Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 107/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2021-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.145 § 1 pkt 1 lit. c)
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 marca 2021 r. sprawy ze skargi "A" C., K. sp.j. z siedzibą w P. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2015 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej "A" C., K. sp.j. z siedzibą w P. D. kwotę 6.298 (sześć tysięcy dwieście dziewięćdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3) nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie kwotę 1.081 (jeden tysiąc osiemdziesiąt jeden) złotych tytułem brakującej części wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 107/21

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: NUS) z dnia [...] grudnia 2019r. znak [...] określającą "A." spółka jawna z siedzibą w P. (dalej: Podatnik/Spółka/Skarżąca) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 29.925,00 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0,00 zł.

Z ww. decyzji i akt sprawy wynika, że NUS przeprowadził wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości prowadzenia ksiąg, rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2015 r. Spółka w okresie objętym kontrolą prowadziła działalność polegającą na dostawie materiałów budowlanych, stolarki budowlanej, artykułów przemysłowych i ogrodniczych, artykułów spożywczych, mebli oraz świadczyła usługi budowlane w zakresie wymiany okien i drzwi w budynkach mieszkalnych.

W toku kontroli stwierdzono, że Podatnik ujął w prowadzonych rejestrach i rozliczył w deklaracjach VAT-7 za maj 2015 r. m.in. faktury wystawione przez "B." Sp. z o.o. Według kontrolujących, firma ta była jednym z ogniw łańcucha dostaw kawy, a jej zadaniem było "maskowanie" podmiotów nierzetelnych (znikających, nieistniejących), występujących jako poprzednie/wcześniejsze ogniwa. Kontrolujący uznali, że istotą transakcji z tym podmiotem nie był obrót gospodarczy, tylko działalność zorganizowanej grupy osób i firm ukierunkowanych na uzyskanie z budżetu państwa nieistniejącej faktycznie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym lub też podatku, który jako budżetowi należny, nigdy nie został zapłacony. Natomiast wspólnicy skarżącej Spółki mogli przynajmniej przypuszczać, że transakcje zakupu towarów w powyżej firmie, mające stanowić dla Spółki podstawę prawa do odliczenia podatku, wiążą się z oszustwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W ocenie kontrolujących wybór firmy, od której dokonywano zakupu towaru nie był całkiem przypadkowy.

Kontrolujący uznali za nierzetelny rejestr dostawy za maj 2015 r. - w związku z wykazaniem dostaw towarów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez "B." sp. z o.o. i zakwestionowali odliczenie przez Podatnika podatku naliczonego z faktur:

- [...] z dnia 05.05.2015 r., wartość netto - 132.731,40 zł i VAT - 30.528,22 zł,

- [...] z dnia 08.05.2015 r., wartość netto - 6.272,00 zł i VAT - 1.442,56 zł,

- [...] z dnia 21.05.2015 r, wartość netto - 102.558,32 zł i VAT - 23.588,41 zł,

- [...] z dnia 26.05.2015 r., wartość netto - 182.385,20 zł i VAT- 41.948,60 zł,

- [...] z dnia 29.05.2015 r., wartość netto - 5.778,00 zł i VAT - 1.328,94 zł

wystawionych przez "B." sp. z o.o.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wobec Spółki NUS wydał decyzję z dnia [...] grudnia 2019 r. znak: [...], określającą w podatku od towarów i usług za maj 2015 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 29.925,00 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0,00 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 §1, art. 187 § 1 i art. 193 § 1-6 O.p. oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3 a pkt 1 lit. a i pkt. 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: ustawa o VAT). Zdaniem Podatnika organ nie wykazał bezspornie, że zakwestionowane faktury nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych, m. in. przez brak przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków mogących posiadać istotną wiedzę co do okoliczności i szczegółów współpracy, w tym wspólników Spółki. Fikcyjność transakcji "A." sp. j. w głównej mierze została wywiedziona przez organ pierwszej instancji na podstawie informacji z innych firm, niekoniecznie za ten sam okres czasu i nie dotyczących "A." sp. j.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej , po uzupełnieniu materiału dowodowego decyzją z dnia [...] grudnia 2020r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powołując się na dokonane ustalenia organ stwierdził, że Spółka w rejestrach zakupu prowadzonych w maju 2015 r. wykazała m.in. nabycia kawy od następujących podmiotów: "C." sp. z o.o., "D." M.D., "E." sp. z o.o., "F." J.M., "G." sp. z o.o., "H." E.M., "I." W.H., "B." Sp. z o.o.

Nabyta kawa była przedmiotem dalszych dostaw, m.in. podróżnym - obywatelom Ukrainy w procedurze TAX FREE. Organ pierwszej instancji, na podstawie analizy imiennych dokumentów TAX FREE oraz dołączonych do nich paragonów fiskalnych ustalił, że w kontrolowanym okresie "A." sp. j. dokonała zwrotu podatku VAT podróżnemu - obywatelowi Ukrainy - na podstawie imiennego dokumentu TAX FREE z dnia 8.04.2015 r., nr [...], gdzie wywóz towarów poza terytorium UE potwierdzony został pieczęcią innych niż polskie, służb celnych. Po podjęciu odpowiednich czynności weryfikujących Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że nie ma dowodu na to, że te towary opuściły terytorium celne UE.

Zakwestionowanie prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez "B." Sp. z o.o. organ uzasadnił ustaleniem, że jest to podmiot, którego zdecydowana większość dostawców na wcześniejszych etapach obrotu okazała się być podmiotami znikającymi, nieistniejącymi, takimi których kontrola okazała się niemożliwa lub takimi, które nie potwierdzają dostaw towarów na rzecz wskazanych firm. Przy czym istnienie towaru nie było kwestionowane.

Z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, że Spółka w zakresie zakwestionowanych transakcji była uczestnikiem zorganizowanego oszustwa podatkowego, a działalność jej wspólników wpisuje się w schemat tworzenia dokumentacji transakcji, które dokonane zostały z obejściem przepisów ustawy o VAT. Organ odwoławczy ustalenia te i ocenę uznał za prawidłową, jak też stwierdzenie, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdza brak zachowania należytej staranności przez wspólników skarżącej Spółki w przeprowadzeniu spornych transakcji. Zdaniem organu Podatnik w celu zabezpieczenia się przed oszustwem podatkowym powinien był dochować należytej staranności przy dokonywaniu opisanych na wstępie transakcji, ale tego nie uczynił, ograniczając się jedynie do formalnej weryfikacji podmiotu, z którym podjął współpracę. Zakwestionowane transakcje odbywały się bez zawierania jakichkolwiek umów, a dostawy przebiegały wręcz idealnie. Wejściu Spółki w nową działalność handlową, różną dla dotychczasowej typowej działalności rynkowej (głównie sprzedaż materiałów budowlanych okien, drzwi, bram garażowych, rolet zewnętrznych i węgla) nie towarzyszyło podjęcie oceny ryzyka gospodarczego, a Spółka nie ponosząc wydatków na kampanię reklamową nie miała problemów ze znalezieniem dostawców, ani nabywców towarów. Sztucznie kreowane zdarzenia gospodarcze udokumentowane spornymi fakturami, miały na celu stworzenie fikcyjnego łańcucha transakcji przez firmy biorące w nim udział. W stosunku do większości podmiotów znajdujących się w łańcuchach transakcji prowadzących do spółki "A.", właściwe dla nich organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej/celno-skarbowej stwierdziły, że prowadzona przez nie działalność gospodarcza miała charakter fikcyjny, zmierzający wyłącznie do oszustw podatkowych.

Zdaniem DIAS, materiał dowodowy w pełni potwierdza, że "B." Sp. z o.o. jest podmiotem, którego zdecydowana większość dostawców na wcześniejszych etapach obrotu okazała się być podmiotami znikającymi, nieistniejącymi oraz takimi, których kontrola okazała się niemożliwa lub którzy nie potwierdzali dostaw towarów na rzecz wskazanych firm.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego przeprowadził czynności sprawdzające w "B." Sp. z o.o. w zakresie rzetelności przebiegu transakcji udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi w maju 2015 r.

Ustalono, że w okresie od stycznia do czerwca 2015 r. "B." Sp. z o.o. posiadała po stronie zakupu towarów następujących kontrahentów:

1. "J." Sp. z o.o.

2. "K." Sp. z o.o.

3. "L." Sp. z o.o.

4. "M." Sp. z o.o.

5. "N." Sp. z o.o.

6. "O." F.J.

7. "U." Sp. z o.o.

8. "P." J.J.

9. "R." R.B.

10. "S." Sp. z o.o.

11. "T." K.B.

12. "W." A.G.

13. "Z." Sp. z o.o.

14. "Ź." R.H.

15. "A." Sp. j.

16. "Ż." T.B.

Ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r., wydaną wobec "AA." Sp. z o.o. sp. k. sp. k. - następcy prawnego M. P. Sp. k., powstałej w wyniku przekształcenia "B." Sp. z o.o., określono zobowiązania podatkowe i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w prawidłowych wysokościach za okres od stycznia 2015 r. do czerwca 2015 r., a także, na podstawie art. 108 ustawy o VAT, podatek do zapłaty wykazany m.in. we wszystkich ww. fakturach wystawionych przez "B." Sp. z o.o. na rzecz "A." Sp. j. W uzasadnieniu zaś wskazano, że "B." Sp. z o.o. brała udział w oszustwie podatkowym, była podmiotem, który wraz z innymi tworzył pozory legalnych transakcji handlowych, jej prawdziwym celem działalności było wydłużenie łańcucha dostaw i tym samym utrudnienie dotarcia do podmiotów, które występowały na wcześniejszych etapach obrotu i nie zapłaciły należnego podatku od towarów i usług. Bezpośrednimi dostawcami "B." Sp. z o.o. były firmy, które w większości nie przedłożyły dokumentacji umożliwiającej zidentyfikowanie źródła pochodzenia towaru, które co prawda składały deklaracje podatkowe, ale wykazywały przy znacznych obrotach podatek do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy lub niewielkie kwoty do wpłaty. Firmy te celowo unikały przeprowadzenia czynności, o których mowa w art. 13 b ustawy o kontroli skarbowej. Osoby będące ich właścicielami lub reprezentujące je nie podejmując korespondencji lub nie zgłaszając się na przesłuchania unikały kontaktu z organami kontroli. W celu pozorowania działalności gospodarczej, podmioty »słupy« zakładały rachunki bankowe dla nowo powstałych podmiotów lub osób rzekomo rozpoczynających działalność gospodarczą. Obrót środkami finansowymi nie miał odzwierciedlenia w rzeczywistym obrocie towarami, na co wskazują chociażby zeznania osób, które nie prowadziły działalności gospodarczej, natomiast u których występował obrót na rachunkach bankowych. Na fikcyjność prowadzonej działalności przez słupy wskazuje również analiza zasobów środków pieniężnych ich właścicieli oraz fakt, że nie posiadały stosownego do skali prowadzonej działalności zaplecza magazynowego, a także nie zatrudniali pracowników.

Sprzedaż spółki "B." odbywała się na rzecz podmiotów krajowych, które z kolei przedawały towar na rzecz kolejnych podmiotów polskich i zagranicznych (gdzie na ostatnim etapie obrotu w kraju występuje preferencyjna stawka 0%). M.P. będący prezesem zarządu "B." Sp. z o.o. w rzeczywistości funkcji tej nie pełnił, a jedynie udostępnił swoje nazwisko do reprezentowania tej spółki, natomiast faktycznie w czynnościach związanych z jej działalnością uczestniczył udziałowiec T.B., który formalnie nie posiadał uprawnień do reprezentowania tej spółki. Rola M.P. sprowadzała się jedynie do podpisywania niektórych wymaganych prawem dokumentów.

Zdaniem NUCS, "B." Sp. z o.o. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej i nie była podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, pomimo formalnej rejestracji, dlatego wszystkie transakcje przeprowadzone w okresie od stycznia 2015 r. do czerwca 2015 r. są transakcjami nierzetelnymi, nie odzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a co za tym idzie spółce nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego z faktur zakupu na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W ocenie DIAS, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie wskazuje, że w zakresie transakcji z "B." Sp. z o.o., skarżąca Spółka co najmniej nie dochowała należytej staranności. Dokonując transakcji z ww. podmiotem wiedziała lub powinna była się dowiedzieć, w oparciu o obiektywnie występujące okoliczności, że transakcje te miały związek z oszustwami podatkowymi. W zakresie tych transakcji nie można mówić o działaniu Podatnika w dobrej wierze. Organ odwoławczy podzielił ocenę organu I instancji, że o ile postawa wspólników Spółki nie jest świadomym działaniem zmierzającym do bezpośredniego osiągnięcia korzyści podatkowej lub maskowania podmiotów, które taką korzyść osiągnęły, to z pewnością świadczy o braku należytej staranności i dbałości o własne interesy w obrocie gospodarczym, o czym świadczą następujące okoliczności:

- brak podjęcia czynności mających na celu rzeczywistą weryfikację rzetelności "B." Sp. z o.o. jako kontrahenta, a jedynie sprawdzenie w KRS i uzyskanie informacji o zarejestrowaniu tego podmiotu jako podatnika czynnego VAT, co jest zdecydowanie niewystarczające, zwłaszcza mając na uwadze wartość transakcji oraz sposób nawiązania kontaktów handlowych z "B." Sp. z o.o.

- analiza danych zawartych w KRS dotyczących "B." Sp. z o.o. wskazuje, że ujawnionym do dnia 5 maja 2015 r. adresem siedziby były K. ul. O., a nie R. ul. H.A. O ile zatem, w analizowanym okresie, powierzchowna weryfikacja "B." Sp. z o.o. w KRS została rzeczywiście podjęta, to już sama okoliczność nie ujawnienia w KRS przez kontrahenta faktycznej siedziby powinna wzbudzić podejrzenia wspólników skarżącej Spółki co do jego rzetelności i doprowadzić do podjęcia kroków w celu jego dalszej weryfikacji.

- w relacjach z "B." sp. z o.o. wspólnicy kontaktowali się T.B., który wg danych zawartych w KRS nie był osobą uprawnioną do reprezentacji "B." Sp. z o.o. - nie wchodził w skład zarządu. Ponadto analiza jawnych akt rejestrowych tej spółki wskazuje, że umieszczone są w nich dane o karalności

T.B. za przestępstwa przeciwko mieniu. Taka wiedza była możliwa do uzyskania przez Podatnika, a świadomość takich okoliczności powinna wzbudzać wątpliwości co do rzetelności transakcji dokonywanych z tym kontrahentem i skutkować szczególną ostrożnością w ich przeprowadzeniu.

- w odniesieniu do transakcji dokonywanych z udziałem Podatnika w zakresie obrotu kawą, dochodziło do szeregu działań nietypowych dla zachowań rynkowych, sprzecznych z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym.

Słusznie zauważył organ pierwszej instancji, że w odniesieniu do transakcji dokonywanych z udziałem "A." sp. j. jako znamiona działań nietypowych dla zachowań rynkowych, całkiem sprzecznych z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, można wskazać:

- nieracjonalność, co do wyboru i braku znajomości branży,

- brak odpowiedniego zaplecza - "A." sp. j. od lat działała w branży budowlanej (jak ustalił organ pierwszej instancji na stronie www."A.".rzeszow.pl zamieszczona była oferta dotycząca sprzedaży okien, drzwi, bram, rolet, parapetów i witraży) rozpoczyna działalność w zakresie obrotu kawą,

- brak w miejscu prowadzenia przez Stronę działalności oznaczeń, reklam, ofert dotyczących sprzedaży kawy- co oznacza, że towary te sprzedawano określonej z góry grupie klientów (odległość pomiędzy najbliższym przejściem granicznym w M. a miejscem prowadzenia przez Stronę działalności tj. P. to ok. 48 km),

- brak dążenia przez Stronę do zawarcia pisemnych kontraktów handlowych przewidujących dłuższą współpracę, szczególnie w sytuacji podejmowania współpracy z podmiotami, które stosunkowo niedawno rozpoczęły działalność,

- zlecenia telefoniczne lub e-mailowe - zredukowanie kontaktów handlowych, co nie jest standardowym zachowaniem przy transakcjach o tak dużej jednostkowej wartości,

- brak typowych zachowań konkurencyjnych na rynku (Strona nie podejmuje działań dla typowej na rynku maksymalizacji zysku poprzez skrócenie łańcucha handlowego i zakupu towarów nie od pośrednika, ale od producenta lub dużego, znanego na rynku hurtownika sieciowego),

- nienaganny porządek gospodarczy - brak opóźnień w zakresie dostaw, płatności, nieskładanie reklamacji na poszczególnych etapach rzekomego obrotu, gdzie naturalną rzeczą są uszkodzenia towaru spowodowane np. pęknięciem czy rozszczelnieniem się opakowań, zgnieceniem itp.,

- prowadzenie transakcji bez ryzyka handlowego - "co kupi to od razu sprzeda".

DIAS uznał za prawidłowe wnioski organu I instancji, że niewiarygodnym jest, aby "A." Sp. j. - podmiot z dużym doświadczeniem na rynku i świadomością jego reguł, zdecydował się na zakup znacznych ilości asortymentu od podmiotów, które nie są oficjalnymi dystrybutorami tego towaru na terenie Polski, nie sprawdził rzetelnie kontrahentów, ani źródła pochodzenia towaru, w żaden też sposób nie zabezpieczył swoich interesów. Zauważalny jest brak wiedzy w handlu kawą na skalę, jaką podjęła Spółka. Taka postawa świadczy, jeśli nie o świadomym działaniu, zmierzającym do bezpośredniego osiągnięcia korzyści podatkowej lub maskowania podmiotów, które taką korzyść osiągnęły, to z pewnością o braku należytej staranności i dbałości o własne interesy w obrocie gospodarczym. Opisane okoliczności wskazują, że Strona była pewna, że przedmiotowe transakcje przebiegną według ściśle określonego modelu/schematu. Organ wskazał przy tym, że z całokształtu materiału dowodowego wynikają nieprawidłowości, które nie dotyczą pojedynczych, incydentalnych przypadków wystąpienia w obrocie podmiotów nieuczciwych uczestniczących w ujawnionych przez organ łańcuchach dostaw towarów. Z akt sprawy wynika, że na etapach obrotu poprzedzających spółkę "A.", występuje cały krąg podmiotów, które w świetle poczynionych ustaleń są podmiotami nierzetelnymi i nieuczciwymi, które działając według określonego schematu dokonywały oszukańczych transakcji. W ustalonych różnych "łańcuchach dostaw" prowadzących do "A." sp. j. ujawniają się te same nierzetelne podmioty. Wobec bezpośredniego kontrahenta Strony ("B." sp. z o.o.), jak również wobec kontrahentów występujących w łańcuchach na wcześniejszych etapach, odpowiednie organy wydały decyzje, w których potwierdziły udział tych firm w obrocie typu karuzela podatkowa lub stwierdzające wystawianie faktur nie dokumentujących rzeczywistego obrotu.

Organ zaznaczył, że wspólnicy skarżącej Spółki posiadają wieloletnie doświadczenie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w zakresie handlu z obywatelami Ukrainy w strefie przygranicznej, musieli być zatem świadomi ryzyka związanego z tego typu handlem oraz z występującymi w tym zakresie procederami przestępczymi/możliwościami popełniania oszustw. W związku z tym, jako doświadczeni przedsiębiorcy powinni wykazać się zwiększoną starannością, dokonując zarówno transakcji nabycia towarów, jak i ich sprzedaży, która z kolei, miała odbywać się w procedurze eksportu i TAX FREE.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w wydawanych przez siebie decyzjach dotyczących "A." Sp. j. dokonał analizy wartości obrotów Spółki, które wykazała ona w składanych deklaracjach podatkowych VAT-7 począwszy od stycznia 2010 r. do końca 2017 r. Obroty te utrzymywały się na względnie stałym poziomie, aż do końca 2013 r. W 2014r. miał miejsce skokowy wzrost obrotów z handlu kawą i elektroniką i wystąpiła znaczna dysproporcja pomiędzy obrotami wykazywanymi z "podstawowej" działalności w zakresie handlu artykułami budowlanymi, a obrotami uzyskanymi z handlu m. in. kawą czy elektroniką. Z przedstawionych danych dotyczących kształtowania się obrotów Spółki na przestrzeni 7 lat jej działalności, Naczelnik Urzędu Skarbowego wysnuł wniosek, że znaczny wzrost obrotów wystąpił w okresie, gdy Strona zaangażowana była w handel kawą (w mniejszym stopniu również elektroniką czy środkami czystości).

Również analiza obrotów z tytułu TAX FREE wskazuje na utrzymywanie się sprzedaży towarów (materiałów budowlanych) na rzecz obcokrajowców na stałym poziomie (do czasu rozpoczęcia handlu kawą w 2013 r. oraz elektroniką w późniejszym okresie).

Organ zauważył, że w toku przesłuchań, wspólnicy "A." sp. j. zeznawali, że klientów na towar w postaci kawy pozyskiwali m.in. za pomocą lokalu wynajmowanego w M.. Jednak jak wynika z analizy materiału dowodowego handel kawą Spółka rozpoczęła w 2013 r. i już w tym okresie odbywał się on na dużą skalę, natomiast lokal w M. Strona wynajmowała dopiero od 1 kwietnia 2014 r. Niewiarygodne i mało prawdopodobne jest, że wprowadzenie do oferty sprzedażowej kawy, było wynikiem zainteresowania klientów. W chwili wprowadzania do obrotu nowego towaru w postaci kawy, Strona posiadała siedzibę w P. oddalonym od granicy ok. 48 km oraz zajmowała się szeroko rozumianą branżą budowlaną. Tym samym organy uznały, że mało prawdopodobne i realne jest, aby klienci przyjeżdżający do Strony po materiały budowlane oczekiwali, że kupią tam również kawę, czy też sprzęt elektroniczny. W toku prowadzonego postępowania wobec Spółki w jej siedzibie nie stwierdzono ogłoszeń, banerów reklamowych wskazujących na to, że w tym punkcie handlowym dokonywana jest sprzedaż kawy. Natomiast podczas przeprowadzonej wizji lokalnej odnotowano na terenie siedziby Strony reklamy dotyczące szerokiej oferty materiałów budowlanych.

Duża ilość kontrahentów "A." sp. j., która w toku prowadzonych wobec Strony postępowań podatkowych okazała się być podmiotami nierzetelnymi wskazuje, że "A." sp. j. wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności wiedzieć powinna, że bierze udział w transakcjach nierzetelnych mających na celu wyłudzenie z budżetu państwa nienależnego podatku VAT. Za takim stanowiskiem przemawiają również ustalenia wskazujące na brak weryfikowania przez "A." sp. j. ww. kontrahentów w celu zbadania ich rzetelności. Zeznania złożone przez wspólników "A." sp. j. przesłuchiwanych w charakterze strony wskazują, że nie dokładali oni należytej staranności przy transakcjach z tymi kontrahentami.

W ocenie DIAS, zaprezentowane działania i zaniechania rozpatrywane w sposób łączny jednoznacznie potwierdzają brak dochowania przez wspólników "A." sp. j. należytej staranności przy dokonywaniu opisanych w zaskarżonej decyzji transakcji. Charakter przeprowadzonych transakcji, które zostały zakwestionowane w zaskarżonej decyzji, był inny, różny od dotychczas wykonywanego przez Stronę rodzaju działalności gospodarczej (handel w branży budowlanej) i znacznie rozmiarem odbiegał od dotychczasowej działalności gospodarczej (znaczący wzrost sprzedaży). Spółka, jako podmiot nieznany na rynku w branży spożywczej, nieposiadający żadnego doświadczenia w tej branży, rozpoczęła handel kawą i czekoladą od bardzo wysokich kwot pojedynczych transakcji - to także jest sygnałem wskazującym na możliwe nieprawidłowości/nierzetelność w zakresie tych transakcji.

Organ odwoławczy nie dał wiary twierdzeniom Strony, że była ona nieświadomym uczestnikiem transakcji niezgodnych z prawem i podzielił stanowisko organu pierwszej instancji wraz z argumentami przywołanymi przez ten organ, z których bezsprzecznie wynika, że "A." sp. j. przed dokonaniem kwestionowanych transakcji mogła co najmniej wiedzieć, że ma do czynienia z transakcjami niezgodnymi z prawem. Z całokształtu materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy w sposób wyraźny dowiedziono w toku pierwszej instancji, że Strona w momencie zawierania kwestionowanych transakcji, wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje są wyłącznie skierowane na dokonanie oszustwa podatkowego. Zatem w świetle powołanych wyżej orzeczeń TSUE oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego, powinno zostać jej odmówione prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dotyczących kwestionowanych transakcji.

W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj:

a) art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 2a O.p. przez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz art. 191 O.p. przez:

- dokonanie oceny dowodów w sposób całkowicie dowolny, rażąco wykraczając poza zakres swobodnej oceny dowodów, pomijanie dowodów korzystnych dla strony i wyciąganie z dowodów, niedotyczących bezpośrednio strony, negatywnych dla niej skutków, dokonywanie ustaleń nieznajdujących odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym, jak również sprzecznych z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, jak również dokonywanie ustaleń na podstawie domniemań i hipotez organu, na które nie posiada on żadnych dowodów;

- wydanie zaskarżonej decyzji w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu skarżonej decyzji, jako iż rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji opiera się na z góry przyjętym założeniu o udziale skarżącej spółki w procederze karuzeli vatowskiej, pomimo braku istnienia i zgromadzenia obiektywnych dowodów potwierdzających jej świadomy udział w zarzucanym procederze wyłudzenia VAT, czy nawet niedbalstwo w postaci, w jakiej wskazuje to organ w zaskarżonej decyzji;

- rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony, bez podejmowania działań niezbędnych do ich wyjaśnienia, z rażącym naruszeniem zasady in dubio pro tributario,

- pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez stronę ze spornych faktur mimo braku udowodnienia, iż skarżąca wiedziała lub mogła wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku, mogła wiązać się z przestępstwem popełnionym przez jej kontrahenta, bądź jego poprzedników w obrocie towarem,

b) art. 165 § 2 O.p. w zw. z art. 180 i 181 O.p. przez włączenie do akt przedmiotowego postępowania rozstrzygnięć i dokumentów, które zostały wydane i zgromadzone w toku postępowań prowadzonych przez inne organy podatkowe, wobec innych podatników i dotyczących innych okresów, które wykraczają poza zakres wyznaczony w ramach postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego dotyczącego "A." spółka jawna, czym organ dopuścił się naruszenia prawa skarżącej do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu przez brak zapewnienia możliwości wglądu do akt postępowań, w ramach których rozstrzygnięcia i dokumenty te zostały wydane i zgromadzone,

2) naruszenie przepisów prawa materialnego:

a) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 167 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2006.347,l ze zm.- dalej: Dyrektywa VA"), przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo dokonania błędnej subsumpcji stanu faktycznego ze stanem prawnym przez ten organ, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, tj. zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów skarżącej, mimo iż ustalony stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania takiego ograniczenia, a zgromadzony materiał dowodowy świadczył o faktycznym wykonaniu przez stronę czynności opodatkowanych, a także dochowaniu należytej staranności w doborze swoich kontrahentów;

b) art. 167, art, 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 Dyrektywy VAT, przez utrzymanie w mocy decyzji I instancji pomimo odmowy uwzględnienia przez organ I instancji w rozliczeniu podatku VAT skarżącej podatku naliczonego zapłaconego kontrahentom, mimo iż transakcje z tymi podmiotami prowadzone były przez podatnika w dobrej wierze, z dopełnieniem wszelkich czynności pozwalających na stwierdzenie wiarygodności kontrahentów oraz z dołożeniem należytej staranności;

W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała, że skoro nie budzi wątpliwości, że towar będący przedmiotem transakcji wyszczególnionych w fakturach rzeczywiście istniał, to dobra wiara jest czynnikiem, który decydował o możliwości odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych fakturach. Ocena istnienia dobrej wiary sprowadza się natomiast do wykazania, czy na podstawie zgromadzonych dowodów można zarzucić skarżącej, że nie dochowała należytej staranności w zakresie weryfikacji kontrahentów i wobec tego, czy skarżąca spółka mogła przypuszczać, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, którą organ określa mianem "karuzeli podatkowej' w zakresie podatku VAT.

W ocenie skarżącej wskazywane przez organ okoliczności mające przemawiać za brakiem dobrej wiary, albo nie odnoszą się w ogóle do transakcji z udziałem "A." sp. j. i jej kontrahentów, albo organ nie wskazał żadnych dowodów na to, by skarżąca mogła wiedzieć o przestępczych cechach transakcji oraz podmiotach występujących na wcześniejszych etapach obrotu.

Skarżąca spółka nie miała absolutnie żadnej możliwości zweryfikowania poprzedników swoich bezpośrednich kontrahentów w łańcuchu dostaw, a zarzut braku pytania potencjalnego kontrahenta o źródło towarów czy półproduktów, jak też o wysokość obrotów czy stan zatrudnienia jest sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, bowiem są to kwestie objęte tajemnicą handlową. Organ nie wskazał jakich to powszechnie dostępnych narzędzi miałaby użyć skarżąca i jakie zachowania przedsięwziąć, by upewnić się, że określone aspekty działalności jej kontrahentów mogły wskazywać na ich udział w oszustwach podatkowych. Skoro zamówiony towar istniał i był dostarczony fizycznie do skarżącej, to skąd przedstawiciele spółki "A." mieli nabrać podejrzeń odnośnie rzekomych nieprawidłowości w funkcjonowaniu swoich kontrahentów, a już tym bardziej ich poprzedników. Towar nie był sprzedawany po rażąco niskich cenach, utrzymywał się w średniej rynkowej pozwalającej uzyskać zysk z jego odsprzedaży, czego organ zresztą nie podważa. Ponadto skarżąca nie ograniczała się tylko do jednego dostawcy kawy i innego asortymentu, albowiem transakcje zawierała z różnymi podmiotami. Zapłata za dostawy kawy następowała po ich otrzymaniu, więc zupełnie nieracjonalnym byłoby sprawdzanie kontrahentów przed zakupem z pomocą np. wywiadowni gospodarczej (co byłoby z biznesowego punktu widzenia nieopłacalne (gdyż koszty wywiadu zazwyczaj przekraczałyby ewentualne zyski ze współpracy), jak również paraliżowałoby normalną działalność). Przyjęta przez skarżącą metoda sprawdzenia w publicznie dostępnych rejestrach, co do zasady spełniła swoje zadanie, bowiem kontrahenci byli rzetelni w zakresie dostaw towarów. Towar był dostarczany, był on dobrej jakości i skarżąca dokonywała płatności.

Organ nie wskazał ani na rzeczywistą potrzebę weryfikacji kontrahentów bądź jakie okoliczności (ale rzeczywiste i takie do których dostęp miała skarżąca) miały skłonić przedstawicieli skarżącej do podjęcia działań weryfikacyjnych, jak również nie wskazał, które z elementów współpracy miały wzbudzić rzekome podejrzenia skarżącej o udziale kontrahenta w procederze oszustwa karuzelowego. Twierdzenia organu odnośnie rzekomych zaniechań skarżącej świadczących o niezachowaniu należytej staranności opierają się na całkowicie pozbawionych logicznego uzasadnienia założeniach, niemających oparcia w praktyce biznesowej oraz doświadczeniu życiowym.

Skarżący zarzucił, że brak jest jakichkolwiek dowodów w aktach postępowania, które wskazywałyby na to, że miejsca, w których odbywał się obrót kawą, nie były przystosowane do jej przechowywania, nie wykazano w żaden sposób, by kontrahenci skarżącej wymienieni w decyzji nie posiadali doświadczenia w handlu kawą, nie wykazano też jakie znaczenie miał brak sprzętu do załadunku towaru i operowanie przez kontrahentów sprzętem "pożyczonym", a każde zachowanie przedstawicieli spółki "A." analizowane jest przez pryzmat założenia o przestępczej działalności przedsiębiorcy.

Natomiast odnośnie do argumentów organu co do stworzenia łańcucha firm uczestniczących w procederze obrotu nierzetelnymi fakturami, braku możliwości ustalenia źródła pochodzenia towarów (podmiot znikający) oraz tego, że na pewnym etapie obrotu występuje płatność dokonywana gotówką, skarżąca stwierdziła, że powyższe okoliczności jej nie dotyczą.

Zarzuty dotyczące braku dokumentacji zleceń są równie nietrafione, gdyż zamówienia były składane drogą elektroniczną i w drodze osobistego kontaktu, co wykluczało potrzebę składania pisemnych zamówień. Skarżąca nie zawierała umów długotrwałych bo w 2014r. dopiero wchodziła na rynek handlu kawą i wiązanie się przez nią z jednym tylko dostawcą byłoby nieracjonalne z biznesowego punktu widzenia.

Wg skarżącej bezpodstawne było zakwestionowanie przez organy faktu odsprzedaży zakupionej kawy obywatelom Ukrainy w systemie TAX FREE, wyłącznie na podstawie swoich domysłów, w oparciu o położenie siedziby spółki "A." oraz jej możliwości sprzedaży towarów. Organy nie wskazały konkretnie ani jednej z tych transakcji.

Zdaniem skarżącej, przeważającą część treści decyzji organów obu instancji stanowią rozważania na temat poprzedników kontrahentów spółki, charakteru ich działalności i transakcji z ich udziałem, a do działalności skarżącej odniesiono się w sposób ogólnikowy.

Za chybioną uznała skarżąca ocenę jej działań jako nietypowych dla zachowań rynkowych, potwierdzających niedbalstwo skarżącej i jej udział w oszukańczym procederze. Telefoniczna lub mailowa forma komunikacji pomiędzy firmami jest powszechna i najczęściej stosowana w obecnych czasach. Natomiast zarzut nie podejmowania działań mających zmaksymalizować zysk jest całkowicie gołosłowny.

Organ w swej ocenie pomija szereg innych elementów transakcji, jak dostępność towaru, szybkość dostawy, bliskość kontrahenta, etc., od których zależą decyzje zakupowe przedsiębiorców i które wpływają na zakup określonego towaru od określonego podmiotu. Stwierdzenia o braku wymaganej wiedzy skarżąca uznała za przejaw dowolnego uznania organu, natomiast co do zarzutu braku weryfikacji kontrahentów skarżąca podniosła, że organ nie wykazał, jakich zaniechań dopuściła się w tym zakresie. Nie zostało wykazane rzekome niedbalstwo podatnika, w szczególności przez jego wiedzę o rzekomym uczestnictwie w procederze niezidentyfikowanego i niewskazanego przez organ oszustwa podatkowego. Organ uznał, że niedostarczenie dowodów na dochowanie należytej staranności oznacza brak takiej staranności, choć to do organu należy wykazanie takiego braku.

Powyższe wymogi organ w sposób rażący zignorował, przyjmując bez żadnej podstawy prawnej istnienie wskazanych wyżej domniemań, skrajnie niekorzystnych dla podatnika i nie wykazując w uzasadnieniu decyzji jakichkolwiek przesłanek złej wiary podatnika.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej: P.p.s.a.).

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność stanowiska organu pozbawiającego Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych w badanym okresie na rzecz Skarżącej przez "B." Sp. z o.o. Zdaniem organów podmiot ten nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej i funkcjonował w ramach oszustwa podatkowego typu karuzelowego, w związku z czym sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co pozwala odmówić Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Skarżąca zaś uważa, że jeśli nawet przyjąć, że na wcześniejszym etapie popełnione zostało oszustwo podatkowe, choć jej zdaniem nie zostało ono wyraźnie określone i zdefiniowane, to Spółka zachowała prawo do podatku naliczonego z tytułu tych transakcji, bowiem nie miała i nie mogła mieć tego świadomości. Zdaniem Skarżącej, przy spornych transakcjach dopełniła należytej staranności, w tym formalnie zweryfikowała swojego kontrahenta, a zarzuty organu nie mają oparcia w materiale dowodowym lub w dobrych praktykach kupieckich. Z kolei w odniesieniu do tego zagadnienia organ przywołał szereg okoliczności, które jego zdaniem przemawiają za tym, że Spółka tej staranności w doborze kontrahenta nie dochowała, a gdyby ją dochowała to powinna mieć świadomość, że uczestniczy w transakcjach o oszukańczym charakterze.

Zdaniem Sądu, z materiału dowodowego sprawy jednoznacznie wynika, że kontrahent Skarżącej - "B." Sp. z o.o. - brał udział w oszustwach w zakresie VAT, których stwierdzenie pozwala na przełamanie zasady neutralności VAT i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Nie budzi bowiem żadnych wątpliwości, że sama faktura VAT nie daje prawa do odliczenia wykazanego na niej podatku, lecz transakcja, której ta faktura dotyczy, musi odpowiadać rzeczywistej dostawie, zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym.

Według organu I instancji zdecydowana większość dostawców ww kontrahenta Spółki to podmioty znikające, nieistniejące, takie, których kontrola okazała się niemożliwa lub takie, które nie potwierdzają dostaw towarów na rzecz wskazanych firm. Potwierdza to zebrany w sprawie materiał dowodowy, opisany szczegółowo w uzasadnieniach decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, nawet gdyby przyjąć, że Spółka nie była intencjonalnym uczestnikiem wskazanych łańcuchów dostaw, to wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dokonując transakcji towarem ujętym w zakwestionowanych fakturach uczestniczy w transakcjach mających na celu uzyskanie nienależnego zwrotu VAT z budżetu państwa.

Skarżąca co do zasady nie kwestionuje wystąpienia oszustwa na poprzednich etapach obrotu, ale zarzuca organom nieuwzględnienie, że Podatnik w zakresie spornych transakcji pozostawał w dobrej wierze, nie było bowiem kwestionowane istnienie towaru opisanego na fakturach.

Zdaniem Sądu, wprawdzie materiał dowodowy dowodzi, że transakcje nabycia kawy od "B." Sp. z o.o. były częścią oszukańczego procederu, lecz ocena zachowania Podatnika w odniesieniu do zakwestionowanych transakcji, jako ich świadomego uczestnika, jest nieuprawniona.

Dla oceny czy podatnik pozostawał w dobrej wierze nie może mieć znaczenia jedynie to, że podmioty na poprzednim etapie działały w sposób oszukańczy i on sam stał się częścią przestępczego procederu, ale czy o tym wiedział lub mógł się o tym dowiedzieć. Konieczne jest zatem wykazanie takich okoliczności w zachowaniu podatnika, które będą jednoznacznie świadczyć o tym, że nie spełnił wymaganych w danych okolicznościach aktów staranności w doborze kontrahenta i w przebiegu transakcji, że zignorował informacje lub sygnały mogące świadczyć o nieprawidłowościach występujących na poprzednich etapach obrotu. Takim sygnałem w niniejszej sprawie mogłoby być ujawnienie informacji, że przedstawiciel "B." – T.B. był osobą karaną za przestępstwa przeciwko mieniu. Organy na ten fakt zwróciły uwagę, ale tropem tym nie podążyły, tzn. nie wyjaśniły, czy Podatnik mógł taką informację uzyskać dokonując weryfikacji kontrahenta w dostępnych rejestrach, a jeśli tak, to zignorowanie przez niego tej informacji powinno być uznane za przejaw rażącego niedbalstwa.

Ponadto z akt sprawy wynika, że jednym z dostawców "B." Sp. z o.o. w okresie od stycznia do czerwca 2015r. była skarżąca Spółka. Organy tej okoliczności nie wyjaśniły, poza enigmatycznym wskazaniem podczas przesłuchania wspólników, że były to dwie faktury, lecz faktur tych wspólnikom Skarżącej nie okazały, a w uzasadnieniu okoliczność tę w istocie pominęły, chociaż mogła ona świadczyć o świadomym udziale Spółki w oszustwie.

W odniesieniu do maja 2015r. organy nie zakwestionowały całej działalności Podatnika, nie twierdziły, że wszystkie transakcje miały oszukańczy przebieg, a jedynie te, które związane były z dostawami od "B." Sp. z o.o. W tym miesiącu dostawę kawy na rzecz Skarżącej dokonało, prócz "B." Sp. z o.o., jeszcze 6 innych podmiotów, a dostawy te uznane zostały za prawidłowe.

Z wydanych decyzji nie wynika, na czym polegało odstępstwo od zwykłych, normalnych zasad postępowania, ani też jakie konkretnie informacje i sygnały uzyskane przez Podatnika zostały przez niego zignorowane. Organy poprzestały na ogólnych stwierdzeniach odnoszących się do transakcji Skarżącej z "B." Sp. z o.o., wskazując m.in. na brak rozeznania rynku w zakresie wprowadzonego do obrotu nowego towaru, brak spełnienia przez transakcje standardów biznesowych, brak analizy ryzyka - jednakże nie można uznać, że odnoszą się one do handlu kawą w 2015r. który przecież Spółka prowadziła z wieloma podmiotami od 2013r.

Z kolei przytoczone przez organ zachowania, a raczej zaniechania Skarżącej, takie jak brak podjęcia czynności mających na celu weryfikację rzetelności kontrahentów, nawiązanie kontaktu za pośrednictwem ogłoszenia w internecie, brak pisemnych umów, jedynie formalne sprawdzenie kontrahenta w CEIDG lub w US czy w KRS - zostały ocenione jako zdecydowanie niewystarczające w celu dokonania weryfikacji rzetelności transakcji z tym kontrahentem. Wymienione przez organ działania jako nietypowe dla zachowań rynkowych, sprzeczne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, odnoszą się w istocie do wszystkich podmiotów uczestniczących w oszukańczym procederze, a nie do Spółki. Z kolei brak zaplecza technicznego oraz gospodarczego, które umożliwiałyby handel kawą (tj. magazyny zapewniające odpowiednią wilgotność, temperaturę, wentylację itp.), albowiem jako miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podawano np. blok mieszkalny, brak wiedzy i doświadczenia w branży handlu kawą, brak zatrudnienia lub minimalne zatrudnienie przy równoczesnym dokonywaniu transakcji o znacznej wartości, brak sprzętu do załadowania/rozładowania towarów, brak możliwości ustalenia źródła pochodzenia towarów (podmiot znikający), czasem płatność dokonywana gotówką, brak pisemnych umów, zamówień, zleceń - same w sobie nie świadczą o braku dobrej wiary. Natomiast argumenty dotyczące prowadzenia transakcji bez ryzyka handlowego, następująca szybka sprzedaż całego asortymentu na rzecz kolejnego podmiotu/kolejnych podmiotów, nienaganny porządek gospodarczy - brak opóźnień w zakresie dostaw, płatności, nieskładanie reklamacji na poszczególnych etapach rzekomego obrotu i nagłe zakończenie działalności przy wcześniejszym jej prowadzeniu w znacznym rozmiarze, nie zostały odniesione do konkretnych okoliczności, np. twierdzenia o szybkości zbycia towaru nie uzasadniono wskazaniem w jakim czasie nastąpiło zbycie kawy przez Podatnika, po jej nabyciu od "B." Sp. z o.o.

W tych okolicznościach stwierdzenie, że Spółka nie zachowała należytej staranności w kontaktach z kontrahentem jest nieprzekonujące w odniesieniu do zgromadzonych dowodów. Jak wynika z protokołu kontroli, w maju 2015r. Spółka dokonywała nabycia kawy nie tylko od "B." Sp. z o.o., ale też od innych dostawców kawy, tj. "C." sp. z o.o., "D." M.D., "E." sp. z o.o., "F." J.M., "G." sp. z o.o., "H." E.M., "I." W.H., ""B."" Sp. z o.o. Z akt sprawy nie wynika, aby okoliczności nawiązania współpracy z tymi podmiotami przez Podatnika i dokonywanie transakcji różniły się w sposób istotny. Wymienione przez organ zachowania, tj. m.in. nieracjonalność, co do wyboru i braku znajomości branży, brak odpowiedniego zaplecza, brak reklam kawy na stronie internetowej - wskazywane jako nietypowe zachowania rynkowe, występowały w odniesieniu do wszystkich transakcji w obrocie kawą, również tych niezakwestionowanych. Z żadnym z kontrahentów Spółka nie miała zawartej umowy o współpracy, zamówienia dokonywane były telefonicznie lub mailowo, w każdym przypadku nastąpiła jedynie formalna weryfikacja podmiotu. Spółka znalazła nabywców (głównie obywateli Ukrainy) na kawę zakupioną od ww podmiotów, mimo że nie posiadała reklam kawy na stronie internetowej, ani na budynku handlowym w P. i że ten oddalony był od granicy o ponad 40km. Organy nie wyjaśniły, z jakich powodów transakcje z tym ostatnimi podmiotami uznane zostały za prawidłowe, a na czym polegała odmienność w zachowaniu Podatnika wobec "B." Sp. z o.o., bo to jego zachowanie należytej staranności należało zbadać i poddać ocenie. Trzeba przy tym zaznaczyć, że w chwili podejmowania zakwestionowanych transakcji Podatnik nie mógł mieć wiedzy, że wielu jego kontrahentów to oszuści uwikłani w liczne postępowania karne i podatkowe. Wprawdzie organy podatkowe są uprawnione do korzystania z dowodów zebranych w innym postępowaniu, ale wiąże się to każdorazowo z koniecznością dokonania ich oceny w kontekście prowadzonej sprawy. Nie powinny one bezkrytycznie wpływać na kształtowanie oceny przebiegu spornych transakcji w niniejszej sprawie.

Organy nie poczyniły jakichkolwiek ustaleń i analiz w zakresie ceny towarów będących przedmiotem spornych transakcji, a więc czy odbiegała ona od występujących na rynku cen tego samego rodzaju towarów, zwłaszcza oferowanych przez oficjalnych przedstawicieli producentów, co ewentualnie mogłoby wzbudzić wątpliwości Spółki co do legalności tych transakcji. Często, zwłaszcza przy obrocie karuzelowym, cena nabywanych towarów, kształtuje się znacząco poniżej cen oferowanych na rynku, na co pozwala unikanie płacenia podatków na wcześniejszych etapach obrotu.

Z tych względów należy uznać, że w odniesieniu do transakcji nabycia kawy od "B." Sp. z o.o. organy nie wykazały w sposób wystarczający podstaw do pozbawienia Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto Sąd stwierdza, że decyzje wydane w niniejszej sprawie są nieczytelne, z uwagi na zaburzenie proporcji w przytoczeniu istotnych dla rozstrzygnięcia motywów, a także stosowane oznaczenia części podmiotów w formie zanonimizowanej. Zasadniczą część rozważań organy poświęciły na opisanie w sposób bardzo drobiazgowy oszukańczych transakcji poprzedzających dostawy na rzecz Podatnika - ze zbędnym przytoczeniem wszelkich wystosowanych w sprawie pism organów i udzielonych odpowiedzi, przytaczaniem obszernych fragmentów wydanych wobec kontrahentów decyzji i zeznań przesłuchanych osób, powielaniem opisów zachowań typowych dla oszukańczych transakcji, natomiast bardzo lakonicznie analizując postawę Podatnika, tj. zachowanie przez niego należytej staranności. Liczne powtórzenia tych samych sformułowań, zbyt rozwlekła forma decyzji, zbiorcza ocena wszystkich zakwestionowanych transakcji z udziałem Podatnika - pomimo występujących różnic - sprawiają, że analiza materiału dowodowego jest nieczytelna, a stanowisko organów, zwłaszcza co do przesłanek niedochowania przez Skarżącą należytej staranności, mało konkretne i niejednoznaczne. Z samej istoty sprawy, w której występuje wiele podmiotów i duża liczba transakcji, materiał dowodowy jest obszerny. Organ powinien zatem dokonać syntezy najistotniejszych ustaleń, a następnie przedstawić w sposób zwięzły i konkretny własną ocenę zebranych dowodów w odniesieniu do zasadniczych przesłanek, na jakich oparta jest decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ dokona analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w razie potrzeby także jego uzupełnienia, zaś przy ponownej ocenie całokształtu ujawnionych okoliczności sprawy uwzględni wskazania zawarte powyżej.

Mając na uwadze wyżej wskazane naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

Rozstrzygnięcie o kosztach zapadło na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ustawy P.p.s.a. Na zasądzone koszty złożyła się kwota uiszczonego wpisu od skargi ( 898zł), oraz wynagrodzenie pełnomocnika - adwokata w kwocie 5400, tj. wg stawki wynikającej z § 2 pkt 6 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).

Ponadto Sąd ustalił prawidłową wysokość wpisu, który został niedoszacowany na etapie kontroli formalnej skargi i stwierdzoną różnicę – brakującą kwotę w wys. 1.081zł zasądził od organu, po myśli art. 223 § 2 P.p.s.a.