Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 453/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
uchylono zaskarżoną decyzję
uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz K. kwotę 189 (sto osiemdziesiąt dziewięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania a na rzecz Z. w Ł. kwotę 993 (dziewięćset dziewięćdziesiąt trzy) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

I SA/Bd 453/07

UZASADNIENIE

W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych C1T-8 za rok podatkowy 2004 S. wykazało należny podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie 0 zł oraz dochód wolny od podatku w kwocie 25.343,78 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, decyzją z dnia 28 kwietnia 2006 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił Stowarzyszeniu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w kwocie 4.815 zł, gdyż w opinii organu podatkowego pierwszej instancji dochody Stowarzyszenia nie są wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. l pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) i podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stowarzyszenie nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, wniosło odwołanie od powyższej decyzji. Odwołanie od powyższej decyzji wniósł również Z. - organizacja społeczna na prawach strony.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. po przeanalizowaniu zaskarżonej decyzji oraz zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także podniesionych w odwołaniach argumentów, stwierdził uchybienia, które miały wpływ na wynik postępowania i określenie wysokości zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych. Decyzją z dnia [...] 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B., po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dokonał ponownej oceny całości materiału dowodowego zebranego w sprawie w dniu 25 stycznia 2007 r., wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w kwocie 4.720 zł.

Od powyższej decyzji Stowarzyszenie wniosło odwołanie, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania podatkowego w tym zakresie, bądź uchylenia w całości zaskarżonej decyzji w tym zakresie i orzeczenia co do istoty sprawy, poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w wysokości 0 zł, bądź uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania w celu przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w znacznej części. Odwołanie od powyższej decyzji, zawierające identyczną treść, wniósł również Z..

Decyzją z dnia [...] 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że K. nie jest wpisany do rejestru przedsiębiorców i działa jako stowarzyszenie posiadające osobowość prawną, zarejestrowane w rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji i publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego. Jest organizacją zrzeszającą mieszkańców osiedli W. i G.

Według statutu celem jego działania jest popularyzacja kultury, oświaty i wychowania oraz integracja mieszkańców osiedla W. oraz G. Cele te są realizowane w sposób wskazany w §6 statutu.

Następnie organ przytoczył treść art. 17 ust. l pkt 4, art.17 ust.1b, art.17 ust.1a pkt 2 i art.25 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stwierdził, że aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. l pkt 4 Stowarzyszenie musi spełniać dwa warunki:

1) celem statutowym Stowarzyszenia musi być działalność wymieniona w tym przepisie, tj. działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego,

2) uzyskane dochody muszą być wydatkowane - bez względu na termin - na ten cel.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że analiza celów zapisanych w § 5 statutu Stowarzyszenia wskazuje, iż cele te mieszczą się w katalogu zawartym w art. 17 ust. l pkt 4 cyt. ustawy, co uprawnia Stowarzyszenie do zwolnienia uzyskanego dochodu od podatku, w części przeznaczonej na realizację tych celów. Stwierdził, że w sytuacji gdy Stowarzyszenie zadeklarowało, iż uzyskany dochód przeznaczy na cele statutowe, mieszczące się w katalogu wymienionym w art. 17 ust. l pkt 4 cyt. ustawy, zweryfikowania - zgodnie z treścią art. 25 ust. 4 cyt. ustawy - wymagają kierunki wydatkowania tego dochodu.

Analizując zapisane w § 6 statutu Stowarzyszenia kierunki wydatkowania dochodu, w opinii organu odwoławczego, jedynie dochód faktycznie wydatkowany przez Stowarzyszenie na organizowanie imprez rekreacyjno-rozrywkowych i sportowych dla mieszkańców osiedla jako przeznaczony na działalność oświatową, kulturalną, dobroczynność może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. l pkt 4.

Dochód Stowarzyszenia w części wydatkowanej na tworzenie i obsługę instalacji telewizji kablowej i inne wydatki z tym związane, w tym tworzenie własnego programu telewizyjnego i informacyjnego nie jest wolny od podatku dochodowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej utożsamianie wydatków na rozwój osiedlowej sieci telewizji kablowej umożliwiającej dostęp do programów RTV, zawierających elementy edukacyjne, kulturalne czy sportowe, z działalnością oświatową jest bezpodstawne. Emisja i rozpowszechnienie programów telewizyjnych przez sieć kablową stanowi działalność usługową i nie ma jakichkolwiek racjonalnych przesłanek do podatkowego uprzywilejowania prowadzonej przez stowarzyszenia działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zarówno w 2004 roku, jak i w latach poprzednich, Stowarzyszenie realizowało głównie cele, które można określić jako doprowadzenie do mieszkań członków Klubu instalacji do odbioru programów satelitarnych TV oraz umożliwianie odbioru programów satelitarnych i TVP. Działalność ta była podstawową działalnością Stowarzyszenia "B.". Poza tym Klub prowadził działalność polegającą na wideofilmowaniu różnych uroczystości i festynów osiedlowych oraz wyświetlaniu nagranych z tych uroczystości filmów w telewizji kablowej w ramach prowadzonej telegazety. Działalność taka jednak miała charakter incydentalny.

Oprócz reemisji programów licencyjnych i programów tematycznych, Stowarzyszenie prowadziło video-gazetę, która zawiera aktualne informacje o pracy Klubu, o wysokości składek członkowskich i o aktualnych wydarzeniach kulturalno-oświatowych na osiedlu.

Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji słusznie stwierdził, iż działalność Stowarzyszenia polegająca na reemisji poprzez instalację kablową programów satelitarnych ma charakter działalności usługowej, sklasyfikowanej jako "usługi radia i telewizji kablowej". Organ zauważył, że wśród programów oferowanych w poszczególnych pakietach znajdują się nie tylko programy kulturalno – oświatowe, ale również programy typowo komercyjne, stanowiące dominujący przedmiot emisji. Za oferowane usługi skarżący pobiera opłaty w formie abonamentu. Ponoszone przez Stowarzyszenie wydatki ściśle związane są z utrzymaniem przekazu telewizyjnego do odbiorcy.

Organ odwoławczy podzielił pogląd Klubu, iż niektóre emitowane programy mogą spełniać funkcję kulturalną, oświatowo-wychowawczą, czy edukacyjną, niemniej jednak działalność polegająca na świadczeniu takich usług (sposób rozporządzania opłatami, zróżnicowane pakiety programowe) powoduje, iż w rzeczywistości opłaty pobierane są za świadczenie usług telekomunikacyjnych, a działalność Stowarzyszenia nosi znamiona działalności gospodarczej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej tego rodzaju działalności polegającej wyłącznie na przesyle programów nie można utożsamiać z działalnością kulturalną czy oświatową.

Odmienny pogląd mógłby prowadzić do zwolnienia od podatku dochodowego wszystkich stacji telewizyjnych, nawet tych najbardziej komercyjnych, skoro ich celem jest również służenie użytkownikom telewizji, i w których ofertach programowych znajdują się również programy kulturalne i edukacyjne.

Organ podkreślił, że uchwałą zarządu Stowarzyszenia z dnia [...] 2005 r. Nr [...] w sprawie przeniesienia dochodu za 2004 r. oraz zatwierdzenia "Preliminarza na 2005 rok", wykazany za 2004 r. dochód w kwocie [...] zł przeznaczono na cele statutowe Stowarzyszenia związane z opłatami licencyjnymi dla nadawców programów takich, jak: "P.", "D.", "N.", "A.".

Z protokołu przesłuchania prezesa Stowarzyszenia L. z dnia 24 listopada 2006 r. jak i z protokołu kontroli podatkowej z dnia 22 września 2006 r. wynika, iż dochód roku 2004 był przeznaczony i wydatkowany na cele kulturalno-oświatowe, prawa autorskie i pokrewne, programy takie, jak: "[...]", jak również na środki trwałe związane bezpośrednio z działalnością statutową - zakup, konserwacja, modernizacja tych środków trwałych.

W ocenie organu odwoławczego działalność Stowarzyszenia wskazana w zaskarżonej decyzji wypełnia wszelkie znamiona działalności gospodarczej, a ponieważ osiągany z niej dochód przeznaczany był właśnie na tę działalność, o czym świadczą przedstawione dowody, Klub Sympatyków Telewizji Satelitarnej "B." nie wypełnił warunku zawartego w art. 17 ust. 1b przedmiotowej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przeznaczenia i wydatkowania osiągniętego dochodu na cele wymienione w art. 17 ust. l pkt 4 cyt. ustawy

Cele, na które przeznaczono dochód za 2004 r. nie są tożsame z celami wynikającymi z art. 17 ust. l pkt 4 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie został spełniony podstawowy warunek uprawniający do skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Klub nie ponosił wydatków związanych z organizowaniem imprez kulturalnych, ani też kosztów organizowania imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

Działania Stowarzyszenia związane z imprezami osiedlowymi ograniczały się w latach 2003-2005 jedynie do nagrywania filmów z tych uroczystości, a następnie kilkakrotnym wyświetlaniu ich na stronie telegazety, przy czym inicjatywa dotycząca wideofilmowania uroczystości zawsze pochodziła od organizatorów.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie można przyjąć, iż organizowanie imprez kulturalnych, sportowych i rekreacyjnych polega jedynie na wideofilmowaniu pewnego typu wydarzeń, np. pasowanie na ucznia, czy uroczystość I komunii Św., a później transmitowaniu nagranych z tych uroczystości filmów.

W kwestii niezastosowania przez organ podatkowy regulacji art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która nie wymienia wśród podmiotów nie mogących skorzystać z dobrodziejstwa zwolnienia przedmiotowego z art. 17 ust. l pkt 4 tej ustawy stowarzyszeń organ zauważył, że zawarta w powołanym przepisie regulacja nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotu sporu, gdyż organ pierwszej instancji nie kwestionował w zaskarżonej decyzji faktu niewyłączenia tej grupy podatników (stowarzyszeń) z możliwości korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. l pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Stowarzyszenie wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak również orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, iż orzeczenia te nie stanowią obowiązującej wykładni prawa, gdyż wydawane są w indywidualnych sprawach.

W takim stanie sprawy Dyrektor Izby Skarbowej - podzielając stanowisko organu pierwszej instancji - nie uznał kwoty 25.343,78 zł za dochód wolny od podatku, stosownie do art. 17 ust. l pkt 4 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Za bezpodstawne - w ocenie organu odwoławczego - należy również uznać wywody Klubu dotyczące powołania się przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w zaskarżonej decyzji na przepis art. 17 ust. l pkt 13 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są dochody ze składek członkowskich członków organizacji politycznych, społecznych i zawodowych - w części nie przeznaczonej na działalność gospodarczą.

W ocenie organu odwoławczego, za składkę członkowską można byłoby uznać jedynie tę część świadczeń pobieranych przez Stowarzyszenie od swoich członków, której nie można byłoby przypisać związku z bezpośrednią i jasno zindywidualizowaną korzyścią, jaką członek otrzymuje od Stowarzyszenia w zamian za swoje świadczenie pieniężne. Świadczenie członka Stowarzyszenia (abonenta) pozostawało jednak w przedmiotowej sprawie w bezpośrednim i konkretnym związku ze świadczeniem wzajemnym Stowarzyszenia (operatora), a wysokość świadczeń poszczególnych abonentów była zróżnicowana co do wysokości właśnie w zależności od zakresu świadczeń operatora (4 pakiety programowe). Za uiszczane opłaty abonenci otrzymywali wymierne korzyści w postaci konkretnego zakresu świadczonych na ich rzecz usług. W takiej sytuacji – w ocenie organu - mamy do czynienia z odpłatnością za usługę, a nie ze składką członkowską. Za taką kwalifikacją prawną przemawia ponadto okoliczność, że właściwa wysokość "składki" dla konkretnego abonenta nie wynikała ze statutu, ale była wyznaczana w umowie cywilnoprawnej, zawieranej między członkiem Klubu, a Klubem (deklaracja członkowska).

Zarzut Stowarzyszenia, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy zawarte w art. 120, art. 122 i art. 187 § l, art.191 Ordynacji podatkowej oraz art.2 i art.7 w związku z art. 8 Konstytucji organ uznał za nieuzasadniony.

Na powyższą decyzję zostały złożone skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy przez Klub Sympatyków Telewizji Satelitarnej "B." oraz Związek Telewizji Kablowych w Polsce Izba Gospodarcza. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, skarżący sformułowali zarzut naruszenia: art.17 ust.1 pkt 4 i pkt 13 art.17 ust.1a, art.17 ust.1b, art.17 ust.1c oraz 25 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art.120, art.121 §1, art.122, art.187 w zw. z art.191, art.210 §4 Ordynacji podatkowej, art. 73 w zw. z art.6 i art.70 ust.1 w zw. z art. 8 Konstytucji oraz art.2 i art.7 w zw. z art.8 Konstytucji. Jednocześnie wnoszą o przeprowadzenie postępowania dowodowego: a) z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy – statutu Stowarzyszenia i Krajowego Rejestru Sądowego na okoliczność wykazania celów statutowych podatnika, sposobu ich realizacji oraz organu właściwego do zajmowania się sprawami majątkowymi podatnika, b) z polecenia przelewu na okoliczność uiszczenia wpisu sądowego. Dodatkowo Związek Telewizji Kablowych w Polsce Izba Gospodarcza wniósł o przeprowadzenie postępowania dowodowego z dokumentów, znajdujących się w aktach sprawy, potwierdzających udział Związku w postępowaniu podatkowym oraz pełnomocnictwa udzielonego P. W. na okoliczność umocowania go do występowania przed Sądem.

Analizując treść art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skarżący wskazują na następujące przesłanki zastosowania tego przepisu:

1) ustalenie czy cele działalności podmiotu określone zostały w statucie i czy są one zbieżne z celami wskazanymi w powyższym przepisie.

W tym zakresie skarżący podnoszą, że zapis §5 pkt 1 statutu przewiduje popularyzację kultury, oświaty i wychowania. Cele te Stowarzyszenie realizuje w formach wskazanych w §6 statutu, tj. poprzez: doprowadzanie do mieszkań członków Klubu instalacji do odbioru programów satelitarnych TV, umożliwianie odbioru programów satelitarnych, emitowanie ze studia własnych programów wychowawczych i informacyjnych, zapewnienie obsługi wideo podczas uroczystości państwowych, kościelnych i prywatnych odbywających się na osiedlu, organizowanie imprez rekreacyjno-rozrywkowych i sportowych dla mieszkańców osiedla.

Zdaniem skarżących w sieciach kablowych reemitowana jest cała masa programów edukacyjnych, oświatowo-wychowawczych czy też popularnonaukowych, a zatem trudno byłoby znaleźć jakąś znaczącą liczbę programów, które nie służą realizacji celów kulturalnych oraz oświatowych.

W związku z realizacją tych celów ponoszone są określone wydatki, np. na wynagrodzenia pracowników Stowarzyszenia, wideofilmowanie uroczystości osiedlowych, doprowadzenie do mieszkań swoich członków instalacji umożliwiającej odbiór programów telewizyjnych i satelitarnych, czynsz najmu, opłaty za media, naprawę, konserwację i modernizację sieci kablowej, a także na zapłatę wynagrodzeń nadawcom telewizyjnym.

2) przeznaczenie uzyskanego dochodu na cele statutowe z zakresu kultury i oświaty, które już samo w sobie (deklaracja przeznaczenia) pociąga za sobą uzyskanie zwolnienia podatkowego.

Skarżący podkreślają, że na mocy § 20 pkt 4 statutu kompetencje do zajmowania się sprawami majątkowymi Stowarzyszenia ma zarząd. Podjął on w dniu 28 stycznia 2005 r. uchwałę nr 17/05, mocą której cały dochód podatnika za 2004 r. w wysokości 25.343, 78 zł przeznaczył na cele statutowe – wynagrodzenie dla nadawców programów telewizyjnych o charakterze popularno-naukowym: "[...]".

3) wydatkowanie uzyskanego dochodu na cele statutowe zakreślone w art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy.

Skarżący stwierdzili, że dochód został wydatkowany zgodnie z przeznaczeniem wskazanym w powyższej uchwale zarządu nr [...], na cele statutowe z zakresu oświaty.

W ten sposób spełnione zostały wszelkie wymogi prawne związane z uzyskaniem omawianego zwolnienia. Na poparcie tego stanowiska przywołano szereg orzeczeń sądowych i poglądów przedstawicieli doktryny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art.134 § 1 tej ustawy Sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonej decyzji.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Korzystając ze zwolnienia podatkowego Stowarzyszenie powołało się na art.17 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Art.17 ust.1c stanowi, że przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w: 1) przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach, z wyłączeniem spółek, o których mowa w art. 74 ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych, 2) przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów, 3) zakładach budżetowych i innych jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

W myśl art.17 ust.1b tej ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Zwolnienie to nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w ust.1 (art.17 ust.1a pkt 2).

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art.17 ust.1 pkt 4 cyt. ustawy podatnik musi spełnić dwa warunki: 1) jego celem statutowym musi być działalność wymieniona w tym przepisie, 2) uzyskane przez niego dochody muszą być wydatkowane na ten cel (wyrok NSA z dnia 7 maja 1999 r., III SA 5404/98). Sformułowanie celów w statucie powinno być dokonane w sposób ścisły, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu (wyrok NSA z dnia 8 lutego 1994 r., SA/Lu 1322/93). Przepis ten nie zawiera jednak wymogu, iż wskazane w nim cele mają być głównymi, czy jedynymi celami działalności osoby prawnej. Ze zwrotu "w części przeznaczonej na te cele" należy wnioskować, że jednocześnie statut może przewidywać inne cele dla działalności osoby prawnej, których realizacja nie będzie stanowiła podstawy do zwolnienia od podatku przeznaczonego na nie dochodu (wyrok NSA z dnia 28 lutego 1996 r., SA/Ł 1997/95). Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie (i to bez ograniczenia) "przeznaczenia" dochodu, przejawem którego jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od "wydatkowania" tego dochodu. Już samo przeznaczenie dochodu na preferowane przez ustawodawcę cele uprawnia do zwolnienia podatkowego. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty zasadnicze znaczenie ma ocena, czy zarówno "przeznaczenie" jak i "wydatkowanie" nastąpiło "na cele określone w przepisach". Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu winno zatem charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 20 listopada 2000 r., FPS 9/00).

W rozpatrywanej sprawie zgodnie z §5 statutu Stowarzyszenia jego celem jest popularyzacja kultury, oświaty i wychowania oraz integracja mieszkańców osiedla W. oraz G. Z §6 statutu wynika, że cele te są realizowane poprzez: 1) doprowadzenie do mieszkań członków Klubu instalacji do odbioru programów satelitarnych TV, 2) umożliwienie odbioru programów satelitarnych i TVP, 3) na bazie zorganizowanego studia prowadzenie działalności oświatowej, wychowawczej i rozrywkowej poprzez emisję odpowiednich filmów w technice video, 4) emitowanie ze studia własnych programów wychowawczych, informacyjnych, 5) zapewnienie obsługi video podczas uroczystości państwowych, kościelnych i prywatnych odbywających się na osiedlu, 6) organizowanie imprez rekreacyjno-rozrywkowych i sportowych dla mieszkańców osiedla.

W zeznaniu podatkowym za 2004 r. (CIT-8) Stowarzyszenie osiągnięty dochód w kwocie 25.343,78 zł zadeklarowało na cele wskazane w art.17 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W dniu 28 stycznia 2005 r. zarząd Stowarzyszenia podjął uchwałę nr [...] w sprawie przeznaczenia w 2005 r. powyższego dochodu (25.343,78 zł) na opłaty licencyjne dla nadawców takich programów, jak: "[...]".

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy tego, czy takie zadysponowanie tym dochodem spełnia warunki określone w art.17 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skarżący podnoszą, iż w sieciach kablowych reemitowane są programy edukacyjne, oświatowo-wychowawcze czy też popularnonaukowe, co służy realizacji celów kulturalnych oraz oświatowych wymienionych w art.17 ust.1 pkt 4 ustawy podatkowej i pokrywa się z celami statutowymi Stowarzyszenia. Zatem przeznaczenie, a następnie wydatkowanie dochodu na wynagrodzenie dla nadawców powyższych czterech programów uprawnia Stowarzyszenia do skorzystanie ze zwolnienia.

Organy podatkowe stoją natomiast na stanowisku, że Klub ani nie przeznaczył, ani nie wydatkował dochodu na cele wskazane w art.17 ust.1 pkt 4. Nie może zatem skorzystać ze zwolnienia podatkowego. W ocenie organów Stowarzyszenie w istocie prowadziło działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych (s.5 decyzji organu odwoławczego, s.8 decyzji organu I instancji), za które pobierało opłatę w formie abonamentu, niewłaściwie nazywanego składką członkowską. Wysokość tego abonamentu była wyznaczana w umowie cywilnoprawnej (deklaracja członkowska) zawieranej między członkiem Klubu a Klubem (s.9 decyzji organu odwoławczego).

Stanowisko organów podatkowych, że Stowarzyszenie prowadziło działalność polegającą na świadczenie usług telekomunikacyjnych budzi wątpliwości. Wynikają one z faktu, że w decyzji Nr [...] z dnia [...]2003 r. wydanej przez P. organ ten stwierdził, że sieć telekomunikacyjna Klubu jest siecią wewnętrzną i zaznaczył (w pouczeniu), że cel eksploatacji sieci musi być ograniczony do zaspokajania własnych potrzeb podmiotu. Nadto zauważył, że zgodnie z art.47 ustawy Prawo telekomunikacyjne przepisów o świadczeniu usług telekomunikacyjnych nie stosuje się do działalności prowadzonej w sieciach wewnętrznych. Oznacza to, że podmiot, który dysponuje funkcjami telekomunikacyjnymi, nie może zawierać umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych (tzn. nie może eksploatować sieci wewnętrznej do świadczenia usług telekomunikacyjnych). Ponadto podmiotowi nie przysługują uprawnienia wynikające z obowiązków operatora publicznego, o których mowa w art.96 i 97 Prawa telekomunikacyjnego.

Z powyższego wynika, że Stowarzyszenie - jeżeli eksploatowało sieć wewnętrzną - nie świadczyło usług telekomunikacyjnych. Nie mogło także zawierać umów o świadczenie tych usług, co przyznał też Klub w oświadczeniu z dnia 25 października 2005 r. Istnieje zatem sprzeczność między tym co twierdzą organy podatkowe, a tym co wynika ze wskazanej decyzji. Ani organ I instancji, ani organ odwoławczy nie przeanalizowali treści decyzji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Telekomunikacji i Poczty.

W innym miejscu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że reemisja poprzez instalację kablową programów satelitarnych ma charakter działalności usługowej, sklasyfikowanej jako "usługi radia i telewizji kablowej" (s.5). Organ nie wyjaśnił jednak kto dokonał takiej klasyfikacji i według jakiej klasyfikacji, np. dla celów statystycznych czy działalności gospodarczej. Organ I instancji wskazał, że chodzi tu o klasyfikację dokonaną przez Urząd Statystyczny. W aktach sprawy brak jest jednak opinii organu statystycznego.

Reasumując – jeżeli zdaniem organu podatkowego Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą, to należy sprecyzować w sposób nie budzący wątpliwości jakiego rodzaju jest to działalność. Organ powinien rozważyć, czy sprawa ta nie wymaga zajęcia stanowiska przez Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej.

Niewyjaśnienie powyższych okoliczności narusza art. 122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w art.122 zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art.187 §1, nakazujący zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiada też wymogom określonym w art.210§4 Ordynacji. Skontrolowanie przez Sąd prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego będzie możliwe dopiero po wyeliminowaniu naruszeń prawa procesowego.

W odniesieniu do zgłoszonych przez strony wniosków dowodowych należy zauważyć, że zgodnie z art.106 §3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd może przeprowadzić dowód uzupełniający z dokumentu, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenie postępowania w sprawie. Na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007 r. zgłoszone wnioski dowodowe zostały cofnięte.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.

O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art.205 §1 i §2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.