Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 955/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 183 § 1, art. 174 pkt 2, art. 134 § 1, art. 3 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (spr.), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 1097/19 w sprawie ze skargi U. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 12 lipca 2019 r. nr 1201-IOV-3.4103.128.2019.10 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do listopada 2012 r. i marzec 2013 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za okres od lutego do marca 2012 r. i styczeń 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od U. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1.1. Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1097/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę U. S. (dalej: podatniczka, strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 12 lipca 2019 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do listopada 2012 r. i marzec 2013 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za okres od lutego do marca 2012 r. i styczeń 2013 r.

Stan sprawy był następujący.

1.2. Decyzją z dnia 14 marca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego K. określił podatniczce w podatku od towarów i usług:

- wysokość zobowiązania podatkowego za miesiące:

- kwiecień 2012 r. w kwocie 3 955 zł

- maj 2012 r. w kwocie 11196 zł

- czerwiec 2012 r. w kwocie 8 677 zł

- lipiec 2012 r. w kwocie 6 086 zł

- sierpień 2012 r. w kwocie 7 787 zł

- wrzesień 2012 r. w kwocie 6 871 zł

- październik 2012 r. w kwocie 11 574 zł

- listopad 2012 r. w kwocie 3 998 zł

- marzec 2013 r. w kwocie 715 zł

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za:

- luty 2012 r. w kwocie 7 498 zł

- marzec 2012 r. w kwocie 1 866 zł

- styczeń 2013 r. w kwocie 1 548 zł

- luty 2013 r. w kwocie 41 zł.

W jej uzasadnieniu organ wskazał, że w firmie skarżącej została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do marca 2013 r. i w jej wyniku ustalono, iż – zgodnie ze zgłoszeniem do CEiDG – U. S. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą E. U. S., polegającą na sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia (46.42.Z PKD). Jako adres siedziby wskazano [...]. Natomiast miejscem prowadzenia działalności była [...]. W kontrolowanym okresie U. S. była czynnym podatnikiem podatku VAT rozliczającym się w okresach miesięcznych. Ustalono także wystąpienie nieprawidłowości w ewidencjonowaniu i deklarowaniu kwot podatku naliczonego. Przyczyną nieprawidłowości był fakt obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach, w których jako sprzedawcy figurowały firmy:

1) I. Sp. z o.o., [...] W.,

2) H. Sp. z o.o. [...] W.,

3) U. Sp z.o.o. [...] W.,

4) C1. Sp. zo.o. [...] W.

5) M. Sp z.o.o. [...] W.,

6) C. Sp. z o.o. [...] R.

7) D. Sp. z o.o., [...] R.,

8) N. Sp. z o.o. [...] W.,

9) R. Sp. z o.o. [...] W..

W odniesieniu do podatku należnego za kontrolowany okres nie stwierdzono nieprawidłowości.

1.3. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego K. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do marca 2013 r. i w wyniku dokonanych ustaleń zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach za okresy od lutego do listopada 2012 r. oraz od stycznia do marca 2013 r. (za miesiące styczeń i grudzień 2012 r. nie stwierdzono nieprawidłowości), w których jako wystawcy figurowały w/w firmy, z uwagi na fakt, że nie potwierdzały one rzeczywistych transakcji gospodarczych lub wystawcy tych faktur byli podmiotami nieistniejącymi. Tym samym organ ten uznał, iż w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j Dz. U. z 2011 r., Nr 177 poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

1.4. W związku z tym w dniu 22 grudnia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego K. wydał decyzję, którą określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za w/w okresy w prawidłowej wysokości.

1.5. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją z dnia 14 czerwca 2017 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, stwierdzając, iż nie zostały zebrane wszelkie możliwe i istotne dowody, które pozwoliłyby na dokonanie właściwej oceny zaistniałego stanu faktycznego. Przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organ odwoławczy wskazał, iż organ podatkowy I instancji powinien przeprowadzić dodatkowe postępowanie w zakresie ustalenia przebiegu transakcji zakupu od kwestionowanych kontrahentów oraz zakresu faktycznie prowadzonej przez U. S. działalności gospodarczej, biorąc pod uwagę jej zeznania w tym zakresie i fakt, iż pracuje na pełny etat w szpitalu w K.. Podkreślono, iż sprawdzenia wymaga również kwestia transportu zakupionego towaru.

1.6. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wydał wskazaną na wstępie decyzję, określając U. S. zobowiązania podatkowe oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w takich samych kwotach jak w pierwotnej decyzji.

1.7. Decyzją z dnia 12 lipca 2019 r., po rozpatrzeniu powyższego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

2. Skarga do Sądu I instancji

2.1. W skardze do WSA w Krakowie U. S. wniosła o uchylenie powyższej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji ze względu na rażące naruszenie prawa formalnego - w szczególności art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.) w związku z art. 32 § 1 Konstytucji RP oraz art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, poprzez wydanie odmiennych decyzji dla różnych podmiotów, przy takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oraz ustalenie stanu faktycznego z ewidentnym naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez tendencyjną ocenę zdarzeń, co doprowadziło do stworzenia fałszywego obrazu stanu faktycznego, a także ze względu na rażące naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez bezpodstawne pozbawienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek wykazany na wymienionych w decyzji fakturach.

Skarżąca wniosła także o zasądzenie na jej rzecz od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zwrotu kosztów postępowania.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

3. Wyrok Sądu I instancji

3.1. Sąd skargę oddalił.

3.2. Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obydwu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów proceduralnych czy prawa materialnego.

3.3. Sąd, za organami podatkowymi uznał, że wynikający z przeprowadzonych dowodów stan faktyczny pozwala stwierdzić jednoznacznie, iż kwestionowane faktury nie obrazują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, lecz dokumentują transakcje, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na tych fakturach. Ze zgromadzonych dowodów wynika bowiem, że firmy I. Sp .zo.o., H. Sp. z o.o., U. Sp z.o.o., C1. Sp. z o.o., M. Sp z.o.o., C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o., figurujące jako wystawcy zakwestionowanych faktur, faktycznie nie dokonywały dostaw obuwia i odzieży na rzecz firmy skarżącej. Podmioty te nie były w posiadaniu rzekomego towaru, który miał być przedmiotem dostawy do firmy skarżącej. Nadto spółka C. Sp. z o.o. w okresie, w którym miała rzekomo sprzedać skarżącej odzież, bieliznę, obuwie, portfele i zegarki nie była zarejestrowanym podmiotem do podatku od towarów i usług, bowiem z dniem 30 lipca 2012 r. została ona wykreślona z rejestru podatników VAT czynnych, następnie została ponownie zarejestrowana z dniem 23 listopada 2012 r. i wykreślona z dniem 8 stycznia 2014 r., przy czym sporne faktury, na podstawie których skarżąca dokonała odliczenia zostały wystawione przez C. Sp. z o.o. w dniu 23.08.2012 r. nr [...], oraz w dniu 19.09.2012 r. nr [...], czyli w okresie, w którym w/w spółka nie była podatnikiem podatku od towarów i usług. Co do firm I. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o, przeprowadzone kontrole podatkowe lub postępowania kontrolne, wykazały, że podmioty te nie nabyły towaru handlowego, od którego odliczały podatek naliczony. Stwierdzono, że firmy I. i H. uczestniczyły w łańcuchu podmiotów biorących udział w obrocie "pustymi" fakturami, a przedłożone do kontroli faktury nabycia towaru przez w/w Spółki nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ustalono bowiem, że rzekomi dostawcy nie mogli dostarczać towarów do tych podmiotów. Co do firmy N. Sp. z o.o., ustalono, że podmioty wystawiające dla niej faktury były podmiotami nieistniejącymi lub faktury dokumentowały transakcje nierzeczywiste. Zatem całość podatku naliczonego została zakwestionowana tej spółce.

Co do firmy D. Sp. z o.o., to kontrola przeprowadzona przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wykazała, że z uwagi na brak kontaktu ze spółką oraz nieprzedłożenie stosownej dokumentacji istnieją wątpliwości co do rzetelności podmiotu działającego w okresie objętym kontrolą, czyli od stycznia 2012 r. do września 2013 r. W spółce M. Sp. z. o.o. przeprowadzono postępowanie za 2013 r. i wydano decyzję, w której stwierdzono, że kontrahenci, od których spółka rzekomo kupowała towar nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej, nie dysponowali żadnym towarem, w związku z czym spółka nie mogła dokonywać jego dalszej odsprzedaży. Za powyższy okres określono jej więc podatek do zapłaty w oparciu o art. 108 ustawy o VAT.

Z powodu braku kontaktu z kimkolwiek ze spółek, braku odpowiedzi na wysyłaną korespondencję, przeprowadzenie kontroli, czy też czynności sprawdzających w firmach U. Sp z.o.o., C1. Sp. zo.o., R. Sp. z o.o. nie było możliwe, co nie może mieć znaczenia przesądzającego co do rzetelności faktur na których te podmioty figurują. Należy stwierdzić, ze organy podatkowe pomimo wielu prób nie dotarły do żadnej osoby, która mogłaby działać w imieniu tych spółek. Z uwagi na brak danych adresowych nie było możliwe przesłuchanie w charakterze świadków osób pełniących w kontrolowanym okresie funkcje Prezesów Zarządów powyższych spółek. Sama skarżąca również nie była w stanie podać żadnego kontaktu np. numeru telefonu do osób, które mogłyby działać w imieniu tych spółek. Korespondencja wysyłana na adresy zgłoszone do urzędów skarbowych jako siedziby tych firm lub adresy podane jako miejsca prowadzenia działalności wracała niepodjęta z adnotacją "zwrot - niepodjęta w terminie". W ustanowionych przez te spółki pełnomocnictwach brak jest adresów do korespondencji. Próby wszczęcia kontroli podatkowych bądź próby przeprowadzania czynności sprawdzających nie powiodły się, gdyż pod zgłoszonymi adresami nie zastano nikogo, drzwi były zamknięte, a lokale w większości opuszczone. Ponadto nic nie wskazywało na prowadzoną tam działalność gospodarczą. Brak było szyldu, tablicy informacyjnej co przy działalności polegającej na handlu jest obecnie standardem, gdyż nie tylko ułatwia dotarcie do danego sprzedawcy, ale stanowi też swoistą reklamę danej firmy.

3.4. Skoro zaś w okolicznościach sprawy zostało dowiedzione, że rzeczywiście transakcji między wskazanymi w fakturach podmiotami nie było, to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste. Zgromadzony materiał dowodowy i okoliczności sprawy świadczą o tym, iż nie dochowano należytej staranności i skarżąca mogła przypuszczać, że otrzymane faktury nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych z wystawcami faktur. Nawet jeśli skarżąca nie była zaangażowana w nielegalną działalność, to poprzez swoje zachowanie dopuszczała możliwość brania udziału w procederze nielegalnego obrotu z podmiotami wymienionymi na spornych fakturach.

4. Skarga kasacyjna

4.1. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony przez podatniczkę, która zarzuciła mu:

1. Naruszenie przepisów postępowania w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 i art. 3 ust. 1 oraz art. 134 § 1 poprzez oddalenie skargi w wyniku pominięcia przez WSA w Krakowie naruszenia przepisów postępowania, jakich w toku rozpoznawania sprawy dopuściły się organy podatkowe, tj.: art. 122, 187 § 1 O.p. poprzez: uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i pominięcie wyjaśnień składanych przez stronę, w tym również zawartych w uzasadnieniu skargi do WSA;

2. Naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1, pkt 1 lit. a oraz lit. c P.p.s.a., polegające na:

naruszeniu przepisu prawa materialnego tj. art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów; polegającą na przyjęciu, że pomiędzy skarżącą a jej kontrahentami nie miał miejsca obrót towarami handlowymi, podczas gdy w rzeczywistości obrót taki wystąpił,

naruszenie art. 134 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi i nierozważenie, czy zachodzi naruszenie prawa materialnego wskazane w tych zarzutach, a w konsekwencji brak jakiegokolwiek uzasadnienia twierdzenia, że rzeczywiście transakcji między wskazanymi w fakturach podmiotami a podatniczką nie było,

- naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 ust. 1 oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. przez niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sprawowanej przez sąd administracyjny i wydanie rozstrzygnięcia, które sankcjonuje uchybienia proceduralne popełnione w sprawie przez organy podatkowe, w szczególności art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 32 § 1 Konstytucji RP oraz art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców poprzez wydanie przez ten sam organ podatkowy odmiennych decyzji dla różnych podmiotów, przy takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej.

4.2. Kasator wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Krakowie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów, a także o rozpatrzenie skargi na rozprawie.

4.3. W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. W pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów dotyczących naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania, albowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można dokonać oceny subsumpcji ustalonego w ramach postępowania stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego.

5.3. W opinii NSA żaden z przedstawionych zarzutów procesowych nie ma uzasadnionych podstaw. W przeprowadzonym w sprawie postępowaniu zostały zachowane wszystkie zasady prowadzenia postępowania dowodowego. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego. Sposób wywodzenia wniosków, które legły u podstaw rozstrzygnięcia jest logiczny i został przedstawiony w czytelny sposób w zaskarżonej decyzji, której uzasadnienie całościowo obrazuje zarówno przebieg postępowa, jak i przyjętą argumentację. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i ujawnionego stronie materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organy ustosunkowały się do zebranych dowodów oraz dokonały oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając poprawne merytorycznie wnioski. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, wykazały się aktywnością w pozyskiwaniu materiałów dowodowych i wyczerpująco rozpatrzyły jego całość, co pozwoliło na dokonanie subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną i prawidłowe ustalenie skutków podatkowoprawnych tych faktów.

Wbrew twierdzeniom kasatora, nie doszło zatem do naruszenia wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zasad prowadzenia postępowania podatkowego, a już z całą pewnością kasator nie wykazał, aby takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tak jak tego wymaga art. 172 pkt 2 P.p.s.a.

W istocie skarga kasacyjna (której granicami NSA jest związany na podstawie art. 183 § 1 P.p.s.a.) powtarza tylko wcześniejsze argumenty strony i w dużym zakresie odnosi się do decyzji organu zamiast do zaskarżonego wyroku WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że prawidłowo Sąd I instancji uznał, że wynikający z przeprowadzonych dowodów stan faktyczny pozwala stwierdzić jednoznacznie, że kwestionowane faktury nie obrazują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, lecz dokumentują transakcje, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na tych fakturach, a podatniczka uczestniczyła w łańcuchu podmiotów biorących udział w obrocie "pustymi fakturami". Dostaw towarów wymienionych na spornych fakturach faktycznie nie dokonały bowiem wskazane w nich firmy (I. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., U. Sp. z.o.o., C1. Sp. z o.o., M. Sp. z.o.o., C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o.). Podmioty figurujące jako wystawcy zakwestionowanych faktur faktycznie nie dokonywały dostaw obuwia i odzieży na rzecz firmy skarżącej. Organ nie kwestionował natomiast faktu posiadania towarów przez podatniczkę i ich sprzedaży.

Za brakiem prowadzenia działalności przez ww. firmy przemawiał m.in. brak kontaktu (mimo wielu prób organu) z kimkolwiek ze spółek, brak odpowiedzi na wysłaną korespondencję, niemożność przeprowadzenia czynności sprawdzających. Z uwagi na brak danych adresowych nie było możliwe przesłuchanie w charakterze świadków osób pełniących w kontrolowanym okresie funkcje Prezesów Zarządów powyższych spółek.

5.4. Zasadnie też stwierdził Sąd wojewódzki, że skoro w okolicznościach sprawy zostało dowiedzione, że rzeczywiście transakcji między wskazanymi w fakturach podmiotami nie było, to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatniczkę jest oczywiste. Zgromadzony materiał dowodowy i okoliczności sprawy świadczą o tym, że nie dochowała ona należytej staranności i co najmniej mogła przypuszczać, że otrzymane faktury nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych z wystawcami faktur. Należy podkreślić, że prowadząc od wielu lat działalność handlową skarżąca winna mieć świadomość, że nawiązując kontakty z nowymi kontrahentami powinna ich poddać szczególnej weryfikacji. Tymczasem skarżąca nie dokonywała jakiejkowiek weryfikacji poszczególnych kontrahentów, a oparła się jedynie na tym, że kontakt do tych firm polecił jej mąż czy też kuzyn męża. Skarżąca nie miała wiedzy o swoich kontrahentach, nie potrafiła podać żadnego imienia, nazwiska lub telefonu do kogokolwiek ze spółek, od których nabywała towar, nie wiedziała, z kim dokonuje transakcji handlowych, a mąż wręczał gotówkę bez żadnego potwierdzenia osobie stojącej w boksie, nie zawierała żadnych pisemnych umów z kontrahentami, nie prowadziła korespondencji, nie przedstawiła żadnego dokumentu, na podstawie którego byłyby uzgadniane chociażby warunki reklamacji bądź zwrotu towaru, nie posiadała dowodów wpłat gotówkowych. Trudno uznać, by tak postępował racjonalny, staranny i rzetelny przedsiębiorca, dbający należycie o swoje interesy.

5.5. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela też zarzutów naruszenia art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, czy art. 3 ust. 1 P.p.s.a. (przy czym zapewne autorowi skargi kasacyjnej chodzi o art. 3 § 1 P.p.s.a.) poprzez niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sprawowanej przez sąd administracyjny. To, że podatnik nie jest zadowolony z rezultatów tejże kontroli (a więc z tego, że sąd wojewódzki potwierdził, że kwestionowane faktury nie obrazują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych), nie znaczy, że nie miała ona miejsca czy też została niewłaściwie przeprowadzona.

5.6. Prawidłowo również Sąd nie uwzględnił zarzutu odnośnie do odmiennego rozstrzygnięcia przez organy co do innych podmiotów, przy takiej samej (zdaniem skarżącej) sytuacji faktycznej i prawnej.

Rację miał WSA, tłumacząc, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji pozostaje treść rozstrzygnięcia, jakie zapadło w stosunku do E1. J. S., R. S. s.c. w decyzji z dnia 22 listopada 2018 r., a to z tego względu, że okoliczności ustalone w tamtej decyzji odnoszą się do innego niż w sprawie podmiotu gospodarczego, a działania skarżącej lub ich brak, jako innego, odrębnego podmiotu uczestniczącego w obrocie gospodarczym, mimo istniejących więzi rodzinnych ze wspólnikami spółki cywilnej E1. (R. S. – mąż podatniczki, J. S. - kuzyn męża), musza być oceniane osobno, wyłącznie w stosunku do niej samej.

Nie ma zatem mowy o naruszeniu w sprawie zasady równości wyrażonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP i art. 12 Prawa przedsiębiorców.

5.7. Wobec braku skuteczności zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, za niepodważony należy uznać stan faktyczny, z którego wynika, że sporne transakcje nie miały miejsca pomiędzy podmiotami opisanymi w fakturach. W takim stanie faktycznym nie mogły zostać uwzględnione zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów.

5.8. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i w myśl art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)

Arkadiusz Cudak Bartosz Wojciechowski (spr.) Elżbieta Olechniewicz