Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1091/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Grzegorz Ziemak, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/19 w sprawie ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 30 sierpnia 2019 r. nr 1201-IOV-3.4103.46.2019.15 w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, lipiec, sierpień, listopad, grudzień 2012 r. luty, kwiecień, lipiec, październik, grudzień 2013 r. oraz marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę M.B. (dalej "strona" lub "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 30 sierpnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2012 r., luty, kwiecień, lipiec, październik i grudzień 2013 r. oraz poszczególne miesiące od marca do czerwca 2014 r.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji podzielił w pełni stanowisko organów podatkowych obu instancji co do tego, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez FUH F. (dalej "FUH F.") tytułem wykonania usług budowlanych. Zdaniem sądu przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały rzeczywistego wykonania takich usług przez ich wystawcę, a skarżący wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności mógł wiedzieć, że bierze udział w procederze, w którym dokonywano oszustw podatkowych.

2. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez stronę, a w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez akceptację dokonanego przez organy podatkowe naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.), dalej "o.p.", a tym samym ich błędną wykładnię, polegającą na:

a) niepodjęciu efektywnej próby wyjaśnienia niektórych okoliczności mających wpływ na istnienie po stronie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, a zatem kluczowych dla niniejszej sprawy zagadnień materialno-prawnych, tj. okoliczności nawiązania przez skarżącego współpracy z FUH F., jej przebiegu, okoliczności jej towarzyszących, istnienia przesłanek przemawiających za powzięciem przez skarżącego wątpliwości co do rzetelności FUH F.,

b) niepodjęciu efektywnych działań mających na celu ustalenie zakresu w jakim FUH F. świadczyła rzeczywiste usługi budowlane mimo niekwestionowania tego faktu przez organ i nieprzedstawienia przez organy podatkowe dowodów pozwalających na zanegowanie realności wszystkich usług świadczonych przez ten podmiot na rzecz skarżącego,

c) dowolnym i nieuzasadnionym przyjęciu, że usługi budowlane zrealizowane na rzecz skarżącego nie zostały faktycznie wykonane przez FUH F., w sytuacji gdy poza sporem pozostaje fakt, że podmiot ten prowadził rzeczywistą działalność budowlaną i część zadeklarowanych przez niego usług nie została zakwestionowana przez organy podatkowe, zatrudniał przez cały okres współpracy ze skarżącym pracowników, posiadał sprzęt budowlany niezbędny do wykonania spornych usług, zakupił znaczącą część materiałów budowlanych (prętów stalowych) niezbędnych do wykonania zbrojeń w ramach budowy wykonywanej na rzecz skarżącego, a przesłuchani w sprawie świadkowie, w tym inspektor nadzoru budowlanego, potwierdzili, że podmiot ten świadczył usługi budowlane na przedmiotowej inwestycji,

d) braku wyjaśnienia przyczyn przyjęcia, że FUH F. nie wykonała spornych usług przy pomocy pracowników niezarejestrowanych w ZUS i kosztów, które nie były nigdzie ewidencjonowane, w sytuacji gdy okoliczność ta znajduje swoje poparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, jest potwierdzana przez wszystkich przesłuchanych na tę okoliczność świadków, zaś organ nie podważył możliwości ich niezarejestrowanego zatrudniania,

e) całkowicie dowolnym, oderwanym od zebranego materiału dowodowego uznaniu, że skarżący był świadom jakichkolwiek nieprawidłowości po stronie FUH F., w sytuacji gdy z okoliczności sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że prace objęte spornymi fakturami w całości zostały wykonane, zaś obecność na budowie pracowników, maszyn i środków transportowych należących do FUH F. została potwierdzona w toku postępowania dowodowego w zeznaniach świadków,

f) instrumentalnym i bezkrytycznym oparciu własnych ustaleń na treści decyzji wymiarowych wydanych w trybie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", w stosunku do FUH F. oraz B., w sytuacji gdy decyzje te nie wiążą formalnoprawnie organu meriti, zaś kontrolujący nie poczynili w toku postępowania ustaleń, czy są one ostateczne i prawomocne, czy też zostały zaskarżone przez ich adresatów,

g) rozstrzygnięciu wszystkich wątpliwości co do stanu faktycznego, w szczególności co do zakresu faktycznie wykonanych na rzecz skarżącego usług przez FUH F., na jego niekorzyść, wbrew wynikającej z przywołanego przepisu zasadzie in dubio pro tributario, w sytuacji gdy materiał dowodowy nie pozwalał na jednoznaczne ustalenie, jakie usługi i na rzecz którego kontrahenta zostały faktycznie wykonane przez FUH F.;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez akceptację dokonanego przez organy podatkowe naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 o.p. — a tym samym ich błędną wykładnię — polegającego na oddaleniu wniosku dowodowego skarżącego zgłoszonego w piśmie z 23 marca 2016 r. oraz w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, mimo że dotyczył on kluczowych dla sprawy okoliczności niezbędnych do pełnego wyjaśnienia niniejszej sprawy, w szczególności miał na celu wykazanie, że FUH F. realizowała faktycznie inwestycje budowlane na terenie C., była podmiotem cieszącym się zaufaniem jednostek administracji publicznej i wykonawcą mającym renomę na lokalnym rynku;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez akceptację dokonanego przez organy podatkowe naruszenia art. 200 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i art. 123 § 1 o.p. przez niezapewnienie skarżącemu prawa do czynnego udziału w postępowaniu w wyniku uniemożliwienia mu zapoznania się z całością akt sprawy zgromadzonych przez organ, w tym w szczególności uniemożliwienie mu zapoznania się z dokumentami lub całkowitą treścią dokumentów, na których organy oparły swoje ustalenia w wydanych w toku postępowania decyzjach;

4) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. — Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2019 r. poz. 2167, ze zm.), dalej "p.u.s.a.", art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. poz. 483, ze zm.) przez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające w szczególności na braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionych w skardze zarzutów i argumentów skarżącego i opisanych szczegółowo w uzasadnieniu skargi, niewyrażenie swojego poglądu przez sąd w stosunku do wszystkich zarzucanych naruszeń organów, które wydały zaskarżone decyzje, lakoniczne ustosunkowanie się do niektórych zarzutów, co szczegółowo opisano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej;

5) art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 1 i ust. 2 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej [Dz. Urz. UE L z 2006 r. poz. 347/1, ze zm.], dalej "dyrektywa 112"), art. 2 tiret 1 i 2 Pierwszej dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (art. 2 ust. 1 dyrektywy 112) oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. poz. 864/30) przez:

a) bezpodstawne pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanego rozporządzenia ograniczeń, w myśl zasad neutralności i proporcjonalności, w sytuacji gdy sam fakt nabycia usług budowlanych od FUH F. w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony, zaś nieprawidłowości dotyczyły relacji pomiędzy FUH F. i jej podwykonawcą — B., która nie ma jakiegokolwiek wpływu na ocenę, czy skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur;

b) uznanie, że dla przypisania skarżącemu przymiotu dobrej wiary w związku ze spornymi transakcjami konieczne jest dopełnienie przez niego szeregu aktów staranności związanych z weryfikacją dostawcy, które to obowiązki nie wynikają z jakichkolwiek obowiązujących aktów normatywnych,

c) uznanie, że dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wystarczające jest stwierdzenie, że w związku ze spornymi transakcjami można mu przypisać najlżejszy choćby rodzaj zawinienia (tj. niedbalstwo), w sytuacji gdy TSUE w powołanych przez skarżącego orzeczeniach podkreślał, że niedopuszczalne jest przypisywanie działania w złej wierze podatnikowi, któremu nie udowodniono świadomości udziału w nielegalnym procederze, która to okoliczność w stosunku do skarżącego nie została w toku żadnego z toczących się w stosunku do niego postępowań wykazana;

d) zaniechanie badania przez organy podatkowe świadomości podatnika, mimo że w świetle wykładni powyższych przepisów dokonanej przez TSUE stanowi ona jedyne kryterium, w oparciu o które prawo do odliczenia podatku naliczonego może zostać zakwestionowane.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, wg norm przepisanych.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

4.2. Przed ustosunkowaniem się do zarzutów należy wskazać, że w dniu 27 września 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie oznaczonej sygnaturą akt I FSK 694/22 oddalił skargę kasacyjną FUH M. spółka cywilna z siedzibą w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 82/21 w sprawie ze skargi FUH M. spółka cywilna z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 listopada 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i październik 2013 r. oraz styczeń 2014 r. W sprawie tej prawomocnie przesądzono, że spółka cywilna dokonała odliczenia podatku naliczonego na podstawie nierzetelnych faktur wystawionych przez FUH F. z tytułu usług remontowo budowlanych. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zatem ocena relacji spółki cywilnej, której współwłaścicielem był M.B. z FUH F., dokonana w prawomocnym wyroku, rzutuje na ocenę zasadności zarzutów rozpoznawanej skargi kasacyjnej.

4.3. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

4.4. Najdalej idący zarzut dotyczący naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przepisów postępowania sprowadzają się do uchybienia dyspozycji normy art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wnoszący skargę kasacyjną musi więc wskazać, jakich konkretnie elementów brak, lub który z nich nie został w sposób należyty zastosowany oraz wykazać, jaki to miało wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej uzasadnieniem dla tego zarzutu jest braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionych w skardze zarzutów i argumentów skarżącego i opisanych szczegółowo w uzasadnieniu skargi, niewyrażenie swojego poglądu przez sąd w stosunku do wszystkich zarzucanych naruszeń organów, które wydały zaskarżone decyzje, lakoniczne ustosunkowanie się do niektórych zarzutów, co szczegółowo opisano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Zarzut naruszenia przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. w podany przez skarżącego sposób jest chybiony. Sąd bowiem zastosował się w pełni do dyspozycji powyższego, gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, jakie wskazuje ustawa. Daje to rękojmię, iż sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Umożliwia ono również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, które uznać należy w całości za prawidłowe. W szczególności sąd pierwszej instancji odniósł się do podniesionych w skardze zarzutów. Trzeba podkreślić, że sąd pierwszej instancji oddalił skargę w pełni akceptując ustalenia faktyczne i ocenę prawną, dokonaną przez organ podatkowy. Stąd też, podnoszona przez skarżącego, lakoniczność uzasadnienia jest konsekwencją0 specyfiki rozstrzygnięcia.

4.5. Pozostałe zarzuty, wywiedzione w oparciu o podstawy kasacyjne z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., dotyczą prawidłowości przebiegu postępowania wyjaśniającego. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi.

4.6. Przede wszystkim nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 180 § 1 i art. 188 o.p. Zdaniem kasatora błędnie oddalono wniosek dowodowy skarżącego zgłoszonego w piśmie z 23 marca 2016 r. oraz w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Te wnioski dowodowe zostały zgłoszone na okoliczność wykazanie, że FUH F. realizowała faktycznie inwestycje budowlane na terenie C., była podmiotem cieszącym się zaufaniem jednostek administracji publicznej i wykonawcą mającym renomę na lokalnym rynku. Tymczasem przedmiotem postępowania dowodowego w niniejszej sprawie była kwestia wykonywania prac remontowo budowlanych na rzecz skarżącego. Zatem okoliczności faktyczne, które miały być wyjaśnione zgłoszonymi dowodami, nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy, a zatem nie mogły być przedmiotem postępowania dowodowego w niniejszej sprawie.

4.7. Nie jest trafny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 200 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i art. 123 § 1 o.p. Zdaniem autora skargi kasacyjnej przepisy te naruszono przez niezapewnienie skarżącemu prawa do czynnego udziału w postępowaniu w wyniku uniemożliwienia mu zapoznania się z całością akt sprawy zgromadzonych przez organ, w tym w szczególności uniemożliwienie mu zapoznania się z dokumentami lub całkowitą treścią dokumentów, na których organy oparły swoje ustalenia w wydanych w toku postępowania decyzjach. Wbrew powyższym twierdzeniom w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia zasady czynnego udziału strony. W toku postępowania podatkowego wprawdzie dopuszczono dowód z decyzji ostatecznej, wydanej przeciwko FUH F. Jednakże był to jeden z wielu dowodów, dzięki, któremu ustalono stan faktyczny. Natomiast nie dopuszczano dowodu z decyzji wydanej w stosunku do spółki B.

4.8. Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. W sprawie wyjaśniono wszystkie istotne okoliczności faktyczne. Przeprowadzono dowody niezbędne dla dokonania pełnych i prawidłowych ustaleń faktycznych. Trafnie ustalono, że wystawca zakwestionowanych faktur nie wykonał usług w nich określonych. Bez żadnych wątpliwości prac tych nie wykonał także rzekomy podwykonawca, a mianowicie B. Ten ostatni z podmiotów istniał w okresie 1.03.2009 r. do 30.08.2009 r. Nie mógł więc wykonywać prac w latach 2012 – 2014.

Za niewykonywaniem przedmiotowych usług remontowo-budowlanych przez wystawcę faktur świadczą następujące okoliczności: zakres przedmiotowy zafakturowanych robót dla skarżącego, w tym wymagających specjalistycznych uprawnień; lakoniczność lub brak dokumentów określających zakresy i sposób wykonania usług budowlanych (zlecenia wykonania prac, protokoły odbioru wykonanych robót, które nie zawierały żadnych szczegółów dotyczących wykonanych robót ani ich obmiaru, brak ofert handlowych); brak kosztorysów, obmiarów robót, dziennika budowy; brak jakichkolwiek uzgodnień i dokumentów wskazujących na rozliczenie wykorzystanych materiałów budowlanych, brak dokumentów dotyczących nakładów roboczogodzin potrzebnych do wykonania poszczególnych robót.

Ponadto trzeba podkreślić, że M.H. nie ponosiła kosztów typowych dla tego typu działalności gospodarczej. Za wystawione faktury płacono w większości przypadków gotówką i przekazywano ją M.S. Firma F. nie zatrudniała wielu pracowników . Podmiot ten nie dysponował dokumentami świadczącymi o tym zatrudnieniu. Z dokumentacji firmy F. wynika, że nie ponosiła ona praktycznie żadnych kosztów związanych z prowadzeniem firmy oraz wykonywaniem usług na tak dużą skalę - jak opisują to faktury sprzedaży wystawione na rzecz kontrahentów. Brak bowiem typowych dla tego typu działalności gospodarczej dokumentów, tj. faktur zakupu paliwa, usług transportu materiałów i pracowników, usług noclegowych tychże pracowników, ubezpieczeń, szkoleń itp., a także wynajmu niezbędnych maszyn i urządzeń. Ponadto prace budowlane, które miały być rzekomo wykonane przez firmę F. były prowadzone bez jakichkolwiek pozwoleń budowlanych.

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że skarżący był świadomy nieprawidłowości po stronie FUH F. Z okoliczności sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że prace objęte spornymi fakturami nie zostały wykonane przez FUH F. Na budowie nie było pracowników, maszyn i środków transportowych należących do FUH F.

W toku postępowania dowodowego zgromadzono obszerny materiał dowodowy. Decyzja wymiarowa, wydana w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do FUH F., jest aktem ostatecznym i prawomocnym. Była jedynie jednym z szeregu dowodów, w oparciu o które dokonano prawidłowych ustaleń faktycznych.

4.9. Ponieważ w skardze kasacyjnej nie zakwestionowano i nie podważono skutecznie stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji, ocena zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego musi być dokonana przez pryzmat przyjętych ustaleń faktycznych. W tym kontekście zaś zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, podniesione w rozpoznawanej skardze kasacyjnej są bezzasadne.

Z uwagi na powyższe należy uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 1 i ust. 2 Szóstej dyrektywy, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, art. 2 tiret 1 i 2 Pierwszej dyrektywy oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej za chybiony.

Przede wszystkim należy podkreślić, że pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego był konsekwencją uznania, że FUH F. nie wykonała na rzecz skarżącego usług budowlanych wskazanych na zakwestionowanych fakturach. Nie ma bowiem racji autor skargi kasacyjnej twierdząc, że sam fakt nabycia usług budowlanych od FUH F. w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony. Natomiast nieprawidłowości dotyczące relacji pomiędzy FUH F. i jej rzekomym podwykonawcą — B., były jedną z wielu okoliczności potwierdzających ustalenia faktyczne poczynione w sprawie, nie zaś, jak twierdzi pełnomocnik skarżącego, wyłączną podstawą zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur.

Sąd pierwszej instancji trafnie zaakceptował ocenę organów podatkowych, które uznały, że nie można skarżącemu przypisać przymiotu dobrej wiary. Wskazywany brak aktów staranności związanych z weryfikacją dostawcy, był jednym z wielu elementów, które pozwalały na dokonanie takiej oceny.

Nie ma racji pełnomocnik skarżącego, że przyczyną pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego było stwierdzenie, że w związku ze spornymi transakcjami można skarżącemu przypisać najlżejszy choćby rodzaj zawinienia (tj. niedbalstwo). Podstawą prawną zakwestionowania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego był fakt, że faktury nie potwierdzały rzeczywistego zdarzenia gospodarczego i wykazano, że podatnik nie działał w dobrej wierze. W konsekwencji trafnie zastosowano art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

4.10. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.

4.11. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).

Adam Nita Arkadiusz Cudak Artur Mudrecki