Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 339/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 31zo ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 145 § 1pkt 1 lit. c,  art. 184
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 7, art. 8 § 1, art. 9, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 3
journal: Dz.U. 2022 poz 2000
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Grzegorz Dudar (spr.) po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 17 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Op 298/21 w sprawie ze skargi KK na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 20 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Op 298/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, w wyniku rozpoznania skargi KK (dalej powoływana także jako skarżąca) na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej powoływany także jako organ, ZUS) z dnia 20 kwietnia 2021 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r., uchylił zaskarżoną decyzję.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie prawnym i faktycznym sprawy.

Skarżąca w dniu w dniu 2 kwietnia 2020 r. złożyła wniosek o zwolnienie z opłacania składek za okres od marca do maja 2020 r. Zgodnie z uzyskaną informacją z 30 maja 2020 r., uzyskała zwolnienie za miesiąc marzec i kwiecień w wysokości 1431,48 zł miesięcznie, zaś zgodnie z informacją z 9 listopada 2020 r., za miesiąc maj w wysokości 1431,48 zł.

Pismem z 22 marca 2021 r. skarżąca wystąpiła z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie wniosku z 2 kwietnia 2020 r., za kwiecień i maj 2020 r., w związku z różnicami pomiędzy kwotami w deklaracjach rozliczeniowych ZUS DRA za kwiecień i maj 2020 r. i kwotami udzielonego zwolnienia.

Organ decyzją z 20 kwietnia 2021 r. odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności za kwiecień i maj 2020 r., podkreślając że kwoty przyznanych zwolnień były prawidłowe. Skarżąca rozpoczęła działalność przed 1 lutego 2020 r., a zatem analiza jej konta została stosownie do art. 31zo ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm., dalej powoływana jako ustawa COVID-19) przeprowadzona na dzień 29 lutego 2020 r., a wówczas była zgłoszona do ubezpieczenia tylko jedna osoba, nie była zgłoszona większa ilość ubezpieczonych. Dlatego też organ przyjął, że skarżącej przysługiwało zwolnienie z opłacania składek tylko za jej osobę, zgłoszoną jako prowadzącą działalność gospodarczą.

W skardze na powyższą decyzję, skarżąca zarzuciła błędną wykładnię

art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, bowiem zwolnienie powinno być jej przyznane w wysokości wynikających z deklaracji rozliczeniowych za dany okres. Organ błędnie powołuje się na ilość osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych na dzień 29 lutego 2020 r., bowiem analiza liczby osób zgłoszonych do ubezpieczenia na ten dzień miała jedynie na celu ustalenie, czy płatnik posiada status mikroprzedsiębiorcy, czy też nie.

Wskazanym na wstępie wyrokiem, WSA w Opolu uchylił zaskarżoną decyzję, wskazując, że organ ZUS poprzestał na treści art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, nie odniósł się do argumentów podnoszonych przez skarżącą wskazującą, że wysokość zwolnienia powinna uwzględniać dane wynikające ze złożonych deklaracji rozliczeniowych. Jednocześnie organ odwołując się wyłącznie do daty 29 lutego 2020 r., z niewiadomych przyczyn, bowiem takowe nie wynikają z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, całkowicie pominął mieszczące się w art. 31zo ust. 1 punkty 2 i 3 ustawy COVID-19. Na gruncie art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19 zwalnia się bowiem płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za kwiecień 2020 r. (pkt. 2) lub maj 2020 r. (pkt 3), jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie odpowiednio od 1 lutego do 29 lutego 2020 r. lub od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r. lub 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 528/21). Nadto organ pominął tą części przepisu, która stanowi, że płatnikowi przysługuje prawo zwolnienia z opłacania składek należnych za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych za ten okres. Kwestie te nie były w ogóle przedmiotem rozważań organu, który odniósł się wyłącznie do daty 29 lutego 2020 r., pomijając art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19, mimo że skarżąca wnioskowała o przyznanie zwolnienia za miesiąc kwiecień i maj 2020 r. Co więcej organ nie przedstawił żadnej wykładni cytowanego przepisu, powołując się jedynie w sposób lakoniczny na liczbę osób zgłoszonych do ubezpieczenia na dzień 29 lutego 2020 r.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że skarżąca złożyła w dniu 2 czerwca 2020 r. korektę deklaracji za kwiecień 2020 r. i w dniu 14 czerwca 2020 r. deklarację za maj 2020 r., które zostały złożone prawidłowo i przyjęte przez ZUS. Był to termin otwarty do złożenia wniosku o zwolnienie, który upływał 30 czerwca 2020 r. - art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19. Okoliczności te nie były przedmiotem rozważań organu, co więcej zostały pominięte w opisanym stanie faktycznym w uzasadnieniu decyzji. Nie można zatem przyjąć, że były one rozważane przez organ. Organ uniemożliwił tym samym skarżącej poznanie toku rozumowania w odniesieniu do zindywidualizowanych okoliczności danej sprawy, utrudniając tym samym możliwość polemiki z jego twierdzeniami. Z uzasadnienia decyzji musi wynikać między innymi, że organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Zarówno materiał dowodowy jak i jego ocena winny znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji. Uzasadnienie winno być spójne i logiczne, tak aby z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia. Zaznaczył, że rolą sądu nie jest snucie domysłów, co do okoliczności faktycznych danej sprawy i ustalanie stanu faktycznego sprawy w stopniu pozwalającym na podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem sądu pierwszej instancji, organ obowiązany był wykazać w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadność przyjętego stanowiska poprzez wskazanie stosowanych przepisów prawa oraz przytoczenie ich pełnej treści i poczynić wywód, który pozwoli poznać klarowne stanowisko organu wraz z jego uzasadnieniem faktycznym i prawnym – w odniesieniu do zindywidualizowanych okoliczności danej sprawy. Organ winien się przy tym w szczególności odnieść do argumentów zgłaszanych przez stronę dotyczących złożenia deklaracji rozliczeniowych za miesiąc kwiecień i maj 2020 r. Organ nie może milczeniem pomijać okoliczności, które strona uznaje za istotne i mające wpływ na wynik sprawy. Sporządzenie uzasadnienia jest nie tylko wymogiem formalnym - wynikającym wprost z brzmienia art. 107 § 1 i 3 k.p.a. - ale także ma istotne znaczenie merytoryczne.

Sąd pierwszej instancji wskazał także, że z akt sprawy nie wynika, aby organ kiedykolwiek wezwał skarżącą do wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy złożonym przez nią wnioskiem z dnia 2 kwietnia 2020 r., a jej rzeczywistą wolą zgłaszaną w kolejnych pismach, z których wynikało, że wnosiła o zwolnienie w wysokości wynikających ze złożonych deklaracji.

Reasumując, sąd pierwszej instancji, w opisanym powyżej postępowaniu organu dostrzegł istotne naruszenie norm postępowania, przewidzianych w art. 7, art. 9 , art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 3 k.p.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. W szczególności przedstawiony lakoniczny sposób uzasadnienia decyzji należy ocenić w konsekwencji jako istotne naruszenie art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a., z uwagi na brak dostatecznego ustosunkowania się przez organ do kluczowej okoliczności sprawy, tj. złożenia przez skarżącą dodatkowych dokumentów rozliczeniowych dotyczących składek za kwiecień i maj 2020 r.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok wywiódł ZUS, zaskarżając go w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. dalej powoływana jako p.p.s.a.) organ zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. przepisu art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19 poprzez jego błędną wykładnię uznającą, że ZUS winien rozpoznawać sprawę skarżącej według tych przepisów, podczas gdy do skarżącej znajduje zastosowanie jedynie art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy COVID-19.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez bezzasadne uchylenie zaskarżonej decyzji i mylne przyjęcie, iż ZUS przy wydawaniu decyzji naruszył art. 7, art. 9, art. 8 § 1, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. pomimo, iż postępowanie administracyjne dotyczące rozpoznania wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek nie było obciążone żadną wadą, zaś organ administracji przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny i wziął pod uwagę wszystkie okoliczności przytoczone przez wnioskodawczynię, a nadto organ ocenił sprawę na podstawie całokształtu materiału dowodowego oraz mylne przyjęcie, iż ZUS sporządzając uzasadnienie zaskarżonej decyzji naruszył art. 107 § 3 k.p.a. poprzez stwierdzenie, że uzasadnienie nie spełnia wymogów opisanych w tych przepisach tj. uzasadnienie faktyczne nie zawiera faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne nie zawiera wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

Wskazując na powyższe, organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i merytoryczne rozstrzygnięcie, poprzez oddalenie skargi. Organ wniósł ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, jednocześnie zrzekając się rozpoznania sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, skarżąca działając osobiście, wniosła o jej odrzucenie, wskazując że zgodnie z obowiązującymi przepisami, wysokość kwoty zwolnienia musi być zgodna z wysokością kwoty zawartej w deklaracji płatnika, czego w niniejszej sprawie organ nie uwzględnił.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z dyspozycją art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Skarżący kasacyjnie organ zrzekł się rozprawy, a skarżąca w terminie czternastu dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądała przeprowadzenia rozprawy.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

Stosownie do art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Z dyspozycji tej normy wynika, że oddalenie skargi kasacyjnej jest następstwem uznania jej przez sąd za bezzasadną. Skarga kasacyjna jest bezzasadna także wówczas, gdy samo orzeczenie jest zgodne z prawem, a błędne jest jedynie jego uzasadnienie. Dotyczy to również przypadku, kiedy uzasadnienie prawidłowego orzeczenia jest błędne tylko w części (por. np. wyroki NSA z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt I OSK 113/11; z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt I OSK 344/05 i sygn. akt I OSK 345/05). Orzeczenie odpowiada prawu mimo błędnego uzasadnienia, gdy nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu sentencja nie uległaby zmianie. Również w sytuacji, gdy w uzasadnieniu wyroku sąd pierwszej instancji dokonał niewłaściwej wykładni przepisów prawa materialnego, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku, gdy jego sentencja jest prawidłowa (wyrok NSA z dnia 3 lutego 2011 r. sygn. akt II GSK 221/10).

Rozpoznając w tak zakreślonych granicach skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż nie było podstaw do jej uwzględnienia, chociaż zgodzić się należało z autorem skargi kasacyjnej, że sąd pierwszej instancji, dokonał błędnej wykładni przepisów prawa materialnego.

Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a., na której to podstawie oparto pierwszy zarzut skargi kasacyjnej, przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwiej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.

W orzecznictwie NSA wielokrotnie zwracano uwagę, że zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. winny wykazać, że sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Tak więc autor skargi kasacyjnej powinien wykazać i uzasadnić, że wojewódzki sąd administracyjny nieprawidłowo odczytał normę prawną wynikającą z treści przepisu prawa materialnego bądź mylnie zrozumiał treść przepisu prawa materialnego. W każdym więc z tych przypadków chodzi o sytuację, gdy wykładnia dokonana przez sąd jest nie do przyjęcia w kontekście logiczno-językowym, pozostałych przepisów prawa lub celu, w jakim został wprowadzony dany przepis. Obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest w takiej sytuacji wskazanie, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia (zob. m.in. wyroki NSA z 14 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2735/15; wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1342/15).

Istota zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego opiera się o właściwą wykładnię art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19. Zgodnie z tym przepisem, na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r.,

2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r.,

3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Na podstawie powyższego przepisu, sąd pierwszej instancji przyjął, że ZUS nie rozważył, czy względem skarżącej nie powinien mieć zastosowania art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19, z których wynika, że zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za kwiecień 2020 r. (pkt. 2) lub maj 2020 r. (pkt 3), jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie odpowiednio od 1 lutego do 29 lutego 2020 r. lub od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r. lub 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. W tym zakresie odwołał się do poglądu zaprezentowanego w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 528/21. Kwestie te nie były w ogóle przedmiotem rozważań organu, który odniósł się wyłącznie do daty 29 lutego 2020 r., pomijając art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19, mimo że skarżąca wnioskowała o przyznanie zwolnienia za miesiąc kwiecień i maj 2020 r. Z kolei zdaniem ZUS, względem skarżącej art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19 w ogóle nie powinien mieć zastosowania, bowiem skarżąca jako płatnik składek zgłosiła się do ubezpieczenia przed 1 lutego 2020 r., a zatem została zaliczona do pierwszej grupy płatników, co w konsekwencji oznacza, że zastosowanie do niej będzie miał wyłącznie art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy COVID-19.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodzić się należało z ZUS, że sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni wskazanego przepisu art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19, bowiem przepisy te nie mogą mieć zastosowania względem skarżącej, jako płatnika składek na ubezpieczenie społeczne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowa wykładnia omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim to, że odnosi się on w głównej mierze do podmiotu, któremu przysługuje zwolnienie z obowiązku opłacania składek. Ustawodawca precyzyjnie wskazał, jakie warunki musi spełnić płatnik, aby skutecznie mógł się ubiegać o zwolnienie z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych), wykazane w deklaracjach rozliczeniowych za okres od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r. I tak zwolnienie przysługuje:

- płatnikowi, który był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r., zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych,

- płatnikowi składek, który był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r., zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych,

- płatnikowi składek, który był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r., zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Powyższe rozróżnienie płatników ma charakter rozłączny, co oznacza, że dany płatnik może spełnić jeden z trzech wskazanych powyżej warunków, bowiem kluczowe znaczenie ma data zgłoszenia płatnika do ubezpieczenia – czy nastąpiła przed dniem 1 lutego 2020 r., (pkt 1), w okresie od 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r. (pkt 2) czy też w okresie od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. (pkt 3). W zależności od daty zgłoszenia do ubezpieczenia konkretnego płatnika, będzie miał względem niego odpowiednio zastosowanie pkt 1, 2 lub 3 art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, oczywiście o ile zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Podkreślić należy, że kluczowa w tym zakresie ma data zgłoszenia do ubezpieczenia a nie okres podlegania ubezpieczeniu, dlatego też zgodzić się należało z ZUS, że sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że organ nie rozważał względem skarżącej zastosowania art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19, bowiem regulacje te nie mogą mieć zastosowania względem skarżącej. W sprawie nie było sporne, że skarżąca została zgłoszona do ubezpieczenia przed dniem 1 lutego 2020 r., a zatem zastosowanie względem niej miał wyłącznie art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy COVID-19.

Podkreślić w tym miejscu należy, że o ile ZUS słusznie wskazał, że względem skarżącej powinien mieć zastosowanie jedynie art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy COVID-19, tak błędnie przyjął, że o wysokości przysługującego skarżącej zwolnienia decyduje liczba osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych na dzień 29 lutego 2020 r.

Dzień 29 lutego 2020 r. został wskazany przez ustawodawcę wyłącznie jako data weryfikacji, czy dany płatnik zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, celem ustalenia zakresu przysługującej mu ulgi – czy będzie to 100% nieopłaconych należności z tytułu składek, czy też mniejsza wartość. W tym miejscu wskazać należy na art. 31zo ust. 1a ustawy COVID-19, gdzie ustawodawca przewidział dla płatników składek, którzy zgłosili do ubezpieczeń społecznych od 10 do 49 ubezpieczonych ulgę w wysokości 50% łącznej kwoty należności z tytułu składek wykazanych w deklaracji rozliczeniowej. Oznacza to, że data 29 lutego 2020 r. służy jedynie zweryfikowaniu wysokości przysługującego zwolnienia – czy będzie to 100% czy też 50% nieopłaconych składek, natomiast nie przesądza w żadnym stopniu, od ilu osób będzie przysługiwało zwolnienie. W tym zakresie art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19 jasno stanowi, że zwolnienie odnosi się do należności wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, czyli od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że skarżącej, jako płatnikowi składek zgłoszonych do ubezpieczenia przed 1 lutego 2020 r., która na dzień 29 lutego 2020 r., zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, przysługuje zwolnienie z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres. Deklaracje te płatnik składek jest zobowiązany złożyć na zasadach określonych w art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19, a zatem w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Mając na uwadze powyższe, o ile rzeczywiście sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 31zo ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy COVID-19 (które to przepisy nie mogły mieć zastosowania w sprawie), tak słusznie zarzucił organowi, że nie uwzględnił tej części przepisu art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, który stanowi, że zwolnienie odnosi się do danych wynikających ze złożonych deklaracji rozliczeniowych.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca w dniu 2 czerwca 2020 r. złożyła korektę deklaracji ZUS DRA za miesiąc kwiecień 2020 r., zaś w dniu 14 czerwca 2020 r., deklarację ZUS DRA za maj 2020 r. Deklaracje te, co nie było kwestionowane przez ZUS, zostały złożone skutecznie, a zatem w świetle art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, wynikające z nich nieopłacone należności z tytułu składek, powinny być uwzględnione przy wyliczaniu wysokości zwolnienia przysługującego płatnikowi. Tymczasem w realiach niniejszej sprawy, okoliczności złożenia przez skarżącą korekty deklaracji za kwiecień 2020 r. i deklaracji za maj 2020 r. zostały zupełnie pominięte przez organy, nie zostały przedstawione w stanie faktycznym sprawy, ani odnotowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zgodzić się zatem należało z sądem pierwszej instancji, że w tym zakresie organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bowiem organ nie dokonał prawidłowego i kompleksowego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie wyjaśnił skarżącej zasadności przesłanek, którymi się kierował przy wydawaniu decyzji, zaś sporządzone uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełniało wymagań stawianych przepisem art. 107 § 3 k.p.a. W związku z powyższym nie sposób się zgodzić ze skarżącym kasacyjnie organem, aby postępowanie prowadzone z wniosku skarżącej, nie było obciążone żadną wadą, zaś organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności, przytoczone przez skarżącą. Wbrew stanowisku organu, także uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełniało standardów stawianych przez art. 107 § 3 k.p.a. Należy podkreślić, że skarżąca nie może ponosić negatywnych skutków wadliwego działania organu, który prowadził postępowanie z naruszeniem przepisów postępowania.

Z uwagi na powyższe, za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 9, art. 8 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a.

Konsekwencją powyższych rozważań jest stwierdzenie, że mimo częściowo zasadnych zarzutów kasacyjnych naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego, uznać należało, że zaskarżony wyrok sądu pierwszej instancji, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu. Tym samym brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.