Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1291/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 par. 1, art. 18, art. 23 par. 1 i  par. 4, art. 34
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Beata Kozicka (spr.), Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi W.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...], Nr [...], ewid. przych. [...] – po rozpoznaniu zażalenia z dnia 26 sierpnia 2010r. W.W., na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] ([...]) i [...] ([...]) – działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity z 2000 r. Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm., dalej: k.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt. 1 oraz art. 59 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity z 2005 r. Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm., dalej: u.o.p.e.a.) postanowił utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ drugoinstancyjny wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., działając jako wierzyciel i organ egzekucyjny, na podstawie tytułów wykonawczych dnia [...] o nr [...] i nr [...] prowadził postępowanie egzekucyjne przeciwko zobowiązanym: G. W. oraz W.W.. Jak zaznaczył organ przedmiotowe tytuły obejmują należności małżonków G.i W.W. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002 orzeczone w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o [...].

Dalej organ drugoinstancyjny przedstawił tak tok, jak i przebieg podejmowanych czynności wskazując, że wszczynając postępowanie egzekucyjne, zawiadomieniem z dnia [...], Nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanych, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w A S.A. O/Ł.. Ponadto w tym samym dniu, tj. 2 grudnia 2008 r. organ egzekucyjny przesłał do Starostwa Powiatowego w B. Wydział Geodezji i Kartografii, do Urzędu Miejskiego w B. Wydziału Geodezji i Kartografii oraz do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji [...] w K. wnioski o udostępnienie danych osobowych z zapytaniem o posiadane przez wyżej wymienionych zobowiązanych nieruchomości i pojazdy.

Następnie zawiadomieniem z dnia [...]. o nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanych, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w B S.A. O/B., przedmiotowe zawiadomienie doręczono bankowi w dniu 24 grudnia 2008 r. W tym samym dniu, tj. 8 grudnia 2008 r., organ egzekucyjny wystąpił do Sądu Rejonowego w S. Wydziału Ksiąg Wieczystych z wnioskiem o wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomości, dla której urządzona jest księga wieczysta o nr [...], będąca współwłasnością zobowiązanych na kwotę [...] zł. Zaś wnioskami z dnia 23 grudnia 2008 r. organ egzekucyjny zwrócił się do Sądu Rejonowego Wydziału Ksiąg Wieczystych w B. o wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomościach zobowiązanych, dla których urządzono księgi wieczyste o nr [...] oraz o nr [...] będących odpowiednio we współużytkowaniu wieczystym zobowiązanych oraz w ich współwłasności na kwotę [...] zł.

Jednocześnie organ drugoinstancyjny podał, iż organ egzekucyjny, rozpatrując wniosek W.W. w sprawie zwolnienia spod zajęcia rachunku bankowego, postanowieniem z dnia [...] o Nr [...] nie wyraził zgody na zwolnienie z egzekucji tego składnika majątkowego zajętego zawiadomieniem dnia [...] o Nr [...].

Organ egzekucyjny rozpatrując zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, zgłoszone przez Państwa G. i W.W. wydał w dniu [...] postanowienie o nr [...] skierowane do W.W. oraz postanowienie o nr [...] skierowane do G.W., mocą których uznał te zarzuty za nieuzasadnione. W.W. otrzymał rozstrzygnięcie w dniu 19 stycznia 2009 r., a zobowiązana w dniu 15 stycznia 2009r. W dniu 19 stycznia 2009 r. Sąd Rejonowy w S. V Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał w dziale IV księgi wieczystej o nr [...] hipotekę przymusową na rzecz Skarbu Państwa – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. na kwotę [...] zł, w której to księdze opisana jest nieruchomości, będąca we współwłasności ustawowej Państwa G. i W.W.. Stosowne zawiadomienie wpłynęło do [...] Urzędu Skarbowe w B. w dniu 22 stycznia 2009 r. Pismem z dnia 21 stycznia 2009 r. W.W. wniósł zażalenie na postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o nr [...] w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Postanowieniem z dnia [...] o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o uznaniu za nieuzasadnione zarzutów zgłoszonych przez W.W. pismem z dnia 18 grudnia 2008 r. w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 28 listopada 2008 r. o nr [...] oraz [...].

Jednocześnie postanowieniem z dnia [...] organ nadzoru utrzymał także w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] w sprawie nie wyrażenia zgody na zwolnienie spod egzekucji rachunku bankowego, zajętego w A S.A. z/s w Ł. zawiadomieniem o zajęciu z dnia 02 grudnia 2008 r. o nr [...] w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do, przywoływanych już wielokrotnie powyżej, tytułów wykonawczych z dnia 28 listopada 2008 r.

W tym miejscu – z uwagi na przedmiot osądu – wskazać należy, iż postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu karbowego w B. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec W.W.. Wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego zawarty był w piśmie zobowiązanego z dnia 21 czerwca 2010r. doprecyzowującym zażalenie z dnia 19 maja 2010r., przesłanym bezpośrednio do Dyrektora Izby Skarbowej w K..

W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny podkreślił, że zobowiązany podnosi przesłankę wymienioną w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przywołał treść art. 59 § 1 i § 3 tej ustawy. Organ egzekucyjny wskazał dalej, że należności objęte przedmiotowymi tytułami wykonawczyni nie uległy przedawnieniu. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. podkreślił, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw. W toku postępowania egzekucyjnego zastosowano kolejno środki egzekucyjne, o których zobowiązany został powiadomiony, tj. :

1) zajęcie rachunku bankowego w A S.A. 0/ w Łodzi,

2) zajęcie rachunku bankowego w C 0/ w B..

Końcowo organ egzekucyjny wskazał, że w dniu [...] postanowieniem nr [...] organ egzekucyjny zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec W.W. do czasu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego.

Pismem z dnia 26 sierpnia 2010r., złożonym w tym samym dniu w [...] Urzędzie Skarbowym B., W.W. wniósł zażalenie na wskazane wyżej postanowienie organu egzekucyjnego, zarzucając mu rażące naruszenie prawa, tj. art. 54 § 1 pkt 1 oraz art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak ich zastosowania, art. 70 § 5 cyt. ustawy poprzez błędną wykładnię, art. 70 § 8 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie przepisu, art. 59§ 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, oraz naruszenie terminu załatwienia sprawy, tj. art. 139 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W swoim wystąpieniu zobowiązany podniósł, że zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa postępowanie podatkowe, które organ egzekucyjny myli z postępowaniem egzekucyjnym. Zdaniem W.W. po roku 2008 w jego sprawie nie powinno być prowadzone postępowanie egzekucyjne. Dalej wskazał, że organ egzekucyjny nie powiadomił go o zastosowaniu środka egzekucyjnego, ponieważ zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego odebrała na poczcie, po uprzednim awizowaniu przesyłki, jego córka K. P., która nie była pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym, ani nie była uprawniona do odbioru korespondencji. Zatem o zastosowaniu środka egzekucyjnego zawiadomiono stronę po 31 grudnia 2008r. Zdaniem W.W. jedynie on osobiście mógł odebrać przesyłkę w urzędzie pocztowym po jej uprzednim awizowaniu, na dowód czego zobowiązany przywołał wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 sierpnia 2009r., sygn. akt I UK 71/09. Dalej W.W. wskazał, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest wbrew art. 70 § 5 i § 8 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ jest to już drugie postępowanie egzekucyjne w tej sprawie, a kolejne wszczęte postępowanie egzekucyjne nie przerywa biegu terminu przedawnienia. Zobowiązany podkreślił, że w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa w 2003r. był art. 70 § 5, zgodnie z którym kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu przedawnienia.

Ponadto, jak wskazał W.W., zobowiązania zabezpieczone hipoteką mogą być egzekwowane jedynie z przedmiotu hipoteki. Zobowiązany podkreślił następnie, że zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2007r., ponieważ stanowiło ono kwotę zaliczek, a zgodnie z uchwałą NSA z dnia 7 grudnia 2009r. odsetki od zaliczek kończą swój byt prawny z końcem roku ich pobrania. Dalej zobowiązany stwierdził, że nawet przyjmując, że organ egzekucyjny był uprawniony do prowadzenia postępowania egzekucyjnego po 2008r. to nie miał prawa zajmować wyższych kwot niż w decyzji podatkowej ponieważ odsetki uległy przedawnieniu, a ponadto zgodnie z art. 54 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa za okres zabezpieczenia od zabezpieczonej kwoty odsetek nie nalicza się.

Zdaniem W.W. organ podatkowy pominął analizę art. 70 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaznaczył przy tym, iż kolejne wszczęte postępowanie egzekucyjne nie przerywa biegu przedawnienia, należy bowiem stosować przepis w brzmieniu obowiązującym przed 1 września 2005r, gdyż za takim rozumieniem tej kwestii przemawia ochrona praw nabytych zagwarantowana w państwie prawa, chyba, że obowiązujące przepisy okażą się dla podatnika korzystniejsze. Zdaniem W.W. w niniejszej sprawie powinien mieć zastosowanie art. 70 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w 2002r. W związku z powyższym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. winien był, zdaniem W.W., dokonać analizy czy pierwsze postępowanie egzekucyjne można uznać za zakończone i czy zastosowany środek egzekucyjny był prawnie skuteczny, "gdy to postępowanie zostało umorzone ze względu na bezprawność postępowania", czego jednak nie uczynił.

W dalszej części formułowania stanowiska zobowiązany podkreślił, że jego zdaniem w postępowaniu naruszono przepisy art. 7 i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego, podważając zaufanie obywatela do organów państwa, a prowadzone postępowanie zmierzało do działania na niekorzyść obywatela.

Zobowiązany wskazał, że przed terminem odwołania od decyzji podatkowej złożył wniosek zabezpieczenie wykonania zobowiązania w oparciu o przepisy art. 33d Ordynacji podatkowej, jednakże organ natychmiast zastosował środek egzekucyjny.

Dyrektor Izby Skarbowej w K., rozpatrując zażalenie z dnia 26 sierpnia 2010r., po zapoznaniu się z materiałem dowodowym w sprawie działając zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, stwierdził, że niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ nadzoru podkreślił, że art. 139 ustawy Ordynacja podatkowa nie ma zastosowania w sprawach egzekucyjnych. Przepis ten wyznacza bowiem termin załatwienia sprawy przez organy podatkowe. Terminy załatwienia sprawy w postępowaniu egzekucyjnym wyznaczane są tymczasem zgodnie z art. 18 ustawy egzekucyjnej, przez przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, w tym m.in. art. 35 k.p.a. i następne.

Odnosząc się do podniesionych przez zobowiązanego w zażaleniu kwestii przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi z dnia 28 listopada 2008 r. o nr [...] i nr [...] organ drugoinstancyjny wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. w tej sprawie z dniem 31 grudnia 2008 r. Jak dalej stwierdził organ podatkowy, co ma istotne znaczenie dla sprawy, z dniem 1 września 2005r., nastąpiła nowelizacja m.in. art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z wolą ustawodawcy zawartą w art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005r. Nr 143, poz. 1199) do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym tą ustawy. Oznacza to, że ustawodawca wprowadził z dniem 1 września 2005r. zasadę bezpośredniego działania nowego prawa w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Zatem biorąc pod uwagę powyższe okoliczności organ stwierdził, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Na powyższe postanowienie, pismem z dnia 3 listopada 2010r., W.W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając naruszenie:

1) art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez brak zastosowania,

2) art. 54 § 1 pkt 1 i art. 70 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w 2002r. poprzez brak zastosowania, oraz

3) art. 7 i art. 8 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego.

Konstruując powyższe zarzuty skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności postanowienia i jego uchylenie jako rażąco sprzecznego z prawem tj. art. 59 § 1 pkt 2, ze względu na brak wymagalności zobowiązania podatkowego ponad kwotę 39.778,50 zl i art. 247 § 1 pkt 2,3,6 i 7 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżący podał, m.in. że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe przedawniło się z dniem 31 grudnia 2008 r. Jednocześnie wskazał, że: "zobowiązanie podatkowe jako zobowiązanie główne przedawnia się z upływem 5 lat, wiec po przedawnieniu zobowiązania głównego nie jest możliwe dochodzenie odsetek po tym okresie, tym bardziej, że w tytule egzekucyjnym podano okres naliczania odsetek z okresem przerwy w ich naliczaniu". Zdaniem skarżącego organ egzekucyjny naruszył prawo przez dokonanie kolejnych czynności egzekucyjnych po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zaznaczył przy tym, że: "zgodnie z art. 70 § 8 ustawy Ordynacja podatkowa po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowe mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. A w niniejszym przypadku egzekwowane są z rachunku bankowego. Naruszono więc przepis prawa".

Dalej skarżący podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie interpretacji art. 70 § 4 O.p i art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa. Jednakowoż wskazał, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł do interpretacji uchylonego art. 70 § 5 O.p., który obowiązywał w dniu powstania jego zobowiązania. Zdaniem podatnika, cyt.: "usuniecie zapisu art. 70 § 5 od dnia 01.09.2005 r nie oznacza, że zapisy ustawy nowelizującej maja zastosowanie do zobowiązań powstałych przed tą datą w zakresie kolejnych wszytych postępowaniach egzekucyjnych wpływających na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Przemawia za tym konstytucyjna zasada praw nabytych".

Tym samym stwierdził, iż cyt.: "nie zgadzam się więc na stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, że prowadzona egzekucja w 2004 ,która została umorzona postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nie dotyczyła postępowania w sprawie. Uważam, że postępowanie prowadzone było w mojej sprawie i dotyczyło mojego zobowiązania podatkowego za rok 2002 kolejne postępowanie egzekucyjne nie powinno przerwać biegu terminu przedawnienia".

Ponadto zaznaczył, że cyt.: "wstrzymanie decyzji w tej sytuacji nie ma charakteru uznania administracyjnego, lecz stanowi przypadek wstrzymania z mocy prawa" oraz, że cyt.: "nie może być tak w demokratycznym państwie prawny, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP), iż organ administracji publicznej w ten sposób pokieruje postępowaniem, które w swoim założeniu ma stworzyć stronie określone gwarancje tymczasowej ochrony w postaci wyrażenia zgody na wypłatę rachunków bankowych do kwoty przyznanych limitów debetowych, które to postanowienie nie jest respektowane przez C a poza tym kwota zabezpieczenia przewyższa kwotę zobowiązania podatkowego".

Na koniec wywodów skargi skarżący podał, że organ podatkowy odmówił przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w oparciu o błędną podstawę prawną tj. art. 33, zamiast w oparciu o art. 224 a § 1 pkt 1 ustawy ordynacja podatkowa".

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wskazał przy tym, że w dniu 18 grudnia 2008r. przerwany został bieg terminu przedawnienia. Jako nieuzasadnione organ uznał twierdzenie zobowiązanego o przedawnieniu się należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, a także zarzuty o naliczaniu odsetek i stosowaniu czynności egzekucyjnych po upływie okresu przedawnienia należności podatkowych.

Zdaniem organu zobowiązany nie ma podstaw by twierdzić, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i nr [...] jest kolejnym w sprawie, albowiem te tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o [...], i dotyczą określonego w tej decyzji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych W. i G. W. za 2002r., a prawidłowość określenia podstawy prawnej rozstrzygnięcia obejmującego należność obojga małżonków z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002 – orzeczonego w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego B. z dnia [...] o nr [...] – nie może podlegać badaniu w postępowaniu egzekucyjnym.

Jak podał organ, cyt.: "tytuły wykonawcze o nr [...], zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o nr [...], i dotyczą określonego w w/w decyzji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych Państwa W. i G. W. za 2002r., a nie jak wskazał W.W. – odsetek od zaliczek na ten podatek. W odniesieniu do poszczególnych kwot objętych przytoczonymi powyżej tytułami wykonawczymi, rożne są jednak daty, od których naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki za zwlokę liczone są w odniesieniu do tytułu wykonawczego o nr SM [...], a więc do kwoty [...] zł, począwszy od 1 maja 2003r. (z tym dniem bowiem należało uiścić należny podatek) z przerwą w naliczaniu odsetek za okres od 4 czerwca 2003 r. do 19 listopada 2008 r., a w odniesieniu do tytułu wykonawczego o nr [...], a więc do kwoty [...] zł, liczone są począwszy od 1 czerwca 2003 r., w tym dniu bowiem zwrócono nadpłatę".

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że zawiadomienie z dnia 2 grudnia 2008 r. o zajęciu rachunku bankowego zobowiązanego prowadzonego przez A S.A. z/s w Ł., zostało wysłane Państwu W. wraz z odpisami tytułów wykonawczych w dniu 3 grudnia 2008 r. Korespondencja ta została podjęta na poczcie dopiero w dniu 18 grudnia 2008 r. po jej dwukrotnym awizowaniu przez pocztę, tj. w dniach 4 grudnia 2008r. i 12 grudnia 2008 r. Przesyłkę tę, w rezultacie, podjęła córka W.W. – K. P. – legitymująca się, jak wynika adnotacji na będącym w aktach sprawy zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz z treści zażalenia zobowiązanego z dnia 21 stycznia 2009 r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w sprawie zgłoszonych zarzutów, pełnomocnictwem do odbioru korespondencji w imieniu skarżącego, a zatem uprawniona była do odbioru tej przesyłki.

Jednocześnie, na co zwrócił uwagę organ, jak wynika z akt sprawy, K. P. mieszka wraz z zobowiązanym pod adresem B., ul. [...]. Tak też – jak podkreślił organ – adresowana była przesyłka, a zatem zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity z 2000r. Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) również jako dorosły domownik zobowiązanego mogła odebrać kierowaną do W.W. korespondencję.

Ustosunkowując się do przywołanych w skardze orzeczeń organ II instancji wskazał, że przywołany przez zobowiązanego wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 sierpnia 2009r. sygn. akt I UK 71/09 nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie albowiem dotyczył innego stanu faktycznego i prawnego. Wyrok ten dotyczył bowiem doręczenia zawiadomienia o terminie rozprawy apelacyjnej wyznaczonej przez Sąd Apelacyjny w postępowaniu cywilnym, a oparty został na przepisach ustawy z dnia 17 listopada 1964r Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. Nr 43, poz. 296 z późń. zm.) oraz przepisach rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 czerwca 1999 r. w sprawie szczegółowego trybu doręczania pism sądowych przez pocztę w postępowaniu cywilnym (Dz. U. Nr 62, poz. 697 z późn. zm.).

W związku z powyższym organ stwierdził, że powyższy wyrok dotyczy wyłącznie doręczania przez pocztę pism sądowych przeznaczonych dla stron, ich pełnomocników oraz świadków, biegłych i innych osób biorących udział w postępowaniu cywilnym, a także do doręczania pism wysyłanych przez komorników sądowych.

W dalszej kolejności organ zwrócił uwagę na to, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem – w przedmiotowej sprawie – z dniem 31 grudnia 2008 r., zaś zobowiązanie podatkowe W.W. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r, powstało z upływem roku podatkowego, a więc już w 2003r.

Istotnym w sprawie jest to – co także stwierdził organ, iż od wejścia w życie ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2002r. Nr 169, poz. 1387 ), tj. od dnia 1 stycznia 2003r, art. 70 Ordynacji podatkowej miał inną treść – w tym miejscu dla zilustrowania dokonanych zmian legislacyjnych organ przywołał treść omawianego przepisu art. 70 § 1-8 O.p.

I co ważne – z uwagi na zarzuty zawarte w skardze, na co również zwrócił organ – przywołany powyżej przepis był dwukrotnie zmieniany tj.:

1. ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005r Nr 143, poz. 1199), która weszła w życie z dniem 01 września 2005r., oraz

2. ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008r Nr 209, poz. 1318), która weszła w życie z dniem 01 stycznia 2009r.

Konstatując organ podkreślił, iż dniem 1 września 2005r., nastąpiła nowelizacja m.in. art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdanie pierwsze tego przepisu pozostało bez zmian tj. "bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony". Z kolei zdanie drugie tego przepisu otrzymało brzmienie, że "po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny". Ponadto – na co zwrócił uwagę organ – ustawą z dnia 30 czerwca 2005r. uchylono §5 przywoływanego przepisu oraz zmieniono treść jego § 2, § 6, i §7.

Toteż zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw stanowi, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym tą ustawą. Oznacza to, zdaniem organu, że ustawodawca wprowadził z dniem 1 września 2005r. zasadę bezpośredniego działania nowego prawa w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej.

Mając powyższe na względzie, w sytuacji, gdy z dniem 1 września 2005r przestał istnieć przepis art. 70 § 5, stanowiący, iż kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia, a ustawa z dnia 30 czerwca 2005r o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa, nakazywała stosowanie przepisów znowelizowanych mocą tej ustawy, to prowadzenie postępowania egzekucyjnego w 2004r., a następnie jego umorzenie także w 2004r. nie wywołało skutków prawnych wynikających z art. 70 § 5 uprzednio obowiązującego tj. do 1 września 2005r.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w K. podał także, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem dnia [...] Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego. Podstawą prawną wydania tego rozstrzygnięcia był art. 59 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względna osobę zobowiązanego. Jak zaznaczył przy tym – powyższym postanowieniem zakończono zatem nieprawidłowo prowadzone postępowanie egzekucyjne i wyeliminowano z obiegu prawionego błędnie wystawiony tytuł wykonawczy.

Ponadto zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, tj. do 31 grudnia 2008r, nie stosuje się, dodanych tą ustawą art. 70 § 6 pkt 4 oraz § 7 pkt 4 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu nadanym wskazaną powyżej ustawą nowelizującą.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Wszczynając postępowanie egzekucyjne w tej sprawie, zawiadomieniem z dnia 2 grudnia 2008r. o nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanych, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w A S.A. O/ Ł., ul. [...], Ł.. Zawiadomienie to zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności, tj. Bankowi, w dniu 08 grudnia 2008r. zaś Państwu G. i W. W. wraz z odpisami tytułów wykonawczych o nr SM [...] – w dniu 18.12.2008r. Tym samym przerwany został bieg terminu przedawnienia w dniu 18 grudnia 2008r.

W związku z powyższym, zdaniem organu, nieuzasadnione jest twierdzenie zobowiązanego o przedawnieniu się należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, a także zarzuty o naliczaniu odsetek i stosowaniu czynności egzekucyjnych po upływie okresu przedawnienia należności podatkowych.

Jak skonstatował organ – zobowiązany nie ma więc podstaw by twierdzić, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i nr [...] jest kolejnym w sprawie. W dalszej części organ drugoinstancyjny wyjaśnił, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] o Nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych za 2002r., a prawidłowość określenia podstawy prawnej tego rozstrzygnięcia nie może podlegać badaniu w postępowaniu egzekucyjnym.

Powyższe sprawiło, że zasadnie wszczęto wobec małżonków G. i W.W. postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...]i [...], które przerwało bieg terminu przedawnienia. Przywołana przez W.W. w zażaleniu z dnia 26 sierpnia 2010r uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. I FPS 2/08 – zdaniem organu – nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. W uchwale tej, na co zwrócił uwagę organ, Naczelny Sąd Administracyjny Warszawie stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. pojęcie "niewydajnie postanowienia", użyte w art.. 14b § 3 Ordynacja podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2005r. oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu. Art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym w 2005r., stanowił, że w przypadku nie wydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku podatnika, płatnika lub inkasenta udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, uznaje się, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika lub inkasenta zawartym we wniosku. Powyższe orzeczenie, co podkreślił organ, dotyczy wydania przez organ postanowienia zawierającego interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatnika, płatnika lub inkasenta i nie ma wpływu na wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie ewentualnego umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Organ wskazał przy tym, że tytuły wykonawcze o nr [...], zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], o nr [...], i dotyczą określonego w tej decyzji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych Państwa W.i G. W. za 2002r., a nie jak wskazał W.W. w zażaleniu z dnia 26 sierpnia 2010r. odsetek od zaliczek na ten podatek.

Wobec powyższych uregulowań prawnych jak i przedstawionego stanu faktycznego oraz zebranego sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej w K., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153. poz. 1270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sad Administracyjny zważył co następuje:

Skarga – wbrew twierdzeniom w niej zawartym – nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". Kontrola, o której mowa w powoływanym powyżej § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. dalej: "P.p.s.a.").

Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Stan faktyczny sprawy został przedstawiony powyżej. Przedmiot sporu odnosi się do prawidłowości przeprowadzenia czynności egzekucyjnej na majątku zobowiązanego.

Z uwagi na granice i zakres skargi na wstępie rozważań należy wskazać, iż wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2010r., sygn. akt I SA/GL 358/09, oddalono skargę W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej K. z dnia [...] o nr [...], w której utrzymano w mocy decyzję organu podatkowego z dnia [...] o nr [...] określającą małżonkom G. i W. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w wysokości [...] zł w miejsce zeznanego zobowiązania w wysokości [...] zł.

W wyroku tym Sąd stwierdził, iż zobowiązanie G. i W.W. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. powstało w 2003 r. w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to jest przed dniem 1 września 2005 r. – dniem wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. To zaś oznacza, iż zastosowanie ma brzmienie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nadane mu nowelą z 30 czerwca 2005r.

Przechodząc do istoty sporu prima vista wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z kolei ustawa egzekucyjna nakłada na organy obowiązek prowadzenia efektywnej i sprawnej egzekucji administracyjnej. Nie wynika to wprost z przepisów ustawy egzekucyjnej, ale z całokształtu norm ustawy egzekucyjnej i norm prawa administracyjnego. Wszczęcie administracyjnego postępowania egzekucyjnego wobec dłużników Skarbu Państwa jest ustawowym obowiązkiem urzędu skarbowego, a zatem wierzyciel nie może kierować się własnym uznaniem czy wszcząć egzekucję. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania ciążącego na zobowiązanym obowiązku. Wybór stosowanych środków egzekucyjnych musi uwzględniać ten cel, por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2001 r., SA/Lu 452/00.

Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny może z mocy samego zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego albo ruchomości wykonywać wszelkie prawa zobowiązanego w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji.

Z kolei przechodząc do meritum sporu w przedmiotowej sprawie, jako pierwszy rozważenia wymaga zarzut błędnej wykładni art. 54§ 1 pkt 1 i art. 70§ 1, 4 i 5 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania. Jego uwzględnienie powodowałoby konieczność uchylenia zaskarżonego postanowienia bez względu na ocenę pozostałych zarzutów skargi.

W kwestii tej Sąd podzielił stanowisko wyrażone przez orzekający w sprawie organ egzekucyjny, iż w sprawie miało miejsce przerwanie, w 2008r., biegu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r.

Na wstępie przywołać należy treść art. 70 § 1, § 4 i § 5 ustawy – Ordynacja podatkowa w jej brzmieniu obowiązującym przed 1 września 2005r. zmienionym następnie ustawą z 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw( Dz. U. Nr 143, poz. 1199). Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (zgodnie z § 1 art. 70 Ordynacji podatkowej). Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne (§ 4 art. 70 Ordynacji podatkowej). Kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia (§ 5 art. 70 Ordynacji podatkowej).

Treść przytoczonych przepisów, ma znaczenie z uwagi na konieczność oceny ich stosowania przy rozpoznawaniu sprawy na co wskazuje skarżący, oraz z uwagi na to, iż w 2004r. wobec małżonków W. prowadzone było postępowanie egzekucyjne wszczęte przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. na podstawie tytułów wykonawczych, które wystawiono po wydaniu przez organ podatkowy I instancji decyzji określającej małżonkom G. i W. W. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. Postępowanie to obejmowało należność obojga małżonków z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002. Po raz kolejny wszczęto postępowanie egzekucyjne w stosunku do przedmiotowej należności w wyniku wydania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego B. z dnia [...] o nr [...].

Powyższe sprawiło, że zasadnie wszczęto wobec małżonków G. i W.W. postępowanie egzekucyjne, które przerwało bieg terminu przedawnienia. W kontrolowanej sprawie zastosowanie ma art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym mu nowelą z 30 czerwca 2005r. Skoro wszczęcie kolejnego postępowania egzekucyjnego i zastosowanie wobec zobowiązanego środka egzekucyjnego nastąpiło w czasie gdy zobowiązanie podatkowe istniało i nie uległo wcześniej przedawnieniu to podnoszone przez stronę kwestii zmiany przepisu art. 70 O.p. nie miało w sprawie istotnego znaczenia. Sporne zobowiązanie G. i W.W. w podatku dochodowym od osób fizycznych nie uległo przedawnieniu z uwagi na dokonane zajęcia szczegółowo przytoczone powyżej. Stąd zastosowanie w sprawie ustalenia terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego ma nowa treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

Powyższe konstatacje znajdują swoje uzasadnienie w przywoływanym powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2010r., sygn. akt I SA/GL 358/09, mocą którego oddalono skargę W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej K. z dnia [...], w której utrzymano w mocy decyzję organu podatkowego z dnia [...] określającą małżonkom G. i W. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w wysokości [...] zł w miejsce zeznanego zobowiązania w wysokości [...] zł.

Poglądy i argumenty tam wyrażone skład orzekający w tej sprawie, Sąd meritii, w pełni akceptuje i podziela.

W wyroku tym – co należy powtórzyć – Sąd stwierdził, iż w kontrolowanej sprawie zobowiązanie G. i W.W. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. powstało w 2003 r. w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to jest przed dniem 1 września 2005 r. – dniem wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. To zaś oznacza, iż w kontrolowanej sprawie zastosowanie ma brzmienie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nadane mu nowelą z 30 czerwca 2005r. Prawidłowość tego poglądu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA w tym w wyroku NSA w W–wie o sygn. akt II FSK 668/06 z dnia 16 maja 2007 (publ LEX nr 338485), gdzie stwierdzono "artykułem 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.), to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo (także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r.)". Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż zobowiązanie G. i W.W. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. nie uległo przedawnieniu do 1 września 2005r. Stąd zastosowanie w sprawie ustalenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2002r. G. i W.W., ma nowa treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, niezależnie od tego, iż miało miejsce jego przerwanie wobec W.W. w 2004r. Zatem dołączone do skargi fragmenty wyroków sądowych, nie mogą zasługiwać na uwzględnienie. Ponadto nie dotyczą one zmian do Ordynacji podatkowej wprowadzonej nowelą z 30 czerwca 2005r., a zmian wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2003 r. na mocy art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. (Dz. U. Nr 169 poz. 1387).

Zgodnie zatem z regulacją art. 70 § 4 "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny".

Nadto Sąd stwierdził, co także nie pozostaje bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy, iż z akt sprawy wynika ponadto, że wnioskiem z dnia 8 grudnia 2008r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. zwrócił się do Sądu Rejonowego w S. o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ egzekucyjny z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. dot. należności G. i W.W.. Wniosek ten został odebrany przez Sąd Rejonowy w S. w dniu 12 grudnia 2008r., a z zawiadomienia przesłanego przez V Wydział Ksiąg Wieczystych tegoż Sądu wynika, że wpisu wnioskowanej hipoteki dokonano w dniu 19 stycznia 2009r. W przedstawionej sytuacji, gdy wniosek wpłynął do Sądu Rejonowego w B. w dniu 30 grudnia 2008r., to jest przed upływem terminu przedawnienia, a skutek w postaci dokonania wpisów hipoteki przymusowej do ksiąg wieczystych miał miejsce w dniu 19 stycznia 2009r., to na mocy art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, uznać należy, iż zobowiązanie podatkowe strony skarżącej stało się zobowiązaniem nie ulegającym przedawnieniu (tak też: WSA w Rzeszowie w wyroku z 7 sierpnia 2007r. sygn. akt I SA/Rz 444/07, publ. LEX nr 287105).

Konstatując podkreślić należy, iż złożenie wniosku o ustanowienie hipoteki przed upływem terminu przedawnienia, wobec skuteczności wpisu, od daty złożenia wniosku (art. 29 ustawy z 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece) spowodowało, że zabezpieczone zobowiązania nie ulegały przedawnieniu, stosownie do treści art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. O tym zaś czy zobowiązanie podatkowe jest zabezpieczone hipoteką (art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej) przesądza wpis w księdze wieczystej zgodnie z art. 67 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.) Upływ terminu przedawnienia ma jedynie ten skutek, że zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy rozważyć trzeba zatem czy w kontrolowanej sprawie miało miejsce do końca 2008r, to jest upływu terminu przedawnienia zobowiązania G. i W.W. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. zastosowanie środka egzekucyjnego o, którym podatnicy zostali powiadomieni. Po zapoznaniu z materiałem dowodowym zebranym w aktach administracyjnych skład orzekający w przedmiotowej sprawie, jak zaznaczono powyżej, podzielił ocenę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wyrażoną w wyroku z 29 marca 2010r., sygn. akt I SA/GL 358/09, i organów orzekających w przywołanych postępowaniach, iż przerwanie biegu przedawnienia nastąpiło. Z akt administracyjnych wynika bowiem, że na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych wobec zobowiązanych małżeństwa W., zastosowano następujące środki egzekucyjne: zajęcie w dniu 8 grudnia 2008 r. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem w A S.A. O/Ł., o którym zawiadomiono stronę zobowiązaną w dniu 18 grudnia 2008 r., zajęcie w dniu 24 grudnia 2008 r. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem w B S.A. Oddział B., o którym zawiadomiono stronę zobowiązaną w dniu 10 grudnia 2008r. Zobowiązanym przesłano zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego i kopie tytułów wykonawczych.

Z uwagi na zarzuty wywiedzione przez skarżącego powtórzyć także należy, iż zgodnie z regulacją zawartą w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej – bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Przenosząc tę regulację na grunt niniejszej sprawy rozważyć trzeba zatem – czy w kontrolowanej sprawie wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...] ([...]) i [...] ([...]) obejmujących należności (podatek dochodowy od osób fizycznych) za okres 2002r. W przedmiotowej sprawie istotne jest to, że tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o nr [...], i dotyczą określonego w tej decyzji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych W.i G.W. za 2002r.,a nie jak wskazuje W.W. w zażaleniu z dnia 26 sierpnia 2010r. odsetek od zaliczek na ten podatek. Wszczynając postępowanie egzekucyjne w tej sprawie, zawiadomieniem z dnia 2 grudnia 2008r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego zobowiązanych, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w A S.A. O/Ł., ul. [...], Ł.. Zawiadomienie to zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności, tj. Bankowi, w dniu 08 grudnia 2008 r., zaś Państwu G. i W. W. – wraz z odpisami tytułów wykonawczych o nr [...] – w dniu 18 grudnia 2008 r. Tym samym – z tym dniem – przerwany został bieg terminu przedawnienia.

Ponadto, co istotne w dniu 19 stycznia 2009 r. Sąd Rejonowy w S. V Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał w dziale IV księgi wieczystej o nr [...] hipotekę przymusową na rzecz Skarbu Państwa – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. na kwotę [...] zł, w której to księdze opisana jest nieruchomości, będąca we współwłasności ustawowej Państwa G. i W.W.. Stosowne zawiadomienie wpłynęło do [...] Urzędu Skarbowe w B. w dniu 22 stycznia 2009 r.

Konstatując należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia – o czym powyżej – bieg on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Odnosząc się do zarzutów wskazujących na naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez brak zastosowania i art. 7 i 8 k.p.a. Sąd stwierdza, iż nie zasługują one na uwzględnienie.

Ustawodawca unormował w art. 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji katalog przesłanek, których wstąpienie obliguje organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu – istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania, (por. Komentarz do art.59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, [w:] D.R. Kijowski (red.), E. Cisowska–Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz, C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietrasz, J. Radwanowicz–Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, LEX, 2010).

Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji, zaistniałej w jego toku, wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. Jednocześnie wiąże się ono z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie. Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są w znacznej części następstwem pojawienia się przyczyn niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego a to w przedmiotowej sprawie nie zaistniało.

Mając na uwadze regulacje prawne przedmiotu rozpoznania wskazać należy, iż nie może ostać się zarzut strony, odnośnie naruszenia przez organy podatkowe art. 54 § 1 ust 1 i art. 70 § 5 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002r .

Słusznie podkreślił organ egzekucyjny, iż ustawą z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która weszła w życie z dniem 1 września 2005r., uchylono § 5 art. 70 O.p. oraz zmieniono treść jego § 2, § 6, i §7. Zgodnie z art. 21 tej ustawy do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym tą ustawą. Tym samym zasadnie stwierdził organ, że przywołaną ustawą nowelizującą – w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tej ustawy, tj. przed dniem 1 września 2005r. – ustawodawca wprowadził zasadę bezpośredniego działania nowego prawa.

Toteż w sytuacji gdy z dniem 1 września 2005r utracił moc obowiązującą przepis art. 70 § 5 O.p, stanowiący, iż kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia, a ustawa z dnia 30 czerwca 2005r o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa, nakazywała stosowanie przepisów tej ustawy, to prowadzenie postępowania egzekucyjnego w 2004r. a następnie jego umorzenie także w 2004r. nie wywołało skutków prawnych wynikających z art. 70 § 5 uprzednio obowiązującego tj. do 1 września 2005r.

W tym miejscu wskazać należy, iż uchylenie mocy obowiązywania oznacza, że przepis, który stracił moc obowiązywania nie może być stosowany czyli nie może być podstawą rozstrzygnięć w procesie stosowania prawa. W przedmiotowej sprawie ustawodawca zastosował tzw. derogację właściwą, częściową albowiem zmienił i uchylił w jednym akcie normatywnym tylko pewien fragment przepisów Ordynacji podatkowej, tj. 70 § 5 O.p. Uchylenie to spowodowało automatyczną utratę mocy obowiązującej przywołanego przepisu.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. obowiązującym przed wejściem w życie noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, póz. 1199, dalej ustawa zmieniająca), tj. w czasie prowadzenia postępowania egzekucyjnego z majątku skarżącego, zobowiązanie podatkowe przedawniało się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia natomiast przerywała pierwsza czynność egzekucyjna, o której podatnik został powiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegł on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Nie ulegały, tak jak w obecnym stanie prawnym, przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką.

W przedmiotowej sprawie w dniu 19 stycznia 2009r. Sąd Rejonowy w S. V Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał w dziale IV Księgi wieczystej [...] hipotekę przymusową na rzecz Skarbu Państwa Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. na kwotę [...] zł, w której to księdze opisana jest nieruchomość, będąca we współwłasności Państwa G. i W.W.. Natomiast w dniu 06 kwietnia 2009r. Sąd Rejonowy w B. VII Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał w Księdze wieczystej o nr [...] hipotekę przymusową na rzecz Skarbu Państwa Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. na kwotę [...] zł.

W dniu 16 kwietnia 2009r Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. skierował do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. zlecenie rekwizycyjne nr [...], w którym zwrócił się o przeprowadzenie czynności egzekucyjnych ze składników majątkowych G. W. znajdujących się pod adresem: B., ul. [...]. Zlecenie to wpłynęło do [...] Urzędu Skarbowego w B. w dniu 18 kwietnia 2009r.

Zawiadomieniem z dnia 30 kwietnia 2009r Nr [...] organ egzekucyjny dokonał, na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i [...], zajęcia rachunku bankowego zobowiązanych w C O/ w B., [...]. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone Bankowi i zobowiązanemu w dniu 04 maja 2009r., a G. W. w dniu 05 maja 2009r. Tym samym nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia.

Zarówno wówczas, jak i w obecnym stanie prawnym, nie ulegały przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia można je jedynie egzekwować z przedmiotu zabezpieczonego hipoteką. Organ podatkowy dokonał wpisu hipoteki na udziale w nieruchomości należącym do skarżącego. Istotna dla tej sprawy zmiana przepisu art. 70 § 4 O.p. została wprowadzona ustawą zmieniającą, zaś nowa regulacja art. 70 § 4 O.p. jest korzystniejsza albowiem po przerwaniu bieg nowego terminu przedawnienia rozpoczyna się od dnia następnego po zastosowaniu środka egzekucyjnego, a nie od zakończenia postępowania egzekucyjnego oraz ma zastosowanie, do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy (tak też Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1677/09).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy i oceniając w ich świetle ustalenia poczynione przez organy w niniejszej sprawie oraz podniesione przez stronę skarżącą w związku z tymi ustaleniami zarzuty naruszenia przepisów art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji art. 54 § 1 ust 1 i art. 70 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w 2002r., art. 7 i 8 k.p.a., Sąd uznał, że zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.

Reasumując stwierdzić należy, iż po analizie zarzutów w przedmiocie przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2002r. rozważyć należy zatem zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procesowych. Dopiero bowiem stwierdzenie ich nietrafności prowadzi do możliwości uznania ustaleń faktycznych za prawidłowe, a w konsekwencji prowadzi do oceny procesu subsumpcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego (tak: wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r., sygn. akt FSK 618/04, ONSA i WSA 2005, nr 6, poz. 120). Sąd nie stwierdził w zaskarżonym postanowieniu, jak również poprzedzającym go postępowaniu, aby organy naruszyły wskazane w skardze przepisy postępowania. Organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dokonując jego oceny w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Ustalenia poczynione przez organy egzekucyjne znajdują potwierdzenie w zgromadzonych w sprawie materiałach.

W rozpatrywanej sprawie, w ocenie składu orzekającego Sądu, nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które miałoby wpływ na wynik sprawy, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia.

W opisanym stanie faktycznym i prawnym gdy Sąd nie znalazł podstaw do uznania zarzutów za zasadne skargę należało oddalić po myśli art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).