Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 645/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2021-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 §1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 104 ust. 9 i 11.
journal: Dz.U. 2019 poz 864
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego R. B. kwotę 2022 (dwa tysiące dwadzieścia dwa) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]"r., nr "[...]", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ( dalej DIAS ) , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego ( dalej NUS ) z dnia "[...]" r. znak: "[...]", określającą R. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 5117 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

R. B. w dniu "[...]" lutego 2017 r. dokonał zakupu samochodu osobowego marki A., rok produkcji 2014, nr VIN "[...]", pojemność silnika 2953 cm3 za kwotę 1850 $ + 500 $ (koszt wysyłki) razem 2350 $ od sprzedającego: Z. LLC., "[...]", USA.

Według dowodu własności pojazdu powypadkowego tj. ww. samochodu osobowego , w dniu 11 stycznia 2017 r. Y. nabył sporny A. od poprzedniego właściciela pojazdu tj. W..

Skarżący ww samochód zgłosił do procedury celnej dopuszczenia do obrotu w Urzędzie Celnym w Bremerhaven (Niemcy), wg dokumentu odprawy celnej nr "[...]" z dnia "[...]" lutego 2017 r.

Następnie dokonał on przywozu ww. samochodu na terytorium do Rzeczpospolitej Polskiej w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu.

W dniu 18 grudnia 2017r. złożył on deklarację uproszczoną dla podatku akcyzowego AKC-U/S, od nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu, wskazując datę powstania obowiązku podatkowego - 09 grudnia 2017 r., podstawę opodatkowania - 7550 zł, stawkę podatku - 18,6%, kwotę podatku -1404 zł.

NUS w oparciu o katalog pojazdów Eurotax Glass's Polska zakwestionował podstawę opodatkowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że według tej wyceny podstawa opodatkowania wynosi 75885 zł i znacznie odbiega od wartości zadeklarowanej.

Wobec powyższego NUS wezwał skarżącego pismem z dnia 5 czerwca 2018 r. do zmiany podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających zadeklarowanie podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej porównywalnego samochodu osobowego marki A. według ww. katalogu pojazdów EUROTAX oraz przedłożenia wszelkich dokumentów potwierdzających wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania.

NUS wskazał, że w razie niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, wysokość podstawy opodatkowania określi organ podatkowy na podstawie art. 104 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj.Dz. U. 2019 r., poz. 864 z zm., dalej u.p.a. )

W odpowiedzi na wezwanie, w imieniu Strony, pełnomocnik zaznaczył, że podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić zgodnie z umową zakupu. Podkreślił on, że na cenę pojazdu marki A. wpływ ma zarówno stopień uszkodzenia, jak i specyfika rynku, na którym został nabyty tj. rynku amerykańskiego. Zdaniem pełnomocnika Strony średnia wartość rynkowa pojazdu w Polsce, określona przez organ podatkowy na kwotę 75.885 zł, nie uwzględnia znacznego stopnia uszkodzenia pojazdu i kosztów przywrócenia do stanu umożliwiającego użytkowanie. Pełnomocnik skarżącego stwierdził, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do wszczęcia procedury weryfikacyjnej, ponieważ istniała "uzasadniona przyczyna", dla której cena samochodu zakupionego w USA może odbiegać od cen takiego samochodu na rynku polskim.

Pełnomocnik Strony uznał za niezasadne przedkładanie wymienionych w wezwaniu faktur i rachunków dokumentujących naprawę przedmiotowego pojazdu z uwagi na fakt, że podatnik nie naprawiał A. i sprzedał go w stanie uszkodzonym.

NUS wszczął z urzędu postanowieniem z dnia 14 października 2019 r. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i decyzją z dnia "[...]" r. znak: "[...]" określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 5117 zł.

R. B. wniósł odwołanie z dnia 3 stycznia 2020 r. (wpływ do DIAS dnia 13 stycznia 2020 r.) od ww. decyzji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia "[.1.]" r. znak: "[.1.]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na ww. decyzję organu II instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 13 sierpnia 2020 r. Sygn. akt I SA/OI 330/20 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[.1.]" r..

R. B. wywiódł skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej R. B. wyrokiem z dnia 20 stycznia 2021 r. Sygn. akt I GSK 1620/20 uchylił zaskarżony wyrok i uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia "[.1.]" r. znak: "[.1.]".

NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2021 r. Sygn. akt I GSK 1620/20 uznał za przedwczesną ocenę, iż Skarżący nie wykazał skutecznie przyczyn, które uzasadniałyby podanie w deklaracji AKC-U wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej spornego samochodu osobowego. W ocenie Sądu, organy podatkowe nie wyjaśniły, dlaczego strona internetowa https://en.bidfax.info (na podstawie której już organ I instancji weryfikował wartość spornego pojazdu na rynku USA), a także wymienione w decyzji DIAS z dnia "[.1.]" r., powszechnie dostępne strony internetowe dla tego rodzaju samochodu https://auctionexport.com, http://crashescars.com, https://usa-auto.online.com, https://erepairables.com, https://en.bidfax.info mają być miarodajne w zakresie weryfikowania wartości spornego pojazdu.

Po przeprowadzeniu ponownie postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał decyzję z dnia "[...]"r. znak: "[...]", którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" r. znak: "[...]", określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 5117 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

W toku ponownego rozpoznania DIAS uznał, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie DIAS przytoczył przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r o podatku akcyzowym oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze, które miały zastosowanie w tej sprawie.

DIAS wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej " W1A" stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Stosownie do art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosownie do przepisu art. 104 ust. 6 u.p.a. podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego państwa członkowskiego jest wartość, o której mowa w ust. 1 pkt. 3 z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną.

Na podstawie art. 105 pkt 1 u.p.a. stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi, dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 - 18,6 % podstawy opodatkowania.

Odpowiednio do art. 106 ust. 2 u.p.a. podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie zaś z dyspozycją art. 106 ust. 3 u.p.a. podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosownie do art. 104 ust. 8 u.p.a. jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Definicja średniej wartości rynkowej samochodu osobowego została określona w art. 104 ust 11 u.p.a., jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz-jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

DIAS zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że wartość transakcyjna zakupionego pojazdu (1850 $ wartość samochodu + 500 $ - transport) znacznie odbiega od wartości pojazdów tej marki zakupionych i sprowadzonych z USA.

DIAS wskazał, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdów i stosować należy przepisy art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8 i ust. 9 u.p.a., gdy zaistnieją przesłanki przewidziane w u.p.a. do ich zastosowania.

DIAS uznał, że przedłożone przez skarżącego dokumenty w przedmiotowej sprawie nie wskazują na poniesienie innych wydatków mogących mieć wpływ na obliczenie wysokości podstawy opodatkowania w deklaracji uproszczonej AKC-U/S od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu A..

W przedmiotowej sprawie nie jest sporne, że pojazd został zakupiony w USA oraz, że strona skarżąca zadeklarowała podstawę opodatkowania w wysokości 7550 zł.

W ocenie DIAS, zadeklarowana kwota znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów w kraju.

Organ zbadał tę okoliczność poprzez przeanalizowanie ofert sprzedaży podobnych pojazdów, sprzedawanych na rynku amerykańskim.

Organ podatkowy, jak wynika z wydruków ze strony www.en.bidfax.info, badał przedmiotową sprawę i zwrócił uwagę na uszkodzenia ww. samochodu osobowego, które uwidocznione zostały w dokumentacji zdjęciowej załączonej przez stronę do pisma z dnia 14 czerwca 2018 r., a jest to uszkodzenie widoczne przodu samochodu.

Organ I instancji analizował informacje z wydruków zawarte na stronie internetowej amerykańskiej www.en.bidfax.info, z których wynika, iż wartość sprzedanych samochodów A. z 2014 r. na rynku USA wynosiła 4750 $ - 5750 $ (karta 38 akt organu 1 instancji).

Były to samochody osobowe o podobnym obrazie uszkodzeń, przodu samochodu, jak wynika z załączonych zdjęć przez skarżącego do pisma z dnia 14 czerwca 2018 r..( k. 34, 35 akt adm. ).

Na podstawie ww. wydruków internetowych DIAS przyjął, że średnia cena A. z 2014 r. wyniosła 5250 $ (4740$ +5750$ = 10500 $; 10500 : 2 = 5250$).

Natomiast z rachunku sprzedaży wynika, że cena przedmiotowego A. z 2014 r. wyniosła 1850 $ +500$ transport, czyli razem 2350 $.

DIAS wywnioskował, że cena na fakturze za sporny samochód osobowy stanowi tylko 44,76 % (2350 x 100 : 5250 = 44,76) średniej ceny ustalonej w oparciu o ww. wydruki organu I instancji.

DIAS podkreślił, że przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy wziął pod uwagę również załączony przez Stronę do odwołania wydruk ze strony https://csatoday.iaai.com, która dotyczy samochodów A. z rocznika 2015. Organ odwoławczy oceniał ww. wydruk ze strony internetowej, jako dowód w przedmiotowej sprawie zgodnie z zasadami oceny dowodów przewidzianymi w O.p.

DIAS zauważył, że wydruk ze strony https://csatoday.iaai.com dotyczy samochodów A. z młodszego rocznika tj. 2015 i jak wynika z cen 18 samochodów A. przedstawionych na wydruku średnia wartość jednego samochodu to 5472 $ (5250 $ + 5250 $ + 9000 $ + 2900 $ + 5100$ + 4400 $ + 2100$ + 8000 $ + 4000 $ +2100$ + 7000 $ +800 $ + 10200 $ + 6500 $ + 4200 $ + 7700 $ + 7800 $ +6200 $ = 98500 $, czyli 98500 : 18 ofert = 5472 $).

DIAS zwrócił uwagę na fakt, że średnia cena samochodu według załącznika do odwołania wynosi 5472 $ za samochód A. z rocznika 2015, a skarżący nabył na rynku zakupu sporny samochód z rocznika 2014 za cenę 1850$ + 500 $ transport.

W ocenie DIAS ta analiza wskazuje, że cena, którą zapłacił podatnik za sporny samochód osobowy, całkowicie odbiega od cen tego typu samochodów, w zbliżonym stanie technicznym, z podobnymi uszkodzeniami, na rynku zakupu tj. w USA.

Zdaniem DIAS ww. wydruk załączony przez Stronę , jak i wydruki z następujących, powszechnie dostępnych stron internetowych dla samochodu osobowego A.: www.auctionexport.com,http://crashescars.com, https://usa-auto.online.com, https://erepairables.com, https://en.bidfax.info potwierdzają fakt, iż w przedmiotowej sprawie kwota podstawy opodatkowania samochodu A. bez uzasadnionej przyczyny całkowicie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu w kraju nabycia,

wydruk z https://en.bidfax.info - A. z 2014 r. sprzedany za 2500 $ (karta 33 akt postępowania znak: "[.1.]") na aukcji w 2020 r. Jak wynika z ww. zdjęcia - pojazd (przód pojazdu) jest bardziej uszkodzony od spornego A., którego uszkodzenia widoczne są na dokumentacji zdjęciowej załączonej do pisma skarżącego z dnia 14 czerwca 2018 r.

- wydruk z https://en.bidfax.info - A. z 2013 r. sprzedany za- 4750 $ w 2020 r. (karta 36 akt postępowania znak: "[.1.]") - znacznie bardziej uszkodzony od spornego pojazdu, jak wynika dokumentacji zdjęciowej załączonej do pisma strony z dnia 14 czerwca 2018 r.

- wydruk z https://erepairables.corn - A. z 2013 r. sprzedany za 4600 $ (karty 34-35 akt postępowania znak: "[.1.]") rok produkcji starszy od roku produkcji spornego samochodu - uszkodzony przód samochodu.

- wydruk z https://usa-auto.online.com - A. z 2013 r. aktualna cena - 4600 $ (karta 37 akt postępowania znak: "[.1.]") - uszkodzony przód samochodu

- wydruk z http://crashescars.com - A. z 2013 r. - cena aktualna 5400 $ (karta 38 akt postępowania znak: "[.1.]") - uszkodzony przód samochodu

- wydruk z www.auctionexport.com – A. z 2012 r. - cena: 3550$ + 1173$ - opłaty (karta 39 akt postępowania znak: "[.1.]") - uszkodzony przód samochodu

- wydruki z https://en.bidfax.info – A. z 2014 r. (karta 51 i 52 akt postępowania znak: "[...]"), które zostały sprzedane za odpowiednio 2800 $ (A. z 2014 r. na aukcji COPART) i za 5100 $ (A. z 2014 r. na aukcji IAAI) na aukcjach w 2021 r. Ww. wydruki miały porównywalne, a nawet większe, jak wynika z dokumentacji zdjęciowej uszkodzenia przodu samochodu, w stosunku do spornego samochodu osobowego.

Według DIAS ww. wydruki z internetu wskazują, iż w momencie zakupu przez Stronę przedmiotowego samochodu w 2017 r. na rynku zakupu tj. w USA, miałby on wyższą cenę niż zgodnie z rachunkiem zakupu A.-wartość samego samochodu tj. 1850 $ + 500 $ transport.

DIAS zwrócił uwagę, że średnia cena tego rodzaju samochodu osobowego z podobnymi, a nawet większymi uszkodzeniami wyniosła 4309 $ (2500$+4750$+4600$+4600$+5400$+4723$+2800$+5100$ = 34473$; 34473 : 8 = 4309$). Powyższa kwota 4309$ za A. stanowi 54,53 % średniej ceny tego rodzaju samochodu osobowego tj. A..

DIAS wyjaśnił, że badając rynek samochodów w USA organy podatkowe brały pod uwagę uszkodzenia porównywanych samochodów osobowych oraz rodzaj i stopień ww. uszkodzeń, które były zbliżone bądź większe w stosunku do uszkodzeń nadwozia spornego samochodu osobowego, jak wynika ze zdjęć uszkodzeń przedmiotowego A. z 2014 r. załączonych do pisma z dnia 14 czerwca 2018r. przedstawiających uszkodzony przód spornego samochodu osobowego.

Według DIAS powołane aukcyjne strony internetowe dotyczące samochodów nabywanych w USA, dotyczące cen samochodu tego typu z podobnymi, a nawet większymi uszkodzeniami, co sporny A. z 2014 r., świadczą o tym, że cena przedmiotowego samochodu, jako podstawa opodatkowania tj. 1850 $ + 500 $ transport (2350 $ x 3,508 zł(l $) = 8414,88 tj. -8415 zł zgodnie z tabelą kursów średnich nr 238/A/NBP/2017 z dnia 8 grudnia 2017r.) całkowicie odbiega od cen aut tego rocznika, tego typu, z podobnymi uszkodzeniami, w tym czasie, na rynku zakupu tj. w USA.

Zdaniem DIAS wydruki z aukcyjnych stron internetowych, są powszechnie dostępne dla zainteresowanych i przedstawiają ceny samochodów na rynku zakupu tj. w USA, z określonymi uszkodzeniami i sprzedanych w określonym czasie, należy je brać pod uwagę, jako obiektywny materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie zgodnie z regułami oceny dowodów przewidzianymi w O.p.

Strona internetowa www.en.bidfax.info, na podstawie której już organ I instancji weryfikował wartość pojazdu na rynku zakupu tj. w USA, jest również ogólnodostępną stroną internetową. Zawiera oferty sprzedaży również uszkodzonych aut na rynku zakupu tj. w USA. Faktem jest, że ww. strona internetowa ma oprócz wersji polskiej i angielskiej, także rosyjską, co wskazuje, że jest dostępna dla szerokiego grona zainteresowanych zakupem samochodów osobowych z rynku USA, w stanie także uszkodzonym, w określonym czasie. Język rosyjski jest według informacji www.wikipedia.org.pl jednym z pięciu języków oficjalnych i jednocześnie jednym z sześciu języków konferencyjnych Organizacji Narodów Zjednoczonych. Jest to język powszechnie używany przez wiele milionów ludzi na świecie. W związku z tym należy zauważyć, że wersje rosyjskie jakiekolwiek strony internetowej nie oznaczają zamiaru wprowadzenia kogokolwiek w błąd.

Na stronie www.en.bidfax.info znajduje się ogólnodostępna informacja, że ww. strona internetowa przedstawia bezpłatną historię sprzedaży, cen i ubezpieczeń samochodów w Stanach Zjednoczonych w Copart oraz na aukcjach ubezpieczeniowych IAA1. Ww. witryna BidFax.info zapewnia bezpłatne informacje na temat statystyk cen uszkodzonych samochodów z USA po roszczeniach ubezpieczeniowych.

IAA (Insurance Auto Auctions) to wiodący globalny rynek cyfrowy łączący kupujących i sprzedających pojazdy. Wykorzystując najnowocześniejszą technologię i koncentrując się na innowacjach, wyjątkowa platforma IAA ułatwia marketing i sprzedaż pojazdów uszkodzonych. Jest to wiodąca firma oferująca aukcje pojazdów powypadkowych na żywo i online. IAAI ma siedzibę w pobliżu Chicago w Westchester w stanie Illinois. Posiada ponad 200 placówek w Stanach Zjednoczonych, Kanadzie i Wielkiej Brytanii. IAA obsługuje globalną bazę nabywców - zlokalizowaną w ponad 170 krajach - oraz pełne spektrum sprzedawców, w tym ubezpieczycieli, dealerów, firmy zajmujące się leasingiem flot i wypożyczaniem samochodów oraz organizacje charytatywne. Kupujący mają dostęp do wielu cyfrowych kanałów licytowania i kupowania i skutecznych usług oceny, poprawiających ogólne wrażenia z zakupów.

Zasady działania IAA i sposób funkcjonowania strony aukcyjnej www.iaai.com określony został na ww. stronie i w zakładce "regulamin aukcji/umowa kupującego" oraz "warunki korzystania"

Zainteresowany może zarejestrować się jako kupujący ("Kupujący") w Insurance Auto Auctions, Inc. lub jej spółkach zależnych lub stowarzyszonych (łącznie "IAA") lub składać ofertę dotyczącą pojazdu lub zawierać jakąkolwiek transakcję ułatwianą przez IAA. Kupujący zgadza się na związanie Zasadami aukcji IAA określonymi w niniejszym dokumencie ("Zasady aukcji"), a także Warunkami użytkowania IAA ("Warunki użytkowania") i Polityką prywatności ("Polityka prywatności") - (wszystkie dostępne na www.iaai.com). W przypadku sprzeczności między Warunkami korzystania lub Polityką prywatności a niniejszymi Regulaminem aukcji, nadrzędny będzie ten Regulamin aukcji. Zasady aukcji, warunki użytkowania i polityka prywatności tworzą razem "Umowę kupującego" między Kupującym a firmą IAA.

Z "regulaminu aukcji" wynika, że każde przyznanie pojazdu osobie, która zaoferowała najwyższą cenę, podlega zatwierdzeniu przez nadawcę pojazdu. Wszystkie pojazdy oferowane na aukcji są "z rezerwą", co oznacza, że sprzedaż podlega zatwierdzeniu przez nadawcę i może podlegać minimalnej kwocie oferty, która musi zostać osiągnięta, zanim nadawca zatwierdzi sprzedaż pojazdu Kupującemu. W przypadku niespełnienia wymogu rezerwy i / lub sprzedaży pojazdu, która nie została zatwierdzona przez nadawcę przed zamknięciem ofert aukcyjnych, IAA zastrzega sobie prawo do przedstawienia Kupującemu kontroferty w celu wynegocjowania sprzedaży między nadawcą a Kupującym. Występują również tzw. oferty zastępcze i szybkie.

W tym przypadku Kupujący ma możliwość złożenia oferty zastępczej przed aukcją lub Oferty szybkiej w czasie aukcji, w ramach której Kupujący ustala maksymalną oferowaną kwotę, jaką Kupujący jest skłonny zapłacić za pojazd. Oferta proxy / szybka oferta umożliwia systemowi licytowanie w imieniu kupującego od początkowej oferty' do maksymalnej kwoty pełnomocnictwa / szybkiej oferty Kupującego. W przypadku, gdy rezerwa obowiązkowa nie zostanie osiągnięta przed zamknięciem ofert przez aukcjonera, Kupujący wyraża zgodę na złożenie przez nadawcę kontroferty. Jeśli jedna z kontrofert nadawcy mieści się w maksymalnej kwocie pośredniej / szybkiej oferty ustalonej przez Kupującego, Kupujący wyraża zgodę na automatyczne przyjęcie przez System kwoty' kontroferty nadawcy. Po zaakceptowaniu kontroferty nadawcy przez System Kupującemu zostanie przyznany pojazd zgodnie z zasadami wymienionymi w ww. dokumentach. Istnieje możliwość skorzystania z oferty KUP TERAZ pojazd. 1AA może czasami oferować pojazdy na swojej platformie KUP TERAZ, która umożliwia zakup pojazdów poza formatem aukcji. Kupujący przyjmuje do wiadomości i zgadza się, że niniejsze Zasady aukcji mają zastosowanie do pojazdów KUP TERAZ. 1AA oferuje możliwość kupna pojazdu na zasadach tzw. remisu. W tym przypadku, gdy najwyższą ofertą na zamknięcie aukcji pojazdu jest remis między ofertą pośrednią a ofertą złożoną przez Kupującego, który osobiście uczestniczy w aukcji na żywo, pojazd zostanie przyznany licytantowi na żywo.

Z informacji zawartych w "regulaminie aukcji" działania podmiotów zainteresowanych aukcją oferowaną przez IAA i 1AA, a także wszelkie spory w przypadku nieskorzystania z arbitrażu, będą rozstrzygane przez sąd stanowy lub federalny w hrabstwie Cook w stanie Illinois, a zainteresowany podmiot zgadza się na jurysdykcję i miejsce takiego sądu.

Natomiast platforma aukcyjna COPART to platforma amerykańska aukcyjna, oferująca licytacje samochodów USA, a także m.in. motocykli czy ciężarówek. Spółka Copart posiada obecnie centralę w Dallas w stanie Teksas i zajmuje pozycję globalnego lidera aukcji pojazdów Online oraz podstawowe miejsce docelowe odsprzedaży i ponownego wprowadzenia pojazdów do obrotu. Nowoczesna technologia, jak również platforma aukcyjna online spółki Copart łączy nabywców ze sprzedającymi na całym świecie. Spółka prowadzi obecnie ponad 200 obiektów w 11 krajach, a codziennie wystawia ponad 150 000 pojazdów na swoich aukcjach.

Z "zasad strony internetowej COPART" oraz "regulaminu dla członków serwisu" wynika, że pojazdy oferowane na sprzedaż na stronach internetowych spółki Copart są sprzedawane za pośrednictwem naszej chronionej patentem, internetowej platformy sprzedaży aukcyjnej. Oferty na pojazdy mogą składać wyłącznie członkowie poziomu “Basic" [Podstawowy] i "Premier" [Pierwszorzędny] posiadający pozytywny status. Platforma aukcyjna Copart korzysta z dwustopniowego procesu licytowania:

- Krok 1 - Licytacja wstępna, jest otwartą licytacją, licytanci mogą składać swoje oferty zarówno na stacji przetargowej w budynku Copart (zobacz poniżej "Licytacja wstępna w kioskach") lub poprzez Internet (zobacz poniżej "Licytacja wstępna przez Internet"). Podczas licytacji wstępnej, licytant widzi obecną najwyższą ofertę za pojazd. Licytanci wprowadzają maksymalną cenę, którą są gotowi zapłacić za pojazd a funkcja BID4U stopniowo prowadzi za nich licytację podczas licytacji wstępnej i jeśli ich oferta będzie najwyższą na zakończenie licytacji wstępnej również podczas sprzedaży wirtualnej. Okres licytacji wstępnej kończy się przed rozpoczęciem sprzedaży wirtualnej. Podczas licytacji wstępnej, Członkowie mogą oglądać oferowane pojazdy online lub osobiście w obiekcie Copart, gdzie pojazd wystawiony jest na sprzedaż.

Ww. funkcja BID4U służy temu, aby proces licytacji był łatwiejszy i bardziej wydajny. Członek wprowadza w licytacji wstępnej ofertę, reprezentującą maksymalną cenę, jaką jest on w stanie zapłacić za pojazd a BID4U będzie prowadzić za niego licytację do tej maksymalnej kwoty, podczas licytacji wstępnej i sprzedaży wirtualnej. B1D4U będzie automatycznie podwyższać ofertę o jeden stopień powyżej obecnego licytującego, aby zapewnić Członkowi najwyższą pozycję w licytacji. Dzięki temu istnieje możliwość, że Członek będzie mógł zakupić pojazd za kwotę niższą niż wynosi jego maksymalna oferta. Jeśli podczas licytacji wstępnej maksymalna oferta Członka zostanie przelicytowana przez inną osobę, zostanie on o tym poinformowany e- mailem. Funkcja B1D4U nie jest dostępna dla pojazdów VIX ( tj. w oparciu o ww. regulamin - wirtualna wymiana przez Internet i zamknięte aukcje pojazdów zajętych).

- Krok 2 - Sprzedaż wirtualna, jest aukcją wirtualną odbywającą się wyłącznie przez Internet w czasie rzeczywistym. Licytanci mają okazję licytować ze sobą i z najwyższym licytantem z okresu licytacji wstępnej, w czasie rzeczywistym. Licytanci wprowadzają oferty w czasie rzeczywistym przez Internet, natomiast funkcja BID4U licytuje za najwyższego licytanta z okresu licytacji wstępnej, do maksymalnej ustalonej kwoty. Po zakończonej licytacji rozpoczyna się odliczanie. Jeśli podczas odliczania złożona zostanie nowa oferta, odliczanie rozpoczyna się na nowo. Ponadto, Copart może również, według własnego uznania, przedłużyć lub rozpocząć od nowa każde odliczanie.

Zgodnie z ww. regulaminem jakiekolwiek działanie lub postępowanie wynikające bezpośrednio lub pośrednio z transakcji przedstawienia oferty lub zakupu, będzie prowadzone w stanie/prowincji i kraju, gdzie pojazd się znajdował w momencie wysłania oferty lub podczas sfinalizowania transakcji zakupu. Podczas tych działań lub postępowań obowiązywać będą konkretne przepisy prawa tej jurysdykcji. Na przykład, jeśli Członek licytuje lub kupuje pojazd, który w chwili tej licytacji lub sfinalizowania zakupu znajdował się w obiekcie Copart w Billings w stanie Montana, jakiekolwiek działania lub postępowania wynikające z tej licytacji lub zakupu, muszą być prowadzone w Hrabstwie Yellowstone, Montana, i konkretne prawa stanu Montana będą obowiązywały takie działania lub postępowania. Wszystkie inne działania i postępowania - np., te nie wynikające bezpośrednio lub pośrednio z transakcji licytacji lub zakupu pojazdu - muszą być prowadzone w Hrabstwie Dallas, w Teksasie i konkretne prawa Stanu Teksas będą obowiązywać w tych działaniach i postępowaniach. Członek COPART wyraża zgodę na klauzulę wyboru, wybór prawa, jurysdykcji i warunki miejsca opisane powyżej. Członek zgadza się z doręczeniem pism procesowych i skarg pocztą potwierdzoną lub za potwierdzeniem odbioru do ostatniego adresu Członka podanego w Copart.

DIAS wskazał, że zajmował się wydrukami ze strony www.auctionexport.com i wyjaśnił, iż Auction Export jest wiodącą firmą internetową specjalizującą się w zakupie i eksporcie samochodów z USA i Kanady do nabywców samochodów na całym świecie. Jej misją jest zapewnienie bezpiecznej i legalnej drogi biznesowej dla samochodów z Ameryki Północnej na globalny rynek. Główną licencją świadczącą o tym, że ww. firma jest legalna i licencjonowana jest licencja biznesowa udzielona przez rząd Kanady. Partnerem marketingowym Auction Export jest IAA (Insurance Auto Auctions). Ta współpraca ma zapewnić zaprezentowanie zasobów IAA szerszej sieci kupujących. Strona internetowa Auction Export zapewnia proste rozwiązania umożliwiające osobom fizycznym znajdowanie, kupowanie i opłacanie pojazdów, a także wiele innych kwestii logistycznych, takich jak transport i wysyłka do praktycznie każdego portu na świecie (źródło: www.auctionexport.com). Następnie organ podatkowy przywołał w zgromadzonym materiale dowodowym ogólnodostępną stronę https://crashescars.com. Jest ona dostępna w języku polskim. Crashescars.com jest największym serwisem aukcyjnym w Stanach Zjednoczonych służącym do wyszukiwania powypadkowych pojazdów z USA, uszkodzonych samochodów z USA, rozbitych samochodów z USA oraz używanych samochodów z USA na licytacjach samochodowych w USA, aukcjach samochodowych w USA. Na tej stronie zebrane zostały informacje o wszystkich domach aukcyjnych i aukcjach samochodowych w USA, w tym nawet o najmniej znanych aukcjach samochodowych w Stanach Zjednoczonych. Organ podatkowy zwrócił uwagę na stronę https://usa-auto-online.com, która specjalizuje się w imporcie samochodów używanych z USA (samochody uszkodzone i powypadkowe, inne auta z USA). Na tej stronie internetowej pracownicy usa-auto-online.com kupują pojazdy w USA u oficjalnych dealerów, a oferty prezentują bezpośrednio na tej stronie internetowej. Zainteresowani mogą zamówić zakup na aukcjach takich jak COPART i IAAI. Ww. strona internetowa posiada amerykańską licencję dealerską, dzięki której ma dostęp do 99% ofert. Firma ta posiada własną bazę kontenerową i magazyn w New Jersey, który zapewnia logistykę transportu na najwyższym poziomie. Obsługuje ona transport drogowy na terenie całych Stanów Zjednoczonych. Głównym zadaniem www.usa- auto-online.com, jako aukcyjnej witryny internetowej, jest ochrona przed nieuczciwymi sprzedawcami i zminimalizowanie ryzyka nieudanego zakupu pojazdu na aukcji w USA (źródło: www.usa-auto-online.com). Badając rynek USA organ podatkowy wziął pod uwagę również stronę internetową www.erepairables.com, które ułatwia znajdowanie uszkodzonych samochodów na sprzedaż i aukcje. Do tej strony internetowej zostały przeniesione zapasy uszkodzonych pojazdów od dealerów i aukcji do jednej witryny. Usługi informacyjne erepairables.com pozwalają kupującym pojazdy uszkodzone w USA na to, że nie muszą oni bez końca przeglądać wielu witryn. Warunki korzystania z tej strony internetowej i sposób jej funkcjonowania omówione są na stronie www.erepairables.com.

Mając na uwadze powyższe DIAS stwierdził, że przywołane przez organy podatkowe strony internetowe są legalnymi źródłami informacji o rynku aukcji aut uszkodzonych w USA i dlatego organy podatkowe wzięły je pod uwagę przy ustalaniu faktu, czy cena przedmiotowego A. z 2014 r. zapłacona przez stronę całkowicie odbiega od cen tego typu samochodów, z podobnymi uszkodzeniami, w tym czasie, co sporny samochód osobowy. Ww. strony internetowe były oceniane przez organ I, a potem II instancji zgodnie z regułami oceny dowodów przewidzianymi w O.p.

DIAS uznał, że w swoim postępowaniu związany był wyrokiem NSA z dnia 20 stycznia 2021 r., Sygn. akt I GSK 1620/20 i wyjaśnił, że tak jak organ I instancji brał pod uwagę ww. stronę internetową www.en.bidfax.info dokumentującą ceny uszkodzonych A. z porównywalnym zakresem uszkodzeń, z uwzględnieniem kraju pochodzenia spornego samochodu osobowego, w określonym czasie, ponieważ jest to portal internetowy powszechnie dostępny i popularny, o czym można było się przekonać przez łatwy dostęp do ww. portalu internetowego.

DIAS wskazał, powołując się na powołany wyrok NSA, że nie ma przeszkód, aby średnią wartość rynkową danego pojazdu ustalić na podstawie ofert sprzedaży, w tym informacji zawartych na stronach internetowych. Informacje wynikające z ofert sprzedaży dotyczące cen pojazdów pozwalają bowiem na ustalenie ceny najbardziej prawdopodobnej do uzyskania na rynku za pojazd tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

W związku z powyższym DIAS wskazał na fakt, że cena przedmiotowego samochodu uiszczona przez Stronę tj. 1850 $ + 500 $ za transport całkowicie odbiega od cen na rynku zakupu spornego samochodu tj. w USA. Brak jest więc "uzasadnionej przyczyny" przewidzianej w art. 104 ust. 8 u.p.a., w której wysokość podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego.

DIAS podał, że strona skarżąca na podstawie art. 200 §1 O.p. miała możliwość zapoznania się z aktami sprawy postępowania odwoławczego i wypowiedzenia się co do zebranego materiału w przedmiotowej sprawie-zawiadomienie z dnia 23 kwietnia 2021 r..

Pełnomocnik Strony zapoznał się z aktami sprawy w dniu 6 maja 2021 r. i nie wnosił żadnych uwag.

Wskazana przez stronę skarżącą wartość spornego A. w rachunku sprzedaży z dnia "[...]" lutego 2017 r. tj. 1850 $ + 500 $ transport odbiega całkowicie od cen amerykańskich (w tamtym czasie, dla takich samochodów).

Organ podatkowy wezwał w dniu 5 czerwca 2018 r. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego. Strona nie dokonała zmiany wysokości opodatkowania i nie przedstawiła przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. To w głównej mierze na podatniku ciąży obowiązek wykazania w sposób przekonujący i rzetelny wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, bowiem to właśnie podatnik posiada najpełniejszą wiedzę na temat przeprowadzonej transakcji handlowej (zob. wyrok NSA z dnia 26 października 2016 r., Sygn. akt I GSK 29/15, wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r., Sygn. akt I GSK 1612/15).

Strona w dniu 14 czerwca 2018 r. dostarczyła NUS pismo - odpowiedź na ww. wezwanie wraz z pełnomocnictwem i kalkulacją naprawy nr "[...]" z systemu AUDATEX dotyczącą A. oraz dokumentacją zdjęciową przedmiotowego samochodu. Jak wskazano w przedłożonej przez Stronę Kalkulacji naprawy nr "[...]" z 13 czerwca 2018 r. ww. samochodu, koszty naprawy ww. samochodu wyniosłyby 67237,26 zł ( k. 26- 33 akt. adm. ).

DIAS ocenił ww. wskazaną kalkulację naprawy z dnia 13 czerwca 2018 r. w oparciu o reguły oceny dowodów przewidziane w O.p. i zauważył, że przedmiotowa kalkulacja naprawy nie zawiera żadnych rzeczywistych rachunków naprawy.

DIAS podkreślił, że jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego jest wyrażona w art. 191 O.p. jest zasada swobodnej oceny dowodów, uprawniająca organy podatkowe do dokonania oceny stanu faktycznego, w oparciu o całokształt zebranego materiału dowodowego. Przedstawiona kalkulacja naprawy nr "[...]" stanowi dowód z dokumentu prywatnego i jak każdy inny dowód podlega ocenie organów. Rozpatrzeniu muszą podlegać poszczególne dowody odrębnie, ale i wszystkie dowody we wzajemnej łączności.

DIAS wskazał, że z przywołanego pisma podatnika z 14 czerwca 2018 r. wynika, że przedmiotowy samochód nie był naprawiany i został sprzedany w stanie uszkodzonym. DIAS przyjął, że strona skarżąca mimo wezwania organu I instancji, nie dostarczyła żadnych dokumentów potwierdzających wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania.

Podsumowując wskazał, że organ prawidłowo wywiódł, że strona skarżąca nie wykazała przyczyn uzasadniających znaczne odstępstwo od średniej wartości rynkowej nabytego samochodu osobowego. Uznał, że przeprowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza O.p., w tym art. art. 122 i art. 187 § 1. Tym samym wskazał, że materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. To, że wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena jest odmienna od oczekiwań Skarżącego nie może dowodzić wadliwości tej oceny, która zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom wskazanym w art. 191 Ordynacji podatkowej.

DIAS zaakceptował ustalenia organu I instancji dotyczące wysokości podstawy opodatkowania, na podstawie notowań systemu EurotaxGlass Polska. Na ich podstawie ustalono wartość rynkową pojazdu tej samej marki, roku produkcji, pojemności silnika na kwotę 120.300 zł. Następnie organ uwzględnił korekty: za miesiąc pierwszej rejestracji: - 5227 zł, korektę na przebieg: - 300 zł. W konsekwencji wartość pojazdu ustalił na kwotę brutto 110700 zł [tj. netto 75885 zł =(110700: 1,23:1,186)] ( k. 19 akt. adm.)

Przy określeniu wartości rynkowej na podstawie notowań systemu EurotaxGlass nie dokonano korekty, wynikającej z tego , że samochód był uszkodzony.

DIAS przypomniał, że w założonej deklaracji AKC-U/S strona skarżąca określiła stan techniczny, jako "uszkodzony bez opinii biegłego". Materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie ( załączniki do odpowiedzi na wezwanie organu 1 instancji z dnia 14.06 2018 r. - karty 34 i 35) tj. dokumentacja zdjęciowa potwierdza, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd posiadał uszkodzenia. Potwierdza to również kalkulacja naprawy z 13 czerwca 2018 r. (karty akt I instancji 26-33).

Ponadto zdaniem DIAS organ I instancji prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania na podstawie wyliczenia średniej wartości rynkowej pojazdów uszkodzonych tej marki i z tego rocznika w oparciu o notowania z 3 ogólnodostępnych aukcji internetowych www.autouncle.pl na rynku polskim na kwotę 40133 zł brutto [32900+43500 + 44000)/3]. Istniała ona w toku postępowania w I instancji i jest powszechnie dostępną stroną internetową, która umożliwia odnalezienie w tym przypadku samochodów na rynku polskim marki A., z rocznika 2014 i 2013 , a dokumentacja zdjęciowa przedstawia zbliżony, a nawet większy stopień uszkodzeń , w porównaniu do spornego samochodu osobowego.

DIAS wskazał, że na ww. stronie można dokonać darmowej wyceny samochodu, która opiera się na rzeczywistych cenach samochodów. Metoda wyceny Autouncle wykorzystuje dane na bazie aktualnych danych rynkowych samochodów używanych. Strona Autouncle bierze pod uwagę przy wycenie m. in. takie parametry jak: marka, model, przebieg, wyposażenie, rocznik, silnik. Gwarantuje to, że wyznaczona wartość auta jest dużo bardziej wiarygodna i zgodna z cenami rynkowymi.

DIAS zaakceptował także to, że NUS ustalił podstawę opodatkowania zgodnie z art. 104 ust. 9 u.p.a., t.j. na podstawie średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów uszkodzonych na rynku polskim.

W ocenie organu odwoławczego, wobec znacznej różnicy pomiędzy ceną widniejącą na dowodzie zakupu przedmiotowego pojazdu, a cenami na rynku amerykańskim, brak było podstaw do uwzględnienia wartości celnej jako podstawy opodatkowania, gdyż stanowiąca podstawę tej wartości deklarowana cena zakupu bez uzasadnionej przyczyny całkowicie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego na rynku kraju zakupu.

DIAS stwierdził, że organ I instancji prawidłowo określił podstawę opodatkowania oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu osobowego w kwocie 5117 zł.

Zdaniem DIAS organ I instancji prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania na podstawie wyliczenia średniej wartości rynkowej pojazdów uszkodzonych tej marki A. na podstawie ogólnodostępnej ww. strony internetowej www.autouncle.pl na rynku polskim na kwotę 40133 zł brutto , tj. netto 27511,34 zł

DIAS podkreślił, że organ podatkowy z uwagi na małą liczbę ofert sprzedaży pojazdów uszkodzonych tego typu z rocznika 2014, ustalił średnią wartość rynkową w oparciu o oferty sprzedaży pojazdów uszkodzonych z roczników 2013-2014.

DIAS podkreślił, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji prawidłowo zastosował normę zawartą w art. 104 ust. 8 tj. wezwał skarżącego w dniu 5 czerwca 2018 r. do zmiany podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyny znacznej różnicy pomiędzy zadeklarowaną podstawą opodatkowania, a średnią wartością rynkową pojazdu.

DIAS zauważył, że podatnik zapłacił podatek akcyzowy zgodnie z deklaracją AKC/U złożoną w dniu 18 grudnia 2017 r., a więc do zapłaty pozostało mu 3713 zł.,

DIAS wskazał, że przedłożoną przez stronę skarżącą kalkulację naprawy nr "[...]" ocenił zgodnie z ogólnymi zasadami oceny dowodów, zgodnie z zasadami ustawy Ordynacja podatkowa.

Mając na uwadze powyższe w świetle art. 104 ust. 8 u.p.a. DIAS przyjął, że podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny całkowicie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego A..

Organ odwoławczy podkreślił , że w tym przypadku zasadna jest weryfikacja ceny nabycia (podstawy opodatkowania).

DIAS podkreślił, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania w sposób przekonywujący i rzetelny wysokości podstawy opodatkowania, bowiem to podatnik posiada najpełniejszą wiedzę na temat przeprowadzonej transakcji handlowej.

Według DIAS skarżący nie wskazał konkretnych danych i faktów, w świetle których można byłoby uznać, że stanowią one przekonującą i tym samym uzasadnioną przyczynę wykazanej różnicy określonej w art. 104 ust. 8 u.p.a..

Zdaniem DIAS strona nie wykazała, że cena spornego samochodu na rynku zakupu stanowi uzasadnioną przyczynę, na podstawie której organy nie miałyby podstaw do wszczęcia tzw. Procedury weryfikacyjnej.

Według DIAS w przedmiotowej sprawie były podstawy do uruchomienia procedury weryfikacyjnej. Nawet z danych strony internetowej załączanej do odwołania dotyczącej samochodów A. z rocznika 2015 wynika, że średnia wartość samochodu tej marki w zbliżonym stanie technicznym to 5472 $.

DIAS stwierdził, że ze względu na treść art. 104 ust. 11 u.p.a. organ I instancji nie miał prawnej możliwości postąpić w inny sposób, jak obliczyć średnią wartość rynkową samochodu osobowego, jako wartość ustaloną na podstawie notowań na rynku krajowym tj. w tej sprawie polskim, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika.

DIAS nie zgodził się z twierdzeniem skarżącego, że organ I instancji nieprawidłowo ustalił wartość rynkową przedmiotowego samochodu. Wobec powyższego zauważył, że organ I instancji dokonał ustaleń w zakresie wartości przedmiotowego samochodu w stanie uszkodzonym, tak by ustalenia te były obiektywne i najbardziej zbliżone do rzeczywistości.

DIAS uznał, że Organ wziął pod uwagę całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie zgodnie z art. 187 O.p.

Według DIAS cena spornego samochodu osobowego tj. 1850 $ + 500 $-transport nie mieści się w granicach cenowych właściwych dla rynku kraju nabycia tj. USA.

DIAS uznał, że zaistnienie tej różnicy, wynikającej z podstawy opodatkowania przyjętej przez skarżącego, a średnią wartością rynkową ww. samochodu A. na rynku amerykańskim, dało podstawę do stosowania art. 104 ust. 8 , ust. 9. w zw. z art. 104 ust. 11 u.p.a.

W konsekwencji DIAS nie zgodził się z zarzutem strony skarżącej o naruszeniu art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.. Według bowiem strony skarżącej cena pojazdu winna zostać zweryfikowana jedynie na podstawie cen rynkowych w kraju sprzedaży pojazdu.

DIAS zaznaczył, że organy obu instancji wzięły pod uwagę uwarunkowania rynku kraju zakupu tj. USA, z którego pochodzi sporny samochód osobowy.

DIAS podał, że z akt sprawy wynika, że sporny A. miał pozwolenie czasowe z dnia 18 października 2018 r. wydane przez Starostwo Powiatowe w "[...]" i był dopuszczony do ruchu w kraju. Zgodnie z ww. zapytaniem data pierwszej rejestracji w kraju przedmiotowego samochodu osobowego to 27 kwietnia 2017 r. Nie zagrażał więc zdrowiu i życiu innych uczestników ruchu.

Na powyższą decyzję pełnomocnik strony skarżącej złożył skargę.

W skardze zarzucił jej:

1. naruszenie prawa materialnego tj.:

a. art. 104 ust. 9 i 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020, poz. 722) (dalej: u.p.a.) poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy organ nie ustalił czy zostały spełnione przesłanki określenia wysokości podstawy opodatkowania, a nadto nie ustalił średniej wartości rynkowej samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

b. art. 104 ust. 6 w zw. z ust. 1 pkt 3 u.p.a. poprzez nieprzyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości celnej samochodu osobowego powiększonej o należne cło,

c. art. 104 ust. 8 u.p.a., poprzez uznanie, że kwota nabycia pojazdu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, a nadto, że okoliczność nabycia pojazdu na rynku amerykańskim za kwotę 2750 USD nie stanowi przyczyny uzasadniającej odbieganie zadeklarowanej wartości pojazdu od średniej wartości rynkowej tego pojazdu.

2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

a. art. 153 p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie przy wydawaniu decyzji i ocenie materiału dowodowego faktu nieistnienia na stronach internetowych, którymi posłużył się organ podatkowy ( "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto- online.com") regulaminów, informacji o administratorze strony, a także faktu działalności ww. stron internetowych na rynku rosyjskim, pomimo związania wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.01.2021 r. (sygn. akt I GSK 1620/20), co skutkowało utrzymaniem decyzji wydanej z naruszeniem przepisów postępowania polegającym na przyjęciu , że ceny pojazdów wskazane w wydrukach informacji na ww. stronach internetowych odpowiadają wartości rynkowej podobnych samochodów podczas, gdy nie można dać wiary informacjom tam zawartym, gdyż z łatwością można tymi informacjami manipulować po wykupieniu usługi u Administratora strony lub osób trzecich.

b. art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 poz. 1325) (dalej: o.p.), poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo, że decyzja ta została oparta na błędnych ustaleniach organu podatkowego, tj. ustaleniu wartości rynkowej samochodów podobnych do spornego w oparciu o informacje pozyskane przez organ ze strony internetowej "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto-online.com", pomimo wykazania przez podatnika kosztów naprawy spornego pojazdu, niewykazania przez organ, aby pojazdy, których dotyczyły informacje zawarte w wydrukach z wyżej wymienionych stron internetowych, odpowiadały stanem technicznym spornemu pojazdowi, tym samym uznając, iż skarżący zakupił przedmiotowy pojazd za cenę znacznie odbiegającą od cen rynkowych podobnych samochodów na rynku amerykańskim, co miało uzasadnić wdrożenie procedury ustalenia nowej wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym przedmiotowego samochodu z tytułu jego przywozu na teren kraju, stosownie do art. 104 ust. 9 i 11 u.p.a.

c. art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1 i 194 §1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, która została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj.:

i) przekroczenia przez organ granic swobodnej i obiektywnej oceny materiału dowodowego, która w szczególności przejawia się w kwestionowaniu wartości zakupu przedmiotowego samochodu będącej wartością rynkową na rynku amerykańskim w momencie jego zakupu, błędnej ocenie wydruków z ogólnodostępnych stron internetowych "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto- online.com" zawierających informacje o podobnych w opinii organu podatkowego samochodów, bezzasadnym pominięciu wartości dowodowej dokumentów:- niemieckiego dokumentu odprawy celnej, określającego wartość celną samochodu, w oparciu o jego wartość transakcyjną na rynku amerykańskim, należności przywozowe, przyjęte przez organ celny niemiecki, jako zgodne, które stanowiły elementy składowe określone w deklaracji podstawy opodatkowania tego samochodu podatkiem akcyzowym stosownie do przepisów art. 104 ust. 6 w zw. z ust. 1 pkt 3 oraz 8 i 9 u.p.a.

ii) bezzasadnym pominięciu wartości dowodowej przedłożonej przez skarżącego wyceny naprawy oraz wydruków cen samochodów ze strony csatoday.iaai.com w kwotach zbliżonych do deklarowanej przez podatnika wartości pojazdu (4 transakcji od 800$ do 2900$) tj. dowodu na podstawie, którego można było zweryfikować: - prawidłowość informacji zawartych w wydrukach ze stron internetowych "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto-online.com" o raz uzasadnione przyczyny odbiegania zadeklarowanej przez podatnika wysokości podstawy opodatkowania od wartości rynkowej, stosownie do art. 104 ust. 8 u.p.a.,

iii) .błędnym przyjęciem, że ceny pojazdów wskazane w wydrukach informacji na stronach internetowych "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto-online.com" , odpowiadają wartości rynkowej podobnych samochodów w sytuacji, w której:

- z informacji zawartych na ww stronach internetowych nie wynikała wartość pieniężna transakcji zakupu, ani stan pojazdu uzasadniający podobieństwo tych pojazdów do spornego pojazdu, które pozwoliłyby organom podatkowym przyjąć, że wskazane na tych stronach ceny odzwierciedlają wartość rynkową samochodów,

- nie zweryfikowano czy istnieje możliwość manipulacji danymi zawartymi w powyższych stronach internetowych, podczas gdy obowiązek taki wynikał z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.01.2021r. ( sygn. akt : I GSK 1620/20), zaś wobec wydania powyższego wyroku w niniejszej sprawie, organ był związany wskazaniami zawartymi w tym wyroku, danymi na ww. stronach internetowych można manipulować zarówno bezpośrednio poprzez kontakt z administratorem ww. stron internetowych, jak i poprzez zakup usług dostępnych na rynku polskim,

iv) dowolnym określeniem uszkodzeń w przedmiotowym samochodzie oraz dowolnym ustaleniem uszkodzeń pojazdów przyjętych do porównania przez organ podatkowy,

v) posłużeniem się błędnym i nieobiektywnym materiałem dowodowym w postaci notowań aukcji internetowych samochodów oferowanych do sprzedaży na rynku polskim w niewiadomym okresie, niezawierających ostatecznie ustalonej ceny sprzedaży, co oznacza, że nie powinny one być brane pod uwagę przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania przez organ I instancji, z kolei do weryfikacji wartości zakupu przedmiotowego samochodu, powinny być wykorzystane notowania aukcji internetowych zawierające wartość sprzedaży samochodów takich samych, oferowanych do sprzedaży w tym samym lub bardzo zbliżonym okresie, zgodnym z okresem zakupu weryfikowanego samochodu.

d. art. 210 §1 pkt. 6 i § 4 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, pomimo iż uzasadnienie tej decyzji nie zawiera wszystkich ustalonych w sprawie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, których dał wiarę oraz uzasadniających przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w szczególności w uzasadnieniu brak jest odniesienia do kwestii: braku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rzeczoznawstwa samochodowego na okoliczność wartości pojazdu spornego na rynku amerykańskim; pominięcia wartości dowodowej wyceny kosztów naprawy pojazdu i niemieckiej odprawy celnej dopuszczającej przedmiotowy samochód do wolnego obrotu na terenie Unii Europejskiej, wskazującego wartość celną tego samochodu, niekwestionowaną i przyjętą przez organ celny niemiecki, jako zgodną; potwierdzenia uregulowania należności celnych przywozowych; wskazania przyczyn wyboru strony internetowej "en.bidfax.info" jako wiodącego źródła w ustaleniu wartości pojazdu na rynku nabycia, w sytuacji, gdy strony te odwołują się do zewnętrznych źródeł w postaci innych portali aukcyjnych oraz rynku innego niż rynek nabycia pojazdu, a w konsekwencji powyższego wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 233 §1 ust. 2 lit. a) o.p. poprzez jego nie zastosowanie.

Wobec powyższych zarzutów Strona wnosi na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit a, c p.p.s.a. o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej znak: "[...]" z dnia "[...]" r., oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego znak "[...]" z dnia "[...]" r.

Jednocześnie Skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie dowodów z załączonych dokumentów w postaci:

- wydruku korespondencji z administratorem strony internetowej "en.bidfax.info" wraz z wydrukiem informacji o adresie korespondencyjnym email administratora ww. strony internetowej,

- wydruku ofert z portalu "allegro.pl" osób oferujących usługi usuwania danych z witryn internetowych: "en.bidfax.info" i "autoauctionhistory.com",

- wydruku informacji o pochodzeniu domeny en.bidfax.info wraz z wydrukiem ze strony Wikipedii dotyczącej skrótów stosowanych przez Bahamy,

- wydruku listy dealerów ze strony crashecars.com oraz wydruk informacji o numerze telefonu wskazanym jako dealer crashescars.com w Polsce, na okoliczność niemiarodajności i nieprzydatności informacji pochodzących ze stron internetowych: "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto- online.com" w celu określenia wartości handlowej pojazdu na rynku jego nabycia metodami przyjętymi przez organy obu instancji, możliwości manipulacji informacji zawartymi na ww. stronach internetowych, nieistnienia przesłanki znacznej różnicy między deklarowaną wartością pojazdu, a jego wartością handlową na rynku nabycia

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego podkreślił, że przeprowadzenie dowodu w postaci wydruku z treści stron internetowych nieznanego pochodzenia rzutuje również na ocenę zgodności z prawem takiego dowodu w świetle art. 180 § 1 o.p. albowiem zdaniem skarżącego przedstawianie informacje o rzekomych cenach sprzedaży pojazdów z aukcji zewnętrznych portali aukcyjnych należałoby potraktować jako informacje, w których posiadanie, niezależnie od ich miarodajności, administratorzy strony internetowej, na które powołuje się polski organ skarbowy weszli w sposób nieuprawniony.

Pełnomocnik wskazał, że rozpoznając sprawę organ podatkowy winien wziąć powyższe pod uwagę i przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe w myśl art. 122 o.p., mające na celu dokładne ustalenie czy w niniejszej sprawie wskazana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania miała uzasadnienie w realiach rynku zakupu pojazdu. Nadto winien zgodnie z art. 191 o.p. dokonać całościowej oceny przedłożonych dotychczas przez skarżącego dokumentów, w tym wyceny kosztów naprawy pojazdu, a w wypadku uznania, że jest ona niemiarodajna uzupełnić materiał o dalsze dowody niezbędne do ustalenia wartości rynkowej pojazdu, w celu wykazania stanu pojazdu, a dalej jego wartości rynkowej na rynku amerykańskim. Według niego postępowanie to powinno przede wszystkim polegać na przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego na okoliczność wartości pojazdu na rynku amerykańskim, przy uwzględnieniu stopnia jego uszkodzenia, który został wykazany wyżej wymienioną wyceną kosztów naprawy przedstawioną przez podatnika na pierwszym etapie postępowania organu I instancji. Zdaniem pełnomocnika rozpatrując sprawę organy nie zajmowały się specyfiką tego rynku, sprawdzono tylko nigdzie niepotwierdzone informacje dotyczące ofert sprzedaży pojazdów. Powołane dane ze stron internetowych nie mogą mieć charakteru przypisywanego im przez organ I instancji.

Pełnomocnik uznał, że do oceny specyfiki rynku amerykańskiego doszło natomiast dopiero na etapie wydawania decyzji. Według niego specyfika rynku amerykańskiego polega na tym, że samochody europejskie są znacznie droższe niż uszkodzone pojazdy na rynku amerykańskim. Organ zatem nie zbadał na etapie porównywania cen, czy zachodzi uzasadniona przyczyna tej różnicy, czym doszło do naruszenia art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., albowiem dopiero zbadanie tych przyczyn daje podstawę do wdrożenia procedury określenia wysokości opodatkowania. Organ zaś pominął w zupełności okoliczność, że nabycie pojazdu nie było związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co zaś przekłada się na okoliczność, że koszty naprawy pojazdu nie zostały udokumentowane innymi dowodami poza kalkulacją naprawy przedłożoną przez skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 stycznia 2021 r., sygn. akt I GSK 1620/20 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 13 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/OI 330/20 i decyzję organu II instancji z dnia "[.1.]" znak: "[.1.]".

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie.

W niniejszej sprawie organ podatkowy był związany wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając na uwadze wytyczne zawarte w powołanym wyroku DIAS w wyniku ponownego rozpatrzenia odwołania stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" r. znak: "[...]" prawidłowo rozstrzyga kwestię przedmiotu opodatkowania.

Od 1 marca 2009 r. opodatkowanie podatkiem akcyzowym reguluje ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. z 2020 r. poz. 722 ze zm., zwana dalej u.p.a.) oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

DIAS uznał, że zadeklarowana przez Skarżącego podstawa opodatkowania 7550 zł różni się od podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 104 ust. 6 u.p.a..

NSA w powołanym wyroku wskazał, iż zaakceptowanie przez niemieckie organy celne w dokumencie odprawy celnej wartości celnej pojazdu w oparciu o jej wartość transakcyjną nie stanowi przeszkody do ustalenia przez polskie organy podatkowe innej wartości podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w oparciu o postanowienia art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.

DIAS przyjął, że wskazana przez Skarżącego cena transakcyjna samochodu osobowego A. rocznik 2014 tj. 2350$ (tj. 1850$ + 500$ transport) całkowicie odbiega od cen amerykańskich (w tym czasie, dla takich samochodów). Potwierdza to ustalenia organu I instancji w przedmiotowej sprawie. Według DIAS ta okoliczność przesądziła o braku "uzasadnionej przyczyny", która pozwoliłaby na przyjęcie ww. ceny transakcyjnej tj. 2350$ (a nie jak podnosi Skarżący w pkt lc skargi kwoty 2750$), jako podstawy opodatkowania.

W o oparciu o tę przesłankę wszczęto procedurę weryfikacyjną na zasadach określonych w art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a.

Ta okoliczność jest sporna i stanowi przedmiot zaskarżenia. Przedmiotem kontroli Sądu, który jest związany powołanym wyrokiem NSA, jest to, czy istniały przesłanki faktyczne do zmiany podstawy opodatkowania.

W powołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił oceny WSA w Olsztynie, o zaistnieniu braku "uzasadnionej przyczyny", która pozwoliłaby na zakwestionowanie ceny transakcyjnej. Taką ocenę uznał za przedwczesną. Uchylenie zaskarżonego wyroku nastąpiło ze względu na trafne zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego sformułowane w punktach: pkt 2 lit. a; pkt 2 lit. c i petitum skargi kasacyjnej - w części dotyczącej przekroczenia przez organy celne obu instancji granic swobodnej i obiektywnej oceny materiału dowodowego, która w szczególności przejawia się w kwestionowaniu wartości zakupu przedmiotowego samochodu będącej wartością rynkową na rynku amerykańskim w momencie jego zakupu, błędnej ocenie wydruków z ogólnodostępnych stron internetowych www.en.bidfax.info/ zawierających informacje o podobnych w opinii organu podatkowego samochodów;

pkt 2 lit. c ii; pkt 2 lit. c iii; pkt 2 lit. c v; pkt 2 lit. d - w części w jakiej zarzuca, iż uzasadnienie tej decyzji nie zawiera wszystkich ustalonych w sprawie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym organy dały wiarę oraz uzasadnionych przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności w zakresie wskazania przyczyn wyboru stron internetowych www.en.bidfax.info/ i www.auctionexport.com. jako wiodącego źródła w ustaleniu wartości pojazdu na rynku nabycia, w sytuacji, gdy jedna z tych stron odwołuje się do zewnętrznych źródeł w postaci innych portali aukcyjnych, a druga odnosi się do rynku innego niż rynek nabycia a w konsekwencji powyższego wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 233 § 1 ust. 2 lit. a o.p. poprzez jego niezastosowanie a także w części dotyczącej wskazania przyczyn wyboru stron internetowych www.en.bidfax.info/ jako wiodącego źródła w ustaleniu wartości pojazdu na rynku nabycia, w sytuacji, gdy jedna z tych stron odwołuje się do zewnętrznych źródeł w postaci innych portali aukcyjnych, a druga odnosi się do rynku innego niż rynek nabycia a w konsekwencji powyższego wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 233 § 1 ust. 2 lit. a o.p. poprzez jego niezastosowanie.

Analizując treść uzasadnień obu decyzji wydanych w sprawie oraz konfrontując je z motywami zaskarżonego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że Sąd I instancji nie wyjaśnił z jakiego powodu uznał, że wystarczające dla prawidłowego określenia podstawy opodatkowania było ustalenie przez organ średniej ceny pojazdów uszkodzonych tej samej marki (z 2013 r. i z 2014 r.) w oparciu o notowania z 3 aukcji internetowych. Nie wyjaśnił również, z jakich przyczyn uznał, że wybrane przez organ strony internetowe www.en.bidfax.info/ są miarodajne w zakresie weryfikowania wartości spornego pojazdu.

W toku ponownego rozpoznania sprawy DIAS nie ustalił w sposób prawidłowy stanu faktycznego. W konsekwencji nie można ustalić, że wykonał zalecenia zawarte w powołanym wyroku NSA.

Brak jest bowiem przekonywujących ustaleń faktycznych , które uzasadniałyby przyjęcie tezy o zaistnieniu braku "uzasadnionej przyczyny" do zakwestionowania ceny transakcyjnej. Rozważania DIAS są abstrakcyjne i nie są powiązane z materiałem dowodowym, który został zgromadzony w sprawie. W toku ponownego rozpoznania sprawy DIAS uzupełnił argumentacje dotyczącą wiarygodności stron internetowych. Zdaniem Sądu te rozważania usunęły wątpliwości odnośnie przetwarzania danych dotyczących cen rynkowych samochodów. To znaczy należy uznać, że przedstawione tam dane są wiarygodne i mogą stanowić punkt wyjścia do dalszych rozważań. Nie mogą one jednak samoistnie wyznaczać podstawy faktycznej.

W konsekwencji Sąd uznał zarzut skargi w przedmiocie naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 153 p.p.s.a., polegającym na przyjęciu , że ceny pojazdów wskazane w wydrukach informacji na ww. stronach internetowych odpowiadają wartości rynkowej podobnych samochodów, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo, że decyzja ta została oparta na błędnych ustaleniach organu podatkowego, tj. ustaleniu wartości rynkowej samochodów podobnych do spornego w oparciu o informacje pozyskane przez organ ze strony internetowej "en.bidfax.info", "erepairables.com", "crashescars.com", "usa-auto-online.com", pomimo wykazania przez podatnika kosztów naprawy spornego pojazdu, niewykazania przez organ, aby pojazdy, których dotyczyły informacje zawarte w wydrukach z wyżej wymienionych stron internetowych, odpowiadały stanem technicznym spornemu pojazdowi, tym samym uznając, iż skarżący zakupił przedmiotowy pojazd za cenę znacznie odbiegającą od cen rynkowych podobnych samochodów na rynku amerykańskim, co miało uzasadnić wdrożenie procedury ustalenia nowej wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym przedmiotowego samochodu z tytułu jego przywozu na teren kraju, stosownie do art. 104 ust. 9 i 11 u.p.a., art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1 i 194 §1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, która została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj.: przekroczenia przez organ granic swobodnej i obiektywnej oceny materiału dowodowego, która w szczególności przejawia się w kwestionowaniu wartości zakupu przedmiotowego samochodu będącej wartością rynkową na rynku amerykańskim w momencie jego zakupu, w oparciu o dane ze stron internetowych, bez uwzględnienia okoliczności dotyczących stanu samochodu i jego uszkodzeń i kosztów naprawy.

Należy wskazać, że transakcje kupna - sprzedaży używanych samochodów dotyczą przeniesienia własności rzeczy zdefiniowanych indywidualnie. R. B. w dniu "[...]" lutego 2017 r. dokonał zakupu samochodu osobowego marki A., rok produkcji 2014, nr VIN "[...]", pojemność silnika 2953 cm3.

Skarżący w toku postępowania wykazywał, że na cenę zakupionego przez niego pojazdu marki A. wpływ miały zarówno stopień uszkodzenia, jak i specyfika rynku, na którym został nabyty tj. rynku amerykańskiego.

W rezultacie ocena podstawy opodatkowania jest uzależniona od stanu tego konkretnego samochodu, który był przedmiotem danej transakcji. Ułomność argumentacji DIAS polega na tym, że nie dokonał ustaleń faktycznych dotyczących tego konkretnego samochodu. DIAS nie kwestionował bowiem faktu, że skarżący dokonał zakupu uszkodzonego pojazdu. Nie dokonał ustaleń w tym zakresie. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem DIAS, że nie miał takich możliwości. W konsekwencji odniesienie się do cen, które są zawarte na stronach internetowych, jest zawodne. Można bowiem porównać cenę danego pojazdu, przy uwzględnieniu ich stanu, tego który jest przedmiotem postępowania celnego i tych ze stron internetowych. DIAS nie przedstawił stanu pojazdu nabytego przez skarżącego i tych pojazdów, których cenę nabycia porównywał. W konsekwencji argumentacja DIAS nie ma oparcia w materiale dowodowym. Dane ze stron internetowych, ze wskazanych przyczyn nie są weryfikowalne.

Takie postępowanie pozostaje w sprzeczności z zasadami określonymi w art. 122, 187 i 191 O.p.

W sprzeczności z regułami postępowania dowodowego pozostaje odrzucenie przez DIAS przedłożonej przez skarżącego wyceny naprawy i pominięcie rozmiaru uszkodzenia samochodu przy ustaleniu stanu faktycznego.

Ta kwestia ma bezpośredni wpływ na ocenę materiału dowodowego w przedmiocie ustalenia wartości rynkowej na rynku amerykańskim i wyliczenie podstawy opodatkowania. W każdym przypadku stan pojazdu ma wpływ na ustalenie ceny transakcyjnej. DIAS tę kalkulację odrzucił bez jej merytorycznej analizy. A powinien to uczynić, gdyż będący przedmiotem sporu samochód w rzeczywistości był uszkodzony. A zatem ta okoliczność ma decydujące znaczenie przy określeniu przesłanek prawnych: zaistnienia braku "uzasadnionej przyczyny" do zakwestionowania ceny transakcyjnej i określenia podstawy opodatkowania. Należy zwrócić uwagę, że przedmiotem kalkulacji naprawy nr "[...]" był samochód B. (B) model podstawowy. Natomiast sporny samochód to A.. DIAS nie dostrzegł tej sprzeczności. DIAS w zaskarżonej decyzji wskazał, że z akt sprawy wynika, że sporny A. miał pozwolenie czasowe z dnia 18 października 2018 r. wydane przez Starostwo Powiatowe w "[...]" i był dopuszczony do ruchu w kraju. Podał, że zgodnie z zapytaniem data pierwszej rejestracji w kraju przedmiotowego samochodu osobowego to 27 kwietnia 2017 r. DIAS ocenił, że nie zagrażał on zdrowiu i życiu innych uczestników ruchu. DIAS nie wyjaśnił tych sprzeczności. W szczególności powinien przesłuchać osobę, która sporządziła tę kalkulację, na okoliczność czy i w jakim zakresie przedstawiana kalkulacja naprawy ma odniesienie do rzeczywistych kosztów naprawy spornego samochodu.

W świetle tych faktów Sąd nie może zaakceptować stanowiska DIAS w zakresie przyjętych ustaleń faktycznych i jego kwalifikacji prawnej. W rezultacie nie można także zaakceptować stanowiska, że DIAS wykazał istnienie przesłanki do określenia podstawy opodatkowania, odmiennej od podanej w deklaracji podatnika.

W konsekwencji za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 210 §1 pkt. 6 i § 4 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, pomimo iż uzasadnienie tej decyzji nie zawiera wszystkich ustalonych w sprawie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, których dał wiarę oraz uzasadniających przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Stosowanie mających zastosowanie przepisów prawa materialnego jest uzależnione od prawidłowych ustaleń faktycznych. Te zaś winny być poczynione zgodnie z wymogami prawa materialnego. Sąd nie może zaakceptować przyjętego stanu faktycznego, gdyż został on ustalony z naruszeniem podstawowych zasad procesowych, które zostały ustanowione w art. 122, 197 i 191 O.p. Przede wszystkim, mając na względzie powyższe ustalenia i rozważania prawne, DIAS nie ustalił czy dokonana na rynku amerykańskim transakcja odpowiadała realiom rynkowym. DIAS nie zbadał bowiem stanu samochodu w dacie jego nabycia. I nie wyjaśnił, czy stopień uszkodzeń samochodu, których rozmiaru nie ustalił, spowodował, że cena odpowiadała wartościom rynkowym. DIAS nie przedstawił stanu pojazdu nabytego przez skarżącego i tych pojazdów, z którymi cenę nabycia porównywał.

Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję jako wadliwą, wydaną przedwcześnie, z naruszeniem przepisów postępowania wymienionych powyżej, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 205 i 209 p.p.s.a. .

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, mając na względzie jej skomplikowany charakter , Organ powinien rozważyć dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny samochodów, na okoliczność wartości pojazdu spornego na rynku amerykańskim. W każdym razie DIAS powinien w sposób prawidłowy ustalić stan faktyczny, uwzględniając wskazówki zawarte w uzasadnieniu wyroku. Natomiast subsumpcja przepisów prawa materialnego jest możliwa po dokonaniu prawidłowych ustaleń faktycznych. Te muszą być ustalone zgodnie z zasadami określonymi w uzasadnieniu wyroku.