Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 62/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a  c ,pkt 2,  art. 135, art. 3 par. 2, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 247 par. 1, art. 121, art. 122, art. 187, art. 123, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 ust. 1, ust. 2, ust. 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 336
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2014 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. Burmistrz Gminy i Miasta [...] ustalił XA i XB wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł, w tym grunty opodatkował stawką przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Od powyższej decyzji podatnicy nie złożyli odwołania i decyzja stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2014 r. podatnicy, reprezentowani przez radcę prawnego wnieśli o stwierdzenie nieważności wyżej wskazanej decyzji Burmistrza Gminy i Miasta[...] na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. W ocenie podatników przedmiotowa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Jako istotną okoliczność podatnicy wskazali, że w dniu [...]kwietnia 2013 r. ten sam organ wydał decyzję nr [...] w przedmiocie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r. W treści uzasadnienia tej decyzji organ podatkowy wskazał, iż na dzień [...] października 2012 r. przedmiotowe nieruchomości zajęte były pod odkrywkę[...], a na dzień wydania decyzji na gruntach tych PAK Kopalnia Węgla Brunatnego w[...] S.A. prowadziła zwałowanie terenu. Kopalnia użytkuje nieruchomości objęte decyzją na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w [...] z dnia [...] maja 2006 r. wydanego w sprawie o sygn. akt[...] . W ocenie podatników, organ podatkowy naruszył w sposób rażący przepisy u.p.o.l. z dnia 12 stycznia 1991 r. ( Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm. dalej: u.p.o.l.), obciążając XA i XB podatkiem od nieruchomości, w sytuacji gdy działalność na nieruchomości prowadzi PAK Kopalnia Węgla Brunatnego. Organ nie zastosował regulacji zawartej w art. 3 ust. 3 tej ustawy. W ocenie strony to Spółka, użytkując przedmiotową nieruchomość i prowadząc na niej działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Spółkę należy traktować jako posiadacza samoistnego i zastosować regulację zawartą w treści art. 3 ust. 3 u.p.o.l., ponieważ na mocy wyroku Sądu Okręgowego w [...] PAK Kopalnia Węgla Brunatnego S.A. w [...] posiada czasowe władztwo nad nieruchomością, a dokonując wydobycia węgla brunatnego wykazuje także wolę władania nieruchomością dla siebie. Strona wskazała na okoliczność, iż do tej pory Spółka uiszczała podatek od nieruchomości i nie zgłaszała z tego tytułu żadnych zastrzeżeń, jak również samodzielnie dokonywała zmiany przeznaczenia tego gruntu, co również przemawia wprost za jej posiadaniem samoistnym.

Zdaniem strony decyzja z dnia [...] lutego 2014 r., której stwierdzenia nieważności się domaga, rażąco narusza prawo również z tego powodu, że na tej samej podstawie prawnej wydano decyzje za wcześniejsze lata podatkowe. Podatnicy nie składali żadnej deklaracji, na podstawie której organ mógłby ustalić wymiar podatku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. nr [....] odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Gminy i Miasta[...] z dnia [...] lutego 2014 r.

W uzasadnieniu decyzji SKO podkreśliło, że do postępowania podatkowego stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Nadto wskazano, że postępowanie prowadzone z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, istotą którego jest jedynie ustalenie, czy dana decyzja dotknięta jest jedną z wad określonych w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej: O.p.), a nie rozpatrywanie całokształtu sprawy od początku, lub w okolicznościach, które miały miejsce po wydaniu decyzji. W postępowaniu tym organ bada zatem tylko, czy istnieją wskazane w ustawie wady decyzji, wymienione w art. 247 § 1 O.p. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 247 § 1 O.p. We wniosku pełnomocnik podatników zarzucił decyzji wydanie jej bez podstawy prawnej oraz z rażącym naruszeniem prawa, wskazując jako podstawę art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.

W ocenie SKO, zarzut rażącego naruszenia prawa lub wydania decyzji bez podstawy prawnej nie zasługiwał na uwzględnienie. Wskazano, że kwestionowana decyzja nie została wydana bez podstawy prawnej, albowiem Burmistrz Gminy i Miasta [...] jest organem podatkowym właściwym do wydania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2014 r. Wniosek taki wypływa z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., w związku z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Również zarzut rażącego naruszeniu prawa nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż decyzję z dnia [...] lutego 2014 r. Burmistrz Gminy i Miasta[...] skierował do wnioskodawców jako podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ wskazał, że podatek od nieruchomości ustala się na każdy rok podatkowy, który jest rokiem kalendarzowym, dlatego też nieuzasadniony jest zarzut, że w uzasadnieniu nie wskazano na wydanie decyzji za poprzednie lata podatkowe i nie istnieje prawna możliwość rozpatrywania sprawy łącznie z decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że Kopalnia Węgla Brunatnego nie posiada statusu żadnego z podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 1 pkt 1 - 3 i ust. 3 u.p.o.l., tym samym nie mogła być podatnikiem w zakresie dotyczącym nieruchomości zajętej na prowadzenie prac wydobywczych polegających na wydobyciu ze złoża kopaliny węgla brunatnego. W sprawie można bowiem jedynie mówić o użytkowaniu przez Spółkę części nieruchomości związanej z wydobyciem węgla brunatnego, przy czym sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę spowodowało, że w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. skutkowało opodatkowaniem tej części nieruchomości podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka bowiem posiada określone wskazanym wyrokiem prawo wstępu na nieruchomość za wynagrodzeniem w celu prowadzenia prac wydobywczych. W żadnym zaś razie Spółka ta nie zyskała prawa dysponowania przedmiotową nieruchomością we wskazanej części jak właściciel. Fakt posiadania zależnego eliminuje możliwość przypisania takiemu posiadaczowi statusu podatnika podatku od nieruchomości.

W odwołaniu podatnicy wnieśli o zmianę zaskarżonej decyzji [...] z dnia [...] lutego 2014r.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że podatnicy nigdy nie składali deklaracji, która stanowiłaby podstawę do wydania przedmiotowej decyzji. Deklaracja taka została złożona przez PAK Kopalnię Węgla Brunatnego [...] S.A. Ponadto okoliczności faktyczne i prawne wskazują, że Kopalnia jest posiadaczem samoistnym nieruchomości stanowiącej własność podatników i to Spółka a nie właściciel winna być płatnikiem podatku od tej nieruchomości. Zdaniem strony organ podatkowy nie wskazał podstawy prawnej, na której się oparł, obciążając podatkiem w takim wymiarze odwołujących. Nadto w ocenie odwołujących, Kolegium błędnie zakwalifikowało Kopalnię jako posiadacza zależnego. Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego oraz z powołanym w odwołaniu orzecznictwem Spółka jest posiadaczem samoistnym nieruchomości stanowiącej własność odwołujących, którzy jako właściciele na mocy Wyroku Sądu Okręgowego w [...] z dnia [...] maja 2006 r., wydanego w sprawie oznaczonej sygn. akt[...], zostali zobowiązani do zezwolenia Kopalni na użytkowanie ww. nieruchomości poprzez wejście na nią i prowadzenie prac wydobywczych polegających na wydobyciu ze złoża kopaliny węgla brunatnego na z góry określony, ściśle oznaczony okres. Dlatego w ocenie odwołujących nieuzasadnione było stwierdzenie organu, iż fakt, że Kopalnia uzyskała na podstawie tego orzeczenia prawo do prowadzenia prac wydobywczych na tej nieruchomości nie przesądza, iż włada tą nieruchomością jak właściciel. Zdaniem odwołujących zachodzi sytuacja zupełnie przeciwna, gdyż to Kopalnia decyduje w jaki sposób przedmiotowa nieruchomość będzie użytkowana, a składając deklarację poczuwa się za jej właściciela. Ponadto to w stosunku do Spółki prowadzącej na tym terenie działalność gospodarczą od czasu ograniczenia właścicielom prawa własności aż do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2013 były wydawane decyzje w sprawie wymiaru podatku. Odwołujący stwierdzili, że nie mają żadnego związku z gospodarczym charakterem prowadzonej na niej działalności ani wpływu na to, co dzieje się z ich nieruchomością, która pozostaje w dyspozycji Kopalni zgodnie z orzeczeniem sądu, zauważając jednocześnie, że po zakończeniu okresu użytkowania nastąpi zwrot tej nieruchomości właścicielom w stanie niepogorszonym. Stwierdzili też, że orzeczenie sądu powszechnego ograniczające prawo własności ich nieruchomości pozostaje w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego, ponieważ odwołujący nie ze swojej winy musieliby płacić podatek wyższy niż wynagrodzenie za ograniczenie prawa własności uzyskiwane od Kopalni. Kwota przyznana wyrokiem Sądu Okręgowego nie uwzględnia podatku od nieruchomości.

Decyzją z dnia [...] października 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu SKO podkreśliło, że rozpatrywana sprawa toczy się w nadzwyczajnym trybie postępowania, jakim jest stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji organu podatkowego, które nie stanowi kontynuacji postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 247 § 1 O.p. Ze względu na okoliczności faktyczne a także z uwagi na zakres wniosku, z jakim wystąpił pełnomocnik podatników, granice rozpoznania sprawy sprowadza się do dwóch przesłanek objętych hipotezą tego przepisu, tj. przesłanki wydania decyzji bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) oraz przesłanki rażącego naruszenia prawa (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej).

Organ odwoławczy stwierdził, że brak było podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Gminy i Miasta[...] z dnia [...] lutego 2014r., ponieważ nie zachodzi żadna z przesłanek określona w art.247§ 1 O.p.

Jak wynika z art. 21 §1 pkt 2 O.p. oraz art.6 ust.7 u.p.o.l. organ podatkowy posiada bowiem kompetencje do wydawania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości a zatem był legitymowany do wydania decyzji.

Ponadto organ podatkowy zbadał, czy w sprawie nie zaistniała przesłanka rażącego naruszenia prawa, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3) O.p., tzn. czy decyzja z dnia [...] lutego 2014 r., Burmistrza Gminy i Miasta [...] opodatkowując właścicieli nieruchomości XB i XA , zamiast Kopalni Węgla Brunatnego "[...]" w [...] S.A., rażąco naruszyła prawo. Kolegium uznało, że w decyzji Kolegium odmawiającym stwierdzenie nieważności decyzji organu podatkowego trafnie wskazano, że w myśl art. 11 O.p. rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, zatem określenie wymiaru tego podatku przez organ następuje odrębnie za każdy rok kalendarzowy. Na gruncie przedmiotowej sprawy oznacza to, że w tym nadzwyczajnym postępowaniu przedmiotem była decyzja Burmistrza Gminy i Miasta [...] z dnia [...] lutego 2014r. i dlatego słusznie tylko w tych granicach winna być i była rozpoznawana sprawa, ponieważ w postępowaniu w tym trybie nie istnieje prawna możliwość rozpatrywania tej sprawy łącznie z decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r.

W ocenie organu, wbrew zarzutom pełnomocnika organ pierwszej instancji w sposób należyty uzasadnił dlaczego przedmiotowa Spółka jest posiadaczem zależnym a nie samoistnym. A zatem spór w tym zakresie między Kolegium a Odwołującymi niewątpliwie zachodzi. Natomiast Kolegium konsekwentnie podtrzymało stanowisko i wyraziło pogląd, że na gruncie rozpatrywanej sprawy mamy do czynienia z ograniczeniem prawa własności poprzez oddanie nieruchomości w czasowe posiadanie zależne Kopalni w ściśle określonym celu, która na mocy wyroku sądu uzyskała prawo użytkowania części tego gruntu w sposób z góry ściśle oznaczony. W sprawie poza sporem pozostaje, że w roku podatkowym 2014 r. współwłaścicielami (na zasadzie wspólności małżeńskiej), będącej przedmiotem opodatkowania nieruchomości, byli XA i XB. Bezspornym jest również, że Wyrokiem Sądu Okręgowego w [...] z dnia 30 maja 2006 roku, sygn. akt [...]Sąd orzekł o ograniczeniu prawa własności wskazanej nieruchomości, ponieważ XB i XA jako właściciele nieruchomości położonej w [...] gm.[...], oznaczonej nr geodezyjnymi 37, 39, 41 i 59, zostali zobowiązani do zezwolenia PAK Kopalni Węgla Brunatnego S.A. na użytkowanie tej nieruchomości poprzez wejście na nią i prowadzenie prac wydobywczych polegających na wydobyciu ze złoża kopaliny węgla brunatnego na okres odpowiednio do dnia [...] lutego 2016 roku, [...] maja 2016 roku i [...] maja 2018 roku, za zapłatą na rzecz właścicieli wynagrodzenia. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz właścicieli nałożony przez Sąd na Kopalnię świadczy o objęciu przez tę Spółkę przedmiotowej nieruchomości w posiadanie zależne, ponieważ to z posiadaniem zależnym związane jest zwykle obowiązek uiszczania na rzecz właściciela określonych sum finansowych z różnych tytułów. Zatem w oparciu o powyższe Kolegium prawidłowo uznało, że na gruncie art. 3 u.p.o.l. Kopalnia nie posiada statusu żadnego z podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 1 pkt 1 - 3) i ust. 3 u.p.o.l., a tym samym nie może być, jak domagają się tego podatnicy, podatnikiem w zakresie dotyczącym nieruchomości zajętej na prowadzenie prac wydobywczych polegających na wydobyciu ze złoża kopaliny węgla brunatnego. W przedmiotowej sprawie można bowiem jedynie mówić o użytkowaniu przez Spółkę części nieruchomości związanej z wydobyciem węgla brunatnego, przy czym sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę spowodowało, że w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. skutkowało opodatkowanie tej części nieruchomości podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 a u.p.o.l. Zauważyć należy, ze Kolegium trafnie wskazało, iż Spółka posiada jedynie (ściśle) określone wskazanym wyrokiem prawo wstępu na nieruchomość za wynagrodzeniem w celu prowadzenia prac wydobywczych. W żadnym zaś razie, wbrew twierdzeniom wnioskodawców, Spółka ta nie zyskała prawa dysponowania przedmiotową nieruchomością we wskazanej części jak właściciel.

XA i XB, reprezentowani przez radcę prawnego złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i tym samym stwierdzenie nieważności decyzji wydanej przez Burmistrza Gminy i Miasta [...]z dnia [...] lutego 2014r. na podstawie art. 247 § pkt 3 O.p. Ponadto wnieśli o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: art.3 ust.1 w zw. z art.3 ust.3 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie i obciążenie podatkiem od nieruchomości właścicieli zamiast Kopalni, który w ocenie skarżących jest posiadaczem samoistnym oraz art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że właściciele są opodatkowani podatkiem według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także art.21 ust.1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez przyjęcie, iż mimo, że z ewidencji gruntów i budynków opodatkowane nieruchomości określone są symbolem "K" - użytki kopalne, to przy kwalifikacji charakteru nieruchomości znaczenie ma okoliczność, czy zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

- naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy a mianowicie: art.121 §1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, przejawiający się w nierespektowaniu zasady in dubio pro tributario oraz art. 122 O.p. w związku z art. 187 O.p. poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i pominiecie zasady prawdy obiektywnej.

Uzasadnienie skargi oparto na argumentach powoływanych już w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji a także zgłoszonych we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji organu podatkowego, podnosząc, że PAK Kopalnia Węgla Brunatnego jest posiadaczem samoistnym nieruchomości stanowiącej własność skarżących, która to Kopalnia złożyła deklarację na podatek od nieruchomości i jest podatnikiem tego podatku. Ponadto nawet gdyby uznać, że małżonkowie Kopalnia nie ma statusu posiadacza samoistnego, to małżonkowie nie posiadają statusu przedsiębiorcy, a tylko posiadanie nieruchomości przez taki podmiot jest przesłanką kwalifikacji nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nadto organ naruszył art. 21 ust. 1 Prawo geodezyjne i kartograficzne. Zmiana przeznaczenia gruntu została dokonana na wniosek Kopalni, natomiast skarżący wykorzystywali nieruchomość dla celów rolniczych, dopiero działalność Kopalni zapoczątkowała używanie gruntu w celu wydobycia węgla, na co skarżący nie mieli żadnego wpływu. Dlatego w ocenie skarżących niesłuszne jest obciążanie skarżących zwiększoną stawką podatkową.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) zwanej dalej p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa, tym samym złożona skarga nie została uwzględniona.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [..] z dnia [...] października 2014 r., która utrzymała w mocy decyzję tegoż organu odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej skarżącym podatek od nieruchomości za 2014 r. Strona we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji powołała przesłanki: wydania decyzji bez podstawy prawnej oraz rażące naruszenie prawa.

W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, że stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji jest możliwe wówczas, gdy decyzja zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w art. 247 § 1 O.p. W doktrynie prawa podkreśla się, że nieważność jest rodzajem sankcji stosowanej w sytuacji "szczególnie dotkliwego naruszenia prawa", to jest wówczas, gdy dany akt administracyjny dotknięty jest wadą najcięższą. Takie wady określone w sposób ścieśniający, nazywane są wadami kwalifikowanymi. Ustawodawca wymienia enumeratywnie osiem przesłanek, będących podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej. Każda z tych przesłanek, może oddzielnie stanowić samodzielną podstawę do zastosowania instytucji unieważnienia rozstrzygnięcia.

Wszczęcie postępowania w sprawie nieważności decyzji następuje zgodnie z przepisami obowiązującymi przy wszczęciu postępowania w trybie zwykłym, z uwzględnieniem dwóch charakterystycznych przesłanek – odrębności, mianowicie:

1) podstawową przesłanką jest istnienie decyzji, której dotyczy zarzut wadliwości - zgodny z katalogiem wad stanowiących podstawę do stwierdzenia nieważności, bez możliwości jego rozszerzania na inne naruszenia prawa. Decyzja podatkowa dotknięta wadami wymienionymi w art. 247 § 1 O.p, jest aktem administracyjnym indywidualnym istniejącym w obrocie prawnym, a jej eliminacja następuje w trybie i na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej.

2) czynności i oceny organu oraz strony odnosić się powinny do decyzji objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności oraz do wad prawnych, które nieważność mogą uzasadniać, nie zaś do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy (podatkowej), w której decyzja ta została wydana; zatem postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzje, których wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczone są wadami, których enumeratywny wykaz określają przepisy art. 247 § 1 O.p., czy te wady nie występują (wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2002 r., III SA 293102, Biul. Skarb. 2003, nr 4, s. 30).

Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Zatem przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu nadzorczym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej (wyrok NSA z dnia 25 listopada 2005 r., I FSK 268/05, LEX nr 187911, wyrok NSA z dnia 13 marca 2008 r., II FSK 98/07, LEX nr 479921), dlatego też nie prowadzi się postępowania co do jej istoty, ale bada się wyłącznie istnienie którejkolwiek z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji.

Pełnomocnik skarżących podniósł w skardze zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, jaki i procesowego.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zatem do podniesionych zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 O.p. Zgodnie z art. 121 § O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast art. 187 O.p. wyraża obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Wady stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji obejmują również ciężkie naruszenia przepisów procesowych, ważących w sposób istotny na rozstrzygnięciu sprawy. W ocenie Sądu, zarówno strona we wniosku o stwierdzenie nieważności jak i w skardze nie wskazała na ciężkie naruszenie przepisów postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania na rok 2014, jak i Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. wszczął postępowanie w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2014, wskazując już w tym postanowieniu na fakty, które uzasadniają prowadzenie wobec XA i XB postępowania w tym zakresie. Strona została też poinformowana o prawach wynikających z art. 123 i 200 O.p. Nadto, wbrew zarzutom skargi, w ocenie Sądu decyzję wydano po ustaleniu faktów, które nie są kwestionowane przez stronę. Spór istnieje wyłącznie co do prawa, tj. czy Kopalnia jest posiadaczem samoistnym czy zależnym nieruchomości objętej w celu prowadzenia prac wydobywczych i w związku z tym, czy organ prawidłowo uznał skarżących za podatników podatku od nieruchomości za 2014 r. od wskazanych w decyzji gruntów.

Domagając się stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] lutego 2014 r. ustalającej podatek od nieruchomości za 2014 r. strona wskazała, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego na podmiot będący właścicielem nieruchomości zamiast na posiadacza tej nieruchomości - Kopalnię Węgla Brunatnego "[...]" w [...] SA.

Jak wyżej już wskazano, w nadzwyczajnym trybie, jakim jest stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji organu podatkowego, granice postępowania są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 247 § 1 O.p., w związku z tym aby istniały przesłanki do stwierdzenia nieważności, decyzja musiałaby naruszać rażąco przepisy prawa materialnego. Aby można było mówić o rażącym naruszeniu prawa materialnego, należałoby wskazać, że decyzja narusza prawo materialne w sposób oczywisty, przejawiający się w tym, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, a istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie, a więc wówczas, gdy dochodzi do przekroczenia prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej służy zatem eliminowaniu konsekwencji szczególnie poważnych wad materialnych decyzji. Tym samym nadzwyczajne postępowanie nie może się przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy (zob. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1072/11; LEX nr 1336152).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Skarbu Państwa lub innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, jest bez tytułu prawnego ( z zastrzeżeniem ust. 2).

Zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, że przepis ten rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika, w sytuacji, w której obok przysługującemu jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu, ale pod warunkiem, że posiadanie to ma charakter samoistny.

W niniejszej sprawie kwestią sporną jest, czy Kopalnia jest posiadaczem samoistnym nieruchomości, będących własnością skarżących i w związku z tym, czy w decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się strona skarżąca, błędnie przyjęto, że podatnikiem są właściciele nieruchomości, a nie Kopalnia, będąca posiadaczem przedmiotowych nieruchomości.

Bezsporne w sprawie jest, że Wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia [...] maja 2006 r. sygn. akt [...] ograniczono prawo własności nieruchomości położonej w[...], Gm.[...], oznaczonej nr geodezyjnymi 37, 39, 41 i 59 o łącznej powierzchni 5,64 ha poprzez wejście na teren nieruchomości i prowadzenie prac wydobywczych polegających na wydobyciu ze złoża kopalin węgla brunatnego w określonym czasie za zapłatą wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Sąd podziela stanowisko organu, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z użytkowaniem przez Kopalnię nieruchomości, Spółka bowiem posiada określone wskazanym wyrokiem prawo wstępu na nieruchomość za wynagrodzeniem w celu prowadzenia prac wydobywczych. Jednakże Kopalnia Węgla Brunatnego nie zyskała prawa dysponowania przedmiotową nieruchomością we wskazanej części jak właściciel, ponieważ nie można mówić o istotnym dla posiadania samoistnego zamiarze władania częścią nieruchomości dla siebie (animus rem sibi habendi). Dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2372/10 dostępny na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie ulega natomiast wątpliwości, że w tym przypadku mamy do czynienia z dysponowaniem rzeczą cudzą (tj. nieruchomością należącą do jej właścicieli) za wynagrodzeniem. Są to cechy posiadania zależnego. Obowiązujące przepisy eliminują możliwość przypisania posiadaczowi zależnemu statusu podatnika podatku od nieruchomości, w rozumieniu art. 3 ust. 3 u.p.o.l.

[...] prawidłowo skierował do właścicieli nieruchomości, mając na uwadze art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zmiany w zakresie podatnika nie mogła powodować podnoszona przez nich okoliczność, że część nieruchomości zajęta jest na potrzeby związane z prowadzeniem prac wydobywczych (prowadzenie działalności gospodarczej) przez osobę trzecią - Kopalnię. Wskazana okoliczność wpłynęła wyłącznie na stawkę podatkową, ponieważ sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę spowodowało, że nieruchomości te uznaje się za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przytoczonej definicji wynika, iż sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt ten uznaje się za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcia "posiadanie" użyte w cytowanym przepisie jest określeniem korzystania przez przedsiębiorcę bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nieruchomością. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W związku z tym posiadaczem jest zarówno przedsiębiorca mający prawo własności danej nieruchomości, jak też mający tę nieruchomość w posiadaniu zależnym jako użytkownik, dzierżawca lub bez tytułu prawnego. Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że nieruchomość staje się nieruchomością związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, jednakże ta okoliczność nie przesądza o tym, kto będzie podatnikiem. Przedsiębiorca wykorzystujący grunty osoby fizycznej do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie podatnikiem podatku od nieruchomości. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Podatnikiem podatku od nieruchomości według najwyższych stawek są skarżący, pomimo że nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej przez Kopalnię. W tym przypadku dla wymiaru podatku nie ma też znaczenia wysokość wynagrodzenia wypłacanego w związku z ograniczeniem prawa własności, które jest niższe niż roczny podatek od nieruchomości. Kwestia ta pozostaje poza stosunkiem administracyjnoprawnym.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.