Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1272/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 1a i ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
article: art. 200, art. 210 par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat- Rembelska Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Krzysztof Sobieralski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt II SA/Rz 1436/21 w sprawie ze skargi F. L. B. Sp. z o.o. Sp. k. w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia [...] lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od F. L. Bis Sp. z o.o. Sp. k. w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 1550 (tysiąc pięćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2022 r., sygn. akt II SA/Rz, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, na skutek skargi F. L. B. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w G., zwanej dalej "skarżącą", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, zwanego dalej także "DIAS", z dnia [...] lipca 2021 r., nr [...], w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia [...] grudnia 2018 r., nr [...], zwanego dalej także "organem pierwszej instancji" oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Funkcjonariusze Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu w dniu [...] października 2017 r. przeprowadzili kontrolę pojazdu członowego – ciągnika samochodowego marki M. o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy ciężarowej o numerze rejestracyjnym [...], użytkowanego przez M. P., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowo-Usługowa M. P., [...]K., [...]. Kontrolę przeprowadzono pod kątem zgodności danych zawartych w zgłoszeniu SENT[...] z danymi zawartymi w dokumentach okazanych przez kierującego.

Ustalono, że przedmiotem przewozu był towar podlegający monitorowaniu w oparciu o przepisy ustawy SENT, tj. olej słonecznikowy rafinowany o kodzie CN 1512 w ilości 10020 kg. W trakcie kontroli zgłoszenia SENT[...] oraz dokumentów towarzyszących transportowi stwierdzono rozbieżności dotyczące podmiotu odbierającego oraz nadawcy towaru. Zgodnie ze zgłoszeniem SENT[...] podmiotem wysyłającym miała być firma F. L. B. Sp. z o.o. Sp. k., ul. [...], [...]T., podmiotem odbierającym firma I. P. Sp. z o.o., ul. [...], [...]B., a przewoźnikiem M. P. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowo-Usługowa M. P., [...]K., [...]. Natomiast z dokumentu CMR nr [...] wynika, że nadawcą towaru była węgierska firma B. Zrt, 1134 B., [...], odbiorcą - firma F. L. B. Sp. z o.o. Sp. k., ul. [...], [...]T., miejscem przeznaczenia: [...]B., ul. [...]- adres firmy I. P. Sp. z o.o.

Pismem z dnia [...] stycznia 2018 r. I. P. Sp. z o.o. poinformowała, że zgodnie z fakturą oraz listem przewozowym CMR była odbiorcą towaru, natomiast podmiotem wysyłającym była firma F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k., która towar będący przedmiotem przewozu sprzedała I.P. Sp. z o.o. W wyjaśnieniach z dnia [...] kwietnia 2018 r. F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. poinformowała, że jest firmą zajmującą się handlem olejami roślinnymi. W dniu [...] października 2017 r. F. L. B. Sp. z o.o. Sp. k. wygenerowała zgłoszenie SENT[...] celem zakupu oleju słonecznikowego rafinowanego w Zakładach Tłuszczowych B. na W., z przeznaczeniem dla swojego odbiorcy I.P. Sp. z o.o. w b.. W opinii Spółki czynnikiem wprowadzającym w błąd organy kontrolujące jest fakt, że strona węgierska w dokumencie CMR jako odbiorcę wskazała F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. w T.. W rzeczywistości towar ze względów logistycznych nie był transportowany do Tych lecz bezpośrednio do kontrahenta w B..

Decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. organ pierwszej instancji nałożył na F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. w T. karę pieniężną w wysokości 10000 zł z tytułu zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym. W uzasadnieniu wskazano, że kontrolowany przewóz był wykonywany z terytorium państwa członkowskiego (W.) na terytorium kraju, a podmiotem odbierającym była firma F.L. B. Sp. z o.o. Sp.k. Ustalono, że skarżąca dopełniła obowiązku podmiotu odbierającego, wynikającego z art. 6 ust. 1 ustawy SENT poprzez dokonanie zgłoszenia przewozu w systemie i uzyskanie numeru referencyjnego w systemie: SENT[...], który następnie przekazała przewoźnikowi. Niemniej zgłoszone przez F.L. B. Sp. z o.o. Sp.k. dane odnoszące się do podmiotu wysyłającego i podmiotu odbierającego, nie odpowiadają stanowi faktycznemu ustalonemu w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy i oświadczenia osób uczestniczących w przewozie. To zaś obligowało do nałożenia na Spółkę kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Jednocześnie organ pierwszej instancji podkreślił, że w jego ocenie w sprawie nie doszło do oczywistej pomyłki, która mogłaby stanowić podstawę do zastosowania art. 24 ust. 1a ustawy SENT, jak również nie stwierdził podstaw prawnych do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

DIAS opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Rozpoznając skargę na opisaną wyżej decyzję DIAS, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzje organów obu instancji z uwagi na naruszenie przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy oraz zasądził od DIAS na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Sąd I instancji wskazał, że rację ma skarżący wskazując na duży stopień skomplikowania pojęć z ustawy SENT. Zawarte w niej definicje nie są adekwatne dla pojęć, którymi posługują się formularze CMR. Zawarte w ustawie specyficzne definicje pojęć takich jak "nadawca towaru", "odbiorca towaru", "podmiot odbierający" czy "podmiot wysyłający" wcale nie są adekwatne dla pojęć znajdujących się w listach przewozowych. W dokumentach CMR istnieją pojęcia nadawcy, odbiorcy i przewoźnika. Nie ma miejsca na ujawnienie pośredników, jeżeli tacy występują. Bywają sytuacje, że towar jest nabywany bezpośrednio od producenta (tutaj B. Zrt.), który sprzedał towar swojemu klientowi (tutaj: F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k.), jednak transportowany jest od tego producenta bezpośrednio do dalszego (ostatecznego) nabywcy (tutaj: I.P. Sp. z o.o.). Przy takiej konfiguracji podmiotowej producent oleju wystawił i wręczył przewoźnikowi jeden list przewozowy (nr 4715), aby mieć dowód należytego spełnienia świadczenia, zgodnie z istotnymi warunkami umowy zawartej przez tego producenta z jego klientem. W tej relacji gospodarczej B. Zrt. określiła siebie w dokumencie CMR mianem nadawcy, a spółkę F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. mianem odbiorcy. Jednocześnie F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k., będąc odpowiedzialną względem swojego klienta (I.P. Sp. z o.o.) za należytą dostawę towaru, w tej relacji na dokumencie CMR z dnia [...] października 2017 r. siebie określiła jako nadawcę, a I.P. Sp. z o.o. jako odbiorcę.

Dalej wywiódł Sąd I instancji, że w praktyce nie istnieją rozbieżności między określeniem nadawcy na dokumencie SENT[...] a na dokumencie CMR nr [...], ponieważ dokumenty te obrazują różne aspekty transakcji i sporządzone są w różnych celach. 0 ile dokument CMR nr [...] ogranicza się do relacji B. Zrt. - F.L. Sp. z o.o. Sp. k. (z uwzględnieniem przewoźnika i miejsca dostawy) i jego zadaniem jest dostarczenie przewoźnikowi (w aktach egzemplarz nr 3 CMR - dla przewoźnika) potwierdzenia, że towar opuścił zakład producenta oraz dostarczony został do umówionego miejsca, o tyle dokument SENT[...] został sporządzony w związku z zapewnieniem należytego ewidencjonowania przejazdu przy uwzględnieniu nie tylko wymogów, ale także i ograniczeń wynikających z ustawy SENT. Ustawa ta nadaje zupełnie inne znaczenie dla podmiotu wysyłającego (art. 2 pkt 6) a zupełnie inne dla nadawcy (art. 2 pkt 3 - tj. podmiot prowadzący działalność, który dokonuje faktycznej wysyłki przesyłki). Dokumenty CMR nie przewidują takiego rozróżnienia i obca im jest całkowita nomenklatura przyjęta w ustawie SENT. To wskazuje na przyczyny posługiwania się różnymi pojęciami w dokumentach CMR, a innymi w dokumencie SENT, a nadto czyni uzasadnionymi ewentualne pomyłki, zwłaszcza jeśli uwzględni się krótki okres obowiązywania stosowanej ustawy w momencie, gdy dokonywana była kontrola drogowa, w trakcie której ujawniono kwestionowany sposób wypełnienia dokumentów.

Dalej Sąd I instancji wskazał, że uzasadniony był sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", poprzez brak należytego oznaczenia strony (podmiotu ukaranego). Jakkolwiek na wstępie zaskarżonej decyzji (i decyzji organu pierwszej instancji) wskazano, w miejscu zwyczajowo przyjętym dla adresata pisma, że kierowane jest ono do spółki F.L. Sp. z o.o. Sp. k., to sentencja decyzji organu pierwszej instancji, jej uzasadnienie, ani nawet sentencji decyzji organu drugiej instancji nie pozwalały ustalić, na kogo nałożono wymienioną w sentencji karę pieniężną. Użyte w sentencji pojęcie ,,podmiotu odbierającego" nie zostało w uzasadnieniu decyzji przypisane do żadnej zindywidualizowanej (z nazwy lub imienia i nazwiska) osoby lub jednostki organizacyjnej. W uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji organ ten dwukrotnie jednoznacznie dał do zrozumienia, że karę pieniężną nakłada na przewoźnika (por. s. 3 akapit 21-24), wskazując go jako podmiot, który dokonał zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym (s. 5 wersy 5-6). Organ w żadnym miejscu nie stwierdzał, że podmiotem odbierającym, o którym mowa w sentencji jest F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k., a w swoich rozważaniach przyjmuje m.in., że ,,Zgodnie ze zgłoszeniem podmiotem wysyłającym była firma F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k." (s. 1 ostatnie dwa wersy). W ocenie Sądu I instancji taki sposób redagowania sentencji i jej uzasadnienia powodował, że nawet na etapie wnoszenia odwołania nie można było stanowczo ustalić, na jaki podmiot miała być nałożona kara pieniężna, a tym samym, kto jest adresatem obowiązku określonego w decyzji. Samo wskazanie skarżącej jako adresata przesyłki (na wstępie decyzji) nie świadczyło jeszcze o tym, że to ona jest podmiotem obowiązków określonych w decyzji. Skoro skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie stanowi podstawę do stwierdzenia jej nieważności (art. 247 § 1 pkt 5 O.p.), to - zdaniem Sądu I instancji - nie można wykluczyć, że skarżąca mogła otrzymać decyzję w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na inny podmiot. Dalej Sąd podkreślił, że choć nie ma bezwzględnego obowiązku wymienienia strony w sentencji decyzji, to w niniejszym przypadku na pewno samo wskazanie spółki F.L. Sp. z o.o. Sp. k. na wstępie jako adresata nie spełniało postulatu należytego oznaczenia strony, jeśli uwzględni się: a) sposób sformułowania sentencji, b) jednoznaczny brak ustalenia w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, kto był "podmiotem odbierającym", c) dwukrotne jednoznaczne określenie w uzasadnieniu, że kara nakładana jest na przewoźnika.

Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 137 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", zarzucił Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 133 § 1, P.p.s.a., art. 134 § 1 P.p.s.a. art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 210 § 1 pkt 3, art. 127, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, polegające na przeprowadzeniu wadliwej, niepełnej kontroli działania organów administracji, nieuwzględniającej całokształtu okoliczności wynikających z akt sprawy, w konsekwencji czego Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 7 grudnia 2018 r. błędnie uznając, że w toku postępowania organy nie uwzględniły kontekstu niniejszej sprawy, czego skutkiem było pochopne i przedwczesne uznanie Floty Logistic B. Sp. z o.o. Sp.k. za podmiot odbierający w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. a i art. 6 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 marca 2017 r, o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, nadal zwaną "ustawą SENT";

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 210 § 1 pkt 3 O.p., poprzez przyjęcie, że w uchylonych decyzjach organów obu instancji brak było należytego oznaczenia strony (podmiotu ukaranego), podczas gdy, dowody zgromadzone w aktach administracyjnych oraz fakty powołane w decyzji organu pierwszej instancji nie pozostawiają wątpliwości, że stroną postępowania i podmiotem odpowiedzialnym za ujawnione podczas kontroli naruszenia przepisów ustawy SENT jest podmiot odbierający, tj. F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. Nazwa spółki, wraz z oznaczeniem jej danych adresowanych oraz numerem NIP pojawiła się pod oznaczeniem rodzaju wydanego aktu administracyjnego, czyli decyzji;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 127 O.p., przez uwzględnienie skargi na skutek błędnego przyjęcia, że organ odwoławczy, utrzymując w mocy obarczoną wadami procesowymi i materialnoprawnymi decyzję organu I instancji naruszył art. 127 O.p., pozbawiając stronę przeciwną jednej instancji podczas, gdy w treści uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wskazane zostały fakty i dowody uznane przez organ pierwszej instancji za udowodnione oraz te, którym tego przymiotu odmówiono. Zostały także wyjaśnione przesłanki, którymi DIAS instancji kierował się przy wydawaniu zaskarżonej decyzji;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. i art. 233 § 2 O.p. przez uwzględnienie skargi na skutek błędnego przyjęcia, że organ odwoławczy, powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i wydać decyzję w oparciu o art. 233 § 2 O.p., tj. decyzję kasatoryjną podczas, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do dokonania niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy i nie zachodzi potrzeba wydania orzeczenia kasacyjnego, o którym mowa w art. 233 § 2 O.p., które może mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a w związku z art. 133 § 1 P.p.s.a. i art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez pominięcie istotnych okoliczności wynikających z akt sprawy, błędną ocenę wniosków wynikających z zaskarżonej decyzji, brak oceny i odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do całości zgromadzonego przez organy materiału dowodowego, błędną ocenę tego materiału, a w konsekwencji oparcie rozstrzygnięcia i uzasadnienia zaskarżonego wyroku na nieistniejących przesłankach oraz zawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nieracjonalnych wskazań co do dalszego postępowania, niespójnych z podstawą prawną uchylenia decyzji organów, albowiem przy ponownym rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy przez organy administracji zapadłe rozstrzygnięcie byłoby tożsame z rozstrzygnięciem zawartym w decyzjach uchylonych zaskarżonym wyrokiem;

6) art. 151 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy organy administracji nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa w sposób określony w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., skarżący kasacyjnie zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, a to: art. 2 pkt 6 lit. a, art. 6 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, poprzez dokonanie wadliwej ich wykładni w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy skutkującej ich niezastosowaniem w sprawie, oraz niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu. Prawidłowa wykładnia i zastosowanie wskazanych przepisów prawa materialnego, prowadzi do zasadnego ustalenia, że F.L. B. Sp. z o.o. Sp.k. była podmiotem odbierającym w kontrolowanym przewozie, a organy administracji orzekające w przedmiotowej sprawie zasadnie nałożyły na skarżącą spółkę karę pieniężną za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy SENT.

Na podstawie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie - na podstawie art. 188 P.p.s.a. - zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi poprzez jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie - na podstawie 185 § 1 P.p.s.a. - zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sadowi I instancji. W skardze kasacyjnej sformułowano również wniosek o zasądzenie od F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. na rzecz DIAS w Rzeszowie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 P.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia prawidłowości oznaczenia strony (podmiotu ukaranego) w decyzjach organów obu instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy prawidłowo oznaczyły podmiot (stronę), na który została nałożona administracyjna kara pieniężna.

Pojęcie strony jest w istocie konstrukcją prawa materialnego. W regulacji prawa materialnego określany jest bowiem interes prawny lub/i obowiązek prawny, którego zaistnienie w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego stanowi podstawowy warunek uzyskania statusu strony w postępowaniu administracyjnym (podatkowym). W realiach rozpoznawanej sprawy podstawę materialną rozstrzygnięcia stanowił art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Stosownie do jego treści, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Z treści decyzji organów obu instancji oraz akt sprawy, na podstawie których stosownie do treści art. 133 P.p.s.a. powinien orzekać sąd administracyjny, a będących odzwierciedleniem szeroko i wyczerpująco przeprowadzonego postępowania dowodowego, wynika, że adresatem administracyjnej kary pieniężnej jest podmiot odbierający i jest nim F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k.

Sąd w pełni podziela argumentację przedstawioną w skardze kasacyjnej. Nazwa spółki, wraz z oznaczeniem jej danych adresowanych oraz numerem NIP pojawiła się pod oznaczeniem rodzaju wydanego aktu administracyjnego, czyli decyzji. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu w sentencji decyzji z dnia 7 grudnia 2018 r. wyraźnie określił rolę skarżącej spółki, jako podmiotu odbierającego, potwierdzając ją w treści decyzji, wyjaśniając stronie jej zadania podczas wykonywanego przewozu i jasno określając skarżącą - F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k, podmiotem odbierającym (str. 3 i 4 decyzji). Ponadto już na etapie wszczęcia postępowania strona była prawidłowo poinformowana o podjętych przez organ czynnościach z wyraźnym oznaczeniem jej statusu, jako podmiotu odbierającego w postanowieniu z dnia 21 sierpnia 2018 r., a także w postanowieniu z dnia 22 października 2018 r. wyznaczającym siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego i informującym stronę o uprawnieniach wynikających z art. 200 O.p. Wskazywane w odwołaniu a następnie skardze do Sądu I instancji "niedostatki" w określeniu statusu poszczególnych podmiotów uczestniczących w obrocie towarem objętym zgłoszeniem SENT zostały konwalidowane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie w decyzji z dnia 19 lipca 2021 r. DIAS wyjaśnił, że niespójność pomiędzy sentencją decyzji organu pierwszej instancji, a jej uzasadnieniem, polegająca na kilkukrotnym użyciu w uzasadnieniu decyzji określenia "przewoźnik", zamiast "podmiot odbierający" w odniesieniu do skarżącej spółki, jest wynikiem typowych błędów redakcyjnych, nie mających wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu Sądu I instancji, że z uwagi na uchybienia przy formułowaniu sentencji oraz uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji nie można było mieć pewności jaki status miała F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. Czy według organu była podmiotem wysyłającym (jak w ostatnich dwóch wersach na s. 1) i dostała decyzję wyłącznie do wiadomości, a "podmiotem odbierającym" z sentencji jest ktoś inny. Czy może jest według organu podmiotem odbierającym, ale zamiarem organu było nałożenie na przewoźnika, jak to wynika z uzasadnienia. W realiach rozpoznawanej sprawy w decyzji wydanej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT jako stronę określa się podmiot ukarany. W tym przypadku jest nim podmiot odbierający. W decyzji tej nie określa się innych uczestników obrotu gospodarczego, do których decyzja nie jest adresowana, i na których kary się nie nakłada. W postępowaniu tym nieznana jest konstrukcja doręczenia "do wiadomości". Z tego względu rozważania na stronie 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sądu I instancji są bezprzedmiotowe.

Nie doszło również do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Organ odwoławczy uznał, ze sprawa jest dostatecznie wyjaśniona a materiał dowodowy pełny i na tej podstawie ponownie rozpoznał sprawę oraz podjął własne rozstrzygnięcie. DIAS zgodził się z organem pierwszej instancji, że F.L. B. Sp. z o.o. Sp. k. wskazując w zgłoszeniu SENT siebie jako podmiot wysyłający, a I.P. Sp. z o.o. w B. jako podmiot odbierający naruszyła przepis art. 6 ust. 2 lit. a ustawy SENT. Wyjaśnił natomiast, że błędnie organ pierwszej instancji wywiódł, iż spółka nie dopełniła obowiązku aktualizacji zgłoszenia, wynikającego z art. 8 ust. 1 ustawy SENT. Wytłumaczył, że zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, iż wystąpiły przesłanki do aktualizacji danych. W realiach niniejszej sprawy skarżąca spółka podała dane niezgodne ze stanem faktycznym, która to okoliczność wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Błędna kwalifikacja naruszenia obowiązku podmiotu odbierającego nie miała wpływu na wynik sprawy, bowiem niedopełnienie obowiązków wskazanych w art. 6 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 1 ustawy SENT skutkuje karą w takiej samej wysokości, tj. 10 000 zł.

Zasadny jest także zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 133 § 1 P.p.s.a. W przedmiotowej sprawie Sąd I instancji – jak wyżej wskazano - nie wziął bowiem pod uwagę całokształtu okoliczności faktycznych zgromadzonych w aktach administracyjnych sprawy.

Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżony wyrok nie odpowiada prawu i podlega uchyleniu. Wobec dostatecznego wyjaśnienia istoty sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę i ją oddalił – na podstawie art. 188 P.p.s.a. oraz art. 151 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a.