Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 89/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka – Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 maja 2023 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni z dnia 6 grudnia 2022 r. nr 328000-COP.4103.8.2022.51.AG w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2015 r. do grudnia 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, po przeprowadzeniu w Spółce C. Sp. z o.o. kontroli celno – podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2015 r., przekształconej postanowieniem z dnia 28 czerwca 2021 r. w postępowanie podatkowe, decyzją z dnia 30 listopada 2021 r. dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015 r. w sposób odmienny od deklarowanego przez podatnika, tj. z pominięciem podatku naliczonego w łącznej wysokości 281.936,44 zł z faktur wystawionych przez M. F. oraz M. M. F.2, wobec stwierdzenia, że faktury te nie mogą stanowić podstawy do rozliczenia, gdyż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Po rozpoznaniu odwołania, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, decyzją z dnia 6 grudnia 2022 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Uzasadniając orzeczenie organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się kwestii związanej z badaniem upływu terminu przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Przywołując treść art. 70 § 1- § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Naczelnik wskazał, że dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w świetle art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej niezbędne jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania i podatnik winien być zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania najpóźniej z upływem biegu terminu przedawnienia. Szczegółowo opisując przebieg czynności podejmowanych przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku, Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Gdyni, Prokuraturę Rejonową w Tczewie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności, które uzasadniałyby podejrzenie instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strona została skutecznie zawiadomiona o zawieszeniu biegu tego terminu, z uwagi na wszczęcie w stosunku do niej śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe. W rezultacie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, a czynności związane z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zostały podjęte we właściwym trybie. Zdaniem Naczelnika nie można przyjąć, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy doszło do instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skoro postępowanie przygotowawcze wszczęte zostało przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku oraz przez Prokuraturę Rejonową w Tczewie.

Za chybione uznał organ zarzuty strony dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych decyzją organu pierwszej instancji, w tym wskazujące, że tylko w odniesieniu do listopada i grudnia 2015 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, bowiem wyłącznie w stosunku do tych okresów rozliczeniowych Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wszczął postępowanie karne skarbowe wobec strony. Organ wskazał, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie nastąpiło w związku z prowadzonymi postępowaniami przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku oraz Prokuraturę Rejonową w Tczewie. Również w związku z tymi postępowaniami podatnik został zawiadomiony w trybie art. 70 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 70c ustawy Ordynacji podatkowej. Zrządzenie z 18 października 2019 r. wydane zostało w ramach postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w Gdańsku o sygnaturze PO II Ds. 10.2017, a wszczętego w 2017 r. Zarządzeniem tym rozszerzono prowadzone postępowanie o wystawienie oraz posłużenie się w okresie od 2 stycznia 2015 r. do 30 listopada 2015 r. w G., w T. i innych miejscowościach nierzetelnymi fakturami VAT przez osoby reprezentujące podmioty m.in. C. Sp. z o.o., które to faktury ujęte w ewidencji prowadzonej dla podatku od towarów i usług i rozliczone w złożonych do właściwych urzędów skarbowych deklaracjach dla podatku od towarów i usług posłużyły do podania w nich nieprawdy lub zatajenia prawdy narażając na uszczuplenie podatek od towarów i usług lub narażając na nienależyty zwrot podatku od towarów i usług poprzez wprowadzenie w błąd właściwego organu przez podanie w deklaracjach danych niezgodnych ze stanem rzeczywisty. W ocenie Naczelnika bez wpływu na istotę sporu pozostaje fakt, że w aktach sprawy brak jest postanowienia o wszczęciu śledztwa PO II Ds. 10.2017.

Za niezasadny uznał ponadto Naczelnik zarzut strony, że organ pierwszej instancji błędne wskazał w zawiadomieniu w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej z 27 listopada 2020 r. datę 18 października 2019 r. jako datę z którą nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Prokuratura Okręgowa w Gdańsku w piśmie z 18 października 2019 r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim zawiadomiła, że w związku z tym, że postępowanie sygn. akt PO II Ds. 10.2017 dotyczy m.in. wystawienia oraz posłużenia się w okresie od 2 stycznia 2015 r. do 30 listopada 2015 r. nierzetelnymi fakturami VAT przez osoby reprezentujące m.in. C. Sp. z o.o. zwróciła się z wnioskiem o skierowanie w trybie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienia do C. Sp. z o.o. o zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Z powyższego pisma wynika ponadto, że jako datę zawieszenia należy wskazać 18 października 2019 r. W rezultacie Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni prawidłowo w zawiadomieniu z 27 listopada 2020 r. wskazał datę 18 października 2019 r. jako datę zawieszenia biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług.

Organ podkreślił, że postępowanie prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku w dacie wydawania zawiadomienia z 27 listopada 2020 r. prowadzone było w zakresie wystawienia oraz posłużenia się w okresie od 2 stycznia 2015 r. do 30 listopada 2015 r. nierzetelnymi fakturami VAT przez osoby reprezentujące m.in. C. Sp. z o.o., które to faktury ujęte w ewidencji prowadzonej dla podatku od towarów i usług i rozliczone w złożonych do właściwych urzędów skarbowych deklaracjach dla podatku od towarów i usług posłużyły do podania w nich nieprawdy lub zatajenia prawdy narażając na uszczuplenie podatek od towarów i usług lub narażając na nienależyty zwrot podatku od towarów i usług poprzez wprowadzenie w błąd właściwego organu przez podanie w deklaracjach danych niezgodnych ze stanem rzeczywisty. Obejmuje ono zatem swym zakresem okresy rozliczeniowe tożsame z okresami prowadzonego postępowania podatkowego, stąd okoliczność wskazania w ww. zawiadomieniu dat od 2 stycznia 2015 r. do 30 listopada 2015 r. pozostaje bez wpływu na skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia za wskazane okresy rozliczeniowe.

Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi odmienne od deklarowanego przez Spółkę C. Sp. z o.o. rozliczenie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015 r. z przyczyn zakwestionowania dokonanego przez podatnika obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez: M. M. F.2 oraz przez M. F.

Przywołując treść przepisu art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) -zwanej dalej jako "ustawa o VAT" oraz orzecznictwo sądów administracyjnych Naczelnik wskazał, że w niniejszej sprawie bezspornym jest, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2015 r. Spółka C. Sp. z o.o. obniżyła podatek należny z tytułu dokonanej w tym okresie sprzedaży o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie usług, tj. prac montażowych tunel M. W. G., prac montażowych oraz dostaw i montażu od firmy M. M. F.2 (wartość netto 283.406 zł, podatek VAT 65.183 zł). W ocenie organu odwoławczego w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prawidłowo uznano, że w oparciu o faktury wystawione przez ww. firmę Strona nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wobec stwierdzenia, że sporne faktury, z których podatnik wywodzi prawo do obniżenia podatku należnego dokumentują czynności, które nie zostały dokonane. Przedstawiając szczegółowe ustalenia dokonane m.in. na podstawie: materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli celno- skarbowej i postępowania podatkowego, uzyskanego z Komendy Wojewódzkiej Policji w Gdańsku wydz. Dw. z PG z/s w Sopocie oraz zgromadzonego przez Urząd Skarbowy w Tczewie w toku prowadzonego postępowania wobec pani M. F.2 w zakresie podatku VAT za 2015 r. – Naczelnik wskazał, że brak jest podstaw do uznania, że pomiędzy firmą M. M. F.2 a podatnikiem świadczenie usług na podstawie spornych faktur miało miejsce. A zatem faktury te nie dokumentują faktycznych czynności, a zatem nie mogą stanowić dla ich odbiorcy podstawy do odliczenia naliczonego w nich podatku. Zdaniem organu analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego dowodzi, że strona poza udokumentowaniem transakcji spornymi fakturami nie wykazała wiarygodnych okoliczności oraz dowodów potwierdzających, iż istotnie pomiędzy stronami wykazanymi w zakwestionowanych fakturach jako nabywca i sprzedawca miały miejsce rzeczywiste transakcje. W szczególności, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że M. F.2 w godzinach 7-15 świadczyła pracę na rzecz C.2 Sp. z o.o. (spółki powiązanej osobowo ze stroną) w charakterze specjalisty ds. administracyjnych oraz wykonywała w imieniu M. w powyższym czasie inne czynności (w szczególności w zakresie wdrażania norm), nie posiadała kompetencji i nie zajmowała się bezpośrednio sprawami branży wentylacyjnej. Prowadząc podmiot M. nie interesowała się działalnością w zakresie branży wentylacyjnej, nie kontrolowała jej i - wbrew temu co starała się wykazać wraz z M. F. - nie kontynuowała działalności męża. Jej rola sprowadzała się do podpisywania przedłożonych dokumentów. Sprawami podmiotu M. dotyczącymi branży wentylacyjnej zajmował się ustnie umocowany M. F. przy współpracy z panem R. K., który był dyrektorem operacyjnym w firmie C.2 sp. z o.o. Informacje o obowiązku wystawienia konkretnych faktur na konkretne kwoty, o przedmiocie faktury i podmiocie pani F.2 otrzymywała od małżonka, on natomiast w części otrzymywał je od R. K.

Usługi spawania miały być wykonywane w halach C.2 sp. z o.o., używano narzędzi i urządzeń należących do tej spółki, wykonywali je głównie pracownicy C2 sp. z o.o., a nadzorować je miał były pracownik Spółki B. D. prowadzący własną działalność gospodarczą. Podmiot M. miał przejmować wiedzę i pracowników od wygaszanej działalności gospodarczej M. F., jednak ten zamknął swoją działalność dopiero w 2017 r., również w 2017 r. wykreślono z wpisu CEiDG podmiot M. M. F.2

Zdaniem organu nie sposób również uznać, aby firmy podwykonawcze A. A. C., P.H.U. P. A. K. oraz Usługi Spawalnicze B. D. realizowały w miesiącach listopad i grudzień 2015 r. jakiekolwiek usługi na rzecz firmy M. M. F.2.

Powyższe oznacza, że faktury wystawione przez ww. firmy stanowiły tzw. "puste faktury", które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych między podmiotami wskazanymi na fakturach. Skoro więc firma M. nie nabyła usług montażowych i spawalniczych od wskazanych wyżej firm podwykonawczych, nie mogły one stanowić przedmiotu dalszej odsprzedaży na rzecz C. Sp. z o.o.

Za gołosłowne i nie poparte żadnymi dowodami uznał ponadto Naczelnik zeznania A. C. – G. (Prezesa Zarządu C. Sp. z o.o.) wskazującej na konieczność zatrudnienia przez Spółkę C. Sp. z o.o. firmy podwykonawczej w celu wykonania zafakturowanych usług. Naczelnik podkreślił, że podmiot zlecający wykonanie prac spawalniczych powinien dążyć do prawidłowej ich realizacji, a zatem powinien być zainteresowany tym kto, z jakim doświadczeniem oraz umiejętnościami będzie je wykonywał. Winien także ustalić czy podwykonawca, który będzie je wykonywał posiada wystarczające siły przerobowe do wykonania zleconych prac oraz czy posiada pracowników posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia do ich wykonania - co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę organ stanął na stanowisku, że uprawnione jest twierdzenie, że firma M. M. F.2 nie zrealizowała usług objętych spornymi fakturami wystawionymi na rzecz Podatnika, natomiast wystawione faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że sporne transakcje zostały również zakwestionowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tczewie decyzją ostateczną z dnia 10 września 2020 r. wydaną wobec M. F.2 prowadzącej działalność pod firmą M. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2015 roku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tczewie w uzasadnieniu decyzji wskazał, że M. F.2 brała udział w obrocie pustymi fakturami opisującymi transakcje, których w rzeczywistości nie było (zarówno faktury dokumentujące rzekome nabycie towarów i usług, jak i faktury dotyczące ich zbycia były puste). Wskazano, że poczynione ustalenia w oparciu o całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego dawały podstawę do stwierdzenia, iż przyjęte przez firmę M. do rozliczenia podatku VAT faktury dokumentujące m.in. nabycie usług montażowych i spawalniczych nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zatem również faktury dokumentujące świadczone przez firmę usługi, w tym na rzecz Spółki C. Sp. z o.o. ich nie dokumentują. Mając powyższe ustalenia stanu faktycznego na uwadze organ, działając na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT zakwestionował prawo M. F.2 do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur nabycia, jak również uznał, że M. F.2 zawyżyła podatek należny a także uznał, że wartości netto wykazane w wystawionych fakturach nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy VAT, a podatek VAT w nich wykazany nie stanowi podatku należnego. W związku z powyższym organ podatkowy, działając na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT, określił M. F.2 obowiązek zapłaty podatku z tytułu ich wystawienia.

W dalszej kolejności Naczelnik wskazał, że w niniejszej sprawie bezspornym jest również, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2015 r. Spółka C. Sp. z o.o. obniżyła podatek należny z tytułu dokonanej w tym okresie sprzedaży o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie usług, tj. prac montażowych od firmy M. F. (wartość netto 942.406.09 zł, podatek VAT 216.753,44 zł).

W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prawidłowo zatem uznano, że wobec stwierdzenia, iż sporne faktury, z których podatnik wywodzi prawo do obniżenia podatku należnego nie dokumentują czynności, które zostały dokonane to strona nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego. Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym materiał zgromadzony m. in. w toku kontroli celno- skarbowej i postępowania podatkowego przez Urząd Skarbowy w Tczewie w toku prowadzonego postępowania wobec pana M.F. w zakresie podatku VAT za 2015r., czy uzyskany z Komendy Wojewódzkiej Policji w Gdańsku wydz. Dw. z PG z/s w Sopocie, Naczelnik wskazał, że w sprawie wykazano dowodowo, iż pomiędzy firmą M. F. a podatnikiem świadczenie usług na podstawie spornych faktur także nie miało miejsca. Powyższe oznacza, że faktury te nie dokumentują faktycznych czynności, a zatem nie mogą stanowić dla ich odbiorcy podstawy do odliczenia naliczonego w nich podatku. Zdaniem Naczelnika, analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego dowodzi, że strona - poza udokumentowaniem transakcji spornymi fakturami - nie wykazała wiarygodnych okoliczności oraz dowodów potwierdzających, iż istotnie pomiędzy stronami wykazanymi w zakwestionowanych fakturach jako nabywca i sprzedawca miały miejsce rzeczywiste transakcje. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że M. F. nie mógł wykonać na rzecz Spółki C. Sp. z o.o. zafakturowanych usług przy pomocy firm podwykonawczych. Przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tczewie postępowanie wykazało bowiem, że M. F. nie nabył usług opisanych w fakturach wystawionych przez firmy podwykonawcze. Stwierdzono również, że faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym nie mogą stanowić przedmiotu dalszej odsprzedaży. Usług tych nie mógł również wykonać żaden z pracowników M. F., bowiem ze złożonych przez nich zeznań wynika, że jako pracownicy wskazane prace wykonywali głównie w Danii w stoczni M.; jedynie 3 pracowników zeznało, że wykonywało prace w Zakładzie w K. (z czego dwóch pracowników jedynie sporadycznie). Tymczasem z treści faktur wystawionych na rzecz Spółki C. Sp. z o.o. wynikało, że miejscem wykonywania prac była W., C. W., S. G., B. i G. Organ podkreślił, że żadna ze stron transakcji nie przedstawiła wiarygodnych dowodów, które przeczyłyby stawianym ustaleniom tj. listy pracowników, rozliczenie czasu pracy, projekty w oparciu o które usługi zostały wykonane. W ocenie Naczelnika, że podmiot zlecający wykonanie prac spawalniczych powinien dążyć do prawidłowej ich realizacji, a zatem powinien być zainteresowany tym kto, z jakim doświadczeniem oraz umiejętnościami będzie je wykonywał. Winien także ustalić czy podwykonawca, który będzie je wykonywał posiada wystarczające siły przerobowe do wykonania zleconych prac oraz czy posiada pracowników posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia do ich wykonania - co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Strona nie dysponowała danymi osób, które miały świadczyć sporne usługi, nie posiadała wiedzy w jakim czasie zostały one wykonane. Pomimo, że pracownicy Spółki C. sp. z o.o. mieli nadzór nad realizacją prac, strona nie wskazała jakie firmy podwykonawcze, bądź jacy personalnie pracownicy wykonywali sporne usługi, twierdząc, że nie ma takiej wiedzy. Również zeznania świadków nie świadczą o tym, aby firma M. F. realizowała usługi opisane w spornych fakturach. M. F. jako podwykonawca kojarzony był bowiem jedynie z projektem M. realizowanym w Danii w 2015 roku. W ocenie organu znamiennym pozostaje, że Spółka w toku prowadzonego postępowania przedłożyła w 44 segregatorach obszerną dokumentację techniczną dotyczącą statków w Danii, wnioskując o włączenie jej do akt sprawy, przy czym dokumentacja ta odnosiła się do czynności, które nie zostały zakwestionowane przez organ pierwszej instancji. Dokumenty nie potwierdzają zrealizowania zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji usług, w szczególności nie potwierdzają wykonania usług przez M. F. Jednocześnie strona nie udzieliła odpowiedzi na wezwania, w których organ pierwszej instancji zwracał się m.in. o przyporządkowanie faktur zakupowych wystawionych przez M. F. do faktur sprzedaży. Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę organ stoi na stanowisku, że uprawnione jest twierdzenie, że M. F. nie zrealizował usług objętych spornymi fakturami wystawionymi na rzecz Podatnika, natomiast wystawione faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem Naczelnika, bez wpływu na istotę sporu pozostają argumenty strony negujące zasadność przedstawienia w decyzji przez organ pierwszej instancji rozbudowanych wywodów odnoszących się do kontrahentów M. F., w szczególności R. M. oraz J. S. W powyższym zakresie organ odwoławczy zauważył, że w celu dokonania ustaleń organ pierwszej instancji przedstawił kontrahentów M. F., którzy mieli się wiązać z transakcjami, dotyczących spornych faktur wystawionych na rzecz strony. Dokonując szczegółowej analizy firm mających świadczyć usługi na rzecz M. F., organ doszedł do wniosku, że M. F. nie nabył usług od wskazanych podmiotów, które to usługi miały stanowić dalszą sprzedaż na rzecz C. Sp. z o.o. W rezultacie na pozostający bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia uznał organ odwoławczy zarzut strony dotyczący zaniechania przesłuchania M. F. oraz R. M. oraz brak zapewnienia konfrontacji tych osób.

W ocenie organu odwoławczego również zeznania R. C., będącego członkiem zarządu Spółki C. Sp. z o.o., przesłuchanego w charakterze Strony 21 września 2021 r. nie potwierdzają, aby usługi wykazane w spornych fakturach zostały wykonane zarówno przez firmę M. M. F.2, jak i przez M. F.

Przywołując treść przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT orzecznictwo TSUE Naczelnik wskazał, że zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu. Zarówno na gruncie VI Dyrektywy, jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 112 Trybunał wielokrotnie podkreślał, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikanie opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy, zaś podmioty nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu związanym z oszustwem lub nadużyciem prawa. Zatem organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia jeżeli zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek, że realizacja tego prawa jest związana z nadużyciem prawa lub oszustwem podatkowym.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, mając na uwadze ustalenie stanu faktycznego, znajdujące potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, stwierdził, że w niniejszej sprawie wykładnia przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT została dokonana z zachowaniem standardów obowiązujących w prawie wspólnotowym, w tym z uwzględnieniem ustalenia na podstawie obiektywnych okoliczności, czy podatnik wiedział lub - przy zachowaniu należytej staranności - powinien był wiedzieć, że uczestniczy w transakcji wykorzystywanej w celu nadużycia prawa.

Zdaniem organu, w okolicznościach niniejszej sprawy zgromadzony materiał bezsprzecznie dowodzi, że Spółka - przy zachowaniu należytej staranności - mogła wiedzieć, iż nabywając usługi wskazane w spornych fakturach uczestniczy w transakcjach wykorzystanych do popełnienia oszustwa w podatku VAT. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że zarówno w zakresie dotyczącym firmy M. F., jak i firmy M. M. F.2 strona od momentu nawiązania współpracy do chwili otrzymania faktur i rozliczenia transakcji nie podjęła jakiejkolwiek próby potwierdzenia wiarygodności wskazanych firm. Strona bez żadnych przeszkód mogła dowiedzieć się i upewnić czym w ramach własnej działalności zajmował się M. F. , jak i M. F.2, jakim zapleczem dysponowali, jakie mieli możliwości wytwórcze, czy prace wykonywali sami, czy zlecali je podwykonawcom. Dostęp do informacji nie był utrudniony, bowiem M. F. posiadał biuro na terenie siedziby Spółki, natomiast M. F.2 codziennie wykonywała swoje obowiązki w godzinach 7-15 w ramach zatrudnienia w Spółce C.2 Sp. z o.o. Z ustalonego stanu faktycznego wynika natomiast, że zarówno Prezes Zarządu Spółki A. C.-G., jak i R. C. będący członkiem zarządu, nie wykazywali żadnego zainteresowania podwykonawcami, charakterem współpracy. Opisywany w toku przesłuchań przez A. C.-G. oraz R. C., jak i w składanych wyjaśnianiach przez Spółkę proces nawiązywania współpracy i późniejszej rzekomej realizacji świadczonych usług przez wskazane wyżej firmy dowodzi, że w istocie Spółki nie interesowało kto faktycznie wykonuje zlecone prace. U strony nie powstały wątpliwości co do wiarygodności kontrahentów, co w tej sytuacji cechowałoby przezornego przedsiębiorcę, działającego zgodnie z zasadą ostrożności kupieckiej i ograniczonego zaufania wobec kontrahenta, które znajdują zastosowanie w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W zakresie firmy M. F. Spółki nie interesowało jaką ilością pracowników dysponował kontrahent. Spółka miała świadomość, że posługuje się on podwykonawcami jednak nie wiedziała kto personalnie wykonywał prace montażowe i nie interesowała się tym. A.C.-G. nie posiadała wiedzy, kto fizycznie wykonywał usługi. Spółka nie sprawdzała jakimi środkami technicznymi/zapleczem technicznym dysponuje firma M. F., wiarygodność M. F. oparto na fakcie, że jest on znany osobiście Spółce. Spółka nie weryfikowała kwalifikacji pracowników rzekomych firm podwykonawczych. W zakresie współpracy z firmą M. M. F.2 współpracę nawiązano "w sposób spontaniczny". Co prawda podpisano umowę przed rozpoczęciem współpracy jednak pani C. -G. nie wiedziała jednak co zadecydowało o wyborze firmy jako podwykonawcy Spółki. Jak stwierdziła, zawarte umowy były ramowe nie były zobowiązującymi dokumentami. Według pani A. C. – G. firma M. została wybrana jako podwykonawca Spółki z uwagi na brak ludzi z innych firm na rynku, jednak nie wiedziała, czy firma M. F.2, realizując usługi na rzecz Spółek C.2 i C., korzystała z usług jakichś podwykonawców, ani kto fizycznie wykonywał zlecone prace. Jak stwierdziła, dla Spółek była to sprawa nieistotna. Nikt z ramienia Spółki nie sprawdzał czy podwykonawcy M. F.2 zatrudniali pracowników i czy będą w stanie wykonać powierzone prace; nie weryfikowano też, czy podwykonawca posiada niezbędny sprzęt do realizacji prac (Spółka nie zapewniała takiego sprzętu). Również przesłuchany w charakterze strony R. C. stwierdził, że nie weryfikował, czy firmy państwa F. lub ewentualni podwykonawcy tych firm są w stanie wykonać zlecone prace, czy posiadają pracowników i niezbędne narzędzia, stwierdził, że "nikt nie zadawał im takiego pytania czy są w stanie to wykonać i czy mają ludzi. Dla mnie marką był M. F. (...) Nasza organizacja opierała się i opiera na zaufaniu." Nie kontrolował wykonania zafakturowanych prac przez państwa F.

Dokonując oceny całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego w ramach swobodnej oceny Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni uznał, że w sytuacji, w której:

pomiędzy Spółką C. sp. z o.o., a firmą M. M. F.2 oraz firmą M. F. nie miały miejsca transakcje udokumentowane na podstawie spornych faktur,

Spółka C. sp. z o.o. nie dochowała należytej staranności przy wyborze kontrahenta

to zasadnym stało się zastosowanie w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT i zakwestionowanie na tej podstawie prawa Podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, t.j.:

a) art. 121, 122, art. 123, art. 127, art. 129, art. 187 §1, art. 188 oraz art. 191 i art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez:

niewyjaśnienie wielu okoliczności istotnych dla sprawy,

błędną subsumpcję zebranego materiału dowodowego,

przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów,

naruszenie zasady jawności postępowania dla stron,

niepodanie pełnej podstawy prawnej,

naruszenie zasady dwuinstancyjności w związku z art. 78 Konstytucji.

art. 41 ust. 1 i ust. 2 lit. a-c oraz art. 42 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej poprzez naruszenie prawa do należytej obrony w postępowaniu podatkowym (w ramach prawa do dobrej administracji).

art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - zdaniem Strony organ powinien umorzyć postępowanie odwoławcze z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało charakter jedynie instrumentalny, tak aby zapewnić sobie nieograniczone w czasie przedłużenie postępowania podatkowego.

Zarzuciła ponadto naruszenie przepisów prawa materialnego, t.j.: art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne zastosowanie.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji prawem.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w postępowaniu podatkowym przekształconym z uprzednio prowadzonej przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Gdyni kontroli celno – skarbowej.

W ocenie Sądu nie jest uzasadniony zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania wskutek rozpoznania odwołania od decyzji organu pierwszej instancji przez ten sam organ działający jako organ drugiej instancji.

Zgodnie z art. 61 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 505 ze zm.; dalej: "ustawa o KAS") naczelnik urzędu celno-skarbowego może wykonywać kontrolę celno-skarbową na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na podstawie art. 83 ust. 4 tej ustawy naczelnik urzędu celno-skarbowego, który sporządził wynik kontroli celno-skarbowej, jest właściwy do przeprowadzenia postępowania podatkowego i wydania decyzji. Wskazać należy, że art. 33 ust. 1 pkt 3 ustawy o KAS określający zakres uprawnień naczelnika urzędu celno-skarbowego, przyznaje temu naczelnikowi kompetencję do działania, jako organ drugiej instancji ("rozstrzyganie w drugiej instancji w sprawach, o których mowa w art. 83 ust. 1"). Niemniej jednak należy mieć na względzie, że poprzez odwołanie do przepisu art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, umocowanie do działania w tym charakterze wyraźnie ograniczono zakresowo do określonej kategorii spraw. Będą to zatem sprawy, w których początkowo prowadzona była kontrola celno-skarbowa (został wydany wynik kontroli), a która w okolicznościach wskazanych w art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, przekształciła się w postępowanie podatkowe. Z zestawienia tych dwóch norm należy wywieść wniosek, że w postępowaniu podatkowym, w które przekształciła się uprzednio prowadzona kontrola celno-skarbowa, naczelnik dysponuje kompetencjami organu odwoławczego. W sprawach tego rodzaju, to naczelnik urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję, a nie inny miejscowo naczelnik urzędu celno-skarbowego, jest organem odwoławczym. Rozszerzono niedewolutywny środek zaskarżenia, o którym mowa w art. 221a Ordynacji podatkowej, na decyzje wydane przez naczelnika urzędu celno-skarbowego. Odwołanie od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego jest rozpatrywane przez ten sam organ (zob. s. 17 uzasadnienia, Druk nr 827, Poselski projekt ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 3 czerwca 2016 r.). Ustawodawca postanowił zatem, że w sprawach prowadzonych w warunkach, o jakich mowa w art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, odstępuje się od zasady dewolutywności środka zaskarżenia, co nie oznacza jednak naruszenia prawa strony do dwukrotnego rozstrzygnięcia sprawy. Wszelkie rozstrzygnięcia podlegające zaskarżeniu, podlegają dwukrotnemu rozpoznaniu, chociaż dokonuje tego ten sam organ podatkowy.

Sąd zwraca jednocześnie uwagę, że norma zawarta w art. 221a Ordynacji podatkowej nie wskazuje na ograniczenie kompetencji naczelnika urzędu celno-skarbowego do działania w charakterze organu drugiej instancji, wprost przeciwnie. Ustawodawca, wprowadzając ten przepis, rozszerzył bowiem uprawnienie naczelnika urzędu celno-skarbowego do orzekania jako organ odwoławczy ponad te sprawy, które zostały wskazane w ustawie o KAS. Z mocy art. 221a § 1 Ordynacji podatkowej naczelnik urzędu celno-skarbowego jest zatem władny rozpoznać odwołanie od wydanej przez siebie decyzji, o której mowa w art. 83 ust. 4-5 ustawy o KAS. Przywoływane wyżej przepisy, określające kompetencję naczelnika urzędu celno-skarbowego do działania w charakterze organu odwoławczego, należy zatem odczytać w ten sposób, że z mocy przepisu art. 33 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, ten sam naczelnik jest organem drugiej instancji w postępowaniach podatkowych, które prowadzone są w następstwie przekształcenia uprzednio prowadzonej kontroli celno-skarbowej.

Natomiast z mocy art. 221a § 1 Ordynacji podatkowej, uprawnienie naczelnika do orzekania jako organ drugiej instancji, zostało dodatkowo rozszerzone do możliwości rozpatrzenia odwołań od decyzji wydanych w sprawach wymienionych w art. 83 ust. 4 i 5 ustawy o KAS (por. wyroki: WSA w Gdańsku z 26 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 712/19; WSA w Lublinie z 26 września 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 347/18; WSA w Bydgoszczy z 16 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 741/19; WSA w Gorzowie z 10 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Go 105/21, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 maja 2022 r., sygn.. akt I SA/Bd 125/22).

Z mocy przepisu art. 33 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy o KAS naczelnik jest organem drugiej instancji w postępowaniach podatkowych, które prowadzone są w następstwie przekształcenia uprzednio prowadzonej kontroli celno-skarbowej. Natomiast z mocy art. 221a § 1 Ordynacji podatkowej, uprawnienie naczelnika do orzekania, jako organ drugiej instancji zostało dodatkowo rozszerzone do możliwości rozpatrzenia odwołań od decyzji wydanych w sprawach wymienionych w art. 83 ust. 4 i 5 ustawy o KAS.

Przyszła zmiana stanu prawnego nie wywołuje skutku w rozpoznawanej sprawie.

W świetle powyższego w postępowaniu podatkowym nie został naruszony art. 41 ust. 1 i ust. 2 lit. a-c oraz art. 42 Karty Praw podatkowych UE, sprawa bowiem została rozpoznana zgodnie z gwarantowaną zasadą dwuinstancyjności postępowania (art. 127 Ordynacji podatkowej).

Niezbędna do wystąpienia skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przesłanka w postaci czynności procesowej organów postępowania przygotowawczego, podejmowanej na podstawie przepisów należących do prawa karnego/karnego skarbowego została ściśle powiązana z pozostałymi przesłankami warunkującymi wystąpienie tego skutku, które wynikają wprost z regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej lub w innych przepisach prawa podatkowego. Aby doszło do nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie wystarczy w świetle obowiązującej regulacji, w przeciwieństwie do pierwotnego brzmienia analizowanego przepisu wprowadzonego do Ordynacji podatkowej 1 stycznia 2003 r., wszczęcie postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Konieczne jest także istnienie związku pomiędzy podejrzeniem popełnienia takiego przestępstwa lub wykroczenia a niewykonaniem tego zobowiązania, a także zawiadomienie podatnika, spełniające warunki określone w art. 70c Ordynacji podatkowej. W szczególności ustalenie czy podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego wiąże się z niewykonaniem zobowiązania wymaga merytorycznej analizy działań podejmowanych zarówno na gruncie prawa karnego/karnego skarbowego, jak i prawa podatkowego. Zatem, analiza czy wystąpiły wszystkie przesłanki, warunkujące wystąpienie skutku w postaci nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, wynikającego z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej, jest przeprowadzana przez organy podatkowe w ramach stosowania przepisów prawa podatkowego przy rozpatrywaniu sprawy podatkowej, a więc należy do działalności administracji publicznej w rozumieniu art. 184 Konstytucji RP oraz art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) i art. 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.). Natomiast kontrola sądów administracyjnych, w przypadku przesłanki, jaką stanowi wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, nie może być przy tym ukierunkowana na wszechstronną i ogólną ocenę prawidłowości jego wszczęcia z punktu widzenia przepisów k.p.k. czy k.k.s. i celów w sferze prawa karnego, realizowanych przez te ustawy. Taka ocena należy bowiem do organów nadzorujących postępowanie przygotowawcze. Analiza dokonywana w ramach rozpatrywania sprawy sądowoadministracyjnej powinna w pierwszym rzędzie koncentrować się na zbadaniu kwestii formalnych związanych z wydaniem we właściwym czasie przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na podstawie art. 303 K.p.k w zw. z art. 113 § 1 K.k.s. o treści, z której wynika związek podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Nie można jednak w jej ramach pomijać zagadnienia merytorycznego - czy na tle okoliczności danej sprawy podatkowej, związanych z bytem zobowiązania podatkowego, wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dokonanie takiej oceny powinno być wcześniej przeprowadzone przez organ podatkowy, stosujący art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej przy rozpatrywaniu sprawy podatkowej (por. uchwała NSA z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21, wyrok WSA w Gliwicach z 30 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1649/20).

Organ podatkowy prawidłowo zebrał i ocenił materiał dowodowy dotyczący wszczęcia postępowania przygotowawczego przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku oraz Prokuraturę Rejonową w Tczewie. Daty wszczęcia postępowania oraz treść zarządzenia z 18 października 2019 r., rozszerzającego prowadzenie przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku pod sygn. akt PO II Ds.10.2017 postępowania również w zakresie wystawienia i posłużenia się w okresie od 2 styczna 2015 r. do 30 września 2015 r. nierzetelnymi fakturami VAT w istocie nie są kwestionowane przez stronę. Przytoczenie treści zawierającej wskazanie okresu posługiwania się fakturami nierzetelnymi jest prawidłowe, nie podlega bowiem konieczności odniesienia do miesięcznych okresów rozliczeniowych.

Obowiązująca od 15 października 2013 r. nowa treść art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadana ustawą z 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne oraz dodanie od tego dnia art. 70c Ordynacji podatkowej oznacza, że prawodawca ustanowił, obok konieczności zawiadomienia o wszczętym postępowaniu w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, także wymóg bezpośredniego zawiadomienia podatnika o skutkach prawnych tego zdarzenia w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

W ten sposób, począwszy od 15 października 2013 r. dla wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec podatnika muszą zostać spełnione dwa obowiązki informacyjne:

- zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, wiążące się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej) oraz

- zawiadomienie dokonane w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, informujące podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Materialny skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia wywołuje zatem wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej), przy czym dla jego ziszczenia niezbędny jest jeszcze warunek formalny powiadomienia podatnika, przed upływem terminu biegu przedawnienia, o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na zaistnienie tegoż skutku materialnego (art. 70c Ordynacji podatkowej).

Obowiązki informacyjne wynikające z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej organ może zrealizować w ramach jednego zawiadomienia dokonanego w trybie art. 70c powyższej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w drodze uchwały z dnia 18 czerwca 2018 r. sygn. I FPS 1/18 uznał, że nie powinno mieć decydującego znaczenia, czy przyczyna stanowiąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostanie przedstawiona w zawiadomieniu w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej w postaci przywołania właściwej tej przyczynie jednostki redakcyjnej Ordynacji (art. 70 § 6 pkt 1) czy też w postaci przekazanej wprost informacji o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Rozważania organu drugiej instancji w odniesieniu do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2015 r. zostały przedstawione rzetelnie, w sposób potwierdzający prawidłowość argumentacji. W ocenie Sądu brak postanowienia, do treści którego odnosił się istotny w sprawie dokument z 18 października 2019 r. nie stanowi uchybienia procesowego.

W sprawie zostało potwierdzone wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego, które od 18 października 2019 r. obejmowało okresy rozliczeniowe styczeń – listopad 2015 r. będące w związku z wystawieniem i posłużeniem się w okresie od 2 stycznia 2015 r. do 30 listopada 2015 r. przez osoby reprezentujące stronę skarżącą fakturami nierzetelnymi, niezgodnymi z rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi.

Organ prawidłowo wskazał, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za te okresy co do zasady upływał 31 grudnia 2020 r., jednak z uwagi na skuteczne doręczenie przez upływem okresu przedawnienia zawiadomienia z 27 listopada 2020 r. o zawieszeniu z dniem 18 października 2019 r. okresu przedawnienia nie jest trafny zarzut podniesiony przez stronę. Wbrew zarzutom strony brak podstaw do twierdzenia, że skutek przedawnienia obejmuje "co najmniej zobowiązania od stycznia do października 2015 r.". Doręczenie przed okresem upływu przedawnienia zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia z datą wcześniejszą niż data zawiadomienia nie narusza prawa.

Wszczęcie postępowania karnego nie miało charakteru instrumentalnego, na dowód czego organ prawidłowo wskazał kolejne czynności podejmowane przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku i Prokuratury Rejonowej w Tczewie.

W ocenie Sądu nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 121, art. 122, art. 123, art. 127, art. 129 , art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 i art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi formalne określone w przepisach prawa. Wbrew przekonaniu strony organ w prowadzonym postępowaniu podatkowym może korzystać z dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach.

Kwestią sporną jest odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania M. F. Prawidłowe jest twierdzenie organu, że zgodnie z postanowieniem z 5 marca 2021 r. i 24 marca 2021 r. protokoły przesłuchania M. F. z 20 czerwca 2016 r. i 19 lutego 2019 r. i 9 kwietnia 2019 r. zostały włączone do materiału niniejszej sprawy. Istotne okoliczności sprawy zostały wystarczająco dowiedzione zebranym w sprawie materiałem dowodowym, zatem zasadnie organ wskazał treść art. 188 Ordynacji podatkowej, odmawiając przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę. Postępowanie dowodowe było prowadzone z zachowaniem gwarancji procesowych określonych zasadami postępowania.

Organ prawidłowo wywiódł, że strona skarżąca podlega skutkom wyłączenia prawa do obniżenia podatku należnego, albowiem wymienione faktury wystawione przez M. M. F.2 oraz M. F. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zakres postępowania dowodowego obejmował dowody z zeznań świadków - pracowników M. F. Pytania były precyzyjne, odpowiedzi udzielone przez świadków jednoznaczne. Strona nie wykazała zaistnienia uzasadnionych przesłanek pominięcia dowodu z zeznań świadków. Przytaczane przez stronę skarżącą w skardze wybrane fragmenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie potwierdzają zarzutu braku podstaw do zastosowania w sprawie przepisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ uwzględnił przedmiot działalności, stan zatrudnienia oraz brak potwierdzenia korzystania z usług podwykonawców. W sprawie podjęto próby poszukiwania potwierdzenia przez M. M. F. wykonania prac opisanych w zakwestionowanych fakturach poprzez powiązanie z umową o roboty montażowe projekt P., umowy o roboty montażowe projekt Dania – M.

Dokumentacja – protokoły odbioru prac nie potwierdzają wykonania prac wskazanych w zakwestionowanych fakturach. Wskazanego przez stronę przebiegu działań gospodarczych nie potwierdzają również zeznania świadka A.Ł., M. F., M. F.2, A. C. – G.

Okoliczności przekazania faktur, brak czynności sprawdzania kontrahenta, okoliczności nawiązania współpracy, brak nadzoru prawidłowości wykonania prac wskazują, że strona skarżąca nie dochowała staranności w zakresie wpływającym na możliwość korzystania z mechanizmu odliczenia podatku VAT.

Również faktury wystawione przez M. F. prawidłowo zostały ocenione jako niedokumentujące rzeczywistych działań gospodarczych. Obszerne postępowanie dowodowe obejmujące zeznania pracowników M. F. nie potwierdziło wykonywania prac dokumentowanych spornymi fakturami.

W sprawie nie zostało również potwierdzone, aby wskazane przez M. F. firmy świadczyły jako podwykonawcy usługi montażowe. Zasadnie dokonano porównania wartości faktur uzyskanych przez M. F. i faktur wystawionych przez podwykonawców, dokonując oceny skutków ekonomicznych.

Przesłuchana A. C. – G., D. C., A. L., R. C. potwierdzili, że nie weryfikowano uzyskanej od M. F. informacji o korzystaniu z firm podwykonawczych.

Strona skarżąca nie wykazała staranności wyboru kontrahenta – M. F., poprzestając na znajomości osobistej niewystarczającej dla oceny rzetelności w stopniu uzasadniającym możliwość korzystania z mechanizmu odliczenia z faktur, które nie dokumentują rzeczywistego przebiegu działań gospodarczych.

Istotną okolicznością przesądzającą o wyłączeniu prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych jest ocena, czy podatnik wiedział lub mógł wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach nielegalnych.

Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca mogła podejrzewać istnienie nieprawidłowości i w zaistniałych okolicznościach mogła podjąć czynności sprawdzające kontrahenta. Zeznania Prezesa Zarządu strony skarżącej z 22 lipca 2022 r. zostały prawidłowo ocenione zgodnie z zasadami i standardami rynku UE. Nie jest trafne powoływanie zasady art. 2a Ordynacji podatkowej, albowiem w sprawie nie zaistniały wątpliwości prawne wymagające zastosowania interpretacji na korzyść podatnika.

Z tych względów uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.), skargę oddalił.