Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 206/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2019-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od nieruchomości za 2013 rok oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, strona, skarżąca) wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: SKO, Kolegium, organ) z [...] stycznia 2019 r., znak: [...], utrzymującą w mocy decyzję SKO z [...] września 2018 r., znak [...] którą odmówiono uchylenia w całości decyzji Kolegium z [...] stycznia 2017 r., znak [...], którą organ ten utrzymał w mocy orzeczenie wydane przez Burmistrza [...] (dalej: Burmistrz) z [...] sierpnia 2016 r., [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 104.608,00 zł.

Z akt wynika następujący stan faktyczny sprawy;

Decyzją z [...] września 2018 r. SKO, po rozpatrzeniu wniosku Spółki z [...] lutego 2017 r. o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Kolegium z [...] stycznia 2017 r. odmówiło uchylenia w całości tej decyzji.

W motywach tego orzeczenia organ nawiązał do treści tego orzeczenia. Wskazał m. in., że omówiono w niej przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej "u.p.o.l.") w brzmieniu obowiązującym w 2013 r., tj. art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. , art. 4 ust. 1 u.p.o.l. , art. 6 ust. 1 i 3 u.p.o.l

Kolegium podało też, że nie doszło do naruszenia znajdujących w sprawie zastosowanie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm. - dalej "O.p." ) - w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. – tj. art. 21 § 3 O.p., art. 5 O.p.

SKO przypomniało też, że Kolegium decyzją z [...] marca 2015 r. uchyliło decyzję Burmistrza z [...] listopada 2014 r. i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, albowiem zarzuciło organowi I instancji, że ten niezgodnie z treścią art. 21 § 3 O.p. orzekł o wysokości odsetek należnych od zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. w ponownym postępowaniu Burmistrz uwzględnił uwagi organu odwoławczego.

SKO za prawidłowe uznało wszczęcie z urzędu postanowieniem z [...] stycznia 2016 r. nr [...] postępowania w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego za 2013 r. (doręczone Spółce 18 stycznia 2016 r.). Wskazało też, że postanowieniem z [...] stycznia 2016 r., nr [...] organ ten wszczął z urzędu postępowanie podatkowe dotyczące określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego za 2014 r. (doręczone Spółce 14 stycznia 2016 r.). Zatem, wszczęto dwa odrębne postępowania za dwa różne okresy podatkowe.

Nadto Kolegium podkreśliło, że organ I instancji należycie przeprowadził postępowanie dowodowe i wyjaśniające, bowiem, do akt sprawy organ dołączył wypisy z ewidencji gruntów i budynków, obejmujące również stan faktyczny dotyczący nieruchomości Spółki w 2013 r. Wypisy zostały wytworzone przez organ ewidencyjny - Starostę [...] w dniu [...] czerwca 2015 r. i doręczone organowi I instancji (vide: k. 83 akt podatkowych). Organ nawiązując do zgromadzonego materiału wskazał, że Spółka w 2013 r. pozostawała użytkownikiem wieczystym działki o nr ewid. [...] o powierzchni 1,0871 ha, zabudowanej budynkiem produkcyjno-biurowym z kotłownią, budynkiem warsztatowo garażowym z portiernią, budynkiem gospodarczym i budynkiem byłej transformacji. Pozostawała również użytkownikiem wieczystym niezabudowanej działki o nr ewid. [...] o pow. 0,2889.

SKO zauważyło, że organ w decyzji z [...] stycznia 2017 r. odnosząc się do argumentów odwołania, jako niezasadne uznał zarzuty Spółki dotyczące niemożności wykorzystania przedmiotów opodatkowania w związku ze złym stanem technicznym budynków. W tej mierze odwołał się do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wykładni tego przepisu, oraz poglądów doktryny i orzecznictwa wypracowanych na tle pojęcia "względy techniczne". Na tej podstawie wywiódł m.in., że względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Ocena co do wystąpienia przesłanki względów technicznych należy do organu podatkowego. Jednak to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Kolegium dodało, że względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika

i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Chodzi

o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę. Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku.

Następnie Kolegium podkreśliło, że w operacie szacunkowym z [...] kwietnia 2012 r. wskazano, że w skład nieruchomości wchodzi budynek produkcyjno-biurowy

z kotłownią wolnostojący 2 - kondygnacje częściowo podpiwniczony wykonany

w technologii tradycyjnej o łącznej powierzchni 6.924,20 m2, budynek warsztatowo- garażowy z portiernią wolnostojący, parterowy, nie podpiwniczony wykonany

w technologii tradycyjnej o łącznej powierzchni użytkowej 325 m2, budynek byłej trafostacji wolnostojący 2 kondygnacje nie podpiwniczany wykonany w technologii tradycyjnej o powierzchni użytkowej 175 m2 oraz budynek gospodarczy wykonany

w technologii tradycyjnej parterowy, nie podpiwniczony o powierzchni użytkowej

37,50 m2. Organ wskazał, że z akt podatkowych wynika, że w stosunku do budynku warsztatowo-garażowego z portiernią, zachodzi konieczność przeprowadzenia częściowego remontu modernizacyjnego oraz częściowego remontu kapitalnego.

Z kolei, w stosunku do budynku produkcyjno-biurowego z kotłownią, zachodzi jedynie konieczność przeprowadzenia remontu. W stosunku do budynku byłej trafostacji również zachodzi konieczność przeprowadzenia remontu jednakże modernizacyjnego. W opinii rzeczoznawcy sporządzającego operat szacunkowy, remont jest wymagalny także w stosunku budynku gospodarczego. Uwzględniając powyższe, organ uznał

za prawidłowe stanowisko Burmistrza, co do tego, że okoliczność złego stanu technicznego obiektów posiadanych przez Spółkę pozbawiona jest cechy trwałości.

W operacie szacunkowym ustalono bowiem, że istnieje możliwość przywrócenia pierwotnego stanu technicznego obiektów zlokalizowanych w [...], po przeprowadzeniu odpowiednich remontów. Zatem, ten stan techniczny nie jest nieodwracalny. Z okoliczności tych nie wynika bowiem, aby zły stan techniczny obiektów Spółki uniemożliwiał jej w sposób trwały prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Może on bowiem ulec zmianie i nie uniemożliwia wykorzystania obiektu, choćby w przyszłości do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Następnie Kolegium odnosząc się do przedłożonych przez stronę dowodów – pisma

z kserokopii potwierdzonych za zgodność z oryginałem decyzji z [...] listopada 2016 r., nr [...] w sprawie zatwierdzenia projektu rozbiórki Stowarzyszenia "K.", budynku produkcyjno-biurowych w tym budynku warsztatowo-garażowego z portiernią nr 1, budynku byłej stacji transformatorowej nr 2, budynku gospodarczego nr 3 na dz. nr ew. gr. [...], kat., obiektu budowlanego XVIII, oraz postanowienia z [...] października 2016 r., znak: Wojewódzkiego Konserwatora Zabytkóww sprawie odmowy uzgodnienia części robót budowlanych na dz. [...], polegających na rozbiórce następujących budynków [ produkcyjno-biurowych: budynku administracyjnoprodukcyjnego d. zespołu tkalni (nr 2), budynku produkcyjnego (nr 3), budynku warsztatowo garażowego z portiernią (nr 1), budynku byłej stacji transformatorowej (nr 4), budynku gospodarczego (nr 5) - wskazało, że orzeczenia te (decyzja z [...] listopada 2016 r., oraz postanowienie z [...] października 2016 r.], nie mają znaczenia dla sprawy, albowiem aby zaszły okoliczności wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. tzw. "względy techniczne" konieczne jest ustalenie tych przeszkód w roku podatkowym, którego postępowanie dotyczy. W tej sprawie należało ustalić zaistnienie tych przeszkód w roku 2013.

Podobnie za bezzasadny organ uznał zarzut postawiony w kontekście art. 2a O.p.. Przepis ten bowiem został dodany przez art. 1 ustawy z 5 sierpnia 2015 r. (Dz. U.

z 2015 r., poz.1197) zmieniającej Ordynację podatkową z 1 stycznia 2016 r.,

a nowelizacja Ordynacji podatkowej dotycząca m.in. art. 2a obowiązująca od dnia 1 stycznia 2016 r. nie ma mocy wstecznej. Zatem, znowelizowane przepisy Ordynacji podatkowej nie mają więc zastosowania do stanów prawnopodatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie.

Kolegium za bezprzedmiotowy uznało także zarzut Spółki dotyczący przewlekłości postępowania podatkowego podniesiony po wydaniu i doręczeniu zaskarżonej decyzji. Spółka w odwołaniu oraz protokole z [...] lipca 2016 r. podniosła bowiem, że organ

I instancji nie dokonał jakichkolwiek czynności procesowych pomiędzy postanowieniem z [...] czerwca 2016 r. oraz postanowieniem z [...] lipca 2016 r. o przedłużeniu zakończenia sprawy. Zdaniem Spółki organ I instancji naruszył tym samym art. 125

i art. 140 O.p. W ocenie SKO zarzuty te, na tym etapie postępowania, są jednak nieuzasadnione. Organ I instancji wydał bowiem decyzję z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 104.608,00 zł, kończąc tym samym postępowanie. Spółka miała zatem możliwość dyscyplinowania organu poprzez ponaglenie, na podstawie art. 141 O.p., jednakże po wydaniu decyzji, zarzut ten staje się bezprzedmiotowy. Kolegium stwierdziło, że ponadto w decyzji z [...] marca 2015 r., sygn. akt [...] wskazało też, że organ I instancji powinien był ustalić spełnienie przez Spółkę przesłanek zwolnienia określonych w uchwale nr XXI/158/2012 Rady Miejskiej z 22 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis, stanowiącej akt prawa miejscowego. Zgodnie z treścią tej uchwały, podstawowym warunkiem korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest utworzenie oraz utrzymanie przez podatnika podczas określonego okresu odpowiedniego poziomu nowych miejsc pracy. Zatrudnienie to powinno być bezpośrednio związane z nieruchomością objętą zwolnieniem. Według organu natomiast, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Spółka nie utworzyła nowych miejsc pracy, a jedynie delegowała zatrudnionych już pracowników do prac na obiekcie w [...]. Ponadto w większości (tylko jeden pracownik wykonywał pracę wyłącznie w związku z obiektami w [...]) pracownicy spółki wykonywali inne prace w jej przedsiębiorstwie a czynności w [...] wykonywali sporadycznie. Tym samym, okoliczności te świadczą o tym, że Spółka nie wypełniła przesłanek niezbędnych do nabycia zwolnienia podatkowego, o którym mowa w uchwale Rady Miejskiej. Nie utworzyła ona bowiem nowych, stałych miejsc pracy w związku ze zwolnionymi nieruchomościami. Kolegium zauważyło, że Spółka zarówno w odwołaniu jak i w piśmie z [...] grudnia 2016 r. zarzuciła, że organ I instancji nie dołączył do akt sprawy niektórych pism z postępowania karnego, w tym zawiadomienia złożonego do Prokuratury Rejonowej o możliwości popełnienia przestępstwa dotyczącego wyłudzenia zwolnienia z podatku od nieruchomości oraz dokumentów zgromadzonych na etapie postępowania sądowego przed Sądem Rejonowym w [...] Zamiejscowy Wydział Karny sygn. akt. : [...]. Według SKO, wnioskowane przez Spółkę dokumenty zgromadzone na etapie postępowania karnego zarówno postępowania przygotowawczego jak i postępowania sądowego, nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy dotyczącej określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r., albowiem organ prowadząc postępowanie ma obowiązek zebrać jedynie istotny dla sprawy podatkowej materiał dowodowy. Organ I instancji w celu ustalenia spełnienia przesłanek zwolnienia określonych w uchwale z 22 listopada 2012 r., przeprowadził w tym zakresie szczegółowe postępowanie dowodowo-wyjaśniające, zgodnie ze wskazaniami zawartym w decyzji SKO z [...] marca 2015 r. Kolegium stwierdziło także, że w sprawie nie została spełniona podstawowa przesłanka pozytywna, o której stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. grunty i budynki położone w [...] nie zostały bowiem wpisane do rejestru zabytków, co poświadcza pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z [...] kwietnia 2016 r., nr [...]. To przesądza, że przedmiotowe grunty i budynki nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Dowodem świadczącym o powyższej kwestii jest pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z [...] kwietnia 2016 r., nr [...].

Organ uznał także, że w toku postępowania nie doszło do naruszenia art. 187 O.p.,

art. 191 O.p., art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p.

Dalej w treści decyzji z [...] września 2018 r. wskazało, że pismem z [...] lutego 2017 r. (uzupełnionym pismem z [...] marca 2018 r.) Spółka wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją.

Postanowieniem z [...] lipca 2018 r. na podstawie art. 243 § 1 O.p. Kolegium wznowiło postępowanie w sprawie zakończonej decyzją z [...] stycznia 2017 r., albowiem uznało, że w związku z licznymi dowodami przedstawionymi przez Spółkę, należy w ramach postępowania wznowieniowego zbadać, czy wskazane przez Spółkę przesłanki co do wznowienia mają podstawę i będą stanowiły uzasadnienie dla rozstrzygnięcia istoty sprawy. Postanowienie to wydaje organ, kiedy dopuszczalne jest wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia postępowania. SKO podkreśliło, że organ prowadzący postępowanie wznowieniowe nie jest związany granicami wniosku i może wyjść poza zakres podstawy wznowienia wskazanej we wniosku. W postępowaniu tym, będącym jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych, organ, po zbadaniu przesłanek formalnych wniosku, wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie o wznowieniu postępowania nie zawęża granic wznowionego postępowania tylko do podstaw w nim wymienionych. Mogą być badane

z urzędu także inne podstawy, z wyjątkiem tych przypadków, w których postępowanie może być wznowione jedynie na wniosek strony.

Organ dodał, że na podstawie art. 244 § 1 O.p. organem właściwym w sprawach wymienionych w art. 243 jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Na podstawie art. 245. § 1. O.p. organ po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie (pkt 1); odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 (pkt 2); odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa (pkt 3 lit. a), albo wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118. (pkt 3 lit. b). W myśl art. 245 § 2 O.p. odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji. Organ wskazał, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w podatkowym toku postępowania), jeżeli postępowanie,

w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 O.p. Granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana zakresem sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną. Kolegium wskazało, że postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna to postępowanie i może jedynie wskazywać przesłanki uzasadniające wznowienie. Natomiast stwierdzenie, czy przesłanki te rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mogą mieć wpływ na jej rozstrzygnięcie, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia i musi być zawarte w decyzji, o jakiej mowa w art. 245 § 1 i § 2 O.p.

Następnie organ przypomniał, że we wniosku o wznowienie postępowania Spółka powołała się na istnienie przesłanki z art. 240. § 1 pkt 5 O.p. Do wniosku załączyła m.in. kserokopię aktu oskarżenia przeciwko T.O. o czyny z art. 286 § 1 Kodeksu karnego; pismo z [...] lutego 2015 r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego; protokół rozprawy głównej z Sądu Rejonowym w [...] Wydział Karny z [...] maja 2018 r. sprawy oskarżonego T.O. z art. 286 § 1 Kodeksu karnego.

SKO przypomniało więc treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz mając na względzie poglądy doktryny i orzecznictwa wskazało, że o zaistnieniu przesłanek wskazanych w omawianym przepisie można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłania: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały

w dniu wydania decyzji. Użyty w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu. Tym samym, nie sposób mówić o ujawnieniu się nowego dowodu, skoro dowód ten wchodził w skład materiału dowodowego. Okoliczność, że pracownik prowadzący postępowanie dowód ten zbagatelizował, nie ma żadnego znaczenia. Użyty

w dyspozycji art. 240 § 1 pkt 5 O.p. spójnik "lub" wskazuje jednoznacznie na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania, jeżeli równocześnie są spełnione pozostałe przesłanki z tego przepisu. Jeżeli więc nawet dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z niego okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Przyjmowanie stanowiska odmiennego byłoby sprzeczne z istotą zwrotu "wyjdą na jaw", który należy rozumieć jako jawne, znane stronie, a więc w konsekwencji niemogące mieć waloru nowych okoliczności lub dowodów. Nie może stanowić natomiast nowej okoliczności nowa ocena znanych wcześniej okoliczności i dowodów. "Okoliczności faktyczne", o których mowa, są to takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Odmienna, a nawet błędna ocena dowodu, który istniał i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania. SKO zauważyło również, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, zgodnie z którym oddalenie przez sąd skargi na decyzję podatkową wskazuje na brak przesłanek wznowienia postępowania.

W wypadku wcześniejszego rozpoznania sprawy przez sąd podstawą wznowienia postępowania mogą być te przyczyny określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. które nie były znane sądowi przy wydawaniu orzeczenia.

Organ podkresił, że w tej sprawie ostateczna decyzja Kolegium z [...] stycznia 2017 r. została zaskarżona przez Spółkę do WSA w Gorzowie Wlkp., który wyrokiem

z 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 123/17 oddalił skargę. Strona wniosła no to orzeczenie skargę kasacyjną. NSA wyrokiem z 22 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2234/17 ją oddalił (wszystkie powoływane w niniejszym wyroku orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie - www.orzeczenia.

nsa.gov.pl.). Zatem ww. decyzja Kolegium stała się również prawomocna.

SKO zaakcentowało, że wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją i wynikające z niego okoliczności wraz z przedłożonymi dokumentami nie stanowią istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Zaznaczyło, że kwestia stanu technicznego nieruchomości będących w posiadaniu Spółki w 2013 r. było przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przed Burmistrzem i Kolegium. Dodatkowo stan techniczny nieruchomości podlegał ocenie

w postępowaniu sądowoadministracyjnym zarówno przez WSA jak i NSA. Na dowód powyższego organ przytoczył obszerne fragmenty decyzji z [...] stycznia 2017 r. oraz w/w wyroków - WSA i NSA.

Dalej Kolegium podkreśliło, że instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie takie było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji i wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego. Wyjaśniło zasady rozpoznawania spraw w trybach nadzwyczajnych.

W ocenie Kolegium podniesione przez Spółkę okoliczności stanowiła jedynie odmienną ocenę tego samego stanu faktycznego. Przywołana przez Spółkę okoliczność dotycząca stanu technicznego nieruchomości będących w posiadaniu Spółki znana była organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji, bowiem wynikała ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Ostatecznie SKO stwierdziło, że w przedmiotowej sprawie, w związku z brakiem stwierdzenia istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. należało odmówić uchylenia w całości decyzji z [...] stycznia 2017 r. sygn. akt : [...].

Od w/w orzeczenia z [...] września 2018 r. Spółka złożyła odwołanie. Wniosła

o dopuszczenie dowodów wskazujących na stan techniczny, wskazujący że nieruchomość jako taka ze względu na stan techniczny nie mogła być opodatkowana podatkiem od nieruchomości w maksymalnej stawce.

Zdaniem strony, zestawienie dwóch sprzecznych stanowisk organu I instancji (że obiekt nie nadawał się do prowadzenia działalności ze względu na stan techniczny - potwierdzone pismem urzędowym Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, oraz stwierdzenie organu, że nie występują przesłanki aby obiekt nie mógł być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na stan techniczny) dotyczących tej samej sprawy i dodatkowo potwierdzone dokumentami urzędowymi przez Burmistrza powoduje, że nie została rozstrzygnięta istota sprawy

w tym zakresie, a naruszenie prawa w takiej odmiennej ocenie i wydanie na tej podstawie decyzji jest rażące. Według Spółki mamy do czynienia z rażącym naruszeniem prawa, co może być przesłanką unieważnienia decyzji. Zestawienie tych dwóch opisów tego samego stanu faktycznego i wydanie na tej podstawie decyzji podatkowej pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z przepisami prawa. Strona wskazała, że w akcie oskarżenia subsydiarnego (po dwukrotnym umorzeniu postępowania przez Prokuraturę) organ I instancji stwierdził, że na obiekcie objętym niniejszym postępowaniem podatkowym (nieruchomość RBM) nie można prowadzić działalności gospodarczej ze względu na stan techniczny. Skoro zatem organ I instancji składa dowód na okoliczność niemożności wykonywania na terenie obiektu działalności gospodarczej, tym samym postępowanie podatkowe po wznowieniu winno zostać umorzone, i być może uznane jako bezprzedmiotowe. Strona podniosła też, że od momentu utworzenia operatu szacunkowego obrazującego stan techniczny nieruchomości (2012 r.) do jej nabycia minął blisko rok czasu. Obiekt przez ten okres nie był nadzorowany, jego stan techniczny i opis znajduje się w SR. Są to sprawozdania od momentu przyjęcia zarządu nad nieruchomością do momentu zdania zarządu. Spółka wniosła zatem o przeprowadzenie dowodu poprzez zapytanie SR, o dokumenty obrazujące stan techniczny nieruchomości. Ponieważ nieruchomość nie nadawała się ze względów technicznych na wykonywanie działalności gospodarczej, co stwierdził organ I instancji, nie ma potrzeby skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości z tytułu uchwały gminnej lecz z ustawy o podatkach lokalnych i opłatach. Według strony, przedłożony dowód w postaci subsydiarnego aktu oskarżenia stanowi przesłanki zastosowania art. 240 §1 pkt. 5 O.p. Po pierwsze istniał przed wydaniem decyzji (złożony do Sądu Rejonowego w [...]), po drugie nie był znany stronie

i SKO, gdyż Spółka jako strona otrzymała go już po wydaniu decyzji ([...] stycznia

2017 r.), odczytany w dniu 20 marca 2018 r., po trzecie zaś ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż wskazuje na niemożność wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co czyni błędną decyzję wymiarową ponieważ warunkiem odstąpienia od wymierzenia podatnikowi będącemu przedsiębiorcą podatku od nieruchomości według najwyższych stawek

jest niewykorzystywanie przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych, niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych. Tymczasem, już w decyzji SKO z [...] marca 2015 r., uchylającej poprzednio decyzję organu I instancji, zarzucono Burmistrzowi, że w toku prowadzonego postępowania nie dokonał wystarczających ustaleń faktycznych, tj. nie zbadał czy nieruchomości należące do podatnika mogły być wykorzystane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (czy na takie wykorzystanie pozwalały względy techniczne). Strona podkreśliła, że w akcie oskarżenia organ I instancji stwierdził wyraźnie: " 3) protokół kontroli obiektu (k.678 akt [...]) na okoliczność stanu technicznego obiektu niemożności wykonywania na terenie obiektu działalności gospodarczej do ujawnienia bez odczytywania,)", a zatem wydana decyzja wymiarowa nie może się ostać

w obecnym kształcie, (w tym wypadku stawka podatkowa jest niższa). Zdaniem strony, organ I instancji dokonał więc: 1) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej ograniczają się jedynie do nieusuwalnych wad budynku, podczas gdy względy te mogą mieć także charakter organizacyjny a nadto nie muszą mieć charakteru nieodwracalnego; 2) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na objęciu budynku podatkiem od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo, że obiekt w 2013

i 2014 r. nie był i nie mógł być użytkowany między innymi z uwagi na stan techniczny zagrażający bezpieczeństwu ludzi i mienia oraz z uwagi na niezgodność jego stanu technicznego z obowiązującymi przepisami bhp oraz przepisami przeciwpożarowym. Dotyczy to zatem okresu od nabycia nieruchomości do jej zbycia z dniem [...] grudnia 2014 r. w formie darowizny (stan techniczny oraz zabytkowy charakter ma również odzwierciedlenie w prawomocnej decyzji PINB o rozbiórce obiektu, z zastrzeżeniem części zabytkowych, co do których wydana została prawomocna WKZ, wskazując na zabytkowy charakter obiektu i wpis do rejestru zabytków). Skoro zatem organ I instancji stwierdził sam, że nieruchomość nie nadawała się do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w okresie podatkowym (za okres jaki jest wydana decyzja), a potwierdza to nowym dowodem w postępowaniu karnym, to istnieją oczywiste przesłanki do wznowienia i umorzenia postępowania. Dwa sprzeczne stanowiska organu I instancji, co do stanu technicznego są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, dlatego spółka złożyło odwołanie.

Ponadto strona w odniesieniu do zwolnienia wynikającego z uchwały gminy, w ramach pomocy de minimis stwierdził, że nie doszło w części do delegowania pracowników lecz co najwyżej do oddelegowania, co w okresie dłuższym niż 3 miesiące zgodnie

z Kodeksem pracy zmienia postać rzeczy. Są to nowe miejsca pracy. Organ przyznał, że pracownicy pracowali sporadycznie. Spółka przedstawiła, że pracownicy wykonywali pracę w różnych porach, że są to osoby niepełnosprawne, mające dłuższy wymiar urlopu. Organ I instancji nie znał specyfiki pracy zatrudnionych w ochronie i sprzątaniu. Zważywszy na wyrok NSA, spółka wykonywała tam działalność. Organ I instancji nigdy w trybie Ordynacji podatkowej nie dokonał żadnej kontroli wykonywanych zadań pracowniczych. Ograniczył się jedynie do przejazdu przed obiekt i oględzin zza ogrodzenia. Reasumując, według strony, zgodnie z wyrokiem NSA Spółka prowadziła de facto działalność, a więc spełniła wymogi również i zwolnienia wynikającego

z uchwały gminnej. Strona zarzuciła też, że nie miała możliwości co do wypowiedzenia się w sprawie i złożenia wniosków dowodowych. W sytuacji, gdy organ uprawniony jest do przeprowadzania dowodów także z urzędu, w szczególności dotyczy to gromadzenia dokumentów urzędowych, będących w posiadaniu organu w związku z innymi sprawami toczącymi się przed nim, o czym strona na bieżąco nie jest informowana, to nie powinna ona dowiadywać się o tym dopiero z uzasadnienia decyzji. Naruszenie zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu jest kwalifikowaną wadą procesową, stanowiącą podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 145 § 1 pkt 4. Wady tej nie można konwalidować przez uzupełniające postępowanie dowodowe, dokonane w postępowaniu odwoławczym. W konsekwencji zatem, uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się co do materiału dowodowego sprawy przed wydaniem decyzji przez organ I instancji stanowi istotne naruszenie prawa procesowego i to bez konieczności wykazywania przez stronę, iż rzeczywiście miało ono wpływ na wynik postępowania.

SKO w wymienionym na wstępie rozstrzygnięciu z [...] stycznia 2019 r.,

w pierwszej kolejności odniosło się do zasady trwałości decyzji ostatecznych wyrażonej w art. 128 O.p. oraz problematyki wzruszenia takiego orzeczenia – w szczególności - do instytucji wznowienia postępowania.

Omawiając powyższy tryb nadzwyczajny organ nawiązał do treści norm prawnych go regulujących (w tym: art. 243 § 1 i § 2 O.p., art. 240 § 1 O .p., w tym ze szczególnym uwzględnieniem pkt 5 tego przepisu), jak też poglądów doktryny i orzecznictwa. I tak, SKO wskazało m. in., że ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody muszą charakteryzować się przymiotem nowości (nie wystarczy fakt, iż organ ich wcześniej po prostu nie analizował, bądź analizował, ale błędnie), mieć istotne znaczenie dla sprawy (wpływać na zmianę treści decyzji), istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję oraz stronie lub będąc znanymi stronie, zostać po raz pierwszy przez nią zgłoszone. Przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach W postępowaniu "wznowieniowym" organ nie gromadzi materiału dowodowego ani nie przeprowadza jego ponownej oceny, a jedynie bada czy zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania z art, 240 § 1 O.p. Należy przy tym odróżniać fakt wznowienia postępowania podatkowego od postępowania, które toczy się w wyniku takiego wznowienia, Wznowienie postępowania następuje bowiem z chwilą wydania przez organ podatkowy stosownego postanowienia ("o wznowieniu postępowania" - art. 243

§ 1 O.p.) wydawanego po stwierdzeniu przez organ, że spełnione zostały warunki formalne pozwalające na wznowienie postępowania. Dopiero po wydaniu takiego postanowienia (a więc po formalnym wznowieniu postępowania) właściwy organ podatkowy przystępuje do "przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy" (art. 243 § 2 O.p.). Postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna więc takie postępowanie, jednak nie przesądza się w nim o zaistnieniu przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p,

Nadto, dopiero bowiem potwierdzenie spełnienia się jednej z przesłanek z art. 240 § 1 O.p. otwiera drogę do ponownego rozpatrzenia sprawy w zakresie merytorycznym

i dokonania oceny, czy potwierdzona podstawa wznowieniowa powinna prowadzić do uchylenia decyzji ostatecznej i wydania odmiennego rozstrzygnięcia (art. 245 § 1 pkt 1 O.p). W sytuacji, kiedy organ stwierdzi, że mimo powołania się we wniosku na określoną podstawę wznowieniową, faktycznie nie wystąpiła ona w sprawie, wydaje decyzję o odmowie uchylenia dotychczasowej decyzji (art. 245 § 1 pkt 2 O.p.).

Ponadto, zgodnie z art. 245 § 1 pkt 3 O.p., organ jest zobowiązany wydać decyzję

o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej także w przypadku stwierdzenia spełnienia podstawy wznowieniowej, o ile w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak, jak decyzja dotychczasowa (ppkt a) albo wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić

z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70 O.p (ppkt b).

Organ podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie nie było wątpliwości co do spełnienia przez stronę przedmiotowych i podmiotowych przesłanek warunkujących wznowienie postępowania.

Następnie SKO odniosło się do stanu sprawy – treści wniosku i powołanych podstaw wznowieniowych. Organ przypomniał, że Spółka do wniosku dołączyła m.in. kserokopię aktu oskarżenia przeciwko T.O. o czyny z art. 286 § 1 Kodeksu karnego; pismo z [...] lutego 2015 r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego; protokół rozprawy głównej z Sądu Rejonowym [...] Wydziału Karego z [...] maja 2018 r. sprawy oskarżonego T.O. z art. 286 § 1 Kodeksu karnego. Organ podkreślił, że użyty w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu. Tym samym, nie sposób mówić o ujawnieniu się nowego dowodu, skoro dowód ten wchodził w skład materiału dowodowego. Okoliczność, że pracownik prowadzący postępowanie dowód ten zbagatelizował, nie ma żadnego znaczenia. SKO podkreślił, że nowe dowody i okoliczności służą ustaleniu prawidłowego, rzeczywistego stanu faktycznego, zaś wykładnia prawa ma znaczenie na innym etapie rozstrzygania sprawy. Nie jest to etap ustalania faktów, lecz etap subsumcji stanu faktycznego pod określoną normę prawną.

SKO zaznaczyło, że przywołane przez odwołującego się okoliczności znane były organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji, bowiem wynikały ze zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego. Utożsamianie odmiennej oceny dowodu z nową okolicznością faktyczną nie znajduje uzasadnienia w normie omawianego przepisu. Organ przypomniał też, że na poprzednim etapie postępowania decyzja wymiarowa była przedmiotem kontroli zarówno WSA jak i NSA. Została oddalona zarówno skarga strony jak i wniesiona przez nią skarga kasacyjna.

Jednocześnie SKO przywołując, podobnie jak organ I instancji obszerne fragmenty orzeczeń organu jak i sądów, przekonywało że kwestia stanu technicznego nieruchomości będących w posiadaniu Spółki w 2013 r. była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przed Burmistrzem, Kolegium, WSA,

jak i NSA.

SKO podkreśliło, że podniesione przez Spółkę okoliczności dotyczące stanu technicznego nieruchomości będących w posiadaniu Spółki stanowią jedynie odmienną ocenę tego samego stanu faktycznego i były znane organowi podatkowemu

w dniu wydania decyzji, bowiem wynikały ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

SKO zaznaczyło także, że nie dopatrzyło się w wydanej przez Kolegium decyzji

z [...] września 2018 r. żadnych uchybień.

Organ zaznaczył, że wykładnia art. 240 § 1 pkt 5 O.p., poza jego literalnym brzmieniem, musi również uwzględniać wynikające z O.p., a powołane wyżej ogólne zasady postępowania, w tym w szczególności zasadę trwałości decyzji ostatecznych,

a przede wszystkim konstytucyjną zasadę pewności prawa. Zasady te stanowią bowiem dyrektywy interpretacyjne w procesie wykładni przepisów O.p. Natomiast, jak wynika

z treści składanych wniosku i złożonego odwołania Spółka zmierza do przeprowadzenia powtórnego postępowania instancyjnego w sprawie podatkowej, co nie jest możliwe

w trakcie postępowania wznowieniowego. Byłoby to naruszenie zasady trwałości decyzji ostatecznych oraz zasady dwuinstancyjnego postępowania podatkowego

i powodowałoby, że tę samą sprawę wielokrotnie rozpatrywano by w kolejnych instancjach, co nie zasługuje na akceptację.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie Spółka wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy, - w tym postępowania wznowieniowego i na tej podstawie: 1. Uchylenie decyzji SKO w całości i umorzenie postępowania, 2. Ewentualne stwierdzenie nieważności wydanej decyzji, 3. Ewentualne skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia,

4. Wstrzymanie egzekucji - tj. wykonania przedmiotowej decyzji, gdyż jej wykonanie spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody i trudnych do odwrócenia skutków - związanych z zagrożeniem utraty miejsc pracy niepełnosprawnych pracowników (skarżąca jest zakładem pracy chronionej), zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a., 5. Zwrot kosztów postępowania.

W motywach skargi strona w pierwszej kolejności odwołała się do złożonego pisma z [...] stycznia 2019 r. w którym poinformowała, że załączony uprzednio uniewinniający wyrok Sądu Rejonowego w sprawie [...], stał się prawomocny wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia [...] stycznia 2019 r., i że wyrok wraz z uzasadnieniem zostanie dostarczony niezwłocznie, po jego otrzymaniu. Zaznaczyła, że decyzję SKO z [...] stycznia 2019 r. (a więc po zapadłym już wyroku) otrzymała w dniu 30 stycznia 2019 r. Wskazała, że w dniu 22 lutego 2019 r. wyrok Sądu Okręgowego z [...] stycznia 2019 r. został wraz z uzasadnieniem doręczony Spółce (nie upłynął zatem miesięczny termin złożenia niniejszego pisma). Jej zdaniem, zważenia sądu zawarte w sprawie karnej są wiążące w sprawie administracyjnej. Wynika z nich jawna rozbieżność dotycząca stanu technicznego nieruchomości, nienadającej się do prowadzenia działalności gospodarczej. Ten stan rzeczy podnosił również organ I instancji w akcie oskarżenia. Podkreśliła, że wobec rozbieżności co do stanu technicznego w tej samej sprawie, jaką zajął organ I instancji, co zostało potwierdzone wyrokiem SR sygn. akt. [...] oraz uprawomocnieniem się tego wyroku poprzez wyrok SO sygn. akt. [...] sprawę należy wyjaśnić. Taka jawna rozbieżność, co do stanu technicznego winna być co najmniej wyjaśniona poprzez skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Rozbieżność ta w dokumentach podatkowych i wydanej decyzji, nie tylko powoduje wadliwość decyzji, która jest sprzeczna w świetle zebranego i nieocenionego w pełni materiału dowodowego, nie została wyjaśniona ale może również wskazywać na popełnienie przestępstwa przeciwko dokumentom. Dlatego strona złożyła niniejszy wniosek, albowiem SKO nie znało istotnych przesłanek wadliwości decyzji,

a korespondencja po prostu "minęła się".

Zaznaczyła też, że na etapie postępowania podnosiła kwestie stanu technicznego, co de facto aktem oskarżenia przyznał organ I instancji, a podzielił to Sąd, że chce dokonać korekty podatku ze względu na stan techniczny nieruchomości (pomijając nawet kwestie zwolnienia z podatku z tytułu uchwały gminnej).

Według strony, w tym stanie rzeczy, wydanie decyzji przez Kolegium przed umożliwieniem złożenia odpisu wyroku wraz z uzasadnieniem nie może się ostać. Organ odwoławczy uchyla decyzję w całości i umarza postępowanie lub uchyla

w całości decyzję i przekazuje sprawę do ponownego rozpatrzenia, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Zauważyła, że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek strony podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli.

Ponadto, jak podkreśliła, wydanie rozstrzygnięcia nie zawsze musi oznaczać zadośćuczynienia żądaniu strony postępowania, jednakże w każdym przypadku musi wykazywać, że wydane orzeczenie wynika z materiału dowodowego zgromadzonemu

w postępowaniu. Materiał sprawy musi odpowiadać na wątpliwości strony i nawet

jeśli nie zgadza się ona z rozstrzygnięciem, musi w razie kontroli instancyjnej

lub sądowoadministracyjnej, dawać przekonanie kontrolującemu o słuszności zaskarżonego aktu, w tym rozstrzygnięcia co do postępowania wznowieniowego.

W pierwszej kolejności należy zatem ocenić czy przedmiotowa nieruchomość nadawała się do prowadzenia działalności gospodarczej czy też nie. Zgodnie z dokumentem aktu oskarżenia, znajdującym się w aktach sprawy, wyrokiem Sądu Rejonowego

- nieruchomość nie nadawała się do prowadzenia działalności ze względu na stan techniczny. Rozbieżność ta nie została wyjaśniona. W tym stanie rzeczy, zarówno decyzja wymiarowa organu I instancji, jak i decyzja SKO z [...] stycznia 2019 r. nie wyjaśnia istoty sprawy – co z kolei w jej przekonaniu czyni skargę zasadną. Spółka wniosła o rozpatrzenie skargi w trybie uproszczonym.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 dalej: "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ).

Oceniając zaskarżoną decyzję według podanych kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego,

a zatem skarga podlega oddaleniu.

Sedno sporu w sprawie koncentruje się wokół zagadnienia, czy wystąpiła przesłanka wznowienia wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., stanowiącym, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

W uzasadnieniu złożonego wniosku o wznowienie postępowania (uzupełnianego w toku postępowania) - do którego załączono m.in. kserokopię aktu oskarżenia przeciwko T.O. o czyny z art. 286 § 1 Kodeksu karnego; pismo z [...] lutego 2015 r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego; protokół rozprawy głównej z Sądu Rejonowym Wydział Karny z [...] maja 2018 r. sprawy oskarżonego T.O. z art. 286 § 1 Kodeksu karnego - skarżąca wystąpienie tej przesłanki utożsamiała przede wszystkim z kwestią tzw. względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej. Przedłożone dowody, według niej, czyniły zadość normie prawnej wynikającej z art. 240 §1 pkt 5 O.p. Szczególny nacisk strona położyła na subsydiarny akt oskarżenia [z [...] listopada 2015 r.]. Dowód ten, jak podkreślała, istniał przed wydaniem decyzji (złożony do Sądu Rejonowego), nie był znany jej ani Kolegium, gdyż Spółka (jej organ) otrzymała go już po wydaniu decyzji (po [...] stycznia 2017 r.), i ma on istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż wskazuje na niemożność wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. To z kolei, czyni błędną decyzję wymiarową ponieważ, jak podkreślała, warunkiem odstąpienia od wymierzenia podatnikowi będącemu przedsiębiorcą podatku od nieruchomości według najwyższych stawek jest:

1) niewykorzystywanie przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych,

2) niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych. Skarżąca zwracała uwagę, na zawarte w akcie oskarżenia wyraźne stwierdzenie organu I instancji: "3) protokół kontroli obiektu (k.678 [...]) na okoliczność stanu technicznego obiektu niemożności wykonywania na terenie obiektu działalności gospodarczej do ujawnienia bez odczytywania,". Zestawienie tego zapisu z inną konstatacją organu przyjętą w tej samej sprawie, tj., że nie występują przesłanki do uznania aby obiekt nie mógł być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na stan techniczny - dowodzi, według strony, istnienia dwóch sprzecznych stanowisk organu I instancji dotyczących tej samej sprawy. Skarżąca przekonywała, że konfrontacja tych dwóch opisów tego samego stanu faktycznego

i wydanie na tej podstawie decyzji podatkowej pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z przepisami prawa. Jej zdaniem, organy w sposób błędny, niewłaściwy oceniły w postępowaniu zwykłym – wymiarowym stan techniczny spornych nieruchomości. To zaś bezpośrednio rzutowało na zastosowaną stawkę podatkową (maksymalną).

Odnosząc się do spornej kwestii, wstępnie należy wskazać, że jedną

z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest uregulowana w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z tym przepisem, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie oraz w ustawach podatkowych. Podany przepis i wynikająca z niego ogólna zasada gwarantuje pewność obrotu prawnego oraz stabilność skutków prawnych aktów organów administracji publicznej. Przepis ten, ustanawiając ochronę decyzji ostatecznych przyznaje im cechę trwałości, przy równoczesnym wyznaczeniu granic tej trwałości. W konsekwencji, wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków, związanych z możliwością wzruszania decyzji ostatecznych

w trybach nadzwyczajnych. Jednym z nich jest instytucja wznowienia postępowania, która jako swoisty wyłom od zasady trwałości decyzji ostatecznych musi opierać się na ustawowo określonych przesłankach, które zostały wymienione w art. 240 § 1 O.p. Nadto, ponieważ wznowienie postępowania stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych, przesłanki wznowienia podlegają wykładni ścieśniającej(por.

B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996, str. 626 ).

Należy również wskazać, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę

w postępowaniu zwykłym. W postępowaniu wznowionym, organ je prowadzący, może odnieść się do istoty sprawy tylko wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem prawnym, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia wadliwości prowadzonego postępowania.

Nawiązując do przesłanki wznowienia zawartej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., trzeba zaznaczyć, że o wystąpieniu tej podstawy wznowienia można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione następujące warunki: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. W ocenie Sądu,

ze względu na konstrukcję omawianego przepisu, sformułowanie "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" powinno być interpretowane w kontekście poprzedzającego je zwrotu "wyjdą na jaw". W rezultacie należy uznać, że strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie nowe okoliczności faktyczne, bądź na takie nowe dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy

w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania (por. wyroki NSA:

z 13 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2675/12; z 21 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 734/13). Podobny pogląd prezentowany jest w piśmiennictwie, którego przejawem jest stwierdzenie, że przyjęcie stanowiska odmiennego byłoby sprzeczne z istotą zwrotu "wyjdą na jaw" (v. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. M. Hauser, A. Kabat,

M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 240, WK 2015, Lex nr 477951).

Uzupełniająco należy również wskazać na wyrażany w orzecznictwie i podzielany przez skład orzekający pogląd, że nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1

pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby zasadę stałości decyzji (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2701/13). Poglądy zawarte w wymienionych wyrokach mają wymiar uniwersalny.

Wreszcie trzeba również zaakcentować, że "nowe okoliczności faktyczne" o jakich stanowi cytowany przepis, to zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa oraz od jego wykładni. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek

z przepisami prawa lub wykładnią (por. wyrok NSA z 3 lutego 2017 r., o sygn. akt I GSK 1356/16). Nowe okoliczności faktyczne w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. to nowe fakty dotyczące stanu faktycznego sprawy podatkowej, który stał się podstawą pierwotnego rozstrzygnięcia i subsumpcji przepisów prawa materialnego.

Nadto warto odnotować, że kluczowe znaczenie dla podnoszonych okoliczności oraz dowodów ma także i to, by były one "istotne dla sprawy", co oznacza, że muszą choć potencjalnie wpływać na możliwość zmiany wydanego orzeczenia.

W ocenie Sądu, mając na uwadze przedstawioną analizę prawną, należy uznać za prawidłowe stanowisko organu co do niewystąpienia w rozpoznawanej sprawie przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Postępowanie w sprawie wznowienia składa się z dwóch etapów - w pierwszym z nich, organ dokonuje oceny dopuszczalności wznowienia. Stwierdzając dopuszczalność wznowienia, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Dopuszczalność wznowienia sprowadza się do badania, czy żądanie wznowienia postępowania zostało zgłoszone przez stronę oraz czy powołuje ono podstawy wznowienia.

W tej sprawie skarżąca występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zakreśliła granice postępowania wznowieniowego.

Kolegium postanowieniem z [...] lipca 2018 r. wznowiło postępowanie, przy czym postanowienie to, zgodnie z art. 243 § 1 O.p., stanowiło jedynie podstawę do przeprowadzenia postępowania co do podanej we wniosku przesłanki wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Ponieważ w postępowaniu tym nie stwierdzono, wystąpienia wskazanej we wniosku przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., organ odmówił na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. uchylenia decyzji ostatecznej.

Zdaniem Sądu, organ poddał prawidłowej analizie i ocenie przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Skarżąca wnioskując o wznowienie postępowania na podstawie tego przepisu, załączając przy tym w/w dowody, zmierzała w istocie rzeczy do ponownego merytorycznego zweryfikowania ustaleń i ocen tego postępowania w zakresie niemożności wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Droga prawna postępowania wznowieniowego jest w tym względzie niewątpliwie nieadekwatna.

Dość zauważyć, że w tej sprawie w postępowaniu zwykłym, kwestia istnienia "względów technicznych" została przez organ zbadana i oceniona. Akta dowodzą, że w toku postępowania wielokrotnie podejmowano czynności, celem ustalenia stanu technicznego nieruchomości. W ramach analizy zgromadzonego materiału dowodowego organ szczegółowo omówił każdą z nieruchomości z uwzględnieniem jej stanu technicznego. Co istotne, wynikające w tym zakresie ustalenia – zły stan obiektu – rozważył w kontekście art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zważając - na treść tego przepisu, jego wykładnię, wypracowane na tym tle poglądy orzecznictwa i doktryny.

W konsekwencji doszedł do przekonania, że brak możliwości wykorzystania obiektów przez Spółkę w działalności gospodarczej nie wynikał z niedających się usunąć przeszkód natury technicznej, a jedynie z powodów ekonomicznych i biznesowych leżących po stronie skarżącej. Organ stwierdził, że zły stan techniczny nieruchomości pozbawiony jest cech trwałości.

Argumenty przemawiające za trafnością tej oceny dostarczała też sama strona. Przykładowo, w piśmie z [...] września 2014 r. (włączonym do akt postępowania postanowieniem Burmistrza z [...] sierpnia 2016 r. - k- 161, tom III akt administracyjnym) prezes Spółki (w dawnej nazwie – P. sp. z o.o.) informował organ

m.in. o planach firmy względem zakupionego w 2013 r. obiektu, tj. stworzenie obiektu

o charakterze szkoleniowym - magazynowym oraz rekreacyjno-rozrywkowym. Konfrontując wiedzę strony o stanie zakupionego w 2013 r. obiektu z jej planami co do jego w przyszłości wykorzystania, nie sposób podważyć tezę że w sprawie wystąpiły jedynie przejściowe przeszkody natury technicznej – konieczność poczynienia pewnych, napraw, remontów, inwestycji (celem dostosowania obiekty do własnych zamierzeń).

W uzupełnieniu powyższego konieczną jest uwaga, że stanowisko organu, przedstawione w decyzjach wydanych na etapie postępowania merytorycznego było zgodne z ferowanym w orzecznictwie poglądem, (na który zresztą organy się powoływały), że zwrot zawarty w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej oznacza, że przeszkoda

w korzystaniu z nieruchomości wynikająca bezpośrednio z jej stanu technicznego

musi mieć charakter trwały, a zarazem obiektywny, niezależny od woli i możliwości produkcyjnych, bądź finansowych danego podmiotu (por. wyroki NSA: z 18 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2770/15; z 25 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2449/13; z 9 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1354/07; z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt

II FSK 1626/12; z 16 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2222/12;).

To z uwzględnieniem powyższej wykładni organ ocenił zgromadzony materiał dowodowy i uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie zaszła przesłanka braku możliwości wykorzystania nieruchomości będącej w posiadaniu skarżącej do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zdaniem Sądu, pogląd organu - wypracowany w ramach postępowania zwykłego

w kwestii wystąpienia względów technicznych - wbrew temu co sugeruje strona skarżąca, nie pozostaje w sprzeczności z przedstawionymi w załączeniu do wniosku dowodami, w szczególności - subsydiarnym aktem oskarżenia.

Nie może bowiem z pola widzenia umykać fakt, że sprawa badana przez prokuratora,

a następnie kontrolowana przez sądy powszechne w ogóle nie dotyczyła kwestii wypełnienia zastrzeżenia wynikającego z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (tj. badania, czy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych).

Odnosząc się jednakże do argumentów stawianych przez stronę w skardze – a więc także do wyroku uniewinniającego oskarżonego T.O. od popełnienia zarzucanych mu czynów - zapadłego przed Sądem Rejonowym w dniu [...] września 2018 r. sygn. akt [...] [utrzymanego w mocy wyrokiem SO z [...] stycznia 2019 r. sygn. akt [...] – wg informacji strony] wskazać w pierwszej kolejności należy, że art. 11 p.p.s.a. przewiduje związanie sądu administracyjnego wyrokiem sądu powszechnego, który jest skazujący. Ustawodawca nie przewidział zatem możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym, który nie ma takiego charakteru. Niewątpliwie, bezpośrednim adresatem art. 11 p.p.s.a. jest sąd administracyjny, a mając na uwadze zakres kontroli wyznaczony przez art. 3 tej ustawy, w sposób pośredni wprowadza on także do postępowania podatkowego regułę, zgodnie z którą ustalenia faktyczne zawarte w skazującym wyroku sądowym mają wiążącą moc dowodową. W tym zakresie sąd administracyjny nie ma możliwości przyjęcia odmiennej oceny i ustaleń stanu faktycznego, aniżeli te, które przyjął sąd karny w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Tym samym, skoro przywołany przez stronę skarżącą wyrok nie był wyrokiem skazującym, nie można skutecznie podnosić, że rozstrzygnięcie organów podatkowych pozostawało w sprzeczności z jego treścią. Dokument ten nie wywiera bowiem bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej i ustawach podatkowych.

Według sugestii skarżącej, występującej w postępowaniu podatkowym i karnym, za niepożądane i trudne do akceptacji należy uznać sytuacje, w których określone zdarzenia faktyczne podlegają różnej ocenie przez różne organy państwa. Zauważyć jednakże należy, że jest to przejaw autonomii procesowej dwóch różnych postępowań, które mają do spełnienia różne cele (podkreślenie Sądu). Zaakcentowania wymaga także, że wyrok karny SR, który został wydany w sprawie Prezesa skarżącej

nie rozstrzygał jakiejkolwiek sprawy podatkowej. Sądy powszechne, tu karny - w postępowaniach karnych badają przede wszystkim winę oskarżonego. Z treści wskazanego wyroku wynika wprost, że przedmiotem oceny sądu była kwestia popełnienia przez oskarżonego - prezesa skarżącej Spółki - przestępstwa z art. 286 § 1 k.k. Warto zauważyć, że u podstaw aktu oskarżenia legł zarzut niespełnienia warunków wynikających z Uchwały XXI/158/2012 Rady Miejskiej z 22 listopada 2012 r. w przedmiocie utworzenia nowych stałych miejsc pracy bezpośrednio związanych z nieruchomością objętą zwolnieniem. I to po analizie sprawy pod kątem przesłanek wynikających z tej normy prawnej k.k. Sąd orzekł o uniewinnieniu oskarżonego prezesa od popełnienia zarzucanych mu czynów.

Choć w samych motywach wyroku znalazło się stwierdzenie o "stanie nieruchomości, która w momencie nabycia jej przez Spółkę oskarżonego stanowiła ruinę", to uwaga ta (nie poparta przy tym jakąkolwiek szczegółową analizą z odniesieniem do dowodów) odnosiła się głównie do kwestii spełnienia w/w warunków wynikających z przedmiotowej uchwały. Stwierdzenie to nie sposób uznać za nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód w administracyjnej sprawie podatkowej, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a tylko za określoną oceną stanu faktycznego, który uprzednio stanowił już przedmiot oceny organów podatkowych (por. wyroki NSA: z 18 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 248/12 oraz z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1276/15).

Nie ulega też wątpliwości, że wyrok uniewinniający w sprawie karnej nie istniał w dacie wydawania decyzji przez organ II instancji. Sama treść tego wyroku – uzasadnienie - nie ujawniła żadnej okoliczności faktycznej, która istniałaby przed datą wydania decyzji wymiarowej, a która skutecznie podważałaby przyjętą przez organ ocenę w kwestii stanu technicznego nieruchomości – tj. "zły stan obiektu nie miał charakteru trwałości". To ta ocena rzutowała na kształt ostatecznego stanowiska przyjętego przez organy

w postępowaniu wymiarowym tj., że w sprawie nie wystąpiła przesłanka braku możliwości wykorzystania nieruchomości będącej w posiadaniu skarżącej do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Co istotne, i na co słusznie zwrócił uwagę organ, sprawa podatkowa skarżącej była poddana kontroli nie tylko instancyjnej, ale i kontroli sądowoadministracyjnej [WSA wyrokiem z 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 123/17 oddalił skargę skarżącej,

z kolei NSA wyrokiem z 22 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2234/17 oddalił wniesioną przez nią skargę kasacyjną].

Zdaniem Sądu, organ poddał prawidłowej analizie i ocenie przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., czego skarżąca skutecznie nie podważyła, a co w konsekwencji uzasadniało odmowę uchylenia ostatecznej decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Z przedstawionych powyżej względów oceny tej nie podważają ogólne rozważania skargi dotyczące znaczenia wyroków SR i SO

i rozbieżności w ocenie stanu faktycznego nieruchomości, które zdaniem skarżącej wystąpiły.

Stanowisko organu znajduje umocowanie w treści przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., co było już przedmiotem wcześniejszej analizy tego przepisu, znajdującej odzwierciedlenie w przywołanych wyrokach sądów administracyjnych oraz piśmiennictwie.

Wobec zatem niezasadności podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.