Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 580/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 12a ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2018 poz 2332
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca) Asesor WSA Dominik Dymitruk Protokolant st. specjalista Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 25 października 2023 r. sprawy ze skargi R. z siedzibą na L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 9 maja 2022 r. nr 0201-IGC.48.24.2022 w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 9 maja 202r r. nr 0201-IGC.46.24.2022 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (dalej: Naczelnik, organ I instancji) z 4 lutego 2022 r. , nr 45800-COC-3.48.119.2021, nakładającą na [...] R. z siedzibą na L. (dalej: skarżąca, przewoźnik, strona) karę pieniężną w wysokości 20 000 zł, w związku z naruszeniem art. 12a ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm.) – dalej: ustawa o SENT.

Z poczynionych w postępowaniu i przyjętych przez organy ustaleń faktycznych wynikało, że w dniu 7 sierpnia 2019 r., o godz. 12.44 w systemie SENT dokonano w imieniu skarżącej rejestracji zgłoszenia przewozu towaru klasyfikowanego do pozycji CN 2710, zgodnie z ustawą o SENT podlegającemu monitorowaniu. Wraz z przekazaniem numeru referencyjnego zgłoszenia SENT nr [...] Naczelnik wezwał zgłaszającego przewoźnika do przedstawienia środka transportu wraz z towarem w Oddziale Celnym w Ż. celem przeprowadzenia kontroli. W związku z otrzymanym dniu 3 września 2019 r. przez Referat Służby Dyżurnej i Realizacji DUCS zawiadomieniem o prawdopodobieństwie niewykonania przez przewoźnika obowiązku stawienia się wraz z towarem do kontroli, Naczelnik wystąpił wnioskiem do DIAS o zabezpieczenie danych lokalizacyjnych urządzenia wskazanego przez przewoźnika w zgłoszeniu SENT. W oparciu o te ustalenia Naczelnik wszczął w stosunku do przewoźnika postępowanie zakończone wydaniem w dniu 4 lutego 2021 r. decyzji nakładającej na przewoźnika karę w wysokości 20 000 zł za na naruszenie obowiązku określonego w art. 12a ust. 3 ustawy o SENT tj. nieprzedstawienie środka transportu wraz z towarem w miejscu wyznaczonym przez organ celno-skarbowy celem przeprowadzenia kontroli.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła wydanie decyzji z naruszeniem przepisów postępowania, w tym:

- art. 165b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) – dalej; O.p. poprzez niedochowanie 6-miesięcznego terminu na wszczęcie postępowania od dnia zakończenia kontroli,

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 120, art. 121 § 1 i 2 O.p. – poprzez niepoczynienie ustaleń, czy zgłoszony transport faktycznie się odbył i zawierał ładunek objęty zgłoszeniem,

- błędne przyjęcie, że osoba dokonująca zgłoszenia przewozu była upoważniona do przyjęcia dyrektywy kontrolnej, czym doprowadzono do naruszenia art. 12a ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 pkt 8 ustawy o SENT.

Organ odwoławczy nie uwzględnił powyższych zarzutów i wskazaną na wstępie decyzją z 9 maja 2022 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Nie zgodził się, że na przeszkodzie wszczęciu postępowania w sprawie nałożenia na przewoźnika kary stał art. 165b O.p. poprzez niewszczęcie postępowania w terminie 6 miesiący od zakończenia kontroli bowiem, zdaniem DIAS, przepis ten nie znajduje zastosowania w sprawach prowadzonych na podstawie ustawy o SENT – za czym przemawiają względy zarówno wykładni systemowe, językowej, jak i funkcjonalnej oraz co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Organ podkreślił również, że w przedmiotowej sprawie, w konsekwencji niewywiązania się przez stronę z ciążącego na niej obowiązku, kontrola w ogóle się nie odbyła.

DIAS wskazał następnie, że z zabezpieczonych w toku postępowania na wniosek organu danych lokalizacyjnych pojazdu wskazanego w zgłoszeniu SENT wynikało, że transport towaru miał miejsce – co czyniło bezpodstawnymi zarzuty strony co do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 120 i art. 121 O.p poprzez brak stosownych ustaleń faktycznych co do rzeczywistego wykonania przewozu ładunku objętego zgłoszeniem. Organ odwoławczy nie uwzględnił również zarzutów strony co do braku prawidłowego powiadomienia jej o planowanej kontroli. Nie zgodził się w szczególności z argumentacją skarżącej, że osoba dokonująca z głoszenia przewozu w systemie SENT nie była umocowania do odbioru dyrektywy kontrolnej. Podkreślił, że w przypadku wezwania do stawienia się do kontroli na podstawie art. 12a ustawy SENT (kontrola systemowa) wezwanie pojawia się automatycznie podczas tworzenia zgłoszenia w rejestrze, a zatem skoro osoba dokonująca zgłoszenia była umocowana do tej czynności, to należało ją uznać za upoważnioną do odbioru także dyrektywy kontrolnej.

Nie doszło w toku postępowania również do naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 , art. 191, art. 120 oraz art. 121 § 1 i § 2 O.p., bowiem organ dokonał stosownych ustaleń faktycznych w sprawie występując z wnioskiem o zabezpieczenie danych lokalizacyjnych, które potwierdziły wykonanie transportu wraz ze wskazaniem jego szczegółowej trasy. Nie było natomiast, zdaniem organu, potrzeby występowania o dodatkowe informacje do nadawcy i odbiorcy towaru, bowiem postępowanie niniejsze dotyczyło naruszenia obowiązku stawienia się do kontroli, nie zaś nieprawidłowego zrealizowania transportu. Ponadto wyrażona w art. 187 O.p. zasada nie ma charakteru bezwzględnego, bowiem na stronie ciąży obowiązek udowodnienia faktów, z których wywodzi konsekwencje prawne.

DIAS wywiódł następnie, że w okolicznościach sprawy brak jest podstaw do stwierdzenia wystąpienia ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego. Wyjaśnił, że "ważny interes przewoźnika". Wskazał, że są to pojęcia nieostre, których konkretyzacja następuje na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Odwołując się do orzecznictwa wywiódł, że o istnieniu ważnego interesu podmiotu nie decyduje jego subiektywne przekonanie, że taki interes ma, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Przez ważny interes podmiotu należy rozumieć względy, które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji; sytuację, gdy z powodu losowych przypadków nie jest on wstanie uregulować zaległości finansowych (będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku itp.). Chodzi więc o zdarzenia wyjątkowe, na które strona nie miała wpływu, noszące cechy czynników niezależnych od niej i od sposobu jej postępowania, takiego jako brak staranności. Pojęcia ważnego interesu nie można przy tym upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązań (por. wyrok NSA z 8 września 2016 roku sygn. akt II FSK 2116/14, wyrok WSA w Krakowie z 17 września 2018 roku sygn. akt III SA/Kr 733/18).Z kolei odwołanie się do interesu publicznego wymaga każdorazowo oszacowania skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej, korekta jego błędnych decyzji. Przy ocenie należy również uwzględnić w danym przypadku zasadność obciążenia Państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy (por. wyroki NSA: z 6 lipca 2017 roku sygn. akt II FSK 1707/15; z 18 lipca 2017 roku sygn. akt II FSK 1858/15, z 5 września 2018 roku sygn. akt II FSK 3325/15). Podkreślił, że ochrona interesu publicznego nie sprowadza się wyłącznie do dbania o priorytetowe regulowanie należności na rzecz Skarbu Państwa, lecz obejmuje także minimalizowanie wydatków z budżetu pojawiających się w następstwie konieczności uregulowania przez zobowiązanego jego należności finansowych. Zaznaczył, że oceniając możliwość zastosowania w sprawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT, należy pamiętać, że głównymi celami wprowadzenia ww. aktu prawnego, było zapewnienie możliwości monitorowania przez organy obrotu towarami uznanymi przez ustawodawcę za "wrażliwe", walka z tzw. "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach. Nieprzedstawianie środka transportu wraz z towarem uznanym za wrażliwy obarczony ryzkiem nadużycia w miejscu wyznaczonym, w celu przeprowadzenia kontroli automatycznie przekreśla realizację tych założeń. Tym samym, zdaniem organu, wskazane naruszenie przepisów ustawy SENT nie miało charakteru nieistotnego uchybienia formalnego, niezagrażającego celom wprowadzenia ww. aktu prawnego. Co istotne, popełnione uchybienie nie było wynikiem wystąpienia zdarzenia niezależnego od postępowania przewoźnika, a wynikało wyłącznie z braku zachowania przez niego należytej staranności przy realizacji swoich obowiązków wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik skarżącej wniósł o o jej uchylenie, względnie też umorzenie postępowania wszczętego za pismem z dnia 10 maja 2021 roku oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzuciła, że nie było podstaw do wydania zaskarżonej decyzji, ze względu na przedawnienie ścigania na podstawie art. 165b O.p. w związku z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, a to wobec sporządzenia protokołu kontroli numer [...] w dniu 3 września 2019 r.

Skarżąca na poparcie argumentacji o konieczności zastosowania w sprawie art. 165b O.p. przytoczyła obszerne fragmenty wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK1123/21. Następnie podniosła, że z datą 3 września 2019 roku organ sporządzając protokół z kontroli powziął wiedzę o zaistniałym naruszeniu. Wskazała, że dokument zawiera wszelkie istotne informacje, w rozumieniu art. 290 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 290 § 6 O.p. "Protokół jest sporządzany w dwóch egzemplarzach. Jeden egzemplarz protokołu kontrolujący doręcza kontrolowanemu (..)". Oznacza to że protokół wywołuje skutki prawne od momentu sporządzenia i jest wstępnym warunkiem wszczęcia postępowania podatkowego wobec podatnika. W sytuacji gdy postępowanie w sprawie wszczęto dopiero poprzez doręczenie pisma z dnia 10 maja 2021 roku, a więc po upływie 6 miesięcznego terminu na skuteczne wszczęcie postępowania liczony zgodnie z art. 165b O.p., nastąpiło to z naruszeniem normy art. 165b Ordynacji. Norma ta ma charakter gwarancyjny. Tym samym postępowanie powinno być umorzone.

Ponadto skarżąca zarzuciła, że nie wiadomo na jakiej podstawie organy obu instancji przyjęły, że przewóz wykonywany przez przewoźnika podlegał przepisom ustawy SENT. Po upływie 20 miesięcy od dnia dokonania przewozu przewoźnik nie był w stanie ustalić bliższych okoliczności tego przewozu. Organy nie poczyniły w tym zakresie żadnych ustaleń. Oparły się na dokonanym przez pracownika zgłoszeniu, w sytuacji gdy strona nie przyznała, ażeby pracownik był uprawniony do odbierania jakichkolwiek oświadczeń od osób trzecich, ani nie potwierdziła czy rzeczywiście przedmiotem przewozu był ładunek objęty zgłoszeniem. Brak ustaleń uzasadnia zarzut naruszenia art. 122, art. 187 §1, art. 191, a także art. 120 i 121 §1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie Skarżącego przy nakładaniu kary 20 000 zł obowiązkiem organu było poczynienie jakichkolwiek ustaleń faktycznych poza treścią samego zgłoszenia SENT.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z 20 października 2023 r. skarżąca rozszerzyła dodatkowo zarzuty skargi i zarzut wadliwego doręczenia wezwania do stawienia się do kontroli. Podniosła, że wobec braku przepisów szczegółowych, odnoszących się do treści wezwania, o którym mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SENT, wezwanie to, jako sformalizowany akt działania organu administracji publicznej, którego treścią jest nałożenie obowiązku, powinno odpowiadać wymogom określonym w art. 159 § 1 O.p. Nie wszystkie elementy wskazane w tym przepisie posiadają informacje wygenerowane automatycznie w systemie PUESC. Na przykładzie załączonego skanu takiego dokumentu skarżąca wskazała, że nie zawiera on podpisu, adresu organu administracji (wskazano wyłącznie miejsce kontroli), zaś informacja o sankcjach jest ogólna. Niezależnie od powyższego brak jest ponadto podstawy prawnej do doręczenia tego wezwania drogą elektroniczną, W rezultacie przesłanie "wezwania" wraz z potwierdzeniem zgłoszenia SENT nie może być uznane za skuteczne doręczenie wezwania stronie, a tym samym – że doszło do nałożenia obowiązku kontroli.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga podlega oddaleniu.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do podniesionego w skardze jako główny zarzutu naruszenia art. 165b O.p. Sąd zauważa, że w orzecznictwie sądów administracyjnych były wyrażane rozbieżne stanowiska odnośnie do możliwości odpowiedniego zastosowania w sprawach o nałożenie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy SENT przepisu art. 165b § 1 o.p. Ostatecznie – na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu wydanym w składzie siedmiu sędziów z dnia 3 lipca 2023 r., sygn. akt II GPS 1/23 , jako dominująca ukształtowała się linia orzecznicza uznająca, że przepis art. 165b § 1 o.p. nie ma zastosowania do kar pieniężnych nakładanych na podstawie ustawy SENT. Odesłanie ustawowe zawarte w art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 615) nie stanowi normatywnej podstawy stosowania art. 165b § 1 o.p. w sprawie kontroli przewozu towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 i 2 ustawy SENT. Kontrola ta nie jest bowiem kontrolą celno-skarbową w rozumieniu przepisów Działu V. Rozdział 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, do której stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 94 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej), co jest konsekwencją zawarcia w ustawie SENT wyczerpującej regulacji normatywnej podstaw kompetencyjnych i proceduralnych postępowania kontrolnego. Powyższy pogląd został wyrażony w m.in. w wyrokach NSA z: 18 listopada 2021 r., II GSK 1203/21 i II GSK 1265/21, 30 listopada 2021 r., II GSK 2119/21, 7 grudnia 2021 r., II GSK 2186/21, 2 lutego 2022 r., II GSK 2179/21, 15 marca 2022 r., II GSK 100/22 i II GSK 111/22, 1 kwietnia 2022 r., II GSK 266/22, a także w wyrokach, które zapadły już po wydaniu postanowienia z 3 lipca 2023 r., akt II GPS 1/23 np. z 12 lipca 2023 r. II GSK 2306/22 i 31 sierpnia 2023 r., II GSK 1423/22.

Pogląd powyższy w pełni podziela Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, a zawartą w przywołanych wyrokach rozwiniętą argumentację przyjmuje za własną, nie zgadzając się tym samym ze stanowiskiem wyrażonym w powołanym przez skarżącą wyroku NSA z 4 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1123/21. Za niezasadny zatem należało uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 165b O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, bowiem organy prawidłowo uznały, że przepis ten i wynikający z niego sześciomiesięczny termin do wszczęcia postępowania od dnia kontroli nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Przechodząc do oceny merytorycznej zaskarżonej decyzji wskazać należy , że odstawą nałożenia na stronę skarżącą kary były w niniejszej sprawie przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r., poz. 859 ze zm., dalej: ustawa o SENT). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o SENT, w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia. Stosownie do treści art. 12a ust. 1 ustawy o SENT, jeśli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. Stosownie do treści art. 12a ust. 3, w przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli. Zgodnie z art. 12a ust. 5 przewoźnik powiadamia telefonicznie organ Krajowej Administracji Skarbowej wskazany w wezwaniu o planowanym dostarczeniu towaru do miejsca, o którym mowa odpowiednio w ust. 3 i 4.

Z kolei z art. 13 ust. 1 pkt 2 wynika, że kontrola przewozu polega na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie odpowiednio zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym, czemu służy m.in. wezwanie do przedstawienia środka transportu wraz z towarem, wystosowane na podstawie art. 12 ust. 1 i 3 ustawy. Stosownie do treści art. 13 ust. 2 ustawy o SENT, kontrola obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru, oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Zgodnie zaś z ust. 7 pkt 1 ustawy, w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w toku kontroli lub na żądanie kontrolowanego, kontrolujący sporządza protokół.

W rozpoznawanej sprawie wykonujący przewóz pojazdem wskazanym w zgłoszeniu nr SENT[...] bezspornie nie stawił się do kontroli w miejscu i czasie, o którym mowa w art., 12 ust. 3 ustawy o SENT. W związku z powyższym na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy organ I Instancji nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 20 000 zł. W kwestii zastosowania powyższych regulacji podniesione przez skarżącą zarzuty dotyczą: niesporządzenia protokołu z kontroli dotyczącego niewywiązania się strony z obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. ustawy o SENT, niedokonania przez organy stosownych ustaleń faktycznych na okoliczność faktycznego wykonania przewozu przez skarżącą, braku skutecznego doręczenia skarżącej zawiadomienia o kontroli z uwagi na niezachowanie wymogów wynikających z art. 159 § 1 O.p., a także z uwagi na niepotwierdzenie przez stronę, że pracownik dokonujący zgłoszenia był upoważniony do obioru dyrektywy kontrolnej.

Powyższe zarzuty Sąd ocenił jako bezzasadne.

W rozpoznawanej sprawie nie było, zdaniem Sądu, uzasadnionych wątpliwości co to tego, czy skarżąca spółka była przewoźnikiem zobowiązanym do dokonania zgłoszenia i uzyskania numeru referencyjnego dla przewozu oraz do przedstawienia środka transportu wraz z towarem we wskazanym miejscu. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o SENT, przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów. Bezspornie skarżąca została wskazana w zgłoszeniu SENT jako przewoźnik, wraz ze wskazaniem dokumentu przewozowego CMR nr [...] i rodzaju towaru, którego kod CN (pozycja 2710) kawlifikował przewóz tego towaru jako podlegający monitorowaniu na podstawie przepisów ustawy o SENT. Zgłoszenia dokonała I. I., podając dane dotyczące m.in. środka transportu, zezwolenia drogowego oraz email [...]. Wskazać w tym miejscu należy, że wraz z wygenerowanym automatycznie numerem referencyjnym zgłoszenia, zgodnie z art. 12a ust. 3 ustawy o SENT, przewoźnik otrzymuje " wezwanie do przedstawienia środka transportu wraz z towarem we wskazanym w wezwaniu miejscu. Znajdujący się w aktach administracyjnych (karta 19) wydruk formularza zgłoszenia zawiera treść powyższego wezwania w trzech językach, wskazuje numer referencyjny zgłoszenia, którego dotyczy, zawiera pouczenie o możliwości przyspieszenia czynności kontrolnych przez zgłoszenie się pod wskazany adres, jak również zawiera pouczenie o karze pieniężnej w przypadku niewykonania obowiązku stawienia się do kontroli.

W tym miejscu, mając na uwadze podnoszone w toku postępowania przez stronę zarzuty niezbadania, czy osoba, do której skierowano dyrektywę kontrolną miała upoważnienie do działania w imieniu strony, należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 9. ust. 1 ustawy o SENT, przesyłanie, uzupełnianie i aktualizacja zgłoszenia oraz przesyłanie miesięcznego zestawienia informacji dotyczących okresowych umów następują za pośrednictwem Platformy Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (PUESC). Przesłanie, uzupełnienie i aktualizacja zgłoszenia oraz przesłanie miesięcznego zestawienia informacji dotyczących okresowych umów przez przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego oraz podmiotu nabywającego pociągają za sobą skutki dla reprezentowanego (ust. 3). Dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, wymaga uwierzytelnienia na Platformie Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (ust.4). Sposób rejestracji zgłoszeń w systemie PUESC był w dacie dokonania niniejszego zgłoszenia przewozu regulowany przepisami rozporządzenia z dnia 19 września 2018 r. w sprawie zgłoszeń przewozu towarów (Dz.U. z 2018 r., poz. 1849). Z przepisów tych wynika, że zgłoszenia są dokonywane z wykorzystaniem kluczy (kodów zabezpieczających), przesyłanych odpowiednio: podmiotowi wysyłającemu, przewoźnikowi oraz podmiotowi odbierającemu, zaś użytkownicy PUESC dokonujący zgłoszenia podlegają uwierzytelnieniu. Brak zatem podstaw do stwierdzenia, że osoba dokonująca w niniejszej sprawie rejestracji zgłoszenia w systemie PUESC nie działała w imieniu strony skarżącej i za jej zgodą, w szczególności zważywszy, że podano w zgłoszeniu jej indywidualny adres mailowy na domenie spółki.

Zgodzić się w należy też w pełni ze stanowiskiem organu, zawartym w zaskarżonej decyzji, że ze względu na zautomatyzowany system rejestrowania zgłoszeń przewozu, brak było podstaw do poddawania w wątpliwość upoważnienia ww. osoby dokonującej zgłoszenia do odebrania dyrektywy kontrolnej. Z brzmienia art. 12a ust. 1 ustawy o SENT wprost wynika, że wezwanie jest "przesłane wraz z numerem referencyjnym", a zatem, jak słusznie podkreślił organ, osoba dokonująca zgłoszenia w imieniu przewoźnika musi być uprawniona do odebrania numeru referencyjnego, a jeśli wraz z tym numerem przesyłane jest wezwanie, to również i do odebrania tego wezwania. Twierdzenie, że uprawnienie do dokonania zgłoszenia nie jest równoznaczne z uprawnieniem do odebrania wezwania oznaczałoby również, że nie jest także jednoznaczne z uprawnieniem do otrzymania numeru referencyjnego zgłoszenia. Takie stanowisko zajął również WSA w Białymstoku w wyroku z 29 kwietnia 2021, sygn. akt II SA/Bk 225/21. Jak wskazał WSA w tym wyroku, a które to stanowisko podziela Sąd w niniejszej sprawie, wynik takiego rozumowania nie wpisuje się w zasady doświadczenia życiowego oraz podważa konstrukcję zgłoszenia SENT. Wobec treści art. 12a ust. 1 i konstrukcji formularza zgłoszenia - nie ma potrzeby poszukiwania odrębnych podstaw prawnych do legitymizowania osoby dokonującej zgłoszenia także do odebrania wezwania do kontroli. Automatyczność procesu rejestracji zgłoszenia, nadawania numeru referencyjnego i informowania o tym numerze wraz z wezwaniem, verba legis przesądza o tym, że pracownik uprawniony do zgłoszenia jest uprawniony do odebrania numeru referencyjnego i wezwania. Wąskie pojmowanie upoważnienia do zgłoszenia (literalnie jako wyłącznie "upoważnienie do złożenia niniejszego zgłoszenia w imieniu i na rzecz podmiotu zobowiązanego" – vide treść pozycji 12 zgłoszenia) oznaczałoby nie tylko wykluczenie otrzymania wezwania ale i wykluczenie uprawnienia do odebrania numeru referencyjnego. Ten zaś, jak wyżej wskazano, jest przesyłany razem z wezwaniem. Skoro nie wymaga się otrzymania potwierdzenia numeru referencyjnego zgłoszenia, a wezwanie jest przesyłane wraz z tym numerem, to i nie jest niezbędne potwierdzenie otrzymania wezwania i wykonywanie odrębnych czynności wskazujących na świadomość przewoźnika co do otrzymania wezwania. Nie można przy tym podzielić poglądu pełnomocnika skarżącej że nie mogło dojść do skutecznego doręczenia wezwania stronie z uwagi na to, że ni zostało ono doręczone drogą teleinformatyczną oraz że nie spełnia ono wymogów z art. 159 o.p. Sposób przesłania tego wezwania został bowiem odrębnie uregulowany w ustawie o SENT ("wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze" - art. 12a ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 1) i stanowi w tym zakresie regulację szczególną w stosunku do przepisów O.p. Zakres informacji zawartych w wezwaniu jest natomiast zdeterminowany z jednej strony generowaniem go w systemie PUESC, z drugiej zaś treścią art. 12a ust. 3 (określającym czas kontroli). Zarzuty podniesione w tym zakresie przez skarżącą nie zasługiwały wobec powyższego na uwzględnienie.

Wbrew twierdzeniom skarżącej organy nie uchybiły także przepisom postępowania i prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy w zakresie faktu dokonania wykazanego w zgłoszeniu nr [...] przewozu. Z zebranego w postępowaniu i znajdującego się w aktach administracyjnych materiału dowodowego wynika bezspornie, że w dniu 7 sierpnia 2019 r. zostało w systemie SENT dokonane w imieniu skarżącej zgłoszenie przewozu na trasie z L. do N. przez Polskę towaru klasyfikowanego do kodu CN 2710, podlegającemu monitorowaniu. Po otrzymaniu informacji o prawdopodobieństwie niedopełnienia przez przewoźnika obowiązku stawienia się w wyznaczonym miejscu i czasie do kontroli wraz z przewożonym towarem, organ I instancji zwrócił się o zabezpieczenie danych lokalizacyjnych pojazdu wskazanego w zgłoszeniu. Wydruki z modułu SENT-GEO znajdują się w aktach sprawy i potwierdzają zarówno trasę przejazdu, jak i aktywność pojazdu na poszczególnych etapach drogi. Organ trafnie zarazem uznał, że brak jest przesłanek do podjęcia prób potwierdzenia wykonania przewozu poprzez zwrócenia się do nadawcy i odbiorcy towaru - potwierdzeniu zgodności przewożonego towaru z deklaracją w systemie SENT służyć ma bowiem właśnie kontrola prowadzona na podstawie art. 12a ustawy o SENT, tymczasem istotą naruszenia w niniejszej sprawie jest właśnie niepoddanie się przewoźnika kontroli w tym trybie. Zaznaczyć trzeba również, że choć na etapie postępowania strona podnosiła, że nie można jej przypisać wykonania powyższego przewozu, bowiem nie była właścicielem pojazdu, którym był on wykonywany, to kwestia własności pojazdu (czy szerzej – tytułu do dysponowania nim) nie ma znaczenia z punktu widzenia oceny realizacji obowiązków przewoźnika, ciążących na nim na podstawie przepisów ustawy o SENT i skutków ich niedopełnienia. Tak więc zupełnie bezpodstawny jest zarzut, że organy nie poczyniły żadnych bliższych ustaleń dotyczących okoliczności przewozu. Organ I instancji, pozyskując wskazane dane lokalizacyjne pojazdu, pozwalające na ustalenie przebiegu i trasy przewozu, dopełnił ciążących na nim obowiązków, a jakich mowa w art. 122, art. 180, art. 181 i art. 191 O.p. Dowody zostały ocenione w całokształcie, bez przekroczenia zasady swobodnej ich oceny, zaś uzasadnienia decyzji są w tym konkretnym zakresie wyczerpujące. Strona miała zapewnioną możliwość wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego oraz zgłoszenia własnych wniosków dowodowych, tak więc zarzut naruszenia art. 121 O.p. Podkreślić należy, że organ ie ma obowiązku uwzględnienia wszystkich wniosków dowodowych strony, bowiem ocenia je pod kątem tego, czy wnioskowane dowody mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W zaskarżonej decyzji organ przekonująco w tym zakresie uzasadnił swoje stanowisko, co wykazano powyżej.

Organy prawidłowo dokonały w niniejszej sprawie już oceny przesłanek odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Stosownie do treści art. 26 ust. 3 ustawy o SENT, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Strona nie wnioskowała o odstąpieie od nałożenia kary i (pomimo wezwania) nie podniosła żadnych zarzutów co do rozstrzygnięcia organu w zakresie oceny przesłanek, o których mowa w art. 26 ust. 3 ustawy o SENT ani nie wykazała, że niedopełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 1 i 3 miało związek z sytuacją pandemii COVID-19. Natomiast uzasadnienie w tym zakresie, zawarte w decyzjach organów obu instancji jest przekonujące, zarówno co do wywodów prawnych, jak i wniosków wyprowadzonych w okolicznościach niniejszej sprawy.

Zgodzić się też należy z oceną DIAS, że naruszenie, którego w niniejszej sprawie dopuściła się strona skarżąca, nie miało charakteru technicznego, ale uderzało w zasadniczy cel ustawy o SENT, przez co nie można zarzucić nałożonej karze nieproporcjonalności. Nieprzedstawienie do kontroli środka transportu uniemożliwiło bowiem kontrolę co do zgodności przewozu z zadeklarowanymi danymi, wyłączając tym samym spod nadzoru istotny etap obrotu towarem podlegającym monitorowaniu - co w konsekwencji może uniemożliwiać prawidłowość wypełniania obowiązków podatkowych na każdym etapie tego obrotu.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, wobec czego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) oddalił skargę jako bezzasadną.