o charakterze wykończeniowym nie powoduje, iż nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l..

Odnośnie budynku gospodarczego o powierzchni 65,50 m2, Kolegium wskazało, iż ta powierzchnia budynku gospodarczego była wskazywana przez stronę w szeregu informacji za ubiegłe lata podatkowe. Wskazywana przez stronę okoliczność, iż budynek jest w budowie nie została wykazana w żaden sposób przez stronę. Ten budynek gospodarczy stanowi samodzielny budynek istniejący na nieruchomości. Wskazywana przez stronę planowana przebudowa, mająca na celu adaptację i połączenie tego budynku z budynkiem handlowo - usługowym, nie oznacza iż ten budynek nie został wcześniej wybudowany. Stąd też nie można zasadnie twierdzić, jak to strona uczyniła w piśmie z dnia 25 września 2015 roku, iż budynek ten nie istnieje w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Poza tym w informacji w sprawie podatku od nieruchomości strona zgłosiła do opodatkowania budowlę ogrodzenia o wartości 20 467 zł. Zobowiązanie podatkowe w tym zakresie, zgodnie z art. 21 § 5 o.p. zostało ustalone zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji.

Organ stwierdził ponadto, że przedmiotowa nieruchomość wraz z budynkiem handlowo-usługowym oraz ogrodzeniem, jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej D. A. w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. Podatnik ten jest przedsiębiorcą. Została ona zakupiona na prowadzenie działalności gospodarczej oraz wskazana w ewidencji działalności gospodarczej, jako miejsce prowadzenia takiej działalności. Na nieruchomości tej działalność była w przedmiotowym 2016 roku w sposób faktyczny prowadzona. Pozwala to na stwierdzenie, że zarówno grunt o powierzchni 818,00 m2, jak i 2. kondygnacja (I. piętro), wybudowanego na tej nieruchomości budynku handlowo - usługowego o powierzchni 131,50 m2 oraz ogrodzenie o wskazanej przez podatnika wartości 20 467 zł stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc, tj. są i mogą potencjalnie być przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych strony, będącej przedsiębiorcą, prowadzącej A. Poza zakresem tego są części budynków o powierzchni 65,50 m2, które jak wynika z oświadczenia strony nie służą działalności gospodarczej, są wykorzystywane na potrzeby własne właściciela -pomieszczenie gospodarcze, a zatem nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa strony, stąd też opodatkowane są według stawki dla budynków pozostałych lub ich części.

Końcowo organ zaznaczył, że strona w dniu 1 lipca 2011 r. przedłożyła kopię "uwag do projektu i realizacji budynku", wraz z rysunkami i zdjęciami, z których nie wynika, przez kogo i w jaki sposób i w jakim celu zostały one sporządzone, trudno jest więc przyznać tym uwagom jakąkolwiek moc dowodową. Podatnik w toku postępowania złożył także protokół z przeglądu pięcioletniego wykonany w ramach art. 62 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, sporządzony przez inż. J.K., posiadającego uprawnienia budowlane. W protokole tym wskazano, iż istniejący dach o konstrukcji drewnianej wymaga wykonania ekspertyzy celem ustalenia i podania możliwości wyeliminowania sił poziomych działających na ścianę zewnętrzną od ulicy A; zaś w zakresie ścian zewnętrznych na ścianach widoczne poziome zarysowania i spękania oraz pionowe na połączeniach ścian działowych ze ścianą zewnętrzną stan techniczny średni - należy wykonać ekspertyzę. Pozostałe elementy zostały ocenione jako będące w stanie technicznym dobrym, średnim lub zadowalającym. We wnioskach końcowych inż. J. K. wskazał na konieczność zmian technicznych polegających na wyeliminowaniu sił poziomych działających na ściany zewnętrzne od ulicy A. oraz napraw poziomych spękań i zarysowań ścian tynków i nadproża drzwiowego. Nie podjęcie działań, zdaniem oceniającego, może spowodować katastrofę budowlaną, a zgłoszenie do użytkowania całego budynku może nastąpić po usunięciu istniejących wad konstrukcyjnych i zakończeniu na parterze prac ujętych w zatwierdzonym projekcie. Mając na względzie powyższe Kolegium stwierdziło, że okoliczności powyższe nie wskazują na względy techniczne ze względu na które przedmiotowy budynek nie może być wykorzystywany doprowadzenia działalności gospodarczej, bowiem jak wyżej wskazano, cechą względów technicznych jest ich trwały charakter, zaś z przedstawionego protokołu oceny technicznej wynika, iż jedynie nieprzeprowadzenie stosownych działań może spowodować katastrofę budowlaną, a obiekt nadaje się do przeprowadzenia zmian technicznych i napraw. Ponadto co w sprawie najistotniejsze, jak wyżej wskazano, pierwsze piętro budynku było w przedmiotowym roku podatkowym wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym organy podatkowe są władne do samodzielnego stwierdzenia, że w sprawie nie występują względy techniczne w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., bowiem posiadają z przeprowadzonego postępowania dowodowego m.in. informacji uzyskanych od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego oraz przedłożonego przez stronę protokołu stosowne informacje, pozwalające na taką ocenę, bez powoływania w tym celu biegłego. Jeżeli bowiem budynek był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, to bezprzedmiotowe jest badanie, czy może być on wykorzystywany, bowiem jak wyżej wskazano, z przepisu art. za ust. 1 pkt 3 ustawy niezbędna jest zarówno niemożność wykorzystania budynku, jak i faktyczne niewykorzystywanie. Skoro więc na pierwszym piętrze budynku, co do której to części powstał obowiązek podatkowy, strona prowadzi działalność gospodarczą, to brak jest potrzeby badania przez biegłego, czy zachodzą względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej.

W skardze D. A. wniosła o:

- stwierdzenie nieważności bądź uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zaskarżonej, z uwagi na fakt, że decyzje organów obu instancji naruszają prawo w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, jest wydana w oparciu o dokumenty Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego poświadczające nieprawdę, że budynek jest zdatny do użytkowania, w sytuacji, gdy w ogóle nie powinna być wydana zgoda na użytkowanie piętra budynku wobec dopuszczenia do użytkowania piętro budynku którego konstrukcja dachu została wykonana na podstawie nie zatwierdzonego projektu zamiennego;

- dopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do skargi w sprawie podatku od

nieruchomości za 2009 rok na okoliczność, iż stan techniczny budynku jak i wykonanie wadliwej konstrukcji dachu na podstawie nie zatwierdzonego projektu zamiennego wyłącza budynek w budowie z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz na okoliczność opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku, którego rozbudowa jak i nadbudowa nie została rozpoczęta, a tym samym opodatkowania budynku którego budowy skarżąca nie rozpoczęła;

- zobowiązanie organów samorządowych do zlecenia z urzędu ekspertyzy budowlanej przez rzeczoznawcę z zakresu budownictwa.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 121, 122, art. 180, 187, 191 i 272 oraz 197 § 1 o.p. wobec nie dopuszczenia przez organy obu instancji dowodu z opinii rzeczoznawcy budowanego na okoliczność "istnienia względów technicznych" zwłaszcza w sytuacji wątpliwych pod względem zgodności ze stanem faktycznym opinii o stanie budynku wydawanych przez Powiatowych Inspektorów Nadzoru Budowlanego w świetle wiarygodnych opinii rzeczoznawców budowlanych przedkładanych przez skarżącą do akt sprawy przy błędnym ustaleniu stanu faktycznego, jak również błędną oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego, a ponadto nie uzupełnienie postępowania dowodowego w przedmiocie istnienia lub nie istnienia w budynku będącym w budowie "względów technicznych" przed wydaniem zaskarżonej decyzji;

- art. 188 o.p., poprzez nie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy, gdyż w okolicznościach budynku w budowie występuje skomplikowany stan faktyczny, co wymaga wprost z urzędu powołania biegłego, a nie oparcie się wyłącznie na wątpliwych stwierdzeniach inspektorów nadzoru budowlanego;

- art. 32 Konstytucji RP, poprzez uznanie ,.że sam fakt nabycia przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą nieruchomości, bez wszechstronnego zbadania związku poszczególnych składników rzeczowych tej nieruchomości w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą obciąża tę osobę obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości według najwyższej stawki podatkowej;

- art. 9 ustawy o swobodzie gospodarczej;

- art. 1a ust. 1 pkt 3, art.2 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe ich zastosowanie w sytuacji , gdy organ pierwszej instancji naruszył w rażący sposób

przepisy postępowania podatkowego;

- art.5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., poprzez jego nie zastosowanie w sytuacji, gdy istnieją względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie budynku na cele działalności gospodarczej. naruszenie przez organy obu instancji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez błędną wykładnię i przyjęcie, że o tym, czy nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (i w konsekwencji podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości), decyduje sam fakt posiadania jej przez osobę fizyczną ujawnioną jako przedsiębiorca w ewidencji działalności gospodarczej;

- art. 1 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 2 ust 2 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie na skutek przyjęcia ,że każdy grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podlega opodatkowaniu według stawek najwyższych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą;

- art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, w przedmiocie pojęcia "względów technicznych";

- art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię, że samo posiadanie nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych przez przedsiębiorcę jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja mimo błędnego uzasadnienia w części dotyczącej podstawy prawnej rozstrzygnięcia odpowiada prawu.

Na podstawie art. 9 ust 1 punkt 3 ustawy z dnia 25 czerwca 2015r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1045) art. 1a ust.1 punkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych od dnia 1 stycznia 2016 r. otrzymał brzmienie, w myśl którego grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Zgodnie z przywołanym ust. 2a cytowanego przepisu ustawy podatkowej obowiązującym także od dnia 1 stycznia 2016r. do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, ze zmianami), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Tak więc od 1 stycznia 2016 r. podatnicy podatku od nieruchomości, o których mowa w art. 3 cytowanej ustawy podlegają powyższej regulacji ustawowej, czego nie dostrzegły obie strony przedmiotowego postępowania.

Oznacza to, że z dniem 1 stycznia 2016r. stracił na znaczeniu prawnym spór między stronami, który ogniskował się wokół pojęcia tzw. względów technicznych, od których istnienia uzależnione było opodatkowanie danego obiektu podatkiem od nieruchomości według stawki wyższej, właściwej dla prowadzących działalność gospodarczą wedle przyjętej uprzednio formuły ustawowej "chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych".

Innymi słowy w myśl powołanej regulacji od dnia 1 stycznia 2016 r. spośród budynków i budowli pozostających w posiadaniu przedsiębiorcy tylko te nie podlegają stawce podatku od nieruchomości właściwej dla prowadzenia działalności gospodarczej, wobec których została wydana ostateczna decyzja organu nadzoru budowlanego nakazująca rozbiórkę obiektu (art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202). W toku postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie żadna ze stron nie przedstawiła ani nie powoływała się na dokument w postaci ostatecznej decyzji, o której mowa w art. 67 ust.1 Prawa budowlanego.

Uznać zatem należy, że w sprawie brak jest takiego dokumentu. Jego brak oznacza zaś, że wszelka argumentacja obu stron dotycząca istnienia lub nieistnienia wzmiankowanych wyżej "względów technicznych" jest pozbawiona znaczenia prawnego.

Tak więc organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji pominął zmianę stanu prawnego, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2016r. i zastosował przepisy prawa obowiązującego przed tą datą.

Zauważyć jednak należy, że zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu obowiązującemu w roku 2016. Obiekty opodatkowane podatkiem od nieruchomości w zaskarżonej decyzji znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy (skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego), co było warunkiem wystarczającym do uznania ich za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i w konsekwencji opatrzenia stawką podatkową właściwą dla takich podmiotów.

Skoro zaś żadna ze stron nie dysponowała dokumentem urzędowym w postaci ostatecznej decyzji organu nadzoru budowlanego wymienionej w art. 1a ust. 2a ustawy podatkowej to przy uwzględnieniu stanu prawnego obowiązującego w roku 2016 brak było podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia przyjętego przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji i przyjęcia, że zachodzą okoliczności pozwalające na zastosowanie stawki podatkowej podstawowej a nie obowiązującej osoby prowadzące działalność gospodarczą.

Zważyć przy tym należy, że o ile naruszenie art. 1a ust.1 pkt 3 i ust. 2a cytowanej ustawy podatkowej przez organ odwoławczy jest oczywiste i tym bardziej niezrozumiałe, że organ I instancji dostrzegł zmianę prawa (s. 5-6 uzasadnienia decyzji organu I instancji) o tyle w świetle powyższych stwierdzeń nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy. Jak wskazano wyżej brak decyzji wydanej na podstawie art. 67 ust.1 Prawa budowlanego czynił bezprzedmiotowymi wszelkie dywagacje stron na temat względów technicznych w podatku od nieruchomości za rok 2016.

Dlatego też brak było podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 litera a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.).

Niejako na marginesie podnieść należy w tym miejscu, że decyzja ta zachowuje walor zgodności z zasadą zakazu reformationis in peius wyrażoną w art. 234 o.p. Zmiana stanu prawnego od 1 stycznia 2016r. rodziła bowiem konieczność ponownego rozważenia zasadności opodatkowania stawką podwyższoną nie tylko I piętra budynku przy ul. A 4, lecz także parteru tego budynku. Jak wynika z akt sprawy parter budynku pozostawał w stanie surowym zamkniętym, zaś skarżąca nie dysponowała decyzją o pozwoleniu na użytkowanie pomieszczeń parteru.

Organ pierwszej instancji na tej podstawie przyjął, iż parter przedmiotowego budynku nie podlega opodatkowaniu stawką podwyższoną, właściwą dla prowadzenia działalności gospodarczej. Organ odwoławczy w sposób dorozumiany zaakceptował powyższe stanowisko nie rozważając nawet ewentualnego wpływu zmiany regulacji prawnej na wysokość opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W ten sposób milcząco spełnił warunek zakazu zmiany na gorsze, o którym mowa w art. 234 o.p., co, zdaniem sądu I instancji, zasługuje na aprobatę.

Jednocześnie sąd I instancji w pełni akceptuje stanowisko organów obu instancji, co do zakwalifikowania całości gruntów o powierzchni 818 m2 jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Znajduje ono uzasadnienie w treści art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym przesłanką takiej kwalifikacji jest posiadanie gruntów przez przedsiębiorcę.

W tym stanie rzeczy zarzuty skargi uznać należy za bezzasadne.

Stan faktyczny został ustalony w sposób właściwy, bez naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Ustalono przedmiot opodatkowania i zastosowano właściwą stawkę podatkową.

Nie znajduje przy tym uzasadnienia żądanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy budowlanego na okoliczność istnienia względów technicznych, gdyż jak wyżej wskazano, za rok 2016 udowadnianie ich istnienia nie miało znaczenia prawnego.

Ponadto sąd pierwszej instancji wyraża przekonanie, że nie jest uprawniony do oceny prawidłowości działań organów nadzoru budowlanego i prokuratury, o których mowa w skardze.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.

dc