Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 850/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 14 c par 2, art. 120, art. 121 par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.) WSA Inga Gołowska Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. sprawy ze skarg M. S.A. w Krakowie na interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 maja 2017 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone interpretacje indywidualne, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 914 zł (dziewięćset czternaście złotych).


UZASADNIENIE

Pismami z 16 stycznia 2017 r. M. S.A. w K. złożyła wnioski o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu.

We wnioskach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, spółką powołaną do prowadzenia działalności na rzecz rozwoju regionu i promocji M. . Do podstawowych zadań Wnioskodawcy należy: wspieranie i rozwój regionu Małopolski poprzez przekształcenia strukturalne i własnościowe, inicjowanie i promowanie przedsiębiorczości, inicjowanie i wspieranie inicjatyw gospodarczych organizowanych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy, podnoszenia kwalifikacji i dostarczanie wiedzy z zakresu zakładania, prowadzenia, zarządzania i finansowania firm oraz uczestnictwo we wdrażaniu programów europejskich.

Obecnie Wnioskodawca, realizuje dwa projekty współfinansowane z Unii Europejskiej - "Dobry Czas na Biznes - Subregion T. " oraz "Dobry Czas na Biznes – K. Obszar Metropolitalny " w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020, Działanie 8.3 Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej. Projekt obejmuje działania od 1 sierpnia 2016 r. do 31 lipca 2019 r. Dofinansowanie przyznane w ramach RPO W[...] - zapewni sfinansowanie ponad 97 % wydatków kwalifikowanych budżetu, wkład własny wynosi nieco ponad 2 % wydatków kwalifikowanych budżetu.

W trakcie projektu prowadzony będzie ciągły monitoring finansowy w celu zapewnienia płynności finansowej projektu.

Celem głównym projektów jest zwiększenie liczby nowych i trwałych mikroprzedsiębiorstw, generujących określoną liczbę miejsc pracy, poprzez udzielenie wsparcia szkoleniowego, doradczego i grantowego. Grupę docelową projektu stanowi grupa osób pozostających bez pracy w wieku 30+ należących do co najmniej jednej z grup osób: 50+, długotrwale bezrobotnych, z niepełnosprawnościami, o niskich kwalifikacjach lub kobiet. Premiowane będą działalności gospodarcze tworzone na terenie powiatów o niskim poziomie przedsiębiorczości albo utworzenie dodatkowych miejsc pracy. W ramach projektu zrealizowane zostanie wsparcie szkoleniowo-doradcze w celu przygotowania uczestników projektu do prowadzenia własnej działalności gospodarczej i doprecyzowanie przedstawionej przez nich koncepcji. By ułatwić start własnego biznesu, najlepsze pomysły uzyskają wsparcie w postaci grantu, a następnie nowe firmy zostaną objęte przez okres 12 miesięcy wsparciem szkoleniowo-doradczym. Dofinansowanie na realizację projektu stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu, które dotyczą działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienie doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz wypłatę grantów. Wsparcie dla przyszłych przedsiębiorców w całości finansowane jest ze środków projektu w ramach pomocy publicznej.

Zgodnie z wytycznymi Ministerstwa Infrastruktury i Rozwoju w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach funduszy europejskich na lata 2014-2020 koszty kwalifikowane projektu obejmują wydatki wyłącznie niezbędne do prawidłowej realizacji, niezawierające zysku ani podatków. Refundacja kosztów kwalifikowanych projektu może służyć wyłącznie sfinansowaniu wydatków kwalifikowanych poniesionych bezpośrednio w związku z realizacją projektu, zgadnie z postanowieniami umowy, zasadami racjonalnej gospodarki i przejrzystości finansowej. Refundacją, o której mowa powyżej mogą zostać objęte wydatki kwalifikowane projektu spełniające (zgodnie z umową o dofinansowanie Projektu grantowego § 8 pkt 3) warunki: poniesione bezpośrednio w związku z realizacją projektu, zgodnie z postanowieniami umowy, zasadami racjonalnej gospodarki i przejrzystości finansowej. Refundacja poniesionych wydatków nie przyniesie Spółce żadnego przysporzenia, po stronie Spółki nie wystąpi korzyść ani dochód z tytułu realizacji działań określonych w umowie na realizację. Ponadto spółka wniesie wkład własny do projektu oraz pokryje część kosztów nie mieszczących się w katalogu kosztów kwalifikowanych do objęcia wsparciem. Dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, więc pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usługi, Spółka realizuje projekt sfinansowany dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu.

W celu realizacji projektów wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, zgodnie z wytycznymi Ministerstwa Infrastruktury i Rozwoju w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach funduszy europejskich na lata 2014—2020, obejmujące ściśle określone w budżecie i wyłącznie niezbędne wydatki. Nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi wykorzystywane będą wyłącznie do działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienia doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz do czynności związanych z zarządzaniem całym projektem, w tym również promocją, monitoringiem i rozliczeniem projektu. Nie istnieje bezpośredni związek miedzy dokonanymi zakupami towarów i usług w projekcie, a prowadzoną działalnością opodatkowaną spółki. Towary i usługi nabyte w ramach realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę wsparcia na realizacje projektu, Wnioskodawca nie świadczyłby usług na rzecz uczestników projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania. Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym, ani żadnych innych w trakcie realizacji projektu. Kwota dotacji przyznana Wnioskodawcy w celu realizacji projektu została wyliczona na podstawie szczegółowego budżetu, złożonego wraz z wnioskiem o dofinansowanie projektu. Dofinansowanie na realizacje projektu może być przeznaczone tylko na sfinansowanie przedsięwzięć zrealizowanych w ramach projektu. Beneficjent zobowiązany jest do przedkładania wniosków o płatność, które zawierają zestawienie poniesionych kosztów w danym okresie rozliczeniowym, co oznacza, iż zwracane Wnioskodawcy są tylko i wyłącznie rzeczywiście poniesione na realizacje projektu wydatki. W przypadku, gdy Beneficjent nie wydatkuje całej przeznaczonej na realizacje projektu kwoty, jest ona zwracana na koniec realizacji projektu na konta wskazane przez Instytucję Pośredniczącą. Oznacza to, iż w ramach projektu są finansowane wydatki rzeczywiście poniesione, potwierdzone dokumentami księgowymi oraz dowodami zapłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. czy otrzymana dotacja rozwojowa na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu nie będzie stanowiła obrotu, czyli nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania od towarów i usług?, oraz

2. czy spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu i sfinansowanych otrzymaną dotacją?

Wedle wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przywołanego przepisu wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Pozyskane dofinasowanie stanowi refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. Przedmiotowa dotacja nie jest przyznana, jako dopłata do ceny i nie stanowi rekompensaty z tytułu wykonywania świadczeń po obniżonych cenach.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dofinansowanie w ramach projektów, czyli zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19, art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, których następstwem jest określenie podatku należnego. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy brak bezpośredniego związku pomiędzy zakupami sfinansowanymi dotacją, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu powoduje, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych zakupów.

Wnioskodawca, realizując projekty, nie ma możliwości odzyskania podatku VAT w ramach realizowanego projektu. Wydatki rozliczane będą w wartości brutto i w całości stanowić będą koszty kwalifikowane projektu.

Interpretacjami indywidualnymi z dnia 5 maja 2017r. znak: [...] i [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 14b § 1 i art. 13a § 2 Ordynacji podatkowej uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Uzasadniając ocenę w zakresie pytania 1 organ podał, iż otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje z Europejskiego Funduszu Społecznego będą pokrywać również wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług (np. usługi szkoleniowo-doradcze). Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy działanie dokonywane w ramach projektu tj. wsparcie doradczo-szkoleniowe będzie w całości finansowane ze środków dotacji. Zakres wsparcia szkoleniowo-doradczego ustalany jest przez Beneficjenta na podstawie diagnozy potrzeb szkoleniowo-doradczych uczestnika projektu - zostaje określona liczba godzin usług szkoleniowych oraz doradczych świadczona na rzecz uczestnika projektu. Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym ani żadnych innych w trakcie realizacji projektu. W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę wsparcia na realizacje projektu, Wnioskodawca nie świadczyłby usług na rzecz uczestników projektu. Tym samym dotacje w części (wsparcie szkoleniowo-doradcze) stanowią dopłatę do ceny świadczonych usług. Na co Wnioskodawca przeznaczy tę dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów, jest sprawą drugorzędną, bo zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi w postaci ceny są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi.

W konsekwencji część przedmiotowych dotacji w zakresie, w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) będą dotacjami bezpośrednio wpływającymi na wartość świadczonych usług i będą zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będą co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie część przedmiotowych dotacji w zakresie, w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2 podano, że skoro część przedmiotowych dotacji w zakresie, w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) będą dotacjami bezpośrednio wpływającymi na wartość świadczonych usług i będą zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tym samym będą co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Wobec tego, z uwagi na wystąpienie związku dokonanych w ramach projektu zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabyć towarów i usług dotyczących realizacji projektów, w zakresie w jakim zakupy te związane będą ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT, o ile nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pismami z dnia 18 maja 2017r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, wskazując na udzieloną mu indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]).

Organ podatkowy pismami z dnia 21 czerwca 2017r. udzielił odpowiedzi na w/w. wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

M. SA w K. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargi na powyższe interpretacje zarzucając naruszenie:

- art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na błędnej jego wykładni oraz niewłaściwej ocenie, co do zastosowania w/w. przepisu do opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, poprzez uznanie, iż część dotacji stanowi obrót zwiększający podstawę opodatkowania;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polegające nie niewłaściwej ocenie, co do zastosowania w/w. przepisów do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, poprzez uznanie, iż niektóre wykonywane przez skarżąca w ramach realizacji projektów działania, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług;

- art. 132 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r., ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/20069, polegające na błędnej ocenie, co do zastosowania w/w. przepisu w odniesieniu do opisu stanu fatycznego przedstawionego przez skarżącą, poprzez niezastosowanie wynikającej z niego zasady niepodzielność płatności na rzecz beneficjentów w odniesieniu do dotacji rozwojowej otrzymywanej przez skarżącą;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, polegające na niewłaściwej ocenie, co do zastosowania w/w. przepisu w odniesieniu do opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku skarżącej o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, poprzez uznanie, iż skarżącej przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabyć towarów i usług dotyczących realizacji projektów;

- art. 14c § 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej w ten sposób, iż organ podatkowy nie zawarł w zaskarżonej interpretacji wyczerpującego uzasadnienia prawnego i w ten sposób dopuścił się wydania interpretacji indywidualnej, która nie czyni zadość wymogowi prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie.

W uzasadnieniu podkreślono brak powiązania dofinansowania z podejmowanymi w ramach projektu konkretnymi czynnościami - to nie czynności wykonywane przez skarżącą w związku z realizacją Projektu determinują poziom dofinansowania, lecz ponoszone w ramach Projektu koszty. Charakter dotacji rozwojowej wskazuje, iż dofinansowanie stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych Projektu. Te z kolei obejmują wydatki wyłącznie niezbędne do prawidłowej realizacji Projektu, niezawierające zysku ani podatków, poniesione bezpośrednio w związku z jego realizacją. Skarżąca podała przy tym, iż uczestnicy Projektu nie ponoszą żadnych kosztów, w szczególności związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym. Tym samym, w związku z realizacją Projektu, nie wystąpi sprzedaż, a więc pozyskanie dofinansowania nie ma na celu sfinansowanie sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Nie ma związku pomiędzy kwotą dotacji, a ceną świadczeń realizowanych w ramach projektu.

W skardze wskazano na orzecznictwo sądów administracyjnych w tym wyroki NSA z dnia 14 lipca 2016 r. (sygn. akt I FSK 773/16) oraz z dnia 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 176/13) oraz indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]) mające potwierdzać stanowisko strony skarżącej.

W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonych interpretacji i zasądzenie kosztów.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Postanowieniem z dnia 28 listopada 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy wynikające z zaskarżonych interpretacji o sygn. akt I SA/Kr 850/17 i I SA/Kr 851/17 celem ich łącznego rozpoznania, a także rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Kr 850/17.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem autonomicznym, do którego stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Celem tego postępowania jest ocena stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek. Stosownie do postanowień art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.- interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że w jego ramach nie jest dopuszczalne ustalenie przez organ podatkowy faktów istotnych dla zastosowania wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z postanowieniami przytoczonego powyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej to na składającym wniosek o wydanie interpretacji spoczywa ciężar wyczerpującego opisania stanu faktycznego lub też przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego. Rola organu interpretacyjnego sprowadza się do dokonania wykładni wskazanych przez wnioskodawcę przepisów prawa oraz odniesienia wynikających z nich norm do stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, a przez to w konsekwencji dokonanie oceny czy stanowisko występującego z wnioskiem znajduje oparcie w normach prawa podatkowego.

Istotą wydawania interpretacji indywidualnych jest dokonywanie wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w powiązaniu z dokładnie określonym stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym poprzez ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania. W myśl z art. 57a ustawy o p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna.

Wnioskodawca we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, a także w skardze akcentował, iż jego stanowisko determinowane jest poglądami prawnymi prezentowanymi w udzielonej mu indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]), a także w przywołanym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, w tym w wyrokami NSA z dnia 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 176/13) oraz z dnia 14 lipca 2016 r. (sygn. akt I FSK 773/16) wskazującymi jak rozumieć treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (obecnie art. 29a ust. 1 tej ustawy).

Z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 176/13) wynika, iż przepis ten postanawia w zdaniu ostatnim, że obrót zwiększa się o otrzymane m.in. dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) świadczonych przez podatnika usług oraz dostarczanych towarów. Jak wynika z tego zapisu, aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być ona związana bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę, kwotę należną. Przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go tym przepisem jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. Podstawowym jest zatem zagadnienie, czy otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę.

W wydanej stronie skarżącej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]) dotyczącej dofinansowania do projektu, w ramach którego skarżąca realizowała usługi doradcze, organ interpretacyjny stwierdził, uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż skoro pozyskane dofinansowanie stanowi refundację poniesionych przez spółkę wydatków kwalifikowanych projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Przedmiotowa dotacja nie jest przyznawana, jako dopłata do ceny, ani nie stanowi rekompensaty z tytułu wykonywania świadczeń po cenach obniżonych. W konsekwencji wnioskodawca nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Zatem otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji wskazanego we wniosku projektu nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz art. 29a ust. 1 obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W realiach niniejszej sprawy skarżony organ ze względu na świadczenie usług szkoleniowo doradczych w ramach szczegółowo opisanych projektów finansowanych w ramach dotacji, uznał, że dotacja nie dotyczy kosztów działalności skarżącej, lecz finansuje konkretne usługi – finansuje sprzedaż, a w efekcie stanowi dopłatę, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez skarżącą usług.

Z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika jednak, że dotacja rozwojowa na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu. Nadto nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi wykorzystywane będą wyłącznie do działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienia doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz do czynności związanych z zarządzaniem całym projektem, w tym również promocją, monitoringiem i rozliczeniem projektu. Nie istnieje bezpośredni związek miedzy dokonanymi zakupami towarów i usług w projekcie, a prowadzoną działalnością opodatkowaną spółki. Towary i usługi nabyte w ramach realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W ocenie sądu organ wydający zaskarżone interpretacje naruszył art. 14c § 2 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h i 2 a Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, bez odniesienia się do wskazanej w toku postępowania interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]) wydanej wobec skarżącej w sytuacji, gdy jej przedmiotem była kwestia podobnych dotacji i zwrot ponoszonych kosztów (pokrycie wydatków kwalifikowanych). Skarżony organ powyższej kwestii nie wyjaśnił, nie odnosząc się do niej, wyrażając w zaskarżonych interpretacjach pogląd odmienny od zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]). Jednocześnie organ nie wyjaśnił w żaden sposób powodów odmiennej oceny, nie można uznać zatem aby w sposób wyczerpujący wyjaśnił motywy zaprezentowanego stanowiska, w tym zwłaszcza przyczyn aktualnego odmiennego potraktowania dotacji.

W przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego nie prowadzi się typowego postępowania administracyjnego. Czynności poprzedzające wydanie interpretacji regulowane są w pierwszej kolejności przepisami rozdziału 1a działu II. Ordynacji. (art. 14b i nast.). Tym niemniej ustawodawca nakazał w sprawach, dotyczących interpretacji indywidualnych stosować odpowiednio enumeratywnie wyliczone przepisy o postępowaniu jurysdykcyjnym przed organami podatkowymi. Na mocy odesłania, zawartego w art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach tych odpowiednio stosuje się m.in. przepis art. 121 § 1, stosownie do którego postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Oznacza to także, że w sprawach interpretacji podatkowych działania organów winny być prowadzone w sposób rzetelny, bezstronny i nie cechujący się dowolnością, przypadkowością albo arbitralnością. Niezależnie od zasady budzenia zaufania, z samej istoty interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wynika konieczność dbania przez organy podatkowe o jednolitość wykładni przepisów. Co prawda taki cel nie został wyartykułowany w tak wyraźny sposób, jak w wypadku interpretacji ogólnych (art. 14a § 1 Ordynacji), niemniej jednak z całokształtu przepisów rozdziału 1a działu II. tej ustawy wynika, że również w wypadku interpretacji indywidualnych zachodzi konieczność podejmowania działań w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Wskazuje na to chociażby art. 14b § 6 a Ordynacji podatkowej przewidującego dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych uprawnienie do wydania rozporządzenia, upoważniającego podległe organy do wydawania interpretacji indywidualnych z wyraźnym zastrzeżeniem, że celem ma być zapewnienie jednolitości wydawanych interpretacji. Również art. 14e Ordynacji przewiduje możliwość zmiany z urzędu interpretacji indywidualnej w razie stwierdzenia jej nieprawidłowości. Powyższe zdaniem sądu wskazuje, że organ wydający interpretację bądź podejmujący działania wyraźnie odmienne niż w innych, tożsamych co do stanu prawnego i faktycznego sprawach, nie może zasłaniać się argumentem, że każda interpretacja dotyczy indywidualnego wniosku, przedstawionego przez zainteresowany podmiot. Przedstawione rozważania są aktualne na gruncie kontrolowanej sprawy, gdyż organ wydający zaskarżoną interpretację bez wyraźnego uzasadnienia odstąpił od stanowiska zajmowanego w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2014 r. (nr [...]), a potwierdzającej racje strony skarżącej. Skarżony organ nie odniósł się także do przywoływanych przez wnioskodawcę w toku postępowania wyroków NSA z dnia 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 176/13), z dnia 5 lutego 2015r. (I FSK 821/13) oraz z dnia 17 czerwca 2009r. (I FSK 571/08) poprzestając na ogólnym stwierdzeniu, że każda interpretacja dotyczy indywidualnego wniosku, przedstawionego przez zainteresowany podmiot, a wyroki wydane w innych sprawach nie wiążą. Ewentualne przedstawienie w tym zakresie oceny dopiero w odpowiedzi na skargę nie może prowadzić do sanowania wadliwej z tego powodu interpretacji.

Wobec powyższego doszło do naruszenia przywołanych w skargach przepisów postępowania tj. art. 14c § 2 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji rozpoznawanie przez skład orzekający powoływanych w skardze zarzutów ukierunkowanych na wykazywanie naruszenia prawa materialnego byłoby przedwczesne.

Rzeczą organu podatkowego ponownie rozpoznającego sprawę będzie więc dokonanie interpretacji z uwzględnieniem przedstawionych wyżej wskazań.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 146 § 1 ustawy o p.p.s.a., zaś w przedmiocie kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tejże ustawy.