Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 549/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2024-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6563
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42a, art. 5a, art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2, art. 146ef ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 53 załącznika nr 3
journal: Dz.U. 2023 poz 1570
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2024 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2024 r., nr 0110-KSI1-2.441.9.2024.2.AD w przedmiocie wiążącej informacji stawkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez M. G. (dalej jako: Skarżąca, Strona, Wnioskodawczyni) jest decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 kwietnia 2024 r., którą organ ten, działając na podstawie przepisów art. 221 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.) [dalej: Op] oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.) [dalej: ustawa o VAT] – utrzymał w mocy własną decyzję z 12 stycznia 2024 r. zmieniającą z urzędu decyzję z 7 września 2022 r. i określającą klasyfikację usługi – organizacja zajęć nauczania na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania metodą [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole - klasyfikację do PKWiU - 85.59 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 27 maja 2022 r. do organu wpłynął wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla usługi - organizacja zajęć z [...] prowadzonych metodą [...] w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z 19 sierpnia 2022 r.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i z zawodu jest nauczycielem w rozumieniu ustawy z 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela, aktualnie niezatrudnionym w żadnej placówce edukacyjnej. Kod PKD prowadzonej działalności to 85.59.B (pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane). Wnioskodawczyni nie prowadzi szkoły ani placówki w rozumieniu ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe. Działalność Wnioskodawczyni polega na organizowaniu oraz prowadzeniu zajęć dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym (od 3 do 19 lat). Zajęcia prowadzone są przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawczynię i odbywają się w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole (ewentualnie inną placówkę w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe). Zajęcia prowadzone są w grupach liczących od 4 do 8 osób i mają charakter cykliczny (najczęściej raz w tygodniu), w pomieszczeniach zapewnionych przez szkołę lub przedszkole (ewentualnie inną placówkę w rozumieniu ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe). Czas trwania poszczególnych zajęć wynosi od 0,5 do 1,5 godziny.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zajęcia ukierunkowane są na zaspokojenie potrzeb psychologiczno - pedagogicznych uczestników w oparciu o zakupioną przez Wnioskodawczynię licencję programu nauczania [...] [...], własny program nauczania na każdy poziom w połączeniu z własnymi pomocami edukacyjnymi oraz autorskimi podręcznikami lub kartami pracy.

Program nauczania jest dostosowany do indywidualnych uwarunkowań rozwojowych i zdolności edukacyjnych oraz możliwości poznawczych dzieci w danym wieku, pozostając również w korelacji z podstawą programową obowiązującą w szkole lub przedszkolu. Na zajęciach realizowany jest cały materiał przewidziany dla nauczania [...] zawarty w podstawie programowej, jest on jednak znacznie rozszerzony i zmodyfikowany pod względem metod, tempa nauczania oraz poziomów, na których materiał może być przyswojony.

Dzieci uczą się za pomocą doświadczenia i same dochodzą do praw [...] w wyniku przeprowadzenia odpowiednich aktywności, co przekłada się na nieporównanie lepsze zrozumienie tematu w stosunku do innych metod nauczania. Przyjęta metoda polega nie tylko na przekazaniu wiedzy, ale też na kształtowaniu umiejętności rozumowania w sposób, który ułatwia jej zdobycie i odpowiednio ukierunkowuje dziecko. Prowadzone zajęcia zapewniają podniesienie kompetencji społecznych oraz wysoki poziom umiejętności pracy w grupie oraz wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi, przy wykorzystaniu [...], nauczanej w przyjaznej atmosferze. Nauczyciele posługują się wyłącznie komunikacją pozytywną, co przekłada się na pozytywne wzmocnienie i budowanie pewności siebie u uczniów.

Metody pracy z dziećmi w ramach organizowanych zajęć zawarto w Książce Nauczyciela objętej licencją [...] nabytą przez Wnioskodawczynię. Każdy nauczyciel prowadzący zajęcia zobowiązany jest do zapoznania się z zawartymi w tej książce tezami, założeniami oraz wskazówkami oraz do realizacji celów i priorytetów w niej ujętych. Nauczyciele odbywają liczne szkolenia i warsztaty, co pozwala na rozwój ich umiejętności nie tylko w ramach prowadzonych na rzecz Wnioskodawczynię zajęć, ale we wszystkich aspektach wykonywania zawodu nauczyciela (również poza przedsiębiorstwem Wnioskodawcy).

Długofalowe cele i założenia prowadzonych zajęć to:

1. Ugruntowanie wiedzy i umiejętności nabytych w szkole oraz wzbogacenie szkolnego środowiska dziecka.

2. Stymulowanie rozwoju [...] myślenia, aby zapewnić dziecku solidne podstawy rozumienia zagadnień [...], co umożliwi mu zajmowanie się [...] w przyszłości.

3. Zachęcenie dziecka do jasnego formułowania myśli, aby nabierało pewności siebie w kontaktach z otoczeniem i rozwijało niezbędną w każdej przywódczej roli umiejętność komunikowania się.

4. Nauczenie dziecka odpowiedniego podejścia do rozwiązywania problemów.

5. Wykorzystanie [...] do wspomagania nauki [...].

6. Uruchamianie kanałów percepcji w mózgu dziecka poprzez odtwarzanie [...] w trakcie jego cichej pracy.

7. Doskonalenie mechanizmów poznawczych w zakresie operowania liczbą, kształtem, przestrzenią, długością, wagą, pieniądzem, organizacją danych, a także w zakresie rozwiązywania problemów.

8. Stymulowanie różnych kanałów przyswajania wiedzy i ich koordynacja poprzez ćwiczenia o charakterze "gimnastyki mózgu".

9. Uczenie porozumiewania się i dzielenia pomysłami z rówieśnikami poprzez pracę indywidualną, w parach i w małych grupach.

10. Wykorzystanie konkretnych materiałów do kształtowania logicznych, abstrakcyjnych pojęć [...] w umyśle dziecka, dzięki zastosowaniu specjalnie opracowanych pomocy naukowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prowadzone zajęcia sprzyjają zatem wspieraniu edukacji dzieci, zarówno na poziomie ich indywidualnego rozwoju, z uwzględnieniem potrzeb psychologiczno-pedagogicznych, jak i na poziomie funkcjonowania szkolnictwa w ogólności poprzez wprowadzenie na rynek i propagowanie rozwoju wiedzy objętej podstawami programowymi nauczania szkolnego. Wsparcie edukacji poprzez prowadzenie przedmiotowych zajęć wyraża się również w poprawie funkcjonowania dziecka w głównej placówce edukacyjnej, do której uczęszcza, a także w budowaniu pozytywnego nastawienia do zdobywania wiedzy [...] wśród dzieci i młodzieży. Dodatkowo świadczone usługi prowadzą do szkolenia coraz większej ilości nauczycieli, którzy (choćby epizodycznie) prowadzą przedmiotowe zajęcia. Nabyte przez nich umiejętności i wiedza są pożytkowane na całej ścieżce ich życia zawodowego, wpływając pozytywnie na cały system edukacji. Wsparcie edukacji przez Wnioskodawczynię poprzez świadczone usługi objęte wnioskiem odbywa się również na poziomie edukowania rodziców w zakresie możliwych form wsparcia wiedzy i zdolności uczenia się dzieci (konsultacje i współpraca z rodzicami oraz ocena funkcjonowania dziecka odbywają się na bieżąco w związku z prowadzonym kursem).

Do wniosku dołączono m.in.:

1. Książkę Nauczyciela objętą licencją [...],

2. Program nauczania dla różnych poziomów

Pismem z 27 lipca 2022 r. organ wezwał Wnioskodawczynię do sprecyzowania przedmiotu wniosku oraz odpowiedzi na zadane pytania.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Wnioskodawczyni pismem z 19 sierpnia 2022 r. udzieliła wyjaśnień co do charakteru prowadzonych zajęć.

Podała, że zajęcia opierają się na zakupionej licencji programu nauczania [...][...] i własnych programach nauczania na każdy poziom (w aktach sprawy jako załączniki do wniosku) oraz własnych pomocach edukacyjnych i autorskich podręcznikach lub kartach pracy. Programy nauczania są dostosowane do indywidualnych uwarunkowań rozwojowych i zdolności edukacyjnych oraz możliwości poznawczych dzieci w danym wieku, pozostając również w korelacji z podstawą programową obowiązującą w szkole lub przedszkolu. Na zajęciach realizowany jest cały materiał przewidziany dla nauczania [...] zawarty w podstawie programowej, jest on jednak znacznie rozszerzony i zmodyfikowany pod względem metod, tempa nauczania oraz poziomów, na których materiał może być przyswojony.

Wnioskodawczyni wyjaśniła, że dzieci uczą się za pomocą doświadczenia i same dochodzą do praw [...] w wyniku przeprowadzenia odpowiednich aktywności, co przekłada się na nieporównanie lepsze zrozumienie tematu w stosunku do innych metod nauczania. Przyjęta metoda polega nie tylko na przekazaniu wiedzy, ale też na kształtowaniu umiejętności rozumowania w sposób, który ułatwia jej zdobycie i odpowiednio ukierunkowuje dziecko. Prowadzone zajęcia zapewniają podniesienie kompetencji społecznych oraz podwyższenie poziomu umiejętności pracy w grupie i wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi, przy wykorzystaniu [...], nauczanej w przyjaznej atmosferze. Nauczyciele posługują się wyłącznie komunikacją pozytywną, co przekłada się na pozytywne wzmocnienie i budowanie pewności siebie u uczniów. Metody pracy z dziećmi w ramach organizowanych zajęć zawarto w Książce Nauczyciela objętej licencją [...] nabytą przez Wnioskodawczynię (w aktach sprawy). Każdy nauczyciel prowadzący zajęcia zobowiązany jest do zapoznania się z zawartymi w tej książce tezami, założeniami i wskazówkami, oraz do realizacji celów i priorytetów w niej ujętych. Nauczyciele odbywają liczne szkolenia i warsztaty, co pozwala na rozwój ich umiejętności nie tylko w ramach prowadzonych na rzecz Wnioskodawcy zajęć, ale we wszystkich aspektach wykonywania zawodu nauczyciela (również poza przedsiębiorstwem Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni ponownie przywoływała długofalowe cele i założenia prowadzonych zajęć wskazane we wniosku oraz podkreśliła ich rolę w procesie prowadzonych zajęć oraz przedstawiła opis prowadzonych zajęć. Akcentowała, że przyjęta metoda polega nie tylko na przekazaniu wiedzy, ale też na kształtowaniu umiejętności rozumowania w sposób, który ułatwia jej zdobycie i odpowiednio ukierunkowuje dziecko. Wnioskodawczyni zwracała uwagę, że prowadzone zajęcia zapewniają podniesienie kompetencji społecznych oraz podwyższenie poziomu umiejętności pracy w grupie i wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi, przy wykorzystaniu [...] nauczanej w przyjaznej atmosferze. Wskazywała, że prowadzone zajęcia sprzyjają wspieraniu edukacji dzieci, zarówno na poziomie ich indywidualnego rozwoju - z uwzględnieniem potrzeb psychologiczno-pedagogicznych, jak i na poziomie funkcjonowania szkolnictwa w ogólności poprzez wprowadzenie na rynek i propagowanie rozwoju wiedzy objętej podstawami programowymi nauczania szkolnego. Ponownie argumentowała, że wsparcie edukacji poprzez prowadzenie przedmiotowych zajęć wyraża się również w poprawie funkcjonowania dziecka w głównej placówce edukacyjnej, do której uczęszcza, a także w budowaniu pozytywnego nastawienia do zdobywania wiedzy [...] wśród dzieci i młodzieży.

Jednocześnie Wnioskodawczyni poinformowała, że nie istnieje "regulamin zajęć" objętych wnioskiem, a zajęcia odbywają się, jak wcześniej zaznaczono, na zasadach właściwych dla metody [...], zgodnie z Książką Nauczyciela objętą licencją [...] i programami nauczania, które znajdują się w aktach sprawy jako załączniki do wniosku.

Wnioskodawczyni poinformowała również, że nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego, dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla usługi, będącej przedmiotem wniosku.

Do przedmiotowego uzupełnienia Wnioskodawczyni dołączyła:

1. Uzupełniony wniosek (formularz WIS-W) z 1 kwietnia 2021 r. zawierający w poz. 81 własnoręczny podpis Wnioskodawcy,

2. Wzór "umowy współpracy" z podmiotem prowadzącym przedszkole/szkołę/inną placówkę w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z 7 września 2022 r. nr [...] określił dla usługi - usługa - organizacja zajęć [...] prowadzonych metodą [...] w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole (ewentualnie inną placówkę w rozumieniu ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe): klasyfikację według PKWiU 2015 - 85.60.10.0, oraz podatek od towarów i usług w stawce podatku od towarów i usług: 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Następnie, jak wynika z akt sprawy, w ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy w zakresie określenia klasyfikacji i stawki podatku od towarów i usług dla przedmiotowej usługi.

Postanowieniem z 3 sierpnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 7 września 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr [...]

Pismem z 12 września 2023 r. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia materiału dowodowego sprawy będącej przedmiotem postępowania poprzez udzielenie odpowiedzi na zadane przez organ pytania.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Wnioskodawczyni pismem z 25 września 2023 r. udzieliła odpowiedzi na zadane pytania. W przedmiotowym piśmie Wnioskodawczyni potwierdziła, że organizacja zajęć [...] dotyczy zajęć prowadzonych w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole oraz przedstawiła opis świadczonych usług. Ponowienie podkreśliła, że pomoc psychologiczno – pedagogiczna świadczona w ramach usługi objętej wnioskiem polega m.in. na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych uczniów, w celu wspierania potencjału rozwojowego uczniów i stwarzania warunków do ich rozwoju i jest ona udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem w czasie zajęć. Wskazała, że zajęcia te rozwijają uzdolnienia uczniów i ich umiejętność uczenia się, wyrównują ich poziom w stosunku do poziomu rówieśników, kompensując ewentualne braki. Wynika to z samych założeń programu nauczania metoda [...], wcześniej już powołanych. Wskazała, że prowadzone zajęcia zapewniają podniesienie kompetencji społecznych oraz podwyższenie poziomu umiejętności pracy w grupie i wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi. Nauczyciele posługują się wyłącznie komunikacją pozytywną, co przekłada się na pozytywne wzmocnienie i budowanie pewności siebie u uczniów. Podała, że programy nauczania są dostosowane do indywidualnych uwarunkowań rozwojowych i zdolności edukacyjnych oraz możliwości poznawczych dzieci w wieku [...] lat, pozostając również w korelacji z podstawą programową obowiązującą w szkole. Na zajęciach realizowany jest cały materiał przewidziany dla nauczania [...] zawarty w podstawie programowej, jest on jednak znacznie rozszerzony i zmodyfikowany pod względem metod, tempa nauczania oraz poziomów, na których materiał może być przyswojony. Dzieci uczą się za pomocą doświadczenia i same dochodzą do praw [...] w wyniku przeprowadzenia odpowiednich aktywności, co przekłada się na nieporównanie lepsze zrozumienie tematu w stosunku do innych metod nauczania. Akcentowała, że przyjęta metoda polega nie tylko na przekazaniu wiedzy, ale też na kształtowaniu umiejętności rozumowania w sposób, który ułatwia jej zdobycie i odpowiednio ukierunkowuje dziecko. Prowadzone zajęcia zapewniają bowiem podniesienie kompetencji społecznych oraz podwyższenie poziomu umiejętności pracy w grupie i wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi, przy wykorzystaniu [...] nauczanej w przyjaznej atmosferze. Podkreśliła, że w ramach zajęć dzieci otrzymują więc wsparcie w zakresie kompleksowego, wszechstronnego rozwoju. Na poziomie [...], kierowanym do dzieci w wieku [...] lat, program oraz sposób prowadzenia zajęć jest dostosowany do uwarunkowań rozwojowych na aktualnym etapie, na jakim pozostają dzieci, zarówno jeśli chodzi o aspekty społeczne, jak i potrzeby indywidualne wynikające z psychologii dziecka w tym wieku. Program dostosowany jest też do możliwości poznawczych dzieci w sposób, który umożliwia jak najpełniejsze wykorzystanie ich potencjału i kompensowanie ewentualnych deficytów w zakresie pedagogicznym. Wnioskodawczyni podkreślała, że prowadzone zajęcia sprzyjają zatem wspieraniu edukacji dzieci, zarówno na poziomie ich indywidualnego rozwoju - z uwzględnieniem potrzeb psychologiczno-pedagogicznych, jak i na poziomie funkcjonowania szkolnictwa w ogólności, poprzez wprowadzenie na rynek i propagowanie rozwoju wiedzy objętej podstawami programowymi nauczania szkolnego. Wsparcie edukacji poprzez prowadzenie przedmiotowych zajęć wyraża się również w poprawie funkcjonowania dziecka w głównej placówce edukacyjnej, do której uczęszcza, a także w budowaniu pozytywnego nastawienia do zdobywania wiedzy [...] wśród dzieci i młodzieży. Dodatkowo świadczone usługi prowadzą do szkolenia coraz większej ilości nauczycieli, którzy (choćby epizodycznie) prowadzą przedmiotowe zajęcia. Nabyte przez nich umiejętności i wiedza są pożytkowane na całej ścieżce ich życia zawodowego, wpływając pozytywnie na cały system edukacji. Wskazywała, że wsparcie edukacji poprzez świadczone usługi objęte wnioskiem odbywa się również na poziomie edukowania rodziców w zakresie możliwych form wsparcia wiedzy i zdolności uczenia się dzieci (konsultacje i współpraca z rodzicami oraz ocena funkcjonowania dziecka odbywają się na bieżąco w związku z prowadzonym kursem).

Następnie Wnioskodawczyni wskazała, że stosownie zaś do § 6 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 9 sierpnia 2017 r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologiczno-pedagogicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach (Dz. U. z 2017 r., poz. 1591; dalej: "Rozporządzenie MEN"), w szkole pomoc psychologiczno-pedagogiczna jest udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem oraz przez zintegrowane działania nauczycieli i specjalistów, a także w formie:

1. klas terapeutycznych,

2. zajęć rozwijających uzdolnienia,

3. zajęć rozwijających umiejętności uczenia się,

4. zajęć dydaktyczno-wyrównawczych,

5. zajęć specjalistycznych: korekcyjno-kompensacyjnych, logopedycznych, rozwijających kompetencje emocjonalno-społeczne oraz Innych zajęć o charakterze terapeutycznym,

6. zajęć związanych z wyborem kierunku kształcenia i zawodu - w przypadku uczniów szkół podstawowych oraz uczniów szkół ponadpodstawowych,

7. zindywidualizowanej ścieżki kształcenia,

8. porad i konsultacji,

9. warsztatów".

W ocenie Wnioskodawczyni, zdefiniowana w powyższy sposób pomoc psychologiczno- pedagogiczna z całą pewnością stanowi przedmiot objętej wnioskiem usługi.

Podkreśliła, że podobne stanowisko przedstawiono w interpretacji z 22 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1- 3.4012.394.2017.l.KC, wydanej w odniesieniu do świadczenia odpłatne usługi na rynku edukacyjnym dla dzieci, poprzez sprzedaż w systemie franczyzowym Programu B, gdzie wskazano, że program B. realizowany jest jako pozaszkolne zajęcia dodatkowe z dziećmi w wieku od 5 do 16 lat.

Wnioskodawczyni przy piśmie z 12 października 2023 r. przesłała także opinię dotyczącą walorów wsparcia psychologicznego udzielanego dzieciom i młodzieży w ramach programu [...]. Opinię podpisała M. M. psycholog/psychoterapeuta Poradni [...] oraz Poradni Psychologiczno- Pedagogicznej nr [...] w W.

Z treści wskazanej powyżej opinii wynika, że program [...] opiera się na wiedzy z obszaru aktualnej wiedzy z dziedziny psychologii rozwojowej i neurobiologii. Bazuje na uczeniu [...] poprzez zabawę, co jest zgodne z aktualnymi wskazaniami, że najwłaściwszym kontekstem rozwoju dziecka jest właśnie zabawa. Różnicowanie aktywności w trakcie zajęć zaspokaja potrzeby dzieci z możliwie wielu obszarów funkcjonowania dziecka, stymuluje aktywność, buduje indywidualną świadomość preferowanych sposobów uczenia się. Uczy uczenia się, co zwiększa poczucie sprawczości w obszarze osiągania celów i satysfakcji z podejmowanych wysiłków. Program stwarza sytuacje - podejmowanie indywidualnych i grupowych decyzji, zespołowego planowania działań i rozwiązywania problemów nie tylko indywidualnie, ale i w zespole. Co daje szanse na ćwiczenie kluczowych dla rozwoju I profilaktyki zdrowia psychicznego kompetencji: nawiązywania i budowania relacji z innymi ludźmi, publicznego zabierania głosu, pomagania innym, korzystania ze wsparcia, wywierania pożądanego wpływu na inne osoby czy radzenia sobie w nowych sytuacjach. Program uwzględnia możliwość indywidualizacji pracy z uczniem, śledzenia indywidualnych osiągnięć każdego z uczniów i wspierania w pokonywaniu trudności. Organizator dba o aktualizację na bieżąco wiedzy dotyczącej specyfiki pracy z dziećmi neuronietypowymi, w obszarze wsparcia w związku z kryzysami np. wybuchem wojny i dziećmi wymagającymi wsparcia w kontekście kryzysu uchodźczego poprzez wyposażanie edukatorów w wiedzę w ramach systemu wewnętrznego doskonalenia. Rozwija program, wzbogacając go o cechy warsztatu psychologicznego z obszaru nawiązania i budowania współpracy z dziećmi/młodzieżą na bazie uniwersalnych sposobów pracy z grupą, uruchamiając w możliwie największym stopniu swój potencjał i motywację do współpracy. Dbając tym samym o nawiązywanie relacji, określenie zasad pracy, nazwanie potrzeb i oczekiwań uczestników oraz integrację. Nawiązanie relacji, określenie ram współpracy poprzez uzgodnienie jej norm, sposobów zaspokajania potrzeb, wskazanie jej celu oraz poznanie wzajemne jest najskuteczniejszą profilaktyką zachowań trudnych. Opinia ta została włączona przez organ do akt sprawy.

Ponadto postanowieniem z 26 października 2023 r. organ włączył do akt sprawy, pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 marca 2023 r. stanowiące wystąpienie o opinię Głównego Urzędu Statystycznego w zakresie zajęć [...] prowadzonych metodą [...] oraz pismo Głównego Urzędu Statystycznego z 28 marca 2023 r. będące odpowiedzią na wystąpienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o zajęcie stanowiska w zakresie klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) usługi polegającej na organizowaniu oraz prowadzeniu zajęć z [...] dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym

Decyzją z 12 stycznia 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zmienił z urzędu wiążącą informację stawkową z 7 września 2022 r. nr [...] i określił dla usługi - organizacja zajęć nauczania [...] na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania metodą [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole - klasyfikację do PKWiU 2015 - 85.59 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Wnioskodawczyni wniosła odwołanie. Zarzuciła, że wydana przez organ decyzja zmieniająca narusza przepisy prawa procesowego, tj. :

1. art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 Op w związku z art. 42g ust. 2 ustawy o VAT - poprzez niedokładne wyjaśnienie sprawy oraz niedokonanie wnikliwej i wszechstronnej oceny okoliczności sprawy, co doprowadziło organ i instancji do błędnego ustalenia, że opis świadczenia oferowanego przez Wnioskodawczynię w zakresie prowadzonych zajęć [...] metodą [...] wskazuje, że głównym celem tej usługi jest nauczanie dzieci [...], podczas gdy z materiału dowodowego zebranego w sprawie - w szczególności opinii psychologa i psychoterapeuty M. M., dotyczącej walorów wsparcia psychologicznego udzielanego dzieciom i młodzieży w ramach programu [...], którą organ ocenił w sposób błędny, kwestionując zawarte w niej wnioski specjalisty - wynika, że:

a) zajęcia [...] zaspokajają potrzeby dzieci z możliwie wielu obszarów funkcjonowania, a nabywana wiedza stanowi drogę do osiągnięcia tego celu w trakcie zajęć, które polegają głównie na wspólnej, kreatywnej aktywności dzieci;

b) treści przekazywanych w trakcie zajęć informacji oraz nabywanych przez dzieci umiejętności służy wsparciu ogólnego rozwoju dziecka, co udaje się osiągnąć poprzez prowadzenie zajęć w zgodzie z aktualną wiedzą z dziedziny psychologii rozwojowej i neurobiologii, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

2. art.13 § 2a pkt 2) lit. a) w zw. z art. 120,121 § 1 oraz art. 2a O.p. poprzez włączenie w poczet materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia na piśmie Głównego Urzędu Statystycznego z 28 marca 2023 r., które zawiera stanowisko w zakresie PKWiU usług zbliżonych do usług objętych wnioskiem (lecz z pominięciem istotnych elementów dla nich charakterystycznych, obejmujących aspekty psychologiczno-pedagogiczne), które to usługi organ potraktował jako usługi tożsame z objętymi wnioskiem, podczas gdy kompetencje w zakresie ustalenia PKWiU na potrzeby podatku \/AT posiada jedynie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej a nie GUS, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz naruszyło zasadę rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika (skoro organ powziął wątpliwości, o czym świadczy zwrócenie się do innego organu, powinien był wydać korzystne dla strony rozstrzygnięcie),

W odwołaniu Strona podniosła również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj.:

1. art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - poprzez bezpodstawne zastosowanie tych przepisów, a także art. 41 ust. 2 w zw.z art. 146ea pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i przepisami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), stanowiącej załącznik do rozporządzenia rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU2015) - poprzez bezpodstawne zaniechanie zastosowania tych przepisów, a mianowicie poprzez: ustalenie dla usługi objętej wnioskiem rozstrzygnięcia: PKWiU2015 - 85.59 oraz stawki podatku od towarów i usług 23%, podczas, gdy usługa objęta wnioskiem zalicza się do "usług wspomagające edukację", o których mowa w poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, gdyż polega na wsparciu edukacji i stanowi pomoc psychologiczno-pedagogiczną, co warunkuje przyjęcie rozstrzygnięcia: PKWiU 2015 - 85.60.10.0 oraz stawki podatku od towarów i usług: 8%, jak prawidłowo przyjął Dyrektor KIS w treści WIS z dnia 7 września 2022 r.,

2. art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy o VAT- poprzez zmianę WIS z 7 września 2022 r., pomimo braku ku temu podstaw, tj. nie doszło ani do błędu wykładni, ani do niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Przywołaną na wstępie decyzją Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję wydaną w postępowaniu pierwszoinstancyjnym.

Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji organ w całości podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej. Organ wskazał, że ponowna weryfikacja przedmiotu wniosku o wydanie WIS wykazała, że przedmiotem postępowania jest usługa organizacji zajęć nauczania [...] na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania metodą [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole. W ocenie organu, powyższe potwierdziła również sama Wnioskodawczyni, uzupełniając wniosek pismem z 25 września 2023 r., w którym określiła nazwę usługi wraz z uwzględnieniem poziomu nauczania, jak również doprecyzowała opis usługi. Dokonując klasyfikacji usługi świadczonej przez Wnioskodawczynię oraz uwzględniając okoliczności wynikające z opisu sprawy organ stwierdził, że usługa organizacji zajęć nauczania [...] na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych pozycją PKWiU 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane". Organ dokonał przy tym szczegółowej analizy pozycji zakresu PKWiU 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane", jak i poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT oraz przepisów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) oraz usług wspomagających edukację w obszarze pomocy psychologiczno-pedagogicznej.

W ocenie organu odwoławczego, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że istotą przedmiotowych zajęć jest nauczanie [...]. Organ nie kwestionował przy tym, że zajęcia prowadzone są według konkretnej metody, która ma swoje ściśle określone założenia, przez co zajęcia te zapewniają naukę [...], a przy okazji wpływają na podniesienie kompetencji społecznych oraz podwyższenie poziomu umiejętności pracy w grupie i wyciągania wniosków ze wspólnej pracy i dzielenia się tymi wnioskami z innymi dziećmi. Niemniej jednak, mając na uwadze materiał zebrany w trakcie postępowania o wydanie WIS, jak i w trakcie postępowania w sprawie zmiany WIS, organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone w decyzji wydanej w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Także w ocenie organu odwoławczego, mimo że w trakcie zajęć wykorzystywane są różne techniki edukacyjne (np. wykorzystanie [...], różnych doświadczeń) i kładziony jest nacisk na indywidualne potrzeby dziecka oraz stymulowanie jego rozwoju społeczno-emocjonalnego, to nie zmienia to jednak faktu, że podstawowym celem przedmiotowych zajęć jest nauka [...]. Opis świadczenia oferowanego przez Wnioskodawczynię w zakresie prowadzonych zajęć [...] metodą [...] wskazuje, że głównym celem tej usługi jest nauczanie dzieci [...]. Elementem dodatkowym tej metody jest zaś wsparcie psychologiczno-pedagogiczne, jednak w badanym przypadku jest ono tylko dodatkiem do głównego celu usługi, którym jest edukacja.

W ocenie organu odwoławczego, słusznie w treści pierwszoinstancyjnej powołano zakres działalności poradni psychologiczno-pedagogicznych, do którego zalicza się:

• diagnozowanie dzieci i młodzieży

• wydawanie opinii i orzeczeń dotyczących kształcenia i wychowania dzieci i młodzieży

• udzielanie pomocy bezpośredniej uczniom oraz rodzicom

• realizacja zadań profilaktycznych oraz wspierających wychowawczą i edukacyjną funkcję przedszkola, szkoły i placówki, w tym wspieranie nauczycieli w rozwiązywaniu problemów dydaktyczno-wychowawczych

• wspomaganie przedszkoli, szkół i placówek.

W ocenie organu odwoławczego należy zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w decyzji wydanej w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, że z powyższego wyliczenia wynika wyspecjalizowany rodzaj działalności jednostki, której głównym zadaniem jest udzielanie wsparcia psychologiczno-pedagogicznego. Zdaniem organu uzasadnione jest zatem wyprowadzenie wniosku, że jeżeli dany podmiot wykonuje jedną lub kilka spośród ww. czynności, a istotą jego działalności pozostaje edukacja, to wsparcie psychologiczno-pedagogiczne ma charakter wyłącznie uboczny. Natomiast w niniejszej sprawie celem świadczonej usługi jest zapewnienie dodatkowych zajęć edukacyjnych dla dziecka (realizacja określonego programu i poziomu nauki), które odbywają się w atrakcyjnej formie. Komponent psychologiczno-pedagogiczny stanowi zaledwie element uboczny świadczonej usługi. W konsekwencji organ stwierdził, że usługa - organizacja zajęć nauczania [...] na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania metodą [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole klasyfikowana jest do klasy 85.59 PKWiU 2015, zatem podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%. Organ dokonał przy tym powtórnej analizy opinii M. M. psychologa/psychoterapeuty Poradni [...] oraz Poradni Psychologiczno-Pedagogicznej nr [...] w W. Jednak zdaniem organu odwoławczego, w postepowaniu pierwszoinstancyjnym prawidłowo wskazano, że opinia ta w istocie potwierdza edukacyjny charakter prowadzonych przez Stronę zajęć, bowiem wynika z niej, że zajęcia te bazują na uczeniu [...] poprzez zabawę, co jest zgodne z aktualnymi wskazaniami, że najwłaściwszym kontekstem rozwoju dziecka jest właśnie zabawa. Zdaniem organu odwoławczego, przestawione metody prowadzenia zajęć, pewne założenia, dodatkowe umiejętności, które uczestnik może nabyć w trakcie trwania zajęć zawierające pewien komponent psychologiczno – pedagogiczny, ale komponent ten nie stanowi celu (istoty) tych zajęć.

W ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie dokonano prawidłowych ustaleń klasyfikacji statystycznej, a w konsekwencji właściwie określona została stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przepisy ustawy nie przewidują bowiem możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla usług sklasyfikowanych do klasy 85.59 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa klasyfikowana jest do klasy 85.59 PKWiU, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu Skarżąca podniosła zarzuty naruszenie przepisów prawa procesowego w postaci:

1. art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 Op. w związku z art. 42g ust. 2 ustawy o VAT

- poprzez niedokładne wyjaśnienie sprawy oraz niedokonanie wnikliwej i wszechstronnej oceny okoliczności sprawy, co doprowadziło organ do błędnego ustalenia, że opis świadczenia oferowanego przez Wnioskodawczynię w zakresie prowadzonych zajęć [...] metodą [...] wskazuje, że głównym celem tej usługi jest nauczanie dzieci [...]", podczas gdy z materiału dowodowego zebranego w sprawie - w szczególności opinii psychologa i psychoterapeuty M. M., dotyczącej walorów wsparcia psychologicznego udzielanego dzieciom i młodzieży w ramach programu [...], którą organ ocenił w sposób błędny, kwestionując zawarte w niej wnioski specjalisty - wynika, że:

a) zajęcia [...] zaspokajają potrzeby dzieci z możliwie wielu obszarów funkcjonowania, a nabywana wiedza stanowi drogę do osiągnięcia tego celu w trakcie zajęć, które polegają głównie na wspólnej, kreatywnej aktywności dzieci;

b) treści przekazywanych w trakcie zajęć informacji oraz nabywanych przez dzieci umiejętności służy wsparciu ogólnego rozwoju dziecka, co udaje się osiągnąć poprzez prowadzenie zajęć w zgodzie z aktualną wiedzą z dziedziny psychologii rozwojowej i neurobiologii,

- co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy,

2. art. 13 § 2a pkt 2) lit. a) w zw. z art. 120,121 § 1 oraz art. 2a Op poprzez włączenie w poczet materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia na piśmie Głównego Urzędu Statystycznego z 28 marca 2023 r., które zawiera stanowisko w zakresie PKWiU usług zbliżonych do usług objętych wnioskiem (lecz z pominięciem istotnych elementów dla nich charakterystycznych, obejmujących aspekty psychologiczno-pedagogiczne), które to usługi organ potraktował jako usługi tożsame z objętymi wnioskiem, podczas gdy kompetencje w zakresie ustalenia PKWiU 2015 na potrzeby podatku VAT posiada jedynie Dyrektor KIS, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz naruszyło zasadę rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika (skoro organ powziął wątpliwości, o czym świadczy zwrócenie się do innego organu, powinien był wydać korzystne dla strony rozstrzygnięcie).

Skarżąca podniosła również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj:

1. art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - poprzez bezpodstawne zastosowanie tych przepisów, a także art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i przepisami PKWiU 2015, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - poprzez bezpodstawne zaniechanie zastosowania tych przepisów, a mianowicie poprzez ustalenie dla usługi objętej wnioskiem rozstrzygnięcia: PKWiU - 85.59 oraz stawki podatku od towarów i usług: 23%, podczas, gdy usługa objęta wnioskiem zalicza się do "usług wspomagające edukację", o których mowa w poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, gdyż polega na wsparciu edukacji i stanowi pomoc psychologiczno-pedagogiczną, co warunkuje przyjęcie rozstrzygnięcia: PKWiU- 85.60.10.0 oraz stawki podatku od towarów i usług: 8%, jako prawidłowo przyjął Dyrektor KIS w treści WIS z 7 września 2022 r.,

2. art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy o VAT- poprzez zmianę WIS z 7 września 2022 r. nr [...], pomimo braku ku temu podstaw, tj., pomimo że przy wydawaniu WIS z 7 września 2022 r. nie doszło ani do błędu wykładni ani do niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca przedstawiła argumentacje na poparcie swojego stanowiska. Podniesiona argumentacja była zbieżna z argumentacją przedstawioną w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: p.p.s.a.), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie).

Oceniając zaskarżoną decyzję przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia określenia klasyfikacji świadczenia oraz właściwej stawki podatku od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej, usługa będąca przedmiotem sporu powinna być klasyfikowana do grupowania PKWiU 85.60.10.0 "Usługi wspomagające edukację", a w konsekwencji opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 8%. Powyższego stanowiska nie podzielił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który uważa, że ww. usługa (świadczenie kompleksowe) winna zostać zaklasyfikowana w grupowaniu 85.59.19.0 PKWiU 2015 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji", a w konsekwencji jest objęta stawką podatku w wysokości 23%.

Podstawą zarzutów zawartych w skardze (podobnie jak miało to miejsce w przypadku odwołania) jest niezmienne stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym organ dokonał błędnej oceny przedstawionej usługi przez co również nieprawidłowo określił jej klasyfikację, a następnie stawkę podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu, w sporze tym rację należy przyznać organowi. Dokonując klasyfikacji usługi świadczonej przez Wnioskodawczynię oraz uwzględniając okoliczności wynikające z opisu sprawy należy stwierdzić, że usługa organizacji zajęć nauczania [...] na poziomie [...] zgodnie z programem nauczania [...] na tym poziomie, kierowanym do dzieci w wieku [...] lat w oparciu o umowy zawarte z organem prowadzącym szkołę lub przedszkole spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych pozycją PKWiU 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane".

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 2015 (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, iż zgodnie z art. 42a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2023 r., wiążąca informacja stawkowa (WIS), jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4,

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Z powyższej normy wynika, że w ramach wiążącej informacji stawkowej - co do zasady - dokonuje się m.in. klasyfikacji towaru do Nomenklatury scalonej lub do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług bądź do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, usługi natomiast - do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Przechodząc do kwestii związanych z klasyfikacją usługi objętej niniejszym postepowaniem, należy wskazać, że zgodnie z tytułem, Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje "Edukację".

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług sekcja P obejmuje:

• usługi placówek wychowania przedszkolnego,

• usługi szkół podstawowych,

• usługi gimnazjów,

• usługi szkół ponadgimnazjalnych (liceów, techników, zasadniczych szkół zawodowych, szkół policealnych),

• usługi zakładów kształcenia nauczycieli i kolegiów pracowników służb społecznych,

• usługi szkół wyższych,

• usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

• usług opieki dziennej nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.

W sekcji tej mieści się, między innymi, dział 85 "Usługi w zakresie edukacji", który obejmuje:

• usługi szkół publicznych i niepublicznych wszystkich typów (włączając szkoły specjalne), prowadzone przez organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego lub inne osoby prawne lub fizyczne w ramach obowiązującego sytemu oświaty i szkolnictwa wyższego,

• edukację w formach: stacjonarnej, zaocznej lub na odległość przez radio, telewizję, Internet lub drogą korespondencyjną,

• edukację prowadzoną na różnych poziomach kształcenia, włączając kształcenie specjalne oraz edukację dla dorosłych (w tym: edukację dla dorosłych wchodzącą w skład publicznych Centrów Kształcenia Ustawicznego),

• usługi szkół wojskowych i akademii wojskowych,

• usługi szkół w zakładach karnych, w zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich na odpowiednich poziomach nauczania,

• pozaszkolne formy dokształcania i doskonalenia zawodowego,

• pozaszkolne formy edukacji związane głównie ze sportem i rekreacją, np. kursy gry w tenisa lub golfa itp.,

• usługi wspomagające edukację.

Dział ten nie obejmuje:

• usług świadczonych przez żłobki i pozostałej dziennej opieki nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.

W dziale 85 mieści się klasa 85.60 "Usługi wspomagające edukację", w skład której wchodzi pozycja 85.60.10.0 "Usługi wspomagające edukację".

Grupowanie to obejmuje:

• usługi w zakresie doradztwa edukacyjno-zawodowego,

• usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej,

• usługi komisji egzaminacyjnych,

• usługi związane z oceną szkoleń,

• organizowanie programów wymiany studenckiej.

Grupowanie to nie obejmuje:

• usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych, sklasyfikowanych w 72.20.

W dziale 85 znajduje się również klasa 85.59 "Usługi w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane", w której wyróżniona jest pozycja 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane".

Grupowanie to obejmuje:

• edukację, w której nie da się określić poziomu nauczania,

• usługi placówek kształcenia praktycznego, ustawicznego oraz ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego,

• korepetycje, włączając korepetycje z języków obcych,

• usługi ośrodków prowadzących kursy wyrównawcze,

• kursy przygotowujące do egzaminu z wiedzy zawodowej,

• naukę religii,

• kursy udzielania pierwszej pomocy,

• szkoły przetrwania,

• kursy szybkiego czytania.

Grupowanie to nie obejmuje:

• usług świadczonych przez instruktorów i trenerów sportu, sklasyfikowanych w 85.51.10.0,

• usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji artystycznej, sklasyfikowanych w 85.52.1,

• usług nauczania języków obcych i umiejętności prowadzenia konwersacji w języku obcym, sklasyfikowanych w 85.59.11.0.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, klasyfikacja omawianej usługi do grupowania 85.59.19.0 PKWiU przyjęta przez organ jest prawidłowa z uwagi na fakt, że głównym aspektem analizowanej usługi jest nauczanie dzieci [...], a zatem usługi edukacyjne, które przybrały formę pozaszkolną (nie jest to usługa świadczona przez szkołę). Z opisu przestawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i z zawodu jest nauczycielem w rozumieniu ustawy z 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela, aktualnie niezatrudnionym w żadnej placówce edukacyjnej, a kod prowadzonej przez nią działalności to 85.59.B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane.

W ocenie Sądu, organy prawidłowo przyjęły, że celem świadczonej usługi jest pozaszkolna edukacja dzieci przede wszystkim w dziedzinie [...]. W analizie tej nie można pominąć ani marginalizować okoliczności, że omawiane zajęcia opierają się na zakupionej przez Skarżącą licencji programu nauczania [...] [...]. Charakterystyczną cechą tej metody nauczania jest to, że program nauczania jest dostosowany do indywidualnych uwarunkowań rozwojowych i zdolności edukacyjnych oraz możliwości poznawczych dzieci w danym wieku z uwzględnieniem podstawy programowej. Podkreślić jednak należy, że pomimo że na zajęciach wykorzystywane są nowatorskie metody przyjazne uczniom, to istotne jest to, że na zajęciach realizowany jest cały materiał przewidziany do nauczania [...] zawarty w podstawie programowej. Dodatkowo jest on znacznie rozszerzony i zmodyfikowany pod względem metod, tempa nauczania, na których materiał może być przyswojony. Sąd - podobnie jak organ - dostrzega, że zajęcia [...] prowadzone metodą [...] zawierają w sobie pewne elementy wsparcia psychologiczno-pedagogicznego dzieci oraz ich rodziców, są to jednak elementy pomocnicze/poboczne wobec głównego celu usługi, jakim jest niewątpliwie nauczanie [...] tą nowatorską metodą.

Tak ocena pozostaje w zgodzie z założeniami przedstawionymi w opisie omawianych zajęć. W "Książce nauczyciela - [...]", będącej załącznikiem do wniosku, określono struktury lekcji i zasady zasadę główną". Z informacji tam zawartych wynika, że lekcje są skonstruowane w tak, sposób aby zachęcić każde dziecko do aktywnego uczestnictwa i zarazem mu to uczestnictwo umożliwić. Poszczególne ćwiczenia koncentrują się na nauczaniu podstaw [...] z uwzględnieniem potrzeb, uzdolnień, zainteresować, mocnych stron oraz typu każdego dziecka. Z kolei analiza programu zajęć - w ocenie Sądu - wskazuje w sposób niebudzący wątpliwości, iż program zajęć koncentruje się na zagadnieniach [...]. Zagadnienia te to m.in. [...], [...], [...], [...], [...], [...], porównywanie, dokładny [...], poprawne odwzorowanie [...] - poszerzanie wiedzy, położenie i język, który je opisuje, [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], porównywanie, stosowanie [...], [...], [...], [...], [...].

W ocenie Sądu, przywołane wyżej przykładowe elementy realizowane w trakcie zajęć, jednoznacznie wskazują na edukacyjny charakter tych zajęć. Dostrzec należy, że sama Skarżąca wskazała, że nazwa zajęć to zajęcia z [...] metodą "[...]". Zajęcia opierają się na zakupionej przez Skarżącą licencji programu nauczania [...] [...] i własnych programach nauczenia na każdy poziom (...) oraz własnych pomocach edukacyjnych i autorskich podręcznikach lub kartach pracy. Programy nauczania są dostosowywane do indywidualnych uwarunkowań rozwojowych i zdolności edukacyjnych oraz możliwości poznawczych dzieci w danym wieku, pozostając również w korelacji z podstawą programową obowiązującą w szkole lub przedszkolu. Na zajęciach realizowany jest cały materiał przewidziany dla nauczania [...] zawarty w podstawie programowej. Zatem elementem determinującym cel i charakter usługi jest nauczanie [...].

Ponadto edukacyjny charakter zajęć [...] potwierdza także przesłany przez Wnioskodawczynię wzór "umowy współpracy" – umowa przesłana wraz z pismem z 19 sierpnia 2022 r. Wskazany w umowie przedmiot wskazuje jednoznacznie na usługę w zakresie organizacji i prowadzenia zajęć edukacyjnych z [...] prowadzonych metodą [...]. Umowa potwierdza także wcześniejsze ustalenia organu, że zajęcia odbywają się w małych grupach, w trakcie roku szkolnego, raz w tygodniu o ustalonej godzinie. Ponadto treść umowy wskazuje, że Wnioskodawczyni jest zobowiązana zapewnić książki i materiały potrzebne do zajęć [...].

W ocenie Sądu, postanowienia umowy wskazują na typowo edukacyjny charakter oferowanej usługi. Zajęcia prowadzi nauczyciel, na zajęciach dzieci korzystają z podręczników i innych pomocy naukowych oferowanych w ramach zajęć. Znaczenie ma również grupa osób, do których zajęcia są kierowane. Zajęcia te są zajęciami z [...], podczas których dzieci poznają zagadnienia tej [...] dotyczące [...], [...], [...], [...], [...]. Zajęcia prowadzone w ramach warsztatów są formą zabawy połączonej z edukacją.

W ocenie Sądu, z analizy całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie wynika w sposób jednoznaczny, że Skarżąca prowadzi zajęcia dla dzieci z [...], które mają na celu rozpowszechnianie [...], w szczególności z zakresu nabywania wiedzy [...] na określonym poziomie. Mimo iż w trakcie zajęć wykorzystywane są różne techniki edukacyjne (np. wykorzystanie różnych doświadczeń) i kładziony jest nacisk na indywidualne potrzeby dziecka oraz stymulowanie jego rozwoju społeczno-emocjonalnego, to nie zmienia to jednak faktu, że podstawowym celem przedmiotowych zajęć jest nauka [...]. Już sam opis świadczenia oferowanego przez Wnioskodawczynię w zakresie prowadzonych zajęć [...] metodą [...] wskazuje, że głównym celem tej usługi jest nauczanie dzieci [...]. Jednocześnie Sąd nie neguje, że elementem dodatkowym tej metody jest wsparcie psychologiczno-pedagogiczne – jednak w badanym przypadku jest ono tylko dodatkiem do głównego celu usługi, którym jest edukacja.

Nie budzi zatem wątpliwości Sądu, że świadczona przez Wnioskodawczynię usługa w postaci prowadzenia zajęć z [...] na poziomie [...] kierowanym do dzieci w wieku [...] lat jest usługą edukacyjną. W konsekwencji, w ocenie Sądu, organ prawidłowo wywiódł, że przedmiotowa usługa nie zawiera się w pozycji 85.60.10.0 "Usługi wspomagające edukację", a jest usługa edukacyjna realizowaną w formie pozaszkolnej. W konsekwencji, zdaniem Sądu, organ prawidłowo – uwzględniając opis usługi wynikający z opisu sprawy i z zebranego materiału dowodowego - wskazał, iż oferowana przez Skarżącą usługa, szczególny nacisk kładzie na aspekty edukacyjne, nie należy jednocześnie do katalogu usług wymienionych w pozycja 85.60.10.0 "Usługi wspomagające edukację". Grupowanie to obejmuje bowiem:

• usługi w zakresie doradztwa edukacyjno-zawodowego,

• usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej,

• usługi komisji egzaminacyjnych,

• usługi związane z oceną szkoleń,

• organizowanie programów wymiany studenckiej.

Przedmiotowa usług nie jest usługą ani w zakresie doradztwa edukacyjno-zawodowego, ani w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej, ani usługą komisji egzaminacyjnych, czy związaną z oceną szkoleń, a tym bardziej nie jest usługą związaną z organizowaniem programów wymiany studenckiej

Dokonując klasyfikacji dostrzec należy, iż usługi psychologiczne i pedagogiczne, a na taki charakter usługi wskazuje Skarżąca, nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa. Niemniej jednak nie można pomijać, iż z założenia pomoc psychologiczna, czy psychoterapeutyczna ukierunkowana jest na wspieranie dziecka w rozwoju na miarę jego możliwości, w pracy z emocjami, wzmacnianiu mocnych stron i niwelowaniu wewnętrznych barier w funkcjonowaniu społecznym, poznawczym i emocjonalnym. Z kolei usługi pedagogiczne to zajęcia indywidualne polegające na usprawnianiu specyficznych problemów edukacyjnych dzieci w wieku wczesnoszkolnym i szkolnym.

Zdaniem Sądu, pojęcie pomocy psychologiczno-pedagogicznej rozumiane jest prawidłowo przez organy podatkowe poprzez pomocnicze nawiązanie do treści przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 9 sierpnia 2017 r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologiczno-pedagogicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach (Dz. U. z 2017 r., poz. 1591; dalej: "Rozporządzenie MEN"), wydanego na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r, poz. 59 i 949). Zgodnie z § 2 ust. 1 Rozporządzenia MEN pomoc psychologiczno-pedagogiczna udzielana uczniowi w przedszkolu, szkole i placówce polega na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych ucznia oraz rozpoznawaniu indywidualnych możliwości psychofizycznych ucznia i czynników środowiskowych wpływających na jego funkcjonowanie w przedszkolu, szkole i placówce, w celu wspierania potencjału rozwojowego ucznia i stwarzania warunków do jego aktywnego i pełnego uczestnictwa w życiu przedszkola, szkoły i placówki oraz w środowisku społecznym.

Stosownie zaś do § 6 ust. 2 Rozporządzenia MEN, w szkole pomoc psychologiczno-pedagogiczna jest udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem oraz przez zintegrowane działania nauczycieli i specjalistów, a także w formie:

1. klas terapeutycznych,

2. zajęć rozwijających uzdolnienia,

3. zajęć rozwijających umiejętności uczenia się,

4. zajęć dydaktyczno-wyrównawczych,

5. zajęć specjalistycznych: korekcyjno-kompensacyjnych, logopedycznych, rozwijających kompetencje emocjonalno-społeczne oraz Innych zajęć o charakterze terapeutycznym,

6. zajęć związanych z wyborem kierunku kształcenia i zawodu - w przypadku uczniów szkół podstawowych oraz uczniów szkół ponadpodstawowych,

7. zindywidualizowanej ścieżki kształcenia,

8. porad i konsultacji,

9. warsztatów

Jednocześnie Sąd podkreśla, iż dostrzega, że pomoc psychologiczno-pedagogiczna może być udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem. Niemniej jednak, aby dana usługa mogła zostać uznana za usługę o charakterze psychologiczno – pedagogicznym pozwalającym na klasyfikację do działu 85.60 – "Usługi wspomagające edukację" w skład którego wchodzi pozycja 85.60.10.0 , które to grupowanie obejmuje usługi w zakresie pomocy psychologiczno – pedagogicznej, to celem i głównym elementem determinującym charakter takiej usługi powinno być udzielanie pomocy psychologiczno - pedagogicznej. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo przyjął, że to walor edukacyjny usługi będącej przedmiotem zaskarżonej WIS, ma decydujące znaczenie dla określenia jej klasyfikacji. W ocenie Sądu, zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy wskazuje, że głównym celem i założeniem przedmiotowych zajęć jest przede wszystkim pozaszkolna edukacja dzieci – poprawa kompetencji [...] poprzez organizację zajęć, których podstawowym celem jest nauczanie [...], tyle że nauczanie to jest prowadzone w innej niż standardowo stosowanej formie. Tymczasem charakter omawianych zajęć bez wątpienia determinuje walor edukacyjny, a także rozwijanie określonych umiejętności i cech, a nie wsparcie psychologiczno-pedagogiczne dzieci, jak podnosi w skardze Skarżąca. W ocenie Sądu, słusznie przyjął zatem organ, iż oznacza to, że zajęcia prowadzone przez Skarżącą wpisują się w pojęcie edukacji i przybierają formę pozaszkolną. Skoro edukacja polega, między innymi, na kształtowaniu określonych cech i umiejętności, to rozwijanie umiejętności takich jak jasne formułowane myśli, odpowiednie podejście do rozwiązywania problemów, czy też współpraca z innymi dziećmi oraz logiczne myślenie, również stanowi edukację dzieci biorących udział w zajęciach [...] prowadzonych metodą [...]. Osoby prowadzące zajęcia poprzez zlecenie określonych zadań uczestnikom motywują ich do występowania w określonym charakterze, co niewątpliwie przyczynia się do rozwoju dzieci W ocenie Sądu, w tak przedstawiony opis zajęć pozwala przyjąć – tak jak uczyniły to organy - że istotą oferowanej usługi jest edukacja. Jednocześnie należy zaznaczyć, że możliwość skorzystania z pomocy psychologicznej lub zawarcie pewnych elementów wsparcia psychologiczno - pedagogicznego nie przesądza o psychologiczno-pedagogicznym charakterze danej usługi.

Należy także zwrócić uwagę, że rodzic podpisujący umowę na udział dziecka w warsztatach prowadzonych przez Skarżącą nabywa tę usługę nie w celu otrzymania wsparcia psychologiczno-pedagogicznego, gdyż w takim przypadku udałby się do podmiotu specjalizującego się w tego typu świadczeniach, jak np. poradnia psychologiczno-pedagogiczna, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 9 sierpnia 2017 r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologiczno-pedagogicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1798, z późn. zm.). Poradnie psychologiczno-pedagogiczne prowadzą specjalistyczną diagnozę, zapewniają oddziaływanie terapeutyczne i wspierają szkoły we właściwej organizacji kształcenia dzieci i młodzieży, udzielają bezpośredniej pomocy uczniom, rodzicom i nauczycielom. Pogłębiona, specjalistyczna diagnoza będąca uzupełnieniem procesu diagnostycznego prowadzonego w każdej szkole odbywa się w poradni psychologiczno-pedagogicznej, do której rodzice mogą się zgłaszać o przeprowadzenie diagnozy ucznia. W celu udzielania uczniom adekwatnego do potrzeb wsparcia szkoła, do której uczęszcza uczeń, może skorzystać także z pomocy wsparcia placówki doskonalenia nauczycieli.

I w takim kontekście – zdaniem Sądu - należy rozumieć aspekt pomocy psychologiczno-pedagogicznej świadczonej przez instytucje, o których mowa w poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy, który odnosi się do usług wspomagających edukację - wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku.

Natomiast w przedmiotowej sprawie celem świadczonej usługi jest – jak już wskazywano powyżej - zapewnienie dodatkowych, pozaszkolnych zajęć edukacyjnych dla dziecka (realizacja określonego programu nauki), które odbywają się w atrakcyjnej formie. Komponent psychologiczno-pedagogiczny stanowi jednak element uboczny świadczonej usługi. Jak prawidłowo bowiem wywiódł organ - pomoc psychologiczno-pedagogiczna polega na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych ucznia oraz rozpoznawaniu indywidualnych możliwości psychofizycznych ucznia i czynników środowiskowych wpływających na jego funkcjonowanie w przedszkolu, szkole i placówce, w celu wspierania potencjału rozwojowego ucznia i stwarzania warunków do jego aktywnego i pełnego uczestnictwa w życiu przedszkola, szkoły i placówki oraz w środowisku społecznym. Potrzeba objęcia ucznia pomocą psychologiczno-pedagogiczną wynika w szczególności z sytuacji życiowych związanych np. z niepełnosprawnością, niedostosowaniem społecznym, niepowodzeniami edukacyjnymi lub szczególnymi uzdolnieniami. Istotne jest przy tym, aby pomoc taka była udzielana po uprzednim zdiagnozowaniu przez specjalistów wykonujących zadania z zakresu pomocy psychologiczno - pedagogicznej, w szczególności: pedagogów, psychologów, logopedów oraz poradnie psychologiczno-pedagogiczne.

W tym miejscu wskazać trzeba również, iż znaczącą różnicą między zajęciami z edukacji a zajęciami psychologiczno-pedagogicznymi jest fakt, że do nauki może przystąpić każdy, w przypadku Skarżącej - zapisane przez rodziców dzieci, które będą brać udział w oferowanych przez Skarżącą zajęciach [...]. Ponadto w zajęciach oferowanych przez Skarżącą mogą uczestniczyć wszystkie dzieci, które są zainteresowane danym zakresem tematycznym i które chcą uczyć się [...]. Natomiast do zajęć, które określa się jako psychologiczno-pedagogiczne, mogą przystąpić jedynie takie dzieci, które spełniają kryteria pomocy tzn. mają problemy z nauką np. uczeniem się, przyswajaniem wiedzy, skupieniem się, samodzielnością w myśleniu i radzeniem sobie z zadaniem, a także ze współpracą w grupie. Co ważne - takie dzieci są objęte pomocą psychologiczno-pedagogiczną dopiero po ocenie przez specjalistów z tego zakresu, którzy mogą ocenić, że dzieci w ogóle takiej pomocy potrzebują. Oznacza to, że ze wsparcia psychologiczno-pedagogicznego nie mogą skorzystać wszystkie dzieci nawet, gdy same wyrażają chęć, ale tylko takie zaklasyfikowane przez specjalistów, które ich zdaniem wymagają pomocy psychologiczno-pedagogicznej.

Powyższe okoliczności bez wątpienia przemawiają za przyjęciem, że głównym celem organizowanych przez Skarżącą zajęć jest rozpowszechnianie [...] – nauczanie [...], a więc edukacja.

Podsumowując w ocenie Sądu, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji prawidłowo wyjaśnił, że w analizowanej usłudze decydujący (główny) jest walor edukacyjny usługi. Jednocześnie zauważono przy tym również walor pedagogiczny, który w spornej sprawie jest jednak tylko uboczny. Potwierdzeniem tej tezy jest analiza całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie, który świadczy o tym, że w przedmiotowej sprawie wsparcie psychologiczno-pedagogiczne jest elementem dodatkowym oferowanych zajęć, a nie ich celem głównym.

Jednocześnie należy stwierdzić, że organ prawidłowo przyjął, że przedmiotowa usługa nie zawiera się w grupowaniu 85.60.10.0 PKWiU "Usługi wspomagające edukację" jak proponuje Skarżąca, ponieważ nie jest usługą w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej. Organ wziął przy tym pod uwagę całokształt materiału zgromadzonego w sprawie, w tym opinię psycholog/psychoterapeuty M. M. Dokonując analizy ww. opinii także w kontekście przedstawionego opisu usług, organ słusznie zauważył, że w istocie także opinia psycholog/psychoterapeuty M. M. potwierdza edukacyjny charakter prowadzonych przez Skarżącą zajęć. Jak wynika bowiem z tej opinii program [...] opiera się co prawda na wiedzy z obszaru aktualnej wiedzy z dziedziny psychologii rozwojowej i neurobiologii. Jednak bazuje na uczeniu [...] poprzez zabawę, co jest zgodne z aktualnymi wskazaniami, że najwłaściwszym kontekstem rozwoju dziecka jest właśnie zabawa. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo dostrzegł, podobnie jak wskazuje treść opinii, że program nauczania [...] tą nowatorską metodą uwzględnia takie aspekty jak możliwość indywidualnej pracy z uczniem, wspieraniu go w pokonywaniu trudności, nawiązywaniu i budowania współpracy z dziećmi. Organ prawidłowo wywiódł, że elementy z zakresu pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie mają elementu dominującego.

Podsumowując, w ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji organ prawidłowo zaklasyfikował przedmiotową usługę do PKWiU2015- 85.59 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji". W ocenie Sądu dokonując klasyfikacji usługi świadczonej przez Skarżącą oraz uwzględniając okoliczności wynikające z opisu sprawy prawidłowo organ stwierdził, że usługa (świadczenie kompleksowe) - prowadzenie zajęć z nauczania [...] metodą [...], spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych pozycją PKWiU 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane". Klasyfikacja do grupowania 85.59.19.0 PKWiU powinna mieć miejsce z uwagi na fakt, że głównym aspektem analizowanej usługi jest, wbrew twierdzeniom Skarżącej, nauczanie dzieci [...] - [...]. Zajęcia te co prawda zawierają w sobie elementy wsparcia psychologiczno-pedagogicznego dzieci są to jednak elementy pomocnicze/poboczne wobec głównego celu usługi jakim jest program nauczania [...]. Rozwijanie określonych cech czy też umiejętności (w tym umiejętności miękkich) również odbywa się w ramach edukacji, a nie wsparcia psychologiczno-pedagogicznego.

Zdaniem Sądu, analiza sprawy, która została przeprowadzona na podstawie wyczerpująco zgromadzonego materiału dowodowego i wykazała, że decydujący charakter usługi wynika nie ze wsparcia psychologiczno-pedagogicznego, lecz z waloru edukacyjnego zajęć realizowanych w trakcie spotkań z dziećmi. Komponent psychologiczno-pedagogiczny stanowi zaledwie element uboczny świadczonej usługi. Pomoc psychologiczno-pedagogiczna polega na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych ucznia oraz rozpoznawaniu indywidualnych możliwości psychofizycznych ucznia i czynników środowiskowych wpływających na jego funkcjonowanie w szkole, w celu wspierania potencjału rozwojowego ucznia i stwarzania warunków do jego aktywnego i pełnego uczestnictwa w życiu przedszkola, szkoły i placówki oraz w środowisku społecznym. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że główną ideą prowadzonych zajęć pozostaje rozwój i edukacja uczestników zajęć. Zadaniem zajęć jest także przekazanie wiedzy w zakresie [...]. Jak wykazała analiza opisu sprawy oraz materiału dowodowego, zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę mają charakter edukacyjny. Ich głównym celem jest przekazanie dzieciom wiedzy i umiejętności. Rozwój kompetencji miękkich takich jak m.in. pewność siebie, czy praca w grupach jest niesporny, lecz ma miejsce obok edukacji. Również pomoc psychologiczna jest oferowana dzieciom w takim rozmiarze, że nie można przyjąć, że nadaje decydujący charakter całej usłudze.

W konsekwencji, wbrew zarzutom skargi, w zaskarżonej decyzji organ nie naruszył art. 42a pkt 2 ustawy o VAT i w sposób obszerny wyjaśnił powód dokonania klasyfikacji przedmiotowej usługi do grupowania 85.59.19.0 PKWiU "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane.

Mając na uwadze powyższą argumentację, za niezasadny uznać należy zarzut naruszenia 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT- poprzez bezpodstawne zastosowanie tych przepisów, a także art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i przepisami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowiącej załącznik do rozporządzenia rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - poprzez bezpodstawne zaniechanie zastosowania tych przepisów, a mianowicie poprzez: ustalenie dla usługi objętej wnioskiem rozstrzygnięcia: PKWiU 2015 - 85.59 oraz stawki podatku od towarów i usług: 23%, podczas, gdy usługa objęta wnioskiem zalicza się do "usług wspomagające edukację", o których mowa w poz. 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, gdyż polega na wsparciu edukacji i stanowi pomoc psychologiczno-pedagogiczną, co warunkuje przyjęcie rozstrzygnięcia: PKWiU 2015 - 85.60.10.0 oraz stawki podatku od towarów i usług: 8%, jako prawidłowo przyjął Dyrektor KIS w treści WIS z 7 września 2022 r.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 42g ustawy o VAT, a także naruszenie art. 13§ 2a pkt 2) lit. a) w związku z art. 120, 121 § 1 oraz art. 2a Op, poprzez niewłaściwe zastosowanie (tj. naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, zasad zaufania do organów władzy publicznej, zaniechanie wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i rozstrzygnięcie wątpliwości na korzyść Spółki) i uznanie w oderwaniu od przedstawionego stanu faktycznego, że opisana usługa stanowi usługę edukacyjną, co skutkowało nieprawidłowym sklasyfikowaniem usługi jako usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji a nie usługi wspomagającej edukację, gdzie w rzeczywistości cechy szczególne świadczonej usługi pozwalają na sklasyfikowanie jej jako usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej".

Również i z takimi zarzutami nie sposób się zgodzić.

Zgodnie z art. 120 Op, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Działanie na podstawie przepisów prawa, o którym mowa w art. 120 Op, oznacza działanie na podstawie obowiązującej normy prawnej, konieczność prawidłowego ustalenia znaczenia tej normy oraz niewadliwego dokonania subsumcji i prawidłowe ustalenie skutków prawnych. Dotyczy to stosowania zarówno norm prawa materialnego, jak i procesowego. Wbrew twierdzeniom skargi, wydana decyzja WIS zawiera rozstrzygnięcie dokonane w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej wydania, tym samym nie sposób podzielić stanowiska skarżącej w zakresie naruszenia art. 120 Op. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że organy prowadziły postępowanie z naruszaniem zasady praworządności. Nałożony na organy obowiązek działania w granicach prawa nie oznacza, że są one obowiązane interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Skarżąca ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Organ był uprawniony zatem do dokonania odmiennej oceny dowodu niż Skarżąca. Co istotne, opinia psycholog i psychoterapeuty M. M. nie była jedynym dowodem poddanym analizie. Z całokształtu zebranego materiału dowodowego wynika, że celem (istotą) przedmiotowych zajęć jest realizacja konkretnego programu, tj. nauka wybranych zagadnień [...], którą mają przekazać uczestnikom zajęć osoby posiadające doświadczenie [...] lub w nauczaniu w szkole podstawowej (warunek posiadania doświadczenia przez prowadzących wynika z programu szkolenia [...]). O tym, że celem (istotą) zajęć [...] jest nauka [...] przesądza nie tylko wspomniany program zajęć (w którym co istotne są wymienione wyłącznie zagadnienia [...]), czy doświadczenie prowadzących, ale również zasada główna, która wynika z "Książki nauczyciela", tj. "poszczególne ćwiczenia koncentrują się na nauczaniu podstaw [...], z uwzględnieniem potrzeb, uzdolnień, zainteresowań, mocnych stron oraz typu inteligencji każdego dziecka (...)" - str. 14 Książki nauczyciela). Sama Skarżąca przy określaniu nazwy zajęć wskazała, że są to "zajęcia z [...] metodą [...]" (str. 1 uzupełnienia wniosku z 19 sierpnia 2022 r.). Powyższe przesądza o tym, że organ wziął pod uwagę różne dowody. Ocena tych dowodów i wnioski wyciągnięte na ich podstawie nie budzi wątpliwości Sądu. Normy swobodnej oceny dowodów wyznaczone są wymaganiami prawa procesowego, doświadczenia życiowego oraz regułami logicznego myślenia, według których organ w sposób bezstronny, racjonalny i wszechstronny rozważa materiał dowodowy jako całość, dokonuje wyboru określonych środków dowodowych i ważąc ich moc oraz wiarygodność odnosi je do pozostałego materiału dowodowego.

W ocenie Sądu, przeprowadzona przez organ analiza materiału dowodowego nie narusza ww. zasad postępowania. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie Skarżącej o innej - niż przyjęta przez organy - doniosłości poszczególnych dowodów i odmienna ich ocena. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego może być, bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Należy podkreślić, że odmienna argumentacja Skarżącej nie dowodzi, że naruszono zasady określone w art. 121 Op, bowiem z regulacji tych nie wynika, że organy podatkowe obowiązane są wydawać rozstrzygnięcia jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z ich stanowiskiem. Zasada zaufania nie może być rozumiana bowiem jako konieczność wydawania rozstrzygnięć sprzecznych z obowiązującym prawem. Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

W analizowanej sprawie, w ocenie Sądu, organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia jednoznacznego i niebudzącego wątpliwości przedmiotu wniosku, w tym między innymi dokonał wyczerpującej analizy przedstawionego opisu usługi oraz wyjaśnień złożonych na wezwania. Z uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia wynika spójny i logiczny tok rozumowania organu, który potwierdza prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu, nie doszło do naruszenia art. 191 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Op. Organ bardzo szczegółowo i dokładnie uargumentował dokonaną klasyfikację opisanej usługi do grupowania PKWiU 85.59.19.0 "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane". Organ prawidłowo dokonał interpretacji zwrotu "edukacja" i "usługi edukacyjne" nie dokonując przy tym ich zbyt szerokiej znaczeniowo definicji a z kolei przy zwrocie "usługi wspomagające edukację" i "pomoc psychologiczno-pedagogiczna" nie dokonał zbyt wąskiego rozumienia tych pojęć.

Sąd nie dopatrzył się działania naruszającego zasadę zaufania. W sprawie nie występują wątpliwości faktyczne, ponieważ organ pierwszej instancji rzetelnie ustalił stan faktyczny. Nie można również mówić o wątpliwościach odnoszących się do stanu prawnego, gdyż przepisy znajdujące zastosowanie w sprawie są precyzyjne.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, Sąd wskazuje, że wbrew podnoszonym zarzutom, opinia GUS włączona do akt prowadzonego postępowania, nie miała samodzielnego i decydującego wpływ na rozstrzygnięcie wydane przez organ. Właściwe rozstrzygnięcie w sprawie zostało podjęte w wyniku szczegółowej i dogłębnej analizy całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. O powyższym świadczy przede wszystkim treść uzasadnień decyzji wydanej zarówno w pierwszej, jak i drugiej instancji. Organ odniósł się w sposób wyczerpujący do informacji wynikających z materiału dowodowego, które zebrano zarówno na etapie postępowania o wydanie WIS, jak i w trakcie postępowania w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ uzasadnił zmiany klasyfikacji w sposób merytoryczny, opierając się nie tylko na piśmie - opinii GUS. Organ odniósł się do wielu informacji wynikających z materiału dowodowego, które zebrano zarówno na etapie postępowania o wydanie WIS, jak i w trakcie postępowania w sprawie zmiany ostatecznej WIS.

W konsekwencji Sąd nie podzielił również zarzucanego naruszenia art. 13 § 2a pkt 2 lit. a. Zarówno wiążąca informacja stawkowa z 7 września 2022 r. nr [...], jak i decyzja zmieniająca z dnia 12 stycznia 2024 r. nr 0110-KSI2-l.442.12.2023.il.PK zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Co prawda, w toku postępowania w przedmiotowej sprawie wypowiedział się inny organ niż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, tj. Główny Urząd Statystyczny, jednakże stanowisko, Głównego Urzędu Statystycznego, tj. od organu administracji, który specjalizuje się m.in. w klasyfikowaniu według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, miało wyłącznie charakter pomocniczy. Stanowisko to zostało włączone w poczet materiału dowodowego i nie może być utożsamiane z wydaniem wiążącego rozstrzygnięcia przez organ. Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, iż występując do GUS i opierając się na stanowisku GUS organ uchylił się od samodzielnego orzeczenia w przedmiotowej sprawie. Sąd podziela stanowisko organu, że nie ma podstaw do uwzględnienia sprzeciwu Skarżącej, co do włączenia w poczet materiału dowodowego otrzymanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej opinii GUS. Organ mógł wykorzystać w prowadzonym postępowaniu podatkowym każdy dowód w sprawie, a opinia ta stanowiła dla organu charakter pomocniczy i informacyjny. Organ pierwszej instancji postanowieniem z 26 października 2023 r., poinformował Stronę o włączeniu dowodu w postaci pisma Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 marca 2023 r., będącego wystąpieniem o opinię Głównego Urzędu Statystycznego w zakresie zajęć [...] prowadzonych metodą [...] oraz pisma Głównego Urzędu Statystycznego z 28 marca 2023 r., będącego odpowiedzią na wystąpienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Skarżąca miała możliwość zapoznania się z treścią obydwu pism przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji.

Skarżąca zarzuca, że opinia GUS z 28 marca 2023 r. przedstawia "stanowisko GUS na temat bliżej nieokreślonych, opisanych w sposób bardzo ogólny usług, które są jedynie częściowo podobne od usługi objętej wnioskiem, przy czym - jak wynika w treści pisma GUS - nie obejmują pomocy psychologiczno-pedagogicznej (w przeciwieństwie do usługi objętej wnioskiem)". Nie sposób zgodzić z tym twierdzeniem, ponieważ w treści zapytania nie przedstawiono zagadnienia klasyfikacyjnego dotyczącego jakichkolwiek lekcji [...] (korepetycji z [...]), ale przedstawiono specyfikę przedmiotowych zajęć, o czym świadczą m.in. następujące fragmenty pisma:

• "Materiał realizowany na zajęciach jest jednak rozszerzony oraz zmodyfikowany pod względem metody oraz warunków nauczania w sposób, który umożliwia osiągnięcie najlepszych efektów nie tylko w zakresie poszerzania wiedzy dziecka, ale i jego rozwoju społeczno-emocjonalnego. Systematycznemu poszerzaniu wiedzy towarzyszy więc kształtowanie odpowiednich cech, które pozwalają dziecku na samodzielne zdobywanie umiejętności w zakresie [...], podnoszenie kompetencji społecznych oraz doskonalenie w zakresie pracy i zdobywania doświadczeń w grupie".

• "Zajęcia obejmują więc niewątpliwie pomoc psychologiczno-pedagogiczną polegającą na rozpoznawaniu i zaspokajaniu indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych dzieci. Wsparcie psychologiczno-pedagogiczne wynika z założeń programu nauczania metodą [...] (umowa o świadczenie usług nie wskazuje, aby pomoc psychologiczno-pedagogiczną wykonywał psycholog bądź psychoterapeuta). Pomoc psychologiczno-pedagogiczna jest udzielana w trakcie bieżącej pracy z uczniem w czasie zajęć. Zajęcia te rozwijają uzdolnienia uczniów i ich umiejętność uczenia się, wyrównują ich poziom w stosunku do poziomu rówieśników, kompensując ewentualne braki. Nauczyciele posługują się wyłącznie komunikacją pozytywną, co przekłada się na pozytywne wzmocnienie i budowanie pewności siebie u uczniów. Nauczyciele odbywają liczne szkolenia i warsztaty, co pozwala na rozwój ich umiejętności nie tylko w ramach prowadzonych na rzecz Wnioskodawcy (spółki) zajęć, ale we wszystkich aspektach wykonywania zawodu nauczyciela (również poza przedsiębiorstwem wnioskodawcy)." (str. 3 pisma nr [...])

• Przedstawiono długofalowe cele i założenia prowadzonych zajęć (str. 2 pisma nr [...]).

Jednocześnie podkreślić należy, że wydana przez organ opinia, miała wyłącznie charakter ogólny i nie rozstrzygała w sposób bezpośredni o klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą. Stanowiła wyłącznie opinię o charakterze poglądowym, a wnioski z niej płynące posłużyły do przeprowadzenia samodzielnej oceny i ustalenia przez Krajowego Dyrektora Informacji Skarbowej klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą. Stąd też stan faktyczny przedstawiony w piśmie skierowanym do GUS nie musiał być identyczny ze stanem faktycznym ustalonym przez organ w toku postępowania.

Zdaniem Sądu, wydając decyzję zmieniającą, organ prawidłowo przeprowadził w tym zakresie postępowanie, mające na celu ustalenie, czy istnieją uzasadnione podstawy do zmiany uprzednio wydanej wiążącej informacji stawkowej. Organ wezwał Skarżącą do uzupełnienia materiału dowodowego, włączył do akt sprawy dodatkowe dowody przedstawione przez Skarżącą (np. opinię psychologa/psychoterapeuty) oraz umożliwił Skarżącej wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zebrany materiał dowodowy w trakcie postępowania w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS, doprowadził organ do wniosku, że klasyfikacja statystyczna wskazana w WIS z dnia 7 września 2022 r. nr [...] została błędnie określona. W efekcie tak przeprowadzonego postępowania została wydana decyzja zmieniająca WIS. Organ pierwszej instancji szczegółowo uzasadnił swoje stanowisko dotyczące zmiany klasyfikacji statystycznej, które przedstawiono w uzasadnieniu decyzji.

Przechodząc zaś do naruszenia art. 2a Op, Sąd wskazuje, iż zgodnie tym przepisem niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Jak podkreśla się w doktrynie i orzecznictwie, zasada wyrażona w art. 2a Ordynacji podatkowej, tj. zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie dopiero wtedy, gdy w wyniku dokonanej wykładni nie można jednoznacznie ustalić znaczenia dekodowanej normy prawnej. Do naruszenia tego przepisu dochodzi, gdy wyniki wykładni dokonanej przez organ podatkowy doprowadziły do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a mimo to organ zaaprobowałby wybór tej wykładni, która jest niekorzystna dla podatnika.

W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie miały miejsca wątpliwości, które uniemożliwiły ustalenie znaczenia normy prawne. Z faktu, że organ pierwszej i drugiej instancji nie podzielił stanowiska Skarżącej, nie można wywodzić wniosków, że organ nie uwzględnił zasady przewidzianej w art. 2a Ordynacji podatkowej.

Nawiązując natomiast do wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnych z 22 listopada 2017 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.394.2017.1.KC oraz z 13 września 2019 r. nr 0112-KDIL2-2.4012.419.2019.1.JK wskazać należy, że w pierwszej z ww. interpretacji organ podatkowy oparł się na opisie sprawy przedstawionym przez wnioskodawcę oraz na istniejącym w tym okresie stanie prawnym, potwierdzając stanowisko wnioskodawcy, iż opisane przez wnioskodawcę usługi, tj. program B. realizowany jako pozaszkolne zajęcia dodatkowe z dziećmi w wieku od 5-16 lat, będące jak wskazał również wnioskodawca usługami wspomagającymi edukację i jednocześnie będące usługami z zakresu pomocy psychologiczno-pedagogicznej - będą podlegały zgodnie z poz. 177 załącznika nr 3 do ustawy o VAT opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT. Jednak końcowo zastrzeżono, że analiza i weryfikacja wskazanych we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 Op, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z kolei odnosząc się do drugiej ww. interpretacji indywidualnej tj., nr 0112-KDIL2- 2.4012.419.2019.1JK, wskazać trzeba, że organ podatkowy wydając przedmiotową interpretację indywidualną, również oparł się na opisie przedstawionym przez wnioskodawcę oraz na istniejącym w tym okresie stanie prawnym. Klasyfikacja PKWiU 85.60.10.0., na podstawie której wydano ww. interpretację stanowiła element stanu faktycznego podany przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie ww. interpretacji indywidualnej. W interpretacji tej organ nie dokonywał oceny przedłożonej klasyfikacji usługi, a w podsumowaniu interpretacji wskazał, że w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku udzielona odpowiedź straci swoją aktualność.

Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe wykazało, że świadczona przez skarżącą usługę należy klasyfikować do PKWiU - 85.59.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu zaskarżona decyzja z 14 kwietnia 2024 r., jest pełna, zawiera kompletne informacje, a jej uzasadnienie zawiera wszystkie elementy przewidziane przepisami prawa. Zawiera uzasadnienie klasyfikacji, tj. precyzyjne wskazanie klasyfikacji i określenie jakiej usługi dotyczy. Zawiera wyjaśnienie zaklasyfikowania przedmiotowej usługi do klasy 85.5 PKWiU, a także uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy w precyzyjny i zrozumiały sposób, wyjaśnił wszelkie okoliczności prawne i faktyczne, które przesądziły o treści zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Nadto Sąd nie znalazł także innych, niż wskazane w skardze, naruszeń prawa materialnego czy też procesowego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił, na podstawie art. 151 p.p.s.a.