Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 121/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i  ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Renata Furgalska-Pazdan po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi J. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] listopada 2019 roku Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, październik, listopad i grudzień 2014 roku skargę oddala.


UZASADNIENIE

Po rozpatrzeniu odwołania J. Sp. z o. o. w K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nr [...] do [...] z dnia [...] lipca 2019r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: styczeń 2014r. w kwocie 45.301 zł; luty 2014r. w kwocie 13.458 zł; marzec 2014r. w kwocie 24.743 zł; październik 2014r. w kwocie 202.402 zł; listopad 2014r. w kwocie 212.458 zł; grudzień 2014r. w kwocie 219.299 zł

- Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., decyzją z dnia [...] listopada 2019r., nr [...], uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014r. w kwocie 45.301 zł i luty 2014r. w kwocie 13.458 zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2014r. w kwocie 0 zł; nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń 2014 r. w kwocie 5.175 zł; zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2014r. w kwocie 8.283 zł; natomiast utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec, październik, listopad i grudzień 2014r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Ww. Spółka nie wskazała w KRS przedmiotu przeważającej działalności przedsiębiorcy, natomiast pozostała działalność została określona bardzo szeroko, m.in.: roboty budowlane specjalistyczne, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, działalność usługowa związana z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni, inne. NUS [...] na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 21 listopada 2016r. przeprowadził w ww. Spółce kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku VAT za okresy od stycznia do marca 2014r. oraz od października do grudnia 2014r. W toku czynności kontrolnych ustalono, że Spółka w kontrolowanym okresie dokonała odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur, stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Dodatkowo stwierdzono, że Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury nr [...] z dnia 28 listopada 2014r., wystawionej przez M. M. B. w nieprawidłowej wysokości oraz zakwestionowano prawo do odliczenia podatku z faktury nr [...] z dnia 31 grudnia 2013r., wystawionej przez I.-S. B. S., gdyż faktura ta nie została przedłożona w toku postępowania kontrolnego i podatkowego. W konsekwencji powyższego stwierdzono, że Spółka zawyżyła wykazany w deklaracjach VAT-7 za styczeń, marzec, październik, listopad i grudzień 2014r. podatek naliczony. Ponieważ po zakończeniu kontroli Sp. J. nie złożyła korekt deklaracji VAT-7 za wskazane okresy. NUS [...] wszczął z urzędu wobec Spółki postępowania podatkowe w sprawie rozliczenia podatku VAT za ww. okres i ww. decyzją z dnia 23 lipca 2019r. określił zobowiązania w podatku VAT, jak wskazano powyżej.

Po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji, DIAS w K. decyzją z dnia 27 listopada 2019r., orzekł, jak wskazano na wstępie. W zakresie podatku należnego, organ odwoławczy podał, że przyjęto kwoty, wynikające ze złożonych przez Spółkę deklaracji VAT-7 za okresy, których dotyczy postępowanie oraz ich korekt. Ww. deklaracje są zgodne z okazanymi w toku postępowania kontrolnego ewidencjami sprzedaży z wyjątkiem października 2014r., gdzie w ewidencji została zawyżona kwota podatku należnego wynikającego z faktury nr [...] z dnia 31 października 2014r. wystawionej dla L. s.c. - z faktury wynika kwota netto 112.500,00 zł oraz kwota VAT(23%) 25.875,00 zł, a w ewidencji wykazano kwotę VAT 28.875,00zł. Z kolei w zakresie podatku naliczonego, organ odwoławczy podał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, zakwestionowano prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nabycia towarów i usług od następujących kontrahentów: I.-S. B. S.; B. T. S.; P.. z o.o. Dodatkowo stwierdzono, że Spółka wykazała w ewidencji zakupu za listopad 2014r. podatek VAT wynikający z faktury nr [...]/2014 z dnia 28 listopada 2014r., wystawionej przez M. M. B. w nieprawidłowej wysokości.

Następnie DIAS wskazał na ustalenia w zakresie faktur VAT wystawionych przez I.-S. B. i I. B. S.. W wyniku analizy zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że:

- żadna ze stron nie potwierdziła, aby przedmiotem współpracy była sprzedaż materiałów, a tego dotyczą faktury wymienione w poz. 18 i 20 znajdującej się na s. 5 i 6 tabeli;

- faktury wymienione w poz. 14, 16, 24-27 tabeli dot. usług wykonania analizy kosztów budowy/projektu budowlanego lub wykonania analizy ekonomiczno-kosztorysowej. Wykonywania usług w powyższym zakresie nie potwierdził B. S.;

- na fakturze nr [...] z dnia 31 października 2014 (poz. 14 tabeli) wykazana została usługa "Wykonanie analizy ekonomiczno-kosztorysowej W. ul K. Wśród przedłożonych w toku postępowania faktur znajduje się faktura wystawiona dla Sp. J. przez J. Z. nr [...] z dnia 28 lutego 2014r., na której wykazano usługę "Wykonanie elementów analizy ekonomiczno-kosztorysowej dla Zespołu Biurowo-Usługowego W., ul. K. ", przy czym wartość netto, wynikająca z tej faktury wynosi 19.400 zł, czyli jest ponad 15 razy niższa, niż na fakturze od I.-S. B. S.. Dodatkowo ww. usługa analizy ekonomiczno-kosztorysowej została ujęta na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o. dla n. Sp. z o.o. nr [...] z dnia 28 lutego 2014r., gdzie jako przedmiot sprzedaży wskazano "Wykonanie elementów analizy ekonomiczno-kosztorysowej dla Zespołu Biurowo - Usługowego W., ul. K. ". Z przedłożonych przez n. Sp. z o.o. w toku czynności sprawdzających protokołów technicznego odbioru robót wynika, że usługi w powyższym zakresie wykonane zostały w lutym i sierpniu 2014 r., a więc wcześniej, niż data nabycia usługi przez Spółkę J. od I.-S. B. S.;

- usługa wykazana na fakturze nr [...] z dnia 31 października 2014r. (poz. 16 tabeli), tj. "Wykonanie analizy kosztowo-ekonomicznej-elementy powykonawcze dokumentacja - S. O." została wykazana również na fakturze nr [...] z dnia 31 października 2014r., wystawionej przez J. Z. J. S.;

- przesłuchany w charakterze świadka B. S. oświadczył, że prowadził działalność gospodarczą do marca 2014r. i po tym okresie nie wystawiał faktur VAT;

- z dniem 1 kwietnia 2014r. B. S. zawiesił działalność gospodarczą.

Powyższe ustalenia, zdaniem organu II instancji, potwierdzają, że faktury wymienione w poz. 12-27 tabeli ze str. 5 i 6 omawianej dec. nie dokumentują faktycznie wykonanych usług i dostaw towarów. W związku z powyższym, Sp. J. zawyżyła wykazany w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony o wynikający z ww. faktur podatek VAT w wys. 416.100,09 zł.

Odnosząc się do faktury nr [...] z dnia 31 grudnia 2013r., wystawionej przez I.-S. B. S. (poz. 1 tabeli), w stosunku do której, organ I instancji zakwestionował prawo strony do odliczenia podatku VAT, gdyż faktura ta nie została przedłożona w toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego, organ odwoławczy wyjaśnił, iż ww. dokument został dołączony do złożonego odwołania. Wraz z fakturą przedłożono również protokół odbioru oraz zestawienie wartości wykonanych robót. W toku postępowania odwoławczego, organ uzyskał informację od NUS [...], że wobec B. S., prowadzona była kontrola podatkowa, podczas której ustalono, że powyższa faktura została zaewidencjonowana przez niego w rejestrze sprzedaży za IV kwartał 2013r. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że B. S. potwierdził, iż wystawił ww. fakturę oraz wykonał wykazane tam usługi, organ odwoławczy stwierdził, że stronie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z przedmiotowej faktury.

Następnie organ odwoławczy poczynił ustalenia w zakresie faktur VAT, wystawionych przez B. T. S.. Po dokonaniu analizy materiału dowodowego w tym zakresie stwierdzono, że:

- żadna ze stron nie potwierdziła, aby przedmiotem współpracy była dostawa materiałów budowlanych (faktury wymienione w poz. 5,7,9 tabeli) lub usługi wynajmu sprzętu budowlanego (poz. 1 tabeli);

- na fakturze nr [...] z dnia 13 października 2014r. (poz. 2 tabeli) została wykazana usługa "Wykonanie analizy ekonomiczno-kosztorysowej W. ul. K. ". Wśród przedłożonych w toku postępowania faktur znajduje się faktura wystawiona dla J. Sp. z o.o. przez J. Z. J. S. nr [...] z dnia 28 lutego 2014r., na której wykazano usługę "Wykonanie elementów analizy ekonomiczno-kosztorysowej dla Zespołu;

- Biurowo-Usługowego W., ul. K. ", przy czym wartość netto wynikająca z tej faktury wynosi 21.340 zł, czyli jest prawie czterokrotnie niższa, niż na fakturze od B. T. S.. Taka sama sytuacja dotyczy faktury nr [...] z dnia 28 października 2014r. (poz. 3 tabeli) - wykazana tam usługa została również ujęta na fakturze nr [...] z dnia 28 lutego 2014r., wystawionej dla J. Sp. z o.o. przez J. Z. J. S.. Dodatkowo ww. usługi analizy ekonomiczno-kosztorysowej zostały ujęte na fakturach wystawionych przez Sp. J. dla Sp. n. . Z przedłożonych przez Sp. n. w toku czynności sprawdzających protokołów technicznego odbioru robót wynika, że usługi w powyższym zakresie wykonane zostały w lutym i wrześniu 2014r., a więc wcześniej, niż daty nabycia usług przez Spółkę J. od B. T. S.;

- na przedłożonych umowach nr [...] (dot. wykonania prac związanych z wykonaniem analizy ekonomiczno-kosztorysowej W. ul. K. ), [...] (dot. wykonania prac związanych z wykonaniem analizy ekonomiczno-kosztorysowej W. ul. K. ) oraz [...] (dot. wykonania prac związanych z wykonaniem analizy ekonomiczno-kosztorysowej W. ul. K. ), jako wykonawca figuruje B. J. S. z siedzibą w [...]) przy ul. [...], NIP [...] reprezentowany przez T. S. - właściciel. Powyższe wskazuje na to, że te same usługi były podwójnie fakturowane i na uwiarygodnienie wykonania przedmiotowych usług, okazano ww. umowy, w których nie zostały zmienione dane wykonawcy z firmy J. S. na firmę T. S.;

- przesłuchany w charakterze strony T. S. oświadczył, że w roku 2014 nie prowadził działalności gospodarczej, nie wystawiał faktur dla Sp. J. i nie wykonywał wykazanych w nich usług i dostaw towarów, na potwierdzenie czego przedłożył stosowne dokumenty.

Zdaniem organu II instancji, powyższe ustalenia potwierdzają, że faktury wymienione w poz. 1-9 powyższej tabeli nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W związku z powyższym Sp. J. zawyżyła wykazany w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony o wynikający z ww. faktur podatek VAT w wys. 149.578,20 zł.

Organ odwoławczy dokonał także ustaleń w zakresie faktur VAT wystawionych przez P. Sp. z o.o. Po dokonaniu analizy materiału dowodowego w tym zakresie stwierdzono, że:

- poza fakturami, strona nie przedłożyła żadnych innych dokumentów potwierdzających, że

wykazane w nich dostawy towarów i usług miały faktycznie miejsce, pomimo oświadczenia, że dokumenty takie posiada;

- strona wskazała, że kontakty handlowe w przypadku klientów z Austrii odbywały się drogą e-mail, w przedłożonych fakturach wykazane są natomiast usługi budowlane i dostawy materiałów budowlanych, opodatkowane stawką VAT na terenie kraju;

- Spółka oświadczyła, że zobowiązania wynikające z ww. faktur regulowane były głównie gotówką z uwagi na utrudnienia formalne po stronie Sp. P. nie wskazała natomiast, jakie to były utrudnienia. Należy zauważyć, iż regułą w kontaktach gospodarczych pomiędzy przedsiębiorcami jest regulowanie płatności za pośrednictwem rachunku bankowego, wymóg ten wynikał również z obowiązujących w 2014r. przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Racjonalnie działający przedsiębiorca, dbający o bezpieczeństwo transakcji, które decydują o płynności finansowej jego firmy, nie dokonywałby rozliczeń pieniężnych transakcji o wartości kilkudziesięciu tysięcy złotych w formie gotówkowej. Zrezygnowanie przez podatnika z ustawowego obowiązku dokonywania zapłaty przy pomocy rachunku bankowego, było jednoczesnym wyrażeniem zgody na uczestnictwo w obrocie i środkami pieniężnymi poza kontrolą, dokonywaną przez organy państwa za pośrednictwem systemu bankowego;

- strona wyjaśniła, że w ramach współpracy gospodarczej J. S. reprezentujący Sp. J. kontaktował się z P. ., nie wskazała jednak, jaką funkcję pełnił P. B. w Spółce P. - na podstawie zapisów w KRS ustalono, że nie był on wspólnikiem ani członkiem zarządu Spółki;

- na podstawie deklaracji VAT-7 złożonych przez Sp. P. za okresy, w których wystawione zostały ww. faktury, można stwierdzić, że wykazana w nich sprzedaż towarów i usług nie została przez Spółkę P. rozliczona, gdyż obroty wykazane w tych deklaracjach są znacznie niższe, niż kwoty wynikające z powyższych faktur;

- Spółka P. została wykreślona z rejestru podatników VAT z uwagi na wątpliwe istnienie podmiotu.

W ocenie DIAS, powyższe ustalenia potwierdzają zatem, że sprzedaż usług oraz dostawa towarów, wykazane na spornych fakturach nie miały miejsca w rzeczywistości, a sama Spółka nie wskazała żadnych wiarygodnych dowodów, wskazujących na realność tych transakcji. W związku z powyższym Sp. J. zawyżyła wykazany w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony o wynikający z ww. faktur podatek VAT w wys. 131.368,92 zł.

W zakresie faktur VAT wystawionych przez M. M. B., organ odwoławczy ustalił, że w rejestrze zakupów VAT za listopad 2014r., strona ujęła fakturę VAT nr [...]/2014 z dnia 28 listopada 2014r., wystawioną przez M. M. B. i wykazała wartość netto 58.000,00 zł oraz podatek VAT 13.340,00 zł. Z przedłożonej ww. faktury wynika natomiast wartość netto 58.000,00 zł i podatek VAT (8%) w wysokości 4.640,00 zł. Faktura dot. usługi wykonania prac budowlanych w budynku mieszkalnym przy ul. [...]. Mając na uwadze powyższe, stwierdzono, że Sp. J., zawyżyła wykazany w deklaracji VAT-7 za listopad 2014r. podatek naliczony o kwotę 8.700,00 zł.

W świetle powyższych ustaleń, DIAS stwierdził, że Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z wymienionych powyżej faktur VAT wystawionych od października do grudnia 2014r., na których jako sprzedający figuruje I.-S. Budownictwo i I. B. S. oraz z wykazanych faktur, na których jako sprzedawca widnieje B. T. S. oraz Sp. P. . W toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono bowiem, że powyższe faktury nie dokumentują realnych zdarzeń gospodarczych.

W ostatniej części decyzji, organ odwoławczy przedstawił rozliczenie podatku VAT za ww. okres (tabela s. 14 i 15 dec. II inst.), odniósł się także do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania i nie znalazł dla nich uzasadnienia, uznając, że postępowanie w sprawie było prowadzone zgodnie z zasadami, wynikającymi z Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do złożonych w postępowaniu odwoławczym wniosków o przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadków M. S. oraz J. S., księgowego Spółki P. oraz A. S., pełniącego funkcję prezesa zarządu Sp. P. na okoliczność potwierdzenia, że kwestionowane przez organ usługi zostały wykonane przez kontrahentów Spółki, organ II instancji wskazał, że odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, uzasadniając swoje stanowisko w wydanym w tym zakresie postanowieniu. DIAS uznał, że zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy w wystarczającym stopniu potwierdza, że dostawy towarów i usług, wykazane na zakwestionowanych fakturach nie zostały faktycznie wykonane. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Postępowanie zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do organu, który wyjaśnił stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Zasada zaufania nie oznacza bowiem zobowiązania organów do dokonywania wyłącznie ustaleń, zgodnych ze stanowiskiem podatnika z jednoznacznym pominięciem wszystkich okoliczności, wynikających z zebranego materiału dowodowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i nieuzasadnione przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wymienionych w decyzji faktur, które organ niezasadnie zakwalifikował, jako niedokumentujące realnych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy w sprawie wystąpiła podstawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikająca z wymienionych w decyzji faktur, a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tych faktur,

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1) lit. a) u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe niezastosowanie i nieuzasadnione przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z wymienionych w decyzji faktur, które organ niezasadnie zakwalifikował, jako niedokumentujące realnych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy w sprawie wystąpiła podstawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wymienionych w decyzji faktur, a naruszenie o miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur,

- art. 187 § 1 w zw. z art. 188 o.p., poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych skarżącego, zgłoszonych w odwołaniu oraz w piśmie skarżącego z dnia 5 listopada 2019r. oraz nieprzeprowadzenie dowodów z: przesłuchania w charakterze świadków M. S. i J. S. - pełniących funkcje członków zarządu w okresie objętym postępowaniem podatkowym, na okoliczność rzeczywistego wykonania dokumentowanych usług, przesłuchania w charakterze świadka księgowego spółki P. sp. z o.o. - celem wykorzystania uzyskanych informacji do uzyskania dalszych dowodów, przesłuchania w charakterze świadka A. S. - na okoliczność przeprowadzenia przez spółkę P. sp. z o.o. transakcji ze skarżącym, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur,

- art. 122 oraz art. 121 § 1 o.p., poprzez brak wyczerpującego zbadania stanu faktycznego sprawy i naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie podatników, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na materiale dowodowym zebranym nierzetelnie oraz stronniczo, zakładając z góry niekorzystne dla podatnika (skarżącego) rozstrzygnięcie, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z przedmiotowych faktur.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w zaskarżonej części, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji (w zakresie w jakim utrzymana została w mocy) w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd podziela argumentację zawartą w decyzji organu I i II instancji. W konsekwencji skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Oceniając stan faktyczny ustalony przez organy obydwu instancji, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 236 i n.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Op.). Według art. 181 Op. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 O.p. oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Op.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku (zob. Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.).

Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Co istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013r., sygn. akt: II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012r., sygn. akt: I FSK 1534/11).

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Sąd uznaje ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy a w konsekwencji nie do zaakceptowania jest stanowisko autora skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania przez niego wskazanych oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy.

Nie ma też podstaw by przyjąć, że pozostały poza zakresem zainteresowania organów niewyjaśnione okoliczności, a pojawiające się wątpliwości rozstrzygnięto na niekorzyść strony. Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji, podobnie jak wcześniej decyzji organu I instancji. Przytaczanie ponownie zawartych tam ustaleń faktycznych byłoby bezcelowe i praktycznie łączyło by się z wprowadzeniem do niniejszego uzasadnienia Sądu kilkudziesięciu stron opisu stanu faktycznego, co zapewne nie służyłoby przejrzystości tego dokumentu.

Organ poparł swoje konstatacje w rozstrzyganym zakresie kompletnym i wiarygodnym materiałem dowodowym, który nadto racjonalnie ocenił, przedstawiając logiczny ciąg zdarzeń we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Trafnie też wypunktował okoliczności, wskazujące na fikcyjność działań powyżej wskazanych podmiotów.

W zakresie podatku naliczonego, zakwestionowano prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nabycia towarów i usług od następujących kontrahentów: I.-S. B. S.; B. T. S.; P. Sp. z o.o. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono bowiem, że faktury pochodzące od tych podmiotów nie dokumentują realnych zdarzeń gospodarczych.

Sąd podziela przyjętą argumentację, wedle której o powyższym świadczą szczegółowo opisane w części historycznej niniejszego uzasadnienia, okoliczności (niejednokrotnie wspólne dla poszczególnych grup transakcji i podmiotów) takie jak;

- skarżąca spółka nie zaproponowała w postępowaniu żadnych wiarygodnych dowodów, wskazujących na realność ocenianych transakcji. - poza fakturami, nie przedłożyła żadnych innych dokumentów potwierdzających, że wykazane w nich dostawy towarów i usług miały faktycznie miejsce, pomimo oświadczenia, że dokumenty takie posiada,

- u poszczególnych podmiotów występowały istotne nieścisłości i rozbieżności w zakresie przedmiotu transakcji i daty jej realizacji,

- zobowiązania wynikające z zakwestionowanych faktur regulowane były głównie gotówką z uwagi na np. rzekome utrudnienia formalne po stronie Sp. P. , nie wskazano natomiast, jakie to mogły być utrudnienia,

- przesłuchany w charakterze świadka B. S. (I. S.) oświadczył, że prowadził działalność gospodarczą do marca 2014r. i po tym okresie nie wystawiał faktur VAT, z dniem 1 kwietnia 2014r. zawiesił działalność gospodarczą. Faktury jego firmy są oznaczone późniejszymi datami, nie potwierdził też faktu wykonywania prac objętych poszczególnymi fakturami,

- te same usługi były podwójnie fakturowane i na uwiarygodnienie wykonania przedmiotowych usług, okazano umowy, w których nie zostały nawet zmienione dane wykonawcy z firmy J. S. na firmę T. S.;

- przesłuchany w charakterze strony T. S. (firma B. oświadczył, że w roku 2014 nie prowadził działalności gospodarczej, nie wystawiał faktur dla Sp. J. i nie wykonywał wykazanych w nich usług i dostaw towarów, na potwierdzenie czego przedłożył stosowne dokumenty,

- spółka P. została wykreślona z rejestru podatników VAT z uwagi na wątpliwe istnienie podmiotu. Z deklaracji VAT-7 złożonych przez nią za okresy, w których wystawione zostały ww. faktury, wynika, że wykazana w nich sprzedaż towarów i usług nie została przez tę spółkę rozliczona, gdyż obroty wykazane w tych deklaracjach są znacznie niższe, niż kwoty wynikające z powyższych faktur,

- J. S. reprezentujący Sp. J. wyjaśniał, że dokonując zakwestionowanych transakcji kontaktował się z P. B., jako przedstawicielem Sp. P. jednak na podstawie zapisów w KRS ustalono, że nie był on wspólnikiem ani członkiem zarządu Spółki.

Po analizie akt sprawy nie budzi też wątpliwości stwierdzenie, że spółka wykazała w ewidencji zakupu za listopad 2014r. podatek VAT wynikający z faktury nr [...] z dnia 28 listopada 2014r., wystawionej przez M. M. B. w nieprawidłowej wysokości gdy tymczasem z przedłożonej ww. faktury wynika wartość netto 58.000,00 zł i podatek VAT (8%) w wysokości 4.640,00 zł. Spółka, zawyżyła zatem wykazany w deklaracji VAT-7 za listopad 2014r. podatek naliczony o kwotę 8.700,00 zł.

Organy podatkowe prawidłowo nadto oceniły, iż fakt dokonania zapłaty za kwestionowane usługi w formie gotówkowej, rzutuje na wiarygodność istnienia transakcji, a więc również na prawo do odliczenia przez skarżącą spółkę podatku naliczonego i w tym zakresie powołały stosowne poglądy orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Co istotne, o zakwestionowaniu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur zadecydował nie tylko fakt dokonywania rozliczeń w formie gotówkowej, ale suma wniosków wyciągniętych na podstawie poszczególnych dowodów zgromadzonych w sprawie, rozpatrywanych we wzajemnej łączności, a nie oddzielnie. Analiza wszystkich zgromadzonych w sprawie dowodów stworzyła logiczny obraz sytuacji, dając podstawę do stwierdzenia, że spółka nie nabyła towarów i usług od podmiotów wymienionych w zakwestionowanych przez organy podatkowe fakturach VAT. Ustalenia wynikające ze zgromadzonych przez organy podatkowe dowodów były wystarczające do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w zakresie transakcji dokonywanych przez spółkę J. z poszczególnymi podmiotami.

Reasumując zatem i oceniając stan faktyczny ustalony w postępowaniu podatkowym, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. W konsekwencji, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Nie może bowiem odnieść skutku argumentacja skarżącej ukierunkowana na wykazanie wad prowadzonego postępowania dowodowego oraz nieadekwatności ustalonych jego wyników w relacji do zgromadzonego w sprawie materiału. Postępowanie to zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 187 §1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych spółki oraz art. 122 O.p. poprzez brak wyczerpującego zbadania stanu faktycznego sprawy - należy ponownie zaznaczyć, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 ww. ustawy nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27.09.2011r., I FSK 1241/10).

Takie stanowisko nawiązuje do treści art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 tej ustawy jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem to co nie może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, nie jest dopuszczane jako dowód. Należy też mieć na względzie, że chodzi o okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Gdy więc pewne okoliczności nie mają znaczenia dla sprawy, to żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu nie należy uwzględnić.

Odnosząc się do złożonych w postępowaniu odwoławczym wniosków o przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadków M. S. oraz J. S., księgowego Spółki P. oraz A. S., pełniącego funkcję prezesa zarządu Sp. P. na okoliczność potwierdzenia, że kwestionowane przez organ usługi zostały wykonane przez kontrahentów Spółki – zauważyć należy, że organ odwoławczy przedstawił adekwatne i wyczerpujące uzasadnienie odmowy przeprowadzenia tych dowodów w postanowieniu z dnia 21 listopada 2020r., wskazując że okoliczności objęte wnioskami i tezami dowodowymi, zostały już wyczerpująco wyjaśnione i umotywowane poprzez zebrany już w aktach sprawy materiał dowodowy. Natomiast same wnioski nosiły cechy znaczącej ogólności i wskazywały na możliwość posiadania wiedzy w sprawie, przez podmioty które pełniły pewne formalne funkcje w kooperujących firmach. Abstrahowały też od okoliczności sprawy wśród których uwagę zwracał brak możliwości kontaktu z osobą która objęta była wnioskiem o przesłuchanie (A. S.), mimo prób podjętych już uprzednio przez organ, łącznie z poszukiwaniem adresu i organów spółki P. w KRS. W tej sytuacji, prawidłowo organ odwoławczy prawidłowo uznał, że istotne okoliczności sprawy zostały już w sprawie w sposób wyczerpujący, wyjaśnione.

Zwraca uwagę, że w realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania strony skarżącej sprowadzał się do negowania wymowy i oceny dowodów i patrzenia na ustalenia organów przez pryzmat pominięcia dowodów i faktów mających za przedmiot dokonanie ustaleń dla niej korzystnych.

Kontrola akt postępowania podatkowego prowadzi jednak do wniosku, że na gruncie niniejszej sprawy organ dokonał analizy obszernego i skrupulatnie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wszechstronny, z uwzględnieniem wszelkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu konkretnych środków dowodowych, ocenił dowody we wzajemnej łączności, a wysnute wnioski są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego.

Tymczasem zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego t.j., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art.120, 121, 122, 127,180 § 1, 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej.

Analizując materiał sprawy, Sąd nie dostrzegł by zasadnym był także zarzut naruszenia art. 121 §1 O.p. poprzez "oparcie rozstrzygnięcia na materiale dowodowym zebranym nierzetelnie oraz stronniczo, zakładając z góry niekorzystne dla podatnika rozstrzygnięcie". Okoliczność, że spółka nie zgadza się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznacza bowiem automatycznie, że doszło do naruszenia podstawowych dla postępowania podatkowego, zasad.

Przesądzenie o prawidłowości przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia ustaleń faktycznych umożliwiło w tej sytuacji ocenę procesu subsumcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego.

W ocenie Sądu, w ustalonym w sprawie stanie faktycznym prawidłowo dokonano jego subsumcji pod właściwe przepisy prawa tj. wskazane w zaskarżonej decyzji przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. 2018r. poz. 2174 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2014r.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem niemającym znaczenia w tej sprawie. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest jednak prawem bezwzględnym. W art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. ustawodawca między innymi określił, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, gdyż faktycznie nie realizował czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu.

W kwestii dotyczącej interpretacji przesłanek warunkujących zachowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego na tle adekwatnych stanów faktycznych wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny i nawiązując do orzecznictwa TSUE wyjaśniał, że art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. stanowi implementację poprzednio obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG - Dz.U.UE.L.77, nr 145, poz. 1 - szósta dyrektywa), obecnie art. 168 Dyrektywy Rady z 28 listopada 2006r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L z 2006r., Nr 347 s. 1 dalej-Dyrektywa 112). Powyższy przepis Dyrektywy 112 stanowi, że o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, kwot należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika.

Jak konsekwentnie przyjmuje się w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w celu skorzystania z prawa do odliczenia zainteresowany ma być podatnikiem podatku od wartości dodanej, a towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, jednocześnie nabywane towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. TSUE przyjmuje, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. TSUE wskazuje również, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Podkreślić przy tym należy, że to rolą organów podatkowych jest wychwycenie podmiotów działających świadomie w takim procederze, a zarazem przyznanie ochrony prawnej tym podatnikom, którzy padli ofiarą takiego przestępstwa.

TSUE podkreślał nadto konsekwentnie, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez szóstą dyrektywę.

Jak konsekwentnie wywodził również NSA, powyższe tezy, choć w większości wypracowane na tle szóstej dyrektywy, pozostają aktualne również na gruncie obecnie obowiązującej Dyrektywy 112 (por. wyroki w sprawach sygn. akt: I FSK 664/14, I FSK 676/15, I FSK 2011/14 czy I FSK 1865/15). Stanowisko to NSA wyprowadził m.in. z orzeczeń TSUE w sprawach sygn. akt C-277/14 , czy C-354/03, C-355/03, C -484/03 (por. też orzeczenia w sprawach sygn. akt: C-33/13, C- 285/11, C-271/06, C-499/10, C-80/11, C-142/11, C-643/11, C-563/11, C-439/04, C-440/04, C-487/01,C-7/02, C-367/96, C-373/97, C-32/03) .

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela powyższe zapatrywanie prawne dotyczące warunków dokonywania odliczenia, które zapewniają niezakłócone funkcjonowanie systemu VAT oraz eliminują jego wykorzystywanie w celu nadużycia prawa podatkowego i oszustw podatkowych.

Istotą sporu jest przesądzenie czy na gruncie prawidłowo – jak wyżej wskazano – ustalonego stanu faktycznego sprawy doszło do naruszenia powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i nieuzasadnione przyjęcie, że skarżącej spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wymienionych w decyzji faktur, które organ niezasadnie zakwalifikował jako niedokumentujące realnych zdarzeń gospodarczych.

W ocenie Sądu, organy podatkowe dokonały wykładni przepisów prawa krajowego, uwzględniając orzecznictwo TSUE. Zaakceptowanie bowiem twierdzeń podatnika o zgodności spornych faktur z rzeczywistymi działaniami w obrocie gospodarczym byłoby w tych warunkach oczywiście sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym. Podatnik nie zaoferował nieznanego organowi podatkowemu i wiarygodnego materiału dowodowego, mogącego podważyć powyższe ustalenia, zaś jego twierdzenia zawarte w skardze mają wyłącznie charakter polemiczny i w przeważającej części odnoszą się do wskazywania różnorodnych naruszeń przepisów postępowania odniesionych do podstawowych zasad postępowania podatkowego, nie zaś do wskazania na konkretne okoliczności faktyczne pozwalające na podważenie ustaleń organów podatkowych.

W świetle poczynionych w stanie faktycznym sprawy ustaleń, organ odwoławczy miał pełne podstawy by uznać, że ustalony stan faktyczny uzasadnia twierdzenie, iż działanie podatnika było zamierzone i zaplanowane i miało na celu uzyskanie nienależnych korzyści finansowych, wskutek bezpodstawnego obniżenia podatku należnego o podatek, wykazany w fakturach niedokumentujących rzeczywistych transakcji.

Nieprawidłowości w działaniu podatnika wykazane w niniejszej sprawie skutkowały koniecznością zastąpienia zadeklarowanych przez stronę skarżącą w deklaracjach podatkowych VAT-7 danych - rozliczeniem dokonanym w decyzji przez organ podatkowy (do czego został zobowiązany przepisami art. 99 ust. 12 u.p.t.u., stanowiącego, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości). Z przepisu tego wynika, że zadeklarowane przez podatnika zobowiązanie podatkowe, zwrot różnicy podatku, zwrot podatku naliczonego uznawane jest za odpowiadające stanowi faktycznemu, dopóki nie zostanie określone przez organ w innej wysokości. Przepis ten daje kompetencję organom podatkowym do określenia w innej wysokości zadeklarowanych przez podatnika kwot (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 184/12).

W świetle tych wszystkich okoliczności oraz wykazanego przez organy podatkowe schematu, w oparciu o który funkcjonowały podmioty, które wystawiły zakwestionowane faktury zasadnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że Skarżący wiedział lub przy należytej staranności powinien był wiedzieć, że transakcje tymi fakturami objęte statuowały oszustwo podatkowe, mające na celu nieuprawnione osiągnięcie korzyści finansowych wynikających z nadużycia prawa.

W konsekwencji powyższego, zmiana stronie skarżącej rozliczenia VAT jest rezultatem właściwego odczytania przez organ przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, na gruncie prawidłowo zrekonstruowanych okoliczności faktycznych. Tym samym, zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego na gruncie podatku VAT, nie mogły zostać podzielone.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.