Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1215/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędziowie: NSA Małgorzata Gorzeń NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Protokolant – Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi L. i M. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 15 maja 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1215/02

U z a s a d n i e n i e

Decyzją z dnia 21 stycznia 2002 r. Nr [...] Urząd Skarbowy określił M. i L. małżonkom B. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie 24.665,80 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 4.094,70 zł oraz należne od tej zaległości odsetki za zwłokę w kwocie 801,90 zł.

Od decyzji tej podatnicy wnieśli odwołanie, w którym zakwestionowali nie przyjęcie przez organ podatkowy pierwszej instancji do odliczenia od podatku wydatków na remont i modernizację lokalu mieszkalnego oraz wpłat na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej. Ponadto pełnomocnik strony nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji w kwestii wyliczenia kwoty pomniejszenia odliczenia z tytułu poniesienia wydatków mieszkaniowych, wynikającego z pokrycia tych wydatków przychodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podnosząc powyższe odwołujący wnieśli o uchylenie przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania.

Izba Skarbowa mając na uwadze argumenty przedstawione w odwołaniu oraz zgromadzony materiał dowodowy nie znalazła przesłanek do uwzględnienia odwołania i decyzję z dnia 15 maja 2002 r. Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzją podtrzymując stanowisko organu pierwszej instancji w niej wyrażone.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Izba Skarbowa podała, że stosownie do treści art. 27a ust. 1 pkt 1 lit.g podatek dochodowy od osób określonych w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27 zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizacje budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej.

Państwo M. i L. B. w dniu 29 września 2000 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A Nr [...]nabyli do wspólnego majątku prawo własności działki nr [...] obszaru 292 m2 wraz z wybudowanym domem jednorodzinnym i garażem za cenę 354.356,93 zł.

W rozpatrywanym roku – stwierdziła dalej Izba – podatnicy - ponieśli również wydatki, które jak wykazali w zeznaniu podatkowym za rok 2000, dotyczyły remontu i modernizacji budynku mieszkalnego.

Organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował powyższe odliczenie, uzasadniając swoją decyzję tym, iż poniesione nakłady dotyczyły robót wykończeniowych w nowowybudowanym budynku.

Jakkolwiek urząd skarbowy słusznie odmówił podatnikom prawa do skorzystania z odliczenia od podatku wydatków poniesionych na remont i modernizację lokalu mieszkalnego, to Izba Skarbowa zauważyła, iż decydujące znaczenie w tej kwestii miał fakt, iż w momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków (miesiące od maja do sierpnia) odwołujący się nie posiadali jeszcze tytułu prawnego do zajmowanego budynku. Zatem, w związku z powołanym przepisem, Państwu M. i L.B. nie przysługiwało prawo do odliczenia poniesionych wydatków od podatku należnego za rok 2000 z tytułu remontu i modernizacji budynku mieszkalnego.

W odniesieniu do kwestii odliczenia dokonanego przez odwołujących się od podatku z tytułu wpłat wnoszonych na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej Izba Skarbowa stwierdziła, iż w przedmiotowej sprawie podatnikom nie przysługiwało prawo do odliczenia tych wydatków od podatku należnego za rok 2000.

Izba stwierdziła, że jakkolwiek sposób udokumentowania przedmiotowych wpłat dla celów podatkowych jest zgodny z wymogami art. 27a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to kwota poniesionych wydatków (tj. 160,42 zł) nie przekracza minimalnej kwoty wydatków wymaganej do dokonania odliczeń, określonej w art. 27a ust. 5 powołanej ustawy (na lata 2000-2002 ustalono kwotę 462 zł), zatem nie może być odliczona w przedmiotowym roku podatkowym.

Kolejną sporną kwestię w przedmiotowej sprawie stanowiło pomniejszenie przysługujących odliczeń na cele mieszkaniowe o 10% kwoty wydatków poniesionych na te cele pokrytych przychodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z akt sprawy Państwo M. i L. B. w dniu 10 lipca 2000 roku na mocy aktu notarialnego Rep. A Nr [...] dokonali sprzedaży lokalu mieszkalnego za cenę 228.000,00 zł, tytułem której w dniu 6 kwietnia 2000 r. podatnicy otrzymali zaliczkę w wysokości 23.000 zł, pozostałą kwotę uzyskali w dniu zawarcia umowy sprzedaży.

W związku z zakupem nowowybudowanego budynku mieszkalnego, w trakcie roku 2000, odwołujący się dokonywali zaliczkowych wpłat do Spółki "A" S.A. z siedzibą w G., które potwierdzone zostały fakturami VAT: z dnia 31.01.00 r. Nr 0002/00/FVS, z dnia 02.02.00 r. Nr 0003/00/FVS, z dnia 07.04.00 r. Nr 0021/00/FVS, z dnia 12.05.00 r. Nr 0032/00/FVS, z dnia 26.06.00 r. Nr 0049/00/FVS oraz 17.07.00 r. Nr 0056/00/FVS, z tym że ostatnie dwie faktury dotyczyły robót wykonanych na terenie przylegającym do budynku. Kwota wydatku z tytułu zakupu budynku mieszkalnego obejmowała wartość gruntu w kwocie 46.720,00 zł i wartość budynku tj. 307.636,93 zł.

W dniu 15 grudnia 2001 r. Pan L. B. osobiście stawił się w Urzędzie Skarbowym i złożył wyjaśnienia, z których wynikało, iż odwołujący kwotę 23.000,00 zł pochodzącą z zaliczki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. [...] wpłacili na poczet zakupu nowego budynku mieszkalnego do Spółki "A" S.A. (faktura z dnia 07.04.00 r. Nr 0021/00/FVS), pozostałą kwotę tj. 205.000,00 zł przeznaczyli na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w Banku B S.A. na zakup tego właśnie budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym – podała Izba – zgodnie z treścią art. 27a ust. 17 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż kwotę przysługujących odliczeń od podatku na cele określone w ust. 1 pkt 1 lit. a-f pomniejsza się o 10% wydatków poniesionych na te cele, pokrytych przychodami zwolnionymi z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i b, kwotę przysługującego odwołującym w 2000 roku odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych należy pomniejszyć o 2.300,00 zł (10% z 23.000,00 zł).

Na powyższą decyzję Izby Skarbowej podatnicy wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której zarzucili, iż decyzję tę podjęto z naruszeniem art. 27a ust. 1 pkt 1 lit.g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 ze zm.) i z naruszeniem art. 120, 121 § 1 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) i zawnioskowali uchylenie jej w całości.

W uzasadnieniu skargi skarżący w pierwszej części polemizują z argumentacją przedstawioną w decyzji pierwszoinstancyjnej w kwestii nieuznanych do odliczenia wydatków i ostatecznie stwierdzają, iż odliczenia z tytułu wydatków na remont i modernizację dokonali w oparciu o literalne brzmienie przepisu art. 27 ust. 1 pkt 1 lit.g cyt. ustawy podatkowej oraz akt wykonawczy do tegoż przepisu tj. rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy, a fakt poniesienia tych wydatków udokumentowali w sposób przewidziany cyt. ustawą podatkową. Odnośnie natomiast argumentacji Izby Skarbowej podnieśli, iż nabyli tytuł prawny do remontowanego lokalu w dniu 29 września 2000 roku, czyli w roku, w którym dokonali odliczeń. Podatnicy odliczyli od podatku wydatki poniesione wyłącznie na zakup materiałów do remontu. Fakt ponoszenia wydatków w pierwszej połowie roku na zakup materiałów do remontu mieszkania, do którego podatnicy nabyli tytuł prawny w drugiej połowie roku nie eliminuje – ich zdaniem – możliwości skorzystania z odliczenia od podatku wydatków poniesionych w tymże roku.

Podatek dochodowy naliczany jest za cały rok podatkowy. Nie istnieje możliwość odliczenia przedmiotowej ulgi w ciągu roku, w trakcie wpłacania zaliczek na podatek dochodowy. Stąd poprawność odliczenia wydatków poniesionych na remont mieszkania, zgodnie z powołanymi przepisami należy badać w oparciu o stan prawny jaki zafunkcjonował w ciągu roku. Przesłanka posiadania tytułu prawnego do remontowanego mieszkania została spełniona w roku podatkowym, za który dokonano odliczenia.

Dodatkowo, należy podkreślić, że istota funkcjonalna poniesionych wydatków – materiały do remontu, jest taka iż materiały mogły być użyte i zostały rzeczywiście użyte w drugiej połowie roku, kiedy podatnicy posiadali tytuł prawny do lokalu.

Tym samym, w świetle przedstawionych faktów, nie ma podstaw prawnych do zakwestionowania prawa do odliczenia wydatków poniesionych w roku podatkowym na remont mieszkania, do którego podatnicy nabyli tytuł prawny w roku podatkowym, w którym dokonali odliczeń.

W kwestii zaś odliczenia wydatku poniesionego tytułem wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy skarżący stoją na stanowisku, iż odliczenia tego dokonali zgodnie z brzmieniem art. 27 ust. 1 pkt 1 lit. g cyt. ustawy podatkowej. Odnosząc się do twierdzenia Izby Skarbowej co do niemożności odliczenia tego wydatku z uwagi na jego niską wartość (nie przekraczającą minimalnej kwoty uprawniającej do odliczenia) skarżący stwierdzają, że kwota wydatku jest niska, ale dlatego, że nie uznano im prawa do odliczeń z tytułu wydatków na remont.

Stawiając zarzuty naruszenia przepisów art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej skarżący podnoszą, iż urząd skarbowy dokonał wykładni wyrażeń "remont" i "modernizacja" w sposób rażąco niekorzystny dla podatników, a Izba tę wykładnię podtrzymała.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny – działając na mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) - zważył, co następuje:

W ustalonym bezspornie stanie faktycznym i prawnym skargę należało uznać za nieuzasadnioną.

W ocenie Sądu Izba Skarbowa podejmując zaskarżoną decyzję nie uchybiła prawu materialnemu, jak również przepisom prawa procesowego w stopniu mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 lit.g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176) podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust.1, obliczony zgodnie z art. 27, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego (...).

Analiza treści przywołanego przepisu pozwala stwierdzić, iż dla prawa odliczenia wskazanych w nim wydatków ważącym jest moment poniesienia przez podatników wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego i moment uzyskania tytułu prawnego do zajmowania takiego budynku lub lokalu, ponieważ ustawodawca wyraźnie stanowi, iż odliczeniu podlegają wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. O własnych zaś celach mieszkaniowych można mówić z chwilą uzyskania tytułu prawnego, w tym przede wszystkim prawa własności, jakkolwiek tytuł ten stanowić może również umowa cywilnoprawna, jak chociażby umowa najmu domu lub lokalu mieszkalnego.

Bezsporne w sprawie jest, iż zakwestionowane wydatki skarżący ponieśli w okresie od maja do sierpnia 2000 r., natomiast działkę wraz z nowowybudowanym domem jednorodzinnym skarżący nabyli 29 września 2000 r. (akt notarialny Repertorium A Nr [...]).

Uwzględniając powyższe Sąd podzielił stanowisko Izby Skarbowej, iż wykazane przez skarżących w zeznaniu rocznym za 2000 r. (PIT-37) wydatki na remont i modernizację w kwocie 4.620,00 zł nie podlegały odliczeniu od podatku tego roku podatkowego na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 lit.g cyt. ustawy podatkowej, albowiem poniesiono je przed uzyskaniem przez skarżących prawa własności przedmiotowego budynku mieszkalnego.

Jak wskazano powyżej brak tytułu prawnego do budynku w dacie ponoszenia spornych wydatków był rozstrzygający w sprawie. W tej sytuacji bezprzedmiotowe jest prowadzenie rozważań co do charakteru poniesionych wydatków i rozstrzyganie, czy były to wydatki na remont i modernizację, czy też wydatki na wykończenie nowowybudowanego budynku mieszkalnego. Odstępując więc od rozważań w tym względzie Sąd pragnie jedynie zauważyć, iż rodzaj zakupionych materiałów i urządzeń (np. urządzenia sanitarne) oraz fakt poniesienia tych wydatków w trakcie budowy budynku (przez firmę "A" S.A. w G. na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2000 r.) zasadnym czyni uznanie wydatków tych za wydatki wykończeniowe.

Zasadnie również – zdaniem Sądu – nie uznała Izba Skarbowa odliczenia od podatku kwoty 160,42 zł wpłaconej przez skarżących na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej, albowiem wysokość tej wpłaty nie przekroczyła minimalnej kwoty wydatków wymaganej do dokonania odliczeń, o której mowa w art. 27a ust. 5 cyt. ustawy podatkowej.

Z tych też przyczyn za nieuzasadnione uznał Sąd podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 27a ust. 1 pkt 1 lit.g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Sąd nie stwierdził również naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, w sposób uzasadniający wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Organy podatkowe rozstrzygnęły sprawę co do istoty w oparciu o obowiązujące regulacje prawne.

W konsekwencji na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) Sąd orzekł jak w wyroku.