Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt II SA/Bk 541/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2024-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1, art. 12a, art. 22
journal: Dz.U. 2023 poz 104
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 6 listopada 2024 r. sprawy ze skargi E. z siedzibą na Ukrainie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 4 lipca 2024 r., nr 2001-IOD.4823.21.2024 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

1. Zaskarżoną decyzją z 4 lipca 2024 r. nr 2001-IOD.4823.21.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej powoływany jako: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej powoływany jako Naczelnik PUCS, organ

I instancji) z dnia 19 lutego 2024 r. nr 318000-COC3.4823.224.2023.SW

w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł za nieprzedstawienie na wezwanie Naczelnika PUCS środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT[...] w miejscu [...] – wydaną w stosunku do E. LLC z Ukrainy (dalej powoływana także jako: "Spółka", "skarżąca").

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIAS przedstawił stan faktyczny sprawy, wskazując, że w dniu 1 maja 2023 r. Y. B. przesłał do rejestru monitorowania przewozów zgłoszenie, któremu system nadał numer referencyjny SENT[...]. Według zgłoszenia środkiem transportu o nr rej. [...]/[...] przewożony był towar opisany w ww. zgłoszeniu SENT

w następujący sposób: pozycja CN 000102, jajka w skorupkach, masa brutto towaru: 19.277,36 kg.

W zgłoszeniu wskazano, że podmiotem wysyłającym towar była firma "Y. Limited" z Ukrainy, zaś podmiotem odbierającym – firma O. LLC z Łotwy. Natomiast jako przewoźnika wskazano firmę: E. LLC

z Ukrainy. W rubryce "Informacje o przewozie towaru" jako miejsce wjazdu na terytorium Polski/miejsce przekroczenia granicy wskazano: Barwinek – Vyżny Komarnik (droga krajowa nr 19), zaś jako miejsce wyjazdu poza terytorium Polski/miejsce przekroczenia granicy: Budzisko/Kalwaria (droga krajowa nr 8).

Po dokonaniu rejestracji zgłoszenia do systemu monitorowania przewozów drogowych oraz przekazaniu numeru referencyjnego zgłoszenia SENT[...] przez użytkownika rejestrującego zgłoszenie w dniu 1 maja 2023 r. o godz. 10:12, Naczelnik PUCS wezwał przewoźnika towaru – skarżącą do przedstawienia środka transportu wraz z towarem, wskazując jako miejsce przeprowadzenia kontroli: [...].

W wezwaniu przewoźnik został pouczony o obowiązku powiadomienia organu o planowanej dacie i godzinie dostarczenia towaru oraz o grożącej karze administracyjnej w przypadku niewykonania obowiązku przedstawienia do kontroli środka transportu wraz z towarem. Wezwanie zostało sporządzone w trzech językach: polskim, angielskim, rosyjskim. Informacja o planowanej kontroli znajduje się na pierwszej stronie "Formularza przewozu towarów podczas kontroli na drodze". Dodatkowo wytłuszczoną czcionką jest podany zwrot "Informacja o planowanej kontroli na drodze" jak również miejsce kontroli tj. "Kontrola w miejscu wskazanym".

Według odczytu z kamer systemu ANPRS zespół pojazdów o nr rej. [...]/[...] wraz z przewożonym ładunkiem wjechał na terytorium RP

w dniu 1 maja 2023 r. w Barwinku o godz. 13:18, natomiast w dniu 2 maja 2023 r.

o godz. 09:00 opuścił terytorium RP przekraczając granicę polsko-litewską przez byłe przejście graniczne w Budzisku. Organ odwoławczy wyjaśnił, że system ANPRS (ang. Automatic Number Platę Recognition System) jest systemem automatycznego odczytu tablic rejestracyjnych pojazdów w czasie rzeczywistym. System działa

w oparciu o urządzenia rejestrujące numery tablic pojazdów samochodowych, które rozmieszczone są na granicach zewnętrznych państw, na głównych szlakach komunikacyjnych, na granicach wewnętrznych, a także w samochodach operacyjnych służb celnych i skarbowych. System ANPRS analizuje obrazy z kamer, odszukuje na nim tablice rejestracyjne przejeżdżających pojazdów, wykonuje im zdjęcia i zapisuje je do bazy danych.

W dniu 31 lipca 2023 r. sporządzono protokół nr 318000-313010-OC8.5063.104.2023, w którym stwierdzono, że w dniu 1 maja 2023 r. przewoźnik został wezwany do przedstawienia środka transportu wraz z towarem, którego to wezwania nie wykonał.

DIAS wyjaśnił, ze opisane okoliczności były podstawą do wszczęcia postępowania administracyjnego, po zakończeniu którego Naczelnik PUCS wydał wskazaną na wstępie decyzję z 19 lutego 2024 r., zaś w wyniku rozpatrzenia odwołania Spółki organ odwoławczy wydał wskazaną na wstępie decyzję z 4 lipca 2024 r.

Organ odwoławczy powołał się na art. 12a ustawy z dnia 9 marca 2017 r.

o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 104 ze zm., dalej jako: "ustawa o SENT"), przewidującego wezwanie do przedstawienia zgłoszonego towaru do kontroli, jeżeli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, z którym wiąże się obowiązek przedstawienia środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego, zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju, w celu przeprowadzenia kontroli. Następnie organ zwrócił uwagę na treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 898, dalej jako: "rozporządzenie SENT"), stwierdzając, że przedmiot przewozu opisany w zgłoszeniu SENT[...] jako: pozycja CN 000102, nazwa towaru – jajka w skorupkach, masa brutto towaru: 19 277,36 kg, podlegał przepisom tego rozporządzenia. Według ustaleń organów przewoźnik nie przedstawił środka transportu wraz z towarem do kontroli pomimo wezwania.

W nawiązaniu do wskazań skarżącej DIAS wyjaśnił, że treść art. 7 ust. 1

w związku z art. 2 pkt 9 ustawy o SENT determinuje obowiązki przewoźnika,

w zależności od kraju, w którym następuje rozpoczęcie przewozu czyli wjazdu na terytorium Polski, rozumianego jako kraju członkowskiego Unii Europejskiej bądź kraju niebędącego jej członkiem. Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że załadunek towarów objęty zgłoszeniem SENT[...], nastąpił na terenie Ukrainy – państwa niebędącego członkiem Unii Europejskiej. Następnie po załadunku transport realizowany był przez terytorium Ukrainy i Słowacji. Natomiast przewóz towarów przez terytorium Polski rozpoczął się na terenie przejścia granicznego Barwinek-Vyżny Komarnik, a więc

z terytorium Słowacji – państwa członkowskiego. W związku z powyższym ustalony w sprawie stan faktyczny, zdaniem organu odwoławczego mieści się w dyspozycji art. 7 ustawy o SENT.

DIAS podniósł, że strona jako podmiot zawodowo wykonujący działalność polegającą na wykonywaniu przewozów drogowych powinna dołożyć należytej staranności przy wykonywaniu przedmiotowej działalności oraz winna zapoznać się z normami prawnymi regulującymi wykonywanie przewozów drogowych. Ponadto wskazał, że odpowiedzialność za działalność przedsiębiorstwa wykonującego transport drogowy ponosi przedsiębiorca, gdyż to na nim spoczywa ciężar administracyjnej odpowiedzialności za ewentualne skutki działań osób, którymi

w wykonywaniu działalności gospodarczej się posługuje. To przedsiębiorca powinien w taki sposób zorganizować pracę kierowców, aby nie dochodziło do naruszeń, jego też obciążają skutki naruszenia tych przepisów.

Zdaniem organu odwoławczego z treści przepisów ustawy o SENT nie wynika, aby nakładanie kar pieniężnych uzależnione było od powstania uszczupleń podatkowych, wskutek naruszenia przepisów zawartych w ustawie. Celem ustawy o SENT jest m. in. zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów, zapewniając bardziej skuteczne funkcjonowanie i lepsze monitorowanie przewozu towarów uznanych za "wrażliwe", dlatego też ustawodawca uznał, że przewóz niektórych towarów powinien być rejestrowany. W związku z powyższym brak uszczuplenia należności nie determinuje odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Ustosunkowując się do kwestii odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej DIAS stwierdził, że przepisy ustawy o SENT uregulowały w sposób bardzo wąski możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na poszczególne podmioty odpowiedzialne, uczestniczące w procedurze monitorowania przewozu towarów. Organ odwoławczy podniósł, że w toku postępowania strona pomimo przekazanej w piśmie z 22 września 2023 r. informacji odnośnie możliwości jak i warunków odstąpienia od nałożenia kary, nie wskazała zindywidualizowanych okoliczności mogących stanowić podstawę do zastosowania tej instytucji, jak również nie złożyła wniosku o pomoc "de minimis".

Wskazał, że wedle ustaleń organu I instancji na podstawie informacji pozyskanych ze strony internetowej https://opendatabot.ua, firma funkcjonuje od dnia 5 lipca 2012 r. i przedmiotem jej głównej działalności jest transport drogowy towarów. Kapitał zakładowy firmy wynosi 5 840 000 HRN. Ponadto organ I instancji ustalił, że: (-) w roku 2022 dochód firmy wyniósł 129 256 900 HRN, zysk netto 6 791 900 HRN, aktywa kształtowały się na poziomie 53 567 600 HRN, natomiast zobowiązania firmy wynosiły 27 953 100 HRN, (-) w roku 2020 dochód firmy wyniósł 64 754 700 HRN, zysk netto 5 112 900 HRN, aktywa kształtowały się na poziomie 37 089 700 HRN, natomiast zobowiązania 22 241 300 HRN. Wedle wskazań organu I instancji w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 31 lipca 2023 r. przewoźnik został zarejestrowany

w 16 zgłoszeniach w systemie SENT; 16 zgłoszeń posiadało dyrektywę 12a.

W jednym przypadku odnotowano przeprowadzoną kontrolę, co oznacza, że w pozostałych przypadkach przewoźnik nie stawiał się do kontroli. Zdaniem DIAS nałożona na przewoźnika wysokość kary pieniężnej może, poprzez swoją dolegliwość, wpłynąć prewencyjnie na zwiększenie uwagi, samokontroli i dołożenie szczególnej staranności podczas realizacji przez firmę kolejnych zgłoszeń SENT.

Według organu odwoławczego stwierdzone w sprawie naruszenie uniemożliwia kontrolę realizacji przewozu zgłoszonego towaru, zaś w interesie publicznym natomiast jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty trudniące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków.

Za niezasadne DIAS uznał powoływanie się w tej sprawie przez pełnomocnika strony na orzecznictwo dotyczące drobnych uchybień formalnych, oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu. Stwierdził, że tego rodzaju przypadki trudno porównywać z naruszeniem stwierdzonym w niniejszej sprawie. Zdaniem organu odwoławczego niestawienie się do kontroli nie jest uchybieniami formalnymi o nieistotnym znaczeniu. Jest najcięższym naruszeniem zasad monitorowania, co praktycznie wypacza sens ustawy o SENT.

2. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 22 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o SENT poprzez nałożenie na stronę kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł w sytuacji, w której wykonywany przez nią przewóz w ogóle nie mieścił się w zakresie zastosowania przepisów ustawy o SENT, gdyż był realizowany z Ukrainy, będącej państwem trzecim, na Łotwę, będącą państwem członkowskim Unii Europejskiej, wobec czego nie mieścił się w zakresie dyspozycji przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o SENT,

2) art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia na stronę kary pieniężnej, pomimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: o.p.), w szczególności zasady proporcjonalności (wyrażonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236, dalej jako: p.p.), bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa; pominięcie przez organy przy ocenie pojęcia "interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy i celu ustawy, którym jest ochrona wpływów budżetowych, a w sprawie nie wystąpiło chociażby najmniejsze hipotetyczne ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych,

3) art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, pomimo że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać funkcję ustawy o SENT i charakter przewidzianych w niej sankcji, w szczególności to, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jest elementem mechanizmu prewencji wpisanego w przepisy ustawy o SENT, a kary pieniężne nie powinny pełnić funkcji wyłącznie represyjnej (odpłaty) za popełnione naruszenie (zaistnienie stanu niezgodnego z prawem),

4) art. 12a w związku z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT poprzez nałożenie na stronę kary za niestawienie się do kontroli, w sytuacji gdy wezwanie do kontroli

(tzw. dyrektywa kontroli) zostało wystawione sprzecznie z brzmieniem przepisu, bez przeprowadzenia stosownej analizy ryzyka związanego z konkretnym przewozem, bowiem wykonywany przewóz nie wiązał się ze zwiększonym ryzykiem, a zgodnie

z art. 12a ustawy SENT dyrektywa kontroli może być wystawiona tylko wtedy gdy

"w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany

w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem",

5) art. 2, art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L nr 347

z 11 grudnia 2006 r., dalej jako: "dyrektywa VAT"). oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE C nr 202 z 7 czerwca 2016 r., dalej jako: TUE), art. 325 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE C nr 202 z 7 czerwca 2016 r., dalej jako: TFUE) i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT poprzez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego, w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych, a zatem sankcja w wysokości 20.000,00 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia

(por. orzeczenie TSUE z 21 października 2021 r., C-583/20) oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem

(por. wyrok TSUE z 15 kwietnia 2021 r., C- 935/19) - por. wyrok WSA we Wrocławiu z 14 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wr 374/22.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że przedmiotowy przewóz w ogóle nie podlegał systemowi SENT, w związku z czym strona nie dopuściła się naruszenia prawa, gdyż przy wykonywaniu przewozu nie była adresatem norm wyrażonych w przepisach ustawy o SENT. Podnosi się, że transport, który wykonywała strona był transportem tranzytowym z terytorium państwa trzeciego (Ukraina) na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej (Łotwa), zatem nie był on przewozem

"z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego", o którym stanowi art. 7 ustawy o SENT. Nie jest to także przewóz objęty zakresem zastosowania któregoś z pozostałych przepisów ustawy o SENT. Przewożone towary pochodziły z Ukrainy, gdzie zostały załadowane na pojazd oraz gdzie rozpoczynał się przedmiotowy przewóz. Był to zatem przejazd realizowany z Ukrainy – czyli z państwa trzeciego, niebędącego państwem członkowskim Unii Europejskiej. Przewóz ten nie kończył się na terytorium Polski, lecz był kontynuowany dalej – na Łotwę, będącą państwem członkowskim Unii Europejskiej. Wszystko to zdaniem autora skargi sprawia, że nie wchodził on w zakres zastosowania przepisów ustawy o SENT.

Zdaniem skarżącej kara w niniejszej sprawie jest niezgodna z celami ustawy o SENT oraz z interesem publicznym, a ukaranie strony jawi się jako sprzeczne

z konstytucyjną zasadą proporcjonalności (art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, art. 12 p.p.). Podkreślono, że strona jest legalnie działającym przewoźnikiem (z siedzibą na Ukrainie), wykonującym przewozy m.in. z tranzytem przez terytorium Polski. Zauważono, że strona dokonała zgłoszenia przedmiotowego przewozu w rejestrze SENT, a następnie miała zamiar zastosować się do wszystkich obowiązków wynikających z ustawy, nie miała zamiaru naruszyć prawa w toku przedmiotowego przewozu. Strona wskazuje, że kierowca miał zamiar przedstawić środek transportu do kontroli. Kierowca dotarł na wskazane w wezwaniu miejsce, jednakże tam –

z niewiadomych przyczyn nie przeprowadzono właściwej kontroli. Przed przekroczeniem granicy z Litwą kierowca nie został poinformowany o żadnych dodatkowych obowiązkach z jego strony. Wskazano, że przewoźnik chciał więc przestawić środek transportu do kontroli zgodnie z wezwaniem, lecz pomimo podjętych starań do tego nie doszło, na co przewoźnik nie miał jakiegokolwiek wpływu. Zwrócono uwagę na fakt, że strona jest spółką mającą siedzibę na Ukrainie.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia, a ponadto zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, a także kosztów zastępstwa procesowego w wysokości według norm przepisanych oraz kosztu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

2. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4. Podstawę prawną wydanych decyzji stanowią przepisy ustawy o SENT. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi obejmuje gromadzenie

i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi,

w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o SENT przez przewóz towarów rozumie się przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku.

W art. 3 ust. 2 ustawy przewidziano katalog towarów objętych systemem,

z zastrzeżeniem ust. 4-8 oraz ust. 10 tego przepisu. Ponadto na podstawie art. 3 ust. 11 ustawy o SENT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3a, których przewóz jest objęty systemem monitorowania przewozu i obrotu, wraz

ze wskazaniem masy, ilości, objętości lub wartości tych towarów, oraz przypadki,

w których ich przewóz nie podlega temu systemowi, uwzględniając konieczność przeciwdziałania uszczupleniom w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego.

5. W wydanym na podstawie wskazanego przepisu rozporządzeniu SENT

w § 1 pkt 9 lit. b) (w brzmieniu obowiązującym w dacie zgłoszenia – 1 maja 2023 r.) wymienione zostały również towary, które są produktami rolnymi, podzielone na następujące sektory wymienione w odpowiednich częściach załącznika I do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia

17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 671, z późn. zm.): jaja, część XIX, jeżeli ich liczba w przesyłce towarów przekracza 900 szt.

W myśl § 2 ust. 9 rozporządzenia SENT przepisu § 1 pkt 9 nie stosuje się do towarów, których przewóz jest realizowany na podstawie art. 5 ustawy o systemie monitorowania. W art. 5 ust. 1 zd. pierwsze ustawy o SENT wskazuje się, że

w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi.

6. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o SENT, w przypadku przewozu towaru

z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie

i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia.

7. Stosownie do treści art. 12a ustawy o SENT, jeżeli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie

i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze (ust. 1).

W przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a,

w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli (ust. 3).

Przewoźnik powiadamia telefonicznie organ Krajowej Administracji Skarbowej wskazany w wezwaniu o planowanym dostarczeniu towaru do miejsca, o którym mowa odpowiednio w ust. 3 i 4 (ust. 5).

8. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy skarżąca, występując w roli przewoźnika zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o SENT, w dniu 1 maja 2023 r. zgłosiła przewóz zarejestrowany pod numerem SENT[...]. Według zgłoszenia środkiem transportu o nr rej. [...]/[...] przewożony był towar opisany

w ww. zgłoszeniu SENT w następujący sposób: pozycja CN 000102, jajka

w skorupkach, masa brutto towaru: 19.277,36 kg. W zgłoszeniu jako podmiot wysyłający towar wskazano firmę "Y. Limited" z Ukrainy, zaś jako podmiot odbierający – firmę O. LLC z Łotwy. W rubryce "Informacje o przewozie towaru" jako miejsce wjazdu na terytorium Polski/miejsce przekroczenia granicy wskazano: Barwinek – Vyżny Komarnik (droga krajowa nr 19), zaś jako miejsce wyjazdu poza terytorium Polski/miejsce przekroczenia granicy: Budzisko/Kalwaria (droga krajowa nr 8).

Naczelnik PUCS wezwał przewoźnika towaru – skarżącą do przedstawienia środka transportu wraz z towarem, wskazując jako miejsce przeprowadzenia kontroli: [...]. Skarżąca nie zastosowała się do wezwania.

9. W niniejszej sprawie strona skarżąca przede wszystkim kwestionuje podleganie realizowanego przez nią przewozu przepisom ustawy o SENT, gdyż w jej przekonaniu przewóz tranzytowy z państwa trzeciego (art. 2 pkt 14 ustawy o SENT – w tym przypadku Ukraina) do państwa członkowskiego UE (art. 2 pkt 13 ustawy

o SENT, w tym przypadku Łotwa) nie podlega przepisom ustawy o SENT. Skarżąca wskazuje w szczególności, że nie jest to przewóz wskazany w art. 7 ustawy o SENT. Ponadto skarżąca twierdzi, że zgłoszenie towaru zostało dokonane niejako "na wyrost".

10. Wskazania autora skargi w powyższej kwestii są całkowicie błędne. Nie budzi wątpliwości, że opisany w zgłoszeniu towar w postaci jaj w skorupkach o masie brutto 19.277,36 kg jest towarem, który na mocy art. 3 ust. 11 ustawy o SENT

w zw. z § 1 pkt 9 rozporządzenia SENT podlega systemowi monitorowania. Do niniejszej sprawy nie miał zastosowania art. 5 ustawy o SENT – odnoszący się do przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju (art. 2 pkt 12 ustawy o SENT – terytorium RP), zatem nie zaistniało wyłączenie określone w § 2 pkt 9 rozporządzenia SENT.

Do przewozów tranzytowych takich jak w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje art. 7 ust. 1 ustawy o SENT. Istotne jest to, że przewóz towaru przez Polskę do Łotwy nastąpił z terytorium Słowacji (państwa członkowskiego UE), a nie bezpośrednio z terytorium Ukrainy. Zaktualizowała się więc przesłanka "przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego". Przewóz towaru należy bowiem rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o SENT, a więc jako "przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju". Niewątpliwie przemieszczanie towaru ze Słowacji do Łotwy przez Polskę miało miejsce, nawet jeśli do Słowacji towar trafił z Ukrainy. Sugerowane przez autora skargi rozumienie nie znajduje oparcia w przepisach prawa, gdyż pomija treść art. 2 pkt 9 ustawy o SENT, który powinien być uwzględniony w wykładni art. 7 ust. 1 ustawy o SENT.

11. Wykładnię językową wspierają pozostałe dyrektywy interpretacyjne.

W zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o SENT przesłance tylko dlatego nie wskazuje się na przewóz towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego, gdyż w przypadku, gdy przewóz przekracza granicę celną UE, zastosowanie znajduje art. 3 ust. 6 ustawy o SENT.

Trafnie wskazuje się w piśmiennictwie, że transporty te przekraczają wschodnią granicę Polski, będącą jednocześnie granicą celną Unii Europejskiej

w ramach celnej procedury tranzytu, a więc w myśl art. 3 ust. 6 ustawy o SENT są

w tym momencie wyłączone z monitorowania do momentu jej zakończenia ("oclenia" tych towarów). Gdy zaś ewentualna odprawa celna, kończąca procedurę wyłączającą z monitorowania, będzie przeprowadzana na terenie kraju, to dalszy przewóz z miejsca odprawy celnej (np. z oddziału celnego UCS) do innego państwa członkowskiego będzie się odbywać w trybie określonym w art. 6 ustawy o SENT (tak G. Musolf [w:] Ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Realizacja obowiązków w systemie SENT. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 7).

12. Kluczowe znaczenie z punktu widzenia podmiotów zaangażowanych

w przewóz towaru powinno mieć to czy dany towar podlega systemowi monitorowania. Wówczas w zależności od tego z jakim przewozem mamy do czynienia przewóz ten będzie podlegał zgłoszeniu w jednej z procedur określonych

w art. 5-7 ustawy o SENT przez jeden z podmiotów (zdefiniowanych w art. 2 pkt 6, 7

i 8): wysyłający (art. 5), odbierający (art. 6) czy też przez przewoźnika (art. 7). Uzasadnione jest stwierdzenie, że system monitorowania jest w tym sensie kompletny, a ewentualne odstępstwa przewidują wprost przepisy ustawy o SENT (np. art. 3 ust. 6 ustawy). W związku z tym znaczenie art. 5-7 ustawy o SENT odnosi się nie do tego czy dany towar będący przedmiotem przewozu podlega monitorowaniu (o tym decyduje art. 3 tej ustawy), lecz do wyznaczenia podmiotu odpowiedzialnego za zgłoszenie SENT.

13. Nie powinno też budzić wątpliwości, że taki swoisty wyłom w systemie monitorowania, tj. niepodleganie mu przewozów takich jak w niniejszej sprawie, nie ma żadnego uzasadnienia z punktu widzenia celu ustawy. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy widoczne jest, do jakich skutków mogłoby to prowadzić – do unikania kontroli przez przewoźnika. Oczywiście w braku odpowiednich przepisów trudno byłoby wywodzić obowiązki przewoźnika jedynie na gruncie wykładni celowościowej, jednak takie przepisy istnieją i wprost obejmują sytuacje takie jak

w niniejszej sprawie.

Końcowo, nie odnosząc się szczegółowo do treści wskazywanych w skardze pism Ministra Finansów czy organu Krajowej Administracji Skarbowej należy jedynie stwierdzić, że rzecz jasna nie wiążą one sądu, a stanowisko z nich wynikające należy uznać za nieprawidłowe.

14. Tym samym należy stwierdzić, że wykonywany przez skarżącą przewóz podlegał systemowi monitorowania, co obligowało przewoźnika do dokonania zgłoszenia SENT i takie też zgłoszenie zostało dokonane. W dalszej kolejności po analizie danych w rejestrze SENT umożliwiało to – po stwierdzeniu, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem – wezwanie danego podmiotu do przedstawienia środka transportu na podstawie art. 12a ust. 1 ustawy o SENT. Pomimo wezwania obowiązek nie został wykonany, a tym samym strona nie wywiązała się z obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 ustawy

o SENT.

15. Skarżąca odrębnie podnosi, że nie przeprowadzono analizy ryzyka,

o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SENT, a wykonywany przewóz nie wiązał się ze zwiększonym ryzykiem. Zarzut ten jest oczywiście niezasadny. Wystosowanie wezwania stanowi właśnie skutek analizy danych w rejestrze. Samo typowanie do kontroli w wyniku analizy danych jako etap poprzedzający procedurę kontrolną, dokonywany bez udziału strony, nie podlega kontroli sądu. Przewoźnik czy inny podmiot, który otrzymał wezwanie na podstawie art. 12a ust. 1 ustawy o SENT, nie ma możliwości jego skutecznego zakwestionowania, również w ramach postępowania w przedmiocie kary pieniężnej.

Jak podnosi się w doktrynie, analizę ryzyka należy zaliczyć do czynności przedkontrolnych, co oznacza, że taka analiza nie będzie stanowiła składowej akt sprawy kontroli celno-skarbowej. Prowadzi to do wniosku, że wszelkie dokumenty zgromadzone w toku czynności analitycznych nie będą dostępne dla kontrolowanego ani też w żaden sposób nie będą mogły zostać ujawnione innym osobom

(np. w drodze dostępu do informacji publicznej) z uwagi na tajemnicę skarbową, gdyż zawsze będą dotyczyły indywidualnego podmiotu. Kontrolowany nie dowie się zatem, czy prawdopodobieństwo wystąpienia nieprawidłowości ocenione na etapie przedkontrolnym pokryje się w mniejszym czy też większym stopniu z efektami przeprowadzonej kontroli (vide: A. Melezini, Komentarz do art. 58 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, uwaga 7, LEX).

W ocenie sądu analiza ryzyka nawet dokonana automatycznie na podstawie bazy danych zawartych w systemie SENT jest nie tylko formą dopuszczalną ale wręcz podstawowym instrumentem technicznym umożliwiającym przeprowadzenie analizy ryzyka. Jak wynika z treści art. 12 ustawy o SENT, podmiotami uprawnionymi do korzystania z danych zgromadzonych w rejestrze oraz ich przetwarzania za pomocą telekomunikacyjnego urządzenia końcowego są między innymi funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej. Funkcjonariusze mogą przetwarzać dane z rejestru w tym dokonywać analizy ryzyka związanej z przemieszczaniem towarów "wrażliwych".

16. Podstawę do nałożenia kary pieniężnej stanowił art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT, zgodnie z którym, w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20.000 zł. Jednak stosownie do treści art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Należy na wstępie podkreślić, że odpowiedzialność przewoźnika jest niezależna od odrębnie uregulowanej odpowiedzialności kierowcy. Na przewoźniku spoczywa ciężar odpowiedzialności za skutki działań osób, którymi posługuje się przy wykonywaniu przewozu (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2022 r., sygn. akt

II GSK 317/22, powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na internetowej stronie bazy orzeczeń: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Należy również wskazać, że przepisy ustawy SENT przewidują odpowiedzialność obiektywną za stwierdzone naruszenie, niezależnie od zamiaru, umyślności czy winy obowiązanego podmiotu. Stwierdzenie naruszenia jest wystarczające do nałożenia kary, o ile organ wykluczy możliwość zastosowania instytucji odstąpienia. W związku z tym z zasady nie ma podstaw do badania czy naruszenie przepisów tej ustawy nastąpiło z winy przewoźnika, a jedynie może to ewentualnie mieć znaczenie w kontekście odstąpienia od nałożenia kary.

17. W sprawie niniejszej skarżąca nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie organu o wskazanie istnienie ważnego interesu strony do odstąpienia od kary, jak również nie złożyła wniosku o pomoc "de minimis". Skarżąca nie udokumentowała ważnego interesu, nie wskazała nadzwyczajnych zdarzeń losowych wpływających na jej sytuację materialną oraz nie przedstawiła dokumentów świadczących o trudnej sytuacji finansowej, które uzasadniałaby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Wobec powyższego, organ I instancji ustaleń w tym zakresie dokonał podejmując czynności wyjaśniające z urzędu. W ocenie sądu bez naruszenia prawa organ ustalił

i ocenił, że przesłanki do uwzględnienia wniosku (ważny interes strony, interes publiczny) nie wystąpiły.

18. Przesłanka ważnego interesu strony (przewoźnika) została właściwie zinterpretowana przez organy, co po dokonanej analizie materiału dowodowego doprowadziło do prawidłowej konkluzji o odmowie jej zastosowania. Ważny interes strony zaistnieje wówczas, gdy wystąpią nadzwyczajne okoliczności losowe powodujące przykładowo znaczne obniżenie zdolności płatniczych,

w szczególności zagrażające funkcjonowaniu podmiotu albo grożące niewywiązywaniem się z nałożonych obowiązków.

Użycie słowa "ważny" wskazuje, że nie każdy interes uzasadnia odstąpienie od wymierzenia kary, bo taki interes posiada każdy podmiot dążący do ograniczenia obciążeń finansowych. Chodzi o interes szczególnie istotny, wyjątkowy, ważniejszy niż właściwy wszystkim pozostałym przedsiębiorcom spełniającym przesłanki do wymierzenia kary. Istnienie tej przesłanki nie zostało wykazane przez skarżącą, pomimo wezwań organu w tym zakresie, zaś organ trafnie nie stwierdził jej wystąpienia z urzędu.

Z akt sprawy nie wynika, w jaki sposób zapłata kary administracyjnej miałaby wpłynąć na działalność firmy i możliwość jej dalszego funkcjonowania, skoro skarżąca wedle ustaleń organów znajduje się w dobrej kondycji finansowej. Obiektywnie rzecz biorąc, nie wystąpiły okoliczności uzasadniające wniosek, że po stronie skarżącej występuje ważny interes, z powodu którego uiszczenie kary jest dla niej ponadnormatywnie niekorzystne, zakłócające jej funkcjonowanie, płynność finansową, ingerujące w byt pod względem ekonomicznym. Co prawda pojęcia tego nie można ograniczać tylko do interesu ekonomicznego, jednak skarżąca nie wykazała, że w sprawie zachodziły jakieś inne sytuacje nadzwyczajne, czy zdarzenia losowe, które uzasadniałyby takie odstąpienie. Prawidłowa jest ocena organu, że ważny interes przewoźnika, jako przesłanka do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, nie wystąpiła w sprawie niniejszej.

19. Jeśli natomiast chodzi o przesłankę interesu publicznego to należy wyjaśnić, że jest to rodzaj klauzuli generalnej o dużym stopniu niedookreśloności, której treść nie może być wypełniana w sposób dowolny, lecz organ administracji, czy sąd stosujący prawo, mają obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę tej klauzuli (zob. wyrok NSA z 14 października 2021 r., II GSK 885/21).

Nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego, jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od wymierzenia kary, powinno nastąpić

z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności, wywodzonej

z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, rozumianej w ten sposób, że nie leży w interesie publicznym nakładanie dolegliwych kar na podmiot odbierający działający legalnie, który dopuścił się pewnych uchybień formalnych o nieistotnym znaczeniu, jeśli nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci uszczuplenia dochodów, a nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (zob. wyrok NSA

z 12 grudnia 2022 r., II GSK 899/22, czy z 7 czerwca 2022 r. II GSK 182/19

i powołane tam orzecznictwo).

Organ winien rozważyć, czy sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary.

Jak wskazał sąd kasacyjny w sprawie II GSK 801/22, istota problemu przy ocenie, czy w konkretnej sprawie zachodzi uzasadniona interesem publicznym możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, sprowadza się do oceny wagi stwierdzonych naruszeń z punktu widzenia celów ustawy o SENT, w kontekście wartości takich jak m.in. sprawiedliwość i równość. Ocena spełnienia przesłanki "interesu publicznego" – uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej – powinna uwzględniać również szczególne znaczenie zasady proporcjonalności.

W orzecznictwie zasadnie podnosi się bowiem, że zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej, a jej dolegliwością.

Wskazać również trzeba, że ustanawiając kary pieniężne za nieprzestrzeganie określonych nakazów i zakazów ustawodawca nie oczekuje z tego tytułu stałych dochodów, lecz zgodnego z prawem zachowania adresatów norm prawnych (por. wyrok NSA z 30 czerwca 2021 r., II GSK 100/21). Klauzula interesu publicznego,

w kontekście stosowania sankcji administracyjnej, wymaga od organu uwzględnienia, czy w danym przypadku jej zastosowanie jest uzasadnione i współmierne z punktu widzenia celów ustawy, zgodnie z zasadą proporcjonalności. W związku z tym istotna jest ocena całokształtu działań danego podmiotu w konkretnej sytuacji faktycznej,

w tym wagi stwierdzonych naruszeń.

20. Ocenę taką DIAS w sprawie niniejszej przeprowadził. Nałożona kara pieniężna stanowi proporcjonalną reakcję w stosunku do stwierdzonych naruszeń. Należy podkreślić, że nieprawidłowości i zaniedbania po stronie skarżącej w zakresie przewozów realizowanych w zgłoszeniach SENT wystąpiły już wcześniej. Stwierdzono, że w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 31 lipca 2023 r. skarżąca została zarejestrowana w 16 zgłoszeniach w systemie SENT z wezwaniem na podstawie

art. 12a ustawy o SENT, a tylko w jednym przypadku odnotowano przeprowadzoną kontrolę. Tymczasem nawet niezamierzone uchybienia, jednak występujące wielokrotnie, należy postrzegać w kategoriach nienależytej staranności

w prowadzeniu swoich interesów (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt

II GSK 220/20). Przemawia to więc za stwierdzeniem, że nałożenie kary pieniężnej stanowi adekwatną reakcję w niniejszej sprawie, bowiem zaniechania (działania) skarżącej przyczyniały się do zakłócania działania systemu monitorowania, utrudniając w związku z tym realizację celów istnienia tego systemu, tj. ochronę legalnego obrotu towarami wrażliwymi, a także zapobieganie istnieniu "szarej strefy".

21. W tym kontekście wskazać trzeba, że jako usprawiedliwienie zaniechania przedstawienia środka transportu strona podniosła, że pomimo stawienia się

w miejscu wskazanym w wezwaniu nie przeprowadzono kontroli. Wyrażono sugestię, że być może przyczyną był problem bariery językowej kierowcy czy też nieznajomość polskich procedur.

W ocenie sądu okoliczności rozpoznawanej sprawy wskazują na w pełni świadome unikanie kontroli przez skarżącą, co wynika z: wyboru trasy z Ukrainy do Polski przez Słowację (a nie bezpośrednio przez polską granicę celną UE) czy też wielokrotności niestawiania się do kontroli. Nie może to zostać pominięte przy ocenie powodów wystąpienia naruszenia, a następnie przy konkluzji o wystąpieniu bądź niewystąpieniu przesłanki interesu publicznego.

22. W przedmiocie bariery językowej warto dodać, że informacja o planowanej kontroli pojazdu została przekazana przewoźnikowi w języku polskim, angielskim

i rosyjskim. Sąd podziela ponadto pogląd wyrażony chociażby w wyroku z dnia

11 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3279/17 przez Naczelny Sąd Administracyjny

w przedmiocie ewentualnych naruszeń przepisów o.p. w kontekście braku zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu przez brak tłumaczenia dokumentów i zapewnienia tłumacza. Trafnie zauważył NSA, że zgodnie z art. 83 Konstytucji RP, każdy ma obowiązek przestrzegania prawa obowiązującego na terytorium RP, a w świetle art. 27 zdanie pierwsze Konstytucji RP – w Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski. Stosownie zaś do art. 5 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz.U. z 2021 r. poz. 672 ze zm.) oświadczenia woli, podania i inne pisma kierowane do terenowych organów administracji publicznej powinny być składane w języku polskim. Zatem czynności podejmowane w postępowaniu administracyjnym winny być dokonywane w języku polskim, z czym wiąże się obowiązek nie tylko wydawania orzeczeń w języku polskim, ale również prowadzenia postępowania dowodowego w tym języku.

Jak zauważył NSA, w polskim systemie prawnym brak jest ogólnego przepisu mówiącego o prawie cudzoziemca do komunikowania się w zrozumiałym języku, czy też prawie do bezpłatnego tłumacza. Przepisy takie rozsiane są po różnych aktach prawnych, które odnoszą się pośrednio lub bezpośrednio do cudzoziemców.

Z innych przepisów prawnych bezpośrednio odnoszących się do "kwestii językowych" można wskazać art. 7 ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach

(Dz.U. z 2021 r. poz. 2354 ze zm.), zgodnie z którym urzędy prowadzące określone rodzaje spraw mają obowiązek pouczyć cudzoziemca w języku dla niego zrozumiałym o zasadach i trybie postępowania oraz o przysługujących mu prawach i ciążących na nim obowiązkach.

Z innych regulacji warto wymienić art. 11 ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium RP (Dz.U. z 2022 r., poz. 1264 ze zm.), zgodnie z którym tłumaczenie na język polski dokumentów sporządzonych w języku obcym, dopuszczonych jako dowód w postępowaniu o nadanie statusu uchodźcy lub azylu, zapewnia, w razie potrzeby, organ, przed którym jest prowadzone postępowanie (ust. 1).

W Ordynacji podatkowej jedynie w art. 174 § 2 o.p. przewidziano, że w protokółach przesłuchania osoby, która złożyła zeznanie w języku obcym, należy podać w przekładzie na język polski treść złożonego zeznania oraz wskazać osobę i adres tłumacza, który dokonał przekładu. Tłumacz powinien podpisać protokół przesłuchania. W sytuacji, gdy strona nie może brać udziału w postępowaniu

(np. z powodu bariery językowej), ma prawo do ustanowienia pełnomocnika

i działania przez niego (art. 138a § 1 o.p.). Przepisy ustawy o SENT oraz odpowiednio stosowane na podstawie art. 26 ust. 5 tej ustawy przepisy o.p. nie przewidują obowiązku zapewnienia tłumacza i tłumaczenia dokumentów. Należy więc wywieść, że po stronie przewoźnika leży takie zorganizowanie przewozu, by kierowcy byli świadomi obowiązków wynikających z wykonywania przewozów przez terytorium RP.

23. W przedmiocie wskazań dotyczących faktu, że skarżąca jest podmiotem

z Ukrainy, państwa dotkniętego zbrojną napaścią ze strony Rosji, należy wskazać, że ten niewątpliwy fakt nie wpłynął istotnie na możność prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności ustalenia organów wskazują na dobrą sytuację finansową skarżącej. Niewątpliwie wojna w różnym stopniu dotyka przedsiębiorców

z państwa dotkniętego konfliktem zbrojnym, zatem za konieczne należy uznać przedstawienie skutków działań wojennych dla danego podmiotu. Skarżąca nie podjęła się wykazania takich skutków w prowadzonej przez nią działalności.

24. Należy również wyjaśnić, że wskazywany przez skarżącą brak uszczuplenia należności publicznoprawnych nie ma znaczenia dla oceny legalności ukarania na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT oraz pozostaje bez wpływu

w sprawie niniejszej na końcową ocenę organu o niewystąpieniu interesu publicznego w odstąpieniu od kary, którą to ocenę sąd podziela jako nienaruszającą prawa. Jak wskazał NSA w sprawie II GSK 801/22, okoliczność, że nie doszło do uszczuplenia podatku po stronie skarżącego nie może być decydująca o wyłączeniu jego odpowiedzialności, zważywszy, że z uzasadnienia projektu ustawy o SENT wynikało, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego,

a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów (druk sejmowy VIII.1244).

W związku z powyższym ustalony w sposób prawidłowy stan faktyczny sprawy przemawia za stwierdzeniem, że przesłanka interesu publicznego nie zaistniała.

25. W przedmiocie zarzutu naruszenia art. 2, art. 273 dyrektywy VAT oraz

art. 4 ust. 3 TUE i art. 325 TFUE sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA

z dnia 27 czerwca 2024 r., sygn. akt II GSK 2015/23. Jak zauważył w tej podobnej sprawie sąd kasacyjny, "wobec przedmiotu rozpatrywanej sprawy wyznaczonego przepisem art. 22 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 12a ust. 3 ustawy SENT, za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że adekwatnego wzorca kontroli legalności decyzji administracyjnej wydanej na podstawie tych przepisów prawa – to one bowiem kształtowały sytuację prawną adresata rozstrzygnięcia – nie mogły stanowić art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 325 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, o czym przekonuje przedmiot regulacji przepisów prawa, których naruszenie zarzuca strona oraz ramy prawne i ramy faktyczne przywoływanych przez stronę judykatów Trybunału Sprawiedliwości.

W sprawie C-583/20 wyznaczała je bowiem regulacja krajowa nakładająca na podatnika zakwalifikowanego jako "podatnika obarczonego ryzykiem" w rozumieniu prawa krajowego grzywnę mającą na celu ukaranie nieprawidłowości, jakich się dopuścił przy deklarowaniu wysyłki towarów, zaś w sprawie C-935/19 przepisy prawa krajowego, które nakładają na podatnika, który błędnie zakwalifikował transakcję zwolnioną z podatku od wartości dodanej (VAT), jako podlegającą temu podatkowi, sankcję wynoszącą 20% kwoty zawyżenia zwrotu VAT nienależnie żądanej, zarówno w sytuacji, w której nieprawidłowość wynika z błędu, który cechuje brak przesłanek wskazujących na oszustwo i uszczuplenia wpływów do skarbu państwa, jak

i w sytuacji, w której nie występują takie szczególne okoliczności."

Podkreślić więc należy, że niniejsza sprawa nie jest sprawą podatkową, nie dotyczy obowiązków podatkowych skarżącej, lecz realizacji obowiązków umożliwiających prawidłowe działanie systemu monitorowania, którego celem jest nie tylko zapobieganie ewentualnym uszczupleniom podatkowym, ale również inne cele, uprzednio już opisane. Bez wątpienia kary pieniężne przewidziane w ustawie

o SENT nie mają charakteru sankcji podatkowych i jak już stwierdzono – nie jest konieczne zaistnienie jakiegokolwiek uszczuplenia podatkowego.

26. Reasumując stwierdzić trzeba, że organy obydwu instancji w sposób prawidłowy przeprowadziły proces wydania decyzji, w tym także w jej części uznaniowej obejmującej ocenę wystąpienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Uwzględniły wszystkie przepisy mające w sprawie zastosowanie, zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, pojęcia nieostre zostały zinterpretowane prawidłowo, nie pominięto istotnych elementów stanu faktycznego oraz wybrały rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego

a jednocześnie należycie je uzasadniając.

27. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie sądu, nie można organom zarzucić uchybień, które miałyby wpływ na wynik sprawy.

28. Z uwagi na powyższe, sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.