Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2037/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka, sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2015 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US) z [...] kwietnia 2018 r. w przedmiocie przedłużenia do 12 października 2018 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2015 r. w wysokości 122.651,00 zł do zwrotu w terminie 60 dni na rzecz M. sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: strona, spółka lub skarżąca).

Organ odwoławczy ustalił, że 25 marca 2015 r. spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym W. deklarację podatkową VAT-7 za luty 2015 r. z zadeklarowaną kwotą do zwrotu w wysokości 122.651,00 zł w terminie 60 dni. Naczelnik US [...] września 2015 r. wszczął wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za luty 2015 r. w związku ze zwrotem podatku, i postanowieniem z [...] września 2015 r. przedłużył termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej.

Wskutek rozpoznania zażalenia strony, postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. Dyrektor IAS uchylił powyższe postanowienie Naczelnika US, w części dotyczącej terminu przedłużenia zwrotu, orzekając jednocześnie o jego przedłużeniu do 14 lipca 2017 r. Następnie powyższy termin zwrotu organ pierwszej instancji przedłużał kolejno:

1. postanowieniem z [...] lipca 2017 r. do 29 września 2017 r.,

2. postanowieniem z [...] września 2017 r. do 29 grudnia 2017 r.,

3. postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. do 13 kwietnia 2018 r. i

4. postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. do 12 października 2018 r.

W uzasadnieniu postanowienia z [...] kwietnia 2018 r. Naczelnik US, powołując się na art. 87 ust. 2, ust. 2a, ust. 2b, ust. 4a oraz art. 87 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm. dalej: ustawa o VAT) wskazał, że z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż spółka żąda bezpośredniego zwrotu podatku związanego z obrotem towarami, od których na wcześniejszym etapie nie został wykazany i wpłacony do budżetu państwa podatek VAT. Źródło pochodzenia tych towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci strony na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa" i o wyłudzenie podatku od towarów i usług. W związku z tym zachodzi konieczność dokładnego zbadania wszystkich transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowymi dostawami towarów oraz dokonania ustaleń w zakresie źródeł pochodzenia towarów. Czynności podejmowane przez organ podatkowy mają na celu ustalenie w szczególności, czy wystąpiły przesłanki "przestępstwa karuzelowego". Naczelnik US bada łańcuchy dostaw/nabyć aby ustalić pochodzenie towarów oraz ich ostatecznego nabywcę. Organ podatkowy pierwszej instancji obecnie oczekuje na wyniki kontroli podatkowych i celno- skarbowych prowadzonych wobec bezpośrednich dostawców spółki, a przedłużenie terminu zwrotu jest spowodowane koniecznością przeprowadzenia weryfikacji wykazanej w deklaracji podatkowej VAT-7 za luty 2015 r.

W uzasadnieniu przywołanego na wstępie postanowienia, wydanego na skutek rozpatrzenia zażalenia strony na postanowienie Naczelnika US z [...] kwietnia 2018 r. , Dyrektor IAS wskazał, że na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT organ podatkowy jest uprawniony do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, w przypadku, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Artykuł 87 ust. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu, zatem - zdaniem Dyrektora IAS - wystarczy chociażby powzięta przez organ wątpliwość co do zasadności zwrotu.

Organ odwoławczy ocenił, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie Naczelnik US zasadnie stwierdził istnienie przesłanek wskazujących na konieczność zweryfikowania zwrotu wykazanego przez spółkę w deklaracji VAT-7 za luty 2015 r. Czynności podejmowane przez Naczelnika US mają na celu ustalenie w szczególności, czy wystąpiły przestanki dotyczące "przestępstwa karuzelowego". W tym celu organ pierwszej instancji bada łańcuchy dostaw/nabyć. Wymienionymi postanowieniami organ pierwszej instancji przedłużał termin zakończenia kontroli podatkowej z uwagi na konieczność zebrania i oceny materiału dowodowego. W ostatnim postanowieniu z [...] kwietnia 2018 r. jako przewidywany termin zakończenia kontroli wskazano 11 maja 2018 r. W toku przedmiotowej kontroli podatkowej badane są źródła pochodzenia towaru oraz ich ostateczny nabywca towarów – kawy Jacobs. W celu ustalenia rzetelności dostaw, w których uczestniczyła strona organ dokonał analizy okazanych przez spółkę dowodów źródłowych w postaci faktur VAT, rejestrów sprzedaży i zakupu, dokumentów WZ, umów, historii przelewów dokonywanych na rachunkach bankowych, przesłuchał reprezentanta strony -M.R. oraz świadków, tj. kierowcę M.B., A.K., a także pozyskał protokół przesłuchania A.K., M.W. oraz zbadał cenę rynkową oferowanych produktów. Dla potwierdzenia transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu koniecznym było sprawdzenie rzeczywistego przemieszczania towarów poza terytorium Polski. Potwierdzenie zasadności zwrotu wymagało przeprowadzenia kontroli podatkowych przez kilka organów podatkowych, celem ustalenia faktycznego źródła pochodzenia towarów i wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych.

Organ odwoławczy argumentował też, ze Naczelnik US wystąpił z wnioskami o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów spółki - zarówno bezpośrednich jak i występujących w łańcuchu dostaw. Organ podatkowy pierwszej instancji wystąpił do P. sp. z o. o. o przedłożenie faktur sprzedaży na rzecz skarżącej dokonanych w lutym 2015 r. oraz faktur zakupu wskazujących źródło pochodzenia towarów sprzedanych do kontrolowanej spółki i jednocześnie wystąpił do obcych administracji podatkowych właściwych dla odbiorców. Kontrola podatkowa za luty 2015 r. została zakończona [...] kwietnia 2018 r. poprzez doręczenie stronie protokołu kontroli. Do dnia jej zakończenia nie została zakończona kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wobec P. Sp. z o. o. Ponadto pismem z 3 stycznia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. poinformował, że ustalenia prowadzonej wobec P. Sp. z o. o. kontroli podatkowej zmierzają do stwierdzenia pozorności transakcji zawartych pomiędzy tym kontrahentem a stroną. Z ustaleń dokonanych w zakresie dostawy towarów wynikało, że jedyna sprzedaż w kontrolowanym okresie dokonana została na rzecz J. s.r.o.

Dyrektor IAS wskazał dalej, że 31 marca 2015 r. M.R., prezes zarządu skarżącej, przesiał kontrolującym drogą elektroniczną przetłumaczony przez tłumacza przysięgłego protokół przesłuchania D.M. - prezesa zarządu J. s.r.o., dotyczącego transakcji zawartych ze stroną, przeprowadzonego przez administrację podatkową Republiki Czeskiej. Natomiast [...] marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. przesłał protokół przesłuchania D.M.. Z powyższych przesłuchań wynikało, że J. s.r.o. nie zatrudnia pracowników, a jej działalność jest finansowana pożyczkami od osób trzecich. Towar sprzedawany jest przez J. s.r.o. do Bułgarii, a kontrahent ten nie rozliczył transakcji WNT w deklaracji podatkowej za wrzesień 2014 r. Od września 2014 r. D.M. pełnił funkcję dyrektora zarządzającego oraz jest jedynym udziałowcem J. s. r. o. Natomiast towary zakupione przez J. s.r.o. od skarżącej zostały odsprzedane do bułgarskiej spółki B. Ltd. Płatnikiem faktur wystawionych na rzecz B. Ltd jest T. sp. z o. o. z siedzibą w Szczecinie. Nie stwierdzono występowania transakcji handlowych ani przelewów środków pomiędzy T. sp. z o.o. a B. LTD. T. sp. z o. o. dokonywała przelewów na konta J. s.r.o. po otrzymaniu środków od osoby, która w okresie 30 sierpnia 2014 - 12 stycznia 2015 r. odbywała[...]. Płatność w imieniu B. Ltd zrealizowana została na rachunek J. s.r.o.. posiadającej konto w [...] S.A.

Dyrektor IAS stwierdził też, że z dołączonych do informacji SCAC dokumentów CMR wynikało, iż towary będące przedmiotem transakcji zostały dostarczone na terytorium Polski do magazynu w W. przy ul. [...], z którego nastąpiło wy danie towarów przez P. sp. z o. o. na rzecz skarżącej.

W ocenie Dyrektora IAS okoliczności sprawy i zebrany materiał dowodowy budzą uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji z udziałem strony. W sprawie zatem wystąpiły wątpliwości co do prawidłowości wykazanej przez spółkę kwoty podatku do zwrotu za luty 2015 r., w związku z czym zaistniała potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia strony za ten okres. Tym samym spełnione zostały przesłanki określone w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za powyższy okres.

Na powyższe postanowienie Dyrektora IAS strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając mu naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 w zw. z art. 87 ust. 2b w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez ich błędne zastosowanie i stwierdzenie, że zachodzą uzasadnione wątpliwości co do zasadności zwrotu VAT za grudzień 2014 roku,

2. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 122 i art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 t.j.), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, w wyniku błędnego uznania, że konieczna jest dalsza weryfikacja zasadności zwrotu,

b) art. 127 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie uprawnień wynikających z zasady dwuinstancyjności postępowania, tj. zastąpienie organu pierwszej instancji w jego obowiązkach i znaczne rozszerzenie lakonicznego uzasadnienia zasadności weryfikacji zwrotu VAT zawartego w postanowieniu Naczelnika US, co w konsekwencji doprowadziło do pozbawienia skarżącej możliwości obrony swych praw;

c) art. 217 § 2 w zw. z art. 274b § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 122 i art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez sprzeczność w uzasadnieniu faktycznym i prawnym rozstrzygnięcia, polegającą na tym, że z jednej strony organ drugiej instancji stwierdził, że w postępowaniu dotyczącym zasadności przedłużenia terminu zwrotu VAT nie rozstrzyga się o zasadności dokonania takiego zwrotu, a z drugiej strony dokonał szczegółowej analizy ustaleń kontrolujących zawartych w protokole kontroli podatkowej, bez jednoczesnego zbadania argumentów spółki zawartych w zastrzeżeniach do tej kontroli, co w konsekwencji spowodowało pozbawienie możliwości pełnej kontroli postanowienia organu pierwszej instancji.

W związku z powyższymi zarzutami, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i postanowienia Naczelnika US z [...] kwietnia 2018 roku oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna.

Sprawa dotyczy kolejnego przedłużenia 60 - dniowego terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku VAT w wysokości 122.651,00 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2015 r. dokonanego postanowieniem z Naczelnika US z [...] kwietnia 2018 r. Podstawę prawną tego postanowienia stanowił, między innymi, art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b i w zw. z art. 277 Ordynaci podatkowej.

W art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2017 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Przepis ten stosuje się odpowiednio do terminu zwrotu przyspieszonego określonego w art. 87 ust. 6 ustawy VAT, (tj. terminu 25 dni), co wyraźnie wynika ze sformułowania zawartego w części końcowej tego przepisu.

Z treści powołanego powyżej fragmentu przepisu normującego kwestię zwrotu podatku VAT płyną dwa wnioski. Po pierwsze zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu).

Doktryna i judykatura są zgodne co do tego, że dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu jest, jako odstępstwo od zasady neutralności VAT, dopuszczalne wówczas, gdy zachodzą istotne (uzasadnione) wątpliwości co do zasadności tego zwrotu (A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ust. 2, WK 2016 i powołany tam wyrok WSA w Białymstoku z 16 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 217/14; także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 roku, sygn. akt K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136).

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest także pogląd, że organ podatkowy podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (wyrok NSA z 5 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 20139/15).

Na wymóg sporządzenia należytego uzasadnienia postanowienia przedłużającego termin zwrotu wskazywały wielokrotnie sądy administracyjne, np. WSA w Białymstoku w wyroku z 16 lipca 2014 r., sygn. Akt I SA/Bk 217/14, wyjaśnił, że organ podatkowy powinien wskazać na powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić stronie istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku i potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji.

Sąd orzekający w sprawie w całości akceptuje powyższej powołane orzeczenia sądów i stanowisko doktryny, przyjmując je za własne.

Decydując o przedłużeniu terminu zwrotu VAT organ podatkowy ma obowiązek wskazać nie tylko jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT. Tak więc, postanowienie przedłużające termin wnioskowanego przez skarżącą zwrotu, powinno wskazywać przyczyny dokonywania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać. Powodem niedokonania zwrotu nie może być tylko sam fakt wydania postanowienia. Takie postępowanie narusza podstawowe zasady procedury podatkowej wyrażone w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, czyli odpowiednio zasady: działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów oraz wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy.

Powodem niedokonania zwrotu nie mogą być przytaczane w każdym postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu te same ogólne okoliczności dotyczące przekonania organu, że strona jest uczestnikiem oszukańczych transakcji typu "karuzela podatkowa".

Organ podatkowy przedłużając termin zwrotu różnicy podatku każdorazowo jest zobowiązany wskazać na powód takiego postanowienia i przedstawić stronie powody przedłużenia terminu. Organ podatkowy zobowiązany jest każdorazowo przedstawić istniejące wątpliwości powodujące konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia.

Powyższych wymogów zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie organu pierwszej instancji nie spełnia. Oceniając uzasadnienie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Naczelnika US o przedłużeniu terminu zwrotu VAT należy stwierdzić, że nie wynika z nich, jakie okoliczności uzasadniały kolejne przedłużenie terminu zwrotu, dokonane postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. Organ pierwszej instancji ograniczył się w zasadzie do przytoczenia przepisów regulujących instytucję przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług oraz do wskazania, że źródło pochodzenia towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa". Podobnie Dyrektor IAS w uzasadnieniu wydanego postanowienia przytoczył ogólne okoliczności wskazujące na udział skarżącej w transakcjach typu "karuzela podatkowa", oraz na to, że źródło pochodzenia tych towarów nie jest znane, a niektórzy kontrahenci na wcześniejszym etapie obrotu podejrzani są o uczestnictwo w oszustwie podatkowym typu "karuzela podatkowa" i wyłudzenie podatku od towarów i usług (postanowienie Naczelnika US k.7 akt administracyjnych).

Postanowienie Naczelnika US z [...] kwietnia 2018 r. oraz otrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora IAS nie wskazują które transakcje, zawarte pomiędzy którymi kontrahentami, wymagają dodatkowego zweryfikowania i dlaczego.

Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia odnosi się właściwie do wskazania na uzyskane w toku postępowania przez organ podatkowy pierwszej instancji dokumenty i informacje oraz wymienienia czynności organu podatkowego pierwszej instancji dotychczas podjętych w tej sprawie oraz wskazania na poczynione ustalenia.

Organ odwoławczy opisał w istocie dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie od 25 marca 2015 r., czyli od dnia złożenia przez stronę deklaracji VAT – 7. I tak Dyrektor IAS zreferował, że Naczelnik US dokonał analizy okazanych przez spółkę dowodów źródłowych, przesłuchał prezesa zarządu skarżącej, M.R. oraz wymienionych świadków, a także pozyskał protokół przesłuchania świadków A.K. i M.W., a także zbadał cenę rynkową oferowanych produktów. Ponadto organ ten wystąpił z wnioskami o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów spółki - zarówno bezpośrednich jak i występujących w łańcuchu dostaw, a także wystąpił z zapytaniami co do ustaleń w zakresie prowadzonych już kontroli podatkowych u kontrahentów skarżącej oraz zwrócił się do kontrahentów o przedstawienie dokumentów, w tym do P. sp. z o. o. o przedłożenie faktur sprzedaży na rzecz strony, dokonanych w lutym 2015 r. oraz faktur zakupu wskazujących źródło pochodzenia towarów sprzedanych do kontrolowanej spółki; jednocześnie wystąpił do obcych administracji podatkowych właściwych dla odbiorców.

Ponadto pismem z 3 stycznia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. poinformował, że ustalenia prowadzonej wobec P. sp. z o. o. kontroli podatkowej zmierzają do stwierdzenia pozorności transakcji zawartych pomiędzy tym podmiotem a skarżącą.

Dyrektor IAS wyjaśnił też, że z dokonanych ustaleń wynika, iż jedyna sprzedaż w kontrolowanym okresie dokonana została na rzecz J. s.r.o. Z informacji SCAC uzyskanych od czeskiej administracji podatkowej wynikało natomiast, że podmiot ten złożył deklaracje zerowe nie rozliczając transakcji z polskim kontrahentem. Natomiast 31 marca 2015 r. M.R., prezes zarządu skarżącej, przesłał kontrolującym drogą elektroniczną przetłumaczony przez tłumacza przysięgłego protokół przesłuchania D.M., prezesa zarządu J. s.r.o., w zakresie transakcji ze skarżącą, przeprowadzonego przez administrację podatkową Republiki Czeskiej. Z kolei [...] marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. przesłał protokół przesłuchania D.M.. Z przesłuchań tych wynikało, że J. s.r.o. nie zatrudnia pracowników, a jej działalność jest finansowana pożyczkami od osób trzecich. Towar sprzedawany był przez J. s.r.o. do Bułgarii, a spółka ta nie rozliczyła transakcji WNT w deklaracji podatkowej za wrzesień 2014 r.

Organ drugiej instancji powołał się dalej na ustalenia, zgodnie z którymi towary zakupione przez J. s.r.o. od skarżącej zostały odsprzedane do bułgarskiej spółki B. Ltd. Płatnikiem faktur wystawionych na rzecz B. Ltd była T. sp. z o. o. z siedzibą w Szczecinie. Nie stwierdzono transakcji handlowych ani przelewów środków pomiędzy T. sp. z o.o. a B. LTD. T. sp. z o. o. dokonywała przelewów na konta J. s.r.o. po otrzymaniu środków od osoby, która w okresie 30 sierpnia 2014 - 12 stycznia 2015 r. odbywała karę pozbawienia wolności. Ponadto z towary będące przedmiotem transakcji zostały dostarczone na terytorium Polski do magazynu w W. przy ul. [...], z którego nastąpiło wydanie towarów przez P. sp. z o. o. na rzecz skarżącej.

Zdaniem Dyrektora IAS powyższe okoliczności sprawy i zebrany materiał dowodowy budziły uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji. W ocenie sądu pierwszej instancji, przytoczone okoliczności przedstawiały jakie czynności podejmował Naczelnik US w toku postępowania kontrolnego wobec strony i jakie fakty ustalił w zakresie transakcji wykazanych w lutym 2015 r.

Sprawa natomiast dotyczy zasadności przedłużenia terminu zwrotu podatku postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. Problem w tym, że powyższe czynności podjęte przez organ podatkowy nie stanowią uzasadnienia dla tego przedłużenia bowiem nie wskazują na elementy stanu faktycznego, które uzasadniałyby dalszą weryfikację transakcji skarżącej. W żaden sposób okoliczności wymienione przez Dyrektora IAS nie odnoszą się do podstaw (powodów) uzasadniających dokonanie kolejnego przedłużenia terminu dokonanego na mocy postanowienia z [...] kwietnia 2018 r.

W przedmiotowej sprawie spółka wnioskowała o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji, tj. od 25 marca 2015 r. Natomiast ani z postanowienia Naczelnika US z [...] kwietnia 2018 r. ani z zaskarżonego postanowienia nie wynika jakie elementy stanu faktycznego spowodowały konieczność dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku i dlaczego. Tym samym uznać należało, że z tych postanowień nie wynikają wątpliwości, co do zasadności zwrotu. Organy podatkowe przedłużając kolejny raz termin zwrotu przytoczyły ponownie te same, co w poprzednio wydanych postanowieniach o przedłużeniu terminu, ogólne argumenty, które wskazywały, że towar będący przedmiotem dostaw na rzecz strony był "niewiadomego" pochodzenia.

Organy obu instancji nie wskazały jaki konkretnie materiał , dotyczący których konkretnie transakcji, wymaga dodatkowej analizy. Z uzasadnienia powyższych postanowień nie wynika nawet, które transakcje jeszcze pozostały do zweryfikowania.

Z całą pewnością nie mogą być uznane za okoliczności nakazujące dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu podatku VAT: niezakończenie prowadzonej weryfikacji, czy wystąpienie do kontrahenta o potwierdzenie dokonanych transakcji, ani nawet oczekiwanie przez organ podatkowy na odpowiedź obcych organów administracji podatkowych czy też na wyniki kontroli podatkowych, czy celno-skarbowych prowadzonych wobec kontrahentów strony. Czynności te mogą co prawda wskazywać na szeroko zakrojone postępowanie wyjaśniające lecz nie podważają ani nie poddają w wątpliwość zasadności zwrotu VAT za luty 2015 r.

Taką okolicznością nie jest również wysokość wykazanego przez skarżącą zwrotu.

Innymi słowy, zasadność przedłużenia zwrotu musi być wskazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, poprzez wskazanie wątpliwości pozostałych do wyjaśnienia.

W tym miejscu zaznaczyć należy także, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyroki NSA z 21 maja 2015 r., sygn. akt. I GSK 1469/13, z [...] września 2015 r., sygn. akt I FSK 845/14, z 23 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1984/13). Wprawdzie można "rozwlekać" toczące się postępowanie na poszukiwanie kolejnych dowodów, lecz nie to jest celem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym, które powinno cechować się zarówno przestrzeganiem zasady dążenia do pozyskania prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiczności tegoż postępowania (art. 125 Ordynacji podatkowej), co powinno polegać, między innymi, na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego, które w sprawie znajdują zastosowanie (wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2890/14, wyrok NSA z 24 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 842/12).

Powyżej powołane poglądy sąd orzekający w sprawie przyjmuje za własne.

Brak wskazania na konkretne okoliczności faktyczne i powołanie się na przedłużające się czynności weryfikujące, konieczność prowadzenia czynności kontrolnych (przy czym organy podatkowe nie wskazały jakich) nie spełnia przesłanki z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi to jednocześnie naruszenie powyższych przepisów, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art.122, art. 124 i 191, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w wyroku z 29 marca 2017 roku (sygn. akt I GSK 623/15), prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. Z samego faktu braku wyraźnego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do niektórych zarzutów skargi lub pominięcia w swoich rozważaniach niektórych elementów stanu faktycznego sprawy, nie można zatem wywodzić, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej p.p.s.a.). W związku z tym sąd w niniejszej sprawie odniósł się wyłącznie do kluczowych zarzutów zawartych w skardze.

W tym stanie sprawy, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., należało orzec jak w punkcie pierwszym wyroku. Sąd mając na uwadze, że stwierdzoną w niniejszej sprawie wadliwością obarczone zostało także postanowienie organu pierwszej instancji, w oparciu o art. 135 p.p.s.a. orzekł także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia.

Organ ponownie rozpatrujący sprawę będzie miał na uwadze to, że aby formuła "przedłużenia terminu zwrotu" została dochowana organ pierwszej instancji musi dokonać tej czynności zanim termin wyekspiruje. Literalna wykładnia art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT nakazuje bowiem uznać, że zwrot następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, chyba że w tym czasie ów termin zostanie skutecznie przedłużony. Stąd wniosek, że przedłużanie terminu zwrotu podatku po upływie terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jest niedopuszczalne. Organ powinien wówczas dokonać zwrotu, albo odmówić jego dokonania.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265 j.t.). Koszty postępowania w tej sprawie stanowiły: wpis od skargi w wysokości 100 zł, koszty zastępstwa prawnego radcy prawnego 480 zł oraz opłata skarbowa 17 zł.

Sprawa w przedmiocie rozpoznania niniejszej skargi została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.