Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 386/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 7 art. 5 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122 art. 187 par. 1 art. 191 art. 210
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2012 r. sprawy ze skarg P. S.A. z siedzibą w W. – O.G. N. w P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 marca 2012 r. : - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. I. uchyla zaskarżone decyzje, II. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...], znak: [...], Burmistrz P. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce "P" Spółka Akcyjna z siedzibą w W., zwanej dalej "Spółką", wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla gruntów i budowli znajdujących się na odcinku linii kolejowej Nr [...] P. – S. za lata 2006 - 2007. Postanowieniem tym jednocześnie wezwano Spółkę do przedłożenia korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2006-2007 dotyczących działek, na których znajduje się nieczynna linia kolejowa Nr [...] na odcinku P.- S., które będą uwzględniały grunty i posadowione na nich budowle.

W wykonaniu powyższego wezwania pismem z dnia 18.02.2010 r., znak:

Nr [...], Spółka udzieliła odpowiedzi wskazując, że nie widzi podstaw do przedłożenia korekty deklaracji za lata 2005-2007, wskazując przy tym na grunty na odcinku linii kolejowej Nr [...] P.– G.

Odrębnymi dwoma decyzjami z dnia [...] w sprawach o znakach: [...] oraz [...], Burmistrz P. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, przy czym za rok 2006 w wysokości [...], zaś za rok 2007 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu obu ww. decyzji organ I instancji wskazał, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntów o łącznej powierzchni 293.348 m2, które to grunty znajdują się w obrębie ewidencyjnym Miasta P. i gminy P. na odcinku P.- S. (co wynika z danych z ewidencji gruntów przekazanej przez Dział Gospodarki Gruntami tut. Urzędu pismami z dnia [...] Nr [...] i z dnia [...] Nr [...], jak również z przedłożonej przez Spółkę w dniu 01.10.2008 r. korekty deklaracji na 2005 r. Organ wskazał również, że nieruchomości te o powierzchni 293.348 m² w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Ś. oznaczone są symbolem "Tk" - tereny kolejowe - nie są to więc grunty rolne ani leśne, w związku z czym co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Argumentując swoje ww. decyzje, organ I instancji wskazał także,

że nieruchomości gruntowe zajęte są pod nieczynne torowiska kolejowe, na których nie odbywa ruch kolejowy, nie są wykorzystywane na cele transportu publicznego. W związku z tym przedmiotowe grunty podlegają podatkowi od nieruchomości jako grunty pozostałe. Grunty te stanowiące w przeszłości linię kolejową są typowymi "działkami torowymi", położonymi wśród terenów leśnych, które jako tereny kolejowe "Tk" w większości przypadków w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego widnieją jako "linia kolejowa", co uniemożliwia inne ich wykorzystanie bez zmiany tych planów. Ponadto organ wskazał, że linia kolejowa jest budowlą powstałą w wyniku różnorakich prac budowlanych, z którymi związane jest m.in. kształtowanie powierzchni terenu poprzez podyktowaną względami technicznymi budowę m.in. przekopów i nasypów. Takie ukształtowanie określonego terenu, dostosowujące tę powierzchnię zasadniczo do wyłącznych potrzeb transportu kolejowego, powoduje, że wykorzystanie (gruntu) do jakiejkolwiek działalności gospodarczej, innej niż transport kolejowy, nie jest możliwe ze względów technicznych, na przeszkodzie takiemu wykorzystaniu stoi bowiem zarówno samo ukształtowanie powierzchni danego terenu, jak i jego zajęcie przez znajdujące się na tej powierzchni urządzenia w postaci nawierzchni kolejowej wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi, na co organ powołał wyrok WSA w Szczecinie z dnia 30 kwietnia 2009 r., I SA/Sz 20/09 oraz wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 lutego 2009 r., I SA/Sz 650/08.

Podsumowując, organ I instancji wskazał, że mając na uwadze, iż Spółka w związku ze wszczętym w dniu 19 stycznia 2010 r. postępowaniem w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2006 - 2007, nie widziała podstaw do przedłożenia korekt deklaracji za ww. lata, organ podatkowy wydał ww. decyzje przyjmując za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dane zawarte w deklaracji, przy czym:

- odnośnie podatku od nieruchomości na 2006 rok, dane zawarte w deklaracji złożonej w dniu 11.01.2006 r. przez P. S.A. Oddział w S. i korekcie deklaracji z dnia 3.02.2006 r., jak również dane zawarte w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2005, przedłożonej w dniu 01 października 2008r., w której Spółka wykazała w przedmiotach zwolnionych - grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową o łącznej powierzchni - 293.348 m2 i wartość budowli zajętych pod infrastrukturę kolejową - [...], wskazując przy tym wyliczenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006 r.,

a mianowicie:

- od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej

3.244,00 m2 x 17,84 zł = [...]zł

- od budynków mieszkalnych

1.076,35 m2 x 0,53 zł za 1 miesiąc = [...] zł

884,92 m2 x 0,53 zł za 11 miesięcy = [...] zł

- od pozostałych budynków

396,00 m2 x 5,84 zł za 1 miesiąc = [...] zł

301,00 m2 x 5,84 zł za 11 miesięcy = [...] zł

- od pozostałych gruntów

7.217,00 m2 x 0,19 zł za 1 miesiąc = [...] zł

6.538,00 m2 x 0,19 zł za 11 miesięcy = [...] zł

(grunty wynikające z deklaracji i z korekty deklaracji na 2006r)

293.348 m2 x 0,19 zł = [...] zł

(grunty wynikające z korekty deklaracji na 2005i)

- od gruntów związanych z działalnością gospodarczą

2.992,00 m2 x 0,64 zł = [...] zł

- od budowli

4.037.244 zł x 2% = [...] zł

(wartość budowli - [...] zł wykazana w deklaracji w poz. 49 + wart. budowli - [...] wykazana w korekcie deklaracji na rok 2005 w informacji

o przedmiotach zwolnionych),

które to wyliczenie po podsumowaniu wskazało, że zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006 razem wynosi [...];

- odnośnie podatku od nieruchomości na 2007 rok, dane zawarte w deklaracji złożonej w dniu 08.01.2007 r. przez P. S.A. Oddział w S. i korekcie deklaracji z dnia 301.03.2007 r., jak również dane zawarte w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2005, przedłożonej w dniu 01 października 2008 r., w której Spółka wykazała w przedmiotach zwolnionych - grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową o łącznej powierzchni - 293.348 m2

i wartość budowli zajętych pod infrastrukturę kolejową - [...], wskazując przy tym wyliczenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006 r., a mianowicie:

- od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej

3.244,00 m2 x 18,38 zł = [...] zł

- od budynków mieszkalnych

884,92 m2 x 0,55 zł za 1 miesiąc = [...] zł

- od pozostałych budynków

301,00 m2 x 6,02 zł za 1 miesiąc = [...] zł

- od pozostałych gruntów

6 538,00 m2 x 0,20 zł za 2 miesiące = [...] zł

11 290,00 m2 x 0,20 zł za 10 miesięcy = [...] zł

(grunty wynikające z deklaracji i z korekty deklaracji na 2007r)

293.348 m2 x 0,20 zł = [...] zł

(grunty wynikające z korekty deklaracji na 2005 r.)

- od gruntów związanych z działalnością gospodarczą

2.992,00 m2 x 0,66 zł = [...] zł

- od budowli

4.037.244 zł x 2% = [...] zł

(wartość budowli - [...] zł wykazana w deklaracji w poz. 49 + wartość budowli - [...] wykazana w korekcie deklaracji na rok 2005 w informacji

o przedmiotach zwolnionych), które to wyliczenie po podsumowaniu wskazało, że zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007 razem wynosi [...] zł.

Następnie organ I instancji przytoczył przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 - ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121,

poz. 844 ze zm.), zwanej dalej "u.p.o.l.", przewidujący zwolnienie z podatku

od nieruchomości - budowli kolejowych stanowiących całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajętych pod nie grunty. A zatem – zdaniem organu - przedmiotowe budowle kolejowe korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości jedynie wtedy, gdy są funkcjonalnie związane z ruchem pojazdów kolejowych oraz organizacją i sterowaniem tym ruchem. Aby wskazane obiekty służyły do ruchu, bez wątpienia musi on mieć miejsce. Tak więc grunty pod budowlami kolejowymi korzystają ze zwolnienia od podatku tylko wtedy, gdy posadowione na nich budowle są objęte zwolnieniem. Dalej organ I instancji wskazał, że skoro na linii kolejowej nie jest prowadzony ruch, to budowle kolejowe nie mogą służyć takiemu ruchowi i być wykorzystywane na potrzeby transportu publicznego,

a w związku z tym nie podlegają zwolnieniu.

Nadto, organ I instancji wskazał, że odcinek linii P. - S., który został zlikwidowany we wrześniu 2001r. na podstawie uchwały Nr 690 Zarządu P. S.A. z dnia 18 września 2001r. w sprawie likwidacji części linii kolejowej Nr [...] na odcinku P. - S., nie podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości, ponieważ nie jest wykorzystywany zarówno na przewozy pasażerskie, jak i na przewozy rzeczy, a co za tym idzie nie jest wykorzystywany na potrzeby-publicznego transportu kolejowego. Ponadto, organ zaznaczył, że odcinek linii kolejowej P.-S. jest w stanie kompletnej ruiny i degradacji i nawet nie umożliwia dokonywanie przewozów (brak jest podkładów kolejowych, powycinane są fragmenty szyn, porośnięte kilkuletnie drzewa w pasie torów). Budowle znajdujące się na gruntach oznaczonych jako - Tk całkowicie utraciły swoją pierwotną funkcję. Wskazał nadto, iż powyższa linia kolejowa, pomimo tego, że oficjalnie została zlikwidowana w 2001 roku, to przewozów kolejowych zaniechano na niej już w roku 1995, bo już wówczas ze względów technicznych i konieczności poniesienia przez P. nakładów inwestycyjnych nie można było wykorzystywać jej do celów transportu publicznego.

Podsumowując, organ I instancji w obu ww. decyzjach z dnia [...] uznał, że linie kolejowe, których właścicielami jest Spółka, uległy w przeciągu kilkunastu lat nieodwracalnej degradacji. W związku z czym w przedmiotowym stanie faktycznym tereny kolejowe oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Tk" w ogóle nie są wykorzystywane do celów transportu, zatem nie podlegają zwolnieniu, a traktowanie tychże linii jako wykorzystywanych na potrzeby transportu publicznego jest po prostu nielogiczne.

Dalej organ I instancji, przywołując art. 21 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, wskazał w uzasadnieniach obu ww. decyzji wymiarowych, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku lub nie złożył deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jednocześnie organ poinformował stronę, że na poczet podatku od nieruchomości za 2006 r. wpłynęła kwota w wysokości [...],

w związku z czym do zapłaty pozostała kwota [...] z tytułu należności głównej wraz odsetkami, których wysokość nalicza podatnik na dzień wniesienia należności głównej, stanowiącej zaległość, zaś za rok 2007 wpłynęła kwota [...] i do zapłaty pozostała kwota [...] z tytułu należności głównej wraz odsetkami.

W odwołaniu od obu ww. decyzji organu i instancji Spółka, wnosząc o ich uchylenie oraz wstrzymanie ich wykonania, zarzuciła naruszenie art. 2 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. przez opodatkowanie budowli związanych ze zlikwidowana linią kolejową oraz naruszenie art. art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej przez złamanie podstawowych zasad postępowania podatkowego, mianowicie, obowiązku prowadzenia postępowania na podstawie przepisów prawa w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, udzielania niezbędnych wyjaśnień i informacji o przedmiocie postępowania oraz podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia wszystkich aspektów stanu faktycznego.

Odwołująca się Spółka zakwestionowała wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006 i rok 2007, określonego obu ww. decyzjami organu I instancji z dnia [...], wskazując przy tym,

że budowle podlegają opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, Burmistrz zaś ustalił, że linia kolejowa Nr [...] na odcinku P.– S. jest od wielu lat nieczynna, prawnie zlikwidowana i jest w stanie ruiny, nie nadaje się bowiem do żadnych przewozów, a budowle znajdujące się na tych gruntach utraciły swoją pierwotną funkcję. Nadto, Burmistrz przyznał, że nie można już mówić o linii kolejowej, jako pewnej funkcjonalnej całości techniczno-użytkowej, służącej wraz z towarzyszącymi instalacjami i urządzeniami do wykonywania przewozów. Z tego też względu, odwołująca się Spółka nie zgodziła się z wartością podatku od budowli, która powinna być mniejsza niż to wynika z obu ww. decyzji Burmistrza z dnia [...], i wskazała w odwołaniu te wartości, podnosząc przy tym, że tym samym w związku ze wskazaną różnicą powinna odpowiednio ulec zmniejszeniu wartość podatku ogółem.

Decyzjami z dnia [...] w sprawach o sygnaturze: [...] oraz [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy obie decyzje Burmistrza P z dnia [...], określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomością za rok 2006 i rok 2007.

Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazało, że organ I instancji słusznie uznał, iż z chwilą likwidacji linii kolejowej przestała istnieć całość techniczno-użytkowa, składająca się na linie kolejową S. – P., co pozwoliło poddać opodatkowaniu poszczególne jej składniki, które z chwilą likwidacji rozpoczęły samodzielny byt podatkowy. Organ I instancji objął więc zaskarżoną decyzją wcześniej zwolnione z podatku grunty oraz budowle. Grunty opodatkowane zostały jako grunty pozostałe, ponieważ organ podatkowy słusznie uznał, że względy techniczne (położenie, konfiguracja itp.) uniemożliwiają wykorzystywanie ich do działalności gospodarczej innej niż ruch kolejowy, przez co został zerwany ich związek z działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy wskazał, że budowle stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na zasadach ogólnych, a zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości unormowane są w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, po czym przytoczył definicję legalną określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" zawartego w art. 1a ust.1 pkt 3, podkreślając grubą kursywą na zwrot zawarty w tym przepisie "będące w posiadaniu przedsiębiorcy". Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie

z zacytowanym przepisem, związek budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej wyznacza status przedsiębiorcy posiadany przez jej posiadacza. Zatem, wszystkie posiadane przez odwołującą się Spółkę budowle są związane z mocy ustawy z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie da się do nich zastosować zasady wykluczającej związek budowli prowadzeniem działalności gospodarczej, tak jak uczyniono to w przypadku gruntów, to znaczy, nie można stwierdzić, że w przypadku budowli, tak jak w przypadku gruntów, zachodzą względy techniczne zrywające automatycznie związek budowli z działalnością gospodarczą z chwilą zaprzestania działalności przewozowej ze zlikwidowanej linii kolejowej. Specyfika gruntów położonych pod torami oraz w ich sąsiedztwie, uniemożliwia wykorzystanie ich do jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nie można tego samego powiedzieć o budowlach, które mają zróżnicowany charakter i mogą znaleźć inne przeznaczenie. Sam fakt zaprzestania wykorzystywania ich do działalności polegającej na przewozie kolejowym jeszcze nie stanowi o ich całkowitej nieprzydatności do wykorzystania w jakiejkolwiek innej działalności. Tym samym nie można przyjąć, że nie są one związane z działalnością gospodarczą, który to związek wyznacza status ich posiadacza. Podsumowując, Kolegium stwierdziło,

że organ I instancji prawidłowo przyjął, że opodatkowaniu podlegają wszystkie uwzględnione przez skarżącą w deklaracji budowle, także te wykazane jako zwolnione z podatku.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na obie decyzje organu Kolegium z dnia [...], Spółka wniosła o ich uchylenie oraz poprzedzających ich decyzji organu I instancji, i ponownie podniosła zarzuty jak w odwołaniu, a mianowicie, zarzuciła naruszenie art. 2 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. przez opodatkowanie budowli związanych ze zlikwidowaną linią kolejową pomimo, iż budowle są opodatkowane tylko wówczas, gdy są związane z działalnością gospodarczą, a nadto zarzuciła naruszenie art. art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nienależyte ustalenie stanu faktycznego i prawnego oraz przez wskazanie mylnego uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji.

Nadto, w skardze dotyczącej sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2006 Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 70 § 1 oraz art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, na mocy którego zobowiązanie podatkowe za rok 2006 uległo przedawnieniu, gdyż decyzja Kolegium została wydana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, zatem na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej wygasło. Z ostrożności jednak procesowej Spółka podniosła, że w przypadku udowodnienia przesłanek,

iż zobowiązanie nie wygasło, zdaniem skarżącej Spółki, organ bezzasadnie zawyżył kwotę podatku do zapłaty.

Oprócz podniesienia argumentacji wskazanej w odwołaniu, dodatkowo Spółka wskazała na przepis art. 1a ust.1 pkt 1-3 u.p.o.l., podkreślając przy tym, że zgodnie z wolą ustawodawcy kryterium "względy techniczne" jest istotne co do przedmiotu opodatkowania, ale tylko w odniesieniu do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności. Zatem, zdaniem skarżącej Spółki, w stosunku do budowli niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, organ winien po przeprowadzeniu wnikliwego postępowania podatkowego dojść do przekonania,

iż tym bardziej nie ma podstaw prawnych do ich opodatkowania. Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 974/2007.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie zgodziło się z poglądem skarżącej Spółki i wniosło o jej oddalenie. W konkluzji wskazało, że z przepisu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. jednoznacznie wynika, że organ podatkowy ma obowiązek ustalenia, czy budowla jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Do dalej idących ustaleń przepis ów nie upoważnia. Jedyną przesłanką zrywającą związek budowli z działalnością gospodarczą jest stan techniczny wykluczający możliwość wykorzystywania ich do działalności gospodarczej. Dalej Kolegium wskazało, że organ nie ma jednak obowiązku badania, jak faktycznie podatnik-przedsiębiorca wykorzystuje budowle, ponieważ przepis art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. takiego obowiązku na organ podatkowy nie nakłada.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Sąd administracyjny badając zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności uznał bowiem, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.".

Istota zarzutów skargi sprowadza się do zakwestionowania wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2006 i 2007 określonych zaskarżonymi decyzjami, bowiem – jak wskazała skarżąca - z ustaleń organów podatkowych wynika, że linia kolejowa Nr [...] P.– S. została zlikwidowana w roku 2001, a grunty i budowle po zlikwidowanej linii kolejowej nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, a zatem powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skarżąca Spółka zakwestionowała ustalenia faktyczne i prawne, jakie legły u podstaw zaskarżonej decyzji podatkowej w zakresie dotyczącym opodatkowania nieruchomości, obejmującej grunty i budowle po zlikwidowanej linii kolejowej Nr [...] P.- S., z treści bowiem zaskarżonych decyzji oraz decyzji je poprzedzających wynika, że określając podatnikowi zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2006 i rok 2007 w wysokości wyższej od deklarowanej, organy obu instancji opodatkowaniem tym objęły - obok gruntów położonych pod linią kolejową - także samą linię kolejową jako budowlę, której opodatkowanie przez samego podatnika nie zostało zadeklarowane.

Bezspornym jest w rozpatrywanej sprawie, że na skarżącej Spółce, jako na wieczystym użytkowniku nieruchomości, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, obejmującej grunt o łącznej powierzchni 293 348 m², na których znajduje się nieczynna linia kolejowa nr [...] P.– S., co do której w dniu 18 września 2001 r. Zarząd P. S.A. podjął uchwałę w sprawie jej likwidacji. Występujący w rozpatrywanej sprawie spór sprowadza się w istocie jedynie do kwestii dotyczącej zakwalifikowania nieczynnej linii kolejowej do przedmiotów opodatkowania (gruntów, budowli) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, która to kwalifikacja przesądza o opodatkowaniu samej budowli (linii kolejowej) oraz o zastosowaniu podwyższonych stawek podatku należnego od gruntu, na którym budowla ta jest usytuowana.

Zgodnie z art. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawierają w art. 1a ust. 1 pkt 2 własną definicję terminu "budowli" na użytek podatku od nieruchomości, stwierdzając, że użyte w niej określenie "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że na użytek podatku

od nieruchomości ustawodawca podatkowy w terminie "budowli" zamieścił dwojakiego rodzaju desygnaty, a mianowicie "obiekty budowlane nie będące budynkiem lub obiektem małej architektury" oraz "urządzenia budowlane zapewniające możliwość korzystania z obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem", nakazując przy tym, aby desygnaty te rozumieć zgodnie

z przepisami prawa budowlanego.

A zatem, by określony obiekt (rzecz lub zespół rzeczy) można było zaliczyć do "budowli" w znaczeniu nadanym ustawą o podatkach i opłatach lokalnych i tym samym poddać go opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (jeżeli jest on związany z prowadzeniem działalności gospodarczej), koniecznym jest uprzednie ustalenie tego, czy jest on obiektem budowlanym o wskazanych właściwościach (niebudynek i nieobiekt małej architektury), albo czy jest on urządzeniem budowlanym o określonych właściwościach, tj. związanym z obiektem budowlanym i zapewniającym możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Odesłanie w ustawie podatkowej do takiego rozumienia terminu "budowli" jako przedmiotu opodatkowania, jakie terminowi temu (obiekt budowlany, urządzenie budowlane) nadaje prawo budowlane, nakazuje odnieść się do ustawy - Prawo budowlane, w której art. 3 pkt 1 przez używany przez nią termin "obiekt budowlany" nakazuje rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (lit. a), budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (lit. b) oraz obiekt małej architektury (lit. c). Tak definiując termin "obiektu budowlanego" ustawa ta w dalszej części art. 3 określa jednocześnie, co należy rozumieć m.in. pod terminem "budynku" (pkt 2), "budowli" (pkt 3) i "obiektu małej architektury" (pkt 4), a także pod terminem "urządzenia budowlanego" (pkt 9). I tak, pod terminem "budowli" według ustawy – Prawo budowlane rozumieć należy każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stosujące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Oznacza to, że linie kolejowe stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w związku z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.

Jak wynika z akt podatkowych sprawy, podstawę opodatkowania linii kolejowej jako budowli organ podatkowy ustalił na podstawie danych zadeklarowanych przez skarżącą Spółkę, w tym na podstawie korekty deklaracji za rok 2005. Z akt tych wynika również, że organ podatkowy faktycznie wezwał skarżącą o dokonanie korekt deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2006 - 2007 dotyczących działek, na których znajduje się nieczynna linia kolejowa Nr [...] na odcinku P.– S., czego podatnik jednakże nie wykonał. A zatem, stan faktyczny sprawy wymagał wyjaśnienia, gdyż był sporny. W ocenie skarżącej Spółki należące do niej nieczynne linie kolejowe nie stanowią budowli w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem nie podlegają opodatkowaniu. Jednakże organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie nie dosyć, że nie dokonały kwalifikacji tejże nieruchomości obejmującej nieczynną linię kolejową na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, brak bowiem wykazania w uzasadnieniu, że linie te wypełniają cechy budowli w rozumieniu przepisów tej ustawy, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach przewidzianych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nadto nie przeprowadziły również postępowania dowodowego, które doprowadziłoby do wyjaśnienia wartości przedmiotu opodatkowania niezbędnej dla ustalenia podstawy opodatkowania.

W zakresie podstawy opodatkowania za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącą Spółkę za poprzedni okres rozliczeniowy. Po pierwsze bowiem, dane ujęte w deklaracji podatkowej nie mają takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych. W odniesieniu do deklaracji nie ma odpowiednika art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z tym deklaracje podatkowe nie stanowią dowodu tego, co z nich wynika. Po drugie, zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej jedynie dokumenty urzędowe "stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone", deklaracja podatkowa zaś nie jest dokumentem urzędowym. Po trzecie zaś, nawet gdyby przyjąć, że dane ujawnione w deklaracjach były poprawne, to nie są aktualne na nowy rok podatkowy – chociażby z tego powodu, że w stanie środków trwałych skarżącej Spółki następują ciągłe zmiany, polegające zarówno na likwidacji niektórych środków trwałych, jak i na ich wytworzeniu lub nabyciu. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podstawa opodatkowania od budowli lub ich części związanych z działalnością gospodarczą odpowiada wartości stanowiącej podstawę amortyzacji budowli, aktualną na 1 stycznia roku podatkowego, nie zaś na 1 stycznia poprzedniego roku podatkowego. W związku z tym, organ podatkowy winien zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustalić powyższą podstawę opodatkowania stosując przepisy ustawy o podatkach dochodowych regulujących amortyzację środków trwałych. Odsyłają one do wykazu stawek amortyzacyjnych będących załącznikiem do ustawy. Wartość budowli na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Organ podatkowy ma w tym zakresie obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, który to obowiązek wynika z treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ale w szczególności obowiązek ten wynika z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., w którym to przepisie ustawodawca wprost stanowi, że w sytuacji gdy podatnik nie określi wartości budowli lub określi ją w wysokości nieodpowiadającej wartości rynkowej, organ podatkowy ustali tę wartość, powołując w tym celu biegłego. Skoro wartość budowli w rozpoznawanej sprawie została ustalona na podstawie danych wskazanych przez skarżącą Spółkę, zaś tymi danymi dotyczącymi wartości tych budowli za lata 2006 i 2007 były wartości podane w deklaracjach za lata 2006 – 2007, oraz wartości wskazane w deklaracji za 2005 r., należało uznać takie ustalenia organu podatkowego za nieprawidłowe.

Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określają zasady postępowania organu podatkowego przy nieokreśleniu wartości budowli lub podaniu wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej - ust. 7 art. 4 u.p.o.l. W takim przypadku organ podatkowy ma obowiązek powołać biegłego, który ustali wartość budowli. Kosztami ustalenia wartości budowli przez biegłego (sporządzenia opinii) podatnik zostanie obciążony w dwóch sytuacjach:

1) gdy w ogóle nie określi wartości budowli,

2) gdy wartość budowli ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33% od wartości określonej przez podatnika.

Analizując przywołane przepisy, należy zauważyć, że powołanie przez organ podatkowy biegłego do ustalenia wartości budowli w sytuacji złożenia przez podatnika deklaracji (informacji) nie powinno nastąpić bez uprzedniego zachowania trybu przewidzianego w art. 274a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie wątpliwości co do rzetelności złożonej deklaracji, organ podatkowy wzywa podatnika do udzielenia niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wyznaczając mu odpowiedni termin oraz wskazując przyczyny, ze względu na które dane zawarte

w deklaracji podaje się w wątpliwość. Dopiero brak udzielenia odpowiednich wyjaśnień lub odmowa uzupełnienia zeznania, co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie - uzasadnia powołanie biegłego do ustalenia wartości budowli, zgodnie z ust. 7 art. 4 u.p.o.l.

Przepisy ustawy o podatkach opłatach lokalnych, stanowiąc, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty (art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) a podstawę ich opodatkowania stanowi ich powierzchnia (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) oraz, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) a podstawę ich opodatkowania stanowi ich wartość (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), w art. 5 różnicują stawki tego opodatkowania ze względu na cechy funkcjonalne przedmiotu opodatkowania, wyróżniając pośród nich grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty pod jeziorami zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych oraz grunty pozostałe (art. 5

ust. 1 pkt 1 lit.c), w przypadku zaś budowli – 2 % wartości określonej na podstawie art. 4 ust.1 pkt 3 i ust. 3-7.

Ustawodawca przewiduje zatem odrębną stawkę podatkową dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób ich zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a) u.p.o.l.), odrębną również stawkę podatkową dla gruntów pozostałych (art. 5 ust.1 pkt 1 lit.c) u.p.o.l.), odrębną także stawkę podatkową dla budowli (art.5 ust.1 pkt 3 u.p.o.l.), nie ograniczając stawki dla budowli tylko do działalności gospodarczej. Ustawa ta bowiem jednocześnie w art. 1a ust. 1 pkt 3 stanowi, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieć należy grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Aby ocenić, czy pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy grunty oraz budowle pozostałe po zlikwidowanej linii kolejowej jako części infrastruktury kolejowej, mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i czy takiemu wykorzystaniu nie stoją na przeszkodzie określone względy techniczne, wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie ta okoliczność nie budzi wątpliwości Sądu , jest ona bowiem bezsporna, co świadczy, że względy techniczne uzasadniają, że nie są one wykorzystywane do działalności gospodarczej, a zatem grunty podlegają stawce podatku od nieruchomości właściwej dla gruntów pozostałych na zasadach określonych w art. 5 ust.1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l., przyjmując zaś, że znajdująca się na tych gruntach nieczynna linia kolejowa jest budowlą - zgodnie z powyższymi rozważaniami –- właściwą dla niej stawką podatkową jest stawka określona w art. 5 ust.1 pkt 3 u.p.o.l.

Skoro linia kolejowa Nr [...] P.– S. uległa likwidacji, i budowla ta nie może być wykorzystywana w działalności gospodarczej, to organy powinny podjąć działania w celu ustalenia wartości takiej budowli w trybie art. 4 ust. 3-7 u.p.o.l., stosownie do art. 5 ust.1 pkt.3 u.p.o.l., czego w rozpoznawanej sprawie nie uczyniły, a jedynie oparły się na deklaracjach skarżącego, w których nie wskazano linii kolejowych jako przedmiotu zwolnienia, zaś grunty i budowle zadeklarowano w niższej wysokości niż określono zaskarżonymi decyzjami wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006 i 2007.

Na tle stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy zachodzi zatem podstawa do uznania, że zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem wskazanych wyżej zasad określonych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

a w szczególności art. 4 ust.7 i art. 5 ust. 1 pkt 3, skoro określają one skarżącemu podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2006 i 2007 należnego od zlikwidowanej linii kolejowej, a więc od budowli, bez określenia jej wartości z zachowaniem reguł przewidzianych tymi przepisami. Odnosząc się do zarzutu w zakresie opodatkowania budowli, w stosunku do której podatek od nieruchomości powinien być naliczony od wartości obliczonej według reguł przewidzianych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tutaj organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się do tej spornej kwestii, istotnej dla podstawy opodatkowania. Organ opodatkował ją podatkiem od nieruchomości w ogóle nie wykazywanej w deklaracji za 2006 rok, jak i 2007 rok, przy czym nie zajął się ani kwalifikacją tej nieruchomości jako przedmiotu opodatkowania, który skarżąca kwestionuje, ani też ustaleniem jej wartości.

Na marginesie należy wskazać, że dla ustalenia obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości należy w pierwszej kolejności dokonać kwalifikacji takiej nieruchomości, stosownie do art. 2 u.p.o.l., a następnie ustalić podstawę opodatkowania zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 4 u.p.o.l. Warunkiem zaś opodatkowania gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą podatkiem od nieruchomości jest nie tylko ustalenie, że są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, lecz nadto ustalenie na gruncie art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., czy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jeżeli bowiem ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, to nie wyczerpuje znamion określenia ustawowego "gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą". A zatem mają tu zastosowanie odpowiednio zasady ogólne przewidujące zróżnicowane stawki opodatkowania określone w art. 5 u.p.o.l., o czym wyżej mowa.

W rozważaniach swoich Kolegium bardzo lakonicznie odniosło się do kwestii opodatkowania spornej nieruchomości. Zasadnie zatem podnosi skarżąca,

że obowiązkiem organu było przede wszystkim należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, w tym w odniesieniu do kwalifikacji przedmiotów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz, czy były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie wystarczy teza, jak wynika to z uzasadnienia zaskarżonych decyzji Kolegium, że "(...) sam fakt zaprzestania działalności gospodarczej jeszcze nie stanowi o ich całkowitej nieprzydatności do wykorzystania w jakiejkolwiek innej działalności. Tym samym nie można przyjąć, że nie są one związane z działalnością gospodarczą (...)". Teza musi być poparta materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Ustalenia te mają bowiem kluczowe znaczenie dla sprawy. Zdaniem Sądu, w związku z tym, że organy w toku postępowania nie wyjaśniły powyższych kwestii bezspornie, tym samym doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte wyjaśnienie przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy, zaś przeprowadzona ocena zgromadzonego materiału dowodowego nastąpiła w sposób dowolny.

Konkludując powyższe rozważania należało przyjąć, że uzasadnione wątpliwości u strony skarżącej może budzić przyjęta przez organ podatkowy kwalifikacja spornej linii kolejowej, nie wskazuje on bowiem w uzasadnieniach swoich decyzji w sposób wyczerpujący, dlaczego linia ta została uznana przez organ za budowlę, a tym samym w takim zakresie niezbędnym jest ponowne, lecz szczegółowe wyjaśnienie tej materii prawnej, tak by strona była przekonana o słuszności stanowiska organu. Zaskarżone decyzje nie spełniają warunków wymaganych art. 210 Ordynacji podatkowej, a w szczególności § 4, co skutkuje naruszeniem prawa procesowego. W istocie postępowanie przeprowadzone w niniejszej sprawie nie zrealizowało również zasady wynikającej z treści przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej jak również narusza, z wyżej wskazanych przyczyn, zasadę swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy winien mieć na uwadze, że przedmiotem sporu jest rok podatkowy 2006 i rok podatkowy 2007, i w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej konsekwentnie powinien doprowadzić do wyjaśnienia wszystkich tych wątpliwości, które nie zostały wyjaśnione na etapie postępowania odwoławczego. Należy zatem doprowadzić do bezspornego i wyczerpującego wyjaśnienia kwalifikacji spornej nieruchomości (czy linia kolejowa jest budowlą), ustalenia jej wartości zgodnie zasadami w tym zakresie przewidzianymi ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, z uwzględnieniem powyższych uwag.

Odnosząc się zaś do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006, brak podstaw do ustosunkowania do tego zarzutu na gruncie ustalonego stanu faktycznego sprawy z uwagi na brak ustaleń organu w przedmiocie ewentualnego ustanowienia zabezpieczenia hipotecznego lub zastawu skarbowego na poczet spornego zobowiązania, co uniemożliwia Sądowi dokonanie pełnej oceny merytorycznej spornej kwestii.

W tych warunkach, uznając, że zaskarżone decyzje Kolegium wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, a także z naruszeniem przepisów postępowania wobec braku wyczerpującego wyjaśnienia, że zlikwidowana linia kolejowa stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego oraz, że podstawą opodatkowania budowli może być wartość budowli bez jej ustalenia z zachowaniem reguł przewidzianych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), orzec należało o ich uchyleniu i przekazaniu spraw do ponownego rozpoznania z zaleceniem uwzględnienia w dalszym postępowaniu podatkowym wskazań przedstawionych wyżej, a także z zaleceniem ustalenia, czy doszło do wygaśnięcia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono stosownie do przepisów

art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. O niewykonywaniu zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Zasądzone koszty postępowania, obejmowały wpis od skargi w kwocie łącznej [...] ([...] x 2 od każdej skargi) oraz koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w wysokości łącznej [...] ([...] x 2 każda sprawa) oraz [...] z tytułu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w każdej sprawie.