Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 83/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2023-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] stycznia 2023 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (DIAS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (NUS) z [...] listopada 2022 r. o odmowie wydania M.M. (skarżącemu) dokumentu o braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od samochodu marki [...].

Postępowanie zakończone decyzją wszczęte zostało wnioskiem skarżącego o wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu ciężarowego o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t. Przedmiotem nabycia był wspomniany samochód marki [...] o nadwoziu typu pick-up. Do wniosku dołączono m. in. zdjęcia samochodu oraz kopię umowy jego sprzedaży na terytorium RFN oraz niemieckiego dowodu rejestracyjnego, wedle zapisów których pojazd był zarejestrowany i sprzedany skarżącemu jako samochód ciężarowy.

NUS uzupełnił dowody przeprowadzając oględziny pojazdu. Po ich dokonaniu, wspomnianym na wstępie postanowieniem z [...] listopada 2022 r. odmówił wydania zaświadczenia, zaś DIAS, po rozpoznaniu sprawy wskutek zażalenia skarżącego, utrzymał w mocy orzeczenie NUS.

Organy obu instancji zgodnie uznały, że samochód należy uznać za samochód osobowy klasyfikowany do kodu CN 8703 z uwagi na ustalone cechy auta, w szczególności wyposażenie kabiny pasażerskiej, wskazujące, że jego zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. Wskazano m. in., że czterodrzwiowa kabina wyposażona była w 5 miejsc siedzących w dwóch rzędach, siedzenia były tapicerowane, a boki kabiny pasażerskiej oraz podsufitka były tapicerowane tworzywem sztucznym w całej przestrzeni. Ustalono dalej, że za kabiną pasażerską znajdowała się przestrzeń ładunkowa ograniczona burtami. Jej długość wynosiła 155,5 cm, zaś rozstaw osi pojazdu wynosił 309,5 cm. Takie cechy pojazdu - w zgodnej ocenie organów obu instancji - powodowały, że wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu rodziło obowiązek podatkowy w akcyzie ponieważ mieścił się w pojęciu samochodu osobowego, o którym mowa w art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r., poz. 143; dalej: u.p.a.), w związku z czym brak było podstaw do wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu (art. 109 ust. 2a u.p.a.). Odpowiadając na zarzut skarżącego powołującego się na brzmienie Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (dalej: noty wyjaśniające do CN), wedle których samochody typu pick-up, których długość podłogi powierzchni do transportu towarów przekracza 50% długości rozstawu osi, winny być klasyfikowane do pozycji CN 8704, DIAS stwierdził, że stosunek długości podłogi do rozstawu osi jest tylko jednym z kryteriów klasyfikacyjnych, lecz nie kluczowym. Jednocześnie stwierdził, że treść niemieckich dokumentów rejestracyjnych nie przesądza o klasyfikacji pojazdu na gruncie u.p.a.

Skarżący nie zgodził się z zaskarżonym postanowieniem i pismem z [...] lutego 2023 r., reprezentowany przez adwokata P.W., wniósł skargę na orzeczenie DIAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Gorzowie Wlkp. Wnosząc o uchylenie postanowień wydanych w obu instancjach zarzucił organom naruszenie:

1. art. 109 ust. 2a u.p.a. poprzez jego niezastosowanie, gdyż organ pomimo iż jest do tego obowiązany, odmówił wydania zaświadczenia uznając iż nie jest to pojazd ciężarowy, choć z dokumentacji przedmiotowego pojazdu marki [...] wynika, iż fabrycznie pojazd został zakwalifikowany jako ciężarowy, co z kolei doprowadziło do wydania skarżonego postanowienia,

2. art. 306a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2022 r., poz. 2651; dalej: o.p.) poprzez jego niezastosowanie, gdyż organ pomimo iż jest do tego obowiązany, odmówił wydania zaświadczenia uznając, iż nie jest to pojazd ciężarowy, co z kolei doprowadziło do wydania skarżonego postanowienia,

3. art. 121 §1 o.p. poprzez jego niezastosowanie, gdyż z dokumentacji przedmiotowego pojazdu marki [...] wynika, iż fabrycznie pojazd został zakwalifikowany jako ciężarowy, a organ pomimo tej wiedzy odmówił wydania zaświadczenia uznając, iż nie jest to pojazd ciężarowy, co z kolej doprowadziło do wydania skarżonego postanowienia.

Uzasadniając zarzuty podniósł, że przedstawione przez niego dokumenty potwierdzały, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód jest samochodem ciężarowym, co wynikało z zapisów niemieckich dokumentów rejestracyjnych. Ponowił również zarzut pominięcia faktu, iż stosunek długości przestrzeni ładunkowej do długości rozstawu osi przekracza 50%, co wg not wyjaśniających do CN stanowi wystarczającą podstawę do zaklasyfikowania pojazdu do kodu CN 8704.

DIAS wniósł o oddalenie skargi.

Zarządzeniem z 23 marca 2023 r. Przewodniczący Wydziału I WSA w Gorzowie Wlkp. skierował sprawę do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.).

WSA w Gorzowie Wlkp. zważył, co następuje:

Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym uzasadniał fakt, iż przedmiotem zaskarżenia było postanowienie wydane

w postępowaniu administracyjnym (art. 119 pkt 3 p.p.s.a.).

Zaskarżony akt nie naruszał prawa.

Organy obu instancji zasadnie uznały, że ani dane przedstawione przez skarżącego wraz z wnioskiem o wydanie zaświadczenia, ani dane uzyskane z urzędu przez organ, nie dawały podstaw do wydania zaświadczenia o braku obowiązku zapłaty akcyzy.

Wyjaśniając materialnoprawne podstawy orzekania w sprawie wskazać należy, że zgodnie z art. 109 ust. 2a u.p.a., dla celów związanych z rejestracją samochodu ciężarowego lub specjalnego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, o którym mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym (dalej: p.r.d.), niebędącego samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany wydać, na wniosek podmiotu dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu, dokument potwierdzający brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 109 ust. 2c u.p.a. do wniosku, o którym mowa w ust. 2-2b, załącza się dokumenty dotyczące samochodu, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi podatkowemu wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 100 ust. 4 u.p.a. samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiącymi element załącznika do rozporządzeń zmieniających Taryfę celną. Zgodnie z regułą 1 ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami, tj. regułami od 2 do 6. Klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w ORINS zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie, czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej pojazdu, a ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

Na gruncie niniejszej sprawy istotne pozostają dwie pozycje taryfowe, tj. CN 8703, która obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi,a także pozycja CN 8704, która obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Z kolei zgodnie z art. 306a § 1 o.p., organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. W myśl art. 306a § 2 o.p., zaświadczenie wydaje się, jeżeli: (1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; (2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych aktów lub stanu prawnego.

Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (art. 306a § 3 o.p.). Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (art. 306a § 4 o.p.). Zaświadczenie powinno być wydane bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia (art. 306a § 5 o.p.).

Przepis art. 306b o.p. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2 o.p., organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi

o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu

(§ 1). Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić

w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§ 2).

Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 306c o.p.).

Wyjaśnić należy, że organ ma prawo i obowiązek, przed wydaniem zaświadczenia, przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Takie postępowanie jest ukierunkowane na ocenę dokumentacji, którą zgodnie z art. 109 ust. 2c u.p.a. wnioskodawca przedkłada organowi. Ta dokumentacja jest bowiem przedstawiana organowi w celu jej oceny, czy umożliwia wydanie żądanego zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy. Nie ma żadnego innego celu przedstawiania tej dokumentacji przez wnioskodawcę niż poddanie jej ocenie organu podatkowego w zakresie niezbędnym do ustalenia, czy wynika z tej dokumentacji, że pojazd nie jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

W tym postępowaniu wyjaśniającym, w związku z art. 306k o.p., stosuje się odpowiednio i to w całości Rozdział 11 "Dowody", w tym art. 191 o.p. nakazujący ocenę na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność, tj. że pojazd nie jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. , została udowodniona.

Ocena musi nastąpić przez pryzmat klasyfikacji pojazdu w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Wspólna Taryfa Celna, oprócz wykazu towarów, zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Także te normy są płaszczyzną oceny dokumentów przedstawionych w wykonaniu art. 109 ust. 2c u.p.a.

W ocenie Sądu, w postępowaniu zaświadczeniowym organ podatkowy musi weryfikować prawidłowości klasyfikacji dla celów poboru akcyzy pojazdu zakupionego

w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego i uznawanego przez wnioskodawcę za pojazd nie będący samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

Co do zasady wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną

i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku.

Takie ujęcie procedury zaświadczeniowej jest prawidłowe, jeżeli bierze się pod uwagę jedynie przepisy o.p. W niniejszej sprawie nie można jednak pomijać treści art. 109 ust. 2a i 2c u.p.a oraz art. 72 ust. 1 pkt 6a p.r.d. i ich kontekstu normatywnego. Wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że mają one zapobiegać rejestrowaniu jako ciężarowe pojazdów będących samochodami osobowymi w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

Bacząc na takie ukształtowanie postępowania w sprawie wydania dokumentu,

o którym mowa w art. 109 ust. 2a u.p.a., WSA w Gorzowie Wlkp. jako prawidłowe ocenił działanie organu I instancji, który nie oparł swych ustaleń wyłącznie na dokumentach przedstawionych przez skarżącego, lecz uzupełnił podstawę dowodową swych ustaleń również o oględziny pojazdu, które pozwoliły na ocenę wszystkich cech pojazdu niezbędnych do właściwej klasyfikacji na gruncie taryfy celnej.Aby bowiem dany samochód podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej zgodnej z powołanym Rozporządzeniem Rady nr 2658/87. Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do tegoż Rozporządzenia. W treści kodu 8703 CN stwierdzono, że obejmuje on pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie

z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zarówno z treści art. 100 ust. 4 u.p.a. jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w ORINS zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe winny więc stosować się do reguły 1 - ORINS. Wskazuje ona, że dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Oznacza to, że kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie, czy pojazd samochodowy jest wyrobem akcyzowym, było dokonanie klasyfikacji taryfowej tego pojazdu i ustaleniew tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

W orzecznictwie jednolicie wskazuje się, że głównym kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 jest ich zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.Klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Wskazują na to cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i jego ogólny wygląd. Stanowisko takie wspiera Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r., C-486/06, stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach takich, jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe, co określa ogólny wygląd pojazdów i ogół ich cech nadających im zasadnicze przeznaczenie.

Pomocnicze znaczenie mają też noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (Dz. U. UE.C.2019.119), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów w celu ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Jak zauważył to jednak Trybunał

w przywołanym wyroku w sprawie C-486/06, Noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Ponadto wskazuje się, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczącycho charakterze pojazdu.

Zgodnie ze treścią not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej,w brzmieniu czasowo właściwym dla rozpoznawanej sprawy,pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary (typu pick-up). Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być zakwalifikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają więcej niż dwie osie. Jak trafnie przyjęły przy tym organy orzekające w rozpoznawanej sprawie - a ocena ta jest istotna dla odpowiedzi na kluczowy zarzut skarżącego - spełnienie przez pojazd warunku stosunku długości podłogi do rozstawu osi przekraczającego 50%, nie stanowi samodzielnego kryterium rozstrzygającego o klasyfikacji do kodu 8704. Pogląd taki jest aprobowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (obok orzeczeń wskazanychw uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zob. również np.: wyroki WSA w Rzeszowiez 7 marca 2013 r. I SA/Rz 72/13, z 8 grudnia 2015 r. I SA/Rz 1073/15, wyrok NSAz 6 kwietnia 2016 r. I GSK 797/14). Odwołać się tu ponownie należy do wykładni sformułowanej przez TSUE w przywołanym już wcześniej wyroku C-486/06,gdzie mowa jest, że noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej nie zastępują not do zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (noty do HS), lecz je uzupełniają (pkt 36 wyroku), zaś noty do HS nie zawierają takiego warunku.W przedmowie do Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej mowa jest bowiem, że "[m]imo że Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, nie zastępują tych ostatnich, ale powinny być uważane jako uzupełniające i używane w połączeniu z nimi.".

W uzasadnieniach postanowień wydanych przez organy orzekające w niniejszej sprawie nie odwołano się wprawdzie bliżej do tej argumentacji, lecz -choćhasłowo, to jednak wyraźnie -odwołując się do orzeczeń sądowych, które z kolei trafnie odwołały się do omówionej już wcześniej tezy wyroku TSUE w sprawie C-486/06, prawidłowo wskazano, że kryterium stosunku długości podłogi przestrzeni towarowej do długości rozstawu osi nie jest rozstrzygające dla klasyfikacji taryfowej. Ten brak jednak nie miał wpływu na treść orzeczeń organów.

Z niewadliwych i niezakwestionowanych w skardze ustaleń faktycznych poczynionych przez organy w obu instancjach wynikały cechy pojazdu poddanego ocenie, wskazujące na wyposażenie kabiny pasażerskiej typowe dla pojazdów osobowych, tzn. m.in. siedzenia, pasy bezpieczeństwa dla 5 miejsc siedzących, tapicerka siedzeń i drzwi, elektrycznie otwierane okna dla obu rzędów siedzeń, tapicerowana podsufitka identyczna dla całej kabiny pasażerskiej. W zaskarżonej decyzji należycie oceniono również, że ustalone cechy samochodu wskazywały, że jego zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. Trafność oceny wyrażonej przez organ wspiera dodatkowo fakt, iż rozmiar przestrzeni ładunkowej był dłuższy od połowy długości rozstawu osi o zaledwie 0,75 cm, czyli nieznacznie. Ani z dokumentów przedstawionych przez skarżącego, ani ze spostrzeżeń poczynionych w czasie oględzin auta, a prawidłowo udokumentowanych protokołem, nie wynikało, by pojazd posiadał szczególne cechy wskazujące, że jego zasadniczym (głównym) przeznaczeniem był przewóz towarów. Przeciwnie - jak trafnie uznały organy - wyposażenie i ogólny wygląd oraz cechy pojazdu wskazywało, że zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. Uprawniało to wniosek o klasyfikacji pojazdu do kodu CN 8703.

Nie zmienia tej oceny podnoszony w skardze fakt, iż samochód był zarejestrowany na terytorium Niemiec jako samochód ciężarowy. W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca zawarł definicję samochodu osobowego z odesłaniem do pozycji CN 8703. Natomiast w art. 3 ust. 1 u.p.a. wprost stwierdził, że do celów poboru akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej. Tym samym o zaliczeniu pojazdu do odpowiedniej kategorii do samochodów osobowych lub samochodów ciężarowych, czy specjalistycznych na gruncie u.p.a. decyduje Nomenklatura Scalona, a nie przepisy p.r.d. czy - w konsekwencji stosowania tych norm - zapisy zawarte w dowodzie rejestracyjnym polskim czy niemieckim, bądź w innych dokumentach wydanych w oparciu o powołane regulacje. Inne są cele tych przepisówi jako takie nie wchodzą one w zakres regulacji stanowiących podstawę powstawania stosunków podatkowych, których efektem jest danina publicznoprawna w postaci podatku akcyzowego.

Powyższe uwagi zawierają odpowiedź na wszystkie zarzuty skargi.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.