Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 276/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2022-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9 pkt 2, art. 10 ust. 2, 3c,
journal: Dz.U. 2017 poz 1150
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 352 poz 1 art. 3 ust. 2, 3,
law: Rozporządzenie Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii  Europejskiej do pomocy de minimis.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Surma Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2022 r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Ke [...]

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 11 kwietnia 2022 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z 24 marca 2021 r. nr [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej T. K. jako płatnika podatku od czynności cywilnoprawnych oraz określenia wysokości należności z tytułu niepobranego podatku za listopad 2018 r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że T. K. jako notariusz, będący płatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych, nie pobrał tego podatku od umowy sprzedaży nieruchomości (akt notarialny Rep. A [...] z 7 listopada

2018 r.), od kwoty [...]zł za grunty - użytki rolne wraz z częściami składowymi

w postaci nasadzeń - na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. [...] ze zm.), dalej "u.p.c.c." Zdaniem organu notariusz nie dołożył należytej staranności w celu zweryfikowania zasadności zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Organ stwierdził, że zwolnienie nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania z uwagi na fakt, że 7 listopada 2018 r. został przekroczony krajowy limit pomocy de minimis w rolnictwie. Uznał, że notariusz jako płatnik nie wykonał obowiązków wynikających z art. 8 Ordynacji podatkowej, wobec czego organ był zobowiązany, na mocy art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, do wydania decyzji o odpowiedzialności płatnika i określenia należności z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych. Wyjaśnił przy tym, że jako podstawę opodatkowania przyjął wartość przedmiotu sprzedaży (72.012 zł), co według stawki 2% pozwoliło na określenie należność z tytułu niepobranego za listopad 2018 r. podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł.

Organ wskazał na przesłanki zwolnienia podatkowego z art. 9 pkt 2 u.p.c.c., według jednej z niej m.in. nabywca nieruchomości musi spełnić warunki uprawniające do przyznania mu pomocy de minimis w rolnictwie, na zasadach określonych w ww. rozporządzeniu Komisji (UE) nr [...]. W ocenie organu płatnik winien zatem ustalić stan faktyczny, to jest całokształt okoliczności, które mają znaczenie prawne dla obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego. Winien także każdorazowo (w dacie czynności) dokonać sprawdzenia danych w zakresie limitów krajowych. Oświadczenie złożone przez kupującego nie zwalnia notariusza z oceny faktycznej sprawy, gdyż odpowiedzialność majątkowa notariusza nie wynika

z zachowania się innego podmiotu (jego oświadczenia).

W ocenie organu w dobie dostępu do internetu nie sprawdzanie informacji

w zakresie krajowego limitu pomocy de minims w Systemie Rejestracji Pomocy Publicznej (SRPP) świadczy jednoznacznie o braku staranności płatnika

w przedmiotowej sprawie. Fakt przekazania za pośrednictwem e-maili informacji

o przekroczonym limicie krajowym pomocy de minimis przez Izbę Notarialną

8 listopada 2018 r. świadczy o przypomnieniu notariuszom o obowiązku sprawdzania krajowego limitu pomocy de minimis. Nie zwalnia to notariuszy z monitorowania limitu krajowego pomocy de minimis w dniu, w którym sporządzają stosowne akty notarialne. W przedmiotowej sprawie zatem w dniu 7 listopada 2018 r. Samo śledzenie wydanych w tym zakresie obwieszczeń nie zapewnia bieżącej weryfikacji wysokości wykorzystanego limitu pomocy.

Zdaniem Dyrektora podniesiony w odwołaniu zarzut wydania zaskarżonej decyzji z uchybieniem wyznaczonego stronie siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie również nie stanowi podstawy do jej uchylenia. Wszystkie wyjaśnienia składane przez stronę, zarówno w postępowaniu prowadzonym przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji, zostały przeanalizowane w postępowaniu odwoławczym, co znalazło wyraz

w uzasadnieniu decyzji. Ponadto strona osobiście zapoznała się z aktami sprawy. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie organu w sprawie nie doszło do naruszenia

art. 121 § 1, art. 123 § 1 i 2 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej. Strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu oraz wypowiedziała się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego.

Na powyższą decyzję T. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Zarzucił naruszenie:

1. art. 9 pkt 2 u.p.c.c., art. 31a ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, że przewidziane zwolnienie w przedmiotowej sprawie nie przysługuje;

2. art. 9 pkt 2 u.p.c.c. w zw. z Obwieszczeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi

z 13 listopada 2018 r. przez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, że przewidziane zwolnienie w przedmiotowej sprawie nie przysługuje, mimo że obwieszczenie stwierdziło "wykorzystanie krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis na dzień 7 listopada 2018 r."» zatem za datę końcową terminu należało przyjąć upływ końca dnia 7-go listopada 2018 r.;

3. art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 10 ust. 3c u.p.c.c. polegające na nieuwzględnieniu okoliczności wyłączających winę skarżącego - mianowicie w chwili sporządzania aktu notarialnego nie było żadnej urzędowej informacji o wykorzystaniu krajowego limitu pomocy de minimis;

4. art. 121, art. 122, art. 124, art. 187, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy; organy podatkowe nie dysponują żadnym dowodem, że w chwili sporządzania aktu notarialnego istniała urzędowa informacja o wykorzystaniu krajowego limitu pomocy de minimis; organ pomijał też dowody zgłaszane przez skarżącego, nie był zainteresowany wyjaśnieniami skarżącego w sprawie. Organ I instancji wydał decyzję przed wysłuchaniem skarżącego;

5. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez rozpoznanie sprawy na podstawie aktów prawnych, które w chwili sporządzania aktu notarialnego nie istniały, nie zostały wydane i nie weszły w życie, co stanowi jednocześnie naruszenie zasady legalizmu, zasady jawności oraz stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji;

6. art. 194 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Prawa o notariacie poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że akty notarialne jako dokumenty urzędowe stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone, czego wyrazem jest nieuznanie za dowód oświadczenia podatnika złożonego w formie aktu notarialnego;

7. art. 9 pkt 2 w zw. z art. 10 ust. 3c u.p.c.c. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej przez przyjęcie, że podatek został niepobrany z winy płatnika, w sytuacji gdy ze stanu prawnego i faktycznego stanowiącego podstawę rozpoznania w niniejszej sprawie, na chwilę dokonywania aktu notarialnego, wynika, iż nie istniały podstawy prawne (akty i/lub dokumenty) powodujące niemożliwość zastosowania zwolnienia od podatku, a które to dokumenty i akty prawne stanowiły podstawę późniejszego rozpoznania przez organ wydający decyzję w niniejszej sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego; ponadto przyjęcie zasad odpowiedzialności płatnika w sposób obiektywnie niemożliwy do wykonania.

W uzasadnieniu skarżący ponadto zarzucił przyjęcie przez organy zasad odpowiedzialności płatnika w sposób obiektywnie niemożliwy do wykonania, które to reguły sprowadzają się do nie mającej oparcia w żadnych przepisach prawa podatkowego zasady prawidłowego postępowania, w szczególności zakładając, że płatnik powinien przewidzieć, że w przyszłości zostanie stwierdzone wyczerpanie limitu. Skarżący zarzucił, że reguły staranności przyjęte przez organ dla pozostałych podmiotów, od których zależało zastosowanie ww. zwolnienia od podatku charakteryzują się inną miarą, w szczególności przyjęcie, że Minister Rolnictwa wykonując nałożony na niego obowiązek niezwłocznego obwieszczenia informacji

o wykorzystanym limicie pomocy de minimis (to jest dopiero po 11 dniach) dochował wymaganej staranności i takie zachowanie nie może świadczyć o zwłoce organu. Zdaniem strony, dysproporcja w przyjętych regułach staranności dotyczy samego organu, który w stanie prawnym i faktycznym na dzień 19 listopada 2018 r., w którym obowiązywało ww. obwieszczeni, dochowując zasad staranności mógł wydać zaświadczenie o prawidłowości udzielonej pomocy de minimis względem podatnika.

Skarżący wskazał ponadto, że w § 3 aktu notarialnego podatnik złożył oświadczenie w brzmieniu tożsamym z treścią art. 9 ust. 2 u.p.c.c. stanowiącym przesłanie do zastosowania zwolnienia. Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem

w piśmiennictwie i judykaturze na notariuszu jako płatniku podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży obowiązek badania spełnienia przez podatnika warunku dotyczącego pomocy de minimis. Do obowiązków płatnika należy odebranie od podatnika oświadczenia o spełnieniu przesłanek określonych w przepisach prawa podatkowego, w tym oświadczenia o wykorzystanej pomocy de minimis, co zostało

w sprawie wykonane. Zdaniem strony notariusz nie jest podmiotem odpowiedzialnym za rozpatrywanie sprawy z zakresu pomocy de minimis, a oświadczenia zawarte

w akcie stanowią oświadczenia stron biorących udział w dokonywanej czynności.

Płatnik ponadto podniósł, że zapis w internetowym Systemie Rejestracji Pomocy Publicznej nie stanowi przepisów prawa podatkowego stanowiącego podstawy do ustalenia zobowiązania, zwolnienia i staranności płatnika. System ten - aplikacja - służy do wymiany informacji pomiędzy ministerstwem a beneficjentami pomocy de minimis, ma umocowanie prawne w art. 31a ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, ale służy na potrzeby postępowania o udzielenie pomocy publicznej, którego notariusz nie jest uczestnikiem i do którego nie ma dostępu. W żadnym przepisie ustawy nie ma zapisu, że notariusze są informowani lub mają dostęp do tej aplikacji.

Skarżący stwierdził, że od momentu przyjęcia sprawy, aż do podpisania aktu notarialnego przez strony wykonywał obowiązki notariusza profesjonalnie

i z zachowaniem zasad staranności. Wyjaśnił, że ustalił m.in. że kupujący nie dostawał dotacji/pożyczek/ wsparć ze strony organów samorządowych/rządowych/publicznych, dokonywał ustaleń w przedmiocie wysokości wykorzystanego krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie, mając na uwadze koniec roku kalendarzowego, a zatem czas, kiedy kwota limitu się wyczerpuje, regularnie ustalał ten fakt. Ostatnia informacja Ministra Rolnictwa została opublikowana zaraz przed umową tj. 5 listopada 2018 r. obwieszczeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi

z 31 października 2018 r., następnie płatnik ustalił przed podpisaniem umowy, że nie pojawiła się jakakolwiek informacja od właściwego organu w przedmiocie wykorzystanego limitu.

W ocenie skarżącego biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy oraz opis podjętych przez płatnika - notariusza zasad staranności, jak również mając na uwadze wykonywanie przez właściwe organy administracji zadań w postaci monitorowania pomocy publicznej, analizy oraz następczego przekazywania tych działań w postaci informacji w Monitorze [...] RP, nie ma podstaw do ustalenia, że w sprawie ponosi winę za niepobranie podatku poprzez zastosowanie zwolnienia od podatku.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2021, poz. 137) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j. t. Dz.U. z 2022 r., poz. 329), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak

i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny sprawy, jako prawidłowo ustalony przez organ administracji przyjęto za podstawę rozważań sądu.

W sprawie należało rozstrzygnąć, czy w kontekście ustalonego stanu faktycznego istniały podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności płatnika - notariusza za niepobrany podatek od czynności cywilnoprawnych, tj. czy notariusz zasadnie nie pobrał podatku od zawartej przed nim umowy sprzedaży nieruchomości, powołując się na zwolnienie określone w art. 9 pkt 2 u.p.c.c.

Na wstępie wskazać trzeba na treść art. 10 ust. 2 u.p.c.c., zgodnie z którym notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych

w formie aktu notarialnego, zaś na podstawie ust. 3 płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku. Zauważyć też należy, że zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 tej ustawy, tj. obowiązków polegających na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu podatku we właściwym terminie organowi podatkowemu, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a nie wpłacony. Z kolei art. 10 ust. 3c u.p.c.c. stanowi, że płatnicy nie odpowiadają za podatek niepobrany, jeżeli wykażą brak swojej winy w niepobraniu tego podatku.

W sprawie poza sporem jest, że skarżący, jako notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych od sporządzonej przed nim umowy z 7 listopada 2018 r. sprzedaży gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, na podstawie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Sporna jest natomiast okoliczność czy zwolnienie podatkowe zastosowane przez notariusza według stanu na 7 listopada 2018 r., mieściło się w krajowym limicie skumulowanej kwoty pomocy de minimis przewidzianej dla rolnictwa.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 u.p.c.c., zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr [...] z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Z przywołanej regulacji wynika, że nieodzownym warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest - oprócz spełnienia warunków wprost wskazanych w przepisie - uwzględnienie ograniczeń przewidzianych dla pomocy de minimis. Jedną z form udzielenia takiej pomocy jest przyznanie zwolnień podatkowych, a jej ramy prawne prawodawca unijny wyznaczył w przepisach rozporządzenia nr [...]. Zgodnie

z art. 3 ust. 2 tego rozporządzenia całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć [...] EUR w okresie trzech lat podatkowych, zgodnie ze zmianą wprowadzoną przez art. 1 pkt 2 rozporządzenia Komisji UE nr [...] z dnia 21 lutego 2019 r. zmieniającego rozporządzenie UE nr [...] (Dz. Urz. UE L 2019.511.1). Kolejnym ograniczeniem zastosowania analizowanej pomocy jest tzw. limit krajowy dla rolnictwa. W myśl art. 3 ust. 3 powołanego rozporządzenia, łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego

w załączniku, tj. [...] EUR.

Notariusz w toku postępowania podatkowego, a następnie w skardze konsekwentnie tłumaczył, że omawiany limit pomocy de minimis w rolnictwie nie mógł go obowiązywać przy sporządzeniu aktu notarialnego 7 listopada 2018 r. Zwracał uwagę, że obwieszczenie MRRW z 13 listopada 2018 r. w przedmiocie wykorzystania krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie z dniem 7 listopada 2018 r., zostało ogłoszone 19 listopada 2018 r. Sytuacja taka miała - co do zasady - zwalniać go od odpowiedzialności za niepobrany i nieodprowadzony podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem sądu stanowisko notariusza nie zasługuje na aprobatę z punktu widzenia prawa. W konsekwencji nie może ono prowadzić do uchylenia kontrolowanej decyzji i zwolnienia notariusza od odpowiedzialności spoczywającej na płatniku za niepobrany i nieodprowadzony podatek od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji notariusza w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie art. 9 pkt 2 u.p.c.c., w którym ustawodawca nawiązał wyłącznie do pomocy de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu [...]. Natomiast ustawodawca nie ujął w przesłankach analizowanego zwolnienia podatkowego okoliczności w postaci obwieszczenia MRRW o wysokości wykorzystanego krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie. Oznacza to, wbrew przekonaniu notariusza, że płatnik nie jest uprawniony do automatycznego stosowania art. 9 pkt 2 u.p.c.c. aż do dnia publikacji obwieszczenia MRRW z datą, w której doszło do wykorzystania krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie. Powyższe potwierdza przedłożony przez skarżącego wydruk e-mail z 8 listopada 2018 r. zawierający informację od Izby notarialnej o przekroczonym limicie krajowym pomocy. Tym samym, zgodnie z wolą ustawodawcy, treść art. 9 pkt 2 u.p.c.c. zobowiązuje notariusza jako płatnika do ustalenia, że w dacie sporządzenia aktu notarialnego nie został osiągnięty krajowy limit skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie. Obwieszczenie MRRW w tym przedmiocie należy postrzegać wyłącznie jako jedno z urzędowych źródeł takiej informacji dla notariusza o statusie płatnika. Powoływane przez notariusza obwieszczenie MRRW z 13 listopada 2018 r. zostało wydane w wykonaniu art. 31a ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U.2021.743). Natomiast wymieniony przepis mówi o tym, że przedmiotem obwieszczenia MRRW jest informacja o wysokości wykorzystanego krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie. Zatem notariusz także przed publikacją takiego obwieszczenia MRRW, nim przystąpi do sporządzenia aktu notarialnego, ma obowiązek podjąć wszelkie czynności zmierzające do uzyskania jednoznacznego urzędowego potwierdzenia czy limit krajowej skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie został osiągnięty, czy też jeszcze nie. Źródłem bieżącej informacji o wysokości wykorzystanego krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie są dane, które są dostępne na oficjalnej stronie internetowej Systemu Rejestracji Pomocy Publicznej (srpp.minrol.pl). Wbrew twierdzeniom skarżącego uzyskanie informacji o omawianym limicie z tego źródła nie wymaga stosowania specjalnej aplikacji. Stosowna informacja pojawia się bowiem od razu i dotyczy wykorzystanego limitu na dany dzień i obwiązuje już od godziny 00.00 tego dnia. Strona z informacją jest powszechnie dostępna.

Wymaga podkreślenia, że rzetelność i profesjonalizm notariuszy nie polega jedynie na znajomości przepisów prawa, w tym przepisów prawa podatkowego, ale także na umiejętności i woli notariusza pozyskiwania wszystkich niezbędnych urzędowych informacji w celu niezakłóconego poboru i odprowadzania podatków. Sporządzając dany akt notarialny notariusz winien wykazać należytą staranność

i upewnić się, czy stosuje zwolnienie podatkowe w sposób zgodny z prawem. Sporządzając akt notarialny skarżący powinien był upewnić się, czy beneficjent pomocy de minimis mógł skorzystać ze zwolnienia, czyli sprawdzić, czy zwolnienie zmieści się w limitach określonych w ww. rozporządzeniu. Wbrew twierdzeniom skarżącego oświadczenie złożone przez kupującego, zamieszczone w treści aktu notarialnego sporządzonego przez skarżącego, nie zwalniało go jako notariusza

z obowiązku oceny stanu faktycznego sprawy, bowiem to on jako płatnik powinien był ustalić stan faktyczny i prawny, czyli całokształt okoliczności, które miały znaczenie prawne dla obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, niezależnie od tego, czy wynikają one z treści przedstawionych mu dokumentów urzędowych czy prywatnych. Mógł to uczynić w oparciu o System Rejestracji Pomocy Publicznej. Staranności i profesjonalizmu notariusza nie można przy tym mierzyć miarą innych organów, jak tego chce skarżący.

W tym zakresie należy wskazać na wyrok Trybunału Konstytucyjnego

z 9 listopada 2010 r. (SK [...]), w którym Trybunał uznał, że kwestia odpowiedzialności notariusza jako płatnika unormowana w art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej jest zgodna z art. 64 ust. 1-3 w związku z art. 21 oraz w związku

z art. 31 ust. 1 Konstytucji RP. Trybunał zaakcentował w tym przypadku szczególny status zawodu notariusza, jak również zakres odpowiedzialności notariusza za niepobranie podatku od czynności cywilnoprawnych. Trybunał stwierdził też, że notariusz odpowiada za własne działanie (bądź zaniechania działania) związane

z wykonywaniem przez niego ustawowych obowiązków płatnika, a nie za zobowiązanie osoby trzeciej (podatnika). Odpowiedzialność majątkowa notariusza jako płatnika nie wynika z zachowania (działania, zaniechania działania) innego podmiotu (to jest podatnika), ale jest związana z zachowaniem notariusza, który ciężar tej odpowiedzialności ponosi. Należy przypomnieć, że Trybunał stwierdził również, że przyjęty w Ordynacji podatkowej model odpowiedzialności notariusza jako płatnika za obowiązki wynikające z art. 8 Ordynacji podatkowej służy ochronie interesów fiskalnych państwa (w szczególności zapewnieniu rzetelności rozliczania się podatników z należności podatkowych). Gwarancją zaś tej rzetelności są: powierzenie funkcji płatnika notariuszom, a zatem profesjonalnym uczestnikom obrotu prawnego, posiadającym wysokie kwalifikacje prawnicze, których zawód ma w dodatku status zawodu zaufania publicznego, jak również ukształtowanie odpowiedzialności płatników w sposób zapewniający należytą staranność i dbałość o prawidłowe wykonanie obowiązków płatnika.

Zdaniem sądu, postawa prezentowana przez notariusza pozostaje

w sprzeczności z ustawowymi standardami sprawowania tej funkcji w sferze prawa podatkowego. W efekcie uzasadnia jego odpowiedzialność jako płatnika zgodnie

z art. 30 § 1, § 3, § 4, § 6 Ordynacji podatkowej, które organ trafnie zinterpretował

i zastosował adekwatnie do realiów rozpatrywanej sprawy podatkowej. W sprawie nie ma natomiast zastosowania art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 10 ust. 3c u.p.c.c., ponieważ skarżący nie wykazał braku swojej winy w niepobraniu podatku.

Podnoszona przez skarżącego kwestia wydania decyzji pierwszej instancji przed zapoznaniem się z nadesłanymi przez skarżącego wyjaśnieniami wystosowanymi w związku z zapoznaniem się przez niego za materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie i chęcią wypowiedzenia się w tym zakresie nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Przyjmuje się, że dla skuteczności zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału stron w toczącym się postępowaniu administracyjnym koniecznym jest wykazanie, że zarzucane uchybienie uniemożliwiło stronie przeprowadzenie konkretnych czynności procesowych, a w następstwie realizację przysługujących jej praw i nie mogło być konwalidowane na późniejszych etapach tego postępowania, jak również, że naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 9 czerwca 2022 r. sygn., akt I OSK [...];CBOSA). Skarżący nie wskazał, jakich konkretnie czynności nie mógł podjąć w związku z naruszeniem art. 123 § 1 i jaki wpływ na wynik sprawy miało to uchybienie. Jak wskazano wyżej w toku postępowania argumentacja skarżącego ograniczała się praktycznie do kwestii, że omawiany limit pomocy de minimis w rolnictwie nie mógł go obowiązywać przy sporządzeniu aktu notarialnego 7 listopada 2018 r., ponieważ obwieszczenie MRRW z 13 listopada

2018 r. w przedmiocie wykorzystania krajowego limitu skumulowanej kwoty pomocy de minimis w rolnictwie z dniem 7 listopada 2018 r., zostało ogłoszone już po sporządzeniu aktu. Jednocześnie kwestionował możliwość korzystania z innych źródeł uzyskania informacji w zakresie krajowego limitu pomocy de minimis. Wszystkie wyjaśnienia składane przez stronę zostały przeanalizowane w postępowaniu odwoławczym. Ponadto 30 marca 2022 r. strona osobiście zapoznała się z aktami sprawy. Powyższe oznacza, że skarżący miał zapewniony czynny udział

w postępowaniu oraz wypowiedział się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. W konsekwencji zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 123 § 1 i 2 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej są niezasadne.

Z tych względów sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.