Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1721/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 111 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) Sędziowie WSA Inga Gołowska WSA Urszula Zięba Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi G. na interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2021 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług; skargę oddala.


UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2021 r. Gmina Miejska K. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska K. (dalej: Gmina lub GMK) - to jednocześnie miasto na prawach powiatu. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, rozliczający się z tego podatku łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i Urzędem Miasta K. (dalej: Jednostki Organizacyjne, lub Jednostki). Centralizacja ta nastąpiła od dnia 1.01.2017 r. zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5.09.2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 280 z późn.zm), a w myśl art. 4 ww. ustawy - Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych.

W niektórych Jednostkach Gminy użytkowane są kasy rejestrujące, przy zastosowaniu których rejestrowana jest sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. W strukturze GMK większość Jednostek nie posiada jednak takich kas z uwagi na fakt, że na dzień centralizacji korzystały one ze zwolnienia z obowiązku ich posiadania. Aktualnie zatem nie są zobowiązane do ich posiadania z uwagi na regulację zawartą w § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r. poz. 2519 ze zm.). Przepis ten normuje, że zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31.12.2021 r. jednostki samorządu terytorialnego w zakresie czynności wykonywanych przez ich jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5.09.2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego:

a) które na dzień 31.12.2016 r. korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 8 ust. 2 tej ustawy, albo

b) jeżeli ich jednostki organizacyjne na dzień 31.12.2016 r. korzystały ze zwolnienia z takiego obowiązku.

Z uwagi na fakt, iż Gmina - jak wyżej wskazano - dokonała centralizacji z dniem 1.01.2017 r. to w jej przypadku ma zastosowanie pkt b ww. przepisu. Gmina zatem korzysta ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w odniesieniu do sprzedaży realizowanej przez te jej Jednostki, które na dzień 31.12.2016 r. korzystały ze zwolnienia przewidzianego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4.11.2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1215), obowiązującym w latach 2015-2016. Dotyczyło to zwolnień unormowanych w § 2 ust. 1 w zw. z poz. 15, 26, 31, 35, 36, 38, 39, 44, 45, 49 załącznika do ww. rozporządzenia, przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z tych przepisów, oraz zwolnień przewidzianych w § 3 ust. 1 pkt 1 i 2 tego rozporządzenia.

Jeśli wobec którejś z Jednostek GMK wystąpił obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej z uwagi na fakt, iż nie miały wobec niej zastosowania zwolnienia na podstawie ww. rozporządzenia, lub przewidziane w kolejnych rozporządzeniach regulujących tę kwestę, albo gdy wystąpiły przypadki sprzedaży wyłączającej wszelkie zwolnienia o których mowa w odniesieniu do obowiązku rejestrowania sprzedaży na kasie - to w tych Jednostkach kasy takie zostały nabyte i jest na nich ewidencjonowana sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Występują jednak przypadki, wobec których, odczytując literalnie ww. przepis, budzą się wątpliwości, czy można uznać, że ma on rzeczywiście zastosowanie w odniesieniu do danej Jednostki GMK.

Chodzi mianowicie o następujące przypadki:

− na dzień 31.12.2016 r. dana Jednostka Organizacyjna istniała, ale nie dokonywała żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych ani rolników ryczałtowych (tj. nie miała obowiązku rejestrowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, ale nie działało wprost w stosunku do niej żadne zwolnienie z ewidencjonowania sprzedaży na kasie),

− na dzień 31.12.2016 r. dana Jednostka Organizacyjna nie istniała, powstała już po centralizacji (tj. Jednostka nie miała obowiązku rejestrowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, ale też z przyczyn oczywistych nie działało w stosunku do niej żadne zwolnienie z ewidencjonowania sprzedaży na kasie),

− na dzień 31.12.2016 r. istniała inna Jednostka, która korzystała ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących lub w ogóle takiego obowiązku nie miała, ale po centralizacji uległa ona reorganizacji, przekształceniu, lub innej zmianie i funkcjonuje obecnie zreorganizowana "nowa" Jednostka (tj. poprzednia jednostka korzystała ze zwolnienia, ale nowa z oczywistych względów na 31.12.2016 r. nie mogła korzystać ze zwolnień, jednak Gmina w odniesieniu do nowej Jednostki wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Jednostki wcześniej istniejącej - art. 4 ustawy centralizacyjnej).

Jeśli chodzi o reorganizację, przekształcenie lub inne zmiany dot. Jednostek to poniżej Gmina wskazuje na przykładach w jakich okolicznościach dochodziło do następujących sytuacji:

1. uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 22.11.2017 r. (wydaną na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym w związku z art. 191 ust. 1-3 ustawy z dnia 14.12.2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe i art. 88 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 14.12.2016 r. – Prawo oświatowe oraz § 21 ust. 7 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 17.03.2017 r. w sprawie szczegółowej organizacji publicznych szkół i publicznych przedszkoli) stwierdzono przekształcenie z dniem 1.09.2017 r. Zespołu Szkół Ogólnokształcących Integracyjnych nr [...] w K. w ośmioletnią Szkołę Podstawową z Oddziałami Integracyjnymi nr [...] im. [...] w K. (Jednostka przekształcana istniała na dzień 31.12.2016 r. i nie była objęta obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Przekształcenie to nastąpiło zgodnie z art. 191 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe, który stanowi, że zespół publicznych szkół, w skład którego wchodzi jedynie dotychczasowa sześcioletnia szkoła podstawowa i dotychczasowe gimnazjum, staje się ośmioletnią szkołą podstawową, a organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej dotychczasowy zespół szkół, w terminie do dnia 30.11.2017 r., w drodze uchwały, stwierdza jego przekształcenie w ośmioletnią szkołę podstawową. Ten zatem przepis był podstawą dokonania ww. przekształcenia. Skoro bowiem w skład Zespołu Szkół Ogólnokształcących Integracyjnych nr [...] im. [...] wchodziły: Szkoła Podstawowa i Gimnazjum, to Rada Miasta K. zobowiązana była do podjęcia uchwały w sprawie stwierdzenia przekształcenia tego zespołu w ośmioletnią Szkołę Podstawową z Oddziałami Integracyjnymi nr [...] im. [...] ;

2. uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 29.08.2018 r. (wydaną na podst. art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h, art. 39 ust. 4 oraz art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, art. 12 pkt 8 lit. i art. 40 ust. 1 w zw. z art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym) postanowiono, że z dniem 1.11.2018 r. reorganizuje się jednostkę budżetową Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., która otrzymuje nazwę Zarząd Dróg Miasta K. (Jednostka reorganizowana istniała na dzień 31.12.2016 r. i korzystała ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Zmiana ta miała na celu wprowadzenie działań naprawczych w obszarze funkcjonowania Zarządu Infrastruktury Komunalnej i Transportu (dalej: ZIKiT) w zakresie organizacji i zarządzania ruchem oraz transportem w K., gdyż analiza wcześniejszych działań Jednostki wskazywała, że zasadnym stało się wydzielenie częściowego zakresu zadań tej Jednostki celem zapewnienia większej przejrzystości i elastyczności działań oraz bardziej obiektywnego i sprawnego nadzoru. Nie bez znaczenia był również fakt, że zmiany prawne i pojawiające się nowe ustawowe zadania powodowały, że ZIKIT zajmował się coraz bardziej różnorodnymi sprawami publicznymi, które wymagały wysokiej specjalizacji, stąd też uznano, że takim specjalizacjom trzeba nadać odpowiednie warunki organizacyjne. Uznano również, że Zarząd Inwestycji Miejskich (inna Jednostka GMK) przejmie od ZIKiT będącej zarządcą dróg wszystkie inwestycje drogowe i w ten sposób powstały Zarząd Dróg Miasta K. skupi się na jakości dróg, istniejących pasach drogowych oraz stanie torowisk, co stanowi ogromny zakres zadań jeśli weźmie się pod uwagę ilość torowisk, dróg publicznych, dróg wewnętrznych oraz obiektów inżynierskich (mosty, przepusty, wiadukty) znajdujących się w K.;

3. uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 10.07.2019 r. (wydaną na podst. art. 12 pkt 8 lit. i w związku z art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym, art. 29 ust. 1 pkt 1, art. 88 ust. 1 i 7, art. 91 ust. 5, 7 i 10, art. 93 ust. 1 i 2 ustawy z 14.12.2016 r. Prawo oświatowe, art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 2, 3, 6 i 7 ustawy z 27.08.2009 r. o finansach publicznych) postanowiono, że z dniem 31.08.2019 r. z Centrum Kształcenia Ustawicznego w K. wyłącza się Ośrodek Dokształcania i Doskonalenia Zawodowego w K., [...] Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych w K. i Szkołę Policealną dla Dorosłych nr [...] w K., a ponadto z tym samym dniem rozwiązuje się Centrum Kształcenia Ustawicznego w K. i likwiduje tę jednostkę budżetową Gminy Miejskiej K.. Uchwała ta stanowi jednak dalej, że z kolei z dniem 1.09.2019 r. tworzy się jednostkę budżetową Gminy Miejskiej K. - Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego w K. w skład którego wchodzą: [...] Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych w K., Szkoła Policealna nr [...] w K. i Centrum Kształcenia Zawodowego nr [...] w K.. Jednocześnie w uchwale uregulowano, że mienie, należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej (tj. Centrum Kształcenia Ustawicznego), wg stanu na dzień 31.08.2019 r. przejmuje Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego, dodatkowo postanowiono, że z dniem 1.09.2019 r. nauczyciele i pozostali pracownicy dotychczasowej Jednostki stają się nauczycielami i pracownikami Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego (Centrum Kształcenia Ustawicznego w K. istniało na dzień 31.12.2016 r. i nie było objęte obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Dokonane na mocy ww. uchwały wyłączenie z dniem 31.08.2019 r. z Centrum Kształcenia Ustawicznego w K. wchodzących w jego skład Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych, Szkoły Policealnej dla Dorosłych oraz Ośrodka Dokształcania i Doskonalenia Zawodowego, a w konsekwencji rozwiązanie Centrum Kształcenia Ustawicznego, stanowiły niezbędny warunek do utworzenia z dniem 1.09.2019 r. nowego zespołu szkół i placówek pod nazwą Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego w K.. Utworzenie tej Jednostki dokonane zostało na podstawie art. 93 ustawy z 14.12.2016 r. Prawo oświatowe, zgodnie z którym organ prowadzący szkoły dla dorosłych, szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych, placówki kształcenia ustawicznego lub centra kształcenia zawodowego, może je połączyć w zespół, zwany centrum kształcenia zawodowego i ustawicznego, a w skład takiego zespołu wchodzi co najmniej jedna szkoła prowadząca kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkoły artystycznej, oraz co najmniej jedno centrum kształcenia zawodowego. Wymienione wyżej centra kształcenia zawodowego były wówczas nowymi rodzajami jednostek oświatowych, które zaczęły funkcjonować w systemie oświaty od 1.09.2019 r. zgodnie z ustawą z dnia 22.11.2018 r. o zmianie ustawy - Prawo oświatowe, ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw.

Były to jednostki nowo tworzone lub powstałe w wyniku ustawowego przekształcenia dotychczasowych placówek kształcenia praktycznego i dotychczasowych ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

4. uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 6.11.2019 r. (wydaną na podst. art. 12 pkt 11, art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym, w związku z art. 193 ust. 3 ustawy z 14.12.2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe oraz § 22 ust. 5 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 28.02.2019 r. w sprawie szczegółowej organizacji publicznych szkół i publicznych przedszkoli) stwierdzono przekształcenie z dniem 1.09.2019 r. Zespołu Szkół Ogólnokształcących nr [...] w K., w czteroletnie [...] Liceum Ogólnokształcące im. [...] w K. (Jednostka przekształcana istniała na dzień 31.12.2016 r. i nie była objęta obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Przekształcenie to nastąpiło zgodnie z art. 193 ust. 1 i 3 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe, z których wynika, że z dniem 1 września 2019 r. zespół publicznych szkół, w skład którego wchodzi jedynie dotychczasowe gimnazjum i liceum ogólnokształcące, staje się czteroletnim liceum ogólnokształcącym, a organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej dotychczasowy zespół publicznych szkół, w skład którego wchodzi jedynie dotychczasowe gimnazjum i liceum ogólnokształcące, w terminie do dnia 30.11.2019 r., w drodze uchwały, stwierdza jego przekształcenie w czteroletnie liceum ogólnokształcące. Ten zatem przepis był podstawą dokonania ww. przekształcenia;

− uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 25.10.2019 r. (wydaną na podst. art. 12 pkt 11, art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie w związku z art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 22.11.2018 r. o zmianie ustawy – Prawo oświatowe, ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw) stwierdzono, że przekształca się z dniem 1.09.2019 r. Centrum Kształcenia Praktycznego w K., w Centrum Kształcenia Zawodowego nr [...] w K. (Jednostka przekształcana istniała na dzień 31.12.2016r. i nie była objęta obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). W kontekście tego przekształcenia należy zwrócić uwagę na art. 50 ust. 2 i art. 51 ust.1 ustawy o zmianie ustawy - Prawo oświatowe, ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw. Z przepisów tych wynika, że z dniem 1.09.2019 r. dotychczasowa placówka kształcenia praktycznego staje się centrum kształcenia zawodowego, a organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej dotychczasową publiczną placówkę kształcenia praktycznego, w terminie od dnia 1.09.2019 r. do dnia 30.11.2019 r., w drodze uchwały, stwierdza przekształcenie tej placówki w publiczne centrum kształcenia zawodowego. Ww. uchwała realizuje ww. regulacje. Dodać należy, że zgodnie z przepisami ustawy o zmianie ustawy - Prawo oświatowe, ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1.09.2019 r. Centrum Kształcenia Zawodowego nr [...] w K. przejęło prawa, obowiązki, zobowiązania i wierzytelności Centrum Kształcenia Praktycznego w K., a mienie Centrum Kształcenia Praktycznego w K. stało się mieniem Centrum Kształcenia Zawodowego nr [...] w K.. Ponadto z dniem 1.09.2019 r. nauczyciele oraz pracownicy niebędący nauczycielami zatrudnieni w Centrum Kształcenia Praktycznego w K. stali się nauczycielami Centrum Kształcenia Zawodowego nr 1 w K.;

− uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 22.01.2020 r. (wydaną na podst. ustawy z 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, art. 29 ust. 1 pkt 1 oraz art. 88 ust. 1 ustawy z 14.12.2016 r. - Prawo oświatowe) postanowiono, że z dniem 1.09.2020 r. Zespół Szkół Ogólnokształcących nr [...] w K. otrzymuje nazwę: Zespół Szkolno-Przedszkolny nr [...] w K., oraz uregulowano, że w ramach Zespołu Szkolno-Przedszkolnego nr [...] w K. będą funkcjonować przedszkole oraz szkoła podstawowa (Zespół Szkół Ogólnokształcących nr [...] istniał na dzień 31.12.2016 r. i nie był objęty obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej) Zmiana ta jest wynikiem reformy edukacji i faktu, że z dniem 31.08.2019 r. przestały funkcjonować w systemie oświaty gimnazja, a w związku z powyższym koniecznym stało się dostosowanie nazwy zespołów szkół, w których dotychczas funkcjonowały gimnazja, do nowej struktury.

Z kolei jeśli chodzi o tworzenie nowych Jednostek, to przypadki takie dotyczyły głównie następujących sytuacji:

− uchwałą Rady Miasta K. nr [...] dnia 29.08.2018 r. (wydaną na podstawie art. 9 ust. 1, art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h, art. 39 ust. 4 oraz art. 40 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, art. 6 ust. 1, art. 12 pkt 8 lit. i w związku z art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym, art. 11 ust. 2, art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych w związku z art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. b - e, art. 20a ust. 2, art. 21 ust. 3, art. 22a i art. 24 w związku z art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 6.09.2001 r. o transporcie drogowym) postanowiono, że z dniem 1.11.2018 r. tworzy się jednostkę budżetową Zarząd Transportu Publicznego, a jednocześnie uregulowano, że pracownicy Zarządu Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K. realizujący zadania przejęte przez Zarząd Transportu Publicznego w K. stają się jego pracownikami, w trybie art. 231 ustawy z dnia 26.06.1974 r. Kodeks pracy, z dniem określonym 1.11.2018 r. (jak wskazywano wyżej, ZIKiT istniał na dzień 31.12.2016 r. i korzystał ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Utworzenie tej Jednostki nastąpiło w tym samym dniu co reorganizacja ZIKiTu w Zarząd Dróg Miasta K. (ww. uchwała Rady Miasta K. nr [...] z dnia 29.08.2018 r) i jest konsekwencją wprowadzenia działań naprawczych w obszarze funkcjonowania ZIKiT w zakresie organizacji i zarządzania ruchem oraz transportem w K.. Analiza wcześniejszych działań ZIKiT wskazała, że zasadnym stało się wydzielenie i realizacja części jej zadań dotyczących transportu publicznego do funkcjonowania w ramach odrębnej jednostki budżetowej celem zapewnienia odpowiedniej specjalizacji i zwiększonej efektywności oraz odpowiedniego nadzoru. Uznano również, że powołanie nowej miejskiej jednostki organizacyjnej będzie korzystniejsze z punktu widzenia ilości środków publicznych przeznaczanych w budżecie Miasta K. na realizację zadań w zakresie transportu publicznego;

− uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 17.07.2019 r. (wydaną na podstawie art. 9 ust. 1, art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h oraz art. 40 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 14 i pkt 20 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, art. 6 ust. 1, art. 12 pkt 8 lit. i w związku z art. 92 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym, w związku z art. 216 ust. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne w związku z art. 11 ust. 2, art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych), postanowiono, że z dniem 1.09.2019 r. tworzy się jednostkę budżetową o nazwie "[...] ", przy czym termin rozpoczęcia działalności tej Jednostki budżetowej określono na dzień 1.01.2020 r. Jednocześnie w uchwale postanowiono, że pracownicy Zarządu Dróg Miasta K. realizujący zadania przejęte przez jednostkę budżetową o nazwie "[...]" stają się pracownikami tej Jednostki w trybie art. 231 ustawy z dnia 26.06.1974 r. Kodeks pracy (jak wskazywano wyżej, ZIKiT istniał na dzień 31.12.2016 r. i korzystał ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej). Utworzenie również tej Jednostki stanowi kontynuację wprowadzonych działań naprawczych podjętych w związku likwidacją Zarządu Infrastruktury Komunalnej i Transportu w zakresie organizowania i utrzymania systemu odwodnienia miasta oraz ochroną przeciwpowodziową wraz z utrzymaniem, modernizacją i wyposażeniem gminnego magazynu przeciwpowodziowego. Nie bez znaczenia był również fakt, że zmiany prawne i pojawiające się nowe ustawowe zadania spowodowały, że nowa jednostka zajmie się coraz bardziej różnorodnymi sprawami publicznymi, które wymagają wysokiej specjalizacji, a tym samym takim specjalizacjom trzeba było nadać odpowiednie warunki organizacyjne;

− uchwałą Rady Miasta K. nr [...] z dnia 18.12.2019 r. (wydaną na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 i art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym, art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych, art. 8 ust. 15, art. 88 ust. 1-2, art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 14.12.2016 r. Prawo oświatowe) m.in. postanowiono, że z dniem 1.09.2020 r. tworzy się jednostkę budżetową o nazwie Zespół Szkolno- Przedszkolny nr [...] w K., w ramach którego będą funkcjonować: przedszkole i szkoła podstawowa. Jednostka ta została utworzona na Osiedlu [...] będącym wówczas stosunkowo nowym miejscem na mieszkaniowej mapie K., stąd też zaistniała potrzeba utworzenia w tym miejscu nowego zespołu szkolno-przedszkolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zwolnienie unormowane w § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, ma zastosowanie do GMK w odniesieniu do jej Jednostek Organizacyjnych, które:

1. na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

2. na dzień 31.12.2016 r. nie istniały, a powstały po 1.01.2017 r.,

3. powstały po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany Jednostki Organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. i korzystającej na ten dzień ze zwolnienia od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych lub nieobjętej w ogóle takim obowiązkiem z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, przy założeniu, że nie wystąpią przypadki opisane w § 4 ww. rozporządzenia, a aktualnie Jednostki te rozpoczną sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: rozporządzenie) obejmuje wszystkie przypadki wskazane w pytaniu tj. działa w odniesieniu do Jednostek Gminy, które obecnie rozpoczną sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, a:

1) na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

2) na dzień 31.12.2016 r. nie istniały,

3) powstały po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany Jednostki Organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. i korzystającej ze zwolnienia od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Interpretacją indywidualną z dnia 25 października 2021 r., nr [...] , Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu podano, iż z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że tylko Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., który w ramach reorganizacji otrzymał nazwę Zarząd Dróg Miasta K. jest jednostką która istniała na dzień 31.12.2016 r. i korzystała ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. 1 listopada 2018 r. reorganizowano jednostkę budżetową Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., która otrzymała nazwę Zarząd Dróg Miasta K..

Pozostałe wymienione jednostki, które były reorganizowane, przekształcone lub przeszły inne zmiany nie były objęte obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na dzień 31.12.2016 r.

Kolejną grupę stanowią jednostki, które powstały po 1 stycznia 2017 r. zatem na dzień 31.12.2016 r. nie istniały. Ponadto Wnioskodawca objął pytaniem jednostki organizacyjne Gminy, które istniały na dzień 31.12.2016 r. ale nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W świetle powołanych przepisów prawa stosownie do § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, zwalnia z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. jednostki samorządu terytorialnego w zakresie czynności wykonywanych przez ich jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli ich jednostki organizacyjne na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia z takiego obowiązku.

Zatem zwolnienie z § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących nie dotyczy tych jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy, które na dzień 31 grudnia 2016 r. nie korzystały ze zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej, ponieważ na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jak również tych, które nie istniały na dzień 31 grudnia 2016 r., a powstały po 31 grudnia 2016 r.

W związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT od 1 stycznia 2017 r., Miasto nie będzie mogło korzystać – na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostki organizacyjne wskazane w opisie sprawy, które:

1. na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych

nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

2. na dzień 31.12.2016 r. nie istniały, a powstały po 1.01.2017 r.,

3. powstały po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. nieobjętej zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Natomiast Miasto będzie mogło korzystać – na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostkę organizacyjną wskazaną w opisie sprawy, która powstała po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. i korzystającej na ten dzień ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie:

- § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia zwalniającego poprzez jego błędną interpretację i uznanie, że w odniesieniu do jednostek budżetowych Gminy które w związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT od 1 stycznia 2017 r: 1) na dzień 31 grudnia 2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, 2) na dzień 31 grudnia 2016 r. nie istniały, a powstały po 1 stycznia 2017 r., 3) powstały po 1 stycznia 2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31 grudnia 2016 r. nieobjętej zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. nie będzie mogły korzystać na podstawie tego przepisu ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostki organizacyjne wskazane w opisie sprawy, podczas gdy takie prawo im przysługuje

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez działania naruszające zasadę pogłębiana zaufania do organów podatkowych ze względu na pobieżną analizę stanu prawnego mającego zastosowanie w sprawie oraz brak merytorycznej poprawności,

- art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia prawnego negatywnej oceny stanowiska skarżącej

W uzasadnieniu podkreślono, iż zwolnienie unormowane w § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia zwalniającego ma zastosowanie nie tylko do tych jej Jednostek Organizacyjnych, które na dzień 31 grudnia 2016 r. istniały i dokonując sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych korzystały ze zwolnień od obowiązku posiadania kasy, ale również do tych jej Jednostek, które istniały na dzień 31 grudnia 2016 r., a nie korzystały ze zwolnień od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, ale z tego powodu, że takiej sprzedaży w ogóle nie prowadziły - realizowały transakcje wyłącznie z innymi przedsiębiorcami albo w ramach działalności publicznej niepodlegającej \/AT.

W tym przypadku można odwołać się do prawniczego wnioskowania typu argumentum a fortiori - jeżeli norma prawna dozwala czynić więcej, to dozwala także i mniej. Skoro zatem rozporządzenie dopuszcza możliwość stosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pośrednictwem kas rejestrujących dla danej jednostki, w sytuacji kiedy wykazuje ona jakąkolwiek sprzedaż (poza przypadkami wymienionymi w § 4 rozporządzenia), to wnioskując argumentum a maiori ad minus należy przyjąć, że dopuszcza również stosowanie tego zwolnienia, gdy taka sprzedaż nie występuje wcale.

Zwolnienie o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia zwalniającego, ma również zastosowanie w odniesieniu do Jednostek, które na dzień 31 grudnia 2016 r. nie istniały, a powstały oraz rozpoczną sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych po tej dacie, albo które podlegały reorganizacji/przekształceniu/zmianie na zasadach opisanych w stanie faktycznym (przy założeniu, że nie wystąpią przypadki opisane w § 4 tego rozporządzenia). Wydaje się bowiem, że istotą tej regulacji jest, by nie obciążać jednostek samorządu terytorialnego obowiązkami związanymi z posiadaniem kas rejestrujących w szerszym zakresie niż ten, który zaistniał na moment centralizacji. Stąd też wskazany przepis rozporządzenia należy interpretować szeroko. Gmina bowiem tworzy i likwiduje jednostki w celu realizacji swoich zadań własnych, ich tworzenie i likwidacja służy tylko właściwemu porządkowaniu zakresu czynności, które de facto wykonuje Gmina, lub służy to poprawie funkcjonowania Jednostek w nowej konfiguracji (np. tworzenie nowych Jednostek w związku z reorganizacją ZIKiT i nowym rozdzieleniem zadań).

Jeśli zatem Gmina w odniesieniu do danej Jednostki na dzień 31 grudnia 2016 r. nie korzystała ze zwolnień od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, ale z tego powodu, że takiej sprzedaży w ogóle nie było, bo i nie istniała wówczas ta Jednostka, to wydaje się, że - podobnie jak w przypadku omawianym wyżej a dotyczącym Jednostek istniejących wprawdzie na 31 grudnia 2016 r. ale dokonującym wyłącznie sprzedaży na rzecz innych przedsiębiorców, lub w ramach działalności publicznej – to ww. zwolnienie ma jednak w takim przypadku zastosowanie. Podobnie należy ocenić przypadki reorganizacji/przekształcenia/zmiany Jednostek. Skoro bowiem nowe Jednostki powstałe w miejsce innych Jednostek istniejących na dzień 31 grudnia 2016 r. wykonują czynności, co do których przysługiwało Gminie na dzień 31 grudnia 2016 r. zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania (albo w ogóle takiego obowiązku nie miały), to przysługuje ono nadal dla Jednostki, która co prawda nie istniała, lecz powstała po tej dacie by wykonywać czynności "swojej poprzedniczki". Zwrócić też należy uwagę na fakt, że w myśl art. 4 ww. ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych. A skoro nastąpiło to na moment centralizacji, to również tak samo należy ocenić sytuacje, gdy przekształcenia/reorganizacje/zmiany Jednostek następują w toku funkcjonowania już scentralizowanej Gminy. W kontekście przekształceń, zmian czy likwidacji i utworzenia nowych Jednostek, które działają na podstawie Prawa oświatowego, zwrócić należy uwagę, że zmiany te są często podyktowane zasadami normowanymi w przepisach prawnych.

W myśl art. 39 ust. 7a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w przypadku szkół prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego tworzenie i likwidacja innych lokalizacji prowadzenia zajęć dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych stanowi przekształcenie szkoły, co oznacza, że nie może być w tym przypadku mowy o tworzeniu zupełnie innej niezależnej placówki oświatowej. Nawet bowiem jeśli taka jest tworzona, to przejmuje ona analogiczne zdania dotychczas realizowane przez inne publiczne jednostki oświatowe działające na terenie K..

A zatem i w tym przypadku w zakresie czynności realizowanych przez ww. Jednostki Organizacyjne korzysta ona w sposób podmiotowy ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidulanej i zasądzenie kosztów.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej p.p.s.a.), co wynika z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skarga jest nieuzasadniona.

Istota rzeczy w poddanej sądowej kontroli sprawie sprowadza się do kwestii, czy zwolnienie unormowane w § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, ma zastosowanie do GMK w odniesieniu do jej Jednostek Organizacyjnych, które na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, na dzień 31.12.2016 r. nie istniały, a powstały po 1.01.2017 r., powstały po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany Jednostki Organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. i korzystającej na ten dzień ze zwolnienia od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych lub nieobjętej w ogóle takim obowiązkiem z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, przy założeniu, że nie wystąpią przypadki opisane w § 4 ww. rozporządzenia, a aktualnie Jednostki te rozpoczną sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Zdaniem wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 r. obejmuje wszystkie przypadki wskazane w pytaniu. W opinii Gminy, zwolnienie ma zastosowanie nie tylko do tych jej Jednostek Organizacyjnych, które na dzień 31 grudnia 2016 r. istniały i dokonując sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych korzystały ze zwolnień od obowiązku posiadania kasy, ale również do tych jej Jednostek, które istniały na dzień 31 grudnia 2016 r. a nie korzystały ze zwolnień od ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, ale z tego powodu, że takiej sprzedaży w ogóle nie prowadziły - realizowały transakcje wyłącznie z innymi przedsiębiorcami albo w ramach działalności publicznej niepodlegającej VAT. W tym przypadku można bowiem odwołać się do prawniczego wnioskowania typu argumentum a fortiori (argumentacja tym bardziej słuszna, z mocniejszą racją).

W ocenie organu, z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że tylko Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., który w ramach reorganizacji otrzymał nazwę Zarząd Dróg Miasta K. jest jednostką która istniała na dzień 31.12.2016 r. i korzystała ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. 1 listopada 2018 r. reorganizowano jednostkę budżetową Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., która otrzymała nazwę Zarząd Dróg Miasta K..

Pozostałe wymienione jednostki, które były reorganizowane, przekształcone lub przeszły inne zmiany nie były objęte obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na dzień 31.12.2016 r.

Zwolnienie z § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących nie dotyczy tych jednostek organizacyjnych wnioskodawcy, które na dzień 31 grudnia 2016 r. nie korzystały ze zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej, ponieważ na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jak również tych, które nie istniały na dzień 31 grudnia 2016 r., a powstały po 31 grudnia 2016 r.

W związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT od 1 stycznia 2017 r., Miasto nie będzie mogło korzystać – na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostki organizacyjne wskazane w opisie sprawy, które:

1. na dzień 31.12.2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych

nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

2. na dzień 31.12.2016 r. nie istniały, a powstały po 1.01.2017 r.,

3. powstały po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. nieobjętej zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Natomiast Miasto będzie mogło korzystać – na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostkę organizacyjną wskazaną w opisie sprawy, która powstała po 1.01.2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31.12.2016 r. i korzystającej na ten dzień ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych.

Sąd podziela zaprezentowane w interpretacji stanowisko organu.

Materię dotyczącą zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu - do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz rodzaj prowadzonej działalności - zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r, jednostki samorządu terytorialnego w zakresie czynności wykonywanych przez ich jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, które na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 8 ust. 2 tej ustawy, albo jeżeli ich jednostki organizacyjne na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia z takiego obowiązku.

Nie jest sporne, że tylko Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., który w ramach reorganizacji otrzymał nazwę Zarząd Dróg Miasta K. jest jednostką, która istniała na dzień 31.12.2016 r. i korzystała ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. 1 listopada 2018 r. reorganizowano jednostkę budżetową Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K., która otrzymała nazwę Zarząd Dróg Miasta K..

Pozostałe wymienione jednostki, które były reorganizowane, przekształcone lub przeszły inne zmiany nie były objęte obowiązkiem ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na dzień 31.12.2016 r. Kolejną zaś grupę stanowią te jednostki, które powstały po 1 stycznia 2017 r., zatem na dzień 31.12.2016 r. nie istniały. Ponadto objęte pytaniem są jednostki organizacyjne Gminy, które istniały na dzień 31.12.2016 r., ale nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Wobec przedstawionego stanu normatywnego uprawniona jest ocena, że w związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT od 1 stycznia 2017 r., Gmina nie będzie mogła korzystać na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących - ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności wykonywanych przez jej jednostki organizacyjne wskazane w opisie sprawy, które: na dzień 31 grudnia 2016 r. nie wykazywały żadnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, na dzień 31 grudnia 2016 r. nie istniały, a powstały po 1 stycznia 2017 r., czy powstały po 1 stycznia 2017 r. w wyniku przekształcenia, reorganizacji lub innej zmiany jednostki organizacyjnej istniejącej na dzień 31 grudnia 2016 r. nieobjętej zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy z uwagi na fakt, iż nie dokonywały w ogóle sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Wedle skarżącej w myśl art. 39 ust. 7a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w przypadku szkół prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego tworzenie i likwidacja innych lokalizacji prowadzenia zajęć dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych stanowi przekształcenie szkoły, co oznacza, że nie może być w tym przypadku mowy o tworzeniu zupełnie innej niezależnej placówki oświatowej. Nawet bowiem jeśli taka jest tworzona, to przejmuje ona analogiczne zdania dotychczas realizowane przez inne publiczne jednostki oświatowe działające na terenie K.. Argument ten jest chybiony, gdyż organ w interpretacji nie odnosił się do kwestii zadań realizowanych przez poszczególne jednostki. Odrzucić należy także zarzuty dotyczące niezastosowania przez organ wzorów prawniczego wnioskowania. Zwolnienie z obowiązku rejestracji na kasie rejestrującej jest uprawnieniem (przywilejem) podatnika i aby z niego korzystać należy spełnić ściśle warunki określone w przepisie stanowiącym o takim przywileju.

Nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Niezasadne są zarzutu naruszenia przepisów postępowania, gdyż wydanie interpretacji na podstawie obowiązujących przepisów prawa nie może stanowić przesłanki do formułowania obrazy zasady działania organu na podstawie przepisów i zasady zaufania do organów podatkowych. Przyjęte w interpretacji stanowisko organu oparte jest na wskazanych w niej przepisach prawa. Okoliczność, iż skarżąca nie zgadza się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem nie oznacza, że doszło do naruszenia ww. zasady zaufania do organów podatkowych. O naruszeniu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18). Organ również jasno wskazał na motywy swojej oceny akcentując, że zwolnienie z obowiązku rejestracji na kasie rejestrującej jest uprawnieniem (przywilejem) podatnika i aby z niego korzystać należy spełnić ściśle warunki określone w przepisie statuującym taki przywilej.

Wobec przedstawionych motywów sąd oddalił skargę, w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a.