Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 569/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2007-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.2 pkt. 11, art.4 ust.1 pkt5, ust.3, ust.4, art.6 ust.1 i ust 3, art.10 uat.5, art.13 ust.4, art.75, art.80 ust.1 i ust.2 pkt.2 i ust.3 pkt.3, art. 81, art.75
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: § 2 i § 7
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 90
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską
article: art.247 §1 pkt 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Piórkowska Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 22 marca 2007r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2006r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnego z dnia [...] kwietnia 2006 r., nr [...], II. określa, że decyzje wymienione w punkcie I nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego M. Ż. kwotę 738 /słownie: siedemset trzydzieści osiem/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (...) czerwca (nr (...)) Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M. Ż. od decyzji Dyrektora izby Celnej (nr (...)) z dnia (...) kwietnia 2006 roku odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (nr (...)) z dnia (...) sierpnia 2005 roku określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mazda 626, rok produkcji 1993 w wysokości 3.445,00 zł – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że w dniu (...).02.2006r. M. Ż., działając poprzez pełnomocnika, złożył do Dyrektora Izby Celnej wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr (...) z dnia [...]08.2005r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mazda 626, nr nadwozia JMZGE14A201264467, rok produkcji 1993, w wysokości 3.455,00 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż powyższa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa oraz bez podstawy prawnej, co sprawia, że nie może ona ostać się w obrocie prawnym. Za rażące naruszenie prawa wnioskodawca uznał określenie podstawy opodatkowania wyłącznie na podstawie katalogu Info-Expert, bez zasięgnięcia wymaganej prawem opinii biegłego. Wnioskodawca podniósł, że nie dokonano nawet pobieżnych oględzin pojazdu, nie sprawdzono czy pojazd w chwili zakupu był sprawny technicznie. Jego zdaniem nawet gdyby przyjąć, iż fakt wyceny samochodu na podstawie wspomnianego katalogu był prawidłowy, to niedokonanie oględzin stanowi rażące naruszenie prawa. Dodał, iż cena transakcyjna pojazdu nie odbiega od przeciętnych wartości aut sprowadzanych z Niemiec do Polski. Wskazał ponadto, iż podobna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Nr (...) z dnia (...).08.2005 r. określająca wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe, została przez Dyrektora Izby Celnej uchylona z uwagi na brak oględzin biegłego. Tym bardziej uzasadnia niniejszy wniosek sytuacja nie powołania biegłego w ogóle.

Niezależnie od powyższego M. Ż. podniósł, iż polskie prawo podatkowe odmiennie traktuje samochody osobowe sprowadzane z terytorium innego państwa członkowskiego w stosunku do – będących wyrobami podobnymi – samochodów używanych sprzedawanych lokalnie. Opodatkowanie używanego samochodu sprowadzonego z zagranicy przy braku opodatkowania podobnego produktu krajowego narusza zakaz dyskryminacji określony w art. 90 TWE. Podkreślając pierwszeństwo prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, w sytuacji ich wzajemnej niezgodności, podatnik wywiódł, że będąca przedmiotem wniosku decyzja została wydana bez podstawy prawnej, a to uzasadnia stwierdzenie jej nieważności.

Odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, organ I instancji wskazał, iż w świetle poglądów wyrażanych w orzecznictwie i doktrynie przez wydanie decyzji bez podstawy prawnej należy rozumieć sytuację, w której organ administracji publicznej wydając decyzję nie oparł jej na żadnym przepisie prawnym ponieważ przepisu takiego albo w ogóle nie było albo też istniejący przepis nie mógł stanowić dla organu podatkowego upoważnienia do rozstrzygnięcia sprawy w drodze decyzji. Tymczasem rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego podjęte zostało na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, póz. 259 z późn. zm.) oraz przepisów wykonawczych. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył przy tym, iż przepisy powołanych aktów prawa krajowego - wbrew twierdzeniom wnioskodawcy - nie pozostają w sprzeczności z przepisami wspólnotowymi, w szczególności z art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wobec tego nie było podstaw do odstąpienia od stosowania w sprawie prawa podatkowego krajowego. Sytuacja taka jest możliwa bowiem jedynie w przypadku stwierdzenia jego ewidentnej kolizji z prawem wspólnotowym, a ta - jak wykazano - nie wystąpiła.

Dyrektor Izby Celnej nie znalazł również podstaw do uznania, iż przy wydawaniu decyzji doszło do rażącego naruszenia prawa z uwagi na określenie podstawy opodatkowania wyłącznie w oparciu o katalog Info-Expert, bez zasięgnięcia wymaganej prawem opinii biegłego. Wskazał w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym w sytuacji, gdy jej określenie zgodnie z art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym nie jest możliwe. Wyjaśnił również, iż z treści art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy co do zasady może skorzystać z dowodu w postaci opinii biegłego. Co istotne, z żądaniem takim może również wystąpić podatnik, czego M. Ż. nie uczynił. Natomiast powołanie biegłego w myśl § 2 ww. artykułu jest obowiązkiem organu tylko wówczas, gdy uzyskania takiej opinii wymagają przepisy prawa podatkowego. Tymczasem żaden z przepisów prawa w zakresie podatku akcyzowego takiego obowiązku na organ podatkowy nie nakłada. Wobec powyższego wniosek Pana M. Ż. nie mógł zostać uwzględniony.

M. Ż. nie godząc się z podjętym rozstrzygnięciem złożył do Dyrektora Izby Celnej odwołanie, w którym zażądał uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Odwołujący powtórzył argumenty zawarte we wniosku odnośnie niezgodności polskich przepisów akcyzowych z postanowieniami art. 25, art. 28 oraz art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zarzucając, iż organ podatkowy tych zarzutów nie rozpatrzył. Po raz kolejny zakwestionował też oszacowanie podstawy opodatkowania wyłącznie na podstawie "uznania organu podatkowego, kierującego się informacjami z gazety czy programu komputerowego", bez dokonania oględzin przedmiotu opodatkowania. Takie postępowanie organu podatkowego - w ocenie strony - narusza podstawowe zasady procedury podatkowej tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 187, art. 197 oraz art. 198 Ordynacji podatkowej.

Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. Podzielając argumentację organu I instancji organ odwoławczy poddał analizie przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, póz. 825 ze zm.) w zakresie w jakim regulują kwestie opodatkowania samochodów pochodzących z innych Państw Członkowskich, art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Podkreślając brak kolizji między powołanymi przepisami za nietrafny uznał zarzut, iż decyzja obarczona jest wadą kwalifikowaną z art. 247 § 1 pkt 2 oraz § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą decyzję, M. Ż. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej kosztów postępowania w niniejszej sprawie według norm przepisanych. Ponawiając dotychczasową argumentację w sprawie skarżący stwierdził, iż zgodnie z przepisami Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, samochody osobowe sprowadzane z innych krajów nie mogą być obciążone akcyzą wyższą niż krajowa. Tymczasem - zdaniem skarżącego - taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie, co stanowi naruszenie art. 25, art. 28 oraz art. 90 TWE, a także dyrektywy Rady 70/50/EWG z dnia 22 grudnia 1969 r. w sprawie zniesienia środków mających skutek równoważny do ograniczeń ilościowych i nieprzewidzianych innymi przepisami przyjętymi na mocy TWE. W świetle powyższego oraz mając na uwadze prymat prawa unijnego nad krajowym zarzut wydania decyzji bez podstawy prawnej jest zasadny. Zastosowanie w sprawie przez organy podatkowe polskich przepisów dotyczących podatku akcyzowego, wyczerpuje również przesłankę rażącego naruszenia prawa.

Ponadto za rażące naruszenie prawa skarżący uznaje oszacowanie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie uznania organu podatkowego, kierującego się informacjami z gazety czy programu komputerowego. Wskazał, iż nie dokonano oględzin samochodu, nie poczyniono innych ustaleń dotyczących jego stanu technicznego, nie uzyskano opinii biegłego. Taki sposób postępowania narusza podstawowe zasady rządzące procedurą podatkową tj., art. 120, art. 122, art. 123, art. 187, art. 197 art. 198 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270) określanej dalej p.p.s.a, kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze.

Kontroli Sądu zostały poddane decyzje wydane w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, unormowane w rozdziale 18 działu IV ordynacji podatkowej. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 o.p. Oznacza to, że w tym postępowaniu organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty. Katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla również ramy powierzonej Sądowi kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej.

Na wstępie należy podkreślić, że naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma ono charakter "rażącego" (art.247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) tzn. gdy decyzja wydana została wbrew samemu nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to , że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z przepisem poprzez proste ich zestawienie z sobą. W dotychczasowym orzecznictwie sądowym oraz doktrynie przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa( wyrok NSA z dnia 17.09.1997r., III SA 1425/96, Temida CD, Sopot 2002r).

Należy przypomnieć, ze od 1 maja 2004r. tj. od dnia wejścia w życie Traktatu Akcesyjnego, na mocy którego Polska stała się Państwem Członkowskim Wspólnoty Europejskiej i podlega wszelkim normom prawa wspólnotowego, bez potrzeby ich inkorporacji, na terytorium Polski obowiązuje prawo wspólnotowe z całym jego dotychczasowym dorobkiem. Prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego i w przypadku kolizji norm wspólnotowej i krajowej regulujących ten sam przedmiot, zgodnie z zasadami: bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności – regulacje prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi, co wynika z art. 91 ust.3 Konstytucji RP. Polska ma obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, a także zapewnienia mu pełnej efektywności. Obowiązek ten rozciąga się na wszystkie władze państwowe, w tym również organy administracji rządowej. Dla uniknięcia niezgodności z prawa krajowego z prawem wspólnotowym organy administracji publicznej maja obowiązek stosowania prawa oraz prowspólnotowego interpretowania prawa krajowego.

Działanie organu podatkowego polegające na określeniu zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego znajdowało swoje uzasadnienie w przepisach ustawy podatku akcyzowym( art.2 pkt. 11, art.4 ust.1 pkt5, ust.3, ust.4, art.6 ust.1 i ust 3, art.10 uat.5, art.13 ust.4, art.80 ust.1 i ust.2 pkt.2i ust.3 pkt.3, art. 81, art.75 ) oraz rozporządzenia Ministra Finansów Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem.

Wedle tych regulacji akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Polski, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami są m. in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego i w przypadku takiego nabycia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, ale nie później niż z chwilą jego rejestracji na terytorium RP. Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego w Polsce, zobowiązane zostały do złożenia stosownej deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od tego nabycia i zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego samochodu w kraju, a podstawę opodatkowania stanowi kwota jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Jeżeli nie można określić kwot tej podstawy w trybie art. 10 ust. 1 pkt.1 -3 ustawy o podatku akcyzowym, to podstawę ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego, pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy (art. 10 ust.5 w/w ustawy). Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane, tj. m. in. na samochody osobowe wynosi 65 % podstawy opodatkowania (art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) z tym, że w rozporządzeniu ustalone zostały obniżki tych stawek: w załączniku nr 1 dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, a w załączniku nr 2 - dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo (§ 2 ust. 1 rozporządzenia). W przypadku m. in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, dokonanego po upływie 2 lat od jego produkcji, a także sprzedaży w kraju tego samochodu - przy wliczeniu roku produkcji jako pierwszego roku kalendarzowego - wskazano sposób obliczenia ostatecznej procentowej stawki akcyzy według określonego wzoru, przy uwzględnieniu: stawki akcyzy określonej w pozycji nr 23 załącznika nr 2, w zależności od pojemności silnika samochodu, wieku samochodu wyrażonego w latach kalendarzowych; z zastrzeżeniem, że obliczona stawka akcyzy nie może być wyższa niż określona w ustawie tj. 65 % podstawy opodatkowania (§ 7 ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia).

Określoną w pozycji 23 załącznika nr 2 (podobnie jak w pozycji nr 30 załącznika nr 1) akcyzę zróżnicowano: dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2 000 cm3 – w wysokości 13,6%, a dla pozostałych samochodów - w wysokości 3,1% podstawy opodatkowania.

Zaznaczyć przy tym należy, że dla samochodów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją w kraju i przed upływem dwóch lat od ich produkcji, wskazano w § 7 ust. 1 jedynie stawki akcyzy jak wyżej, tj. bez względu na wiek. Wg ustawy, nie są objęte akcyzą, będące przedmiotem obrotu w Polsce, samochody, które już w Polsce zostały zarejestrowane - bez względu na wiek tych samochodów, natomiast samochody używane, nabyte wewnątrzwspólnotowo, mające ponad 2 lata, takiej akcyzie podlegają aż do chwili rejestracji w Polsce.

Zgodność regulacji zawartej w art. 80 ustawy o podatku akcyzowym z art. 90 TWE i art. 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej była przedmiotem zagadnienia prawnego przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu, który postanowieniem z dnia 19 grudnia 2006 roku, sygn. akt P 37/05, umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia. W uzasadnieniu postanowienia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w razie wątpliwości co do relacji prawa krajowego i normy prawa wspólnotowego, w zakresie stosowania prawa, organem właściwym jest Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który jest uprawniony do wykładni Traktatu i norm prawa pochodnego, a w niniejszym przypadku chodzi właśnie o kwestię stosowania, a nie obowiązywania prawa i o interpretację prawa wspólnotowego, tj. m. in. o zakres znaczeniowy art. 90 TWE.

Natomiast w postępowaniu zainicjowanym pytaniem prejudycjalnym, zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Europejski Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu (powoływany dalej jako: ETS) w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 roku w sprawie C – 313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi lzby Celnej w Warszawie, orzekł iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą o podatku akcyzowym nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE i że nałożenie obowiązku składania deklaracji uproszczonej nie pozostaje w sprzeczności z prawem wspólnotowym tj. art. 28 TWE, przy założeniu, że obowiązek ten powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, ale nie później, niż z chwila rejestracji samochodu w kraju. W wyroku tym ETS orzekł równocześnie, ze przepis art. 90 akapit 1 TWE sprzeciwia się "podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek".

W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego, ostateczną decyzją z dnia [...] 08.2005r., podstawa opodatkowania samochodu skarżącego o pojemności do 2000cm3, rok produkcji 1993, nabytego wewnątrzwspólnotowo została określona przez organ podatkowy, na podstawie katalogów zawierających przeciętne ceny odpowiadające wartości rynkowej danego rodzaju samochodu. Kwestia ta nie budzi zastrzeżeń Sądu, gdyż jak wynika z akt sprawy nie można było określić podstawy opodatkowania w trybie art. 10 ust.pkt.1-3 ustawy o podatku akcyzowym. Jednakże dopiero na tak ustaloną wartość rynkową samochodu skarżącego, a następnie podstawę opodatkowania, organ podatkowy nałożył stawkę podatku akcyzowego 65% i dokonał wyliczenia kwoty podatku. Tymczasem wartość rynkowa samochodu danego rodzaju zarejestrowanego już w Polsce, ustalona według Katologu Info - Ekspert, która była podstawą określenia wartości samochodu skarżącego zawierała już rezydualną kwotę tego podatku.

Sąd zauważa, że rozstrzygniecie organu podatkowego, w którym nie rozważył on możliwości naruszenia art. 90 TWE, w wyniku "mechanicznego" zastosowania polskich przepisów narusza prawo, na skutek niewłaściwego zastosowania przepisów bez uwzględnienia treści art. 90 TWE. W decyzji organ podatkowy powinien wskazać wysokość podatku tj. określić zobowiązanie podatkowe, które zagwarantuje nienaruszenie art. 90 TWE oraz przedstawić szczegółowy sposób wyliczenia tego podatku, z uwzględnieniem szczególnym zasady niedyskryminacji. Mechaniczne zastosowanie § 7 rozporządzenia nie gwarantuje zachowania wskazanych wymogów. Aby system podatkowy był zgodny z art. 90 ust. 1 TWE musi przewidywać takie same stawki, sposób kwalifikacji, wysokość podstawy opodatkowania dla pojazdów krajowych i pojazdów sprowadzonych wewnątrzwspólnotowo. Z wyżej cytowanego wyroku Trybunału wynika, że organy podatkowe winny porównywać podatek akcyzowy nałożony na pojazd sprowadzony z zagranicy i rezydualną kwota podatku zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu zakupionego i już wcześniej zarejestrowanego w Polsce. Wysokość podatku, którego mają prawo domagać się organy podatkowe od sprowadzonego samochodu używanego, powinna być ustalona w ten sposób, by nie przekraczała wysokości podatku rezydualnego zawartego w wartości rynkowej pojazdu już zarejestrowanego w kraju.

Dokonana przez organ podatkowy ocena możliwości współstosowania w/w przepisów ustawy o podatku akcyzowym, w świetle unormowań art. 90 TWE i w świetle wykładni prawa wspólnotowego zawartej w wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007r., była błędna. Skutkowało to pominięciem w działaniu organu podatkowego reguły kolizyjnej zawartej w art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, zgodnie z którą przepisy ustawy podatkowej nie mogły być stosowane z uwagi na pierwszeństwo prawa wspólnotowego. Tym samym organ podatkowy rozstrzygając w oparciu o omówione wyżej przepisy ustawy o podatku akcyzowym dopuścił się rażącego naruszenia prawa.

Reasumując powyższe rozważania, w ocenie Sądu decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) sierpnia 2005r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przez skarżącego samochodu osobowego marki Mazda 626 rok produkcji 1993r., została wydana z rażącym naruszeniem prawa materialnego tj z naruszeniem zasady niedyskryminacji określonej w przepisie art.90 TWE. Tym samym została spełniona przesłanka wskazana w art.247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dlatego też istniały podstawy do stwierdzenia przez organy nadzoru nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) sierpnia 2005r. Odmowa stwierdzenia jej nieważności dokonana decyzją Dyrektora Izby Skarbowej jak i decyzja Organu odwoławczego utrzymująca ją w mocy, została w ocenie Sądu wydana z naruszeniem tego przepisu prawa.

Natomiast pozostały zarzut skargi rażącego naruszenia zasad postępowania podatkowego przez "pominiecie dowodu" nie jest zasadny. Zarzut ten nie jest okolicznością świadcząca o rażącym naruszeniu prawa, a jest zarzutem który może być podnoszony w odwołaniu od decyzji merytorycznej. Słusznie też podniósł organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, że w postępowaniu nadzwyczajnym jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności, organ nadzoru nie rozpatruje sprawy co do jej istoty, jak w postępowaniu odwoławczym. Na marginesie Sąd podkreśla ponadto, że skarżący nie wykazał dbałości o swoje interesy jako strony postępowania, nie interesował się toczącym postępowaniem i to mimo prawidłowych pouczeń organu podatkowego o przysługujących mu uprawnieniach procesowych. Nie może więc zasadnie twierdzić, iż doszło do naruszenia zasad postępowania podatkowego. Nieuzasadniony też jest zarzut zgłoszony dopiero na rozprawie przez pełnomocnika skarżącego, gdyż dotyczył on innego podmiotu. Sąd przy rozpoznawaniu skarg na decyzje organów, badając zgodność tych decyzji z prawem nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale jest związany granicami danej sprawy a mianowicie treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia, którego kontroli dokonuje w oparciu akta sprawy.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, ze zaistniały podstawy do uchylenia decyzji organów obu instancji na podstawie art. 145 §1 pkt.1 lit. a i art. 135 p.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie niewykonania uchylonych decyzji oparł na przepisie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i § 2 ust.1 pkt. 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej przez doradcę podatkowego z urzędu.