Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 129/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2019 r., nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 580 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi

1.1. Przedmiotem skargi jest postanowienie z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ odwoławczy) utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) z dnia [...] września 2019 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r. w kwocie 163.742,00 zł na rzecz [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Strona/Spółka/Skarżąca).

1.2. Jak wynika z akt sprawy, w dniu 27 grudnia 2017 r. Spółka złożyła w [...] W. deklarację VAT-7 za listopad 2017 r., z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 163.742,00 zł do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni.

Organ pierwszej instancji ustalił, że Spółka świadczyła usługi na rzecz podmiotów: [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o.

NUS pismem z dnia 2 stycznia 2019 r., wezwał ww. kontrahentów o dostarczenie dokumentów niezbędnych do weryfikacji zawieranych transakcji.

Organ pierwszej instancji wezwaniami z dnia 19 października 2018 r. oraz z dnia 9 listopada 2018 r. wystąpił do Skarżącej z żądaniem doręczenia m.in. dokumentów wskazujących na faktyczną działalność Spółki w okresie objętym postępowaniem, źródła finansowania działalności, ale również szczegółów dotyczących wynajmu floty samochodowej od Firmy H. oraz zawartej w dniu 17 marca 2017 r. umowy o przejęcie długu Spółki [...] Sp. z o.o.

Pismami z dnia 12 lipca 2019 r. NUS zwrócił się do innych organów podatkowych właściwych dla rozliczeń ww. podmiotów o udzielenie informacji, czy wobec wymienionych podmiotów prowadzone są czynności sprawdzające, kontrole podatkowe lub inne postępowania podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług w latach 2016-2017.

1.3. Naczelnik US przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r. w kwocie 163.742,00 zł postanowieniami:

- z dnia 26 lutego 2018 r. do dnia 29 czerwca 2018 r.;

- z dnia 28 czerwca 2018 r. do dnia 31 sierpnia 2018 r.;

- z dnia 17 sierpnia 2018 r. do dnia 29 listopada 2018 r.;

- z dnia 9 listopada 2018 r. do dnia 28 lutego 2019 r.;

- z dnia 11 lutego 2019 r. do dnia 28 czerwca 2019 r.;

- z dnia 12 czerwca 2019 r. do dnia 30 września 2019 r.;

1.4. Postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT- 7 za listopad 2017 r. w kwocie 163.742 zł do dnia 30 grudnia 2019 r. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, że na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 23 stycznia 2018 r. została przeprowadzona wobec Skarżącej kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług przed dokonaniem zwrotu za listopad 2017 r. W toku podjętych czynności kontrolnych stwierdzono zawyżenie przez Stronę podatku naliczonego. Strona świadczyła usługi transportu oleju rzepakowego na rzecz [...] z siedzibą w B.. Transportowany olej był własnością podmiotów nierzetelnych, działających na szkodę budżetu państwa. Strona dokonując transportu świadomie uczestniczyła w transakcjach wypełniających znamiona transakcji o charakterze zorganizowanego oszustwa podatkowego. W związku z niezłożeniem korekty deklaracji VAT-7 za kontrolowany okres rozliczeniowy, postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2018 r. wszczęto wobec Strony postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. Wątpliwości organu dotyczą usług świadczonych przez Stronę w zakresie transportu oleju rzepakowego należącego do podmiotów, tj. [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o.

1.5. Pismem z dnia 4 października 2019 r. Strona złożyła zażalenie na postanowienie NUS z dnia [...] września 2019 r., zarzucając naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 dalej: u.p.t.u.) w związku z art. 274 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm., dalej: O.p.), poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu w sytuacji, gdy brak jest jakichkolwiek podstaw do kwestionowania rozliczeń podatkowych Spółki. W zażaleniu Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz niezwłoczne dokonanie należnego Spółce zwrotu.

1.6. W zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] listopada 2019 r. DIAS zwrócił uwagę, że w uzasadnieniu postanowienia NUS z dnia [...] września 2019 r. wskazano, iż powodem przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT są pozyskane informacje od Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. wskazane w piśmie z dnia 4 czerwca 2019 r., dotyczące [...] Sp. z o.o. Organ odwoławczy wskazała, że źródłem finansowania Spółki jest przejęcie długu innego podmiotu gospodarczego tj. [...] Sp. z o.o. w wysokości 200.000,00 zł. Zgodnie z umową o przejęciu długu z dnia 17 marca 2017 r., przejmujący dług zobowiązany jest do spłaty na rzecz Spółki [...] Sp. z o.o. Kolejnym powodem przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT jest oczekiwanie organu na odpowiedź na wezwanie z dnia 17 września 2019 r. skierowane do podmiotu [...] Sp. z o.o., celem ustalenia szczegółów dotyczących udzielenia Spółce [...] Sp. z o.o. pożyczki pieniężnej w wysokości 800.000,00 zł.

Organ odwoławczy ponadto wskazał, iż w ustaleniach dokonanych w toku ww. kontroli podatkowej stwierdzono zawyżenie przez Stronę podatku naliczonego, z uwagi na spełnienie przesłanek wynikających z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. c) u.p.t.u.

DIAS podniósł, że zgodnie z poczynionymi ustaleniami Skarżąca świadczyła usługi transportu oleju rzepakowego na rzecz podmiotu [...], B. D. Jak stwierdzono, transportowany olej miał być własnością podmiotów nierzetelnych, działających na szkodę budżetu państwa. Ponadto w protokole kontroli wskazano, że Spółka dokonując ww. transportu świadomie uczestniczyła w transakcjach wypełniających znamiona transakcji o charakterze zorganizowanego oszustwa podatkowego.

W związku z powyższym DIAS uznał, że NUS postanowieniem z dnia 18 września 2019 r. słusznie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r.

DIAS stwierdził, że wniesione zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, a rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie przez organ podatkowy pierwszej instancji jest prawidłowe. Organ odwoławczy uznał, że NUS zaskarżonym postanowieniem dokonał przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z rozliczenia Strony, ponieważ w terminie przepisanym dla tego zwrotu pojawiły się nowe dowody, które mogłyby potwierdzić lub nie prawidłowość dokonanego przez Spółkę rozliczenia. W ocenie DIAS gdyby organ dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na jednoznaczne zakwestionowanie wnioskowanego zwrotu, to uzyskałby podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji zastępującej przedmiotową deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2017 r.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Na powyższe postanowienie DIAS Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając mu naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu, w sytuacji gdy brak jest jakichkolwiek podstaw do jego przedłużenia w świetle wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 852/19 w sprawie Spółki oraz kwestionowania rozliczeń podatkowych Spółki.

2.2. Z uwagi na powyższe naruszenie prawa Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.2. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie.

3.3. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie było postanowienie DIAS z dnia [...] listopada 2019 r. utrzymujące w mocy postawienie NUS z dnia [...] września 2019 r., przedłużające Skarżącej termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r. w kwocie 163.742,00 zł do dnia 30 grudnia 2019 r.

Podkreślić należy, że było to postanowienie przedłużające już po raz kolejny termin dokonania zwrotu nadwyżki za listopad 2017 r.

3.4. W pierwszej kolejności należy poczynić kilka uwag natury ogólnej na temat instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, uregulowanej w art. 87 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 u.p.t.u.).

Jak stanowi z kolei art. 87 ust. 6 u.p.t.u. na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia (...) - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Na tle powyższych przepisów, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie podnosi się, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Regulacje dotyczące tej materii w założeniu mają stanowić rozwiązanie charakteryzujące się ważeniem sprzecznych interesów podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu kwoty nadpłaconego podatku VAT (w zgodzie z zasadą neutralności). Z kolei organy podatkowe, weryfikując zasadność dokonania zwrotu zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT działających na szkodę Skarbu Państwa (wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1025/18).

Występujący pomiędzy tymi wartościami swoisty konflikt, a w konsekwencji konieczność ich wyważenia, zauważalny jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wyznacza wspólne dla wszystkich państw członkowskich zasady składające się na unijny systemu podatku od wartości dodanej (por. wyrok z dnia 10 lipca 2008 r., C-25/07, EU:C:2008:395). Z orzecznictwa tego wynika, że państwa członkowskie mogą podejmować stosowne kroki w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę 112, którą implementują przepisy ustawy o VAT (por. np. wyrok w sprawie Sosnowska, pkt 22 oraz powołane tam orzecznictwo). W judykaturze nie nasuwa wątpliwości, że jednym z takich środków jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku (wyrok NSA z dnia 14 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1532/15).

Dlatego też, w tego rodzaju sprawach, w ramach oceny wykładni i stosowania przepisów dotyczących analizowanej instytucji, nieodzowne staje się dostrzeganie dwóch przeciwstawnych sfer ochrony interesów prawnych, tj. sfery interesów podatnika oraz sfery interesów Skarbu Państwa.

Na potrzebę takiego postrzegania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zwrócono uwagę m.in. w uchwale NSA z dnia 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16.

We wspomnianej uchwale, jakkolwiek odnosiła się ona wprost do zagadnienia kontroli instancyjnej i zaskarżalności tego rodzaju postanowień, podkreślono również, że w ramach przedłużenia terminu zwrotu podatku istotne jest określenie daty, do której będzie trwała weryfikacja zasadności zwrotu. NSA w składzie siedmiu sędziów podkreślił, że: "Pewność stosowania prawa wymaga zatem formułowania rozstrzygnięcia o przedłużeniu w sposób konkretny, niewymagający doszukiwania się tego, jaką datę przesunięcia zwrotu organ miał na uwadze w przyjętych przez siebie okolicznościach. Biorąc pod uwagę, że zwrot powinien nastąpić w konkretnym terminie ustawowo przewidzianym (określonym dniami), to jego odsuwanie w czasie (przedłużenie) też musi być konkretne, czyli wprost wskazywać na jaki dzień organ wydłuża termin zwrotu w stosunku do terminu ustawowego (lub tego, który już był postanowieniem wcześniej wydłużony)." Dalej zaś wskazał, że: "Tylko przedłużenia według dat dają możliwość zachowania i respektowania wspomnianej już reguły, że przedłużyć można tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął".

Tym samym w powołanej uchwale NSA zwrócił uwagę na dwie istotne kwestie. Po pierwsze, na konieczność przedłużania zwrotu do konkretnego terminu (daty). Po drugie, na dopuszczalność przedłużenia tylko takiego terminu, który jeszcze nie wyekspirował.

W związku z powyższym przyjąć należy, że próba przedłużenia terminu po jego upływie nie może być skuteczna. Ewentualne wydanie postanowienia przedłużającego termin już po jego upływie nie wywiera żadnych skutków prawnych

Powyższe reguły zachowują swoją aktualność również w przypadku kilkukrotnego przedłużania terminu zwrotu na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u.. Brzmienie tego przepisu – stosownie do przedstawionych wyżej uwag na temat wyposażenia organów w realne instrumenty pozwalające na weryfikację zasadności zwrotu w celu zapobieżeniu oszustwom i nadużyciom – nie zawiera bowiem ograniczenia, że przedłużenie terminu może być dokonane wyłącznie jednokrotnie.

W konsekwencji, w ramach oceny postanowienia przedłużającego po raz kolejny termin zwrotu (tak jak w niniejszej sprawie) konieczne jest dokonanie ustaleń co do skuteczności poprzedzających go przedłużeń terminu zwrotu. Tego rodzaju ustalenie faktyczne jest istotne z punktu widzenia wspomnianej zasady, że przedłużenie terminu zwrotu może nastąpić, jeśli tenże termin jeszcze nie upłynął. Przy czym Sąd nie bada legalności wcześniejszych, niezaskarżonych postanowień, niemniej jednak w przypadku wydania orzeczenia eliminującego z obrotu prawnego wcześniejsze postanowienie przedłużające termin zwrotu, jest obowiązany tę okoliczność uwzględnić.

3.5. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, przypomnieć trzeba, że termin zwrotu Skarżącej podatku VAT za listopad 2017 r. był kilkukrotnie przedłużany.

Mianowicie, termin zwrotu był przedłużany w następującymi postanowieniami:

- z dnia 26 lutego 2018 r. do dnia 29 czerwca 2018 r.;

- z dnia 28 czerwca 2018 r. do dnia 31 sierpnia 2018 r.;

- z dnia 17 sierpnia 2018 r. do dnia 29 listopada 2018 r.;

- z dnia 9 listopada 2018 r. do dnia 28 lutego 2019 r.;

- z dnia 11 lutego 2019 r. do dnia 28 czerwca 2019 r.;

- z dnia 12 czerwca 2019 r. do dnia 30 września 2019 r.;

oraz

- postanowieniem NUS z dnia [...] września 2019 r. do dnia 30 grudnia 2019 r., które zostało utrzymane w mocy przez DIAS skarżonym w sprawie postanowieniem.

Co jednak w sprawie najistotniejsze – w wyniku rozpoznania skargi na postanowienie DIAS z dnia [...] lutego 2019 r., wyrokiem z dnia 17 października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 852/19, WSA w Warszawie uchylił zarówno zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie NUS z dnia [...] listopada 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2017 r. Od wyroku tego żadna ze stron nie wniosła skargi kasacyjnej.

W motywach tego orzeczenia podniesiono, że postanowienie NUS z dnia 28 czerwca 2018 r. zostało uchylone przez DIAS orzeczeniem z [...] października 2018 r., który jednocześnie umorzył postępowanie w sprawie w zakresie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za listopad 2017 r. po stwierdzeniu, że postanowienie to nie wywołało skutku w postaci kolejnego przedłużenia terminu, naruszając tym samym art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 212 O.p. Tym samym, w przekonaniu Sądu, uznać należało, że kolejne postanowienie NUS z dnia 9 listopada 2018 r. zostało wydane po terminie, który nie został poprzednim postanowieniem skutecznie przedłużony. Postanowienie narusza zatem przepisy art. 128 w zw. z art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

We wspomnianym wyroku Sąd uznał, że organy obu instancji naruszyły także przepisy prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., bowiem w przedmiotowym postępowaniu nie dokonano skutecznego przedłużenia terminu zwrotu, który upłynął w dniu 29 czerwca 2018 r. Potwierdził to DIAS w postanowieniu uchylającym, wydanym w dniu [...] października 2018 r., stwierdzając – jak już przytoczono powyżej - że skoro w sprawie zaskarżone postanowienie NUS z dnia 28 czerwca 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r. w kwocie 163.742 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 31 sierpnia 2018 r., zostało uznane za doręczone stronie w dniu 13 lipca 2018 r., a zatem po terminie wynikającym z poprzedniego postanowienia z dnia 26 lutego 2018 r. przedłużającego termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2017 r. do dnia 29 czerwca 2018 r., to oznacza, że nie wywołało ono skutku w postaci kolejnego przedłużenia terminu, naruszając art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 212 O.p. Organ odwoławczy zatem sam uznał, że postanowienie z dnia 28 czerwca 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu naruszyło art. 87 § 2 u.p.t.u., a tym samym nie wywarło skutku i w konsekwencji po upływie terminu zwrotu, nie było możliwe jego dalsze przedłużenie. Sąd reasumują wskazał, że rozumowanie organu, iż termin, który nie został skutecznie przedłużony na mocy wcześniejszego z postanowień, zostaje przedłużony prawidłowo (skutecznie) w kolejnych postanowieniach, jest sprzeczne z zasadą logicznego rozumowania.

W związku z powyższym, w powołanym wyroku Sąd stanął na stanowisku, że wyekspirował termin na przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku VAT za listopad 2017 r. Skład orzekający w ww. sprawie przyjął, że termin wskazany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. ma charakter materialnoprawny, w związku z czym po jego upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, a skuteczne przedłużenie terminu jest możliwe wyłącznie przed jego upływem.

3.6. W konsekwencji, mając na uwadze szczególnego rodzaju zależność pomiędzy kolejnymi postanowieniami w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za ten sam okres, na gruncie rozpoznawanej sprawy, również należało przyjąć, że wydanie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego ten akt postanowienia NUS nastąpiło po upływie 60-dniowego terminu do dokonania zwrotu podatku VAT. Skoro bowiem WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 852/19 przyjął, że termin ten wyekspirował, to nie mógł być on przedłużony po raz kolejny.

Sąd zauważa również, że wystąpienie naruszeń prawa w zakresie postanowień przedłużających termin zwrotu podatku VAT za listopad 2017 r., poprzedzających zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienia – musiało prowadzić do uchylenia następującego po nich, zaskarżonego do Sądu postanowienia, jako przyjmującego w ramach swych ustaleń, wskazany w uchylonych postanowieniach wcześniejszy termin przedłużenia zwrotu.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę obowiązany był zatem do uwzględnienia skutku wynikającego z powołanego wyżej wyroku, w postaci uchylenia postanowienia DIAS z [...] lutego 2019 r. oraz poprzedzającego je postanowienia NUS z [...] listopada 2018 r.

Jednocześnie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 170 p.p.s.a orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby. Istota mocy wiążącej prawomocnego wyroku sprowadza się do tego, że inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach przewidzianych w ustawie – także inne osoby, muszą brać pod uwagę fakt istnienia oraz treść prawomocnego orzeczenia sądu i muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu.

Skoro więc postanowienie będące przedmiotem kontroli w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 852/19 było postanowieniem przedłużającym termin zwrotu podatku za ten sam okres rozliczeniowy co w sprawie będącej przedmiotem niniejszej skargi i poprzedzało skarżone postanowienie, uznać należało, że doszło do przerwania ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku za listopad 2017 r., a zatem jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu tego zwrotu, nie mogło być prawnie skuteczne. Jednocześnie, skoro wcześniejsze postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT zostało doręczone po terminie zwrotu podatku, co więcej zostało ono uchylone przez DIAS, a postępowanie w sprawie zwrotu umorzone to kolejne postanowienia nie mogły skutecznie przedłużać terminu zwrotu podatku za ten sam okres.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skarżonym postanowieniu NUS może wydawać kolejne postanowienia, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. tylko w sytuacji, gdy w obrocie prawnym funkcjonują już postanowienia wcześniejsze, które swymi rozstrzygnięciami takie działanie mu umożliwiają. Prawomocne uchylenie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu oznacza, że każde kolejne postanowienie w tym przedmiocie wydane jest bez podstawy prawnej.

3.7. W konsekwencji również na gruncie rozpoznawanej sprawy przyjąć należało, że postanowienia organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wynikające z nich przedłużenie terminu zwrotu obiektywnie nie mogło nastąpić wobec stwierdzonej wcześniejszym wyrokiem tutejszego Sądu wadliwości postanowień, na podstawie których przedłużono termin zwrotu (ze wskazaniem, że termin na dokonanie zwrotu wyekspirował).

3.8. Ponownie rozpoznając sprawę, organy podatkowe uwzględnią zaprezentowane przez Sąd stanowisko dotyczące prawidłowego rozumienia regulacji powyższych przepisów. Organy podatkowe obowiązane będą w związku z powyższym uwzględnić, że termin zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. nie został skutecznie przedłużony postanowieniem NUS z dnia [...] września 2019 r., skarżonym w rozpatrywanej sprawie.

3.9. Mając na względzie podniesione powyżej naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie NUS z dnia [...] września 2019 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.

3.10. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 580 zł składa się kwota wpisu sądowego w wysokości 100 zł, oraz kwota wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika w wysokości 480 zł zasądzona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1) lit c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).