Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 269/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1, art. 88 ust.3a  pkt 4 lit.a, art. 99 ust.12, art. 109 ust.3, art. 112 c ust.1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 121 par.1 i 2, art.122, art. 187, art. 191, art. 210 par.4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 października 2022 r. sprawy ze skargi R. Spółka z o.o. Sp. k. w S. na decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r. w innych wysokościach niż zadeklarowane oraz ustalenia za te miesiące dodatkowego zobowiązania podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia do kontroli z [...] lutego 2019 r., udzielonego przez Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: "NPUCS"), przeprowadzono w stosunku do R. Sp. z o.o. Sp. k (dalej: "Spółka", "skarżąca") kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów ustawy

o podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2018 r. W trakcie kontroli ustalono, że Spółka powstała z przekształcenia zawiązanej w 2010 r. R. Sp. z o.o. spółka jawna i została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: "KRS") [...] lipca 2015 r. Według zeznań Prezesa Spółki, istniejąca od 2010 r. firma, zajmuje się sprzedażą i produkcją chemii oraz olejów dla przemysłu, rolnictwa

i motoryzacji. Innym elementem jej działalności jest konfekcjonowanie pod własną marką chemii oraz olejów, a także handel produktami chemicznymi oraz olejami światowych marek. Komplementariuszem Spółki jest R.. z o.o., w której udziałowcem i Prezesem jednoosobowego Zarządu jest W.S., natomiast komandytariuszem jest I.z o.o. sp. komandytowo-akcyjna, w której komplementariuszem jest I. Sp. z o.o., gdzie rolę właściciela i Prezesa jednoosobowego Zarządu również pełni W.S.

W toku kontroli zakończonej "Wynikiem kontroli" z [...] grudnia 2020 r. ustalono, że Spółka w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do czerwca 2018 r. nienależnie obniżyła należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony, wynikający z faktur zakupu towarów i usług wystawionych przez podmiot H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Faktury VAT wystawione przez ten podmiot na rzecz Spółki, dotyczące sprzedaży olejów smarowych, przekładniowych i hydraulicznych nie dokumentowały bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W związku z powyższym Spółka nie była uprawniona do obniżenia naliczonego podatku od towarów i usług o łącznej wartości 316.620,00 zł za kontrolowany okres.

NPUCS postanowieniem z [...] maja 2021 r. postanowił o przekształceniu,

z dniem doręczenia tego postanowienia, kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów

i usług za miesiące od kwietnia do czerwca 2018 r.

Decyzją z [...] listopada 2021 r. nr [...]organ I instancji określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za:

(-) kwiecień 2018 r. w kwocie 27.191,00 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w kwocie 11.735,00 zł, (- )maj 2018 r. w kwocie 103.606,00 zł

w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w kwocie 11.075,00 zł, (-) czerwiec 2018 r. w kwocie 263.412,00 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w kwocie 52.347,00 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 318.620,00 zł, tj.:

(-) za kwiecień 2018 r. w kwocie 15.456,00 zł, (-) za maj 2018 r. w kwocie 92.099,00 zł, (-) za czerwiec 2018 r. w kwocie 211.065,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania NPUCS decyzją z [...] maja 2022 r. nr [...]utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy podniósł, że zarówno zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy, jak i uzasadnienie skarżonej decyzji jednoznacznie wskazują, że w prowadzonym dla celów podatku VAT rejestrze nabyć za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r. Spółka zaewidencjonowała 16 faktur VAT wystawionych przez spółkę H., dokumentujących według ich treści zakup olejów (szczegółowe zestawienie faktur zawiera "Tabela Nr 3", zawarta w decyzji organu I instancji, dalej: "Tabela Nr 3"), które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, przez co niezasadnie obniżyła kwoty podatku należnego o

podatek naliczony wynikający z tych faktur o łączną kwotę 318.620 zł. Zdaniem NPUCS Spółka była w pełni świadoma, iż transakcje, w których miała uczestniczyć, związane były z nieprawidłowościami na gruncie podatku od towarów i usług. Okoliczności sprawy nie pozwalają również na przyznanie Spółce możliwości skorzystania z ochrony przed negatywnymi skutkami zaangażowania się w nierzetelne "transakcje", jaka przysługiwałaby podatnikowi działającemu w tzw. "dobrej wierze". Mianowicie z dokonanych w toku kontroli ustaleń wobec Spółki wynika, że według zeznań Prezesa Spółki, jej działalność była niezmienna od początku działania firmy. W kontrolowanym okresie Spółka miała zajmować się handlem olejami przekładniowymi i hydraulicznymi oraz silnikowymi różnych klas jakości. Generalnie Spółka miała nie kupować surowców, tylko gotowe wyroby w dużych zbiornikach. Nabywany olej miał być przez Spółkę konfekcjonowany.

Według zeznań Prezesa Spółki, tego rodzaju usługi Spółka nie miała jednak wykonywać samodzielnie, lecz miała zlecać ich wykonanie zewnętrznej firmie M.Sp. z o.o. (dalej; "M. "), po czym dokonywać miała dalszej odsprzedaży konfekcjonowanych olejów, przede wszystkim odbiorcom hurtowym. W kontrolowanym okresie, jak ustalił organ, Spółka otrzymała faktury dotyczące nabycia olejów od czterech dostawców. Zakupy olejów, jakie miały zostać dokonane przez Spółkę od H. Sp. zo.o., według faktur VAT dokumentujących te usługi, stanowiły bez mała połowę ogólnej wartości nabyć olejów, wykazanych przez Spółkę w deklaracjach VAT - 7, złożonych za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r. Jednakże jak wynika z dokonanych w toku kontroli ustaleń, jedynie H. Sp. zo.o w badanym okresie nie wykazała sprzedaży olejów na rzecz Spółki. Natomiast pozostałe podmioty, w plikach JPK oraz składanych na ich podstawie deklaracjach, taką sprzedaż wykazywały.

W toku kontroli dokonano weryfikacji zawartych przez Spółkę transakcji

z H. Sp.zo.o. na "zakup" olejów. Organ stwierdził, że zgromadzony w tym zakresie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, iż Spółka, poprzez osobę W. S. była w pełni świadoma tego, że uczestniczy w procederze zmierzającym do dokonywania wyłudzeń podatkowych. Przede wszystkim Prezes Spółki, pomimo wielokrotnych wezwań ze strony organu o dostarczenie mu dokumentów związanych z transakcjami z H. Sp. zo. o. i wielokrotnych jego zapewnień o ich rychłym dostarczeniu nie przedłożył żadnych innych dokumentów, niż kserokopii kilku skanów krótkiej korespondencji elektronicznej z tym kontrahentem. Natomiast takich jak podstawowe w tego typu działalności gospodarczej, czyli pisemnych umów, zamówień, reklamacji, korespondencji handlowej, dokumentów transportowych i magazynowych jak dotychczas w ogóle nie okazał.

Organ zauważył, że ostatecznie dopiero [...] sierpnia 2021 r., gdy kontrola celno-skarbowa przekształciła się w postępowanie podatkowe i zbliżał się termin wydania decyzji, w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg podatkowych, pełnomocnik wyjaśnił, że dokumentacja Spółki miała została skradziona wraz z użytkowanym przez Prezesa Spółki samochodem, co miało mieć miejsce [...] maja 2020 r. NPUCS zaznaczył, że znamiennym jest, że kradzież tego pojazdu miała miejsce [...] maja 2020 r., a więc po przeszło 5 miesiącach od przesłuchania, w którym Prezes Spółki po raz pierwszy ([...] grudnia 2019 r.) zobowiązał się przedłożyć kontrolującym przedmiotowe dokumenty. Nie bez znaczenia również jest, że o rzekomej kradzieży tych dokumentów Spółka powiadomiła kontrolujących dopiero po przeszło roku od dnia rzekomej ich kradzieży. Słusznie zatem, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zauważył, że fakt kradzieży pojazdu Spółka wykorzystała jako wygodny i nieweryfikowalny element, umożliwiający wiarygodne wytłumaczenie się przed organem faktem nieprzedłożenia mu żadnych dokumentów.

Ponadto NPUCS podniósł, że w toku postępowania Prezes Spółki zupełnie nie potrafił podać jakichkolwiek wiarygodnych i weryfikowalnych informacji z nią związanych, chociażby na temat transportu i magazynowania "nabytych" od H.Sp. zo. o. olejów, w sytuacji gdy w badanym okresie stanowić on miał bez mała 50% wszystkich zakupów w ilościach liczonych w tonach. Prezes Spółki nie potrafił też wyjaśnić dlaczego za "zakupiony" od H. olej, Spółka uiściła kwotę aż o 184.056,95 zł wyższą, aniżeli wynikającą z przedmiotowych faktur, a miało to miejsce przy braku jakiejkolwiek wiedzy na temat rzekomego kontrahenta i praktycznie jakiejkolwiek z nim znajomości

Odnosząc się do przedłożonych w toku kontroli kserokopii 7 e-maili H.skierowanych do Spółki w okresie od [...] maja do [...] lipca 2018 r., które jak wynika z akt sprawy nadal stanowią jedyne dokumenty, związane z transakcjami z przedmiotową firmą, należy wyjaśnić, że ich treść nie stanowi wiarygodnego dowodu na prawdziwość zakwestionowanych transakcji.

NPUCS wykazał, że Spółka nie dokonała weryfikacji kontrahenta, gdyż nie okazała zaświadczenia o statusie podatnika VAT, nie posiadała elementarnej wiedzy o nim. Na fakturach dokumentujących rzekomą "sprzedaż" olejów na rzecz Spółki widniał jej nieaktualny w momencie ich wystawiania adres "sprzedawcy". Organ podniósł również, że znaczna skala nieprawidłowości podatkowych towarzyszących dokonywanym przez Spółkę "transakcjom". Otóż, jak wspomniano na początku niniejszej decyzji, zakwestionowane "zakupy" olejów wg faktur ujętych w Tabeli Nr 3 stanowiły znaczną część nabyć wykazywanych przez Spółkę w deklaracjach \/AT- 7, złożonych za okres objęty postępowanie.

W toku postępowania dokonano również analizy łańcucha dostaw olejów, które Spółka wykazała, jako zakupione w H. Sp. zo.o.

Jak ustalono, firma H., za okres objęty kontrolą, w którym rzekomo dokonała dostaw towarów na rzecz Spółki, w rzeczywistości nie składała deklaracji VAT, jak też nie sporządzała plików JPK VAT, co oznacza że nie zadeklarowała rzekomej sprzedaży na jej rzecz oraz związanego z nią podatku należnego. Z uwagi na wskazane okoliczności oraz brak kontaktu z firmą H., w niniejszej sprawie dokonano analizy dokumentów przesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., pozyskanych w ramach kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten organ w H., m.in. za okres objęty niniejszym postępowaniem, w tym m.in. informacji SCAC włączonych postanowieniem tut. organu z [...]września 2020 r. do akt sprawy. Z tak pozyskanych dokumentów (dokumenty CMR, faktury pro-forma, faktury, dowody opłat, dowody wydania towarów) sporządzono zestawienie "zakupu" towarów od bezpośredniego dostawcy, tj. H. Sp.zo.o. oraz kontrahentów pośrednich. W ten sposób ustalono, że firmami, które deklarowały wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: "WDT") na rzecz firmy H. były:R., D. S.R.O. oraz V. Ponadto firma H. miała nabywać oleje od krajowej firmy T. S.A.

Organ odwoławczy zaznaczył, że wskazany powyżej fakturowy dostawca do firmy H., tj. firma R. również była już znana Spółce. Jak bowiem ustalono, Spółka 30 kwietnia 2018 r. zaewidencjonowała zakupy od tego podmiotu na kwotę 130.721,41 zł. Następnie przedmiotowy zakup 30 maja 2018 r. został skorygowany do zera. Spółka, pomimo kierowanych do niej wezwań, nie wyjaśniła przyczyn dokonania tej korekty.

Odnosząc się do dwóch pozostałych podmiotów, które w ramach WDT zadeklarowały sprzedaż na rzecz firmy H., tj. firmy D.S.R.O. oraz firmy V. organ zauważył, iż jak wynika z ustaleń postępowania podatkowego, podmioty te wykazywały nabycia od polskich podatników, odpowiednio od firm: T. S.A. oraz L. Sp. z o.o.

Organ podkreślił, że firma T.S.A. poza sprzedażą wykazywaną

w ramach WDT do firmy D. S.R.O., która następnie wystawiała faktury w ramach WDT do firmy H., a ta wystawiła faktury sprzedaży jako odbiorcę podając Spółkę (przy czym na fakturach wystawionych

w przedstawionym powyżej łańcuchu faktury pomiędzy poszczególnymi podmiotami zawierały pozycje tożsame co do ilości i rodzaju asortymentu), wystawiała również faktury bezpośrednio dla Spółki. W okresie objętym kontrolą, bez mała 45% zakupów Spółki pochodziło właśnie od firmy T.S.A.

NPUCS stwierdził, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika również, że nie można dać wiary twierdzeniom Prezesa Spółki, że oleje "nabyte" w H. Sp.zo.o. miały być konfekcjonowane w firmie M., a następnie sprzedane przez Spółkę odbiorcom zewnętrznym. Po pierwsze organ ustalił, że oleje, które Spółka miała nabywać w H.Sp.zo.o., bezpośrednio trafiały od czeskiej firmy D. S.R.O. do odbiorców Spółki na terenie kraju. Po drugie firma M. w kontrolowanym okresie wykazała tylko jedną usługę konfekcjonowania olejów na rzecz Spółki za kwotę 3.335,23 zł, przy "zakupie" olejów na łączną kwotę 1.385.304,10 zł.

W świetle powyższych ustaleń organ nie dał wiary twierdzeniom Prezesa Spółki, że miał on nie znać źródeł pochodzenia olejów nabytych od firmy H. Jak bowiem zauważył organ I instancji, obok rzekomych bezpośrednich nabyć tego towaru od firmy H., podstawowym źródłem ich zakupów była firma T. S.A. Jednakże pomimo tego, dokonano również fakturowego przejścia olejów pomiędzy trzema podmiotami (T. S.A., D. s.r.o. i firmą H.).

W ocenie NPUCS wykazany schemat działania jednoznacznie wskazuje, że jedynym powodem "zakupu" olejów przez Spółkę od firmy H. było utrudnienie ustalenia źródeł pochodzenia towaru i zaniechanie zapłaty podatku VAT przez znikającego podatnika w postaci H.Sp.zo.o. Z kolei prezes Spółki miał pełną świadomość, że uczestniczy w obrocie "pustymi" fakturami.

Organ zaznaczył również, że nie bez znaczenia dla oceny całokształtu funkcjonowania H.Sp.zo.o. w realnym świecie gospodarczym i uznania jej za znikającego podatnika jest również to, że była on spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z minimalną kwotą kapitału zakładowego, która nie zatrudniała pracowników i co do której brak jest informacji wskazujących na posiadanie przez nią jakiejkolwiek istotnej infrastruktury i majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej, przy jednocześnie tak szerokim wachlarzu jej wykonywania, a także jakiejkolwiek nie tyle nawet znaczącej, ale w ogóle dającej się odtworzyć historii funkcjonowania na rynku. Również brak środków finansowych, infrastruktury i pracowników nie przeszkadzał firmie H., według pozyskanych informacji od czeskiej i niemieckiej administracji podatkowej, "prowadzić handel" bardzo różnorodnym asortymentem, a więc nie tylko wszelkiego rodzaju olejami, ale również kawą oraz pojazdami samochodowymi. W ocenie NPUCS powyższe dowodzi, że H. Sp.zo.o. powstała jedynie po to, ażeby wystawiać faktury na określony towar i na określonego odbiorcę.

Reasumując dokonaną w toku kontroli weryfikację zawartych przez Spółkę transakcji z firmą H., udokumentowanych spornymi fakturami, jak i funkcjonowania tej firmy, organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza rzeczywistego nabywania przez Spółkę olejów wg faktur, uznanych w wyniku niniejszego postępowania przez organ za "puste".

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka reprezentowana przez pełnomocnika złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1. art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako: "o.p.") poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego poprzez błędne przyjęcie, że Spółka brała udział w procederze mającym na celu uszczuplenie należności publicznoprawnych;

2. art. 210 § 4 o.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji dowodów, którym organ odmówił wiarygodności i mocy dowodowej;

3. art. 121 § 1 i § 2 w związku z art. 124 o.p. poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy wydaniu zaskarżonej decyzji i tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, w tym błędne uznanie, że Spółka brała udział w procederze mającym na celu uszczuplenie należności publicznoprawnych;

4. art. 191 o.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego;

5. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a dokładnie art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. poprzez:

a) brak wszechstronnej oceny całego materiału dowodowego zebranego w trakcie postępowania i przyjęcie dowolnych ustaleń w zakresie wiedzy podatnika, co do możliwości jego uczestnictwa w procederze mającym na celu uszczuplenie należności publicznoprawnych;

b) bezzasadne, dowolne i sprzeczne z dowodami zgromadzonymi w sprawie oraz zasadami poszanowania słusznych interesów podatnika przyjęcie, że skarżący w rozliczeniu podatku VAT nienależnie obniżył podatek należny VAT o podatek naliczony, wynikający z faktur zakupu wystawionych przez firmę H.;

c) brak przesłuchania osób figurujących w aktach rejestrowych firmy H.;

6. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik postępowania, tj. art. 121 § 1 o.p. polegające na naruszeniu zasady pogłębionego zaufania obywateli do organów administracji przez dokonanie próby umiejscowienia Spółki w tzw. "łańcuchu przestępczym", w sytuacji, gdy:

a) dowody zebrane w postępowaniu wskazują na fakt rzeczywistego obrotu towarami w transakcjach zakwestionowanych przez organ;

b) Spółka od blisko 6 lat zawierała i realizowała transakcje z kontrahentami, które funkcjonowały w obrocie gospodarczym i w obszarze opodatkowania (podmioty czynne podatkowo);

7. błąd w ustaleniach faktycznych i naruszenie przepisów postępowania polegające na przyjęciu, że skarżący w kontaktach z firmą H. działał nieracjonalnie w sytuacji, gdy dokonał sprawdzenia wskazanej spółki, która przez cały okres współpracy ze skarżącym była czynnym płatnikiem VAT.

Mając powyższe zarzuty na względzie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest odpowiedź na pytanie czy skarżąca Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego na 16 fakturach VAT, wystawionych przez firmę H., w miesiącach: kwiecień, maj i czerwiec 2018 r., dokumentujących według ich treści zakup olejów (szczegółowe zestawienie faktur zawiera "Tabela Nr 3", zawarta w skarżonej decyzji, dalej: "Tabela Nr 3"). W ocenie Sądu, wbrew temu, co utrzymuje w skardze pełnomocnik, zarówno zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy, jak i uzasadnienie skarżonej decyzji jednoznacznie wskazują, że w prowadzonym dla celów podatku VAT rejestrze nabyć za kwiecień, maj i czerwiec 2018 r. skarżąca Spółka zaewidencjonowała faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, przez co niezasadnie obniżyła kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur o łączną kwotę 318.620 zł. Nie ulega także wątpliwości, że zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy pozwala również na stwierdzenie, że skarżąca Spółka była w pełni świadoma, iż transakcje, w których miała uczestniczyć, związane były z nieprawidłowościami na gruncie podatku od towarów i usług. Okoliczności sprawy nie pozwalają również na przyznanie skarżącej Spółce możliwości skorzystania z ochrony przed negatywnymi skutkami zaangażowania się w nierzetelne "transakcje", jaka przysługiwałaby podatnikowi działającemu w tzw. "dobrej wierze". Mianowicie z dokonanych w toku kontroli ustaleń wobec skarżącej Spółki wynika, że według zeznań Prezesa skarżącej Spółki, jej działalność była niezmienna od początku działania firmy. W kontrolowanym okresie skarżąca Spółka miała zajmować się handlem olejami przekładniowymi i hydraulicznymi oraz silnikowymi różnych klas jakości. Generalnie skarżąca Spółka miała nie kupować surowców, tylko gotowe wyroby w dużych zbiornikach. Nabywany olej miał być przez skarżąca Spółkę konfekcjonowany. Konfekcjonowanie towarów to nic innego jak pakowanie bądź też przepakowywanie produktów bez zmieniania cech fizycznych oferowanych artykułów. Usługa konfekcjonowania polega na dokładnym przepakowaniu produktów przy spełnieniu określonych norm i zasad bezpieczeństwa z różnego rodzaju opakowań zbiorczych w mniejsze (butelki, kanistry, słoiki, kartony), które przeznaczone są do sprzedaży hurtowej i detalicznej. Według zeznań Prezesa skarżącej Spółki, tego rodzaju usług skarżąca Spółka nie miała jednak wykonywać samodzielnie, lecz zlecać miała ich wykonanie zewnętrznej firmie M. Sp. z o.o., po czym dokonywać miała dalszej odsprzedaży konfekcjonowanych olejów, przede wszystkim odbiorcom hurtowym. W kontrolowanym okresie, jak zasadnie ustalił organ, skarżąca Spółka otrzymała faktury dotyczące nabycia olejów od czterech dostawców. Z zestawienia zawartego w decyzji wynika, że zakupy olejów, jakie miały zostać dokonane przez skarżącą Spółkę od firmy H., według faktur VAT dokumentujących te usługi, stanowiły praktycznie połowę ogólnej wartości nabyć olejów, wykazanych przez skarżąca Spółkę w deklaracjach VAT - 7, złożonych za przedmiotowe okresy. Jednakże jak wynika z dokonanych w toku kontroli ustaleń, jedynie firma H. w badanym okresie nie wykazała sprzedaży olejów na rzecz skarżącej Spółki. Natomiast pozostałe podmioty, w plikach JPK oraz składanych na ich podstawie deklaracjach, taką sprzedaż wykazywały. Dlatego też w toku kontroli dokonano weryfikacji: - zawartych przez skarżącą Spółkę transakcji z firmą H. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że skarżąca Spółka nie przedłożyła jakichkolwiek wiarygodnych, dowodów dotyczących w kontrolowanym okresie "zakupu" olejów według ich treści od firmy H. (innych niż wspomniane faktury VAT). Ponadto, co jest zupełnie niezrozumiałe, skarżąca Spółka zapłaciła firmie H. kwotę o 184.056,95 zł wyższą, aniżeli wynikającą z przedmiotowych faktur. Dlaczego taka sytuacja miała miejsce, skarżąca Spółka jak dotychczas także nie wyjaśniła. Należy również zauważyć, że termin płatności na wszystkich fakturach został ustalony na dzień następny po dacie wystawienia faktury, zaś formę płatności ustalono jako: "przelew". Tymczasem z analizy tytułów płatności skarżącej Spółki wynika, że przelewy dotyczyły kilku faktur jednocześnie, bez zachowania wartości kwot wynikających z "opłacanych" w ten sposób faktur. Nie pozwoliło to ustalić organowi, kiedy i jaka faktura została w całości opłacona. Powstałych w tym zakresie rozbieżności skarżąca Spółka również nie była w stanie wyjaśnić. Nadmienić także należy, że pomimo, iż faktury dotyczyły "sprzedaży" olejów o znacznych wartościach (a co za tym idzie o wadze, nawet przekraczającej 20 ton) na fakturach nie znalazły się żadne zapisy na temat ich transportu i odbioru przez skarżącą Spółkę. Prezes Zarządu skarżącej Spółki W. S., w obecności pełnomocnika skarżącej Spółki, na okoliczność nawiązania współpracy z firmą H.wyjaśnił, iż nie pamięta w jaki sposób doszło do jej nawiązania, prawdopodobnie miało to mieć miejsce poprzez strony internetowe lub za pomocą poczty elektronicznej. Ze strony tej firmy kontaktować się z nim miał M. W., dotychczas mu nieznany, którego miał poznać dopiero po uzyskaniu oferty od firmy H. Obecnie nie ma z nim żadnego kontaktu. Przesłuchiwany wyjaśnił, że zwracać się miał do firmy H. o informacje o "niezaleganiu", lecz nie pamiętał, czy takową informację miał otrzymać i czy ją posiada oraz zobowiązał się sprawdzić to w dokumentach skarżącej Spółki. Nie wiedział, skąd pochodził towar nabywany od tej firmy, potwierdził jedynie, że nabywany towar posiadał świadectwa jakości. W dalszej części przesłuchania, potwierdził zawarcie umowy z firmą H. i zobowiązał się dostarczyć ją kontrolującym, razem z innymi dokumentami związanymi z tymi transakcjami, w tym dokumentami dotyczącymi usług transportowych. Według jego wyjaśnień korespondencja handlowa z firmą H. miała być prowadzona za pomocą poczty elektronicznej, być może również metodą tradycyjną, za pośrednictwem Poczty. Z kolei rozliczenia z tą firmą odbywać się miały zawsze w postaci przelewów, albo w transzach, albo w całości, przy czym zdarzać się miały płatności wykonywane po terminie płatności. Na przełomie września i października 2018 r. skarżąca Spółka podejmowała próby kontaktu z firmą H., które okazać się jednak miały bezskuteczne. Przesłuchiwany potwierdził, że wzajemne transakcje nie zostały w całości rozliczone i zobowiązał się ustalić wysokość nierozliczonej kwoty, jak i tytuły tych rozliczeń oraz przekazać kontrolującym tak ustaloną informację wraz z pozostałymi dokumentami, które również w toku przedmiotowego przesłuchania zobowiązał się udostępnić. Ze sporządzonej przez kontrolujących [...].02.2020 r. adnotacji wynika, że ponieważ Prezes skarżącej Spółki, pomimo złożonych w toku przedmiotowego przesłuchania obietnic dostarczenia im dokumentów związanych z transakcjami z firmą H. tego jednak nie uczynił, a kontakt telefoniczny z nim okazał się niemożliwy (Prezes nie odbierał telefonów), pismem z [...].02.2020 r. organ zwrócił się do pełnomocnika skarżącej Spółki z wezwaniem o ich dostarczenie. Następnie kontrolującym udało się wreszcie nawiązać kontakt telefoniczny z pełnomocnikiem, który oświadczył, iż nie posiada kontaktu z Prezesem, z uwagi na jego stan zdrowia i częste pobyty w szpitalu w tym okresie i zapewnił, że wymagane dokumenty zostaną wkrótce dostarczone. Dnia [...].02.2020 r. z kontrolującymi skontaktował się telefonicznie Prezes skarżącej Spółki, który zobowiązał się jak najszybciej przygotować i przesłać wymagane dokumenty. Jednocześnie zobowiązał się, że [...].02.2020 r. ustali z kontrolującymi termin spotkania, w którym nie tylko je dostarczy, ale też z byłym księgowym skarżącej Spółki wyjaśni wszelkie zaistniałe rozbieżności w płatnościach poszczególnych faktur. Ze sporządzonej przez kontrolujących [...].02.2020 r. adnotacji wynika, że Prezes skarżącej Spółki poinformował kontrolujących, iż nie może jednak zapewnić udziału byłego księgowego skarżącej Spółki w spotkaniu z kontrolującymi, a sam "nie czuje się na siłach" aby wyjaśnić zaistniałe rozbieżności w płatnościach poszczególnych faktur. Wobec powyższego poprosił kontrolujących o przesłanie mu za pomocą poczty elektronicznej zagadnień, które zobowiązał się wyjaśnić. [...].02.2020 r. do kontrolujących wpłynęło pismo pełnomocnika skarżącej Spółki z [...].02.2020 r., w którym przedłożył on posiadane w sprawie dokumenty. Stanowiły je kserokopie 7 e-maili firmy H. skierowanych do skarżącej Spółki w okresie [...].05.-[...].07.2018 r., stanowiących według pełnomocnika jedyne dokumenty, którymi skarżąca Spółka obecnie dysponuje, mające związek z transakcjami z przedmiotową firmą. Ze sporządzonej przez kontrolujących [...].03.2020 r. adnotacji wynika, że w wyniku ponaglenia przez kontrolujących do pilniejszego przekazania niezbędnych dokumentów związanych z transakcjami z firmą H., Prezes skarżącej Spółki m.in. zobowiązał się je przekazać, po ich odszukaniu, co miało nastąpić w najbliższych dniach. Kolejną czynnością wykonaną w toku kontroli, mającą na celu weryfikację zawartej przez skarżącą Spółkę transakcji z firmą H. było przesłuchanie [...].07.2020 r. w charakterze świadka J.J.. Przesłuchany przez kontrolujących, w obecności pełnomocnika skarżącej Spółki, J. J. zeznał, że w kontrolowanym okresie był zatrudniony w skarżącej Spółce na umowę zlecenie i zajmować się miał monitorowaniem transportu. Swoje obowiązki pełnić miał zdalnie i nigdy nie być miał w siedzibie skarżącej Spółki. Potwierdził, że w okresie kwiecień - czerwiec 2018 r. przedmiotem handlu skarżącej Spółki miały być różnego rodzaju oleje. Jednakże zapytany o współpracę skarżącej Spółki z firmą H.zeznał, że takiej Spółki nie kojarzy i nie zna jej Prezesa M. W. Świadek zaprzeczył również, ażeby kiedykolwiek miał odbierać towar zakupiony od firmy H., czy też jakiekolwiek dokumenty tej firmy. W piśmie z [...].08.2021 r., stanowiącym zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg podatkowych, pełnomocnik skarżącej Spółki wyjaśnił, dlaczego, pomimo wielokrotnych wezwań o dostarczenie kontrolującym dokumentów związanych z transakcjami z firmą H. i wielokrotnych zapewnień Prezesa skarżącej Spółki o ich rychłym dostarczeniu, dotychczas tego nie uczynił. Mianowicie stwierdził, że dokumentacja skarżącej Spółki zostać miała skradziona wraz z użytkowanym przez Prezesa skarżącej Spółki samochodem, co miało mieć miejsce [...]maja 2020 r. i jak dotychczas miała nie zostać odnaleziona. Powyżej przedstawiony fragment przesłuchań i działań skarżącej Spółki wyraźnie wskazuje na wykonywanie czynności fikcyjnych i doskonałą wiedzę Skarżącej o tym fakcie. Przede wszystkim Prezes skarżącej Spółki, pomimo wielokrotnych wezwań ze strony organu o dostarczenie mu dokumentów związanych z transakcjami z firmą H. i wielokrotnych jego zapewnień o ich rychłym dostarczeniu nie przedłożył żadnych innych dokumentów, niż kserokopii kilku skanów krótkiej korespondencji elektronicznej z tym kontrahentem. Natomiast takich jak podstawowe w tego typu działalności gospodarczej, czyli pisemnych umów, zamówień, reklamacji, korespondencji handlowej, dokumentów transportowych i magazynowych jak dotychczas w ogóle nie okazał. Należy też zauważyć, że po raz pierwszy Prezes skarżącej Spółki zobowiązał sią je dostarczyć podczas przesłuchania go w charakterze kontrolowanego, co miało miejsce [...].12.2019 r. Ponieważ jego zobowiązanie pozostawało bez odpowiedzi, kontrolujący wielokrotnie kierowali do pełnomocnika skarżącej Spółki wezwania o realizacją tego zobowiązania. Pozostawały one jednak nadal bez odzewu, a Prezes skarżącej Spółki wyłącznie podawał kolejne terminy ich przedłożenia, bądź poprzez pełnomocnika zasłaniał sią nieudokumentowanymi jak dotychczas pobytami w szpitalu. Ostatecznie dopiero [...].08.2021 r., gdy kontrola celno-skarbowa przekształciła sią w postępowanie podatkowe i zbliżał sią termin wydania decyzji, w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg podatkowych, pełnomocnik wyjaśnił, że dokumentacja skarżącej Spółki miała została skradziona wraz z użytkowanym przez Prezesa skarżącej Spółki samochodem, co miało mieć miejsce [...]maja 2020 r. W ocenie Sądu Prezes skarżącej Spółki mając świadomość, że nie posiada żadnych dokumentów związanych z transakcjami z firmą H. najpierw wielokrotnie "przesuwał" termin ich dostarczenia, przedłużając w ten sposób postępowanie, po czym gdy zbliżało sią ono ku końcowi posłużył sią typowym w takim przypadku "wyjaśnieniem" o ich kradzieży. Wprawdzie dowodem na "utratą" tych dokumentów miał być przedłożony skan postanowienia Prokuratury Rejonowej w O. o umorzeniu śledztwa w sprawie kradzieży tego samochodu, lecz z jego treści absolutnie nie tylko nie wynika, aby taka dokumentacja miała zostać skradziona wraz z tym samochodem czy też aby ten samochód w ogóle był przez Prezesa skarżącej Spółki użytkowany. Znamiennym również jest że kradzież tego pojazdu miała miejsce [...]maja 2020 r., a więc po przeszło 5 miesiącach od przesłuchania, w którym Prezes skarżącej Spółki po raz pierwszy zobowiązał się przedłożyć kontrolującym przedmiotowe dokumenty. Nie bez znaczenia również jest, że o rzekomej kradzieży tych dokumentów skarżąca Spółka powiadomiła kontrolujących dopiero po przeszło roku od dnia rzekomej ich kradzieży. Słusznie zatem zauważył organ I i II instancji, że fakt kradzieży pojazdu skarżąca wykorzystała jako wygodny i nieweryfikowalny element, umożliwiający wiarygodne wytłumaczenie się przed organem faktem nieprzedłożenia mu żadnych dokumentów. W połączeniu z innymi zgromadzonymi w tej sprawie dowodami jest to jeden z kluczowych dowodów, wskazujących na świadome działania skarżącej Spółki w procederze zmierzającym do dokonywania wyłudzeń podatkowych. Ustosunkowując się zaś do podniesionego wyłącznie w skardze zarzutu, iż za rażąco subiektywne należy uznać rozważania organu co do kwestii kradzieży, w którym miała znajdować się według pełnomocnika dokumentacja Spółki i to nie w gestii organu, leży ocena tej kwestii, zaś z postanowienia prokuratury, do którego odwołał się organ w uzasadnieniu, wynika wprost, że do rzeczonej kradzieży w istocie doszło, a śledztwo w sprawie zostało umorzone, należy wyjaśnić, że z treści tego postanowienia jednak absolutnie nie wynika, aby wraz z autem została skradziona rzekomo znajdująca się w nim dokumentacja. Twierdzenia pełnomocnika skarżącej Spółki o jej kradzieży wraz z autem pozostają więc wyłącznie nieudokumentowane, a w powiązaniu z wielokrotnymi zapewnieniami Prezesa skarżącej Spółki o ich dostarczeniu kontrolującym, za obiektywne i zgodne z doświadczeniem życiowym należy uznać podejrzenie organów, o wykorzystaniu tej sytuacji do wiarygodnego wytłumaczenia się z faktu ich ostatecznego nieprzedłożenia na ich rzecz. Zdaniem Sądu to, że skarżąca Spółka była w pełni świadoma, iż transakcje, w których miała uczestniczyć, związane były z nieprawidłowościami na gruncie podatku od towarów i usług, przemawia również brak elementarnej wiedzy Prezesa skarżącej Spółki o sposobie przeprowadzenia rzekomych transakcji. Oprócz niepodważalnego faktu nieprzedłożenia kontrolującym jakichkolwiek dokumentów z nią z związanych, w toku postępowania Prezes skarżącej Spółki zupełnie bowiem nie potrafił podać jakichkolwiek wiarygodnych i weryfikowalnych informacji z nią związanych, chociażby na temat transportu i magazynowania "nabytych" od firmy H. olejów, w sytuacji gdy w badanym okresie stanowić on miał bez mała 50% wszystkich zakupów w ilościach liczonych w tonach. Fakt ten jednoznacznie świadczy to o tym, iż transakcji udokumentowanych przedmiotowymi fakturami być nie mogło, gdyż w realnym świecie gospodarczym posiadanie elementarnej wiedzy na ten temat jest rzeczą oczywistą, zwłaszcza że wiedzy tej nie posiadał właściciel i jednocześnie Prezes jednoosobowego Zarządu skarżącej Spółki. Również żadnych informacji na temat rzekomych transakcji z firmą H. nie posiadał J. J., wskazany przez Prezesa skarżącej Spółki, jako osoba, która miała je posiadać, gdyż w kontrolowanym okresie zajmowała się monitorowaniem transportu. Ponadto, jak już uprzednio wspomniano Prezes skarżącej Spółki nie potrafił również wyjaśnić dlaczego za "zakupiony" od firmy H. olej, skarżąca Spółka uiściła kwotę aż o 184.056,95 zł wyższą, aniżeli wynikającą z przedmiotowych faktur, a miało to miejsce przy braku jakiejkolwiek wiedzy na temat rzekomego kontrahenta i praktycznie jakiejkolwiek z nim znajomości. Działanie takie w rzeczywistości jest całkowicie niezrozumiałe, zwłaszcza w przypadku transakcji o tak znacznych ilościach i wartościach. W ocenie Sądu powyższe świadczy, że dokonywane płatności nie były "traktowane serio", a jedynie miały uwiarygodnić fakt dokonywania transakcji, w rzeczywistości nie mających w ogóle miejsca. Z kolei odnosząc się do przedłożonych w toku kontroli kserokopii 7 e-maili firmy H. skierowanych do skarżącej Spółki w okresie [...].05.-[...].07.2018 r., które jak wynika z akt sprawy nadal stanowią jedyne dokumenty, związane z transakcjami z przedmiotową firmą, należy wyjaśnić, że ich treść nie stanowi wiarygodnego dowodu na prawdziwość zakwestionowanych transakcji. Przede wszystkim należy zauważyć, że w pierwszym chronologicznie emailu z [...].05.2018 r., M. W.jako Prezes Zarządu firmy H., zwraca się do skarżącej Spółki o przesłanie mu asortymentu handlowego. Treść tej prośby wskazuje więc, że to firma H.chce dokonać zakupu towarów (usług) od skarżącej Spółki, gdy w rzeczywistości miało być odwrotnie. Świadczy o tym już treść emaila z następnego dnia, tj. [...].05.2018 r., w którym firma H. rzekomo zobowiązuje się do przekazania zaświadczenia z ZUS, czyli zachowuje się już jak sprzedawca, mający poświadczyć, iż jest wiarygodnym kontrahentem. Natomiast treść kolejnych e-maili ma zaś wprawdzie poświadczać, że firma H. jest czynnym podatnikiem VAT, lecz nie są to dokumenty pozyskane wbrew wcześniejszej zapowiedzi z ZUS, czy chociażby z Urzędu Skarbowego, lecz są to skany zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R na potrzeby podatku VAT oraz potwierdzenie z portalu podatkowego posiadania statusu podatnika tego podatku. Odnosząc się do ich treści należy przede wszystkim wyjaśnić, że w sytuacji uznania, iż skarżąca Spółka świadomie uczestniczyła w obrocie "pustymi" fakturami kwestia weryfikacji kontrahenta pozostaje bez znaczenia. Trzeba jednak podkreślić, że w zaistniałym stanie faktycznym mamy do czynienia z "transakcją" z nowym, nieznanym praktycznie skarżącej Spółce kontrahentem i "zakupami" opiewającym w okresie zaledwie 3 miesięcy na łączną kwotę bez mała 1,5 min. złotych. Dlatego też przedłożone dokumenty nie tylko nie mają wpływu na uznanie świadomości skarżącej Spółki w mechanizmie wyłudzenia podatku VAT, ale w ocenie Sądu również wskazują, że była to jedynie nieudolna próba stworzenia pozorów tej weryfikacji. Przede wszystkim w rzeczywistym świecie gospodarczym, racjonalny i dbający o własne interesy podatnik nie ograniczyłby się wyłącznie do kwestii zarejestrowania kontrahenta, jako podatnika VAT, ale również złożyłby do właściwego Urzędu Skarbowego wniosek o wydanie zaświadczenia o statusie podatnika VAT. W sprawie takiej jak niniejsza kluczową kwestią jest bowiem aspekt materialny tj. rzeczywistość gospodarcza z udziałem danego podmiotu. Jak zauważył w tym względzie NSA okolicznością powszechnie znaną jest, że dokumenty rejestrowe łatwo pozyskać w obecnych realiach gospodarczych, jednakże dostarczają one znikomej wiedzy o jakości podmiotu (por. wyroki z 17.01.2018 r., sygn. I FSK 486/16, z 27.04.2018 r., sygn. I FSK 977/16, z 24.06.2020 r. sygn. I FSK 1026/17). Tymczasem wniosku złożonego do właściwego Urzędu Skarbowego o wydanie zaświadczenia o statusie podatnika VAT, skarżąca Spółka jednak nie okazała, a gdyby nawet o taki wniosek rzeczywiście wystąpiła i wraz z uzyskaną odpowiedzią faktycznie utraciła w wyniku kradzieży, to nic nie stało na przeszkodzie, ażeby zwrócić się do tego organu o przesłanie kserokopii czy duplikatów "utraconych" dokumentów. W rzeczywistym świecie gospodarczym, racjonalny i dbający o własne interesy podatnik, zwłaszcza dokonujący "zakupów" za kwotę bez mała 1,5 min złotych posiadałby również elementarną wiedzę na temat swojego kontrahenta, a w tym przypadku ograniczyła się ona jedynie do opisania M. W., czyli Prezesa firmy H., jako wysokiej osoby, bez znaków szczególnych. Nadto Prezes skarżącej Spółki zeznał, że nigdy nawet nie był w siedzibie tego kontrahenta, ani nie weryfikował jego tożsamości. Dlatego też zawarte w uzasadnieniu skargi wyjaśnienia, iż skarżąca Spółka dokonywała weryfikacji kontrahenta, utrzymywała z nim stały kontakt i na bieżąco "monitorowała sytuacje" należy uznać za "puste", gdyż nie są poparte jakimikolwiek dowodami. Oznacza to, że wnioski organu o świadomym udziale skarżącej Spółki w oszustwie podatkowym opierają się nie na domniemaniach i konstrukcjach myślowych, które według pełnomocnika nie znajdują potwierdzenia w stanie faktycznym, lecz na rzetelnie zgromadzonym materiale dowodowym i to zarówno co do samych transakcji, jak i podmiotu, który był wystawcą faktur je dokumentujących i uznanych za "puste". Z tych względów oczywiście nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 122 oraz art. 210 § 4 i art. 121 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej. Materiał zgromadzony w sprawie jest kompletny i zupełny i wyraźnie wskazuje na naruszenia dokonywane przez skarżącą Spółkę.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.