Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 119/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 par 1 pkt 1,  par 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art 5 art 15, art 29 ust 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art 151, art 250 par 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2017 r. na rozprawie sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim ustanowionemu z urzędu pełnomocnikowi - adwokatowi K.K. tytułem nieopłaconej pomocy prawnej kwotę 73,80 zł (siedemdziesiąt trzy 80/100) obejmującą należny podatek od towarów i usług.


UZASADNIENIE

R.S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] określającą skarżącemu kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. w wysokości 113,00 zł.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

W wyniku przeprowadzonej u skarżącego kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012r., które zakończyło się wydaniem decyzji z dnia [...] maja 2016 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. w wysokości 113,00zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że skarżący w 2012 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu, mającą charakter zarobkowy i ciągły. Na portalu aukcyjnym [...], przy użyciu m.in. nicków "S.", "l.", "K.", "sz." i "H." sprzedawał odzież męską i damską oraz obuwie. Wpłaty za sprzedane na portalu towary przelewane były na konta bankowe skarżącego prowadzone przez [...] S.A. oraz [...] S.A. W wyniku analizy ok. 3020 wpłat dokonanych w okresie od [...] stycznia 2012 r. do [...] czerwca 2012 r. na rachunek bankowy skarżącego w [...] nr [...] organ pierwszej instancji ustalił, że na wskazanym rachunku realizowane były przelewy uznaniowe z urzędów pocztowych. Na tej podstawie ustalono, że zapłata za zakupiony towar następowała poprzez pobranie pocztowe dopiero przy odbiorze towaru. Analiza wpłat na pozostałe rachunki bankowe skarżącego wykazała także wpłaty bezpośrednie od kupujących (wskazywano w nich nr aukcji, nick lub nazwę towaru) oraz wpłaty otrzymane za pośrednictwem systemu [...]. Z ustaleń organu I instancji wynikało, że w 2012 r. skarżący wysłał 3546 paczek. Powyższe ustalenia potwierdziły losowo wybrane transakcje na stronach archiwum [...] (przedmiotem aukcji były takie towary jak: męskie bluzy sportowe, koszule i koszulki polo, kurtki i buty sportowe) oraz wydruki z posiadanych przez skarżącego rachunków bankowych.

Według organu zgromadzone w ramach postępowania podatkowego a wydane wobec skarżącego wyroki sądów rejonowych w sprawach karnych pozwalają jednoznacznie stwierdzić, że prowadził on sprzedaż za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...] (wynika z tych orzeczeń m.in. z wyroku SR z dnia [...] lipca 2014 r., sygn. akt [...] oraz z wyroku SR z dnia [...] sierpnia 2013 r., sygn. akt [...], że czynił to podając się za inne osoby). Powyższe potwierdza, że skarżący dokonywał transakcji handlowych za pośrednictwem portalu [...] a dodatkowo wyjaśnia także brak kont zarejestrowanych na tym portalu na jego imię i nazwisko. Naczelnik US wskazał, że sam skarżący w swoich pismach składanych w toku postępowania nie zaprzeczał, że dokonywał sprzedaży internetowej; podkreślał tylko, że towar był używany, stanowił końcówki kolekcji, był nabywany w ramach hurtowych wyprzedaży nadwyżek magazynowych (jako stoki outlet).

Stwierdzono również, że wykaz transakcji na kontach bankowych skarżącego wskazuje na ciągły charakter prowadzonej działalności, a wielkość obrotu uzyskanego ze sprzedaży wyraźnie świadczy o prowadzeniu przez podatnika zarobkowej działalności gospodarczej w całym okresie roku 2012.

Nadto ustalenia w trakcie kontroli podatkowej potwierdziły, że w 2012 r. skarżący był podatnikiem VAT, gdyż już w 2007 r. przekroczył obrót uprawniający do zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 113 ust. 1 ustawy o VAT). W 2007 r. nie dokonał zresztą zgłoszenia rejestracyjnego.

Jak ustalono, skarżący nie prowadził ewidencji sprzedaży i zakupów za 2012 r. oraz jakiejkolwiek dokumentacji źródłowej i brak ten uniemożliwiał ustalenie obrotu w oparciu o rzeczywisty przebieg czynności i zdarzeń gospodarczych. Organ uznał jednak, że zachodzą przesłanki do zastosowania art. 23 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odstępuje się od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W jego ocenie materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania podatkowego i kontrolnego pozwala na określenie wysokości obrotu i podstawy opodatkowania bez konieczności ich szacowania, a podstawa opodatkowania określona w oparciu o wpłaty dokonane na konta bankowe należące do skarżącego została ustalona w sposób odpowiadający rzeczywistości.

Wyliczenia wysokości obrotu Naczelnik US dokonał po weryfikacji wyciągów bankowych, na które wpływały kwoty stanowiące zapłatę za towary sprzedane na portalu internetowym [...], powiększone o koszty wysyłki towaru oraz na podstawie wydruków dokumentujących m.in. transakcje sprzedaży dokonane za pośrednictwem ww. portalu na nicku "s.". Przelewy wpływające na konta bankowe należące do skarżącego uznano za niezaewidencjonowaną sprzedaż.

Organ I instancji nie uznał, że sprzedawany przez skarżącego towar był używany. Wskazał, że twierdzenia skarżącego w tym zakresie są sprzeczne m.in. z jego wskazaniem, że towar, który kupował stanowił końcówki serii lub stoki outlet.

W toku postępowania skarżący nie dążył do wyjaśnienie tej kwestii, w pismach składał tylko będące lakonicznymi stwierdzeniami oświadczenia, nie przekazał żadnych konkretnych informacji i danych, jak też nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających, że sprzedawany przez niego towar (odzież i obuwie) to towar używany. Naczelnik US zwrócił uwagę, że analiza wydruków ze stron internetowych dokumentujących transakcje sprzedaży dokonywane przez skarżącego za pośrednictwem ww. nicku wykazała, że w opisach oferowanych do sprzedaży towarów użyto sformułowań typu: "towar (...) jest w 100% oryginalny i nowy", "nowa oryginalna z kompletem metek" , "sprzedawany towar jest nowy 100% oryginalny posiada komplet metek i jest oryginalnie zapakowany". Organ zaznaczył, że również znaczne ilości przeprowadzonych transakcji sprzedaży (ok. 3100), w jego ocenie świadczą, że sprzedawany przez skarżącego towar nie stanowił towaru używanego lecz był towarem handlowym nabytym w celu dalszej odsprzedaży.

W zakresie podatku naliczonego organ I instancji podniósł, że skarżący w 2012 r. prowadził działalność bez zgłoszenia, w toku postępowania nie przedłożył zaś dokumentów uprawniających do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach czy dokumentach celnych. W związku z powyższym, jako że nie został spełniony żaden z warunków wynikających z ustawy podatkowej, przyjęto wartość podatku naliczonego w wysokości 0,00 zł.

Odnosząc się do wniosków dowodowych skarżącego Naczelnik US uznał, że wniosek o przesłuchanie wszystkich osób dokonujących zakupu u skarżącego stanowi próbę zastąpienia wiarygodnych dowodów w postaci dokumentów potwierdzających transakcje nabycia i zbycia towarów, która miałaby sankcjonować poniesienia wydatków, w sytuacji gdy nie jest nawet znane rzeczywiste źródło pochodzenia sprzedawanych towarów i sposób wejścia w ich posiadanie.

Za bezpodstawny organ uznał wniosek skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, który oszacowałby marże oraz zysk z prowadzonej działalności gospodarczej wskazując, że zakres tego wniosku nie dotyczy czynności biegłego - osoby posiadającej wiadomości specjalne.

Organ I instancji wskazał końcowo, że skarżący nie dążył do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Nie przedłożył żadnej dokumentacji, nie złożył wyjaśnień dotyczących kont bankowych i uzyskanych na nich obrotów, nie udostępnił dokumentów zawierających dane w tym zakresie, jak też nie upoważnił organu podatkowego do wystąpienia do właściwych banków. Dodać można, że w trakcie tego postępowania organ kilkakrotnie wyjaśniał skarżącemu, że jego żądania przesyłania wszelkiej korespondencji w postępowaniu podatkowym na adres skrytki pocztowej nie znajdują uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa i nie mogą zostać uwzględnione.

W rozliczeniu podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. dokonanym w formie tabelarycznej wysokość zobowiązania podatkowego za ten okres została określona na kwotę 113,00 zł.

Od powyższej decyzji skarżący odwołał się w terminie wnosząc o: 1) przesłuchanie wszystkich klientów celem ustalenia, co dokładnie sprzedawał, 2) powołanie niezależnego biegłego, który oceni jaki jest właściwy VAT, ponieważ nie można naliczyć VAT od obrotu; powinien być naliczony jako różnica ceny zakupu i ceny sprzedaży (VAT marża), 3) powołanie rewidenta, 4) skierowanie go na badania psychiatryczne.

Skarżący wskazał, że wszystkie jego wnioski zostały przez organ I instancji odrzucone. Podważył realność określania podatku wskazując, że "zarabiał" 5-10 zł na sprzedanej rzeczy. Kwestionował naliczenie podatku od obrotu. Wnioskował o rozliczenie podatku metodą porównawczą - w stosunku do innych sklepów internetowych lub sprzedawców. Skarżący wyraził pogląd, że "podatek wyliczony tylko jako marża zmienia wszystko".

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: Dyrektor IS, organ odwoławczy) pismem z [...] września 2016r. wezwał skarżącego do udzielenia wyjaśnień dotyczących m.in. wpłat dokonanych w 2012 r. na jego konta bankowe oraz w zakresie dokonywanej sprzedaży w tym okresie na portalu [...], tzn. jakie towary (rodzaj, nazwa) sprzedawał w 2012 r., dane klientów, o których przesłuchanie skarżący wnosi, a także przedłożenie dokumentów potwierdzających, że właściwą procedurą opodatkowania jest opodatkowanie marży w związku z tym, że - jak twierdził - dokonywał sprzedaży towarów używanych, w tym do przedłożenia faktur VAT oraz dokumentów potwierdzających zakup towarów w 2012 r. Skarżący nie udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie.

Celem uzupełnienia materiału dowodowego organ odwoławczy [...] września 2016 r. zwrócił się do wybranych, ustalonych na podstawie wyciągów z rachunków bankowych skarżącego, 12 kontrahentów, występując o udzielenie pisemnych wyjaśnień w zakresie wpłat dokonanych w Urzędzie Pocztowym na rzecz skarżącego. Odpowiedzi udzieliło 8 osób.

Następnie na podstawie postanowienia z [...] września 2016 r. włączył do akt sprawy odwołanie skarżącego od decyzji Naczelnika US z [...] listopada 2016 r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. Postanowieniem z [...] października 2016 r., Dyrektor IS odmówił przeprowadzenia dowodów, o które wnosił w odwołaniu skarżący, w tym z przesłuchania w charakterze świadków wszystkich kontrahentów, którzy dokonali zakupu towarów od skarżącego.

Z kolei postanowieniem z [...] października 2016 r. włączył do akt sprawy jako dowód:

1) wydruki raportów z Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników, zawierające dane adresowe kontrahentów wzywanych do udzielenia pisemnych wyjaśnień, 2) odpowiedzi na wezwanie uzyskane od 8 kontrahentów skarżącego,

3) wydruk raportu "Dane identyfikacyjne i adresowe osoby fizycznej" z systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników dotyczącego P.P., 4) pismo Sądu Rejonowego z [...] września 2016 r., sygn. akt [...] z załącznikami (akt oskarżenia z dnia [...] maja 2013 r., sygn. akt [...], protokół rozprawy głównej z [...] sierpnia 2013 r., protokół przesłuchania skarżącego jako podejrzanego z [...] stycznia 2013 r., protokół przyjęcia ustnego zawiadomienia o przestępstwie i przesłuchania w charakterze świadka osoby zawiadamiającej z [...] września 2012 r., protokoły przesłuchania świadka T.Ł. z [...] października 2012 r., [...] listopada 2012 r. i [...] stycznia 2013 r.).

Po rozpatrzeniu odwołania i przeanalizowaniu materiału dowodowego, decyzją

z dnia [...] grudnia 2016 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach uzasadnienia podał, że za prawidłowe uznał ustalenia organu I instancji, że skarżący prowadził niezgłoszoną organowi skarbowemu działalność gospodarczą

w zakresie sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu [...]. Była to działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika m.in. z akt sądowych sądów powszechnych (SR), z wpływów na rachunki bankowe skarżącego, jak i z pisemnych wyjaśnień składanych przez niego. Organ odwoławczy stwierdził, że wyciągi z kont bankowych skarżącego jednoznacznie wskazują na ciągły charakter prowadzonej działalności, a wielkość obrotu uzyskanego ze sprzedaży wyraźnie świadczy o jej prowadzeniu. Z analizowanych historii rachunków bankowych wynika, że stale wpływały kwoty od różnych podmiotów, najczęściej osób fizycznych, kwoty te wynosiły od 20 zł do 200-300 zł, Organ odwoławczy zwrócił uwagę na znaczną ilość wpłat; w jednym dniu nieraz po kilka.

Wskazując, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na charakter prowadzonej działalności gospodarczej zasadnie zakwalifikowano uzyskane przez skarżącego obroty z internetowej działalności handlowej prowadzonej przez skarżącego we własnym imieniu i na własny rachunek jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Prawidłowo dokonano obliczenia przyjętej wartości obrotu, opierając się na analizie niekwestionowanych przez skarżącego wysokości wpływów na jego rachunki bankowe. Według Dyrektora IS w sprawie należało stwierdzić, że skarżący w 2012 r. prowadził sprzedaż wysyłkową za pośrednictwem internetu, co wypełnia przesłanki z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Nie miał przy tym prawa do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, co oznacza, że był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż towarów na portalu [...] była prowadzona w sposób zorganizowany - potwierdzają to historie rachunków bankowych. Ciągła i stała była oferta sprzedaży, czego potwierdzeniem jest ilość i rodzaj towaru z opisu transakcji na rachunkach, stały charakter miały kontakty z firmą [...], potwierdzeniem są ponadto liczne kwoty wpływające na rachunki bankowe skarżącego z Poczty Polskiej tytułem pobrania.

Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że w jego ocenie, wbrew poglądowi Naczelnika US, w postępowaniu pierwszoinstancyjnym dokonano szacowania podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. według metody polegającej na uwzględnieniu wpływów na poszczególne konta bankowe skarżącego. W ocenie Dyrektora IS błędne rozumienie tej sytuacji przez organ pierwszej instancji nie miało jednak wpływu na jego rozstrzygnięcie, w którym prawidłowo określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe. Twierdzenie o wystąpieniu w sprawie szacowania podstawy opodatkowania wsparł poglądem judykatury, zgodnie z którym przyjęcie do określenia podstawy opodatkowania chociaż jednego elementu szacunkowego skutkuje tym, że cała podstawa jest określona w drodze oszacowania (tak np. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1401/12).

Organ odwoławczy zaznaczył, że podstawę opodatkowania organ I instancji określił na podstawie wpływów kwot na rachunki bankowe skarżącego, na których to rachunkach szczegółowość opisów transakcji jest różna. Natomiast mając na uwadze stan faktyczny sprawy Dyrektor IS uznał, że organ I instancji zastosował w tej sprawie prawidłową indywidualną metodę szacowania, polegającą na ustaleniu obrotów na podstawie wpływów ze sprzedaży na rachunki bankowe skarżącego. Ponadto brak faktur zakupu towarów sprzedawanych następnie na portalu internetowym, jak również nieposiadanie przez skarżącego stosownej ewidencji, pozwalającej na ustalenie kwot podatku naliczonego, uczynił niemożliwym obniżenie podatku należnego o wysokość podatku naliczonego. Skarżący nie złożył deklaracji, w której wykazałby kwotę podatku naliczonego, co uniemożliwiało obniżenie podatku należnego o wysokość podatku naliczonego, według reguł z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Wysokość zobowiązania podatkowego odpowiada zatem wartości podatku należnego. Jak zaznaczył organ odwoławczy rozliczenie według szacunkowej metody porównawczej zewnętrznej (o co wnosił skarżący w odwołaniu) nie jest możliwe. Wyjaśnił, że sprzedaż na portalu [...] jest specyficzna, gdyż większość transakcji tam dokonywanych posiada indywidualny charakter. Cena np. jest kształtowana przez aukcję, co nawet przy tożsamości towarów prowadzi do jej różnicowania .

W związku z powyższym Dyrektor IS stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo określił skarżącemu w zakresie VAT za wrzesień 2012 r.: podatek należny wg stawki 23 % w kwocie 113,13 zł, zaś podstawę opodatkowania (obrót netto) w kwocie 491,87 zł. Podkreślał przy tym, że skarżący w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie złożył zeznań oraz nie dostarczył żadnych dokumentów dotyczących prowadzonej działalności. Dotyczyło to w szczególności faktur VAT dokumentujących dokonane zakupy, bądź dokumentów celnych uprawniających do obniżenia podatku należnego

o podatek naliczony. Rozliczenie podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. zostało uznane za w pełni prawidłowe.

W ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie dowiódł także, że sprzedawane przez skarżącego towary były towarami nowymi, zakupionymi w celu dalszej odsprzedaży. Świadczy o tym przede wszystkim skala procederu, tj. duża ilość oferowanych i sprzedawanych towarów, w różnych rozmiarach, ciągłość tych działań, treść opisów aukcji. Potwierdzają to także m.in. informacje przesłane przez niektórych kontrahentów, którzy oświadczyli, że wpłacili na konto skarżącego pieniądze, będące zapłatą za odzież nową, nieużywaną.

Dyrektor IS przyjął ponadto, że w stosunku do ww. towarów nie zostały spełnione przesłanki z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji zastosowania nie znajduje szczególna procedura opodatkowania określona w art. 120 ust. 10 ww. ustawy (VAT marża). Zauważył przy tym, że skarżący w toku prowadzonego postępowania, pomimo wielokrotnych wezwań, nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających nabycie sprzedawanych towarów, ich status. Nie prowadził również stosownej w tym zakresie ewidencji, zawierającej w szczególności kwoty sprzedaży oraz kwoty nabycia towarów. Odmowę w zakresie licznych wniosków dowodowych zgłoszonych w odwołaniu (postanowienie z dnia [...] października 2016 r.) organ motywował tym, że zgodnie

z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odnosiło się to do wniosku o przesłuchanie wszystkich kontrahentów jako świadków, powołania biegłego, czy w końcu "skierowania na badania psychiatryczne".

W skardze złożonej na powyższą decyzję skarżący wniósł o: "adwokata lub pomocnika z urzędu", przesłuchanie wszystkich świadków klientów, którzy kupili od niego towar, "naliczenie podatku metodą porównawczą" a nie od obrotu. Wskazał na ograniczenie marży, jako że "towar kupił i sprzedał". Końcowo stwierdził, że "urząd skarbowy rozpoczął kontrolę w 2013 r. więc nie rozumiem dlaczego liczy od 2014 r.".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS, podtrzymując stanowisko wyrażone

w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić.

Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - powoływanej również jako "ustawa o VAT"), w jej brzmieniu obowiązującym w 2012 r.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT określa, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo

w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające

na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5 ust. 2 cyt. ustawy, czynności określone w art. 5 ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Jednocześnie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, przez co rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Sądu, organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość wykazały, że R.S. w 2012 r. prowadził niezgłoszoną działalność gospodarczą w zakresie handlu odzieżą i obuwiem za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...]. Zasadnie przy tym podkreślały takie jej cechy, jak: ciągłość, zorganizowanie, rozmiary a także zamiar skarżącego jako sprzedawcy. Słusznie wskazywały na wydruki historii wpłat dokonanych na rachunki bankowe skarżącego prowadzone przez [...] S.A. i [...] S.A. oraz na dokumenty otrzymane z sądów powszechnych. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, że żaden z nicków, jak np. "S." "D.", nie był zarejestrowany na skarżącego, gdyż w toku postępowań karnych zakończonych wyrokami skazującymi skarżącego wykazano, że dokonując sprzedaży na portalu [...]posługiwał się on danymi personalnymi innych osób. Jak podkreśliły organy, również sam skarżący nie negował, że sprzedawał towar, a jedynie utrzymywał, że towar był używany.

W wyniku przeprowadzonego postępowania prawidłowo organy uznały, że brak jest przesłanek do zastosowania w niniejszej sprawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Art. 43 ust. 2 ustawy stanowi zaś, że przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres użytkowania wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel. Tymczasem, w toku prowadzonego postępowania, poza stwierdzeniami samego skarżącego, że sprzedawał towary używane, nie stwierdzono żadnych dowodów świadczących o tym, by były one faktycznie używane przez co najmniej pół roku od momentu ich nabycia. Pomimo wielokrotnych wezwań organów skarżący nie przedłożył ich, a to do niego należało wykazanie, że obrót dotyczył towarów używanych. Zauważyć też należy, że gdyby rzeczywiście przedmiotem sprzedaży były towary używane, skarżący z pewnością w momencie ich dalszej odsprzedaży za pośrednictwem portalu [...] informowałby potencjalnych nabywców o tym, że taki jest ich stan. Jednak informacji takich nie stwierdzono, czego potwierdzeniem są komentarze zwrotne do komentarzy kupujących na aukcjach skarżącego "Towar nowy i zgodny z opisem". Dodatkowo można też wskazać chociażby ogłoszenie na [...], gdzie oferowano towary określane wyraźnie jako "nowe". Co więcej, biorąc pod uwagę skalę dokonywanej przez skarżącego sprzedaży, ilość i powtarzalność towarów, różne rozmiary, trudno uznać, że były to rzeczy, z których uprzednio korzystano (używano ich) przez okres co najmniej pół roku.

Należy przy tym pamiętać, że zgodnie z art. 120 ust. 15 ustawy o VAT, jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania (sprzedaż nowych towarów), to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3 tej ustawy, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

W związku z powyższym, skarżący chcąc stosować szczególną procedurę, tj. "VAT marża", tak jak podnosi w skardze, musiałby prowadzić ewidencję sprzedaży zawierającą kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia stosowanej marży. Tymczasem, pomimo wielokrotnych wezwań organów, skarżący nie przedłożył takiej ewidencji. Również pomimo przeprowadzenia przez organy podatkowe obszernego postępowania dowodowego, materiał zebrany w sprawie nie był wystarczający do zastosowania szczególnej procedury, polegającej na opodatkowaniu towarów sprzedanych przez skarżącego w systemie marży. Brak dowodów dotyczących nabycia sprzedawanych towarów, uniemożliwia zweryfikowanie przesłanek wymienionych w art. 120 ust. 10 u.p.t.u. (podmiotów, od których skarżący nabył sprzedawane towary) oraz ustalenie wielkości marży, o której mowa w art. 120 ust. 4 tej ustawy. Tym samym zasadne było opodatkowanie sprzedawanych przez skarżącego towarów na zasadach ogólnych.

Zgodnie z regulacją art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Skoro skarżący nie przedłożył ewidencji sprzedaży i zakupu w podatku od towarów i usług za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2012 r. oraz dokumentacji źródłowej dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, jak np. faktury VAT, rachunki, ewidencje kwot sprzedaży czy kwot zakupów, zasadne stało się w rozpoznawanej sprawie oszacowanie podstawy opodatkowania. W myśl bowiem art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia. Według art. 23 § 4 ww. ustawy, w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować metod, o których mowa w § 3, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania.

Zdaniem Sądu, oparcie podstawy opodatkowania na wpływach na rachunki bankowe skarżącego, dotyczących przeprowadzonych transakcji, znajduje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, jak również spełnia wymogi z art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Przyjęta metoda opiera się wprost na dokumentach dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego i przez to zmierza do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w wysokości najbardziej zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania, z uwzględnieniem treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Organ poddał przy tym szczegółowej analizie wszystkie metody zawarte w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej i uzasadnił wykluczenie możliwości ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie, w tym w szczególności metody porównawczej.

W świetle powyższego, w ocenie Sądu na uwzględnienie nie zasługują zarzuty skarżącego dotyczące odmowy powołania biegłego "w celu wyliczeń podatku vat" czy przesłuchania wszystkich kontrahentów w celu ustalenia co było przedmiotem sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie, opierając się na treści zebranych w toku prowadzonego postępowania dokumentów i przekonująco wyeksponowały istnienie dostatecznych podstaw do określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz prawidłowo zastosowały obowiązującą regulację prawną.

W niniejszej sprawie postępowanie dowodowego zostało przeprowadzone rzetelnie i wnikliwie, w zakresie pozwalającym na stwierdzenie, że podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Na podstawie stosownych wystąpień pozyskano informacje od G Sp. z o.o., banków, sądów. O udzielenie wyjaśnień wielokrotnie zwracano się także do skarżącego, jako osoby, która w określonym zakresie dysponowała, jak należy mniemać, najpełniejszymi informacjami co do faktów i zdarzeń. Nadto, w toku postępowania odwoławczego, zgodnie z wnioskiem strony, wezwano dwunastu losowo wybranych kontrahentów, których dane organ ustalił na podstawie danych z rachunków bankowych. Organ zmierzał do wyjaśnienia, czego dotyczyły kwoty wpłacone przez nie na konto skarżącego. Osoby, które udzieliły odpowiedzi, nie potrafiły jednak wskazać szczegółów transakcji, usprawiedliwiając się upływem czasu od transakcji. Zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy został następnie poddany właściwej analizie, nienoszącej znamion dowolności. Wyprowadzone wnioski są logiczne i spójne.

W ocenie Sądu postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodzie z zasadami ogólnymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej (art. 120, art. 121, art. 122, art. 123), jak też z regułami odnoszącymi się do dowodów w zakresie ich gromadzenia oraz oceny (art. 180 § 1 oraz art. 191 ww. ustawy). Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, zawierają bowiem wskazanie jakim dowodom dano wiarę, a jakim i dlaczego, takiej wiarygodności odmówiono. Uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W świetle powyższego, przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych przez skarżącego zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że zaskarżona decyzja, jak i decyzją ją poprzedzająca, są zgodne z prawem. Nie naruszają bowiem ani prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To, że organ dokonał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które wskazuje skarżący nie stanowi podstawy do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Zwrócić przy tym uwagę należy na bierną postawę samego skarżącego w toku prowadzonego postępowania, i to na wszystkich jego etapach. Skarżący podnosząc okoliczności w zakresie stanu sprzedawanych towarów, czy podstawy i sposobu opodatkowania dokonanej sprzedaży, robił to bez wskazania dowodów, pomimo ciążącego na nim obowiązku dokumentowania zdarzeń wywołujących obowiązki podatkowe. Skarżący powinien był wykazać dbałość o swoje sprawy przedstawiając konkretne dowody uzasadniające jego twierdzenia; tym bardziej, że jest jedyną osobą posiadającą wiedzę na temat korzystnych dla siebie okoliczności. Przyjmując postawę biernego oczekiwania na gromadzenie materiału dowodowego, wyłącznie przez organy podatkowe, skarżący musiał zatem liczyć się z zebraniem przez organ dowodów niespełniających jego oczekiwań.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia

2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), oddalił skargę (pkt 1 wyroku). W zakresie kosztów sądowych tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (pkt 2 wyroku), Sąd przyznał pełnomocnikowi będącemu adwokatem wynagrodzenie na podstawie art. 250 § 1 P.p.s.a. w związku z § 8 pkt 1 oraz § 2 i § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. z 2016 r., poz. 1714 ze zm.). Przyznaną opłatę podwyższono o stawkę podatku od towarów i usług.