Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1608/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 1 b, art. 14, art. 16 ust. 1 pkt 14, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 1k pkt 1, art. 12 ust.1 pkt 2, art. 43 ust.1 pkt 16
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art.185 par 1, art.188
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1259/13 w sprawie ze skargi P. Grupy [...] A. reprezentowanej przez P. [...] P. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 16 lipca 2013 r. nr IPTPB3/423-161/13-4/MF, IPTPB3/423-161/13-5/MF w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. Grupy [...] A. reprezentowanej przez P. [...] P. S.A. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1259/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po rozpoznaniu skargi P. Grupy [...] A., reprezentowanej przez P. [...] P. Spółkę Akcyjną z siedzibą w P. (dalej: "spółka"), uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 16 lipca 2013 r. podatku dochodowego od osób prawnych.

1.2 Sąd pierwszej instancji wskazał, że spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiła następujący stan faktyczny: P. [...] P. S.A. działają jako spółka reprezentująca P.[...] A. ("P. [...] A.", "Reprezentująca P."). P. [...] A] została utworzona przez powiązane kapitałowo spółki prawa handlowego: A. Sp. z o.o.; P. [...] P. S.A.; A. [...] H. S.A.; A. F. Sp. z o.o.; A. R. Sp. z o.o.; A.D. Sp. z o.o. oraz, - Z. [...] A. P. S.A. ("Spółka Dominująca P.") posiadającą min. 95% w wyżej wymienionych spółkach ("Spółki Zależne P."). W celu usprawnienia wewnątrzgrupowych procesów zarządczych oraz biznesowych, P.[...] A. rozważa obecnie przeprowadzenie kompleksowego procesu restrukturyzacyjnego. Jednym z założeń jest przekazanie przez Spółki Zależne P. na rzecz Spółki Dominującej P. własności określonych znaków towarowych lub innych praw własności intelektualnej, jak również autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, wykorzystywanych dotychczas w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poszczególnych Spółek Zależnych P. W momencie dokonania przedmiotowego przekazania, wyżej wymienione składniki majątku będą stanowić własność Spółek Zależnych P. oraz nie zostaną ujawnione przez nie dla celów podatkowych.

Własność znaków lub innych praw zostanie przekazana Spółce Dominującej P. w formie darowizny, po której otrzymaniu Spółka Dominująca P. będzie wykorzystywała przedmiotowe znaki lub inne prawa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, bezpośrednio po otrzymaniu przedmiotowej darowizny, Spółka Dominująca P. wprowadzi znaki lub inne prawa do odpowiedniej ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz rozpocznie amortyzację tych składników majątku dla celów podatkowych - począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1) Czy wartość darowizn nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw, przekazanych na rzecz Spółki Dominującej P. w ramach P.[...] A. będzie stanowić koszty uzyskania przychodów Spółek Zależnych P. w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), który to koszt, jako element składowy dochodu/straty Spółek Zależnych P., powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych P. [...] A.?

2) Czy w przypadku potwierdzenia możliwości rozpoznania przez Spółki Zależne P. przedmiotowych darowizn nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw jako kosztu uzyskania przychodów Spółek, wartość kosztu powinna odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu darowizny określonej na dzień zawarcia umowy darowizny?

Zdaniem spółki wartość darowizny nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw, przekazanej na rzecz Spółki Dominującej P. w ramach P.[...] A., będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., który to koszt, jako element składowy dochodu/straty Spółek Zależnych P., powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych P.[...] A. Wartość kosztu uzyskania przychodów powinna odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu darowizny określonej na dzień zawarcia umowy darowizny. W ocenie spółki, wartość darowizny (a tym samym koszt podatkowy darczyńcy w przypadku darowizny dokonywanej pomiędzy spółkami tworzącymi P.), której przedmiotem są wartości niematerialne i prawne oraz która skutkuje rozpoznaniem po stronie darczyńcy kosztów podatkowych - powinna być określona zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 18 ust. 1 b oraz art 14 u.p.d.o.p. W szczególności, bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że metodologia ustalania wartości darowizny, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów podatkowych, odnosi się jedynie do darowizn rzeczowych odliczalnych od dochodu podatkowego. Koszt podatkowy jaki Spółki Zależne P. będą miały prawo rozpoznać w związku z przekazaniem darowizny nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw - w ramach P.[...] A. - powinien korespondować z ich wartością rynkową. Brak odrębnych przepisów podatkowych wskazujących jednoznacznie metodologię określania wartości darowizny w inny niż zaprezentowany sposób sugeruje, iż analizowane regulacje powinny mieć zastosowanie do darowizn wszelkiego rodzaju.

W interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2013 r. organ uznał stanowisko spółki za: prawidłowe w zakresie zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów darowizny znaków towarowych i innych praw na rzecz Spółki Dominującej w ramach podatkowej grupy kapitałowej oraz nieprawidłowe w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości rynkowej darowizny znaków towarowych i innych praw na rzecz Spółki Dominującej w ramach podatkowej grupy kapitałowej.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem spółki w zakresie wskazanego sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku dokonania darowizny pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej. Zdaniem organu, skoro ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie wskazał wprost, w jakiej wysokości (wartości) koszt powinien ustalić darczyńca, to koszty o jakich mowa w tym przepisie należy wywieść z dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. – jako do kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. do tzw. kosztu podatkowego. Ustawodawca nie wprowadził szczególnego wyjątku, jaki na przykład określono w art. 15 ust. 1k pkt 1 u.p.d.o.p., zatem podatnicy zaliczyć mogą koszty rzeczywiście przez nich poniesione, nie podlegają zaś takiemu zaliczeniu koszty oparte na bieżącej rynkowej wycenie zbywanych składników majątku, a także raz już uwzględnione w systemie rozliczeń podatku, na przykład poprzez odpisy amortyzacyjne. Wobec powyższego, ustalona na dzień dokonania darowizny wartość rynkowa znaków towarowych i innych praw nie będzie dla Spółek Zależnych kosztem uzyskania przychodów, jeżeli darowizna zostanie dokonana na rzecz Spółki Dominującej. Kosztem uzyskania przychodów będą koszty poniesione na nabycie bądź wytworzenie tych znaków lub innych praw, niezaliczone uprzednio do kosztów podatkowych.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa spółka złożyła skargę do WSA w Łodzi, zarzucając naruszenie:

- art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię,

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. póz. 749 z późn. zm., dalej: "Ord. pod.").

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasową argumentację, wnosząc o jej oddalenie.

1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona interpretacja narusza prawo. Jak wskazał problemu jaki zarysował się w sprawie został już rozważony przez WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie I SA/Gd 258/13. Stanowisko Sądu zaprezentowane we wskazanym wyroku zostało sformułowane na tle zbieżnego z zawartym we wniosku P. [...] A. zdarzenia przyszłego.

Sąd zauważył, iż poza sporem pozostaje, że z mocy art. 16 ust. 1 pkt. 14 u.p.d.o.p. (a contrario) darowizna dokonana między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową stanowi koszt uzyskania przychodu. Zdaniem strony wysokość wydatku objętego instytucją kosztu uzyskania przychodu stanowi wartość rynkowa darowizny, co strona wywodzi z art. 16 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 18 ust. 1, ust. 1b i art.14 u.p.d.o.p., określona na dzień dokonania darowizny. Z kolei zdaniem organu, skoro ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie wskazał wprost, w jakiej wysokości (wartości) koszt powinien ustalić darczyńca, to koszty o jakich mowa w tym przepisie należy wywieść z dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. – jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. do tzw. kosztu podatkowego. Sąd nie podzielił argumentacji organu. Z mocy art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz P. O. T., z tym, że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010r., nr 234, poz. 1536), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

W jego ocenie niezastosowanie wykładni systemowej wewnętrznej doprowadziło do pominięcia w skarżonej interpretacji indywidualnej celu ustawodawcy wprowadzenia do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych instytucji podatkowej grupy kapitałowej (art. 1a ust. 2 oraz art. 7a ust. 1 u.p.d.o.p.). Po omówieniu na tle tych przepisów pojęcia P. Sąd stwierdził, że celem grupy podatkowej jest odebranie podmiotowości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych poszczególnym spółkom wchodzącym w jej skład, przy jednoczesnym zachowaniu ich podmiotowości prawnej oraz podatkowej w zakresie pozostałych podatków. Spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej mogą stosować w transakcjach wzajemnych, bez ponoszenia negatywnych skutków podatkowych, szczególne warunki powodujące przemieszczanie dochodu – w postaci darowizny czy wszelkiej innej formy nieodpłatnego przekazania środków finansowych. Są one bowiem kosztem uzyskania przychodów dla darczyńców i ofiarodawców. Na skutek dokonywanej konsolidacji wyników podatkowych spółek wchodzących w skład P., strata spółki w grupie wpływa na pomniejszenie globalnego dochodu albo powiększa globalna stratę. Jest to jeden z powodów dla których powstają P. Tak więc, co do zasady, w celu określenia podstawy opodatkowania, transakcje realizowane w ramach P. winny pozostać neutralne. Cena związana z tego rodzaju transakcjami pozostaje bez znaczenia dla końcowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego P. w podatku dochodowym od osób prawnych i z tej przyczyny w art. 11 ust. 8 u.p.d.o.f. określono, że regulacja art. 11 ust. 4 nie ma zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami P.

Zdaniem Sądu, bez sankcji podatkowych spółki tworzące P. mogą między sobą stosować wewnętrzne ceny rozliczeniowe, odbiegające od cen rynkowych. Cena transakcji zawieranych pomiędzy spółkami P. pozostaje bez znaczenia dla wyniku podatkowego grupy kapitałowej: przychodowi jednej ze spółek odpowiada koszt uzyskania przychodu u drugiej spółki. Transakcje tego rodzaju pozostają bez znaczenia dla dochodu wykazywanego przez P. Wszystkie spółki wchodzące w skład P., pomimo odrębności prawnej, pozostają - w podatku dochodowym od osób prawnych - jednym podatnikiem. Rozważając powód dla którego ustawodawca nie zapewnił neutralności świadczeń pomiędzy spółkami - przez wyłączenie ich odpowiednio z przychodu i kosztu P., Sąd uznał, że wprowadzenie wprost od ustawy podatkowej takiego rozwiązania o tyle jest zbędne, że nie jest w niej podważona fundamentalna zasada dotycząca podatkowej grupy kapitałowej i celu jej istnienia na gruncie tej ustawy - a mianowicie zasada neutralności tego rodzaju świadczeń. Jak podkreślił w stosunku do nabywcy, z mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatne rzeczy bądź praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Z mocy art. 12 ust. 5 u.p.d.o.p. wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zdaniem Sądu, wobec dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. oraz art. 18 ust. 1b i ust. 1k u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów jest wartość rynkowa darowizn przekazywanych między spółkami należącymi do P., a nie wyłącznie koszty wytworzenia lub wydatki na nabycie przedmiotu darowizny. Dyspozycja art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. pozwala na przyjęcie, że ustawodawca wskazując na koszty wytworzenia lub ceny nabycia, odnosi to pojęcie do fragmentu związanego z przekazywaniem środków spożywczych przekazywanych na rzecz organizacji pożytku publicznego. Biorąc więc pod rozwagę racjonalność ustawodawcy, jak również konieczność zastosowania w sprawie nie tylko wykładni językowej i gramatycznej ale również celowościowej, Sąd podkreślił, że gdyby celem ustawodawcy było umożliwienie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu jedynie wydatków na nabycie/wytworzenie przedmiotu darowizny, to takiego zapisu dokonałby wprost w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p.

2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik organu, zaskarżając go w całości na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., przez jego błędną interpretację polegającą na uznaniu, iż w przypadku przekazania przez spółki należące do P.[...] A. darowizny określonych znaków towarowych lub innych praw własności intelektualnej, jak również autorskich lub pokrewnych praw majątkowych na rzecz spółki dominującej, P.[...] A. jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, przy ustalaniu swojego dochodu lub straty będzie uprawniona do uwzględnienia w swoim dochodzie podatkowym (stracie) kosztu uzyskania przychodów odpowiadającego wartości rynkowej przedmiotu darowizny jako elementu składowego dochodu albo straty spółki przekazującej darowiznę, w sytuacji gdy poprawne rozumienie tego przepisu winno prowadzić do wniosku, iż wartość tych kosztów winna być oparta o rzeczywiste koszty ich nabycia lub wytworzenia.

Przy tak sformułowanym zarzucie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie od skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

2.2. Skarżąca nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy i z tego powodu zasługiwała na uwzględnienie. Rozpatrując zawarty w niej zarzut naruszenia prawa materialnego należy zgodzić się, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p . Poza sporem w niniejszej sprawie na tle art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. pozostaje to, że darowizna dokonana pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową stanowi koszt uzyskania przychodu. Spór wzbudziła natomiast kwestia określenia wartości darowizn dokonanych pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Zdaniem spółki wysokość wydatku jako kosztu uzyskania przychodu stanowi wartość rynkowa darowizny, co strona wywodzi z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. w powiązaniu z art. 18 ust. 1b oraz art. 14 u.p.d.o.p. W ocenie organu, skoro ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie wskazał wprost, w jakiej wysokości (wartości) koszt powinien ustalić darczyńca, to koszty o jakich mowa w tym przepisie należy wywieść z dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. – jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Tak więc, jeżeli ustawodawca nie wprowadził szczególnego wyjątku, jaki na przykład określono w art. 15 ust. 1k pkt 1 u.p.d.o.p., podatnicy zaliczyć mogą koszty rzeczywiście przez nich poniesione. Nie podlegają zaś takiemu zaliczeniu koszty oparte na bieżącej rynkowej wycenie zbywanych składników majątku, a także raz już uwzględnione w systemie rozliczeń podatku, na przykład poprzez odpisy amortyzacyjne. Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku podzielił stanowisko prezentowane przez spółkę, odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 258/13, zapadłego na tle zbieżnego stanu faktycznego. W związku z tak zarysowanym sporem należy przypomnieć, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem min. dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń stanowi, co do zasady przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem z przepisów tych wynika, że darowizny dokonane pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu darczyńcy. Jednocześnie wartość dokonanej darowizny stanowi przychód podatkowy po stronie spółki obdarowanej. Natomiast przychód ten, jak również koszty uzyskania przychodu powinny zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu lub też straty polskiej grupy kapitałowej, stosownie do art. 7a ust. 1 u.p.d.o.p. Trafna jest argumentacja skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji dokonując wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. naruszył zasadę neutralności transakcji pomiędzy członkami podatkowej grupy kapitałowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego szczególnych preferencji przy rozliczaniu podatkowych grup kapitałowych nie można traktować rozszerzająco. Brak jest w przepisach ustawy podatkowej podstaw do uznania, że wszystkie transakcje realizowane w ramach podatkowych grup kapitałowych winny być neutralne podatkowo. Polska grupa kapitałowa daje wprawdzie jej uczestnikom możliwość swobodnego kształtowania cen, ale swoboda ta nie może dawać prawa do ujmowania w kosztach podatkowych przedmiotu darowizny w wartości wyższej niż wydatki jakie zostały poniesione na jej nabycie lub wytworzenie, czy też do wielokrotnego ujmowania w kosztach tego samego wydatku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasada neutralności transakcji podatkowej grupy kapitałowej i potrącalności kosztów w podatku dochodowym od osób prawnych nie pozwala na tak swobodne kształtowanie podstawy opodatkowania na jakie wskazuje argumentacja spółki, zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji. Uzasadniając zarzut organ trafnie zauważył, że ustawodawca, nie przewidział w rozliczeniach podmiotów tworzących podatkową grupę kapitałową symetrii w relacji kosztu podatkowego do przychodu podatkowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jeżeli ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie wskazał wprost, w jakiej wysokości (wartości) koszt powinien ustalić darczyńca, to odwołując się do wykładni systemowej wewnętrznej koszty, o jakich mowa w tym przepisie, należy wywieść z dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem koszty spornej darowizny należy przyjmować w wysokości faktycznie poniesionej celem pozyskania (nabycia lub wytworzenia) przedmiotu darowizny, którym w niniejszej sprawie są znaki towarowe, prawa własności intelektualnej i autorskie oraz inne pokrewne prawa majątkowe . W tym kontekście nie do zaakceptowania jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że wobec dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. oraz art. 18 ust. 1b i ust. 1k u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów jest wartość rynkowa darowizn przekazywanych miedzy spółkami należącymi do podatkowej grupy kapitałowej, a nie wyłącznie koszty wytworzenia lub wydatki na nabycie przedmiotu darowizny. Wbrew jego konstatacji zastrzeżenie przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia ale tylko produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p., przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego, nie pozwala na przyjęcie, że w stosunku do darowizn dokonanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie mają zastosowania zasady ogólne dotyczące kosztów podatkowych, określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wedle których kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione. Treści art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie można interpretować w ten sposób, że w przypadku tego rodzaju darowizn podmioty mogą swobodnie ustalać jako koszt uzyskania przychodów wartość rynkową darowizn. Eksponowany przez Sąd i spółkę przepis art. 18 ust. 1b u.p.d.o.p. istotnie stanowi, że jeżeli przedmiotem darowizny są towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę darowizny uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej darowizny; przy określaniu wartości tych darowizn stosuje się odpowiednio art. 14. W myśl natomiast ust. 1k, odliczenia darowizn, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik zaliczył wartość przekazanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14. Stwierdzić jednak należy, co pominięte zostało w argumentacji Sądu, że cytowane przepisy dotyczą konkretnych darowizn, tj. darowizn przekazanych na cele wskazane w art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Stosownie, zaś do tego przepisu (w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie) podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1. Nie mają one zatem zastosowania w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. do darowizn pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Ubocznie należy także zauważyć, że przywołany w rozważaniach Sądu pierwszej instancji wyrok WSA w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 258/13, w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej organu interpretacyjnego, został uchylony z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2112/13. W wyroku tym, w zbliżonym stanie faktycznym i tożsamym stanie prawnym, NSA dokonał zbieżnej z przyjętą przez skład orzekający w niniejszej sprawie wykładni art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. (publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 3.2 Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości a uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę spółki jako bezzasadną. O zasądzeniu na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a.