Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 1349/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2015-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 marca 2015r. sprawy ze skargi M. G. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. M. G. (skarżący) wniósł o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

2. We wniosku przedstawił, że wraz z żoną [...] nabył lokal mieszkalny na podstawie umowy ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej. W dniu [...] skarżący zawarł z żoną majątkową umowę małżeńską ustanawiającą rozdzielność majątkową a następnie [...] zawarł umowę o częściowym podziale majątku wspólnego. Na mocy tej umowy skarżący stał się wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego. Zgodnie z zapisami aktu notarialnego małżonkowie nie byli zobowiązani z tego tytułu względem siebie do żadnych spłat i dopłat, zobowiązali się, że takich roszczeń nie będą zgłaszać w przyszłości, albowiem ich podział był zgodny i równy. Przez częściowy podział należy rozumieć ekwiwalentne (równe dla stron) unormowanie stanu prawnego mieszkania, albowiem pozostałe aktywa i pasywa majątkowe nie zostały podzielone. Małżonkowie nadal posiadają wspólny niepodzielony majątek. W akcie notarialnym zapisano, że jest to częściowy podział, nie obejmujący całości majątku wspólnego, reszta nadal jest majątkiem wspólnym małżeńskim. W dniu [...] r. skarżący sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny.

3. W związku z przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał pytanie: czy od połowy uzyskanego przez niego dochodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej u.p.d.o.f.)?

4. Skarżący wskazał, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm., dalej jako k.r.o.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa ma charakter współwłasności łącznej (bezudziałowej). Zgodnie z art. 47 § 1 zd. 1 k.r.o. małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć, ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa majątkowa małżeńska ma za cel ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa majątkowa małżeńska jest czynnością prawną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków przez czas trwania ich związku małżeńskiego. Umową tą małżonkowie nie przenoszą własności poszczególnych przedmiotów, lecz określają, jaki ustrój majątkowy będzie od jej zawarcia panował w małżeństwie. Zdaniem skarżącego umowy majątkowej nie można utożsamiać ze zbyciem ani z nabyciem poszczególnych składników majątku ani z nabyciem udziałów w tym majątku. W kontekście przywołanych orzeczeń skarżący wskazał, na orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, że nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

5. Zdaniem skarżącego, skoro wspólność ustawowa jest bezudziałowa, to prawo własności nieruchomości nie przysługiwało mu jedynie w połowie, lecz był on współuprawniony do całości nieruchomości. Daty nabycia przez skarżącego całej nieruchomości nie zmienia późniejsze przesunięcie nieruchomości z majątku wspólnego do majątku osobistego skarżącego w efekcie ustanowienia rozdzielności majątkowej, tym bardziej, że wystąpiło to bez spłat i dopłat lub innych ruchów majątkowych. Umowa ustanawiająca rozdzielność majątkową o częściowym podziale majątku wspólnego nie oznacza nabycia nieruchomości przez skarżącego od jego małżonki. Zdaniem skarżącego momentem nabycia przez niego nieruchomości, jest moment jej nabycia do majątku wspólnego małżonków, a nie moment zawarcia umowy o częściowym podziale majątku wspólnego. Zatem za datę nabycia sprzedawanego lokalu mieszkalnego należy uznać dzień [...]r.

6. W ocenie skarżącego całkowity dochód uzyskany przez niego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych albowiem zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył on przedmiotową nieruchomość.

7. W wydanej [...] interpretacji organ uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Wskazał, że w myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

8. Organ podał, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Dalej wskazał, że zgodnie z art. 31 § 1 k.r.o. z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną, co oznacza, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. Ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów, na żądanie jednego z małżonków, sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków. Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku. Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 46 k.r.o. podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

9. Organ podał, że zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego, działu spadku, zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

10. Zatem, za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej pod warunkiem, że wartość otrzymanej nieruchomości w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego. Zdaniem organu o ekwiwalentnym podziale w naturze mówić można tylko wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego, każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek tej samej wartości i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty.

11. Tymczasem na skutek dokonanej czynności skarżący stał się jedynym właścicielem lokalu mieszkalnego, należącego wcześniej również do żony, a zatem częściowy podział majątku wspólnego rozpatrywać należy w kategoriach nabycia. Organ wskazał, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006r. w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zbycie przez skarżącego tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Natomiast do przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość odpowiadającego udziałowi, który nabył w 2010r. w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego mają zastosowanie przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2009r. Zgodnie z art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Organ powołał art. 30e ust. 4 u.p.d.o.f. dotyczący deklarowania dochodu oraz art. 30e ust. 2 dotyczący podstawy opodatkowania. Wskazał również na art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. określający przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jak również zasady ustalania kosztów przychodu z tego źródła określonych w art. 22 ust. 6c, ust. 6e, ust. 6f u.p.d.o.f. Organ wskazał również, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

12. Organ stwierdził, że odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2010r. w wyniku częściowego podziału majątku dorobkowego stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e u.p.d.o.f. Dochód ten może być zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym, po spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.do.f. w części, w jakiej uzyskany przychód wydatkowany zostanie na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. Zwolnieniu podlegać będzie ta część dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

13. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżący wniósł skargę do sądu domagając się uchylenia przedmiotowej interpretacji, której zarzucił naruszenie:

- art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię przepisu;

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako O.p.) przez naruszenie zasady zaufania do organów polegającej na nieuwzględnieniu w interpretacji stanowiska sądów administracyjnych w kontekście wykładni art. 10 ust 1 pkt 8 pkt u.p.d.o.f.;

- art. 120 O.p. przez działanie organu podatkowego w sprzeczności z prawem.

14. W uzasadnieniu skargi skarżący ponownie przedstawił argumentację zaprezentowaną we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, że całkowity dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

15. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

16. Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona interpretacja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r, poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (ostatni ze wskazanych punktów dotyczy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

17. Istotą sporu w sprawie jest ocena, czy zbycie przez skarżącego w dniu [...] nieruchomości (lokalu mieszkalnego), nabytej wraz z żoną w ustawowej wspólności w dniu [...] a następnie przyznanej w ramach zniesienia współwłasności (po ustaniu ustawowej wspólności) umową z [...], rodzi częściowo obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu tej sprzedaży. Dokonując analizy przepisów, które znajdują w sprawie zastosowanie należy powołać przede wszystkim art. 10. ust 1 pkt 8 lit a) u.p.d.o.f stanowiący, że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zdaniem skarżącego powołana regulacja nie ma zastosowania w sprawie, albowiem nabycie nieruchomości nastąpiło w 2006r, natomiast w ocenie organu, w zakresie połowy udziału we własności przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2010r.

18. Dla oceny prawidłowości wykładni, a następnie zastosowania powyższego przepisu do przedstawionych we wniosku o interpretację okoliczności faktycznych, zasadniczą kwestią pozostaje odczytanie pojęcia "nabycie nieruchomości", które nie zostało zdefiniowane na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ kompleksową regulację w zakresie własności i jej przeniesienia zawiera Kodeks cywilny, w ocenie Sądu w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, zasadne pozostaje odwołanie się do przepisów tam zawartych, albowiem trudno znaleźć uzasadnienie dla stanowiska, że wolą ustawodawcy było przyjęcie w tak zasadniczej kwestii odmiennej regulacji własności na potrzeby analizowanych przepisów podatkowych. Istotę prawa własności ustawodawca zawarł w art. 140 Kodeksu cywilnego (k.c.) wskazując, że obejmuje ono szeroki zakres uprawnień, które cechuje to, że właścicielowi przysługuje uprawnienie do korzystania z rzeczy i uprawnienie do rozporządzania rzeczą. Jakkolwiek w przepisie wyeksponowane zostały tylko dwa typy uprawnień właściciela, jednak nie jest to katalog zamknięty, na co wskazują kolejne przepisy. Prawo własności jest najpełniejszym prawem rzeczowym. Nabycie własności rzeczy oznacza uzyskanie prawa własności tej rzeczy, co zwykle niesie za sobą zwiększenie aktywów majątkowych. Na tle problematyki nabycia własności nieruchomości przyjęto, że umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości należy traktować jako umowy w sprawie przeniesienia własności nieruchomości w rozumieniu art. 158 k.c. co zostało powszechnie zaakceptowane w orzecznictwie i doktrynie. Za pośrednią wskazówkę dla takiego wniosku uznaje się art. 159 k.c. przyjmujący wyjątek od zachowania formy aktu notarialnego. Kolejnym przepisem wskazującym, że ustawodawca traktuje zniesienie współwłasności jako przeniesienie własności jest art. 1037 § 2 k.c. stanowiący, że jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego, natomiast art. 1035 k.c. stanowi, że do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o zniesieniu współwłasności. Podobne regulacje zawarte były w dekretach z 11 października 1946r prawo rzeczowe i z 8 października 1946r prawo spadkowe, które uznawano powszechnie za wskazówkę interpretacyjną na potwierdzenie tezy, że umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości traktować należy jako umowy o przeniesienie własności (por. S. Breyer "Przeniesienie własności nieruchomości" Wydawnictwo Prawnicze Warszawa 1975 str. 134). Najbardziej powszechnym sposobem nabycia rzeczy, w tym nieruchomości, jest umowa sprzedaży (art. 535 i następne k.c.).

19. Za uzasadnioną i trafną potraktował Sąd przedstawioną (w istocie podobnie przez obie strony) analizę w przedmiocie ustrojów majątkowych małżeńskich i charakteru współwłasności istniejącej w trakcie trwania wspólności i po jej ustaniu. Sąd podziela przedstawione wywody w tym zakresie. Zgodnie z art. 501 k.r.o. w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej; przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3. Niewątpliwie sama umowa wprowadzająca zmianę do istniejącego ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej nie stanowi zdarzenia, z którym można wiązać moment nabycia składników majątku, które wcześniej wchodziły w jego skład. Pozostaje natomiast do rozstrzygnięcia kwestia, jaki charakter ma rozporządzanie tymi składnikami pomiędzy małżonkami w ramach podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności rzeczy, do których – po ustaniu wspólności majątkowej – przysługuje im (z zasady) prawo po połowie; czy ma ono charakter nabycia tych rzeczy jako powiększenia swoich aktywów majątkowych. Trudno bowiem zaakceptować tezę, że np. jeden małżonek po podziale majątku wspólnego, zostając wyłącznym właścicielem tego majątku (stając się zamiast udziałowcem w połowie, właścicielem całości) w warunkach braku ekwiwalentności, niczego nie nabył, skoro właścicielem był os momentu nabycia majątku w trakcie trwania wspólności majątkowej. Brak możliwości prawnego wyodrębnienia określonych składników majątku funkcjonującego w ramach współwłasności łącznej nie oznacza, że można go zrównać z wyłączną własnością przysługującą jednej osoby. Na odmienność współwłasności wskazuje przecież szereg przepisów ograniczających małżonka w możliwości samodzielnego dysponowania rzeczami wspólnymi.

20. Niekwestionowane jest, że zniesienie współwłasności, w tym w odniesieniu do nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy ze współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności poszczególnych nieruchomości, przy czym o ile wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału, nie powstanie obowiązek zapłaty dopłaty lub spłaty. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych i nie nastąpi nabycie nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Odmienna sytuacja zachodzi jednak wtedy, gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas wyrównanie udziałów następuje poprzez dopłatę lub spłatę. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, małżonek musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej, równoważącej efekt powiększenia swoich aktywów. W tym zakresie niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu, stąd przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika (por wyrok NSA z 3 listopada 2009r., sygn. akt II FSK 1489/08, dostępne na www.orzecznictwo.nsa.gov.pl).

21. Gdyby umowa o zniesienie współwłasności nie skutkowała nabyciem własności wobec całej nieruchomości, skarżący nie mógłby skutecznie jej sprzedać ograniczając się jedynie do sprzedaży swojego udziału. Stąd w następstwie zniesienia współwłasności zmieniła się sytuacja majątkowa skarżącego, który nie posiadał już udziału w połowie majątku (domniemanie, że w połowie każdego jego składnika, więc także przedmiotowej nieruchomości) ale stał się jedynym właścicielem całej nieruchomości, przy czym udział we własności nieruchomości ponad udział pierwotnie posiadany nabył w dacie zniesienia współwłasności.

22. Znamiennym jest w sprawie okoliczność, że spierając się o interpretację przepisów prawa podatkowego, obie strony w istotnym zakresie powołują się na tożsamą argumentację prawną. Zarówno skarżący (k. 6 skargi, str 5 wniosku o interpretację), jak i organ (k. 4v. interpretacji) wskazały, że "w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli: a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub b) jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim". Obie strony wskazały, że powyższa teza, którą akceptują, pochodzi z orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Obie strony akceptując taką interpretację przepisów prawa materialnego, wywodzą z niej odmienne skutki na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Sugeruje to problem zastosowania prawa materialnego, a nie jego interpretacji.

23. W tym miejscu należy przypomnieć, mając na uwadze charakter zaskarżonego aktu, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wielokrotnie w orzecznictwie wskazywano, że organowi w tych sprawach nie wolno wyjść poza okoliczności faktyczne przedstawione przez wnioskującego we wniosku o interpretację ( por. wyrok NSA z 10 marca 2010r sygn. akt II FSK 1557/08, wyrok z 2 grudnia 2014r sygn akt I FSK 1707/13, wyrok z 03 października 2013r sygn. akt II FSK 2859/11 dostępne j.w.).

24. W kontekście powyższego istotna pozostawała ocena, w jaki sposób małżonkowie przeprowadzili podział majątku wspólnego dokonany przy okazji zniesienia współwłasności. W szczególności, czy był on ekwiwalentny w naturze i czy mieścił się w udziale, jaki skarżącemu przysługuje w majątku dorobkowym, akceptując tezę, że zniesienie współwłasności rzeczy stanowi prawną formę jej nabycia.

25. We wniosku o interpretację w zakresie istotnych okoliczności faktycznych odnoszących się do opisu postanowień umowy z dnia [...] o podziale majątku wspólnego skarżący wskazał, że był to podział częściowy, ograniczony do lokalu mieszkalnego, bez spłat i dopłat (także w ramach roszczeń na przyszłość). Skarżący zadeklarował, że podział taki był równy dla stron i zgodny (ta ostatnia cecha podziału niczego do sprawy nie wnosi, skoro był to podział umowny w sposób oczywisty był zgodny). W akcie podkreślono, że podział ma charakter częściowy a poza nim pozostał wspólny niepodzielony majątek.

26. W ocenie Sądu, przedstawiony opis nie dostarcza takich elementów, które pozwalałyby na zakwalifikowanie przedstawionego stanu faktycznego według wzorca, na który w skardze powołuje się skarżący tj., że podział był ekwiwalentny a otrzymane na wyłączność prawo własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego mieściło się w udziale, jaki skarżącemu przypadał w majątku wspólnym. Przy braku wprost takich deklaracji, tudzież braku informacji, jak na tle składu majątku wspólnego ocenić przyznanie nieruchomości wyłącznie jednemu małżonkowi (majątek wspólny może przecież tworzyć wiele nieruchomości a wówczas rozdysponowanie jedną z nich na wyłączną własność jednego z małżonków mieścić się będzie w jego udziale; jednakże majątek wspólny wypełniać może również jedna nieruchomość i wówczas taka dyspozycja oceniana musi być inaczej) nie można uznać stanowiska organu za nieprawidłowe. Szczególnie, że skarżący we wniosku o interpretację w powołanej argumentacji na uzasadnienie swojego stanowiska (także w powoływaniu orzecznictwa sądowego) eksponuje wyłącznie moment nabycia przedmiotowej nieruchomości tj. [...] , do majątku wspólnego, jako moment jej nabycia w kontekście oceny czy jej sprzedaż [...] dokonana została po upływie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Niewątpliwie podzielić należy zasadność stanowiska skarżącego, że momentem nabycia była pierwsza ze wskazanych dat (gdyby małżonkowie sprzedali nieruchomość wspólnie, nie rodziłoby to żadnych konreowersji), ale ocena, sprzedaży nieruchomości przez skarżącego jako wyłącznego właściciela musi być dokonywana w kontekście warunków, które w efekcie przyznały skarżącemu prawo w takim zakresie. Nie jest ono bowiem prawnie tożsame z charakterem prawa, które skarżącemu przysługiwało wobec przedmiotowej nieruchomości na dzień [...]r., kiedy nabył niruchomość. Ewidentnym tego wyrazem jest brak wówczas możliwości wyłącznego dysponowania tym prawem w zakresie np. sprzedaży, bez zgody współmałżonki, co mogło już nastąpić w dniu [...].

27. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy, zdaniem Sądu nie można było przyjąć, że dokonany bez spłat podział był ekwiwalentny i zawierał się w udziale, jaki w majątku wspólnym posiadał skarżący, wywodząc to z deklaracji, że pozostał majątek niepodzielony. Stąd stanowisko organów (przyjmujących domniemanie równych udziałów małżonków po ustaniu wspólności majątkowej w majątku wspólnym – jeśli tworzy go jedna nieruchomość to także w niej) nie jest nieprawidłowe.

28. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 i art. 120 O.p. Sąd uznał go za niezasadny. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczył art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., w zakresie zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego końcowej części tego przepisu, że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Organ przedstawił prawidłową wykładnię użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. terminu "nabycie" jako zwiększenie aktywów majątku podatnika, odnosząc ją do warunków umowy o podział majątku wspólnego i zniesienia współwłasności nieruchomości, co przedstawił w zaskarżonej interpretacji. Zarzuty skargi zawierają głównie ogólne wywody co do charakteru umowy majątkowej małżeńskiej, ustroju majątkowego małżeńskiego przed umowną jego zmianą i charakteru statusu prawnego składników tego majątku. Są one co do zasady słuszne, i w swej istocie nie kolidują ze stanowiskiem organu interpretującego. Pomijają jednakże sporządzony przez skarżącego opis stanu faktycznego, do którego wyłącznie mógł odnieść się organ. Dowodzi tego powołany wyżej wspólny, akceptowany przez obie strony, fragment wywodu co do warunków, które muszą towarzyszyć sposobowi podziału majątku wspólnego.

29. Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.