Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 291/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 45 ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121 § 1 art. 122, art. 124, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, Protokolant sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2022 r. sprawy ze skargi G. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] grudnia 2021 r.

nr [...]określił G. W. (dalej jako: "skarżąca") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 37.170,00 zł, w miejsce zadeklarowanego w zeznaniu podatkowym w kwocie 0,00 zł. Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej C. za 2015 r., organ pierwszej instancji stwierdził nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów zaewidencjonowanych na podstawie 6 faktur VAT wystawionych przez B. tytułem "Prowizja wg umowy z dnia [...]-07- 2015" na łączną kwotę 361.700,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. (dalej jako: "DIAS") decyzją z [...] maja 2022 r. nr[...].

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Wskazał, że zgodnie z art. 70 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako: "o.p.") bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. został przerwany na skutek ogłoszenia 6 kwietnia 2018 r. upadłości konsumenckiej strony i rozpoczął bieg na nowo 13 maja 2021 r. czyli następnego dnia po uprawomocnieniu się z 12 maja 2021 postanowienia Sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego. Następnie na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 o.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., rozpoczętego na nowo od [...] maja

2021 r., w związku z wydanym [...] maja 2021 r. (doręczonym [...] maja 2021 r. ) przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w S. postanowieniem o przedstawieniu zarzutów sygn. akt[...]. Zgodnie z art. 70c o.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.pismem z [...] listopada 2021 r. (doręczonym [...] listopada 2021 r.) zawiadomił skarżącą o zawieszeniu od [...] maja 2021 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Mając powyższe DIAS stwierdził, że skarżąca została poinformowana o zaistnieniu przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., przed upływem terminu przedawnienia. Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka zawieszająca bieg terminu przedawnienia wskazana w art. 70 § 1 pkt 6 o.p. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte na wniosek Prokuratury Okręgowej w S. w związku z prowadzonym postępowaniem dotyczącym m.in. posługiwania się nierzetelnymi fakturami przez skarżącą i ujęcia jako koszt uzyskania przychodu faktur wystawionych przez B. Postępowanie podatkowe było więc konsekwencją prowadzonego postępowania karnego, bowiem treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów nastąpiło [...] maja 2021 r. natomiast wszczęcie postępowania podatkowego [...] września 2021 r.

W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, wbrew stronie skarżącej, że wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. z uwagi na bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania na nowo po zakończeniu postępowania upadłościowego strony był prawnie dopuszczalny. Nie zaistniała więc w niniejszej sprawie przesłanka bezprzedmiotowości postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej instancji jak i organem odwoławczym na podstawie art. 208 § 1 o.p. prowadząca do umorzenia tego postępowania. Wskazał, że zarówno na gruncie ustawy Ordynacji podatkowej jak i ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe, nie istnieje zakaz prowadzenia postępowania podatkowego po zakończeniu postępowania upadłościowego.

Następnie DIAS odnosząc się do zgromadzonego materiału dowodowego podniósł, że w okresie objętym postępowaniem skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą "C." w zakresie- pozostałej formy udzielania kredytów od 1 grudnia 2005 r. Przeprowadzona kontrola podatkowa nie ujawniła nieprawidłowości w ewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2015 r. przychodów z tytułu działalności gospodarczej. Przeprowadzone czynności sprawdzające u kontrahentów strony potwierdziły wysokość przychodów osiągniętych przez skarżącą w 2015 r. w kwocie 313.383,20 zł i zadeklarowanych w zeznaniu podatkowym PIT-36L. Organ stwierdził, że zgromadzony w aktach materiał dowodowy daje podstawy do przyjęcia, iż skarżąca z tytułu działalności gospodarczej, zawyżyła zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2015 r. i zadeklarowane w zeznaniu podatkowym za 2015 r. koszty uzyskania przychodów, dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez B. z tytułu prowizji za sprzedaż na łączną kwotę 361.700 zł.

DIAS wskazał, że z materiału dowodowego przekazanego przez Prokuraturę Okręgową w S. nadzorującą śledztwo w sprawie oszustw J. W.wynika, iż skarżąca wspólnie i w porozumieniu z K. B., wystawiała w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2019 r. jako B. nierzetelne faktury, na rzecz rzekomych pośredników kredytowych, w tym na rzecz podmiotu "C."

DIAS podniósł, że sposób działania J. W. polegał na tym, że wykorzystując działalność gospodarczą konkubenta K. B. pod nazwą B., pod pozorem współpracy z firmą E. Sp. z o.o. SKA, która w rzeczywistości nie miała miejsca, w okresie od stycznia 2015 r. do stycznia 2019 r. stworzyła tzw. piramidę finansową. Obiecując 30% zysku J. W. nakłaniała osoby nieposiadające zdolności kredytowej do zaciągania od 5 do 10 kredytów na kwoty od kilkudziesięciu do miliona złotych. Oferowała pomoc polegającą na przygotowaniu wniosków kredytowych, skontaktowaniu z pośrednikami kredytowymi, poinstruowaniu o sposobie rozmawiania z pracownikami banków. Środki finansowe z pozyskanych przez klientów kredytów bankowych inwestowała na nabywane dla siebie nieruchomości oraz różnego rodzaju rzeczy ruchome. W celu utrudnienia stwierdzenia pochodzenia środków pieniężnych wystawiała faktury tytułem rzekomej prowizji jako B. , na rzecz kilku podmiotów, w tym na rzecz podmiotu "C." oraz przekazywała pieniądze w gotówce na ich opłacenie w celu upozorowania tych operacji.

Jak wynika z postanowienia o przedstawieniu zarzutów z [...] maja 2021 r. w sprawie [...]Prokurator z Prokuratury Okręgowej w S., przedstawił skarżącej zarzuty m. in., że: w okresie od [...] sierpnia 2015 r. do [...] kwietnia 2017 r. posłużyła się poprzez ujęcie w dokumentacji podatkowej prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, fakturami wystawionymi przez podmiot B., które to faktury poświadczały nieprawdę co do okoliczności mających znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnych, gdyż wskazywały na wykonanie usług pośrednictwa kredytowego przez firmę B. na rzecz podmiotu "C." i uzyskanie wynagrodzenia w formie prowizji przez podmiot B., co niezgodnie z prawdą zostało ujęte jako koszt uzyskania przychodu po stronie podmiotu "C." i tym samym obniżyło dochód wykazany następnie niezgodnie z prawdą w deklaracjach dotyczących podatku dochodowego złożonych w Urzędzie Skarbowym w S.

Z protokołów przesłuchania w charakterze podejrzanego J.W. z [...] maja 2019 r., [...] stycznia 2020 r., [...] lutego 2020 r., [...] maja

2020 r. przekazanych przez Prokuraturę Okręgową w S. wynika, iż skarżąca prowadziła agencję kredytową. W momencie podjęcia współpracy ze skarżącą, J. W. założyła firmę na nazwisko konkubenta K.B. Skarżąca co miesiąc przesyłała smsy z nazwą pośredników i kwoty do wpisania na faktury. Sms był wysyłany do księgowej, która po wystawieniu faktury, przesyłała je na e-mail do podpisu. Następnie, jak zeznała J. W. po podpisaniu faktur przez K. B. były one odwożone do skarżącej w kopercie z pieniędzmi na opłacenie faktur. Pieniądze na konto firmowe K. B. przesyłała skarżąca.

Na potwierdzenie kalkulacji wysokości usług świadczonych przez B., stanowiących koszty uzyskania przychodów, poza fakturami i dowodami przelewów bankowych, skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów. Nie wskazała z imienia i nazwiska żadnego "klienta" obsłużonego w ramach współpracy z firmą B. Nie przedłożyła także zestawień stanowiących podstawę naliczeń opłat za świadczoną usługę przez B. Szczegóły współpracy pomiędzy "C." a B. zawarte zostały w umowie Współpracy Pośrednictwa Finansowo-Leasingowego z [...] lipca 2015 r. Zgodnie z § 1 umowy Partner (B.) zobowiązał się do prowadzenia w imieniu C. działalności polegającej na informowaniu wszystkich zainteresowanych o produktach oferowanych przez C. oraz ułatwienia w nawiązywaniu kontaktu z dedykowanym doradcą finansowym współpracującym z C. Szczegóły rozliczeń finansowych pomiędzy stronami umowy zostały wskazane w § 2, z którego wynika, iż Partner (B.) otrzyma wynagrodzenie prowizyjne w wysokości 2% wartości udzielonego kredytu (łącznie z podatkiem VAT) w momencie wypłaty przez bank całości pożyczki. Prowizja za inne kredyty, a w szczególności kredyty inwestycyjne, przysługująca Partnerowi, będzie każdorazowo indywidualnie ustalana w porozumieniu z dedykowanym Pośrednikiem Finansowym. Raz w miesiącu nie później, niż 15 dnia miesiąca Pośrednik Finansowy przekaże Partnerowi informację o wysokości prowizji od kredytów wypłaconych w poprzednim miesiącu. Strony umówiły się na wypłatę prowizji w gotówce dla Partnera, w ciągu 14 dni od dnia otrzymania prawidłowo wystawionej faktury.

W ocenie organu odwoławczego przeprowadzone postępowanie dowiodło, że faktury VAT, w których jako wystawca figuruje B. dokumentują czynności, które faktycznie nie zostały dokonane.

Z zeznań K. B. z [...] maja 2019 r. wynika, że nie prowadził on faktycznie działalności gospodarczej. Służyła ona natomiast J. W.do współpracy z pośrednikiem finansowym (skarżącą), która zorganizowała w S. grupę pośredników obsługujących osoby przysłane przez J. W. zainteresowane uzyskaniem jak najwyższych kredytów bankowych. Opisany przez J. W. obieg faktur i płatności za faktury wystawione przez B. potwierdza, iż działalność gospodarcza służyła do przepływu środków pieniężnych otrzymanych z tytułu prowizji przez inne podmioty rzeczywiście świadczące usługi pośrednictwa finansowego. Zeznania ww. potwierdzili kierowcy korporacji H. z E., współpracujący

z J.W. – N. W. i M.C. Do protokołu przesłuchania świadka z [...] kwietnia 2019 r. N. W. przedstawił okoliczności współpracy z J. W. Wielokrotnie jeździł na jej zlecenie do S. do biur kredytowych na ul. [...]i i ul. [...]i tam przekazywał przesyłki stronie skarżącej. Po przekazaniu koperty wracał od E. Zdarzało się też, że jeździł z samą J. W.do S. Do protokołu przesłuchania świadka z [...] lutego 2020 r. M. C. zeznał, że w drugiej połowie 2015 r. podjeżdżał pod dom wskazanego przez J. W. klienta i wiózł go do S. pod biuro pośrednictwa kredytowego skarżącej. Zdarzało się, że w drodze do banków klientowi towarzyszył pracownik skarżącej K.L. lub Pani M., której nazwiska nie pamiętał. Jak zeznał świadek te osoby wchodziły do banków z tymi ludźmi.

Zeznania kierowców korporacji H. z E.potwierdzają operacje na rachunku bankowym skarżącej. Z listy operacji za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2015 r. na rachunku bankowym [...] wynika, że w dniu regulowania należności wynikającej z faktury wystawionej przez B., skarżąca wpłacała gotówkę w kwocie odpowiadającej należności za fakturę. Taki sposób postępowania realizowany był przy płatnościach za faktury na rzecz K. B. tj. w dniu [...] sierpnia 2015 r., [...] września 2015 r., [...] września 2015 r., [...] listopada 2015 r. i [...] grudnia 2015 r. Odnośnie natomiast faktury VAT nr [...]z [...] grudnia 2015 r. opiewającej na kwotę 92.000 zł, opłaconej przez stronę w dniu [...] stycznia 2016 r., gotówką na rachunek bankowy z którego dokonywana była płatność wpłacono kwotę 83.000 zł.

DIAS podniósł, że w toku kontroli skarżąca nie stawiła się na przesłuchanie celem złożenia wyjaśnień odnośnie prowadzonej działalności gospodarczej.

W piśmie z [...] września 2021 r. wskazała, że do czynności na podstawie, których zostały wystawione faktury należało przekazanie klientów przez K. B. Klienci ci do obsługi celem udzielenia kredytu w przeważającej części byli kierowani przez partnerkę K. tj. J. W. Przedmiotowe faktury dotyczyły wynagrodzenia pośrednika K.B., który polecał firmę strony zainteresowanym nabyciem produktów finansowych. W przypadku brakujących dokumentów skarżąca kontaktowała się z klientem bezpośrednio lub przez K. B. bądź też przez J. W. Wysokość prowizji była przekazywana na podstawie informacji od brokera lub banku. Prowizja była zawsze zmienna, uzależniona od wielu współczynników. Dane do składowych do wyliczenia wynagrodzenia osób trzecich (pośrednika finansowego) stanowią informację związaną z procesem finansowania i z tych powodów strona nie miała prawa do ich przetwarzania. Zeznania strony nie zostały poparte żadnym dowodem, bowiem zarówno skarżąca jak i K. B. nie przedstawił poza fakturami

i przelewami bankowymi innych dokumentów, notatek, zestawień, raportów, e-mail, które zgodnie z umową o współpracy, miały być podstawą do wyliczenia kosztów uzyskania przychodów. Brak jest więc dowodów umożliwiających zweryfikowanie związku wydatku z przychodem skarżącej.

Organ zaznaczył również, że w zeznaniu podatkowym za 2015 r. skarżąca zadeklarowała stratę z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 136.724,15 zł przy deklarowanych przychodach w wysokości 313.383,20 zł. Udział kosztów uzyskania przychodów wynikających z faktur VAT wystawionych przez B., w zadeklarowanej sprzedaży usług pośrednictwa kredytowego wynosił 119,42%. Natomiast z zestawienia przychodów

z kosztami ich uzyskania za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2015 r. wynika, iż koszty uzyskania przychodu wykazane na fakturach VAT wystawionych przez B. przekraczały przychody. Zdaniem organu tak wysokie koszty nie znajdują ekonomicznego uzasadnienia w uzyskaniu lub zabezpieczeniu przychodów, natomiast z zeznań i wyjaśnień skarżącej nie wynika zasadność ich ponoszenia. Ponadto wyjaśnienia strony odnośnie wysokości prowizji z tytułu świadczonych usług K. B. płaconej w granicach 85-98 % otrzymanych przez skarżącą od brokera lub banku nie znajdują odzwierciedlenia w zapisach podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Kwota prowizji wykazana na fakturach VAT w każdym miesiącu przekracza ponad 100 % wysokości przychodów , a w miesiącu listopadzie wynosi 1.030,82%.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, DIAS stwierdził, że istniały podstawy do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r . (Dz.U. z

2012 r. poz. 361 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f.", "ustawa o PIT"), wydatków w łącznej kwocie 361.700 zł, dokumentowanych fakturami VAT z tytułu prowizji za pośrednictwo w udzielaniu kredytów, na których jako sprzedawca występuje B.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów mających wpływ na wynik sprawy, tj.

- art. 49116 ust. 1 ustawy z 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe w zw. z art. 208 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie, polegające na określeniu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od [...] stycznia 2015 do [...] grudnia 2015 r. w sytuacji, gdy zobowiązanie za ww. okres zostało umorzone prawomocnym orzeczeniem wydanym przez Sąd Rejonowego

w B., [...]Wydział Gospodarczy z dnia [...] kwietnia 2021 r. sygn. akt[...],

- brak zweryfikowania przez organ odwoławczy czy wierzyciel (Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.) był informowany o prowadzonym wobec strony postępowaniu upadłościowym prowadzonym przez ww. Sąd Rejonowy w B., oraz czy zgłosił w jego trakcie wierzytelności, na okoliczność ustalenia czy Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (wierzyciel) miał wiedzę o prowadzonym postępowaniu upadłościowym wobec strony (w szczególności czy dokonano jego wezwania do zgłoszenia wierzytelności).

Z ostrożności procesowej pełnomocnik zaskarżonej decyzji zarzucił również naruszenie:

- naruszenie art. 233 § 1 o.p. w zw. z 45 ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez utrzymanie w mocy decyzji wadliwie określającej wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż wynikająca ze złożonego zeznania podatkowego i niezasadne zakwestionowanie usług nabytych od B.,

- naruszenie art. 123 o.p. przejawiające się w przyjęciu za kanwę dokonanego rozstrzygnięcia wyjaśnień K.B. oraz J. W. składanych w charakterze oskarżonych, podczas gdy zgodnie z procedurą kamą oskarżony nie składa wyjaśnień pod rygorem odpowiedzialności prawnej za fałszywe zeznania i ma prawo składać wyjaśnienia nieprawdziwe oraz obciążać inne osoby celem umniejszenia własnej odpowiedzialności karnej,

- naruszenie art. 123 o.p. przejawiające się w przyjęciu za kanwę dokonanego rozstrzygnięcia wyjaśnień K. B. oraz J.W. bez poddania ww. wyjaśnień weryfikacji poprzez przesłuchanie ww. osób pod rygorem odpowiedzialności za fałszywe zeznania,, czym naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów, czyniąc ją dowolną; jak również poprzez pozbawianie Strony postępowania podatkowe bezpośredniej konfrontacji ze ww. osobami, czego skutkiem było pozbawienie możliwości zadawania pytań i gwarancji czynnego udziału w postępowaniu a próba obrony swojego stanowiska została storpedowana przez nieprzeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę. Organ wyciągnął bowiem wyłącznie negatywne wnioski z pytań niezwiązanych bezpośrednio ze skarżącą pozbawiając ją możliwości zadawania pytań ww. osobom,

- dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego z błędem definicyjnym tzw. błędnego koła pośredniego powstającego, gdy w definiesie pojawiają się zwroty, które muszą być definiowane z użyciem defniendum, tj. tłumaczenie nieprawidłowości postępowaniem prokuratorskim, które dla swojego bytu potrzebuje tych nieprawidłowości, czyli nieprawidłowości w sferze podatkowej występują, ponieważ prowadzone było śledztwo, a śledztwo było prowadzone żeby sprawdzić czy są nieprawidłowości skarbowe;

- nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów, co spowodowało niemożność odniesienia się do części materiału dowodowego zebranego w sprawie oraz wykazanie obsługi osób poleconych przez B., w tym w szczególności naruszenie art. 233 § 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji bez zwrócenia się do firmy A. (marka firmy pośrednictwa finansowego z [...], obecnie po zmianie nazwy[...]) oraz U. Sp. z o.o. od których strona otrzymywała prowizję brokerską za obsługę klientów od B. oraz porównania danych osobowych;

- naruszenie art. 233 § 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organ I instancji bez zweryfikowania czy klienci K. B. (i jego pełnomocnika J.W.) korzystali z Strony w 2015 r., w sytuacji w której osoby te w zeznaniach w postępowaniu przygotowawczym oraz na etapie sądowym najprawdopodobniej wskazywały, że korzystały w usług pośredników finansowych prowadzących działalność przy ul. [...]i ul. [...]w S., jak również utajnienie przed stroną zeznań do których dostęp miał organ podatkowy w związku z udostępnieniem mu akt postępowania przygotowawczego, a treści których nie zna strona,

- naruszenie art. 120, art. 121 § 1 art. 122, art. 124, art. 187 § 1 o.p., poprzez naruszenie zasady praworządności oraz zaufania do organów podatkowych poprzez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości prawnych oraz faktycznych na niekorzyść podatnika, tj. zastopowanie zasady- in dubio pro fisco - gdy zgodnie z regułą in dubio pro tributario, organy podatkowe winny je rozstrzygnąć na korzyść podatnika, jak i naruszenie zasady prawdy obiektywnej poprzez nieustalenie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego.

Wobec powyższej stwierdzonych uchybień pełnomocnik wniósł o:

-przeprowadzenie dowodu z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr[...], pisma z dnia [...]maja 2018 r. nr[...];

- wydruków e-maili z U. sp. z o.o. na okoliczność ustalenia faktu, iż prowizje pośrednika ulegały ciągłym zmianom w oparciu o promocje konkursy, realizacje planów sprzedażowych oraz faktu, że prowizje te znajdowały się w wewnętrznym systemie brokera (do którego strona utraciła dostęp z chwilą zakończenia współpracy) oraz instrukcji wystawiania faktur z [...] czerwca 2015 r., gdzie także nie było konieczności wypisywania szczegółowych danych, których obecnie wymaga organ oraz Instrukcji rozliczania z U. sp. z o .o., w których wskazano jak wyglądał system z którego korzystała strona w chwili współpracy z brokerem,

- zasądzenie kosztów procesu, powiększonych o kwotę 17 zł tytułem opłaty sądowej, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych;

- uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja DIAS z [...] maja 2022 r. utrzymująca

w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.z [...] grudnia 2021 r. określającą skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 37.170,00 zł, w miejsce zadeklarowanego w zeznaniu podatkowym w kwocie 0,00 zł.

W pierwszej kolejności Sąd stwierdził, wbrew twierdzeniu strony skarżącej, że wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. z uwagi na bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania na nowo po zakończeniu postępowania upadłościowego strony był prawnie dopuszczalny. Nie zaistniała więc w niniejszej sprawie przesłanka bezprzedmiotowości postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej instancji jak i organem odwoławczym na podstawie art. 208 § 1 o.p. prowadząca do umorzenia tego postępowania. Zarówno na gruncie ustawy Ordynacji podatkowej jak i ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2017 r., poz. 2344), nie istnieje zakaz prowadzenia postępowania podatkowego po zakończeniu postępowania upadłościowego.

Z akt sprawy wynika, że (załącznik Nr [...] do [...] protokołu kontroli) na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w B.Wydziału [...] Gospodarczego z [...] kwietnia 2018 r. sygn. akt[...], ogłoszona została upadłość dłużnika skarżącej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu postępowania upadłościowego skarżącej na podstawie art. 49114 ust. 3 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe Sąd Rejonowy w B.umorzył zobowiązania upadłego bez ustalenia planu spłat wierzycieli. Jak słusznie stwierdził organ odwoławczy nie można uznać, że wszczęcie postępowania podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. i wydanie w konsekwencji jego przeprowadzenia decyzji było niedopuszczalne. Zarówno na gruncie ustawy - Ordynacji podatkowej jak i ustawy z 28 tego 2003 r. prawo upadłościowe, nie istnieje zakaz prowadzenia postępowania podatkowego po zakończeniu postępowania upadłościowego. W myśl bowiem art. 146 ust. 1 prawa upadłościowego postępowanie egzekucyjne zarówno sądowe jak i administracyjne wszczęte przeciwko upadłemu przed ogłoszeniem upadłości ulega zawieszeniu z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości, a po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości postępowanie to umarza się z mocy prawa. Tym samym bezzasadny okazał się zarzut dotyczący naruszenia art. 49116 ust. 1 ustawy z 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe.

Należy też wskazać, że organ odwoławczy wyjaśnił, że o zadeklarowanych podstawach opodatkowania wierzyciel podatkowy miał wiedzę od [...] marca 2016 r., gdyż w tym dniu wpłynęło do niego zeznanie PIT-36-L za 2015 r. Do dnia ogłoszenia upadłości powyższe zeznanie nie zostało przez skarżącą skorygowane, jak również nie wydano w stosunku do skarżącej decyzji określającej wysokość zobowiązania z tego tytułu w innej wysokości. Wierzyciel podatkowy miał też wiedzę o prowadzonym postępowaniu upadłościowym oraz swojej wierzytelności w PIT za 2015 r. i do dnia zakończenia postepowania upadłościowego jej nie zgłosił.

W dalszej kolejności należy podnieść, że skład orzekający w pełni aprobuje ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organ. Ze względu na ich obszerność i wcześniejsze przytoczenie w tzw. części "historycznej" niniejszego uzasadnienia, sąd będzie powoływał się na nie w nieco okrojonym zakresie, koniecznym dla wyjaśnienia istotnych motywów sprawy, mających wpływ na ostateczne rozstrzygnięcie.

Przede wszystkim zwrócić należy uwagę jak kształtowała się współpraca strony skarżącej z jego kontrahentami, a w szczególności w jaki sposób działały te podmioty i związane z nimi osoby. W tym kontekście istotne okazują się być m.in. ustalenia Prokuratury Okręgowej w S. dot. śledztwa prowadzonego wobec J.W. i w związku z przedstawieniem zarzutów skarżącej.

Z powyższego wynika schemat działalności J. W., która po podjęciu współpracy ze skarżącą, prowadzącą agencję kredytową, założyła na nazwisko swojego konkubenta firmę B. J. W. nakłaniała osoby nieposiadające zdolności kredytowej do zaciągania kredytów na znaczne sumy, pomagając m.in. przy dopełnianiu formalności czy kontaktowaniu z pośrednikami kredytowymi, sama zaś wykorzystując pozyskane w ten sposób środki. Aby nadać im pozór legalności, wystawiała w ramach działalności założonej na konkubenta faktury z tytułu rzekomej prowizji i przekazywała gotówkę na ich opłacenie. K. B. nie nadzorował tej działalności, podpisywał jedynie faktury wystawiane przez konkubentkę, nie kontaktował się z osobami z faktur. Skarżąca m.in. przekazywała nazwy pośredników i kwoty do wpisania na faktury czy przesyłała pieniądze na opłacenie faktur na konto firmowe K. B. Jeśli kredyt został przyznany i klient od niego nie odstąpił, otrzymywała z tego tytułu prowizję. Współpracę między J. W. i skarżącą potwierdzili w zeznaniach kierowcy współpracujący z J. W., tj. N. W. i M. C.

Jednym z podmiotów, z którymi współpracowała B.była skarżąca, zaś szczegóły regulowała umowa zawarta 7 lipca

2015 r. Z postanowień umownych wynika m.in., że B. odpowiedzialna była za świadczenie usług marketingowych na rzecz strony skarżącej głównie w formie jego polecenia. W przypadku skorzystania z klienta

z produktu finansowego nabytego za pośrednictwem skarżącej, B. miał otrzymać wynagrodzenie w formie prowizji.

Z tego tytułu skarżąca zaewidencjonowała w ciężar k.u.p. faktury wystawione przez B. na kwotę 361.700,00 zł zł. Jak słusznie zauważył organ, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy każe jednak przyjąć, że faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych.

W tym miejscu trzeba wyjaśnić, że pojęcie "koszty uzyskania przychodów" określa art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., który wprowadza generalną zasadę uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodów. Uznaje się za nie wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie następujące warunki: (a) wydatek powinien być rzeczywiście (definitywnie) poniesiony przez podatnika, (b) nie może znajdować się w katalogu określonym w art. 23 u.p.d.o.f., (c) powinien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, (d) winien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów bądź zachowania źródła przychodów i (e) być właściwie udokumentowany. Czyli: wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodów wówczas, gdy obejmuje transakcje faktycznie dokonane przez podmioty wskazane w treści danej faktury (sprzedawca i nabywca).

Jak wskazywał NSA w wyroku z 8 stycznia 2021 r., II FSK 1801/20 (powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl): "Nie może przy tym budzić wątpliwości, że wydatek musi być należycie udokumentowany, a dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, jaką rzekomo dokumentują, nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze (a w konsekwencji być podstawą ustalenia dochodu). Rację ma organ, stwierdzając, że przepisy w zakresie dokumentowania operacji gospodarczych zezwalają na dokonywanie zapisów w księdze podatkowej tylko na podstawie dokumentów prawidłowych i rzetelnych, a zatem sam fakt wystawienia faktury i nawet dokonanie zapłaty nie jest wystarczający dla zaliczenia wydatku związanego z tą czynnością do kosztów prowadzonej działalności. W konsekwencji faktura, która nie odzwierciedla rzeczywiście przeprowadzonej transakcji (jest fikcyjna), nie może być uznana za prawidłowy dowód poniesienia kosztu podatkowego, a wobec tego nie może być podstawą ustalenia dochodu". Podstawowe znaczenie ma zatem prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, gdyż w ten sposób możliwe jest wykazanie, że spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające na uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów. NSA w wyroku z 9 grudnia 2020 r., II FSK 2246/18, podkreślał, że: "W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towarów i usług u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i usługi i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów". Zatem obowiązek udokumentowania poniesienia wydatków w sposób zgodny z prawem i niebudzący wątpliwości leży po stronie podatnika. Nie jest także możliwe, aby jedynym dowodem poniesienia kosztów w określonej wysokości, oprócz faktur, było oświadczenie podatnika, że poniósł taki koszt, gdyż mogłoby to prowadzić do sytuacji, iż podmiot prowadzący działalność gospodarczą zwolniony byłby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji. (zob.: M. Brzostowska, P. Kubiesa, art. 22 [w:] M. Brzostowska, P. Kubiesa, PIT. Komentarz, WKP 2022).

Z opisaną sytuacją, pozwalającą na zakwestionowanie wydatków ujętych

w koszty uzyskania przychodów, mamy do czynienia w realiach niniejszej sprawy. Zgromadzony materiał dowodowy przeczy bowiem stanowisku, że faktury wystawione przez firmę K. B. odzwierciedlały faktyczne zdarzenia gospodarcze.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca przedstawiła wyłącznie faktury VAT wystawione przez B.oraz umowę o współpracy pomiędzy C. a B. Organ słusznie zatem stwierdził, że dowody te są niewystarczające do zweryfikowania związku wydatku z przychodem. Natomiast wyjaśnienia skarżącej przedstawione w piśmie z 1 września 2021 r. a także zeznania złożone do protokołu przesłuchania świadka, jak prawidłowo podniósł DIAS, sprzeczne są z zeznaniami świadków –J.W., K.B. i kierowców R. T.z E.

Ponadto wyjaśnienia strony odnośnie wysokości prowizji z tytułu świadczonych usług K. B.płaconej w granicach 85-98 % otrzymanych przez skarżącą od brokera lub banku nie znajdują odzwierciedlenia w zapisach podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2015 r. Porównanie kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez B. oraz rachunków za usługi wykonane przez skarżącą świadczą, że faktury VAT nie są powiązane z rzeczywistymi transakcjami. W okresie od lipca do grudnia 2015 r. każda transakcja rozliczana za usługi w dostarczaniu danych "klienta" przekraczała osiągnięte przez skarżącą przychody. Kwota prowizji wykazana na fakturach VAT w każdym miesiącu przekracza ponad 100 % wysokości przychodów, a w miesiącu listopadzie wynosi 1.030,82%. Również twierdzenie strony o rozliczeniu prowizji za okres od 2009 r. za usługi K. jest niewiarygodny i niemożliwy do weryfikacji. Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie, na co zwrócił uwagę DIAS, jest fakt, że Sąd Okręgowy w S. uznał K. B. i J. W. winnych wystawiania faktur poświadczających nieprawdę, co do okoliczności mających znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnych, wskazujące na wykonanie usług pośrednictwa kredytowego i uzyskanie wynagrodzenia w formie prowizji, co było niezgodne z prawdą, wystawiając m. in. w 2015 r. faktury na rzecz C. Wyrok w tej sprawie jest prawomocny.

Poza tym, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, wyjaśnienia strony nie zostały poparte żadnym dowodem, bowiem zarówno skarżąca jak i K. B. nie przedstawił poza fakturami i przelewami bankowymi innych dokumentów, notatek, zestawień, raportów, e-mail, które zgodnie z umową o współpracy, miały być podstawą do wyliczenia kosztów uzyskania przychodów. Brak jest więc dowodów umożliwiających zweryfikowanie związku wydatku z przychodem skarżącej.

Z uwagi na powyższe, sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 233 § 1 o.p. w zw. z art. 45 ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgromadzony materiał dowodowy i wynikające z niego okoliczności pozwalają na niebudzące wątpliwości przyjęcie, że skarżąca zawyżyła w p.k.p.i.r. za 2015 r. i w deklaracji za ten okres k.u.p. udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę K. B. Jeżeli bowiem faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji dokonanej między tymi podmiotami, wykazany w niej wydatek nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sąd za nieuzasadnione uznał zarzuty skargi koncentrujące się wokół naruszeń prawa procesowego. Przypomnieć należy, że ocenie organu podlega całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Poszczególne dowody i okoliczności oceniane są we wzajemnym powiązaniu, mając na względzie kontekst rozpatrywanej sprawy. Na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 o.p.), w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena, której organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

W związku z powyższym, w ocenie sądu, bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania (m.in. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 o.p.). Skład orzekający nie znalazł podstaw do tego, by uznać, że w sprawie doszło do naruszenia podstawowych zasad, m.in. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasady prawdy obiektywnej, zasady czynnego udziału stron w postępowaniu, jak również oficjalności postępowania dowodowego i swobodnej oceny dowodów. Wręcz przeciwnie, zaskarżona decyzja w pełni odpowiada prawu, a jej uzasadnienie jest kompletne i logiczne. Sąd uznał, że organ rozpatrzył sprawę prawidłowo, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czemu w wyczerpujący sposób dał dowód w zaskarżonej decyzji. W opinii składu orzekającego w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyżej przytoczonym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów, organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Sąd zaakceptował ustalony przez organy stan faktyczny, czemu dał wyraz

w poprzedniej części uzasadnienia. Okoliczności przyjętych przez organ w żaden sposób nie podważają argumenty autora skargi, dotyczące w szczególności nierzetelności w prowadzonym postępowaniu dowodowym czy nieuwzględnieniu wniosków dowodowych strony. Za organem wskazać trzeba, że strona

w zastrzeżeniach z [...] września 2021 r. do protokołu kontroli wniosła o włączenie do materiału dowodowego wszystkich zeznań osób pokrzywdzonych w sprawie prowadzonej przez Prokuraturę Okręgową w S. sygn. akt[...], w których zeznają o skorzystaniu z usług pośrednictwa finansowego Strony lub osób współpracujących z nią pośredników. Ponadto wniosła o ewentualne przesłuchanie w toku postępowania podatkowego na okoliczność korzystania z biura pośrednictwa strony oraz wskazania czy biuro zostało im wskazane przez J. W. lub K.B. Po rozpatrzeniu wniosków dowodowych strony, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...] listopada 2021 r. nr [...] odmówił przeprowadzenia ww. wniosków dowodowych.

W uzasadnieniu podniósł, iż skarżąca nie wskazała z imienia i nazwiska żadnego "klienta" obsłużonego w ramach współpracy z firmą B.. Skoro postępowanie podatkowe dotyczyło skarżącej, a nie była on w stanie wskazać konkretnych klientów – świadków w sprawie, konkretnych umów – do których zależała wysokość prowizji oraz konkretnych banków i instytucji finansowych – obsługujących konkretne umowy, to nie może przerzucać ciężaru dowodu w tej sprawie na organ podatkowy. Strona nie może więc oczekiwać, że to organ podejmie ogólnie zarysowane przez podatnika działania, które nie zostały ukierunkowane na stwierdzenie konkretnej okoliczności. Wnioski dowodowe, jakie przedłożyła strona, wymykały się spod możliwości ich realizacji, co więcej – dowody te w żaden sposób nie mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Prowadzenie postępowania dowodowego nie jest celem samym w sobie – jego celem jest doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia, a podejmowanie przez organ takich czynności, o które wnioskowała strona, z takim celem się mija. Co należy więc podkreślić, nie każdy wniosek dowodowy złożony przez stronę może (i powinien) być uwzględniony, przy czym odmowa przeprowadzenia wnioskowanego dowodu nie jest jednoznaczna z nierozpatrzeniem tegoż wniosku.

Również w związku z powyższym, sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia wyodrębnionego zarzutu naruszenia art. 233 § 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji bez zwrócenia się do firmy A. (marka firmy pośrednictwa finansowego z [...], obecnie po zmianie nazwy [...]) oraz U. Sp.zo.o., od których strona otrzymywała prowizję brokerską oraz porównania danych osobowych. Sąd oczywiście wziął też pod uwagę wydruki e.malil z U. Sp. z.o.o. oraz instrukcje wystawiania faktur z [...] czerwca 2015 r., jak również pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] kwietnia 2018 r. oraz z [...] maja 2018 r. jednak zarówno one, jak i argumentacja autora skargi,

w żaden sposób nie mogą wpłynąć na zmianę stanowiska.

Bezzasadne są przy tym twierdzenia skarżącej, jakoby organ nie wykazał się dostateczną aktywnością w gromadzeniu materiału dowodowego. Jest on obszerny, kompletny i spójny, a na jego podstawie można ustalić zaistniały stan faktyczny.

W uzasadnieniach rozstrzygnięć obu instancji organy szczegółowo odniosły się do zgromadzonych dowodów, toteż nie ma wątpliwości co do tego, że został on pieczołowicie przeanalizowany.

Nadal w kontekście zarzutów naruszenia przepisów postępowania, jak też art. 123 o.p. (zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym), sąd wskazuje, że jak zauważył NSA w wyroku z 6 sierpnia 2020 r., II FSK 1511/18, organy podatkowe mają prawo korzystać z dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu i nie są zobowiązane do powtarzania tychże dowodów w postępowaniu prowadzonym w danej sprawie. Ordynacja podatkowa przewiduje bowiem wyjątki od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. Odstępstwo takie wprowadza treść art. 181 o.p., który dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i karnych. Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyroki NSA z 18 lipca 2017 r., I FSK 2166/15; z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1629/15; z 15 marca 2017 r., I FSK 1295/15; z 31 stycznia 2019 r., II FSK 1756/17). Co również istotne, nie istnieje prawny nakaz powtarzania takich dowodów, a korzystanie przez organy z dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. W takim bowiem przypadku zasada ta realizowana jest poprzez zapoznanie strony z tymi dowodami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także zgłaszanie wniosków dowodowych na tezy przeciwne do wynikających z dowodów już znajdujących się w aktach sprawy. Biorąc pod uwagę zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, stwierdzić trzeba, że dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają taką samą moc dowodową, jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu (zob. wyrok NSA z 31 stycznia 2019 r., II FSK 1756/17).

W przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony, np. zeznania świadków z innych postępowań, materiały postępowań, kontroli podatkowych przeprowadzonych wobec innych podmiotów, zasada czynnego udziału realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dokumentami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie. Strona miała możliwość zapoznawania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, jak też wyrażać swoje stanowisko w sprawie, co z pewnością stanowiło realizację zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu.

Argumentacja pełnomocnika skarżącej, jakoby zeznania J. W. i K. B.złożone w charakterze oskarżonych, nie mogą być wiarygodne ze względu na brak odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, a pośrednio – przyzwolenie na składanie zeznań nieprawdziwych, jest nieuzasadniona. Nawet jeśli by przyjąć, że ww. osoby mogłyby kłamać, to okoliczność ta nie jest tożsama z wykazaniem, że tak rzeczywiście postąpiły, zaś skarżąca nie wyjaśniła, jaki interes miałyby one w składaniu nieprawdziwych zeznań, które jednocześnie obciążały ich samych.

Za bezzasadne tym samym należy uznać także zarzuty odnoszące się do nieuzasadnionego powoływania się w zaskarżonej decyzji na postępowania prokuratorskie, które powoływane przez organ stwarzają pozory istnienia nieprawidłowości, które są jednocześnie przesłanką prowadzenia takich postępowań (błędne koło pośrednie). Podnieść należy, że żadne istotne ustalenia faktyczne w zakresie oceny transakcji udokumentowanych fakturami, które zostały zakwestionowane, nie zostały oparte na argumencie, że toczy się postępowanie przygotowawcze lub inne o charakterze karnym. Informacja w tym zakresie pojawiała się jako dodatkowy, wspomagający argument organów, a podjęte w tym zakresie ustalenia stanowiły jedne z wielu ustaleń dokonanych na kanwie niniejszej sprawy. Niezależnie od powyższego należy, wbrew twierdzeniom skarżącej, podnieść, że okoliczność przedstawienia zarzutów ma istotne znaczenie i nie może być zignorowana, gdyż nie jest tak, że przedstawianie zarzutów karnych jest standardem postępowania wobec wszystkich i nie stwarza żadnych sugestii, co do prawidłowości zachowania sprawcy, nawet mimo oczywistych odrębności pomiędzy postępowaniami karnym (karnym skarbowym) i podatkowym.

Sąd administracyjny niezwiązany granicami skargi nie stwierdził innych naruszeń prawa, które mogłyby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe, sąd stwierdził, że nie znajduje podstaw do wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu zarówno pod względem materialnym, jak też zgodne jest z przepisami regulującymi postępowanie podatkowe, czemu wyraz skład orzekający dał powyżej.

Z powyższych względów sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.).