Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 675/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 § 1 pkt 1, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 55 § 1 i § 2, art. 59 § 1 pkt 1, art. 62 § 1, § 3 i § 4, art. 70 § 1 i § 4
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi J. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. i styczeń 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 27 czerwca 2022 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia J. C., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 10 grudnia 2021 r. nr [...]

w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów

i usług za grudzień 2012 r. i styczeń 2013 r.

Zaskarżone postanowienie DIAS zapadło w następującym stanie faktycznym

i prawnym sprawy.

Postanowieniem z 10 grudnia 2021 r. ([...]) Naczelnik zaliczył wpłatę z 11 września 2020 r., dokonaną za pośrednictwem banku, w kwocie [...]zł, po zarachowaniu kosztów upomnienia w łącznej kwocie [...]zł, na poczet zaległości w:

- podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł),

- podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł),

Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie. Zarzucając organowi, iż zaskarżone postanowienie jest bezprzedmiotowe, gdyż dotyczy należności już przedawnionych i nieistniejących - wniósł o jego uchylenie.

Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji z 10 grudnia 2021 r., przywołanym na wstępie postanowieniem z 27 czerwca 2022 r., DIAS w uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem sprawy jest:

- wpłata z 11 września 2020 r. w kwocie [...]zł, która po zaliczeniu kwoty [...]zł na poczet kosztów upomnienia wynosi [...] zł,

- zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w kwocie [...]zł,

- zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. w kwocie [...]zł.

Następnie wyjaśnił, że 25 stycznia 2013 r. skarżący złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2012 r., wykazując kwotę do zapłaty [...] zł.

Postanowieniem z 10 grudnia 2021 r. nr [...] Naczelnik zaliczył wpłatę z 30 lipca 2020 r., dokonaną za pośrednictwem banku, w kwocie [...]zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł). Przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało utrzymane

w mocy postanowieniem DIAS z 27 czerwca 2022 r. nr [...]

Postanowieniem z 10 grudnia 2021 r. nr [...] Naczelnik zaliczył wpłatę z 04 sierpnia 2020 r., dokonaną za pośrednictwem banku, w kwocie [...]zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł). Przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy postanowieniem DIAS z 27 czerwca 2022 r. nr [...]

Postanowieniem z 10 grudnia 2021 r. nr [...] Naczelnik zaliczył wpłatę z 21 sierpnia 2020 r., dokonaną za pośrednictwem banku, w kwocie [...]zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł). Przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy postanowieniem DIAS z 27 czerwca 2022 r. nr [...];

W dniu 25 lutego 2013 r. skarżący złożył deklarację dla podatku od towarów

i usług VAT-7 za styczeń 2013 r., wykazując kwotę do zapłaty [...] zł.

Jak wskazuje organ II instancji, w niniejszej sprawie bezspornym jest fakt, iż podatek od towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. nie został przez skarżącego zapłacony, co spowodowało powstanie zaległości podatkowej za:

- grudzień 2012 r. w kwocie [...]zł,

- styczeń 2013 r. w kwocie [...]zł.

W dniu 11 września 2020 r., tj. w dniu zaliczenia skarżący posiadał najstarszą zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.

Od przedmiotowej zaległości za grudzień 2012 r. odsetki za zwłokę naliczone zostały za okres od 26 stycznia 2013 r. do 11 września 2020 r., tj. od dnia następującego po 25 stycznia 2013 r. - terminie płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. do dnia zaliczenia: 11 września 2020 r. i wyniosły [...] zł.

Z kolei za zaległości za styczeń 2013 r. odsetki za zwłokę naliczone zostały za okres od 26 lutego 2013 r. do 11 września 2020 r., tj. od dnia następującego po

25 lutym 2013 r. - terminie płatności podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. do dnia zaliczenia: 11 września 2020 r. i wyniosły [...] zł.

W świetle powyższego zaliczenie przedmiotowej wpłaty przedstawia się następująco:

1. za grudzień 2012 r.

- na zaległość podatkową: [...] zł,

- na odsetki za zwłokę: [...] zł.

2. za styczeń 2013 r.

- na zaległość podatkową: [...] zł,

- na odsetki za zwłokę: [...] zł.

DIAS ustosunkowując się do zarzutu skarżącego, że postanowienie Naczelnika

z 10 grudnia 2021 r. jest bezprzedmiotowe, gdyż dotyczy należności już przedawnionych i nieistniejących, stwierdził, że zaskarżone postanowienie zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; w skrócie: "o.p.").

Organ II instancji zbadał, czy zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. w momencie zaliczania na jego poczet wpłaty z 11 września 2020 r. nie przedawniło się i ustalił, że termin płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. upłynął z dniem 25 stycznia 2013 r., a za styczeń 2013 r. upłynął z dniem 25 lutego 2013 r. Zatem zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 70 § 1 o.p. przedmiotowe zobowiązanie przedawniłoby się

z dniem 31 grudnia 2018 r. Jednakże pomimo upływu wskazanego wyżej terminu, wobec zastosowania środka egzekucyjnego przerywającego bieg terminu przedawnienia, zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. ciążące na skarżącym jest nadal wymagalne.

DIAS, dokonując kontroli przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów

i usług za grudzień 2012 r. oraz 2013 r., wskazał na czynność egzekucyjną:

- 26 września 2018 r. zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości położonej w [...] dla której Sąd Rejonowy [...] VI Wydział KW prowadzi księgę wieczystą nr [...] Wezwanie skierowane do skarżącego w trybie art. 110 c § 2 i 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 z późn. zm.; w skrócie: "u.p.e.a."), aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości, zostało doręczone zobowiązanemu: 26 września 2018 r. Tym samym, zdaniem DIAS, bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. został przerwany w dniu 26 września 2018 r.

i rozpoczął swój 5-letni bieg na nowo od 27 września 2018 r.

W ocenie DIAS przedmiotowe zobowiązanie podatkowe na dzień dokonania zaliczenia, tj. 11 września 2020 r. było nieprzedawnione i wymagalne.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na opisane postanowienie DIAS złożył skarżący, który zarzucając:

1. niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy z naruszeniem art. 77 § 1 w zw. z art. 7 i 7a ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm.; w skrócie: "k.p.a."),

2. naruszenie dyspozycji art. 70 § 4 zd. 1 o.p. poprzez jego zastosowanie, pomimo braku przesłanki koniecznej do przerwania biegu przedawnienia w postaci prawidłowego zawiadomienia podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego

- wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W argumentacji skargi skarżący podniósł, że podstawą zaskarżonych postanowień organy uczyniły ustalenie, że 26 września 2018 r. doszło do przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia nieruchomości skarżącego, o której został zawiadomiony w sposób prawem przewidziany. Zdaniem skarżącego do przerwania biegu przedawnienia nie doszło, albowiem nie został on skutecznie zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Wprawdzie organy utrzymują, że zawiadomienie takie miało miejsce, jednakże nie przedstawiły na to żadnego dowodu. Skarżący uważa, że w sprawie nie wyjaśniono najistotniejszych dla sprawy okoliczności, a więc czy rzeczywiście

26 września 2018 r. doszło do przerwania biegu przedawnienia, czy też nie. Jeżeli bowiem przedawniona byłaby chociażby zaległość z grudnia 2012 r., zmienione muszą być wszystkie zaskarżone postanowienia, ponieważ przesunięciu ulega chwila ustalenia wierzytelności najstarszej.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.

W piśmie procesowym z 12 października 2022 r. skarżący wniósł o połączenie spraw z jego skarg w celu łącznego rozpoznania.

Do pisma procesowego z 27 grudnia 2022 r. skarżący załączył kopię postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 08 listopada 2022 r. nr [...] doręczonego skarżącemu 21 grudnia 2022 r.,

w przedmiocie zaliczenia wpłaty z 29 października 2019 r. w wysokości [...] zł na poczet podatku VAT za wrzesień 2019 r. oraz podatku VAT za grudzień 2013 r. Skarżący wskazał, że z trzynastu postanowień wydanych przez organ I instancji

w dniach 9 listopada, 10 grudnia i 31 grudnia 2021 r. wynika jednoznacznie, że wskazane tam zaliczenia, wbrew twierdzeniom organu, nie były dokonane na najwcześniejszy termin płatności, albowiem pominięto grudzień 2013 r.

i najprawdopodobniej wrzesień, październik oraz listopad 2013 r. Oznacza to, że wszystkie postanowienia o wskazanych numerach naruszają art. 62 § 1 o.p.

Pismem procesowym z 19 grudnia 2023 r. skarżący uzupełnił skargę i wskazał, że począwszy od 29 września 2014 r. urząd skarbowy między innymi na poczet należności skarżącego z tytułu VAT dokonał zajęcia konta w banku.

W trakcie zajęcia bank przekazywał na rzecz urzędu różne kwoty. Zdaniem skarżącego, wbrew obowiązkowi ustawowemu organ skarbowy nie wydał żadnej decyzji

w przedmiocie zaliczenia pobranych kwot.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 oraz art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a.").

Na wstępie rozważań wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie stwierdził konieczności połączenia niniejszej sprawy do łącznego rozpoznania z innymi sprawami, powołanymi przez skarżącego w skardze i pismach procesowych. Nie było przy tym podstaw do ich łącznego rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 111 § 2 p.p.s.a., sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. Przepis ten przewiduje zatem fakultatywne połączenie spraw w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy pozostają one ze sobą w związku. Przy czym, połączenie kilku oddzielnych spraw na podstawie powołanego przepisu w celu ich łącznego rozpoznania (rozstrzygnięcia) jest uprawnieniem (nie obowiązkiem) Sądu, ma charakter techniczny, organizacyjny i należy do pojęć z zakresu tzw. ekonomii procesowej. Sąd nie ma obowiązku połączenia spraw w celu ich łącznego rozpoznania (por. wyrok NSA z 11.12.2020 r. I OSK 2689/18 – wszystkie powołane w uzasadnieniu niniejszego wyroku orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, publ.; w skrócie "CBOSA").

Wobec zarzutów sformułowanych w skardze oraz pismach procesowych skarżącego, w pierwszej kolejności należało wskazać na zakres przedmiotowy niniejszej sprawy. Kontroli sądowej zostało poddane postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. i styczeń 2013 r.

Spór w sprawie w istocie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ prawidłowo zaliczył dokonaną przez podatnika wpłatę na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące, w sytuacji, gdy skarżący twierdzi, że organ dokonał zaliczenia wpłaty na zaległości podatkowe, które uległy przedawnieniu.

W tym kontekście zauważyć należy, że w świetle przepisu art. 21 § 1 pkt 1 o.p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W myśl art. 21 § 2 o.p., jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji,

a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty.

Stosownie do art. 51 § 1 o.p. zaległość podatkowa to podatek niezapłacony

w terminie płatności. Zgodnie z art. 53 § 1 o.p. od zaległości podatkowych,

z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art. 53 § 4 o.p.) do dnia, włącznie z tym dniem, zapłaty podatku (§ 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach

(Dz. U. 2021 r. poz. 703).

Na podstawie art. 55 § 1 o.p. odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 55 § 2 o.p., jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę

w stosunku, w jakim w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Zgodnie z art. 62 § 1 o.p., w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 04 lipca 2019 r.

o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1520), jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika,

a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego

o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej

o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku,

a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

W ocenie Sądu, zmiana brzmienia art. 62 § 1 o.p. umożliwia dysponowanie przez podatnika dokonaną przez niego wpłatą (tj. dokonanie wyboru na poczet, którego zobowiązania podatkowego spośród wielu ma być zarachowana wpłata), ale dotyczy podatników, którzy terminowo, rzetelnie i systematycznie regulują swoje zobowiązania podatkowe. Dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty - wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego - jest zatem wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął.

W sytuacji zatem posiadania zaległości podatkowych, podatnik dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego,

a nie okresu, za który powstała zaległość, albowiem z urzędu będzie ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku, albo braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej

o najwcześniejszym terminie płatności, spośród wszystkich zaległości podatkowych.

Przepis art. 62 § 1 o.p. wskazuje sposób (kolejność) zaliczania wpłat i jest to przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 07.06.2011 r. II FSK 68/10, CBOSA). Zasadą jest, że przepisy prawa materialnego stosuje się w brzmieniu obowiązującym

w dacie zaistnienia zdarzenia, które wywołuje skutki prawne, a zatem zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących

w czasie, gdy wpłata została dokonana - co oznacza, że do wpłat dokonanych po dniu

1 stycznia 2020 r. ma zastosowanie art. 62 § 1 o.p. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 04 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520).

Zaznaczyć należy, że zdanie pierwsze art. 62 § 1 o.p. odnosi się do zobowiązań podatkowych, których termin płatności jeszcze nie upłynął, natomiast zdanie drugie - do kolejności zaliczania wpłat w razie wystąpienia równolegle zaległości podatkowych lub zobowiązań podatkowych, albo samych zaległości podatkowych. Taka regulacja ma na celu zabezpieczenie wyeliminowania sytuacji, w których podatnik reguluje bieżące zobowiązania podatkowe, przy jednoczesnym posiadaniu zaległości podatkowych, powodując tym samym realne zagrożenie ich przedawnienia. Powyższe pozwala na stwierdzenie, że dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty (wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego) jest wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, w której podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął.

W oparciu o powołane przepisy, prawidłowe było w okolicznościach sprawy działanie organu, który zaliczył dokonaną przez skarżącego 11 września 2020 r. wpłatę na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł) i za styczeń 2013 r. (należność główna: [...] zł, odsetki: [...] zł).

Wbrew zarzutom skargi, zaskarżone postanowienie jest odzwierciedleniem prawidłowo dokonanej czynności księgowej, tj. rozliczenia wpłaty podatnika

z 11 września 2020 r. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w każdym przypadku do wpłat dokonanych po terminie płatności, organ podatkowy zobligowany jest zastosować się również do przepisu art. 55 § 2 o.p. Wskazane regulacje prawne nie pozostawiają organom podatkowym możliwości wyboru co do sposobu postępowania. Z przepisu

art. 62 § 4 o.p. wynika, że w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie z zastrzeżeniem § 4a. Przepis § 4a, w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonego postanowienia, zawierał katalog należności, na które należało zaliczyć wpłatę, w przypadku zaległości podatkowych.

Zmieniony przepis art. 62 § 1 o.p., który obowiązuje od 01 stycznia 2020 r. ma zastosowanie do wpłat dokonanych od 01 stycznia 2020 r., a więc tych, które wystąpiły w rozpoznawanym stanie faktycznym - bez względu na to czy podatnik uiszcza bieżące zobowiązanie powstałe w 2020 r., czy też wcześniejsze zaległości podatkowe. W ww. przepisie nie występuje już taka dowolność jak w poprzednio obowiązujących przepisach dotyczących zasad regulowania przez podatników zaległości podatkowych. Wpłata jest zaliczana na poczet najstarszej zaległości we wskazanym przez podatnika podatku, nawet wówczas, gdy wskaże konkretną zaległość do pokrycia, a nie będzie to zaległość o najwcześniejszym terminie płatności. Organ podatkowy w przypadku zaległości podatkowych ma obowiązek zaliczyć dokonaną przez podatnika wpłatę na poczet zaległości podatkowych o najwcześniejszym terminie płatności - nawet

w przypadku, gdy podatnik wskazuje, że dokonuje zapłaty na poczet bieżącej płatności w tym podatku.

Zasady wynikające z art. 62 o.p. stosowane są do dobrowolnych wpłat dokonanych przez podatnika. W judykaturze przyjmuje się, że przepis ten odnosi się do wpłat własnych podatnika, których nie można utożsamiać z wpłatą uzyskaną

z egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych. W art. 62 § 1 o.p. mowa jest bowiem o "dokonanej wpłacie", co oznacza, że chodzi o wpłatę dokonaną dobrowolnie przez podatnika (por. wyrok NSA z 25.03.2021 r. III FSK 2793/21, CBOSA).

Będące przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie postanowienie

o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania art. 62 § 1 i § 3 o.p. Dokonując zaliczenia wpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych, organ podatkowy w tym postępowaniu nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji. Ze względu na charakter tego postępowania nie można w jego ramach rozstrzygać wszelkich zagadnień materialnoprawnych, choć oczywiście do zaliczenia wpłaty na zaległość podatkową konieczne jest ustalenie, że zaległość ta istnieje. Postanowienia wydane w tych sprawach informują jedynie podatnika

o sposobie rozliczenia konkretnych kwot (nadpłaty, wpłat i zaległości podatkowych).

Z chwilą doręczenia takich postanowień organ podatkowy jest nimi związany, zaś ich ostateczność oznacza tylko tyle, że do czasu wyeliminowania w sposób przewidziany prawem funkcjonują w obrocie prawnym (por. wyrok NSA z 06.09.2017 r.

II FSK 2082/15, CBOSA).

O ile z zasady postępowanie w przedmiocie zaliczenia wpłaty nie powinno obejmować zagadnień związanych z wymiarem podatku to jednak wyjaśnienie kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego i w tym kontekście istnienia danej zaległości podatkowej jest uzasadnione.

W przedmiotowej sprawie termin płatności podatku od towarów i usług za:

- grudzień 2012 r. upłynął z dniem 25 stycznia 2013 r.,

- styczeń 2013 r. upłynął z dniem 25 lutego 2013 r.

W zaskarżonym postanowieniu organ odniósł się do tej kwestii, zauważając, że zobowiązanie na poczet którego dokonano zaliczenia wpłaty nie uległo przedawnieniu. W myśl art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 70 § 1 o.p. przedmiotowe zobowiązania przedawniłyby się z dniem 31 grudnia 2018 r. Zgodnie natomiast z art. 70 § 4 o.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Dla przedmiotowych zaległości w dniu 26 września 2018 r. zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości położonej

w [...] dla której Sąd Rejonowy [...] VI Wydział KW prowadzi księgę wieczystą. Wezwanie skierowane do J. C., w trybie art. 110 c § 2 i 4 u.p.e.a., aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości zostało doręczone zobowiązanemu: 26 września 2018 r. Tym samym bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. został przerwany

w dniu 26 września 2018 r. i rozpoczął 5-letni bieg na nowo od 27 września 2018 r. Wobec powyższego przedmiotowe zobowiązania podatkowe, na dzień dokonania zaliczenia, tj. 11 września 2020 r. były nieprzedawnione i wymagalne.

W konsekwencji, orzekając w oparciu o akta sprawy i biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, Sąd doszedł do wniosku, że skarżący nie podważył skutecznie oceny wyrażonej

w zaskarżonym postanowieniu w zakresie braku podstaw do przyjęcia przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego, wobec przerwania jego biegu, na podstawie

art. 70 § 4 o.p., tj. zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W konsekwencji, po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Wbrew zarzutom skargi, organy wyjaśniły istotne okoliczności sprawy,

a zaskarżone postanowienie zostało podjęte na podstawie i w granicach prawa. Przy czym w niniejszej sprawie nie miały zastosowania sformułowane w skardze przepisy k.p.a., a przepisy o.p., prawidłowo wskazane i zastosowane w zaskarżonym postanowieniu. Nie mogło zatem dojść do naruszenia przepisów k.p.a., które nie były stosowane w postępowaniu w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej.

Jednocześnie Sąd wyjaśnia, że skarga do sądu administracyjnego na postanowienie organu rozstrzygającego w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych zakreśla granice rozpoznania sprawy, wyznaczone przez jej przedmiot, wynikający z treści zaskarżonego orzeczenia. Sprawa oznacza sprawę

w znaczeniu materialnym, a nie procesowym. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy, sąd nie może wkraczać w sprawę nową, w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania i wydawanych w nim orzeczeń administracyjnych.

Z powyższych względów nie mogła odnieść pożądanego przez skarżącego skutku, przedłożona do pisma procesowego z 27 grudnia 2022 r., kopia postanowienia organu I instancji z 08 listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z 29 października 2019 r. w wysokości [...] zł na poczet podatku VAT za wrzesień 2019 r. oraz podatku VAT za grudzień 2013 r. oraz podnoszona

w piśmie procesowym z 19 grudnia 2023 r. okoliczność zajęcia konta bankowego w banku. Sąd wyjaśnia, że wskazane postanowienie organu I instancji

z 08 listopada 2022 r. nie podlegało kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszym postępowaniu, podobnie jak zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego nie dotyczy zaległości będącej przedmiotem zaskarżonego postanowienia. Ponadto zauważyć należy, że kwestia zaliczenia przez organ dokonanej przez skarżącego wpłaty na zaległości podatkowe za grudzień 2013 r., dotyczy miesiąca następującego po grudniu 2012 r. oraz po styczniu 2013 r., a zatem nie może ona mieć żadnego wpływu na sposób dokonania zaliczenia wpłat skarżącego na zaległości podatkowe, które powstały wcześniej.

W konkluzji przeprowadzonej kontroli zaskarżonych postanowień Sąd stwierdził, że organy dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.