Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1183/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 11 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2171
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tekst jedn.
article: art. 184
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski (spr.) Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Marek Leszczyński Protokolant Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 października 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 213/18 w sprawie ze skargi Z. P. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 25 października 2017 r. nr DPP6.4363.1.2017.PIQ w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu zwrotu nienależnie pobranej dotacji 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Z. P. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 16 października 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 213/18 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: Dz. U. 2023 r., poz. 259 – dalej jako p.p.s.a.) oddalił skargę Z. P. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 25 października 2017 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu zwrotu nienależnie pobranej dotacji.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Przedmiotem skargi była decyzja Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej jako Szef KAS, organ odwoławczy lub organ II instancji) z dnia 25 października 2017 r., którą na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257, dalej jako k.p.a.) w związku z art. 67 i art. 169 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm., dalej jako u.f.p.) oraz art. 108 w związku z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm., dalej jako O.p.) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako Dyrektor IAS lub organ I instancji) z dnia 24 czerwca 2017 r. orzekającą o odpowiedzialności całym majątkiem Z. P. (dalej jako skarżący lub strona) solidarnie z A sp. z o.o. w likwidacji w G. (dalej jako spółka) za należności tej spółki z tytułu przypadających do zwrotu kwot dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając zaskarżonym wyrokiem skargę stwierdził, że poza sporem pozostaje fakt, że skarżący, pełnił funkcję Prezesa Zarządu spółki w dniu 2 sierpnia 2013 r., tj. w dacie, w której powziął informację o obowiązku zwrotu kwot dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych za okres od grudnia 2009 r. do września 2010 r. i grudzień 2010 r.

Za bezsporne Sąd I instancji, że egzekucja przeciwko spółce jest bezskuteczna w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. jest ustaleniem prawidłowym i należycie udowodnionym w sprawie. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynikało, że w postępowaniu egzekucyjnym nie ustalono istnienia majątku spółki, do którego można byłoby skierować tę egzekucję. Spółka nie miała środków pieniężnych na rachunkach bankowych, nie posiadała nieruchomości, nie ustalono istnienia ruchomości. Spółka nie istniała pod wskazanym adresem. W związku z tym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniem z dnia 7 maja 2015 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce była warunkiem poniesienia odpowiedzialności przez członków zarządu (w tym wypadku zarząd był jednoosobowy).

WSA wskazał, że na podstawie uregulowań zawartych w art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2016 r. poz. 2171, z późn. zm., dalej jako p.u.n.), członkowie zarządu mają obowiązek, nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości spółki z o.o. jest jej niewypłacalność, która zachodzi, gdy spółka nie wykonuje swoich wymaganych zobowiązań pieniężnych. Drugą przesłanką uznania spółki za niewypłacalną jest sytuacja, gdy zobowiązania spółki przekroczą wartość jej majątku, niezależnie od tego, czy na bieżąco wykonuje ona swoje zobowiązania (art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n.). Ciężar dowodu wskazanych wyżej okoliczności spoczywa na członku zarządu spółki. W przedmiotowej sprawie podstawę stanowił zatwierdzony za 2008 r. bilans, sporządzony w dniu 31 marca 2009 r. Zatem od tej daty skarżącemu rozpoczął się bieg ww. 14 – dniowego terminu do podjęcia czynności zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 9 września 2013 r. został złożony z przekroczeniem terminu, w którym skarżący mógłby uchylić się od odpowiedzialności.

Zdaniem Sądu I instancji postępowanie weryfikacyjne w tej sprawie i dokonana ocena dowodów nie miała cech oceny dowolnej, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny i wobec tego korzystała z ochrony przewidzianej w art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. W swojej decyzji Dyrektor Izby opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełniało wymogi art. 210 § 4 O.p.

W skardze kasacyjnej zaskarżano powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. naruszenie prawa materialnego - art. 116 ust. 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 21 p.u.n. - poprzez wadliwą subsumcję i ustalenie daty początkowej do zgłoszenia wniosku o otwarcie postępowania upadłościowego spółki na 14 dni od zatwierdzenia bilansu spółki za rok obrachunkowy 2008 zakończony stratą bilansową, gdy tymczasem prawidłowo ustalony stan faktyczny nie obligował skarżącego do takiego działania - w szczególności wobec uchwały wspólników o pokryciu straty z przychodów w kolejnych latach działalności spółki;

2. naruszenie zasad postępowania mające istotny wpływ na treść orzeczenia - a mianowicie przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. statuującego zasadę oficjalności, poprzez uznanie, że wykładnia przepisu art. 116 § 1 O.p. dokonana przez Dyrektora Izby Admin. Skarbowej w Gdańsku w zakresie stanu faktycznego, a w szczególności w zakresie ustalenia daty, w której zaczął się bieg terminu do złożenia przez spółkę wniosku o otwarcie postępowania upadłościowego, nie noszą znamienia dowolności, a w konsekwencji sprzeczności z prawem.

Strona przeciwna nie skorzystała z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionej podstawy.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40).

Przystępując do rozważań na tle zarzutów kasacyjnych oraz ich uzasadnienia należy wskazać, że poza sporem pozostaje fakt, że Z. P., pełnił funkcję Prezesa Zarządu A sp. z o.o w dniu 2 sierpnia 2013 r., tj. w dacie, w której powziął informację o obowiązku zwrotu kwot dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych za okres od grudnia 2009 r. do września 2010 r. i grudzień 2010 r. Podkreślić przy tym należy, że zarząd spółki był jednoosobowy. Okoliczności tej nie negował także sam skarżący.

Bezsporne było również wystąpienie kolejnej przesłanki, a mianowicie bezskuteczność egzekucji. Organ prawidłowo ustalił bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym nie ustalono istnienia majątku Spółki, do którego można byłoby skierować tę egzekucję. Spółka nie ma środków pieniężnych na rachunkach bankowych, nie posiada nieruchomości, nie ustalono istnienia ruchomości. Spółka nie istnieje pod wskazanym adresem. W związku z tym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniem z dnia 7 maja 2015 r. (nr EA/511-1527/15/22-MD) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki. Sąd podkreśla, że ustalenie organu, iż egzekucja przeciwko spółce jest bezskuteczna w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. jest ustaleniem prawidłowym i należycie udowodnionym w sprawie. Podnieść przy tym należy, że bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce jest warunkiem poniesienia odpowiedzialności przez członków zarządu. Wykładnia językowa terminów "egzekucja" i "bezskuteczna" kojarzy się jednoznacznie z podjęciem przez uprawniony podmiot przewidzianego prawem formalnego postępowania przymuszającego, którego skutek w postaci zaspokojenia wierzytelności nie nastąpił. Bezskuteczność egzekucji w powyższym rozumieniu w pewnym uogólnieniu określić można jako stan, w którym istnieją niezaspokojone zobowiązania, których nie można wyegzekwować od samej spółki. Z takim stanem mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Zostało to należycie wykazane przez organ. Bezskuteczność egzekucji może być udowodniona za pomocą każdego dowodu wykazującego brak istnienia majątku, który mógłby posłużyć zaspokojeniu dochodzonej należności. Istota przesłanki bezskuteczności egzekucji nie ogranicza się wyłącznie do wykazania negatywnego wyniku zakończonego postępowania egzekucyjnego, ale polega także na wykazaniu, że stan majątkowy spółki z o.o. nie pozwala na zaspokojenie jej wierzyciela. Zwykle postanowienie o umorzeniu egzekucji jest uznawane za wystarczający środek dowodowy, za pomocą którego wierzyciel może wykazać bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Podkreślić też należy, że w przedmiotowej sprawie umorzono egzekucję z uwagi na brak majątku Spółki i brak możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych Spółki powstałych w okresie kiedy Skarżący był członkiem zarządu.

Wskazać należy, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności w trzech sytuacjach, a mianowicie, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie doszło do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto wobec niej postępowanie układowe; jeżeli wykaże, że choć nie doszło we właściwym czasie do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (lub nie wszczęto postępowania układowego), to miało to miejsce nie z jego winy; jeżeli wykaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Należy nadmienić, że obowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki powinien to uczynić w terminie 14 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Na podstawie uregulowań zawartych w art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n., członkowie zarządu mają obowiązek, nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości spółki z o.o. jest jej niewypłacalność, która zachodzi, gdy spółka nie wykonuje swoich wymaganych zobowiązań pieniężnych. Drugą przesłanką uznania spółki za niewypłacalną jest sytuacja, gdy zobowiązania spółki przekroczą wartość jej majątku, niezależnie od tego, czy na bieżąco wykonuje ona swoje zobowiązania (art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n.). Ciężar dowodu wskazanych wyżej okoliczności spoczywa na członku zarządu spółki.

Jak wynika z bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2008 r., zobowiązania A sp. z o.o. wynosiły 221 894 66 zł i przekroczyły o kwotę 78 057,42 zł wartość majątku spółki, który wyniósł 143 837,24 zł. Ponadto Spółka w 2008 r. wykazała stratę z działalności operacyjnej w kwocie 128 057,29 zł. Zatem zaistniała sytuacja wskazywała na stan upadłości bilansowej Spółki, który był już podstawą do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Sąd wskazuje przy tym, że wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić w terminie 14 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. W przedmiotowej sprawie podstawę stanowił zatwierdzony za 2008 r. bilans, sporządzony w dniu 31 marca 2009 r. Zatem od tej daty skarżącemu rozpoczął się bieg ww. 14 – dniowego terminu do podjęcia czynności zmierzających do ogłoszenia upadłości Spółki.

W tej sytuacji niezasadny jest zarzut skarżącego dotyczący błędnego ustalenia daty, od której winien rozpocząć swój bieg 14 – dniowy termin, o którym mowa w art. 21 ust. 1 p.u.n., a tym samym nieprawidłowym jest uznanie, iż strona skarżąca w pierwszym możliwym terminie (data otrzymania wyniku kontroli KRUS) złożyła wniosek o upadłość. Niewątpliwie wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 9 września 2013 r. został złożony z przekroczeniem terminu, w którym skarżący mógłby uchylić się od odpowiedzialności.

Stąd też na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).