Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1120/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 33 ust. 1
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku
article: art. 80 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Edmund Łój, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 17 września 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 123/07 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 5 maja 2006 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc luty 2005 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2. zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. kwotę 550 zł (słownie: pięćset pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 15 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 123/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku po rozpoznaniu skargi A. K. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 5 maja 2006 r., nr [...].

1.2. Jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, decyzją z dnia 30 stycznia 2006 r., Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił A. K. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za luty 2005 r. na kwotę 2.324,00 zł z tytułu sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju samochodu osobowego marki Volkswagen Golf.

1.3. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie.

1.4. Dyrektor Izby Celnej w B., decyzją z dnia 5 maja 2006 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powołując się na przepisy; art. 11 ust. 1 w związku z art. 80 ust.1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) (dalej: ustawa o podatku akcyzowym), oraz art. 4 ust.1 pkt 3 w związku z art. 80 ust.1 wskazanej ustawy, podkreślił, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowymi a podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Organ odwoławczy wskazał, że strona nie wywiązała się z obowiązku złożenia w urzędzie celnym deklaracji dla podatku akcyzowego oraz nie obliczyła i nie zapłaciła akcyzy w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju. Dyrektor Izby Celnej za bezzasadny uznał zarzut podniesiony w odwołaniu, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, w związku ze sprzedażą samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju jest niezgodny z art. 25, art. 28 oraz art. 90 TWE.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatniczka zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego, tj.;

- art. 80 § 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, jako sprzecznego z treścią przepisów prawa wspólnotowego, a mianowicie art. 25 i art. 90 TWE;

- § 7 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie jako sprzecznego z treścią przepisów prawa wspólnotowego, a mianowicie art. 90 TWE oraz art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przemieszczania oraz kontrolowania (Dz. U. WE L 1992.76.1);

- art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez zastosowanie norm prawa krajowego, a mianowicie art. 80, oraz art. 81 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. jako sprzecznych z regulacjami prawa wspólnotowego, a mianowicie art. 90, art. 25, art. 28 TWE oraz art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG;

- art. 25, art. 28 i art. 90 TWE poprzez ich niezastosowanie;

- art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/12/EWG poprzez jej niezastosowanie.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za zasadną. Sąd I instancji dostrzegł w sprawie naruszenie prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, a nie było podniesione w skardze, tj. naruszenie art. 33 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. (77/388/EWG, Dz.U. UE L z 13 czerwca 1977), w sprawie harmonizacji ustawodastw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej; VI Dyrektywa), poprzez bezzasadną odmowę jego zastosowania w sprawie z pominięciem sprzecznych z nim krajowych przepisów art. 80 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r., z uwagi na konstrukcję krajowego podatku akcyzowego, która powoduje opodatkowanie handlu samochodami używanymi niezarejestrowanymi na terenie Polski na każdym ogniwie obrotu, przez co przybiera charakter niedozwolonego podatku obrotowego.

Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe miały obowiązek stosowania nie tylko przepisów prawa krajowego, ale również przepisów prawa wspólnotowego. W przypadku kolizji przepisów prawa wspólnotowego z przepisami krajowymi, zgodnie z zasadami bezpośredniego skutku i pierwszeństwa powinny odmówić zastosowania przepisów krajowych na rzecz mających bezpośrednie zastosowanie przepisów prawa wspólnotowego.

Dalej zaznaczył, że orzecznictwo ETS uznaje za niezgodne z artykułem 33(1) VI Dyrektywy podatki posiadające fundamentalne cechy podatku VAT, tj.: powszechność, proporcjonalność, stosowanie na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami obciążanie wartości dodanej, możliwość odliczenia od podatku należnego kwoty podatku zapłaconego w poprzednich etapach obrotu oraz faktyczne obciążenie konsumenta (por. C-252/86 Bergandi).

Z uwagi na powyższe, za niedozwolony podatek obrotowy, Sąd uznał, podatek akcyzowy wprowadzony mocą ustawy o podatku akcyzowym obciążający wszystkie podmioty dokonujące sprzedaży samochodów osobowych, gdy sprzedaż jest dokonywana przed pierwszą rejestracją pojazdu na terytorium RP, a więc ma charakter powszechny (każdy z podmiotów dokonujących transakcji, których przedmiotem są samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju jest podatnikiem). Cechą charakterystyczną tego podatku, odróżniającą go od akcyzy obciążającej inne towary, jest wielofazowość. Podatek, o którym mowa w art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym pobierany jest, bowiem w każdej fazie obrotu samochodem osobowym, aż do momentu jego pierwszej rejestracji na terytorium RP. Ponadto sprzedawcy samochodów osobowych dodatkowo otrzymali prawo do obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu samochodów osobowych, a także zapłacony od importu towarów (art. 79 ustawy o podatku akcyzowym), co oznacza, że w tym przypadku podatek akcyzowy faktycznie uiszczany przez sprzedawcę ma charakter podatku od wartości dodanej. Zgodnie zaś z art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnik dokonujący sprzedaży zobowiązany jest do wykazania na fakturze akcyzy od dokonywanej odsprzedaży samochodu oraz zobowiązany jest ją zapłacić także, gdy sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub została zwolniona z tego podatku i została wykazana na fakturze (art. 82 ust. 2 cyt. ustawy).

W związku z zakwestionowaniem przez Sąd oparcia rozstrzygnięcia na postanowieniach art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, noszących cechy zabronionego podatku obrotowego w świetle postanowień art. 33 VI Dyrektywy, Sąd nie rozpoznawał podnoszonego zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez zastosowanie, niezgodnych z art. 90 TWE, przepisów prawa krajowego uznając, że stwierdzone naruszenia art. 33 VI Dyrektywy, przez jego pominięcie w sprawie, jest dalej idące. Celem wprowadzenia regulacji z art. 33 VI Dyrektywy było niedopuszczenie do naruszenia funkcjonowania wspólnego systemu podatkowego poprzez przyjęcie przez Państwa Członkowskie rozwiązań fiskalnych przewidujących opodatkowanie transakcji przepływu towarów i usług w sposób zbliżony do VAT, tak jak w omawianym przypadku. Z tych samych przyczyn Sąd nie ustosunkowywał się do zarzutu naruszenia art. 25, art. 28 i art. 90 TWE.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości. Wniesiono o jego uchylenie i rozpoznanie skargi ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

4.2. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię;

- art. 33 VI Dyrektywy z uwagi na przyjęcie, że organy podatkowe określając zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego w kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym obowiązane były do uwzględnienia treści powołanej regulacji i w konsekwencji do odmowy zastosowania art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym;

- art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z uwagi na przyjęcie, że podatek akcyzowy obciążający sprzedawców samochodów osobowych dokonujących sprzedaży tych samochodów na terenie kraju przed pierwszą rejestracją na terytorium RP nosi cechy zabronionego podatku obrotowego w świetle postanowień art. 33 VI Dyrektywy Rady w sytuacji, gdy z prawidłowej wykładni powołanych przepisów wynika, iż podatek ten nie jest zabronionym podatkiem obrotowym w rozumieniu art. 33 VI Dyrektywy.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podkreślił, że art. 33 VI Dyrektywy nie zawiera definicji podatku obrotowego. Podniósł, że liczne orzecznictwo ETS w tym zakresie wskazuje na zasadnicze cechy podatku obrotowego, które odróżniają go od innych rodzajów podatków pośrednich nakładanych przez państwa członkowskie, których możliwość stosowania przez państwa członkowskie dopuszcza przepis art. 33 VI Dyrektywy. Natomiast konstrukcja podatku akcyzowego obciążającego sprzedaż krajową samochodów osobowych niezarejestrowanych w kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym nie wykazuje, wbrew stanowisku Sądu, cech zabronionego podatku obrotowego w rozumieniu art. 33 wspomnianej Dyrektywy.

Dyrektor Izby Celnej podniósł, że regulacji, tj. art. 80 ust. 1 i ust 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym nie dotyczy zasada powszechności opodatkowania. Podatek akcyzowy od samochodów nie jest podatkiem powszechnym, bowiem nakładany jest on jedynie na określone towary - samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Polski. Z zakresu opodatkowania akcyzą wyłączona jest, każda sprzedaż samochodu zarejestrowanego. Organ tutaj wskazał na orzecznictwo ETS.

Autor skargi kasacyjnej dalej zaznaczył, że przy opodatkowaniu krajowej sprzedaży samochodów nie występuje również jedna z fundamentalnych cech podatku obrotowego, jaką jest wielofazowość. Podatek akcyzowy bowiem nie jest naliczany na każdym etapie obrotu, jest naliczany tylko do pierwszej rejestracji, a możliwość jego odliczania istnieje tylko do fazy sprzed rejestracji (następujące po rejestracji fazy obrotu nie uprawniają do odliczenia podatku akcyzowego zawartego w cenie).

W związku z tym, że niniejsza sprawa dotyczy sprzedaży wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego (samochodu osobowego) na rynku wewnętrznym kraju członkowskiego to art. 33 (1) VI Dyrektywy nie znajduje zastosowania w sprawie, ponieważ zgodnie z art. 33 (2) odnosi się on jedynie do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Organy podatkowe określając zobowiązanie podatkowe w przedmiotowej sprawie nie były zatem obowiązane do uwzględnienia treści powołanej regulacji i w konsekwencji do odmowy zastosowania art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Końcowo organ stwierdził, że podatkiem akcyzowym obciążona jest każda sprzedaż samochodu przed pierwszą rejestracją- niezależnie, czy jest to sprzedaż krajowa czy nabycie wewnątrzwspólnotowe, co oznacza, że nie jest to podatek stosowany wyłącznie w obrocie pomiędzy państwami członkowskimi. Powyższe stanowisko zajął WSA w Lublinie w wyroku z dnia 11 lutego 2005r. (sygn. akt III SA/Lu 690/04), w którym stwierdził "Podatek ten jest jednym z elementów powszechnego systemu podatkowego obowiązującego w Polsce. Dlatego też sam fakt nakładania akcyzy jak i jej wysokość nie narusza Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską" Zdaniem organu o niezgodności prawa krajowego z prawem wspólnotowym orzeka po przeprowadzeniu wszystkich procedur Komisja Europejska lub ETS. Do czasu zajęcia stanowiska przez Komisję Europejską lub wydania orzeczenia przez ETS przepisy krajowe mają moc obowiązującą.

4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

W świetle art. 183 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej; u.p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie wnioskami i zarzutami skargi kasacyjnej. Sąd nie może wyjść ani poza granice skargi kasacyjnej, ani samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślać, bądź w inny sposób korygować. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest także władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu niż powołane w podstawach kasacji. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają między innymi wskazane w niej podstawy.

5.2. Biorąc pod uwagę zarzuty skargi kasacyjnej wraz z popartą ich argumentacją można zakreślić w sprawie przedmiot sporu. Istotą sporu jest to, czy Sąd I instancji słusznie uznał, że podatek akcyzowy obciążający sprzedawców samochodów osobowych dokonujących sprzedaży tych samochodów na terenie kraju przed pierwszą rejestracją na terytorium RP nosi cechy zabronionego podatku obrotowego w świetle art. 33 VI Dyrektywy, w konsekwencji czego organy podatkowe nie powinny zastosować art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym jako z nim sprzecznego.

Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia jest decyzja Dyrektora Izby Celnej wydana w zakresie podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju samochodu osobowego. Należy więc przypomnieć, że w celu ujednolicenia akcyz od wyrobów objętych harmonizacją Rada wydała następujące dyrektywy: - z dnia 19 października 1992 r.; Dyrektywa 92/79/EWG, 92/80/EWG, 92/81/EWG, 92/82/EWG, 92/83/EWG, 92/84/EWG; - z dnia 25 lutego 1992 r. Dyrektywa 92/12/EWG, - z dnia 27 listopada 1995 r. Dyrektywa 95/59WE, - z dnia 27 października 2003 r. Dyrektywa 2003/96/WE (por. szerzej; H. Litwińczuk, Prawo podatkowe przedsiębiorców, Wydanie V, Tom II, str. 37). Wśród wymienionych Dyrektyw nie ma VI Dyrektywy zatem nie można przyjąć, że ma ona zastosowanie do podatku akcyzowego wymierzonego z tytułu sprzedaży samochodu.

Należy jednak zauważyć, że w sprawie - jak zarzucił autor skargi kasacyjnej - Sąd I instancji niezasadnie uznał, że konstrukcja krajowego podatku akcyzowego, która powoduje opodatkowanie handlu samochodami używanymi niezarejestrowanymi na terenie Polski na każdym ogniwie obrotu przybiera charakter niedozwolonego podatku obrotowego w świetle art. 33 (1) VI Dyrektywy. Odnosząc się więc do przedmiotu sporu należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 121/07, na podstawie art. 234 TWE wystąpił do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (dalej: ETS) z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

1. Czy podatek akcyzowy ustanowiony w państwie członkowskim, taki jak podatek akcyzowy przewidziany w polskiej ustawie podatkowej z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), a opodatkowujący każdą sprzedaż samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, może być uznany za formę niedozwolonego podatku obrotowego w rozumieniu art. 33 ust. 1 Szóstej Dyrektywy (...) oraz

w przypadku, gdyby odpowiedź na powyższe pytanie była przecząca:

2. Czy podatek akcyzowy, taki jak sporny podatek akcyzowy w sprawie, który opodatkowuje każdą sprzedaż samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, sprzeciwia się przepisowi art. 90 TWE, wyrażającemu zakaz dyskryminacji lub protekcjonistycznego stosowania krajowego systemu podatkowego w stosunku do podobnych produktów krajowych, w sytuacji, kiedy podatkiem takim nie jest obciążona sprzedaż samochodów używanych zarejestrowanych wcześniej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

W wyroku z dnia 17 lipca 2008 r., w sprawie C-426/07, ETS udzielając odpowiedzi na powyższe pytania w przedmiocie pytania pierwszego uznał, że podatek akcyzowy będący przedmiotem postępowania nie jest nakładany w sposób ogólny na wszystkie czynności, których przedmiotem są towary i usługi, a zatem nie spełnia zasadniczej cechy VAT, jaką jest powszechność, a zatem art. 33 ust. 1 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu, któremu podlega każda sprzedaż pojazdów samochodowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Odpowiadając na drugie z postawionych przez sąd krajowy pytań ETS wskazał, że art. 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, iż sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu takiemu jak będący przedmiotem postępowania przed sądem krajowym w zakresie, w jakim kwota podatku, któremu podlega sprzedaż przed pierwszą rejestracją pojazdów używanych sprowadzonych z innego państwa członkowskiego przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.

Orzeczenie powyższe rozwiało wątpliwości co do zgodności konstrukcji krajowego podatku akcyzowego, któremu podlega każda sprzedaż pojazdów samochodowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju, z art. 33 ust. 1 VI Dyrektywy.

5.3. Warto również zauważyć, że w kwestii podatku akcyzowego w kontekście jego zgodności ze standardami europejskimi wypowiadał się już Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. akt TS C-313/05, w sprawie Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. Wyrok ten znalazł również swój wyraz w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 888/07, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że z rozważań wyroku ETS ( z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. TS C-313/05 ) wynika, iż dopuszczalne było nałożenie podatku akcyzowego na wyroby niesharmonizowane jakim były samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją w Polsce.

5.4. W nawiązaniu do powyższych wskazań za zasadny należało uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z uwagi na błędne przyjęcie, że podatek akcyzowy obciążający sprzedawców samochodów osobowych dokonujących sprzedaży tych samochodów na terenie kraju przed pierwszą rejestracją na terytorium RP nosi cechy zabronionego podatku obrotowego w świetle postanowień art. 33 VI Dyrektywy.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku powinien uwzględnić poglądy zawarte w orzeczeniach ETS, tj. wyroku z dnia 17 lipca 2008 r., sygn. akt C-426/07 i wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. akt TS C-313/05. Co za tym idzie należy ustalić, czy krajowy podatek akcyzowy – taki jak będący przedmiotem postępowania - któremu podlega sprzedaż przed pierwszą rejestracją pojazdów używanych sprowadzonych z innego państwa członkowskiego przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.

5.5. Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnione i na podstawie art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 203 pkt 2 cytowanej ustawy.