Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 634/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 30 b ust. 1, art. 30 b ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia del. WSA Barbara Kołodziejczak – Osetek, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 października 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 776/09 w sprawie ze skargi R. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 października 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 776/09 oddalił skargę R. S. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że w dniu 3 listopada 2009 r. wpłynął do Izby Skarbowej w K. Biuro Informacji Podatkowej w B. wniosek skarżącego o udzielenie interpretacji, w którym przestawiono następujący stan faktyczny: wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą. Podstawowymi rodzajami prowadzonej działalności gospodarczej jest produkcja i sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych, sprzedaż detaliczna artykułów spożywczych i przemysłowych oraz wynajem nieruchomości. W związku z planowanym dalszym rozwojem firmy i związaną z tym faktem koniecznością ponoszenia wydatków inwestycyjnych spółka, której wspólnikiem jest wnioskodawca poszukiwała nowych źródeł finansowania tych wydatków, alternatywnych wobec tradycyjnych form takich jak kredyt czy leasing. Wskutek tego jeden z banków zaproponował jej zawarcie transakcji CIRS (ang. Currency Interest Rate Swap) z której to oferty skorzystała spółka. Oferta ta była adresowana tylko i wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a zabezpieczeniem takiej transakcji był majątek spółki oraz kaucje gwarancyjne. Dzięki różnicom w kursie walut oraz stopach procentowych bank przelewał spółce co miesiąc kwotę od 15.000 do 20.000 zł, jak również w przypadku korzystnej sytuacji na rynku możliwe było zamknięcie takiej transakcji przed upływem okresu na jaki została zawarta, co pozwalało na uzyskanie sporych kwot pieniędzy pozwalających na finansowanie zakupów inwestycyjnych. Spółka zawarła następujące transakcje: data otwarcia 2-4 września 2007 r. - data zamknięcia w dniu 18 lutego 2008 r. z zyskiem w wysokości 165.300 zł. Data otwarcia 18 marca 2008 r. - data zamknięcia w dniu 28 kwietnia 2008 r. z zyskiem 292.250 zł. Pieniądze uzyskiwane z tych transakcji zarówno te przelewane co miesiąc przez bank na konto spółki, jak również uzyskane z tytułu zamknięcia tych transakcji spółka wykazywała jako przychód z działalności gospodarczej a pozyskane środki przeznaczała na zakupy inwestycyjne (między innymi samochodu ciężarowego) jak również na bieżące potrzeby firmy. Ostatnią z takich transakcji spółka zawarła w dniu 11 sierpnia 2008 r. Jednak po otrzymaniu dwóch miesięcznych płatności wskutek bardzo niekorzystnej sytuacji na rynkach finansowych spółka była zmuszona zamknąć tę transakcję, w przeciwnym bowiem wypadku groziła by spółce niewypłacalność i dalsze negatywne konsekwencje z tym związane. Stratę związaną z tym zamknięciem w wysokość 3.425.000 zł spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy opisane kwoty przychodów z opisanych transakcji, jak również strata wynikła na jednej z nich są odpowiednio przychodami i kosztami z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w formie spółki jawnej w rozumieniu art. 14 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) dalej: u.p.d.o.f.?

Zdaniem wnioskodawcy w świetle przepisów i zaistniałego stanu faktycznego zarówno uzyskane przychody jak i również poniesioną stratę należy zaliczyć jako przychody i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i powinny być opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c u.p.d.o.f.. Co prawda ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jako odrębne źródło przychody z tytułu odpłatnego zbycia instrumentów finansowych oraz wskazuje w art. 30b ust. 1 ustawy na sposób ich opodatkowania jednak w art. 30b ust. 4 tejże ustawy wskazuje, iż taki sposób opodatkowania nie ma zastosowania, gdy odpłatne zbycie instrumentów finansowych następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Transakcje zawarte przez spółkę, której wspólnikiem jest wnioskodawca, były zawarte w ramach prowadzonej przez tą spółkę działalności gospodarczej, zabezpieczeniem tych transakcji był majątek i kaucje gwarancyjne składane przez spółkę a środki uzyskiwane z tych transakcji były wykorzystywane na finansowanie zakupu między innymi środków trwałych jak i bieżące funkcjonowanie firmy.

Minister Finansów działając za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w K. w indywidualnej interpretacji z dnia 22 stycznia 2009 r. uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji wskazał, że skoro obrót pochodnymi instrumentami finansowymi nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej spółki jawnej, której wnioskodawca jest wspólnikiem to opisane we wniosku transakcje CIRS nie są zawierane "w wykonywaniu działalności gospodarczej". W konsekwencji dochody, jak również straty uzyskiwane w związku z zawieranymi przez spółkę transakcjami nie spełniają warunku sformułowanego w cytowanej art. 30b ust. 4 ww. ustawy. Tym samym przychody uzyskane przez wnioskodawcę z ww. tytułu, jako przychody z kapitałów pieniężnych podlegają opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30b cyt. ustawy. Jednocześnie stwierdzono, iż tym samym nie jest możliwe uwzględnienie przez wnioskodawcę straty z tego źródła, jako straty z tytułu prowadzonej przez spółkę jawną pozarolniczej działalności gospodarczej. Stosownie bowiem do postanowień art. 9 ust. 3 ww. u.p.d.o.f. o wysokości straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Skoro przedmiotowa strata powstała ze źródła przychodów, tj. kapitałów pieniężnych to o tę stratę można pomniejszyć wyłącznie dochody uzyskane z tego źródła.

Stanowisko swoje Minister Finansów podtrzymał w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 30 b ust 4 u.p.d.o.f. oraz wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że istota sporu ogniskuje się wokół problemu czy użyte w art. 30 b ust 4 u.p.d.o.f. sformułowanie "w wykonywaniu działalności gospodarczej" odnoszące się do odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających dotyczy przedmiotu tej działalności czy też transakcji, której stroną jest podmiot gospodarczy.

Zdaniem Sądu Minister Finansów prawidłowo przyjął, iż transakcje CIRS podlegają opodatkowaniu na zasadzie określonej wart 30 b ust 1 cyt ustawy, albowiem w świetle przedstawionego stanu faktycznego w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania wyjątek, o którym mowa w art. 30 b ust 4 u.p.d.o.f. Zgodnie bowiem z tym przepisem możliwe jest opodatkowanie na innych zasadach dochodu ze zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających jeżeli następuje to w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu sprzedaż "w wykonywaniu działalności gospodarczej" to czynność prawna zmierzająca do realizacji przedmiotu działania danego podmiotu. Przepis ten ma niewątpliwie zastosowanie w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, pochodnymi instrumentami finansowymi oraz realizacją praw z nich wynikających. Sąd uznał, iż dochód z kapitałów pieniężnych ma charakter odrębny w stosunku do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży ogólnie ujmując artykułów spożywczych będących wynikiem prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej. Przychody z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f.

W konsekwencji Sąd pierwszej instancji wskazał, że skoro prowadzona przez skarżących działalność gospodarcza polega na sprzedaży wyrobów cukierniczych pieczywa artykułów spożywczych itp., a spółka nie prowadzi zawodowego obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi to nie można uznać, iż mamy czynienia z obrotem tymi instrumentami i realizacją praw z nich wynikających w wykonaniu działalności gospodarczej.

Końcowo Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że Minister Finansów nie mógł naruszyć przepisów postępowania w takim sensie w jakim zarzuca skarżący. Skarga bowiem odnosi naruszenie procedury nie do samego postępowania, ale do skutku materialno prawnego związanego bezpośrednio z prawidłowością interpretacji. Natomiast w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia właściwie i szczegółowo dokonano wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ interpretacyjny kierował się przy załatwieniu sprawy.

Na powyższy wyrok skargę kasacyjną wniósł skarżący zaskarżając go w całości i zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego:

art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f. przez błędną jego wykładnię,

art. 17 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwe zastosowanie.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania: art. 3 § 1 oraz art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), dalej: p.u.s.a. – w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sparwy.

W związku z naruszeniem ww. przepisów prawa materialnego oraz proceduralnego na podstawie art. 176 w związku z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Jednocześnie wniósł o zasadzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i zasadzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do interpretacji prawa i rozstrzygnięcia, czy przychody ze zbycia przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, pochodnych instrumentów finansowych są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też z kapitałów pieniężnych i innych praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.). Wbrew stanowisku skarżącego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie naruszył przepisów prawa materialnego. Nie dokonał błędnej wykładni treści art. 30b ust 4 u.p.d.o.f.) i nie naruszył art. 17 ust.1 pkt 10 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Sąd zajął prawidłowe stanowisko, że interpretacja tych przepisów daje podstawy do uznania, że realizacja i zbycie praw majątkowych z transakcji CIRS przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność, ogólnie ujmując - handlową nie stanowi zbycia lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych w wykonywaniu prowadzonej w tym celu działalności gospodarczej. Wykładnia art. 17 ust 1 pkt 10 oraz art. 30b ust 1 u.p.d.o.f. prowadzi bowiem do wniosku, iż realizacja praw z zawartych przez stronę transakcji CIRS stanowi źródło przychodu z kapitałów pieniężnych w postaci pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. przez pochodne instrumenty finansowe, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy do pochodnych instrumentów finansowych należy zaliczyć te instrumenty finansowe, które nie są papierami wartościowymi, czyli między innymi: finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe. Transakcja CIRS (Currency Interest Rate Swap), o której mowa we wniosku o interpretację, rozumiana jest w literaturze polskiej i angielskiej jako swap walutowo – procentowy zaliczany do wyżej wymienionych pochodnych instrumentów finansowych.

Wykonywanie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest obrót wymienionymi wyżej, pochodnymi instrumentami finansowymi zgodnie z art.75 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz. U. z 1020 r. Nr 220, poz.1447 z póżn.zm.) wymaga zezwolenia w zakresie określonym w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384);

Użyte w przepisie art. 30 b ust. 4 sformułowanie "odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej" oznacza, że wykonywanie działalności polega właśnie na odpłatnym zbywaniu i realizowaniu praw z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych w sposób zorganizowany, ciągły oraz zarobkowy. Odpłatne zbycie czy też realizacja określonych praw z pochodnych instrumentów finansowych, w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Innego rodzaju zbycie czy też realizacja praw, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego art. 30b ust.4 u.p.d.o.f. swym zakresem nie obejmuje (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 1997r., sygn. akt I SA/Łd 641/96, LEX nr 30856, wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 pażdziernika 2009 r., sygn. akt I SA Kr 776/09, wyrok NSA z dnia 10 lipca 1997 r., sygn. akt SA/Sz1644/96, wyrok NSA z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 517/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt 43/11).

Jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, skarżący uzyskuje przychody z ogólnie ujmując działalności handlowej oraz praw majątkowych wynikających z transakcji CIRS . Te dwie kategorie przychodów w rozumieniu art.10 ust.1 pkt 3 i 7 u.p.d.o.f stanowią odrębne źródła przychodu. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w treści art. 10 ust 1 u.p.d.o.f. Przepis ten bowiem wyraźnie rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Takimi źródłami są między innymi pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Od zakwalifikowania przychodu do danego źródła zależy z kolei sposób opodatkowania przychodu z danego źródła, co jest cechą konstrukcyjną podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dla prawidłowego rozgraniczenia poszczególnych źródeł przychodu, a w szczególności – stwierdzenia, kiedy źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zasadnicze znaczenie ma definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Z regulacji tej wynika, iż "działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza" - oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9".

Z powyższej definicji wyraźnie wynika, że w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przedmiotu opodatkowania, pierwszą czynnością musi być ustalenie charakteru źródła przychodu, a w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – ustalenie czy uzyskany przychód nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 oraz 4-9. Zaliczenie ich bowiem do tych źródeł wyklucza uznanie, że przychód został osiągnięty z działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że nie wszystkie czynności podejmowane przez podmiot prowadzący działalnością gospodarczą mogą zostać zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. ale te tylko, które następują w wykonywaniu działalności gospodarczej. Aby zatem czynności skarżącej, mogły zostać zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, przedmiotem działalności podmiotu musiałby być obrót pochodnymi instrumentami finansowymi.

Z tych wszystkich względów podzielić należało stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz Ministra Finansów, że źródłem przychodu w postaci działalności gospodarczej była działalność handlowa w zakresie produkcji, sprzedaży artykułami spożywczymi oraz wynajem nieruchomości, prowadzona przez spółkę jawną. To, że umowę CIRS podpisał podmiot gospodarczy i oferta banku była adresowana tylko do podmiotów gospodarczych, nie jest kryterium przesądzającym przy kwalifikacji podatkowoprawnej osiąganych przez dany podmiot przychodów. Czynności podejmowane przez skarżącegow formie spółki jawnej, w ramach zawartej z bankiem umowy CIRS, nie stanowiły obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Tezy tej nie może też zmienić fakt, iż umowa z bankiem została podpisana przez spółkę jawną, której skarżący jest wspólnikiem i przychód był wypłacany przez bank spółce, a nie jej wspólnikom. Przeznaczenie osiągniętego przychodu przez dany podmiot gospodarczy nie ma znaczenia w sprawie. Kryterium rozstrzygającym dla kwalifikacji podatkowoprawnej przychodów danego podmiotu gospodarczego, do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art.30 b ust.1 i 4 u.p.d.o.f. są wszystkie te czynności prawne podejmowane przez podatnika, które stanowią realizację przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej.

Prowadzona przez skarżącego działalność gospodarcza w formie spółki jawnej nie obejmowała obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi, nie stanowi więc realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, a skoro tak, to nie następuje w wykonaniu tej działalności. W konsekwencji zatem przychód z tego tytułu pochodził z innego źródła, a mianowicie wymienionego w art. 10 ust.1 pkt 7, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 10 i art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. W odniesieniu do tego przychodu nie ma zastosowania wyjątek z art. 30b ust. 4 ustawy, który przewiduje, że opodatkowania przewidzianego w art. 30b ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie i realizacja praw wynikających z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja prawa z nich wynikających, następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Dyspozycja tego przepisu odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, udziałami oraz instrumentami finansowymi. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obejmuje on sytuacje, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej polegającej na obrocie instrumentami finansowymi. Podobny pogląd został zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 517/07 (opubl. ONSAiWSA z 2009 r. nr 6 poz. 110), w wyroku z 29 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 300/08 oraz w wyroku dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 988/08.

W badanym stanie faktycznym brak jest więc podstaw do zastosowania wyłączenia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych jako przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., które to wyłączenie ma miejsce wówczas, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, jak stanowi art. 30 b ust. 4 u.p.d.o.f.

Z powyższego wynika, iż Sąd pierwszej instancji prawidłowo odczytał treść przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 3 § 1 oraz § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 p.u.s.a w pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że art. 1 § 1 p.u.s.a. jest przepisem ustrojowym (a nie przepisem postępowania) określającym zakres kognicji sądów administracyjnych, które sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Naruszenie tego przepisu mogłoby nastąpić wtedy, gdyby sąd administracyjny odmówił rozpoznania sprawy należącej do jego właściwości (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2009 r., I FZ 2/08, LEX nr 500692). Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie zachodziła wobec czego nie doszło do naruszenia wymienionego przepisu.

Przepisy art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. nie zawierają samodzielnej treści normatywnej określając zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmującej, między innymi, orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2009 r., II OSK 1375/09, LEX nr 582850). Zarzut naruszenia wskazanych przepisów bez powiązania z regulującymi bardziej szczegółowe kwestie przepisami prawa materialnego lub postępowania nie jest skutecznym środkiem podważania merytorycznej zasadności orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.

W rozpoznawanej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną zarzucając naruszenie, wskazanych wyżej przepisów postępowania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej powiązała je, z naruszeniem przez Sąd pierwszej instancji, przepisu prawa materialnego art.30 b ust.4 u.p.d.o.f.

Zarzuty te są nietrafne, bowiem Sąd pierwszej instancji, jak już wskazano wyżej dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie i w konsekwencji zasadnie na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.

Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.