Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 650/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2014-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 262 § 1 i 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 23 c pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 75 ust. 1, art. 144 ust. 1, art. 160 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 15 lipca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Lipiński Sędziowie sędzia WSA Alicja Jaszczak-Sikora (spr.) sędzia WSA Beata Jezielska Protokolant specjalista Wojciech Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2014 roku sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia kary porządkowej - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego, wskutek powzięcia podejrzenia, że automat do gier o niskich wygranych "[...]", nr fabryczny: "[...]" nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych, wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji tego automatu o nr "[...]", które upoważniło spółkę A. sp. z o.o. z siedzibą w W. do wprowadzenia go do eksploatacji i użytkowania.

Postanowieniem z dnia 24 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego

zlecił jednostce badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier - Izbie Celnej w B. Wydział Laboratorium Celne - przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu oraz zobowiązał znajdującego się w jego posiadaniu Syndyka masy upadłości A. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej jako: "Syndyk") do dostarczenia automatu wraz z kompletem kluczy, do wyznaczonej jednostki badającej w terminie 13 -17 stycznia 2014 r., pouczając przy tym o wynikających z art. 262 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej jako: "O.p.") konsekwencjach niezastosowania się do wezwania organu. Postanowienie to doręczone zostało Syndykowi oraz odrębnie ustanowionemu przez niego pełnomocnikowi.

Pismem z dnia 15 stycznia 2014 r. radca prawny, działając w imieniu Syndyka, poinformował organ, że według posiadanych dokumentów przedmiotowy automat przetransportowany został do magazynu spółki w "[...]", a znajdujące się tam automaty są w znacznej części pozbawione oznaczeń. Wobec tego nie jest możliwa identyfikacja i przekazanie urządzenia, którego wydania żąda organ.

Postanowieniem z dnia 21 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego

nałożył na Syndyka karę porządkową w wysokości 1.000 zł, uznając,

że bezpodstawnie uchyla się od wykonania obowiązku. Wyjaśniono, że podane przyczyny odmowy przekazania automatu w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego nie znajdują oparcia w przepisach obowiązującego prawa. Postanowienie to doręczone zostało Syndykowi i odrębnie jego pełnomocnikowi.

Jednocześnie w dniu 21 stycznia 2014r. organ I instancji ponowił wezwanie do przekazania przedmiotowego automatu wyznaczonej jednostce badającej, w terminie 5 dni roboczych od dnia doręczenia. Wezwanie to doręczone zostało pełnomocnikowi Syndyka w dniu 24 stycznia 2014r.

W odpowiedzi z dnia 27 stycznia 2014 r., udzielonej przez radcę prawnego, Syndyk podniósł takie same argumenty jak poprzednio. Podkreślił, że wydanie żądanego automatu do gry nie jest możliwe. Wyjaśniono, że Syndyk dysponuje jedynie takimi rzeczami i dokumentami, które zostały mu przekazane przez upadłego i nie ma żadnego wpływu na to w jakim stanie znajdują się poszczególne składniki masy upadłości w chwili ich wydania ani na braki w dokumentacji upadłego. Podniesiono również, że z identyczną sytuacją, tj. niewydaniem automatu ze względu na brak możliwości identyfikacji urządzenia, Syndyk zetknął się już w innych postępowaniach przed organami celnymi. Zakończyły się one wydaniem decyzji merytorycznych,

w których brak przeprowadzenia stosownego badania jednostki badającej uzasadniony został faktem niewydania automatu na żądanie organu.

Pismem z dnia 31 stycznia 2014 r. Syndyk wniósł o usprawiedliwienie odmowy przekazania żądanego automatu jednostce badającej i uchylenie kary porządkowej. Argumentował, że niewykonanie zobowiązania wynikało z przyczyn od niego niezależnych i podyktowane było obiektywnymi okolicznościami. Wyjaśniono, że jako organ postępowania sądowego i podmiot odrębny od upadłego, Syndyk dysponuje jedynie takimi składnikami masy upadłości, które zostały mu wydane przez upadłego

i nie odpowiada za ich stan w chwili przekazania w zarząd. Tym samym nie jest odpowiedzialny za to, że część magazynowanych automatów wchodzących w skład masy upadłości jest zdekompletowana i pozbawiona oznaczeń pozwalających na ich identyfikację. Niewykonanie zobowiązania nie było zatem zawinione i nie wynikało

z chęci utrudnienia postępowania, lecz wyłącznie z tego, że pomimo dołożenia należytej staranności Syndyk nie był w stanie dostarczyć automatu zgodnie z żądaniem organu, ponieważ nie mógł ustalić, którego z magazynowanych automatów żądanie to dotyczy.

Postanowieniem z dnia 4 lutego 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił uchylenia kary porządkowej w wysokości 1000 zł. Natomiast w dniu 6 lutego 2014r. organ ten wydał postanowienie nr "[...]" o nałożeniu na Syndyka kary porządkowej w wysokości 2.800 zł, w związku z powtórnym niezastosowaniem się przez zobowiązanego do żądania przekazania automatu jednostce badającej. W uzasadnieniu Naczelnik Urzędu Celnego przytoczył treść art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Wyjaśnił, że przepis ten dopuszcza możliwość dyscyplinowania strony bezzasadnie odmawiającej wykonania czynności dowodowej, gdy odmowa nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Organ przyjął, że w dyspozycji Syndyka pozostają rzeczy i dokumenty przekazane mu przez upadłego i nie ma on wpływu na stan przekazanego majątku ruchomego i dokumentacji. Zarzucił jednak, że zobowiązany nie podjął jakiekolwiek realnych czynności zmierzających do wykonania nałożonego obowiązku. Wyjaśniono, że automaty do gier o niskich wygranych podlegają z mocy prawa trwałemu nieusuwalnemu oznakowaniu, nadto dla każdego automatu odrębnie winna być prowadzona księga eksploatacji mieszcząca zapisy pozwalające na jego identyfikację i odtworzenie historii zdarzeń mających miejsce

w trakcie jego użytkowania. Nie są to więc artykuły masowe, pozbawione indywidualnych parametrów wyróżniających, a przez to anonimowe. Identyfikację konkretnego urządzenia umożliwia cały zespół przynależnych tylko jemu charakterystycznych cech, np. nazwa własna, typ (model), numer fabryczny, numer inwentarzowy, numer poświadczenia rejestracji, przechowywana wewnątrz automatu księga eksploatacji. Niewykluczone, że z powodu naruszenia ustanowionych prawem wymogów, w jednostkowych przypadkach identyfikacja danego automatu może być czasochłonna, niemniej wynikające z takiego stanu rzeczy trudności nie mogą stanowić wystarczającego usprawiedliwienia dla utrudniania przeprowadzenia nieodzownej

w postępowaniu czynności dowodowej. Wskazano, że w momencie zwrotu przedmiotowego urządzenia spółce tj. w dniu 1 października 2010 r. automat posiadał oznakowanie wskazujące jego nazwę, numer fabryczny i numer rejestracji, stąd nie ma podstaw uprawniających przyjęcie odgórnego założenia, w oparciu o znajdującą się

w posiadaniu Syndyka bliżej nieokreśloną dokumentację, że w chwili obecnej przynależy on do licznej grupy automatów pozbawionych oznaczeń identyfikacyjnych. Ewentualne usunięcie tych oznaczeń przed złożeniem automatu w magazynie spółki, w sytuacji gdy nadal pozostawał on przedmiotem toczącego się postępowania karnoskarbowego, nie znajduje żadnego racjonalnego wytłumaczenia. Organ zaznaczył, że bez opinii jednostki badającej zawierającej wynik przeprowadzonego badania sprawdzającego, zakończenie postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych decyzją rozstrzygającą meritum sprawy nie jest możliwe.

Nakładając karę porządkową organ kierował się stopniem zawinienia zobowiązanego, która mimo prawidłowo doręczonego powtórnego wezwania

i nałożenia już kary pieniężnej za analogiczne uchybienie, po raz kolejny uchylił się od przekazania automatu do badania sprawdzającego, mając świadomość, że podporządkowanie się żądaniu organu podatkowego stwarza trwałą przeszkodę uniemożliwiającą osiągnięcie celu postępowania, jakim jest potwierdzenie bądź wykluczenie podejrzenia, że przedmiotowy automat nie spełnia warunków ustawy. Argumentowano, że konsekwencją takiej postawy jest bezzasadne przedłużanie czasu postępowania, blokowanie potencjału badawczego jednostki badającej prowadzące do zakłócenia płynności i okresu realizacji zleconych badań, a końcowo - niemożność rozstrzygnięcia istoty sprawy z powodu braku kluczowego dowodu w postaci opinii jednostki badającej. Organ zasygnalizował, że w przypadku automatu stanowiącego przedmiot sprawy akt poświadczenia rejestracji wygaśnie z dniem 19 maja 2014 r., po upływie okresu 6 lat na jaki został dokonany. Po upływie tej daty, orzekanie post factum w przedmiocie stanu faktycznego ukształtowanego definitywnie mocą obowiązujących przepisów prawa stanie się bezprzedmiotowe, a to z kolei pociągnie za sobą konieczność umorzenia prowadzonego w sprawie postępowania. Wskazano ponadto, że sankcja pieniężna w wysokości 2.800 zł jest uzasadniona zawinieniem strony, która z rozmysłem nie zastosowała się do ciążącego na niej obowiązku, mimo że skutki owego zaniechania były jej znane. Wysokość sankcji, jak stwierdził organ, wyraża też determinację organu podatkowego w dążeniu do zdyscyplinowania strony bezzasadnie odmawiającej dokonania czynności dowodowej warunkującej możliwość zakończenia sprawy poprzez merytoryczne jej rozstrzygnięcie.

Pismem z dnia 18 lutego 2014 r. Syndyk wniósł o usprawiedliwienie odmowy przekazania żądanego automatu jednostce badającej i uchylenie kary porządkowej w kwocie 2.800 zł.. Argumentował, że niewykonanie zobowiązania wynikało z przyczyn od niego niezależnych i podyktowane było obiektywnymi okolicznościami. Wyjaśniono, że część magazynowanych automatów wchodzących w skład masy upadłości jest zdekompletowana i pozbawiona oznaczeń pozwalających na ich indywidualizację. Niewykonanie zobowiązania nie było zatem zawinione, ponieważ Syndyk nie mógł ustalić, który automat ma przekazać. Podniesiono, że zrobiono wszystko co możliwe celem znalezienia automatu, biorąc pod uwagę środki pieniężne i osobowe, którymi Syndyk dysponuje w związku z prowadzeniem upadłości A. Sp. z o.o. Strona podała, że w dniach 9 i 10 stycznia 2014r. dwoje pracowników przeszukało magazyn

w "[...]", jednakże automat nie został znaleziony. Wobec powyższego organ celny został poinformowany o braku możliwości zadośćuczynienia wezwaniu.

W wyniku rozpatrzenia powyższego wniosku, postanowieniem z dnia 26 lutego 2014r., nr "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego odmówił uchylenia kary porządkowej w wysokości 2.800 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 263 § 1 O.p. W uzasadnieniu organ I instancji przytoczył treść art. 144 ust. 1, art. 160 i art. 57 ust. 1 i 2 oraz art. 58 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Podniesiono, że w świetle tych regulacji właściwym adresatem żądania dotyczącego wydania automatu do badania sprawdzającego jest właśnie Syndyk, dokonujący w imieniu własnym czynności na rachunek upadłego, który dysponuje odpowiednimi instrumentami pozwalającymi na uzyskanie od upadłego wszelkich wyjaśnień dotyczących wchodzącego w skład masy upadłości majątku, potrzebnych dla wykonania nałożonego przez organ obowiązku. Organ przyjął, że powoływane we wniosku przez stronę okoliczności oddelegowania pracowników w celu odszukania żądanego automatu nie znajdują potwierdzenia w materialnych dowodach, a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione. Stąd, zdaniem organu, w działaniu Syndyka nie sposób dostrzec znamion świadczących o dochowaniu należytej staranności, a tym samym nie można uznać za usprawiedliwione podane przyczyny odmowy wydania automatu do badania sprawdzającego.

Syndyk wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, domagając się jego uchylenia i uchylenia w całości kary porządkowej w kwocie 2.800 zł, w związku

z naruszeniem:

- art. 122 O.p. poprzez nierozpoznanie istoty sprawy, tj. wniosku o uznanie niewydania automatu za usprawiedliwione,

- art. 262 § 1 pkt 2 oraz § 6 O.p. poprzez nieuchylenie kary pomimo usprawiedliwionej odmowy niewydania automatu.

Uzasadniając złożenie zażalenia Strona podniosła, iż organ podatkowy pominął okoliczność, że Syndyk nie jest podmiotem eksploatującym automat, a obowiązki wynikające z przepisów dotyczą wyłącznie podmiotów eksploatujących automaty.

W ocenie Syndyka organ I instancji nie rozpoznał wniosku Strony o usprawiedliwienie niewydania automatu. Zdaniem Strony argumentacja wskazana we wniosku z dnia 18.02.2014r. zasługuje na uwzględnienie, gdyż dowodzi w sposób wiarygodny oraz spójny wystąpienia okoliczności usprawiedliwiających niezastosowanie się do wezwania organu.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2014r. Dyrektor Izby Celnej

orzekł o utrzymaniu w mocy tegoż postanowienia, podzielając w całości stanowisko i argumenty organu I instancji. Podniesiono, że bezspornie do Syndyka zostało skierowane dwukrotnie wezwanie do przekazania w wyznaczonym terminie automatu jednostce badającej. Bezspornym jest również, że strona nie zastosowała się do tych wezwań. Zdaniem organu nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, że syndyk nie jest adresatem przepisu art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, z którego wynika obowiązek poddania automatu badaniu sprawdzającemu. Tym samym kara porządkowa została nałożona prawidłowo. W opinii organu II instancji zgłaszane przez stronę przyczyny niewypełnienia żądania są błahe i nie wskazują na niemożność zadośćuczynienia żądaniu. Podane okoliczności nie znajdują oparcia w przepisach obowiązującego prawa, co nie pozwala na uznanie ich za usprawiedliwienie dla niewykonania obowiązku nałożonego przez organ I instancji. Podkreślono, że strona nie wskazała obiektywnych przyczyn uniemożliwiających przekazanie automatu do badania. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że podana argumentacja jest lakoniczna, strona nie uwiarygodniła nawet swoich twierdzeń chociażby odpisami delegacji, pisemnym sprawozdaniem lub inną dokumentacją potwierdzającą wynik dokonanych czynności, a organ II instancji nie znalazł podstaw do przeprowadzenia zawnioskowanego w zażaleniu dowodu z zeznań świadka, na okoliczność czynności, które zostały podjęte celem znalezienia i wydania organowi celnemu żądanego automatu. Zdaniem organu strona nie wykazała należytej staranności w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższe postanowienie o odmowie uchylenia nałożonej kary porządkowej w kwocie 2.800 zł. Syndyk podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, zarzucając organom orzekającym naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 oraz § 6 O.p. poprzez nieuchylenie kary porządkowej pomimo istnienia usprawiedliwionej przyczyny niewydania automatu przez Syndyka. Z tego powodu skarżący wniósł o uchylenie postanowień wydanych

w obu instancjach oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podniesiono, że organ nie dokonał oceny zasadności wniosku

o uchylenie kary porządkowej w kontekście tego, że spółka znajduje się od dłuższego czasu w upadłości likwidacyjnej, został ustanowiony Syndyk, który nie prowadzi działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i nie eksploatuje żądanego automatu. Zdaniem skarżącego fakt pozostawania spółki w stanie upadłości

i ustanowienia Syndyka ma istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej oceny zasadności wniosku o usprawiedliwienie niewydania automatu i uchylenie kary porządkowej. Skarżący stanął na stanowisku, że podana przez niego przyczyna niewydania automatu była obiektywna i uzasadniona, stanowiąc usprawiedliwienie niewydania automatu. Wywiedziono, że Syndyk nie jest organem upadłego, lecz organem postępowania sądowego powołanym przez sąd. Pomimo że do czasu zakończenia postępowania upadłościowego prowadzi przedsiębiorstwo upadłego, jego zadaniem nie jest kontynuowanie działalności zawodowej upadłego, lecz likwidacja masy upadłości i spłacenie wierzycieli. Temu celowi podporządkowana jest cała jego działalność, co wynika z przepisów prawa upadłościowego i naprawczego.

Z powyższych powodów na działania Syndyka należy patrzeć przez pryzmat sprawowanej funkcji i nie można ich oceniać w sposób identyczny, jak ocenia się przedsiębiorcę zawodowo prowadzącego określoną działalność gospodarczą. Syndyk nie zajmuje się zawodowo urządzaniem gier na automatach o niskich wygranych, lecz wykonywaniem funkcji syndyka (likwidowaniem masy upadłości). Dla stwierdzenia, czy Syndyk usprawiedliwił niewydanie automatu należało zatem ocenić jego wyjaśnienia (podjęte przez niego celem zadośćuczynienia wezwaniu działania) z uwzględnieniem faktu, iż jest syndykiem, a nie przedsiębiorcą prowadzącym działalność hazardową. Syndyk dysponuje składnikami masy upadłości w takim stanie, w jakim mu je wydano. Podkreślono, że w skład masy upadłości spółki A. wchodzi ponad 1.000 automatów, przy czym Syndyk nie eksploatował automatu "[...]" nr fabr. "[...]" - nie urządzał na nim gier. Żeby wydać go organowi polecił dwóm swoim pracownikom jego poszukiwanie. W tym celu, po zbadaniu znajdującej się we władaniu Syndyka dokumentacji, udali się oni w dniach 9 - 10 stycznia 2014 roku do magazynu w "[...]". Na miejscu dokonali przeszukania stosownie do posiadanych możliwości, nie znajdując jednak automatu, którego wydania żądał organ. Ponieważ znacząca ilość urządzeń nie posiadała oznaczeń umożliwiających ich identyfikację, nie byli w stanie ustalić, który spośród nich to automat "[...]" nr fabr. "[...]". Wskazano, że wbrew twierdzeniom organu kwestia poszukiwań została podniesiona (i opisana) we wniosku o usprawiedliwienie nieprzekazania automatu z dnia 18 lutego br. Wiarygodność twierdzeń w tym zakresie nie musiała zostać potwierdzona przedstawieniem odpisu delegacji czy pisemnego sprawozdania, skoro strona złożyła wniosek o przesłuchanie jednego z oddelegowanych przez Syndyka pracowników w charakterze świadka. Organ oddalił jednak ten wniosek dowodowy, stwierdzając w treści uzasadnienia postanowienia z dnia 25 kwietnia 2014r., że twierdzenia strony, w tym powołanie się na fakt oddelegowania pracowników celem poszukiwania automatu oraz zebrany materiał dowodowy pozwalają na dokonanie oceny wniosku Syndyka. Powyższe wskazuje, że organ II instancji nie miał wątpliwości co do prawdziwości twierdzeń Syndyka. Gdyby zresztą było inaczej miałby obowiązek przeprowadzenia zawnioskowanego dowodu w celu umożliwienia Syndykowi wykazania czynności podjętych w związku z żądaniem organu jako okoliczności istotnych w sprawie usprawiedliwienia niewydania automatu. Reasumując, Syndyk oświadczył, że nie zignorował wezwania organu, lecz podjął działania zmierzające do odnalezienia automatu i jego wydania. Wykonał zatem wszystkie czynności, które można było na jego miejscu wykonać. Wystąpiła zatem "faktyczna niemożność przezwyciężenia zaistniałej sytuacji", która miała charakter obiektywny. W związku z powyższym, mając dodatkowo na uwadze, iż Syndyk nie miał żadnego interesu w tym, żeby utrudniać organowi prowadzenie postępowania, należy stwierdzić, że zachowanie Syndyka było usprawiedliwione, a wniosek o uchylenie kary porządkowej zasadny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty podniesione w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, według stanu prawnego i faktycznego obowiązującego w dacie podjęcia rozstrzygnięcia, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w sytuacji, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie prawa materialnego lub przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy kwestii zasadności odmowy uchylenia kary porządkowej nałożonej na Syndyka masy upadłości wyznaczonego do przeprowadzenia upadłości likwidacyjnej spółki A., za nieprzekazanie oznaczonego automatu do gry o niskich wygranych wraz z kompletem kluczy jednostce badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier – Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w "[...]", wyznaczonej w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego automatu w postępowaniu w sprawie cofnięcia wydanego spółce poświadczenia rejestracji tegoż automatu.

Oceniając zasadność zgłaszanych powodów niewykonania przez Syndyka obowiązku przekazania oznaczonego automatu jednostce badającej, Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Zgodnie z art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:

1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub

2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub

3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem,

mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.800 zł.

Stosownie do § 5 cytowanego artykułu karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie. Natomiast, jak stanowi § 6 artykułu 262 O.p., organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę.

W art. 262 O.p. ustanowiono dwa różne środki prawne, przysługujące ukaranemu karą porządkową, to jest: zażalenie – na podstawie § 5 oraz wniosek o jej uchylenie - na podstawie § 6. Strona skarżąca wyczerpała oba te tryby. Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2014r., tutejszy Sąd oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Celnej dnia 7 marca 2014r., nr "[...]" utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 6 lutego 2014r. o nałożeniu na Syndyka kary porządkowej w wysokości 2.800 zł. W związku z tym w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości legalność zastosowanej kary porządkowej i skarżący nie powinien kwestionować zasadności jej nałożenia i podnosić zarzutów przeciwko samemu nałożeniu kary, ale argumentować na rzecz zasadności twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niewykonanie nałożonego przez organ celny obowiązku dostarczenia automatu do badań.

Jak wynika z § 6 art. 262 O.p. uchylenie przez organ podatkowy kary porządkowej uzależnione jest od dwóch przesłanek, po pierwsze: od zachowania stosownego terminu do złożenia wniosku (w zawitym terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej), po drugie: od uprawdopodobnienia przez wnoszącego wniosek braku winy po jego stronie w uchybieniu nałożonemu obowiązkowi.

W rozpatrywanym przypadku skarżący niewątpliwie zachował 7-dniowy termin do złożenia wniosku. Nie można jednak uznać, że niewykonanie nałożonego obowiązku dostarczenia do badań oznaczonego automatu do gry, było przez niego niezawinione.

Zgodnie z art. 23 b ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) - na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego,

w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania (art. 23b ust. 2). Stosownie do art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

W rozpatrywanym przypadku organ I instancji, postanowieniem z dnia 24 grudnia 2013r., wyznaczył do sprawdzenia Laboratorium Celne Izby Celnej w "[...]". Naczelnik Urzędu Celnego wykazał, że jednostka ta dysponuje ważnym upoważnieniem Ministra Finansów do przeprowadzenia wymaganych badań automatu do gry o niskich wygranych. Jednocześnie postanowieniem tym organ I instancji zobowiązał Syndyka do przekazania oznaczonego automatu do gry jednostce badającej, stwierdziwszy, że żądany automat znajduje się w posiadaniu Syndyka. W odpowiedzi na to, jak

i powtórne wezwanie, doręczone do rąk ustanowionego przez Syndyka pełnomocnika, skarżący potwierdził, że automat znajduje się w magazynie spółki, jednak, jak argumentowano, identyfikacja urządzenia, a tym samym jego przekazanie, nie jest możliwa, wobec pozbawienia oznaczeń znajdujących się tam automatów. Na tym etapie postępowania syndyk nie kwestionował w ogóle, że jest adresatem zobowiązania. Sam przyznał, że nie kwestionuje art. 144 ust. 1 i art. 160 ust. 1 p.u.n. Przepis art. 144 ust. 1 p.u.n. stanowi, że jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Postępowania,

o których mowa w ust. 1, syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 160 ust. 1 tej ustawy w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. Z unormowań tych wynika, że syndyk, jako osoba, która objęła majątek upadłego oraz prawo do zarządzania i rozporządzania tym majątkiem i która stała się stroną wszelkich postępowań dotyczących masy upadłości wskutek tzw. bezwzględnego ustawowego podstawienia w miejsce upadłego, posiada legitymację formalną (procesową) w takich postępowaniach. Natomiast stroną w znaczeniu materialnym, pomimo ogłoszenia upadłości, pozostaje upadły. On bowiem jest podmiotem stosunku prawnego, na tle którego wyniknął spór. Prowadzenie sporu przez syndyka odbywa się więc na rzecz upadłego, który w myśl art. 75 ust. 1 p.u.n. z chwilą ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, traci prawo zarządu majątkiem oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości. Zatem to syndyk masy upadłości, a nie spółka pozostająca w stanie likwidacji powinien inicjować postępowania administracyjne dotyczące poszczególnych składników masy upadłości, jeżeli sytuacja prawna tego wymaga i być adresatem wydanych w takich sprawach decyzji. Skoro likwidowana spółka posiadała zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, obowiązkiem Syndyka było zapoznanie się

z przepisami regulującymi tę dziedzinę i sprawdzenie jaki jest status prawny pozostających w magazynie spółki automatów do gry. To w gestii Syndyka, który został wyznaczony postanowieniem Sądu Gospodarczego z dnia 16 maja 2012r., było uporządkowanie sytuacji prawnej tych automatów. Art. 23 c pkt 2 ustawy

o grach hazardowych stanowi wprost, że podmiot eksploatujący zarejestrowany automat (tutaj odpowiednio zgodnie z art. 144 ust. 1 p.u.n syndyk masy upadłości) jest obowiązany informować pisemnie naczelnika urzędu celnego o zawieszeniu lub wycofaniu z eksploatacji automatu w terminie 7 dni od dokonania tej czynności. Również § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012r.

w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012r. poz. 312) wymaga poinformowania właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego o zawieszeniu lub wycofaniu z eksploatacji automatu lub urządzenia do gier. Skutkuje to wygaśnięciem rejestracji (§ 12 tego rozporządzenia). Zatem, gdyby skarżący należycie wykonywał swoje obowiązki zarządcy masy upadłości, to zidentyfikowałby wchodzące w jej skład automaty do gier i wycofał je

z eksploatacji skoro nie funkcjonują, zalegając tylko w magazynie spółki. Okoliczność ta czyniłaby bezprzedmiotowym postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gry. Wobec niezgłoszenia wycofania z eksploatacji żądanego automatu, skoro oficjalnie automat ten jest zarejestrowany i funkcjonuje w obrocie prawnym, organy celne miały obowiązek prowadzenia postępowania w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji tego automatu do gier w związku z podejrzeniem, że nie spełnia on warunków ustawowych. W postępowaniu tym rozstrzygające znaczenie zaś ma mieć, zgodnie z wolą ustawodawcy, badanie sprawdzające automatu, przeprowadzone przez upoważnioną jednostkę badającą. Jest to obligatoryjny dowód

w tym postępowaniu i w przedstawionych okolicznościach organ nie miał podstaw do odstąpienia od jego przeprowadzenia. Prawidłowo zatem najpierw zobowiązano Syndyka do dostarczenia oznaczonego automatu do gier wyznaczonej jednostce badającej, zakreślając odpowiedni termin do wykonania tej czynności i pouczając

o skutkach niewykonania tego wezwania, a następnie wobec bezskuteczności wezwania wymierzono Syndykowi karę porządkową.

Niezależnie od przytoczonych regulacji, w rozpoznawanej sprawie istotne znaczenie ma to, że wezwanie skierowane zostało do podmiotu, który faktycznie dysponował zakwestionowanym automatem, oficjalnie funkcjonującym w obrocie prawnym. Wskazać należy w tym miejscu na charakter postępowania w przedmiocie nałożenia kary porządkowej. Ogólnie ujmując jest to incydentalne postępowanie, które może być uruchomione w toku postępowania regulowanego przepisami Ordynacji podatkowej.

W rozdziale 22. dziale IV. Ordynacji podatkowej określono zakres podmiotowy

i przedmiotowy, wysokość kary, właściwość organów, sposób i tryb zaskarżenia oraz uchylania postanowienia o nałożeniu kary. Uprawnienie organu do wymierzenia pieniężnej kary porządkowej stanowi konsekwencję uprawnień organu do prowadzenia postępowania dowodowego, wynikających z obowiązku dochodzenia prawdy materialnej, czyli zgodnej z rzeczywistością, której ustalenie warunkuje wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego kończącego postępowanie w sprawie. Stosowanie tego przepisu ma rację tylko w celu przymuszenia do wykonania obowiązków procesowych wynikających z wezwania organu lub innych tego rodzaju obowiązków wynikających bezpośrednio z przepisu prawa. Dlatego

w czasie wymierzenia kary porządkowej wykonanie obowiązku musi być aktualne.

W niniejszej sprawie warunek ten został spełniony, gdyż w dacie wydania zaskarżonego postanowienia przedmiotowy automat do gier pozostawał w obiegu i mógł być eksploatowany, należało więc rozstrzygnąć o dopuszczalności jego eksploatacji.

Podkreślić należy, że celem kary porządkowej jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie zastosowania się do poleceń organów prowadzących postępowanie. Służyć ma zapewnieniu sprawnego przebiegu postępowania. Tak samo rozumiana jest instytucja kary porządkowej na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego (art. 88 § 1 k.p.a.), czy Kodeksu postępowania karnego (art. 285 i 287 k.p.k.), w których ustawodawca zobowiązał właściwe organy do prowadzenia postępowania dowodowego i oparcie na jego podstawie rozstrzygnięcia sprawy. W literaturze przedmiotu i w orzecznictwie prezentowany jest jednolicie pogląd, że kara porządkowa nie jest karą w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz środkiem przymuszającym zobowiązanego do dokonania nakazanej czynności procesowej (por. Andrzej Wróbel Komentarz aktualizowany do art. 88 Kodeksu postępowania administracyjnego, LEX).

Wskazać należy, że art. 155 § 1 O.p. określa podmiotowy krąg osób, które mogą być wezwane do czynności procesowych w prowadzonym postępowaniu. Zgodnie z tym unormowaniem organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Krąg osób podlegających wezwaniu zakreślony został w tym przepisie szeroko, a determinowany jest obowiązkami organu w zakresie poszukiwania prawdy obiektywnej . Obok strony postępowania wezwana może być każda inna osoba. Nie ulega wątpliwości, że status formalny tej osoby w danym postępowaniu nie ma zasadniczego znaczenia. Syndyk na podstawie cytowanego przepisu może więc być wzywany przez organ i to nie tylko jako strona formalna w postępowaniu dotyczącym upadłego, ale także w innych postępowaniach, jeżeli posiada wiadomości

i wiedzę niezbędną do spełnienia wymogów wynikających z art.122 w zw. z art. 187 § 1 O.p.

W niniejszej sprawie bezspornym jest, że uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 O.p. ma charakter wyjątkowy, a jedyną możliwością zastosowania tego przepisu jest uprawdopodobnienie przez wnioskodawcę, że dokonanie nakazanej czynności w wyznaczonym terminie nie było możliwe

z powodu obiektywnej przeszkody, której przy zachowaniu należytej staranności

nie dało się ominąć. Oznacza to, że strona mimo starań nie mogła dokonać czynności w terminie. Strona zatem musi uwiarygodnić swą staranność, jak również fakt, że przeszkoda, która spowodowała niedotrzymanie terminu, była od niej niezależna. Podkreślić należy, że uchylenie orzeczonej kary porządkowej może mieć miejsce, gdy niewykonanie obowiązku nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. W tym kontekście, przy uwzględnieniu obowiązków Syndyka jako zarządcy masy upadłości, podejmowane przez niego działania należy ocenić jako niewystarczające, a tym samym niemogące usprawiedliwiać bezczynności.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.