Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 956/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2023 poz 1570
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 956/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 lutego 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Grzegorz Klimek, Protokolant: Sekretarz sądowy Maksymilian Krzanowski, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2024 r., sprawy ze skargi W.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 16 sierpnia 2023 r. nr 1201-IOP2-4.4103.5.2023.19 w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2018 r. oraz styczeń-marzec i maj-listopad 2019 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Obecnie zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (DIAS) nr 1201-IOP2-1.4103.5.2023.19 z 16 sierpnia 2023 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krakowie (NUS) z 9 grudnia 2022 r. w sprawie określenia W. B. (strona skarżąca, podatnik) w podatku od towarów i usług kwotę zobowiązania za listopad i grudzień 2018 r. oraz od czerwca do listopada 2019 r., nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń, luty, marzec 2019 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za marzec i maj 2019 r.

Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Od 28.06.2005 r. skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: W. Głównym przedmiotem działalności skarżącego, zgodnie z wpisem do CEiDG, są pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (kod PKD 43.99.Z). We wpisie do CEiDG skarżący wskazał ponadto wykonywanie działalności gospodarczej o kodach: • 43.32.Z - zakładanie stolarki budowlanej, • 77.32.Z - wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych.

W toku prowadzonych wobec skarżącego postępowań kontrolnych i podatkowych ustalono, że od listopada 2018 r. do listopada 2019 r. faktycznym przedmiotem działalności skarżącego był najem, dzierżawa i montaż rusztowań. W tym okresie skarżący zatrudniał jedną osobę na podstawie umowy o pracę.

NUS przeprowadził wobec skarżącego kontrole podatkowe za miesiące: wrzesień -listopad 2019 r. oraz styczeń 2020 r., jak również za: listopad i grudzień 2018 r., marzec, maj i czerwiec 2019 r. W ich toku zakwestionowano skarżącemu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez S. Sp. z o.o. (spółka A) ujętych w ewidencjach zakupu za miesiące: listopad, grudzień 2018 r., marzec, maj i czerwiec 2019 r. oraz faktur wystawionych przez T. Sp. z o.o. (spółka B) ujętych w ewidencjach zakupu za miesiące od września do listopada 2019 r. i styczeń 2020 r. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w rozliczeniu podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 290 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa w protokołach kontroli podatkowej zawarto ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193 ww. ustawy. NUS nie uznał za dowód ksiąg podatkowych tj. rejestrów zakupu za ww. miesiące prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Po zakończeniu kontroli podatkowych skarżący nie złożył korekt deklaracji VAT za wskazane miesiące. W związku z powyższym NUS postanowieniami z 11.01.2022 r., doręczonymi w dniu 13.01.2022 r., wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2018 r, styczeń, luty i marzec 2019 r. oraz poszczególne miesiące od maja do listopada 2019 r. Postępowanie podatkowe za miesiące styczeń i luty 2019 r. oraz lipiec i sierpień 2019 r. zostało wszczęte w związku z wykazaniem przez skarżącego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług 1201-IOP2-4.492.20.2023.3 3/10 za wskazane miesiące kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzednich okresów.

9 grudnia 2022 r. zakończono ww. postępowanie wydaniem decyzji jak na wstępie,

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz zarzutów odwołania, DIAS wydał 16.08.2023 r. decyzję, w której utrzymał w mocy decyzję wydaną przez organ I instancji. W wydanej decyzji organ wskazał, że faktury mające dokumentować świadczenie usług czyszczenia i konserwacji rusztowań przez spółki A i B w rzeczywistości są "pustymi fakturami". Usługi wymienione na fakturach nie mogły zostać wykonane przez ww. spółki, na co przedstawiono w decyzji stosowną argumentację. Zdaniem organu odwoławczego skarżący świadomie ujął sporne faktury w rejestrach zakupu, w celu uzyskania korzyści w postaci nienależnych zwrotów podatku VAT. Organ odwoławczy dokonując przedmiotowej oceny, wskazał dodatkowo na nierealność ponoszenia takich kosztów działalności. Wskazano, że nie jest możliwe w normalnych warunkach rynkowych przy zastosowaniu racjonalnych rozwiązań, aby koszty prowadzonej działalności systematycznie przewyższały obroty. Taka sytuacja w dłuższej perspektywie jest nieopłacalna, świadczy o tym że działalność jest nierentowna, nierokująca, że trzeba do niej "dopłacać". Może ona mieć miejsce incydentalnie, sporadycznie, w wyjątkowych okolicznościach, często na początku prowadzenia działalności przez podatnika, gdy biznes jest "rozkręcany". Natomiast skarżący miał sukcesywnie ponosić bardzo wysokie koszty czyszczenia i konserwacji rusztowań, niewspółmierne do osiąganych przychodów z tytułu wynajmu tych rusztowań. Takie działanie w normalnych warunkach rynkowych stanowi uzasadnione podejrzenie co do rzeczywistości tych kosztów. Z doświadczenia życiowego wynika bowiem, że przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą prowadzi ją z nastawieniem na osiągnięcie przychodów pozwalających pokryć mu zarówno koszty jej prowadzenia, ale i osiągnąć jakiś dochód z tej aktywności gospodarczej.

Oceniając zebrany materiał dowodowy organ odwoławczy wskazał, że skarżący miał pełną świadomość braku realności tych usług. Spółki A i B nie ujęły w rejestrach wystawionych dla niego faktur, nie zapłaciły należnego podatku, były to podmioty nierzetelne, nie wywiązujące się z obowiązków podatkowych. Jednocześnie wystawiły dla skarżącego faktury, które zostały ujęte w prowadzonych rejestrach zakupu, co umożliwiło skarżącemu odliczenie podatku naliczonego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono:

a) błąd w ustaleniach faktycznych przejawiający się w bezpodstawnym uznaniu, iż: spółki A i B w okresie objętym postępowaniem w istocie nie prowadziły działalności gospodarczej, a więc nie mogły świadczyć na rzecz skarżącego usług czyszczenia i konserwacji rusztowań, zaś usługi wykazane w wystawionych przez nie fakturach miały charakter fikcyjny; z zeznań świadków wynikają rozbieżności, które powodują, że nie można świadkom dać wiary co do świadczenia przez spółki A i B na rzecz skarżącego usług czyszczenia i konserwacji rusztowań, gdy zeznania są ze sobą w przeważającej części zbieżne, zawierają opis szczegółów czynności stron transakcji handlowych oraz pozostają wiarygodne w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego;

b) obrazę przepisów prawa materialnego, a to art, 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT) poprzez bezpodstawne uznanie, iż skarżącemu - za okres objęty zaskarżoną decyzją - nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie faktur wystawionych przez spółki A i B, w sytuacji, gdy wskazani kontrahenci świadczyli na rzecz skarżącego usługi o wartości wynikającej z wystawionych faktur (rzeczywiste zdarzenia gospodarcze);

c) obrazę przepisów prawa materialnego, a to art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez bezzasadne zastosowanie tegoż przepisu na skutek uznania, że faktury wystawione przez spółki A i B na rzecz skarżącego (za okres objęty zaskarżoną decyzją) nie stwierdzają czynności rzeczywiście dokonanych, a więc że faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego (VAT);

d) obrazę przepisów postępowania, a to art. 187 § 1 i art. 188 w zw. z art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w zakresie budownictwa, a tym samym brak powzięcia wiadomości specjalnych w sytuacji, gdy prawidłowe ustalenie stanu faktycznego wymagało powzięcia takowej wiedzy, co skutkowało zebraniem niepełnego materiału dowodowego z uwagi na wskazane powyżej naruszenia prawa.

Wobec podniesionych zarzutów, skarżący wnosi o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu pierwszej instancji, zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2023 r., poz. 259, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy ustalenia organów podatkowych, że zakwestionowane faktury wystawione dla strony skarżącej przez spółki A i B nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz przyjęcia przez organ braku należytej staranności skarżącej spółki przy wyborze kontrahenta, a w konsekwencji braku uprawnienia spółki do odliczenia wskazanego w nich podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zdaniem strony skarżącej ustalenia w tym zakresie się dowolne, a organ nie wykazał, że zakwestionowane faktury są puste, jak i nie wykazał świadomości spółki, że jej kontrahent jest podmiotem niewiarygodnym i uczestniczy w procederze wystawiania pustych faktur. DIAS stoi natomiast na stanowisku, że zgromadzony w sprawie, o obszerny materiał dowodowy, dostarczył wystarczających podstaw do dokonania ww. ustaleń, przy braku jakichkolwiek przeciwdowodów ze strony skarżącej spółki.

Rację w zawisłym przed Sądem sporze przyznać należy organom podatkowym.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, dalej: "ustawa o VAT"), podatnikom tego podatku przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez nich do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada odliczania podatku naliczonego, wprowadzona w tym przepisie, ma niewątpliwie znaczenie wiodące w podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to nie może być realizowane w sposób dowolny, lecz w zgodzie z obowiązującą w tym zakresie literą prawa. Ustawodawca zastrzegł, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może korzystać tylko w ściśle określonych warunkach. Z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy wynika, iż podatek naliczony podlegający odliczeniu winien wynikać z faktur VAT otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Oznacza to, że w przypadku gdy dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej, gdyż nie miała miejsca pomiędzy wymienionymi w niej podmiotami, odbiorcy takiej faktury nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany. Zasadę tę doprecyzowano w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, w którym ustawodawca jednoznacznie unormował, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W świetle powyższych regulacji stwierdzić należy, że spełnienie jedynie wymogów formalnych, co do otrzymanych faktur nie stanowi wystarczającej przesłanki pozwalającej na skorzystanie z uprawnień wynikających z przepisów regulujących funkcjonowanie podatku od towarów i usług. Według bowiem ukształtowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych podatnicy nabywają prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie wówczas, gdy posiadane przez nich faktury VAT dokumentują rzeczywiście wykonane czynności gospodarcze. Istotna jest bowiem rzeczywista treść dokonywanych przez podatników operacji gospodarczych, a nie formalna poprawność dokumentów sporządzonych dla ich udokumentowania.

Stwierdzić należy, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do ustalenia stanu faktycznego. Wynika z niego bezsprzecznie, że zakwestionowane faktury, wystawione przez spółki A i B, nie dokumentują rzeczywistych transakcji. W konsekwencji organy podatkowe słusznie przyjęły, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia z nich podatku VAT. Organy bowiem niewątpliwie wykazały, że faktury te stanowią tzw. puste faktury, są częścią działalności mającej na celu wyłudzenie środków finansowych od skarbu państwa, przy pełnej wiedzy podmiotów w niej uczestniczących. Nadto organy wykazały, że w zakresie współpracy z ww. kontrahentem skarżąca spółka nie zachowała należytej staranności, a tym samym nie może być uznana za podatnika dobrej wierze. Świadczą o tym następujące okoliczności:

1. Organ szczegółowo opisał sytuację ekonomiczną, organizacyjną i tryb działania spółek A i B, a to: brak składania deklaracji podatkowych, brak posiadania rachunku bankowego, brak odbierania kierowanej do nich korespondencji urzędowej, brak majątku, brak pracowników, brak jakiegokolwiek zaplecza, co w powiązaniu z przedmiotem działalności jakim są usługi budowlane, świadczy, że nie prowadziły one żadnej realnej działalności gospodarczej. Potwierdza to przesłuchanie w charakterze świadka jedynego wspólnika i prezesa zarządu spółek A i B, który nie posiadał elementarnej wiedzy na temat prowadzonej przez ww. podmioty działalności. W świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak wiedzy członka zarządu o działalności spółki stanowi okoliczność świadczącą o działaniach fikcyjnych.

2. Brak dowodów na poniesienie przez wykonawców kosztów niezbędnych do wykonania zafakturowanych usług. Spółka A i B nie dysponowała żadnymi dowodami potwierdzającymi poniesienie kosztów związanych ze świadczonymi na rzecz skarżącego usługami transportu i czyszczenia rusztowań (np. zakupu paliwa oraz środków konserwacyjnych). Tymczasem zgodnie z oświadczeniem skarżącego środkami niezbędnymi do świadczenia usług czyszczenia i konserwacji rusztowań są m.in. farby i rozpuszczalniki. Koszty te mieli ponosić wykonawcy.

3. Niespójne wyjaśnienia strony oraz zeznania świadków w zakresie kluczowych elementów transakcji, tj.: miejsca świadczenia usług, charakteru świadczonych usług, liczby pracowników uczestniczących w pracach konserwacyjnych, okoliczności rzekomego przekazywania gotówki. Zeznania te tworzą niespójny, wzajemnie wykluczający się obraz współpracy. Sprzeczności te dotyczą fundamentalnych kwestii, nie mogą one zatem stanowić wiarygodnego dowodu w sprawie.

4. Niedysponowanie przez stronę wiarygodnymi dowodami w zakresie zgromadzenia w gotówce środków pieniężnych ekwiwalentnych należnościom wynikającym z faktur wystawionych przez spółki A i B. Podatnik nie dysponuje potwierdzeniami wypłaty środków z rachunku bankowego w kwotach ściśle odpowiadających wysokości faktur wystawionych na rzecz podatnika przez spółki. Oświadczenie podatnika, że posiadał on środki w gotówce pochodzące z oszczędności poczynionych przez szereg lat prowadzenia działalności gospodarczej (od 2005 r.), stanowiących zabezpieczenie płynności, należy uznać za niewiarygodne w świetle składanych przez podatnika zeznań o wysokości osiągniętego dochodu. W toku sprawy skarżący zapewnił, iż deklarował do opodatkowania wszelkie należności. Nie mógł tyra samym dysponować w gotówce środkami, które pozwoliłyby na opłacenie faktur na łączną kwotę 412.672,50 zł.

5. Całkowite odformalizowanie transakcji o znacznych rozmiarach. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, współpraca ze spółkami A i B nie została udokumentowana pisemnymi umowami. Nie sporządzano również żadnych protokołów zdawczo-odbiorczych na okoliczność przekazania oraz zwrotu rusztowań. Jak słusznie zauważył DIAS, racjonalnie zachowujący się przedsiębiorca nie powierzyłby kontrahentowi elementów o znacznej wartości bez zabezpieczenia w postaci umowy lub protokołu zdawczo-odbiorczego.

6. Organ wykazał, że poszczególne transakcje - poniżej kwoty 15.000,00 zł - sztucznie dzielono celem uniknięcia dokonywania zapłaty na rachunek bankowy (rozliczenia gotówkowe). Okoliczność tę wyjaśnił skarżący, wskazując, że taka była wola obu spółek i taka jest praktyka na rynku budowlanym, nadto zgodnie z powszechnie obowiązującymi normami prawnymi, dozwolone jest rozliczanie gotówkowe transakcji o wartości do 15.000,00 złotych bez utraty prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, zatem podatnik z tego prawa skorzystał, co nie może być przedmiotem zarzutu organów podatkowych. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż gotówkowa forma zapłaty budzi wątpliwość co do rzetelności transakcji, stwarzając wrażenie zamiaru ukrycia -poprzez taką formę zapłaty - faktycznych intencji stron uczestniczących w nabyciu towaru lub usługi. Sąd podziela stanowisko DIAS, zwłaszcza w powiązaniu z całokształtem materiału dowodowego, że powyższe postępowanie sprawia wrażenia celowego modelowania treści faktur w celu ominięcia obowiązku posługiwania się rachunkiem bankowym. O braku wiarygodności powyższego sposobu rozliczania transakcji świadczy również fakt, iż spółki A i B nie ujmowały operacji przyjęcia gotówki w księgach handlowych.

7. Nieproporcjonalny przyrost wydatków na usługi czyszczenia rusztowań w okresie objętym postępowaniem. W okresach objętych postępowaniami, skarżący miał nabyć usługi czyszczenia rusztowań na łączną kwotę netto: 335 506,08 zł, podatek VAT: 77 166,42 zł. Tak znacząca dysproporcja w wydatkach ponoszonych na zakup usług czyszczenia rusztowań wskazuje na działanie mające na celu wygenerowanie od listopada 2018 r. do listopada 2019 r. fikcyjnych kosztów celem minimalizacji obciążeń podatkowych lub zawyżenia zwrotów VAT. Analiza porównawcza dowodzi bowiem braku ekonomicznego uzasadnienia ponoszonych w tym okresie wydatków.

8. Lakoniczny opis faktur VAT uniemożliwiający identyfikację liczby oraz rodzaju powierzonych elementów rusztowań. Nie istnieją również żadne dokumenty obrazujące sposób nawiązania współpracy, tj. korespondencja handlowa, zamówienia itp. komunikacja miała odbywać się telefonicznie.

9. Zignorowanie przez podatnika okoliczności świadczących o braku rzeczywistych znamion prowadzonej przez kontrahentów działalności. Przed podjęciem współpracy ze spółkami A i B podatnik weryfikował potencjalnego kontrahenta poprzez sprawdzenie, czy oba podmioty posiadają status czynnego podatnika VAT. Skarżący zlecenie powierzył podmiotom, które nigdy wcześniej nie trudniły się tego rodzaju pracami, nie posiadały stosownego zaplecza lokalowego (siedziba spółki B mieściła się w wirtualnym biurze w Warszawie, kilkaset kilometrów od miejsca zamieszkania kontrolowanego) ani organizacyjno-technicznego (brak formalnie zatrudnionych pracowników oraz środków trwałych), dysponowały minimalnym kapitałem zakładowym, nieadekwatnym do rozmiarów działalności oraz nie posiadały żadnej prezencji w internecie. Ustalenia te dają podstawę do stwierdzenia, że skarżący świadomie zdecydował się na współpracę z podmiotami, które w świetle obiektywnie weryfikowalnych przesłanek nie mogły wykonać zafakturowanych usług.

10. Powiązania osobowe świadków osłabiające wiarygodność dowodów z ich zeznań. Jak wynika ze zgromadzonego materiału, kontrahentka strony jest partnerką skarżącego, zamieszkującą z nim pod tym samym adresem, zaś I. Y. wieloletnim pracownikiem strony, który również posługuje się tym samym adresem zamieszkania. Okoliczności te podważają wiarygodność ww. świadków, jako osób pozostających w bliskich stosunkach osobistych z podatnikiem lub współzależności na gruncie zawodowym. Tym samym, na tle całokształtu okoliczności sprawy, zeznania ww. świadków - potwierdzające prezentowaną przez stronę wersję zdarzeń - nie stanowią wiarygodnego dowodu.

11. Ustalenia poczynione przez organ na temat spółki A w zakresie fikcyjności ww. transakcji, potwierdzone ostateczną decyzją z 24.09.2021 r., z której wynika ,że wynika, iż nie prowadziła ona rzeczywistej działalności gospodarczej, lecz wystawiała fikcyjne faktury, w stosunku do których zastosowano art. 108 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane przez organ podatkowy faktury nie odzwierciadlały rzeczywistych transakcji, a skarżący co najmniej powinien o tym wiedzieć z okoliczności towarzyszących tym transakcjom, zachowując wymaganą w stosunkach gospodarczych należytą staranność. Należyta staranność w działaniach przedsiębiorcy jest określana przy uwzględnianiu zawodowego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika i uzasadnia zwiększone oczekiwania co do jego umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości, znajomości prawa i następstw z niego wynikających. Poziom staranności określany jako "należyta staranność" winien być zatem adekwatny do zasad rzetelności kupieckiej, panującej w praktyce rynkowej z uwzględnieniem specyfiki danej branży.

Wobec powyższego niezasadny okazał się zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Sąd nie podzielił również zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy przepisów postepowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 197 § 1 o.p. Przeciwnie, organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie w przedmiotowej sprawie, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, dający podstawę do wydania spornych decyzji, a logiczne wnioski z jego oceny zawarły w prawidłowo sporządzonych uzasadnieniach swoich orzeczeń. Strona skarżąca nie dostarczyła żadnego materiału dowodowego, który mógłby podważyć ustalenia organu w ww. zakresie, a zatem jej twierdzenia należy uznać za gołosłowne i stanowiące jedynie polemikę z ustaleniami organów podatkowych.

W tym stanie sprawy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.