Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 148/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2007-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Lidia Błystak Sędziowie : Sędzia WSA Katarzyna Radom Asesor WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca) Protokolant: Barbara Głowaczewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2007 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] Nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej Spółki kwotę 455 (słownie: czterysta pięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...], Nr [...] po wniesieniu przez A Spółka z o.o. w L. zażalenia z dnia [...] odmówił zmiany postanowienia Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego.

Spółka w dniu [...] złożyła wniosek do Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. We wniosku podała, że w związku z obchodami święta zakładowego organizuje spotkania Zarządu, Związków Zawodowych z załogą, czyli tzw. karczmy piwne i comber babski. W tym celu dokonuje zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji części artystycznej i oprawy spotkań (rekwizyty, słodycze, opłata za orkiestrę, wynajem sali, wykonanie zdjęć). Zakupy te finansowane są ze środków obrotowych i zaliczane są do kosztów reprezentacji i reklamy.

Strona zwróciła się z zapytaniem czy przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług w związku z organizacją w/w święta oraz czy ma obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej oraz obowiązek obliczenia i odprowadzenia podatku należnego.

Zdaniem strony przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od w/w zakupów, ponieważ wydatki z tego tytułu mają bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią dla firmy koszt uzyskania przychodu. Wnioskodawca twierdzi, że nie istnieje obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej, gdyż towary przekazane na imprezę ulegają całkowitemu zużyciu i są przeznaczone na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. postanowieniem z dnia [...] Nr [...], stwierdził, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu podał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 545 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przez które rozumie się również przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia (art. 7 ust. 2 pkt 1) - jeżeli nie są one związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Organ podatkowy I instancji wskazał, iż wydatki poniesione przez podatnika na zorganizowanie spotkania integracyjnego nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bowiem pozostają bez bezpośredniego związku z wielkością osiąganych przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wyklucza on możliwość pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego (art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Jednocześnie zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, skoro podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to przedmiotowe czynności nie stanowią czynności określonych w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powstaje obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej określony w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.

Od tego postanowienia Spółka złożyła zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia w całości, zarzucając organowi I instancji naruszenie prawa, poprzez błędną wykładnię art.15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w następstwie art. 86 ust 1 i ust. 10 pkt 1 oraz art. 7 ust 2 pkt 1, art. 8 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu podniosła, że wydatki poniesione na organizację spotkań okolicznościowych pracowników z zarządem mają pośredni związek z przychodem, ponieważ motywując pracowników przyczyniają się do maksymalizowania przychodów firmy. Ponadto ponoszonych wydatków nie można zakwalifikować jako nieodpłatnego przekazania pracownikom towarów oraz nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz usług, ponieważ nie zostają łącznie spełnione przesłanki zawarte w art. 7 ust. 2 pkt. 1 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Wobec tego Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z przedmiotowymi wydatkami, gdyż związane one są z wykonywaniem czynności opodatkowanych, na podstawie art. 86 ust 1 i ust. 10 pkt 1.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia z dnia [...] Nr [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu I instancji, uzasadniając, iż przedmiotową sprawę rozpatrywać należy poprzez pryzmat przepisów ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2000r., Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 ustawy. Oznacza to, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów nie wymienionych w art. 16 pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Dalej wskazano, że wydatki poniesione przez stronę nie zostały wprawdzie wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale nie jest również możliwe wykazanie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy tymi wydatkami, a uzyskanymi przez spółkę przychodami. Skoro zatem wydatki poniesione przez podatnika na zorganizowanie spotkania integracyjnego pracowników z zarządem nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu, to - zgodnie z art. 88 ust. 2 ustawy o VAT - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w stosunku do takich towarów. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przekazanie zakupionych towarów i usług na święto zakładowe nie jest również czynnością określoną w art. 7 ust. 2 (dostawą towarów) i art. 8 ust. 2 (nieodpłatnym świadczeniem usług) ustawy o VAT, ponieważ (mimo iż jest to nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług na cele nie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą) nie jest spełniony warunek wynikający z tych przepisów, ze względu na brak prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że czynność przekazania zakupionych towarów i usług na święto zakładowe nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika wynika także z treści przepisu art. 86 ust 1, bowiem prawo to przysługuje tylko w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, co w rozpatrywanej sprawie nie występuje. Organ odwoławczy stwierdza ponadto, że nie powstaje również obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej, którą wystawia się tylko w przypadkach wskazanych w art.106 ust. 7 tj. w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust.2, art. 8 ust.2, wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, dostawie towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca oraz w imporcie usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako opartej na błędnej wykładni prawa materialnego zarzucając jej naruszenie art. 86 ust. 1 poprzez błędne przyjęcie, iż w sprawie ma zastosowanie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu skarżąca Spółka przytoczyła argumentację podniesioną w zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. nr 153, poz. 1269/, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego.

Skargę należy uznać za zasadną.

Kwestią sporną było w niniejszej sprawie zakwestionowanie przez organy podatkowe poglądu wyrażonego we wniosku o interpretację, co do możliwości odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług w związku z organizacją święta zakładowego i istnienia obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej w związku z tym oraz obliczenia i odprowadzenia podatku należnego.

Organy podatkowe oparły się w swoich rozstrzygnięciach na regulacji art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 86 ust 1 i ust. 10 pkt 1 oraz art. 7 ust 2 pkt 1, art. 8 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art.15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych przyjmując, że wydatki poniesione na zakupy związane z organizacją spotkania integracyjnego nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wykazane na fakturach dokumentujących powyższe nabycie oraz zakwalifikowania organizacji święta zakładowego jako nieodpłatnego przekazania pracownikom towarów oraz nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz usług.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych pozbawiające prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego w tym stanie faktycznym nie było uzasadnione z powodu ograniczenia wywodów do analizy rozwiązania prawnego dotyczącego wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT.

Rozpatrując sytuację przedstawioną przez podatnika należało skupić się przede wszystkim na treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług statuującego podstawową dla systemu VAT zasadę zgodnie z którą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynności opodatkowanymi. Przepis ten stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. (art. 86 ust. 1 ustawy).

Organy podatkowe koncentrując się na treści art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy w związku z art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) zajęły się głównie kwestą związku przyczynowego kosztów poniesionych na organizację imprez z przychodami. Przesłanka ta jednak nie jest tożsama z przedstawionymi powyżej warunkami tj. istnienia związku wydatków z transakcjami opodatkowanymi.

Wykładnia art. 86 ust. 1 cyt. ustawy dokonana w zgodzie z przepisami VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. (Dz. U. DE L 77.145.1) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatkowego (77/388/EEC) winna uwzględniać orzecznictwo ETS, które powstało na tle art. 17(2) VI dyrektywy, stanowiącego "w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do celów transakcji opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty (....). W uzasadnieniu orzeczenia ETS z 14.02.1985 r. w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financiën (orzeczenie wstępne) LEX nr 83909 wskazano iż "Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi". Natomiast w treści uzasadnienia orzeczenia ETS z 8.03.1988 r. w sprawie 165/86 Leesportefeuille "Intiem" CV v. Staatssecretaris van Financiën (orzeczenie wstępne, LEX nr 128019) stwierdzono, " iż system odliczeń powinien być stosowany w taki sposób, by jego zakres w możliwie największym stopniu odpowiadał działalności gospodarczej podatnika". W orzeczeniu z 22.02.2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise (orzeczenie wstępne LEX nr 83152) ETS podkreślił, że prawo do odliczenia podatku przysługuje, gdy istnieje bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną. Stwierdzono równocześnie jednak, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, ponieważ gdy koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika, która opodatkowaniu podlega, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku.

W tym kierunku winna być dokonana przede wszystkim ocena organu podatkowego w niniejszej sprawie.

Sąd odnosząc się natomiast do zastosowania art. 88 ust. 1 cyt. ustawy pragnie podkreślić, iż rozpatrując niniejszą sprawę należy uwzględnić zmianę systemu prawnego wynikającą z przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej. Podstawę zatem rozstrzygnięcia sądowego poza obowiązującą ustawą o "VAT" stanowić winna będąca integralną częścią źródeł prawa VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. (Dz. U. DE L 77.145.1) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatkowego (77/388/EEC). Kierując się zasadą supremacji prawa wspólnotowego należy wskazać, że zgodnie z postanowieniami powołanej Dyrektywy najważniejszą cechą podatku od wartości dodanej, jest zasada neutralności podatku dla podatników, której realizacja polega na umożliwieniu podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Podkreślić trzeba, iż neutralność podatku od towarów i usług dla podatnika jest tak znacząca, że przepisy krajowe nie mogą wymagać spełnienia przez niego dodatkowych warunków w celu uzyskania zwrotu podatku. Takie rozumienie zasady neutralności potwierdza orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z orzecznictwa Trybunału konsekwentnie wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. W wyroku ETS w sprawie 50/87 Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej, stwierdzono "System odliczeń podatku naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu, z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku naliczonego od dostaw towarów i usług." Zatem jeśli w prawie wspólnotowym brak regulacji pozwalającej wprost na ograniczenie prawa podatników do odliczenia, to prawo do odliczenia powinno być w pełni respektowane. Z art. 17 ust. 6 Dyrektywy wynika wprost, iż "odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne".

Podkreślenia wymaga, że przepis ten miał na celu ujednolicenie przepisów państw członkowskich w odniesieniu do określonych rodzajów wydatków wyłączonych z systemu odliczeń. Zamiarem wspólnotowego ustawodawstwa było wypracowanie wspólnego stanowiska w kwestii tych wydatków, w stosunku do których występowały najczęściej problemu z rozróżnieniem, czy były poniesione na cele działalności gospodarczej, czy potrzeb osobistych podatnika. Norma ta jednak nie odnosiła się do możliwości innego, niż przyjęte w Dyrektywie, kształtowania zasad odliczania podatku, decydujących o jego konstrukcji. Kierując się powyższym, nie budzi wątpliwości iż wykładnia co do kwestii i zakresu pozbawienia prawa podatnika, do odliczenia podatku naliczonego po dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, czyli po 1 maja 2004r. musi być przeprowadzana wyjątkowo ściśle w myśl regulacji przepisów unijnych.

Jednocześnie należy podkreślić, że cytowany powyżej przepis w dalszej części stanowi, że przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie dyrektywy, Rada, podejmie decyzje, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej, zaś do czasu wejścia w życie powyższych przepisów, Państwa Członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy.

Takie ograniczenie w polskiej ustawie o VAT istniało w przepisie art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak stwierdził ETS w wyroku w sprawie C-305/97 Royscot Leasing ograniczenia w prawie do odliczenia istniejące na mocy art. 17(6) Dyrektywy muszą być zgodne z art. 11(4) II Dyrektywy (poprzedzającej VI Dyrektywę). "Mimo że II Dyrektywa nigdy nie obowiązywała w Polsce, to jej art. 11 (4) musi być uznany za punkt wyjścia przy ocenie legalności ograniczeń wprowadzonych na podstawie art. 17(6) VI Dyrektywy również w odniesieniu do przepisów polskich. W przeciwnym przypadku art. 17(6) miałby różny zakres w różnych Państwach Członkowskich, czego nie można zaakceptować.

Artykuł 11 (4) II Dyrektywy stanowi, że: "Niektóre towary i usługi mogą być wyłączone z systemu odliczeń, w szczególności dotyczy to tych, które mogą być wykorzystane w całości bądź częściowo do użytku prywatnego podatnika bądź jego pracowników". Oznacza to, że zgodne z tym przepisem były tylko takie ograniczenia w prawie do odliczenia, które odnoszą się do konkretnych kategorii towarów czy usług. Natomiast odniesienie się do koncepcji wydatków, które nie stanowią kosztu uzyskania przychodów ewidentnie nie spełnia tego kryterium. W zależności od sytuacji wydatek na taki sam towar czy usługę może być uznany za koszt uzyskania przychodów - taki zakup upoważniałby do odliczenia podatku lub nie, co przesądzałoby o braku prawa do odliczenia.

W części dotyczącej zakazu odliczenia z tytułu przekroczenia limitów w podatkach dochodowych omawiane przepisy naruszają też 17(6) VI dyrektywy w dodatkowym wymiarze - zakres ograniczenia prawa do odliczenia został zwiększony w chwili wejścia w życie VI Dyrektywy (przepisy ustawy o VAT obowiązującej przed 1.5.2004 r. przyznawały prawo do odliczenia podatku w takim wypadku).

Dodatkowo, przepisy zakazujące odliczania podatku w przypadku gdy wydatek na ich nabycie nie może być zaliczony do kosztu uzyskania przychodu naruszają jedną z zasad ogólnych (podstawowych) prawa wspólnotowego jakim jest zasada proporcjonalności. Zgodnie z tą zasadą przepisy ograniczające prawa muszą być współmierne (proporcjonalne) do celu, w jakim zostają one wprowadzone.

Zatem wszelkie odstępstwa od zasad wynikających z Dyrektywy w przepisach krajowych muszą być tak precyzyjnie skonstruowane aby osiągały swój cel wypaczając w jak najmniejszym stopniu funkcjonowanie systemu VAT tzn. muszą być jak najmniej "inwazyjne". Przepis zakazujący odliczenia w tak generalnym wymiarze ewidentnie tego kryterium nie spełnia." (patrz. J. Martini, Ł. Karpiesiuk - VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości., CH Beck 2005 str.495 i 496).

Sąd odmawia stosowania art. 88 ust.1pkt 2 cyt. ustawy ze względu na sprzeczność z przepisami prawa wspólnotowego (art.17ust. 6 VI dyrektywy) jak też z obowiązującą w prawie unijnym zasadą proporcjonalności. Organy podatkowe dokonując ponownie rozpatrzenia sprawy winien przeprowadzić analizę kwestionowanych wydatków w kontekście art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Uwzględniając powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił decyzje organów obu instancji.

Mając na względzie z jednej strony treść wydanego w sprawie wyroku, z drugiej zaś treść zaskarżonego postanowienia jako nie tworzącego po stronie żadnych praw Sąd na podstawie art. 152 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie orzekł, w przedmiocie wykonania postanowienia

O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.