Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2768/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-07-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 29 § 1 , art. 33 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, , po rozpoznaniu w dniu 27 lipca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 841/19 w sprawie ze skargi A.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2019 r., nr 1401-IEE2.711.1.307.2018.6.MS w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz A.P. kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 14.11.2019 r. o sygn. III SA/Wa 841/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi A.P. (dalej: skarżący) uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 31.01.2019 r., nr 1401-IEE2.711.1.307.2018.6.MS, wydane w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Jako podstawę prawną powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Dyrektor IAS w Warszawie (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 29 § 1 i art. 33 § 1 pkt 2 ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm., dalej: u.p.e.a.) przez uznanie, że organ egzekucyjny jest zobowiązany do zbadania prawidłowości doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji gdy organ egzekucyjny może badać jedynie dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a w ramach zarzutu niewymagalności obowiązku nie bada się okoliczności, które zaistniały w ramach prowadzenia postępowania podatkowego i mogą być podstawą rozpatrywania w innym postępowaniu;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 29 § 1 oraz z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 128 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: o.p.) przez uznanie, że strona skarżąca nie miała możliwości wnieść skargi o wznowienie postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji gdy ewentualny brak doręczenia rozstrzygnięcia traktować należy jako okoliczność, która może spełnić przesłankę pozbawienia strony udziału w postępowaniu;

3. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 29 § 1 u.p.e.a. przez sporządzenie uzasadnienia, z którego wynika, że możliwe jest badanie w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności doręczenia rozstrzygnięcia pod kątem materialno-technicznym, a jednocześnie nakazanie przez Sąd oceny skutków prawnych tego doręczenia i zbadania jego prawidłowości (merytorycznie), co jest wewnętrznie sprzeczne;

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 107 § 3 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm., dalej: k.p.a) przez uznanie, że stanowisko organu wyrażone w uzasadnieniu jest "niekonsekwentne" przez twierdzenie z jednej strony, że nie można oceniać prawidłowości doręczenia postanowienia w sprawie rygoru, a z drugiej strony - stwierdzenie, że postanowienie to jednak skutecznie doręczono.

2.2. Skarżący wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną, w której domagał się jej oddalenia i zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Warszawie odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.).

3.2. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ egzekucyjny może badać - w ramach postępowania w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, których podstawą jest istnienie oraz wymagalność obowiązku podatkowego - czy przed wszczęciem egzekucji doręczono skarżącemu postanowienie o nadaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego rygoru natychmiastowej wykonalności.

Tożsamy problem prawny był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w szeregu wyrokach (zob. m.in. wyroki NSA: z 14.03.2019 r., II FSK 2027/17; z 28.07.2022 r., III FSK 456/22, z 24.02.2022 r., III FSK 4778/21, z 23.11.2021 r., III FSK 396/21, III FSK 369/21, III FSK 732/21; z 18.042023 r., III FSK 1517/21 i cytowane tam orzecznictwo). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko przedstawione w tych orzeczeniach. Zaskarżony wyrok WSA w Warszawie wpisuje się w ww. sposób interpretacji spornej kwestii.

Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje w pełni stanowisko prezentowane przez WSA w Warszawie w zaskarżonym wyroku, że stosownie do art. 29 § 1 u.p.e.a. w zakresie badania dopuszczalności egzekucji mieszczą się ustalenia dotyczące nie tylko doręczenia decyzji wymiarowej, ale również doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Wspomniane doręczenia mają fundamentalne znaczenie dla prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wykonaniu nie podlega decyzja nieostateczna, chyba że nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności (239a o.p.). Jeśli więc nawet nieostateczna decyzja została doręczona, ale postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone stronie, wówczas egzekucja jest niedopuszczalna (art. 212 w związku z art. 219 o.p.). Z tych względów niedoręczenie przed wszczęciem egzekucji postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, może być przedmiotem zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.

Należy podzielić stanowisko, że sprawdzenie, czy przed wszczęciem egzekucji postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone zobowiązanemu, nie może być traktowane jako umożliwienie zobowiązanemu podważenia decyzji. Takie sprawdzenie nie prowadzi także do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji. Sprawdzenie, czy ww. postanowienie zostało doręczone przed wszczęciem egzekucji, jest zwykłą czynnością materialno-techniczną, która nie prowadzi do podważenia obowiązku określonego decyzją, a ma na celu jedynie sprawdzenie, czy obowiązek istnieje (czy jest decyzja określająca obowiązek), czy obowiązek jest wymagalny (czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone), a zatem, czy egzekucja jest dopuszczalna.

Podkreślenia wymaga, że stanowisko Dyrektora IAS, iż w ramach zarzutów nie może być analizowana kwestia doręczenia postanowienia w sprawie rygoru natychmiastowej, wprost godzi w zasadę wyrażoną w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., który wymagalność obowiązku uczynił przedmiotem możliwego zarzutu. Obowiązek jest natomiast wymagalny, gdy wynika z decyzji ostatecznej lub decyzji nieostatecznej, ale skutecznie zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei taka skuteczność zależy od doręczenia postanowienia w sprawie rygoru. Instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, że właściwy organ bada, czy egzekucja jest prowadzona zasadnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Ochrona ta zostałaby zniweczona, gdyby uznać, że niedopuszczalne jest sprawdzenie, czy obowiązek istniał lub był wymagalny w dacie wszczęcia egzekucji. Brak jest zatem przeszkód do zbadaniu zasadności zarzutu nieistnienia obowiązku w dacie wszczęcia egzekucji, a przepisy prawa wręcz nakazują rozpatrzenie tego zarzutu. W ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być natomiast kontrolowane kwestie rozstrzygnięte w odrębnym postępowaniu podatkowym (zob. np. C. Kulesza [w:] Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, red. R.D. Kijowski, LEX 2015, art. 29 pkt 2.2 i 2.3; wyrok NSA z 17.09.2019 r., II FSK 3811/17).

3.3. Wobec uznania wszystkich podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów za niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.

sędzia WSA Mirella Łent sędzia NSA Jacek Brolik sędzia NSA Stanisław Bogucki