Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 837/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 19, art. 15, art. 15  ust. 1,ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 4, art. 4  ust. 2, ust. 1, ust. 3, art. 2 pkt 1, art. 2 ust. 1
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 9, art. 12, art. 9 ust. 1, art. 2 ust. 1  lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 122, art. 121 par. 1, art. 14b par. 3, art. 14b, art. 14a, art. 14e par. 1, art. 14c par. 2, art. 121, art. 14h
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 205 par. 2, art. 212 par. 1, art. 200, art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie WSA Małgorzata Bejgerowska WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Paulina Budzyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2009 r. sprawy ze skargi P. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/ R.Wiatrowski /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ M.Bejgerowska


UZASADNIENIE

ISA/Po 837/09

UZASADNIENIE

W dniu [...] P. R. reprezentowany przez pełnomocnika, złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca nabył w dniu 9 czerwca 2003 r. nieruchomość niezabudowaną położoną w N., gmina R.. W skład nabytej nieruchomości wchodziły grunty orne. Fakt dokonania zakupu został potwierdzony wpisem do księgi wieczystej KW nr [...].

Przedmiotowa nieruchomość wnioskodawca nabył z zamiarem budowy domu mieszkalnego oraz stadniny koni. Stadnina miała służyć wyłącznie prywatnym celom rekreacyjnym zainteresowanego i jego rodziny. Wnioskodawca nie zamierzał prowadzić żadnej działalności gospodarczej lub rolniczej na nabytym terenie. Celem wnioskodawcy było osiedlenie się w spokojnej okolicy z dala od miejskiego zgiełku. W ówczesnym miejscu zamieszkania wnioskodawcy nasiliły się bowiem hałasy związane z bliskością lotniska Ł., na którym wielokrotnie zwiększyła się częstotliwość lotów. Ponadto, obszar na którym wnioskodawca mieszkał w momencie zakupu nieruchomości podlegał stałej i szybkiej rozbudowie, co stawało się niezwykle uciążliwe i zdeterminowało do zakupu nieruchomości położonej w N.

Na obszarze zakupionej nieruchomości znajdują się zaewidencjonowane stanowiska archeologiczne objęte ochroną konserwatorską. Występowanie stanowisk archeologicznych jest wysoce niepożądane dla właścicieli nieruchomości. Powoduje to istotne skomplikowanie procedury budowlanej oraz podnosi znacznie koszty inwestycji na takim obszarze (inwestor na własny koszt musi zlecić przeprowadzenie badań archeologicznych, co jest procedurą niezwykle kosztowną). Ponadto, plan zagospodarowania przestrzennego wskazuje na dodatkowe ograniczenia w zagospodarowaniu nabytej nieruchomości. Mianowicie, w części centralnej nieruchomości znajduje się zrekultywowana strefa powyrobiskowa, na obszarze której dopuszcza się zabudowę wyłącznie po wykonaniu szczegółowych badań geotechnicznych określających możliwości i warunki posadowienia budynków. Dokonanie zakupu terenu, na którym występują ograniczenia co do możliwości zabudowy potwierdza zamiar wnioskodawcy o zakupie tego terenu na cele osobiste. Nieuzasadnione bowiem z ekonomicznego punktu widzenia jest dokonanie zakupu terenu, który miałby być następnie odsprzedany, z ograniczeniami dotyczącymi możliwości zabudowy takiego obszaru. Wnioskodawca planował w miejscu istniejącego wyrobiska umiejscowić wybieg dla koni. W związku z tym istnienie w tym miejscu ograniczeń dotyczących zabudowy nie miała dla zainteresowanego znaczenia.

W roku 2005 pojawiła się informacja o planowanej budowie drogi ekspresowej w pobliżu zakupionej nieruchomości. Planowana inwestycja drogowa znalazła także potwierdzenie w planie zagospodarowania przestrzennego, który ustalał nieprzekraczalną linię zabudowy w odległości 84 m od jednej z krawędzi działki dla zapewnienia strefy do projektowanej drogi ekspresowej S-11. Tak określona wstępna lokalizacja przebiegu drogi nie kolidowała jednak z planami wnioskodawcy. Planowany przebieg drogi ekspresowej znajdował się bowiem relatywnie daleko od posiadanej nieruchomości.

W dniu[...]. wnioskodawca złożył podanie do Wójta Gminy R. o zatwierdzenie podziału działek [...], [...], [...], [...] położonych w N., do którego organ przychylił się wydając stosowną decyzję w dniu [...] . W wyniku podziału powstało łącznie 11 działek. Wnioskodawca wskazuje, iż dokonano podziału nieruchomości na działki o bardzo dużej powierzchni od 5.000 do 9.000 metrów kwadratowych. Dokonanie podziału nie kolidowało z planami budowy domu i stajni na przedmiotowej nieruchomości. Plan zagospodarowania przestrzennego przewidywał bowiem możliwość łączenia działek i realizacji na nich jednego budynku mieszkalnego pod warunkiem, że działki będą należały do jednego właściciela. Po otrzymaniu decyzji o podziale wnioskodawca podjął wstępne kroki w celu rozpoczęcia inwestycji budowlanej.

Zainteresowany zwrócił się do Starosty P. o wydanie pozwolenia na budowę budynku administracyjnego zlokalizowanego na działce nr [...]. W dniu [...] Starosta P. wydał postanowienie, w którym wezwał zainteresowanego do usunięcia braków w złożonym podaniu. Rozpoczęcie kroków dotyczących procesu budowlanego, w tym poniesienie kosztów projektu architektonicznego, w ocenie strony, potwierdza zamiar nabycia przedmiotowej nieruchomości w celach osobistych. Budynek, który miał zostać postawiony w pierwszej kolejności stanowić miał bowiem stróżówkę przy wjeździe na posesję. Był to pierwszy krok w realizacji planu budowy domu mieszkalnego i stadniny koni.

W trakcie kompletowania stosownych dokumentów do uzyskania powyższego pozwolenia Wojewoda W. wydał ogłoszenie, w którym zawiadomił o nowym przebiegu drogi krajowej S-11. Zgodnie z ogłoszeniem droga krajowa S-11 miała przebiegać w bezpośrednim sąsiedztwie zakupionej przez wnioskodawcę nieruchomości. Zainteresowany zwraca uwagę na fakt, iż jeden z planowanych wariantów przebiegu drogi krajowej S-11 przecinał bezpośrednio działkę będącą własnością wnioskodawcy. Zmiana lokalizacji drogi S-11 miała istotny wpływ na decyzję zainteresowanego o wstrzymaniu inwestycji budowlanej na zakupionej nieruchomości w N.

W celu szybkiego zbycia posiadanych działek wnioskodawca zwrócił się ponownie do Wójta Gminy R. o wtórny podział działek nr od [...] do [...] oraz nr [...] i [...] położonych w N. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. zatwierdził podział działek, w wyniku którego zostały wydzielone działki od numeru [...] do [...]. Przy podziale tym uwzględniono, iż działki mają stanowić przedmiot sprzedaży. W konsekwencji znacznie ograniczono ich wielkość. W chwili obecnej działki mają średnio 2.500 metrów kwadratowych. Wnioskodawca rozpoczął proces sprzedaży działek znajdujących się na nieruchomości w N. W tym celu podjął również prace dotyczące uzbrojenia przedmiotowych działek. Do chwili obecnej zainteresowany zbył 9 działek, 3 w roku 2008 i 6 w roku 2009. Wnioskodawca nie odprowadził podatku VAT z tytułu sprzedaży wskazanych działek. Transakcje zbycia nieruchomości były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ze względu na fakt, iż w związku ze zmianą przebiegu drogi krajowej S-11 przedmiotowa nieruchomość nie może być już wykorzystana przez wnioskodawcę dla jego celów osobistych zainteresowany zamierza zbyć wszystkie działki jakie powstały po podziale przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki jawnej oraz jako osoba fizyczna. W związku z wykonywaną działalnością zarówno spółka, jak i wnioskodawca są podatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał, iż zarówno działalność gospodarcza spółki, jak i działalność gospodarcza wnioskodawcy nie jest związana z obrotem nieruchomościami. Ponadto, wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej ustawa o VAT).

Wnioskodawca nie wykorzystywał nabytej w N. nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej. Nieruchomość ta również nie była nigdy oddawana do odpłatnego użytku na podstawie jakiegokolwiek tytułu, w tym umów cywilnoprawnych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem: czy sprzedaż działek, o których mowa w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do takich transakcji wnioskodawca nie działa bowiem jako podatnik podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, że za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zainteresowany wskazał ponadto, że przepisy art. 15 ustawy VAT wzorowane są na postanowieniach art. 4 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. (77/388/EWG), zwanej dalej "VI Dyrektywą". Jednakże krajowy ustawodawca nie skorzystał z możliwości, jaką dawały postanowienia art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy, upoważniające państwa członkowskie do uznania za podatnika każdą osobę, która przeprowadza transakcje sporadycznie, a w szczególności dostawę gruntów budowlanych. VI Dyrektywa wyraźnie rozróżnia działalność gospodarczą (art. 4 ust. 2) od sporadycznego (okazjonalnego) przeprowadzania transakcji (powołany art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy). Tymczasem, jak powyżej już wskazano, uregulowanie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT odnosi się do działalności zawodowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał się na następujące wyroki : NSA z dnia 27 maja 1997 r., sygn. akt SA/Rz 81/96, NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, WSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/06, WSA z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1096/08, WSA z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt SA/Sz 630/08, WSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/2006, Naczelnika II Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 10 grudnia 2004 r., nr PP/443-127-2/GW/04, oraz pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Namysłowie z dnia 20 października 2004 r., Nr PP/443-21/04, pismo Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 16 sierpnia 2004 r., nr PI/005-370/04/CIP/03,oraz wyrok ETS z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ podatkowy stwierdził, że z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż wnioskodawca realizował dostawy działek budowlanych w sposób częstotliwy, a dokonując podziału nieruchomości zainteresowany wykazał zamiar dokonania transakcji wielokrotnie (powtarzalnie). Nie bez znaczenia jest tu również fakt, iż Wnioskodawca dokonał prac w zakresie uzbrojenia działek (co niewątpliwie wpływa na rynkową atrakcyjność i wartość nieruchomości).

Dokonując sprzedaży gruntu wnioskodawca wystąpił w charakterze podatnika. W interpretacji podkreślono, że zainteresowany nabył nieruchomość na podstawie umowy kupna-sprzedaży. W związku z utratą znaczenia gruntu, zainteresowany dwukrotnie dokonał podziału nieruchomości na działki budowlane. Skutkiem takiej aktywności wnioskodawcy utworzono co najmniej 11 działek przeznaczonych pod zabudowę, względem których następnie wnioskodawca podjął prace w zakresie uzbrojenia działek. Aktywność zainteresowanego przekłada się zatem także na zwiększenie atrakcyjności rynkowej działek. W konsekwencji wnioskodawca zbył w roku 2008 trzy grunty, a w roku 2009 sześć działek przeznaczonych pod zabudowę. Zainteresowany wykorzystywał zatem działki -uznane przez ustawę o VAT za towar - w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podjęte w tym celu czynności cechowały się powtarzalnym i częstotliwym charakterem. W ten sposób zainteresowany wypełnił definicję działalności gospodarczej, o której mowa wart. 15 ust. 2 ustawy o VAT, i wystąpił - w związku z dostawą działek budowlanych - w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o VAT.

Ponadto organ podatkowy wskazał, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło wskutek darowizny czy też spadku lecz umowy kupna-sprzedaży, a jej sprzedaż w postaci działek nastąpiła w krótkim okresie po zakupie, tj. 5 lat (zakup nastąpił w roku 2003, a pierwsza sprzedaż w roku 2008).

Organ uznał, że faktem jest, że zakup został dokonany w celu budowy domu mieszkalnego oraz stadniny koni i że na przedmiotowej nieruchomości znajdowały się zaewidencjonowane stanowiska archeologiczne oraz zrekultywowana strefa powyrobiskowa, które - zdaniem Wnioskodawcy - utrudniały sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Jednakże, w ocenie organu były to też utrudnienia dla realizacji przyjętego przez Wnioskodawcę planu zabudowy nieruchomości budynkiem mieszkalnym oraz organizacją na niej stadniny koni. Nadto organ uważa, że bezspornym dla uznania, że przedmiotowy grunt był przeznaczony na sprzedaż stanowi fakt jego podziału w roku 2006 na 11 działek. W przypadku zabudowy posiadanej nieruchomości budynkiem mieszkalnym takie działanie było nieekonomiczne. Zdaniem organu podatkowego na uwagę zasługuje również wystąpienie i uzyskanie przez Wnioskodawcę zezwolenia na budowę na jednej z działek nie budynku mieszkalnego, ale administracyjnego, co wskazuje na przeznaczenie przedmiotowego grunty pod działalność gospodarczą.

W dniu [...] wpłynęło do organu podatkowego wezwanie wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...], strona nie zgodziła się z wydaną interpretacją. Strona zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Oraz niepoprawną interpretację pojęcia działalności gospodarczej i argumentowała, iż w ocenie sprawy winno się określić czy dany podmiot działa jako producent, handlowiec czy usługodawca, i nie wiązać rozumienia przepisu jedynie z częstotliwością. Na poparcie tej tezy powołano:wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wyrok WSA z dnia 9 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1430/08 oraz interpretację indywidualną z dnia 25 lutego 2009 r.,znak ILPP2/443-88/07/09-S/GZ.

Strona negowała zapisy interpretacji w myśl których, przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży.

Strona argumentowała ponadto, iż także w świetle przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r.w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz.U. UE L 347.1 ze zm; dalej powoływana jako Dyrektywa 112 VAT) brak przesłanek do uznania wnioskodawcy za podatnika podatku VAT i powołała ponownie wyrok z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07.

Ponadto wnioskodawca powołał orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C 291/92 Finanzamt Ülzen vs. Dieter Armbrecht.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie oraz podtrzymał argumenty zawarte w interpretacji.

Na interpretację z dnia [...], wnioskodawca zastępowany przez pełnomocnika, wniósł skargę.

W skardze pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Pełnomocnik wnioskodawcy podtrzymał stanowisko zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając interpretacji: naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez ich błędną interpretację, co miało wpływ na wynik sprawy,

oraz naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) poprzez wybiórcze uwzględnienie w rozstrzygnięciu materiału dowodowego w sprawie oraz brak uzasadnienia przyczyn, dla których organ "dał" wiarę niektórym dowodom przedstawionym przez skarżącego, a niektóre pominął, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób, który nie wzbudza zaufania podatnika do organów podatkowych, które mają istotny wpływ na wynik sprawy.

Strona skarżąca w skardze podkreśliła, iż nie zgadza się z uznaniem go przez organ podatkowy za profesjonalnego handlowca, a dokładniej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT w związku z dostawą nieruchomości. Nie zgadza się z przyznaniem skarżącemu statusu podatnika VAT ze względu na dokonywanie ww. czynności w sposób częstotliwy. W opinii skarżącego o uzyskaniu statusu podatnika VAT w pierwszej kolejności decyduje to czy działa on jako producent, handlowiec bądź usługodawca, czyli podmiot wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Powyższe skarżący opiera na wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, literaturze z dziedziny podatkowej (Dyrektywa VAT, Komentarz pod. red. K. Sachsa, R. Namysłowski, Wydawnictwo Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2008) oraz interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2009 r. znak ILPP2/443-88/07/09-S/GZ. Strona podnosi, iż kryterium działalności gospodarczej wyklucza z grona podatników VAT osoby fizyczne nieprowadzące takiej działalności nawet jeżeli dokonują czynności dostawy. Ponadto handlowy zamiar podjęcia działalności gospodarczej powinien ujawnić się w momencie dokonywania zakupu towaru, a nie dopiero w momencie sprzedaży określonego towaru. Skarżący na potwierdzenie powołuje wyroki:

- NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07,

- WSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/06,

- WSA z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1096/08,

- WSA z dnia 27 maja 1997 r., sygn. akt SA/Rz 81/96,

- WSA z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 630/08.

Skarżący wskazuje ponadto, iż dokonując zakupu przedmiotowej nieruchomości jego celem było przeznaczenie jej wyłącznie na cele osobiste, a mianowicie na budowę domu rodzinnego oraz stadniny koni. Czynności mające na celu zbycie nieruchomości podjęto dopiero gdy z przyczyn niezależnych od skarżącego utraciła ona swój charakter. W konsekwencji w opinii strony, ogół opisanych zdarzeń niezaprzeczalnie potwierdza zamiar przeznaczenia zakupionej nieruchomości na cele osobiste. Zastosowanie ma tu, w opinii skarżącego, wyrok ETS w sprawie Finanzamt Uelzen vs. Dieter Armbrecht C-291/92.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej P.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zgodnie z art. 146§ 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a. ( tj. min. in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach), uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W rozpatrywanej sprawie zaskarżoną interpretację należało uchylić ze względu na naruszenie przepisów prawa materialnego oraz prawa procesowego.

Na wstępie podkreślenia wymaga, że granice postępowania, którego celem jest wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie określa strona składająca wniosek. Ze względu na treść art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej osoba występująca z takim wnioskiem zobowiązana jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W postępowaniu z art. 14b Ordynacji podatkowej organ orzeka więc w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są także m.in. budynki, budowle, a także grunty.

W myśl natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie niezbędnym jest odwołanie się do treści Dyrektywy 112 o VAT. W art. 9 Dyrektywa 112 o VAT wskazuje, że "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Przy czym zgodnie z art. 12 tej Dyrektywy, Państwa Członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności transakcję dostawy terenu budowlanego. Przywołane regulacje, są odpowiednikami art. 4 ust. 1, 2 i 3 Szóstej Dyrektywy .

Krajowy ustawodawca, konstruując przedmiotowy i podmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zrealizował powyższe wytyczne prawa wspólnotowego, czego przejawem jest użyty w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zwrot "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy".

Różnica pomiędzy regulacją unijną a polską ujawnia się natomiast na tle samej definicji działalności gospodarczej. O ile bowiem zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych(podobnie art. 9 ust.1 Dyrektywy 112), o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, operuje zwrotem "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrotu takiego w przepisie art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy (odpowiednio w art. 9 ust..1 Dyrektywy 112) brak.

Zwrócić należy, jednak uwagę, że w przepisie art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy zawarto upoważnienie dla Państw Członkowskich do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 4 ust. 2, w szczególności dotyczące określonych dostaw budynków, części budynków wraz z gruntami oraz dostaw działek budowlanych, przez które to działki VI Dyrektywa rozumieć każe każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną "uznaną za budowlaną przez Państwa Członkowskie". Odpowiednie uregulowanie w tym zakresie znajduje się obecnie w art. 12 ust.1 Dyrektywy 112.

Dlatego Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę podziela pogląd zawarty w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07, że użyty w treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zwrot "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", jest wyrazem swoistej realizacji przez polskiego ustawodawcę opcji zawartej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy. Realizacja tej opcji nie została przy tym ograniczona wyłącznie do dostaw budynków lub części budynków wraz z gruntem oraz działek budowlanych wymagających zdefiniowania - lecz do wszystkich czynności podlegających opodatkowaniu, które dokonywane sporadycznie w związku z działalnością handlową, usługową lub produkcyjną, są wykonywane przez dany podmiot. Możliwość taka przewidziana jednak została w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (obecnie art. 12 ust.1 Dyrektywy 112), gdy zważyć, że w przepisie tym użyto zwrotu "w szczególności", nie zamykając w ten sposób katalogu sporadycznych transakcji uzasadniających uznanie danego podmiotu za podatnika do transakcji dotyczących wyłącznie budynków i działek budowlanych.

Jak podkreślił to Naczelny Sąd Administracyjny w omawianym wyroku realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy w ustawie o VAT nastąpiła w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. Zamiast bowiem określić wprost i jasno w ustawie o VAT, że za podatnika uznaje się każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą ustawodawca zdecydował się na skomplikowane i wymagające zabiegów interpretacyjnych rozwiązanie polegające na rozszerzeniu definicji działalności gospodarczej.

Okoliczność, że VI Dyrektywa zezwalała Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o VAT opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez odwołanie się do "czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku VAT.

Zarazem z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Mając powyższe na uwadze, Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę, podziela stanowisko NSA zajęte w omawianym wyroku I FPS 3/07, że jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy (obecnie odpowiednio art. 9 ust.1 Dyrektywy 112) z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Taka zaś właśnie sytuacja występuje, jak w niniejszej sprawie, w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT.

Argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy (odpowiednio art. 2 ust.1 lit.a Dyrektyw 112). Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju "przez podatnika, który jako taki występuje". Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą.

Dyrektywa wyraźnie rozróżnia operacja realizowane przez podatnika na takie, które dokonuje on pod tytułem prywatnym oraz takie, które dokonuje prowadząc działalność gospodarczą. Przykładem w tej sytuacji może być orzeczenie ETS w sprawie C-291/92, pomiędzy Finanzamt Ülzen a Dieter Armbrecht w którym stwierdzono, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. Nadmienić trzeba, że w orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że w przypadku wyodrębnienia części nieruchomości do celów prywatnych rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika i częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na proporcji między wykorzystywaniem do celów prywatnych i do celów działalności gospodarczej w roku nabycia, nie zaś na kryterium podziału fizycznego.

W uzasadnieniu omawianego wyroku wskazano, że w VI Dyrektywie brak jest przepisu uniemożliwiającego podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych i że decyzja w tym zakresie jest suwerenną decyzją samego podatnika. Oznacza to, że w ocenie ETS brak opodatkowania sprzedaży majątku własnego podatnika nie zakłóca zasady powszechności i neutralności podatku VAT, ani też nie powoduje zakłóceń w zakresie konkurencji.

Ustawa o VAT, określając w art. 5 ust. 1 pkt 1, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, nie zawiera zapisu identycznego jak zastosowany w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy (odpowiednio art. 2 ust.1 lit.a Dyrektywy 112), co przesądza, że w tym zakresie pozostaje ona w sprzeczności z zapisami wspólnotowymi. Brak ten niewątpliwie usuwany być musi w drodze prowspólnotowej wykładni ustawy krajowej.

W powoływany wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07 wyraził pogląd, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód.

Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę stwierdza, że przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Jeśli dana czynność, jak w niniejszej sprawie, została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonywania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, nawet jeżeli okoliczności faktyczne mogą wskazywać na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że w 2003r. skarżący nabył nieruchomość niezabudowaną, w której skład wchodził grunty orne. Nabycie nastąpiło z zamiarem budowy domu mieszkalnego oraz stadniny koni. Zamiar ten skarżący wyjaśnił m.in. tym, że na obszarze zakupionej nieruchomości znajdują się zaewidencjonowane stanowiska archeologiczne objęte ochroną konserwatorką, a także zrekultywowane powyrobiska. Przedstawionego stany faktycznego wynika również, że opisane utrudnienia ograniczające w sposób walory handlowe zakupionej nieruchomości nie kolidowały z zamiarem skarżącego dotyczącym osiedlenia się w tym miejscu. Zamiar sprzedaży nieruchomości powstał znacznie później, jak wskazała strona, w związku z ujawnieniem się informacji o budowanie drogi ekspresowej w pobliżu nieruchomości. Planowana inwestycja drogowa znalazła odzwierciedlenie w palnie zagospodarowania przestrzennego który ustalał nieprzekraczalną linię zabudowy w odległości 84 m od jednej z krawędzi działki dla zapewnienia strefy do projektowanej drogi ekspresowej. W 2006 r. strona skarżąca wystąpiła o zatwierdzenie podziału działek. W wyniku podziału powstało łącznie 11 działek. Dokonanie podziału nie kolidowało z planami budowy domu i stajni na przedmiotowej nieruchomości. Plan zagospodarowania przestrzennego przewidywał bowiem możliwość łączenia działek i realizacji na nich jednego budynku mieszkalnego pod warunkiem, że działki będą należały do jednego właściciela. W trakcie kompletowania stosownych dokumentów do uzyskania pozwolenia na budowę na nieruchomości skarżącego Wojewoda W. wydał ogłoszenie, w którym zawiadomił o nowym przebiegu drogi krajowej. Zgodnie z ogłoszeniem droga krajowa S-11 miała przebiegać w bezpośrednim sąsiedztwie zakupionej przez skarżącego nieruchomości. Zmiana lokalizacji drogi S-11 miała istotny wpływ na decyzję skarżącego o wstrzymaniu inwestycji budowlanej i sprzedaży posiadanych działek.

Zatem ze złożonego wniosku jednoznacznie wynika, że nabycie spornej nieruchomości nastąpiło w celu budowy na niej domu i stadniny koni, a zamiar podziału i sprzedaży powstał później w wyniku zaistnienia zdarzeń utrudniających realizację celu w którym działka została nabyta. Taki też stan faktyczny do rozpoznania wniosku przyjął organ podatkowy stwierdzając w udzielonej interpretacji, że "faktem jest, że zakup został dokonany w celu budowy domu mieszkalnego oraz stadniny koni.

Skoro zatem zamiar częstotliwego wykonywania czynności nie istniał w momencie nabycia przedmiotowego gruntu, to nie można uznać że strona skarżąca wypełniła przesłanki skutkujące uznaniem tak podjętych działań za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że nabycie przez skarżącego przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło w celach handlowych. Opisane transakcje sprzedaży działek nie były prowadzone z góry powziętym zamiarem wykonania ich sposób częstotliwy, jak również nie były to czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym wyżej stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uwzględniającym orzecznictwo ETS, brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, że skarżący z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek stał się podatnikiem podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności handlowej.

Okolicznością przesądzającą o opodatkowaniu sprzedaży gruntów nie może być natomiast jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w cyt. wyroku "rozumowanie takie prowadziłoby bowiem do trudnych do zaakceptowania wniosków, że podmiot sprzedający poza działalnością gospodarczą np. swój prywatny samochód nie ma statusu podatnika w przypadku gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach.

Zatem organ podatkowy naruszył w rozpatrywanej sprawie art. 15 ust.1 i 2 ustawy o VAT.

Rozpoznając ponownie wniosek o wydanie interpretacji organ podatkowy winien dokonać oceny stanu faktycznego w nim przedstawionego z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w wyroku.

Sąd nie podziela zarzutu strony skarżącej, że w rozpatrywanej sprawie został naruszony art. 122 Ordynacji podatkowej, ponieważ tego przepisu nie stosuje się w procedurze wydawania interpretacji podatkowych.

Błędne jest natomiast stanowisko organu zawarte w odpowiedzi na skargę, że powołane przez stronę wyroki sądów administracyjnych wiążący charakter mają w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. W konsekwencji odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia sądowego - czy też uzasadnienia wyroku do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji mocy wiążącej orzeczenia. Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę podziela pogląd wyrażony przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08, zgodnie z którym choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 Ordynacji. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie.

Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji.

Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. Dlatego też nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. W tych okolicznościach odniesienie się przez organ do powołanego i mającego zastosowanie w sprawie orzecznictwa sądów administracyjnych konieczne jest dla zachowania wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych.

Zatem pominięcie przez organ podatkowy w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych narusza również przepisy procesowe tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej

Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. uznał zatem, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego i procesowego. W wyniku czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu.

Zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także koszty zastępstwa procesowego, o czym stanowi art. 205 § 2 oraz art. 212 § 1 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz skarżącego kwotę 457 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (200 zł) i wynagrodzenia ustanowionego w sprawie doradcy podatkowego (240 zł) oraz uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).

/-/R.Wiatrowski /-/K. Wolna-Kubicka /-/M. Bejgerowska