Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1056/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Borys Marasek, Protokolant st. sekretarz sądowy Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi D. Sp. o.o. w C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 17 czerwca 2022 r. nr 2401-IOV3.4103.41.2022.11/DAG UNP: 2401-22-140985 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z 17 czerwca 2022 r. nr 2401-IOV3.4103.41. 2022.11/DAG Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu zażalenia: D. spółka z o.o. w C. (dalej zwana: strona, spółka, skarżąca, podatnik) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 10 stycznia 2022 r. nr [...] w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym za kwiecień 2017 r. w kwocie 120.000 zł do dnia 28 lutego 2022 r. w związku z postępowaniem podatkowym wszczętym postanowieniem z 4 lutego 2019 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r., złożonej w organie podatkowym 25 maja 2017 r., spółka wykazała nadwyżkę z deklaracji za poprzedni okres rozliczeniowy wynoszącą 128.072 zł, a także nabycie towarów i usług w kwocie 23.040 zł (VAT 5.299 zł). W efekcie spółka zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 128.037 zł, z tego do zwrotu na rachunek bankowy 120.000 zł - termin zwrotu 60 dni (24 lipca 2017 r.), oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy 8.037 zł.

Na podstawie upoważnienia z 20 czerwca 2017 r., przed upływem terminu zwrotu w/w nadwyżki podatku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął w spółce kontrolę w zakresie zbadania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. Kontrolę tę organ zakończył protokołem kontroli doręczonym spółce 3 grudnia 2018 r. W toku tejże kontroli organ m.in. ustalił, że spółka w swoich rozliczeniach ujmowała transakcje kupna - sprzedaży usług najmu pojazdów, które zostaną dopiero wyprodukowane w przyszłości. Z tego wywiódł, że ujmowała transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsce. Innymi słowy, według ustaleń kontroli księgowała tzw. puste faktury, które nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży i w związku z tym nie mogły wywołać żadnych skutków podatkowych, zarówno u ich wystawcy, jak i u odbiorcy.

W związku z tymi ustaleniami organ postanowieniem z 4 lutego 2019 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. Uprzednio, postanowieniem z 20 lipca 2017 r., organ przedłużył termin zwrotu deklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2017 r.

W toku w/w postępowania organ uznał za konieczne zbadanie prawidłowości rozliczeń spółki za poprzednie okresy rozliczeniowe w związku z wykazaną za kwiecień 2017 r. kwotą zwrotu wyliczoną z uwzględnieniem przeniesionej na ten okres nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okresy styczeń – marzec 2017 r. Jak ustalił organ, w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. spółka także wykazała kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji, tj. 128.049 zł za IV kwartał 2016r.

Z uwagi na prowadzone czynności wyjaśniające, w tym – ze względu na zmianę właściwości miejscowej - z udziałem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., organ I Instancji postanowieniem z 10 stycznia 2022 r., na podstawie m.in. art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r. poz. 1221 ze zm. – dalej zwana: ustawa o PTU) oraz art. 274b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej zwana: O.p.), przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku za kwiecień 2017 r. w wysokości 120.000 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia spółki dokonywanej w ramach postępowania podatkowego, tj. do 28 lutego 2022 r. Organ wskazał przy tym, że wszczęte 4 lutego 2019 r. postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. dobiega końca, a 16 grudnia 2021 r., przed wydaniem decyzji kończącej w/w postępowanie, skierowano do spółki zawiadomienie, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p.

W zażaleniu na to postanowienie spółka zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 216 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 oraz ust. 6 pkt 1 ustawy o PTU, poprzez przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wbrew treści wskazanych przepisów oraz w oparciu o przesłankę nie znajdującą odzwierciedlenia w treści przepisów.

Strona przyznała, że organ podatkowy przeprowadził u podatnika kontrolę podatkową (wszczęta w 2017 r.) w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., a więc jedną z czynności, o których mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU, jednakże spółka w zakresie objętym przedmiotem kontroli przedłożyła żądaną dokumentację, a to oznacza, że wyczerpana została przesłanka uprawniająca organ podatkowy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego – mianowicie wymieniona w przepisie weryfikacja została już dokonana.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach nie podzielił zarzutów oraz argumentów zażalenia i zaskarżonym postanowieniem z 17 czerwca 2022 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu powołał m.in. przepisy art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o PTU oraz przewidziane tam uprawnienie organu do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku do czasu zakończenia zbadania zasadności jej zwrotu w ramach m.in. kontroli oraz postępowania podatkowego.

Organ II instancji, wobec podnoszonych przez stronę zarzutów, przedstawił szczegółowo okoliczności faktyczne sprawy. W szczególności zwrócił uwagę, że spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej 3 listopada 2016 r., a już w czerwcu 2017 r., w związku z podjętą kontrolą podatkową w zakresie prawidłowości dokonywania rozliczeń w podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r., pod zgłoszonym adresem rejestracyjnym, który odpowiadał adresowi miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i przechowywania dokumentacji rachunkowej, kontakt ze spółką był utrudniony (biuro nieczynne, chory prezes zarządu, brak wyznaczonego pełnomocnika, a pracownik spółki którego ustalono nie był upoważniony do odbioru korespondencji). Te okoliczności, a także konieczność – wobec stwierdzonych wątpliwości - zweryfikowania zasadności zadeklarowanego przez stronę zwrotu podatku za kwiecień 2017 r., tj. gromadzenia stosownego materiału dowodowego, spowodowały przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki kolejnymi postanowieniami, doręczonymi podatnikowi. Organ wskazywał w nich, że – jak ustalono w trakcie kontroli w spółce - kwoty dostaw i nabyć wykazane w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r. wynikały z faktur VAT datowanych na 28 kwietnia 2017 r., a dotyczących rzekomo transakcji najmu ciągników siodłowych za maj 2020 r., czyli przyszły okres rozliczeniowy, przy czym pojazdy te miały dopiero zostać wyprodukowane w latach 2019 – 2020. W tych okolicznościach weryfikacja objęła także spółki - kontrahentów, którzy wystawili w tej samej dacie faktury VAT dokumentujące rzekome transakcje kupna-sprzedaży na wcześniejszych etapach obrotu handlowego. Organ uzasadniając swoje stanowisko zwrócił uwagę, że owi kontrahenci – spółki mieli zgłoszone siedziby pod tym samym adresem co skarżąca, a funkcję prezesa zarządu pełniła w nich ta sama osoba co u skarżącej. Według organu te ustalenia uzasadniały podejrzenie, że czynności udokumentowane fakturami VAT od w/w podmiotów w rzeczywistości nie miały miejsca, a to z uwagi na nieistnienie w 2017 r. przedmiotu najmu, którym miały być ciągniki siodłowe wyprodukowane w latach 2019-2020, co opisano w w/w protokole kontroli.

Jak dalej argumentował organ II instancji, powyższe kwestie wymagały uwzględnia i zbadania w postępowaniu podatkowym w sprawie określenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. W ramach tego postępowania organ m.in. ustalił, że spółce wydana została decyzja z 29 grudnia 2020 r. kwestionująca jej rozliczenia w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r., w tym kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Z tej przyczyny za konieczne organ uznał zbadanie rozliczeń spółki także za okresy od stycznia do marca 2017 r., gdyż z deklaracji VAT-7 za powyższe miesiące wynikała kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe – tj. kwiecień 2017 r. To wymagało podjęcia szeregu czynności, w tym z udziałem innych organów podatkowych.

Jak doprecyzował Dyrektor Izby, na wysokość zadeklarowanego przez stronę za kwiecień 2017 r. zwrotu w wysokości 120.000 zł ma wpływ podatek naliczony z tego miesiąca, ale także nadwyżka z poprzednich okresów rozliczeniowych w kwocie 128.049 zł, kumulowana począwszy od rozliczenia za IV kwartał 2016 r. i powiększona w okresie od stycznia do marca 2017 r. Wszystko to potwierdza potrzebę weryfikacji rozliczenia podatnika i uzasadnia przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatki.

Jak wskazał organ II instancji odwołując się do przepisów art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 274b O.p., zwrot wykazany za kwiecień 2017r. nie jest oczywisty, ujawniono istotną wątpliwość co do rzetelności zdarzeń gospodarczych zawartych przez stronę z jej kontrahentami, a prowadzona w tym zakresie weryfikacja jest nadal niepełna. Niezbędne jest prowadzenie dalszych czynności zmierzających do weryfikacji rozliczenia podatnika, w tym zbadanie źródeł pochodzenia towaru stanowiącego przedmiot najmu, który podlegał fakturowaniu, czy związków pomiędzy kontrahentami - tak bezpośrednimi, jak i pośrednimi. Poddane w wątpliwość zdarzenia występowały również w innych, wcześniejszych okresach rozliczeniowych, przybierając ten sam schemat fakturowania i taką samą formę w zakresie współpracy. To oznacza, że cena zasadności zwrotu podatku za kwiecień 2017 r. możliwa będzie dopiero po zakończeniu postępowania podatkowego i wyjaśnieniu wszystkich w/w kwestii. Te okoliczności stanowią przesłankę do przedłużenia terminu zwrotu podatku, bowiem wskazana w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług weryfikacja nie została dokonana.

Organ nadmienił także, że na obecnym etapie, decyzją z 15 marca 2022 r. organ I instancji określił spółce kwotę do zwrotu za kwiecień 2017 r. w wysokości 0,00 zł.

Uznając zarzuty zażalenia za niezasadne i uzasadniając przyczyny swego stanowiska w tym zakresie, organ II instancji utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W skardze spółka, zaskarżając sporne postanowienie w całości, wniosła o jego uchylenie. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 87 ust. 2 ustawy o PTU poprzez błędne przyjęcie, że zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku oraz niewykazanie, że w sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dokonanego przez skarżącą spółkę za kwiecień 2017 roku,

2. art. 86 ust. 1 ustawy o PTU poprzez jego niezastosowanie i niezachowanie zasady neutralności polegające na naruszeniu mechanizmów konstrukcyjnych PTU poprzez wstrzymanie zwrotu podatku za kwiecień 2017 roku i tym samym przeniesienie na skarżącą ciężaru podatku pomimo, iż w sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do nieprawidłowości w rozliczeniach spółki dotyczące kwietnia 2017r.,

3. art. 139 § 1 O.p. poprzez niezałatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego bez zbędnej zwłoki jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie w sprawie weryfikacji zasadności zwrotu różnicy PTU za kwiecień 2017 r., pomimo, iż nie wykazujące cech postępowania skomplikowanego, trwa od 19 czerwca 2017 r. i zostało przedłużone do 31 grudnia 2017 r., a następnie do 28 czerwca 2020 r. i kolejno do 30 września 2021 r., 31 stycznia 2022 r., a następnie do 28 lutego 2022 r.,

4. art. 122 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie, a zatem niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy,

5. art. 120 oraz art. 121 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez ich niezastosowanie, a zatem działanie organu nie na podstawie przepisów prawa oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

6. art. 187 O.p. mające istotny wpływa na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie, a zatem niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co nie przyczyniło się do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

7. art. 191 O.p. mające istotny wpływa na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie i dokonanie dowolnej oceny dowodów zamiast swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy.

W uzasadnieniu strona przedstawiła argumenty mające popierać stawiane zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że sprawa przedłużenia spółce terminu zwrotu nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym za kwiecień 2017 r. w kwocie 120.000 zł w związku z postępowaniem podatkowym wszczętym postanowieniem z 4 lutego 2019 r., była już kilkakrotnie przedmiotem postępowania przed tut. Sądem. Między innymi wyrokiem z 19 listopada 2021 r. sygn. I SA/Gl 997/21 skargę spółki oddalono. Sąd orzekający w niniejszej sprawie poglądy wyrażone w powyższym wyroku dotyczące zasad stosowalności art. 87 ust. 2 ustawy PTU w pełni podziela i przyjmuje za własne, odwołując się do nich poniżej.

Określając ramy prawne sprawy odwołać się trzeba do art. 87 ust. 1 ustawy o PTU, zgodnie z którym w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na podstawie art. 87 ust. 2 w/w ustawy, zwrot różnicy podatku (...) następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W myśl art. 87 ust. 2a i ust. 2b ustawy o PTU, w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia.

Weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.

Przepisy powołane wyżej znajdują oparcie w uregulowaniach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 – dalej: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki.

Państwa członkowskie mają zatem określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, w tym przedłużeniu terminu jej zwrotu. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć – jak podkreślił Trybunał Sprawiedliwości - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku TSUE z 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej). Trybunał wielokrotnie podkreślał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT (wyrok w sprawie: Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., pkt 71 oraz z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, pkt 54).

Organ podatkowy może więc weryfikować zasadność zwrotu, a jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. Co istotne, do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku wystarczy powzięcie przez organ wątpliwości, co do zasadności zwrotu (np. wyroki NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13, z 28 marca 2014 r. I FSK 676/13). Natomiast w przypadku, gdy przeprowadzone przez organ czynności potwierdzą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. Odsetki przysługują wówczas, gdy zwrot jest zasadny, zaś podstawą ich naliczania będzie zwracana kwota.

W ocenie Sądu okoliczności rozpoznawanej sprawy dały podstawę do przyjęcia przez organy podatkowe obu instancji, że zaistniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości, co do zasadności przedmiotowego zwrotu nadwyżki podatku i tym samym przedłużenie terminu do jego dokonania.

Przede wszystkim, zdaniem Sądu, trafne są argumenty organu, że dotychczas zgromadzony materiał dowodowy wskazywał na istnienie wątpliwości, co do przebiegu transakcji pomiędzy spółką, a jej kontrahentami. To obligowało do sprawdzenia, czy dokumentacja odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych, a uprawnienie do takiego działania wynika z przytoczonych wyżej przepisów. Co istotne, weryfikacja rozliczeń spółki nie została zakończona, stąd organ podatkowy zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku akcentując, że konieczne jest w tym trybie podjęcie stosownych czynności, zebranie dalszych dowodów, a w następnej kolejności poddanie ocenie całości zebranych dowodów. Niewątpliwie celowe było podjęcie działań w kierunku sprawdzenia kontrahentów strony, sprowadzające się do ustalenia, czy dokumenty znajdujące się w dokumentacji księgowej spółki znajdują odzwierciedlenie w dokumentacji kontrahentów, a przede wszystkim czy transakcje w ogóle miały miejsce, zważywszy na stwierdzone na obecnym etapie powiązania między spółkami. Tego typu działania, które umożliwiają zbadanie przebiegu transakcji gospodarczych, są wręcz konieczne w kontekście badania zasadności wykazanego zwrotu podatku, wobec czego – wbrew zarzutom skargi - nie można ich uznać za bezzasadne. Niekiedy bowiem dopiero cały szereg ustaleń odnośnie kontrahentów i schematu obrotu towarem/ usługą daje obraz okoliczności, jakie towarzyszyły transakcjom, umożliwiając ich ocenę od strony skutków podatkowych. Co więcej, jeżeli dla oceny zasadności zwrotu istotne są zdarzenie z okresów innych niż ten, za który zwrot wykazano, organ ma prawo objąć weryfikacją także te inne okresy, wdrażając stosowną procedurę. Taka sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, stąd Sąd nie podzielił zarzutów skargi naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o PTU.

W ocenie Sądu organy obu instancji wykazały jednoznacznie istnienie wątpliwości, co do zasadności zwrotu podatku za kwiecień 2017 r. Wskazały okoliczności, na podstawie których zachodziła konieczność przedłużenia terminu zwrotu. Mianowicie istotne i uzasadnione wątpliwości wywołały transakcje najmu pojazdów samochodowych, które zostały dokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT, a które – jak podejrzewa organ - w rzeczywistości nie miały miejsca. Potwierdzenie tych ustaleń oznaczać będzie, że strona wprowadziła do obrotu prawnego tzw. puste faktury VAT, bezskuteczne prawnie i nie wywołujące żadnych skutków podatkowych zarówno po stronie ich wystawcy, jak i odbiorcy. Organ trafnie wskazał przy tym, że niezbędne było objęcie postępowaniem weryfikacyjnym także rozliczeń w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r., a nadto okresy styczeń – marzec 2017 r., gdyż nieprawidłowości tamtych okresów mogą mieć wpływ na rozliczenia za kolejne okresy rozliczeniowe - za kwiecień 2017 r. Za tak rozbudowanymi działaniami, jak trafnie wskazał organ, przemawia m.in. okoliczność, że spółka rozpoczęła działalność w listopadzie 2016 r. i w tym samym okresie rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej jej kontrahenci, zarówno bezpośrednich, jak i pośredni. Od samego początku skarżąca wykazywała wysokie kwoty zwrotów i kwoty do przeniesienia, w tym za kwiecień 2017 r. 120.000 zł, przy równoczesnym braku lub nieznacznych kwotach obrotów i nabyć w lutym i marcu 2017 r. Spółka dokonywała płatności w tym samym dniu i za pośrednictwem tego samego banku, co podmioty uczestniczące w obrocie gospodarczym (kontrahenci). Przede wszystkim jednak spółka wykazała za kwiecień 2017 r. transakcje usług najmu pojazdów samochodowych dotyczące nieistniejących pojazdów, tj. takich, które dopiero zastaną wyprodukowane. Zgodzić się przy tym trzeba z organem, że brak było widocznego racjonalnego uzasadnienia zakupu usług wynajmu pojazdów, które nie zostały jeszcze wyprodukowane, a częstotliwość i powtarzalność transakcji (te same kwoty, usługi, daty fakturowania, usługi od tych samych kontrahentów) sugerowały ich pozorny charakter. Co więcej, ustalono powiązania osobowe spółek mających bezpośredni i pośredni związek z transakcjami skarżącej (we wszystkich ten sam prezes zarządu), a także to, że miały one tę samą siedzibę.

Nie można pominąć i tego, że na wysokość kwoty zadeklarowanego zwrotu za kwiecień 2017 r. wpływ miała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym z poprzednich okresów rozliczeniowych, głównie za IV kwartał 2016 r. Ta zaś kwota została zweryfikowania przez organ i okazała się niezasadna (decyzja z 29 grudnia 2020 r. którą określono kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0,00 zł, w miejsce wykazanej kwoty 128.049 zł).

Powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, uzasadniały prowadzenie dalszych czynności zmierzających do weryfikacji rozliczenia podatnika, w tym zbadania rzetelności dokonywanych transakcji oraz ustalenia źródeł pochodzenia towaru stanowiącego przedmiot najmu. Wyznaczając termin do którego ma nastąpić przedłużenie terminu zwrotu organ uwzględnił potrzebę pozyskania dodatkowych dokumentów i informacji odnośnie zdarzeń z okresu styczeń – marzec 2017 r., a także konieczność zapewnienia stronie możliwości czynnego udziału w trwającym postępowaniu weryfikacyjnym. Wszystko to mieści się w zakresie zastosowania art. 87 ust. 2 ustawy o PTU.

Mając na uwadze powyższe zarzut skarżącej, jakoby nastąpiło znaczące przekroczenie terminu przedłużenia zwrotu podatku, w sytuacji gdy sprawa nie jest szczególnie skomplikowana i powinna zostać załatwiona bez zbędnej zwłoki jednak nie później niż w ciągu miesiąca, uznać należy za bezzasadny. Z akt sprawy wynika, że w sprawie podejmowane były odpowiednie działania w ramach czynności weryfikacyjnych najpierw na etapie kontroli podatkowej, a następnie w toku postępowania podatkowego.

Na marginesie jedynie nadmienić trzeba, że decyzją z 15 marca 2022 r. organ I instancji określił spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 0,00 zł w miejsce kwoty 120.000 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 0,00 zł w miejsce 8.037 zł, a nadto do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o PTU kwotę 5.334 zł. Potwierdza to trafność działań organu w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku za przedmiotowy okres.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, że z uwagi na regulację szczególną z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU przy wyznaczaniu terminu przedłużenia zwrotu podatku nie ma zastosowania art. 139 § 1 O.p., co zarzut skargi w tym względzie czyni nietrafnym. Ustawowy termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynoszący 60 dni od dnia złożenia rozliczenia został określony w art. 87 ust. 2 ustawy i to tam przewidziano możliwość ewentualnego wydłużenia terminu zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach stosownych procedur, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Oczywiście wskazanie nowego terminu zwrotu może być jedynie szacunkowe, gdyż organ nie jest w stanie dokładnie przewidzieć ile i jakich czynności będzie zmuszony dokonać, a na termin przeprowadzenia wielu z nich nie ma żadnego wpływu. Są to bowiem czynności podejmowane przez lub z udziałem innych podmiotów, w tym organów miejscowo właściwych dla podatników biorących udział w obrocie. Niekiedy dopiero cały szereg ustaleń odnośnie dalszych kontrahentów i schematu obrotu daje obraz okoliczności jakie towarzyszyły transakcjom, umożliwiając ich ocenę od strony skutków podatkowych. Tym samym nie jest uzasadniona teza o istnieniu ścisłej zależności pomiędzy planowanym terminem zakończenia kontroli, a prognozowanym terminem zwrotu nadwyżki. Ujawnienie w toku zakończonej już kontroli podatkowej nieprawidłowości, które neguje podatnik i niedokonanie przez niego dobrowolnego skorygowania rozliczenia podatkowego, skutkuje - jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - wszczęciem postępowania podatkowego i dalszą weryfikacją zasadności wykazanego zwrotu, co tym samym potwierdza, że zarzut strony w przedmiocie braku uzasadnienia dla wyboru odległego terminu, do którego przedłużono termin dokonania zwrotu jest niezasadny.

Sąd nie podzielił w związku z tym zarzutów naruszenia przepisów art. 120 (zasada praworządności), art. 122 (zasada prawdy obiektywnej) i art. 187 § 1 (obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego) O.p. Z akt sprawy wynika, że organ wydając sporne rozstrzygnięcie działał w oparciu o obowiązujące przepisy prawa podatkowego, dające podstawę do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku za kwiecień 2017 r. Wydając zakwestionowane postanowienie wziął pod uwagę wszystkie okoliczności i fakty zaistniałe na dzień rozstrzygania, wyjaśniając przy tym stronie przesłanki, jakimi kierował się w tym zakresie. Nie budzi zastrzeżeń Sądu przyjęta przez organ metodologia postępowania, gdyż to rzeczą organu jest dobór metod i środków weryfikacji zasadności zwrotu PTU przedsiębiorcy, o ile są one zgodne z prawem i nie naruszają zasad określonych w ustawie, a tego Sąd się nie dopatrzył.

W świetle podnoszonych w skardze zarzutów dodać trzeba, że w ramach rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług organ nie ocenia zasadności zwrotu, nie rozstrzyga czy zwrot jest zasadny czy niezasadny, ani czy istnieją dowody przemawiające za niezasadnością dokonania zwrotu. Istotą postępowania w sprawie przedłużenia terminu zwrotu jest jedynie uprawdopodobnienie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku i z tego powodu dochodzi do wstrzymania zwrotu na czas jego weryfikacji, co wynika wprost z brzmienia art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o PTU. W tych ramach, jak to już wyjaśniono, ocena czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy, jednakże nie chodzi tu o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. W tej sytuacji zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o PTU w powiązaniu z art. 191 O.p. nie mogły odnieść zamierzonego skutku.

Z tych też względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), skargę oddalił.