Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1377/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b § 3, art. 14g
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 5a pkt 38 i 40
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 4 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi Ł. W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2022 r., nr 0115-KDWT.4011.572.2022.3.PR w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2022 r., nr 0115-KDWT.4011.572.2022.2.MS; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1377/22

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 17 października 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) utrzymał w mocy własne postanowienie z 17 sierpnia 2022 r., którym pozostawił wniosek Ł. W. (dalej: skarżący) z 31 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – możliwości skorzystania z tzw. ulgi IP BOX, bez rozpatrzenia.

Stan sprawy jest następujący:

We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji skarżący podał m.in., że od 6 grudnia 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest tworzenie programów komputerowych będących utworami w rozumieniu art. 1 ust.1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 1062 ze zm., dalej: ustawa o prawie autorskim).

Po przedstawieniu stanu faktycznego wnioskodawca zadał następujące pytania: 1/ czy bezpośrednio podejmowana przez niego działalność, polegająca na tworzeniu programów komputerowych, stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, dalej: u.p.d.o.f.), a tym samym, czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.?

2/ czy odpłatne przeniesienie przez niego prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f., a tym samym, czy skarżący osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca u.p.d.o.f.?

3/ czy ponoszone przez niego wydatki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: usługę księgową, leasing samochodu, zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego, zakupu licencji na oprogramowanie, wirtualne biuro, zakupu artykułów biurowych, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 u.p.d.o.f., na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4/ czy do osiągniętego dochodu z praw własności intelektualnej, obliczonego zgodnie z art. 30ca u.p.d.o.f., możliwe jest zastosowanie 5% stawki opodatkowania?

Na pytania zawarte w wezwaniu organu interpretacyjnego z 1 sierpnia 2022 r. skarżący w obszernym piśmie z 5 sierpnia 2022 r. (40 stron), w szczególności wyjaśnił, że:

(-) zdaje sobie sprawę, że przepisy u.p.d.o.f. w zakresie pojęcia "prace rozwojowe" odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, t.j. art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm., dalej: ustawa o szkolnictwie wyższym), jednak zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, to organ jest zobowiązany do jego zinterpretowania, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny;

(-) poprzez sformułowanie "działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych" ma na myśli tę część świadczonych przez siebie usług w zakresie prowadzenia, w sposób systematyczny, prac twórczych w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, polegających na wytwarzaniu oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone na kontrahenta w ramach wynagrodzenia określonego w umowie, których dotyczy wniosek (wskazał przy tym, że we wniosku szczegółowo opisał zakres świadczonych usług);

(-) jest w stanie wyodrębnić konkretną wartość wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i jedynie w związku z tą częścią wynagrodzenia, planuje zastosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania;

(-) w ramach świadczonych usług nie prowadził i nie prowadzi badań naukowych –działalność w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług), jest prowadzona w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom kontrahenta, spełnia zatem kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4 ustawy o szkolnictwie wyższym, takie jak: nowatorskość i twórczość, nieprzewidywalność, metodyczność, możliwość przeniesienia lub odtworzenia, systematyczność, wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (wnioskodawca omówił każdą z ww. przesłanek w kontekście prowadzonej działalności gospodarczej, a także od odniósł się do wystąpienia kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati 2015 (OECD (2018), do którego odniesiono się w objaśnieniu podatkowym z 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX w definiowaniu działalności B+R);

(-) w wyniku świadczonych usług każdorazowo zaprojektował i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces albo program komputerowy o charakterze innowacyjnym, będący – w jego opinii – wynikiem prac rozwojowych, wykonywanych w prowadzonej działalności gospodarczej;

(-) programy komputerowe, będące efektem prac, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim; przysługują mu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów, aż do odpłatnego zbycia w przypadku praw majątkowych na rzecz kontrahenta.

W dalszej części skarżący odpowiedział na pytania organu dotyczące sposobu określenia wynagrodzenia za program komputerowy i rozliczeń z kontrahentami oraz poszczególnych wydatków, które zamierza uwzględnić we wskaźniku nexus (ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, sposobu przyporządkowania do konkretnych czynności).

Postanowieniem z 17 sierpnia 2022 r. Dyrektor KIS, na podstawie art. 169 § 1 i 4 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.), pozostawił bez rozpoznania wniosek skarżącego. Organ uznał, że skarżący nie usunął wszystkich braków wniosku. Skarżący bowiem nie doprecyzował stanu faktycznego w zakresie spełnienia przez niego warunków pozwalających na uznanie prowadzonej przez niego działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Brak w tym zakresie uniemożliwił zaś merytoryczną odpowiedź w zakresie możliwości skorzystania przez skarżącego z preferencyjnej stawki opodatkowania do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Na powyższe postanowienie skarżący wniósł zażalenie, żądając jego uchylenia i wydania indywidulanej interpretacji prawa podatkowego. Skarżący podniósł zarzut naruszenia: 1/ art. 14b § 1 O.p. oraz art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p., poprzez przyjęcie, że przedmiotowy wniosek (wraz z uzupełnieniem) nie pozwala na wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie przepisów prawa podatkowego, 2/ art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., poprzez pozostawienie wniosku bez rozpoznania mimo udzielenia wyczerpującej odpowiedzi na pytania mające na celu jego doprecyzowanie oraz 3/ art. 2, 7 i 32 Konstytucji RP, poprzez nierówne i wybiórcze traktowanie podmiotów prawa w tym samym stanie faktycznym i prawnym (organy w analogicznych sprawach wydawały interpretacje indywidualne, na które skarżący powołał się w uzupełnieniu wniosku – uwaga Sądu).

Dyrektor KIS, utrzymując w mocy własne postanowienie powołał się m.in. na treść

art. 14b § 1-3, art. 14 g § 1 i art. 14h O.p. Następnie wskazał, że powodem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia był niekompletny, niejasny i niejednoznaczny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu skarżący, pomimo wezwania, nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi na pytania, które brzmiały: "Czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej?" oraz "Czy prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy dotworzenia nowych zastosowań?". Organ uznał, że skarżący, zamiast opisać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w ww. kwestiach, przedstawił wyłącznie swoją opinię. Brak jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy podejmowana przez skarżącego działalność obejmuje swoim zakresem prace rozwojowe i (lub) badania naukowe w rozumieniu przepisów ustawy o szkolnictwie wyższym uniemożliwiła organowi wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia. Zwrócił uwagę, że przepisy u.p.d.o.f. uzależniają możliwość uznania za działalność badawczo-rozwojową taką działalność podatnika, która oprócz cech wskazanych w art.5a pkt 38 u.p.d.o.f., obejmuje również badania naukowe lub prace rozwojowe. Podejmowanie tego rodzaju prac i lub badań nie jest więc równoznaczne z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Skoro skarżący nie udzielił jednoznacznych odpowiedzi na zadane pytania, w ocenie organu, zasadnym było wydanie postanowienia o pozostawieniu przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, bowiem strona nie uzupełniła wniosku w oczekiwanym zakresie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości postanowień Dyrektora KIS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie następujących przepisów:

1/ art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 1 i 4 O.p., poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na skarżącego, co sugeruje treść wezwania z 1 sierpnia 2022 r., a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

2/ art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p., poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące, takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji IP BOX;

3/ art. 32 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady równego traktowania obywateli, gdyż organ podatkowy wydawał uprzednio interpretacje indywidualne bez uzależnienia tego od faktu samookreślenia charakteru prowadzonej działalności.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 10 stycznia 2023 r. pełnomocnik skarżącego odniósł się do stanowiska organu przedstawionego w odpowiedzi na skargę oraz rozszerzył swoją argumentację przedstawioną w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora KIS z 17 października 2022 r., którym utrzymano w mocy postanowienie tego organu z 17 sierpnia 2022 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącego, uzupełnionego pismem z 5 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W kontrolowanej sprawie, zagadnienie prawne, nakreślone pytaniami, odnosiło się w pierwszej kolejności do kwestii możliwości uznania, czy działalność skarżącego w zakresie tworzenia programów komputerowych jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. (pytanie 1). Pozostałe pytania zadane przez skarżącego były uzależnione od dokonania powyższego ustalenia.

Zdaniem skarżącego, już na etapie wniosku, organ był w posiadaniu niezbędnych informacji do oceny dokonania stosownej wykładni ww. przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z kolei w ocenie organu, skoro skarżący nie potrafił samodzielnie jednoznacznie ocenić, czy wskazane we wniosku oprogramowania są tworzone przez niego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, co jest niezbędne w celu przeprowadzania analizy prowadzonej przez niego działalności, jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu tego przepisu, to organ nie mógł dokonać merytorycznego rozstrzygnięcia w zakresie możliwości skorzystania z preferencji w zakresie IP BOX w stosunku do uzyskiwanych dochodów.

W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie, determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy zakres, żądanego uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został ustalony przez organ prawidłowo i czy wyjaśnienia złożone przez skarżącego, wraz z informacjami przedstawionymi w przedmiotowym wniosku, uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ ), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowanie art. 169 § 1-2 O.p..

Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Jednak organ zobowiązany do wydania interpretacji, działając w trybie art. 169 § 1 O.p. nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

W tym trybie organ może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca winien uzupełnić, organ wydający interpretację indywidualną, winien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku, organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. i nie zostanie uzupełniony na wezwanie organu, zgodnie z art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpoznania.

W rozpoznawanej sprawie istotą rzeczy było, czy wskazane we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.. Powyższe jasno wynika z postawionego we wniosku pytania nr 1, które brzmiało: "Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?".

Nie można tracić z pola widzenia, że skarżący we wniosku opisał dokładnie, na czym jego działalność polega, identyfikując ją przez pryzmat faktycznie podejmowanych działań i czynności w kontekście definicji działalności badawczo-rozwojowej. Stąd wezwanie organu o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wskazanie m.in.: 1/ "Czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Jeśli tak, proszę wskazać: (-) Jakie to badania? Co było/jest ich przedmiotem i celem? W jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi? (-) Jakie metody badawcze Pan stosował/stosuje? (-) Czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?" (pkt 3 ppkt 1 wezwania); 2/ "Czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, proszę wskazać: (-) W jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?, (-) Czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe? Co było/jest ich celem lub celami? Jakie czynności obejmowały/obejmują te prace? (-) Czy Pana prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem? Jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami? Czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają jakąś ustaloną formę (jaką)? W jaki sposób ten wynik/te wyniki będą lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności? (-) Czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej? (-) Czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? Jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?" (pkt 3 ppkt 2 wezwania), stanowi ewidentne przerzucenie na skarżącego rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu.

Innymi słowy, wniosek skarżącego zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych.

Wbrew argumentacji organu, zaprezentowanej w zaskarżonych rozstrzygnięciach, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, wskazano skarżącemu, iż warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, iż skoro skarżący nie potrafi samodzielnie, jednoznacznie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku.

Podkreślenia wymaga, że nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego, stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa, stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przyjęcie odmiennego stanowiska wypaczyłoby sens wydawania interpretacji i nie zapewniłoby wnioskodawcom ochrony, o której była mowa w Ordynacji podatkowej. Przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. II FSK 1392/16, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W tym kontekście wskazać należy, że z akt sprawy, w tym wniosku o wydanie interpretacji, wezwania organu, doprecyzowania wniosku i uzasadnień stanowiska organów wynika, że skarżący podkreślał, iż u.p.d.o.f. w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, a zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, organ jest zobowiązany do tego, aby się do nich ustosunkować. Mimo, że instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa.

Wobec powyższego, zasadne było żądanie udzielenia interpretacji, czy prowadzona działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Zatem kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie i tej ustawy.

Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w u.p.d.o.f. i wyraźne wskazanie, że definicję tę należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie o szkolnictwie wyższym, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ, w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.

Zaznaczyć trzeba, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam skarżący przesądził rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczających danych do oceny. Skoro zatem skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość.

Konkludując wskazać należy, że we wniosku o interpretację musi być przedstawiony wyczerpująco stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz własne stanowisko wnioskodawcy, aby organ mógł wydać interpretację indywidulną. W tym zakresie, w badanej sprawie, skarżąca spełniła warunki konieczne do uzyskania wiążącej wykładni. Uchylając się w okolicznościach kontrolowanej sprawy a priori od wydania interpretacji indywidualnej, poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, organ naruszył art. 14b § 3 O.p.. Wniosek, co do zasady w sposób wyczerpujący opisywał stan faktyczny niezbędny dla rozstrzygnięcia, w konsekwencji organ błędnie zastosował w sprawie art. 14g O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 119 pkt 3, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej: p.p.s.a.), orzekł jak w punkcie 1 sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.