Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 341/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 par 2 w zw. z art. 239  b par 1 pkt 4, par 2 i par 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2012 r. sprawy ze skargi L.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 341/12

Uzasadnienie

Skarżący, L.S., reprezentowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego P.Ś., wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] uchylające w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] dotyczące nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji tego organu nr [...] z dnia [...] grudnia 2011 r.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z [...] grudnia 2011 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2006 r. w wysokości 6.486,00 zł. Decyzja została doręczona pełnomocnikowi skarżącego. W aktach administracyjnych znajduje się pełnomocnictwo z dnia [...] września 2011 r. udzielone przez L.S.. Z jego treści wynika, że skarżący udzielił pełnomocnictwo radcy prawnemu T.C. oraz doradcy podatkowemu P.Ś. do reprezentowania go przed organami podatkowymi w zakresie kontroli podatkowych oraz postępowań podatkowych za 2006 r. (podatek dochodowy od osób fizycznych oraz podatek od towarów i usług), w tym również do składania zastrzeżeń, wyjaśnień do protokołów kontroli oraz do reprezentowania go przed sądami administracyjnymi w zakresie postępowań sądowoadministracyjnych w powyższym zakresie.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011r., Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o nadaniu decyzji nieostatecznej z dnia [...] grudnia 2011r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, że okres do upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, co uzasadnia obawę braku dobrowolnego wykonania zobowiązania, określonego decyzją. Jednocześnie wskazał, iż istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania, bowiem skorzystanie przez skarżącego z przysługującego mu prawa do wniesienia odwołania od decyzji nieostatecznej, a także ustawowy termin do załatwienia sprawy przez organ odwoławczy, czynią prawdopodobnym, że decyzja nieostateczna uzyska przymiot wykonalności dopiero po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z tej decyzji. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego.

Nie godząc się z otrzymanym rozstrzygnięciem organu I instancji skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, pismem z dnia [...] grudnia 2011 r. wniósł zażalenie, w którym żądał uchylenia zaskarżonego postanowienia, któremu zarzucił naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez doręczenie zaskarżonego postanowienia pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu wymiarowym, a nie bezpośrednio stronie. Zdaniem strony, postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie są wydawane w ramach postępowania "głównego", co skutkuje koniecznością ich doręczenia bezpośrednio stronie, a nie pełnomocnikowi ustanowionemu do postępowania "głównego". Skarżący wywiódł wniosek, że skoro postępowanie w sprawie nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym i nie doręczono postanowienia wydanego w toku tego postępowania skarżącemu, to nie weszło ono do obrotu prawnego.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia organ odwoławczy wydał postanowienie uchylające postanowienie organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ II instancji powołał się jednak na inne okoliczności faktyczne i prawne niż podniesione przez skarżącego w odwołaniu. Podkreślił, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest konieczne dowiedzenie się przez organ, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz uprawdopodobnienie niewywiązania się podatnika z obowiązku. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji wydając postanowienie o nadaniu decyzji wymiarowej rygory natychmiastowej wykonalności, nie wziął pod uwagę istotnej okoliczności, którą było toczące się wobec skarżącego postępowanie karnoskarbowe. Organ odwoławczy podkreślił, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego powziął informację, że postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. (sprawa zarejestrowana pod RKS: [...]), Naczelnik Urzędu Skarbowego, wszczął wobec skarżącego postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego (Dz. U. z 2007 r., nr 111 póz, 765 ze zm.), polegające na podaniu nieprawdy w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r. Powołując się na regulację art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, organ nadmienił, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast przepis art. 70 § 6 pkt 1 ww. ustawy, stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei w przepisie § 7 pkt 1 ww. artykułu ustawodawca wskazał, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Wobec powołanych w postanowieniu wydanym na skutek wniesionego zażalenia okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził wadliwość zaskarżonego postanowienia w stopniu uzasadniającym jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Odnosząc się jednak do zarzutów podniesionych przez skarżącego w odwołaniu organ drugiej instancji ocenił, że okoliczności faktyczne rozważanej sprawy nie wskazywały, by zaskarżone postanowienie nie zostało wprowadzone do obrotu prawnego. W tym miejscu organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądowe – wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 27 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Go 468/11 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 marca 2011 r, sygn. akt I SA/Gl 1253/10, w których sądowej kontroli została poddana prawidłowość doręczenia pełnomocnikowi postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, w której zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

– art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.) w zw. z art. 239 o.p. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ l instancji,

– art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p. poprzez jego niezastosowanie tj. niestwierdzenie przez organ II instancji niedopuszczalności wniesionego zażalenia z uwagi na niedoręczenie postanowienia organu I instancji stronie – L.S., a doręczenie ich doradcy podatkowemu P.Ś., czyli osobie trzeciej, nie będącej ani stroną ani pełnomocnikiem strony w postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu I instancji, czyli z naruszeniem art. 145 § 1 o.p.

Wskazując na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Uzasadniając skargę pełnomocnik ponownie podniósł argumentację, powoływaną wcześniej w odwołaniu, wskazując na wadliwość doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji. Podkreślił, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności ma charakter odrębny w stosunku do postępowania "głównego".

W opinii strony skarżącej po wydaniu i doręczeniu decyzji organ I instancji zgodnie z zasadą dewolucji kompetencji traci uprawnienie do podejmowania czynności w sprawie już przez siebie rozstrzygniętej (za wyjątkiem przypadków dozwolonych przez ustawodawcę). Zatem zawarta w § 3 art. 239b o.p. norma kompetencyjna zastrzegająca uprawnienie organu I instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wskazuje na wyłom w opisanej zasadzie i dowodzi odrębności tego postępowania. Pełnomocnik wskazał, że na tę odrębność wskazali w piśmiennictwie, m.in. B. Dauter [w]: B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A, Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. Prawnicze LexisNexis wydanie 6. str. 892, twierdząc, że "postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wyodrębnione z postępowania odwoławczego i powinno być prowadzone i zakończone niezależnie od tego postępowania". W ocenie pełnomocnika skarżącego również norma art. 165 § 5 pkt 3 o.p. wskazuje na odrębność i samoistność omawianego postępowania, skoro znosi ona obowiązek wydania w tym przedmiocie postanowienia o wszczęciu tego postępowania. Gdyby postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności toczyło się w ramach postępowania "głównego", zamieszczanie tej normy byłoby zbędne.

W tym zakresie auto skargi powołał się na zapatrywania wyrażane w piśmiennictwie (por. P. Pietrasz [w]: R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz. Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX 2009 r., komentarz do art. 165 Ordynacji podatkowej). Autor ww. komentarza wskazując na wymienione w art. 165 o.p. wyjątki od zasady wszczynania z urzędu postępowania w formie postanowienia, przytoczył m.in. przypadek nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i wyraża pogląd o odrębności postępowania o nadanie rygoru od postępowania odwoławczego, uzasadniając to specyfiką tej instytucji i względami szybkości postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu, podtrzymał stanowisko reprezentowane przez organ podatkowy II instancji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W świetle przepisów art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art.145 §1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ((t .j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) zw. dalej P.p.s.a.

Dodać również należy, że stosownie do art.134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności

Badając zgodność z prawem zaskarżanego postanowienia stwierdzić należało, że skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw, albowiem nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, ani procesowego.

Sprawa poddana kontroli Sądu dotyczy postanowienia wydanego w trybie art.233 §2 Ordynacji podatkowej, którym organ odwoławczy uchylił orzeczenie Naczelnika US w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2011r. i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, uznając, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości.

Trafność podjętego przez Dyrektora IS rozstrzygnięcia oceniania w aspekcie norm prawnych stanowiących jego podstawę (tj. art.233 §2 w związku z art 239b §1 pkt 4, §2 i §4 Ordynacji podatkowej) nie budzi zastrzeżeń Sądu. Przedstawione przez organ motywy należy uznać za prawidłowe i uwarunkowane okolicznościami stanu faktycznego.

Spór jaki strony wiodą na etapie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczy dwóch zasadniczych kwestii. Po pierwsze, czy nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności następuje w odrębnym postępowaniu. Po drugie, komu organ podatkowy I instancji zobowiązany był doręczyć rozstrzygnięcie - podatnikowi, czy jego pełnomocnikowi działającemu już w postępowaniu dotyczącym decyzji podatkowej. Strona stoi na stanowisku, że postępowanie w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym w stosunku do "głównego". W konsekwencji, po stronie organu podatkowego I instancji powstaje obowiązek doręczenia wydanego postanowienia - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu - nie pełnomocnikowi reprezentującemu stronę w postępowaniu pierwszoinstancyjnym bądź odwoławczym, lecz samej stronie. Skoro zatem postanowienie nie zostało doręczone skarżącemu, to nie weszło ono do obrotu prawnego.

Skład orzekający, nie podzielając argumentów skargi wyraża pogląd, że postępowanie, którego przedmiotem jest nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej, nie jest postępowaniem odrębnym, ale wyodrębnionym w ramach postępowania "wymiarowego".

Zdaniem Sądu, ustawodawca nie przewidział w ustawie Ordynacja podatkowa odrębnego od postępowania podatkowego, postępowania związanego z wydaniem postanowienia w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Nie ulega wątpliwości, że czynności procesowe organu, ograniczają się do zbadania przesłanek zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, określonych w art. 239b Ordynacji podatkowej oraz do wydania stosownego postanowienia w przypadku ich ziszczenia. Niemniej jednak, nie może umykać z pola widzenia fakt, że czynności te podejmowane mogą być wyłącznie w ramach postępowania podatkowego, które nie zostało zakończone decyzją ostateczną.

Należy zwrócić uwagę na miejsce przepisów dotyczących nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności w systemie prawa. Rozdział 16a "Wykonanie decyzji" został wyodrębniony (a pojęcie to nie jest równoznaczne z pojęciem "odrębne") w Dziale IV Ordynacji podatkowej – Postępowanie podatkowe.

Teza ta znajduje również potwierdzenie w literaturze przedmiotu - B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. Prawnicze LexisNexis, wydanie 6, s. 892. – "postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wyodrębnione z postępowania odwoławczego i powinno być prowadzone i zakończone niezależnie od tego postępowania". Natomiast do postępowań, które niewątpliwie charakteryzują się "odrębnością", należy bez wątpienia zaliczyć chociażby postępowanie egzekucyjne, czy kontrolę podatkową. W przypadku pierwszego z wymienionych zastosowanie mają przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Drugie, chociaż oparte jest na przepisach Ordynacji podatkowej, to z systematyki samej ustawy ewidentnie wynika, że usytuowanie przepisów o kontroli podatkowej (Dział VI) poza działem dotyczącym postępowania podatkowego (Dział IV) wskazuje na to, iż kontrola podatkowa może być prowadzona samoistnie, odrębnie – czego nie można przypisać postępowaniu o nadaniu rygoru. Jak już to wskazano, rozstrzygnięcie dotyczące nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, jest determinowane istnieniem decyzji wymiarowej – nieostatecznej.

Za prawidłowością prezentowanego stanowiska przemawiają również przepisy Ordynacji podatkowej, z których wynika, że nie wydaje się odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (art.165 §5 pkt 3 Ordynacji podatkowej) oraz, że w sprawach związanych z nadaniem decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie ma zastosowania regulacja art.200 §1 Ordynacji podatkowej (art.200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Tym samym jako chybiony należy również uznać zarzut dotyczący nieskuteczności doręczenia postanowienia z dnia [...] grudnia 2011r.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2006r. zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] sierpnia 20011r. Dnia [...] października 2011r. wszczęto postępowanie podatkowe, zaś pełnomocnik przystąpił do postępowania dnia [...] października 2011 r.

Z udzielonego przez skarżącego dnia [...] września 2011r. pełnomocnictwa wynika, że "..udzielam pełnomocnictwa radcy prawnemu T.C. oraz doradcy podatkowemu P.Ś. (nr wpisu [...]) do reprezentowania mnie przed organami podatkowymi w zakresie kontroli podatkowych oraz postępowań podatkowych za rok 2006 (podatek dochodowy od osób fizycznych oraz podatek od towarów i usług) ... Jednocześnie ustalam poniższy adres do doręczeń: Kancelaria [...] T.C. D.G., L.P. s,c. ul. [...]".

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art.136 Ordynacji podatkowej strona w postępowaniu podatkowym może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Nadto, należy wskazać, że pełnomocnictwo ogólne, (a więc takie jakie zostało udzielone przez skarżącego w/w osobom), upoważnia pełnomocnika do prowadzenia wszelkich spraw mocodawcy, pod warunkiem zakomunikowania organowi woli przystąpienia do sprawy. Jego zakres, czas trwania i skuteczność względem organu kształtuje wola mocodawcy. Przy czym jakiekolwiek ograniczenia winny wynikać wprost z treści samego umocowania, ewentualnie ustawy. Udzielenie pełnomocnictwa procesowego jest jednostronną czynnością prawną zawierającą oświadczenie woli, w którym mocodawca upoważnia oznaczoną osobę do zastępowania jej przed organem (sądem). Moment ujawnienia pełnomocnika decyduje o tym, że z tą chwilą podejmowane przez organ czynności muszą się odbywać z udziałem pełnomocnika strony. Może to nastąpić w każdym stadium postępowania. Dlatego też przepisy Ordynacji podatkowej, dla zapewnienia bardziej skutecznej ochrony praw strony postępowania, wymagają w przypadku, gdy strona w postępowaniu podatkowym jest reprezentowana przez pełnomocnika, aby pełnomocnictwo było udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art.137 §2 Ordynacji podatkowej), a ponadto aby pełnomocnik dołączył do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (art.137 §3 Ordynacji podatkowej). Dopiero od momentu ujawnienia pełnomocnictwa aktualizują się wszelkie obowiązki organu podatkowego względem pełnomocnika.

Poza sporem w niniejszej sprawie jest, że pełnomocnik zgłosił swój udział po wszczęciu postępowania podatkowego -[...] października 2011r.

Zdaniem Sądu, pełnomocnictwo do reprezentowania w postępowaniach podatkowych, to nie tylko umocowanie do postępowania podatkowego mającego za przedmiot określenie wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2006r. w prawidłowej wysokości. To także umocowanie do postępowania, które ma za przedmiot nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2006r.

Należy zwrócić uwagę na odesłanie zawarte w art.137 §4 Ordynacji podatkowej do przepisów prawa cywilnego, w tym do art.91 pkt 1 Kodeksu postępowania cywilnego. W treści tego przepisu mowa jest o wszystkich czynnościach procesowych łączących się ze sprawą, nie tylko o czynnościach procesowych podejmowanych w tym samym postępowaniu. Czynności procesowe podejmowane w postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług, to czynności procesowe łączące się ze sprawą określenia tego zobowiązania w rozumieniu art. 91 pkt 1 Kodeksu postępowania cywilnego w związku z art.137 § 4 Ordynacji podatkowej, a dokładniej są to czynności podejmowane w ramach postępowania "wymiarowego" jedynie z tego postępowania wyodrębnione. Co nie oznacza, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym.

W ocenie Sądu prowadzi to do wniosku, że pełnomocnictwo do postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (tu: w podatku od towarów i usług) obejmuje swym zakresem również umocowanie do reprezentowania mocodawcy w postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej mocodawcy zobowiązanie w w/w podatku.

Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej zobowiązanie w podatku zmierza wprost do szybszego nałożenia na podatnika obowiązku zapłaty podatku wynikającego z tej decyzji, do uczynienia tego zobowiązania wymagalnym jeszcze przed wejściem do obrotu prawnego decyzji ostatecznej. To połączenie, o którym stanowi art. 91 pkt 1 k.p.c. polega na tym, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest instytucją prawa procesowego ingerującą w skutki prawne nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Jest prawnym instrumentem, który przyspiesza obowiązek zapłaty podatku wynikającego z określenia zobowiązania mocą nieostatecznej decyzji. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej jedynie zmierza do wcześniejszej (przez to skutecznej) realizacji celu określenia zobowiązania podatkowego mocą decyzji (zapłaty podatku w wyższej kwocie) – podobne stanowisko zajął WSA w Lublinie w wyroku z dnia 28 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 185/10, LEX nr 673350.

W niniejszej sprawie treść pełnomocnictwa nie zawężała umocowania do reprezentacji mocodawcy przed konkretnym organem, czy na wyraźnie wskazanym etapie postępowania, jak chociażby umocowanie tylko do postępowania "wymiarowego" przed organem I instancji. Z akt nie wynika też, aby udzielone w/w osobom pełnomocnictwo ogólne zostało odwołane.

Tym samym, prawidłowo organ podatkowy doręczył pełnomocnikowi postanowienie z dnia [...] grudnia 2012 r.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, należało zarzuty skargi uznać za bezzasadne. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art.151 P.p.s.a orzekł jak w sentencji.