Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 108/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 października 2022 r. sprawy ze skargi W. Spółka z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 listopada 2021 r. nr 100I-IOV-3.4103.24.2020.34.U09.MP w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej także: Skarżąca, Strona lub Spółka) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 26 listopada 2021 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 7 lutego 2020 r. w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiące: marzec - czerwiec 2016 r.

Z akt sprawy wynika, że pracownicy Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty przeprowadzili dwie kontrole podatkowe w firmie W Spółka z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące: marzec - czerwiec 2016 r., tj. w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu bezpośredniego wykazanego za miesiące: marzec - maj oraz czerwiec 2016 r.

W wyniku postępowania podatkowego (wszczętego postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 11 czerwca 2019 r. ustalono, że Spółka zawyżyła podatek naliczony o kwoty wynikające z faktur VAT wystawionych przez C Sp. z o.o. w miesiącach: marzec - czerwiec 2016 r. z uwagi na fakt, że nie dokumentowały one faktycznie wykonanych usług pomiędzy tymi podmiotami.

W następstwie przeprowadzonego postępowania Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty wydał w dniu 7 lutego 2020 r. decyzję określającą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiące: marzec - czerwiec 2016 r. w kwotach innych niż wynikały z deklaracji złożonych przez Spółkę za te miesiące.

Strona, zachowując ustawowy termin, pismem z dnia 6 marca 2020 r. odwołała się od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty, wnosząc o jej uchylenie i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, zgodnie z wytycznymi organu odwoławczego.

Decyzją z dnia 26 listopada 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Decyzja została doręczona Spółce w dniu 16 grudnia 2021 r.

Organ odwoławczy wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że Spółka C nie wykonywała samodzielnie usług na rzecz Spółki W - usługi te mieli wykonać podwykonawcy tj. Spółki F i C1, a materiały budowlane dostarczyć miała Spółka B. Z wyjaśnień W. Ś. Prezesa Zarządu Spółki C wynika, że nie posiadał wiedzy na temat pracowników, czy podwykonawców Spółki C1. Jak zeznał Prezes Zarządu tej Spółki - M. C., w II kwartale 2016 r. współpracował ze Spółką C, którą polecił mu w połowie marca 2016 r. znajomy, ale nie pamiętał który. Wskazał, że zatrudniał pracowników na podstawie umów o dzieło, jednak nie pamiętał żadnych danych tych osób, nie okazał też umów o dzieło, ani innych dokumentów potwierdzających ten fakt. Oświadczył, że Spółka C1 nie korzystała z usług podwykonawców, nie posiadała żadnych środków trwałych, miała korzystać z usług transportowych innych firm, czego jednak nie udokumentował. Wyjaśnił, że wykorzystywał środki trwałe i narzędzia będące własnością Spółki C. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że wyjaśnienia są sprzeczne z ustaleniami dokonanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku, który przy piśmie z dnia 9 maja 2018 r. poinformował, że Spółka C nie posiadała w tym okresie środków trwałych, poza przyczepą lekką. M. C. zeznał również, że ze względu na problemy zdrowotne – problemy z chodzeniem - był w miejscu wykonywania usług od czasu do czasu. Prace nadzorował W. Ś..

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej powyższe, a także brak siły roboczej czy zaplecza technicznego, a nawet brak okazania jakiegokolwiek rozliczenia przyjętych i wykorzystanych do pracy materiałów budowlanych wskazuje, że prace uwidocznione na fakturach wystawionych przez C1 nie były wykonane przez tę Spółkę, o czym W. Ś., jako nadzorujący te prace musiał wiedzieć, a tym samym, że wystawione przez Spółkę C faktury nie dokumentują faktycznych prac wykonanych przez wskazanego na nich wystawcę. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał, że faktury te nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Strona zaskarżyła w całości decyzję organu odwoławczego z dnia 26 listopada 2021 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, tj.:

- art. 8 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez nieuszanowanie prawa Skarżącej do takiego układania swoich stosunków gospodarczych oraz zawierania umów z kontrahentami, jakie są dla niego korzystne z punktu widzenia prowadzenia jego działalności, przy jednoczesnym nie naruszaniu żadnego prawa;

- art. 10 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez założenie organu I instancji, że Strona działała w celu uzyskania nienależnych jej korzyści kosztem Budżetu Państwa, co jest niezgodne z rzeczywistością i obowiązującym prawem;

- art. 10 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców, zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ winien rozstrzygnąć na korzyść przedsiębiorcy;

- art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorców, który pokrywa się z art 121 Ordynacji

podatkowej;

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej także: O.p.);

- art. 121 O.p., poprzez działanie w sposób podważający zaufanie do organów państwa i stanowionego przez to państwo prawa, chodzi zatem o działanie organu zapewniające Stronie ochronę Jej interesów w toku postępowania podatkowego i stwarzające jednocześnie gwarancje prawidłowego rozstrzygnięcia;

- art. 122 O.p., poprzez zastosowanie prawa do wadliwie ustalonego stanu faktycznego;

- art. 180 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie w sprawie dowodów z dokumentów (umów, faktur, protokołów odbioru prac, dowodów zapłaty) potwierdzających realizację inwestycji budowlanej i zakup usług, na zakupionej przez Skarżącą nieruchomości, a świadczącym o gospodarczym i ekonomicznym celu tego zakupu, a nie jak to wskazuje organ wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej;

- art. 181 O.p., poprzez nieuwzględnienie przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy dowodów zebranych w postępowaniu za inne miesiące, a świadczących o realizacji inwestycji budowlanej, kontynuowanej przez Stronę;

- art. 187 § 1, mający ścisły związek z art. 122 O.p., poprzez unikanie w sposób oczywisty od rozpatrzenia wskazywanych przez Stronę faktów i dowodów świadczących za racją Strony;

- art. 191 O.p., poprzez dowolną a nie swobodną ocenę stanu faktycznego, przez to wadliwą jego ocenę i wydanie wadliwej decyzji;

- art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.; dalej także: u.p.t.u.), poprzez wadliwą interpretację oraz rażące niedopełnienie obowiązku wynikającego z tego przepisu prawa, polegające na jego niezastosowaniu w tej konkretnej sprawie;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym przyjęciu, że faktury nie stanowią podstawy do odliczenia VAT przez Spółkę, gdyż nabycie zakwestionowanych usług czy towarów według organów nie miało miejsca;

- art. 108 ust. 1 u.p.t.u., poprzez jego całkowicie błędną interpretację i bezpodstawne zastosowanie wobec Strony, w sytuacji gdy organowi wiadomym jest, że nabycie poprzez umowę - także ustną - nie stanowi czynności pozornej, natomiast organ posiada dowody na fakt wykonania opinii technicznej. Zatem wystawione do tej transakcji faktury nie mogą być fakturami pustymi, o jakich stanowi zastosowany przepis prawa.

W związku z powyższymi zarzutami Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty oraz skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ odwoławczy zgodnie z wytycznymi Sądu.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że brak jest podstaw, by odmówić Skarżącej jej ustawowego prawa do odliczenia podatku z faktur, skoro towar został jej rzeczywiście dostarczony przez dostawcę - czego w świetle zebranego materiału nie można zakwestionować i czego organ nie kwestionuje. Natomiast każda próba kwestionowania tego faktu, bez względu na to, kto usiłuje to uczynić, jest po prostu oparta o stwierdzenie nieprawdy. Strona wskazała przy tym, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a) Dyrektywy Rady 2006/112/WE podatnik powinien posiadać prawidłowo sporządzoną fakturę. Dyrektywa nie mówi o żadnych innych dokumentach potwierdzających tę dostawę towaru. Strona powołała się na istniejące w sprawie inne dokumenty (umowy, faktury, protokoły odbioru prac, dowody zapłaty) potwierdzające realizację inwestycji budowlanej i zakup usług.

Spółka zarzuciła również, że organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji nie przeprowadził ponownego postępowania i nie wskazał swojego stanowiska, dokonując jedynie oceny zaskarżonej decyzji organu I instancji. Zdaniem Spółki taka decyzja jest wadliwie uzasadniona i nie spełnia wymogów stawianych jej przez prawo. Neutralność podatku VAT gwarantuje podatnikom prawo do zwrotu podatku, jeśli towar został wskazany, przedstawiony organom, zapłacony wskazane zgodnie strony transakcji, faktury wystawione zgodnie z prawem i podatek VAT zapłacony. Pozbawienie Strony zwrotu tego podatku oraz uznanie, że druga strona transakcji winna zapłacić podatek na podstawie art. 108 u.p.t.u. jest celowym działaniem organów podatkowych, okradającym Skarżącą aby przysporzyć korzyści Skarbowi Państwa.

W zakresie współpracy ze Spółką C z siedziba w S., Strona wskazała, że organy podatkowe nie zakwestionowały wykonanych prac, kwestia sporną jest to, kto wykonał te prace oraz kto miał jaką wiedzę i świadomość w tym zakresie. Dlatego stwierdziła, że uznanie faktur wystawionych przez tego podwykonawcę jako "puste" jest nieporozumieniem. Podkreśliła, że przedstawiciel Strony widział pracowników, którymi zarządzał prezes spółki podwykonawczej, a po otrzymaniu zapłaty za wykonane prace rozliczał się z pracownikami.

Spółka stwierdziła, że kwestionowanie podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. możliwe jest tylko wówczas, gdy organ udowodni niezgodność faktury z rzeczywistością poprzez podanie konkretnych faktów, z których ta niezgodność wynika, a nie poprzez formułowanie swojej oceny, bez jednoznacznego wykazania, że fakt taki rzeczywiście nastąpił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Strona pismami z dnia 25 kwietnia 2022 r. oraz 17 sierpnia 2022 r. odniosła się do argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę oraz wniosła o uwzględnienie skargi.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej pismem z dnia 27 września 2022 r. odniósł się do argumentacji Skarżącej zawartej w piśmie z dnia 17 sierpnia 2022 r., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej także: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrole działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

Z unormowania art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały Stronie, prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur nabycia usług wystawionych przez Spółkę C.

Sąd w tym sporze przyznaje rację organom podatkowych.

Zgodnie z aktami sprawy w deklaracjach VAT-7 za miesiące: marzec - czerwiec 2016 r. Spółka wykazała podatek naliczony wynikający z ośmiu faktur wystawionych przez C Sp. z o. o. z siedzibą w S. (wymienionych na stronie 4 i 5 zaskarżonej decyzji). Faktury te miały dokumentować wykonanie robót budowlanych na nieruchomości gruntowej położonej w obrębie ewidencyjnym B. numer [...], gminie S., powiecie słupskim, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem [...]. Na potwierdzenie wykonania ww. usług Strona przedstawiła umowy zawarte z firmą C sp. z o.o. w S., która następnie zleciła ich wykonanie Spółce C1 z siedzibą w Ś. oraz F z G..

Należy podkreślić, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tarnowskich Górach w dniu 24 października 2017 r. wydał dla C1 Sp. z o.o. decyzję, w której określił Spółce m. in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wykazany na 72 fakturach wystawionych w II kwartale 2016 r. na rzecz Spółki C, w tym w fakturach o nr: [...] z dnia [...] r., [...] z dnia [...] r. i [...] z dnia 30 czerwca 2016 r., uznając że Spółka C1 nie była faktycznym uczestnikiem obrotu gospodarczego w takim zakresie, w jakim wynikało to z przedmiotowych faktur mających dokumentować roboty budowlane. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Spółka C1 nie dysponowała zapleczem technicznym ani osobowym do zrealizowania zakwestionowanych usług budowlanych, a przy tym nie korzystała z usług podwykonawców, co w świetle szerokiego zakresu wykonywanych prac wynikającego z zawartych umów o wykonanie robót budowlanych, przy braku siły roboczej oraz zaplecza technicznego, w związku z tym uznano, że fizyczną niemożliwością było wykonanie tych prac bez ludzi i środków. Brak sprzętu oraz niewskazanie personaliów zatrudnionych pracowników, a ponadto nieprzedstawienie jakichkolwiek materiałów źródłowych, które mogłyby przynajmniej uprawdopodobnić realizację tych prac przez Spółkę C1, świadczy o rzekomym prowadzeniu działalności w branży budowlanej. Uznano więc, że samo formalne udokumentowanie wykonania usług, nie mogło być uznane za dowód potwierdzający ich wykonanie. Stąd kwoty wykazane w tych fakturach nie mogły być uznane za podatek należny i rozliczone w deklaracji VAT-7K za II kwartał 2016 r. Decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni - właściwy miejscowo dla Spółki F w dniu 20 lipca 2017 r. wydał decyzję nr określającą Spółce F zobowiązanie podatkowe za I kwartał 2016 r. oraz orzekającą o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. wynikającą z faktur wystawionych w marcu 2016 r. na rzecz Spółki C. W decyzji tej Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził, że Spółka F wystawiła dla Spółki C faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Spółka F ograniczyła swoją działalność jedynie do wystawiania tzw. pustych faktur, a brak zatrudnienia pracowników i brak odpowiedniego sprzętu wskazuje, że Prezes Spółki K. Ś. zajmował się tylko wystawianiem faktur oraz ich dostarczaniem do kontrahentów. W następstwie postępowania odwoławczego od tej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 8 marca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Słupsku wydał w dniu 21 listopada 2019 r. decyzję dla Spółki C, w której pozbawił ją podatku naliczonego wynikającego m.in. z faktur wystawionych przez Spółki: F i C1 (na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.) oraz określił obowiązek zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę C, w tym m.in. dla Spółki W na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Z ustaleń dokonanych przez ten organ wynika, że podmioty wskazane przez Spółkę C jako podwykonawcy robót budowlanych, tj. Spółka F i C1 w rzeczywistości nie wykonały usług wynikających z zawartych umów o wykonanie robót budowlanych, natomiast wystawiły wyłącznie faktury, które miały zdarzenia te dokumentować. Następnie spółka C wystawiła na rzecz swoich kontrahentów (tj: spółek powiązanych z nią osobowo), w tym dla Spółki W, faktury sprzedaży na dostawy usług obejmujące w całości usługi wskazane na fakturach, w których jako sprzedawcy figurowali podwykonawcy tj. Spółka F i C1. Faktury te Spółka C wprowadziła do obrotu prawnego. Ustalony mechanizm działania Spółki C wskazuje, że uczestniczyła ona w procederze wystawiania "pustych" faktur. Roboty budowlane, które miały owe faktury dokumentować w rzeczywistości nie zostały wykonane przez wystawców figurujących na tych fakturach. Spółka C nabywała "puste" faktury m. in. od Spółki E i C1, a następnie wystawiała również "puste" faktury swoim odbiorcom, którzy z tego tytułu występowali o zwrot podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania Spółki C w dniu 26 lutego 2021 r. wydał decyzję, którą uchylił rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień - wrzesień 2016 r. oraz określenia obowiązku zapłaty podatku VAT, o którym mowa w art. 108 u.p.t.u. i określił kwoty różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc za: kwiecień - sierpień 2016 r., kwotę różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy za wrzesień 2016 r. i określił obowiązek zapłaty podatku wynikającego z art. 108 u.p.t.u., w innych wysokościach niż wynikały z decyzji organu I instancji.

Sąd podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym faktury wystawione m.in. przez Spółki: F i C1 oraz C nie dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca między tymi podmiotami.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na fakt, że pomiędzy Spółkami: W oraz C, istniały bliskie powiązania rodzinne. W. Ś. był Prezesem Zarządu i jedynym wspólnikiem m. in. w Spółkach C oraz W. Jego syn - M. Ś. był natomiast kierownikiem budowy i jego podpis widniał na przedstawionych protokołach odbioru robót budowlanych załączonych do umów o wykonanie robót, zarówno pomiędzy Spółką W i Spółką C, jak i pomiędzy Spółkami: C a C1 i F. Spółka W świadomie więc ujęła w swoich rozliczeniach faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. usług, których wykonawcą nie był podmiot wskazany na fakturach. Świadczy o tym fakt, że umowy na wykonanie robót budowlanych Spółka C zawierała zarówno ze zlecającym jak i podwykonawcami w tym samym dniu. Zakres prac wskazanych w umowach był identyczny i znajdował swoje odniesienie na wystawianych fakturach. Prawidłowe są wnioski zawarte w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którymi gdyby nie powiązania osobowe występujące pomiędzy wymienionymi spółkami, przedmiotowe transakcje polegające na odsprzedaży usług budowlanych wraz z wykorzystanymi materiałami budowlanymi pomiędzy tymi spółkami w rzeczywistości prawdopodobnie nie zostałyby zawarte, z uwagi na brak uzasadnienia ekonomicznego takich transakcji.

Sąd podziela również ustalenia organów podatkowych w zakresie faktur wystawionych przez Spółkę C1 dla Spółki C. Miały one dokumentować szeroki zakres robót budowlanych, jednakże z umów zawartych między tymi Spółkami wynika, że Spółka C1 miała wykonać roboty będące przedmiotem tych umów z materiałów powierzonych przez zamawiającego czyli Spółkę C. Oznacza to, że faktury wystawione przez Spółkę C1 dokumentować miały wyłącznie robociznę. Wartość prac wykonanych w miesiącach: kwiecień - czerwiec 2016 r. wyceniono na 2.311.955 zł brutto. Przyjęcie, że prace wykonywane były przez trzy miesiące, od poniedziałku do soboty oznacza, że prace te były wykonywane przez 78 dni roboczych. Zatem Spółka C za dzień roboczy, za same prace budowlane bez materiałów narzędzi, maszyn i urządzeń zapłaciła 29.640,45 zł. Oznacza to, że dzień roboczy jednego pracownika (przyjmując wyjaśnienia M. C. że było ich 20-tu) Spółka C zapłaciła 1.482 zł. Od 1 stycznia 2016 r. miesięczna płaca minimalna wynosiła 1.850 zł. Trudno zatem dać wiarę, że firma płaciłaby pracownikowi za jeden dzień pracy niemal tyle ile wynosi minimalna płaca miesięczna, jest to niezgodne z doświadczeniem życiowym, logiką i celem ekonomicznym prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe potwierdza, że Spółka C1 nie mogła wykonać prac wykazanych na fakturach wystawionych dla Spółki C, co oznacza, że faktury wystawione przez Spółkę C kolejnym odbiorcom, w tym Skarżącej, mające dokumentować dalszą sprzedaż kwestionowanych usług, również nie potwierdzają faktycznie zrealizowanych usług.

W odniesieniu do finansowania usług budowlanych wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę C W. Ś. przedłożył akt notarialny Rep. [...] z dnia [...] r. i wskazał, że do Spółki wpłynęła kwota 344.000,00 zł. Na potwierdzenie tego faktu przesłał kserokopie dowodów wpłaty KP - pożyczka od udziałowca W. Ś. oraz jedno potwierdzenie przelewu. Z przedłożonych dokumentów wynika, że pożyczki udzielił Spółce W. Ś. w łącznej kwocie 385.500,00 zł. Natomiast z informacji przekazanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku w bazie Urzędu Skarbowego w Słupsku brak jest informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za lata 2014-2016. Natomiast w latach 2013-2015 W. Ś. składał zeznania podatkowe PIT-28, w których w każdym roku wykazywał przychód/dochód z najmu w wysokości 4.878,00 zł. Ponadto udzielił pożyczek pieniężnych: na podstawie Rep. [...] z dnia [...] r. na rzecz Spółki C w wysokości 500.000,00 zł oraz na podstawie Rep [...] z dnia [...] r. na rzecz Spółki W w wysokości 360.000,00 zł.

W złożonych przez W. Ś., w Urzędzie Skarbowym w Słupsku, zeznaniach za lata 2013-2016 nie wykazano dochodów pozwalających na udzielanie pożyczki wskazanej w akcie notarialnym Rep.[...]. Natomiast według dowodów KP i zeznań wynika, że Spółka W regulowała należności dla Spółki C wyłącznie gotówką, niezależnie od wysokości kwot wynikających z otrzymanych faktur VAT. Nie bez znaczenia na gotówkową formę zapłaty wydaje się być fakt, że jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu w obydwu Spółkach była ta sama osoba, mianowicie W. Ś., który jak wynika z informacji przekazanych w dniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku poza pożyczką dla Spółki W miał udzielić pożyczki także dla Spółki C w kwocie 500,000 zł, zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 22 marca 2016 r.

W związku z powyższym Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Spółka C nie wykonywała samodzielnie usług na rzecz Spółki W - usługi te mieli wykonać podwykonawcy tj. Spółki F i C1, a materiały budowlane dostarczyć miała Spółka B. Z wyjaśnień W. Ś. Prezesa Zarządu Spółki C wynika, że nie posiadał wiedzy na temat pracowników, czy podwykonawców Spółki C1. Jak zeznał Prezes Zarządu tej Spółki - M. C., w II kwartale 2016 r. współpracował ze Spółką C, którą polecił mu w połowie marca 2016 r. znajomy, ale nie pamiętał który. Wskazał, że zatrudniał pracowników na podstawie umów o dzieło, jednak nie pamiętał żadnych danych tych osób, nie okazał też umów o dzieło, ani innych dokumentów potwierdzających ten fakt. Oświadczył, że Spółka C1 nie korzystała z usług podwykonawców, nie posiadała żadnych środków trwałych, miała korzystać z usług transportowych innych firm, czego jednak nie udokumentował. Wyjaśnił, że wykorzystywał środki trwałe i narzędzia będące własnością Spółki C. Wyjaśnienia te zdają się być sprzeczne z ustaleniami dokonanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku, który przy piśmie z dnia 9 maja 2018 r. poinformował, że Spółka C nie posiadała w tym okresie środków trwałych, poza przyczepą lekką. M. C. zeznał również, że ze względu na problemy zdrowotne – problemy z chodzeniem - był w miejscu wykonywania usług od czasu do czasu. Prace nadzorował W. Ś.. Powyższe, a także brak siły roboczej czy zaplecza technicznego, a nawet brak okazania jakiegokolwiek rozliczenia przyjętych i wykorzystanych do pracy materiałów budowlanych wskazuje, że prace uwidocznione na fakturach wystawionych przez C1 nie były wykonane przez tę Spółkę, o czym W. Ś., jako nadzorujący te prace musiał wiedzieć, a tym samym, że wystawione przez Spółkę C faktury nie dokumentują faktycznych prac wykonanych przez wskazanego na nich wystawcę.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie odmówiły Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług budowlanych wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę C, bowiem sporne faktury nie odzwierciedlały transakcji zakupu usług od podmiotu widniejącego na fakturze, gdyż sprzedawca nie mógł dokonać czynności wskazanych na tych fakturach. Oznacza to, że faktury te są nierzetelne podmiotowo.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało podjęte prawidłowo na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust, 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106m ust. 1 u.p.t.u., to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Myśl art. 106m ust. 2 u.p.t.u., przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, to stworzenie procedur umożliwiających identyfikację towaru, sprzedawcy i nabywcy.

Sąd stwierdza, że z treści powołanych wyżej przepisów art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. wynika także, że w celu odliczenia podatku naliczonego muszą być spełnione kumulatywnie niżej wskazane przesłanki. Po pierwsze, odliczyć podatek naliczony może wyłącznie podatnik podatku od towarów i usług, po drugie, wystawca faktury otrzymanej przez nabywcę musi być podatnikiem dokonującym dostawy towarów lub usług w ramach prowadzonej przez siebie samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 u.p.t.u., po trzecie, nabycie musi mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Dopiero spełnienie określonych powyżej warunków umożliwia podatnikowi odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury potwierdzającej nabycie towarów lub usług. Oznacza to, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika podatku od towarów i usług kwoty podatku należnego naliczonego we wcześniejszej fazie obrotu, jeżeli rzeczywiste nabycie towaru czy usługi jest związane ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże to podstawowe prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie jest bezwzględne w tym znaczeniu, że ustawodawca wymaga spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza to prawo. Jednym z podstawowych warunków uprawniających podatnika do skorzystania z przyznanego mu prawa jest to, aby czynności opodatkowane kreujące u zbywcy podatek należny odpowiadający u nabywcy podatkowi naliczonemu w rzeczywistości zaistniały - innymi słowy, żeby nastąpiła zapłata, którą dokonujący dostawy otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, co stanowi zgodnie z art. 29a u.p.t.u., podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z określonego wyżej prawa, związane są (m.in.) z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Jeden z takich warunków wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., w myśl którego w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do nierzetelnych transakcji, czyli do faktur, które nie opisują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Sąd zwraca uwagę, że na organach podatkowych nie ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów, albowiem nałożenie na organy prowadzące postępowanie podatkowe obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla strony niekorzystnych. Taka sytuacja zachodzi m.in. w przypadku konieczności wykazania przez podatnika zasadności pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących dokonanie zakupów, czyli również w niniejszej sprawie. Nakaz zebrania przez organ podatkowy w sposób wyczerpujący materiału dowodowego nie oznacza, że organ podatkowy ma obowiązek zastąpić podatnika w udokumentowaniu jego operacji gospodarczych. Podatnik winien podjąć stosowne działania zmierzające do obalenia twierdzeń organu.

Sąd stwierdza zatem, że organy podatkowe słusznie zakwestionowały podatek naliczony zawarty na fakturach wystawionych przez Spółkę C (dalej także: CSiON). Nie oznacza to jednak, że prace budowlane na działce [...], należącej do Strony, a znajdującej się w miejscowości B. nie zostały wykonane. Organy podatkowe kwestionują jedynie fakt, że przedmiotowe usługi nie zostały wykonane przez Spółkę C, o czym Strona miała wiedzę.

Sąd odnosząc się argumentacji zawartej w pismach Strony z dnia 25 kwietnia 20022 r. oraz 17 sierpnia 2022 r. wskazuje, że z urzędu jest mu znany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego 22 czerwca 2022 r. o sygn. akt I FSK 437/22. NSA, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej CSiON, wydał wyrok, w którym uchylił wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 sierpnia 2021 r. o sygn. akt I SA/Gd 733/21 oraz decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 26 lutego 2021 r. NSA w uzasadnieniu ww. wyroku wskazał, że: "za uzasadnione należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do wadliwości postępowania dowodowego w zakresie odmowy odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez F sp. z o.o. oraz C1 sp. z o.o. Sąd pierwszej instancji zaakceptował ustalenia organów podatkowych, że faktury wystawione przez te podmioty były fakturami niedokumentującymi rzeczywiście wykonanych czynności. W pisemnych motywach zaskarżonego wyroku wskazano, że "Zdaniem Sądu, skarżąca nie zdołała skutecznie podważyć ustaleń organów, z których wynika, że czynności objęte zakwestionowanymi fakturami wystawionymi przez spółkę C1 i F nie zostały wykonane. W tej sytuacji zasadnie organ uznał, że faktury te na podstawie art. 88 ust. ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., nie dają prawa do odliczenia podatku w nich naliczonego. Słusznie też wskazał, że wobec ustalenia, że usługi te nie zostały wykonane, zbędne było badanie dobrej wiary Skarżącej." Stanowisko wyrażone w ostatnim z cytowanych zdań jest błędne". Dalej NSA wskazał, że: "W rozpoznawanej sprawie nie występowały wątpliwości, że przedmiotowe roboty budowlane zostały wykonane, a więc wystawieniu spornych faktur towarzyszyło rzeczywiste świadczenie dokonane na rzecz Skarżącego nawet przez podmiot inny, niż wystawca faktury. W takiej sytuacji obowiązkiem organu podatkowego było przeprowadzenie postępowania dowodowego celem zbadania dobrej wiary skarżącej spółki. Stwierdzenie bowiem nierzetelności podmiotowej zakwestionowanych faktur nie oznacza bowiem, tak jak uznał organ podatkowy i zaakceptował Sąd pierwszej instancji, że dokumenty te są tak zwanymi pustymi fakturami, czego konsekwencją jest brak konieczności dokonywania ustaleń faktycznych w zakresie świadomości podatnika".

Analiza uzasadnienia powyższego wyroku prowadzi do wniosku, że NSA nie miał wątpliwości, iż faktury wystawione przez F sp. z o.o. oraz C1 sp. z o.o. były nierzetelne podmiotowo. Oznacza to, że usługa faktycznie została wykonana ale przez inny podmiot, niż wystawca faktury, tj. F sp. z o.o. oraz C1 sp. z o.o. Wyłączenie z tego powodu NSA nakazał zbadanie tzw. dobrej wiary CSiON.

W rozpoznawanej przez tutejszy Sąd sprawie stroną skarżącą jest W Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł., a zaskarżoną decyzję wydał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi. Organ odwoławczy szczegółowo opisał podstawy zakwestionowania przedmiotowych faktur. Wielokrotnie odnosił się również do świadomości Skarżącej co do posługiwania się nierzetelnymi w zakresie podmiotowym fakturami (strony: 17-18, 19-20 oraz 25 zaskarżonej decyzji).

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji prawidłowo zbadał kwestię tzw. "dobrej wiary" i świadomości Strony, co do okoliczności posługiwania się nierzetelnymi podmiotowo fakturami przez Skarżącą w niniejszej sprawie. Oznacza to, że okoliczności rozpoznawanej sprawy różnią się w sposób zasadniczy, od okoliczności sprawy rozpoznawanej przez NSA. Nie dziwi zatem dołączenie do pisma z dnia 17 sierpnia 2022 r. samej sentencji wyroku z dnia 22 czerwca 2022 r. o sygn. akt I FSK 437/22, bez dołączenia uzasadnienia tegoż wyroku.

Powyższe ustalenia prowadzą do wniosku, że bezzasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 O.p. Sąd nie podziela zarzutu naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyrażonej w ww. przepisie. O uchybieniu tej zasadzie nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez Stronę w sytuacji gdy organy podatkowe prawidłowo zebrały materiał dowodowy, a ocena tego materiału nie przekracza zasady swobodnej oceny dowodów. W ramach prowadzonego postępowania podatkowego pozyskano obszerny materiał dowodowy i dokonano jego wnikliwej analizy. Każdy organ w ramach prowadzonego przez siebie postępowania ma suwerenne prawo wyboru wersji zdarzeń, która w jego ocenie odpowiada prawdzie obiektywnej, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych - wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 256/11. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2022/09 wskazał, że niekorzystna dla strony ocena materiału dowodowego nie może być utożsamiana z naruszeniem zasad postępowania dowodowego. Wyprowadzenie odmiennych wniosków z oceny dowodów nie jest ignorowaniem okoliczności sprawy.

Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy wraz z jego analizą dokonaną w oparciu o zasady logiki i zasady doświadczenia życiowego, świadczy o tym, że dopełniono wszelkich czynności w celu wyjaśnienia sprawy. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z zachowaniem obowiązujących w tym zakresie wymagań i nie zostały naruszone przepisy postępowania, na które wskazuje Spółka w skardze. Odmienna - od podnoszonej przez Stronę - ocena materiału dowodowego nie oznacza natomiast, że doszło w sprawie do naruszenia ww. przepisów.

Zgodnie z treścią art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analityczne Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Wbrew zarzutom Strony organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa poprzez przekroczenie uprawnienia wynikającego z art. 191 O.p. Organy kwestionując odliczenie przez Stronę podatku naliczonego z faktur zakupu od wskazanego podmiotu, prawidłowo powołały się na przepisy art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 u.p.t.u. Organy dokonały ustaleń na podstawie materiału zgromadzonego we własnym zakresie, jak również materiału dowodowego pochodzącego z innych postępowań.

Sąd stwierdza również, że nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 191 O.p., gdyż postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 O.p., której rozwinięcie stanowi art. 187 § 1 ustawy, organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Wprowadzona w ww. art. 122 zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa materialnego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. TNOiK, Toruń 2002, s. 426). Realizując ten właśnie obowiązek organy podatkowe w toku przedmiotowego postępowania dopuściły materiały uzyskane w toku postępowania prowadzonego wobec kontrahentów Strony. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a zatem organ był uprawniony do korzystania z materiałów zebranych w toku innych postępowań. Ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie

całokształtu materiału dowodowego. W ocenie organu odwoławczego jest ona prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody - konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza zasadność zarzutu naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej wart. 191 O.p.

Nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez wadliwe uzasadnienie decyzji. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera w szczególności omówienie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dano wiarę, wyczerpujące uzasadnienie przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz powodów przemawiających za wiarygodnością materiału dowodowego, na podstawie którego dokonano ustaleń uznanych za zgodne z rzeczywistym stanem rzeczy. Wskazano w nim ustalony stan faktyczny oraz określono przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej.

Sąd uznał, że całokształt materiału dowodowego został prawidłowo rozpatrzony oraz poddany wszechstronnej, zgodnej z normami prawa procesowego ocenie, co doprowadziło do jednoznacznego wyjaśnienia rzeczywistego stanu przedmiotowej sprawy. Ocena zebranych dowodów nie naruszała reguł swobodnej oceny dowodów. Sporne kwestie w sprawie zostały przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i znalazły oparcie w zebranym materiale dowodowym, a przyjętym ustaleniom faktycznym nie można zarzucić wadliwości w realizacji zasady materialnej prawdy obiektywnej. Dokonana ocena zgromadzonych dowodów nie narusza granic swobodnej oceny dowodów. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, które należycie wskazywało zasadność przesłanek, którymi organ podatkowy kierował się przy rozpatrywaniu sprawy.

Organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył art. 108 u.p.t.u. bowiem nie był on podstawą jej wydania.

Sąd odnosząc się zarzutów naruszenie art. 8, art. 10 ust. 1, art. 10 ust. 2 i art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorców wskazuje, że zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Przepisy te nie mogą znaleźć zastosowania w sytuacji, gdy przedsiębiorca w sposób narusza obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Reasumując Sąd stwierdza, że nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji, jak i w toku postępowania, w którym ją wydano, żadnych naruszeń, które skutkowałyby koniecznością eliminacji tej decyzji z obrotu prawnego. Zdaniem Sądu decyzja jest prawidłowa, wydano ją po przeprowadzeniu zgodnego z prawem procesowym postępowania, zgromadzony materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji (art. 151 P.p.s.a).

P.C.