Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4541/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 64 par. 1 pkt 4 i 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Bogusław Dauter, po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2493/20 w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2020 r. nr 1401-IEE3.711.2.232.2020.3.BKR w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2493/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę O. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca, spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 16 października 2020 r. nr 1401-IEE3.711.2.232.2020.3.BKR

w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniosła skarżąca. Działający w jej imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 oraz art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przez Sąd przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 64 § 1 pkt 4 i 6 ustawy z dnia

17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 427, dalej: u.p.e.a.) w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt 31/14 i w związku z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP poprzez nieuchylenie postanowienia pomimo naruszenia przez organ przepisów postępowania polegającego na nieuwzględnieniu w całości stanowiska zawartego w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. akt SK 31/14 i nieustaleniu faktycznych kosztów egzekucyjnych, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia, które nie uwzględnia wielkości, czasochłonności oraz stopnia skomplikowania czynności egzekucyjnych, za podjęcie których opłaty zostały naliczone;

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie przez Sąd przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 64 § 1 pkt 4 i 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego

z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt 31/14 i w związku z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów polegającą na przyjęciu, że

w sprawie dopuszczalne jest zastosowanie analogii na niekorzyść zobowiązanego polegające odpowiednim zastosowaniu nieadekwatnych przepisów określających maksymalne stawki opłat za zajęcie nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe naruszenie prawa autor skargi kasacyjnej wniósł o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.;[pic]

- zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.;

- rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Ponadto, wniósł o:

- możliwość dostarczania pism procesowych w formie dokumentu elektronicznego do elektronicznej skrzynki podawczej Sądu, na podstawie art. 49a p.p.s.a.;

- doręczanie pism Sądu za pomocą środków komunikacji elektronicznej, na adres ePUAP, na podstawie art. 65 § 1 p.p.s.a.;

- udostępnianie akt sprawy w systemie teleinformatycznym Sądu, na podstawie art. 12a § 1 p.p.s.a.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Zarządzeniem z 27 grudnia 2022 r. w trybie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych

z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.) Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej, bądź motywów usprawiedliwiających żądanie jej oddalenia w odrębnym piśmie procesowym.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Spór w sprawie dotyczy prawidłowości ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14.

W orzeczeniu tym uznano przepisy art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. za niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji - w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej (zob. punkt 1 i 2 sentencji). Trybunał stwierdził również, że art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji (punkt 3 sentencji). Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), które uzależnione są tylko od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań. Jednak - jak zauważył Trybunał - brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Z tych przyczyn Trybunał uznał, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne, art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, a także art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji.

Problem związany z zastosowaniem powyższego wyroku przy ustaleniu wysokości kosztów egzekucyjnych był już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny. W orzecznictwie zaobserwować można trzy zasadnicze linie orzecznicze. Według pierwszej linii, wobec bezczynności ustawodawcy po ogłoszeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w ogóle nie można pobierać kosztów egzekucyjnych, gdyż w przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszone zostaną wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wzorce konstytucyjne (np. wyroki NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2576/18; 18 września 2019 r., II FSK 3238/17). Zgodnie z kolei z drugą linią orzeczniczą, organ egzekucyjny powinien tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było mu zarzucić naruszenia standardów określonych w wyżej wskazanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego i dlatego konieczne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego (np. wyroki z 14 marca 2019 r., II FSK 3700/18; 13 czerwca 2019 r., II FSK 2037/17; 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18). Według trzeciej z nich, ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, należy odnieść je do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości, gdyż jest to jedyna opłata, której maksymalną wysokość określono w art. 64 § 1 u.p.e.a., a ponadto odnosi się do najbardziej pracochłonnych czynności egzekucyjnych (np. wyroki NSA z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17).

W rozpatrywanej sprawie stanowisko sądu pierwszej instancji, zbieżne jest z trzecią z powołanych linii orzeczniczych, którą należy uznać za dominującą w najnowszym orzecznictwie. Zgodnie z tym poglądem, w przywołanym wyroku Trybunał zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Co prawda w uzasadnieniu wyroku Trybunał nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego, niemniej wolno sądzić, że argumentacja ta jest ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyklucza możliwość przyjęcia, jakoby następstwem jego wyroku było obowiązywanie tylko przewidzianych w analizowanych przepisach minimalnych stawek opłat, ale także poddaje w wątpliwość usankcjonowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego (zob. wyroki NSA: z 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19; z 4 marca 2021 r., III FSK 1301/21; z 10 marca 2021 r., III FSK 1448/21 i III FSK 1449/21; z 7 września 2021 r., III FSK 4105/21).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przychyla się do przedstawionej powyżej argumentacji i w analizowanej sprawie nie znajduje podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 i 6 u.p.e.a. w związku z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP.

Organy w zaskarżonych postanowieniach, w drodze analogii, stosując odpowiednio art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. (analogia legis), do określonego w tym przepisie górnego limitu opłat za czynność zajęcia nieruchomości odniosły proporcjonalnie stawki stosunkowe właściwe dla czynności podejmowanych w tej sprawie. Pozwoliło to na wyznaczenie górnych limitów opłat za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, a także na wyznaczanie górnego limitu opłaty manipulacyjnej. Niewątpliwie czynność zajęcia nieruchomości jest bardziej pracochłonna, niż czynności podejmowane w rozpoznawanej sprawie. Jednak w przyjętym przez organy sposobie wyliczenia maksymalnych stawek za te czynności, znajduje to odzwierciedlenie w zastosowanej proporcji: 1/8 – przy opłacie manipulacyjnej, 5/8 - za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. Proporcje te oparte są na stawkach procentowanych przyjętych przez ustawodawcę dla poszczególnych rodzajów czynności egzekucyjnych (8% - za zajęcie nieruchomości, 5% - za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, 1% opłata manipulacyjna), które pozwalają odzwierciedlić różnice w nakładzie pracy organów egzekucyjnych.

Uwzględniając, że do 20 lutego 2021 r. ustawodawca nie dokonał zmian treści art. 64 u.p.e.a., należy uznać, że zasadnym było ustalanie opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej poprzez stosowanie stawek stosunkowych (procentowych) z odwołaniem się do analogii do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Umożliwiło to wypełnienie standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego i zachowanie racjonalnej zależności między rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego, a kosztami egzekwowanymi. Dla uniknięcia dowolności w określeniu górnego limitu opłat, otwierającej drogę do sporów i subiektywizmu rozstrzygnięć, słusznie odwołano się do obiektywnego i posiadającego normatywną podstawę kryterium, jakim jest przewidziana w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości. Jest to jedyny przepis stanowiący o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który limit kwotowy przewiduje. Jako że opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Stosując zatem zasadę wnioskowania z analogii legis można powyższe uregulowanie odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, tak jak uczyniły to organy w niniejszej sprawie.

Należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że przyjęta przez organy analogia z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. jest uzasadniona i logiczna. Ukształtowany w drodze analogii mechanizm wyliczenia górnych limitów opłat za czynności egzekucyjne prowadzi do ograniczenia wysokości kosztów egzekucyjnych obciążających stronę postępowania, co pozostaje w zgodzie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Zastosowana przez organy analogia nie skutkowała nałożeniem obowiązku ponoszenia opłat za czynności egzekucyjne, który wynika wprost z ustawy, ani też nie zmienia stosunkowego charakteru tych opłat.

Podnoszona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej kwestia chęci dobrowolnego wykonania obowiązku i w związku z tym braku potrzeby prowadzenia egzekucji była przedmiotem rozpatrzenia w ramach zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 27 maja 2020 r., III SA/Wa 851/20, oddalił skargę spółki podtrzymując tym samym stanowisko organów, które nie uwzględniły tej argumentacji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 marca 2023 r., III FSK 3290/21 oddalił skargę kasacyjną wywiedzioną przez spółkę od powyższego wyroku. W rozpoznawanej sprawie, nie ma zatem podstaw do przyjęcia, że miało miejsce dobrowolne wykonanie obowiązku przez skarżącą.

Z tych też względów, Naczelny Sąd Administracyjny uznając zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.

Bogusław Dauter Jacek Pruszyński Jolanta Sokołowska

[pic][pic]