Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 263/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1,4
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: , Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres,, Asesor WSA Łukasz Cieślak,, , po rozpoznaniu w Wydziale I, na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 3 października 2024 r., sprawy ze skargi: F.D.L.W. – I.P.I.i.K.S. z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 19 lutego 2024 r. nr SKO.P/41/193/23 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi Fundacji D. z siedzibą w K. (dalej: Strona, Skarżący, Fundacja) jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej: SKO, Kolegium, organ odwoławczy) z dnia 19 lutego 2024 r., nr SKO.P/41/193/23, utrzymujące w mocy własne, wydane w I instancji, postanowienie z dnia 9 listopada 2023 r., nr SKO.P/41/53/23, o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania Fundacji od decyzji Wójta Gminy P. (dalej: Wójt) z dnia 24 lutego 2023 r., nr FN.3120.5.F.2023, w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.

1.2. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia 15 września 2022 r., nr FN.3120.5.F.2022, Wójt określił Stronie łączne zobowiązanie podatkowe za 2017 r. w kwocie 86.797,00 zł. Od powyższej decyzji, pismem z dnia 6 października 2022 r. Fundacja, zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika w osobie adwokata, wniosła odwołanie. Do odwołania załączono pełnomocnictwo z dnia 30 września 2022 r., udzielone adw. M. F. "do sporządzenia i wniesienia odwołań od decyzji Wójta Gminy P. o numerach: FN.3120.4.F.2022, FN.3120.5.F.2022, FN.3120.6.F.2022, FN.3120.7.F.2022, FN.3120.8.F.2022, FN.3120.9.F.2022 oraz przed wszystkimi sądami i organami administracji we wszystkich instancjach z prawem substytucji". Następnie Kolegium, decyzją z dnia 27 grudnia 2022 r., nr SKO/41/P-236/2022, uchyliło ww. decyzję Wójta z dnia 15 września 2022 r. w całości, przekazując mu sprawę do ponownego rozpatrzenia.

1.3. Wójt, decyzją z dnia 24 lutego 2023 r., nr FN.3120.5.F.2023, określił Fundacji wysokość łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r. w kwocie 86.797,00 zł. Również od tej decyzji Strona wniosła odwołanie z dnia 16 marca 2023 r., które podpisał adwokat M. F. z powołaniem się w treści odwołania na udzielone mu pełnomocnictwo, które miało zostać załączone do tegoż pisma.

1.4. Postanowieniem z dnia 19 czerwca 2023 r., Kolegium – między innymi – w oparciu o przepis art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: O.p.), wezwało do uzupełnienia braku złożonego odwołania poprzez przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania Fundacji w terminie siedmiu dni od otrzymania wezwania, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Powyższe postanowienie doręczono osobie podpisanej na odwołaniu, to jest adw. M. F., w dniu 4 lipca 2023 r. (por. k. 14 i 15 akt administracyjnych II instancji).

1.5. Następnie – ww. postanowieniem z dnia 9 listopada 2023 r. – SKO pozostawiło bez rozpoznania odwołanie Fundacji od decyzji Wójta z dnia 24 lutego 2023 r., z uwagi na niezłożenie pełnomocnictwa, o które wzywano postanowieniem z dnia 19 czerwca 2023 r. Powyższe postanowienie doręczono adw. M. F. w dniu 16 listopada 2023 r.

1.6. Na postanowienie Kolegium w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpoznania zostało wniesione zażalenie, w którym zarzucono naruszenie art. 169 § 4 O.p. – poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji, a ewentualnie – o uchylenie postanowienia i następnie o ponowne wezwanie do złożenia pełnomocnictwa z uwagi na fakt, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych nigdy nie trafiło do pełnomocnika Strony, zaś okoliczności te będą przedmiotem reklamacji przesyłki u operatora publicznego – P. S.A. Do zażalenia dołączono oświadczenie Strony z dnia 23 listopada 2023 r. oraz oświadczenie listonosza z dnia 15 marca 2023 r.

W uzasadnieniu zażalenia wskazano, po pierwsze, że treść pełnomocnictwa z dnia 30 września 2023 r. obejmuje umocowanie do reprezentowania Fundacji przed wszystkimi organami administracji we wszystkich instancjach. Jak wyjaśniano, do odwołań złożonych od decyzji, które wydane zostały w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, nie dołączono już pełnomocnictw. Przyjęto bowiem, że w dalszym ciągu toczą się sprawy zaininicjowane tymi samymi decyzjami i o tym samym przedmiocie. Wobec tego, zdaniem wnoszącego zażalenie, pełnomocnictwa załączone do pierwotnych odwołań w dalszym ciągu pozostają aktualne, co potwierdza oświadczenie Strony z dnia 23 listopada 2023 r. Po drugie, wskazano, że samo uzupełnienie pełnomocnictw nie stanowiłoby problemu, gdyby nie fakt, że w rzeczywistości do kancelarii pełnomocnika Fundacji nie trafiły przesyłki zawierające wezwania do uzupełnienia braku pełnomocnictwa. Jak zaznaczono, sytuacja obecnie jest wyjaśniana z P. S.A.

1.7. Na skutek rozpoznania powyższego zażalenia, Kolegium, ww. postanowieniem z dnia 19 lutego 2024 r., utrzymało w mocy własne postanowienie wydane w pierwszej instancji. Po przytoczeniu przepisów art. 168 § 2 i § 3, art. 222, art. 138a § 1, art. 138e § 1 - § 3, art. 138j § 1 pkt 2 i art. 169 § 1 i § 4 O.p. – SKO wskazało, że w odwołaniu z dnia 16 marca 2023 r. od decyzji Wójta z dnia 24 lutego 2023 r., reprezentujący Fundację pełnomocnik wyraźnie zaznaczył, że składa je w oparciu o załączone do odwołania pełnomocnictwo, którego jednak nie przedłożono wraz z tym odwołaniem. Wobec tego, że w ocenie Kolegium, pełnomocnictwo takie nie znajdowało się w aktach sprawy, organ odwoławczy wezwał do jego uzupełnienia postanowieniem z dnia 19 czerwca 2023 r., pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Z uwagi na to, że wnoszący odwołanie nie odpowiedział na wezwanie, wydano postanowienie z dnia 9 listopada 2023 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania.

Zdaniem SKO, pełnomocnictwo z dnia 30 września 2022 r. zostało wyraźnie ograniczone poprzez wskazanie w zakresie umocowania, że zostało udzielone do sporządzenia i wniesienia odwołań od konkretnych decyzji Wójta o podanych w pełnomocnictwie numerach. Jak podniosło Kolegium, umocowanie adw. M. F. do działania w imieniu Fundacji w całej sprawie dotyczącej określenia łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r., a więc objęcie umocowaniem wszelkich czynności we wszystkich instancjach, wynika dopiero z oświadczenia Fundacji z dnia 23 listopada 2023 r., przedłożonego wraz z zażaleniem, co zresztą zostało uwzględnione przez SKO w postępowaniu zażaleniowym. Organ odwoławczy wskazał, że w podobny sposób pełnomocnictwo zinterpretował także Wójt, który prowadząc ponownie postępowanie, dokonywał doręczeń bezpośrednio Fundacji, co było akceptowane przez Stronę i nie zostało zakwestionowane w odwołaniu. Adwokat M. F., w treści odwołania z dnia 16 marca 2023 r., powołał się natomiast na nowe "załączone do odwołania" pełnomocnictwo, które jednak nie zostało dołączone do odwołania, nie powołał się zaś na pełnomocnictwo znajdujące się już w aktach sprawy. Wszystkie zatem podmioty postępowania interpretowały pełnomocnictwo w tożsamy sposób do momentu wniesienia zażalenia.

SKO wskazało również, że wezwanie do uzupełnienia brakującego pełnomocnictwa zostało doręczone w dniu 4 lipca 2023 r., co potwierdza wydruk Elektronicznego Potwierdzenia Odbioru (dalej: EPO) przesyłki. Z kolei załączone do zażalenia oświadczenie listonosza datowane jest natomiast na dzień 15 marca 2023 r., a zatem – jako chronologicznie wcześniejsze – nie może odnosić się do doręczenia wezwania z dnia 19 czerwca 2023 r. W ocenie Kolegium, Strona nie uprawdopodobniła także w żaden sposób jakichkolwiek nieprawidłowości w realizacji doręczenia.

Wobec powyższych okoliczności Organ odwoławczy stwierdził, że adresat wezwania z dnia 19 czerwca 2023 r. – rzekomy pełnomocnik Fundacji – nie odpowiedział na nie.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Od postanowienia SKO wydanego w drugiej instancji Strona wniosła skargę do tutejszego Sądu, zarzucając naruszenie art. 169 § 1 i 4 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że umocowany do reprezentowania Skarżącej w toku całego postępowania pełnomocnik, występujący w sprawie już na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji, w przypadku wnoszenia ponownego odwołania od decyzji ma obowiązek składać do akt nowe pełnomocnictwo do wnoszenia odwołania i reprezentowania Strony przed organem drugiej instancji, podczas gdy obowiązku takiego nie ma, z uwagi na fakt, że pełnomocnictwo do reprezentowania Strony w toku całego postępowania podatkowego obejmuje ze swojej istoty także umocowanie do wniesienia i popierania odwołania od decyzji organu pierwszej instancji – nawet przy ponownym rozpoznaniu sprawy, bowiem to w dalszym ciągu jest to samo postępowanie podatkowe.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z dnia 9 listopada 2023 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi Strona podkreśliła, że pełnomocnictwo z dnia 30 września 2022 r. zostało udzielone w sprawie i obejmowało umocowanie do reprezentowania Fundacji przed wszystkimi organami administracji we wszystkich instancjach. Powołanie się zaś na "nowe" pełnomocnictwo w treści odwołania wynikało jedynie z faktu opracowania odwołania na wzorcu odwołań pierwotnych. Okoliczność ta jednak, zdaniem Skarżącej, nie miała znaczenia, gdyż ustanowiła ona pełnomocnika w sprawie. Podniesiono także, między innymi, że brak jest obowiązku składania kolejnych pełnomocnictw w sytuacji, gdy decyzja jest uchylona, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania. Już samo literalne brzmienie wskazuje na to, że sprawa jest ponownie rozpoznawana, zatem niezrozumiałym jest przedkładanie kolejnego pełnomocnictwa, zwłaszcza w sytuacji, gdy Skarżąca umocowała pełnomocnika do działania we wszystkich instancjach. Zdaniem Strony, w sprawie pominięto okoliczność, że pełnomocnictwo obejmowało możliwość działania w imieniu Fundacji przed organami administracji wszystkich instancji w pełnym zakresie, co Strona potwierdziła następnie w oświadczeniu z dnia 23 listopada 2023 r., dołączonym do zażalenia. Sprawa tocząca się w wyniku odwołania jest w dalszym ciągu jedną, dokładnie tą samą merytorycznie, sprawą podatkową, gdyż tożsamy jest przedmiot postępowania.

2.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. Na wstępie warto przypomnieć, że na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości, między innymi, przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny, w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie (odnosi się, bowiem do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych).

3.2. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.3. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena prawidłowości dokonanego przez SKO pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania Fundacji od decyzji Wójta nr FN.3120.5.F.2023 na podstawie art. 169 §1 i § 4 O.p. ze względu na nieuzupełnienie przez pełnomocnika Fundacji braku formalnego odwołania poprzez przedłożenie pełnomocnictwa.

3.4. Wskazując ramy prawne sprawy, przypomnieć należy, ze zgodnie z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z kolei, zgodnie z art. 169 § 4 O.p., organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie.

Natomiast, w myśl art. 138a § 1 O.p., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania, zaś pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 O.p.). Przy czym pełnomocnictwo szczególne, o ile nie zawiera w swej treści wyraźnych ograniczeń i odrębności, upoważnia do zastępowania mocodawcy w objętej nim konkretnej sprawie podatkowej. Na podstawie zaś art. 138o O.p., w zakresie nieuregulowanym przepisami O.p. o pełnomocnictwie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania cywilnego.

3.5. W sytuacji gdy organ podatkowy poweźmie jakąkolwiek wątpliwość, czy osoba (pełnomocnik) wnosząca odwołanie w imieniu mocodawcy była uprawniona do tego, aby w jej imieniu działać i uruchomić postępowanie odwoławcze, wówczas ma obowiązek wezwać do usunięcia dostrzeżonego braku pod rygorem wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia w trybie art. 169 § 4 O.p., nie zaś czynić ustalenia faktyczne i prawne (wyjaśniające) względem osoby wnoszącej odwołanie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowo-administracyjnym, nieusunięcie braku w zakresie pełnomocnictwa do występowania w imieniu Strony winno skutkować pozostawieniem odwołania bez rozpoznania, stosownie do art. 169 § 4 O.p., jak uczyniło to SKO w niniejszej sprawie (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 29 listopada 2022 r. o sygn. I FSK 1667/19; 22 lutego 2022 r. o sygn. III FSK 316/21 i 17 lutego 2012 r. o sygn. II FSK 1642/10 – wszystkie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA). Zbędnym jest przy tym podejmowanie przez organ ustaleń dodatkowych oraz dokonywanie wykładni przepisów, w sytuacji gdy wątpliwości w zakresie pełnomocnictwa ma usunąć odpowiedź na wezwanie skierowane do rzekomego pełnomocnika w trybie art. 169 § 1 O.p. Złożenie niewłaściwego pełnomocnictwa lub niezłożenie go w ogóle jest bowiem brakiem formalnym wnoszonego pisma, który może być konwalidowany (por. – między innymi – wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK 2196/19; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 kwietnia 2013 r. o sygn. I SA/Gl 1188/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 grudnia 2022 r. o sygn. I SA/Gd 957/22; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 lipca 2021 r. o sygn. I SA/Rz 361/21 – wszystkie publikowane w CBOSA). Nie ma również wątpliwości co do tego, że w przypadku zastosowania się osoby wezwanej do uzupełnienia braku formalnego, fakt usunięcia tego braku ma skutek wsteczny i służy temu, by podanie (odwołanie) mogło być rozpoznane (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 4 lipca 2023 r. o sygn. I SA/Kr 464/23, CBOSA).

3.6. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, przede wszystkim należy podkreślić wyraźne wskazanie przez Kolegium, że – po przekazaniu mu odwołania z dnia 16 marca 2023 r. – powzięło ono wątpliwości w kwestii umocowania adw. M. F. do wniesienia odwołania od decyzji Wójta z dnia 24 lutego 2023 r., oznaczonej numerem FN.3120.5.F.2023. W tym zakresie SKO wyeksponowało dwie okoliczności. Po pierwsze, wskazało na brak złożenia pełnomocnictwa wraz z odwołaniem z dnia 16 marca 2023 r., pomimo tego, że informacja o jego załączeniu wynikała z treści samego odwołania. Po drugie, Kolegium podkreśliło, że samo brzmienie znajdującego się już w aktach sprawy pełnomocnictwa z dnia 30 września 2022 r., nie obejmowało swym zakresem możliwości wniesienia odwołania od decyzji Wójta z dnia 24 lutego 2023 r., nr FN.3120.5.F.2023, skoro w treści pełnomocnictwa wymienione były numery innych decyzji. Z tego powodu, czyli na skutek oceny, że składający odwołanie pełnomocnik nie złożył dotychczas dokumentu potwierdzającego możliwość swojego działania w imieniu Fundacji w zakresie odwołania od ww. decyzji, SKO wezwało pełnomocnika do uzupełnienia braku złożonego odwołania, poprzez przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania Fundacji – w terminie siedmiu dni, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania (vide: postanowienie SKO z dnia 19 czerwca 2023 r., nr SKO.P/41/53/2023, na k. 14 akt administracyjnych II instancji). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, powyższe postanowienie zostało doręczone adw. M. F. na adres jego Kancelarii, zaś odbioru dokonał upoważniony pracownik Kancelarii w dniu 4 lipca 2023 r. (vide: k. 15 akt administracyjnych II instancji). Pomimo wystosowania wezwania, pełnomocnik nie odpowiedział na nie, co skutkowało wydaniem przez Kolegium postanowienia z dnia 9 listopada 2023 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania.

3.7. Analizując w tym kontekście argumentację podniesioną w skardze oraz akta administracyjne, należy po pierwsze wskazać, że niewątpliwie wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania, tj. pismo SKO z dnia 19 czerwca 2023 r., nr SKO.P/41/51/2023, dotarło do adw. M. F. w dniu 4 lipca 2023 r., czego potwierdzeniem jest wydruk EPO, znajdujący się w aktach administracyjnych sprawy (k. 15 akt II administracyjnych instancji). Skarżący powoływał się wprawdzie w zażaleniu na nieprawidłowość doręczenia, czego dowodem miało być – między innymi – oświadczenie listonosza załączone do tegoż zażalenia z dnia 23 listopada 2023 r. Uwzględniając jednak chronologię dat (oświadczenie z dnia 15 marca 2023 r. w sposób oczywisty nie mogło dotyczyć czynności doręczenia, czyli zdarzenia, które nastąpiło później), SKO słusznie wskazało, że powyższe nie stanowi potwierdzenia, że w sprawie doszło do nieprawidłowego doręczenia wezwania do uzupełnienia braku formalnego w postaci niedołączonego pełnomocnictwa. Dodatkowo odnotować należy, że ewentualne wady doręczenia mogłyby być analizowane w toku postępowania zainicjowanego wnioskiem o przywrócenie terminu do uzupełnienia braku (por. wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2020 r. o sygn. II FSK 1003/18, CBOSA). Nadto nieprawidłowość doręczenia należy zgłosić u operatora pocztowego, a okoliczność prawidłowego doręczenia wezwania została przyznana w skardze (cytując ze str. 3 skargi: "W pierwszym rzędzie wskazać należy, że bezspornym jest, iż pełnomocnik Skarżącej nie zastosował się do skierowanego do niego wezwania do przedłożenia nowego pełnomocnictwa.").

3.8. Skarżąca zakwestionowała, dokonaną przez SKO, ocenę zakresu pełnomocnictwa już znajdującego się w aktach sprawy, tj. pełnomocnictwa z dnia 30 września 2022 r., wskazując na zaznaczenie wprost w treści tego dokumentu, że upoważnia ono do reprezentowania Fundacji "przed wszystkimi sądami i organami administracji we wszystkich instancjach z prawem substytucji". W tym zakresie Sąd podziela pogląd, że w przypadku powstania wątpliwości po stronie organu co do interpretacji pełnomocnictwa lub stwierdzenia, że brak jest należytego umocowania, organ powinien stosować procedurę z art. 169 § 1 O.p. Taka sytuacja miała właśnie miejsce w niniejszej sprawie. Organ uzewnętrznił swoje wątpliwości w postaci wezwania do uzupełnienia stwierdzonego braku. To właśnie na tym etapie powinno dojść do ewentualnego wyjaśnienia przez pełnomocnika, jakie intencje w udzieleniu pełnomocnictwa z dnia 30 września 2022 r. leżały po stronie jego mocodawcy oraz do należytego wykazania swojego umocowania w taki sposób, który z kolei po stronie organu podatkowego nie budziłby wątpliwości.

Co istotne, Sąd uznaje, że wątpliwości SKO w odniesieniu do zakresu umocowania były uzasadnione, albowiem – po pierwsze – jeśli, stosownie do treści art. 138e § 1 O.p., umocowanie miało rozciągać się na całe postępowanie w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. (w tym – jak podnosi się w skardze – na powtórne postępowanie pierwszoinstancyjne), to zbędnym było zawarcie w jego treści zawężenia zakresu umocowania, poprzez wskazanie konkretnych czynności: "sporządzenia i wniesienia odwołań" od skonkretyzowanych i enumeratywnie wymienionych decyzji Wójta. Po drugie, sam autor odwołania z dnia 16 marca 2023 r. – w jego treści, wprost powołuje się na pełnomocnictwo dołączone do tegoż pisma, które jednak nie zostało załączone. W skardze z kolei kwestionuje się już w istocie zasadność wystosowania wezwania z dnia 19 czerwca 2023 r., nr SKO.P/41/53/2023, lecz nie zmienia to jednak oceny okoliczności niniejszej sprawy. Pełnomocnik uzasadnione wątpliwości SKO w kwestii jego umocowania mógł rozwiać poprzez udzielnie odpowiedzi na ww. wezwanie, co w badanym postępowaniu jednak nie miało miejsca. Polemika dotycząca prawidłowości interpretacji treści pełnomocnictwa na aktualnym etapie sprawy jest niecelowa w tym sensie, że została dokonana po upływie 7-dniowego terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania z dnia 16 marca 2023 r., a zatem jest już spóźniona.

Chociaż w treści skargi pełnomocnik wskazał, że informacja dotycząca załączenia pełnomocnictwa była jedynie skutkiem opracowania odwołania z dnia 16 marca 2023 r. na wzorze poprzedniego odwołania, to jednak powyższy argument jest – po pierwsze – spóźniony, ponieważ powinien zostać powołany w odpowiedzi na wezwanie, a – po drugie – jest, zdaniem Sądu, nie do zaakceptowania z perspektywy obowiązku dochowania przez profesjonalnego pełnomocnika wyższych standardów należytej staranności. Jak już wcześniej wskazano, tego rodzaju informacja o dołączonym do odwołania pełnomocnictwie, pochodząca od profesjonalnego pełnomocnika – adwokata, mogła wzbudzić uzasadnione wątpliwości SKO w odniesieniu do kompletności złożonego odwołania w zakresie pełnomocnictwa. Trudno bowiem przyjąć tezę, że w obliczu podania takiej informacji przez profesjonalnego pełnomocnika w treści pisma, które sam wniósł, organ miałby zakładać, że została ona udzielona przez przypadek lub wskutek omyłki. Ponadto organy podatkowe nie mogą domniemywać zarówno samej okoliczności udzielenia umocowania, jak i jego zakresu.

Dodatkowo – na co Kolegium słusznie zwróciło uwagę – Wójt w toku rozpoznawania sprawy, po jej przekazaniu przez SKO do ponownego rozpoznania, dokonywał czynności bezpośrednio wobec Fundacji, nie zaś wobec jej pełnomocnika, o czym świadczą: 1) zawiadomienie Wójta o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego z dnia 23 stycznia 2023 r., nr [...], doręczone Fundacji (vide: L.P. nr 12 akt administracyjnych I instancji); 2) doręczenie decyzji Wójta z dnia 24 lutego 2023 r., nr FN.3120.5.F.2023, bezpośrednio Fundacji (vide: L.P. nr 13 akt administracyjnych I instancji). W tym kontekście przemawiający za zasadnością stanowiska SKO jest brak kontestowania w "odwołaniu" prawidłowości czynności i doręczeń kierowanych przez Wójta bezpośrednio do Fundacji, a jako niewiarygodne jawi się stanowisko wynikające ze skargi, że pełnomocnictwo z dnia 30 września 2022 r. obejmowało wszystkie instancje i czynności w sprawie określenia Fundacji wysokości łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r.

3.9. Końcowo, zdaniem Sądu, zasługujące na szczególne podkreślenie jest to, że o ile zgodzić się należy z tezą, że pełnomocnictwo "w sprawie" dotyczy również, między innymi, rozpoznawania odwołania lub sprawy przez organ I instancji po jej przekazaniu do ponownego rozpoznania, to trudno jest powyższe odnieść do analizowanej sytuacji, mając na uwadze wątpliwości SKO wywołane treścią odwołania z dnia 16 marca 2023 r. i treścią pełnomocnictwa z dnia 30 września 2022 r. Bezspornym jest zaś, że pełnomocnik nie zastosował się do skierowanego do niego wezwania na etapie weryfikacji wymogów formalno-procesowych odwołania – z uwagi na, jak wskazano już powyżej, uzasadnione wątpliwości SKO co do zakresu umocowania pełnomocnika, choć to właśnie wówczas mógł on dokonać stosownych wyjaśnień w tym zakresie, przedkładając przykładowo oświadczenie Fundacji. Odnotować bowiem należy, że tego rodzaju wyjaśnienia Kolegium uwzględniło, chociaż zostały one złożone dopiero na etapie zażalenia z dnia 23 listopada 2023 r. na postanowienie pierwszoinstancyjne o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania, do którego dołączono oświadczenie Fundacji.

Dokonując natomiast wezwania z dnia 19 czerwca 2023 r., SKO – zgodnie z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – umożliwiło uzupełnienie braków procesowych odwołania z dnia 16 marca 2023 r., względnie rozwianie uzasadnionych wątpliwości Kolegium co do umocowania wynikającego z – niedołączonego do tegoż odwołania – pełnomocnictwa z dnia 30 września 2022 r. Braków lub wątpliwości tych nie można było natomiast konwalidować na etapie innego, późniejszego (następczego wobec niewykonania wezwania) postępowania w przedmiocie oceny możliwości rozpatrzenia odwołania. To bowiem czyniłoby pozbawionym skutków prawnych wymóg dochowania 7-dniowego terminu, o którym mowa w art. 169 § 1 O.p., a także przerzucało na organy podatkowe konsekwencje braku reakcji pełnomocnika na wezwanie, którego doręczenia na etapie skargi już nie kwestionował. Tym samym złożenie oświadczenia Fundacji w dniu 23 listopada 2023 r. należy uznać za spóźnione.

3.10. Mając powyższe na uwadze, skargę należało oddalić w całości, jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

3.11. Sąd, stosownie do przepisów art. 119 pkt 3) i art. 120 p.p.s.a., rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.