Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1051/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a), art. 109 ust. 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka – Wiśniewska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 17 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 25 lipca 2022 r., nr 2201-IOV-2.4103.429-435.2021/10/08, 2201-IOV-4.4103.225-231.2021/10/08 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kartuzach, decyzją z dnia 9 czerwca 2021 r., określił panu W. K. z tytułu podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za III i IV kwartał 2015 r. oraz zobowiązanie podatkowe za II kwartał 2015 r. oraz za I, II, III i IV kwartał 2016 r. w sposób odmienny od deklarowanego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 25 lipca 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r., przywołując treść przepisu art. 70 § 1-§ 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) oraz art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.: dalej jako "ustawa o VAT") wyjaśnił, że wobec wszczęcia przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni, postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2020 r., dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na złożeniu w Urzędzie Skarbowym w Kartuzach nierzetelnych deklaracji VAT-7 za II, III, IV kwartał 2015 r. oraz I, II, III, IV kwartał 2016 r. skutkiem czego naraził na uszczuplenie w kwocie 42.760,00 zł podatek od towarów i usług tj. o czyn określony w art. 56 § 2 w zbiegu z art. 62 § 2a w związku z art. 7 § 1 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy i zawiadomieniu o tym podatnika, zgodnie z zachowaniem wymogów określonych w art. 70c Ordynacji podatkowej, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za najwcześniejsze ze spornych okresów, tj. przed dniem 31 grudnia 2020 r. Zdaniem Dyrektora na żadnym etapie sprawy nie zachodziło podejrzenie instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Do wszczęcia postępowania karnego skarbowego doszło na 5 miesięcy przed upływem ustawowego biegu okresu przedawnienia zobowiązania za najwcześniejszy ze spornych okresów (za II kwartał 2015 r.), natomiast w odniesieniu do zobowiązań podatkowych dotyczących IV kwartału 2015 r. i l-IV kwartału 2016 r. wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało miejsce na 17 miesięcy przed upływem terminu przedawnienia za te okresy. Podstawą wszczęcia dochodzenia przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Gdyni był materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania podatkowego przez organy podatkowe, na podstawie którego stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. Zgromadzony w toku kontroli materiał kompletny i wystarczający do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. W toku postępowania podatkowego materiał dowodowy nie wymagał już uzupełnienia. W dniu 5 stycznia 2021 r. podatnikowi doręczono zarządzenia zabezpieczenia ZZ-1, które zostały wydane w dniu 22 grudnia 2020 r. na podstawie decyzji zabezpieczającej z dnia 30 listopada 2020 r., określającej i zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za sporne okresy wraz z odsetkami za zwłokę. W ramach postępowania zabezpieczającego dokonano zajęć rachunków bankowych. W odniesieniu do wskazanych wyżej okresów z dniem 5 stycznia 2021 r. zaistniały przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Przed upływem ustawowego terminu przedawnienia za najwcześniejszy z okresów (za II kw. 2015 r.) materiał dowodowy był zgromadzony już w takim zakresie, że możliwe było określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego za sporne okresy w kwotach, których wysokość następnie została potwierdzona w toku postępowania podatkowego - co wynika z treści decyzji zabezpieczającej.

Istotę sporu w przedmiotowej sprawie stanowi odmienne od deklarowanego rozliczenie zobowiązania podatnika za okresy od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. poprzez zakwestionowanie przez organ pierwszej instancji na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z 15 faktur VAT wystawionych przez A. Sp. z o. o., wobec stwierdzenia przez ten organ, że czynności wskazane w spornych fakturach nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a strona była świadoma nierzetelnego charakteru transakcji lub co najmniej nie dołożyła staranności przy zawieraniu zakwestionowanych transakcji celem uniknięcia udziału w transakcjach związanych z oszustwem podatkowym.

Przywołując treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący odpowiednik przepisów art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (przed 1 stycznia 2007 r. odpowiednikiem art. 2 ust. 2 I Dyrektywy oraz art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy) oraz orzecznictwo TSUE a także orzecznictwo sądów krajowych Dyrektor wskazał, że podziela stanowisko wyrażone przez organ pierwszej instancji, że faktury wystawione przez A. Sp. z o. o. nie odzwierciedlają czynności rzeczywiście dokonanych przez ten podmiot - wskazany w tych fakturach jako wystawca (sprzedawca), a strona nie działała przezornie i starannie w celu uniknięcia udziału w transakcji związanych z oszustwem podatkowym. W konsekwencji sporne faktury nie stanowią dla podatnika podstawy do odliczenia podatku w nich wykazanego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że pan W. K. zaewidencjonował w rejestrze zakupu (prowadzonym dla celów podatku od towarów i usług za okresy od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r.) i rozliczył w złożonych za te okresy rozliczeniowe deklaracjach VAT-7 podatek naliczony wynikający z 15 spornych faktur VAT, na których jako wystawca wskazana była firma A. Sp. z o.o. Sporne faktury zostały wystawione w związku z realizacją umów na wykonanie prac oraz w związku z protokołami odbioru. Umowy i protokoły odbioru robót przedłożono do wszystkich spornych faktur (za wyjątkiem faktury nr 4/12/2015 z dnia 16 grudnia 2015 r.). Każda umowa oraz protokół podpisany został przez podatnika oraz przez panią A. C. – Prezesa Spółki A. Zapłata za sporne faktury nastąpiła na podstawie przelewów z rachunku należącego do podatnika na rachunek wskazany na spornych fakturach.

Zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że analiza zgromadzonego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że wystawione przez panią A. C. faktury VAT nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego, czyli realnego wykonania opisanych w nich czynności przez wystawcę faktur. Jednocześnie, że brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że usługi opisane w kwestionowanych fakturach wystawionych przez panią A. C. zostały przez nią faktycznie wykonane w ramach Spółki.

Dyrektor uznał, że z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tczewie oraz protokołu przesłuchań pani A. C. w charakterze świadka z dnia 3 stycznia 2018 r., wynika, iż pani A. C. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej. Jako osoba zarządzająca i odpowiadająca za Spółkę nie miała dostępu do rachunku bankowego Spółki, nie sprawowała nad Spółką żadnej kontroli, a nawet nie próbowała kontrolować działalności Spółki. Pomimo posiadania stanowiska Prezesa nie robiła przelewów, tracąc nadzór nad płatnościami. Płatności dokonywał pan R. G., a pani A. C. w to nie ingerowała - pomimo tego, że formalnie ponosiła odpowiedzialność za działanie Spółki i podejmowane decyzje. Pani C. umożliwiła panu G. dostęp do posługiwania się danymi swojej firmy, nie mając nad tym żadnej kontroli.

W ocenie organu odwoławczego Spółka nie mogła samodzielnie wykonać prac wskazanych na przedmiotowych fakturach, m.in. ze względu na brak pracowników (z zeznań złożonych przez pana P. Z., pana B. Z. i pana P. Z.2 wynika, że byli zatrudnieni do 3 kwietnia 2015 r.). Spółka nie dysponowała także sprzętem budowlanym. Wykonanie niektórych ze spornych usług wymagało użycia ciężkiego sprzętu, np. ładowarki, ciężarówki, wywrotki. Również podwykonawcy Spółki podwykonawców (I. Sp. z o. o., W. Sp. z o. o., B. Sp. z o. o.) także nie posiadali realnych możliwości wykonania spornych usług. W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora, wykonanie usług przez Spółkę jest niewiarygodne.

Zdaniem organu odwoławczego, materiał zgromadzony w sprawie wskazuje, że pani A. C. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej i tylko formalnie figurowała jako osoba decyzyjna w KRS - o czym świadczą zarówno jej zeznania, jak i zeznania zatrudnionego u niej pracownika pana R. G. Zdaniem organu Spółką faktycznie zarządzał pan R. G. Pan G. "załatwiał" kontrahentów i kontaktował się z nimi, kontaktował się z pracownikami, miał nieograniczony dostęp środków finansowych Spółki, dysponował kartą bankową Spółki, "operował gotówką" - zaś Prezes Zarządu A. Sp. z o. o. pani A. C. nie decydowała o działalności Spółki - istotna była opinia pana R. G., a dodatkowo to pan R. G. wystawiał faktury. Organ podkreślił, że o ile zastrzeżeń organów podatkowych nie budzi posiłkowanie się przez panią A. C. doświadczeniem i wiedzą w zakresie budowlanki posiadaną przez pana R. G., o tyle zostały, zdaniem organu, przekroczone granice takiej współpracy, ponieważ de facto to pan R. G. (zatrudniony w Spółce od września 2015 r. na 1/4 etatu) zarządzał finansami Spółki i miał dostęp do konta bankowego Spółki - pomimo tego, że formalnie odpowiedzialność w tym zakresie ponosiła pani A. C., formalnie wpisana w KRS jako pełniąca funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Także podatnik wskazał, że to pan G. był osobą, która kontaktowała się z nim w związku z realizowaną inwestycją.

Zdaniem Dyrektora uprawnione jest zatem ustalenie, że sporne faktury wystawione na rzecz pana W. K. nie potwierdzają usług faktycznie wykonanych przez Spółkę A., a pan W. K. nie przedłożył wiarygodnych dowodów, które mogłyby podważyć to ustalenie.

W dalszej kolejności Dyrektor wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż w okresie od II kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. podatnika zgłosił prowadzenie działalności pod nazwą E. W. K. w zakresie wznoszenia budynków mieszkalnych i niemieszkalnych pod adresem: Ż., ul. [...] (dane ogólnodostępne CEIDG). A także, że w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej podatnik prowadził usługi ogólnobudowlane na rzecz wielu podmiotów, przy czym nie jest w stanie określić ilu zatrudniał pracowników. Wśród podwykonawców podatnik wymienił pana K. J., pana W. M. oraz pana R. G., którego poznał w hurtowni budowlanej B.

Z analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika także, że odliczenie przez pana W. K. podatku naliczonego w zakresie wynikającym z faktur, w których jako wystawcę wskazano A. Sp. z o. o., nastąpiło w oparciu o faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy stronami określonymi w tych fakturach jako sprzedawca i nabywca. Organ podkreślił, że z zeznań podatnika złożonych do protokołu w dniu 24 czerwca 2020 r. wynika, że pan W. K. nie dochował elementarnej staranności przy zawieraniu spornych transakcji i nie podjął jakichkolwiek działań w celu upewnienia się co do rzetelności spornych faktur. Dla strony przesądzające było samo wykonanie usług, bez względu na to, kto je wykonał, a w szczególności czy usługi zostały wykonane faktycznie przez A. Sp. z o.o. w ramach prowadzonej przez tę Spółkę faktycznej działalności opodatkowanej. Podatnik nie sprawdził w Krajowym Rejestrze Sądowym podmiotu, z którym zamierzał podjąć współpracę. Nie znał i nie był zainteresowany poznaniem faktów powszechnie dostępnych i podstawowych przy zawieraniu współpracy, jak nazwiska osób reprezentujących Spółkę A. Sp. z o. o., adres siedziby swojego, daty wpisu do KRS. Nie sprawdził też upoważnienia osoby, z którą nawiązał bezpośredni kontakt. Wskazał na pana G. jako na osobę, z która miał kontakt w związku z realizowaną inwestycją. Pan K. wymienił także pana G. jako swojego generalnego wykonawcę, nie pamiętając jednak nawet nazwy firmy, z ramienia której pan G. miał działać. Zdaniem organu takie zachowanie podatnika świadczy o lekkomyślności i braku rozwagi kupieckiej. W ocenie organu strona nie dochowała jakiejkolwiek staranności w zakresie spornych faktur i bezkrytycznie przyjmowała dostarczone przez pana R. G. już wcześniej podpisane przez kogoś innego (na fakturach widniał podpis pani C.). Tym samym, zdaniem organu, podatnik w istocie nie miał realnej wiedzy/pewności, kto rzeczywiście się podpisał jako wystawca faktur - tym bardziej, że pani C. nie znał (jak sam zeznał podczas przesłuchania 24 czerwca 2020 r.).

Dyrektor zwrócił uwagę, że w toku kontroli podatnik niewiele wiedział o firmie A. Sp. z o.o. Nie analizował potencjału gospodarczego tej firmy i zdolności wywiązania się robót, które miały być Spółce powierzone, tj. czy Spółka posiada przykładowo wystarczającą liczbę pracowników, czy posiada niezbędny sprzęt i zaplecze techniczne. Zdaniem organu takie podejście nie świadczy o przezornym działaniu strony również dlatego, że zgodnie z wyjaśnieniami strony Spółce miałyby być powierzone materiały do wykonania spornych usług, które strona otrzymała do wykonania swoich zobowiązań i za które ponosiła odpowiedzialność. Takie działanie - bez sprawdzenia kontrahenta - jest w działalności gospodarczej nieracjonalne i może narazić na konkretne straty.

Niezależnie od powyższego Dyrektor zwrócił uwagę, że podatnik zamiast podać konkrety co do wykonanych rzekomo przez Spółkę A. na jego rzecz usług i poprzeć to stosownymi dowodami, jedynie powtarza twierdzenie, że usługi zostały wykonane przez wystawcę faktur.

Zdaniem Dyrektora, oceniając podany sposób prowadzenia spraw gospodarczych przez pana W. K. nie sposób jest przyjąć, że strona nie akceptowała możliwości uczestnictwa w procederze związanym z oszustwem podatkowym. Obraz współpracy podatnika ze Spółką jest – w ocenie organu - niewiarygodny i niespotykany w rzeczywistości.

W niniejszej sprawie w zakresie szczegółów związanych ze współpracą ze Spółką podatnik był w stanie wskazać jedynie osobę pana R. G., z którą się kontaktował. W ocenie organu odwoławczego jest nieprawdopodobne, żeby w trakcie tak długiej współpracy, tj. 1,5 roku, dotyczącej skomplikowanej działalności budowlanej, nie doszło do poznania innych faktów dotyczących kontrahenta i jego działalności. Wątpliwości organu budzi także okoliczność, że podatnik - jak zeznał - nawet nie znał pani A. C. - właściciela firmy A. Sp. z o. o. Znamiennym jest przy tym, że potwierdził podpisywanie umów już podpisanych przez osobę, której nie zna - co także nie potwierdza przezornego działania.

W ocenie Dyrektora ustalony w sprawie stan faktyczny przeczy twierdzeniom strony, jakoby usługi udokumentowane spornymi fakturami (na których jako wystawca widnieje A. Sp. z o.o.) odzwierciedlały rzeczywiste transakcje wykonane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej. Niekwestionowanym pozostaje przy tym, że sporne usługi co do zasady zostały wykonane na rzecz finalnych odbiorców - niemniej z zebranego materiału dowodowego i ustalonego na jego podstawie stanu faktycznego wynika, że usług tych pan W. K. nie nabył od Spółki wskazanej jako wystawca spornych faktur. Spółka ta nie wykonała bowiem spornych usług budowlanych na rzecz pana W. K. - zarówno we własnym zakresie, jak również przez podanych podwykonawców. W rezultacie faktury wystawione w przedmiotowym zakresie przez A. Sp. z o. o. nie odzwierciedlają prawdziwego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Dodatkowo organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w złożonych do protokołu zeznaniach podatnik wyjaśnił, że było mu wszystko jedno, kto wykona usługi na jego rzecz, byle zostały one na czas wykonane.

Za nieuzasadnione uznał Dyrektor twierdzenie strony, że organ pierwszej instancji jako podstawę zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur A. Sp. z o.o. przyjął ustalenie, że dalsi podwykonawcy A. Sp. z o.o. nie prowadzili w rzeczywistości działalności gospodarczej. Dyrektor podkreślił, że w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji wykazano, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji pomiędzy stroną i Spółką. Nie miały także miejsca w rzeczywistości czynności poprzedzające wystawienie tych faktur, tzn. czynności wykazane w fakturach wystawionych na rzecz A. Sp. z o.o. przez I. Sp. z o. o., W. Sp. z o. o. oraz B. Sp. z o.o. Skoro zatem Spółka nie nabyła usług od wskazanych podmiotów, a przy tym nie wykonała tych usług we własnym zakresie - to nie mogła także dokonać dalszej odsprzedaży spornych usług na rzecz pana W. K.

W związku z faktem, że faktury zakupu, którymi dysponowała strona, były fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wykonanych na rzecz strony przez A. Spółka z o.o., a strona była świadoma, a przynajmniej mogła się dowiedzieć, że Spółka w rzeczywistości nie wykonała spornych usług w ramach działalności opodatkowanej organ I instancji zasadnie ustalił, że stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w spornych fakturach VAT wystawionych przez A. Sp. z o. o., prawidłowo powołując w tym zakresie art. 88 ust.3a pkt 4lit. a) ustawy o VAT.

W ocenie organu w sprawie nie zostały naruszone przepisy art. 2a, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady in dubio pro tributario. Organy podatkowe rozstrzygając w niniejszej sprawie nie miały wątpliwsi interpretacyjnych co do treści przepisów zastosowanych w zakresie ustalonego stanu faktycznego na podstawie prawidłowo zgromadzonego i kompletnego materiału dowodowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan W. K. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji w części określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz o zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z normami prawem przepisanymi, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) o VAT, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące odmową prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, w której doszło do wykonania usług w sensie przedmiotowym, a skarżący nie miał prawa podejrzewać, że wystawca faktury (kontrahent) jest nierzetelny, skarżący podjął szereg czynności weryfikujących kontrahenta (pomimo ograniczonych narzędzi kontrolnych) m.in. sprawdzenie statusu czynnego płatnika podatku VAT, wpis w KRS, wszelkie transakcje pomiędzy W. K., a A. Sp. z o. o., udokumentowane zostały umowami w formie pisemnej, protokołami odbioru robót i fakturami oraz regulowane były każdorazowo za pośrednictwem rachunku bankowego, wszelkie dokumenty były podpisywane przez osoby reprezentujące obie strony (w przypadku A. Sp. z o. o. - reprezentacja zgodnie z ujawnionym wpisem do KRS), prace były wykonywane, pracownicy pojawili się na budowach po zawarciu umów, a ich postęp widoczny był "gołym okiem".

Zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy:

a) art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

- prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, bowiem zasadzie zaufania przeczy działanie organów, w następstwie którego względem sprzedawcy orzeczono zobowiązanie podatkowe z tytułu dostaw udokumentowanych fakturami, które w postępowaniu względem nabywcy zostały zakwestionowane, gdyż nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

- niewłaściwe ocenienie materiałów dowodowych zebranych w postępowaniu, które doprowadziło organ odwoławczy do wniosku, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (faktyczne wybudowanie domów),

- brak zebrania i rozpatrzenia w całości zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych co do okoliczności, że podatnik miał prawo podejrzewać, tj. wiedział lub powinien był wiedzieć, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości w zakresie VAT, która to okoliczność powinna być udowodniona przez organ podatkowy, co stanowi konieczny warunek do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych na jego rzecz faktur,

- przyznanie przez organ, iż organ nie kwestionuje wykonania usług budowlanych wskazanych w spornych fakturach (vide karta nr 18 uzasadnienia akapit pierwszy skarżonej decyzji), a jedynie wykonanie prac przez podmiot wskazany na fakturach, który to podmiot nie dysponował sprzętem budowlanym oraz nie zatrudniał pracowników, podczas gdy były to prace głównie czysto fizyczne bez konieczności posiadania ciężkiego sprzętu, prace postępowały, robotnicy byli obecni na budowie, pracownicy A. Sp. z o. o. mogli być także zatrudnieni przez tą spółkę "na czarno" o czym skarżący nie miał pojęcia i nie mógł się domyślać - postęp prac był widoczny "gołym okiem",

- stwierdzenie przez organ, że skarżący nie dołożył należytej staranności w sprawdzeniu kontrahenta spółki A. Sp. z o. o. i nie podjął jakichkolwiek działań w celu upewnienia się do co do rzetelności spornych faktur podczas gdy: organ sam stwierdza, że skarżący ma "ograniczone narzędzia weryfikacyjne swojego przyszłego kontrahenta" (vide karta nr 26 ostatni akapit uzasadnienia skarżonej decyzji); skarżący zweryfikował podmiot przed zawarciem umów czy jest czynnym płatnikiem podatku VAT; wszelkie transakcje pomiędzy W. K. a A. Sp. z o. o., udokumentowane zostały umowami w formie pisemnej, protokołami odbioru robót i fakturami oraz regulowane były każdorazowo za pośrednictwem rachunku bankowego; wszelkie dokumenty były podpisywane przez osoby reprezentujące obie strony -w przypadku A. Sp. z o. o. - reprezentacja zgodnie z ujawnionym wpisem do KRS; członek Zarządu A. Sp. z o. o. - nigdy nie zaprzeczyła, jakoby na dokumentach widniały nie jej podpisy; prace polegały głównie na pracy fizycznej, pracownicy po zawarciu umów byli obecni na budowie, prace postępowały, domy zostały wybudowane i sprzedane osobom trzecim, nie było jakichkolwiek podstaw po stronie skarżącego do podważania wiarygodności podmiotu A. Sp. z o. o.

art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, iż podatnik miał prawo podejrzewać, tj. wiedział lub powinien był wiedzieć, o nieprawidłowościach w zakresie VAT, co stanowi podstawę do pozbawienia Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych na jego rzecz faktur,

art. 2a, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady in dubio pro tributario poprzez rozstrzyganie wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść podatnika, podczas gdy nienależyte wyjaśnienie okoliczności faktycznych nie może być podstawą ustaleń negatywnych dla strony,

art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie przez organ II instancji w mocy wadliwej decyzji organu i instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsk zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem.

W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca zarzuca zarówno wadliwe ustalenia dotyczące faktur dokumentujących rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, jak i błędne uznanie, że skarżący nie dochował staranności oceny rzetelności wystawcy faktury.

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organ zebrał materiał dowodowy dotyczący podmiotu wystawiającego faktury w celu ustalenia okoliczności związanych z nabyciem usług wskazanych w spornych fakturach.

Zakres czynności podjętych przez organ w celu wyjaśnienia, czy prace budowlane zostały wykonane przez wystawcę faktury – A. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w T. lub podmioty będące podwykonawcami na podstawie umów zawartych z wystawcą faktur nie potwierdzają zarzutu, że działania organu były podporządkowane założonej tezie. W sprawie nie jest kwestionowane, że w 2015 i 2016 r. wystawca faktury był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Przedmiot działania Spółki był bardzo szeroki, obejmował również prace budowlane. Formalny zapis dotyczący przedmiotu działalności został skonfrontowany przez organ z dowodami dotyczącymi rzeczywistego funkcjonowania A. Sp. z o.o. w obrocie gospodarczym. Zeznania złożone przez pana R. G. trafnie oceniono jako potwierdzające, że faktycznie prowadził on działalność gospodarczą, a spółka wystawiająca faktury nie uczestniczyła w transakcjach, a jedynie firmowała działalność pana R. G. Organ dokonał ustaleń dotyczących stanu zatrudnienia w spółce A., dotyczące braku wiedzy pani A. C. – Prezesa Spółki o spornych transakcjach, brak dokumentacji dotyczącej kalkulacji kosztów, wyceny usług, odbioru prac, zakupu materiałów, rozliczania kosztów wynagrodzeń. Kontrahenci kontaktowali się wyłącznie z panem R. G. Ustalenia w tym zakresie zostały zweryfikowane również poprzez czynności dotyczące wskazywanych podwykonawców spółki A. Ustalenia były prowadzone w celu oceny, czy wskazane podmioty miały możliwość wykonania usług jako podwykonawcy.

W ocenie dotyczącej poszczególnych podmiotów uwzględniono brak dokumentacji potwierdzającej wykonanie spornych usług, brak wiedzy Prezesa A. sp. z o.o. pani A. C. o zasadach i przebiegu współpracy, powiązania osobowe, gotówkowe formy rozliczeń. Charakterystyczne dla braku rozeznania jest zeznanie pani A. C., że firma pana W. K. była jednym z podwykonawców A. Sp. z o.o. w T.

Na etapie skargi, w jej uzasadnieniu, zarzuty pana W. K. są skoncentrowane na twierdzeniu, że dołożył należytej staranności w sprawdzaniu kontrahenta A. sp. z o.o. Według skarżącego istotne było wykonanie prac, obserwowany, zgodnie z umową postęp prac. Skarżący podkreśla, że transakcje z A. Sp. z o.o. były prawidłowo dokumentowane: umowami, protokołami odbioru robót, zapłatę realizacyjną za pośrednictwem rachunku bankowego. Twierdzenia skarżącego o dochowaniu należytej staranności nie przystają do stanu faktycznego sprawy. Organ wykazał zebranymi dowodami, że skarżący nie znał prezesa spółki będącej podwykonawcą, podpisywanie dokumentów nie następowało w obecności skarżącego, dokumenty były przywożone przez pana R. G., skarżący nie podjął czynności sprawdzających co do faktycznej możliwości wykonania prac przez tę spółkę lub korzystania z dalszych podwykonawców. Skarżący w trakcie przesłuchania w dniu 24 czerwca 2020 r. potwierdził, że spółkę A. kojarzył wyłącznie z osobą pana R. G., który zarekomendował swoje usługi. Skarżący nie dysponował wiedzą dlaczego faktury nie były podpisywane przez pana R. G. Skarżący nie podjął czynności w celu uzyskania rozeznania co do możliwości wykonania prac przez spółkę A., nie był zorientowany, czy prace wykonują podwykonawcy.

Skarżący przyznał, że jedynym sposobem ustalenia rzetelności kontrahenta była wykonana praca. Skarżący przyznał, że jedynie na podstawie zapewnienia pana R. G. uznał prawidłowość podpisów na umowach, protokołach i fakturach. Zaniechanie przez skarżącego sprawdzania w KRS podmiotu, z którym podejmował współpracę, brak rozeznania co do osób reprezentujących spółkę, poprzestanie na zapewnieniach innej osoby- R. G. poznanego w hurtowni B., brak zaistnienia faktycznej możliwości wykonania robót przez spółkę A. zostały prawidłowo ustalone przez organ jako istotne dla oceny staranności w analizowanych transakcjach.

Niewątpliwie nabywca towarów i usług ponosi ryzyko wyboru kontrahenta. Ograniczone możliwości weryfikacji nie zwalniają od staranności w zakresie dostępnym każdemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Skoro z zebranego materiału wynika, że skarżący wykonanych usług nie nabył od wystawcy faktur – A. Sp. z o.o. i nie wykazał, że zachował wymaganą staranność uzasadniającą przekonanie, że usługi dokumentowane fakturami zostały wykonane przez wystawce faktur, brak podstaw do uznania zasadności zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Postępowanie zostało przeprowadzone w sposób zgodny z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej – zebrano istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, który poddano ocenie uwzględniającej granice swobody prawem określonej.

Z tych względów uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd, działając na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), orzekł jak w sentencji.