Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 826/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 245 § 1kt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2017 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 6 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 6 kwietnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2, art. 221 oraz art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej jako "O.p.") oraz art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 210 ust. 1 i art. 254 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania J. K. (dalej jako "Skarżąca") od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IS") z dnia 16 stycznia 2017 r. nr [...] odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora IS z dnia 14 listopada 2016 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 22 czerwca 2016 r. nr [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Skarżąca w 2013 r. uzyskiwała przychody z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług rachunkowo-księgowych i doradztwa podatkowego oraz udziału w spółce "A" spółka jawna (dalej jako "Spółka"), w której udział Skarżącej wynosił 10%.

W dniu 28 lutego 2013 r. w rejestrze KRS dokonano wpisu, na mocy którego Skarżąca została wykreślona z rejestru jako wspólnik w w/w Spółce (w dniu 1 lutego 2013 r. dokonano zmiany § 6 oraz § 9 umowy spółki).

W dniu 30 kwietnia 2014 r. do Naczelnika US wpłynęło zeznanie podatkowe Skarżącej o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2013 r. na formularzu PIT-36L, wraz załącznikiem PIT/B. Kwota wynikająca z tego zeznania została przez Skarżącą zapłacona.

W dniu 18 lutego 2016 r. Skarżąca złożyła korektę zeznania wskazując, że w złożonym po raz pierwszy zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej) straty w 2013 r. zostały błędnie wykazane przychody, koszty i dochody/straty w Spółce, w której była wspólnikiem; zmianie uległa wartość przychodów ze źródeł położonych na terytorium RP oraz kosztów uzyskania przychodów w związku z kompletnym ujęciem wszystkich dotyczących danego roku obrotowego dowodów księgowych, stwierdzających dokonane operacje lub zaistniałe zdarzenia gospodarcze. Toteż dokonano korekty zeznania PIT-36L uwzględniając poprawne rozliczenia dochodu/straty podatnika ze źródeł przychodów oraz podatku należnego za 2013 r.

Organy podatkowe dokonały porównania zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r. ze złożoną korektą, a także załączników PIT/B złożonych przez Skarżącą.

Naczelnik US poinformował Skarżącą o przepisach regulujących złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wezwał do złożenia podpisanego wniosku oraz do przedłożenia kserokopii sprawozdania finansowego Spółki za 2013 r.

W odpowiedzi Skarżąca poinformowała, że sprawozdanie finansowe Spółki zobowiązała się wysłać współpracująca ze Spółką Kancelaria Radców Prawnych oraz przedłożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty, w którym wskazała, że dokonała korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2013 r. w związku z czym zmianie uległa kwota podatku do zapłaty; w złożonym po raz pierwszy zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2013 r. w poz. 56 formularza PIT-36L wykazała kwotę do zapłaty 28.694 zł, a zgodnie ze złożoną korektą powstała nadpłata w kwocie 1.852 zł.

Naczelnik US skontaktował się telefonicznie ze wskazaną Kancelarią Radców Prawnych, która poinformowała, że w dniu 1 grudnia 2015 r. zostało wysłane sprawozdanie finansowe Spółki za 2014 r. do właściwego urzędu skarbowego, kancelaria nie zobowiązała się wobec Skarżącej do wysłania sprawozdania finansowego za 2013 r. do Naczelnika US, sprawozdanie za 2013 r. zostało złożone do Sądu Rejestrowego w dniu 20 października 2015 r.

Naczelnik US wezwał Skarżącą do przedłożenia dokumentacji potwierdzającej zasadność skorygowania rozliczenia podatkowego za 2013 r. W odpowiedzi, Skarżąca wskazała, że podtrzymuje wcześniejszą informację, oraz że w związku z zakończeniem współpracy ze Spółką cała dokumentacja została wydana wspólnikom spółki.

Naczelnik US decyzją z dnia 22 czerwca 2016 r. odmówił Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że Skarżąca nie przedłożyła dokumentów stanowiących podstawę do skorygowania deklaracji PIT-36L za 2013 r., w związku z czym nie było możliwości zweryfikowania prawidłowości dokonanego przez stronę rozliczenia i stwierdzenia zasadności złożonego wniosku, a w konsekwencji stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.

Od powyższej decyzji Skarżąca odwołała się pismem z dnia 29 czerwca 2016 r.

W toku postępowania podatkowego organ odwoławczy wystąpił do Naczelnika US o udzielenie informacji, czy jest w posiadaniu sprawozdania finansowego Spółki za 2013 r. oraz innych dokumentów dotyczących w/w Spółki mogących mieć wpływ na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego wspólnika Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., wykazanego w zeznaniu PIT-36L złożonym w dniu 30 kwietnia 2014 r. oraz do Skarżącej o przedłożenie dokumentacji potwierdzającej zasadność korekty zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r.

W dniu 21 września 2016 r. do organu II instancji wpłynęło sprawozdanie finansowe Spółki za 2013 r., przekazane przez Naczelnika US.

Dyrektor IS wydał w dniu 14 listopada 2016 r. decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US.W uzasadnieniu organ wskazał, że zarówno w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika US, jak i postępowania odwoławczego Skarżąca - mimo wysyłanych wezwań - nie przedłożyła żadnych dowodów, na podstawie których dokonała korekty zeznania PIT-36L za 2013 r. Dyrektor IS stwierdził, że organ podatkowy, zgodnie z przepisami O.p., zwraca nadpłatę bez wydania decyzji tylko wówczas, gdy prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, natomiast jeżeli wykazana w korekcie zeznania nadpłata budzi obawę czy została wykazana prawidłowo, to organ podatkowy ma nie tylko prawo, ale obowiązek, dokonać jej weryfikacji np. wzywając stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających zasadność i wielkość wykazanej nadpłaty. Organ II instancji uznał, że w przedmiotowej sprawie strona takich dowodów nie przedłożyła, nie zapewniając zatem organom podatkowym jakiejkolwiek możliwości oceny zasadności korekty dokonanej w rozliczeniu podatkowym, w tym podstaw jej dokonania i wysokości dokonanych zmian po stronie przychodów i kosztów ich uzyskania. Organ odwoławczy zauważył, że z korekty zeznania, jak i porównania załączników PIT/B wynika, że zmiany których dotyczy korekta wskazują na zmiany kosztów uzyskania przychodów (ich zwiększenie) i dochodu (jego zmniejszenia) Spółki o ponad 97 tys. zł. Odnośnie sprawozdania finansowego Spółki za 2013 r., organ stwierdził, że nie pozwala ono na ocenę zasadności korekty zeznania dokonanej przez Skarżącą. Dokument ten, podsumowujący okres obrotowy Spółki od 1 stycznia do 31 grudnia 2013 r., nie dostarcza informacji niezbędnych do weryfikacji zmian wykazanych w korekcie zeznania podatkowego przez Skarżącą (osobę będącą wspólnikiem w Spółce przez cześć 2013 r. Przedmiotową decyzję Skarżąca odebrała w dniu 28 listopada 2016 r. i nie wniosła na nią skargi do WSA w Gdańsku.

W dniu 29 listopada 2016 r. do Dyrektora IS wpłynął wniosek Skarżącej o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora IS z dnia 14 listopada 2016 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skarżąca wniosła o uchylenie w/w decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy.

Skarżąca wskazała, że po wielokrotnym zawezwaniu byłego wspólnika Spółki o udostępnienie dokumentacji Spółki, udało jej się pozyskać dostęp do bazy danych, co umożliwia wygenerowanie szczegółowych zapisów, dokonanych w księgach rachunkowych oraz na kontach księgowych potwierdzających zasadność i wielkość wykazanej nadpłaty. Skarżąca zaznaczyła, że ocena przedłożonych po raz pierwszy nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi może mieć istotne znaczenie w sprawie i nie tylko prowadzić do wznowienia postępowania, ale także mogłaby wpłynąć na zmianę treści zaskarżonej decyzji. Pozyskany materiał dowodowy powinien zapewnić organowi podatkowemu weryfikację skorygowanego zeznania oraz umożliwić kontrolę zasadności korekty dokonanej w rozliczeniu podatkowym, w tym podstaw jej dokonania i wysokości zmian po stronie przychodów i kosztów ich uzyskania. Do przedmiotowego wniosku Skarżąca jednakże nie załączyła żadnych dokumentów (dowodów).

Dyrektor IS, działając jako organ I instancji, na podstawie art. 241 § 1 oraz art. 243 § 1 i 2 O.p., postanowieniem z dnia 13 grudnia 2016 r. wznowił na wniosek Skarżącej z dnia 28 listopada 2016 r. postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 14 listopada 2016 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.

Jednocześnie organ podatkowy wezwał Skarżącą do przedłożenia w terminie siedmiu dni (od daty otrzymania wezwania):

- dowodów, o których mowa we wniosku o wznowienie postępowania, tj. wydruków dokumentujących szczegółowe zapisy dokonane w księgach rachunkowych oraz na kontach księgowych potwierdzające zasadność i wielkość wykazanej nadpłaty;

- dowodów (dokumentów) źródłowych, w oparciu o które dokonane zostały zapisy w w/w księgach rachunkowych potwierdzające zasadność i wielkość dokonanej zapłaty;

- wyjaśnień oraz dowodów potwierdzających, kiedy i w jaki sposób Skarżąca pozyskała dostęp do w/w dowodów.

Zarówno postanowienie, jak i wezwanie zostały doręczone w sposób zastępczy.

Wskazany w wezwaniu 7-dniowy termin do przedłożenia przez Stronę wyjaśnień oraz dowodów upłynął bezskutecznie w dniu 4 stycznia 2017 r.

Wobec nieprzedłożenia przez Skarżącą żądanych dowodów oraz wyjaśnień, organ I instancji, na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. decyzją z dnia 16 stycznia 2017 r. odmówił uchylenia w/w ostatecznej decyzji w całości z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. W uzasadnieniu organ wskazał, że brak było podstaw do uznania, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję, skutkujące wzruszeniem w tym trybie w/w decyzji ostatecznej. Jednocześnie organ I instancji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała także żadna inna przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 O.p. (nie wskazana we wniosku o wznowienie postępowania). Decyzję tą doręczono Skarżącej w dniu 23 stycznia 2017 r.

Skarżącą złożyła w dniu 6 lutego 2017 r. odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora IS z dnia 16 stycznia 2017 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, przywrócenie terminu na podstawie art. 162 O.p. do przedłożenia dowodów, do których zobowiązał ją Dyrektor IS w piśmie z dnia 13 grudnia 2016 r. Skarżąca podniosła, że z uwagi na pobyt poza granicami kraju (przewoźnik [...], numer lotu: [...]) i brak możliwości odbioru korespondencji za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej, postanowienie Dyrektora IS z dnia 13 grudnia 2016 r. wznawiające postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 14 listopada 2016 r. oraz pismo z dnia 13 grudnia 2016 r. wzywające do przedłożenia dowodów wskazanych we wniosku o wznowienie postępowania, zostały doręczone w trybie art. 46 § 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 23 ze zm. – dalej jako "K.p.a."). Próbę zapoznania się z treścią przedmiotowej korespondencji Skarżąca podjęła po powrocie do kraju dnia 9 stycznia 2017 r., niestety z przyczyn od niej niezależnych (program Word odnalazł w dokumentach przesłanych przez organ zawartość, której nie można odczytać) zmuszona była skorzystać z outsourcingu IT; czynności serwisowe umożliwiające odtworzenie zawartości plików zostały wykonane dnia 2 lutego 2017 r. Na dowód powyższego Skarżąca przedłożyła PrintScrn komunikatu, który wyświetlał się przy próbie otwarcia pliku oraz fakturę nr [...] dokumentującą Microsoft - prace administracyjne. Skarżąca do odwołania załączyła dokumenty (dowody) spełniające w jej opinii przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W odpowiedzi na wezwanie organu II instancji z dnia 27 lutego 2017 r. Skarżąca wskazała na załączone jako załącznik do odwołań dokumenty, wypełniające w jej opinii przesłankę, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Decyzją z dnia 6 kwietnia 2017 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. W uzasadnieniu organ odwoławczy, przywołując treść art. 240 § 1, art. 241 § 1, art. 243 § 1 i 2, art. 245 § 1 i 2 O.p., stwierdził, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją "zwykłego" postępowania podatkowego, tj. kolejną jego instancją, bowiem w następstwie tego postępowania nie następuje merytoryczna kontrola ostatecznej decyzji podatkowej we wszelkich jej aspektach. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie może być tym samym powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż w sposób oczywisty naruszyłoby to zasadę trwałości decyzji podatkowej. Dyrektor IAS wskazał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do przesądzenia, czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy, w trybie wznowienia postępowania podatkowego można - na wniosek Strony - dokonać zmiany decyzji ostatecznej z dnia 14 listopada 2016 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika US z dnia 22 czerwca 2016 r. w przedmiocie odmowy Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., na podstawie przedłożonych w tym postępowaniu dowodów i obowiązujących przepisów prawnych. Organ odwoławczy podkreślił, że w toku zwykłego postępowania dowodowego Skarżąca nie przedłożyła żadnych materialnych (dowodów) umożliwiających organom podatkowym weryfikację skorygowanego zeznania podatkowego PIT-36L oraz kontrolę zasadności korekty dokonanej w rozliczeniu podatkowym, w tym podstaw jej dokonania i wysokości zmian po stronie przychodów i kosztów ich uzyskania. Jedynie w w/w zwykłym postępowaniu dowodowym organ podatkowy pozyskał sprawozdanie finansowe Spółki, które nie pozwoliło na ocenę zasadności korekty zeznania wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) dokonanej przez Skarżącą, gdyż dokument ten podsumowujący okres obrotowy Spółki od 1 stycznia do 31 grudnia 2013 r. nie dostarcza informacji niezbędnych do weryfikacji zmian wykazanych w korekcie zeznania podatkowego za 2013 r. Dyrektor IAS za chybiony uznał argument dotyczący przepisów o rachunkowości, gdyż ustawa o rachunkowości nie jest częścią prawa podatkowego, w związku z tym jej postanowienia nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ II instancji wskazał, że żądając wznowienia postępowania w sprawie decyzji ostatecznej przed organem I instancji Skarżąca także nie przedłożyła żadnych dokumentów (dowodów) uzasadniających wniosek o wzruszenie w trybie nadzwyczajnym decyzji ostatecznej, lecz dopiero na etapie odwołania załączyła dowody w postaci wygenerowanych wydruków zapisów księgowych oraz wydruków na kontach księgowych, mających jej zdaniem potwierdzić zasadność i wielkość wykazanej nadpłaty w korekcie zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r. Dyrektor IAS, przywołując treść art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 1 i art. 24a ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdził, że określenie w ten szczególny sposób dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest możliwe przy założeniu, że podatnik przestrzega zasad związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych lub podatkowych uregulowanych w art. 24a ust. 7 w/w ustawy i wydanych na jego podstawie przepisów wykonawczych, wprowadzających między innymi reguły dotyczące dokumentowania poszczególnych transakcji, mających wpływ na wyliczenie w oparciu o te księgi dochodu.

W ocenie organu odwoławczego, Skarżąca żąda przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, polegającego na weryfikacji całości przychodów, kosztów uzyskania i w konsekwencji dochodów. Takie postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w zwykłym postępowaniu podatkowym z powodu braku właściwej dokumentacji dowodowej. Takiej dokumentacji również nie przedłożono w szczególnym postępowaniu, mimo wezwania Skarżącej do jej złożenia. W tym postępowaniu wznowieniowym nie przedłożono dowodów (dokumentów) źródłowych, w oparciu o które dokonane zostały zapisy w w/w księgach rachunkowych potwierdzające zasadność i wielkość dokonanej zapłaty. Jednocześnie brak jest wyjaśnień oraz dowodów potwierdzających, kiedy i w jaki sposób Skarżąca pozyskała dostęp do w/w dowodów. Zdaniem Dyrektora IAS Skarżąca nie wskazała, czego dotyczą wnioskowane dowody, ani na jaką okoliczność istotną dla ustalenia stanu faktycznego sprawy miałyby zostać przeprowadzone, na podstawie art. 180, art. 181 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Dyrektor IAS uznał, że załączone dowody w postaci: graficzny wydruk dziennika, wydruk polecenia księgowania księgi, wydruk konta aktywnego 4 i 7 - nie są istotnymi dowodami, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołujące konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub części wydanej w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Wbrew twierdzeniu Skarżącej przedłożone dowody nie potwierdziły bezspornie zasadności żądania zmiany wysokości po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, wykazanych w korekcie zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że przedłożone dowody w tym postępowaniu są nowymi dowodami, dowody te nie były znane organowi, który wydał decyzję, dowody te istniały w dniu wydania decyzji, lecz - wbrew twierdzeniom Skarżącej - są nieistotne dla sprawy i nie mają wpływu na odmienne rozstrzygnięcie, a zatem nie skutkowały koniecznością uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub części w tym postępowaniu wznowieniowym.

Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, iż w sprawie nie wyszły na jaw istotne dla niej nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który ją wydał. W ocenie organu przedłożone w postępowaniu odwoławczym dowody, dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., nie mogły spowodować zmiany treści decyzji w zasadniczej kwestii stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w żądanej wysokości.

Organ odwoławczy zauważył, że Skarżąca w terminie wniesienia skargi do WSA w Gdańsku wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, dążąc do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, co stanowi zaprzeczenie istoty postępowania wznowieniowego.

Dyrektor IAS stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu na podstawie art. 162 O.p. do złożenia dowodów, do których wezwano Skarżącą pismem z dnia 13 grudnia 2016 r. jest niezasadny, gdyż do odwołania w/w załączyła dowody, w jej opinii wypełniające art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a ponadto została ponownie wezwana pismem z dnia 27 lutego 2017 r. przez organ odwoławczy do złożenia dowodów i wyjaśnień potwierdzających zasadność wystąpienia w sprawie przesłanki art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, jak również o uchylenie na podstawie art. 135 p.p.s.a. decyzji organu I instancji z dnia 22 czerwca 2016 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 p.p.s.a.:

- naruszenie art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1 oraz art. 75 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.;

- naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p. poprzez dokonanie błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego skutkujące uznaniem, że w postępowaniu wznowieniowym nie przedłożono dowodów (dokumentów) źródłowych, w oparciu o które dokonane zostały zapisy w księgach rachunkowych potwierdzające zasadność i wielkość dokonanej zapłaty;

- naruszenie art. 240 § 1 ust. 5 O.p. poprzez brak poczynienia jakichkolwiek ustaleń dotyczących wszechstronnej weryfikacji przedłożonych w sprawie materiałów dowodowych, w tym pominięcie w uzasadnieniu decyzji wskazania przyczyn odmowy wiarygodności oświadczeniu o sposobie pozyskania dostępu do dokumentów źródłowych;

- naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, poprzez nieuwzględnienie naczelnej zasady konstytucyjnej skutkujące przekonaniem, że postępowanie prowadzone było niezgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa oraz że zlekceważono respektowane uprawnienia strony, w szczególności poprzez niewywiązanie się organu ze swoich obowiązków w dążeniu do sprawnego i efektywnego zakończenia sprawy oraz całkowite pominięcie nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów mogących mieć wpływ na treść wydanej decyzji.

Skarżąca, nie zgadzając się z organem podatkowym, iż ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości nie jest częścią prawa podatkowego, stwierdziła, że - stosownie do art. 20 ust. 2 pkt 3 tej ustawy - podstawą zapisów w księgach rachunkowych są wewnętrzne dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dowodami źródłowymi - dotyczące operacji wewnątrz jednostki. Co więcej polecenie księgowania, które Dyrektor IAS uznał za nieistotne dla sprawy, jest uniwersalnym dowodem księgowym własnym wewnętrznym jednostki służącym dokumentowaniu tych zapisów, które nie mogą być udokumentowane za pomocą innych dokumentów źródłowych, takich jak dowody zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów, czy też zewnętrze własne - przekazywane w oryginale kontrahentom. Przedłożone wewnętrzne dowody księgowania bezpośrednio wpłynęły na zmianę przychodów oraz kosztów ich uzyskania i wprost przesądziły o wysokości podstawy opodatkowania ustalonej za dany okres zgodnie z przepisami podatkowymi. Przykładowo polecenie księgowania nr [...] ewidencjonujące po stronie Ma pozostałych przychodów operacyjnych (konto 763-5) kwotę 21,70 zł. oraz polecenie księgowania nr [...] - ewidencjonujące kwotę 0,20 zł. (konto 763-2), łącznie zmieniły przychód w Spółce o kwotę 21,90 zł, co przy udziale wynoszącym 10% wpłynęło na korektę przychodu podatkowego Skarżącej o kwotę 2,19 zł. Analogicznie polecenie księgowania nr [...] dotyczące raty rozliczenia m/o kosztów - korekta pozycji wewnętrznego dowodu księgowego o kwotę 97.457,77 zł. przełożyła się bezpośrednio na korektę kosztów uzyskania przychodów wykazanych w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2013 r. W ocenie Skarżącej błędnie uznał organ odwoławczy za nieistotne przedłożone dowody w postaci "Polecenia księgowania", które nie tylko mogły prowadzić do wznowienia postępowania, ale także mogłyby wpłynąć na zmianę treści zaskarżonej decyzji. Postępowanie, w którym zlekceważono respektowane uprawnienia strony, prowadzone było niezgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa, w szczególności poprzez niewywiązywanie się organu ze swoich obowiązków w dążeniu do rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący oraz całkowite pominięcie nowych dowodów mogących mieć istotny wpływ na treść wydanej decyzji; wbrew opinii organu - znajomość przepisów ustawy o rachunkowości jest jednym z kluczowych elementów niezbędnych przy weryfikacji szczególnych zasad ustalania dochodu u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, wprawdzie zgodnie z odrębnymi przepisami, ale w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. W ocenie Skarżącej przedłożone dowody stanowią samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania, po pierwsze - są one istotne dla sprawy; po drugie - istniały w dniu wydania decyzji; po trzecie - nie były znane organowi, który wydał decyzję.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowość dokonanej przez organ odwoławczy oceny, iż nie doszło do ziszczenia się określonych w art. 240 § 1 O.p. przesłanek wznowieniowych, w tym zwłaszcza przywołanej przez Skarżącą we wniosku przesłanki z pkt 5 w/w przepisu.

Na wstępie należy podkreślić, że instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym środkiem umożliwiającym wzruszenie decyzji pomimo jej ostateczności i nie może być poświęcona ponownemu załatwieniu sprawy w pełnym zakresie, jak w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania stanowi wyjątek od generalnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych (określonej w art. 128 O.p.) i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach prawa. Ma to także związek z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania, mające charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, które w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszczają możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej. Z tego względu przepisy regulujące wznowienie podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Tryb ten uregulowany został w Rozdziale 17 Działu IV Ordynacji podatkowej. Przepisy tej ustawy uzależniają możliwość skorzystania z trybu wznowieniowego od wystąpienia w sprawie dwóch przesłanek pozytywnych, a mianowicie: rozstrzygnięcia sprawy decyzją ostateczną i wystąpienia co najmniej jednej z enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. prawnych podstaw wznowienia postępowania. Przepis ten wymienia w sposób wyczerpujący katalog przesłanek wznowienia postępowania, które są związane z kwalifikowaną wadliwością postępowania, powodującą możliwość ponownego rozpatrzenia sprawy w celu sprawdzenia, czy stwierdzona wada postępowania nie wpłynęła na treść decyzji i w konsekwencji wyeliminowania rozstrzygnięcia wadliwego (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2709/15, wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z powodów wskazanych w art. 240 § 1 O.p. strona zakreśla granice postępowania wznowieniowego.

Poza sporem pozostaje w niniejszej sprawie, że wniosek Skarżącej o wznowienie postępowania dotyczył sprawy rozstrzygniętej decyzją Dyrektora IS z dnia 14 listopada 2016 r., która – w świetle przedstawionych w części historycznej ustaleń – jest ostateczna.

Skarżąca składając wniosek o wznowienie postępowania wskazała jako przesłankę swojego żądania przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p., warunkujący wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną od sytuacji, w której "wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję".

Zdaniem Skarżącej nowymi, istotnymi dla sprawy, a nieznanymi uprzednio organowi, dowodami były: obroty kont aktywnych za styczeń 2013 r. z uwzględnieniem bufora z bilansem otwarcia, polecenie księgowania nr [...] z dnia 1 stycznia 2013 r., polecenie księgowania nr [...] i nr [...] z dnia 31 stycznia 2013 r. oraz dziennik księgowań bez kont pozabilansowych za styczeń 2013 r. nr [...]. W ocenie Skarżącej przedłożone dokumenty pozwalały na weryfikację skorygowanego zeznania, kontrolę zasadności korekty, w tym podstaw jej dokonania i wysokości zmian po stronie przychodów i kosztów ich uzyskania oraz mogłyby wpłynąć na zmianę treści zaskarżonej decyzji.

Sąd podkreśla, że zaistnienie podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ma miejsce dopiero wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery warunki: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) są one istotne dla sprawy; 3) nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) istniały w dniu wydania decyzji.

Nie budzi wątpliwości Sądu, iż przedłożone przez Skarżącą dokumenty stanowią nowy dowód w sprawie. Nie były one bowiem znane organom podatkowym obu instancji ani stronie w momencie wydawania decyzji w postępowaniu zwykłym w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały odkryte przez stronę w późniejszym okresie i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania, zaś po raz pierwszy przedłożone Dyrektorowi IAS w toku postępowania drugoinstancyjnego, zainicjowanego odwołaniem od decyzji organu I instancji odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji we wznowionym postępowaniu. Dane (okoliczności faktyczne) zawarte w przedłożonych przez Skarżącą dokumentach, nie wynikały z materiału dowodowego, którym uprzednio dysponował organ podatkowy w trakcie postępowania zwykłego.

Niemniej jednak, w ocenie Sądu, przedłożonym przez Skarżącą dokumentom brakuje przymiotu istotności dla sprawy rozstrzygniętej przez organy podatkowe.

Cecha istotności nowych okoliczności faktycznych lub dowodów oznacza, iż mogłyby one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, czyli w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego, gdyby okoliczności lub dowody te były znane organowi w momencie wydawania przezeń decyzji (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. sygn. akt I GSK 468/17).

Sąd wskazuje, że w toku postępowania zwykłego w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych Skarżąca nie przedłożyła żadnej dokumentacji, zaś pozyskane przez organ podatkowy sprawozdanie finansowe Spółki nie pozwoliło na ocenę zasadności korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) dokonanej przez Skarżącą, gdyż dokument ten nie dostarczał informacji niezbędnych do weryfikacji zmian wykazanych w korekcie zeznania podatkowego za 2013 r. W związku z powyższym Dyrektor IAS w toku postępowania odwoławczego, toczącego się w ramach wznowionego postępowania podatkowego, dokonał oceny przydatności przedłożonej przez Skarżącą dokumentacji dla weryfikacji prawidłowości dokonanych przez Skarżącą zmian w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r.

Słusznie - w ocenie Sądu - stwierdził organ odwoławczy, iż powyższe w istocie wymagałoby analizy całości przychodów, kosztów uzyskania przychodu oraz w konsekwencji dochodów Spółki w 2013 r., która nie została przeprowadzona w toku postępowania zwykłego z uwagi na brak właściwej dokumentacji dowodowej (którego to braku, pomimo wezwań organu, Skarżąca nie uzupełniła również w toku postępowania wznowieniowego). Dokonanie zaś przez organ podatkowy tak obszernej analizy w toku postępowania wznowieniowego sprowadziłoby się do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, co godziłoby w istotę postępowania wznowieniowego, bowiem stanowiłoby niedopuszczalne merytoryczne rozpoznanie sprawy.

Podkreślić bowiem należy, że w postępowaniu wznowieniowym nie dochodzi do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy podatkowej rozstrzygniętej ostateczną decyzją organu. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz wyłącznie zweryfikowanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności określone w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie wznowieniowe toczy się zatem w bardzo zawężonych ramach. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszyć każdą wadliwą decyzję ostateczną, nie stanowi ono bowiem kontynuacji postępowania instancyjnego.

W świetle powyższego niemożliwym było zatem dokonanie przez organ podatkowy tak szeroko zakrojonego postępowania dowodowego, gdyż oznaczałoby ono niedozwoloną kontynuację oceny w trybie wznowieniowym merytorycznego aspektu sprawy. Skoro zatem nie doszło do merytorycznego rozpatrzenia sprawy w przedmiotowym postępowaniu wznowieniowym, nie jest zasadny postawiony przez Skarżącą zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1 i art. 75 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Dyrektor IAS nie rozstrzygał bowiem w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, lecz w przedmiocie ziszczenia się określonych w art. 240 § 1 O.p. przesłanek wznowieniowych, które mogłyby doprowadzić do uchylenia decyzji ostatecznej wydanej w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Powyższe przepisy (art. 72, 73 i 75 O.p.) nie stanowiły zatem podstawy orzekania organu odwoławczego w toku postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji, wobec czego nie mogło dojść do ich naruszenia.

Rację należy przyznać organowi, że Skarżąca nie przedłożyła dokumentów (dowodów), na podstawie których dokonane zostały zapisy w księgach rachunkowych Spółki. Natomiast w stosunku do dokumentacji przedłożonej, Skarżąca nie złożyła wyjaśnień oraz dowodów potwierdzających moment oraz sposób uzyskania dostępu do nich. Nie są wystarczające wyjaśnienia Skarżącej zawarte we wniosku o wznowienie postępowania, iż uzyskała ona przedłożone dokumenty "po wielokrotnym zawezwaniu byłego wspólnika Spółki o udostępnienie dokumentacji", bowiem nie wskazują na dokładny moment uzyskania dostępu do tychże dokumentów, natomiast "wygenerowanie zapisów z bazy danych" nie wyjaśnia w sposób dostateczny sposobu uzyskania przez Skarżącą dostępu do przedłożonych dokumentów. Sąd wskazuje przy tym, iż wbrew zarzutom Skarżącej, organ nie odmówił wiarygodności oświadczeniu o sposobie pozyskania dostępu do dokumentów źródłowych, jednakże uznał je za niewystarczające, wobec czego wezwał Skarżącą do złożenia dalszych wyjaśnień, czego Skarżąca zaniechała.

Skarżąca nie wskazała również, na jaką okoliczność istotną dla ustalenia stanu faktycznego sprawy miałyby zostać przeprowadzone przedłożone przez nią dowody. Nie są wystarczające w tym zakresie wyjaśnienia Skarżącej, iż "pozyskany materiał dowodowy powinien zapewnić organowi podatkowemu weryfikację skorygowanego zeznania oraz umożliwić kontrolę zasadności korekty dokonanej w rozliczeniu podatkowym, w tym podstaw jej dokonania i wysokości zmian po stronie przychodów i kosztów ich uzyskania".

Zasadnie zatem, w świetle powyższych okoliczności uznał organ odwoławczy, iż przedłożone przez Skarżącą w toku postępowania wznowieniowego dowody nie potwierdziły bezspornie zasadności żądania zmiany wysokości po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, wykazanych w korekcie zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r., bowiem nie zawierały informacji niezbędnych do przeprowadzenia weryfikacji prawidłowości dokonanych zmian.

Słusznie wskazał organ odwoławczy, iż zasady ustalania podstawy opodatkowania w podatku dochodowym są znacząco odmienne od zasad ustalania wyniku finansowego na podstawie prawa bilansowego i ustawy o rachunkowości. Nie ma zatem racji Skarżąca, podnosząc, iż przedłożone przez nią wewnętrzne dowody księgowe w postaci poleceń księgowania były wystarczające dla oceny prawidłowości złożonej przez nią korekty zeznania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. i ustalenia wysokości wykazanej nadpłaty.

W ocenie Sądu, z przedłożonych przez Skarżącą dokumentów nie wynikały okoliczności umożliwiające ustalenie wysokości nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., nie było możliwe na ich podstawie określenie zmian w rozliczeniu Skarżącej w tym podatku w związku z jej udziałem w Spółce w styczniu 2013 r. Sąd podkreśla jednocześnie, iż obowiązek przedłożenia organom podatkowym dokumentacji, na podstawie której możliwe jest wyliczenie bez żadnych wątpliwości wysokości zaistniałej w danym podatku nadpłaty, obciąża podatnika wnoszącego o stwierdzenie takiej nadpłaty. W niniejszej sprawie Skarżąca nie wywiązała się z powyższego obowiązku, zaś organ podatkowy nie może domniemywać wysokości i źródła nadpłaty.

Skoro zatem przedłożone przez Skarżącą dokumenty nie mogły doprowadzić do odmiennej oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego, niż dokonana przez organ podatkowy w toku zwykłego postępowania podatkowego, to zasadnym było przyjęcie przez Dyrektora IAS, iż w niniejszej sprawie nie został spełniony jeden z warunków ziszczenia się przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem przedstawione nowe dowody nie były istotne dla sprawy.

Znajomość treści tychże dokumentów przez organ podatkowy w momencie wydawania decyzji nie mogła mieć wpływu na wydanie przez niego odmiennego rozstrzygnięcia, aniżeli to zapadłe w sprawie, a więc nie wywoływały one konieczności uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub części wydanej w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Innymi słowy, analiza treści przedłożonych przez Skarżącą dowodów nie spowodowałaby wydania przez organ podatkowy decyzji o innej treści, nawet gdyby były mu one znane w dacie jej wydania.

Zdaniem Sądu, analiza znajdujących się w aktach sprawy dokumentów pozwalała na stwierdzenie, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem nie wyszły na jaw ani nowe okoliczności faktyczne, ani nowe dowody, istniejące lecz nieznane organowi w dniu wydania decyzji, a które byłyby istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.

W świetle powyższych ustaleń, Sąd za pozbawiony uzasadnionych podstaw uznaje zarzut Skarżącej naruszenia przez organ odwoławczy art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem organ odwoławczy dokonał – wbrew twierdzeniom Skarżącej – wszechstronnej analizy nowego materiału dowodowego, która doprowadziła go do słusznej w ocenie Sądu konstatacji, iż przedłożonych dokumentów nie można uznać za spełniające kryteria przywołanego powyżej przepisu.

W związku z powyższym, Sąd uznaje, iż prawidłowo organ odwoławczy, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, który odmówił uchylenia w całości ostatecznej decyzji Dyrektora IS z dnia 14 listopada 2016 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika US z dnia 22 czerwca 2016 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

Końcowo Sąd stwierdza, iż w prowadzonym postępowaniu wznowieniowym organ podatkowy nie jest związany zakresem żądania strony co do przesłanki wznowienia postępowania, w związku z czym zobowiązany jest do zbadania wszystkich przesłanek wznowienia enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p., z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 240 § 1 pkt 4, 8, 9 i 11, w których wznowienie postępowania następuje jedynie na wniosek strony (zgodnie z treścią art. 241 § 2 O.p.). Powyższe skutkuje koniecznością wskazania przez organ, iż w danej sprawie nie wystąpiła także żadna inna, enumeratywnie wymieniona w art. 240 § 1 O.p. przesłanka zobowiązująca właściwy organ podatkowy do uchylenia decyzji ostatecznej. Sąd stwierdza, iż Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji wskazał, iż w sprawie nie stwierdzono istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

Zdaniem Sądu nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p. poprzez dokonanie błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego skutkujące uznaniem, że w postępowaniu wznowieniowym nie przedłożono dowodów (dokumentów) źródłowych, w oparciu o które dokonane zostały zapisy w księgach rachunkowych potwierdzające zasadność i wielkość dokonanej zapłaty.

Mając na uwadze treść ogólnych zasad postępowania podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w sposób wyczerpujący, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania, doprowadzając do słusznych konkluzji. Organy obu instancji zapewniły przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiły jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielały niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe wydały decyzje w sposób prawidłowy, dokonując ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa. Sąd nie dostrzegł w tym zakresie naruszenia określonej w art. 210 § 4 w zw. z § 1 pkt 6 O.p. zasad sporządzania uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organu podatkowego.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, postępowanie podatkowe w trybie wznowieniowym w niniejszej sprawie prowadzone było w sposób prawidłowy z poszanowaniem przepisów prawa. Zebrany i dostępny materiał dowodowy zapewnił możliwość wydania prawidłowych decyzji. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez Skarżącą.

Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia wskazanych w skardze zasad prowadzenia postępowania podatkowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie zasługują tym samym na uwzględnienie zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 2 i 7 Konstytucji RP, bowiem wbrew twierdzeniom Skarżącej postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i na ich podstawie, w tym z poszanowaniem uprawnień strony, zaś działania organu uwzględniały obowiązek dążenia do sprawnego i efektywnego zakończenia sprawy, przy jednoczesnym zapewnieniu wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego (przede wszystkim nowo przedłożonego przez Skarżącą), którego analiza - wbrew oczekiwaniom Strony - nie doprowadziła do uchylenia ostatecznej decyzji organu podatkowego w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak prawidłowo przeprowadzone postępowanie wznowieniowe nie mogło doprowadzić do naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawa oraz legalizmu.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.