Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 125/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2024-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6550
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 ust. 1 lit.a
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Wójcik Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 marca 2024 r. sprawy ze skargi T. K. i M.H. na decyzję Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w Toruniu z dnia 24 listopada 2023 r. nr BDSPB02-375/2023 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członków zarządu jako osób trzecich za zobowiązania spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasadza od Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w Toruniu solidarnie na rzecz T.K. i M. H. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. nakazuje zwrócić solidarnie T. K. i M. H. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 2.546 zł (słownie: dwa tysiące pięćset czterdzieści sześć złotych) tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Kierownik Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w G. decyzją z dnia [...] listopada 2022 r., wydaną wskutek uchylenia decyzji z dnia [...] listopada 2021 r. w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 15 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 61/22, orzekł o solidarnej odpowiedzialności T. K. i M. H., jako osób trzecich za zaległości R.-T. sp. z o.o. w likwidacji.

Rozpoznając wniesione odwołanie Dyrektor Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w T. decyzją z dnia [...] grudnia 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Zaskarżona decyzja organu odwoławczego została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 115/23.

Rozpatrując odwołanie, decyzją z dnia [...] lipca 2023 r. Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w T. uchylił decyzję Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. z dnia [...] listopada 2022 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Decyzją z dnia [...] września 2023 r. Kierownik Biura Powiatowego ARiMR

w G. orzekł o solidarnej odpowiedzialności T. K. i M.

H. jako osób trzecich za zaległości R.-T. sp. z o. o. w łącznej kwocie [...]zł.

W odwołaniu skarżący zarzucili naruszenie art. 116 § 1 ust. 1lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że strona nie wykazała przesłanki egzoneracyjnej w postaci złożenia przez stronę wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.

Decyzją z dnia [...] listopada 2023 r. Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ wskazał na przesłanki orzeczenia o solidarnej ze spółką odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki, wskazane w art. 116 O.p. W ocenie organu odwoławczego, Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w G. wykazał bezskuteczność egzekucji wobec R.-T. sp. z o. o. Organ podał, że w niniejszej sprawie wszczął postępowania egzekucyjne, wystawione zostały tytuły wykonawcze oraz wydane zostały postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2020 r. oraz z dnia [...] stycznia 2021 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku R.-T. sp. z o.o. w likwidacji. Tym samym bezskuteczność egzekucji została bezsprzecznie wykazana przez organ I instancji.

Odnosząc się do przesłanki pełnienia funkcji członków zarządu przez T. K. i M. H. w okresie powstania zobowiązania, organ podał, że T. K. był prezesem zarządu R.-T. sp. z o.o. w okresie od dnia [...] marca 2010 r. do dnia [...] marca 2019 r., natomiast M. H. była członkiem zarządu R.-T. sp. z o.o. w okresie od dnia [...] października 2010 r. do dnia [...] marca 2019 r. Od dnia [...] marca 2019 r. do dnia [...] marca 2021 r. (czyli do daty prawomocnego wykreślenia R.-T. sp. z o.o. w likwidacji z KRS), T. K. i M. H. pełnili funkcję likwidatorów R.-T. sp. z o.o. w likwidacji. Organ na podstawie okoliczności sprawy określił, że zobowiązanie do zwrotu wypłaconych środków z tytułu programu rolnośrodowiskowego za lata 2008-2009 powstało w terminie 60 dni od daty doręczenia decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...], czyli w dniu [...] kwietnia 2018 r. W tym okresie T. K. i M. H. pełnili funkcje członków zarządu R.-T. sp. z o.o. w likwidacji. Podobnie zobowiązanie do zwrotu wypłaconych środków z tytułu programu rolnośrodowiskowego za lata 2010-2012 powstało w terminie 60 dni od daty doręczenia decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...], czyli w dniu [...] kwietnia 2018 r. W tym okresie T. K. i M. H. pełnili funkcje członków zarządu R.-T. sp. z o.o. w likwidacji. Z kolei zobowiązanie do zwrotu środków wypłaconych z tytułu płatności bezpośrednich do gruntów rolnych za 2014 r. powstało w terminie 60 dni od daty doręczenia decyzji z dnia [...] września 2019 r., nr [...], czyli w dniu [...] listopada 2019 r. T. K. i M. H. pełnili w tym czasie funkcję likwidatorów R.-T. sp. z o.o.

Organ podkreślił, że T. K. nieprzerwanie, w okresie od dnia [...] marca 2010 r. do dnia [...] marca 2021 r. pełnił funkcję członka zarządu lub likwidatora R.-T. sp. z o.o., co uzasadniało przyjęcie jego odpowiedzialności za zobowiązania R.-T. sp. z o.o., jako członka zarządu w oparciu o art. 116 § 1, a jako likwidatora - art. 116b § 1 O.p. Podobnie w przypadku M. H., która funkcję członka zarządu R.-T. sp. z o.o. lub likwidatora spółki pełniła nieprzerwanie od [...] października 2010 r. do [...] marca 2021 r. Tym samym zrealizowana została przesłanka polegająca na ustaleniu, że osoby wskazane w petitum zaskarżonej decyzji pełnili funkcję członków zarządu R.-T. sp. z o.o. lub likwidatorów tej spółki.

W zakresie przesłanki egzoneracyjnej, wskazywanej przez stronę, polegającej na wykazaniu przez członka zarządu/likwidatora, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że przesłanka ta nie została przez strony spełniona.

Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR wskazał, że na podstawie przepisów O.p. i przepisów Prawa upadłościowego, organ pierwszej instancji doszedł do wniosku, że złożenie w dniu [...] lutego 2017 r. do Sądu Rejonowego w T. wniosku o ogłoszenie upadłości było czynnością przedwczesną, ponieważ strona (R.-T. sp. z o.o.) składała odwołania od wydanych przez Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. decyzji o ustaleniu kwot nienależnie pobranych płatności, tym samym nie zgadzając się z ustaleniami zawartymi w tych decyzjach. Organ w tym zakresie podał, że w dniu [...] stycznia 2017 r. pełnomocnikowi spółki doręczono pierwsze decyzje o ustaleniu kwot nienależnie pobranych płatności: decyzję nr [...] ustalającą kwotę nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu Rolnośrodowiskowego za lata 2008-2009 oraz decyzję nr [...], ustalającą kwotę nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programu Rolnośrodowiskowego za lata 2010-2012. Od tych decyzji zostały złożone odwołania, a w wyniku postępowania odwoławczego, zostały one uchylone do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Ponowne decyzje (nr [...] i nr [...]) o ustaleniu kwot nienależnie pobranych płatności z tytułu realizacji Programów Rolnośrodowiskowych zostały wydane w dniu [...] stycznia 2018 r., a doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] lutego 2018 r. W dniu [...] lutego 2018 r. zostały złożone odwołania od ww. decyzji. W wyniku postępowania odwoławczego, decyzje te zostały utrzymane w mocy na podstawie decyzji Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR w T. z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] i nr [...] Decyzje organu drugiej instancji zostały doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] czerwca 2018 r., i dopiero od tego dnia zobowiązania R.-T. sp. z o.o. wobec ARiMR stały się wymagalne, ponieważ z jednej strony ostatecznie ustalony został obowiązek wierzyciela (spółka) spłaty zobowiązania, a z drugiej strony otwarta została droga do podjęcia czynności zmierzających do dochodzenia zwrotu ustalonych kwot przez postępowanie egzekucyjne.

Powołując się na treść art. 11 ust. 1a ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.u.") organ stwierdził, że niewypłacalność R.-T. sp. z o.o. wystąpiła po upływie 3 miesięcy od dnia [...] czerwca 2018 r., a więc w dniu [...] września 2018 r. Od tego dnia należy więc przyjmować otwarcie się terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Termin ten wynosił 30 dni, a po dniu [...] września 2018 r. członkowie zarządu R.-T. sp. z o.o. - T. K. i M. H. nie składali wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Tym samym, przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. nie została spełniona, ponieważ jedyny wniosek o ogłoszenie upadłości był składany (i rozpatrywany przez sąd) w czasie, kiedy spółka nie miała wymagalnych zobowiązań.

Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR wskazał, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji dokonał także analizy stanu faktycznego sprawy w odniesieniu do art. 11 ust. 2 u.p.u. W tym kontekście organ ustalił, jaki był stan majątkowy R.-T. sp. z o.o. na dzień [...] czerwca 2018 r., czyli na dzień doręczenia ostatecznych decyzji z dniu [...] maja 2018 r. nr [...] r. oraz nr [...] r. Organ pierwszej instancji dążył do ustalenia, czy na dzień [...] czerwca 2018 r. zobowiązania spółki wobec ARiMR przekraczały wartość majątku spółki. Ustaleń w tym zakresie dokonano w oparciu o analizę uchwał zgromadzenia wspólników spółki R.-T. sp. z o.o. w likwidacji: z dnia [...] czerwca 2018 r. oraz z dnia [...] czerwca 2019 r. Organ nie pominął także treści wniosku o upadłość spółki złożonego w Sądzie w dniu [...] lutego 2017 r., gdzie podano, że majątek spółki stanowią udziały w spółce o łącznej wartości nominalnej w wysokości [...] zł. W oparciu o powyższe dowody organ ustalił, że na dzień [...] czerwca 2018 r. posiadany przez R.-T. sp. z o.o. w likwidacji majątek nie był w stanie pokryć zobowiązań pieniężnych wobec ARiMR. W ocenie organu odwoławczego, ocena taka jest w pełni uzasadniona zgromadzonym materiałem dowodowym. Konsekwencją takich ustaleń było sprawdzenie, czy stan stwierdzony na dzień [...] czerwca 2018 r. utrzymywał się przez okres przekraczający 24 miesiące, o którym mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u. W tym względzie organ stwierdził, że na dzień [...] czerwca 2018 r. (data doręczenia, a więc również ostateczności decyzji utrzymujących w mocy decyzje o ustaleniu kwot nienależnie pobranych w ramach programów rolnośrodowiskowych), a także przez kolejne 24 miesiące, utrzymywał się stan opisany w art. 11 ust. 2 u.p.u., tzn. zobowiązania pieniężne przekraczały wartość majątku spółki. Powstałe w dniu [...] maja 2019 r. zobowiązanie z tytułu nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, które stało się wymagalne w listopadzie 2019 r. - po doręczeniu ostatecznej decyzji Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR w T. o utrzymaniu w mocy decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w G. ustalającej to zobowiązanie - jedynie pogłębiło istniejący już w tym momencie stan niewypłacalności spółki.

Organ podkreślił, że jedyny wniosek o ogłoszenie upadłości R.-T. sp. z o.o. został złożony przez członków zarządu spółki w dniu [...] lutego 2017 r., czyli w momencie, gdy na spółce nie ciążyły żadne wymagalne zobowiązania wobec ARiMR. W ocenie Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR wniosek ten był przedwczesny i okoliczność jego złożenia nie może być uznana za wypełniającą przesłankę egzoneracyjną, na którą powołuje się strona.

Końcowo organ wskazał, że zobowiązanie obciążające strony - członków zarządu/likwidatorów R.-T. sp. z o.o. w likwidacji nie uległo przedawnieniu.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 116 § 1 ust. 1 lit. a O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu przez organ, że strona nie wykazała przesłanki egzoneracyjnej w postaci złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie przez pominięcie przez organy obu instancji właściwego zastosowania przepisu art. 11 ust. 1 oraz ust. 6 u.p.u. w zw. z art. 21 ust. 1 u.p.u. w oparciu o wszystkie dowody w sprawie, w tym niewłaściwe zastosowanie wymienionych przepisów przez przyjęcie przez organ, że zachowanie strony polegające na złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości R.-T. sp. z o.o. podjęte na podstawie decyzji nieostatecznej ustalającej zobowiązanie wobec organu o charakterze zobowiązania podatkowego było przedwczesne, tj. złożone w niewłaściwym czasie.

Skarżący zarzucili, że organ stoi na błędnym stanowisku, iż otwarcie "właściwego czasu" dla członków zarządu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości następuje dopiero po otrzymaniu przez spółkę kapitałową ostatecznych decyzji określających zaległości podatkowe. Wskazali, że z art. 11 ust. 6 u.p.u. wynika, że nawet jeśli dłużnik jest zdolny do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a tylko zdolność ta jest zagrożona, to sąd może ogłosić jego upadłość. Z art. 11 ust. 6 u.p.u. wynika więc, że przesłanką uznania dłużnika za niewypłacalnego jest zagrożenie utratą zdolności do wykonywania zobowiązań.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie z dnia [...] marca 2024 r. skarżący podtrzymali swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze z zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Podkreślenia wymaga, że przed wydaniem wyroku Sąd umożliwił stronom pisemne wypowiedzenie się w sprawie, wyznaczając 10-dniowy termin.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie uznał, że skarżący ponoszą odpowiedzialności jako członkowie zarządu R.-T. spółki z o.o. w likwidacji za zaległości tej spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych oraz z tytułu nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Zdaniem organu w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki do odpowiedzialności skarżących jako osób trzecich za powstałe zaległości. Natomiast skarżący uważają, że nie ponoszą tej odpowiedzialności, gdyż złożyli wniosek o ogłoszenie upadłości spółki we "właściwym czasie".

Należy zauważyć, że sprawa ta była już przedmiotem rozpoznania przez tut. Sąd w wyrokach z dnia 15 marca 2022 r., I SA/Bd 61/22 oraz z dnia 4 kwietnia 2023 r.,

I SA/Bd 92/23. W tym ostatnim wyroku Sąd wskazał, że organ nie określił w prawidłowy sposób "czasu właściwego" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, do czego obligowały go wskazania zawarte w poprzednim wyroku. W myśl art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postepowania wyrażone w orzeczeniu sadu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskazać trzeba, że zgodnie z art. 29 ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa do należności z tytułu nienależnie pobranych płatności stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności, rozkładania płatności na raty oraz zaokrąglania należności, z tym że termin, o którym mowa w art. 47 § 1 O.p. wynosi 60 dni.

W myśl art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 i art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członków zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

W świetle powyższych unormowań organ podatkowy powinien wykazać, że skarżący pełnili funkcję członków zarządu spółki R.-T. w okresie kiedy powstały zaległości, bezskuteczność egzekucji oraz zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki.

Wskazać należy, że zaległości spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych wynikają z dwóch decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARMIR w G. z dnia [...] stycznia 2018 r., a zaległości spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego z decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARMIR w G. z dnia [...] września 2019 r. T. K. był prezesem spółki R.-T. w okresie od [...] marca 2010 r. do [...] marca 2019 r., natomiast M. H. była członkiem zarządu tej spółki w okresie od [...] października 2010 r. do dnia [...] marca 2019 r. Z kolei w okresie od [...] marca 2019 r. do [...] marca 2021 r. zarówno T. K., jak i M. H. pełnili funkcję likwidatorów spółki R.-T.. Oznacza to, że wyżej wymienione osoby były członkami zarządu wskazanej spółki w okresie powstania zaległości z tytułu nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych wynikających z dwóch decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARMIR w G. z dnia [...] stycznia 2018 r. Natomiast w okresie powstania zaległości z tytułu nienależnie pobranych płatności bezpośrednich do gruntów rolnych w ramach systemów wsparcia bezpośredniego wynikających z decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARMIR w G. z dnia [...] września 2019 r. pełnili oni funkcję likwidatorów spółki. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 116b § 3 O.p. do odpowiedzialności likwidatorów przepisy art. 116 i 116a O.p. stosuje się odpowiednio.

Kolejną przesłanką, którą powinien wykazać organ jest bezskuteczność egzekucji. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym, lecz nie oznacza to, że dopuszczalne jest pojmowanie go w każdy dowolny sposób. Pojęcie to należy rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać je z celem postępowania egzekucyjnego. W języku potocznym pod pojęciem bezskuteczności rozumie się nieprzynoszenie pożądanych rezultatów, daremność, bezowocność ("Słownika Języka Polskiego", pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 1978, t. I, s. 150). Celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. W związku z powyższym o skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty oczekiwany rezultat, a więc zostanie wyegzekwowana kwota długu. W uchwale z dnia [...] grudnia 2008 r., II FPS 6/08 NSA uznał, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Wobec spółki R. -T. w likwidacji były prowadzone postępowania egzekucyjne. Postanowieniami z dnia [...] listopada 2020 r. i z dnia [...] stycznia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. umorzył te postępowania, wskazując, że z uwagi na nieujawnienie w jego toku majątku dłużnika, dalsze prowadzenie postępowania nie doprowadzi do zaspokojenia wierzyciela. Organ stwierdził, że zaistniały przesłanki, o których mowa w przepisie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Kwestia bezskuteczności egzekucji była też przedmiotem oceny przez tut. Sąd w wyroku z dnia z dnia [...] marca 2022 r., I SA/Bd 61/22.

Organ powinien wykazać także istnienie podstaw do ogłoszenia upadłości spółki. W uchwale siedmiu sędziów z dnia [...] sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 NSA stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p. Do takiego wniosku prowadzi wnioskowanie a contrario: skoro członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy z dnia [...] lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.u."). W myśl art. 10 u.p.u upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie natomiast z art. 11 u.p.u. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Przepis art. 21 u.p.u. stanowi zaś, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2).

Z akt sprawy wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki R.– T. został złożony w dniu [...] lutego 2017 r. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r., [...] Sąd Rejonowy V Wydział Gospodarczy w T. oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.u., z uwagi na to, że wnioskodawca ma tylko jednego wierzyciela.

W wyroku z dnia 18 maja 2022 r., I SA/Bd 240/22 dotyczącym odpowiedzialności skarżących jako osób trzecich za zaległości E.-P. sp. z o.o. tut. Sąd podkreślił, że znane jest mu "orzecznictwo odmawiające członkom zarządu prawa do powołania się na przesłankę egzoneracyjną w sytuacji, gdy wniosek został zwrócony lub nie został należycie opłacony, lub też oddalono go z powodu braku środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. W niniejszej sprawie jednak mamy do czynienia z sytuacją odmienną - wniosek został rozpoznany merytorycznie i został oddalony z powodów, na które skarżący nie mieli wypływu; nie sposób obarczyć ich negatywnymi skutkami tego, że spółka miała »tylko« jednego wierzyciela. Skarżący zrobili to, co do nich należało, tj. złożyli wniosek o upadłość (osobną kwestia pozostaje ocena, czy zrobili to we »właściwym czasie«). Zdaniem Sądu uznać zatem należy, że otwarta pozostaje możliwość powołania się przez skarżących na cytowaną wyżej przesłankę egzoneracyjną odwołującą się do złożenia wniosku o upadłość »we właściwym czasie«." Wyrok ten nie został zaskarżony przez organ i stał się prawomocny.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że skarżący celem uwolnienia się od odpowiedzialności mogą powoływać się na okoliczność złożenia w dniu [...] lutego 2017 r. wniosku o ogłoszenie upadłości, mimo że wniosek ten został oddalony przez sąd gospodarczy z tego względu, iż w sprawie występuje tylko jeden wierzyciel. Kluczowe jednak znaczenie ma to, czy wniosek ten został złożony we "właściwym czasie".

W tym kontekście trzeba zauważyć, że w wyroku z dnia 15 marca 2022 r., I SA/Bd 61/22 tut. Sąd wskazał, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, gdy utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a w przypadku osoby prawnej także wtedy, gdy zobowiązania przekroczą wartość jej majątku. Termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań, albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika.

Odnotować też należy, że przepisem właściwym do oceny momentu powstania zobowiązania spółki R.–T. z tytułu nienależnie pobranych płatności jest art. 21 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. Oznacza to, że wydane wobec tej spółki decyzje o zwrocie nienależnie pobranych płatności mają charakter konstytutywny, co wynika też z literalnego brzmienia art. 29 ust. 1c ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, w którym ustawodawca w sposób jednoznaczny stwierdził, iż ustalenie kwoty przyznanych nienależnie lub pobranych w nadmiernej wysokości środków publicznych następuje w drodze decyzji. Zaprezentowany powyżej pogląd o konstytutywnym charakterze powyższych decyzji znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 września 2022 r., III SA/Łd 402/22; wyrok WSA w Gorzowie Wielkop. z dnia 8 grudnia 2022 r., I SA/Go 314/22).

Termin płatności należności wynikającej z decyzji ustalającej, zgodnie z art. 47 § 1 w zw. z 29 ust. 7 pkt 1 ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, wynosi 60 dni od dnia jej doręczenia tej decyzji. Podkreślić przy tym należy, że choć zobowiązany powinien zapłacić należność w terminie 60 dni od dnia doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, tym niemniej dopóki decyzja ustalająca wysokość nienależnie pobranych płatności nie stanie się ostateczna, nie można przymusowo wyegzekwować realizacji obowiązku zapłaty należności (por. wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 2019 r., II FSK 2965/17).

Wskazać należy, że decyzje ustalające nienależnie pobrane płatności z tytułu realizacji Programów Rolnośrodowiskowych zostały wydane w dniu [...] stycznia 2018 r., a doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] lutego 2018 r. Po przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym decyzje te zostały utrzymane w mocy na podstawie decyzji Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR w T. z dnia [...] maja 2018 r. i jak wynika z zaskarżonej decyzji zostały doręczone pełnomocnikowi w dniu [...] czerwca 2018 r. Dopiero zatem od tego dnia – zdaniem organu - zobowiązania spółki R.-T. stały się wymagalne w tym sensie, że z jednej strony ostatecznie ustalony został obowiązek dłużnika (spółki) spłaty zobowiązania, a z drugiej strony otwarta została droga do podjęcia czynności zmierzających do dochodzenia zwrotu ustalonych kwot poprzez postępowanie egzekucyjne. W konsekwencji, Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR przyjął, że niewypłacalność spółki R.-T. - zgodnie z art. 11 ust. 1a u.p.u. - wystąpiła po upływie 3 miesięcy od dnia [...] czerwca 2018 r., a więc w dniu [...] września 2018 r. Od tego dnia biegł termin 30 dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Jednak do dnia [...] października 2018 r. członkowie zarządu spółki R.-T. - T. K. i M. H. nie złożyli wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W świetle powyższego organ stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z dnia [...] lutego 2017 r. był przedwczesny (nie został złożony "we właściwym czasie"), a zatem nie mógł wywołać skutku w postaci uwolnienia skarżących od odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

W odniesieniu do nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego w zaskarżonej decyzji stwierdzono, że powstałe w dniu [...] maja 2019 r. zobowiązanie stało się wymagalne w listopadzie 2019 r. – po doręczeniu ostatecznej decyzji Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR o utrzymaniu w mocy decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR.

Podkreślenia wymaga, że rozstrzygnięcie w sprawie administracyjnej opierać się musi na właściwie ustalonym stanie faktycznym. Ustalenia te powinny znajdować pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w aktach sprawy materiale dowodowym. Tymczasem w aktach administracyjnych rozpatrywanej sprawy brak jest dowodów doręczenia (potwierdzeń odbioru) decyzji Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR z dnia [...] maja 2018 r. W konsekwencji akta przedmiotowej sprawy są niekompletne. Ustalenia faktyczne, na których organ oparł rozstrzygnięcie, nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Wskazać należy, że stosownie do art. 54 § 2 p.p.s.a. przekazane sądowi akta powinny być kompletne.

W rezultacie Sąd nie mógł zweryfikować, czy organ prawidłowo ustalił termin, do którego powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, a w konsekwencji skontrolować czy organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego.

Nadto, zastrzeżenia budzą ustalenia organu odwoławczego w odniesieniu do nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego, gdyż z zaskarżonej decyzji wynika, że decyzja w przedmiocie tych płatności została wydana raz w dniu [...] września 2019 r. (str. 2 zaskarżonej decyzji), innym razem - w dniu [...] maja 2019 r. (str. 14 zaskarżonej decyzji). Rodzi to wątpliwości w zakresie przyjętego przez organ terminu wymagalności zobowiązania z powyższego tytułu, tj. w listopadzie 2019 r. Ponownie rozpatrując sprawę organ ustali, kiedy zobowiązanie z tytułu zwrotu nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego stało się wymagalne i kiedy skarżący powinny złożyć w tym względzie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Nie jest przy tym tak, jak twierdzi organ, że skoro wnioskiem z dnia [...] lutego 2017 r. zostały objęte tylko nienależnie pobrane płatności rolnośrodowiskowe, to dokonywanie ustaleń w zakresie nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego jest zbędne. Poglądu tego nie można zaaprobować przede wszystkim dlatego, że z wydanych w sprawie decyzji wynika, iż skarżący ponoszą także odpowiedzialność jako osoby trzecie za zaległości wynikające z decyzji dotyczących nienależnie pobranych płatności w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Również zatem w tym względzie istnieje potrzeba wyjaśnienia, kiedy powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości.

Sąd nie kwestionuje natomiast tego, że zobowiązanie spółki z tytułu nienależnie pobranych płatności stało się wymagalne od chwili doręczenia ostatecznej decyzji w tym przedmiocie.

Dla ustalenia, czy wniosek z dnia [...] lutego 2017 r. o ogłoszenie upadłości został złożony we "właściwym czasie" konieczne jest też zbadanie kiedy zobowiązania pieniężne spółki R.-T. przekroczyły wartość jej majątku i czy stan ten utrzymywał się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Nie jest bowiem wykluczone, że z uwagi na tę przesłankę niewypłacalności, wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony wcześniej, niż ze względu na brak uregulowania w terminie nienależnie pobranych płatności. Już w odwołaniu strona podnosiła (a następnie w skardze), że majątek spółki na moment złożenia wniosku z dnia [...] lutego 2017 r. był niewystarczający dla pokrycia jej zobowiązań. Na dowód tego załączyła do odwołania sprawozdania finansowe spółki R.-T.. Organ ustalił stan majątkowy tego podmiotu na dzień [...] czerwca 2018 r., czyli na dzień przyjętej przez siebie wymagalności nienależnie pobranych płatności rolnośrodowiskowych, i stwierdził, że na ten dzień posiadany przez spółkę majątek nie pokrywał zobowiązań pieniężnych wobec wierzyciela (ARiMR), a stan ten utrzymywał się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy nie jest jednak istotny stan majątkowy spółki na dzień [...] czerwca 2018 r. Chodzi bowiem o ustalenie, czy wniosek z dnia [...] lutego 2017 r. został złożony we "właściwym czasie". Organ powinien zatem wyjaśnić, czy stan majątkowy spółki, z punktu widzenia przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 2 u.p.u., uzasadnia (lub nie uzasadnia) stanowisko strony skarżącej, że wniosek ten złożono we "właściwym czasie". W tym względzie w zaskarżonej decyzji, jak i decyzji organu pierwszej instancji, brak jest jakichkolwiek wywodów.

Zgodnie z art. 10a ust. 1a ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa obowiązkiem organu administracji publicznej jest stanie na straży praworządności (pkt 1), a także wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego (pkt 2). Obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest ściśle związany z wynikającą z art. 80 k.p.a. zasadą swobodnej oceny dowodów. Ocena swobodna powinna być bowiem oparta na wszechstronnej ocenie całości materiału dowodowego, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonego zgodnie z art. 107 § 3 k.p.a. Zdaniem Sądu, z powyższych względów wymienione przepisy zostały naruszone. W rezultacie organ naruszył też art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.

Ponownie rozpatrując sprawę organ będzie miał na uwadze wywody i wskazania Sądu zawarte w tym wyroku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O zwrocie kosztów postępowania postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. Na koszty złożył się wpis od skargi (500 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) i kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł). Zwrotu nadpłaconego wpisu od skargi dokonano na podstawie art. 225 p.p.s.a.