Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3542/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3; art. 2a pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 67 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1202
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Beata Sobocha (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. sp. z o.o. w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 483/17 w sprawie ze skarg Z. sp. z o.o. w Z. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 16 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2015-2016 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz Z.sp. z o.o. w Z. kwotę 3993,50 (trzy tysiące dziewięćset dziewięćdziesiąt trzy złote i pięćdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, łącząc na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r,. poz. 718 z późn. zm., dalej: "P.p.s.a.") do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 483/17 i I SA/Kr 484/17 wyrokiem z dnia 6 lipca 2017 r. zapadłym pod sygn. akt I SA/Kr 483/17 oddalił skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w Z. (dalej zwana: "Stroną", "Spółką" lub "Skarżącą") na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej zwane "SKO") z dnia 16 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2015 i 2016.

2. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że Prezydent Miasta K. w trakcie prowadzonych czynności weryfikujących poprawność złożonych deklaracji na podatek od nieruchomości na 2015 i 2016 r. ustalił, że Strona zaniżyła zobowiązanie poprzez wykazanie budynku wg stawki jak dla budynków pozostałych oraz gruntów wg stawki jak dla gruntów pozostałych. Organ podniósł, że Spółka nabyła w 2015 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 3/51 i 3/52 obr. 104 j. ewid. P. . Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał od lipca i od sierpnia 2015 r. Działka nr 3/51 o pow. 2979 m² sklasyfikowana jest jako tereny przemysłowe (Ba) oraz jest zabudowana budynkami o przeznaczeniu innym niż mieszkalne, natomiast działka nr 3/52 o pow. 1911m² sklasyfikowana jest jako tereny przemysłowe (Ba). Do podstawy opodatkowania przyjęto: od lipca 2015 r. 2979 m² gruntów, a od sierpnia 2015 r. 4890 m².

Według organu dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są wiążące i stanowią dowód tego co zostało w nich stwierdzone. Wskazał przy tym, że grunty i budynki wymienione przez podatnika związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej zwana "u.p.o.l."). Organ podniósł także, odwołując się do treści przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, iż Spółka posiadała w 2015 r. i 2016 r. grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą.

Spółka wykazywała, że te budynki i grunty winny być opodatkowane stawką "pozostałe" bowiem względy techniczne w postaci braków w dokumentacji budynku (niemożność ustalenia czy było pozwolenie na użytkowanie, brak pozwolenia na budowę budynku, brak świadectwa charakterystyki energetycznej budynku, brak podpisanych umów na świadczenie usług dostawy mediów, brak dokumentacji przeciwpożarowej, brak inwentaryzacji geodezyjnej sieci uzbrojenia terenu) oraz wad technicznych w postaci niekompletnej instalacji elektrycznej, nieszczelnej instalacji kanalizacyjnej, wody bieżącej oraz centralnego ogrzewania. Zdaniem podatnika uzasadnia to opodatkowanie przedmiotowych gruntów i budynków wg stawki przewidzianej dla budynków "pozostałych".

Organ pierwszej instancji nie podzielił powyższego stanowiska podatnika, wskazując, że zły stan techniczny nieruchomości winien mieć charakter trwały by wyłączyć go z opodatkowania wyższą stawką. Zaprezentowane przez podatnika wady techniczne nie można uznać za względy techniczne o charakterze trwałym. Względy techniczne, które powołała Strona mają charakter przejściowy, nie wynikają z przyczyn obiektywnych lecz z postępowania właścicieli. Dowodem na brak trwałego charakteru względów technicznych jest decyzja nr 239/5/2016 z 13 czerwca 2016 r. w sprawie przeniesienia decyzji o pozwoleniu na budowę dla inwestycji pn.: "Przebudowa budynku produkcyjnego systemu kontenerów izotermicznych z przebudową instalacji wod-kan, elektrycznej, wentylacji mechanicznej i instalacji technologicznej pary wodnej oraz kotłowni z wymianą urządzeń". Dokument ten potwierdza nie tylko możliwość dostosowania obiektu do potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej ale także wolę inwestora do prowadzenia tam działalności. Wskazano także, że co do gruntów nie wynika aby występowały jakiekolwiek względy techniczne wykluczające możliwość prowadzenia działalności gospodarczej na działkach nr 3/51 i 3/52.

Mając na uwadze powyższe ustalenia Prezydent Miasta K. decyzjami z 7 października 2016 r. działając na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 1-5, art. 1c, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 u.p.o.l., uchwały Rady Miasta Krakowa. nr XCII/1357/13 z 4 grudnia 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. M. z 12 grudnia 2013 r., poz. 7429) dalej zwana "uchwałą Rady Miasta Krakowa" określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r. na kwotę 29.565 zł oraz za 2016 r. na kwotę 59.008 zł.

Spółka odwołaniem z dnia 24 października 2016 r. od decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie postępowania organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania albo uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzuciła:

1) rażące naruszenie przepisów postępowania: art. 21 § 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 207, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r.;

2) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 1, 2,3,4,5, art. 1c, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 u.p.o.l., art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od 1 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa z 4.12.2013 r. nr XCII/1357/13 w sprawie wysokości stawek od podatku od nieruchomości.

Natomiast odwołaniem z dnia 24 października 2016 r. od decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie postępowania organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania albo uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzuciła:

1) rażące naruszenie przepisów postępowania: art. 21 § 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 207, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2a pkt 1-3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.);

2) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 1, 2,3,4,5, art. 1c, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.), art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2a pkt 1-3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) oraz uchwały Rady Miasta Krakowa z 4.12.2013 r. nr XCII/1357/13 w sprawie wysokości stawek od podatku od nieruchomości.

SKO decyzjami z 16 lutego 2017 r. utrzymało w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcia za prawidłowe uznało stanowisko organu pierwszej instancji bowiem powołuje się na treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z którego wynika, że sam fakt posiadania gruntu, budynku, budowli przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i decyduje o zastosowaniu wyższej stawki podatku.

Zdaniem SKO przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki właściwe dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej nieeksploatowania, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzeniem przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej.

W zakresie opodatkowania nieruchomości za 2016 r., organ wskazał, że przesłanka przewidziana w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. została z dniem 1 stycznia 2016 r. wyeliminowana i w obowiązującym stanie prawnym nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z opodatkowania stawką właściwą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W nowym stanie prawnym, aby nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy nie była opodatkowana stawką najwyższą, w stosunku do budynku lub jego części powinna być wydana decyzja nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego oraz uporządkowanie terenu. W niniejszej sprawie taka decyzja nie została wydana.

Organ odwoławczy nie podzielił także pozostałych argumentów podatnika.

Strona skargami z dnia 28 marca 2017 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji SKO oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji, względnie o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie spraw organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła:

- decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 r.:

1) rażące naruszenie przepisów postępowania: art. 21 § 1 pkt 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1 i 2 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od 1 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r.;

2) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 u.p.o.l., art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu za okres od 1 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa. .

- decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2016 r.:

3) rażące naruszenie przepisów postępowania: art. 21 § 1 pkt 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1 i 2 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2a pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) oraz art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.o.p.l. w zw. z art. 2, art. 32, art. 84 Konstytucji RP;

4) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 1, 2, 3, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2a pkt 3, art. 2 ust. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit) b) i e), art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa z 4.12.2013 r. nr XCII/1357/13 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l w zw. z art. 2, art. 32, art. 84 Konstytucji RP.

Uzasadniając zarzuty zasadniczo powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniach od decyzji wskazując, iż nie jest możliwe prowadzenie na obszarze tych nieruchomości działalności gospodarczej. Wskazała tym samym, że przeszkody uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej mają charakter obiektywny i trwały.

SKO odpowiadając na skargi wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w motywach pisemnych na wstępie wskazanego wyroku podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż w niniejszych sprawach mamy do czynienia z nieruchomościami znajdującymi się w posiadaniu przedsiębiorcy (osoby prawnej), a więc co do zasady opodatkowanym jako związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., co oznacza ustalanie podatku wg stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. czyli najwyższych. Niemniej ustawodawca w tym przepisie przewidział wyjątek od powyższej zasady opodatkowania według najwyższych stawek w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Sąd wskazał, że stan techniczny budynku, może być przyczyną wyłączenia z opodatkowania, przewidzianego dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, wówczas gdy stan techniczny uniemożliwia wykorzystanie tego budynku do działalności gospodarczej zarówno w chwili obecnej, jak i w przyszłości; tym samym wyłączenie o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika np. z przyczyn leżących po stronie przedsiębiorcy.

2.2. Skargę kasacyjną z dnia 4 września 2017 r. od powyższego wyroku złożył pełnomocnik Spółki. Zaskarżył wyrok w całości, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji, ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie decyzji SKO z 16 lutego 2017 r. i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania SKO, a także zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi w zakresie dotyczącym decyzji SKO z dnia 16 lutego 2017 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016 r. zarzucono:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na nieprawidłowej wykładni i błędnym zastosowaniu tj.:

a) art. 1a ust. 1 pkt 1, 2, 3, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit. b) i e), art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.),

b) art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa,

c) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2, art. 32, art, 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

d) art. 21 § 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1 i 2 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 67 ust. 1 Prawo budowlane, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2, art. 32, art, 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

2) Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a to art. 141 § 1 pkt 4, art. 145 § 1 pkt a) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw.:

a) art. 1a ust. 1 pkt 1, 2, 3, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit. b) i e), art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 67 ust. 1 Prawo budowlane;

b) art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa;

c) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2, art. 32, art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

d) art. 21 § 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1 i 2 O.p. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 67 ust. 1 Prawo budowlane, art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2, art. 32, art. 84 Konstytucji RP.

Natomiast w zakresie dotyczącym decyzji SKO z dnia 16 lutego 2017 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 r.:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na nieprawidłowej wykładni i błędnym zastosowaniu:

a) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit. b) i e) u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.,

b) art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa;

c) art. 21 § 1 pkt 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1) i 2) O.p. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.

2) na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a to art. 141 § 1 pkt 4, art. 145 § 1 pkt a) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw:

a) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit. b) i e) u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.;

b) art. 21 § 1 i 3 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. oraz uchwały Rady Miasta Krakowa;

c) art. 21 § 1 pkt 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 233 § 1 pkt 1) i 2) O.p. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.

3.1 Zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, iż uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Określa on zatem wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia, które wskazują, iż sąd administracyjny ma nie tylko obowiązek wskazania swojego rozstrzygnięcia (wypowiedzenia się w przedmiocie zgodności z prawem skarżonego aktu administracyjnego), ale i umotywowania swojego stanowiska w tym zakresie. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego nie podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2009 r. I OSK 1605/09; z dnia 5 listopada 2010 r., akt II OSK 1713/10; z dnia 30 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 745/11 - publ. orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Nadto, na gruncie uregulowania z art. 141 § 4 p.p.s.a., wymagane jest, aby uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono syntezą stanowiska sądu. Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, a w razie kontroli instancyjnej - Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie sądu I instancji obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie całości sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące zostały wyjaśnione (por. wyroki NSA: z dnia 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10; z 12 października 2010 r., II OSK 1620/10; z 5 kwietnia 2012 r., I FSK 1002/11; z 28 lipca 2016 r. II FSK 1767/14, z dnia 16 kwietnia 2019 r., II FSK 1319/17, z dnia 19 kwietnia 2019 r., II FSK 3761/17 - CBOSA). Naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. następuje zatem wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia.

Należy też mieć na uwadze, iż prawidłowo skonstruowane uzasadnienie jest niezbędne dla należytego wywiedzenia zarzutów skargi kasacyjnej - strona, chcąc merytorycznie polemizować ze stanowiskiem sądu, musi poznać dokładnie argumenty przemawiające za rozstrzygnięciem zawartym w zaskarżonym wyroku (por. np. wyrok NSA z dnia 15 września 2011 r., I FSK 1291/10 - CBOSA). Sytuacja, gdy sąd administracyjny ogranicza się w dużym stopniu do powielenia stanowiska zajętego w sprawie przez organy lub jego prostej akceptacji, nie służy realizacji celów sądowej kontroli administracji publicznej.

3.2. Uzasadnienie zaskarżonego w niniejszej sprawie wyroku nie spełnia powyżej wskazanych wymogów. Nie daje ono bowiem odpowiedzi na pytanie jakimi przesłankami kierował się Sąd I instancji podejmując rozstrzygnięcie, pozbawione jest ono należytego umotywowania wyrażonego stanowiska, a przez to wyrok uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Sąd I instancji połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy dotyczące określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 i 2016 rok, tymczasem przedstawiając w uzasadnieniu stan faktyczny i prawny spraw, zarzuty podniesione w skardze, stanowiska stron oraz podstawę prawną rozstrzygnięcia pominął wszelkie różnice występujące w tych latach podatkowych, a które akcentowała strona skarżąca w swych pismach procesowych.

Jak trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd powołał podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie wskazał jednak w jakim brzmieniu, i do którego roku podatkowego 2015, czy 2016 ma się ona odnosić, wszak przepis ten w 2016 r. obowiązywał już w zmienionej treści. W nowym brzmieniu brak jest możliwości zastosowania niższej stawki podatku z uwagi na względy techniczne nieruchomości. Sąd I instancji nie dostrzegł, że w 2016 r. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. nie może stanowić samoistnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, bowiem odsyła on do ust. 2a, zgodnie z którym do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest wykładni tych przepisów oraz logicznej analizy stanu faktycznego, czy zachodzą przesłanki uprawniające Spółkę do zastosowania niższych stawek podatku od nieruchomości, czyli czy spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 67 ust. 1 Prawo budowlane. Sąd I instancji nie odniósł się też w tym zakresie do zarzutów i argumentacji skargi.

Kolejną istotną wadą uzasadnienia zaskarżonego wyroku jest brak logicznego uzasadnienia, przedstawiającego tok rozumowania Sądu I instancji. W treści kwestionowanego uzasadnienia Sąd przytoczył szereg tez z różnych uzasadnień Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w zakresie pojęcia "względów technicznych", obowiązków stron postępowania w zakresie wykazania, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany w działalności gospodarczej ze względów technicznych, jednak brak w nim przedstawienia operacji logicznej, nie został przedstawiony tok rozumowania, który doprowadził Sąd I instancji do wniosku, iż okoliczności przedstawione przez Spółkę nie są okolicznościami, które mogą stanowić względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko skargi kasacyjnej, iż uzasadnienie Sądu I instancji ma charakter ogólnego przedstawienia stanowiska w sposób oderwany od stanu faktycznego sprawy, nie odnosi się do meritum i argumentacji skarżącej Spółki.

3.3. W ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, mając na uwadze zakreślony prawidłowo stan sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie obowiązany był zbadać go w całości, tj. w granicach wyznaczonych przepisem art. 134 P.p.s.a., oraz powiązać z właściwymi przepisami prawnymi. Dlatego, badając zgodność z prawem zaskarżonych decyzji, Sąd I instancji powinien był wyjaśnić prawidłową wykładnię przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 67 ust. 1 Prawo budowlane (rok podatkowy 2016), a także art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 (2015 r.) i wskazać czy prezentowane przez skarżącą okoliczności stanowią względy techniczne uzasadniające zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości oraz czy w stanie prawnym obowiązującym w 2016 r. stan faktyczny sprawy uprawnia skarżącą do zastosowania stawki podatku od nieruchomości takiej jak dla "budynków pozostałych". W dalszej kolejności Sąd, kontrolując legalność zaskarżonych decyzji, powinien przekonać stronę skarżącą o trafności, lub braku trafności poglądu zaprezentowanego przez nią poglądu.

W tym celu niezbędna jest analiza stanu faktycznego sprawy oraz porównanie go z warunkami jakie wywiedzione zostały z hipotezy norm prawa podatkowego. Dopiero wówczas możliwe staje wskazanie właściwych wzorców postępowania, tj. prawidłowej kwalifikacji nieruchomości jako związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tymczasem brak jest takiej analizy prawnej. Z pewnością nie może jej zastąpić treść przytaczanych poglądów i tez z orzecznictwa sądów administracyjnych. Sąd nie dokonał również własnej oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego zastępując ją oceną dokonaną przez organ podatkowy.

Jednocześnie Sąd bezkrytycznie akceptując stanowisko organu nie wyjaśnia własnych motywów postępowania jakimi kierował się podczas sądowo-administracyjnej kontroli zgodności z prawem zaskarżonych decyzji. Sąd nie wyjaśnia również dlaczego wskazane przez stronę okoliczności nie mogą być uznane za względy techniczne i tym samym wyłączenie o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. jej nie obejmuje. Nie wskazuje też jak ustalony stan faktyczny może mieć zastosowanie do nowo obowiązującego stanu prawnego w 2016 r.

Z całą pewnością nie wystarczające jest stwierdzenie, iż utrudnienia zaistniałe w przedmiotowej sprawie nie mają charakteru trwałego i definitywnego, który zupełnie uniemożliwia obecnie jak i w przyszłości wykorzystywanie nieruchomości przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Pogląd taki nie zasługuje na aprobatę. Taki sposób argumentacji jako elementu sądowego orzekania w sprawach administracyjnych uniemożliwia ich kontrolę instancyjną, lub czyni ją w wysokim stopniu iluzoryczną. W rezultacie taki sposób orzekania jest niezrozumiały i co za tym idzie nieprzekonywujący dla wnoszącego skargę na decyzję administracyjną. Nadal nie jest on bowiem przekonany o motywach Sądu.

Wskazane wady uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie pozwalają na jego instancyjną kontrolę, a skutkiem tego jest brak możliwości poddania ocenie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

3.4. Rzeczą Sądu I instancji ponownie rozpoznającego niniejszą sprawę będzie dokonanie kontroli zaskarżonych decyzji z uwzględnieniem art. 3 § 1 i art. 134 P.p.s.a., co powinno znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu wyroku, czyli spełniającym wymogi przewidziane w art. 141 § 4 P.p.s.a.

4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.