Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 448/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 174 pkt 1, art. 183 par. 1 i par. 2, art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 40 ust. 6, art. 55 ust. 1 pkt 1, pkt. 3, pkt 4, art. 62 ust. 1, art. 65, art. 78 ust. 1 pkt 1, pkt 3, pkt 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 72 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 76 poz 1 art. 3 ust. 3
law: Dyrektywa Rady Nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich  przechowywania, przepływu oraz kontrolowania
journal: Dz.U.UE.L 2003 nr 283 poz 51 art. 2 ust. 1 lit. b, art. 20 ust. 1
law: Dyrektywa Rady Nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących  opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Tekst mający znaczenie dla EOG)

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędzia NSA Magdalena Bosakirska Sędzia del. WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej I. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1338/11 w sprawie ze skargi I. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od I. W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Katowicach 500 (pięćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 1 marca

2012r,, sygn. akt III SA/GI 1338/11 oddalił skargę I. W. na decyzję

Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] czerwca 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd orzekał w następującym stanie sprawy.

Wnioskiem z dnia 17 grudnia 2010r. I. W., wystąpiła do

Naczelnika Urzędu Celnego w R. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku

akcyzowym od olejów smarowych o kodzie CN 2710 1981, nabytych wewnątrzwspólnotowo do innych celów niż paliwo silnikowe i opałowe. W

uzasadnieniu swojego wniosku skarżąca stwierdziła, że jej zdaniem obciążenie

nabywanych przez nią produktów podatkiem akcyzowym pozostaje w sprzeczności z

prawem wspólnotowym, a w szczególności Dyrektywą Rady 2003/96/WE z dnia 27

października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych

dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.

Urz. WE nr L 283 z dnia 31 października 2003r., s. 51 ze zm.; dalej: Dyrektywa

energetyczna), która z racji przeznaczenia zwalnia nabywane oleje smarowe z

podatku akcyzowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] lutego 2011r., nr

[...], odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty wnioskowanego podatku akcyzowego. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że krajowe regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów rafinacji ropy naftowej (w tym olejów smarowych klasyfikowanych do CN 2710 19 81) wymienionych w ustawie z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, dalej: u.p.a.) nie pozostają w sprzeczności z zasadami prawa wspólnotowego określonymi Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm., dalej: TWE) oraz w prawie wspólnotowym (Dyrektywą energetyczną). Nie naruszają także zasad wolnego handlu i swobodnej konkurencji, umożliwiając w równym stopniu wszystkim podmiotom prowadzenie działalności w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi [dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. WE nr L 76 z dnia 23 marca 1992r., s. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa horyzontalna)]. Ponadto zauważył, iż zarówno w świetle regulacji wspólnotowych, jak i krajowych, oleje smarowe będące przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a tym samym brak było podstaw do uznania żądania strony i stwierdzenia nadpłaty, gdyż podatek zapłacony, którego dotyczył wniosek, był należny.

Dyrektor Izby Celnej w Katowicach decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji.

Organ nie dopatrzył się sprzeczności prawa wspólnotowego z prawem

krajowym i możliwości zastosowania wprost przepisów Dyrektywy energetycznej.

Uznał także, że podatek akcyzowy został przez Spółkę zapłacony należnie i nie

powstała nadpłata, a tym samym żądanie jej zwrotu nie znajduje uzasadnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę wskazał, że

ustawa o podatku akcyzowym z 2004r., w art. 2 wprowadziła podział wyrobów

akcyzowych na zharmonizowane i niezharmonizowane. W art. 2 tej ustawy w

związku z Załącznikiem nr 2 poz. 4 wyroby objęte wnioskiem skarżącej, oznaczone

kodem CN 2710 zostały uznane za "wyroby akcyzowe zharmonizowane" co by

wskazywało, że podlegają one wspólnotowym przepisom. W tym zakresie przepisy

krajowe nie były zgodne z przepisami wspólnotowymi. Jednak z uwagi na treść art. 3 ust 1 i ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej oraz mając na względzie wyrok ETS z dnia 5 lipca 2007 r., C-145/06 i C-146/06, opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów

smarowych nie wykorzystywanych na cele opałowe lub napędowe pozostawało w

gestii uregulowań Państw Członkowskich i tym samym Polska mogła wprowadzić w

prawie krajowym opodatkowanie takich olejów podatkiem akcyzowym, co też

uczyniła. Regulacje te nie mogą jednak zwiększać formalności związanych z

przekroczeniem granicy w handlu miedzy państwami członkowskimi, ani

dyskryminować tożsamych produktów z innych państw na rynku krajowym przez

nakładanie podatków wewnętrznych. Sąd przeanalizował treść przepisów art. 54 ust. 1, art. 55 ust 1, art. 27 ust. 4 pkt 2 u.p.a., § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra

Finansów z dnia 19 kwietnia 2004r. w sprawie dokumentacji związanej z

przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 81, poz. 744; dalej: rozporządzenie z dnia 19 kwietnia 2004r.) i stwierdził, że przepisy te nie miały

zastosowania do przedmiotowych olejów smarowych nabytych

wewnątrzwspólnotowo, gdyż nie była od nich zapłacona akcyza w kraju nabycia.

Sąd I instancji zgodził się z organem celnym, że w przypadku nabycia

wewnątrzwspólnotowego nie nałożono na nabywcę olejów smarowych dodatkowych

obowiązków, które winien spełnić, gdy towar przekracza granicę Państwa

Członkowskiego. Jak oświadczyła strona skarżąca dodatkowe obowiązki dotyczą

możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z podatku akcyzowego

dokonującego obrotu tymi towarami na terenie kraju. Strona skarżąca nie wskazała

żadnych dodatkowych formalności wymaganych na granicy, ani w związku z

przekroczeniem granicy, które zostały na nią nałożone przepisami krajowymi w

związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem olejów smarowych.

Zdaniem Sądu nie można było zatem uznać zasadności zarzutów o

zwiększeniu formalności związanych z przekroczeniem granicy (nałożeniu

dodatkowych obowiązków) w przypadku obrotu olejami smarowymi w ramach państw

wspólnoty.

W ocenie Sądu w sprawie nie doszło także do naruszenia zasady zakazu

dyskryminacji podatkowej (art. 25, art. 90 ust. 1 w zw. z art. 12 TWE).

Sąd przywołał treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia

2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dż. U. Nr 87, poz. 825, ze

zm.; dalej rozporządzenie z dnia 22 kwietnia 2004r.), stwierdzając, że oleje smarowe

o kodzie CN 2710 19 81, PKWiU 23.20.18 w obrocie krajowym i wspólnotowym

traktowane są jednakowo. Zdaniem Sądu dowodzi tego wysokość stawki w pozycji 3

Załącznika nr 1 rozporządzenia - Tabela stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych

sprzedawanych w kraju i pozycji 2 Załącznika nr 2 - Tabela stawek akcyzy dla

wyrobów akcyzowych dostarczanych i nabywanych wspólnotowo oraz

importowanych. Jest taka sama i wynosi 1.180,00 zł/1.0001.

W ocenie Sądu, również w kontekście wymienionego przez Skarżącą

wprowadzonego z dniem 20 sierpnia 2004 r. zwolnienia określonego w § 13 ust. 1

pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie

zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.; dalej:

rozporządzenie z dnia 26 kwietnia 2004r.) nie można uznać, aby towary nabywane

wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę były dyskryminowane, w ten sposób, iż nie

mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem akcyzowym, zaś towary

sprzedawane w kraju mogły korzystać z takiego zwolnienia. Otóż zgodnie z § 2b ust.

1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie procedury

zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849, dalej:

rozporządzenie z dnia 23 kwietnia 2004r.) - owiązującego od dnia 20 sierpnia 2004r.

w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych

zharmonizowanych, do których w państwie nabycia nie stosuje się procedury

zawieszenia poboru akcyzy i do których stosuje się na terytorium kraju stawkę

podatku akcyzowego inną niż 0%, ich przemieszczenie na terytorium kraju i

wprowadzenie do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy

odbywa się z zastosowaniem dokumentów handlowych. Oznacza to, iż towary

nabywane wewnątrzwspólnotowo mogły być wprowadzone do składu podatkowego

w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentów handlowych

(bez spełniania dodatkowych formalności i warunków) i podobnie jak produkty

sprzedawane przez podmioty krajowe mogły korzystać ze zwolnienia przy spełnieniu

przesłanek określonych w § 13 ust. 1 pkt 5.

Sąd I instancji podzielił także pogląd wyrażony w uchwale z dnia 22 czerwca

2011 r., sygn. I GPS 1/11, podjętej w składzie całej Izby Gospodarczej. W uchwale tej NSA stwierdził, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie jest

nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii

elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku

majątkowego. Mechanizm ujęcia kwot podatku akcyzowego w końcowej cenie

sprzedawanego wyrobu jest identyczny, zarówno w odniesieniu do energii

elektrycznej jak i olejów smarowych. Nadto skarżąca mogła skorzystać ze zwolnienia w podatku akcyzowym przez spełnienie warunków określonych w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym, czego nie uczyniła. Dlatego również w niniejszej sprawie należy przyjąć, że warunkiem niezbędnym dla stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku akcyzowym w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej jest uprzednie wykazanie lub co najmniej podniesienie argumentu, że Skarżąca poniosła ekonomiczny ciężar opodatkowania jej działalności podatkiem akcyzowym z tytułu sprzedaży olejów smarowych.

I. W. złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o

postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.;

dalej: p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego, tj.:

- poprzez błędną wykładnię art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5t art. 62 ust. 1 oraz art. 65

u.p.a. w związku z art. 2 ust. 4 art. 20 ust. 1 Dyrektywy energetycznej oraz art. 3 ust.

3 Dyrektywy horyzontalnej poprzez przyjęcie, że nabywane wewnątrzwspólntowo

oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 81 podlegają na terytorium kraju

opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,

- poprzez błędną wykładnię art. 30 Dyrektywy energetycznej w związku z

przepisem art. 8 ust. 1 lit. a Dyrektywy Rady 92/81/EWG z dnia 19 października

1992r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od olejów

mineralnych (Dz. U. L 316, str. 12 ze zm., dalej: Dyrektywa Rady 92/81/EWG)

poprzez przyjęcie, że od dnia 1 stycznia 2004r. państwa członkowskie zamiast

obowiązku zastosowania w przepisach krajowych stosownego zwolnienia otrzymały

uprawnienie do opodatkowania produktów energetycznych, takich jak oleje smarowe,

w przypadku, gdy były one wykorzystywane w inny sposób niż jako paliwo silnikowe

lub grzewcze,

- poprzez błędną wykładnię przepisów art. 2, art. 4 ust. 1 pkt. 5,art. 55, art. 62

ust. 1 oraz art. 65 u.p.a., w związku z przepisem art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej

poprzez przyjęcie, że nabywane wewnątrzwspólnotowo oleje smarowe oznaczone

kodem CN 2710 19 81 podlegają na terytorium kraju opodatkowaniu podatkiem

akcyzowym, gdyż ich opodatkowanie nie zwiększa formalności związanych z

przekraczaniem granicy,

- poprzez błędną wykładnię § 13 ust. 1 pkt. 5 oraz ust. 2d rozporządzenia z

dnia 26 kwietnia 2004 r. w związku z art. 90 TWE poprzez przyjęcie, że nie zachodzi

naruszenie zakazu dyskryminacji ustanowionego w art. 90 TWE,

- poprzez błędną wykładnię, czego konsekwencją było niewłaściwe

zastosowanie przepisów art. 2, art. 4 ust. 1 pkt. 5, art. 62 ust. 1 oraz art. 65 u.p.a. w

związku z przepisem § 2 ust. 1 pkt. 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004r. w

związku z art. 217 Konstytucji RP oraz art. 4 Ordynacji podatkowej, poprzez

przyjęcie, że przepis art. 62 ust. 1, art. 65 ust. 1 w związku z przepisem art. 4 ust. 1

pkt 5 u.p.a., pozwalają na opodatkowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów

smarowych pomimo, iż nie są one wykorzystywane jako paliwa,

- poprzez błędną wykładnię przepisu art, 72 § 1 Ordynacji podatkowej w

zakresie przekroczenia granic wykładni językowej oraz zakazu wykładni

prawotwórczej, konsekwencją czego było uznanie, że nie wystąpił żaden z

ustawowych warunków zwrotu podatku akcyzowego, zatem odmowa zwrotu podatku

akcyzowego dokonana przez organy podatkowe jest prawidłowa.

W uzasadnieniu Skarżąca przedstawiła argumentację wyrażoną na

wcześniejszych etapach postępowania.

W piśmie procesowym z dnia 8 czerwca 2015r. określonym jako "uzupełnienie

skargi kasacyjnej" skarżąca rozwijając zarzut skargi kasacyjnej dotyczący błędnej

wykładni § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r. oraz ust. 2d

rozporządzenia z dnia 23 kwietnia 2004r. w zw. z art. 90 TWE wskazała na ich

dyskryminujący charakter z uwagi na zróżnicowanie terminu płatności podatku

akcyzowego przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym i sprzedaży krajowej olejów

smarowych nie korzystających z procedury zawieszenia poboru akcyzy z uwagi na

przeznaczenie.

Dyrektor Izby Celnej w Katowicach, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł

o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuję:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, z uwagi na brak usprawiedliwionych

podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje

sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę

nieważność postępowania z przyczyn określonych w art. 183 § 2 powołanej ustawy,

które w niniejszej sprawie nie występują.

Skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie została oparta na podstawie

określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., gdyż zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą jedynie

naruszenia przepisów prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej formułując

zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego wskazał, że Sąd oddalił skargę

pomimo błędnej wykładni przepisów mających kluczowe znaczenie dla

rozstrzygnięcia sprawy.

Przechodząc do oceny zarzutu błędnej wykładni przepisów prawa

materialnego, na wstępie rozważań należy odwołać się do regulacji zawartych w

Dyrektywach horyzontalnej i energetycznej.

Przepis art. 1 Dyrektywy horyzontalnej wskazuje, że dyrektywa ta wyznacza

system dotyczący wyrobów objętych podatkiem akcyzowym i innych podatków

pośrednich, które są pobierane bezpośrednio lub pośrednio przy sprzedaży takich

produktów, z wyjątkiem podatku od wartości dodanej i podatków ustalonych przez

Wspólnotę. Natomiast szczegółowe przepisy odnoszące się do struktury i stawek

podatku dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym są wymienione we

właściwych dyrektywach. Stosownie zaś do treści art. 3 ust. 3 Dyrektywy

horyzontalnej państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub

utrzymywania podatków na wyroby inne niż te wymienione w ust. 1 pod warunkiem

jednak, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z

przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. W zakresie

odnoszącym się do olejów mineralnych tą stosowną dyrektywą jest Dyrektywa

energetyczna, która w art. 1 zobowiązuje państwa członkowskie do nakładania

podatków na produkty energetyczne zgodnie z jej regułami. Stosownie, zatem do art.

2 ust. 1 lit. b omawianej dyrektywy pojęcie "produkty energetyczne" stosuje się do

produktów wymienionych w tym przepisie według kodów CN, w tym także do

objętych kodem CN 2710. Jednocześnie art. 2 ust. 4 lit b tiret pierwsze stanowi, że

niniejsza dyrektywa nie ma zastosowania do produktów energetycznych

wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,

przy czym w ostatnim zdaniu art. 2 ust. 4 tego przepisu stwierdza się, że jednakże

art. 20 ma zastosowanie do tych produktów energetycznych, Wskazany przepis art.

20 w ustępie 1 wymienia w sposób wyczerpujący produkty energetyczne podlegające

przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania Dyrektywy horyzontalnej, z tym

jednak, że poza zakresem przedmiotowym znajdują się produkty objęte kodem CN

2710 19 81, a więc oleje smarowe będące przedmiotem postępowania w niniejszej

sprawie.

Należy również wskazać, że Dyrektywa horyzontalna została z dniem 1

kwietnia 2010r. uchylona przez dyrektywę Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia

2008r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej

dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L nr 9 z dnia 14 stycznia 2009r., s. 12 ze zm.),

przy czym art. 1 ust. 3 Dyrektywy 2008/118/WE o brzmieniu: "Państwa członkowskie

mogą nakładać podatki na a) produkty inne niż wyroby akcyzowe; (...). Nakładanie

takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy

przekraczaniu granic w handlu miedzy państwami członkowskimi" - odpowiada treści

art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej.

W opinii strony skarżącej z art. 2 ust. 4 i art. 20 Dyrektywy energetycznej w

związku z art. 3 Dyrektywy horyzontalnej, jasno wynika, że oleje smarowe

wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze pozostają poza

systemem zharmonizowanego podatku akcyzowego, co oznacza, iż przepisy prawa

polskiego pozostają w sprzeczności z prawem wspólnotowym, a w takim przypadku

skarżąca spółka miała prawo powołać się na prawo wspólnotowe i stosować je

bezpośrednio z pominięciem regulacji krajowych. Nadto autor skargi kasacyjnej

wywodził, że polski ustawodawca mógł zgodnie z przepisami wspólnotowymi

wprowadzić lub utrzymać podatek, jednak nie mógł to być podatek, który jest

podatkiem akcyzowym zharmonizowanym. Nałożenie takiego podatku na Skarżącą

Spółkę pozostaje w sprzeczności z przepisami dyrektyw energetycznej i

horyzontalnej. Wprowadzenie tego podatku także zwiększa formalności związane z

przekroczeniem granic w handlu z państwami członkowskimi oraz narusza

wynikający z art. 90 TWE zakaz dyskryminacji wyrobów pochodzących z innych

państw członkowskich.

Naczelny Sąd Administracyjny ustosunkowując się do tak sformułowanego

zarzutu naruszenia wymienionych wyżej przepisów dyrektyw stwierdza, iż kwestia

nałożenia podatku akcyzowego w Polsce na oleje smarowe wykorzystywane do

celów innych niż napędowe i grzewcze według reguł właściwych dla ujednoliconego

podatku akcyzowego była przedmiotem pytania prejudycjalnego skierowanego do

Trybunału Sprawiedliwości przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawie o sygn. akt I

GSK 780/11.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił się do Trybunału z następującym

pytaniem prejudycjalnym: "Czy art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej oraz aktualnie

odpowiednio art. 1 ust. 3 (akapit pierwszy) lit. a) i art. 1 ust. 3 (akapit drugi)}

Dyrektywy Rady 2008/118/WE należy interpretować w ten sposób, że nie

sprzeciwiają się one nałożeniu przez państwo członkowskie na oleje smarowe

oznaczone kodami od CN 2710 19 71 do CN 2710 19 99, wykorzystywane do celów

innych niż napędowe i grzewcze, podatku akcyzowego, według reguł właściwych dla

ujednoliconego podatku akcyzowego nakładanego na konsumpcję produktów

energetycznych?".

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 12 lutego 2015r., sygn. akt C-

349/13, odpowiadając na tak zadane pytanie orzekł, że: "Artykuł 3 ust. 3 Dyrektywy

horyzontalnej oraz art. 1 ust. 3 Dyrektywy Rady 2008/118/WE, należy interpretować

w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one temu, aby produkty nienależące do

zakresu stosowania tych dyrektyw, takie jak oleje smarowe wykorzystywane do

celów innych niż napędowe i grzewcze, były objęte podatkiem regulowanym przez

zasady identyczne jak te dotyczące systemu ujednoliconego podatku akcyzowego,

ustanowionego przez rzeczone dyrektywy, jeżeli fakt objęcia rzeczonych produktów

tym podatkiem nie powoduje formalności przy przekraczaniu granic w handlu

pomiędzy państwami członkowskimi".

W pkt. 31 wyroku Trybunał uznał, że oleje smarowe wykorzystywane w inny

sposób niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze stanowią produkty inne niż "wyroby

akcyzowe" w rozumieniu art. 1 ust. 1 Dyrektywy Rady 2008/118/WE, co oznacza, że

zgodnie z art. 1 ust. 3 państwa członkowskie mogą nakładać podatki na takie wyroby,

pod warunkiem, że podatki te nie spowodują formalności przy przekraczaniu granic w

handlu między państwami członkowskimi.

Tożsame stanowisko zajął ETS w wyroku z dnia 5 iipca 2007r. w połączonych

sprawach C-145/06 i C-146/06 Frendt Italiana, wydanym na gruncie uprzednio

obowiązującej Dyrektywy horyzontalnej, stwierdzając w pkt 44 tego wyroku "(...)

wspomniane oleje smarowe, które nie są objęte ujednoliconym podatkiem

akcyzowym, stanowią produkty inne niż te, o których mowa w art. 3 ust. 1 tiret

pierwsze Dyrektywy horyzontalnej, co oznacza, że zgodnie z art. 3 ust. 3 akapit

pierwszy tej dyrektywy państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub

utrzymania podatków od tych produktów, pod warunkiem, że podatki te nie

spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu

między państwami członkowskimi".

Trybunał Sprawiedliwości podkreślił także, przepis art. 1 ust. 3 Dyrektywy

Rady 2008/118/WE nie przewiduje, aby dane podatki miały być podatkami innymi niż

te objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym lub aby miały służyć innym celom

(pkt 33). Zatem wynika z tego, że wymieniony wyżej przepis jako taki nie sprzeciwia

się temu, aby państwa członkowskie nakładały na produkty inne niż produkty objęte

systemem ujednoliconego podatku akcyzowego podatek regulowany przez zasady

identyczne jak te dotyczące tego systemu (pkt 34). Wniosku tego nie podważa art. 20

ust. 1 Dyrektywy energetycznej, na mocy którego jedynie produkty energetyczne

wymienione w wykazie zawartym w tym przepisie podlegają przepisom dotyczącym

kontroli i przemieszczania Dyrektywy Rady 2008/118/WE. Okoliczność, że ów wykaz

nie odnosi się do olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż

napędowe i grzewcze, które są wyłączone z zakresu stosowania Dyrektywy Rady

2008/118/WE, jest zdaniem Trybunału Sprawiedliwości, pozbawiona znaczenia w

odniesieniu do wykładni art. 1 ust. 3 Dyrektywy Rady 2008/118/WE.

W tym miejscu należy wskazać, że sprawa opodatkowania podatkiem

akcyzowym wyrobów będących przedmiotem tego postępowania została

rozstrzygnięta także w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu

Administracyjnego z dnia 29 października 2012r. o sygn. akt I GPS, w której Sąd

uznał:, że " Objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których mowa w art. 2 pkt 2 w

związku z pozycją 4 załącznika numer 2 i art. 62 ust. 1 u.p.a., w tym produktów

energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa

ogrzewania, mieści się w upoważnieniu do wprowadzania lub utrzymywania

podatków określonych w art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej".

W uzasadnieniu uchwały przyjęto, iż samo ustalenie, że określony wyrób

świetle przepisów wspólnotowych nie podlega akcyzie zharmonizowanej, pomimo

tego z uwagi na postanowienia art. 2 pkt 2 oraz treść pozycji 4 załącznika nr 2

ustawy o podatku akcyzowym został zaklasyfikowany do takich wyrobów, nie może

automatycznie oznaczać, iż nie jest dopuszczalne objęcie takiego wyrobu podatkiem

akcyzowym w oparciu o regulacje prawa krajowego znajdujące swoje oparcie w

upoważnieniu zawartym w treści art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej. Kwestia

nazwy tego podatku, jego umiejscowienia w procesie tworzenia prawa, konstrukcji,

stawek oraz restrykcji w zakresie kontroli i przemieszczania w kraju pozostają poza

sferą zainteresowania prawa wspólnotowego.

Ponadto w uzasadnieniu uchwały podkreślono, że na podstawie art. 3 ust. 3

Dyrektywy horyzontalnej państwo członkowskie może wprowadzić podatek

konsumpcyjny na wyroby energetyczne wykorzystywane do celów innych niż paliwo

silnikowe lub grzewcze, przy czym jedynym ograniczeniem przy wprowadzeniu tego

podatku jest to, aby nie powodował on zwiększenia formalności przy przekraczaniu

granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi oraz generalnie nie był

sprzeczny z prawem wspólnotowym.

Podsumowując ten wątek rozważań należy podzielić stanowisko zajęte w

zaskarżonym wyroku, że art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej (obecnie art. 1 ust. 3

lit. a Dyrektywy Rady 2008/118/WE) przewidział dla państw członkowskich prawo do

wprowadzenia lub utrzymywania podatków na wyroby inne niż wymienione w ust. 1,

dotyczy to więc również tych olejów smarowych, do których odnosi się art. 2 ust. 4 lit.

b tiret pierwszy Dyrektywy energetycznej. Natomiast jedynym ograniczeniem

dotyczącym wprowadzenia tego podatku na wyroby inne niż wymienione w ust. 1

Dyrektywy horyzontalnej jest to, aby nie spowodował ten podatek zwiększenia

formalności przy przekraczaniu granic w handlu między państwami członkowskimi.

W tym stanie rzeczy konieczne jest dokonanie wykładni językowej pojęcia

zawartego w art. art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej "podatki te nie spowodują

zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu miedzy

państwami członkowskimi".

W tym względzie, jak wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości w pkt 37 omawianego

wyroku, z orzecznictwa Trybunału wynika, ze jeśli celem formalności nałożonej na

importera produktu objętego podatkiem krajowym jest zapewnienie uregulowania

zobowiązania z tytułu tego podatku, to formalność taka jest związana ze zdarzeniem

powodującym powstanie obowiązku podatkowego, czyli z nabyciem

wewnątrzwspólnotowym, a nie z przekroczeniem granic w rozumieniu wyżej

wymienionego przepisu (zob. wyroki: Brzeziński EU: C:2007:33, pkt 47,48, a także

Kalinczew, EU: C:2010:321, pkt 27).

Dalej Trybunał stwierdził, że system zawieszenia poboru akcyzy, wynikający z

art. 40 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym z 2008r., jak również obowiązki

przewidziane w art. 78 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 tej ustawy nie mogą być uważane za

stanowiące formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami

członkowskimi.

Teza ta odnosi się do rozpoznawanej sprawy, gdyż przepis art. 78 ust. 1 pkt 1,

3, 4 ustawy o podatku akcyzowym z 2008r. zawiera tożsamą treść normatywną co

art. 55 ust. 1 pkt 1, pkt 3 i pkt 4 u.p.a., a odpowiednia do treści przepisu art. 40 ust. 6

ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. jest regulacja zawarta w art. 26 ust. 4 u.p.a. i

§ 2b ust. 1 rozporządzenia z dnia 23 kwietnia 2004r.

Również Naczelny Sad Administracyjny w uzasadnieniu uchwały w sprawie I

GPS 1/12 wskazał powołując się na orzecznictwo Trybunału, iż dodatkowe

formalności stanowią jedynie faktyczne utrudnienia na granicy państw członkowskich,

nie zaś czynności, do których wykonania zobowiązane są podmioty już po dokonaniu

przywozu do państwa docelowego. Nadto podkreślił, że formalności, o których mowa

w rozporządzeniu z dnia 26 kwietnia 2004r. takie jak składanie oświadczeń

naczelnikowi urzędu celnego, prowadzenie ewidencji, złożenie zabezpieczeń należy

uznać za formalności będące następstwem istnienia podatku. Formalności te w

istocie nie wiążą się z przekroczeniem granicy, ale z chęcią osiągnięcia celu w

postaci zwolnienia od podatku akcyzowego.

W związku z powyższym należy uznać, że formalności będące następstwem

istnienia podatku, rozumianego jako konstrukcja prawna (w tym określone w art. 55

ust. 1 u.p.a.) nie powodują w żadnej mierze zwiększenia formalności przy

przekraczaniu granic.

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, nie podzielił zasadności

zarzutów skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego poprzez błędną

wykładnię art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 55, art. 62 ust. 1 oraz art. 65 u.p.a. z związku

z art. 2 ust. 4, art. 20 ust. 1 Dyrektywy energetycznej oraz art. 3 ust. 3 Dyrektywy

horyzontalnej.

Odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 30 Dyrektywy energetycznej z

zw. z art. 8 ust. lit. a Dyrektywy Rady 92/81/EWG, należy podzielić jego zasadność,

jednakże uchybienie to nie jest uchybieniem mającym wpływ na wynik sprawy.

Ma rację skarżący kasacyjnie, że z dniem 1 stycznia 2004r. obligatoryjne

zwolnienie z podatku akcyzowego olejów smarowych wykorzystywanych w celach

innych niż paliwowe lub grzewcze zostało zastąpione wyłączeniem z opodatkowania

zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Prawodawca wspólnotowy uchylając

Dyrektywą energetyczną Dyrektywę Rady 92/81/EWG nie nałożył na kraje

członkowskie obowiązku przyjęcia w krajowym porządku prawnym zwolnienia od

podatku olejów mineralnych, o których mowa była w art. 8 Dyrektywy Rady

92/81/EWG, gdyż wyłączył je całkowicie z opodatkowania. Jednak kwestia ta

pozbawiona jest znaczenia, gdyż Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 12

lutego 2005r. w sprawie C-349/13, uznał, iż prawodawca wspólnotowy nie sprzeciwia

się temu by mimo zastąpienia obligatoryjnego zwolnienia, wyłączeniem z

opodatkowania zharmonizowanym podatkiem akcyzowym olejów mineralnych z

uwagi na przeznaczenie, kraje członkowskie mogły te produkty opodatkować przy

zachowaniu wymogu z art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej.

Autor skargi kasacyjnej podniósł też zarzut błędnej wykładni § 13 ust. 1 pkt 5

oraz ust 2d rozporządzenia w sprawie zwolnień do podatku akcyzowego z związku z

art. 90 TWE poprzez przyjęcie, że nie zachodzi naruszenie zakazu dyskryminacji z

art. 90 TWE.

Należy w tym miejscu przypomnieć, że do naruszenia prawa materialnego

może dojść przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia

prawa materialnego polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej.

Zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego sprowadza się do

nieprawidłowego przyporządkowania określonej normy prawnej do konkretnego

prawidłowo ustalonego stanu faktycznego lub też jego nie zastosowania. Zarzut

błędnej wykładni prawa materialnego oznacza, iż określony stan faktyczny

przyporządkowano do właściwej normy prawnej, której treść została jednak błędnie

zrozumiana przez organ ją stosujący (por wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 30 października 2008 r., sygn. akt El FSK 1049/07, LexPolonica nr 2069916).

O naruszeniu przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię

można mówić wówczas, gdy sąd wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej

przepisów dokonywał. Tymczasem, z prostego zestawienia uzasadnienia

zaskarżonego wyroku z zarzutami skargi kasacyjnej wynika, że autor skargi

kasacyjnej zarzucił Sądowi I instancji błędną wykładnię przepisu § 13 ust. 2d

rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku

akcyzowego, którego Sąd ten nie interpretował. Przede wszystkim Sąd I instancji

dokonywał oceny czy opodatkowanie krajowym podatkiem akcyzowym olejów

smarowych nie narusza zasady niedyskryminacji ustanowionej w art. 90 TWE

(obecnie art. 110 TFUE) w kontekście zwolnienia określonego w § 13 ust. 1 pkt 5

rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r. i w kontekście dyspozycji z § 2b ust. 1

rozporządzenia z dnia 23 kwietnia 2004r. Dokonując wykładni tych przepisów Sąd

uznał, że towary nabywane wewnątrzwspolnotowo (które mogły być wprowadzone do

składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na podstawie

dokumentów handlowych) jak i produkty sprzedawane przez podmioty krajowe mogły

korzystać ze zwolnienia podatkowego przy spełnieniu przesłanek z § 13 ust. 1 pkt 5.

Sąd I instancji nie powoływał w ogóle przepisu § 13 ust. 2d rozporządzenia z dnia 26

kwietnia 2004 r.

W przeciwieństwie do sądu administracyjnego pierwszej instancji, który w

myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany granicami zarzutów i wniosków skargi,

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (art 183

§ 1 zdanie pierwsze p.p.s.a.). Oznacza to} że nie wolno mu wykroczyć poza zakres

tych zarzutów, w szczególności zaś, abstrahując od nich, zastąpić oceny prawnej

sądu administracyjnego pierwszej instancji własną oceną.

Należy przypomnieć, że Sąd I instancji doszedł do przekonania, że w

rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 90 TWE (obecnie 110 TFUE) z

uwagi na regulację zawartą w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia

2004r. i § 2b ust. 1 rozporządzenia z dnia 23 kwietnia 2004r. oraz z uwagi na

opodatkowanie taką samą stawką olejów smarowych w obrocie krajowym i

wspólnotowym. Sąd I instancji stosując powyższe przepisy na tle ustalonego w

sprawie stanu faktycznego wydał zaskarżony wyrok, w którym nie dopatrzył się

naruszenia zasady niedyskryminacji.

Autor skargi kasacyjnej nie zarzucił jednak Sądowi I instancji nie zastosowania

przepisu §13 ust. 2d rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r., a jedynie jego błędną

wykładnię. Powyższe uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu

ustosunkowanie się do tak sformułowanego zarzutu skargi kasacyjnej. Skoro bowiem

Sąd I instancji nie dokonywał wykładni, to zarzut sformułowany w tym zakresie nie

mógł zostać uwzględniony.

Należy w tym miejscu dodatkowo zauważyć, że autor skargi kasacyjnej nie

postawił Sądowi I instancji zarzutów z podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Postawienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a konkretnie art. 134

p.p.s.a, art. 141 § 4 p.p.s.a , umożliwiło by sądowi kasacyjnemu dokonanie oceny,

czy Sąd I instancji w sposób właściwy skontrolował, czy nabycie

wewnątrzwspólnotowe przedmiotowych olejów smarowych podlegało dyskryminacji.

W piśmie procesowym z dnia 8 czerwca 2015r. określonym jako "uzupełnienie

skargi kasacyjnej" w ramach zarzutu błędnej wykładni § 13 ust. 1 pkt 5

rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r. oraz ust. 2d rozporządzenia z dnia 23

kwietnia 2004 r. w zw. z art. 90 TWE, autor skargi kasacyjnej przedstawił w istocie

nowy zarzut - dyskryminacji z uwagi na zróżnicowanie terminu płatności podatku

akcyzowego przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym i sprzedaży krajowej olejów

smarowych nie korzystających z procedury zawieszenia poboru akcyzy z uwagi na

przeznaczenie. W piśmie tym twierdzi, że przedmiotem nabycia

wewnątrzwspólnotowego był olej smarowy o kodzie CN 2710 19 81 przeznaczony do

wykorzystania jako olej smarowy do siników, który w ogóle nie podlega zwolnieniu z

akcyzy. Twierdzenie to prowadzi do konstatacji, że przedstawiony w piśmie zarzut

został sformułowany w oparciu o stan faktyczny inny, niż ustalony w rozpoznawanej

sprawie (nabycie wewnątrzwspólnotowe oleju smarowego dla celów innych niż

napędowe i opałowe) i to w sytuacji gdy ustalonego stanu faktycznego skarżąca nie

kwestionowała w postępowaniu administracyjnym, w postępowaniu przed Sądem I

instancji jak i w skardze kasacyjnej.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. po upływie terminu do wniesienia skargi

kasacyjnej strony mogą przytaczać jedynie nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.

Nie mogą natomiast formułować nowych zarzutów. Ponieważ sformułowany w piśmie

procesowym z dnia 8 czerwca 2015r. zarzut jest zarzutem nowym, nie

przedstawionym w skardze kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny uznał go za

spóźniony.

Nie uzasadniony jest zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez

niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 2, art. 4 ust. 1 pkt. 5, art. 62 ust. 1 oraz art.

65 u.p.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004r. w zw. z

art. 217 Konstytucji RP oraz art. 4 Ordynacji podatkowej. Obowiązek podatkowy w

przypadku nabycia wewnątrzwspolnotowego olejów smarach także przeznaczonych

do celów innych niż napędowe lub opalowe konkretyzują wskazane przepisy ustawy

0. podatku akcyzowym.

Skarżący błędnie wiąże powstanie obowiązku podatkowego z faktycznym

wykorzystaniem olejów smarowych, podczas gdy stanowisko to stoi w sprzeczności

z literalną wykładnią tych przepisów, a konkretnie art. 62 ust. 1 pkt 1 u.p.a. w związku

art. 65 i art. 2 i art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a. Wbrew stanowisku skarżącego w art. 62 ust.

1. pkt 1 u.p.a. ustawodawca do wyrobów akcyzowych - paliw silnikowych - zaliczył

wszystkie produkty rafinacji ropy naftowej oznaczone kodem CN 2710 (poz. 4

załącznika nr 2), bez względu na ich faktyczne wykorzystanie. Żaden ze wskazanych

w omawianym zarzucie skargi kasacyjnej, przepisów ustawy o podatku akcyzowym

nie uzależnia materialnej podstawy poboru akcyzy w stosunku do olejów smarowych

od sposobu ich wykorzystania. Ustawodawca obowiązek podatkowy wiąże jedynie z

dokonaniem określonej czynności i rodzajem wyrobu, który uznał za akcyzowy.

Zatem twierdzenie, że w przepisach krajowych brak kompletnej normy prawnej

pozwalającej opodatkować wewnątrzwspólnotowe nabycie olejów smarowych nie

wykorzystywanych do celów energetycznych jest nieusprawiedliwione. W

konsekwencji nieuzasadniony jest zarzut naruszenia konstytucyjnych zasad

nakładania podatków.

Nieuzasadniony jest też zarzut naruszenia art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 72 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej za

nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy, który nie został podważony skargą

kasacyjną i biorąc pod uwagę niezasadność postawionych zarzutów naruszenia

prawa materialnego, podatek zapłacony przez skarżącego był podatkiem należnym i

nie wystąpiły ustawowe warunki do dokonania jego zwrotu.

Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku

o zwrócenie się z pytaniami prejudycjalnymi do Europejskiego Trybunału

Sprawiedliwości.

Należy zaznaczyć, że na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii

Europejskiej (dawnego art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską)

sąd krajowy, jest organem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o orzeczenie

wstępne, i w przypadku powzięcia wątpliwości co do wykładni bądź ważności

przepisu prawa wspólnotowego może wnieść sprawę do Trybunału Sprawiedliwości

o ile uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku. Wniosek

strony skarżącej o skierowanie pytań prejudycjalnych do TSUE, sformułowany w

skardze kasacyjnej w pkt 1 i 2 dotyczy wykładni przepisów prawa wspólnotowego w

zakresie jakim orzekł już Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 12 lutego 2015r.

w sprawie C-349/13, zatem wystąpienie z wnioskowanymi pytaniami prejudycjalnymi

należy uznać za bezprzedmiotowe.

Nie ma też podstaw do wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym

sformułowanym w pkt 3.skargi kasacyjnej.

Wskazane zagadnienie, nie może być przedmiotem wystąpienia z pytaniem

prejudycjalnym, dotyczy bowiem kwestii nie podlegającej rozpoznaniu Naczelnego

Sądu Administracyjnego, z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny nie może natomiast nawet poddać ocenie

zasadności wniosku o podjęcie uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów

prawa (zawartego w piśmie procesowym z dnia 8 czerwca 2015r.) bowiem wniosek

ten dotyczy stanu faktycznego, który nie był przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia

przez Sąd l instancji w zaskarżonym wyroku.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na

podstawie art. 184 p.p.s.a oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania

orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

-----------------------

6

5

16

17

11

!

!

18

19