Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1668/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 1 i 4, art. 21 ust. 1 pkt 68,
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. nr IPPB2/415-744/13-4/MG w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżącą") zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem z dnia 16 września 2013 r. uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez kontrahenta, premiującej zakup produktów kontrahenta, oraz ciążących na Skarżącej obowiązkach płatnika oraz obowiązkach informacyjnych związanych z wydawaniem nagrody związanej z zakupem produktów kontrahenta. W przedmiotowym wniosku Skarżąca przedstawiła opisane poniżej zdarzenie przyszłe.

Skarżąca świadczy usługi marketingowo-reklamowe na rzecz swoich klientów, w skład których między innymi wchodzi koordynacja akcji sprzedaży premiowej z limitowaną ilością nagród (otrzymanie przyrzeczonej nagrody nie jest związane z jakąkolwiek inną aktywnością uczestnika jak tylko zakup produktu i zgłoszenie udziału). Skarżąca występuje w roli koordynatora powyższych akcji promocyjnych, działając w imieniu i na rzecz swoich klientów. Akcje sprzedaży premiowej realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Skarżącej (dalej: Kontrahenci), zaś podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Skarżącą a Kontrahentem oraz przygotowany przez Skarżącą regulamin określający prawa i obowiązki Skarżącej oraz uczestników akcji - osób fizycznych, konsumentów w rozumieniu art. 22(1) Kodeksu cywilnego, oraz działania Koordynatora. Podstawą organizacji takiej akcji promocyjnej jest prawidłowo sformułowany regulamin, określający iż nagroda należy się każdemu konsumentowi, który dokona zakupu produktów produkowanych lub wprowadzanych do obrotu na terytorium RP przez Kontrahenta, za pośrednictwem placówek detalicznych. Dodatkowym warunkiem jest zgłoszenie się przez konsumenta bądź do punktu wydawania nagród, bądź przesłanie zgłoszenia z dowodami zakupów produktów listem poleconym do Koordynatora i nie wyczerpanie puli nagród. Dodatkowo udział w akcji promocyjnej ograniczony jest czasowo stosownie do postanowień regulaminu. Prawo do nagrody w akcji promocyjnej przysługuje każdej osobie, która w okresie trwania sprzedaży premiowej lub do wyczerpania zapasów, dokona zakupu produktu z oferty Kontrahenta (zakup określonego towaru, określonej usługi, za określoną kwotę). Otrzymanie nagrody nie jest zdarzeniem losowym, oznacza to, że istnieje gwarancja otrzymania premii po spełnieniu warunków określonych w regulaminie. Nagrodę otrzymuje podmiot, który dokonał zakupu, na podstawie dowodu zakupu lub opakowania. Laureaci w akcjach sprzedaży premiowej nagradzani są w trakcie trwania akcji marketingowej jednak do wyczerpania puli nagród określonej w regulaminie akcji, nagrodami rzeczowymi. Nagrody w akcji promocyjnej wydawane są przez Skarżącą. W Konkursach nie mogą uczestniczyć ani uzyskać nagrody pracownicy oraz współpracownicy Skarżącej (organizatora) jak również Kontrahenta. Akcja promocyjna obejmuje swoim zasięgiem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub wybrane placówki handlowe. Akcja promocyjna realizowana jest w celu zwiększenia popytu wśród konsumentów na produkty wprowadzane do obrotu na terytorium RP przez Kontrahentów. Akcja stanowi więc formę uatrakcyjnienia zakupu danego towaru Kontrahenta dokonywanego przez konsumenta w placówce detalicznej, gdyż nagroda wydawana jest osobie, która nabyła określony towar. Kontrahent nie prowadzi bezpośrednio (we własnym imieniu) punktów handlowych mogących prowadzić sprzedaż detaliczną jego towarów.

Następnie w uzupełnieniu swojego wniosku Skarżąca wskazała w piśmie z dnia 14 stycznia 2014 r., że ciężar ekonomiczny organizowanych przez nią akcji promocyjno-reklamowych ponosi w całości klient Skarżącej.

Przedstawiając opisane powyżej zdarzenie przyszłe Skarżąca zadała następujące pytania:

1) Czy obowiązek odprowadzenia podatku w związku z wydaniem nagrody w akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, premiującej zakup produktów Kontrahenta w punktach handlu detalicznego, obciąża Skarżącą jako podmiot odpowiedzialny za wydanie i wydający nagrody laureatom w rozumieniu art. 41 ust. 1 i 4 podatku dochodowego od osób fizycznych?

2) Czy wydanie przez Skarżącą nagrody o wartości nie przekraczającej 760 złotych brutto, w akcji promocyjnej promującej zakup towarów wprowadzanych do obrotu przez Kontrahenta (realizowany ten zakup) w placówce handlu detalicznego (niezależnej od Kontrahenta), korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Skarżąca przedstawiając następnie własne stanowisko w kwestiach objętych powyższymi pytaniami wskazała, iż w opisanej akcji promocyjnej, Skarżąca występując jako koordynator akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta oraz podmiot faktycznie wydający nagrody stosownie do regulaminu akcji promocyjnej, zobowiązana jest stosownie do treści art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 z późn. zm.) – zwanej dalej: "u.p.d.o.f.", do pobrania zryczałtowanego podatku od nagród otrzymanych w akcji sprzedaży premiowej.

Zdaniem Skarżącej, opisana akcja promocyjna - potocznie funkcjonująca jako sprzedaż premiowa polegająca na premiowaniu konsumenckich zakupów produktów promocyjnych wprowadzanych na rynek przez Kontrahentów (przy czym zakup produktów promocyjnych odbywa się nie bezpośrednio u Kontrahentów, a w sieciach detalicznych) nagrodą o wartości nie przekraczającej 760 zł brutto, spełnia wszelkie wymogi, aby wartość nagrody otrzymywanej przez osoby fizyczne w związku z ich udziałem w akcji podlegała zwolnieniu przedmiotowemu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. w zakresie akcji opisanej w tym przepisie jako akcja sprzedaży premiowej.

Skarżąca zauważyła również w tym miejscu, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt: III SA/Wa 381/13, który stwierdził, iż zwolnieniu podatkowemu nagród uzyskanych w ramach sprzedaży premiowej podlega także sytuacja w której organizator sprzedaży premiowej, który nie jest podmiotem zawierającym umową z kontrahentem, wydaje nagrodę. Natomiast bez znaczenia pozostaje fakt, że kontrahent nie prowadzi bezpośrednio (we własnym imieniu) punktów handlowych mogących prowadzić sprzedaż detaliczną jego towarów. Ponadto biorąc pod uwagę stanowisko zajęte przez Ministerstwo Finansów w pismach z dnia 6 grudnia 1995 r., nr [...] oraz z dnia 29 kwietnia 1998 r. nr [...] Skarżąca wskazała iż cechami sprzedaży premiowej jest: 1) powiązanie przekazania nagrody z faktem zakupu przez osobę otrzymującą premię promocyjnego towaru lub usługi, lub też zakupu za określoną kwotę, bądź zebrania określonej ilości punktów, 2) gwarancja otrzymania nagrody po spełnieniu ustalonych warunków, 3) sposób przyznawania nagród pozostawiony jest do uznania organizatora, powinien jednak zostać określony w regulaminie, który organizator poda do publicznej wiadomości, 4) nagroda nie jest przyznawana w pieniądzach ani towarach lub usługach, które sprzedano nabywcy. Biorąc powyższe pod uwagę Skarżąca wskazała, iż jej zdaniem bez znaczenia jest fakt, iż organizatorem akcji sprzedaży premiowej i równocześnie przyrzekającym nagrody jest jej Kontrahent, a nie bezpośredni sprzedawcy będący stroną umowy sprzedaży produktów promocyjnych z odbiorcą końcowym - konsumentami. Nie można bowiem akcji sprzedaży premiowej utożsamiać z tzw. konstrukcją umowy "sprzedaży premiowej", nie znaną polskiemu prawu. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż wymierne korzyści z tytułu organizacji akcji sprzedaży premiowej w postaci wzrostu przychodów ze sprzedaży promocyjnych towarów lub usług określonych w regulaminie akcji wystąpią zarówno u sprzedawcy jak i u Kontrahenta Skarżącej - producenta lub wprowadzającego produkt na rynek. Nie bez znaczenia jest również zdaniem Skarżącej fakt, iż organizowane przez nią akcje sprzedaży premiowej mają charakter ogólnopolski, a nie lokalny, wobec czego jedyną możliwością przeprowadzenia akcji jest jej organizacja właśnie przez producenta (a nie sprzedawców detalicznych) w tym przy udziale Skarżącej, jako podmiotu mającego know-how i profesjonalnie zajmującego się reklamą i prowadzeniem działań marketingowych.

Uzasadniajac swoje stanowisko w sprawie Skarżąca wskazała również, że interpretacja zawężająca w odniesieniu do pojęcia akcji sprzedaży premiowej, umożliwiająca prowadzenie tych akcji wyłącznie przez bezpośredniego i końcowego zbywcę towaru lub usługi konsumentowi, jest jej zdaniem nie do pogodzenia z wykładnią przepisu oraz duchem akcji sprzedaży premiowej.

Skarżąca zauważyła też, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie zawiera definicji sprzedaży premiowej, zaś wykładnia literalna nie daje podstaw zbudowania treści normy prawnej, wobec czego zdaniem Skarżącej zasadnym jest dokonanie wykładni celowościowej wspomnianego przepisu. Z wykładni celowościowej wynika natomiast jednoznacznie, iż wolą ustawodawcy jest, aby zwolnieniem przedmiotowym objęte była - w granicach limitu 760 zł - wartość nagrody otrzymanej przez osobę fizyczną (konsumentów) związanej z nabywaniem przez nią towarów lub usług. Bez znaczenia jest więc zdaniem Skarżącej osoba wydająca nagrodę oraz osoba sprzedawcy towaru lub usługi. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w akcji organizowanej przez Kontrahenta premiowany jest zakup jego produktów, a bezpośrednim beneficjentem jest konsument, który ów produkt nabył, wobec czego wartość tej nagrody stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. powinna podlegać zwolnieniu, o ile nie przekracza wartości 760 zł. Skarżąca analizując omawiane zagadnienie zauważyła również, że akcja premiowania zakupu, ma na celu uatrakcyjnienie zakupu danego towaru, nie zaś promocję określonego zbywcy - będącego stroną umowy sprzedaży. Natomiast interpretacja stosownie do której sprzedaż premiowa ogranicza się wyłącznie do stosunku prawnego między zbywcą a nabywcą, w istocie wpływa negatywnie na rynek, premiuje bowiem duże sieci handlowe, które dysponują budżetem na przeprowadzenie takowej akcji - premiowania zakupu, co w przypadku małych przedsiębiorców jest na dłuższą metę niemożliwe. Z tego względu zdaniem Skarżącej, wykładnia celowościowa omawianego przepisu prowadząca do ustalenia właściwego rozumienia przepisów prawa winna być dokonywana również w kontekście pozostałych przepisów regulujących obecność sprzedawców na rynku i nie powinna wpływać na ich pozycję oraz możliwość konkurowania. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż dołączenie do zakupu premii jest czynnikiem motywującym konsumenta do zakupu. Końcowo Skarżąca wskazała, że organizacja akcji o modelu sprzedaży premiowej bez względu na osobę organizatora i przyrzekającego nagrodę, powoduje tożsamy efekt ekonomiczny w postaci wzrostu sprzedaży produktów (towarów lub usług) objętych akcją od producenta, po hurtowników a skończywszy na sprzedawcach detalicznych. Z powyższych względów interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 punkt 68 u.p.d.o.f zawężająca akcję sprzedaży premiowej de facto wyłącznie do akcji organizowanej i prowadzonej przez końcowych sprzedawców, jest nie uzasadniona.

W interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2014 r. Minister Finansów z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (zwany dalej: "organem"), uznał przedstawione powyżej stanowisko Skarżącej w części dotyczącej:

1) skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, premiującej zakup usług Kontrahenta oraz ciążących na Skarżącej obowiązkach płatnika oraz obowiązkach informacyjnych związanych z wydawaniem nagrody za zakup towarów i usług Kontrahenta (pytanie nr 1) – za nieprawidłowe,

2) skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, premiującej zakup towarów Kontrahenta (pytanie nr 2) – za prawidłowe,

W uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji organ wskazał, że nagrody wydawane przez Skarżącą w związku z dokonywanym przez konsumenta zakupem w punktach handlu detalicznego oferowanych przez Kontrahenta usług nie będą związane ze sprzedażą premiową. Przedmiotowe nagrody będą bowiem wydawane w związku ze skorzystaniem przez konsumenta z usług oferowanych przez Kontrahenta, nie zaś sprzedażą mającą na celu przeniesienie na konsumenta własności rzeczy. W konsekwencji do wydawanych przez Skarżącą w ramach organizowanej akcji promocyjnej nagród związanych ze sprzedażą usług nie będzie miało zastosowania zwolnienie określone w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Ponadto zdaniem organu, wydane przez Skarżącą nagrody w akcji promocyjnej promującej zakup usług wprowadzanych do obrotu przez Kontrahenta, realizowanych w placówce handlu detalicznego nie będzie korzystało ze zwolnienia, natomiast będzie powodowało powstanie przychodu po stronie konsumenta, który je otrzyma, kwalifikowanego do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej. Na Skarżącej, jako koordynatorze akcji promocyjnej, działającej w imieniu i na rzecz organizatora - Kontrahenta nie będą jednak ciążyły obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 42a u.p.d.o.f., gdyż obowiązki te ciążyły będą na organizatorze - Kontrahencie, zlecającym Skarżącej obsługę akcji promocyjnej, mającej na celu zwiększenie popytu wśród konsumentów na produkty wprowadzane do obrotu przez Kontrahentów, stanowiącej formę uatrakcyjnienia zakupu danego produktu Kontrahenta. Natomiast fakt zlecenia przez organizatora - Kontrahenta koordynacji obsługi akcji promocyjnej na zlecenie zawarte między Skarżącą a Kontrahentem, nie powoduje, że na Skarżacej wydającej nagrody spoczywały będą obowiązki informacyjne.

Organ uzasadniajac swoje stanowisko w sprawie wskazał również, że w sytuacji wydawania przez Skarżącą nagród w związku z dokonywanym przez konsumenta zakupem w punktach handlu detalicznego oferowanych przez Kontrahenta towarów, nagroda będzie związana ze sprzedażą premiową. Do wydawanych przez Skarżącą nagród związanych ze sprzedażą premiową z tytułu dokonywanych przez konsumentów w ramach koordynowanej przez Skarżącą akcji promocyjnej zakupu towarów Kontrahenta będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Organ podniósł też, że możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. istnieje w przypadku wydawania nagród w ramach sprzedaży premiowej, gdy wartość tej nagrody nie przekroczy kwoty 760 zł. W przypadku świadczeń o wyższej wartości (tj. gdy jednorazowa wartość nagrody przekroczy kwotę warunkującą zwolnienie) płatnik - stosownie do treści przepisu art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. - zobowiązany będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego oraz sporządzenia deklaracji rocznej o wysokości pobranego zryczałtowanego podatku (PIT-8AR). Jednakże nie można w opinii organu uznać, że Skarżąca będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego. Płatnikiem tego podatku będzie natomiast organizator - Kontrahent, który kompleksową obsługę akcji promocyjnej zleci Skarżącej - koordynatorowi akcji promocyjnej. Z tych też względów pobrany zryczałtowany podatek powinien być przekazany do urzędu skarbowego właściwego według siedziby Kontrahenta. Ponadto do sporządzenia i przekazania do właściwego urzędu skarbowego rocznej deklaracji podatkowej PIT-8AR obowiązany będzie również Kontrahent, a nie Skarżąca.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził w piśmie z dnia 11 marca 2014 r. brak podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2014 r.

Następnie Skarżąca zaskarżyła interpretację indywidualną z dnia 16 stycznia 2014 r. wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w piśmie z dnia 16 kwietnia 2014 r., w której zarzuciła jej naruszenie następujących przepisów:

1) art. 21 ust. 1 pkt 68 oraz art. 41 ust. 1 i 4 w zw. z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., poprzez błędną ich wykładnię skutkującą uznaniem, że pojęcie sprzedaży premiowej wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. odnosi się wyłącznie do cywilnoprawnej konstrukcji umowy sprzedaży, a więc umowy, której przedmiotem pozostaje zawsze przeniesienie własności rzeczy, podczas gdy poprawna wykładnia wskazanych przepisów prawa podatkowego nakazuje uznać, iż sprzedaż premiowa to akcja promocyjna, w ramach której osobie zawierającej jedną lub wiele umów sprzedaży towarów albo umów odpłatnej dostawy usług, wydaje się dodatkowo premię o określonej wartości materialnej,

2) art. 42a u.p.d.o.f, poprzez błędne jego zastosowanie skutkujące uznaniem, że wymienionym w tym przepisie podmiotem, który dokonuje wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. w opisanym we wniosku Skarżącej stanie faktycznym nie jest Skarżąca, rzeczywiście nabywająca i wydająca nagrody, lecz klient, który ponosi ciężar ekonomiczny akcji, na zlecenie którego działa w tym zakresie Skarżąca,

3) art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne ich zastosowanie skutkujące uznaniem, że wymienionym w tym przepisie podmiotem, który dokonuje świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 u.p.d.o.f, w opisanym we wniosku Skarżącej stanie faktycznym nie jest Skarżąca, faktycznie nabywająca i wydająca nagrody, lecz klient, który ponosi ciężar ekonomiczny akcji, na zlecenie którego działa w tym zakresie Skarżąca.

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty Skarżąca wniosła w swojej skardze o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżąca wskazała, że zaprezentowana przez organ w zaskarżonej interpretacji wykładnia wykładnia pojęcia "sprzedaży premiowej" jest jej zdaniem nadmiernie zawężająca, gdyż organ jedynie wybiórczo zastosował w niej w odniesieniu do tego pojęcia wykładnię systemową i pominął całkowicie wykładnię celowościową.

Organ ograniczył się bowiem wyłącznie do odwołania się do wniosków płynących wykładni literalnej pojęcia sprzedaży i przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji oparł się jedynie na jego definicji wypracowanej przez prawo cywilne, bez rozpatrywania jego rozumienia w jakimkolwiek kontekście treści przepisów prawa podatkowego. Skarżąca powołała się w tym miejscu na pogląd jaki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2247/12, rozważając rozumienie pojęcia "sprzedaży" na gruncie prawa podatkowego, gdzie wskazano iz posługuje się ono tym pojęciem w wielu różnych sytuacjach i - w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania, znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym, ograniczone lub rozszerzone.

Skarżąca odnotowała również, że ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawnopodatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji zdaniem Skarżącej w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w sprawie cywilnym. Z tego względu należy zatem ustalić zdaniem Skarżącej, jakie są istotne elementy pojęcia "sprzedaży" i pojęcia "premii" w kontekście normy wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Skarżąca zgodziła się również w tym miejscu ze stanowiskiem organu zgodnie, z którym premiowy charakter sprzedaży wyraża się w przekazywaniu klientom dodatkowego wynagrodzenia w zamian za określone zachowanie. W przypadkach opisanych we wniosku, premia (nagroda) jest przyznawana w związku z zachowaniami uczestników akcji promocyjnych organizowanych przez klienta Skarżącej, które wiążą się z zakupem towarów wprowadzanych do obrotu przez tych klientów jak również z odpłatnym korzystaniem z ich usług.

Wedle Skarżącej, nie ulega wątpliwości, że zarówno w przypadku towarów jak i usług, premia wydawana w ramach akcji promocyjnych organizowanych przez klientów Skarżącej ma jeden i ten sam cel - zachęcenie potencjalnych odbiorców towarów czy usług do dokonywania zwiększonych zakupów, intensywniejszego korzystania z określonej rodzajowo oferty przedsiębiorcy, wyrobienie określonych, korzystnych z punktu widzenia sprzedawcy przyzwyczajeń klienta, zwiększenie jego lojalności i zainteresowania oferowanymi produktami. Ocena zatem zachowań handlowych klientów Skarżącej będących sprzedawcami towarów jak i będących usługodawcami z punktu widzenia celu gospodarczego nie prowadzi do ujawnienia istotnych różnic pomiędzy premiową sprzedażą towarów oraz premiową sprzedażą (świadczeniem) usług.

Skarżąca odwołując się ponownie do powołanego przez siebie wcześniej wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2013 r, sygn. akt III SA/Wa 2247/12 wskazała, że dokonując wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie można abstrahować od celu tego przewidzianego w tym przepisie zwolnienia, a w kontekście wskazanego powyżej braku różnic w tym zakresie w odniesieniu do akcji sprzedaży premiowych w których premiuje się kupno towarów czy odpłatne korzystanie z usług, nieuprawnione zdaniem Skarżącej pozostaje różnicowanie wypłat nagród (premii) otrzymanych przez uczestników tych akcji, o ile nagrody te spełniają przesłanki do uznania ich za premię. Natomiast opisane we wniosku nagrody mają być, jak wynika z jego treści wydawane w ramach akcji promocyjnej mającej na celu zachęcenie do zakupu towarów lub odpłatnego korzystania z usług. W tym ostatnim przypadku, jeżeli uczestnik akcji skorzysta z tych usług w sposób lub w zakresie przewidzianym w regulaminie akcji, powstanie po jego stronie prawo do otrzymania od klienta Skarżącej premii. Istota mechanizmu wypłaty premii, jak i cel jej wypłaty (skłonienie do zakupu dodatkowego świadczenia, zwiększenie lojalności klienta) pozostaje więc taka sama w przypadku dokonywania sprzedaży towarów lub świadczenia usług połączonych z systemem premiowym. To zaś przemawia w opinii Skarżącej za szerszym niż cywilistyczne rozumieniem pojęcia "sprzedaży premiowej" jako obejmującej nie tylko transakcje towarowe, ale także usługowe.

Powyższe, zdaniem Skarżącej, przemawia za uznaniem, iż organ w zaskarżonej interpretacji błędnie zawęził rozumienie pojęcia sprzedaży premiowej określonej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., co uzasadnia tez zarzut jego naruszenia.

Nawiązując do zarzutu błędnej wykładni przepisu art. 41 ust. 1 i 4 oraz art. 42a u.p.d.o.f. Skarżąca wskazała, że zarówno w jednym, jak i drugim przepisie mowa jest o podmiocie, który dokonuje danego świadczenia, a więc przenosi prawo własności danej rzeczy. Przepisy te nie wskazują zatem podmiotu, który ponosi ciężar ekonomiczny danych świadczeń, lecz podmiot, który w sposób faktyczny świadczeń tych dokonuje. Z wniosku Skarżącej wynika zaś, że świadczenia są dokonywane przez nią samą. Skarżąca wskazała, iż należy zgodzić się z organem, że działa ona na zlecenie i rzecz Klienta, jednakże jej działanie ma charakter powierniczy bowiem to ona jako osobny podmiot kupuje we własnym imieniu towary mające być przedmiotem świadczeń w ramach akcji organizowanych przez Klienta i zgodnie z jego wolą wyrażoną w treści zlecenia od niego, przenosi we własnym mieniu własność tych towarów na uczestników akcji. Tym samym z punktu widzenia przepisów art. 41 ust. 1 i 4 jak również art. 42a u.p.d.o.f., to Skarżąca nie zaś jej Klienci, winna być ustalona jako podmiot dokonujący świadczenia w myśl tych przepisów, a tym samym, to do niej będą adresowane ich dyspozycje tych przepisów.

W piśmie z dnia 15 maja 2014 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Minister Finasów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270, zwana dalej "p.p.s.a."), podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia ich niezgodności z prawem.

W niniejszej sprawie spór między stronami dotyczył dwóch kwestii:

1. czy opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej akcja promocyjna może być uznana za sprzedaż premiową, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.;

2. czy na podstawie art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. na Skarżącej ciąży obowiązek odprowadzenia podatku w związku z wydaniem nagrody w akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, premiującej zakup produktów Kontrahenta w punktach handlu detalicznego.

Zdaniem Skarżącej, zasady konstrukcji akcji promocyjnej opisane we wniosku o wydanie interpretacji bezspornie przesądzają o zasadności uznania ją za sprzedaż premiową w rozumieniu u.p.d.o.f. oraz w konsekwencji zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 powyższej ustawy w stosunku do przyznawanych w jego ramach nagród. Ponadto, w opisanej akcji promocyjnej, Skarżąca jako koordynator akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, podmiot faktycznie wydający nagrody stosownie do regulaminu akcji promocyjnej, zobowiązana jest stosownie do treści art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. do pobrania zryczałtowanego podatku od nagród otrzymanych w akcji sprzedaży premiowej.

Przypomnieć trzeba, że w myśl postanowień przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Odnosząc się do pierwszej spornej kwestii należy zauważyć, iż zdaniem Ministra Finansów, wobec braku definicji występującego w przytoczonym przepisie pojęcia "sprzedaż premiowa", w celu ustalenia jego znaczenia należy sięgnąć do przepisów Kodeksu cywilnego, gdzie w art. 535 postanowiono, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Z przytoczonego przepisu organ interpretujący wywiódł, iż przedmiotem sprzedaży mogą być tylko rzeczy. Natomiast czynności, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie prowadzą do zawarcia umowy sprzedaży, gdyż nie obejmują one rzeczy, tym samym art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie ma wobec nich zastosowania.

Zdaniem Sądu, stanowisko Ministra Finansów jest nieprawidłowe.

Przede wszystkim zauważyć trzeba, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, co słusznie zauważył Minister Finansów, odwołując się do przepisu art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyżej wskazana zasada ukierunkowuje wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując na opodatkowanie, jako zasadę i wyjątki od niej, czyli zwolnienia. W myśl powszechnie przyjętego w literaturze i orzecznictwie poglądu wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania winny być odczytywane dosłownie. Zasada ta odnosi się zatem także do przepisów przewidujących zwolnienie od opodatkowania, a do takich należy sporny w rozpoznawanej sprawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p.f. Ścisły charakter wykładni, która winna być stosowania przy odczytywaniu ww. przepisu nie może oznaczać jednak zawężenia jego treści. Zgodnie z powszechnym rozumieniem wykładni ścisłej nie może ona zmierzać ani do rozszerzającej ani do zawężającej interpretacji przepisu, lecz polegać na jego dosłownym brzmieniu.

Istotne jest też, aby proces przeprowadzania wykładni był kompleksowy, pełny a jego rezultat gwarantował odczytanie przepisu w sposób najodpowiedniejszy do jego treści, celu, miejsca w systemie oraz wreszcie zamierzenia ustawodawcy. Szukając sensu słów ustawy podatkowej należy mieć na względzie zarówno obowiązujący porządek prawny, jak i jej systematykę, a także cel jej regulacji. W ten sposób można uniknąć jednostronnego, fiskalnego spojrzenia na sens normy prawa podatkowego. (R. Mastalski Prawo podażowe I - część ogólna C.H. Beck Warszawa 1998 r. str. 100). W taki też sposób winien być odczytywany będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Wprowadzając ww. zwolnienie podatkowe w odniesieniu do nagród związanych ze sprzedażą premiową, ustawodawca podatkowy nie zawarł w ustawie definicji "sprzedaży premiowej", co dostrzegły strony sporu. Słusznie zatem przyjęły, że zakres znaczeniowy tego pojęcia należy ustalić z uwzględnieniem obowiązujących reguł wykładni.

Niewątpliwie - co do zasady - powinno być tak, że pojęcia użyte w prawie cywilnym i w przepisach podatkowych, jeśli w tych ostatnich nie są odmiennie zdefiniowane, należy rozumieć tak jak stanowi prawo cywilne, biorąc pod uwagę fakt, że obie gałęzie prawa składają się na jeden system prawny. Zasada ta jednak nie zawsze znajdzie zastosowanie i to nawet wówczas, gdy pojęcie zdefiniowane na gruncie prawa cywilnego nie zostało odmiennie zdefiniowane na gruncie prawa podatkowego. Z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie jak ta stanowiąca przedmiot zaskarżonej interpretacji.

W ocenie Sądu, dokonując wykładni pojęcia "sprzedaż" użytego w omawianym przepisie należy mieć na uwadze, że funkcjonuje ono zarówno jako termin języka prawniczego, odnoszący się do konkretnej instytucji prawa cywilnego, jak również jako pojęcie potoczne, używane w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym. Sprzedaż w znaczeniu określonym w art. 535 Kodeksu cywilnego jest umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa. W znaczeniu potocznym pojęciem sprzedaży obejmuje się natomiast bardziej ogólnie świadczenia odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia, obejmujące zarówno świadczenie usług lub wydanie towarów. Prawo podatkowe pojęciem sprzedaży posługuje się w różnych sytuacjach i – w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania, znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym, ograniczone lub rozszerzone. W tym miejscu warto odnotować, że ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawno-podatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w prawie cywilnym.

Zaznaczyć trzeba, że w przypadku prawa podatkowego zarówno w orzecznictwie jak i literaturze przedmiotu zwraca się uwagę na jego autonomiczność, co oznacza, że także w przypadku terminów o ustalonym znaczeniu w innych dziedzinach prawa, prawo podatkowe niejednokrotnie przypisuje tym nazwom inne znaczenie, co jest najczęściej wynikiem realizowania przez prawo podatkowe odmiennych celów, niż inne dziedziny prawa np. prawo cywilne. Nadanie swoistego znaczenia danemu terminowi w prawie podatkowym może się dokonywać w drodze definicji zawartej w ustawie podatkowej, ale może być też wynikiem funkcjonowania tego terminu w taki, a nie inny sposób w systemie prawa podatkowego lub w obrębie konkretnego aktu prawnego. Niewątpliwie natomiast wskazane jest, zdaniem Sądu, aby przed sięgnięciem do definicji legalnych zawartych w innych, niż prawo podatkowe, dziedzinach prawa, wykluczyć możliwość nadania takiemu terminowi swoistego znaczenia w systemie prawa podatkowego lub na gruncie danej ustawy.

Na gruncie samej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęciem "sprzedaży" ustawodawca posługuje się m.in. w art. 5a ust. 20 (zawierającym definicje małego podatnika), art. 14 ust. 1 ( w którym mowa wprost o podatniku dokonującym sprzedaży towarów i usług), wielokrotnie w art. 21 ust. 1 (m.in. pkt 28 - zwolnienie w przypadku sprzedaży nieruchomości), art. 22 ust. 4, art. 23 c pkt 2), art. 45 ust. 5b (ustalanie ceny transakcyjnej). Warto zwrócić uwagę, że np. z punktu widzenia art. 45 ust. 5 czy art. 5a pkt 20 u.p.d.o.f. wyłączenie odpłatnego świadczenia usług z zakresu znaczeniowego pojęcia "sprzedaż" użytego w tych przepisach nie znajduje żadnego uzasadnienia - cel tych regulacji wskazuje jasno, że w przypadkach, o których mowa w powyższych przepisach pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć zarówno sprzedaż towarów, jak i odpłatne świadczenie usług. Już więc sposób posługiwania się przez ustawodawcę w obszarze tej jednej ustawy pojęciem sprzedaży wskazuje, że przywołana przez organ definicja cywilistyczna sprzedaży jest niejednokrotnie zbyt wąska z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności w art. 14 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca posługuje się wprost sformułowaniem "podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług" - które to określenie jest z kolei typowe dla ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie budzi żadnych wątpliwości, iż przedmiotem opodatkowania jest przychód uzyskany zarówno ze sprzedaży towarów jak i usług. Skoro ustawodawca dopuszcza możliwość uzyskania przychodu ze sprzedaży usług, to nie ma żadnych prawnych i racjonalnych podstaw, by twierdzić, iż sprzedaż premiowa może być łączona tylko i wyłącznie ze sprzedażą rzeczy, czyli z wykluczeniem sprzedaży usług.

Stwierdzić zatem trzeba, iż Minister Finansów niezasadnie zawęził znaczenie pojęcia "sprzedaż", o której mowa w art. 21 ust. pkt 68 u.p.d.o.f. do sprzedaży wyłącznie rzeczy. Zdaniem Sądu, pojęcie to odnosi się zarówno do sprzedaży rzeczy, jak i usług.

W rozpoznanej sprawie sporny nie jest sposób, w jaki należy rozumieć pojęcie "premiowa", więc temu zagadnieniu nie ma potrzeby poświęcać szczególnej uwagi. Wystarczy stwierdzić, iż zgodnie ze stanowiskiem stron sporu premiowy charakter sprzedaży wyraża się w przekazywaniu klientom dodatkowego wynagrodzenia w zamian za określone zachowanie. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym i podziela go także Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę.

Minister Finansów zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu wyrażone w niniejszej sprawie w zakresie tej spornej kwestii.

Odnosząc się zaś do drugiej spornej kwestii dotyczącej tego czy na podstawie art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. na Skarżącej ciąży obowiązek odprowadzenia podatku w związku z wydaniem nagrody w akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, premiującej zakup produktów Kontrahenta w punktach handlu detalicznego należy ponownie wskazać, iż w sytuacji, gdy ustawodawca, wprowadzając w u.p.d.o.f. w art. 30 ust. 1 pkt 2 ryczałt od nagród związanych ze sprzedażą premiową, a w art. 21 ust. 1 pkt 68 zwolnienie podatkowe m.in. w odniesieniu do nagród związanych ze sprzedażą premiową, nie zawarł w ustawie definicji "sprzedaży premiowej", zakres znaczeniowy tego pojęcia należy ustalić z uwzględnieniem przyjętych reguł wykładni.

Dokonując wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f nie można abstrahować od celu zwolnienia. Opisane we wniosku nagrody mają być, jak wynika z treści wniosku oraz interpretacji, wypłacane w ramach promocji mającej na celu zwiększenie popytu wśród konsumentów na produkty wprowadzane do obrotu na terytorium RP przez Kontrahenta Skarżącej. Akcja stanowi więc formę uatrakcyjnienia zakupu danego towaru czy usługi Kontrahenta dokonywanego przez konsumenta w placówce detalicznej, gdyż nagroda wydawana jest osobie, która nabyła określony towar.

Sąd zauważa, iż do celów zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust.1 pkt 68 u.p.d.o.f. bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż kontrahent nie prowadzi bezpośrednio (we własnym imieniu) punktów handlowych mogących prowadzić sprzedaż detaliczną jego towarów, a Skarżąca w ramach świadczonych usługi marketingowo-reklamowych na rzecz swoich klientów, koordynuje akcję sprzedaży premiowaną nagrodą zgodnie z regulaminem opisanym we wniosku. To, że akcje sprzedaży premiowej realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Skarżącej (podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Skarżącą a Kontrahentem oraz przygotowany przez Skarżącą regulamin ) nie zmienia istoty sprzedaży premiowej w rozumieniu art. 21 ust.1 pkt 68 u.p.d.o.f., którego treść wskazuje, iż jest pojęciem szerszym niż sprzedaż w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

W ocenie Sądu, istotną z punktu widzenia powyższego zwolnienia jest okoliczność, iż otrzymanie przyrzeczonej nagrody związane jest wyłącznie z zakupem określonego produktu. Zauważenia bowiem wymaga, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 68 u.p.d.o.f ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego ciąży na wypłacającym nagrodę, a nie na sprzedawcy. Z treści powyższego przepisu jak i art. 30 ust.1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie wynika, że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia tylko wtedy, gdy ciężar ekonomiczny organizowanych akcji promocyjno-reklamowych ponosi w całości Kontrahent Skarżącej.

Z uwagi na powyższe zaskarżona interpretacja narusza normy prawa materialnego, jako że opiera się na błędnej, zawężającej, wykładni przepisu art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. do faktu, iż płatnikiem podatku będzie Kontrahent, ponoszący ekonomiczny ciężar organizacji akcji promocyjnej, który kompleksową obsługą akcji promocyjnej zlecił koordynatorowi akcji promocyjnej.

Słusznie w skardze Skarżąca podniosła, że zarówno w art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. mowa jest o podmiocie, który dokonuje danego świadczenia, a więc przenosi prawo własności danej rzeczy, a przepisy te nie wskazują podmiotu, który ponosi ciężar ekonomiczny danych świadczeń.

Niemniej jednak w rozpatrywanej sprawie nie można jednoznacznie ocenić czy to Skarżąca zobowiązana jest stosownie do treści art. 41 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. do pobrania zryczałtowanego podatku od nagród otrzymanych w akcji sprzedaży premiowej, czy też płatnikiem tego podatku będzie organizator - Kontrahent, jak to stwierdził w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy.

Zdaniem Sądu, wynika to z faktu, że Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że:

– akcje sprzedaży premiowej realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Skarżącej, zaś podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Skarżącą a Kontrahentem oraz przygotowany przez Skarżącą regulamin określający prawa i obowiązki Skarżącej oraz uczestników akcji - osób fizycznych oraz działania Koordynatora,

– nagrody w akcji promocyjnej wydawane są przez Skarżącą,

– w konkursach nie mogą uczestniczyć ani uzyskać nagrody pracownicy oraz współpracownicy Skarżącej (organizatora) jak również Kontrahenta.

Jednocześnie w pytaniu nr 1 Skarżąca zapytała "Czy obowiązek odprowadzenia podatku w związku z wydaniem nagrody w akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta (...)". Ponadto, w uzasadnieniu swojego stanowiska Skarżąca podał, iż "w opisanej akcji promocyjnej, Spółka jako koordynator akcji promocyjnej organizowanej przez Kontrahenta, podmiot faktycznie wydający nagrody stosownie do regulaminu akcji promocyjnej (...)".

Stosowanie do treści art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych miedzy innymi w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.

W ocenie Sądu, stanowisko Ministra Finansów, że płatnikiem tego podatku będzie organizator - Kontrahent, który kompleksową obsługą akcji promocyjnej zleci Skarżącej - koordynatorowi akcji promocyjnej, byłoby prawidłowe gdyby to Kontrahent zgodnie z regulaminem akcji promocyjnej był podmiotem odpowiedzialnym za wydanie nagrody klientom, podmiotem do którego klienci mieliby prawo zgłaszać reklamacje i roszczenia w przypadku nie wydania im nagród związanych ze sprzedażą premiową.

Tego jednak organ podatkowy nie ustalił dostatecznie, a z wniosku Skarżącej też to precyzyjnie nie wynika, bowiem fakt, iż nagrody w akcji promocyjnej wydawane są przez Skarżącą (określaną również jako organizator we wniosku) można rozumieć w aspekcie czysto technicznym, jak tylko pośrednictwo w przekazywaniu nagrody klientom, gdyż to organizator sprzedaży premiowej jest nadal odpowiedzialny za wydanie nagród i do niego kierowane są ewentualne roszczenia.

Może dojść również do sytuacji opisanej w skardze Skarżącej, gdzie wskazano, iż "ona jako osobny podmiot kupuje we własnym imieniu towary mające być przedmiotem świadczeń w ramach akcji organizowanych przez Klienta i zgodnie z jego wolą wyrażoną w treści zlecenia od niego, przenosi we własnym mieniu własność tych towarów na uczestników akcji".

W opinii Sądu, w takim przypadku należy ustalić czy Skarżąca jest podmiotem, do którego konsumenci kierują ewentualne reklamacje w związku ze sprzedażą premiową, a po wyczerpaniu postępowania reklamacyjnego mogą wstąpić ze stosownym roszczeniem na drogę sądową. Czy jest podmiotem wydającym nagrody związane ze sprzedażą premiową w znaczeniu faktycznym i prawnym.

Z powyższego wynika, że organ podatkowy zaniechał wezwania Skarżącej w trybie art. 169 § 1 O.p. do uzupełnienia stanu faktycznego we wskazanym wyżej zakresie i ocenił stanowisko wnioskodawczyni na podstawie niepełnego stanu faktycznego, uniemożliwiającego ocenę stanowiska Skarżącej. Wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie stanu faktycznego nie odpowiadającego wymogom wymienionym w art. 14b § 3 O.p. stanowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem stanowi przesłankę uchylenia zaskarżonej interpretacji. Ponownie rozpatrując wniosek skarżącej organ interpretacyjny oceni go z uwzględnieniem powyższych rozważań, w tym wymogu wezwania strony do uzupełnienia opisu stanu faktycznego.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że zachodzą podstawy do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej indywidualnej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). O wstrzymaniu wykonania uchylonego aktu Sąd orzekał na podstawie art. 152 p.p.s.a. Natomiast koszty postępowania zasądził stosownie do art. 200 p.p.s.a.