Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 462/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.) Sędziowie NSA Sławomir Kozik NSA Ewa Kwarcińska Protokolant Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 28 lipca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi O. G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 5 lutego 2001r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 462/01

U z a s a d n i e n i e

Urząd Skarbowy decyzją z dnia 30 października 2000r. określił skarżącej – O. G. zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w kwocie 1.850,40 zł i odsetki za zwłokę.

Skarżąca wykonywała na rzecz innego podmiotu usługi polegające na sprzedaży detalicznej towarów. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług były one klasyfikowane jako "usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych" – PKWiU 74.50.23-00.20.

Zgodnie z art.8 ust.1 pkt 3 lit.e ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.Nr 144, poz.930) przepisów tej ustawy nie stosuje się do podatników świadczących usługi wymienione w załączniku Nr 2. Usługi świadczone przez skarżącą nie mieściły się w ramach usług podlegających opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zatem powinna ona opłacać podatek na zasadach ogólnych.

O. G. odwołała się od tej decyzji, albowiem podkategoria PKWiU 74.50.23 obejmuje usługi w zakresie pozyskiwania pracowników handlowych. Skarżąca nie wyszukiwała miejsc pracy i personelu. Organ podatkowy oparł się na piśmie GUS, które nie stanowi źródła prawa. Zdaniem skarżącej, jej działalność powinna być sklasyfikowana pod pozycją 93.05 jako usługi pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane. Ponadto wydatki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne poniesione za miesiąc grudzień 1999r. powinny stanowić koszt uzyskania przychodu tegoż roku. Zasada ta wynika z art.22 ust.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 137, poz.926 ze zm.).

Izba Skarbowa decyzją z dnia 5 lutego 2001r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Obok powtórzenia argumentacji zawartej w uzasadnieniu decyzji wydanej przez organ I instancji, Izba dodatkowo odwołała się do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 listopada 1999r. (Dz.U.Nr 92, poz.1045), w którym sprecyzowano nazwę usług należących do PKWiU 94.50.23.00. Pod symbolem PKWiU 74.50.23.00.20 zamieszczono "usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych". Sama podatniczka w zastrzeżeniach do protokołu kontroli wskazała, że treść zapisu poz. PKWiU 74.50.23 jest zbliżona pojęciowo do wykonywanych przez nią czynności. Bezzasadny był zarzut, że podatniczka świadczyła usługi klasyfikowane pod symbolem 93.05, bowiem zgodnie z załącznikiem nr 2 do cyt. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym są to usługi świadczone przez biura matrymonialne, opieki doraźnej, robienia zakupów, wróżbitów, astrologów i usługi towarzyskie. Przy tym świadczenie usług zakwalifikowanych pod symbolem 93.05 również wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Możliwość odliczenia zapłaconej składki na ubezpieczenie zdrowotne reguluje art.27b ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast możliwość odliczenia od dochodu składek na ubezpieczenie społeczne reguluje art.26 ust.1 pkt 2 ustawy. Odliczeniu podlegają składki faktycznie zapłacone, a nie składki należne za dany okres. Przywołany przez stronę art.22 ust.5 ustawy dotyczy jedynie podmiotów prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) a art.22 ust.6 podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zatem zasady określone tym przepisem nie miały zastosowania do skarżącej.

O. G. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego o uchylenie powyższej decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania załącznika nr 2 do cyt. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz naruszenia art.22 ust.6 w zw. z ust.5 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art.139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 137, poz.926 ze zm.).

Skarżąca wskazała, że nieuzasadniony jest pogląd, że świadczone przez nią usługi mieściły się w ramach pozycji 74.50.23.00 przed zmianą PKWiU obowiązującą od 1 stycznia 2000r. Zmiana powyższa nie miała charakteru sprecyzowania nazwy grupy usług, ale wprowadzała nowe, dotychczas nieznane grupowanie. Z uwagi na zasadę lex retro non agit zmiana ta nie ma zastosowania dla niniejszej sprawy. Podatniczka była odrębnym zarejestrowanym podmiotem prawnym prowadzącym działalność gospodarczą na własny rachunek i uzyskiwała przychody na podstawie umowy cywilnoprawnej, a nie "wynajmowała się w charakterze pracownika handlowego". Podstawę opodatkowania należało ustalić po uwzględnieniu składki ZUS dotyczącej grudnia 1999r. zapłaconej w styczniu 2000r.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Izba podtrzymała dotychczasowe stanowisko i dodatkowo wskazała, że dochowała 2-miesięcznego terminu do załatwienia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje:

Zgodnie z art.8 ust.1 pkt 3 lit.e ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.Nr 144, poz.930) przepisów rozdziału 2, z wyjątkiem art.6 ust.2 (nie mającym zastosowania do skarżącej) nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z zastrzeżeniem ust.4 (także nie mającym zastosowanie do skarżącej).

Z załącznika nr 2 poz.15 wynika, że świadczenie usług związanych z nieruchomościami, wynajmem, nauką i prowadzeniem działalności gospodarczej klasyfikowane w sekcji K Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wyjątki od tej zasady nie miały zastosowania do podatniczki, która świadczyła usługę sprzedaży towarów firmy "A".

Organ podatkowy uzyskał stanowisko Urzędu Statystycznego, z którego wynikało, że usługę taką należało klasyfikować do PKWiU 74.50.23-00.20.

Opinii instytucji uprawnionej do klasyfikacji towarów i usług, strona skarżąca przedstawiła jedynie własne twierdzenia, nie poparte jakimkolwiek materiałem dowodowym.

W ocenie WSA w Gdańsku stanowisko prezentowane przez organy podatkowe nie nasuwa wątpliwości.

Znajduje ono potwierdzenie w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 26 października 1999r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U.Nr 92, poz.1045), w którym sprecyzowano nazwy grupowania poprzez doszczegółowienie nazw usług grupowanych wcześniej pod pozycją 74.50.23.00 m.in. poprzez dodanie 9 i 10 cyfry. Zatem grupowanie 74.50.23.00.20 "usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych" wcześniej mieściło się w grupowaniu 74.50.23.00.

Zasadą jest, że "dziesięciocyfrówka" mieści się w "pozycji" (pozycja to 8 cyfr). Suma zakresów grupowań pochodnych musi być równa zakresowi nadrzędnego grupowania macierzystego i nie może być od niego większa (por. szerzej pkt 5.1 zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U.Nr 42, poz.264 ze zm.).

Nie powinno nasuwać wątpliwości podatniczki – nawet przy pewnej nieprecyzyjności nazw usług w stanie prawnym obowiązującym w 1999r. – świadczenie przez nią usług zaliczanych do sekcji K Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, a jak wyżej wskazano cała ta sekcja (wyjątki w sposób oczywisty nie dotyczyły skarżącej) została wyłączona z opodatkowania ryczałtowego.

Bezzasadne są zarzuty dotyczące rzekomego naruszenia przez organy "zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów w czasie". Przywołane w skardze przepisy art.22 ust.5 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176) dotyczą podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) lub podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Skarżąca do tego kręgu podatników nie należała.

W art.26 ust.1 pkt 2 i art.27b ust.1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy wyraźnie przewidziano mechanizmy obniżenia podatku o składkę na powszechne ubezpieczenie zdrowotne i odliczenia od dochodu zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne. Odliczeniu podlegają wyłącznie składki zapłacone w danym roku podatkowym. Składka ZUS zapłacona w 2000r. nie może mieć wpływu na podatek dochodowy za 1999r.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie NSA (por. wyroki z dnia 10 kwietnia 1997r. SA/Sz 452/96 – LEX nr 29775 i z dnia 26 maja 1997r. I SA/Wr 731/96 – LEX 29928).

Mając powyższe na względzie należało skargę oddalić w oparciu o art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U.Nr 153, poz.1270).