Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1356/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 176, art. 174
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 144, art. 247 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz (spr.) Sędzia NSA Anna Robotowska Sędzia del. WSA Dariusz Dudra Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 1 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1894/10 w sprawie ze skargi A. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1894/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2010 r., nr [...].

Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd przyjął następujący stan sprawy:

W dniu 29 sierpnia 2000 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek A. Sp. z o.o. wraz z korektami deklaracji AKC-2 i AKC-2/E o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 1999 r. i zwrot nadpłaty w łącznej kwocie 109 554,00 zł.

Urząd Skarbowy W. decyzją z dnia [...] marca 2001 r., nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za ww. okresy. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia 2 lipca 2001 r., nr [...]

W dniu 24 sierpnia 2000 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek skarżącej wraz z korektami deklaracji AKC-2 i AKC-2/E o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do czerwca 2000 r. i zwrot nadpłaty w łącznej kwocie 109 580,00 zł.

Urząd Skarbowy W. decyzją z dnia [...] marca 2001 r., nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za ww. okres w kwocie 109 580,00 zł. Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 2 lipca 2001 r., nr VC/732-7/2001/MS utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji.

Pismem z dnia 7 listopada 2005 r. skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. Wskazała, że w okresie od stycznia 1999 r. do czerwca 2000 r. omyłkowo odprowadziła podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w W. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. utrzymujących w mocy decyzje Urzędu Skarbowego W. dnia [...] marca 2001 r. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] listopada 2006 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Zarówno ta decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja z dnia [...] kwietnia 2006 r. zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 457/07. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż wydając w sprawie ponownie decyzję organ podatkowy jest obowiązany uwzględnić wskazania Sądu co do rozumienia naruszonych przepisów związanych ze skutkiem wywołanym złożeniem przez podatnika korekty deklaracji, a także rozważyć kwestię możliwości wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności.

Pismem z dnia 5 września 2007 r. skarżąca rozszerzyła zawarte w pierwotnie złożonym wniosku z dnia 7 listopada 2005 r. żądanie i wniosła dodatkowo o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2001 r. nr [....] i nr [...] utrzymanych w mocy decyzjami Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. i poprzedzających decyzji Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2001

Decyzją z dnia [...] lipca 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 14 stycznia 2008 r. Skarga na tę decyzję została odrzucona postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 10 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2707/08. Postanowieniem z dnia 2 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 223/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na to postanowienie.

Pismem z dnia 1 grudnia 2008 r. skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2008 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności wskazanych we wniosku decyzji.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2008 r.

Decyzją z dnia [...] maja 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2010 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalając skargę na ww. decyzję z dnia [...] maja 2010 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.) podkreślił, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. w wyroku z dnia 20 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 454/07 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. i poprzedzającą ją decyzję tego organu w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, stwierdzając, że możliwość oceny merytorycznej w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji następuje dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania, a to z kolei może nastąpić tylko i wyłącznie w określonym terminie, niezależnie przy tym, czy mamy do czynienia z działaniem na żądanie strony, czy też działaniem z urzędu.

Zdaniem Sądu zatem istota sporu w sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy zaistniała w przedmiotowej sprawie podstawa stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2008 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r.

Sąd wskazał, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest trybem szczególnym, nadzwyczajnym, o ograniczonym zakresie postępowania obejmującym jedynie ustalenie, czy zachodzą lub też nie zachodzą przesłanki takiego orzeczenia wymienione enumeratywnie w art. 247 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60). W związku z tym spod kognicji organów podatkowych wyłączone jest badanie sprawy co do jej istoty, gdyż postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może zastępować postępowania odwoławczego lub go powtarzać.

W ocenie Sądu kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy jest ocena, czy decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a więc ocena zaistnienia przesłanki stwierdzenia nieważności określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Ma on miejsce wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji, przy czym istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie.

Skarżąca naruszenia prawa o takiej wadze upatruje w naruszeniu art. 144 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Zdaniem skarżącej brak dowodów doręczenia w postaci potwierdzenia odbioru decyzji oznacza, iż w niniejszej sprawie nie doszło do doręczenia stronie dwóch decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. W związku z powyższym brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z powodu upływu terminu do złożenia żądania o stwierdzenie nieważności.

Sąd wskazał, że zgodnie z art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie tej ustawy (tj. przed dniem 1 stycznia 2003 r.), podlegają rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej.

Natomiast zgodnie z art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2003 r.) organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia.

Zdaniem Sądu bezsporne jest w sprawie, iż w aktach sprawy brak jest dowodów potwierdzenia doręczenia dwóch decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. Organ podatkowy stwierdził jednak, iż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza, iż decyzje te zostały doręczone przed dniem 1 stycznia 2003 r. wskazując, że do pisma skarżącej z dnia 12 października 2002 r. skierowanego do Ministra Finansów dołączone zostały kserokopie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. Ponadto stwierdził, że adnotacje zawarte na ostatnich stronach decyzji potwierdzają, iż były one adresowane do skarżącej.

Powyższe w ocenie Sądu potwierdza, iż skarżąca dysponowała oryginałami decyzji, z których sporządzone zostały kserokopie, następnie załączone do pisma kierowanego do Ministra Finansów. Dlatego też przyjęcie przez Dyrektora Izby Celnej jako dzień doręczenia decyzji najpóźniejszej daty, która wskazywała, iż skarżąca dysponowała oryginałami decyzji, tj. daty sporządzenia pisma do Ministra Finansów, czyli 12 października 2002 r. nie stanowi rażącego naruszenia art. 144 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu niewątpliwie brak potwierdzeń odbioru decyzji jest wadą postępowania, jednakże w niniejszym postępowaniu przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji jest naruszenie prawa w stopniu rażącym. Skoro Dyrektor Izby Celnej na podstawie innych dowodów wykazał fakt posiadania przez skarżącą oryginałów decyzji Izby Skarbowej i określił datę posiadania tych decyzji, to był zobowiązany mając na względzie ocenę prawną wyrażoną w wyroku WSA w W. z dnia 20 czerwca 2007 r. do oceny czy wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych został złożony z zachowaniem terminu przewidzianego w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej prawidłowo odmówił stwierdzenia nieważności decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania przyjmując, że nie stanowi rażącego naruszenia prawa przyjęcie na podstawie posiadanych dowodów, iż wniosek skarżącej z dnia 7 listopada 2005 r. o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych został złożony za pośrednictwem poczty w dniu 14 listopada 2005 r. po upływie roku od daty ich doręczenia, tj. 12 października 2002 r. Skoro z decyzji tych wynika, iż nastąpił upływ rocznego terminu wskazanego w art. 249 §1 Ordynacji podatkowej to organ podatkowy nie mógł przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia żądania stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej z dnia 2 lipca 2001 r.

W skardze kasacyjnej A. Sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości powyższego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w trybie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 144 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że pomimo braku wymaganego tym przepisem doręczenia stronie decyzji za pokwitowaniem, decyzja została skutecznie doręczona. W konsekwencji, Sąd uznał, że upłynął termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, co pozbawiło Stronę możliwości dochodzenia swych praw.

W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała, że w sprawie kluczowe znaczenie ma kwestia ustalenia czy i kiedy nastąpiło doręczenie stronie dwóch decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r. Brak pokwitowania doręczenia stronie tych decyzji jest bezsporny. Dyrektor Izby Celnej w W. uznał jednak, że może zignorować treść przepisu art. 144 Ordynacji podatkowej i na podstawie "całokształtu akt" uznał, że decyzje zostały doręczone i nawet ustalił datę tego doręczenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. podzielił pogląd Dyrektora Izby Celnej i orzekł, że doręczenie decyzji administracyjnej - jeżeli do niego doszło - z rażącym naruszeniem art. 144 Ordynacji podatkowej, a więc bez pokwitowania, jest w sprawie skuteczne. Stanowi to naruszenie przepisów postępowania, które ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż uniemożliwia stronie złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej i uniemożliwia jej dochodzenie swych praw. Skoro w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 15 lipca 2008 r. wprost stwierdza się brak doręczenia stronie dwóch decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 2 lipca 2001 r. za pokwitowaniem, czyli stwierdza się brak doręczenia w rozumieniu art. 144 Ordynacji podatkowej, to nie można odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tych decyzji z uwagi na upływ terminu do złożenia stosownego wniosku, gdyż termin ten nie rozpoczął swojego biegu. Wobec powyższego, odmowa wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności dwóch decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2001 r., z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2008 r., stanowi rażące naruszenie prawa.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o odrzucenie skargi kasacyjnej na podstawie art. 179 p.p.s.a. w zw. z art. 178 p.p.s.a., a z przezorności procesowej, w przypadku uznania przez NSA, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do odrzucenia skargi kasacyjnej o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w stosunku do zaskarżonego orzeczenia jest zdeterminowany, poza przypadkami nieważności postępowania, które w niniejszej sprawie nie występują, granicami środka zaskarżenia. Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

Kasator w podstawie skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 144 Ordynacji podatkowej, przez uznanie za skuteczne doręczenie (bez pokwitowania) decyzji i przyjęcie, że upłynął termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej.

Takie sformułowanie zarzutu nie odpowiada w pełni ustawowym wymogom.

Stosownie do art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

W przypadku postawienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania, kasator dodatkowo jest obowiązany wykazać, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

Przytoczenie podstaw kasacyjnych wraz z ich uzasadnieniem należy więc do elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, co w konsekwencji, w przypadku stwierdzenia istnienia w tym zakresie wad, może prowadzić (w skrajnych przypadkach) do odrzucenia skargi kasacyjnej.

Adresatem zarzutu naruszenia przepisów postępowania jak i prawa materialnego, skoro przedmiotem kontroli w postępowaniu kasacyjnym jest orzeczenie Sądu I instancji powinien być ten Sąd. Zatem, stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania kasator powinien był wskazać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego zobowiązujące Sąd do kontroli legalności działalności administracji publicznej, w powiązaniu z przepisami postępowania podatkowego, których naruszenia nie dostrzegł Sąd.

W uchwale pełnego składu z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSA WSA 2010, nr 1, poz. 1), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, iż "Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych."

Jak wczesnej wskazano kasator zarzucił naruszenie art. 144 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tym przepisem, w pierwotnym jego brzmieniu, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez upoważnione osoby.

W piśmiennictwie przyjmuje się, że przepisy o doręczaniu pism mają charakter gwarancyjny, co oznacza, że skuteczność czynności podejmowanych przez organ jest uzależnione od prawidłowego doręczenia, dokonanego zgodnie z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej. Ustalenie daty doręczenia decyzji stronie postępowania jest więc istotną okolicznością dla oceny legalności tej decyzji. Podstawowe znaczenie w doręczeniu przesyłki ma pokwitowanie, czyli pisemne potwierdzenie odbioru pisma. Kasator niezasadnie jednak przyjmuje, że brak potwierdzenia odbioru decyzji niweczy skutki doręczenia tej decyzji. Pokwitowanie jako dowód doręczenia stwarza jedynie domniemanie doręczenia, które może być jednak obalone przeciwdowodem podważającym ustalenia płynące z dowodu doręczenia. Tak więc strona może wykazać, że pismo zostało jej doręczone w innym terminie, niż ujawniony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki lub też, że w ogóle nie zostało jej doręczone. Podobnie organ ma prawo dowodzić, iż pismo zostało doręczone stronie postępowania. Brak pokwitowania, co do zasady, oznacza jedynie tyle, że organ podatkowy nie ma dowodu na okoliczność faktycznego doręczenia pisma i może dowodzić okoliczności doręczenia pisma innymi dowodami.

W stanie sprawy organ podjął działania w celu wyjaśnienia okoliczności braku w aktach administracyjnych pokwitowania odbioru decyzji, co jednak nie przyniosło zamierzonego rezultatu. Z ujawnionych okoliczności wynika jednak, co nie zostało skutecznie podważone, że doszło do doręczenia podatnikowi przedmiotowych decyzji. Jak wykazał organ fakt doręczenia decyzji z dnia 2 lipca 2001 r. pośrednio wynika z pisma strony z dnia 12 października 2002 r. skierowanego do Ministra Finansów, którego jednym z załączników stanowiły kserokopie przedmiotowych decyzji.

Sam fakt doręczenia decyzji, jak też termin, w jakim mogło dojść do ich doręczenia, potwierdzają również inne okoliczności. Z akt administracyjnych sprawy wynika bowiem, że kasator na początkowym etapie postępowania nieważnościowego nie podnosił braku doręczenia decyzji z dnia [...] lipca 2001 r., a dopiero uczynił to w odwołaniu z dnia 31 stycznia 2008 r. od decyzji odmawiającej wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tych decyzji, a więc po tym, jak Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. w wyroku z dnia 20 czerwca 2007 r. zalecił rozpoznać wniosek strony pod kątem możliwości wszczęcia postępowania w sprawie nieważności decyzji wymiarowych. Wypada też zauważyć, iż toczące się postępowania w trybie nieważnościowym zostały zainicjowane wnioskiem z dnia 7 listopada 2005 r., w którym kasator żądał stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] lipca 2001 r. jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa. Stosownie do art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej w ramach trybu nieważnościowego, dopuszczalne jest wyeliminowanie z obrotu prawnego jedynie ostatecznych decyzji lub postanowień. Zatem kasator, przy założeniu, że były mu znane przepisy regulujące tryby nadzwyczajne w postępowaniu podatkowym, jak też to, iż działał on w sposób racjonalny, składając wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] lipca 2001 r. potwierdził niejako doręczenie tych decyzji. Z drugiej jednak strony, nie ma podstaw do przyjęcia, iż do doręczenia przedmiotowych decyzji doszło w innym czasie niż zwyczajowo przyjęty na dokonanie tego rodzaju czynności. Strona nie podała też żadnych okoliczności, z powodu których należałoby przyjąć, iż do doręczenia przedmiotowych decyzji doszło po dniu 12 października 2002 r. Tak więc należy uznać, iż podnoszenie na obecnym etapie postępowania argumentacji kwestionującej sam fakt doręczenia przedmiotowych decyzji bez wskazania konkretnych okoliczności to potwierdzających nie jest przekonywująca.

Reasumując, zarzut skargi kasacyjnej oparty na naruszenia art. 144 Ordynacji podatkowej, jako pozbawiony usprawiedliwionych podstaw, należy uznać za niezasadny.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.