Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 190/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy asesor WSA Anna Janowska Protokolant starszy referent Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2023 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 23 marca 2023r., nr 2801-IEW.4253.4.2023 w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. oraz zabezpieczenia jej na majątku podatnika 1) uchyla zaskarżoną decyzję 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie na rzecz T. B. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Skarga T.B. (dalej: "podatnik", "strona", "skarżący") dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS") utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: "NUS", "organ I instancji") z 23 grudnia 2022 r. nr 2810- SEW.4253.4.2022.SZD w przedmiocie:

określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT") za listopad 2016 r. w wysokości 109.713 zł i odsetek za zwłokę w kwocie 79.172 zł naliczonych na dzień wydania decyzji od kwoty 98.900 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą przewidywanego zobowiązania, a kwotą zapłaconą oraz

zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. w wysokości 98.900 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 79.172 zł należnymi od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji, na majątku podatnika przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za ww. okres (dalej: "decyzja w sprawie zabezpieczenia").

Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że zdaniem NUS zachodzi uzasadniona obawa, że przyszłe zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT wraz z odsetkami nie zostanie wykonane. Świadczą o tym następujące okoliczności:

- znaczna wysokość przewidywanego zobowiązania za listopad 2016 r. w stosunku do wysokości dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego w latach 2020-2021;

- niska wysokość dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w latach 2019-2021, tj. w 2019 r. strata 181.905,80 zł, w 2020 r. dochód 7.170 zł, w 2021 r. dochód 57.127,19 zł;

- niewielka różnica między przychodami ze sprzedaży a nabyciami wykazanymi w deklaracjach VAT-7 w okresie styczeń-październik 2022 r. w stosunku do kwoty przybliżonego zobowiązania, a dodatkowo wpłata tylko jednej zaliczki na podatek dochodowy z pozarolniczej działalności gospodarczej (za lipiec 2022 r. w kwocie 1.607 zł), co może świadczyć o niewielkim dochodzie w 2022 r.;

- posiadanie majątku, którego podatnik nie jest wyłącznym właścicielem, częściowo zabezpieczonego hipotecznie,

- niezłożenie oświadczenia o stanie majątkowym.

W odwołaniu od decyzji NUS strona zarzuciła naruszenie w tej sprawie art. 121 § 1 w zw. z art. 33 § 1-4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: "Op") poprzez niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji gdy nie ma żadnych obaw, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie uregulowane w terminie. Strona podniosła przy tym, że regularnie i terminowo wywiązywała się ze wszystkich zobowiązań podatkowych, a także nie dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Z tych też powodów wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji DIAS wyjaśnił, że w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez NUS ujawniono, że strona zaniżyła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. Dokonała bowiem odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 98.900 zł, wynikającego z 10 faktur VAT wystawionych na rzecz strony przez L. (opisanych szczegółowo na s. 6 zaskarżonej decyzji), które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Kwotę przybliżonego zobowiązania podatkowego wyliczono zatem na podstawie wysokości podatku od towarów i usług wykazanego przez podatnika w deklaracji VAT-7 za listopad 2016 r. (10.813 zł), którą powiększono o nienależnie odliczony VAT z ww. faktur w łącznej kwocie 98.900 zł. Odsetki natomiast wyliczono od kwoty 98.900 zł za okres od 28 grudnia 2016 r. do 23 grudnia 2022 r. Ze względu na zaniżenie zobowiązania podatkowego, które stanowi różnicę pomiędzy kwotą przewidywanego zobowiązania w wysokości 109.713 zł, a kwotą zapłaconą w wysokości 10.813 zł, w sprawie zastosowano podwyższoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 150% (art. 56b Op).

DIAS wskazał także, że strona skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 39 § 2 Op i odmówiła złożenia oświadczenia o stanie majątkowym. Natomiast z ustaleń NUS (opisanych przez organ odwoławczy szczegółowo na s. 8-11 zaskarżonej decyzji) wynika, że strona jest współwłaścicielem 13 nieruchomości na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej oraz 2 nieruchomości na zasadzie współwłasności ułamkowej, w tym 8 lokali mieszkalnych. Pozostałe nieruchomości to nieruchomości gruntowe (w tym grunty orne i tereny mieszkalne) oraz 1 lokal niemieszkalny. Ustalono, że na 1 nieruchomości ustanowione zostało zabezpieczenie hipoteczne do kwoty 251.810 zł. Strona posiada także 5 pojazdów, w tym 4 samochody ciężarowe i 1 samochód osobowy.

Dodatkowo organ odwoławczy na podstawie danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG) ustalił, że strona 1 marca 2004 r. rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej pod nazwą [...]" w zakresie [...]. Z CEiDG wynika także, że strona jest ponadto wspólnikiem [...], a jako przedmiot przeważającej działalności gospodarczej Spółki również wskazano [...]. DIAS poddał analizie także zeznania PIT-36 strony za lata 2016-2021 oraz deklaracje VAT-7 za lata 2020-2021. Na ich podstawie stwierdził, że w 2022 r. strona wykazała sprzedaż niższą niż w 2020 r. o kwotę 107.209 zł i wyższą niż w 2021 r. o kwotę 152.186 zł. Jednakże w II półroczu 2022 r. nastąpił wyraźny, w stosunku do I półrocza, spadek sprzedaży, tj. o kwotę 693.431 zł, czyli o ok. 21%.

Konfrontując ogólną sytuację finansowo-majątkową strony, w tym wartość majątku nieruchomego i ruchomego, z przybliżoną kwotą zobowiązania podatkowego organ odwoławczy ocenił, że wartość majątku strony przekracza kwotę przewidywanego zobowiązania podatkowego. Uznał jednak, że choć strona jest właścicielem majątku o znacznej wartości, w dużej części nieobciążonego, to posiadanie określonych nieruchomości czy też ruchomości nie wyklucza możliwości stwierdzenia, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Zdaniem DIAS bez znaczenia pozostaje przy tym kwestia, że majątek w znacznej części stanowi wspólność majątkową małżeńską, gdyż art. 33 Op wprost wskazuje na możliwość zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym.

DIAS podzielił stanowisko organu I instancji, że w niniejszej sprawie obawy niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych należy upatrywać w rodzaju i charakterze stwierdzonych uchybień, z którymi wiązało się zaniżenie zobowiązania podatkowego poprzez odliczenie podatku z nierzetelnych faktur. Zdaniem DIAS skoro strona posługiwała się nierzetelnymi fakturami, niedokumentującymi rzeczywistych transakcji, co wskazuje na naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, to uzasadniona była obawa organu I instancji, że strona może nie wykonać zobowiązania podatkowego, które będzie wynikać z przyszłej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. DIAS ustalił ponadto, że w związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w przeprowadzonej w okresie 11 stycznia 2017 r.- 16 grudnia 2020 r. kontroli podatkowej, NUS prowadzi postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2016 r. Wskazał także na prowadzone wobec strony czynności sprawdzające przez NUS za inne okresy rozliczeniowe, które również ujawniły nieprawidłowości w prowadzonych przez stronę ewidencjach służących do kontroli wykonania przez podatnika obowiązków podatkowych. Nieprawidłowości te zostały uwzględnione przez stronę w stosownych korektach zeznań i deklaracji. W 2018 r. w zakresie PIT-36 za 2017 r. - w złożonej korekcie zeznania (wezwanie dotyczyło niewykazanych dochodów) strona zwiększyła przychód o kwotę 345,25 zł. Natomiast w 2019 r. w zakresie VAT-7 za 8/2019 strona złożyła korektę deklaracji VAT zgodną z ustaleniami w toku czynności sprawdzających, tj. zwiększyła podstawę opodatkowania o kwotę 91.043,71 zł i podatek VAT o kwotę 20.940,05 zł (do rozliczenia dodała jedną fakturę sprzedaży).

W ocenie DIAS obawę niewykonania zobowiązania podatkowego potwierdzają także inne okoliczności tej sprawy, a w tym wykazany w latach 2019-2021 (brak rocznego rozliczenia za 2022 r.) spadek dochodów względem lat 2016-2018, które dodatkowo są niższe niż kwota przybliżonego zobowiązania podatkowego. DIAS podniósł także, że w II półroczu 2022 r. strona wykazała sprzedaż na znacznie niższym poziomie niż w I półroczu 2022 r. oraz wpłaciła w 2022 r. tylko jedną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych (lipiec 2022 r.), co może wskazywać na niewielki dochód osiągnięty w 2022 r. Zauważył, że w przeszłości strona miewała trudności z realizacją nałożonych na nią obowiązków jako podatnika. Świadczą o tym wystawiane upomnienia (w latach: 2014, 2016, 2018, 2019) i prowadzone w latach: 2003, 2007, 2010, 2015, 2016, 2018, 2019 postępowania egzekucyjne, w tym na rzecz innych wierzycieli publicznoprawnych.

DIAS stwierdził, że powyższe ustalenia łącznie ze znaczną kwotą przybliżonego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, dają podstawy do uznania, że mimo posiadania przez stronę majątku o znacznej wartości, istnieje w niniejszej sprawie uzasadniona obawa niewykonania ewentualnych przyszłych zobowiązań podatkowych. Przyjął bowiem, że nie tylko sytuacja majątkowa podatnika świadcząca o tym, że nie dysponuje on odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo, ale również co istotne, jego rzetelność w wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych może wskazywać na taką obawę. Okoliczność ta stanowi natomiast zdaniem DIAS inną, niż wyliczone w art. 33 § 1 Op, przesłankę wydania decyzji zabezpieczającej.

W skardze zarzucono naruszenie:

1. art. 70 § 6 pkt 1 Op poprzez niezastosowanie i prowadzenie postępowania po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

2. art. 121 Op w zw. z art. 42 ust. 3 Konstytucji RP poprzez niezastosowanie, skutkujące naruszeniem zasady domniemania niewinności skarżącego, której nie zastosowano na żadnym etapie postępowania;

3. art. 33 § 1-4 Op poprzez błędne zastosowanie, w sytuacji gdy prawidłowa analiza stanu faktycznego prowadzi do wniosków, które nie odpowiadają normie we wskazanych przepisie, a zatem brak jest podstaw do zastosowania zabezpieczenia,

4. art. 122 w zw. z art. 187, art. 191 oraz art. 192 Op poprzez odmówienie waloru wiarygodności dokumentacji księgowej znajdującej się w posiadaniu skarżącego oraz uznania za miarodajne i wystarczające dowodów zgromadzonych w trakcie kontroli przeprowadzonej w stosunku do kontrahenta strony, w sytuacji gdy skarżący był pozbawiony obrony swoich konstytucyjnie zagwarantowanych praw, nie mając możliwości uczestniczenia w tych czynnościach;

5. art. 2a Op poprzez niezastosowanie, w sytuacji gdy subsumpcja zaistniałego stanu faktycznego za tym przemawiała, gdyż organ podatkowy nie wykazał żadnych wiarygodnych przesłanek, które uzasadniałyby potrzebę zastosowania środków zabezpieczających w przedmiotowej sprawie.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie, a ponadto o rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzupełnieniu skargi skarżący przedłożył kopie: postanowienia o umorzeniu dochodzenia przez NUCS w Olsztynie, dwóch zawiadomień o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, zarządzenia o odmowie udostępnienia akt sprawy, pisma dotyczącego postawienia zarzutów A.B., zawiadomienia w sprawie biegu terminu przedawnienia.

W uzasadnieniu skargi wskazał natomiast na instrumentalne wykorzystanie przez organy podatkowe instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op. Podniósł, że we wrześniu 2021 r. otrzymał dwa zawiadomienia dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2016 r. Pismem z 1 września 2021 r. NUS poinformował bowiem skarżącego, że od 17 maja 2019 r. nastąpiło zawieszenie biegu tego terminu (dotyczy zobowiązania za cały 2016 r.) w związku z prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku postępowaniem o sygn. PO II Ds.43.2019. Natomiast w piśmie z 9 września 2021 r. NUS poinformował skarżącego, że zawieszenie biegu tego terminu (dotyczy zobowiązania za wrzesień 2016 r.) nastąpiło od 27 sierpnia 2021 r. w związku z prowadzonym przez Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: "NUCS") postępowaniem sygn. akt RSP 318/2021/378000/MP/II.

Skarżący wyjaśnił, że wnioskiem z 4 października 2022 r. wystąpił do Prokuratury Okręgowej w Gdańsku celem uzyskania informacji w jakim charakterze i jaki związek ma z postępowaniem o sygn. PO II Ds.43.2019, jednocześnie wnosząc o zgodę na zapoznanie się z aktami sprawy. W odpowiedzi z 18 listopada 2022 r. Prokuratura Okręgowa w Gdańsku odmówiła wyrażenia zgody na udostępnienie do wglądu akt o sygn. PO II Ds.43.2019 wskazując, że nadzoruje śledztwo w sprawie o czyn z art. 62 §2 kks, jednak skarżący nie jest stroną tego postępowania. Skarżący ustalił także, że po czterech latach prowadzonego postępowania przygotowawczego, Prokuratura Okręgowa w Gdańsku postawiła A.B. prezesowi L., zarzuty dotyczące 2017 r. Skarżący stwierdził więc, że ta sprawa w żaden sposób nie dotyczy skarżącego ani jego zobowiązania podatkowego za listopad 2016 r., lecz została instrumentalnie wykorzystana do tego aby NUS mógł prowadzić postępowanie po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego.

Ponadto skarżący podał, że postanowieniem z 5 lipca 2022 r. NUCS umorzył dochodzenie o sygn. RSP 318/2021/378000/MP/II, a postanowienie to zostało następnie zatwierdzone przez Prokuratora Rejonowego w Nidzicy. Nadmienił przy tym, że przebieg transakcji pomiędzy skarżącym a podmiotem L., zarówno we wrześniu 2016 r., jak i w listopadzie 2016 r., był taki sam. Wywiódł, że skoro NUCS oraz Prokurator Rejonowy w Nidzicy po zapoznaniu się zarówno z wynikiem zakończonej kontroli celno-skarbowej, jak i prowadzonego śledztwa przez Prokuraturę Okręgową, nie stwierdzili wyczerpania znamion wskazanych przepisów, a w sprawie nie ma żadnego dodatkowego materiału dowodowego, ocena nasuwa się tylko i wyłącznie jedna, że gdyby doszło do analizy miesiąca listopada również doszło by do umorzenia postępowania.

W świetle tych okoliczności skarżący ocenił, że nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za listopad 2016 r., a tym samym wszystkie czynności prowadzone w stosunku do skarżącego po 31 grudnia 2021 r. są prawnie bezskuteczne, gdyż zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za ten okres przedawniło się.

Ponadto zdaniem skarżącego organy obu instancji nie wykazały w sposób dostateczny istnienia uzasadnionej obawy, że skarżący nie wykona zobowiązań podatkowych, które mogą zostać określone w toku kontroli podatkowej. W szczególności, w przypadku skarżącego nie zachodzi żaden z przypadków wskazanych przykładowo w art. 33 § 1 Op jako uzasadniający obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, ani też żadna podobna okoliczność. W ocenie skarżącego jest on bowiem podatnikiem, który wywiązywał się terminowo ze swoich zobowiązań podatkowych, nie był nigdy stroną postępowania karno-skarbowego, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje aby posługiwał się pustymi fakturami, zaś zakupiony materiał został wykorzystany do świadczenia usług opodatkowanych. Skarżący dodał, że organy podatkowe nie wykazały żadnych powiązań z podmiotem którego rzetelność kwestionują. Obecnie nie ma także żadnych dowodów (decyzje, protokoły, wyniki kontroli), które potwierdziłyby stanowisko organów podatkowych. Skarżący uznał zatem, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do wszczęcia procedury zabezpieczającej.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. Podtrzymał przy tym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji jest naruszenie art. 70 § 1 pkt 6 w zw. z art. 120 Op poprzez przedwczesne uznanie, że dopuszczalne było wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia bez wyjaśnienia, czy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za listopad 2016 r.

Skarżący nie podnosił zarzutu przedawnienia na etapie postępowania przed organem, zaś organy podatkowe w swoich decyzjach nie poruszały tej kwestii. W ocenie Sądu powinny jednak to uczynić, gdyż wydanie decyzji podatkowej, w tym także w sprawie zabezpieczenia, możliwe jest tylko wówczas, gdy istnieje zobowiązanie podatkowe. Zaś przedawnienie zobowiązania podatkowego skutkuje jego wygaśnięciem, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Op.

Zdaniem Sądu przedawnienie zobowiązania podatkowego wyklucza kontynuowanie jakiegokolwiek postępowania przez organ podatkowy. Dotyczy to także postępowania zabezpieczającego, które ma służyć ochronie przyszłych interesów wierzyciela, tj. zapewnić mu realizację roszczeń (zapłatę należności wynikających z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego). Z chwilą przedawnienia zobowiązania organ podatkowy nie może już żądać od podatnika zapłaty zaległości podatkowej, gdyż zobowiązanie podatkowe wygasło. Tym samym organ podatkowy traci interes w dochodzeniu zapłaty. Bezcelowe (i niedopuszczalne) staje się więc prowadzenie postępowania zabezpieczającego.

Zaskarżona decyzja dotyczy zabezpieczenia zobowiązania w podatku VAT za 2016 r. Zgodnie z art. 70 § 1 pkt 1 Op zobowiązanie to powinno ulec przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2021 r. Decyzja w sprawie zabezpieczenia została wydana przez NUS 23 grudnia 2022 r., a więc po upływie ww. terminu przedawnienia. Jej wydanie było więc uwarunkowane wystąpieniem okoliczności powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Po zapoznaniu się z treścią dołączonych do skargi kopii dokumentów (postanowienie o umorzeniu dochodzenia przez NUCS w Olsztynie, dwa zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, zarządzenie o odmowie udostępnienia akt sprawy, pismo dotyczącego postawienia zarzutów A.B., zawiadomienie w sprawie biegu terminu przedawnienia) Sąd uznał, że organ podatkowy powinien rozważyć, czy okoliczności wynikające z tych dokumentów oraz ewentualnie z innych dowodów znajdujących się w zasobach organu, pozwalają na wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia, czy też wskazują na to, że doszło przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za listopad 2016 r., co wykluczałoby wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia.

Z przedłożonych przez skarżącego kopii dokumentów wynika, że skarżący otrzymał zawiadomienie organu podatkowego z 1 września 2021 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za 2016 r. w związku z postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku (sygn. PO II Ds. 43.2019). W 2022 r. ww. Prokuratura odmówiła skarżącemu udostępnienia akt sprawy i wyjaśniła, że śledztwo jest prowadzone w sprawie o czyn z art. 62 § 2 kks (wystawienie/posługiwanie się nierzetelną fakturą) oraz że T.B. nie posiada statusu strony tego postępowania. Z kolei pismem z 5 kwietnia 2023 r., będącym odpowiedzią na zapytanie NUS w Nidzicy, Prokuratora wyjaśniła, że postępowanie w sprawie PO II Ds. 43.2019 znajduje się w fazie in personam oraz że 1 marca 2023 r. postawiono zarzuty A.B., któremu zarzucono m. in. wystawienie od 1 stycznia do 30 lipca 2017 r., faktur nierzetelnych, w tym na rzecz T. B. Treść tego pisma (dotyczącego faktur wystawionych w 2017 r.) nie jest zgodna z treścią pisma organu z 1 września 2021 r. (o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za 2016 r. w związku z postępowaniem prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Gdańsku sygn. PO II Ds. 43.2019). Organ powinien więc wyjaśnić, czy śledztwo prowadzone pod ww. sygnaturą w całości skierowane zostało wyłącznie przeciwko A.B., czy też może jakaś jego część, dotycząca skarżącego, i to w zakresie listopada 2016 r. (nie zaś 2017 r.), została wyłączona do odrębnego prowadzenia. Wyjaśnić należy przy tym, dlaczego w ww. piśmie z 1 września 2021 r. organ powołał się na śledztwo w sprawie PO II Ds. 43.2019, skoro z pisma Prokuratury z 5 kwietnia 2023 r. wynika, że dotyczy okresu innego niż objęty decyzją w sprawie zabezpieczenia.

Wątpliwości dotyczące zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego za listopad 2016 r. wzmacnia treść kopii przedłożonych przez skarżącego dokumentów dotyczących września 2016 r. W piśmie z 9 września 2021 r. organ zawiadomił skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w związku z prowadzonym przez NUCS postępowaniem karnoskarbowym. Jednak to postępowanie zostało umorzone na podstawie art. 17 § 1 pkt 1 kpk (nie wszczyna się postępowania, a wszczęte umarza, gdy czynu nie popełniono albo brak jest danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie jego popełnienia). Powyższe wynika z postanowienia o umorzeniu dochodzenia z 5 lipca 2022 r. Z obszernego uzasadnienia wynika m.in., że T. B. był podejrzany o to, że w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2016 r. odliczył podatek naliczony z faktur wystawionych przez A.B., niedokumentujących rzeczywistych transakcji. Jednak po przeprowadzeniu czynności procesowych organ dochodzeniowy uznał, że nie zebrano dostatecznych dowodów na potwierdzenie zaistnienia czynu.

W tej sytuacji wydaje się prawdopodobne, że w ten sam sposób mógł zostać oceniony przez Prokuraturę udział skarżącego w postępowaniu prowadzonym pod sygnaturą PO II Ds. 43.2019. Dlatego konieczne jest dokonanie przez organ podatkowy szczegółowych ustaleń dotyczących zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za listopad 2016 r. Dopiero po wykazaniu, że bieg przedawnienia uległ zawieszeniu, możliwe będzie zbadanie zasadności przesłanek do wydania decyzji w sprawie zabezpieczenia na podstawie art. 33 § 1 Op, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio.

Ani z treści zaskarżonej decyzji, ani z akt sprawy nie wynika, czy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskutek wszczęcia postepowania karnoskarbowego, o którym zawiadomiono skarżącego. Nie wiadomo bowiem, czy w ogóle wszczęte zostało to postępowanie. Dlatego na obecnym etapie nie jest możliwe wyrażenie oceny, czy doszło do instrumentalnego wykorzystania przepisu art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op w kontekście uchwały NSA z 24 maja 2021 r. Baza CBOSA). Rozpatrując obecnie skargę Sąd, wobec braku stosownych dowodów w aktach sprawy, nie jest w stanie ocenić, czy wszczęcie postępowania karnoskarbowego miało pozorowany charakter, tj. było wprawdzie dopuszczalne pod względem prawnym, lecz jego celem było jedynie wstrzymanie biegu terminu przedawnienia.

Wyjaśniając okoliczności dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego organ podatkowy dokona kompleksowych ustaleń w kwestii wszczęcia postępowania karnoskarbowego i związanego z nim zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i w zależności od osiągniętych rezultatów wyda ponownie decyzję w sprawie zabezpieczenia lub odstąpi od jej wydania, jeżeli doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za listopad 2016 r.

Sąd uchylił zaskarżoną decyzję z uwagi na naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 120 Op (nakazującym organowi działanie na podstawie przepisów prawa). Organ przedwcześnie, bez uzasadnienia w materiale dowodowym uznał, że może wydać decyzję w sprawie zabezpieczenia. Ponadto organ dokonał błędnej wykładni art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 Op uznając, że w postępowaniu zabezpieczającym nie ma znaczenia, czy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, gdyż (zdaniem organu) taka okoliczność podlega badaniu jedynie w postępowaniu wymiarowym.

Charakter stwierdzonego uchybienia w zakresie dopuszczalności prowadzenia postępowania w sprawie zabezpieczenia spowodował, że poza oceną Sądu znalazły się pozostałe zarzuty skargi, zarówno o charakterze procesowym jak i merytorycznym, obejmującym ocenę zasadności wydania decyzji w sprawie zabezpieczenia na podstawie art. 33 § 1 Op.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "ppsa").

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i 4 ppsa.