Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 669/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14e
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 7b
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie asesor WSA Kamil Kowalewski, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w I. na zmianę interpretacji indywidualnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną zmianę interpretacji indywidualnej; 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej [...] na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w I. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynika, że 25 września 2019 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek P. sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia, czy przychody uzyskane z tytułu usługi wykonania projektów branżowych, nabywanych od podwykonawców stanowią przychody z zysków kapitałowych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka jest pracownią projektową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Podstawową działalnością Spółki są usługi związane z projektowaniem budynków oznaczone w PKD pod numerem 71.11.Z. Usługa wykonania projektu obejmuje: - kompleksowe wykonanie projektu budowlanego na gruntach należących do Inwestora wraz z przeprowadzeniem stosownych badań i pomiarów (geologicznych, geodezyjnych) oraz z uzyskaniem opinii, warunków z organów administracji państwowej, dostawców mediów (gaz, woda, ciepło itp.) a także uzyskanie pozwolenia na budowę oraz przedmiary robót, - kosztorysy inwestorskie do zaprojektowanych budynków,- przeniesienie praw autorskich do wykonanego projektu, - nadzór autorski. Cena umowna jest ceną ryczałtową za całe zadanie. Wyżej wymienione czynności wykonywane są zarówno przez pracowników Spółki, jak i firmy podwykonawcze wykonujące projekty branżowe np., sanitarne, elektryczne, drogowe itp. Projekt branżowy wykonywany jest w oparciu o projekt budowlany budynku tzn. usytuowanie budynków, rozmieszczenie mieszkań, pokoi, wejść do budynku, klatek schodowych itp. W umowach z podwykonawcami zawarta jest klauzula o przeniesieniu praw autorskich do wykonanego projektu branżowego na Spółkę. Projekty branżowe zostają dołączone do projektu budowlanego i złożone w komplecie stosownym organom celem uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę. Po uzyskaniu pozytywnej decyzji o pozwoleniu na budowę komplet dokumentacji przekazywany jest do Inwestora. W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 21 listopada 2019 r. wskazano, że prawa autorskie wraz z projektem branżowym są nabywane od podwykonawców. Prawa autorskie do projektu, o którym mowa we wniosku nie stanowią u Spółki wartości niematerialnych i prawnych.

2. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w związku z art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskane przychody Spółka powinna zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych? Stanowisko Spółki było następujące. Przepis art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów. Wskazany powyżej przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. wprost odnosi się do art. 16b u.p.d.o.p., tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika "wartości niematerialne i prawne". Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. są: - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, - licencje,-prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, - wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego i wynikającej z niego ochrony prawno-autorskiej jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, stanowiący utwór w rozumieniu tej ustawy, ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ustawa w art. 2 wymienia utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne. Wobec powyższego wykonany projekt, zdaniem Spółki, uznawany jest za utwór w rozumieniu ww. ustawy. Przekazane projekty przez podwykonawców wraz z prawami autorskimi do ww. projektów nie stanowią w Spółce wartości niematerialnych i prawnych, nie nadają się do samodzielnego użytku, nie są używane przez spółkę przez okres dłuższy niż rok. Zdaniem Spółki, skoro osiąga ona przychody z praw majątkowych, które nie spełniają warunków do uznania ich za WNiP w rozumieniu art. 16b u.p.d.o.p., przychody osiągane z tych tytułów nie stanowią zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. Jednocześnie, sposób wykorzystania przedmiotowych praw umacnia argumentację o ich związku z podstawową, operacyjną działalnością Spółki. Zdaniem Spółki, przychody opisane w przedmiotowym wniosku nie kwalifikują się do przychodów z zysków kapitałowych i dlatego należy je zakwalifikować do innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.448.2019.2.AT uznał, stanowisko Spółki za prawidłowe.

3. 30 grudnia 2022 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "Organ" lub "Szef KAS") zmienił przedmiotową interpretację indywidualną. W uzasadnieniu wskazano, że odwołanie do art. 16b u.p.d.o.p. zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. służy jedynie do określenia rodzaju praw i wartości, od których wykazuje się dochody kwalifikowane do dochodów ze źródła "zyski kapitałowe". Nie oznacza to natomiast wymogu, aby stanowiły one jednocześnie wartości niematerialne i prawne u podatnika. Wobec tego, zdaniem Organu, argumentacja, że nabyte projekty od podwykonawców wraz z prawami autorskimi nie stanowią u Spółki wartości niematerialnych i prawnych jest bez znaczenia dla właściwego rozpoznania źródła przychodów z tytułu ich sprzedaży. Następnie Szef KAS wskazał, że projekty branżowe, budowlane stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Organ również wskazał, że w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. ustawodawca poczynił wyjątek, kiedy przychody uzyskiwane z udzielonych innym podmiotom licencji na korzystanie z majątkowych praw autorskich nie podlegają zaliczeniu do źródła "zyski kapitałowe". Pierwszy z nich dotyczy przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika, drugi sytuacji, w której przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych (przykładowo spółka informatyczna będzie udzielać licencji na program komputerowy wraz z pakietem usług polegających na jego utrzymaniu. Wtedy przychód z licencji - jako bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży usług - będzie podlegał zaliczeniu do przychodów z pozostałej działalności). W omawianym przypadku wyjątek ten nie znajdzie jednak zastosowania. W związku z powyższym, w ocenie Szefa KAS, jeżeli dokumentację projektową nabyto uprzednio od osób trzecich (np. podwykonawców, kontrahentów) na podstawie umowy przenoszącej autorskie prawa majątkowe do tej dokumentacji, to wówczas przychód uzyskany z jej sprzedaży stanowić będzie przychód podlegający zakwalifikowaniu do źródła "zyski kapitałowe".

4. Powyższe rozstrzygnięcie Szefa KAS zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej zmiany interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organowi zarzucono naruszenie następujących regulacji:

- art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy, poprzez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że odwołanie zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy odnoszące się do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy należy interpretować w oderwaniu od "wprowadzenia do wyliczenia" oraz "części wspólnej, odnoszącej się do wszystkich punktów" w rozumieniu Rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (dalej: "Zasady Techniki Prawodawczej"), pomimo że są one częścią art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy, co doprowadziło Organ do błędnego stanowiska, że przychodem z zysków kapitałowych są przychody z: autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, wartości stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - nawet jeśli nie są one jednocześnie wartościami niematerialnymi i prawnymi, i nie spełniają przesłanki do ich amortyzacji;

- art. 14e § 1 pkt 1 O.p. poprzez bezprawną zmianę indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 4 grudnia 2019 r., wydaną przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w sprawie znak 0111-KDIB2-1.4010.448.2019.2.AT, pomimo że ww. interpretacja była zgodna z przepisami prawa.

5. Szef KAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej zmianie interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

6. W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego pod kątem zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Wskazać również należy, że stosownie do art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd orzeka na podstawie akt sprawy, a więc w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony przez organ w aktach administracyjnych.

7. Istota sporu pomiędzy stroną skarżącą oraz organem sprowadzała się do wykładni art. 14e § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. na tle stanu faktycznego w rozpoznawanej sprawie. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej strona skarżąca wskazała, że dokonuje zbyć praw branżowych (wraz z prawami autorskimi do nich), które to powinny być uznane za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej, która została zmieniona przez Szefa KAS, zadano pytanie, czy przychody z powyższych praw powinny być zakwalifikowane do przychodów z zysków kapitałowych na mocy art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. Zdaniem Spółki powinny one zostać zakwalifikowane do innych źródeł przychodu. Powyższy przepis wprost w swojej treści odnosi się do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. Prawa branżowe nie stanowią natomiast dla Spółki wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ nie nadają się do samodzielnego użytku oraz nie są używane przez stronę skarżącą przez kres dłuższy niż 1 rok. Interpretacją indywidualną z 4 grudnia 2019 r. DKIS uznał powyższe stanowisko za prawidłowe. Następnie, Szef KAS zmienił przedmiotową interpretację zgodnie z dyspozycją art. 14e § 1 pkt 1 O.p. W uzasadnieniu wskazywał natomiast, że odwołanie do art. 16b zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. służy jedynie do określenia rodzaju praw i wartości, od których wykazuje się dochody kwalifikowane do dochodów ze źródła "zyski kapitałowe". Nie oznacza to natomiast wymogu, aby stanowiły one jednocześnie wartości niematerialne i prawne u podatnika. Wobec tego argumentacja, że nabyte projekty od podwykonawców wraz z prawami autorskimi nie stanowią u Spółki wartości niematerialnych i prawnych jest bez znaczenia dla właściwego rozpoznania źródła przychodów z tytułu ich sprzedaży. Następnie argumentował, że w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. ustawodawca poczynił wyjątek, kiedy przychody uzyskiwane z udzielonych innym podmiotom licencji na korzystanie z majątkowych praw autorskich nie podlegają zaliczeniu do źródła "zyski kapitałowe". Pierwszy z nich dotyczy przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika, drugi sytuacji, w której przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. W stanie faktycznym podanym przez skarżącą we wniosku wyjątek ten nie znajdzie jednak zastosowania. Na etapie skargi do tut. Sądu Spółka natomiast podnosiła, że odwołanie zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., przywołujące art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ww. ustawy, odnosi się do wyżej zacytowanego przepisu, bez pomijania "wprowadzenia do wyliczenia" oraz "części wspólnej, odnoszącej się do wszystkich punktów" w rozumieniu Zasad techniki prawodawczej. Części te znajdują się wszak w tym samym ustępie ustawy, zatem łącznie stanowią one jedną, "samodzielną myśl" w rozumieniu Zasad techniki prawodawczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyznał rację stronie skarżącej.

8. Ramy prawne: art. 14e § 1 pkt. 1 O.p., Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

9. Należy wskazać, że przesłanką zmiany interpretacji indywidualnej przez Szefa KAS jest stwierdzenie jej nieprawidłowości, poprzez które należy rozumieć błędnie przeprowadzoną wykładnię przepisów w ramach tej interpretacji. Przy czym, źródła informacji o nieprawidłowości mogą być różne. Ustawodawca wymienia w art. 14e u.p.d.o.p. jako źródła tej informacji orzecznictwo sadów, TK lub TSUE, jednak należy uznać je za źródła przykładowe. A zatem Szef KAS może również dojść do przekonania o nieprawidłowości konkretnej interpretacji indywidualnej z uwagi na całkowicie inne przyczyny, przykładowo można tu wskazać poglądy piśmiennictwa (H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. 9, Warszawa 2020, legalis). Z powyższego wynika, że SZEF KAS ma kompetencję do zastosowania art. 14e, tylko jeżeli organ interpretacyjny przeprowadził niepoprawną wykładnię przepisów. Zdaniem Sądu, do takiej sytuacji w sprawie nie doszło. Należy wyjaśnić, że art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog przychodów, zaliczanych do przychodów z zysków kapitałowych. Między innymi zaliczane są do tych przychodów "przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p., z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów nie zaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika" - zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. Dla właściwej kwalifikacji przychodu kluczowa jest zatem prawidłowa wykładnia zawartego w przywoływanym art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. odesłania do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. Art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. określa, jakie prawa i po spełnieniu jakich warunków (łącznie) stanowią dla celów u.p.d.o.p. wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji: są nabyte od innego podmiotu, nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok, są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania (na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy) lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., a od strony przedmiotowej są to: - spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, - licencje, - prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, - wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Z kolei w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 pkt, do którego odsyła art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a, ujęte zostały następujące wartości niematerialne i prawne: autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Ustawodawca podatkowy w ramach art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p uregulował bezpośrednie odwołanie do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p, a więc do grupy praw spełniających warunki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Mamy tu do czynienia z odesłaniem wewnętrznym do stosowania wprost. Odesłanie do stosowania wprost stosuje się wtedy, gdy stosowany przepis zachowa ten sam sens w kontekście ustawy odsyłającej, w szczególności pełna jego treść da się dokładnie zastosować w korzystającym z odesłania przypadku. Tym samym, pełna wykładnia przepisów art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p w związku z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przychodami z zysków kapitałowych mogą być prawa, wymienione w powyższych punktach, będące wartościami niematerialnymi i prawnymi, które podlegają amortyzacji. A contrario, przychody z praw niebędących wartościami niematerialnymi i prawnymi, które mogą podlegać amortyzacji nie są objęte dyspozycją art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. W tym zakresie przepis jest jasny i zrozumiały.

10. Wobec powyższego, za nieuzasadnioną należy uznać argumentację organu, zgodnie z którą odwołanie do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. służy jedynie określeniu rodzaju prawa i wartości uznawanych za zyski kapitałowe. A to czy stanowią one podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne u podatnika miałoby być z perspektywy art. 7b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. pozbawione jakiegokolwiek znaczenia prawnego. Prawidłowo przeprowadzona wykładnia ma jednak diametralnie inny efekt. A mianowicie, jeżeli jak zostało powyżej wskazane w ramach odesłań wewnętrznych do stosowania wprost należy zachować sens przepisu, do którego znajduje się odesłanie, to wówczas jest oczywiste, że dekodując normę z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a należy mieć na względzie nie tylko prawa i wartości z art. 16b ust 1 pkt 4-7, lecz również przesłanki pozwalające uznać je za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne. Sąd nie podzielił również argumentacji organu wskazanej w odpowiedzi na skargę (k. 15, akt administracyjnych), a odnoszącą się do celu wprowadzenia do u.p.d.o.p. podziału dwa źródła przychodu tj. zyski kapitałowe i pozostałe. Celem tym, jak prawidłowo wyjaśnił organ, było zapobieganie mechanizmom optymalizacyjnym sprowadzającym się w skrócie do kreowania straty na działalności finansowej i zmniejszania poprzez nią dochodu do opodatkowania z działalności operacyjnej. W obecnym stanie prawnym strata uzyskana ze źródła zyski kapitałowe nie może być rozliczana w ramach źródła przychodów: pozostałe przychody. Niemniej, organ nie wyjaśnił z jakich powodów owo ratio legis miałoby przemawiać za przyjętym przez niego stanowiskiem. Z akt sprawy natomiast nie wynika, aby działalność podatnika w jakikolwiek sposób wpisywała się w mechanizmy, którym to wprowadzany podział na dwa odrębne źródła przychodów miał przeciwdziałać.

11. Wobec powyższego, zdaniem Sądu, Szef KAS w zaskarżonej zmianie interpretacji indywidualnej dokonał błędnej wykładni art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że przepis ten swoim zakresem pojęciowym obejmuje jedynie prawa i wartości wymienione w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. bez względu na to, czy są one wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji.

12. Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 200 oraz art. 205 § 1 p.p.s.a.