Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 113/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 22a ust. 1, art. 22k ust. 7
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2017 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu) z dnia 13 grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z 13 grudnia 2016 r., wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) -/dalej w skrócie op/, którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z 22 lipca 2016 r. określającą P. S. (dalej wskazywany również jako: podatnik, strona, skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie 10.586,00 zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym sprawy.

W złożonym w dniu 19 kwietnia 2011 r. zeznaniu PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 P. S. zadeklarował podatek należny w wysokości 1.156,00 zł.

Jak ustalono w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej podatnik od 5 stycznia 2009 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A w [...], ul. [...], w ramach której prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz rozliczał się na zasadach ogólnych.

Z poczynionych w ramach kontroli ustaleń wynikało, że podatnik zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w grudniu 2010 r. - jako pozostałe wydatki, w związku z art. 22k ust. 7 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307, ze zm. dalej: updof) - jednorazowy odpis amortyzacyjny w kwocie 48.360,66 zł, stanowiący 100% wartości nabycia środka trwałego - koparki gąsienicowej [...], nabytej od B sp. z o.o. ul. [...], [...], na podstawie faktury VAT z dnia 29.12.2010 r. nr [...] na wartość 48.360,66 zł netto (59.000,00 zł brutto).

W sporządzonym na podstawie art. 193 op protokole badania księgi przychodów i rozchodów kontrolujący stwierdzili jej nierzetelność w części dotyczącej zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 48.360,66 zł, z tytułu ujęcia jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości koparki gąsienicowej [...]. Powodem tych ustaleń było stwierdzenie, że przedmiotowa koparka została ona przyjęta do ewidencji środków trwałych w stanie niezdatnym do używania, a zatem z naruszeniem art. 22a ust. 1 updof, który to przepis stanowi m.in., iż amortyzacji podlegają maszyny, urządzenia i środki transportu, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Ustalono bowiem, że na fakturze zakupowej [...] z datą sprzedaży 29.12.2010 r., przy nazwie towaru (koparki) wskazano jej nr fabryczny [...] oraz dodano adnotację "uszkodzony silnik". W tym samym dniu podatnik wprowadził nabytą koparkę do ewidencji środków trwałych w poz. 1, zaznaczając, iż kwota odpisu wynosi 48.360,00 zł, oraz na podstawie dowodu nr [...]., dokonano przyjęcia tego środka trwałego-koparki do używania. Na dowodzie tym wskazano m.in., że koparka została wyprodukowana w 1998 roku oraz w pozycji "charakterystyka techniczno-użytkowa", podobnie jak na fakturze zakupu, wpisano adnotację: "uszkodzony silnik".

W następstwie kontroli podatkowej, postanowieniem nr [...] z dnia 28 listopada 2014 r. (doręczonym dnia 01.12.2014 r.) wszczęto z urzędu wobec podatnika postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., a następnie po jego przeprowadzeniu, decyzją nr [...] z dnia 22.07.2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku określił podatnikowi prawidłową wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 10.586,00 zł, wyłączając z kosztów działalności gospodarczej ujęty przez podatnika jednorazowy odpis amortyzacyjny od wartości początkowej przedmiotowej koparki [...] w kwocie 48.360,66 zł.

W złożonym od tej decyzji odwołaniu podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika podniósł zarzuty naruszenia: art. 188, art. 191, art. 207 i art. 210 § 4 op, poprzez niezgromadzenie pełnego materiału dowodowego w sprawie, a w szczególności brak przeprowadzenia wnioskowanych w sprawie istotnych dowodów, w tym : a) przesłuchania J. M., mechanika zatrudnionego w B sp. z o.o., który w grudniu 2010 r. pomagał stronie w naprawie koparki [...], b) oględzin koparki [...], nabytej na podstawie faktury [...], w celem ustalenia jaki był zakres uszkodzeń, jakie części zostały wymienione, oraz jej zdatności do użytku po dokonaniu tych napraw, c) opinii biegłego na okoliczność ustalenia jej stanu technicznego na dzień 29.12.2009 r. poprzez ustalenie jakie naprawy zostały wykonane oraz ocenę stopnia ich skomplikowania, w celem ustalenia, czy w momencie przyjęcia jej do środków trwałych była zdatna do użytku, d) przesłuchania J. J. i R. O. w celu ustalenia zdatności koparki [...] do użytku,

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 191 op pełnomocnik argumentował, że dokonana w decyzji ocena stanu faktycznego, w myśl której koparka [...] była niezdolna do użytku w dniu przyjęcia jej do ewidencji środków trwałych, stoi w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym, przy równoczesnym braku innych dowodów, świadczących, że w dacie jej ujmowania w środkach trwałych była trwale niesprawna. Zdaniem pełnomocnika organ przeinaczył także lub wyciągnął zbyt daleko idące wnioski z treści zeznań J. C., iż uszkodzenia koparki były na tyle poważne, że były nienaprawialne, albo że nie sposób było ich naprawić w krótkim odstępie czasu. Za nieuprawnioną uznał też tezę organu, iż poważne uszkodzenia koparki spowodowały obniżenie jej ceny o 50%, co miałoby świadczyć o rzekomo znaczących, niedających się naprawić uszkodzeniach. Ponadto pełnomocnik zarzucił, iż w zaskarżonej decyzji w odniesieniu do zakresu uszkodzeń koparki organ dał wiarę jednym zeznaniom (przeinaczając przy tym ich znaczenie), a z drugiej strony podważał wiarygodność tych zeznań, z których wynikało, że koparka została przez stronę naprawiona, nie podając powodów odmienności oceny tych dowodów i ich wiarygodności. Zdaniem pełnomocnika świadczy to o subiektywnej ocenie organu, że stopień uszkodzeń był znacząco wyższy, niż zeznawali sami świadkowie przesłuchani w sprawie.

Pełnomocnik nie zgodził się również ze stanowiskiem organu w kwestii kosztów naprawy koparki i możliwości ich poniesienia przez podatnika. Zarówno J. C., jak i P. S. zeznali bowiem, że naprawa koparki wprawdzie przerosła możliwości spółki B, jednakże skarżący, znając koparkę i wiedząc, że zostanie ona wystawiona na sprzedaż, mając także wiedzę o tym jakie naprawy będą konieczne, już w trakcie negocjacji dotyczących jej zakupu przygotował się do jej naprawy, kompletując niezbędne części, jak też dokonywał jej niezbędnych napraw. Natomiast okoliczność, że podatnik nie był pewien terminów przeprowadzanych napraw może wynikać z niedoskonałości ludzkiej pamięci a także z tego, że niektórych z nich mógł dokonywać jeszcze w czasie, gdy koparka należała do J. C. Pewna niespójność złożonych wyjaśnień podatnika co do terminu dokonywania przez niego napraw koparki mogła wynikać częściowo również z realnej obawy, że organ podatkowy uzna, że wydatki, które poniósł on na naprawę koparki jeszcze przed datą jej nabycia, nie stanowią kosztu podatkowego, czy też uznania, że w chwili sprzedaży była ona warta więcej niż cena przyjęta na fakturze, co miałoby ewentualnie miejsce przy uwzględnieniu wartości już przeprowadzonych napraw.

Wskazaną na wstępie decyzją z dnia 13 grudnia 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu uznał za prawidłowe rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji, podzielając jego ustalenia faktyczne i argumentację prawną.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby odwołał się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, który w jego przekonaniu w pełni potwierdzał, że w dacie nabycia spornej koparki oraz ujęcia jej w tym samym dniu przez podatnika w ewidencji środków trwałych, nie była kompletna i zdatna do użytku w rozumieniu art. 22a ust 1 updof.

Potwierdzenie tego stanowiska stanowi w szczególności treść adnotacji zawartej na fakturze VAT zakupu koparki z dnia 29.12.2010 r. nr [...], jak i na sporządzonym przez podatnika dowodzie nr [...], dotyczącym przyjęcia przedmiotowego środka trwałego-koparki do używania (w pozycji charakterystyka techniczno-użytkowa), adnotacji o uszkodzonym silniku.

Dodatkowo zwrócono uwagę, że ze złożonych w sprawie zeznań prezesa zarządu B sp. z o.o. J. C. z dnia 04.11.2015 r. wynikało, że oprócz uszkodzenia silnika koparka miała także pęknięte główne ramię, uszkodzone siłowniki oraz zużyte z uwagi na jej wiek (rok produkcji 1998) podwozie i inne elementy. Zdaniem świadka zbyta koparka była uszkodzona i wymagała remontu, o czym według niego świadczyła też m.in. jej niska cena.

Również sam podatnik, słuchany w dniu 26.04.2016 r., podał jako uszkodzenia zakupionej koparki jej elementy hydrauliczne, pęknięty dekiel pompy głównej, co powodowało brak ciśnienia na poszczególnych sekcjach układu hydraulicznego, czyli wysięgu głównego ramienia, obrotu oraz chwytaka łyżki (pyt. 5), zużyte węże hydrauliczne (odpowiedź na pyt. 22), uszkodzone szczotki w rozruszniku, w związku z czym silnik nie załączał się za każdym razem, zużyte rolki gąsiennicowe, co uniemożliwiało prawidłowe przemieszczanie się koparki w terenie oraz uszkodzenia turbiny silnika, co skutkowało spadaniem mocy silnika i trudnościami w jego uruchomieniu. Zeznał ponadto, iż koparka uległa uszkodzeniu w firmie B, jednakże firma ta nie umiała poradzić sobie z naprawą, bowiem uszkodzone części nie były dostępne na rynku polskim. On sam przez około pół roku kupował w firmach niemieckich części do naprawy koparki, a po ich przywiezieniu do Polski i po zakupie koparki, przez około dwa tygodnie, do miesiąca, dokonywał jej naprawy i ją uruchomił. Przy pracach tych korzystał z usług mechanika pracującego u J. C., bowiem niektóre prace remontowe były za ciężkie na jedną osobę. Wskazał przy tym, że naprawy dokonano na placu J. C. w [...] i dopiero po naprawie koparka została przetransportowana do jego kopalni w [...], przy pomocy lawety należącej do J. C., co potwierdził ten ostatni w swoim oświadczeniu z dnia 24.11.2014 r.

Dokonując ponownej oceny zebranych w sprawie dowodów w kwestii stanu technicznego spornej koparki, organ odwoławczy zauważył, iż jej uszkodzenia obejmowały nie tylko silnik, ale ich zakres był znacznie szerszy, dotyczyły bowiem również ramienia głównego koparki, pompy głównej, elementów hydrauliki i układu jezdnego. W szczególności uszkodzenia dotyczyły mechanizmów hydrauliki, co w przypadku koparki uniemożliwia lub upośledza pracę łyżki, czyli podstawowej części maszyny. Z kolei uszkodzenie układu jezdnego poprzez zużycie rolek gąsiennicowych, jak podał sam podatnik, uniemożliwiało prawidłowe przemieszczanie się koparki w terenie, co według organu upośledza możliwości manewrowania maszyną i stanowi zagrożenie wypadkiem.

Tym samym, jak dalej zauważono, już same wyjaśnienia podatnika, złożone w toku prowadzonego postępowania podatkowego, potwierdzają wnioski wynikające z zapisów w dokumentacji (faktury zakupu oraz dowodu przyjęcia koparki do używania), że zakupiono i wprowadzono do używania niesprawną koparkę. Wprawdzie, co nie było kwestionowane, podatnik przeprowadził naprawy uszkodzeń koparki, jednak dokonano tego już po jej zakupie i trwało to co najmniej dwa tygodnie do miesiąca.

Oznacza to zatem, że w chwili jej przyjęcia nabytej koparki do używania (29.12.2010 r.) z uwagi na istniejące wówczas jej liczne, istotne uszkodzenia, nie była zdatny do użytku, a zatem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogła być uznana za środek trwały spełniający wszystkie cechy wymienione w art. 22a ust. 1 updof, podlegający amortyzacji, stanowiącej koszty uzyskania przychodów roku podatkowego 2010.

Odnośnie wskazanych w odwołaniu naruszeń zasad postępowania dowodowego, organ odwoławczy nie podzielając tych zarzutów wskazał, że wniosek dowodowy dotyczący przesłuchanie prezesa B sp. z o.o. J. C., został zrealizowany i to z inicjatywy samego organu I instancji. Przychylając się natomiast do wniosku pełnomocnika strony w dniach 15.02.2016r., 09.03.2016 r. oraz 26.04.2016 r. przeprowadzono dowody z zeznań strony.

Odnosząc się natomiast do pozostałych złożonych w sprawie wniosków dowodowych organ odwoławczy stwierdził, że w świetle zebranego materiału dowodowego zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku, postanowieniem z 06.06.2016 r., nr [...], odmówił ich przeprowadzenia, odwołując się w uzasadnieniu swojego stanowiska do brzmienia art. 188 op. Zgodnie z ta regulacją uzupełnienie materiału dowodowego ma miejsce do momentu uzyskania przez organ podatkowy pewności stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy przeczy temu, czego usiłuje dowieść podatnik, organ ma prawo odmówić przeprowadzenia kolejnych dowodów. Skoro zatem okoliczności wskazane w kolejnych wnioskach dowodowych zostały już udowodnione na podstawie już przeprowadzonych dowodów, to dokonywanie dalszych czynności, w świetle art. 188 op, należało uznać za niezasadne i sprzeczne z zasadą ekonomiki postępowania.

Tym bardziej, że wnioskowane dowody w tym, z oględzin koparki [...] miały na w celu ustalenie zakresu jej uszkodzeń oraz jakie części zostały w niej wymienione, co miało z kolei udowodnić, że po dokonaniu napraw koparka [...] była zdatna do użytku i stanowiła środek trwały. Tą zaś okoliczność wykazano już na etapie postępowania podatkowego i złożonych w tym przedmiocie zeznań J. C. i wyjaśnień samego podatnika. Organy nie negowały przy tym samego faktu, że po dokonaniu stosowanych napraw, była ona zdatna do użytku. Zatem okoliczności, których udowodnienia żądał pełnomocnik we wniosku o przeprowadzenie oględzin koparki, zostały udowodnione innymi dowodami w zakresie, w jakim wnioskował pełnomocnik, tj. jej zdatności do używania po dokonaniu jej naprawy.

Jeśli zaś chodzi o wnioskowany przez pełnomocnika dowód z opinii biegłego, na okoliczność ustalenia stanu koparki [...] na dzień 29.12.2009 r. (prawdopodobnie winno być: na dzień 29.12.2010 r.) poprzez ustalenie jakie naprawy zostały wykonane oraz ocenę stopnia ich skomplikowania, co pozwoliłoby jego zdaniem na ustalenie czy w momencie przyjęcia do środków trwałych była zdatna do użytku, organ zauważył, że zakres niezbędnych napraw oraz stopień ich skomplikowania został już wykazany w ramach zebranego materiału dowodowego i okoliczności tych organy nie kwestionowały. Odmienna była natomiast ocena tych dowodów. Zdaniem organu, gdyby stopień skomplikowania napraw był nieznaczny, jak to sugeruje pełnomocnik strony, to przedmiotowe urządzenie byłoby użytkowane bez potrzeby dokonania napraw w tak znacznym zakresie, jak wskazany przez same strony transakcji. Organ nie kwestionował także samego faktu korzystania z pomocy, wskazanego jako świadka, mechanika pracującego u J. C. .

Równie niezasadny okazał się wniosek dowodowy zmierzający do dokonania przesłuchań osób prowadzących kontrolę podatkową, tj. komisarzy skarbowych J. J. i R. O., których celem miałoby ustalenie zdatności koparki do użytku. Skoro bowiem kontrolujący, na podstawie zgromadzonej w toku kontroli dokumentacji w protokole kontroli, ustalili, że przedmiotowa koparka nie była zdatna do używania w momencie przyjęcia jej do używania, to nieuzasadnione jest powoływanie ich jako świadków na potwierdzenie tezy przeciwnej, tj. iż koparka była zdatna do używania w dniu przyjęcia jej do używania, czyli przed wykonaniem napraw.

Za nieuprawniony uznano również zarzut przeinaczania albo wyciągania zbyt daleko idących wniosków z treści przesłuchania świadka J. C., iż uszkodzenia koparki były na tyle poważne, że były nienaprawialne, albo że nie sposób było ich naprawić w krótkim odstępie czasu. W zaskarżonej decyzji organ nie kwestionował bowiem samej naprawy uszkodzeń, ale moment podjęcia czynności naprawczych, które zdaniem organu nie zostały przeprowadzone w stopniu pozwalającym na jej użytkowanie przed nabyciem koparki i wprowadzeniem jej w tym samym dniu do ewidencji środków trwałych u podatnika. Dyrektor Izby zauważył przy tym, że wersja, jakiej domaga się skarżący, że zakupiono koparkę uszkodzoną, jednak w chwili wprowadzenia do ewidencji środków trwałych była ona już zdatna do użytku, byłaby możliwa, gdyby faktycznie naprawa została dokonana w jednym dniu, tj. 29.12.2010 r. Tymczasem, jak przyznał sam podatnik, naprawa koparki trwała co najmniej 2 tygodnie, co oznacza, że nie sposób było naprawić uszkodzenia w krótkim odstępie czasu. Co więcej, brak dokonania w tej dacie stosownych napraw potwierdza również adnotacja o uszkodzeniu dokonana w dowodzie nr [...] o przyjęciu koparki do środków trwałych w firmie podatnika.

Odnosząc się kwestii niskiej ceny nabycia, co zdaniem pełnomocnika było podstawą wniosków organu o rzekomo znaczących, niedających się naprawić uszkodzeniach, Dyrektor Izby zauważył, że w zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji nie podnosił argumentu, iż cena zakupu koparki stanowiła 50 % wartości rynkowej. Stwierdzenie takie padło jedynie ze strony osoby prowadzącej przesłuchanie J. C. w dniu 04.11.2015 r., a jego podstawą była analiza załączonych do akt sprawy informacji uzyskanych w dniu 10.07.2014 r. z portalu internetowego [...], dotyczących cen sprzedaży koparek [...], gdzie cena koparki wyprodukowanej w roku 1998 (podobnie jak koparka stanowiąca przedmiot niniejszej sprawy) wynosiła 89.000,00 zł (z roku produkcji 1999 ceny wynosiły 110.000,00 zł- 159.000,00 zł, z 1995 roku 105.000,00 zł, a z 1996 roku 87.500,00 zł) sam też świadek J. C. nie kwestionował określenia przez przesłuchującego ceny sprzedaży koparki jako wynoszącej 50 % wartości rynkowej i uzasadnił ją 80% zużyciem oraz wysokimi kosztami naprawy.

W rezultacie organ odwoławczy stwierdził, że stan faktyczny sprawy został ustalony w oparciu o kompletny, wszechstronnie rozpatrzony materiał dowodowy, w sposób odpowiadający regułom procesowym, co dowodzi bezzasadności wskazanych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 122,187 § 1, 191 i 210 § 4 op. Organ I instancji prawidłowo bowiem przeprowadził postępowanie dowodowe i wyjaśnił wszystkie okoliczności sprawy, zaś poczynione na tej podstawie ustalenia faktyczne pozwalały na wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia.

W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu reprezentujący skarżącego pełnomocnik, domagając się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, podniósł zarzuty dotyczące naruszenia przepisów:

1. art. 188 Op., art. 191 Op., art. 207 Op. oraz 210 § 4 op. poprzez sprzeczność w uzasadnieniu faktycznym decyzji oraz podstawą faktyczną rozstrzygnięcia wyrażającą się w odmowie przeprowadzenia istotnych dla ustalenia stanu faktycznego dowodów wnioskowanych przez stronę, uzasadniając to tym że okoliczności, na które miałyby zostać przeprowadzone te dowody, zostały już wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, a następnie wydanie rozstrzygnięcia odpowiadającego w treści odmiennemu stanowi faktycznemu,

2. art. 187 § 1 op poprzez niezgromadzenie pełnego materiału dowodowego w sprawie, a w szczególności brak przeprowadzenia istotnych, wnioskowanych przez stronę dowodów i nieustalenie, kiedy nastąpiło wydanie przedmiotu sprzedaży P. S., a w konsekwencji nieustalenie, w jakim okresie nastąpiła naprawa koparki i czy odbyło się to przed dniem 29.12.2010 r., a zatem przed wprowadzeniem jej do środków trwałych, co w konsekwencji doprowadziło do nierozpoznania istoty sprawy;

3. art. 188 op. poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę, istotnych do ustalenia stanu faktycznego dowodów z:

a) przesłuchania J. M., mechanika zatrudnionego w B sp. z o.o., który w grudniu 2010 roku pomagał stronie w naprawie koparki [...];

b) oględzin koparki [...], nabytej na podstawie faktury [...], w celu ustalenia jaki był zakres uszkodzeń oraz jakie części zostały wymienione, w celu udowodnienia, iż po dokonaniu napraw koparka była zdatna do użytku i wypełniała definicję środka trwałego;

c) opinii biegłego na okoliczność ustalenia stanu koparki na dzień 29.12.2010 r. poprzez ustalenie jakie naprawy zostały wykonane oraz ocenę stopnia ich skomplikowania, co pozwoli na ustalenie czy w momencie przyjęcia do środków trwałych była zdatna do użytku,

d) przesłuchania J. J. i R. O. w celu ustalenia zdatności koparki [...] do użytku, co doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego;

4. art. 191 op. poprzez nieprawidłową ocenę stanu faktycznego i przyjęcie, że koparka [...] była niezdolna do użytku w dniu przyjęcia jej na środki trwałe w przedsiębiorstwie strony, co pozostawało w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym, przy braku dowodów wskazujących na to, że w chwili przyjmowania koparki na środki trwałe była niesprawna, poprzez powołanie na tę okoliczność, jako dowodu, wyrwanych z kontekstu zdań z zeznań świadków oraz strony, pominięciem fragmentów zeznań co do rynkowej wartości sprawnej koparki i niezestawienie jej z ceną za uszkodzoną koparkę, uzgodnioną przez B sp. z o.o. ze stroną, a także przekręcenie ich znaczenia.

5. błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, mającą istotny wpływ na treść wydanego orzeczenia poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż zebrany przez organ I instancji materiał dowodowy był kompletny i jako taki mógł stanowić podstawę prawidłowych ustaleń faktycznych, podczas gdy organ w rzeczywistości nie ustalił w jakim okresie skarżący dokonał napraw koparki, co przesądziło o nierozpoznaniu istoty sprawy, a mianowicie tego czy koparka była sprawna w dacie jej wprowadzenia do środków trwałych i dokonania odpisu amortyzacyjnego;

6. błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego mającą istotny wpływ na treść wydanego orzeczenia, a to zeznań podatnika i J. C. poprzez bezzasadne przyjęcie, iż naprawa koparki nastąpiła po sprzedaży, utożsamiając ją z datą 29.12.2010 r., podczas gdy żadna z tych osób nie wskazała, że data faktury odpowiadała dacie wydania koparki kupującemu.

Uzasadniając zarzuty podniesione, pełnomocnik ponowił w całości argumentację faktyczną i prawną, przywołaną już uprzednio w uzasadnieniu odwołania, dodatkowo uzupełnioną o zarzuty wskazujące na wadliwość rozstrzygnięcia organu II instancji, który pomimo wskazywanych wad decyzji pierwszoinstacyjnej utrzymał ja w mocy, podzielając w całości błędne stanowisko organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) – dalej jako: "ppsa", zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach Sąd nie stwierdził takiego naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie stało się zagadnienie, czy trafnie organy podatkowe pozbawiły skarżącego prawa do uwzględnienia w kosztach podatkowych kwoty 48.360,66 zł, stanowiącej jednorazowy odpis amortyzacyjny od wartości początkowej koparki gąsienicowej [...], nabytej przez niego od B sp. z o.o. ul. [...][...], na podstawie faktury VAT z dnia 29.12.2010 r. nr [...] na wartość 48.360,66 zł netto (59.000,00 zł brutto).

Podniesione w skardze zarzuty koncentrują się przede wszystkim na podważaniu prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego i jego oceny. Zdaniem skarżącego, ustalony w sprawie stan faktyczny nie dawał organom podstaw do takiej kwalifikacji dokonywanych przez niego czynności, zwłaszcza w zakresie błędnego według niego uznania, że w dacie wprowadzenia nabytej koparki do ewidencji środków trwałych, środek ten nie nadawał się do użytku, z uwagi na jego uszkodzenia.

Dokonując z tego punktu widzenia oceny zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że organy podatkowe prowadząc postępowanie zmierzające do zrekonstruowania stanu faktycznego w zakresie istnienia materialnoprawnych przesłanek rozstrzygnięcia wynikających ze wskazanego wyżej przepisu nie naruszyły art. 120 op bowiem działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Nie doszło też do naruszenia zasady zaufania (art. 121 op), która nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem. O naruszeniu tego przepisu nie może stanowić podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Organy obu instancji nie naruszyły także zasady wynikającej z art. 124 op i art. 210 § 4 op, bowiem szczegółowo wskazały przesłanki istotne przy podejmowaniu rozstrzygnięcia i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania. Dowodzi tego jednoznacznie treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Zawarto w nim szczegółowe odniesienie się do każdego z zarzutów i twierdzeń skarżącego, w szczególności w zakresie wskazywanych przez niego wadliwych ustaleń co do stanu technicznego koparki gąsienicowej [...], nabytej przez niego od B sp. z o.o.

Podważając ustalenia organów skarżący zarzuca w skardze naruszenie przepisów prawa procesowego (art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i 210 § 4 op) brak wystarczającego zebrania i wnikliwego rozpatrzenia całości materiału dowodowego a także błędną ocenę ustalonych okoliczności faktycznych. W opinii skarżącego organy obu instancji nie wskazały w stopniu wystarczającym przesłanek uzasadniających tezę, że w dacie wprowadzenia nabytej koparki do ewidencji środków trwałych środek ten nie nadawał się do użytku ze względu na nadal istniejące uszkodzenia, mimo podnoszonych okoliczności, że jeszcze przed formalnym jego nabyciem, został on naprawiony przez podatnika z własnych środków finansowych. Okoliczność tą miały wykazać wnioskowane przez skarżącego, nie uwzględnione jednak przez organ dowody, szczegółowo wskazane w odwołaniu i powtórzone w skardze do sądu.

Oceniając tak sformułowane i uzasadnione zarzuty Sąd stwierdza, że nie zdołały one skutecznie podważyć stanowiska organów, co do stanu technicznego nabytego środka trwałego i braku w związku z tym podstaw do jego jednorazowej amortyzacji na dzień 21.12.2010r, wobec czego skład rozpatrujący sprawę niniejszą nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia.

W ocenie Sądu, zarówno akta jak i uzasadnienie decyzji potwierdzają, że zgromadzone w sprawie dowody były wystarczające do poczynienia właściwych ustaleń faktycznych, materiał dowodowy był kompletny i został poddany swobodnej, a nie dowolnej ocenie z punktu widzenia prawidłowo zastosowanych i trafnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego. Za bezpodstawne należy więc uznać zarzuty niekompletności materiału dowodowego, upatrywane w odmowie przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych.

Zgodnie z art. 188 op, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Brzmienie tego przepisu wskazuje zatem, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Również zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 op. nie oznacza, że należy każdorazowo prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Sąd nie podziela również tych argumentów strony skarżącej o konieczności przeprowadzenia w przedmiotowej sprawie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność ustalenia stanu koparki na dzień 29.12.2010 r. poprzez ustalenie jakie naprawy zostały wykonane oraz ocenę stopnia ich skomplikowania, co według strony miało pozwolić na ustalenie, czy w momencie przyjęcia do środków trwałych była zdatna do użytku. Organ może dopuścić dowód z opinii biegłego, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne (art. 197 § 1 op.), jednakże w sprawie niniejszej, wbrew zapatrywaniom skarżącego, taka konieczność, jak słusznie uznały organy podatkowe, nie wystąpiła.

Przechodząc zatem do oceny prawidłowości przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy, Sąd podziela w pełni wniosek, że o niezdatności nabytego środka trwałego do użytku przemawiała przede wszystkim treść samej faktury z dnia 29.12.2010 r. nr [...], wystawionej przez B sp. z o.o., dokumentująca zakup koparki. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w treści tej faktury zawarto adnotację o "uszkodzonym silniku". Co więcej, w tym samym dniu, czyli 29.12.2010 r., sam skarżący, dokonując jej wprowadzenia do swojej ewidencji środków trwałych w poz. 1 (k. 454 akt administracyjnych), na podstawie dowodu nr [...] z 29.12.2010 r. (k. 453 akt administracyjnych) w pozycji "charakterystyka techniczno-użytkowa", podobnie jak na fakturze zakupu, wpisał adnotację: "uszkodzony silnik".

Jak wynika z dalszych przeprowadzonych dowodów, a to z zeznań świadka J.C. oraz wyjaśnień samego skarżącego, nie była to jedyna wada techniczna nabytego sprzętu.

Z zeznań J. C. (prezesa zarządu B sp. z o.o.) z dnia 04.11.2015 r., wynikało bowiem, że poza wskazywanym uszkodzeniem silnika koparka miała także pęknięte główne ramię, uszkodzone siłowniki oraz zużyte z uwagi na jej wiek (rok produkcji 1998) podwozie i inne elementy. Zdaniem świadka zbyta koparka była uszkodzona i wymagała remontu, co potwierdzała też m.in. jej niska cena. Także sam podatnik, słuchany w dniu 26.04.2016 r., jako uszkodzenia zakupionej koparki podał jej elementy hydrauliczne, pęknięty dekiel pompy głównej, co powodowało brak ciśnienia na poszczególnych sekcjach układu hydraulicznego, czyli wysięgu głównego ramienia, obrotu oraz chwytaka łyżki (pyt. 5), zużyte węże hydrauliczne (odpowiedź na pyt. 22), uszkodzone szczotki w rozruszniku, w związku z czym sinik nie załączał się za każdym razem, zużyte rolki gąsiennicowe, co uniemożliwiało prawidłowe przemieszczanie się koparki w terenie oraz uszkodzenia turbina silnika, co skutkowało spadaniem mocy silnika i trudnościami w jego uruchomieniu.

O istotnym charakterze uszkodzeń nabytego sprzętu świadczy też wskazywana przez skarżącego wartość nabytych w [...] części zamiennych do koparki, od handlarzy zajmujących się rozbiórką i sprzedażą maszyn budowlanych, których wartość sam wycenił na kwotę około 2.700 euro. Biorąc zatem już nawet przybliżony i uśredniony kurs Euro, koszt samych części zamiennych i to używanych, bez kosztów własnych prac naprawczych, wynosił około ¼ wartości netto samej koparki. Także podawany przez podatnika czas trwania już samej naprawy od 2 tygodni do miesiąca, oraz konieczność pomocy drugiego mechanika, niewątpliwie wskazuje na istotny charakter wad technicznych nabytego pojazdu. Również J C. w swoich zeznaniach, jako przyczynę sprzedaży koparki wskazywał na bardzo duże koszty jej naprawy i brak w spółce pieniędzy na jej dokonanie. Podał też, że przy dokonanej samodzielnie wycenie koparki wziął pod uwagę, iż była ona zużyta w 80 %.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości, iż zakres stwierdzonych uszkodzeń nabytej koparki gąsienicowej [...] czynił ją niezdatną do użytku. Wbrew też dalszym twierdzeniom skarżącego stan ten trwał w zarówno w dacie jej nabycia jak i mającego miejsce w tym samym dniu ujęciu jej w ewidencji środków trwałych jego firmy.

Poza przywołanymi już adnotacjami uczynionymi tak na samej fakturze z dnia 29.12.2010 r. nr [...], jak i na sporządzonym przez samego skarżącego dowodu nr [...] z 29.12.2010 r., na podstawie którego wprowadzono nabyty sprzęt do jego ewidencji środków trwałych, wnioski organów, że w czasie ujęcia omawianego środka trwałego w ewidencji nie był on zdatny do użytku znajdowały bowiem oparcie także w innych zebranych dowodach.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w związku ze wskazanym w art. 22a ust. 1 updof wymogiem, iż amortyzacji podlegają środki trwałe zdatne do użytku, organ podatkowy I instancji, jeszcze w toku kontroli podatkowej pismem nr [...] z 09.04.2014 r. (k. 199 akt administracyjnych) wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów dokumentujących poniesione koszty na naprawę przedmiotowej koparki, w tym dokumentów potwierdzających, iż nabywał części do przedmiotowej koparki lub też usługi jej naprawy. Dokumentów takich skarżący nie przedłożył, zaś jego pełnomocnik w złożonych zastrzeżeniach do protokołu kontroli stwierdził m. in., iż pomimo sygnalizowanych uszkodzeń silnika, koparka nadawała się do użytku, bowiem uszkodzenie związane było z dotychczasową eksploatacją silnika i nie uniemożliwiało jej pracy w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie też ze złożonym wówczas wyjaśnieniem, naprawy koparki miał dokonać skarżący metodą gospodarczą, przy pomocy własnych sił.

Również na ponowne wezwanie o przedłożenie dowodów dokumentujących poniesienie przez skarżącego kosztów na naprawę koparki, zestawienia wymienionych w uszkodzonym urządzeniu części, z podaniem ich ceny oraz miejsca zakupu oraz doprecyzowanie, na czym polegało "uszkodzenie silnika" zakupionej koparki, nie przedłożono żądanych dokumentów. W udzielonej odpowiedzi na to wezwanie w piśmie z dnia 03.06.2015 r. pełnomocnik wskazał natomiast, iż uszkodzenia silnika koparki nie były na tyle poważne, na ile oceniał je sprzedający, więc w oparciu o posiadane umiejętności oraz zakup za kwotę 2.700 EUR używanych części w [...] od handlarzy zajmujących się rozbiórką i sprzedażą maszyn budowlanych, skarżący był w stanie naprawić koparkę samodzielnie. Podał też, iż silnik ze względu na uszkodzoną turbinę nie miał mocy przerobowej, dekiel w pompie hydraulicznej głównej był pęknięty, co powodowało wyciek oraz brak ciśnienia na poszczególnych sekcjach układu hydraulicznego, rozrusznik nie załączał się za każdym razem, rolki gąsienic były zużyte, co uniemożliwiało poprawne przemieszczanie się koparki. W związku z powyższymi uszkodzeniami skarżący był zmuszony wymienić dekiel pompy hydraulicznej, rolki układu jezdnego, rozrusznik i turbinę.

Wbrew twierdzeniom pełnomocnika, pierwotnie sam skarżący podał, iż naprawy koparki dokonał po jej zakupie. Słuchany w sprawie przyznał, że przez okres około pół roku kupował w firmach niemieckich części do naprawy koparki, zaś po ich przywiezieniu do Polski i po zakupie koparki, przez ok. dwa tygodnie, do miesiąca, dokonał jej naprawy i ją uruchomił. Potwierdził również, iż przy naprawie korzystał z usług mechanika pracującego u J. C., bowiem niektóre prace remontowe były za ciężkie na jedną osobę. Naprawy dokonano na placu u J. C. w [...] i dopiero po jej zakończeniu koparka została przetransportowana do kopalni w [...] przy pomocy lawety należącej do J C., który potwierdził fakt jej dostarczenia w swoim oświadczeniu z dnia 24.11.2014 r.

Dopiero na etapie dalszego postępowania pojawiała się teza, że faktycznie naprawy dokonano po wydaniu koparki, ale jeszcze przed jej zakupem.

Zarówno w odwołaniu, jak i następnie w uzasadnieniu skargi, pełnomocnik wskazując na przyczyny "niepewności P. S. co do terminu przeprowadzanych napraw" wskazywał zarówno na niedoskonałości ludzkiej pamięci jak i z faktu, że niektórych z nich mógł dokonywać jeszcze w czasie, gdy koparka należała do J. C. Wymijająca odpowiedź odnośnie czasu dokonywania napraw według pełnomocnika, mogła być też skutkiem obawy skarżącego, że wydatki które poniósł on na naprawę koparki, przed jej nabyciem nie będą stanowić u niego kosztu uzyskania przychodu, lub też uznania przez organy, że w chwili sprzedaży koparka była warta więcej, gdyż jej cena nie uwzględniała już przeprowadzonych prac.

Sąd celowo przywołał tą część argumentacji pełnomocnika, gdyż skoro - jak stwierdził - skarżący obawiał się pozbawienia go prawa do ujęcia w kosztach podatkowych poczynionych przez niego wydatków na zakup części użytych do naprawy uszkodzeń koparki, a których wartość określił na kwotę około 2 700 Euro, to musiał też dysponować dokumentami źródłowymi dotyczącymi ich zakupów, w tym co istotne dla sprawy dat ich dokonywania. W przeciwnym razie skarżący nie miałby możliwości uwzględnienia takiego wydatku w księdze przychodów i rozchodów. Skoro zatem skarżący dysponował takowymi dokumentami, o które dwukrotnie zwracał się organ I instancji, należało je przedłożyć na potwierdzenie podnoszonych twierdzeń, iż naprawa uszkodzeń koparki miała miejsce jeszcze przed jej nabyciem. Chyba że wydatki te stanowiły już koszty podatkowe następnego roku podatkowego. Równie nieprzekonujące są twierdzenia pełnomocnika dotyczące obaw strony przed uznaniem przez organy, że w chwili sprzedaży koparka była warta więcej, gdyż jej cena nie uwzględniała wartości już przeprowadzonych prac naprawczych. Można w tym miejscu jedynie zauważyć, że ewentualne poniesione przez skarżącego nakłady na obcy środek trwały mogłyby podlegać stosownemu rozliczeniu przy ustalania ceny nabycia tego środka trwałego.

W świetle opisanych wyżej okoliczności organy podatkowe trafnie oceniły zebrany w sprawie materiał dowodowy, prawidłowo kierując się przy tym przyznanym im w ramach art. 191 op prawem do ich swobodnej oceny. Ocena okoliczności sprawy zawarta w zaskarżonym rozstrzygnięciu została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 op. Uzasadnienie decyzji uznać należy za wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 1 i § 4 op, przedstawiono w nim bowiem stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne. Organ w sposób szczegółowy podał też przyczyny takiej oceny oraz argumenty przemawiające za subsumcją ustalonego stanu faktycznego do określonych norm prawa materialnego. Wbrew też twierdzeniom skarżącego, ocena treści złożonych w sprawie zeznań świadków jak też wyjaśnień samego skarżącego, miała charakter obiektywny i nie miało miejsca przeinaczanie ich treści.

Suma opisanych powyżej dowodów i okoliczności, rozpatrywanych z całościowo, dawały w przekonaniu Sądu wystarczającą podstawę do oceny, że w dacie nabycia spornej koparki oraz wprowadzenia jej, w tym samym dniu, do ewidencji środków trwałych, nie spełniała ona wszystkich wymogów, o których mowa w art. 22 a ust 1 updof. W konsekwencji, skoro nabyty pojazd nie mógł być w tej dacie uznany za środek trwały, z uwagi na stwierdzone w nim uszkodzenia, nie podlegał też w spornym roku podatkowym amortyzacji. Wyłącznie bowiem odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z regułami wprowadzonymi w art. 22a-22o updof, udokumentowane w oparciu o ewidencję zapewniającą realizację tych reguł, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Kompletność i zdatność środków trwałych do użytku, o której mowa w art. 22 a ust 1 updof należy postrzegać nie tylko na płaszczyźnie prawnej, czy w aspekcie fizycznym, ale również w aspekcie obowiązujących wymagań technicznych oraz możliwości samoistnego działania. Nie wystarczy zatem stwierdzenie możliwości wykorzystania przedmiotu, aby mógł zostać zliczony do środków trwałych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla potrzeb rozpatrywanej sprawy istotne jest zatem aby środek trwały był kompletny i zdatny do użytkowania w dniu dokonania jego amortyzacji. Taka zaś sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie.

W tym stanie rzeczy, ponieważ zarzuty skargi okazały się niezasadne, podlegała ona oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa.