Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 479/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części
Powołane przepisy: article: art 14c par 2, art 120
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art 17 ust 1 pkt 6, art 17 ust 1 ab, art 17 ust 2 i art 19
journal: Dz.U. 2024 poz 226
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) asesor WSA Joanna Ziołek Protokolant: starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2024 r. sprawy ze skargi W.W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 maja 2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.235.2024.1.MK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla interpretację indywidualną w zaskarżonej części, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W.W. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...] marca 2024r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek W. W. ("Strona", "Skarżący", "Wnioskodawca’) o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów. We wniosku Wnioskodawca podał, że w dniu [...] grudnia 2011r. dokonał zakupu 509 udziałów w [...] Sp. z o.o. z siedzibą w B.. Cena jednego udziału wynosiła [...] zł. Łączna cena zakupu udziałów wyniosła [...] zł. Wnioskodawca środki przeznaczone na zakup udziałów pozyskał z pożyczki od podmiotu [...], uproszczonej spółki akcyjnej prawa francuskiego. Nominalna kwota pożyczki wyniosła [...] zł. Pożyczka jest oprocentowana. W dniu [...] listopada 2022r. Wnioskodawca zawarł warunkową sprzedaż Udziałów w [...] sp. z o.o. na rzecz [...]. Cena zbycia udziałów została określona na kwotę [...]zł. Umowa zbycia udziałów z [...] listopada 2022r. przewidywała, iż umowa pożyczki miała być spłacona poprzez umowne potrącenie wierzytelności Pożyczkodawcy względem Wnioskodawcy z tytułu pożyczki, z wierzytelnością Wnioskodawcy względem Kupującego z tytułu zbycia 509 udziałów. Umowa zbycia udziałów z [...] listopada 2022r. zawarta została pod warunkiem zawieszającym w postaci braku skorzystania przez [...] z ustawowego prawa pierwokupu udziałów, o którym mowa w art. 3a ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. o kształtowaniu ustroju rolnego, w trybie określonym powołaną ustawą. Aktem notarialnym z [...] lutego 2023 r. [...] (dalej: "[...]") działając na podstawie art. 3a ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. o kształtowaniu ustroju rolnego zrealizował prawo pierwokupu i zakupił 509 udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym spółki [...] sp. z o.o. z siedzibą w B.. [...] na podstawie art. 3 ust. 8 w zw. z art. 3a ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego złożył pozew sądowy o ustalenie na łączną kwotę [...]zł ceny zakupu 509 Udziałów w [...] sprzedawanych przez Wnioskodawcę. Podsumowując, [...] planuje sądownie ustalić cenę zbycia udziałów sprzedawanych przez Wnioskodawcę na kwotę [...]zł. Jeśli Sąd przyzna rację [...] to cena zbycia Udziałów wyniesie [...] zł, a nie [...] zł jak w umowie z [...] listopada 2022r. W 2024 rok [...] wystawił formularz PIT-8C, w którym to wskazano kwotę [...]zł w pozycji jako przychód z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Do chwili złożenia tego wniosku [...] nie wypłacił za Udziały jakiejkolwiek kwoty.

W związku z powyższym zadano pytania:

1. Czy w chwili obecnej dla Wnioskodawcy przychodem z odpłatnego zbycia Udziałów [...] jest kwota [...]zł?

2. Czy w razie uznania, iż kwota [...]zł stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy cena nabycia zbywanych udziałów w kwocie [...]zł oraz odsetki od umowy pożyczki będą stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w [...] ?

Wnioskodawca jest zdania, iż w chwili obecnej kwota [...]zł z tytułu zawartej umowy zbycia udziałów nie jest jego przychodem podatkowym. W opinii Wnioskodawcy w razie uznania, iż kwota [...]zł stanowi przychód podatkowy to cena nabycia zbywanych udziałów w kwocie [...]zł oraz odsetki od umowy pożyczki będą stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w [...]. Ustawodawca daje możliwość rozliczenia wydatków związanych zarówno z nabyciem, jak i ze zbyciem udziałów.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że stanowisko Skarżącego jest nieprawidłowe w odniesieniu do pytania pierwszego i prawidłowe w odniesieniu do pytania drugiego.

W ocenie organu nie ma znaczenia okoliczność, że cena zakupu udziałów przez [...] jest przedmiotem postępowania sądowego oraz że nabywca nie zapłacił należności. Ustawodawca nie uzależnił momentu powstania przychodu z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") od uregulowania płatności wynikających z umowy zbycia udziałów, czy też wymagalności jej zapłaty. Powiązał go natomiast z momentem przeniesienia własności udziałów przez zbywającego na nabywcę, a więc z momentem realizacji świadczenia, z tytułu którego przysługuje zbywcy świadczenie wzajemne w postaci zapłaty ceny (niezależnie kiedy ta cena będzie zapłacona). Stosownie do art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem Strony z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Innymi słowy, na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okoliczność braku zapłaty ceny oraz trwający spór sądowy nie mają znaczenia dla momentu rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu z tej transakcji. Moment powstania przychodu w sposób jednoznaczny określa art. 17 ust. 1ab pkt 1 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do pytania drugiego organ podał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Tym samym podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów poniesionych wydatków pod warunkiem, że:

- istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami,

- nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonym w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f.

Celem ustalenia jakie wydatki mieszczą się w zawartym w powyższym przepisie sformułowaniu "wydatki na nabycie lub objęcie udziałów" organ odwołał się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego przez "wydatek" należy rozumieć "sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (internetowy Słownik języka polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl).

Zdaniem organu prawidłowe jest zatem twierdzenie Skarżącego, że cena nabycia udziałów będzie stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia. Kosztów związanych ze źródłem finansowania wydatków na nabycie udziałów nie należy utożsamiać z bezpośrednimi wydatkami na nabycie udziałów. Dotyczy to w szczególności odsetek od pożyczek zaciągniętych na ich nabycie, które można zakwalifikować jako wydatki związane z funkcjonowaniem źródła przychodu, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. W rezultacie odsetki od pożyczki zaciągniętej w celu nabycia udziałów stanowią koszt uzyskania przychodów jako wydatki niewyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Koszty z tytułu odsetek od zaciągniętej pożyczki, która w całości została wydatkowana na nabycie udziałów, dla celów podatkowych określa się na dzień odpłatnego zbycia udziałów zakupionych ze środków pochodzących z tej pożyczki. Warunkiem zaliczenia odsetek od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży udziałów jest ich zapłacenie.

W skardze wniesiono o uchylenie interpretacji w części uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe zarzucając naruszenie:

- art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przez przyjęcie przez organ, iż dla Skarżącego powstał przychód w wysokości [...] zł.

- art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h O.p. przez brak dostatecznego i pełnego uzasadnienia prawnego stanowiska organu w zakresie uznania, iż dla Skarżącego powstał przychód w wysokości [...] zł, w sytuacji gdy brak jest definitywnej ceny sprzedaży udziałów,

- art. 2a O.p. przez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa na niekorzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a."), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl natomiast art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przychodem z odpłatnego zbycia udziałów [...] jest kwota [...]zł. W ocenie organu, ustawodawca nie uzależnił momentu powstania przychodu z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. od uregulowania płatności wynikających z umowy zbycia udziałów, czy też wymagalności jej zapłaty. Powiązał go natomiast z momentem przeniesienia własności udziałów przez zbywającego na nabywcę a więc z momentem realizacji świadczenia z tytułu którego przysługuje zbywcy świadczenie wzajemne w postaci zapłaty ceny (niezależnie kiedy ta cena będzie zapłacona). Jak podkreślił organ zgodnie z art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Skarżący natomiast wskazuje, że w stanie faktycznym sprawy strony umowy w istocie nie uzgodniły (nie określiły) ceny sprzedaży udziałów bowiem miedzy stronami zaistniał spór sądowy właśnie co do ceny zbycia tych udziałów. Organ podatkowy skoncentrował się jedynie na braku zapłaty i trwającym sporze sądowym nie odnosząc się do aspektu czy w ogóle cena sprzedaży została określona. Powyższa okoliczność została zupełnie pominięta w analizie dokonanej przez organ co uzasadnia zarzut braku dostatecznego i pełnego uzasadnienia prawnego zaskarżonej interpretacji. W ocenie Sądu zarzut ten jest zasadny.

Zgodnie z art. 14c § 2 O.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z treści tego ostatniego przepisu niewątpliwie wynika, że w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy organ winien zawrzeć w interpretacji dwa obowiązkowe elementy, a mianowicie wskazać prawidłowe stanowisko w zakresie interpretowanego przepisu oraz przedstawić uzasadnienie prawne takiego stanowiska. Co istotne i podkreślane w orzecznictwie sądów administracyjnych, interpretacja indywidualna nie stanowi abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest dokonaniem oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który jest przedstawiony przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji, a organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację bierze pod uwagę tylko i wyłącznie elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawione przez stronę we wniosku. Podkreślić przy tym należy, że uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Organ interpretacyjny winien więc wskazać, w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny (por. wyroki NSA z: 15 listopada 2019r., sygn. akt II FSK 3911/17; 29 listopada 2019r., sygn. akt II FSK 3968/17; 9 stycznia 2020r., sygn. akt II FSK 163/18). Z tego też względu, stanowisko własne organu musi być wyczerpujące, tak aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. W orzecznictwie zwraca się także uwagę, że konieczność odniesienia się do argumentów, przedstawionych przez wnioskodawcę na poparcie jego stanowiska w kwestii wykładni przepisów prawa podatkowego, wynika również z zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, która znajduje zastosowanie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych na podstawie art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. (por. wyrok NSA z 2 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 821/14).

W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja powyższych kryteriów nie spełnia.

Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji w dniu [...] listopada 2022r. Strona zawarła warunkową umowę sprzedaż Udziałów w [...] sp. z o.o. na rzecz [...]. Cena zbycia udziałów została określona na kwotę [...]zł. Przedmiotowa umowa zawarta została pod warunkiem zawieszającym w postaci braku skorzystania przez [...] z ustawowego prawa pierwokupu udziałów, o którym mowa w art. 3a ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. o kształtowaniu ustroju rolnego, w trybie określonym tą ustawą. Aktem notarialnym z [...] lutego 2023r. [...] działając na podstawie art. 3a ust. 1 przywołanej ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. zrealizował prawo pierwokupu i zakupił 509 udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę. [...] na podstawie art. 3 ust. 8 w zw. z art. 3a ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. złożył pozew sądowy o ustalenie na łączną kwotę [...]zł ceny zakupu 509 udziałów sprzedawanych przez Wnioskodawcę. W opinii Strony kwota [...]zł nie może stanowić przychodu ze zbycia udziałów bowiem jest kwestionowana na drodze sądowej przez [...]. W chwili obecnej Wnioskodawca nie wie jaka jest ostateczna cena zbycia udziałów oraz jakie będzie definitywne przysporzenie majątkowe. Co więcej Skarżący podnosi, iż w odniesieniu do jego sytuacji trudno uznać, iż wystąpił przychód należny bowiem w chwili obecnej Wnioskodawca nie może się domagać zapłaty za zbywane udziały do czasu zakończenia sprawy sądowej.

Przedstawiając ocenę prawną stanowiska Wnioskodawcy organ przytoczył treść przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, art. 17 ust. 1 ab pkt 1, art. 17 ust. 2 i art. 19 ust.1. Odnosząc się do treści tego ostatniego przepisu (art. 19 ust. 1), organ wyjaśnił, iż określenie przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) wymaga uwzględnienia dwóch elementów:

- wartości tych udziałów (akcji) określonej przez strony umowy jako cena zbycia;

- kosztów odpłatnego zbycia, tj. kosztów koniecznych dla przeprowadzenia czynności odpłatnego zbycia, kosztów bezpośrednio związanych z transakcją odpłatnego zbycia, niezbędnych dla dojścia tej transakcji do skutku (np. koszty sporządzenia umowy w wymaganej prawem formie, prowizje pośredników w sprzedaży, koszty wyceny przedmiotu zbycia przez rzeczoznawcę, opłaty sądowe i administracyjne ponoszone w związku ze zbyciem).

Dalej przytoczona została treść art. 30b u.p.d.o.f. Reasumując organ stanął na stanowisku, że na gruncie cytowanych przepisów nie ma znaczenia okoliczność, że cena zakupu udziałów przez [...] jest przedmiotem postępowania sądowego oraz że nabywca nie zapłacił należności. Ustawodawca nie uzależnił bowiem momentu powstania przychodu z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. od uregulowania płatności wynikających z umowy zbycia udziałów czy też wymagalności jej zapłaty. Powiązał go natomiast z momentem przeniesienia własności udziałów przez zbywającego na nabywcę a więc z momentem realizacji świadczenia z tytułu którego przysługuje zbywcy świadczenie wzajemne w postaci zapłaty ceny (niezależnie od tego kiedy ta cena będzie zapłacona). Albowiem stosownie do art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem Wnioskodawcy z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Nie mniej w wydanej interpretacji organ nie odniósł się w żaden sposób do przedstawionej we wniosku wątpliwości jaka kwota stanowi cenę za zbywane udziały. Samo przywołanie treści art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. i stwierdzenie, że poprzez odpowiednie stosowanie tego przepisu na mocy art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. ceną określoną w umowie jest kwota [...]zł nie stanowi uzasadnienia prawnego stanowiska organu. Należy przypomnieć, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie prezentowane jest stanowisko zgodnie z którym art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. zawiera odesłanie do " całego" art. 19 u.p.d.o.f. (por. wyrok z dnia 10 lutego 2016r. sygn. akt II FSK 3629/13, wyrok z dnia 16 czerwca 2021r. sygn. akt II FSK 3299/18). Zatem odpowiednio stosuje się również przepis ust. 1 in fine i koleje ustępy art. 19, które dotyczą szczególnego uprawnienia organu podatkowego do określenia tego przychodu w wysokości rynkowej, jeśli wskazana cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od tej wartości. Organ całkowicie pominął w swoich rozważaniach okoliczność wstąpienia w prawa nabywcy [...] na mocy przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i konsekwencji wynikających z art. 3 ust. 8 tej ustawy, zgodnie z którym jeżeli cena sprzedawanej nieruchomości rażąco odbiega od jej wartości rynkowej, wykonujący prawo pierwokupu może w terminie 14 dni od dnia złożenia oświadczenia o wykonaniu prawa pierwokupu wystąpić do sądu o ustalenie ceny. W tym miejscu wypada ponownie odwołać się do orzecznictwa w którym wskazuje się, że na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a w zw. z art. 17 ust. 1ab pkt 1 w zw. z art. 17 ust. 2 i art. 19 u.p.d.o.f. zbywca uzyskuje przychód ze sprzedaży udziałów w momencie przeniesienia ich własności na nabywcę i w wysokości wyrażonej w cenie określonej w umowie pod warunkiem braku zastrzeżeń dotyczących nieadekwatności ceny podanej w umowie do rynkowej wartości jej przedmiotu (por. wyrok NSA z dnia 08 lutego 2023r. sygn. akt 1608/20).

Jak podkreślono wyżej organ interpretacyjny powinien wskazać jaka kwota i przede wszystkim dlaczego stanowi "cenę określoną w umowie" w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a stanowisko własne organu musi być wyczerpujące, tak aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty Wnioskodawcy. Zdaniem Sądu w poddanej kontroli interpretacji, wskazane przez Stronę okoliczności związane z zastosowaniem przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego w ogóle nie były przez organ rozważane i ocenione.

W rezultacie, sposób uzasadnienia stanowiska organu w tej sprawie, pomijający zupełnie ocenę prawną istotnych dla sprawy argumentów Wnioskodawcy w kwestii stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w konsekwencji zastosowania w zaistniałym stanie faktycznym przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, powoduje, że organ uchylił się od merytorycznej oceny argumentów prawnych Wnioskodawcy w zakresie odnoszącym się do istoty sporu. Jak podkreślono już wcześniej, uzasadnienie interpretacji powinno być bowiem na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2018r., sygn. akt II FSK 2817/16). Z uwagi na fakt, że Sąd w dokonywaniu interpretacji nie może zastąpić organu interpretacyjnego, odnoszenie się na obecnym etapie postępowania, wobec stwierdzenia naruszenia przepisów proceduralnych, do zarzutów w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, uznać należy za przedwczesne. Z tych samych powodów Sąd nie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 2a O.p.

Ponownie rozpatrując sprawę organ interpretacyjny będzie zobowiązany, stosownie do treści art. 153 p.p.s.a., do uwzględnienia wyrażonej powyżej oceny prawnej. Z powyższych względów, Sąd uznał za uzasadniony zarzut skargi w zakresie naruszenia art. 14c § 1 i 2 i art. 121 O.p., a naruszenie wskazanej regulacji może mieć istotny wpływ na wynik sprawy i musiało skutkować uchyleniem zaskarżonej interpretacji w zaskarżonej części zgodnie z art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2018r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018r. poz. 265), na które składają się wpis uiszczony od skargi (200 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) i opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).