Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 82/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2009-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1-2 pkt 1 lit. a art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a art. 106 ust. 1 ust. 8 art. 109 ust. 5-6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 maja 2009 r. sprawy ze skargi "C." K.S.W. Spółka Jawna w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2007 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń, luty, maj, czerwiec 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] r., znak: [...] określił Spółce Jawnej D. "C." w składzie osobowym: M. K., K. S., J. W. z siedzibą w S. przy ul. [...], w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za: [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł, a do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, a także ustalił zobowiązanie dodatkowe za [...] r. w kwocie [...] zł, za [...] r. w kwocie [...] zł, [...] r. w kwocie [...] zł, za [...] r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, iż Spółka zawyżyła w [...] r. podatek naliczony będący podstawą obniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł, poprzez ujęcie w ewidencji zakupu VAT oraz rozliczenie w deklaracji VAT-7 za ww. miesiąc faktury VAT nr [...] z dnia [...]r. na kwotę netto [...] zł, (VAT w kwocie [...] zł), za naprawę konstrukcji stalowej, przegląd i konserwację dachu budynku przy ul. [...], wystawionej przez "N." M. J., S., ul. [...]. Spółka udokumentowała zobowiązanie wynikające z powyższej faktury VAT zapisem na koncie "K." w dniu [...] r., nie przedstawiając jednak dokumentu źródłowego potwierdzającego, iż wypłata gotówki miała faktycznie miejsce.

Jak podał organ, Spółka na wezwanie nie przedstawiła protokołów odbioru robót i prac wykonanych przez firmę "N. " lub innych dokumentów potwierdzających ich odbiór, poza umową z dnia [...] r. o wykonanie powyższej usługi.

W celu potwierdzenia rzeczywistego wykonania usług wykazanych w treści ww. faktury VAT organ kontroli skarbowej przeprowadził dowody z przesłuchania świadków i stron.

Przesłuchał w charakterze świadka M. J., która zeznała, że wystawiała tylko faktury VAT na rzecz D. "C." i nie uczestniczyła w zleceniach na wykonanie prac. Nie wie, kto ze strony firmy "C." nadzorował i odbierał prace udokumentowane fakturą VAT nr [...], a także kto odbierał tę fakturę i w jaki sposób dokonywane były płatności. Prace na rzecz D. "C." wykonywał jej mąż i pełnomocnik M. J. Według jej oświadczenia M. J. wykonywał prace z pomocnikiem "wziętym z ulicy", którego nazwiska nie pamięta. M. J. wyjaśniła, iż M. J. posiadał doświadczenie uzyskane podczas pomocy rodzinie przy budowie domów oraz świadectwa ukończenia szkół technicznych. Ponadto stwierdziła, iż dokładnie nie pamięta w jakim terminie prowadzone były prace, cyt. "ale od [...]r. do [...]r".

W toku postępowania, przesłuchany w charakterze świadka M. J. zeznał z kolei, że usługi udokumentowane przedmiotową fakturą zlecił K. S. na podstawie ustnej umowy. Nie dokonywał zakupu materiałów potrzebnych do naprawy dachu, ponieważ materiały te posiadała na stanie firma "N.". Stwierdził, że prace były wykonywane przy pomocy osób zatrudnionych "spod pośredniaka". Były to osoby do prostych prac niewymagających specjalnych umiejętności. Pracownicy przychodzili na jeden, dwa dni, lecz nie pamięta jakie otrzymywali wynagrodzenie. Sprawami finansowymi zajmowała się żona.

Natomiast K. S. i J. W. zeznali, że M. K. zlecał, nadzorował i odbierał prace remontowo-budowlane wynikające z faktury VAT wystawionej przez firmę "N." M. J.. Ponadto wskazali, że wszystkie usługi z firmy "N." na rzecz D. świadczył M. J.. Czasami wykonywał je z innymi osobami. Stwierdzili też, że nie odbierali i nie nadzorowali prac remontowo-budowlanych świadczonych przez podmioty gospodarcze na rzecz D. "C.". Płatność za faktury wystawione przez ww. firmę następowała gotówką w biurze D. i dokonywana była przez M. K. dla M. J.

Powołując się na zeznania M. K. organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż według oświadczenia strony, wszystkie usługi na rzecz D. świadczył M. J., wykonując je niekiedy z innymi osobami. Odbierał osobiście i nadzorował prace remontowo-budowlane wynikające z faktur wystawionych przez firmę "N. R.", a płatność za wystawione faktury następowała różnie. Strona wyjaśniła, iż wypłaty gotówki dokonywane były w biurze D. i biurze "N. R.". Ponadto stwierdziła, że w [...]r. firma "N. R." dokonała naprawy ok. [...] m. kw. dachu, tj. szlifowania konstrukcji wewnątrz dachu, malowania, wstawiania odcinków konstrukcji na budynku w S. przy ul. [...]. Prace wykonywał M. J. wraz z [...] osobami z materiałów firmy "N. R.", która dysponowała specjalistycznym sprzętem i narzędziami. Nie sporządzono protokołu odbioru robót i nigdzie nie odnotowano wykonania prac.

Jak podkreślił organ w uzasadnieniu decyzji D. "C." w toku kontroli nie okazała kontrolującym dowodów kasowych KW, okazano jedynie raporty kasowe.

Prowadząc postępowanie kontrolne organ zgromadził natomiast pozostałe dowody w sprawie, a mianowicie pisemne oświadczenie K. S., który wyjaśnił, że nieruchomość przy ul. [...] została zakupiona jako inwestycja, oddana do użytkowania i w związku z tym D. nie posiada dziennika budowy. Przedłożono organowi korespondencję Spółki z firmą "N. R." z [...]r. dotyczącą usługi naprawy dachu, a także umowę z dnia [...] r. z której wynika, iż M. J. określiła koszt wykonania naprawy konstrukcji stalowej i konserwacji dachu budynku przy ul. [...] na kwotę [...] zł, obejmującą materiały budowlane oraz robociznę (spawanie, montowanie, zrywanie, klejenie, lepikowanie itp.)

Oceniając zgromadzony materiał dowodowy w sprawie organ uznał, że prace wykazane w treści faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez firmę "N. R." M. J. na rzecz strony nie zostały wykonane.

W toku kontroli organ ustalił ponadto, że Spółka zawyżyła podatek naliczony będący podstawą obniżenia podatku należnego o łączną kwotę [...] zł, poprzez ujęcie w ewidencji zakupu VAT oraz rozliczenie w deklaracjach VAT-7 za niżej wymienione miesiące faktur VAT wystawionych przez Z. M., M., [...], NIP: [...], tj.:

- w [...]r. nr [...] z dnia [...] r., na kwotę netto [...] zł, (VAT w kwocie [...] zł ) - marża według umowy zlecenia z dnia [...] r.,

- w [...] r. nr [...] z dnia [...] r., na kwotę netto [...] zł, (VAT w kwocie [...] zł) - I rata prowizji od sprzedaży nieruchomości ul. [...],

- w [...] r. [...] z dnia [...] r., na kwotę netto [...] zł, (VAT w kwocie [...] zł) - prace ogólnobudowlane przy ul. [...].

W zakresie faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. (marża według umowy zlecenia

z dnia [...]r.) ustalono, iż Spółka uregulowała zobowiązanie z niej wynikające przelewem

w dniu [...] r. w kwocie [...] zł i gotówką w wysokości [...] zł na podstawie wystawionych dokumentów KW (bez numeru).

Jak wykazał organ w wydanej przez siebie decyzji, z okazanych do kontroli dokumentów źródłowych wspólnicy Spółki "C." M. K. i J. W. na podstawie zawartej w dniu [...] r. umowy zlecili Z. M. czynności polegające na znalezieniu klienta oraz doprowadzeniu do sprzedaży maszyny drukarskiej R. [...] nr [...] seria [...], rok produkcji [...], za ustaloną cenę sprzedaży w kwocie [...]. Zgodnie z § 2 umowy zleceniobiorca zobowiązał się wykonać ww. czynności w okresie od dnia [...] r. do dnia [...] r. Stosownie do postanowień § 3 umowy za prawidłowe wykonanie zleconych czynności Z. M. miał otrzymać wynagrodzenie w wysokości [...] zł plus podatek od towarów i usług, płatne w terminie 14 dni od daty wykonania tych czynności, ale po zapłacie całej należności przez kupującego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. włączył do toczącego się postępowania kontrolnego dowody zgromadzone w toku prowadzonych postępowań kontrolnych wobec Z. M., tj.:

kserokopię faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez Spółkę Jawną D. "C." na rzecz C. S. A. Z. A [...]([...]) o treści: "[...]" na wartość brutto [...], pomniejszona o fakturę zaliczkową nr [...] z dnia [...] r. na kwotę brutto [...], z naniesioną dekretacją księgową D. "C.",

kserokopię kopii oryginału faktury VAT nr [...] wystawionej przez Z. M. na rzecz firmy "C.", na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w wysokości [...] zł, o treści: "marża według umowy zlecenia z dnia [...] r.", z naniesioną dekretacją księgową D. "C.".

W toku postępowania przesłuchano w charakterze świadka Z. M., który potwierdził, iż okazany dokument został przez niego wystawiony i podpisany. Stwierdził, iż w zakresie prowadzonej działalności nie ma wykazanej działalności dotyczącej sprzedaży maszyn i urządzeń, lecz posiada doświadczenie w tym zakresie. Szukanie kupca na ww. maszynę i doprowadzenie do jej sprzedaży na rzecz firmy "C." to jedyna taka transakcja w jego działalności. Ponadto Z. M. wyjaśnił, iż Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów oraz informacji dotyczących sprzedawanej maszyny. Z. M. zeznał, że nie pomagał i nie współdziałał z D. "C." oraz nie brał udziału w negocjacjach zmierzających do zawarcia umowy sprzedaży maszyny drukarskiej [...], gdyż D. sam znalazła wcześniej nabywcę. Za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. D. "C." zapłaciła przelewem część pieniędzy, reszty pieniędzy nie otrzymał.

Jak wykazał organ w uzasadnieniu decyzji powyższe zeznania są sprzeczne z dowodami kasowymi KW znajdującymi się w dokumentach D. "C.", wynika bowiem z nich, iż resztę pieniędzy Z. M. otrzymał gotówką z kasy D.

Z kolei przesłuchani w charakterze strony K. S. i Jak W. zeznali, że Z. M. znalazł klienta na maszynę drukarską, lecz nie pamiętają kiedy. Natomiast M. K. wskazał, że jeszcze w miesiącu [...] r. przekazał kontakt z klientem lub przywiózł go do biura. Klient Z. M. nabył maszynę, a klientem tym została firma, która zapłaciła nam za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r.

Przeprowadzona przez organ konfrontacja zeznań (odczytanie wspólnikom D. "C." zeznań Z. M. który zeznał, iż nie znalazł klienta oraz nie doprowadził do sprzedaży maszyny drukarskiej [...]) doprowadziła do tego, że wspólnicy Spółki nie potrafili tych faktów wyjaśnić.

Uwzględniając stan faktyczny organ I instancji uznał, iż D. "C." nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w przedmiotowej fakturze, gdyż wystawiona przez Z. M. faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. nie dokumentuje czynności faktycznie wykonanych.

Odnośnie faktury VAT nr [...] z dnia [...] r., wystawionej przez Z. M. tytułem pierwszej raty prowizji od sprzedaży nieruchomości ul. [...], organ kontroli skarbowej ustalił, iż Spółka uregulowała zobowiązanie wynikające z powyższej faktury VAT w kwocie [...] zł. Spółka zawarła w dniu [...] r. umowę pośrednictwa ze Z. M. zwanym pośrednikiem.

Stosownie do postanowień tej umowy zawartych w § 5 pkt 1 Z. M. zobowiązał się do niezwłocznego zgłoszenia nieruchomości do systemu MLS, o którym mowa w § 4 pkt 1 niniejszej umowy, a także do przekazania informacji o nieruchomości innym, współpracującym z nim pośrednikom, dokonywania ogłoszeń i innych działań marketingowych mających na celu sprzedaż nieruchomości, dokonywania prezentacji nieruchomości potencjalnym nabywcom, w terminach i w sposób uzgodniony z zamawiającym, udziału w negocjacjach zmierzających do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, pomocy i współdziałania z zamawiającym w przygotowaniu transakcji, zarówno, gdy idzie o umowę przedwstępną, o umowę zobowiązującą do przeniesienia własności, jak i umowę rozporządzającą przenoszącą prawa do nieruchomości.

W celu potwierdzenia okoliczności wykonania usługi pośrednictwa świadczonej przez firmę Z. M. na rzecz Spółki "C." przesłuchano w charakterze świadka Z. M., który zeznał, iż współpracę z D. nawiązał przez M. K., J. W. i K. S., których poznał w lokalu. Wyjaśnił, że nie posiada wiedzy specjalistycznej w zakresie obrotu nieruchomościami. Płatności za faktury dokonywane były przelewem i gotówką w firmie "C.", lecz nie pamięta przez kogo. Podczas przesłuchania potwierdził, iż sporna faktura została przez niego wystawiona i podpisana. Na okoliczność usług wynikających z tej faktury stwierdził, iż podpisał w dniu [...]r. z firmą "C." umowę pośrednictwa sprzedaży nieruchomości, lecz nie pamięta z kim z D., i co zadecydowało o powierzeniu mu takich czynności.

Ponieważ organ ustalił, że zapisy umowy o pośrednictwo jaką dysponowała Spółka i zapisy umowy jaką dysponował Z. M. różnią się postanowieniami zawartymi w § 10 i tak:

- w umowie z dnia [...] r. § 10 nadano brzmienie: "Umowa niniejsza zostaje zawarta na okres od dnia [...] r. do dnia [...] r., natomiast

- w umowie z dnia [...] r. § 10 nadano brzmienie: "Umowa niniejsza zostaje zawarta na okres od dnia [...]r. do dnia [...] r.

ponownie przesłuchano w charakterze świadka Z. M.. Świadek zeznał m.in., że nie pamięta dlaczego ma w dokumentach swojej firmy dwie oryginalne umowy w jednej sprawie. Nie pamięta jednak, czy firma "C." przedłożyła mu prawem wymagane dokumenty niezbędne do zawarcia umowy przeniesienia prawa do przedmiotowej nieruchomości oraz informacje przydatne w dokonywaniu czynności pośrednictwa, oraz w jaki sposób zleceniodawca współdziałał w wykonywanych przez niego czynnościach, zwłaszcza w uzgadnianiu wysokości ceny nieruchomości. Oświadczył, iż wykonał czynności zmierzające do wyszukiwania nabywcy przedmiotowej nieruchomości, tzn. przeprowadził w [...] r. rozmowy z ludźmi, których nazwisk nie pamięta, w sprawie sprzedaży tej nieruchomości, a także prezentacji nabywcom, lecz nie pamięta w jakich godzinach, kiedy dokonywał tej prezentacji i czy uzgadniał z zamawiającym terminy i sposoby dokonywanych prezentacji. Nie pamiętał jednak w jaki sposób, gdzie i ilu znalazł nabywców nieruchomości oraz nie potrafi wskazać ostatecznego nabywcy. Nie przedłożył Spółce żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie przez niego czynności pośrednictwa, nie pamięta na podstawie jakich dokumentów wystawił w dniu [...] r. fakturę VAT nr [...].

Jak podkreślił organ zeznania te Z. M. zmienił w dniu w dniu [...] r. oświadczając, iż nie wywiązał się z postanowień zawartych w § 5 pkt 1 umowy pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. Stwierdził też, iż nie było i nie ma żadnych dokumentów w tej sprawie, jest tylko faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawiona przez niego na rzecz D. "C.". Nie wystawił innych faktur VAT i nie otrzymał pozostałej części wynagrodzenia za czynności objęte ww. umową pośrednictwa.

Przesłuchani w charakterze strony wspólnicy D. "C." na okoliczność pośrednictwa Z. M. posiadali równą wiedzę na ten temat i jedynie M. K. wyjaśnił, że o powierzeniu Z. M. zdecydował fakt, iż udzielił im informacji, że zna potencjalnego kontrahenta. Wskazał ponadto, iż Spółka ,"C." przedłożyła Z. M. prawem wymagane dokumenty niezbędne do zawarcia umowy przeniesienia prawa do ww. nieruchomości, tj. akt notarialny rep. [...] nr [...] do dysponowania nieruchomością, dane co do wielkości pomieszczeń. Wyjaśnił również, iż D. "C." nie współdziałała w czynnościach wykonywanych przez Z. M. Oświadczył, iż nie pamięta w jakich godzinach i kiedy dokonywana była prezentacja lokali. Nabywcą został M. M. ze wspólnikami. K. O. uczestniczył w prezentacji lokali będących przedmiotem sprzedaży, nie uczestniczył w prezentacji lokali P. O. Według wyjaśnień Z. M. przyprowadził klienta, był przy prezentacji nieruchomości, ale nie przypomina sobie, żeby jeszcze w jakiś sposób pomagał i współdziałał w tym zakresie.

Jak wyjaśnił organ badanie dokumentów wykazało, że Spółka Jawna D. "C." zawarła z K. O., P. O. i M. M. przedwstępną umowę sprzedaży zawartą w dniu [...] r. aktem notarialnym repertorium [...] numer [...]. Przedmiotem umowy było zobowiązanie firmy "C." sprzedaży K. O. w udziale wynoszącym [...] część, P. O. w udziale wynoszącym [...] część i M. M. w udziale wynoszącym [...] część - udział wynoszący łącznie [...] części wprawie wieczystego użytkowania działki gruntu numer [...] o obszarze [...] m. kw., położonej w S. przy ul. [...] oraz we własności budynku usługowego murowanego o powierzchni zabudowy [...] m. kw. - udział wynoszący łącznie [...] części wprawie wieczystego użytkowania działki gruntu numer [...] o obszarze [...] m. kw., położonej w S. przy

ul. [...] oraz we własności trzech budynków, w tym budynek usługowy o powierzchni zabudowy [...] m. kw., budynku o powierzchni zabudowy [...] m. kw. i budynku o powierzchni zabudowy [...] m. kw. W dniu [...] r. Spółka Jawna "C." wystawiła na rzecz K. O., fakturę VAT nr [...] tytułem zaliczki na zakup nieruchomości na kwotę [...] zł zwolnioną od podatku od towarów i usług.

Na okoliczność zakupu przedmiotowej nieruchomości przesłuchano w charakterze świadka nabywców przedmiotowej nieruchomości tj. K. O., P. O. i M. M.

Przesłuchany w charakterze świadka K. O. zeznał, że rozmowy i konsultacje w sprawie zakupu od D. "C." nieruchomości będących przedmiotem zawarcia w dniu [...] r. przedwstępnej umowy sprzedaży prowadzone były na przełomie [...] r. z M. K. i K. S. wspólnikami drukami. Natomiast negocjacje co do wysokości ceny zakupu tych lokali były prowadzone na przełomie [...] r. z M. K. i K. S. i nie było prezentacji lokali będących przedmiotem zakupu.

Z kolei przesłuchany w charakterze świadka P. O. zeznał, iż o fakcie sprzedaży w [...] r. przez D. "C." lokali użytkowych w budynku w S. przy ul. [...], dowiedział się od M. M. i nie uczestniczył w rozmowach i konsultacjach związanych z zakupem tej nieruchomości. Nie ma wiedzy na temat przeprowadzonych prezentacji lokali oraz dokonanych wpłat zaliczek na zakup nieruchomości.

Natomiast M. M. zeznał, że Z. M. poznał w [...] r., od którego dowiedział się, że D. "C." posiada do sprzedaży nieruchomość w S. przy ul. [...]. Ponadto stwierdził, że nie otrzymał od Z. M. żadnych dokumentów dotyczących zakupu ww. nieruchomości, tylko adres D. "C.". M. M. wskazał, że z końcem [...] r. prowadzone były rozmowy i konsultacje w sprawie zakupu od D. "C." nieruchomości będących przedmiotem zawarcia w dniu [...]r. przedwstępnej umowy sprzedaży, w których uczestniczyli K. O. oraz

w charakterze konsultanta T. O.. W negocjacjach, co do wysokości ceny zakupu tych lokali, które prowadzone były z końcem [...] r. w siedzibie D., uczestniczył osobiście, a ze strony sprzedającego K. S.

Na podstawie przedstawionego wyżej stanu faktycznego organ I instancji uznał, że usługi udokumentowane fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r. nie zostały przez Z. M. wykonane.

Do podobnych wniosków organ doszedł analizując rzeczywisty charakter usługi udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia [...]r. wystawioną przez Z. M. za prace ogólnobudowlane przy ul. [...].

W celu potwierdzenia rzeczywistego wykonania zdarzeń gospodarczych opisanych w treści tej faktury organ kontroli skarbowej przeprowadził dowody z przesłuchań świadka i stron, ustalając uprzednio, iż Spółka uregulowała zobowiązanie wynikające z ww. faktury VAT w kwocie [...] zł przelewem w dniu [...] r. na kwotę [...] zł i na kwotę [...] zł.

Przesłuchany w dniu [...] . Z. M. zeznał, iż w okresie od [...] r. zatrudniał [...] pracowników na umowę zlecenia, na stanowisku ogólnobudowlanym, kierowcy oraz do sprzątania. Oświadczył, że nie posiadał żadnych środków trwałych, a w ramach prowadzonej działalności, gdyż korzystał ze środków trwałych dzierżawionych od córki A. M. (dotyczy dwóch samochodów ciężarowych marki [...], [...]). Faktury zostawiał w biurze D., a płatności za faktury dokonywane były gotówką w firmie "C.". Ponadto oświadczył, że nie zawierał żadnych umów na wykonanie prac budowlanych i nie pamięta, który ze wspólników D. ją zlecił. Wyjaśnił, iż nie wykonywał prac wynikających z powyższej faktury. Prace te były wykonywane codziennie przez osiem godzin przez ośmiu ludzi przywiezionych przez niego spod "pośredniaka" tj. Urzędu Pracy w S., z którymi zawarł umowę zlecenia i spisał dane z ich dowodów osobistych. Nie posiadał żadnych dokumentów, ani dowodów potwierdzających tę okoliczność. Nie potrafił powiedzieć na czym te prace polegały. Wyjaśnił też, iż posiadał materiały niezbędne do wykonania prac. Część dostawali jego ludzie na miejscu prac, a w razie potrzeby sam dokonywał zakupu materiałów w hurtowni pod G.. Wskazał, że dysponował specjalistycznymi narzędziami takimi jak wiertarka, młot pneumatyczny do rozbijania betonu i inne narzędzia (taczki, łopaty, szlifierki do cięcia betonu, kostki brukowej, betoniarkę, sprężarkę ciśnieniową), które kupił w "C.". Oświadczył, iż posiada ogólną wiedzę techniczną w zakresie świadczenia prac ogólnobudowlanych, a doświadczenie nabył podczas wykonywania u siebie w domu prac budowlanych. Stwierdził także, iż nie wie gdzie były wykonywane prace na obiekcie przy ul. [...] i w którym miejscu oraz nie potrafił wskazać jakiej powierzchni dotyczyły prace. Dalej podał, iż nie sporządzono i nie spisano protokołu odbioru prac. Nie wie, jak następował odbiór prac, nie wie kto nadzorował i odbierał prace ogólnobudowlane i nie było żadnych innych dokumentów, poza wystawioną fakturą VAT nr [...].

Z ustaleń organu wynika, iż przesłuchany w charakterze strony M. K. zeznał, że zajmował się robotami budowlanymi na budowie w S. przy ul. [...], tj. zlecał, nadzorował i odbierał usługi remontowo-budowlane, a w przypadku jego nieobecności tymi sprawami zajmował się K. S. Wyjaśnił, iż na ww. obiektach prowadzone były równocześnie prace remontowo- budowlane. Nie potrafił jednak sprecyzować kolejności wykonanych prac. Ponadto zeznał, iż na budowie nie było inspektora nadzoru, a funkcję kierownika budowy pełnił J. O., do obowiązków którego należał nadzór i odbiór robót oraz prowadzenie dziennika budowy. Zlecone Z. M. prace polegały na oczyszczaniu budynku z gruzu i jego wywozie z budynku na zewnątrz. Prace wykonano na przełomie [...] r. Nie pamiętał jednak ile osób z firmy Z. M. je wykonywało oraz czym je wykonano. W konkluzji zeznań wskazał, iż odbierał i nadzorował te prace.

Wezwany w charakterze świadka J. O. wskazał szczegółowy zakres robót wykończeniowych w przedmiotowym budynku, i oświadczył, że prace i roboty budowlane wynikające z wpisów w dzienniku budowy odbierał K. S. lub M. K. wspólnicy z D. J. O. zeznał, iż w okresie od [...]r. prowadzone były roboty wewnątrz budynku polegające na montażu urządzeń dźwigowych, pracach murarskich oraz prowadzono prace na zewnątrz budynku tj. ocieplenie zewnętrznych ścian budynku, wykonanie parkingów i dróg dojazdowych, tak więc nie było wykonywanych robót wymagających oczyszczaniu budynku z gruzu.

W toku postępowania dowodowego organ ustalił, iż w okresie od [...] r. Z. M. nie zatrudniał pracowników (informacja z urzędu skarbowego). Wniosek taki wywiódł organ analizując dokumenty księgowe podatnika, w których brak było jakiejkolwiek informacji świadczących o zatrudnieniu osób na umowę o pracę, zlecenia lub dzieło.

Na podstawie opisanych powyższej dokumentów organ I instancji uznał, że prace ogólnobudowlane udokumentowane fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawioną przez Z. M. na rzecz Spółki Jawnej "C." nie zostały wykonane.

Powyższe okoliczności legły u podstaw wydania decyzji. Organ powołując się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług przyjął, że Spółka nie nabyła prawa do obniżenia podatku naliczonego o należny, gdyż brak jest dowodów, iż usługi objęte zakwestionowanymi fakturami zostały wykonane przez wystawców tych faktur.

W odwołaniu od ww. decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie podnosząc, iż wystawione przez M. J. i Z. M. odzwierciedlają rzeczywiście wykonane usługi. Wnieśli jednocześnie o uznanie prawidłowości odliczeń podatku od towarów i usług zawartego w zakwestionowanych fakturach VAT.

Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w S. stwierdził, iż organ

I instancji nieprawidłowo określił w sentencji decyzji kwoty nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za miesiące [...] r., ujął bowiem jedynie kwoty nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, pomijając część kwoty nadwyżek tego podatku, które Spółka w tych miesiącach zadeklarowała do zwrotu na rachunek bankowy. W związku z tym uchylił w części zaskarżoną decyzję i określił Spółce w podatku od towarów i usług za:

- [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł, do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł,

- [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł, do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł,

Za pozostałe miesiące [...] r., tj. za okres [...] r., a także w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za [...] r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, nie znajdując w świetle obowiązujących przepisów prawnych podstaw do jej uchylenia.

W ocenie organu odwoławczego dowody zgromadzone w postępowaniu prowadzonym zarówno wobec Spółki jak i w trakcie kontroli przeprowadzonych u kontrahentów podatnika, w tym zeznania świadków wskazują, że udokumentowane nimi usługi nie zostały wykonane przez wystawców zakwestionowanych faktur. Jak podkreślił organ w trakcie kontroli skarbowej Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających wykonanie przedmiotowych usług zarówno przez Z. M. jak i firmę "N. R." M. J. Nie przedłożyła też dowodów potwierdzających uiszczenie należności wynikających z tych faktur. Według organu odwoławczego zakwestionowane faktury nie spełniały wymogów formalnych, tj. nie identyfikują sprzedawcy.

Powołując się na przepis art. 86 ust. 1 i 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług organ odwoławczy wskazał, iż fakt posiadania przez podatnika oryginału lub duplikatu faktury lub faktury korygującej nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Niezależnie bowiem od obowiązku spełnienia określonych warunków formalnych konieczne jest aby wystawiony dokument (faktura), stanowiący podstawę do dokonania odliczeń, oddawał przebieg rzeczywistej transakcji gospodarczej. Oznacza to, iż w rozpatrywanej sprawie jeden z warunków uprawniających do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie został spełniony. Brak jest bowiem podstawy, do wyliczenia kwot podatku podlegającego odliczeniu, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. prawidłowo wystawionej faktury VAT, dokumentującej zakup usług wykonanych przez widniejącego na fakturze sprzedawcę.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. podkreślił, że skoro wystawione (sporne) faktury nie dokumentują czynności faktycznie dokonanych przez ten podmiot, to tym samym nie stanowią w systemie podatku od towarów i usług dokumentów, na podstawie których Spółka uprawniona była do odliczenia podatku naliczonego. Z punktu widzenia norm prawa podatkowego dane zawarte w fakturach odnoszące się do określenia sprzedawcy okazały się nieprawdziwe, co uzasadniało pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w zakwestionowanych fakturach.

Odnosząc się do zarzutów zawartych tak w odwołaniu organ odwoławczy wyjaśnił, iż w postępowaniu nie podważono faktu, iż usługi te nie zostały wykonane. W przedmiotowej sprawie zakwestionowano jedynie fakt wykonania usług przez wystawców wskazanych w spornych fakturach jako wykonawcy. Okoliczność, że usługi budowlane na rzecz Spółki zostały wykonane, nie przesądza jednak w tym przypadku o prawie do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Pana Z. M. i Panią M. J., którzy - jak udowodniono w trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego - nie byli faktycznymi sprzedawcami usług wykazanych w zakwestionowanych fakturach.

Jak wskazał organ w konkluzji uzasadnienia decyzji konsekwencją określenia w nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za [...] r. w wysokości niższej, niż wykazane w deklaracjach VAT-7 za te miesiące było ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, iż w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zawyżenia. Stosownie natomiast do regulacji art. 109 ust. 6 ww. ustawy przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio do różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie ww. decyzji zarzucając:

- obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, tj.: art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez rażące naruszenie fundamentalnych zasad postępowania, tj. działania organów podatkowych w sposób budzący do nich zaufania, rzetelnego przeprowadzania postępowania dowodowego, rozłożenia ciężaru dowodów i rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz,

- obrazę przepisów prawa materialnego, tj. art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez jego błędne zastosowanie tzn. ustalenie dla skarżącej spółki dodatkowego zobowiązania pomimo braku podstaw i niezaistnienia przesłanek.

Wbrew twierdzeniom organu pełnomocnik wskazał, że usługi udokumentowane kwestionowanymi fakturami VAT zostały wykonane. Odnosząc się szczegółowo do zakwestionowanych przez organ podatkowy faktur VAT wskazał, że w przypadku:

- faktury nr [...] z dnia [...] r. za naprawę konstrukcji stalowej, przegląd i konserwację dachu budynku przy ul. [...], wystawionej przez firmę "N. R." M. J. - wykonanie usług nią objętych przez M. J., działającego w imieniu firmy "N. R." jest bezsporne. Bez znaczenia jest, według pełnomocnika, czy korzystał on z pomocy osób legalnie przez tę firmę zatrudnionych, czy też bez jakiejkolwiek umowy.

- faktur nr [...] z dnia [...] r., marża według umowy zlecenia z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r. I rata prowizji od sprzedaży nieruchomości, ul. [...] i nr [...] z dnia [...] r. za prace ogólnobudowlane, ul. [...], wystawionych przez Z. M. - zdaniem pełnomocnika brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, iż usługi te nie zostały wykonane. Jedyną okolicznością podaną, przez organ orzekający świadczącą o tym, że zakwestionowane faktury miałyby nie odzwierciedlać rzeczywistego stanu rzeczy jest stwierdzenie, że Z. M. nie zatrudniał pracowników i nie posiadał środków trwałych.

Pełnomocnik wskazał, że organ II instancji naruszył przepisy art. 734 i następnych tytułu XXI Zlecenie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964r. nr 16, poz. 93 ze zm.), w zakresie, w którym odmówił prawa do wynagrodzenia za spełnione czynności wyszukania kontrahenta przez Pana M.

Stwierdził również, iż to na organie podatkowym, a nie na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy faktów, na dowód czego powołał wyroki NSA z dnia 11.10.2005 r., sygn. akt FSK 2326/2004 i WSA w Warszawie z dnia 09.05.2008 r., sygn. akt IIISA/Wa 537/2008.

Ponadto, zdaniem pełnomocnika podatnika skoro organ orzekający stwierdził, iż nie kwestionuje wykonania usług co do zasady (kwestionuje jedynie podmiot wykonujący te usługi) to winien wykazać, że to nie wystawcy faktur usługi te wykonali i wskazać, kto zdaniem organu, usługi te wykonał.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Przedmiotem sporu rozpoznawanej sprawy jest pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w ww. fakturach, na których jako wystawcy figurują Z. M. i "N. R." M. J.. Organy podatkowe uznały, że dowody zgromadzone w postępowaniu prowadzonym zarówno wobec Spółki "C." jak i w trakcie kontroli przeprowadzonych u kontrahentów podatnika, w tym zeznania świadków wskazują, że udokumentowane fakturami usługi nie zostały wykonane przez wystawców zakwestionowanych faktur.

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 - nie mającym znaczenia w sprawie). W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Nie powinno też budzić wątpliwości, że faktury takie spełniać muszą wymagania formalne przewidziane prawem.

Podatnik może zatem dokonać odliczenia podatku naliczonego, jeżeli faktura dokumentuje faktyczne nabycie towarów bądź usług, przy czym zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis art. 106 ust. 8 ustawy upoważnił ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania aktu wykonawczego określającego m.in. szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania, a także ustalenie wzorów tych dokumentów.

W myśl § 9 ust. 1 pkt 1 wydanego na tej podstawie rozporządzenie Ministra Finansów

z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tejże ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z powołanych przepisów wynika, że fakt posiadania przez podatnika faktur VAT nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Niezależnie bowiem od obowiązku spełnienia określonych warunków formalnych konieczne jest, aby wystawiony dokument - faktura -stanowiący podstawę do dokonania odliczeń oddawał przebieg rzeczywistej transakcji gospodarczej. Wystawiona faktura musi zatem odnosić się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i być ich formalnym odzwierciedleniem. Niespełnienie takiego wymogu wyklucza zatem możliwość skorzystania z uprawnień, które związane są z prawidłowo wystawioną fakturą.

W przedmiotowej sprawie, jak ustaliły organy podatkowe podmioty (osoby) wystawiające zakwestionowane faktury VAT nie dokonywały w rzeczywistości czynności wymienionych w tych fakturach, a zatem nie były stroną umowy dostawy towarów lub świadczenia usług wymienionych w fakturze, wobec tego faktury wystawione przez takie podmioty nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane i tym samym nie mogą one stanowić podstawy do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego. W tym zakresie Sąd nie stwierdził zatem, aby zaskarżona decyzja naruszała wymienione w skardze przepisy prawa polskiego lub dyrektyw unijnych.

Zebrany materiał dowodowy w zakresie faktury VAT wystawionej przez "N. R." M. J. nr [...] z dnia [...] r. za wykonanie usługi polegającej na naprawie dachu na hali budynku przy ul. [...], przeglądzie i naprawie konstrukcji stalowej dachu, konserwacji dachu i wymianie uszkodzonej papy, świadczy o tym, że usługi te nie zostały wykonane, albowiem wyjaśnienia składane zarówno przez wspólników Spółki Jawnej "C.", wystawcę przedmiotowej faktury firmę "N. R." M. J. jak i wykonawcę ww. usług M. J. wzajemnie się wykluczają.

Przesłuchany w charakterze świadka M. J. zeznał, iż naprawę konstrukcji stalowej, przegląd i konserwację dachu budynku przy ul. [...] wykonał wraz z pomocnikiem, którego wziął spod Urzędu Miejskiego w S.. Nie posiadał jednak dokumentów potwierdzających jego zatrudnienie. Przesłuchany natomiast w dniu [...]r. zeznał, iż miał do pomocy dwóch ludzi spod urzędu.

Z kolei M. J. zeznała, iż M. J. zajmował się sprawami warsztatu i wykonywaniem prac zleconych, które wykonywał osobiście wspólnie z pracownikami, zaprzeczając tym samym zeznaniom M. J., co do osób wykonujących prace. Z materiałów dowodowych z przeprowadzonej kontroli podatkowej przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w S. wobec M. J. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...] r. tj. z pisma z dnia [...] r. złożonego przez podatniczkę wynika, iż nie korzystała z usług podwykonawców, a prace wykonywał M. J.

Wspólnicy Spółki "C." K. S. i J. W. zeznali, iż prace udokumentowane fakturą VAT nr [...] zlecił firmie "N. R." M. J. - M. K., który udostępnił obiekt oraz nadzorował i odbierał prace. Sprzecznie na tę okoliczność zeznaje M. J., który w przesłuchaniu z dnia [...] r. zeznał, iż to K. S. zlecił prace i udostępnił mu obiekt prac. Również M. K. w piśmie z dnia [...] r. wskazał, iż osobą nadzorującą i odbierającą był K. S.. Ponadto w przesłuchaniu z dnia [...]r. M. J. zeznał, iż firma "N. R." M. J. wykonywała prace na dachu dwóch budynków (typowe hale magazynowe) wspólnie połączonych łącznikiem, o powierzchni ok. [...] m. kw. Odmiennie zeznają w tej sprawie J. W. i M. K., którzy wskazali, że prace wykonano na jednokondygnacyjnym dachu budynku o powierzchni ok. [...] m. kw. Budynek ten był bez pięter i nie było łącznika. Przesłuchany w charakterze strony M. K. zeznał, iż prace wynikające z faktury VAT nr [...] polegały na naprawie zewnętrznej części dachu, konstrukcja wewnątrz dachu była szlifowana, malowana i wstawiano odcinki konstrukcji. Na uwagę zasługują zeznania M. K., który wskazał, iż prace wykonano w [...] roku, natomiast M. J. stwierdziła, iż prace prowadzone były od [...] r.

Kolejne zeznania i oświadczenia stron postępowania wykazują również sprzeczności. I tak, M. K. zeznał, iż prace wynikające z przedmiotowej faktury firma "N. R.", która dysponowała specjalistycznym sprzętem wykonała z własnych materiałów, natomiast M. J. potwierdził, iż prace wykonano z materiałów firmy ",N. R.", ale nie dysponował specjalistycznymi narzędziami i sprzętem. Zeznań tych nie potwierdzają zebrane materiały dowodowe w sprawie albowiem wynika z nich, iż M. J. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie dysponowała materiałami potrzebnymi do wykonania prac wykazanych w treści kwestionowanej faktury VAT.

Sprzeczne są również wyjaśnienia składane zarówno przez podatnika, jak i wykonawcę usługi dotyczące sposobu zapłaty. M. J. zeznał, iż płatność za fakturę dokonana była gotówką w siedzibie firmy przez K. S., zaś K. S. zeznał, iż sprawami płatności zajmował się M. K. Z kolei J. W. oświadczył, iż nie wie, w jaki sposób, komu i przez którego ze wspólników oraz gdzie dokonywana była płatność za fakturę VAT nr [...], gdyż on nie dokonywał płatności.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż Spółka nie przedstawiła dokumentu źródłowego potwierdzającego, iż wypłata gotówki miała faktycznie miejsce.

Również zebrany przez organ podatkowy materiał dowodowy w zakresie faktur VAT wystawionych przez Z. M. z tytułu usług pośrednictwa przy sprzedaży maszyny drukarskiej i nieruchomości oraz prac ogólnobudowlanych potwierdza, iż nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Jak wynika z akt sprawy Z. M. zeznał, iż nie znalazł klienta oraz nie doprowadził do sprzedaży maszyny drukarskiej [...], ponieważ wspólnicy Spółki D. " C." znaleźli nabywcę wcześniej i nie poinformowali o tym, potem dowiedział się że maszyna jest sprzedana.

Z kolei odnośnie usług pośrednictwa sprzedaży nieruchomości Z. M. oświadczył, iż obowiązującą umową pośrednictwa sprzedaży nieruchomości jest umowa z dnia [...] r., natomiast wspólnicy D. zeznali, iż obowiązującą umową jest umowa pośrednictwa z dnia [..]r., która znajduje się w dokumentach Spółki.

Według Z. M. transakcja pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości dotyczyła całej nieruchomości. Z kolei wspólnicy D. "C.", jak i nabywcy nieruchomości wskazali, iż przedmiotem sprzedaży były lokale wykorzystywane przez D. w ramach prowadzonej działalności.

Rozbieżne są tez oświadczenia Z. M. co do przygotowania dokumentów do transakcji z oświadczeniem złożonym przez M. K., który stwierdził, że D. Z. M. prawem wymagane dokumenty niezbędne do zawarcia umowy przeniesienia prawa, tj. m. in. akt notarialny repertorium A nr [...] do dysponowania nieruchomością oraz dane co do wielkości pomieszczeń.

Istotnym w ocenie Sądu jest oświadczenie z dnia [...] r. Z. M., który stwierdził, iż nie wykonał żadnych czynności wynikających z treści § 5 umowy pośrednictwa sprzedaży nieruchomości, a także wyjaśnienia K. O., który zeznał, że była prezentacja nieruchomości, w której uczestniczył on, K. S., i T. O.

Jak akt sprawy wynika, że ani wspólnicy Spółki Jawnej D. "C.", oprócz spornej faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. i zawartej umowy (której są dwa egzemplarze z dnia [...] r. i z dnia [...] r.) nie przedłożyli innych dowodów potwierdzających wykonanie przez Z. M. usług pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Sądu prawidłowa jest również ocena organów co do prac ogólnobudowlanych, które miały być wykonane przez Z. M. w budynku przy ul. [...], a udokumentowanych fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r. Według jego oświadczenia nie posiadał on wiedzy i nie wykonywał takich prac osobiście, zlecił ich wykonanie ośmiu ludziom przywiezionym spod pośredniaka tj. Urzędu Pracy w S., z którymi zawarł umowę zlecenia. W dokumentach księgowych z prowadzonej działalności gospodarczej przez Z. M. brak jest jednak dokumentów i dowodów świadczących o zatrudnieniu osób na umowę o pracę, zlecenia lub dzieło. Również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie korzystał on z usług podwykonawców. Jak ustalił organ Z. M. nie wie kto zlecił mu wykonanie prac ogólnobudowlanych, nie potrafił powiedzieć na czym te prace polegały, oraz gdzie były wykonywane.

Z kolei przesłuchany w charakterze świadka J. O. (kierownik budowy na budynku Urządzeń Technicznych z zagospodarowaniem w S. przy ul. [...]) stwierdził, iż w okresie wskazanym przez M. K. - wspólnika Spółki, tj. na przełomie [...] r. nie były prowadzone prace rozbiórkowe wewnątrz budynku, a tym samym nie było potrzeby oczyszczania budynku z gruzu i jego wywozie. W tym czasie wykonywano roboty murarskie przy szybie dźwigowym w części D. i drobne prace murarskie, montowano urządzenia dźwigowe, ocieplano ściany zewnętrzne budynku, rozpoczęto prace na zewnątrz budynku.

W ocenie Sądu powyższe okoliczności dowodzą zatem tego, że udokumentowane sporną fakturą usługa nie została wykonana przez jej wystawcę i zasadnie organy podatkowe odmówiły Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w spornych fakturach.

Sąd nie stwierdził również uchybień w zakresie dotyczącym określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Przepis art. 109 ust. 5 powołanej ustawy stanowi, iż w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zawyżenia. Stosownie natomiast do regulacji art. 109 ust. 6 ww. ustawy przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio do różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Analiza treści ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dowodzi, iż w sytuacji stwierdzenia naruszenia przez podatnika obowiązków wynikających z art. 109 ust. 3 ustawy, organ podatkowy ma obowiązek ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Za w pełni nieuzasadnione uznać też należało zarzuty skargi dotyczące bezpodstawnego - z punktu widzenia jego zgodności z prawem wspólnotowym - nałożenia na skarżącego podatnika dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 109 § 4-6 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika to bowiem z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 15.01.2009 r., zapadłego w sprawie C-502/07 i mającego za przedmiot wniosek Naczelnego Sądu Administracyjnego o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, przewidziane w ustawodawstwie polskim dodatkowe zobowiązanie podatkowe (art. 109 ust. 5 i 6 ustawy VAT) nie posiada zasadniczych cech podatku od wartości dodanej (VAT) i że w przypadku tym nie chodzi w istocie o podatek, lecz o sankcje administracyjną nakładaną w przypadku stwierdzenia, że podatnik zadeklarował kwotę zwrotu różnicy podatku VAT lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od należnej, co oznacza w ocenie tegoż Trybunału, iż "wspólny system podatku VAT, w kształcie określonym w art. 2 akapit pierwszy i drugi pierwszej dyrektywy VAT oraz w art. 2 i 10 ust. 1 lit. a) i ust. 2 szóstej dyrektywy VAT, nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku VAT, taką jak dodatkowe zobowiązanie podatkowe przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT". W wyroku tymże Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wskazał także, iż "przepisy, takie jak zawarte w art. 106 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT, nie stanowią , mających na celu zapobieganie niektórym rodzajom oszustw podatkowych lub unikaniu opodatkowania w rozumieniu art. 27 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT".

W ocenie Sądu postępowanie podatkowe w tym zakresie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, poprzez zebranie pełnego materiału dowodowego i wyczerpujące jego rozpatrzenie, przy uwzględnieniu zasady swobodnej oceny dowodów, a więc w oparciu również o zasady wiedzy i doświadczenia życiowego. Zaskarżona decyzja szczegółowo wyjaśnia przyczyny, które złożyły się na podjęcie rozstrzygnięć w niej zawartych, wskazując dowody i przepisy prawa na których się oparto. W zaskarżonej decyzji wskazano zarówno fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji zostało oparte na obowiązujących przepisach prawa i zawiera podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Nie ma więc podstawy do zarzucenia zaskarżonej decyzji naruszenia ww. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa, tak krajowego jak i wspólnotowego, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.