Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1111/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1, art. 14b par. 1, art. 14h, art. 14c par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 16 ust. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2017r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. na postanowienie Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] lutego 2016 r., uzupełniony pismem z [...] stycznia 2016 r., M. P. złożyło wniosek do Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w P., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa dotyczącej:

- prawidłowości sposobu podziału naliczonych i zapłaconych odsetek przy zastosowaniu przyjętego wskaźnika.

- prawidłowości wyliczonych odsetek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przy zastosowaniu przyjętego wskaźnika,

- prawidłowości działania dotyczącego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek w związku z tym, że wartość początkowa środków trwałych przekracza wartość kapitału kredytu,

- prawidłowości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych po rozliczeniu inwestycji o wartość odsetek obliczonych przy zastosowaniu przyjętego wskaźnika,

- momentu dokonywania odpisów amortyzacyjnych po rozliczeniu inwestycji,

-momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości odsetek obliczonych przy zastosowaniu przyjętego wskaźnika.

Przedstawiając we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wnioskodawca wskazał, że w latach od 2011 do 2015 realizował inwestycję polegającą na budowie zajezdni tramwajowej wraz z infrastrukturą (dalej jako: Inwestycja). W ramach Inwestycji w powyższym okresie przyjęto do używania ponad 500 środków trwałych. Umowa o realizację Inwestycji zawarta z wykonawcą przewidywała fakturowanie przez wykonawcę po wykonaniu kolejnych etapów prac wynagrodzenia częściowego wynoszącego 80% wartości wynagrodzenia za dany etap prac, zaś 20% wartości wynagrodzenia za zrealizowane prace, zgodnie z umową, podlegało fakturowaniu przez wykonawcę dopiero po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie całej inwestycji, w oparciu o protokół odbioru końcowego. Inwestycja finansowana była częściowo ze środków własnych Spółki, częściowo z kredytu bankowego udzielonego na finansowanie inwestycji a częściowo z dotacji. Kredyt został Spółce udzielony w złotych polskich i w złotych polskich jest spłacany. Środki z tytułu dotacji pojawiały się w Spółce w złotych polskich, jako refundacja już poniesionych wcześniej przez Spółkę wydatków w ramach Inwestycji, sfinansowanych przez Spółkę ze środków pieniężnych własnych lub pochodzących z kredytu. Uwzględniając powyższe, Spółka przyjęła założenie, że wszystkie wydatki związane z realizacją inwestycji były przez Spółkę finansowane najpierw ze środków własnych, następnie z kredytu bankowego otrzymanego na ten cel, a dopiero po wykorzystaniu kwoty równej kapitałowi zaciągniętego kredytu - wydatki były finansowane z otrzymanych dotacji. Kredyt wpłynął na rachunek Spółki w dwóch transzach. Obie transze kredytu wpłynęły na rachunek bieżący Spółki, co oznaczało brak technicznej możliwości przyporządkowania, z jakich środków pieniężnych płacone były konkretne faktury wystawiane przez wykonawcę.

Spółka przyjęła dla celów rozliczenia inwestycji założenie, że środki trwałe wytworzone przyjęte do używania finansowane były w pierwszej kolejności ze środków własnych, a następnie z kredytu zaciągniętego w celu finansowania inwestycji. Po wykorzystaniu środków pieniężnych pochodzących z kredytu pozostałą wartość inwestycji sfinansowano środkami uzyskanymi z dotacji z funduszów europejskich. Umowa kredytu ustalała terminy płatności odsetek od kredytu na dzień przypadający w połowie drugiego miesiąca każdego kolejnego kwartału obowiązywania umowy kredytu. Spółka opracowała system rozliczania kosztów odsetek tak, aby był zgodny z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczącymi zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów i przepisami regulującymi zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz by odzwierciedlał rzeczywistą wartość poniesionych nakładów na poszczególne środki trwałe.

Odsetki od kredytu w 2013 r. były aktywowane i ewidencjonowane w całości na koncie "środki trwałe w budowie" z przeznaczeniem do rozliczenia na poszczególne środki trwałe po zakończeniu inwestycji. W 2014 r. Spółka dzieliła odsetki od kredytu na dwie grupy (odsetki aktywowane na koncie "środki trwałe w budowie", które były ewidencjonowane jedną zbiorczą kwotą i nie powiększyły wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz odsetki stanowiące koszt finansowy, które były zaliczane przez Spółkę bezpośrednio w koszty uzyskania im przychodu w dacie zapłaty. Podział odsetek dokonano miesięcznie w oparciu o wskaźnik ( dalej jako: wskaźnik) wyliczony przez Spółkę w ten sposób, że w liczniku Spółka uwzględnili, kwotę równą wartości przyjętych do używania środków trwałych wg stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc naliczenia odsetek, natomiast w mianowniku Spółki uwzględniała kwotę kapitału kredytu. Tak wyliczony wskaźnik pozwalał ustalić stopień wykorzystania kredytu na wytworzenie środków trwałych oddanych do używania na koniec każdego miesiąca.

W grudniu 2014 r. wartość przyjętych do używania środków trwałych sfinansowanych z kredytu przekroczyła wartość otrzymanego kredytu. Z uwagi na powyższe wszystkie odsetki naliczone po dniu, w którym nastąpiło wspomniane w poprzednim zdaniu przekroczenie wartości kredytu zostały przez Spółkę ujęte w kosztach finansowych stanowiących koszt uzyskania przychodu w dacie zapłaty. Całość Inwestycji zakończyła się w dniu [...] czerwca 2015 r., gdy podpisano protokół odbioru końcowego Inwestycji w oparciu o wcześniej wydane pozwolenie na użytkowanie Inwestycji jako całości. Po uzyskaniu przez Spółkę ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie Inwestycji wykonawca wystawił faktury na pozostałe 20 % kwoty należnego wynagrodzenia.

Po otrzymaniu tych dokumentów Spółka zaczęła rozliczać Inwestycję - w zakresu przyjmowania kolejnych środków trwałych, zwiększania wartości początkowej przyjętych w poprzednich etapach inwestycji środków trwałych o 20%, rozliczania innych kosztów pośrednich inwestycji i odsetek od kredytu. W trakcie rozliczania Spółka skorygowała wcześniejszy podział odsetek z roku 2013 i 2014. W wyniku korekty zmniejszyła się wartość odsetek aktywowanych na koncie "środków trwałych w budowie", które docelowo winny zostać rozliczone na powiększenie wartości poszczególnych środków trwałych, a tym samym zmianie - zwiększeniu uległa wartość odsetek, które powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano pytania:

1. Czy prawidłowe było działanie Spółki polegające na podziale naliczonych za każdy miesiąc kalendarzowy, a następnie zapłaconych odsetek w ten sposób, że łączna kwota naliczonych odsetek była dzielona na dwie grupy:

- odsetki aktywowane na koncie "środki trwałe w budowie" - były ewidencjonowane jedną zbiorczą kwotą i nie powiększyły wartości początkowej poszczególnych środków trwałych;

- odsetki stanowiące koszt finansowy - były zaliczane przez Spółkę bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w dacie zapłaty, jeżeli podział odsetek na powyższe dwie grupy został wyliczony z wykorzystaniem wskaźnika zawierającego w liczniku kwotę równą wartości przyjętych do używania środków trwałych, wg stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc naliczenia odsetek, a w mianowniku kwotę kapitału kredytu?

2. Czy prawidłowe było postępowanie Spółki polegające na zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie zapłaty części zapłaconych odsetek od kredytu wyliczonych jako suma odsetek naliczonych za każdy miesiąc przemnożonych każdorazowo przez wskaźnik obejmujący w liczniku kwotę wartości przyjętych do używania środków trwałych, wg stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc naliczenia odsetek, a w mianowniku kwotę kredytu?

3. Czy prawidłowe było działanie Spółki polegające na tym, że od dnia gdy wartość przyjętych do używania środków trwałych sfinansowanych z kredytu przekroczyła wartość otrzymanego kapitału kredytu, wszystkie naliczone po tym dniu odsetki były zaksięgowane w kosztach finansowych i po ich zapłacie stanowiły koszty uzyskania przychodu Spółki?

4. Czy prawidłowe będzie działanie Spółki obejmujące rozliczenie całości zakończonej inwestycji, polegające na zwiększeniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych za poszczególne miesiące od początku uruchomienia kredytu do miesiąca oddania do używania danego środka trwałego (przyjętych do używania w trakcie trwania poszczególnych etapów inwestycji) o wartość odsetek zapłaconych od kredytu, proporcjonalnie przypadającą na dany środek trwały, jeżeli wartość tych odsetek przypadająca na dany środek trwały zostanie wyliczona jako suma wyliczonych za poszczególne miesiące (od miesiąca uruchomienia kredytu do miesiąca oddania środka trwałego do użytkowania) wartości stanowiących iloczyn wartości początkowej danego środka trwałego oraz wskaźnika (rozumianego jako ułamek, w którego liczniku znajdzie się wartość naliczonych za dany miesiąc odsetek od kredytu, w mianowniku zaś znajdzie się kwota kapitału kredytu)?

5. Czy w sytuacji, gdy końcowe rozliczenie całej inwestycji na podstawie dowodów księgowych (w tym z tytułu zwiększenia wartości początkowej przyjętych do używania środków trwałych o odsetki powiększające wartość początkową) nastąpiło w grudniu 2015r., to czy odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych od zwiększonej podstawy ich dokonywania (czyli od zwiększonej wartości początkowej) będzie można dokonywać począwszy od stycznia 2016 r.?

6. Czy w sytuacji, gdy stanowisko Spółki w zakresie pytań od nr [...] do nr [...] zostanie uznane przez organ za prawidłowe, a z ustaleń Spółki wynika, że w latach 2013 i 2014 wartość zapłaconych odsetek aktywowanych i ewidencjonowanych w całości na koncie "środki trwałe w budowie" była zbyt wysoka, zaś wartość odsetek zapłaconych i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2013 i 2014 była zbyt niska (czyli zaliczono do kosztów uzyskania przychodów w latach 2013 i 2014 niższą wartość zapłaconych odsetek niż to było możliwe), to czy Spółka może zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów w grudniu 2015 r. tę wartość zapłaconych odsetek, czy też Spółka musi skorygować swoje zeznania podatkowe za rok podatkowy 2013 r. i 2014 r. i w tych skorygowanych zeznaniach ująć w kosztach uzyskania przychodów wyższą niż pierwotnie zaliczona do kosztów finansowych wartość odsetek?

Ustosunkowując się do pytania nr [...] wnioskodawca wyraził pogląd, że wskaźnik zawierający w liczniku kwotę równą wartości przyjętych do używania środków trwałych, wg stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień naliczenia odsetek oraz w mianowniku kwotę kapitału kredytu - pozwalał prawidłowo ustalić proporcję wykorzystania kapitału kredytu na sfinansowanie przyjętych do używania w danym miesiącu środków trwałych. W zakresie pytania nr [...] wnioskodawca wskazał, że prawidłowe było postępowanie polegające na zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie zapłaty części zapłaconych odsetek od kredytu, których wysokość została wyliczona jako wartość odsetek naliczonych za każdy miesiąc przemnożonych każdorazowo przez wskaźnik obejmujący w liczniku kwotę wartości przyjętych do używania środków trwałych wg stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc naliczenia odsetek, a w mianowniku kwotę kredytu. W kwestii pytania nr [...] wnioskodawca wyraził pogląd, że jego działanie było prawidłowe i zgodne z art. 16 ust. 1 pkt 11 i pkt 12 ustawy z dnia [...] lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. dalej u.p.d.o.p.). Odnośnie pytania nr [...] wnioskodawca wskazał, że prawidłowe będzie działanie obejmujące rozliczenie całości zakończonej inwestycji, polegające na zwiększeniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych za poszczególne miesiące od początku uruchomienia kredytu do miesiąca oddania do używania danego środka trwałego (przyjętych do używania w trakcie trwania poszczególnych etapów Inwestycji) o wartość odsetek zapłaconych od kredytu, proporcjonalnie przypadającą na dany środek trwały, jeżeli wartość tych odsetek przypadająca na dany środek trwały zostanie wyliczona jako suma wyliczonych za poszczególne miesiące (od miesiąca uruchomienia kredytu do miesiąca oddania środka trwałego do użytkowania) wartości stanowiących iloczyn wartości początkowej danego środka trwałego oraz wskaźnika (rozumianego jako ułamek, w którego liczniku znajdzie się wartość naliczonych za dany miesiąc odsetek od kredytu, w mianowniku zaś znajdzie się kwota kapitału kredytu). W zakresie pytania nr [...] wnioskodawca wyraził pogląd, że dopiero końcowe rozliczenie całej inwestycji, po uwzględnieniu rozliczenia na poszczególne środki trwałe wartości z faktur wystawionych przez wykonawcę po dacie uzyskania przez Spółkę ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie Inwestycji i po podpisaniu [...] czerwca 2015 r. protokołu odbioru końcowego oraz po sporządzeniu w grudniu 2015 r. dowodów księgowych dotyczących zwiększenia wartości początkowej przyjętych do używania środków trwałych o zapłacone odsetki od kredytu powiększające wartość początkową poszczególnych środków trwałych, możliwe będzie ustalenie aktualnej wartości początkowej poszczególnych środków trwałych (które zresztą od dnia przyjęcia ich do używania były już amortyzowane) i amortyzowanie od stycznia 2016 r. tej zwiększonej wartości początkowej. W kwestii natomiast pytania nr [...] wnioskodawca wskazał, że odsetki można zaliczyć do kosztów grudnia w 2015 r. i nie ma konieczności korygowania zeznań podatkowych za 2013 r. i 2014 r.

Minister Finansów, działający przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w P. postanowieniem z [...] kwietnia 2016r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dotyczącej opisanego wyżej wniosku skarżącej.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w wyniku analizy formalnoprawnej złożonego wniosku, stwierdzono, że zagadnienia przedstawione przez Spółkę są uregulowane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby poddania ocenie stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie przepisów prawa. W analizowanej sprawie wnioskodawca postawił pytania, na które odpowiedź wymaga ustosunkowania się do prawidłowości wyliczenia wskaźnika będącego podstawą dokonania podziału odsetek od kredytu zaciągniętego na realizację inwestycji, w ramach której doszło do wytworzenia kilkuset środków trwałych oddawanych do użytkowania w różnych okresach trwania Inwestycji. Mając zatem na uwadze przesłanki w kwestii odmowy wszczęcia postępowania, organ wskazał, że przyjęty sposób wyliczenia wskaźnika oraz matematyczne obliczenia jego wysokości nie wypełniają przesłanek przepisów podatkowych określonych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm. dalej O.p.). Samo wskazanie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 11 i 12 oraz art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 u.p.d.o.p. nie jest wystarczające do uznania, że wniosek Spółki dotyczy interpretacji wskazanej ustawy podatkowej. W tej sytuacji organ musiałby poddać analizie postępowanie Spółki w zakresie prawidłowości przyjętego wskaźnika. Takie postępowanie można natomiast ocenić tylko w ramach kontroli podatkowej, skarbowej, czy czynności sprawdzających, do prowadzenia których organ nie został upoważniony

W dniu [...] kwietnia 2016 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika złożyła zażalenie na postanowienie z [...] kwietnia 2016 r. i wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i o wydanie interpretacji w zakresie objętym wnioskiem.

W powyższym zażaleniu strona zarzuciła niniejszemu postanowieniu naruszenie art. 14b § 1 w związku z art. 14h i art. 165a § 1 O.p. polegające na bezzasadnej odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki z dnia [...] lutego 2016 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, opartej o błędne przyjęcie przez organ, że żądanie Spółki w powyższym zakresie wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, na skutek złożonego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w P. działający w imieniu Ministra Finansów postanowieniem z [...] maja 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy powielił argumentację podniesioną w rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnym. W szczególności wskazano, że odmowa wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 165a § 1 O.p., ma miejsce wówczas, gdy wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

W niniejszej sprawie przeszkodą powodującą odmowę wszczęcia postępowania było uznanie przez organ, że przyjęty sposób wyliczenia wskaźnika oraz matematyczne obliczenia jego wysokości nie wypełniają przesłanek przepisów podatkowych określonych w art. 3 pkt 2 O.p. Organ podkreślił, że samo wskazanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest wystarczające do uznania, że wniosek Spółki dotyczy interpretacji wskazanej ustawy podatkowej.

Problem jaki powstał po stronie zainteresowanego nie dotyczy zatem stricte przepisów prawa podatkowego, ale analizy postępowania Spółki w zakresie prawidłowości przyjętego wskaźnika. Takie postępowanie można natomiast ocenić tylko w ramach kontroli podatkowej, skarbowej, czy czynności sprawdzających, do prowadzenia których organ nie został upoważniony.

Tym samym zagadnienia przedstawione przez Spółkę, choć są uregulowane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymagałoby poddania ocenie stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie przepisów prawa.

W konsekwencji organ podatkowy nie mógł rozpoznać złożonego przez wnioskodawcę wniosku we wskazanym wyżej zakresie co do meritum z uwagi na zaistnienie wskazanej powyżej negatywnej przesłanki do wydania interpretacji.

Organ podkreślił, że postępowanie o wydanie interpretacji ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów materialnego prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W postępowaniu tym organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ogranicza się do dokonania subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego (zdarzenie przyszłego) pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) dany przepis ma zastosowanie.

Ustosunkowując się do zarzutu strony, co do możliwości wydania interpretacji w zakresie pytania nr [...], organ wskazał, że rozstrzygniecie w tym zakresie byłoby możliwe tylko w sytuacji odpowiedzi na wcześniej zadane przez wnioskodawcę pytania. Odpowiedź w zakresie momentu dokonywania odpisów amortyzacyjnych po rozliczeniu inwestycji wiąże się bowiem z kwestią końcowego rozliczenia inwestycji, na które to rozliczenia ma wpływ sposób wyliczenia wskaźnika będącego podstawą dokonania podziału odsetek od kredytu zaciągniętego na realizację inwestycji.

W skardze z dnia [...] maja 2016r. strona skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 i § 6, art. 216 § 1 w związku z art. 165a § 1, art. 220, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 O.p.- polegające na błędnej wykładni art. 14b § 1 i § 6 O.p. (skutkującej nieprawidłowym uznaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., że zasadnie w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2016r. organ orzekł o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia [...] lutego 2016 r.), co doprowadziło Dyrektora Izby Skarbowej w P. do nieprawidłowego zastosowania przepisów art. 165a § 1, art. 220, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 O.p., to jest do utrzymania w mocy postanowienia z dnia [...] kwietnia 2016 r., podczas gdy prawidłowo zinterpretowane przepisy art. 14b § 1 i § 6 O.p. winny doprowadzić do wniosku, że zażalenie skarżącej na postanowienie z dnia [...] kwietnia 2016 r. było zasadne, a tym samym winno doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia z dnia [...] kwietnia 2016 r. w całości i do przekazania sprawy organowi właściwemu do wydania interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku z dnia [...] lutego 2016 r.

Zdaniem skarżącej wbrew stanowisku organu, stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, pytania i stanowisko skarżącej ujęte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mieściły się w zakresie określonym przepisami art. 14b § 1 i § 6 O.p.

Skarżąca zwróciła uwagę, że pytania od 1 do 4 dotyczyły oceny prawidłowości zastosowania przez skarżącą przepisów art. 16 ust. 1 pkt 11, pkt 12 oraz art. 16g ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 3 u.p.d.o.p. w sposób opisany w stanowisku skarżącej w zakresie poszczególnych pytań. Natomiast pytanie nr [...] dotyczyło momentu dokonywania pierwszych odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej środków trwałych po zakończeniu Inwestycji a więc interpretacji przepisów art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.p. Pytanie nr [...] dotyczyło wykładni przepisów art. 15 ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p. w sytuacji, gdy skarżąca uzna, że w latach 2013 i 2014 wartość zapłaconych odsetek aktywowanych i ewidencjonowanych w całości na koncie "środki trwałe w budowie" była zbyt wysoka, zaś wartość odsetek zapłaconych i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2013 i 2014 była zbyt niska (czyli zaliczono do kosztów uzyskania przychodów w latach 2013 i 2014 niższą wartość zapłaconych odsetek niż to było możliwe) i oceny czy na gruncie tych przepisów skarżąca może zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów w grudniu 2015 r. tę wartość zapłaconych odsetek czy też skarżąca musi skorygować swoje zeznania podatkowe za rok podatkowy 2013 r. i 2014 r. i w tych skorygowanych zeznaniach ująć w kosztach uzyskania przychodów wyższą niż pierwotnie zaliczona do kosztów finansowych wartość odsetek.

Jednocześnie zdaniem skarżącej podział odsetek na odsetki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz odsetki zwiększające wartość początkową środków trwałych, moment zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów, zasady na jakich odsetki powiększają wartość początkową środków trwałych - są kwestiami wprost objętymi powołanymi wyżej przepisami u.p.d.o.p.

W opinii skarżącej fakt, że opisując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz swoje stanowisko skarżąca opisała mechanizm podziału odsetek na te zaliczane do kosztów uzyskania przychodów oraz na te powiększające wartość początkową środków trwałych oznacza, że organ winien dokonać oceny prawidłowości takiego zastosowania tych przepisów ustawy, jaki opisała skarżąca. Do dokonania oceny prawidłowości wspomnianego sposobu zastosowania przepisów ustawy nie było konieczne poddanie ocenie stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych opisanych we wniosku w znaczeniu takim, jakie prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w P. w zaskarżonym postanowieniu.

W ocenie skarżącej nie było również żadnych przeszkód do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr [...], ponieważ dotyczyło ono tylko momentu, od którego należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej podstawy ich dokonywania. Pytanie to było całkowicie oderwane od wyliczania wskaźnika podziału naliczonych i zapłaconych odsetek.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

W ocenie Sądu zaskarżonemu postanowieniu nie można zarzucić naruszenia przepisów prawa.

Postanowienie wydano na podstawie art. 165a § 1, w związku z art. 14b § 1 i art. 14h O.p. W myśl powołanych przepisów organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. W niniejszej sprawie odmowa wszczęcia postępowania nastąpiła z innych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji. Organ odmówił wszczęcia postępowania, ponieważ zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę we wniosku, choć uregulowane przepisami prawa podatkowego, wymagałoby poddania ocenie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego. W myśl art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe. Przepis § 2 powołanego artykułu stanowi, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Na podstawie art. 14 c § 2 O.p. w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym Zatem indywidualna interpretacja prawa podatkowego musi zawierać merytoryczną ocenę prawną stanu faktycznego lub opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, ponieważ stanowi wynik oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego i stanowiska prawnego przedstawionego przez wnioskodawcę. Organ w tym przypadku wskazuje stanowisko, czy powołany we wniosku przepis będzie miał w opisanym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym zastosowanie. Interpretacja pełni funkcję informacyjną oraz gwarancyjną. Dlatego też w sytuacji, gdy organ uznaje stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, jest obowiązany nie tylko uzasadnić negatywną opinię z powołaniem się na przepisy prawa, ale musi wskazać prawidłowe stanowisko. Nadto podkreślić należy, że treść wniosku wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego, dlatego też organ podatkowy jest związany merytorycznym zakresem określonym we wniosku.

W ocenie Sądu w ramach postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji organ w niniejszej sprawie nie mógł ocenić stanowiska strony wyrażonego w złożonym wniosku. Zadane dwa pierwsze pytania nie odnoszą się do przepisów prawa materialnego, ale do oceny, czy prawidłowy jest sposób podziału odsetek naliczonych i wyliczenia odsetek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przy zastosowaniu ustalonego przez podatnika wskaźnika. Stanowisko strony skarżącej wskazane we wniosku, które miało być poddane ocenie organu wskazuje "Opisany w stanie faktycznym wskaźnik w liczniku zawierający kwotę równą wartości przyjętych do używania środków trwałych, wg. stanu na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień naliczenia odsetek oraz w mianowniku zawierający kwotę kapitału kredytu – pozwalał prawidłowo ustalić proporcję (...)". Podobnie stanowisko odnoszące się do pytania drugiego wskazuje na sposób obliczenia odsetek według określonego wskaźnika, tym samym skarżąca oczekuje od organu oceny, czy zastosowany wskaźnik pozwoli na prawidłowe wyliczenie odsetek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu. Pozostałe pytania również odnoszą się do rozliczania odsetek i stanowią pewną całość zagadnienia zawartego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W ocenie Sądu należy zgodzić się z organem, że odpowiedź na te pytania wymagałaby ustosunkowania się do prawidłowości wyliczenia wskaźnika, który nie jest uregulowany żadnymi przepisami. Stanowisko strony nie odnosi się bowiem do wykładni art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.p., który stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodu naliczonych lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, ale do ustosunkowania się, czy podany sposób podziału odsetek poprzez zastosowanie wskazanego wskaźnika będzie prawidłowy. Takiej odpowiedzi organ nie mógł udzielić w świetle obowiązującego prawa, ponieważ w wydanej indywidualnej interpretacji organ musi wskazać, czy dany przepis prawa znajdzie zastosowanie w opisanym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym, natomiast opisany sposób wyodrębniania określonych odsetek nie jest regulowany żadnym przepisem prawa. Tym samym organ nie mógł ocenić, czy stanowisko strony jest prawidłowe czy też nie. Nie mógł bowiem odwołać się do żadnego przepisu prawa. Jak wskazał w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 657/13 (dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl) Minister Finansów w ramach swoich kompetencji w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji nie ma obowiązku udzielać porad prawnych i odpowiadać na wszelkie wątpliwości związane z rozliczeniem podatku.

Sąd podziela stanowisko skarżącej, że podział odsetek na odsetki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz odsetki zwiększające wartość początkową środków trwałych, moment zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów są uregulowane przepisami prawa podatkowego, niemniej mając na uwadze sformułowane pytania i opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, skarżąca we wniosku domagała się nie oceny stanowiska co do możliwości zastosowania wskazanych przepisów prawa, ale oceny czy przyjęty sposób rozliczenia odsetek jest prawidłowy, a odpowiedź na to pytanie wymagałaby oceny stanu faktycznego, który może być przeprowadzony w ramach postępowania podatkowego lub kontrolnego, a nie w postępowaniu interpretacyjnym.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.