Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 713/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2024-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 57a
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
article: art. 43 ust. 1 pkt 15
journal: Dz.U. 2024 poz 361
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art 2 ust. 2 pkt 2, art. 1 ust. 1 i 2, art. 6 ust. 3
journal: Dz.U. 2022 poz 888
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j.)
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 135 ust. 1 lit. i)
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, asesor WSA Piotr Wróbel (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 października 2024 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi w rozpatrywanej sprawie jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") z [...] stycznia 2024 r. wydana po rozpatrzeniu wniosku E. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka") w przedmiocie zwolnienia od podatku od towarów i usług nabywanych usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka wskazała, że prowadzi (w oparciu o zezwolenie Ministra Finansów na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich przez sieć Internet), działalność gospodarczą w zakresie urządzania i prowadzenia zakładów wzajemnych. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce oraz podatnikiem podatku od gier.

W ramach swojej podstawowej działalności Spółka urządza zakłady bukmacherskie, polegające na odgadywaniu zaistnienia różnych zdarzeń, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład tj. Skarżącą, a wpłacającym stawkę tj. uczestnikiem, stosunku wpłaty do wygranej (kursu).

W dostępnej na platformie internetowej ofercie Spółki, przedstawiane są zdarzenia, które mogą stanowić przedmiot zakładu. Każdemu z tych zdarzeń przyporządkowany jest konkretny kurs, na podstawie którego kalkulowana jest potencjalna suma wygranej dla uczestnika. Wśród oferowanego typowania wyników zdarzeń znajdują się zarówno polskie, jak i zagraniczne zdarzenia sportowe, w tym takie dyscypliny jak: piłka nożna, koszykówka, e-sport CS:GO, czy boks. W ofercie Spółki znajduje się również możliwość typowania wyników z sektora polityki.

Zakłady organizowane przez Spółkę są dostępne wyłącznie online i odbywają się zgodnie z regulaminami zatwierdzonymi przez Ministra Finansów.

Wnioskodawca wskazał, że integralną częścią działalności bukmacherskiej jest decydowanie o udostępnieniu zakładu na określone zdarzenie oraz ustalenie odpowiedniego kursu. W odróżnieniu od zakładów wzajemnych typu totalizator, gdzie rywalizacja odbywa się pomiędzy uczestnikami, w zakładach bukmacherskich uczestnik "obstawia" przeciwko Spółce, która ustala kurs oparty na prognozowanym prawdopodobieństwie wystąpienia określonego wyniku danego zdarzenia z uwzględnieniem zachowań pozostałych uczestników. Aby zachęcić potencjalnego uczestnika do skorzystania z oferty Spółki, kurs powinien być atrakcyjny, w szczególności biorąc pod uwagę, że potencjalny uczestnik mający do wyboru kilka ofert bukmacherskich, najprawdopodobniej wybierze tę z najbardziej korzystnym kursem.

Biorąc pod uwagę wymagania rynkowe, Spółka oferuje bardzo szeroki wachlarz zdarzeń (w tym również zagranicznych) do typowania, co oznacza, że nie jest w stanie samodzielnie analizować ryzyka dla wszystkich oferowanych zdarzeń.

W związku z powyższym działalność Spółki opiera się na korzystaniu z usług zewnętrznych ekspertów w zakresie zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich. Dostawcy tych usług, będący w omawianej sytuacji podmiotami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, dostarczają Spółce rekomendacje dotyczące oferty zakładów, sugerowanych kursów oraz ewentualnych modyfikacji oferty. Usługi te mogą także obejmować analizę wydarzeń sportowych w czasie rzeczywistym, co pozwala na oferowanie zakładów w trakcie trwania meczu z uwzględnieniem bieżących zmian w kursach. Ponadto, dostarczane są informacje o wynikach meczów, statystyki i inne dane, które Spółka może prezentować na swojej stronie oraz wykorzystywać w analizach. Świadczenie tego typu usług wymaga specjalistycznej wiedzy dotyczącej zdarzeń będących przedmiotem zakładów wzajemnych, ale również zachowania uczestników.

Co ważne, zgodnie z regulaminem, Spółka ma prawo do unieważnienia zakładu, w którym uczestnik zakładów wytypował wynik jednego zdarzenia, a uczestnik ma prawo do zwrotu stawki za unieważniony zakład, w szczególności, w przypadku, gdy przy wprowadzaniu lub określaniu kursów dla oferowanych zdarzeń powstały oczywiste błędy (np. omyłkowa zmiana kursu lub ewidentny błąd przy wprowadzaniu kursów do oferty zdarzeń). W praktyce taki błąd może zostać popełniony nie tylko przez pracownika Spółki, ale również przez podmiot dostarczający usługi analizy ryzyka.

Aby budować własną przewagę konkurencyjną, minimalizować ryzyko i zwiększać rentowność zakładów, Spółka utworzyła wewnętrzny zespół zajmujący się analizą ryzyka. Jego funkcje obejmują w szczególności weryfikację dostarczanych zewnętrznych analiz oraz własne prognozy oparte na danych historycznych i specjalistycznej wiedzy z danej dyscypliny sportowej. Zespół ten analizuje także strategie uczestników, aby zrównoważyć ewentualne straty wynikające z dużej liczby zakładów na określony wynik, poprzez dostosowywanie oferty i kursów.

Na tle opisanego stanu faktycznego Skarżąca zadała następujące pytanie: "Czy w świetle opisanego stanu faktycznego nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT?"

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Skarżąca uznała, że w świetle opisanego stanu faktycznego/zdarzenia nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: "u.p.t.u.", "ustawa o VAT").

W interpretacji indywidualnej z [...] stycznia 2024 r. DKIS uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, DKIS wskazał, że nabywając opisane we wniosku usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich od zewnętrznych ekspertów, usługodawców nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka będzie zatem obowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usług.

Dyrektor KIS podkreślił, że dokonując oceny przedstawionego opisu sprawy należy mieć na względzie zasadę zawężającej wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania VAT. Wszelkie pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do ich rozszerzenia. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Organ interpretacyjny uznał, że usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie stanowią rodzaju gry hazardowej, do których ustawodawca zalicza gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty oraz gry na automatach. Ww. usług nie można uznać za działalność w zakresie gier hazardowych, którą zgodnie z ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 227, dalej: "u.g.h.") jest urządzanie i prowadzenie ww. gier. W ocenie organu nie zostało spełnione kryteria do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u. (nie mamy do czynienia z grą hazardową, podlegającą przepisom ustawy o grach).

DKIS uznał, że usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie stanowią zakładu wzajemnego ani nie stanowią usług urządzania gier, podlegających przepisom u.g.h. Ustawa ta nie reguluje kwestii zarządzania ryzykiem podmiotów je urządzających. Zdaniem DKIS, nabywane przez Skarżącą usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u.

DKIS zauważył, że podmiot zagraniczny świadczy usługę, która pozwala na określone zachowanie Skarżącej, tj. pozwala oszacować ryzyko prowadzonej działalności i ustalić wysokość zakładu lub limit przyjętych zakładów, albo w ogóle uczestnictwo w zakładach. Zdaniem organu, taki rodzaj usług jest usługą pomocniczą w stosunku do usługi, jaką świadczy Skarżąca (urządzania zakładów bukmacherskich) i nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Przeciwne twierdzenie spowodowałoby, że należałoby przyjąć, że wszystkie usługi nabywane przez Skarżącą korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ "przyczyniają się" do prawidłowego świadczenia usług, a wręcz są niezbędnym elementem zakładu wzajemnego.

DKIS zauważył, że w opisanej sprawie ocena ryzyka dokonywana przez podmiot zagraniczny dotyczy określonego wydarzenia np. sportowego, natomiast w przypadku oceny ryzyka kredytowego czy ubezpieczeniowego jest ono dokonywane w stosunku do konkretnej usługi świadczonej na rzecz konkretnego klienta banku lub zakładu ubezpieczeń. Wskazane zatem przez Skarżącą orzeczenia sądów w stosunku do usług ubezpieczeniowych czy finansowych nie mogą być na zasadzie analogii podstawą do zastosowania zwolnienia dla usług świadczonych na rzecz Spółki.

W skardze na interpretację indywidualną DKIS z [...] stycznia 2024 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i przekazanie organowi sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 43 ust 1 pkt. 15 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędu w wykładni tego przepisu, polegające na przyjęciu, że:

a) pojęcie "działalność w zakresie gier hazardowych" oznacza wyłącznie urządzanie gier hazardowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna polegać na przyjęciu, że pojęcia te są znaczeniowo różne i choć działalność polegająca na urządzaniu gier zawiera się w działalności w zakresie gier hazardowych, to jednak to drugie jest pojęciem zakresowo szerszym i może obejmować również inne czynności takie jak ustalanie kursów i wprowadzanie danych dla gier hazardowych;

b) "ustawodawca ograniczył zastosowanie przedmiotowego zwolnienia do działalności, która podlega opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie", podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna polegać na przyjęciu, że ustawodawca wraz ze zmianą przepisu dokonał rozszerzenia zakresu stosowania zwolnienia poprzez zastąpienie warunku opodatkowania podatkiem od gier warunkiem "podlegania przepisom o grach hazardowych", co jest pojęciem znaczeniowo szerszym i może obejmować również czynności, które same w sobie nie są opodatkowane podatkiem od gier;

2) art. 43 ust 1 pkt. 15 u.p.t.u. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania (braku zastosowania) tego przepisu polegającą na przyjęciu, że usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nabywane przez Skarżącą nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT. Prawidłowa ocena co do zastosowania tego przepisu powinna polegać na przyjęciu, że ww. usługi są istotnym elementem składowym specyficznym dla urządzania zakładów bukmacherskich objętych treścią art. 2 ust. 2 pkt 2 u.g.h. oraz stanowią działalność w zakresie gier hazardowych podlegającą przepisom o grach hazardowych. W ocenie Skarżącej prawidłowe zastosowanie art. 43 ust 1 pkt. 15 u.p.t.u. powinno doprowadzić do wniosku, że wskazany przepis ma zastosowanie w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym opisanym przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji;

3) art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: "O.p.") poprzez brak pełnego uzasadnienia prawnego, tj. brak stanowiska organu co do całości przedstawionego we wniosku interpretacyjnym problemu, w tym:

a) nieodniesienie się przez organ do specyfiki usług zarządzania ryzykiem i ich wpływu na ważność zakładów wzajemnych, na którą wskazywała we wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca;

b) nieodniesienie się przez organ podatkowy do kwestii właściwości usług, które są unikalne, niezbędne i właściwe dla usług w zakresie zakładów wzajemnych;

c) nieuzasadnione i samowolne przyjęcie przez organ, że ustawa o grach hazardowych nie reguluje kwestii zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich w sytuacji, w której na gruncie przepisów tej ustawy i zatwierdzonego przez Ministra na podstawie tej ustawy regulaminu błąd w wykonaniu usługi może skutkować nieważnością zakładu, co potwierdza orzecznictwo sądów powszechnych;

d) prowadzenie przez organ rozważań dotyczących zwalniania "wszystkich usług nabywanych przez Spółkę" podczas gdy Spółka we wniosku o wydanie interpretacji kilkukrotnie zwracała uwagę na specyfikę tych usług taką jak ich właściwość, typowość, niezbędność dla zawarcia umowy zakładu wzajemnego.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz wniósł o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej: "P.p.s.a") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego w zaskarżonym zakresie.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentruje się na odpowiedzi na pytanie, czy nabywane przez Skarżącą usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z VAT określonym w art. 43 ust 1 pkt. 15 u.p.t.u.

Na wstępie należy wskazać, że analogiczna kwestia podniesiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej była już przedmiotem wypowiedzi tut. Sądu (wyrok z 11 września 2024 r., III SA/Wa 925/24), a skład orzekający w niniejszej sprawie wyrażony w tym orzeczenie pogląd prawny podziela i przywoła stanowisko wyrażone w tym judykacie w zakresie niezbędnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Sąd zgadza się z organem interpretacyjnym, że opisanej we wniosku usług nie można uznać za element działalności podlegającej przepisom o grach hazardowych, tzn. urządzania zakładów wzajemnych, w szczególności bukmacherskich.

Należy wskazać, że trafnie w tym względzie organ zauważył, że ww. przepis stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. Nr L347, s. 1 i n.; ze zm.; dalej: "dyrektywa 112"), który konstytuuje uprawnienie państw członkowskich do określenia warunków i ograniczeń zwolnienia z VAT przewidzianego w tym przepisie i pozwala im zwolnić z tego podatku tylko niektóre gry hazardowe. Unormowanie to pozostawia państwom członkowskim szeroki zakres swobodnego uznania w zakresie zwolnienia lub opodatkowania wskazanych w nim czynności, skoro pozwala na określenie warunków i ograniczeń, od których może być uzależnione przyznanie tego zwolnienia (por. np. wyrok TSUE w sprawie C-73/23, Chaudfontaine Loisirs SA et al., ECLI:EU:C:2024:734, pkt 26 i n.). Z tej swobody polski prawodawca skorzystał, ograniczając przedmiotowe zwolnienie do wspomnianej "działalności w zakresie gier hazardowych podlegającej przepisom o grach hazardowych". Stąd też kluczowe znaczenie ma wyjaśnienie tego pojęcia.

W ocenie składu orzekającego daje się ono odczytać w sposób jednoznaczny, przy uwzględnieniu wykładni systemowej zewnętrznej, której zastosowanie wymusza sama konstrukcja ww. zwolnienia, operująca odesłaniem do "przepisów o grach hazardowych", tj. zasadniczo do u.g.h.. Na gruncie stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę kluczowa jest treść art. 2 ust. 2 pkt 2 u.g.h., który definiując bukmacherstwo (działalność bukmacherską) wskazuje, że: "zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej".

W pojęciu "działalności w zakresie gier hazardowych" w odniesieniu do działalności bukmacherskiej, nie mieści się więc usługa, w której: po pierwsze – świadczeniobiorcą nie jest "uczestnik wpłacający stawkę", a po drugie – taka, która nie polega na urządzaniu gry hazardowej w postaci zakładu wzajemnego (por. również art. 1 ust. 1-2 u.g.h.). Zarządzanie ryzykiem zakładów bukmacherskich nie spełnia kryteriów pozwalających traktować tę usługę jako działalność w zakresie gier hazardowych, podlegającą przepisom o grach hazardowych. Wszak taka działalność obwarowana jest określonymi warunkami, w szczególności obowiązkiem uzyskania stosownego zezwolenia (art. 6 ust. 3 u.g.h.). W tym stanie rzeczy zasadnie stwierdzono, że usługa zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich stanowi świadczenie pomocnicze (element wykorzystywany w prowadzeniu działalności bukmacherskiej), w celu ograniczenia tego ryzyka i zwiększenia rentowności prowadzonej działalności. Sama w sobie jednak nie jest działalnością polegającą na urządzaniu gier hazardowych określonego rodzaju, a tylko działalność w tym zakresie prawodawca zwolnił z opodatkowania.

W ocenie Sądu powyższej oceny nie zmieniają powołane w skardze argumenty wskazujące na chronologię zmian brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u.. Po pierwsze argument ten, na podstawie którego strona domniemuje rozszerzenia zakresu zwolnienia, nie uwzględnia, że również w obecnym brzmieniu przepis ten odsyła systemowo do przepisów o grach hazardowych w zakresie określenia, czym jest "działalność w zakresie gier hazardowych". Tym samym Spółka odczytuje ww. przepis w oderwaniu od jego otoczenia systemowego i to w dwojakim sensie. Nie tylko bowiem ignoruje odesłanie systemowe w nim zawarte, ale również relację przepisu ustawy do dyrektywy 112 (swobodę prawodawcy w kształtowaniu zwolnienia), a w tym kontekście regułę interpretacyjną nakazującą ścisłą interpretację zwolnień podatkowych (exceptiones non sunt extendendae). Nie może również mieć przesądzającego znaczenia powołana w skardze argumentacja wiążąca się z krajową klasyfikacją PKD. W ocenie Sądu przesądzająca jest ocena charakteru i cech konkretnej usługi w kontekście zakresu zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u., z uwzględnieniem akcentowanego wyżej nakazu interpretacji zawężającej zwolnień z opodatkowania VAT. Przy czym zaprezentowany

w zaskarżonej interpretacji indywidualnej sposób interpretacji tegoż zwolnienia nie prowadzi od jego nadmiernego zawężenia (w sposób wypaczający jego sens). Wręcz przeciwnie, w ocenie Sądu stanowi właściwe odczytanie zakresu zwolnienia uwzględniający swobodę ustawodawcy krajowego (polskiego) do ograniczenia jego zakresu.

Jak wynika z powyższego, skład orzekający nie podzielił tym samym poglądu wyrażonego w nieprawomocnym wyroku tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 1424/22, zgodnie z którym "analiza i zarządzanie ryzykiem zakładów bukmacherskich jest integralną, immanentną i kluczową częścią usługi hazardowej, która jest niezbędna i właściwa dla działalności w zakresie zakładów wzajemnych" (pkt 14 uzasadnienia). Stanowisko to należy uznać za zbyt daleko idące w świetle ww. argumentów, podobnie jak próbę analogicznego traktowania usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich z usługami oceny zdolności kredytowej potencjalnego pożyczkobiorcy, czy oceną ryzyka ubezpieczeniowego. Zapatrywanie to pomija odrębności zwolnień dotyczących ww. rodzajów działalności z działalnością hazardową (mimo że je dostrzeżono w ww. orzeczeniu – pkt 15 uzasadnienia), koncentrując się na funkcji jaką pełni usługa zarządzania ryzykiem. Przede wszystkim zaś pogląd ten abstrahuje od wspomnianej na wstępie szerokiej swobody prawodawcy krajowego w kształtowaniu przedmiotowego zwolnienia. Podobnie twierdzenie, że nawet bez odwołania do przepisów o grach hazardowych "zarządzanie ryzykiem zakładów bukmacherskich nie stałoby się usługą zakładu wzajemnego ani usługą urządzania gry sensu stricto, ale nadal stanowiłaby usługę traktowaną jako część działalności w zakresie gier hazardowych" (tamże), nie uwzględnia tego, że owa działalność polega zasadniczo na "urządzaniu zakładów wzajemnych" (art. 2 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 in fine u.g.h.). Zatem jest to w istocie rozszerzające, akontekstowe (tzn. pomijające perspektywę systemową) odczytanie pojęcia "działalności w zakresie gier hazardowych". Okoliczność bowiem, że podatnik w swojej działalności posiłkuje się analizami o wskazanym przedmiocie nie oznacza, że stanowią one przejaw działalności w zakresie gier hazardowych, podlegającej przepisom o grach hazardowych.

Co oczywiste, wykorzystanie danej usługi, bądź towaru w działalności nie jest tym samym co prowadzenie działalności określonego rodzaju. Nie oznacza to jednak, że wszystkie usługi wiążące się (będące elementem) działalności w zakresie gier hazardowych będą – niejako automatycznie – podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u. Tak też Sąd odczytuje zawarte w zaskarżonej interpretacji stwierdzenie, wskazujące na konieczność – w razie podzielenia stanowiska Wnioskodawcy – objęcia ww. zwolnieniem wszelkich dostaw "przyczyniających się" do prawidłowego prowadzenia działalności, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u. (s. 14 zaskarżonej interpretacji indywidualnej).

Dlatego też należy uznać, że DKIS prawidłowo przyjął, że analiza przedstawionego w opisie zdarzenia pozwala na stwierdzenie, że nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u.

Sąd nie podzielił również zarzutów naruszenia 14c § 1 i 2 O.p. W myśl art. 14c O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera wszystkie te elementy, o których mowa w art. 14c § 1 i 2 O.p. W szczególności organ w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej odniósł się do kwestii prawnej wynikającej z wniosku o wydanie interpretacji w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Zdaniem Sądu, uzasadnienie interpretacji indywidualnej jest na tyle wyczerpujące, a zawarte w niej konkluzje na tyle jednoznaczne, że istnieją wystarczające podstawy, aby Sąd wyraził ocenę co do zgodności bądź braku zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Podkreślić należy, że istnienie orzeczeń wydanych wobec innych podmiotów, w stanach faktycznych odpowiadających stanowi zaprezentowanemu przez Skarżącą, nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów. Organ interpretacyjny ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Organ jest, także zobowiązany odnieść się do powoływanych przez Stronę rozstrzygnięć wydanych przez inne organy interpretacyjne (również orzecznictwa sądów administracyjnych), jeżeli przytoczone tam poglądy uznaje za własne. Stają się one wówczas częścią jego argumentacji (uzasadnienia stanowiska).

Reasumując, zdaniem Sądu, zaskarżona interpretacja zawiera prawidłową analizę opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz prawidłowe uzasadnienie zarówno prawne jak i faktyczne. Motywy zaskarżonej interpretacji zawierają niezbędne elementy, wyrażając w sposób jednoznaczny pogląd prawny organu w zakresie zagadnienia będącego przedmiotem interpretacji. Podkreślenia wymaga, że organ nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, skargę oddalono, na podstawie art. 151 P.p.s.a.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, stosownie do art. 119 pkt 2 P.p.s.a.

Wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl