Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 490/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1, art. 59 par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 70 par. 4 i par. 6
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi P. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2023 r. nr 0601-IEE.711.70.2020.12 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 19 czerwca 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ nadzorczy", po rozpatrzeniu zażalenia P. P., dalej: "zobowiązany", "strona", "skarżący", utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ egzekucyjny", z 5 października 2020 r., umarzające w części postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z 25 października 2011 r.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec zobowiązanego administracyjne postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionych przez siebie tytułów wykonawczych o numerach od SM [...]/11 do SM [...]/11 oraz od SM [...]/11 do SM [...]/11, którymi objął niezapłacone zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca 2005 r. do grudnia 2007 r. Odpisy ww. tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu 29 października 2011 r.

Następnie w celu wyegzekwowania należności organ egzekucyjny dokonał m.in. zajęć rachunków bankowych, innych wierzytelności, nieruchomości oraz pobrań należności u zobowiązanego.

W dniu 7 marca 2019 r. strona wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11, SM [...]/11 i SM [...]/11 z uwagi na przedawnienie należności, a zatem wygaśnięcie zobowiązań objętych tymi tytułami.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 17 maja 2019 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od SM [...]/11 do SM [...]/11.

Po rozpatrzeniu zażalenia strony, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 10 lipca 2019 r., uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując konieczność dokonania niezbędnych ustaleń faktycznych na podstawie art. 70 Ordynacji podatkowej.

Na rozstrzygnięcie organu nadzoru zobowiązany wniósł 3 września 2019 r. skargę do WSA w Lublinie, który wyrokiem z 18 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 614/19 skargę oddalił.

Następnie postanowieniami z 16 czerwca 2020 r. znak 0611-SEE.711.964.2020.9.UM i 0611-SEE.711.965.2020.9.UM Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuły wykonawcze nr [...] i [...] oraz o tytuł wykonawczy nr [...] w części dotyczącej zaległości podatkowej za listopad 2005 r. Z kolei postanowieniem z 19 czerwca 2020 r. znak 0611-SEE.711.24.2019.SM.9.5 odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze nr [...] w części dotyczącej podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r., od [...] do [...] oraz od [...] do [...]

Na powyższe postanowienie pełnomocnik zobowiązanego złożył zażalenie z 3 lipca 2020 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 4 września 2020 r. uchylił postanowienie organu egzekucyjnego z 19 czerwca 2020 r. nr 0611-SEE.711.24.2019.SM.9.5 i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniem z 5 października 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył w części postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] obejmujących zaległości podatkowe za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. w zakresie nienależnie naliczonych odsetek wykazanych w tytułach wykonawczych w związku z niewprowadzonymi przerwami w naliczaniu odsetek, tj. [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł, [...] w kwocie [...]zł i [...] w kwocie [...]zł. Natomiast w pozostałym zakresie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na powyższe rozstrzygnięcie strona złożyła zażalenie z 29 października 2020 r.

Nadto strona 23 października 2020 r. złożyła do WSA w Lublinie skargę na postanowienie organu nadzorczego z 4 września 2020 r. znak [...], którym uchylono postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 19 czerwca 2020 r. [...] [...] Skargę przekazano 10 listopada 2020 r.

Z tego względu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 16 listopada 2020 r. znak 0601-IEE.711.70.2020.2 zawiesił postępowanie w sprawie zażalenia z 29 października 2020 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 5 października 2020 r. znak 0611-SEE.711.24.2019.SM.9.6 do czasu doręczenia prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny.

Wyrokiem z 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 552/20, WSA w Lublinie oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 4 września 2020 r. znak 0601-IEE-2.711.64.2020.6. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 16 lutego 2023 r., sygn. akt III FSK 3867/21, oddalił skargę kasacyjną strony i wskazał, że kwestia istnienia obowiązku dochodzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] do [...] oraz od [...] do [...] w części dotyczącej odsetek za zwłokę wymagała ponownego badania przez organ egzekucyjny.

Prawomocny wyrok WSA w Lublinie wraz z aktami sprawy został doręczony do organu 28 kwietnia 2023 r.

Postanowieniem z 5 maja 2023 r. znak [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podjął postępowanie w sprawie zażalenia strony z 29 października 2020 r. na postanowienie organu egzekucyjnego z 5 października 2020 r. znak [...]

Organ nadzorczy wskazał, że z dniem 30 lipca 2020 r. i z dniem 20 lutego 2021 r. w życie weszły zmiany ustawy egzekucyjnej wprowadzone ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 2070) oraz ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553) o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw. Zmiany objęły również m.in. art. 59 § 1 (od 30 lipca 2020 r.) oraz 59 § 2 (od 20 lutego 2021 r.) ustawy egzekucyjnej będące podstawą orzekania sprawie. Zgodnie z art. 13 pkt 1 ustawy z 11 września 2019 r. oraz art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niezakończonych przed dniem wejścia wżycie ustaw zmieniających, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Organ nadzorczy podzielił stanowisko organu egzekucyjnego wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Omawiając instytucje przedawnienia na tle przepisów art. 70 Ordynacji podatkowej wskazał na uchwałę składu 7. sędziów NSA z 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 6/12, zgodnie z którą zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r, gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia.

Organ wyjaśnił też, że należności objęte tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] odpowiednio za: grudzień 2005 r. oraz styczeń - listopad 2006 r. przedawniłyby się z końcem 2011 r., za grudzień 2006 r. oraz styczeń - listopad 2007 r. przedawniłyby się z końcem 2012 r. natomiast za grudzień 2007 r. z końcem 2013 r. Jednakże zaistniały okoliczności zawieszające oraz przerywające bieg terminu przedawnienia.

W dniu 2 marca 2011 r. przedstawiono stronie zarzuty z 14 grudnia 2010 r. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w związku z nierzetelnym rozliczeniem podatku od towarów i usług za okres od marca 2005 r. do grudnia 2007 r. Organ nadzorczy zaznaczył, że strona została poinformowana przed terminem przedawnienia ww. należności, o toczącym się wobec niej postępowaniu, co skutkowało zawieszeniem od 14 grudnia 2010 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r.

Wypełniona została tym samym przesłanka określona w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W niniejszej sprawie postępowanie to zostało zakończone prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Lublinie V Wydział Karny-Odwoławczy z 17 października 2017 r. Sygn. akt V Ka 611/17.

Mając na uwadze powyższe, bieg terminu przedawnienia należności podatkowych za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. uległ zawieszeniu w okresie od 14 grudnia 2010 r. do 17 października 2017 r.

Organ nadzorczy zaznaczył, że art. 70 c Ordynacji podatkowej, jak i wymaganie powiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie mają zastosowania w okolicznościach sprawy, gdyż weszły w życie dopiero 15 października 2013 r., dodane przez art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r., o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 1149). Dlatego też uchwała NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, nie może odnosić się do niniejszej sprawy.

Wskazał także organ nadzorczy, że na bieg terminu przedawnienia nie miało wpływu wniesienie przez stronę 20 października 2011 r. skarg na orzeczenia Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie 16 września 2011 r. nr PTII/4407-0001/11/IŁ/26608 i nr PTII/4407-0004/11/KPS/26638 w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca 2005 r. do grudnia 2007 r. do WSA w Lublinie, który postanowieniami z 4 października 2012 r. o sygn. akt I SA/Lu 707/11 i I SA/Lu 706/11 odrzucił skargi. Powyższa okoliczność zawieszająca bieg terminu przedawnienia wynikająca z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie miała zastosowania w sprawie, gdyż bieg terminu przedawnienia dochodzonych należności był już wcześniej zawieszony w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Od 18 października 2017 r., tj. dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, zaczął biec dalej termin przedawnienia dochodzonych na podstawie ww. tytułów wykonawczych należności podatkowych. Do przedawnienia najwcześniej wymagalnej należności za grudzień 2005 r. pozostał 1 rok i 18 dni. Dodatkowo organ egzekucyjny podjął środki egzekucyjne, których zastosowanie spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia należności za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. W oparciu między innymi o tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w dniu 29 grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia nieruchomości, stanowiącej własność strony, tj. działek nr [...], [...], [...], [...], [...] położonych w miejscowości Z., gmina C.. Zawiadomienie zostało doręczone zobowiązanemu 22 stycznia 2018 r. Następnie 7 lutego 2018 r. Sąd Rejonowy we Włodawie dokonał w dziale III księgi wieczystej nr KW LU1 [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowaniu egzekucyjnym. Doszło zatem do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia i jego okres 5 - letni zaczął biec od nowa od dnia następnego po zastosowaniu środka egzekucyjnego, tj. od 23 stycznia 2018 r.

Następnie, w oparciu między innymi o tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] wezwaniami z 11 maja 2018 r. o numerach:

1) 0611-SEE.711.1344150.2018.1.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...] i [...], położonej na terenie miejscowości [...]. Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 26 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości;

2) 0611-SEE.711.1344144.2018.1.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...] i [...], położonej na terenie miejscowości [...], Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 28 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości;

3) 0611-SEE.711.1344152.2018.1.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...], [...], [...] i [...] położonych na terenie miejscowości D.. Na podstawie przedmiotowego wezwania z 11 maja 2018 r., Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 27 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości.

Organ przyjął, że środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości zastosowany został z chwilą wpisu zajęcia z 11 maja 2018 r. w księdze wieczystej, zgodnie z art. 110c § 4 ustawy egzekucyjnej, tj. 28 czerwca 2018 r. Bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od 29 czerwca 2018 r., gdyż pierwotnie zawiadomienie o zajęciu nieruchomości wadliwie zostało doręczone zobowiązanemu na nieprawidłowy adres, a ponowne doręczenie nastąpiło dopiero 23 maja 2019 r.

Jak wskazał organ, do kolejnego przerwania biegu terminu przedawnienia doszło w związku z wezwaniem z 11 lutego 2022 r., którym dokonano zajęcia nieruchomości zobowiązanego, tj. nieruchomości (gruntu rolnego) położonej w Dysie. Wezwanie doręczono zobowiązanemu 2 marca 2022 r. Następnie Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku dokonał 25 marca 2022 r. w dziale III księgi wieczystej nr LU [...]/8 wpisu o postępowaniu egzekucyjnym wszczętym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Termin przedawnienia należności za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. objętych tytułami wykonawczymi o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] został zatem skutecznie przerwany i upłynie 3 marca 2027 r.

Odnosząc się do zarzutów zażalenia organ nadzorczy wyjaśnił, że w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zastosowane w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne nie wywierają skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Dopiero zastosowane po 17 października 2017 r. przerywały bieg terminu przedawnienia należności dochodzonych w tym postępowaniu egzekucyjnym. Nadto organ wyjaśnił, że znajdujące się w aktach sprawy pokwitowania pobrań są wystarczającym potwierdzeniem dokonanych przez skarżącego wpłat, bowiem zawierają imię i nazwisko zobowiązanego jego adres oraz NIP, pieczęć Naczelnika Urzędu Skarbowego wraz z podpisem poborcy, pobraną kwotą oraz datę pobrania, posiadają numerację ułatwiającą przyporządkowanie wpłaty. Tym samym są dowodem potwierdzającym dokonane wpłaty. Przepisy określające zasady prowadzenia egzekucji z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych (art. 80 i nast. ustawy egzekucyjnej) nie precyzują, czy adresatem tego środka egzekucyjnego ma być centrala czy oddział banku, w którym prowadzony jest rachunek. Wystarczające jest, by zobowiązany w danym banku w ogóle posiadał rachunek bankowy. Dlatego też przyjęto, że dokonane zajęcie obejmuje wszystkie rachunki bankowe zobowiązanego.

Przekształcenie się postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 10 czerwca 2010 r. o numerach od [...] do [...] [...] dotyczących należności w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2005 r. do grudnia 2007 r. w postępowanie egzekucyjne 25 października 2011 r. w dniu wystawienia tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], nastąpiło w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia dochodzonych należności i nie spowodowało, przerwania biegu terminu przedawnienia należności. Decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2011 r. nr PTII/4407-0004/11/KPS/26638 i nr PTII/4407-0001/11/IŁ/26608 określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług od marca 2005 r. do grudnia 2006 r. oraz za poszczególne miesiące 2007 r. doręczono zobowiązanemu 21 września 2011 r. Natomiast 25 października 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie ww. decyzji wystawił tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] Został zatem zachowany termin określony w art. 154 § 4 pkt 1 ustawy egzekucyjnej.

Ponadto organ wskazał, że postępowania kontrolne dotyczące prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług od marca 2005 r. do grudnia 2006 r. wszczęte zostały 4 listopada 2008 r. natomiast za rok 2007 6 marca 2009 r. Z kolei decyzje z 29 listopada 2010 r. po wcześniejszym przeprowadzeniu postępowań kontrolnych w sprawie doręczone zostały stronie 3 grudnia 2010 r., tj. po upływie 6- miesięcznego terminu określonego w ww. art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej. Pomiędzy datami wszczęcia postępowania kontrolnego, a datą doręczenia decyzji kończących postępowanie upłynął tym samym ponad 6 - miesięczny okres, w którym powinna nastąpić przerwa w naliczaniu odsetek. W odniesieniu do należności objętych decyzjami z 29 listopada 2010 r. przerwy w naliczaniu odsetek powinny objąć okres od 4 listopada 2008 r. do 3 grudnia 2010 r., oraz od 6 marca 2009 r. do 3 grudnia 2010 r.

Dlatego zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ egzekucyjny zasadnie zmodyfikował wysokość odsetek od zaległości podatkowych objętych wskazanymi tytułami wykonawczymi i umorzył postępowanie prowadzone na podstawie tych tytułów w części dotyczącej nienależnie naliczonych odsetek. W takim bowiem przypadku prowadzone postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu w części na mocy art. 59 § 1 pkt 3 w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej. Nadto odwołania od decyzji z 29 listopada 2010 r. zostały złożone z zachowaniem terminu 16 grudnia 2010 r. (data wpływu do organu 20 grudnia 2010 r.) i przekazane do organu nadzoru 3 stycznia 2011 r., a więc z zachowaniem 14- dniowego terminu na przekazanie odwołania stosownie do art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego i zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Skarżący zarzucił sprzeczność poczynionych przez organ ustaleń faktycznych ze znajdującym się w aktach materiałem dowodowym i dojście do błędnych wniosków oraz naruszenie art. 59 § 1, 2 i 3 ustawy egzekucyjnej skutkujące przedawnieniem się egzekwowanych obowiązków. Skarżący zarzucił również błędne zastosowanie art. 70 § 1, 4 i § 6 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż doszło do zawieszenia, podczas gdy terminy przedawnień biegły dalej zgodnie z zebranym materiałem dowodowy oraz że doszło do przerwania biegów terminów przedawnienia podczas gdy materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, iż nie zostały one przerwane. Skarżący zarzucił także naruszenie art. 7, 77 § 1 oraz 80 Kpa poprzez brak skutecznego środka egzekucyjnego przerywającego bieg terminu przedawnienia oraz art. 59 §1 pkt 2 ustawy egzekucyjnej w związku z art. 70 §4 Ordynacji podatkowej oraz z art. 154 § 4 ust 1 w związku z § 7 ustawy egzekucyjnej, bowiem należności objęte tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu z uwagi na niewywołanie skutku materialnoprawnego w postaci przerwania biegu przedawnienia w związku z podjętymi przez organ czynnościami egzekucyjnymi. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie art. 24 ust 5 ustawy o kontroli skarbowej oraz art. 27 ustawy egzekucyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", który stanowi, że sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Skarga podlega oddaleniu, bowiem zaskarżone postanowienie prawa nie narusza.

W niniejszej sprawie jak słusznie wskazał organ egzekucyjny zastosowanie znalazł art. 59 § 1 i 2 ustawy egzekucyjnej. Jednak od wszczęcia postępowania egzekucyjnego do dnia wydania zaskarżonego postanowienia treść wskazanej regulacji uległa zmianom. Z dniem 30 lipca 2020 r. i 20 lutego 2021 r. w życie weszły zmiany ustawy egzekucyjnej wprowadzone ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 2070) oraz ustawą z 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553) o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw. Zmiany objęły również art. 59 § 1 (od 30 lipca 2020 r.) oraz art. 59 § 2 (od 20 lutego 2021 r.) ustawy egzekucyjnej. Zgodnie jednak z art. 13 pkt 1 ustawy z 11 września 2019 r. oraz art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. ustawy zmienianej i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustaw zmieniających, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Zatem zgodnie z art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej (w brzmieniu dotychczasowym), postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

W art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej ustawodawca sformułował zamknięty katalog przesłanek obligujących organ do umorzenia postępowania. Natomiast w § 2 art. 59 ustawy egzekucyjnej wskazał on fakultatywne przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z tą regulacją postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 3 ustawy egzekucyjnej). Postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wydaje się na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu (art. 59 § 4 ustawy egzekucyjnej).

We wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z 7 marca 2019 r. skarżący wskazał na wystąpienie przesłanki z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy egzekucyjnej przedawnienie się egzekwowanych obowiązków.

Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny postanowieniem z 5 października 2020 r. umorzył w części postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] wystawionych 25 października 2011 r., obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 roku w zakresie nienależnie naliczonych odsetek wykazanych we wskazanych tytułach wykonawczych, w związku z niewprowadzonymi przerwami w ich naliczaniu, tj. [...] w kwocie 3.013,50 zł, [...] w kwocie 13.242,20 zł, [...] w kwocie 27.115,80 zł, [...] w kwocie 19.289,10 zł, [...] w kwocie 7.086,90 zł, [...] w kwocie 16.645,90 zł, [...] w kwocie 6.573,90 zł, [...] w kwocie 1.886,90 zł [...] w kwocie 607,10 zł. Natomiast w pozostałym zakresie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Organ nadzoru, zdaniem Sądu prawidłowo, podzielił stanowisko organu egzekucyjnego uznając, że dokonał on wnikliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy ze szczególnym uwzględnieniem realizowanych w toku postępowania czynności egzekucyjnych i zastosowanych środków egzekucyjnych, pod kątem zaistnienia przesłanek przerywających bieg terminu przedawnienia egzekwowanych należności oraz przeanalizował wpływ okoliczności zawieszających postępowanie egzekucyjne na bieg terminu przedawnienia.

Zdaniem Sądu nie można podzielić zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 ustawy egzekucyjnej w związku z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 154 § 4 i 7 ustawy egzekucyjnej, bowiem zdaniem skarżącego sporne należności uległy przedawnieniu, z uwagi na niewywołanie skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia.

Jak trafnie wskazał organ nadzoru należności objęte tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] odpowiednio za: grudzień 2005 r. oraz styczeń - listopad 2006 r. przedawniłyby się z końcem 2011 r., za grudzień 2006 r. oraz styczeń - listopad 2007 r. z końcem 2012 r. natomiast za grudzień 2007 r. z końcem 2013 r. Jednakże w odniesieniu do wskazanych należności zaistniały okoliczności zawieszające oraz przerywające bieg terminu przedawnienia. W dniu 14 grudnia 2010 r. zostało bowiem sporządzone postanowienie o przedstawieniu stronie zarzutów o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w związku z nierzetelnym rozliczeniem podatku od towarów i usług za okres od marca 2005 r. do grudnia 2007 r., które ogłoszono zobowiązanemu, jako podejrzanemu 2 marca 2011 r. Zatem zobowiązany został poinformowany, przed terminem przedawnienia należności, o toczącym się wobec niego postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe, co skutkowało zawieszeniem od 14 grudnia 2010 r., stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za wskazany okres objęty postępowaniem karnoskarbowym. Zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W niniejszej sprawie postępowanie to zostało zakończone prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Lublinie V Wydział Kamy-Odwoławczy z 17 października 2017 r. Sygn. akt [...].

Mając na uwadze powyższe organ nadzoru prawidłowo wskazał, że bieg terminu przedawnienia należności z tytułu podatkowych za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. uległ zawieszeniu w okresie od 14 grudnia 2010 r. do 17 października 2017 r. Organ prawidłowo wskazał także, że w niniejszej sprawie art. 70c Ordynacji podatkowej, jak i wymaganie powiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy egzekucyjnej nie miał zastosowania, gdyż regulacja ta weszła w życie dopiero 15 października 2013 r., dodane przez art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r., o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks kamy skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1149). Natomiast jak wyżej wskazano zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnoskarbowego nastąpiło 2 marca 2011 r. Z tych też względów zastosowania w sprawie nie znalazła także uchwała NSA z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w myśl której dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony nie może odnosić się do niniejszej sprawy.

Nadto jak słusznie wskazał organ nadzoru na bieg terminu przedawnienia nie miało wpływu wniesienie przez skarżącego 20 października 2011 r. skarg na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2011 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca 2005 r. do grudnia 2007 r. do WSA w Lublinie, który postanowieniami z 4 października 2012 r. o sygn. akt I SA/Lu 707/11 i I SA/Lu 706/11 odrzucił skargi. Powyższa okoliczność zawieszająca bieg terminu przedawnienia wynikająca z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie miała zastosowania, gdyż bieg terminu przedawnienia dochodzonych należności był już wcześniej zawieszony, jak wyżej wskazano w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zatem od 18 października 2017 r., tj. dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, zaczął biec dalej termin przedawnienia dochodzonych należności. Jednakże organ egzekucyjny podjął środki egzekucyjne, których zastosowanie spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia.

Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo. Każde zatem następne zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia.

W oparciu m.in. o tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] [...] w dniu 29 grudnia 2017 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia nieruchomości, stanowiących własność zobowiązanego, tj. działek nr [...], [...], [...], [...], [...] położonych w miejscowości Z., gmina C., dla której Sąd Rejonowy we Włodawie prowadzi księgę wieczystą nr LUł [...] Przedmiotowe wezwanie zostało doręczone zobowiązanemu 22 stycznia 2018 r. W dniu 7 lutego 2018 r. Sąd Rejonowy we Włodawie dokonał w dziale III księgi wieczystej nr KW LU1 [...] wpisu o wszczętym postępowaniu egzekucyjnym. Prawidłowo zatem przyjął organ egzekucyjny, że doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia i okres 5 - letni zaczął biec od nowa od dnia następnego po zastosowaniu środka egzekucyjnego, tj. od 23 stycznia 2018 r.

Następnie, w oparciu między innymi o tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] wezwaniami z 11 maja 2018 r.:

1) 0611-SEE.711.1344150.2018.l.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...] i [...], położonej na terenie miejscowości [...], gm. [...], powiat lubelski. W dniu 11 maja 2018 r., Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 26 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości;

2) 0611-SEE.711.1344144.2018.l.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...] i [...], położonej na terenie miejscowości [...], gm. [...], powiat lubelski. Na podstawie przedmiotowego wezwania z 11 maja 2018 r. Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 28 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości;

3) 0611-SEE.711.1344152.2018.l.BRURAD dokonano zajęcia nieruchomości, tj. działek nr [...], [...], [...] i [...] położonych na terenie miejscowości D., gmina [...]. Na podstawie przedmiotowego wezwania z 11 maja 2018 r., Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 27 czerwca 2018 r. w dziale III księgi wieczystej nr KW [...] [...] wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości.

Organ egzekucyjny prawidłowo uznał, że środek egzekucyjny w postaci zajęcia nieruchomości zastosowano z chwilą wpisu zajęcia z 11 maja 2018 r. w księdze wieczystej, zgodnie z art. 110c § 4 ustawy egzekucyjnej, tj. 28 czerwca 2018 r. Bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od 29 czerwca 2018 r., gdyż pierwotnie zawiadomienie o zajęciu nieruchomości wadliwie zostało doręczone zobowiązanemu na nieprawidłowy adres, a ponowne doręczenie nastąpiło dopiero 23 maja 2019 r. Do kolejnego, skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia dochodzonych należności doszło w związku z wezwaniem z 11 lutego 2022 r., którym dokonano zajęcia nieruchomości zobowiązanego, tj. nieruchomości (gruntu rolnego) położonej na terenie miejscowości D., gmina [...], dla której Sąd Rejonowy Lublin-Wschód w Lublinie z/s w Świdniku prowadzi księgę wieczystą nr [...] (doręczone zobowiązanemu 2 marca 2022 r.) Na jego podstawie wezwania z 11 lutego 2022 r., Sąd Rejonowy Lublin-Wśchód w Lublinie z/s w Świdniku, dokonał 25 marca 2022 r. w dziale III księgi wieczystej wpisu o wszczętym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Lublinie postępowaniu egzekucyjnym w stosunku do niniejszej nieruchomości. Dlatego termin przedawnienia należności za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r. objętych tytułami wykonawczymi o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] został skutecznie przerwany i jego koniec przypada na 3 marca 2027 r.

Przekształcenie się postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 10 czerwca 2010 r. dotyczące należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2005 r. do grudnia 2007 r. w postępowanie egzekucyjne, które miało miejsce 25 października 2011 r. w dniu wystawienia tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], nastąpiło w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia dochodzonych należności i nie spowodowało przerwania biegu terminu przedawnienia należności dochodzonych na podstawie ww. tytułów wykonawczych obejmujących należności. Zgodnie bowiem z art. 154 § 4 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, pod warunkiem że nastąpiło nie później niż przed upływem 2. miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Stosownie do § 7 cyt. przepisu, w dniu przekształcenia się zajęcia, o którym mowa w § 4 i 5, powstają skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. W niniejszej sprawie, decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2011 r. określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2005 r. do grudnia 2006 r. oraz za poszczególne miesiące 2007 r. doręczono zobowiązanemu 21 września 2011 r. Natomiast 25 października 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie ww. decyzji wystawił wskazane tytuły wykonawcze. Został zatem zachowany termin określony wart. 154 § 4 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Jednakże jak już wyżej wyjaśniono, przekształcenie nastąpiło w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zatem przekształcenie zastosowanych środków zabezpieczających w środki egzekucyjne nie spowodowało skutku w postaci przerwania przez te środki biegu terminu przedawnienia dochodzonych w niniejszym postępowaniu należności. Nie można bowiem było przerwać biegu terminu przedawnienia, skoro był on już uprzednio zawieszony.

Prawidłowo także zdaniem Sądu organ egzekucyjny zmodyfikował wysokość odsetek od zaległości podatkowych objętych tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i umorzył postępowanie prowadzone na podstawie tych tytułów w części dotyczącej nienależnie naliczonych w powyżej wskazanych okresach odsetek. Obowiązek określony we wskazanych tytułach wykonawczych, w części dotyczącej odsetek, został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W takim przypadku prowadzone postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu w części na mocy art. 59 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej.

Zdaniem Sądu organu egzekucyjny szeroko i w sposób zrozumiały uzasadnił motywy swojego rozstrzygnięcia oraz przedstawił również stosowną analizę przepisów prawnych stanowiących podstawę postanowienia, mając na uwadze ich zmianę na przestrzeni czasu. Poczynione ustalenia organ nadzorczy poddał wszechstronnej ocenie, nie pomijając przy tym żadnego z jego elementów. Ponadto nie ma podstaw do stwierdzenia, aby w sprawie wystąpiły inne przesłanki określone w art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej skutkujące umorzeniem w całości prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Zatem wobec braku przesłanek do umorzenia w całości postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], zdaniem Sądu organ egzekucyjny uprawniony był do kontynuacji tego postępowania w części nie objętej postanowieniem o umorzeniu postępowania.

Z uwagi na powyższe na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.