Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 597/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: aty. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz, Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Starszy sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi P. S.A. w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 17 sierpnia 2023 r. nr SKO.41/5622/P/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 17 sierpnia 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie (dalej: "SKO") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Bychawy

z dnia 2 listopada 2022 r., Nr Fn.3120.1.83,2022 wydaną wobec P. (dalej: "Spółka") w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2022 r. w wysokości 506.482 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w dniu 1 lutego 2022 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2022, w której wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

o powierzchni 20.224 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.127,36m2 oraz budowle o wartości 22.679.965 zł, na podstawie której wyliczono łączną wysokość zobowiązania podatkowego na 2022 r. w kwocie 489.510 zł.

Organ I instancji wyjaśnił, iż Spółka w deklaracji nie ujęła w wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wartości łączników sterowanych zdalnie umieszczonych na liniach średniego napięcia usytuowanych na terenie gminy Bychawa w kwocie 848.621,60 zł. Biegły D. H. stwierdził jednoznacznie, że "łączniki sterowane zdalnie umieszczone na liniach napowietrznych średniego napięcia są niezbędne do dystrybucji energii elektrycznej oraz stanowią część składową sieci elektroenergetycznej, zapewniając jej prawidłowe funkcjonowanie, a ich wartość powinna wchodzić w skład wartości budowli jakimi są linie elektroenergetyczne".

Organ I instancji podzielił w całości argumenty zawarte w opinii biegłego,

a powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie opodatkowania łączników zdalnie sterowanych usytuowanych na liniach napowietrznych, stwierdził, iż stanowią one część składową linii energetycznej, są z nimi powiązane techniczne

i tworzą jedną funkcjonalną całość techniczno-użytkową. Łączniki są elementem sieci, które umożliwiają prawidłowy przesył energii elektrycznej, służą sprawniejszemu

i bezpieczniejszemu eksploatowaniu linii elektroenergetycznej i w związku z tym ich wartość w kwocie 848.621,60 zł powinna powiększać wartość budowli wykazanych przez Spółkę w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2022 r. oraz podlegać

w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849, dalej: "u.p.o.l."), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie przepisów u.p.o.l.:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm., dalej: "u.p.b.") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że urządzenia techniczne w postaci łączników zdalnie starowanych stanowią mobilny i fakultatywny element napowietrznych linii średniego napięcia, stanowią całość techniczno-użytkową z napowietrzną linią średniego napięcia, a więc nie podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania;

- art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. poprzez przyjęcie, że łączniki zdalnie sterowane stanowią urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem;

a także naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 120 przez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego;

- art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 120, art. 121 poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy oraz lakoniczne uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia;

- art. 197 § 1 poprzez dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego,

w której wskazano, iż łączniki zdalnie sterowane podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i stanowią całość techniczno-użytkową z liniami napowietrznymi SN w sytuacji, gdy powyższego wniosku nie można wywieść z treści opinii, która nie jest spójna i powinna zostać pominięta.

SKO w pierwszej kolejności zaznaczyło, że stosowanie do art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty (pkt 1); budynki lub ich części (pkt 2); budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). W art. 1a ust. 1 pkt 1 tejże ustawy zdefiniowano, że budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za definicję legalną budowli przyjęto obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury,

a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 28 czerwca 2015 r. w art. 3 pkt 1 u.p.b., zdefiniowano obiekt budowlany jako budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami oraz obiekt małej architektury. Od 28 czerwca 2015 r. w art. 3 ust. 1 u.p.b., pojęcie obiektu budowlanego zostało zdefiniowane następująco: budynek, budowla bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (zmiana nastąpiła na mocy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015 poz. 443).

Z uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy wynika, że zasadniczym jej celem było uproszczenie i skrócenie procedury budowlanej, a nie zmiana zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Doprecyzowanie pojęcia obiektu budowlanego służy właściwemu wyznaczeniu zakresu przedmiotowego ustawy Prawo budowlane, przy czym – zgodnie z wyjaśnieniami Ministra Infrastruktury i Rozwoju – dodanie wymogu wzniesienia obiektu budowlanego z użyciem wyrobów budowlanych umożliwia

w dalszym ciągu stosowanie w procesie budowlanym materiałów niestanowiących wyrobów budowlanych, co wynika bezpośrednio z art. 10 u.p.b. Zmiany art. 3 pkt 3, pkt 3a u.p.b. w latach 2017-2020 dotyczyły elektrowni wiatrowych i kabli, a zatem nie miały znaczenia dla kontrolowanego rozstrzygnięcia organu, dla oceny prawnej spornych łączników z punktu widzenia przesłanek budowli jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Budynek zgodnie z art. 3 pkt 2 u.p.b. to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei przez budowlę zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b. należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny

i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przepis art. 3 pkt 3 u.p.b., do którego odsyła ustawa podatkowa, zawiera przykładowe wyliczenie elementów składowych jej zakresu. Jednocześnie art. 3 pkt 3a u.p.b. definiuje obiekt liniowy jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 9 u.p.b. przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

SKO powołało się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09, w którym uznano, że za budowle można uznać jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 u.p.b., w innych przepisach tej ustawy lub

w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b powyższej ustawy, czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową. O ile do 27 czerwca 2015 r. ustawodawca postrzegał budowlę jako całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, to od 28 czerwca 2015 r. istotnym uczynił kryterium, polegające na możliwości użytkowania budowli wraz z instalacjami zgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że w stanie prawnym obowiązującym od 28 czerwca 2015 r. kluczowe stało się przeznaczenie,

a tym samym funkcjonalny związek budowli z towarzyszącymi jej instalacjami.

SKO argumentowało, że wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 u.p.b. wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Z dalszych przepisów u.p.b. wynika jednakże, iż do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). Niewątpliwie zatem sieć elektroenergetyczną uznać należy za budowlę nie tylko na gruncie przepisów prawa budowlanego, ale także na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. U.p.b. nie rozstrzyga jednakże, jakie elementy składają się na taką sieć.

W ocenie SKO, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy będące przedmiotem sporu łączniki sterowane zdalnie (urządzenie służące do załączania, przewodzenia i wyłączania prądu) umieszczone na liniach napowietrznych SN tworzą z siecią elektroenergetyczną całość, są częścią tej sieci, czy też odrębnymi urządzeniami technicznymi. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym w szczególności: pisma Spółki z dnia 2 i 19 września 2022 r., opinii biegłego, wytycznych do budowy systemów elektroenergetycznych

w P. Tom 3, deklaracji na podatek od nieruchomości za 2022 r.

Biegły jednoznacznie stwierdził, iż łączniki zdalnie sterowane umieszczone na liniach średniego napięcia stanowią integralną ich część i są niezbędne do dystrybucji energii elektrycznej. Szczególnie w miejscach trudno dostępnych, miejscach podziału sieci na długich ciągach napowietrznych, miejscach podziału linii na sekcje. Sterowanie zdalne odbywa się przewodowo (elektrycznie), a w sytuacjach uzasadnionych droga radiową.

Jak wynika z wyjaśnień Spółki, łącznik (rozłącznik, wyłącznik) zdalnie sterowany, instalowany na liniach napowietrznych SN jest to urządzenie do załączania, przewodzenia i wyłączania prądów w normalnych warunkach przeciążeniowych, jak również jest zdolne do przewodzenia przez określony czas prądów w warunkach anormalnych takich jak zwarcie. Urządzenie to oprócz napędu sterowanego zdalnie posiada napęd ręczny, umożliwiający manewrowanie aparatem ręcznie za pomocą dźwigni z ziemi, aparatem można sterować także lokalnie za pomocą przycisków znajdujących się w szafce. Łącznik może być sterowany zdalnie z sytemu dyspozytorskiego, co daje możliwość telemechanizacji procesów łączeniowych w głębi sieci SN lub ręcznie. Zastosowanie ww. łączników zapewnia sprawne prowadzenie przełączeń planowych, a w przypadku awarii sieci SN na szybką lokalizację uszkodzeń w sieci i o ile istnieje taka możliwość przełączenia, pozostałego odcinka linii nie objętego awarią na zasilanie rezerwowe z innej linii, przyczyniając się tym samym do skrócenia czasu trwania wyłączeń awaryjnych.

SKO zwróciło uwagę, że kwestia opodatkowania łączników zdalnie sterowanych na liniach napowietrznych była już analizowana przez sądy administracyjne

w analogicznych sprawach zainicjowanych skargą Spółki, które zaaprobowały stanowisko organów podatkowych, że wartość łączników sterowanych zdalnie powinna być uwzględniona przy ustalaniu wartości zadeklarowanych budowli jako że stanowią one element sieci elektroenergetycznej. Wobec zbliżonego stanu faktycznego

i tożsamego stanu prawnego, SKO podzieliło to stanowisko, powołując się na argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażoną w szeregu wyrokw oddalających skargi kasacyjne Spółki, w których uznano, że łączniki zdalnie sterowane będąc elementem tej sieci, warunkują jej prawidłowe funkcjonowanie, gdyż pozwalają skrócić czas przerwy w dostawie energii elektrycznej odbiorcom. Funkcja, którą pełnią zatem przywołane łączniki w sieci elektroenergetycznej stanowi potwierdzenie istnienia powiązań o charakterze użytkowym. Zdaniem NSA trzeba także podkreślić, że dodatkowy argument potwierdzający istnienie powiązań o charakterze funkcjonalnym wynika z samej nazwy tego elementu sieci elektroenergetycznej. Chodzi bowiem

o łącznik, a zatem element łączący, czyli taki, którego funkcja odnosi się do połączenia z siecią elektroenergetyczną, warunkując jej prawidłowe funkcjonowanie w takim znaczeniu, że pozwalają skrócić czas przerw w dostawie energii elektrycznej. Funkcja zatem tych elementów budowli jest pochodną istnienia i funkcjonowania sieci elektroenergetycznej. NSA uznał za trafne przyjęcie istnienia określonych powiązań potwierdzających, że przedmiotowe łączniki stanowią element sieci elektroenergetycznej, co wynika z opisu zastosowania spornego rozłącznika, a także, iż łączniki te należy "...identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem (...)", gdyż ich funkcja sprowadza się do skrócenia czasu przerw w dostawie energii elektrycznej w przypadku awarii. Taka kwalifikacja łączników sterowanych zdalnie ma swoje potwierdzenie także w literaturze (B. Pahl, Opodatkowanie łączników sterowanych zdalnie instalowanych na liniach napowietrznych średniego napięcia, PUG, 11/2022, s. 21).

SKO podkreśliło, że jak wynika z treści art. 47 § 2 k.c. częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłącznego. W myśl § 3, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Ani u.p.o.l., ani u.p.b. nie definiują budowli poprzez odwołanie się do "części składowej rzeczy" w rozumieniu prawa cywilnego, stąd odniesienie się przez Spółkę do tego przepisu jako argumentu za tym, że "łączniki nie stanowią części składowej linii energetycznej, gdyż nie są na stałe połączone z tymi liniami oraz mają charakter mobilny", należało uznać za całkowicie chybione. Łączniki służą sprawniejszemu i bezpieczniejszemu eksploatowaniu linii elektroenergetycznej. Sposób połączenia łączników (to, że mogą zostać zdemontowane i przeniesione na inne miejsce) nie ma tu znaczenia, gdyż przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jak i przepisy prawa budowlanego nie ustanawiają warunku, aby połączenie to miało charakter nierozerwalny, aby mówić o całości techniczno-użytkowej łączników zdalnie sterowanych z siecią energetyczną. Zadaniem linii energetycznych jest przesyłanie

i rozdzielanie energii elektrycznej, co wymaga nie tyko linii napowietrznych, którymi transportowana jest energia, lecz także szeregu urządzeń technicznych, dzięki którym ta funkcja jest realizowana. Dzięki współpracy tych urządzeń z liniami przesyłowymi lub rozdzielającymi sieć staje się funkcjonalną całością. Łącznik może być wprawdzie odłączony od napowietrznej linii elektroenergetycznej, jednakże może to skutkować jej nieprawidłowym funkcjonowaniem w określonych warunkach pracy, a także wyłączona zostanie możliwość telemechanizacji zarządzania siecią w określonym zakresie, zatem zakres funkcjonalności uległby pogorszeniu. W konsekwencji łączniki zdalnie sterowane są elementem sieci, które umożliwiają prawidłowy przesył energii elektrycznej.

Wbrew stanowisku Spółki, użytkowania sieci elektroenergetycznej zgodnie z jej przeznaczeniem – zdaniem SKO – nie można ograniczać tylko do samej możliwości przesyłu energii elektrycznej. Nie może ulegać wątpliwości, że równie ważne są wszystkie elementy tej sieci, które gwarantują, że proces przesyłu energii elektrycznej do odbiorców będzie przebiegał w sposób bezpieczny, niezakłócony, według przyjętych w tej mierze standardów.

Z tych względów za chybione zostały uznane zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b.

SKO nie dopatrzyło się również naruszenia przez organ I instancji przepisów proceduralnych w tym min. art. 120, art. 122, art. 124, art. 210 § 1 pkt 6, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że w sprawie zgromadzono materiał dowodowy, na podstawie którego możliwe było dokonanie kwalifikacji obiektu (łączników zdalnie sterowanych) jako części sieci elektroenergetycznej uwzględniając przy tym ich cechy techniczne, fizyczne oraz funkcjonalne oraz badając powiązania techniczno-użytkowe. Organ I instancji dokonał własnej oceny stanu prawnego i kwalifikacji łączników zdalnie sterowanych na liniach napowietrznych SN, zasadnie stwierdzając, iż łączniki zdalnie sterowane stanowią element sieci elektroenergetycznej napowietrznej średniego napięcia i winny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Wbrew stanowisku Spółki, organ I instancji podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy zgodnie

z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w sposób logiczny, spójny i zgodny z zasadami doświadczenia życiowego. Postępowanie podatkowe prowadzone było w oparciu o odpowiednie przepisy prawa, zatem nie naruszono art. 120 Ordynacji podatkowej. Organ I instancji nie naruszył przy tym zasady z art. 124 Ordynacji podatkowej, albowiem wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy rozstrzyganiu sprawy, czego dowodem jest uzasadnienie zaskarżonej decyzji, spełniające wymogi art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

SKO nie dopatrzyło się również naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem organ I instancji pozyskał od biegłego fachowe informacje dotyczące przedmiotu opodatkowania, w szczególności co do funkcjonalnego i technicznego związku poszczególnych obiektów, natomiast sam dokonał kwalifikacji obiektów

z punktu widzenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W skardze do Sądu Spółka domagała się uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie:

I. naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

1. art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek niepodjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego

w sposób wyczerpujący, w tym przede wszystkim oparcie decyzji na opinii biegłego, która pozbawiona jest analizy technicznej w zakresie ustalenia funkcji łączników

w procesie dystrybucji, ich faktycznego wpływu na ten proces, sposobu połączenia łączników z liną elektroenergetyczną;

2. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, 188 oraz 181 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej, polegające na niezgromadzaniu wyczerpującego materiału dowodowego oraz poprzez wadliwe, nieznajdujące uzasadnionych podstaw

w zgromadzonym materiale dowodowym twierdzenia organów;

3. art. 122 w zw. z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego;

4. art. 124 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierowało się SKO utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, co doprowadziło do naruszenia zasady działania w zaufaniu do organu podatkowego;

5. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

6. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez lakoniczne uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

7. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w sposób uniemożliwiający uzyskanie odpowiedzi na pytanie "dlaczego" wydane zostało przedmiotowe rozstrzygnięcie.

II. naruszenie przepisów u.p.o.l., tj.:

1. art. 1a ust. 1 pkt 2 i 3, art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. art. 3 pkt 1, 3 i 9 u.p.b. w zw. z art. 47 § 2 k.c. poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż łączniki zdalnie sterowane podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy:

- łączniki zdalnie sterowane jedynie ułatwiają eksploatację linii elektroenergetycznej średniego napięcia, ale nie są ich niezbędnym składnikiem,

- możliwa jest eksploatacja takiej linii elektroenergetycznej zgodnie z jej przeznaczeniem bez udziału łączników zdalnie sterowanych,

- łączniki te nie spełniają przesłanek uznania ich za instalacje,

- brak jest związku technicznego pomiędzy łącznikiem a możliwością funkcjonowania linii elektroenergetycznej, a ponadto w sytuacji, gdy związek ten zakłada okoliczność, iż dany obiekt realizuje swoją podstawową funkcję jedynie w przypadku korzystania ze wszystkich połączonych elementów, a w przedmiotowej sprawie linia elektroenergetyczna realizuje swoją podstawową funkcję bez zamontowania przedmiotowych łączników,

- łączniki zdalnie sterowane mogą być odłączone od napowietrznej linii elektroenergetycznej bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego, zatem nie są częścią składową linii elektroenergetycznej.

2. art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że urządzenia techniczne w postaci łączników zdalnie sterowanych, stanowiące mobilny i fakultatywny element napowietrznych linii średniego napięcia, stanowią całość techniczno-użytkową z napowietrzną linią średniego napięcia oraz jej część składową, a więc nie podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania

w niniejszej sprawie.

W obszernym uzasadnieniu skargi pełnomocnik podtrzymał zarzuty

i argumentację zawartą w odwołaniu. W jego ocenie, prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe powinno wykazać, że konstrukcje i funkcje łączników zdalnie sterowanych w procesie funkcjonowania linii elektroenergetycznych i dystrybucji energii elektrycznej za ich pomocą potwierdzają fakultatywność łączników zdalnie sterowanych w funkcjonowaniu tych linii. W konsekwencji, wbrew stanowisku organów, ustalenia faktyczne powinny prowadzić do wniosku, że brak jest podstaw do przypisywania spornym łącznikom funkcji umożliwiania przesyłu energii elektrycznej i kwalifikowania ich wraz z linią elektroenergetyczną jako funkcjonalnej całości, mającej realizować zadania w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

Zdaniem pełnomocnika, organy dokonały błędnej wykładni, polegającej na przyjęciu, że łączniki zdalnie sterowane stanowią instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem oraz że pomiędzy łącznikiem zdalnie sterowanym a siecią elektroenergetyczną zachodzi związek funkcjonalny, pozwalający na uznanie łącznika za część budowli, podczas gdy prawidłowa wykładnia powołanych w niniejszym zarzucie przepisów prawa materialnego powinna uwzględniać konstrukcję i funkcje łączników zdalnie sterowanych w procesie funkcjonowania linii elektroenergetycznych i dystrybucji energii elektrycznej za ich pomocą, wskazującą na fakultatywność łączników zdalnie sterowanych w funkcjonowaniu tych linii i uwzględniać fakt, że każda linia elektroenergetyczna średniego napięcia może być użytkowana zgodnie z jej przeznaczeniem bez zainstalowanego na niej łącznika zdalnie sterowanego. Dokładna analiza przepisów oraz stanu faktycznego powinna doprowadzić do wniosku, że łączniki zdalnie sterowane:

1) ułatwiają eksploatację linii elektroenergetycznych, ale nie są niezbędne do użytkowania linii zgodnie z jej przeznaczeniem;

2) możliwa jest eksploatacja takiej linii elektroenergetycznej zgodnie z jej przeznaczeniem bez ich udziału;

3) brak jest związku technicznego pomiędzy nimi, a możliwością funkcjonowania linii elektroenergetycznej,

4) mogą być odłączone od napowietrznej linii elektroenergetycznej bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego, zatem nie są częścią składową linii elektroenergetycznej;

5) nie stanowią części składowych budowli;

6) nie są też wolno stojącymi instalacjami i urządzeniami technicznymi ani częściami budowlanymi urządzeń technicznych;

7) nie charakteryzują się cechami zbliżonymi do budowli;

8) nie można ich uznać za sieci techniczne czy też sieci uzbrojenia terenu;

9) nie są w jakikolwiek sposób podobne do przykładów budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b.;

10) nie stanowią obiektu budowlanego w postaci budowli jak również nie są urządzeniami budowlanymi;

11) nie stanowią instalacji zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie

z jego przeznaczeniem.

W odpowiedzi na skargę, SKO podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko

i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja podpowiada prawu.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2023 r., poz. 1634, dalej jako: "p.p.s.a."), w przypadku istnienia istotnych wad

w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sporu między Spółką, a organem odwoławczym jest zagadnienie, czy łączniki sterowane zdalnie instalowane na liniach napowietrznych średniego napięcia objęte są opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości jako element budowli w postaci sieci energetycznej.

SKO stwierdziło, że przedmiotowe łączniki stanowią część sieci elektroenergetycznej i należy je identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem.

Z kolei zdaniem Spółki, łączniki te stanowią przedmioty, które ze względu na sposób ich produkcji, montażu oraz funkcje nie tworzą całości techniczno-użytkowej

z siecią elektroenergetyczną. W jej ocenie organy dokonały błędnej wykładni, polegającej na przyjęciu, że łączniki zdalnie sterowane stanowią instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem oraz, że pomiędzy łącznikiem zdalnie sterowanym a siecią elektroenergetyczną zachodzi związek funkcjonalny, pozwalający na uznanie łącznika za część budowli, podczas.

Zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że wbrew zarzutom podniesionym

w skardze, organ odwoławczy nie naruszył przepisów postępowania podatkowego

w sposób, mogący mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy. Odnotować trzeba, że SKO wykorzystało dokumentację techniczną zgromadzoną w toku postępowania przedstawioną przez Spółkę, a także opinię biegłego. W ocenie Sądu ten materiał był wystarczający dla wyjaśnienia, jakie konkretnie łączniki stanowią przedmiot sporu co to tego, czy są elementem budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od strony technicznej oraz użytkowej, na czym polega istota funkcjonowania i przeznaczenie łączników sterowanych zdalnie instalowanych na liniach napowietrznych średniego napięcia oraz jaki jest charakter powiązania tych łączników z liniami napowietrznymi średniego napięcia, na których są one instalowane.

Spółka formułując zarzuty proceduralne, nie wykazała luk w materiale dowodowym ani też błędów w jego ocenie, które mogłyby być uznane za istotne, a więc za prowadzące do podważenia zasadności rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji.

Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stanowi ona konkretyzację normy zawartej w art. 7 Konstytucji RP.

Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

W krajowej procedurze podatkowej obowiązuje – wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej – zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki

i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11).

Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne

z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 Ordynacji podatkowej okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak

w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 Ordynacji podatkowej, który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów

i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Sąd zauważa ponadto, że kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez stronę skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez nią na podstawie własnej oceny dowodów.

Mając na uwadze stanowisko pełnomocnika, Sąd wskazuje, że co do zasady, zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej – znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Zdaniem Sądu, organy w sposób precyzyjny wskazały dowody, które posłużyły do wyciągnięcia wskazanych w decyzji wniosków, a ocena materiału dowodowego jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów. Organy obu instancji prawidłowo ustaliły zespół faktów, które stały się podstawą faktyczną wydanej decyzji. Oceniając materiał dowodowy, uwzględniły w pełni kontekst wydarzeń, a poczynione ustalenia zostały przekonywająco i logicznie uzasadnione. Jak już wyżej zaznaczono, zasadność twierdzenia, że organ podatkowy naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczająca polemika z ustaleniami organów poprzez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom, gdy podniesione w skardze zarzuty mają charakter ogólnikowy. Wobec powyższego zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasady swobodnej oceny należy uznać za bezpodstawny.

Ponadto wskazać należy, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest na tyle czytelne, że nie ma wątpliwości co do tego, jakich ustaleń faktycznych dokonały organy podatkowe obu instancji i na jakich dowodach oparły swoje rozstrzygnięcia. Organ podatkowy I instancji szczegółowo opisał ustalony stan faktyczny, przywołując szczegółowo poszczególne dowody w sprawie. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest wyczerpujące, a tym samym pozwoliło na odniesienie się do zawartej tam argumentacji i dokonanie oceny jego prawidłowości.

Podsumowując tę część rozważań, należy stwierdzić, że organy podatkowe

w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne

i merytorycznie uzasadnione wnioski. Zatem wbrew stanowisku skargi, zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym, Sąd nie podzielił wskazanych

w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego.

Wskazać nadto należy, że zgodnie z treścią art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej,

w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Mimo że powołany przepis nie zawiera żadnych ograniczeń swobody podejmowania decyzji o powołaniu biegłego, to jednak granice tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. W sprawach zatem o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, organ podatkowy jest obowiązany wykorzystać środek dowodowy w postaci opinii biegłego (por. wyrok NSA

w Warszawie z 25.01.2001 r., V SA 1085/00, LEX nr 51255).

Zdaniem Sądu, niniejsza sprawa niewątpliwie jest typowym przykładem postępowania, w którym niezbędne było oparcie się na opinii biegłego, albowiem co do łączników zdalnie sterowanych umieszczonych na liniach średniego napięcia niezbędna była wiedza fachowa, w szczególności co do funkcjonalnego i technicznego związku poszczególnych obiektów której – co oczywiste – organy podatkowe nie posiadają. Oparcie się zatem na opinii biegłego było jak najbardziej zasadne.

Biegły jednoznacznie stwierdził, iż łączniki zdalnie sterowane umieszczone na liniach średniego napięcia stanowią integralną ich część i są niezbędne do dystrybucji energii elektrycznej. Szczególnie w miejscach trudno dostępnych, miejscach podziału sieci na długich ciągach napowietrznych, miejscach podziału linii na sekcje. Sterowanie zdalne odbywa się przewodowo (elektrycznie), a w sytuacjach uzasadnionych droga radiową.

Zasadnie SKO zwróciło uwagę, że kwestia opodatkowania łączników zdalnie sterowanych na liniach napowietrznych była już analizowana przez sądy administracyjne w analogicznych sprawach, które zaaprobowały stanowisko organów podatkowych, że wartość łączników sterowanych zdalnie powinna być uwzględniona przy ustalaniu wartości zadeklarowanych budowli, jako że stanowią one element sieci elektroenergetycznej (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie

z dnia 13 maja 2022 r., I SA/Lu 152/22, z dnia 15 marca 2023 ., I SA/Lu 62/63 i z dnia 14 kwietnia 2023 r., I SA/Lu 174/23, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z dnia 21 września 2022 r., VIII SA/Wa 351/22, VIII SA/Wa 352/22, VIII SA/Wa 353/22; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 marca 2022 r., I SA/Łd 963/21). Zaznaczyć przy tym należy, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 stycznia 2022 r., III FSK 1071/22 oddalił skargę kasacyjną Spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 13 maja 2022 r.,

I SA/Lu 152/22 (por. także wyroki NSA z dnia 4 i 11 stycznia 2023 r, III FSK 959/22, III FSK 829/22, III FSK 757/22, III FSK 758/22, III FSK 861/22, III FSK 862/22, III FSK 664/22, III FSK 665/22, III FSK 714/22, III FSK 684/22, III FSK 668/22, III FSK 669/22, III FSK 667/22, III FSK 830/22 również oddalające skargi kasacyjne Spółki).

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanych wyrokach w sposób jednolity zgodził się ze stanowiskiem sądów I instancji, że łączniki zdalnie sterowane będąc elementem tej sieci, warunkują jej prawidłowe funkcjonowanie, gdyż pozwalają skrócić czas przerwy w dostawie energii elektrycznej odbiorcom. Funkcja, którą pełnią zatem przywołane łączniki w sieci elektroenergetycznej stanowi potwierdzenie istnienia powiązań o charakterze użytkowym. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba także podkreślić, że dodatkowy argument potwierdzający istnienie powiązań

o charakterze funkcjonalnym wynika z samej nazwy tego elementu sieci elektroenergetycznej. Chodzi bowiem o łącznik, a zatem element łączący, czyli taki, którego funkcja odnosi się do połączenia z siecią elektroenergetyczną, warunkując jej prawidłowe funkcjonowanie w takim znaczeniu, że pozwalają skrócić czas przerw

w dostawie energii elektrycznej. Funkcja zatem tych elementów budowli jest pochodną istnienia i funkcjonowania sieci elektroenergetycznej. NSA uznał za trafne przyjęcie istnienie określonych powiązań potwierdzających, że przedmiotowe łączniki stanowią element sieci elektroenergetycznej, co wynika z opisu zastosowania spornego rozłącznika, a także, iż łączniki te należy "(...identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem (...)", gdyż ich funkcja sprowadza się do skrócenia czasu przerw w dostawie energii elektrycznej w przypadku awarii. Taka kwalifikacja łączników sterowanych zdalnie jest także potwierdzona

w literaturze (B. Pahl, Opodatkowanie łączników sterowanych zdalnie instalowanych na liniach napowietrznych średniego napięcia, PUG, 11/2022, s. 21).

Sąd nie podziela również argumentacji Spółki, w której nawiązywała ona do mających zastosowanie w prawie cywilnym pojęcia części składowej rzeczy, definiowanego w art. 47 k.c. Trzeba zauważyć, że ani u.p.o.l., ani u.p.b. nie definiują budowli poprzez odwołanie się do pojęcia części składowej rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego. Możliwość odłączenia łączników zdalnie sterowanych od innych elementów sieci bez uszkodzenia całości bądź elementu odłączanego nie ma zatem znaczenia dla oceny, czy łączniki zdalnie sterowane są elementem budowli objętej opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. Łączniki służą sprawniejszemu i bezpieczniejszemu eksploatowaniu linii elektroenergetycznej. Sposób połączenia łączników (to, że mogą zostać zdemontowane i przeniesione na inne miejsce) nie ma tu znaczenia, gdyż tak przepisy u.p.o.l., jak i u.p.b. nie ustanawiają warunku, aby połączenie to miało charakter nierozerwalny, aby mówić o całości techniczno-użytkowej łączników zdalnie sterowanych z siecią energetyczną. Zadaniem linii energetycznych jest przesyłanie

i rozdzielanie energii elektrycznej, co wymaga nie tyko linii napowietrznych, którymi transportowana jest energia, lecz także szeregu urządzeń technicznych, dzięki którym ta funkcja jest realizowana. Dzięki współpracy tych urządzeń z liniami przesyłowymi lub rozdzielającymi sieć staje się funkcjonalną całością. Łącznik może być wprawdzie odłączony od napowietrznej linii elektroenergetycznej, jednakże może to skutkować jej nieprawidłowym funkcjonowaniem w określonych warunkach pracy, a także wyłączona zostanie możliwość telemechanizacji zarządzania siecią w określonym zakresie,

a zatem zakres funkcjonalności uległby pogorszeniu. W konsekwencji łączniki zdalnie sterowane są elementem sieci, które umożliwiają prawidłowy przesył energii elektrycznej.

Wbrew stanowisku Spółki, użytkowania sieci elektroenergetycznej zgodnie z jej przeznaczeniem nie można ograniczać tylko do samej możliwości przesyłu energii elektrycznej. Nie może ulegać też wątpliwości, że równie ważne są wszystkie elementy tej sieci, które gwarantują, że proces przesyłu energii elektrycznej do odbiorców będzie przebiegał w sposób bezpieczny, niezakłócony, według przyjętych w tej mierze standardów (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 17 grudnia 2021 r., I SA/Lu 566/21) .

Z tych względów za chybione należało uznać zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. Odmienne stanowisko pełnomocnika w powyższym zakresie, Sąd uznał za wyraz jego subiektywnej oceny,

a podniesione w skardze argumenty za niczym nieuzasadnioną polemiką

z prawidłowymi poglądami organu odwoławczego wyrażonymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i znajdującymi oparcie w utrwalonym orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Z powodów omówionych wyżej i nie znajdując innych powodów do uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako nieuzasadnioną.