Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 554/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i 2, art. 116a § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 59 § 2 i 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 11 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 498
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - t.j.

SENTENCJA

15 października 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2020 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz klubem za zaległości podatkowe klubu w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy rozliczeniowe od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Decyzją z [...] października 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "Naczelnik") orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. P. (dalej: "Skarżący", "Strona") jako byłego członka zarządu G. (dalej: "Klub") w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. w łącznej kwocie 19.220,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 7840,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 1.130,71 zł oraz określił, że powyższa odpowiedzialność ma charakter odpowiedzialności solidarnej z Klubem oraz K. W. a także K. M..

2. Pismem z 7 listopada 2019 r., pełnomocnicy Skarżącego wnieśli odwołanie od decyzji Naczelnika z [...] października 2019 r. Jednocześnie, reprezentujący Stronę wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na rzecz Strony zwrotu kosztów postępowania w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Skarżącego zarzucił:

a) błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 116a w związku z art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: "O.p."), poprzez przyjęcie iż zaszły okoliczności uzasadniające zaistnienie odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe Klubu, podczas gdy w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, zawarte w art. 116 § 1 i § 1 pkt 2 O.p.;

b) błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438, z późn. zm., dalej: "u.p.e.a.") poprzez przyjęcie, że zaszły przesłanki potwierdzające zasadność umorzenia postępowania względem Klubu, a w konsekwencji umożliwiające dochodzenie od Odwołującego się zapłaty na podstawie zasad o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu;

c) błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyjaśnienie i niepodjęcie wszystkich możliwych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Klubu, pominięcie dowodów przedstawionych w tym zakresie przez Odwołującego, które miały istotny wpływ dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a tym samym oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym, ocenionym powierzchownie i sprzecznie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, materiale dowodowym.

3. Decyzją z [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. DIAS wskazał w uzasadnieniu, wskazał, że z akt sprawy wynika, że egzekucja wobec majątku Klubu, obejmująca zaległości podatkowe, będące przedmiotem zaskarżonej decyzji, została wszczęta po wystawieniu n/w tytułów wykonawczych [...] z [...] lipca 2015 r. doręczony Zobowiązanemu w dniu 12 sierpnia 2015 r.; [...] z [...] lipca 2015 r., doręczony Zobowiązanemu w dniu 12 sierpnia 2015 r.; [...] z [...] lipca 2015 r., doręczony Zobowiązanemu w dniu 12 sierpnia 2015 r.; [...] z [...] lipca 2015 r., doręczony Zobowiązanemu w dniu 12 sierpnia 2015r.; [...] z [...] października 2016 r., doręczony Zobowiązanemu w dniu 25 października2016r. Wobec powyższego, DIAS stwierdził, że spełniony został wymóg z art. 108 § 2 pkt 3 O.p., bowiem postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej z Klubem, odpowiedzialności Skarżącego - byłego członka zarządu w/w Klubu za zaległości podatkowe tego Klubu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za grudzień 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, zostało wszczęte w dniu 29 maja 2019 r., postanowieniem Naczelnika z [...] maja 2019 r., a więc po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec Klubu.

Dalej DIAS zaznaczył, że zgodnie z art. 116a § 1 O.p., za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. DIAS podkreślił, że Klub nie uregulował wykazanej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 8 O.p. Klub jako płatnik, obowiązany jest na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Wobec powyższego, DIAS podkreślił, że obowiązek obliczenia, pobrania od podatnika oraz wpłacenia podatku we właściwym terminie organowi podatkowemu spoczywa w całości na płatniku. Organ wskazał również, że zgodnie z przepisem art. 30 § 1, § 3, § 4 O.p. płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 w/w ustawy odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, całym swoim majątkiem. W związku z powyższym, Klub jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, miał obowiązek obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dokonanych wypłat oraz przekazywać pobrane zaliczki w terminie do 20 dnia miesiąca, następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki na rachunek Urzędu Skarbowego, którym kieruje Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy wg siedziby płatnika. Jak wynika z akt niniejszej sprawy, obowiązku przekazania pobranych zaliczek Klub nie dopełnił. W związku z powyższym. Naczelnik decyzją z [...] lipca

2018 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której jednocześnie określił Klubowi wysokość pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2014r. Ponadto NUS decyzją z [...] lipca 2018 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której jednocześnie określił Klubowi wysokość pobranego, a nie wpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2015 r. Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie DIAS spełniony został warunek, określony w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) O.p. zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta.

Rozważając przesłanki określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. organ stwierdził, że nie jest kwestią sporną w sprawie to, że w chwili upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Klubu z tytułu podatku dochodowego od osób okres od stycznia

2014 r. do stycznia 2015 r., Strona pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. Wobec tego, termin płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r., przypadał odpowiednio w dniach: 20 lutego 2014 r., 20 marca 2014 r., 22 kwietnia 2014 r., 20 maja 2014 r., 20 czerwca 2014 r. 21 lipca 2014 r., 20 sierpnia 2014 r., 22 września 2014 r., 20 października 2014 r., 20 listopada 2014 r., 22 grudnia 2014 r., 20 stycznia 2015r., 20 lutego 2015 r.

Dalej DIAS stwierdził, że ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Klubu od 14 grudnia 2012 r. Natomiast od 19 grudnia 2013r. Skarżący pełnił funkcję Prezesa zarządu Klubu. Powyższe wynika z uchwały nr [...] Zarządu Stowarzyszenia Kultury Fizycznej G. z dnia [...] grudnia 2013 r. W aktach sprawy znajduje się także oświadczenie Skarżącego z 4 marca 2015 r., którym zrezygnował z funkcji Prezesa zarządu Klubu.

Dalej organ wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego bezspornie wynika, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Klubu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. Wobec powyższego Strona - jako prezes zarządu w/w Klubu, ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem - Klubem zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe w/w Klubu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r.

Następnie Dyrektor stwierdził, że w myśl art. 116 § 1 O.p. przy przenoszeniu odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, organ podatkowy jest zobowiązany do wykazania bezskuteczności egzekucji administracyjnej prowadzonej wobec podmiotu pierwotnie zobowiązanego. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, czy przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a zatem należy je rozumieć stosownie do reguł języka potocznego. Zgodnie z nimi pojęcie egzekucji należy wiązać z przymusowym ściągnięciem należności skarbowych lub długów przysądzonych wierzycielowi (por. M. Szymczak: "Słownik języka polskiego", Warszawa 2002, s. 485). Organ wskazał, że w niniejszej sprawie bezspornym jest istnienie zaległości podatkowych Klubu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za grudzień 2013 r. Z uwagi na fakt, że Klub nie uregulował w/w zobowiązania, wystawiony został tytuł wykonawczy, obejmujący powyższą zaległość podatkową. Tym samym wypełniona została norma prawna wynikającą z art. 61 u.p.e.a., tj. zasada obligatoryjnego podejmowania

i prowadzenia egzekucji, której bezpośrednim adresatem jest wierzyciel podatkowy. Dokonując oceny ziszczenia się na tle rozpoznawanej sprawy przesłanki odpowiedzialności, jaką w świetle powołanych wyżej norm prawnych jest całkowita lub częściowa bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki, DIAS wskazał, że na objętą niniejszym postępowaniem zaległości, Naczelnik wystawił n/w tytuły wykonawcze: [...], [...], [...], [...], [...]. Organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Klubu na podstawie w/w. tytułów wyk. Oraz w oparciu o inne tytuły wykonawcze, wystawione przez NUS o nr [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...].

Dalej organ zaznaczył, że z akt egzekucyjnych niniejszej sprawy wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, m. in. na podstawie tytułu wykonawczego, obejmującego przedmiotową zaległość podatkową. Naczelnik zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego nr z dnia 8 lipca 2015 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego w Banku [...]. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone do Banku w dniu 15 lipca 2015r. W odpowiedzi na powyższe zajęcie. Bank [...] pismem z 18 lipca 2015 r. poinformował, że istnieją przeszkody w prowadzeniu egzekucji spowodowane brakiem środków na rachunku. Następnie zawiadomieniem z 28 lipca 2015 r. o zajęciu rachunku bankowego, Naczelnik dokonał zajęcia rachunku bankowego w Banku [...]. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone do Banku w dniu 3 sierpnia 2015 r. Natomiast pismem z 10 sierpnia 2015 r. Bank [...]. poinformował, że nie prowadzi rachunku bankowego dla Zobowiązanego. Kolejno, zawiadomieniem z 20 października 2016 r. o zajęciu rachunku bankowego, Naczelnik dokonał zajęcia rachunku bankowego w Banku [...]. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone do Banku w dniu 25 października 2016 r. W odpowiedzi na powyższe, Bank pismem z dnia 26 października 2016 r. poinformował, że nie prowadzi rachunku bankowego dla Zobowiązanego. Jednocześnie, zawiadomieniem z 20 października 2016 r. o zajęciu rachunku bankowego, Naczelnik dokonał zajęcia rachunku bankowego w Banku [...]. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone do Banku w dniu 27 października 2016 r. W odpowiedzi na powyższe, Bank pismem z dnia 2 listopada 2016 r. poinformował, że na rachunku Zobowiązanego wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Z akt przedmiotowej sprawy oraz z treści postanowienia z [...] maja 2018 r. wynika, że do łącznego prowadzenia egzekucji z rachunków bankowych został wyznaczony Komornik Sądowy, dlatego też organ egzekucyjny przekazał odpisy tytułów wykonawczych do dalszego prowadzenia postępowania. W toku dalszego postępowania egzekucyjnego Naczelnik wystosował zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, które zostały skierowane do wierzycieli: A. Spółka jawna. D. D.. W. R., Ś. W., G. Sp. z o. o., W. K., B. A., K.. Zawiadomienia o zajęciu nie zostały przyjęte do realizacji, gdyż jak ustalono, dłużnicy zajętych wierzytelności nie współpracują i nie posiadają wierzytelności wobec Klubu. Ponadto, z akt sprawy wynika, że w 2013 i 2014 roku Klub dokonał częściowych wpłat na poczet dochodzonych należności, jednakże uzyskane kwoty były niewspółmierne do wysokości dochodzonych należności. Ustalono także, że brak jest majątku ruchomego, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji. Z powyższego wynika, że pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku Zobowiązanego Klubu, a w rezultacie do wyegzekwowania należności w celu uregulowania powstałych zaległości podatkowych, prowadzone postępowanie nie doprowadziło do zrealizowania obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Naczelnik biorąc pod uwagę powyższe, jak również działając na podstawie art. 59 § 2 oraz § 3 u.p.e.a., postanowieniem z [...] maja 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne skierowane wobec majątku Zobowiązanego Klubu, z uwagi na stwierdzenie, że w prowadzonym postępowaniu nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Następnie DIAS wskazał, że jak wynika z akt sprawy i przedstawionych powyżej okoliczności, organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania poszukiwał możliwości zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa z majątku Zobowiązanego Klubu. Naczelnik jako organ egzekucyjny, podejmował liczne działania, mające na celu ustalenie majątku Klubu. Podjęte działania nie odniosły jednak oczekiwanego rezultatu. Ponadto, DIAS zwrócił uwagę, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w przedmiotowej sprawie nie ujawniono majątku w postaci środków pieniężnych, nieruchomości, środków ruchomych, praw majątkowych ani wierzytelności, do których można byłoby skierować skuteczną egzekucję. Wobec tego, zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego, o którym mowa w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., spowoduje wygenerowanie kosztów postępowania egzekucyjnego, które będą przewyższać kwoty uzyskane w drodze egzekucji. W efekcie takie postępowanie egzekucyjne nie będzie skuteczne.

Przechodząc do ustaleń, czy w okolicznościach niniejszej sprawy wystąpiły podstawy do uznania Klubu za dłużnika niewypłacalnego, co jest także warunkiem dopuszczalności przyjęcia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, DIAS wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, iż istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość w/w Klubu lub wszczęcie postępowania układowego, gdyż Klub na bieżąco nie regulował swoich zobowiązań. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynikało, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji Klub zalegał ze spłatą zobowiązań wobec: Naczelnika Urzędu Skarbowego W.: z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy: 06-12/2013 r., 01-12/2014 r., 01-12/2015 r. 01-12/2016 r., 01-12/2017 r., 01-04,06-12/2018 r. w łącznej wysokości 80.019,03 zł, od której należne są odsetki za zwłokę; z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: 08-12/2016r., 02,05,07-10/2018 r. oraz 08/2019r. w łącznej wysokości 50.143,84 zł, od której należne są odsetki za zwłokę; Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - zgodnie z informacją zawartą w piśmie Dyrektora ZUS z dnia 23 lipca 2018 r. z tytułu składek na fundusz ubezpieczeń społecznych w łącznej wysokości 177.352,65 zł za okres: 05/2014r" 07-09/2014 r., 01/2015 r.-06/2018 r. koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 251.80 zł oraz odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 25.838,00 zł; z tytułu składek na fundusz ubezpieczeń zdrowotnych w łącznej wysokości 47.241,93 zł za okresy: 05/2014 r., 07-09/2014 r., 01/2015r.-06/2018 r. koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 108.60 zł. odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 6.789,00 zł; z tytułu składek na FP i FGŚP w łącznej wysokości 13.741,40 zł, za okresy: 01/2014 r., 04-05/2014 r., 07-11/2014 r., 01/2015 r.-06/2018 r., koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 28,74 zł oraz odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 1.929.00 zł. DIAS zaznaczył, że z ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji wynikało, że najstarsza zaległość dotyczy należności wobec organu podatkowego za czerwiec 2013 r., kolejna zaś za lipiec 2013 r., a kwota zaległości ulegała sukcesywnie zwiększeniu w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu w Klubie. W związku z powyższym, Naczelnik uznał, że skoro termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec 2013 r. upływał w dniu 20 sierpnia 2013 r., zatem Klub stał się niewypłacalny z dniem 21 sierpnia 2013 r. ponieważ był to pierwszy dzień opóźnienia w zapłacie kolejnego jej zobowiązania publicznoprawnego. Ponadto organ podkreślił, że przy badaniu drugiej przesłanki niewypłacalności, tj. nadmiernego zadłużenia, istotną kwestią jest zbadanie sytuacji finansowej Podatnika na podstawie danych finansowych, dostępnych organowi podatkowemu. Ze złożonych przez Klub zeznań o wysokości osiągniętego dochodu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za lata 2013-2017 wynikało, że Klub osiągnął n/w kwoty przychodu oraz straty za 2103 r. - przychód w kwocie 834.034,74 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 1.018.254,14 zł, strata w kwocie 184.218,40 zł; za 2014 r. przychód w kwocie 414.538,64 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 765.116,27 zł, strata w kwocie 350.577,63 zł; za 2015r. - przychód w kwocie 396.117,12 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 444.192,41 zł, strata w kwocie 48.075,29 zł; za 2016r. - przychód w kwocie 180.576.49 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 384.917,12 zł, strata w kwocie 204.340,63 zł; za 2017r. przychód w kwocie 194.850,05 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 464.695,05 zł, strata w kwocie 269.845,00 zł. Z zestawienia zeznań o wysokości osiągniętego dochodu w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za lata 2013-2017 wynikało, że Klub począwszy od 2013 r., rokrocznie wykazywał stratę, co w ocenie DIAS powinno być sygnałem dla Zarządu Klubu do podjęcia stosownych działań, zmierzających do zabezpieczenia należności wierzycieli. Z przeprowadzonej analizy bilansu Klubu za lata 2012-2013, wynikało, że Klub posiadał aktywa o n/w wartościach: na dzień 31 grudnia 2012 r. aktywa o wartości 181.180,75 zł, (w tym aktywa obrotowe o wartości 13.386,45 zł oraz aktywa trwałe o wartości 167.794,30 zł); na dzień 31 grudnia 2013 r. aktywa o wartości 794.169,14 zł, (w tym aktywa obrotowe o wartości 613.633,65 zł oraz aktywa trwałe o wartości 180.535,49 zł). Z rachunku zysków i strat Klubu za lata 2012-2013 wynikały n/w wartości: na dzień 31 grudnia 2012r. - przychody ze sprzedaży wyniosły 588.055.44 zł, koszty działalności operacyjnej wyniosły 1.282.711,65 zł oraz strata wyniosła 694.656,21 zł; na dzień 31 grudnia 2013 r. przychody ze sprzedaży wyniosły 620.768.98 zł, koszty działalności operacyjnej wyniosły 1.012.414,14 zł oraz strata wyniosła 391.645,16 zł. Z powyższych danych wynikało, że Klub w latach 2012-2013 odnotowywał stratę ze sprzedaży oraz stratę z działalności operacyjnej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po przeprowadzeniu analizy dokumentów finansowych Spółki, znajdujących się w aktach sprawy, stwierdza, iż wielość zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują, że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Zatem, analizując powyższe można przy tym zaobserwować, że w/w Klub zaprzestał regulowania wymagalnych zobowiązań w sposób trwały - o czym bezsprzecznie świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc niewykonane zobowiązania publicznoprawne w podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie w podatku od towarów i usług. W opinii DIAS, dane zawarte w bilansach oraz rachunkach zysków i strat w/w Klubu za lata 2012-2013 oraz dane wykazane w zeznaniach CIT- 8 za lata 2013-2017 przedstawiają wartości, które powinny być sygnałem wskazującym na możliwość pojawienia się problemów z wypłacalnością Klubu. Tym samym, analiza dokumentów finansowych Klubu, tj. bilansów oraz rachunków zysków i strat a także zeznań CIT-8 potwierdziła, że Jego sytuacja finansowa uzasadniała podjęcie działań mających na celu wszczęcie postępowania upadłościowego i zabezpieczenie należności wierzycieli już w 2013 r. Skoro zatem jak wykazano powyżej - Klub należało uznać za dłużnika niewypłacalnego, to zgodnie z art. 21 ust. 2 prawo upadłościowe reprezentujący w/w Klub Zarząd był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o upadłość Klubu. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje jednak, by wniosek taki został zgłoszony przez Zarząd Klubu.

W ocenie Dyrektora Członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Klub powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. W przypadku Skarżącego, który pozostawał w składzie Zarządu w/w Klubu od 14 grudnia 2012r. do 4 marca 2015 r., organ wskazał, że miał on obowiązek śledzenia sytuacji finansowej Klubu, przede wszystkim analizowania jego kondycji z uwzględnieniem dokumentów bilansowych oraz pojawiających się zaległości podatkowych, a następnie na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. DIAS podkreślił fakt, że Strona zaniechała zainicjowania postępowania upadłościowego, nawet w sytuacji, gdy już ewidentnie w Klubie na koniec 2013 r. wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość, nie budzi wątpliwości, że w pełni świadomie działała w granicach ryzyka gospodarczego, nie dopełniając ciążącego na Niej obowiązku służącego ochronie praw wierzycieli, w tym Skarbu Państwa. Skarżący godząc się na powołanie w skład Zarządu - zgodził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Klubu i związaną z tym odpowiedzialność wobec Klubu, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. DIAS wskazał, że na podkreślenie zasługuje fakt, że na osoby pełniące funkcję członków zarządu przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych nakładają obowiązek posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. W związku z powyższym, w ocenie DIAS wniosek o upadłość Klubu winien zostać zgłoszony przez Skarżącego na koniec sierpnia 2013 r., bowiem w tym okresie wystąpiły już obie przesłanki niewypłacalności Spółki, tj. nieregulowanie zobowiązań i nadmierne zadłużenie.

Odnosząc się natomiast do przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., Organ podkreślił, że uwolnienie się od odpowiedzialności jest możliwe także w przypadku wykazania przez członka zarządu, że istnieje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. DIAS zauważył, że w toku postępowania podatkowego prowadzonego przed Naczelnikiem, pismem z 10 czerwca 2019 r. Skarżący wniósł m. in. o ponowne wszczęcie umorzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 61 u.p.e.a. prowadzonego przez Naczelnika z uwagi na uzyskiwanie przez Klub dochodów z prowadzonej działalności. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził w dniu 22 lipca 2019 r. oględziny pod adresem: [...], ul. [...], wskutek których ustalono, iż pod adresem: ul. [...], W. znajdują się: sala sportowa, restauracja "[...]", domki "hotelowe", boisko piłkarskie, parkingi, sklep spożywczy oraz budynek usługowy. Z akt sprawy wynika, że w toku przeprowadzanych oględzin w Sali sportowej, zastano Pana A. K. wg. oświadczenia kierownika Dzielnicowego Klubu Sportowego T., który poinformował, że sala wraz z przyległym do niej terenem, jest wynajmowana przez Dzielnicowy Klub Sportowy T. bezpośrednio od Urzędu Dzielnicy [...]. Z informacji uzyskanych od A. K. wynikało, że oprócz Sali sportowej Dzielnicowy Klub Sportowy T. dzierżawi również teren, na którym znajduje się jeden z wydzielonych parkingów (na rogu ulic: [...] i [...]) oraz na którym znajduje się budynek usługowy, wyglądający na opuszczony. Jak wynikało z akt sprawy, ustalono również, że w w/w budynku była kiedyś prowadzona działalność gastronomiczna (kebab), jednakże od dłuższego czasu budynek jest zamknięty. NUS ustalił także, że na terenie oznaczonym w/w adresem znajduje się restauracja "[...]", która w trakcie oględzin była zamknięta, zaś na ogrodzeniu restauracji znajdowała się kartka z informacją, że obiekt będzie czynny w sierpniu. Ponadto, ustalono, że w budynku, w którym na parterze znajduje się restauracja, na piętrze znajdują się pokoje, które wynajmowane są m. in. obywatelom Ukrainy. Dodatkowo, w toku oględzin zauważono, że przy wejściu do tego budynku znajduje się tablica z informacją dotyczącą biura Klubu z godzinami otwarcia i numerami telefonów, jednakże w czasie oględzin pomieszczenie to było zamknięte. Dodatkowo, ustalono, że przy budynku z restauracją i pokojami "hotelowymi", znajduje się budynek parterowy, na którego drzwiach widnieje tabliczka "Biuro", lecz w czasie oględzin nie zastano nikogo z osób reprezentujących Klub. Wskutek przeprowadzonych oględzin ustalono, że na terenie pod adresem: ul. [...]. W. znajdują się również parterowe domki "hotelowe", przy których stały zaparkowane samochody oraz budynek piętrowy (dwukondygnacyjny), na którym zawieszona była tablica: Regulamin korzystania z obiektu Gminnego Klubu Piłkarskiego "T.''. W trakcie oględzin ustalono także, że na terenie pod adresem: ul. [...], W. znajdują się również: boisko piłkarskie oraz dwa parkingi strzeżone. Jeden z parkingów znajduje się przy ul. [...], drugi z parkingów przy ul. [...]. Ponadto, w wyniku oględzin stwierdzono, że na terenie oznaczonym adresem: ul. [...], W. znajduje się również mały sklepik ogólno spożywczy - lokal jest wynajmowany przez A. Z., która ma podpisaną umowę dzierżawy terenu z Gminą. Na podstawie danych znajdujących się w Centralnym Rejestrze Ksiąg Wieczystych, dokonano ustalenia, że Klub nie posiada żadnych nieruchomości. Następnie wystosowano zapytanie do Urzędu Dzielnicy T. W. o udzielenie informacji w zakresie nieruchomości znajdującej się przy ul. [...] w W.. Dodatkowo, jak wynika z treści w/w pisma budynki położone na terenie nieruchomości przy ul. [...] w W., z wyjątkiem obiektu użytkowanego przez Dzielnicowy Klub Sportowy T. zostały wzniesione przez Gminny Klub Piłkarski T.. Z w/w pisma wynika również, że zgodnie z prawomocnymi decyzjami Powiatowego inspektoratu Nadzoru Budowlanego niniejsze budynki podlegają nakazom rozbiórki. W aktach sprawy znajduje się również protokół podpisany w dniu 31 lipca 2019 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego W., który został spisany z Z. B. - prokurentem Gminnego Klubu Piłkarskiego T.. Z w/w protokołu wynika, że prokurent Klubu oświadczył, iż: restauracja "[...]" w chwili obecnej jest nieczynna. Początkowo należała do Klubu, w późniejszym okresie była podnajmowana innemu podmiotowi, który prowadził restaurację; domki "hotelowe" należą do Klubu i z tego tytułu Klub uzyskuje środki pieniężne: na terenie Klubu znajdują się dwa parkingi i z tego tytułu Klub uzyskuje wynagrodzenie; Dzielnicowy Klub Sportowy T. W. nie należy do Klubu; Klub posiada zadłużenie w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych (ok. 120.000,00 zł); Klub posiada zadłużenie w Urzędzie Miasta z tytułu podatków (ok. 180.000,00 zł); Klub posiada dwa boiska, z których korzystają inne kluby; Klub prowadzi zajęcia sportowe, które świadczy nieodpłatnie; Klub sportowy korzysta "bez umowy" z gruntów znajdujących się na ul. [...] w W. należących do W.. Biorąc powyższe ustalenia pod uwagę, Naczelnik stwierdził, że Klub nie posiada składników majątku, z których możliwa byłaby egzekucja, a co za tym idzie, pokrycie powstałych zaległości podatkowych Klubu. Dyrektor uwzględniając materiał dowodowy, zgromadzony w niniejszej sprawie wskazał, że NUS zasadnie uznał, że Klub nie posiada majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja w znacznej części. Tym samym stwierdził, że samo powołanie się Skarżącego na fakt, że Klub osiąga dochody z prowadzonej działalności, nie wyłącza Jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Klubu.

Dalej Dyrektor wskazał, że pełnomocnik Skarżącego w odwołaniu od zaskarżonej decyzji zarzucił błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 116a w związku z art. 116 O.p., poprzez przyjęcie że zaszły okoliczności uzasadniające zaistnienie odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe Klubu , podczas gdy w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, zawarte w art. 116 § 1 i § 1 pkt 2 O.p. Odnosząc się do powyższego DIAS stwierdził, że zarzut pełnomocnika Strony jest niezasadny. Zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, że NUS w toku prowadzonego postępowania podatkowego, podjął czynności zmierzające do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Wskutek przeprowadzonych oględzin pod adresem Klubu, tj. ul. [...] w W., ustalono, że część zabudowy znajdująca się pod wskazanym adresem nie posiada znamion użytkowania, natomiast pozostała część zabudowy, tj. budynek z pokojami "hotelowymi", domki "hotelowe", sklep ogólnospożywczy oraz boisko, są wynajmowane. Natomiast z pisma Burmistrza Dzielnicy [...] W. wynikało, że nieruchomość położona w W. przy ul. [...] stanowi własność W., zaś Gminny Klub Piłkarski T. korzysta bezumownie z części gruntu położonego w W. przy ul. [...]. Dodatkowo, z pisma wynika, że Gminny Klub Piłkarski T. nie jest dzierżawcą nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], wobec tego, wbrew woli właściciela nieruchomości i wobec Klubu prowadzone jest obecnie postępowanie o wydanie. Ponadto, z treści w/w pisma wynika, że budynki położone na terenie nieruchomości przy ul. [...] w W., z wyjątkiem obiektu użytkowanego przez Dzielnicowy Klub Sportowy T., zostały wzniesione przez Gminny Klub Piłkarski T. oraz zgodnie z prawomocnymi decyzjami Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, niniejsze budynki podlegają nakazom rozbiórki. Co więcej, w piśmie znajdowała się informacja, że Klub posiada wobec W. zaległości z tytułu podatków od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego DIAS stwierdził, że przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie znajduje uzasadnienia w niniejszej sprawie. Uwolnienie się od odpowiedzialności jest bowiem możliwe w przypadku wykazania przez członka zarządu, że istnieje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Następnie DIAS zaznaczył, że pełnomocnik Skarżącego w odwołaniu z 7 listopada 2019 r. zarzucił organowi podatkowemu pierwszej instancji błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p., poprzez niewyjaśnienie i niepodjęcie wszystkich możliwych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Klubu, pominięcie dowodów przedstawionych w tym zakresie przez odwołującego, które miały istotny wpływ dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a tym samym oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym, ocenionym powierzchownie i sprzecznie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, materiale dowodowym. Odnosząc się do powyższego, DIAS podkreślił, że żadna z zasad zawartych w przepisach art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p. nie została naruszona. W ocenie tutejszego DIAS Naczelnik wydając zaskarżone rozstrzygnięcie działał w granicach i na podstawie przepisów prawa. Zwłaszcza, że NUS w treści zaskarżonej decyzji wyjaśnił, jakich ustaleń dokonał i w oparciu o jakie dowody. Stwierdzić zatem należy, że zaskarżona decyzja zawiera również szczegółowe i wyczerpujące uzasadnienie faktyczne oraz prawne.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 116a w związku z art. 116 O.p., poprzez przyjęcie że zaszły okoliczności uzasadniające zaistnienie odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe Klubu, podczas gdy w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność zawarte w art. 116 § 1 i § 1 pkt 2 O.p.;

2) naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, tj.:

a) błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że zaszły przesłanki potwierdzające zasadność umorzenia postępowania względem Klubu, a w konsekwencji umożliwiające dochodzenie od Skarżącego zapłaty na podstawie zasad o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu;

b) błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 122, art. 191

i art. 187 § 1 O.p., poprzez niewyjaśnienie i niepodjęcie wszystkich możliwych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Klubu, pominięcie dowodów przedstawionych w tym zakresie przez Skarżącego, które miały istotny wpływ dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a tym samym oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym, ocenionym powierzchownie i sprzecznie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego materiale dowodowym;

c) naruszenie przepisów art. 3, art. 7, art. 77 oraz art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm, dalej: "k.p.a."), poprzez nie wyjaśnienie przez organy administracyjne obydwu instancji, zarzutów zgłoszonych przez Skarżącego w toku postępowania, pominięcie wyjaśnienia kluczowych kwestii oraz poprzez nie podjęcie przez organ czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a w konsekwencji nie ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na treść wydanej decyzji;

d) naruszenie przepisu art. 8 k.p.a., poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie uczestników postępowania administracyjnego do władzy publicznej, m.in. poprzez nieustosunkowanie się do twierdzeń uważanych przez Skarżącego za istotne dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy, w konsekwencji określenia, iż nie zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie odpowiedzialności Skarżącego, zawarte w art. 116 § 1 i § 1 pkt 2 O.p.;

e) w konsekwencji powyższych uchybień - naruszenie przepisów art. 138 § 1 pkt. 1 i § 2 k.p.a., poprzez utrzymanie przez organ w mocy w całości wadliwej i istotnie naruszającej przepisy postępowania decyzji organu pierwszej instancji.

5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na podstawie przepisu art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast w świetle przepisu art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Wojewódzki sąd administracyjny biorąc pod uwagę kryterium zgodności z prawem wydaje orzeczenie na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny przyjęty w dacie wydania zaskarżonego aktu administracyjnego. Sąd administracyjny nie uwzględnia okoliczności, które miały miejsce w okresach późniejszych. Warto także zauważyć, że sąd administracyjny nie jest władny do samodzielnego ustalania stanu faktycznego, dokonuje zaś jedynie oceny, które z ustaleń organu należy przyjąć, a które nie zasługują na wiarygodność. (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany w bazie orzeczeń pod adresem: http://cbois.nsa.gov.pl).

Badając legalność przedmiotowej decyzji Sąd stwierdził, że skarga podlega oddaleniu, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota niniejszej sprawy administracyjnej oscyluje wokół kwestii, czy Skarżący jako były członek zarządu Gminnego Klubu Piłkarskiego T. (dalej: "Klub") ponosi solidarną odpowiedzialność podatkową za zaległości podatkowe Klubu w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. w łącznej kwocie 19.220,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 7840,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 1.130,71 zł wespół z Klubem oraz K. W. oraz K. M...

W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie przepisu art. 116a w związku z art. 116 O.p., poprzez przyjęcie że zaszły okoliczności uzasadniające zaistnienie odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe Klubu. W ocenie zaś skarżącego zaś zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność zawarte w art. 116 § 1 i § 1 pkt 2 O.p. Skarżący podniósł też w skardze szereg naruszeń przepisów postępowania, mających istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, przede wszystkim błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że zaszły przesłanki potwierdzające zasadność umorzenia postępowania względem Klubu, a także przepisów art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p., co miało się dokonać poprzez niewyjaśnienie i niepodjęcie wszystkich możliwych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Klubu. Skarżący wskazał również na naruszenie przepisów art. 3, art. 7, art. 77 oraz art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm, dalej: "k.p.a."), poprzez niewyjaśnienie przez organy administracyjne obydwu instancji, zarzutów zgłoszonych przez Skarżącego w toku postępowania, a także naruszenie przepisu art. 8 k.p.a., poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie uczestników postępowania administracyjnego do władzy publicznej. W konsekwencji powyższego doszło do naruszenia przepisów art. 138 § 1 pkt. 1 i § 2 k.p.a., poprzez utrzymanie przez organ w mocy w całości wadliwej i istotnie naruszającej przepisy postępowania decyzji organu pierwszej instancji.

Rozważania należy rozpocząć od tego, że w świetle art. 116 § 1 o.p. za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei w § 2 tego przepisu ustawodawca unormował zakres przedmiotowy tej odpowiedzialności, określając, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, o której mowa w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Wedle przepisu art. 116a § 1 o.p. za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że istnieją przesłanki pozytywne oraz negatywne w zakresie orzekania o solidarnej odpowiedzialności członków zarządów spółek kapitałowych oraz innych osób prawnych, w tym klubów sportowych. Do zbioru przesłanek pozytywnych należą zaistnienie zaległości podatkowej wynikającej z decyzji organu podatkowego oraz bezskuteczność prowadzonej uprzednio egzekucji z majątku danego podmiotu. Przesłankami negatywnymi są zaś takie okoliczności jak złożenie we właściwym czasie wniosku o zgłoszenie upadłości lub otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego albo okoliczność, że niezłożenie wniosku o zgłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu.

Należy w pierwszej kolejności ustalić, czy organy podatkowe w sposób prawidłowy wykazały, że wobec Klubu została zrealizowana przesłanka bezskuteczności egzekucji. Organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania podały, że w związku z objętą niniejszym postępowaniem należnością, Naczelnik wystawił tytuł wykonawczy, który został doręczony Zobowiązanemu Klubowi wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego. Organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Klubu na podstawie w/w tytułu wykonawczego, a także na podstawie innych tytułów wykonawczych, wystawionych przez Naczelnika. Dalej organ zaznaczył, że z akt egzekucyjnych niniejszej sprawy wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęć rachunków bankowych w Banku [...] S.A., Banku [...]. W przypadku pierwszego banków egzekucja była bezskuteczna z uwagi na brak środków zgormadzonych na kontach, zaś w przypadku Banku [...] S.A. zaszedł zbieg egzekucji administracyjnej z sądową, co spowodowało, że do łącznego prowadzenia egzekucji z rachunków bankowych został wyznaczony Komornik Sądowy, dlatego też organ egzekucyjny przekazał odpisy tytułów wykonawczych do dalszego prowadzenia postępowania. Naczelnik w ramach postępowania egzekucyjnego wystosował także zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, które zostały skierowane do wierzycieli: A. Spółka jawna. D. D.. W. R., S. W., G. Sp. z o. o., W. K., B. A. ., K.. Wskazane wyżej zawiadomienie nie zostały przyjęte do zrealizowania, ww. dłużnicy wskazali, że nie posiadają żadnych wierzytelności względem Klubu. W toku prowadzonego postępowania, skonstatowano także, iż brak jest majątku ruchomego, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji. Rekapitulując, należy wskazać, że pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku Zobowiązanego Klubu, a w rezultacie do wyegzekwowania należności w celu uregulowania powstałych zaległości podatkowych, prowadzone postępowanie nie doprowadziło do zrealizowania obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Powyższe doprowadziło do tego, żeby działając na podstawie art. 59 § 2 oraz § 3 u.p.e.a., postanowieniem z [...] maja 2018 r. umorzyć postępowanie egzekucyjne skierowane wobec majątku Zobowiązanego Klubu, z uwagi na stwierdzenie, że w prowadzonym postępowaniu nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Jak wskazuje się w doktrynie wydanie postanowienia o umorzeniu lub odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. ma charakter uznaniowy, wymaga ono jednak uprzedniego przeprowadzenia przez organ egzekucyjny postępowania wyjaśniającego, spełniającego wymagania określone w art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Organ powinien w pierwszej kolejności ustalić stan majątkowy zobowiązanego (za M.P. Przybysz (w:) komentarz do ustawy postępowanie egzekucyjne w administracji, LEX 2018) Następnie należy dokonać oceny efektywności możliwych czynności egzekucyjnych oraz porównania szacowanych wydatków egzekucyjnych, a także możliwych do wyegzekwowania kwot w celu stwierdzenia, czy uzyska się kwotę przewyższającą wydatki egzekucyjne (wyrok NSA z 13.03.2013 r., II GSK 2373/11, LEX nr 1302902).

Mając na uwadze powyższe, słusznie przyjęły organy podatkowe, że egzekucja z majątku spółki okazała się całkowicie bezskuteczna. Organ w tym celu przeprowadził kompleksowe postępowanie wyjaśniające, w którym to ustalił stan majątkowy Klubu. Wbrew twierdzeniom Skarżącego Klub nie miał ani środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, ani majątku ruchomego, ani żadnych wierzytelności, które umożliwiłyby stwierdzenie, że egzekucja dalej mogłaby być prowadzona.

Następnie rozważenia wymaga, czy zaistniały okoliczności nakładające na członków zarządu Klubu, w tym na Skarżącego, obowiązek złożenia wniosku o zgłoszenie upadłości Klubu. Zbadania również wymaga, kiedy takowy wniosek należało przedłożyć sądowi. W tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku – Prawo upadłościowe. Zgodnie z art. 10 p.u., przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi jego niewypłacalność. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.), przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 p.u.). Podkreślić należy, że nawet niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność danego podmiotu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań (por. wyroki NSA np.: z 23 października 2019 r., sygn. I GSK 394/17; z 12 lipca 2017 r., sygn. I FSK 429/17).Dalej rozważenia wymaga, kiedy doszło zaktualizowania się przesłanki związanej z koniecznością zgłoszenia wniosku o upadłość do sądu. Wniosek ten bowiem ma zostać złożony we właściwym czasie, czego wymaga przepis art. 116 § 1 o.p. w zw. z art. 116a § 1 o.p., wtedy staje się przesłanką egzoneracyjną wyłączającą solidarną odpowiedzialność członka zarządu Klubu za zaległości podatkowe. Podkreślić należy, że na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub z innymi osobami. Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny.

W niniejszej sprawie, skonstatować należy, iż zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość w/w Klubu lub wszczęcie postępowania układowego, gdyż Klub na bieżąco nie regulował swoich zobowiązań. Klub bowiem zalegał ze spłatą zobowiązań wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego W.: z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy różne okresy w latach 2013 – 2018 w łącznej wysokości 80.019,03 zł wraz z odsetkami za zwłokę, Klub miał również zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za różne okresy w larach 2016 - 2019 w łącznej wysokości 50.143,84 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Klub posiadał również zaległości z tytułu składek na fundusz ubezpieczeń społecznych w łącznej wysokości 177.352,65 zł za różne okresy w latach, 2014 – 2015 oraz w roku 2018 w łącznej wysokości 251.80 zł oraz odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 25.838,00 zł, a także z tytułu składek na fundusz ubezpieczeń zdrowotnych w łącznej wysokości 47.241,93 zł za okresy 2014 – 2018 oraz koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 108.60 zł. odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 6.789,00 zł; a także z tytułu składek na FP i FGŚP w łącznej wysokości 13.741,40 zł, za różne okresy w latach 2014 – 2018, koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 28,74 zł oraz odsetki na dzień rozliczenia w łącznej wysokości 1.929.00 zł.

Organy podatkowe, w toku postępowania podatkowego ustaliły, że najstarsza zaległość dotyczy należności wobec organu podatkowego za czerwiec 2013 r., kolejna zaś za lipiec 2013 r., a kwota zaległości ulegała sukcesywnie zwiększeniu w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu w Klubie. W związku z powyższym, trafnie uznano, że skoro termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec 2013 r. upływał w dniu 20 sierpnia 2013 r., Klub stał się niewypłacalny z dniem 21 sierpnia 2013 r. ponieważ był to pierwszy dzień opóźnienia w zapłacie kolejnego jej zobowiązania publicznoprawnego. Mając na uwadze powyższe, organy słusznie przyjęły, że Klub należało uznać za dłużnika niewypłacalnego, co wiązało się zgodnie z przepisem art. 21 ust. 2 prawo upadłościowe z tym, że reprezentujący w/w Klub Zarząd, w tym Skarżący, był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o upadłość Klubu. Przeprowadzone postępowanie dowodowe nie wykazało, że wniosek takowy został złożony w sądzie.

Skoro wniosek o zgłoszenie upadłości nie został zgłoszony do Sądu, należy rozważyć, czy nie zachodzi druga przesłanka egzoneracyjna wynikająca z przepisu art. 116 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 116a § 1 o.p, to znaczy czy niezłożenie wniosku nastąpiło bez winy Skarżącego jako członka Zarządu Klubu. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Klubu od 14 grudnia 2012 r., zaś od 19 grudnia 2013r. Skarżący pełnił funkcję Prezesa zarządu Klubu. Wedle oświadczenia z dnia 4 marca 2015 roku Skarżący zrezygnował z funkcji Prezesa zarządu Klubu. Powyższe prowadzi do wniosku, iż Skarżacy pełnił funkcję Prezesa Zarządu - czyli osoby co do zasady szczegółowo zaznajomionej z informacjami dotyczącymi kondycji finansowej podmiotu - w okresie, gdy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od za okres od stycznia 2014 r. do stycznia 2015 r. Jak słusznie wskazuje się w judykaturze charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bądź też w niedługiej przyszłości nie będzie w stanie ich zaspokoić - mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego łub układowego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2020 roku o sygn. III SA/Wa 1977/19). Powyższe rozważania należy zastosować w drodze analogii do innych podmiotów wymienionych w art. 116a § 1 o.p, w tym do Klubów sportowych. Zachowanie Skarżącego w niniejszej sprawie miało charakter całkowicie bierny. Skarżący nie podjął żadnych wysiłków związanych z uzyskaniem środków pieniężnych na spłatę zobowiązań publicznoprawnych oraz prywatnoprawnych celem uniknięcia niewypłacalności. Nie jest więc możliwe uwolnienie się przezeń od odpowiedzialności za zaległości podatkowe.

Następnie rozważając poszczególne zarzuty skargi należy wskazać, co następuje. Za kompletnie nietrafny należy uznać zarzut nieprawidłowej wykładni przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a. W ocenie Skarżącego bowiem przesłanki potwierdzające zasadność umorzenia postępowania egzekucyjnego względem Klubu nie wystąpiły. Nie sposób się zgodzić z takim stanowiskiem. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 59 ust. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 t.j.) postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości udowodniły, że Klub nie posiada ani majątku ruchomego, ani istniejących wierzytelności, ani środków na rachunkach bankowych, które umożliwiałyby prowadzenie skutecznego postępowania egzekucyjnego. Wartość zadłużenia Klubu była tak duża, że kwota uzyskana z istniejących w postępowaniu środków Klubu nie przewyższałaby nawet kwoty wydatków egzekucyjnych. Nie sposób więc zasadnie twierdzić, aby postępowanie egzekucyjne nie zostało w sposób prawidłowy umorzone.

Następnie Skarżący zarzucił błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 o.p. Zdaniem Skarżącego organy podatkowe nie podjęły wszystkich możliwych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Klubu, pominięcie dowodów przedstawionych w tym zakresie przez Skarżącego. Zarzut ten również podlega odrzuceniu. Po pierwsze, organy podatkowe ustaliły w sposób wyczerpujący sytuację finansową Klubu. Ustaliły, czy Klub posiada na swoich rachunkach bankowych środki finansowe, czy posiada istniejące wierzytelności, pozyskały informacje o wartości pozostałego zadłużenia Klubu z tytułu podatku od towarów i usług, składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne. Przeprowadzono oględziny nieruchomości użytkowanych przez Klub, ustalono, że grunty, na których Klub prowadzi działalność sportową nie stanowią jego własności. W toku oględzin wykazano również, iż Klub pomimo istnienia takich możliwości nie wynajmuje przedsiębiorcom lokali na jego terenie, przez co traci możliwości uzyskania finansowania. Organy podatkowe więc podjęły wszelkie działania zmierzające do dokładnego stanu faktycznego w sprawie.

Refutacji także podlegają zarzuty bazujące na naruszeniu przepisów art. 3, art. 7, 8, art. 77 oraz art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm, dalej: "k.p.a."), poprzez nie wyjaśnienie przez organy administracyjne obydwu instancji, zarzutów zgłoszonych przez Skarżącego w toku postępowania, pominięcie wyjaśnienia kluczowych kwestii oraz poprzez nie podjęcie przez organ czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a w konsekwencji nie ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na treść wydanej decyzji. Wszystkie kluczowe kwestie dla przedmiotowego postępowania zostały wyjaśnione w toku postępowania podatkowego. Organ dokładnie wskazał, dlaczego egzekucja z majątku Klubu okazała się bezskuteczna, a także z jakich powodów nie zaktualizowały się przesłanki egzoneracyjne wyłączające odpowiedzialność członków zarządu Klubu za zaległości podatkowe. Organy drobiazgowo ustaliły, że Klub od sierpnia 2013 roku jest niewypłacalny. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że członkowie Zarządu Klubu, w tym Skarżący, pomimo wymaganego prawem terminu nie zgłosili wniosku o upadłość do sądu. W sprawie nie było żadnych okoliczności, które pozwalałyby sądzić, że Skarżący nie złożył wniosku bez swojej winy, nie dopatrzono się z jego strony żadnych działań naprawczych Klubu. Do tych konstatacji organy podatkowe doszły po przeprowadzeniu szerokiej analizy zgromadzonych w postępowaniu dokumentów, którym nie sposób nie przydać waloru wiarygodności.

Biorąc pod uwagę dotychczasowe ustalenia oraz rozważania, w sprawie nie doszło do naruszenia przywoływanych w skardze zasad postępowania, a postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało prawidłowo. Również decyzja nie zawiera wad, skutkujących koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.