Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 590/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 7
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 68 par.1, art. 21 par. 1 pkt 2, art. 127, art. 210 par. 1pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2017 r. sprawy ze skargi H. Ł., H. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia 24 listopada 2016 r. nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej H. Ł. i H. Ł. solidarnie kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. znak: [...], w której ustalono H. Ł. i H. Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł.

Powyższa decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej zwanej: "o.p.") oraz art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), w następującym stanie sprawy.

H. Ł. i H. Ł. (dalej: "Podatnicy", "Skarżący"), na podstawie zawartej w dniu 22 stycznia 2002 r. umowy o oddanie w użytkowanie wieczyste i umowy sprzedaży (aktu notarialny Rep. [...]), nabyli wspólnie:

– prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę nr [...] o powierzchni [...] m2, położoną w S. przy ul. [...], zabudowaną budynkiem o powierzchni użytkowej [...] m2, wpisanym do rejestru zabytków na podstawie decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 20 czerwca 1986 r. nr [...], wraz z prawem własności do tego budynku;

– prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego niezabudowaną działkę nr [...] o powierzchni [...] m2, położoną w S. przy ul. [...] – w udziale wynoszącym [...] część.

W złożonej Informacji IN-1 z dnia 22 maja 2003 r. zgłoszono do opodatkowania:

– grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, stanowiące działkę nr [...];

– grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, z posiadanego udziału [...] w działce nr [...] o powierzchni [...] m2;

– budynki lub ich części wynajęte na działalność gospodarczą – [...] m2.

Decyzją z dnia [...] r. znak: [...], Prezydent Miasta S. (dalej: "organ I instancji") ustalił Podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2011 w kwocie [...] zł od ww. nieruchomości, za podstawę opodatkowania przyjmując:

– grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2,

– grunty pozostałe o powierzchni [...] m2,

– budynki lub ich części wynajęte na działalność gospodarczą – [...] m2.

Pismem z dnia 1 października 2015 r., w związku z poczynionymi z urzędu ustaleniami, organ I instancji poinformował Podatników o obowiązku składania deklaracji na podatek od nieruchomości na druku DN-1 razem ze spółką SBN Nieruchomości na każdy rok podatkowy podczas trwania współwłasności z osobą prawną działki nr [...] obręb [...].

Pismem z dnia 12 listopada 2015 r. Podatnicy udzielili organowi I instancji odpowiedzi na ww. wezwanie, wskazując, że opodatkowanie od współużytkowania wieczystego w udziale [...] w działce nr [...] obręb [...] jest bezpodstawne.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], wydaną na wniosek organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. stwierdziło nieważność opisanej powyżej ostatecznej decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem art. 6 ust. 11 u.p.o.l., polegającym na objęciu tą decyzją udziału w działce nr [...].

Pismem z dnia 21 stycznia 2016 r. organ I instancji ponownie poinformował Podatników o ciążącym na nim obowiązku składania deklaracji DN-1. Natomiast Podatnicy, w piśmie z 4 lutego 2016 r. podtrzymali swoje stanowisko przedstawione w piśmie z 12 listopada 2015 r.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wszczął z urzędu wobec Podatników postępowania w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2011-2016 za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...] (działka nr [...] obręb [...]).

Decyzją z dnia [...] r. znak: [...], organ I instancji ustalił Podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2011 .

Jako podstawę opodatkowania nieruchomości położonej w S. przy ul. [...], organ I instancji przyjął powierzchnię gruntów związanych z działalnością gospodarczą ([...] m2) oraz powierzchnię użytkową budynku związanego z działalnością gospodarczą ([...] m2). Organ wyjaśnił przy tym, że budynek został indywidualnie wpisany do rejestru zabytków województwa [...], lecz jest wykorzystywany (zajęty) na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem nie podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Pismem z dnia 28 grudnia 2016 r., Podatnicy odwołali się od powyższej decyzji organu I instancji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzji tej Podatnicy zarzucili: naruszenie art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 ust. 1 o.p., art. 77 § 1 i art. 80 oraz art. 107 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm., dalej: "k.p.a."), art. 3 ust. 4 i art. 6 ust. 11 u.p.o.l.; nieodroczenie terminów płatności podatku za poszczególne lata na późniejsze ze względu na nagromadzenie kwot podatku naraz, pomimo iż poprzednie decyzje zostały wydane błędnie, a następnie unieważnione z winy organu podatkowego, a nie Podatnika.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, Kolegium wskazało, że decyzja organu I instancji decyzja wydana została po stwierdzeniu nieważności decyzji ostatecznej za 2011 r. Stąd - w świetle art. 247 § 2 o.p. - nie przedawniło się, wynikające z art. 68 o.p., prawo organu I instancji do wydania nowych decyzji orzekających co do istoty sprawy za 2011 r. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że 3-letni termin do wydania decyzji dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu m.in. co do okoliczności objętych złożoną przez podatnika informacją podatkową.

Kolegium wyjaśniło także, że Prezydent Miasta S. jako organ podatkowy wydaje decyzje w sprawie podatku od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, nie zaś na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego.

Przywołując brzmienie art. 3 ust. 4 i art. 6 ust. 11 u.p.o.l. oraz wskazując na ustalenia stanu faktycznego sprawy, Kolegium stwierdziło, że zasadnie organ podatkowy I instancji ustalił zobowiązanie podatkowe w swojej decyzji tylko za działkę nr [...] obręb [...] (z pominięciem stanowiącej odrębny przedmiot opodatkowania działki [...] obręb [...]) oraz że Podatnicy zobowiązali byli złożyć deklarację na podatek od nieruchomości za działkę nr [...] obręb [...].

Ponadto, wskazując na brzmienie art. 47 § 1 i § 2 o.p. oraz art. 6 ust. 7 u.p.o.l., Kolegium uznało, że organ podatkowy I instancji w swojej decyzji prawidłowo określił termin płatności podatku zgodnie z art. 47 § 1 o.p.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że wobec regulacji zawartej w art. 67a § 1 pkt 1 o.p. oraz niezłożenia przez Podatników stosownego wniosku, organ podatkowy I instancji nie miał podstawy do odroczenia terminów płatności podatku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Podatnicy wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej w całości oraz o umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej w całości i o umorzenie postępowania, oraz o zasądzenie kosztów postępowania od organu na rzecz Skarżących.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucili:

1) rażące naruszenie art. 68 § 1 o.p., przez utrzymanie w mocy decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2012 r. dla Skarżących po upływie 3-letniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy;

2) naruszenie art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 § 1 o.p., w związku z utrzymaniem w mocy decyzji ustalającej wymiar podatku za rok 2012 po upływie 3-letniego terminu, przy złożonej przez Podatników deklaracji w terminie oraz z ujawnieniem wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego, a tym samym nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe za rok 2012 nie powstało;

3) naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, w konsekwencji oparcie decyzji na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, przede wszystkim brak ustalenia, że deklaracja złożona przez Skarżących została złożona prawidłowo i w terminie oraz treści tej deklaracji, a także okoliczności, iż organ podatkowy prawidłowości złożenia deklaracji nigdy nie kwestionował;

4) naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., poprzez brak przedstawienia należytego uzasadnienia faktycznego decyzji i praktycznie zupełny brak wykazania faktów dotyczących złożenia deklaracji przez Skarżących oraz treści tej deklaracji;

5) naruszenie art. 208 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie i nieumorzenie postępowania, pomimo iż postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe wobec upływu 3-letniego terminu, w którym zobowiązanie podatkowe w ogóle mogło powstać;

6) nieprecyzyjne określenie przedmiotu opodatkowania.

W uzasadnieniu Skarżący przedstawili argumentację na poparcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Obecny na rozprawie pełnomocnik Skarżących poparł skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a).

Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 127 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie wiąże się z rozstrzygnięciem, czy do realiów faktycznych sprawy zastosowanie znajdzie przewidziany w art. 68 § 1 o.p.

3-letni termin przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej (stanowisko Skarżących), czy też termin 5-letni, o jakim mowa w art. 68 § 2 o.p. (pogląd Kolegium).

Zgodnie z art. 68 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei, w myśl art. 68 § 2 o.p., jeżeli podatnik:

1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,

2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 o.p., przez deklaracje rozumie się również informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Co do zasady zatem doręczenie podatnikowi decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości po upływie terminu, o którym mowa w art. 68 § 1 o.p., a więc 3 lat od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, jest bezskuteczne. Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje. Okres przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości może jednak ulec przedłużeniu do 5 lat, w wypadku wystąpienia określonych uchybień realizacji obowiązków dokumentacyjnych podatnika, o których mowa w art. 68 § 2 pkt 1 i pkt 2 o.p. Należy do nich nieujawnienie przez podatnika wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, co wynika z art. 68 § 2 pkt 2 o.p.

Jednak zastosowanie tego przepisu i tym samym wydłużenie prawa do dokonania wymiaru podatku poprzez doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, uzależnione jest ustalenia przez organy podatkowe wystąpienia okoliczności wymienionej w art. 68 § 2 pkt 2 o.p.

Art. 127 Ordynacji podatkowej statuuje zasadę dwuinstancyjności postępowania, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Zasada dwuinstancyjności oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa będzie w jej całokształcie ponownie przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Rodzi to w konsekwencji obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Dwuinstancyjność oznacza zatem, że każda sprawa powinna być rozstrzygnięta dwukrotnie, a zatem organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji i odniesienia się do argumentów zawartych w odwołaniu. Dwuinstancyjność postępowania oznacza, że organ odwoławczy rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie.

Natomiast zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, zaś stosownie do postanowień § 4 tego artykułu uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tak by adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności. Niezbędne jest też wykazanie jakie znaczenie dla potrzeb rozstrzyganej sprawy mają dowody wskazane przez organ w uzasadnieniu decyzji. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania wyrażające się w prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio Ordynacji podatkowej). Innymi słowy decyzja, którą otrzymuje strona powinna być pełna, tzn. powinna w swoim uzasadnieniu dawać kompletną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu.

Podkreślić trzeba, że zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów jest jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego (art. 121 Ordynacji podatkowej). Nie zostanie ona zrealizowana, jeśli np. organ niestarannie, z pominięciem reguł określonych przepisami prawa sporządzi uzasadnienie decyzji. Zasadę tę należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów orzekających w sprawie, ale jako przesłankę oceny ich działania, a to oznacza, iż naruszenie tej zasady może stanowić wystarczającą podstawę do uchylenia aktu administracyjnego, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów Ordynacji podatkowej. Strona postępowania, aby móc działać w zaufaniu do organu musi znać przesłanki jakimi kierował się organ wydając swoje rozstrzygnięcie. Dlatego równie istotne jak przestrzeganie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów jest przestrzeganie zasady przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z zasadą przekonywania organ powinien wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kieruje się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Elementem decydującym o przekonaniu strony, co do trafności rozstrzygnięcia, jest uzasadnienie decyzji. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ należycie i wyczerpująco nie wyjaśni stronie jakie okoliczności faktyczne i prawne wziął pod uwagę w toku załatwienia sprawy lub nie odniesie się do argumentów podnoszonych przez stronę. Prawidłowe uzasadnienie decyzji jest jednym z istotnych warunków wpływających na umocnienie praworządności w administracji publicznej.

Wskazać należy, że w wyroku z dnia 28 kwietnia 2000 r., sygn. akt I SA/Łd 269/98, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeżeli uzasadnienie decyzji ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i przesłanek art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić rozstrzygnięcie sprawy za organ. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1067/09 stwierdzając, że sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie spełnia standardów określonych powyżej wskazanymi przepisami Ordynacji podatkowej. Decyzja organu odwoławczego w swojej konstrukcji jest niejasna, chaotyczna i składa się z luźnych akapitów i zdań, które nie tworzą logicznej całości. Decyzja została w ten sposób zredagowana, że w pierwszej części (co jest prawidłowe) zawiera opis przebiegu dotychczasowego postępowania w sposób wybiórczy, by następnej części uzasadnienia po zdaniu "Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustaliło i zważyło, co następuje" wskazało, że decyzja organu I instancji decyzja wydana została po stwierdzeniu nieważności decyzji ostatecznej za 2011 r. Stąd - w świetle - nie przedawniło się, wynikające z art. 68 o.p., prawo organu I instancji do wydania nowych decyzji orzekających co do istoty sprawy za 2011 r. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że 3-letni termin do wydania decyzji dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu m.in. co do okoliczności objętych złożoną przez podatnika informacją podatkową.

Przywołując brzmienie art. 3 ust. 4 i art. 6 ust. 11 u.p.o.l. Kolegium stwierdziło, że zasadnie organ podatkowy I instancji ustalił zobowiązanie podatkowe w swojej decyzji tylko za działkę nr [...] obręb [...] (z pominięciem stanowiącej odrębny przedmiot opodatkowania działki [...] obręb [...]) oraz że Podatnicy zobowiązali byli złożyć deklarację na podatek od nieruchomości za działkę nr [...] obręb [...].

Ponadto, wskazując na brzmienie art. 47 § 1 i § 2 o.p. oraz art. 6 ust. 7 u.p.o.l., Kolegium uznało, że organ podatkowy I instancji w swojej decyzji prawidłowo określił termin płatności podatku zgodnie z art. 47 § 1 o.p.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że wobec regulacji zawartej w art. 67a § 1 pkt 1 o.p. oraz niezłożenia przez Podatników stosownego wniosku, organ podatkowy I instancji nie miał podstawy do odroczenia terminów płatności podatku.

Przytaczanie, bezrefleksyjne ustaleń zawartych w rozstrzygnięciu organu I instancji przeczy zasadzie dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego jego zdaniem zastosowanie w sprawie znajdzie art. 68§ 2 a nie jak tego chce podatnik § 1 Ordynacji podatkowej. Nie jest wystarczające powołanie się na bliżej nieokreślone orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie. W sytuacji w której organ odwoławczy orzeka już po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia wyraźnie powinien uzasadnić swoje stanowisko w tym zakresie szczególnie w sytuacji w której podatnik kwestionuje prawo organu do wykreowania zobowiązania. Pomimo, że organ II instancji relacjonując stan faktyczny sprawy wskazał, że według skarżącego na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza, w uzasadnieniu rozstrzygnięcia w żaden sposób nie odniósł się do tej kwestii, w kontekście deklaracji jednak złożonej przez podatników.

W ocenie Sądu nie można uznać za poprawną logicznie i wypełniającą zasadę wyjaśniania wyrażoną w art. 124 Ordynacji podatkowej również odpowiedź na zarzuty odwołania bez jakiegokolwiek odniesienia się do argumentacji przedstawionej w odwołaniu nawet w sytuacji w której podatnik zarzuca naruszenie przepisów Kpa a nie Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu rację ma skarżący, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie można wywnioskować co jest przedmiotem opodatkowania a przecież jest to istota sporu toczonego w niniejszej sprawie. Organ w uzasadnieniu opisuje działkę [...] która nie jest objęta skarżoną decyzją natomiast przedmiot opodatkowania opisuje jako nieruchomość położoną przy ulicy [...] ( działka [...]).

Na organie odwoławczym ciążył więc obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwiłby nie tylko skarżącemu zapoznanie się ze stanowiskiem organu, ale także pozwoliłby na przeprowadzenie kontroli sądowej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda tego, poprzez wniesienie skargi do sądu. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie powinno zawierać nie tylko opis stanu faktycznego (co nie należy utożsamiać z opisem przebiegu dotychczasowego postępowania), ustalonego przez organ, ale także wskazanie, w jakim stopniu został on przyjęty przez organ i dlaczego. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem (czego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie ma). Jeżeli ocena zawarta w uzasadnieniu decyzji jest niespójna, a przedstawiony stan faktyczny nieczytelny, uzasadnienie nie może spełnić wskazanych wcześniej funkcji, co również musi skutkować uchyleniem takiej decyzji.

Podsumowując, rozważania prawne są chaotyczne i niekonsekwentne. Przywołanie przepisów które nie mają zastosowania w sprawie zaciemniają przejrzystość argumentacji, na której organ oparł swoje rozstrzygnięcie, jest to jednak skutek tego, że nie zostały one w sposób jednoznaczny zakotwiczone w konkretnym stanie faktycznym. Organ odwoławczy powinien w pierwszej kolejności ustalić fakty, które uznaje za udowodnione, oraz dowody, na których się oparł, a także dowody, którym odmówił wiarygodności. Dopiero bazując na tej podstawie organ może przystąpić do oceny prawnej stanu faktycznego. Argumentacja organu powinna być logiczna, spójna i konkretna, tak aby sposób jego rozumowania był czytelny dla adresata i poddawał się kontroli sądu. Z akt sprawy wynika, że Skarżący, po złożeniu w dniu 22 maja 2003 r. informacji IN-1 - w której zgłoszono do opodatkowania grunty pozostałe o powierzchni [...] m2 (stanowiące działkę nr [...]), grunty pozostałe o powierzchni [...] m2 (z posiadanego udziału [...] w działce nr [...] o powierzchni [...] m2) i budynki lub ich części wynajęte na działalność gospodarczą o powierzchni użytkowej [...] m2, nie złożyli stosownej korekty informacji, mimo iż z pism kierowanych do nich przez organy podatkowe wynikało, że wykazany w tej informacji udział do [...] w działce nr [...] powinien być wykazywany w deklaracjach na podatek od nieruchomości DN-1. Organ winien ten fakt ocenić z perspektywy treści art. 68 Ordynacji podatkowej i przyjętego terminu przedawnienia.

Z wszystkich powyżej wskazanych względów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Organ II instancji ponownie rozpoznając sprawę zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko Sądu wyrażone w niniejszym wyroku, a przede wszystkich wyeliminować wszystkie wykazane nieprawidłowości.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 ww. ustawy.