Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 312/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 września 2023 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 24 kwietnia 2023 r. nr KO.411.809.2023 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] r. skarżący, powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") wystąpił o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...] za 2021 r. W uzasadnieniu wniosku podatnik powołał się na decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r., która została wydana w sprawie wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2017 r. Podatnik podkreślił, że decyzją z dnia [...] r. organ ustalił wysokość podatku od wskazanej nieruchomości w kwocie [...]zł, czyli w kwocie pierwotnie określonej przez podatnika. Decyzja ta została wydana w związku z decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. uchylającą decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości i przekazującą sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Wnioskodawca wskazał, że w 2021 r. stan faktyczny przedmiotowej nieruchomości jest tożsamy ze stanem faktycznym wykazanym przez podatnika w 2017 r.

Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...] za 2021 r. Organ uznał, że stwierdzenie podatnika, iż w 2021 r. stan faktyczny nieruchomości jest tożsamy ze stanem faktycznym wskazanym w 2017 r. nie stanowi ani nowego dowodu, ani nowych okoliczności w przedmiotowej sprawie. Materiał dowodowy, na podstawie którego została wydana decyzja ustalająca wymiar podatku od nieruchomości za 2021 r. był znany stronie i organowi podatkowemu już w 2017 r.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ, wskazując na art. 240 § 1 O.p., podał, że instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym środkiem umożliwiającym wzruszenie decyzji pomimo jej ostateczności i nie może służyć ponownemu załatwieniu sprawy w pełnym zakresie, jak w postępowaniu zwykłym. Przepisy ustawy uzależniają możliwość skorzystania z trybu wznowieniowego od wystąpienia w sprawie dwóch przesłanek pozytywnych, a mianowicie: rozstrzygnięcie sprawy decyzją ostateczną i wystąpienie co najmniej jednej z enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. prawnych podstaw wznowienia postępowania. Skarżący swój wniosek o wznowienie postępowania oparł na art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Jako podstawę wznowienia podatnik wskazał na ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji przy rozpatrzeniu sprawy w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. oraz swoje oświadczenie, że stan nieruchomości w 2021 r. jest tożsamy ze stanem istniejącym w 2017 r.

Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, że stwierdzenie podatnika, iż w 2021 r. stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym wskazanym w 2017 r. nie stanowi ani nowego dowodu, ani nowych okoliczności w przedmiotowej sprawie. W ocenie organu, jako takiego dowodu nie można uznać wskazanych przez podatnika: decyzji Prezydenta Miasta [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. z dnia [...] r., wyroku NSA z dnia 3 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 349/21, wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 288/22, decyzji SKO we [...] z dnia [...] r. Żadne z powołanych rozstrzygnięć nie wskazuje również na nowe okoliczności faktyczne.

Zdaniem organu, za nową okoliczność faktyczną nie można również uznać oświadczenia podatnika, że w 2021 r. stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym wskazanym w 2017 r. W rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. błędna ocena dowodu, czy też błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi uzasadnienia dla wznowienia postępowania na podstawie przywołanego przepisu prawa. Co więcej, każde rozstrzygnięcie w sprawie, które uwzględnia odmienną ocenę okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej, które były znane, lub powinny być znane organowi podatkowemu wydającemu tę decyzję, lecz zostały nieprawidłowo ocenione, wykracza poza skutki podatkowe, jakie wiązać trzeba z wyjściem na jaw nowych istotnych dla sprawy okoliczności i dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Mając powyższe na uwadze organ uznał, że w sprawie zachodzą wystarczające przesłanki uzasadniające odmowę uchylenia w całości decyzji z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ulicy [...] za 2021 r.

W skardze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części ustalającej podstawę opodatkowania nieruchomości - grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą, zaliczenie spornej powierzchni gruntów i budynków jako niezwiązanej z działalnością gospodarczą - nieruchomości pozostałe, stanowiącą podstawę opodatkowania według niższych stawek oraz zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 2a O.p. przez brak jego zastosowania pomimo zaistnienia ku temu ustawowych przesłanek,

2) art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych,

3) art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez ustalenie, że w sprawie nie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi,

4) art. 254 O.p. przez brak jego zastosowania,

5) art. 4 O.p. przez zastosowanie w sprawie błędnej wykładni obowiązku podatkowego,

6) art. 5 O.p. przez błędne, niezgodne ze stanem rzeczywistym nakreślenie zobowiązania podatkowego,

7) art. 120 O.p. przez zastosowanie w sprawie niezgodnego z Konstytucją przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l."),

8) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. przez wybiórcze zebranie i dokonanie w ten sposób dowolnej oceny materiału dowodowego, a w konsekwencji wadliwe uznanie, że przedmiotowe nieruchomości gruntowe i budynki mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą,

9) art. 194 § 3 O.p. przez brak uwzględnienia dowodów zebranych w trakcie postępowania przeciwnych dokumentom urzędowym,

10) art. 247 § 1 pkt. 2 O.p. przez wydanie decyzji bez rzeczywistej podstawy prawnej oraz art. 247 § 1 pkt 4 O.p. przez pominięcie poprzednich rozstrzygnięć w decyzjach ostatecznych za lata 2015, 2016, 2017,

11) art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. przez nieuwzględnienie wszystkich rzeczywistych dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie będących sprzecznymi z prawem,

12) art. 272 pkt 3 O.p. przez błędne ustalenie stanu faktycznego - stanu rzeczywistego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami przez podatnika w sprawie,

13) art. 124 O.p. przez niewyjaśnienie przez organ podatkowy zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy,

14) art. 229 O.p. przez nieprzeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania dodatkowego w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie,

15) art. 7 k.p.a. przez niepodjęcia wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy mając na względzie słuszny interes podatnika,

16) art. 7b k.p.a. przez wątpliwości dotyczące postępowań organów w zakresie niezbędnym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego - rzeczywistego i prawnego sprawy mając na względzie słuszny interes podatnika,

17) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię i zastosowanie przepisów polegającą na przyjęciu, że wszystkie grunty i budynki będące w posiadaniu osoby fizycznej prowadzącej jednocześnie działalność gospodarczą, należy opodatkować w stawce przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, także wtedy:

- gdy nieruchomości nie są częścią przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną, a stanowią odrębny majątek prywatny osoby fizycznej,

- gdy osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą nie wprowadziła nabytych nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz że nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub nie obciąża kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wydatkami związanymi z utrzymaniem lub modernizacją nieruchomości,

- gdy cechy nieruchomości gruntowych oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że nie są i nie mogą być one wykorzystywane w celu prowadzenia na nich działalności gospodarczej w zakresie wynajmu (tereny biologicznie czynne), a cechy budynków oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że nie są i nie mogą być one wykorzystywane w celu prowadzenia na nich działalności gospodarczej (budynek hydroforni i wagi) w zakresie wynajmu,

18) art. 1a pkt 3 u.p.o.l. przez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości z tytułu prowadzonej działalności wszystkich składników majątkowych położonych na nieruchomości, w tym określonych we własnej decyzji organu z dnia [...] r., ustającej, że w ewidencji środków trwałych na dzień [...] r. nie znajdowały się: budynek hydroforni o pow. użytkowej 23,11 m2, budynek wagi samochodowej o pow. użytkowej 59,29 m2 oraz grunty o pow. 40882 m2, w związku z powyższym nieruchomości te nie są nieruchomościami związanymi z działalnością gospodarczą,

19) art. 2 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię i ocenę stanu rzeczywistego zakwalifikowania wszystkich nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

20) art. 1a ust. 1 pkt 1, pkt 2 u.p.o.l. przez nieuwzględnienie powyższych zapisów jako niezgodnych z Konstytucją, wyrokami Trybunału Konstytucyjnego,

21) art. 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (dalej: "u.p.p.") przez nieuwzględnienie oceny stanu rzeczywistego opisanego w formie załączonych do sprawy dokumentów w tym: informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych z [...] r., ewidencji środków trwałych i innych oświadczeń złożonych do sprawy,

22) art. 10 u.p.p. przez niezastosowanie zasady domniemania uczciwości przedsiębiorcy i rozstrzygnięcia wątpliwości na jego korzyść,

23) art. 11 u.p.p. w zw. z art. 7a § 1 k.p.a. przez niezastosowanie zasady przyjaznej interpretacji przepisów w związku z wątpliwościami jakie pojawiły się w treściach norm prawnych przywołanych w sprawie,

24) art. 12 u.p.p. przez brak budzącego zaufanie postępowania w sprawie,

25) art. 2 Konstytucji przez niezastosowanie, nieuwzględnienie, pominięcie w sprawie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego - wyrok z dnia 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02 oraz z dnia 19 maja 1998 r., sygn. akt U 5/97.

Ponadto skarżący stwierdził, że:

- dowody rzeczywiste i prawne na jakie powoływał się organ podatkowy w swojej decyzji nie zostały potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej

sprawie,

- dowody przedstawione przez organ są niezgodne z art. 240 § 1 O.p.,

- dowody przedstawione przez organ są niezgodne z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.,

- dowody przedstawione przez organ są niezgodne z art. 2 ust. 3 u.p.o.l.,

- decyzja została wydana na podstawie przepisów niezgodnych z wyrokami TK, NSA i WSA wydanych przez te sądy w sprawach o podobnej treści sporu,

- decyzja wydana przez organ jest niezgodna ze stanem faktycznym - rzeczywistym,

decyzja została wydana przez organ na podstawie błędnie ustalonej wysokości podatku - złej podstawy prawnej,

- organy nie dokonały ustalenia stanu faktycznego - rzeczywistego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi przez podatnika dokumentami

- decyzja organu podatkowego określającego wysokość podatku od nieruchomości za 2021 r. obarczona jest kwalifikowanymi wadami prawnymi, niezgodna ze stanem faktycznym - rzeczywistym i stanem prawnym,

- decyzja narusza art. 145 § 1 pkt 1 i pkt 5 k.p,a., art. 156 § 1 pkt 2 i pkt 7 k.p.a., art. 240 § 1 pkt 1, pkt 5, pkt 8 O.p. oraz art. 254 O.p. przez brak jego zastosowania. Do skorzystania z trybu przewidzianego w art. 254 O.p. uprawnione jest także SKO, jako że w przepisie brak jest zakazu analogicznego do tego zawartego w art. 253 i art. 253a O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Podkreślenia wymaga, że przed wydaniem wyroku Sąd umożliwił skarżącej pisemne wypowiedzenie się w sprawie, wyznaczając jej 10- dniowy termin.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta [...] dokonał skarżącemu wymiaru podatku od nieruchomości za 2021 r. od nieruchomości położonej we [...] przy ulicy [...]. Strona nie skorzystała z możliwości zaskarżenia tej decyzji i stała się ona ostateczna. Działając w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p. M. M. wniósł o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku za 2021 r. W uzasadnieniu złożonego wniosku powołał się na decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r., która została wydana w związku z decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. uchylającą decyzję organu I instancji w sprawie wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2017 r. i przekazującą sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Podatnik podkreślił, że decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy ustalił wysokość podatku od przedmiotowej nieruchomości w kwocie [...]zł, czyli w "kwocie pierwotnie określonej przez podatnika" oraz stwierdził, "że w 2020 r. stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym wykazanym (...) w 2017 r." Wskazał, że oprócz decyzji z dnia [...] r. ustalenia wynikające z decyzji z dnia [...] r. zostały oparte na wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 czerwca 2022 r., I SA/Bd 288/22 oraz wyroku NSA z dnia 3 marca 2022 r., III FSK 349/21.

Należy wyjaśnić, że decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta [...] ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego za 2017 r. w podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...] w kwocie [...]zł. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] r. SKO we [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na ww. decyzję SKO M. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia [...] r., I SA/Bd 284/18 oddalił skargę. Na powyższy wyrok skarżący wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 03 marca 2022 r., III FSK 349/21 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Bydgoszczy. Rozpoznając ponownie skargę na decyzję SKO we [...] z dnia [...] r., WSA w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 14 czerwca 2022 r., I SA/Bd 288/22 uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium. Wobec powyższego, SKO we [...] w dniu [...] r. wydało decyzję uchylającą decyzję organu I instancji z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2017 r. i przekazującą sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Mając na uwadze powyższe, Prezydent Miasta [...] w dniu [...] r. wydał decyzję, którą ustalił M. M. wysokość zobowiązania podatkowego za 2017 r. w kwocie [...]zł.

W przedmiotowej sprawie kontroli sądu poddana została zatem decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym - wznowienia postępowania podatkowego. Podkreślić należy, że instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Podkreślenia wymaga, że wznowienie postępowania stanowi wyjątek od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażonej w art. 128 O.p. Zasada ta służy ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą do weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i określonych przepisami prawa sytuacjach. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Należy również zauważyć, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2687/16).

Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie odmówił skarżącemu uchylenia decyzji ostatecznej, z uwagi na brak istnienia przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

W rozpatrywanej sprawie przesłanką wznowienia postępowania, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., są wskazane we wnioski o wznowienie postępowania decyzje i wyroki dotyczące wymiary podatku od nieruchomości za 2017 r. Należy zauważyć, że z informacji dotyczących postępowania podatkowego zawartych w wyroku NSA z dnia 3 marca 2022 r., III FSK 349/21 oraz wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 czerwca 2022 r., I SA/Bd 288/22 wynika, że tereny znajdujące się we [...] przy ulicy [...] zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako Bi (inne tereny zabudowane); sporna nieruchomość nie była w 2017 r. wykorzystywana przez podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej; w 2015 r. strona zaprzestała wykorzystywania dwóch budynków (wagi i hydroforni) do działalności gospodarczej; na dzień [...] r. w ewidencji środków trwałych podatnika nie znajdowały się budynki hydroforni i wagi samochodowej oraz wskazane tam grunty; strona akcentowała fakt niedokonywania odpisów amortyzacyjnych i nieobciążania kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wydatkami związanymi z utrzymaniem lub modernizacją nieruchomości.

Nadto, w decyzji z dnia [...] r. w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. stwierdzono, że z pisma podatnika z dnia [...] r. – wyciąg z ewidencji środków trwałych, wynika, że w skład prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa wchodziły budynki o łącznej powierzchni użytkowej 11.094,17 m2, grunty o powierzchni 28.4141 m2 oraz budowle o łącznej wartości [...] zł. Natomiast wykaz nieruchomości niewpisanych do ewidencji środków trwałych na dzień [...] r. obejmował budynki o łącznej powierzchni użytkowej 82,31 m2 oraz grunty o powierzchni 40.882 m2.

W świetle powyższego należy przyjąć, że okoliczności dotyczące faktycznego wykorzystania nieruchomości położonej we [...] przy ulicy [...] na cele działalności gospodarczej były znane organowi podatkowemu – Prezydentowi Miasta [...], od co najmniej 2017 r.

Trzeba przy tym zauważyć, że wymiar podatku za 2021 r. od przedmiotowej nieruchomości został ustalony w trybie uproszczonym, na podstawie art. 165 § 5 pkt 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Strona od 2018 r. do chwili wymiaru podatku za 2021 r. nie składała żadnych dokumentów, ani nie powoływała się na żadne zmiany stanu faktycznego wymienionej nieruchomości, które miałyby wpływ na wysokość zobowiązania w podatku od ww. nieruchomości. We wniosku o wznowienie postepowania skarżący sam przyznał, że w 2021 r. stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym wykazanym w 2017 r.

W skardze strona podkreśla, że decyzja wymiarowa w zakresie podatku od nieruchomości za 2021 r. została wydana w oparciu o ewidencję gruntów i budynków, z pominięciem tego, że sporne składniki majątkowe nie wchodziły w skład przedsiębiorstwa skarżącego, nie były ujęte w ewidencji środków trwałych i nie są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Autor skargi, podnosząc fakt braku poczynienie przez organ do momentu wydania zaskarżonej decyzji nowych ustaleń faktycznych, zarzuca nieuwzględnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia [...] r., SK 13/15.

W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Zdaniem Trybunału samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). W wyroku tym stwierdzono, że zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

W oparciu o powyższy wyrok skarżący uważa, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. O związaniu tym nie przesądza jej sklasyfikowanie w ewidencji gruntów i budynków. Twierdzi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą występują w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba "prywatna" (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), raz jako przedsiębiorca. Występowanie więc przez osobę fizyczną w obrocie w tej dwojakiej roli uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle u.p.o.l. w zakresie podatku od nieruchomości. W rezultacie dochodzi on do wniosku, że niezasadne jest opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, którzy wykorzystują nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym, odwołując się do wskazanego wyroku Trybunału, skarżący w istocie wskazuje na konieczność wyeliminowania takiej interpretacji przepisów u.p.o.l., która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę, czyli bez uwzględnienie rzeczywistego sposobu wykorzystania tych składników majątkowych w działalności gospodarczej.

Podkreślenia jednak wymaga, że ustalona w judykaturze nowa wykładnia przepisów prawnych, która – gdyby była zastosowana w sprawie – spowodowałaby wydanie odmiennej decyzji nie jest podstawą do wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż w tym przypadku nie mamy do czynienia ani z nowym dowodem, ani z nową okolicznością faktyczną. Stanowisko to było wielokrotnie wyrażane w orzecznictwie sądowym (np. wyroki NSA z dnia: 16 maja 1997 r., III SA 1549/95; 19 marca 2003 r., III SA 1463/01). Także w wyroku z dnia 25 listopada 2021 r., II FSK 1001/21 NSA stwierdził, że wystąpienie powyższej przesłanki nie uzasadnia zmiana linii orzeczniczej. Należy mieć bowiem na uwadze, że istotą wznowienia postępowania jest usunięcie wad tego postępowania, które ujawniły się po tym, jak decyzja stała się ostateczna, a nie ponowna kontrola decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym z uwzględnieniem zmiany linii orzeczniczej. Argumenty związane w wadliwą przez organ interpretacją przepisów u.p.o.l. skarżący mógł podnosić w postępowaniu zwykłym.

Jak to już zaznaczono postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Należy podkreślić, że okoliczność faktycznego niewykorzystywania spornych gruntów w działalności gospodarczej – jak to wyjaśniono - była znana organowi, natomiast fakt, iż przy wymiarze podatku od nieruchomości za 2021 r. Prezydent Miasta [...] oparł się głównie na w danych z ewidencji gruntów i budynków, uznając, że inne, znane mu okoliczności nie są prawnie relewantne i pominął znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., SK 13/15, nie może być podstawą wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Jeszcze raz należy podkreślić - nie zgadzając się z wydaną decyzją, skarżący mógł wnieść od niej odwołanie. Brak skorzystania z podstawowego środka ochrony prawnej, jakim jest odwołanie od decyzji w toku postępowania zwyczajnego, nie oznacza automatycznie możliwości zwalczania dokonanych w takim postępowaniu ustaleń w ramach postępowania wznowieniowego.

Nie można także zgodzić się z zawartymi w skardze zarzutami, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p., art. 194 § 3 O.p., art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 75 § 1 k.p.a., jak też art. 229 O.p. Nadmienić w tym miejscu należy, że w sprawie nie mają zastosowania przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Oceny naruszenia błędnie przywołanych w zarzutach art. 75 § 1 k.p.a., a także art. 7 i art. 7b k.p.a., Sąd dokonał więc z uwzględnieniem odpowiadających im przepisów O.p. Odpowiednikiem art. 75 § 1 k.p.a. na gruncie przepisów O.p. jest przepis art. 180 § 1. Z kolei zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 7 k.p.a. odzwierciedla art. 122 O.p., natomiast zasada współdziałania organów administracji publicznej (art. 7b k.p.a.) nie ma swego odpowiednika w przepisach O.p.

W ocenie Sądu, organy prowadząc postępowanie wznowieniowe nie naruszyły przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów, stwierdzić należy, że ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny i nie naruszała art. 191 O.p. Z kolei z art. 122 O.p. wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom prowadzącym postępowanie zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego tak, aby stan faktyczny sprawy ustalić zgodnie z rzeczywistością. Zasada ta ma zastosowanie także w postępowaniu wznowieniowym, ale - jak już wcześniej podkreślono - nie oznacza to, że w tym postępowaniu powinno nastąpić ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy. Zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach tego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 O.p., a zatem ustalenie, czy przesłanki wznowieniowe wskazane we wniosku miały rzeczywiście miejsce, a nie ponowne kompleksowe zgromadzenie i ocena materiału dowodowego, które były podstawą do wydania decyzji ostatecznej. Nadto, wydając zaskarżoną decyzję organ działał na podstawie i w granicach prawa, nie naruszając przy tym zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie. Z tego względu niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji wskazuje też, że odpowiada ono wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p., czyniąc przy tym zadość zasadzie przekonywania sformułowanej w art. 124 O.p. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że skarżący wyraża w tym względzie inne zapatrywania. Organ nie naruszył również art. 272 § 3 O.p., albowiem ma on zastosowanie do czynności sprawdzających.

Organ nie uchybił także art. 247 § 1 pkt 2 O.p., który stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana bez podstawy prawnej, a także art. 254 O.p. dotyczącego instytucji zmiany decyzji podatkowej ostatecznej wskutek zmiany okoliczności faktycznych. Postępowania nadzwyczajne - wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji, jak również uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej określone w rozdziałach 17, 18 i 19 O.p. nie są w stosunku do siebie konkurencyjne, a uruchomienie każdego z nich jest oparte na innych przesłankach. Zainicjowane wnioskiem skarżącego postępowanie dotyczyło wznowienia postępowania. Powyższe przepisy nie miały zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie w sprawie nie wystąpiły niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, które należałoby rozstrzygnąć, zgodnie z art. 2a O.p., na korzyść podatnika. W zarzutach skargi, ani w jej uzasadnieniu skarżący nie precyzuje, w stosunku do których to przepisów takie niedające się usunąć wątpliwości wystąpiły: czy są nimi przepisy dotyczące wznowienia postępowania, czy te odnoszące się do wymiaru podatku od nieruchomości. Uzupełniająco należy także podkreślić, iż zasada zawarta w art. 2a O.p. dotyczy tylko rozstrzygania na korzyść strony niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa, nie zaś wątpliwości co do stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 15 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 241/21).

Nie są także uzasadnione zarzuty dotyczące naruszenia art. 8, art. 10, art. 11 i art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorców, jak i art. 2 Konstytucji RP.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.