Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1137/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a, art. 67b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 maja 2023 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 lipca 2022 r. nr 2201-IEW.4261.18.2022/MB w przedmiocie zmiany decyzji w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 27 lipca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania A.B. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z 22 marca 2022 r. odmawiającej zmiany decyzji ww. organu z 22 października 2021 r. rozkładającej na 24 raty zapłatę pozostałych zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego w wysokości 19% pobieranego z dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej za lata 2011-2016, poprzez rozłożenie na 2 kolejne raty czwartej rat wynikającej z ww. decyzji (w wysokości 10.000,00 zł) z terminem płatności na 28 lutego 2022 r. - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu przypomniano, że strona w dniu 22 lutego 2022 r. złożyła wniosek m.in. o zmianę decyzji nr 2208-SEW.4261.332.2021 z 22 października 2021 r. poprzez rozłożenie na 2 kolejne raty czwartej raty wynikającej z w/w decyzji. Jako źródło spłaty wskazała środki pieniężne zasądzone na jej rzecz. W uzasadnieniu wniosku wskazała na obecnie trudną sytuację finansową, mającą wpływ na brak możliwości jednorazowej zapłaty raty z terminem do 28 lutego 2022 roku.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni decyzją z 22 marca 2022 r. odmówił zmiany ww. decyzji rataInej.

W odwołaniu od tej decyzji strona wskazała, że prośba ta wynika z sytuacji w jakiej się znalazła na skutek ciągu zdarzeń opisanych we wniosku z 22 lutego2022 r. Dodatkowo wyjaśniła na co przeznaczyła środki otrzymane 4 stycznia 2022 r. od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Wejherowie z tytułu przypadających jej należności. Końcowo wskazała, że udzielenie ulgi w spłacie we wnioskowanym zakresie pozwoli na dalsze prowadzenie działalności, nawet zwiększenie przychodów i odprowadzanie wyższych podatków.

Organ odwoławczy przypomniał, że organ podatkowy - za zgodą strony może uchylić lub zmienić swoją decyzję ostateczną, na mocy której nabyła ona prawo, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Ponadto organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek.

W sytuacji zaś gdy o ulgę wnioskuje osoba prowadząca działalność gospodarczą organ winien rozpatrzyć wniosek także w oparciu o przepisy prawa wspólnotowego dotyczące szczególnych zasad udzielania pomocy publicznej.

Organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. W składanych dokumentach strona podała, że ubiega się o pomoc publiczną w ramach pomocy de minimis.

Szczególne zasady udzielania ww. pomocy de minimis określone zostały w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352.1 z 24.12.2013 r.).

Zgodnie z art. 3 § 2 ww. Rozporządzenia całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych.

W sprawie skarżącej potencjalne uzyskanie wnioskowanej przez panią ulgi nie spowodowałoby przekroczenia wysokości maksymalnej kwoty pomocy określonej w art. 3 § 2 ww. rozporządzenia Komisji (UE). Zatem wnioskowana pomoc byłaby pomocą dopuszczalną.

Przypomniano, że w przypadku ustalenia w trakcie prowadzonego postępowania, że strona spełnia kryteria wynikające w/w rozporządzenia, organ w ramach uznania administracyjnego uprawniony jest do uwzględnienia wniosku lub odmowy zastosowania ulgi. W tym przypadku od woli organu rozstrzygającego zależało będzie jakimi kryteriami będzie kierował się przy wydaniu rozstrzygnięcia, przy czym może tu uwzględnić interes publiczny, ważny interes podatnika lub inne okoliczności społeczne i ekonomiczne.

Wskazano, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżąca:

• prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz z małżonkiem, z którym zamieszkuje w G. przy ul. T. w mieszkaniu własnościowym o powierzchni 60,04 m2,

• jako źródła dochodów wskazała działalności gospodarcze prowadzone przez nią oraz małżonka (wykazane zostały straty), a także otrzymywane emerytury w wysokości 1.628,55 zł i 3.287,20 zł, a zatem łączny dochód gospodarstwa domowego wynosi 4.915,75 zł,

• posiada nieruchomości, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej w postaci działek: nr [...] o pow. 0,0965 ha, [...] o pow. 0,457 ha, [...] o pow. 0,099ha, [...] o pow. 0,1279 ha i [...] o pow. 1,8830 ha położonych w W. k/K., a także domu rekreacyjnego położonego w miejscowości W. k/K. o pow. ok. 170 m2,

• nie posiada oszczędności pieniężnych,

• wykazała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pożyczki w J. S.A na kwotę 115.312,23 zł (z ratą spłaty 3.117,19 zł) i kredyty w A. na kwotę 148.000,00 zł (z ratą spłaty 2.586,63 zł) i I. na kwotę 98.000,00 zł (z ratą spłaty 1.367,03 zł), przy czym wykazała dochód z działalności gospodarczej za ubiegły rok w kwocie 10.425,38 zł, a także ponoszenie straty w roku bieżącym,

• nie posiada w ramach prowadzonej działalności gospodarczej majątku trwałego w postaci środków trwałych, wyposażenia, wartości materialnych i prawnych, finansowego majątku trwałego oraz nie prowadzi inwestycji, natomiast posiada wierzytelności od K. Sp. z o.o. na kwotę 66.535,63 zł;

• jako wydarzenia o charakterze losowym wskazała, że małżonek jest pod stałym nadzorem lekarskim w związku z przebytą operacją tętniaka mózgu oraz z chorobą nadciśnieniową, ponadto oczekuje na operację z powodu uszkodzenia stawów kolanowych.

Ponadto strona wykazała i udokumentowała (częściowo) ponoszenie stałych, comiesięcznych wydatków związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego w kwocie 2.041,80 zł miesięcznie w tym:

- czynsz za lokal mieszkalny - 720,42 zł,

- energia elektryczna - 40,09 zł,

- opłaty za telewizję i Internet -141,29 zł,

- wyżywienie, odzież i środki czystości - ok. 800,00 zł,

- leki - ok. 200,00 zł,

- opłata za telefony - ok. 140,00 zł.

Odnosząc się do tak przedstawionej sytuacji finansowo-majątkowej organ stwierdził, że strona ma zabezpieczone potrzeby mieszkaniowe, a także źródło dochodu wystarczające na pokrycie wydatków gospodarstwa domowego. Z przedstawionych dokumentów i oświadczeń nie wynika, ażeby w gospodarstwie domowym ponoszono wydatki o charakterze nadzwyczajnym, różniące się od ponoszonych w większości gospodarstw domowych, których istnienie dawałoby podstawę do zastosowania wnioskowanej ulgi. Zauważono, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż 4 stycznia 2022 r. tj. przed terminem płatności czwartej raty (o której rozłożenie na 2 kolejne raty wnosi), otrzymała (w ramach prowadzonej działalności) od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Wejherowie kwotę 152.707,49 zł z tytułu należności od K. Sp. z o.o.. A zatem pomimo podnoszonych ww. okoliczności dysponowała środkami na spłatę rat zgodnie z harmonogramem wyznaczonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni w decyzji z 22 października 2021 r. nr 2208-SEW.4263.265.2021.. Mimo to strona nie przeznaczyła otrzymanych środków na spłatę wyznaczonych rat, które zostały udzielone na wniosek strony, a jak wynika z udzielanych informacji regulowała z tych środków inne zobowiązania (w tym zobowiązania kredytowe). W tej sytuacji udzielenie wnioskowanej ulgi byłoby równoznaczne ze zgodą na zachowania polegające na zatrzymaniu środków należnych budżetowi państwa dla własnych celów oraz nadmiernym uprzywilejowaniem względem innych podatników, którzy wywiązują się z płatności należnych podatków w sposób rzetelny i terminowy. Ponadto wiązałoby się z kredytowaniem dalszej działalności strony przez Skarb Państwa w sytuacji, gdy dysponowała środkami, które pozwalałyby na terminowe regulowanie rat.

Dodatkowo zwrócono uwagę, że w sytuacji, gdy o udzielenie ulgi ubiega się przedsiębiorca, istotną kwestią jest zagadnienie ryzyka gospodarczego towarzyszącego każdej działalności gospodarczej. W ocenie organu, podnoszone jako okoliczności nadzwyczajne spadek dochodów, wstrzymanie płatności przez kontrahentów czy wydłużające się procedury sądowe stanowią typowe sytuacje wpisujące się w ryzyko prowadzenia działalności gospodarcze i nie stanowią przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi.

Organ nie kwestionuje wykazywanych okoliczności losowych związanych z sytuacji zdrowotną małżonka, jednakże okoliczności te same w sobie nie stanowią podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi, nawet jeżeli w subiektywnej ocenie strony, taką okoliczność należy oceniać inaczej.

Mając na uwadze powyżej opisane okoliczności, w ocenie organu odwoławczego, brak jest podstaw do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego czy też inne okoliczności społeczne i ekonomiczne, które uzasadniałyby udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie.

Pismem z 5 września 2022 r. A.B. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku.

W złożonej skardze podniosła, iż uzasadniając odmowę udzielenia jej wnioskowanej ulgi organ argumentował, że kwota uzyskana przez nią z egzekucji prowadzonej u jej kontrahenta jest wystarczająca do terminowej spłaty kolejnych rat zobowiązań. Natomiast - zdaniem strony - organy podatkowe pominęły fakt, że część środków uzyskanych w postępowaniu egzekucyjnym została przekazana na spłatę zobowiązań podatkowych skarżącej wobec Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni. Skarżąca nie zgodziła się ponadto ze stwierdzeniem organu, iż fakt że musiała dokonać spłaty ciążących na niej pożyczek i kredytów powiększonych o powstałe koszty egzekucyjne i inne wysokie opłaty związane z nieterminową płatnością tych zobowiązań wpisuje się w ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej. Takie stanowisko - zdaniem A.B. - nie uwzględnia zarówno okresu pandemii i wielu związanych z nią okoliczności jak np. znaczne wydłużenie procesów sądowych. Strona wskazała przy tym, że zawarte w zaskarżonej decyzji stwierdzenie, iż jej zobowiązania zostały zaciągnięte przez nią dobrowolnie nie oddaje rzeczywistych przyczyn ich zaciągnięcia tj. konieczności utrzymania zarówno działalności gospodarczej jak też zwykłej codziennej egzystencji. Końcowo skarżąca zwróciła się o uwzględnienie podnoszonych przez nią faktów, a także jej trudnej sytuacji rodzinnej oraz sytuacji gospodarczej i umożliwienie spłaty zobowiązań podatkowych w ratach.

Po zapoznaniu się z treścią skargi Dyrektor tutejszej Izby Administracji Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w treści zaskarżonej decyzji uznając, że do wskazanych przez skarżącą naruszeń prawa nie doszło.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji, dokonana według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, doprowadziła do stwierdzenia, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone orzeczenie nie narusza ani przepisów prawa materialnego ani procesowego.

Poza niewątpliwym spełnieniem warunków pomocy de minimis, w rozpatrywanej sprawie decyzja organów oparta jest o treść art. 67 a w związku z art. 67 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.). Zgodnie z powołanymi przepisami, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

Przepisy prawa umożliwiają też w określonych warunkach zmianę takiej decyzji.

W dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że stanowiąc materialno-prawną podstawę rozłożenia na raty zaległych należności podatkowych, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, organom tym pozostawiając ocenę tego, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające zastosowanie tej ulgi podatkowej, która to ocena winna być dokonana według stanu rzeczy w chwili rozstrzygania w tym zakresie. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się w związku z tym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tych rozstrzygnięć organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, jakie wskazywać mogłyby na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny zgromadzonych dowodów.

Ustawodawca nie podał ustawowej definicji "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp.. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji udzielenia ulgi podatkowej, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi, płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo).

Z brzmienia przepisów nie wynika prawo organu podatkowego do określania ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy, jako przedstawiciel skarbu państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ. Wymieniony w przepisach interes publiczny i ważny interes podatnika nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żaden z nich nie może w państwie prawnym (art. 2 Konstytucji RP) być uznany z definicji za ważniejszy.

W niniejszej sprawie - jak wynika z uzasadnienia decyzji wydanych w rozpatrywanej sprawie - organ szczegółowo ustalił sytuację podatniczki. Odnosząc się do przedstawionej sytuacji finansowo-majątkowej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że skarżąca ma zabezpieczone potrzeby mieszkaniowe, a także źródło dochodu wystarczające na pokrycie wydatków gospodarstwa domowego. Z przedstawionych przez nią dokumentów i oświadczeń nie wynika, ażeby w jej gospodarstwie domowym ponoszono wydatki o charakterze nadzwyczajnym, różniące się od ponoszonych w większości gospodarstw domowych, których istnienie dawałoby podstawę do zastosowania wnioskowanej ulgi. Organ zwrócił też uwagę, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż 4 stycznia 2022 r. tj. przed terminem płatności czwartej raty (o której rozłożenie na 2 kolejne raty skarżąca wnosiła), skarżąca otrzymała (w ramach prowadzonej działalności) od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Wejherowie kwotę 152.707,49 zł, z tytułu należności od K. Sp. z o.o. A zatem skarżąca dysponowała środkami na spłatę rat zgodnie z harmonogramem wyznaczonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni.

Mimo to, nie przeznaczyła otrzymanych środków na spłatę wyznaczonych rat, które zostały udzielone na jej wniosek. Organ wziął także pod uwagę, iż skarżąca z uzyskanej kwoty regulowała inne zobowiązania wobec Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, oraz bieżące płatności ratalne, a zatem nadal posiadała środki pozwalające na spłatę raty, o której rozłożenie na kolejne raty wnioskowała.

Odnosząc się do tych ustaleń Sąd podziela stanowisko, że wskazywana przez skarżącą konieczność realizacji zobowiązań kredytowych nie jest traktowana jako okoliczność nadzwyczajna, przemawiająca za uznaniem wystąpienia w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Sąd podziela przy tym pogląd, że obciążenia o charakterze prywatnym i konsumpcyjnym, które zaciągnięte zostały dobrowolnie, nie mogą być traktowane priorytetowo w stosunku do obligatoryjnych, nałożonych w drodze ustawy.

Dodatkowo za trafną należy uznać ocenę, że w sytuacji, gdy o udzielenie ulgi ubiega się przedsiębiorca, istotną kwestią jest zagadnienie ryzyka gospodarczego towarzyszącego każdej działalności gospodarczej. Przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w zależności od jej rodzaju, musi liczyć się z takim ryzykiem i tak prowadzić działalność, aby element ryzyka w największym stopniu eliminować lub ograniczać skutki zdarzeń lub okoliczności dla siebie niekorzystnych. W ocenie Sądu, podnoszone przez skarżącą w postępowaniu okoliczności stanowiły typowe

sytuacje wpisujące się w ryzyko prowadzenia działalności gospodarcze i nie stanowiły przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi.

Ponadto Sąd uznał, że nietrafna jest argumentacja skargi, iż wpływ na możliwości realizacji przez skarżącą układu ratalnego miała pandemia Covid-19 i okoliczności z nią związane, których to okoliczności nie można utożsamiać z ryzykiem gospodarczym. Jak zauważył organ odwoławczy, co wyżej wskazano, że skarżąca pomimo powoływanych okoliczności posiadała przed terminem płatności czwartej raty (o której rozłożenie na 2 kolejne raty wnosiła) środki wystarczające na realizację wyznaczonego układu ratalnego. W tej zaś sytuacji powinna była w pierwszej kolejności zabezpieczyć środki na cel podatkowy. Realizacja prawidłowego rozliczania się ze zobowiązań podatkowych powinna być bowiem traktowana w sposób priorytetowy, przed zobowiązaniami cywilnoprawnymi. W innym przypadku udzielenie ulgi pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym.

Sąd zwraca też uwagę, że organ ocenił powoływaną okoliczność stanu zdrowia męża skarżącej i trafnie uznał, że nie jest to wystarczająca przesłanka do istnienia interesu podatnika.

Wskazane okoliczności, dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do ustalenia przesłanek udzielenia ulgi. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez skarżącą argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie.

W ocenie Sądu, dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Z powyższych względów, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.