Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2156/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] po rozpoznaniu odwołania K. B. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , określającą rozliczenie w podatku od towarów i usług za 2011 r. w sposób odmienny od podatnika i określającą kwotę podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., zwaną dalej ustawą VAT) do zapłaty za miesiąc lipiec 2011 r. w wysokości 1.384 zł, uchylił decyzję pierwszoinstancyjną w części dotyczącej:

1. rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2011 r. i lipiec 2011 r. i w tym zakresie określił zobowiązanie podatkowe:

- za miesiąc styczeń 2011 r. w wysokości 125.777 zł,

- za miesiąc lipiec 2011 r. w wysokości 413.208 zł;

2. określenia podatku do zapłaty za miesiąc lipiec 2011 r. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT i w tym zakresie umorzył postępowanie;

w pozostałym zakresie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

W podstawie prawnej decyzji organ przywołał m.in. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwaną dalej O.p.).

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania podatkowego organ wyjaśnił, że w trakcie postępowania podatkowego stwierdzono, iż faktury VAT dotyczące transakcji sprzętu elektronicznego w postaci różnego rodzaju modeli telefonów komórkowych, Apple iPhonów i Apple iPadów, wystawione przez T.D. P., "A" , "B" , "C" , "D" oraz "E" Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Ponadto organ kontroli skarbowej dokonał ustaleń w zakresie:

- wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i stwierdził, że łączna wartość nabyć w ramach transakcji WNT w 2011 r. wyniosła netto: 6.377.296 zł, VAT: 1.466.7786 zł, podczas, gdy strona wykazała w deklaracjach VAT-7 wartości te w kwotach: netto: 7.749.712 zł, VAT: 1.782.431 zł,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (wartość transakcji przedstawiono na str. 38 decyzji),

- sprzedaży krajowej;

a) stwierdził nieścisłości w odniesieniu do firmy "F" z siedzibą w G. , polegającą na ujęciu w rejestrach sprzedaży i zakupu za lipiec 2011 r. przez obie firmy odmiennych wartości za:

- fakturę nr [...] z dnia 13 lipca 2011 r.

- fakturę nr [...] z dnia 25 lipca 2011 r.

b) stwierdził, że strona w styczniu i w lutym 2011 r. pominęła obrót z tytułu sprzedaży przy użyciu kasy fiskalnej zaniżając podatek należny z tego tytułu o kwoty odpowiednio: 3.193 zł, 4.021 zł,

c) stwierdził, że strona w okresie od stycznia do lutego i od lipca do grudnia 2011 r. pominęła obrót z tytułu sprzedaży on-line zaniżając podatek należny z tego tytułu.

W oparciu o powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [... ] r. na podstawie:

- art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy VAT zakwestionował prawo do odliczenia przez stronę podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych przez ww. podmioty - jako nie odzwierciedlających wykonanych czynności pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi,

- art. 108 ustawy VAT określił kwotę podatku do zapłaty w wysokości 1.384 zł z tytułu faktur wystawionych przez stronę na rzecz "F" .

Ponadto organ pierwszej instancji skorygował pozostałe nieprawidłowości w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz niezaewidencjonowanej sprzedaży przy użyciu kasy fiskalnej i sprzedaży on-line.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając naruszenie art. 122 O.p. poprzez:

- pominięcie części zgłoszonych dowodów i interpretowanie relacji gospodarczych z poszczególnymi kontrahentami na jej niekorzyść,

- koncentrowanie się organu przy ustalaniu podstawy faktycznej opodatkowania na problematyce legalności zachowań partnerów gospodarczych strony w większym stopniu niż na badaniu prawidłowości rozliczeń samej strony,

- rozstrzyganie w przypadku wątpliwości na jej niekorzyść.

W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że twierdzenie organu kontroli skarbowej, iż jej kontrahent T. P. nie był czynnym podatnikiem VAT jest nieprawdziwe. Przeczy temu prawidłowo złożona przez tego przedsiębiorcę deklaracja o chęci zarejestrowania jako podatnika VAT. Strona dodała, że organ nie wyjaśnił dlaczego w sposób bezkrytyczny ocenił prawdziwość jego zeznań w zakresie odbioru gotówki w związku ze sprzedażą towaru jej firmie. Zdaniem strony, pozostaje to w sprzeczności z dokumentacją potwierdzającą istnienie kwestionowanej transakcji.

Strona wskazała, że podobnych nieścisłości organ kontrolny nie uniknął w zakresie stosunków gospodarczych łączących ją z firmą "A" . Informacje o braku jakichkolwiek danych w Urzędzie Skarbowym w B. o R.Z. jako podatniku VAT kontrastują z informacją zawartą w dokumencie urzędowym tego organu z dnia 12 kwietnia 2011 r. w postaci potwierdzenia zarejestrowania ww. jako podatnika VAT. Strona nie może ponosić odpowiedzialności z powodu nieprawidłowego zarządzania danymi przez urząd czy ewentualnego braku odnotowania przedsiębiorcy we właściwym rejestrze.

Powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla odpowiedniego zrozumienia stosunków gospodarczych oraz wielkości obrotów finansowych w zakresie transakcji z kolejnym kontrahentem strony - "C" . Strona zarzuciła, że w miejsce rzeczowej argumentacji za przyjętym obciążeniem podatkowym z powodu transakcji z tym podmiotem, organ podjął próbę jej dyskredytacji przedstawiając wątpliwą legalnie działalność ww. kontrahenta.

W zakresie stosunków handlowych z firmą "E" strona podniosła, że w żaden sposób nie zaniedbała podjęcia właściwych kroków w zakresie rozliczeń podatkowych w odniesieniu do przeprowadzonych z ww. podmiotem transakcji. Okoliczności niejasnego prowadzenia działalności gospodarczej przez tego kontrahenta powinny pozostać bez wpływu na ustalenie rzeczywistej kwoty zobowiązań podatkowych. W związku z powyższym, proponowana przez organ wykładnia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT oznaczająca nałożenie dodatkowego obowiązku podatkowego z powodu transakcji z ww. firmą jest nieprawidłowa.

W zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych strona zarzuciła, że organ przyjął, iż wysokość transakcji podejmowanych z firmą "G" wynosi ponad 88.000 zł, choć jeszcze oficjalnie nie zakończono przeprowadzonej w przedsiębiorstwie kontroli. Inaczej również funkcjonowała jej współpraca z łotewską firmą "H" , albowiem otrzymała zamówiony towar od przedstawicielki ww. firmy "I" , co potwierdza dokument z potwierdzeniem dostawy towaru do firmy i wystawionym za to rachunkiem.

Odnosząc się do zeznań pracownika A. B. na temat funkcjonowania przedsiębiorstwa "J" , strona podniosła, że organ nie zwrócił uwagi na fakt, że świadek przebywała krótko w jej firmie tj. niecałe 4 miesiące na stażu. W związku z tym, wiedza tego świadka w sposób jedynie cząstkowy może służyć do ustalenia rzeczywistych warunków panujących w przedsiębiorstwie.

Po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją uchylił decyzję pierwszoinstancyjną w części dotyczącej:

1. rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2011 r. i lipiec 2011 r. i w tym zakresie określił zobowiązanie podatkowe:

- za miesiąc styczeń 2011 r. w wysokości 125.777 zł,

- za miesiąc lipiec 2011 r. w wysokości 413.208 zł;

2. określenia podatku do zapłaty za miesiąc lipiec 2011 r. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT i w tym zakresie umorzył postępowanie;

w pozostałym zakresie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

W uzasadnieniu decyzji na str. 6-21 organ szeroko zacytował zeznania świadków i wskazał, że opisany materiał dowodowy daje pełny obraz prowadzonej przez stronę oraz jej kontrahentów działalności w zakresie obrotu akcesoriami elektronicznymi. Przed założeniem firmy "J" rynkiem telefonicznym zajmował się partner życiowy K.B. (dawniej C.) – T.B. i to on był inicjatorem i pomysłodawcą założenia ww. firmy na terenie kraju. Firma w rzeczywistości zajmowała się obrotem telefonami komórkowymi i innymi akcesoriami elektronicznymi głównie poprzez portal internetowy Allegro. Celem "zafałszowania" rozliczeń z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług podjęto "współpracę" z ww. podmiotami, które w rzeczywistości nie dokonały na rzecz strony żadnej sprzedaży. Jak ustalono kontrahenci "J" to nie przypadkowe podmioty, lecz firmy dobrze znane T. B.. I tak R. B. przed zarejestrowaniem własnej firmy "C" (kwiecień 2011 r.) był pracownikiem "J" . Środki na rozpoczęcie działalności pożyczył mu T. B. . Dobrym znajomym T. B. był również właściciel firmy "D" . T. B. pomagał mu "w rozwinięciu interesu", posiadał pełnomocnictwo do rachunku bankowego "D" i dokonywał wypłat z tego konta. Organ zaakcentował, że podmioty: "J" B. K. i "D" P. B. prowadziły działalność gospodarczą pod tym samym adresem (S. , ul. [...] ). Korzystały z pomieszczeń wspólnego budynku, wspólnie użytkowały te same pomieszczenia. Wykorzystywały tych samych pracowników do odbioru towaru. Pracownicy obu firm nosili firmowe koszulki ""J" ". Użytkowane samochody również miały naklejki "J" . Organ zaznaczył, że potwierdzają to zeznania pracowników firmy "D" - K. S. i A. B. Organ wskazał, że znamienne jest również to, że dostawcą towaru do "D" był rzekomo R. B. ("C" ) - dobry znajomy T. B. i P. B. , który w trakcie pobytu P. B. w zakładzie karnym prowadził za niego działalność gospodarczą i posiadał pełnomocnictwo do jego konta. Zdaniem organu R. B. nie był dostawcą towaru ani do firmy "D" , ani bezpośrednio do firmy "J" , gdyż żadnego towaru nie posiadał. Świadczą o tym m.in. jego zeznania z dnia 26 lutego 2013 r., podczas których albo nie potrafił wyjaśnić sprzedaży telefonów, których wcześniej nie zakupił, albo udzielał odpowiedzi typu "mnie często nie było w firmie, bo pomagałem panu B. w firmie", "zdarzały się sytuacje, że zamówiony miałem towar na określony asortyment, wystawiałem fakturę sprzedaży dla danego kontrahenta, natomiast nie doszło do zakupu tego towaru, gdyż on nie został mi dostarczony". Jego rzekomy dostawca to "A" (również bezpośredni dostawca kontrolowanej), który firmy "C" w ogóle nie kojarzył. Kojarzył jedynie R. B., gdyż spotkał go z P.B. na rybach. Nigdy nie kupował i nie sprzedawał żadnych telefonów. Nigdy nie wystawił żadnej faktury VAT. Nic mu nie mówi nazwisko K. C. ani nazwa "J" . Propozycję założenia firmy "A" otrzymał od T.D. P. ps." [...] " (kolejny dostawca "J" ), którego poznał poprzez P.B.. R. Z. nie zauważył także, aby cokolwiek sprzedawał lub kupował T. P. , który zeznał, że R. Z. pomagał mu w prowadzeniu działalności, m.in. wyszukiwał w Internecie odbiorców towaru, umawiał się telefonicznie z klientami i w umówione miejsce dostarczał towar. Organ wskazał, że T. P. i R. Z. to znajomi P. B. i jednocześnie jego "dostawcy", jednakże P. B. nie wiedział, skąd pochodził towar, który rzekomo trafiał do firmy "D" . Zdaniem organu żródło pochodzenia towaru, a także okoliczności związane z dostawą telefonów komórkowych wskazał w swoich zeznaniach K. S. - pracownik ww. firmy, który zeznał, że: "Sprzęt w postaci telefonów komórkowych różnych marek w tym iphonów, ipodów, który przychodził do firmy "D" był w większości z zagranicy: z Niemiec, albo przywoził go osobiście mężczyzna o przezwisku [...] . Jeśli towar dostarczał [...] , to towar przyjeżdżał Busem Transporterem na niemieckich numerach rejestracyjnych. Towar jeśli był dostarczany przez firmy kurierskie, to przywoziły go takie firmy jak: (...). Iphony były też przywożone z W. od tak zwanego M.. Nadawczych dokumentów kurierskich nie mogłem zobaczyć, to było od razu wycinane z kartonów. Ja ani A. nie mogłem rozpakowywać towarów. Zawsze robiła to pani K.C. i pan T. B. . Później R. K. i G.K. za ich pozwoleniem mogli rozpakowywać sprzęt. Ze słyszenia wiem, że nadawcami sprzętu były firmy niemieckie, bo jak się coś nie zgadzało to pan T. zaraz do nich dzwonił i rozmawiał po niemiecku. Nie jestem pewien czy odbiorcą towaru było kiedykolwiek "D" , czy tylko firma "J" ". Organ stwierdził, że K.S. opisał również sytuację dotyczącą pozostawiania po zakończonym dniu w numeracji faktur sprzedaży firmy "J" wolnych numerów faktur, co miało na celu wystawienie w to miejsce "pustych" faktur, dokumentujących dokonaną sprzedaż przez firmę "D" . Świadek wskazał także na sytuacje, które poza ww. okolicznościami, zdaniem organu świadczą o tym, że T. B. współpracując z K. B. i innymi wyżej wskazanymi osobami brał udział w nielegalnym procederze polegającym na przyjmowaniu i wystawianiu faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ przywołał fragmenty zeznań K. S. z [...] r., z których wynika, że

nazwa "A" (firma R. a Z.) kojarzy mu się tylko z odbiorem na polecenie T. B. od [...] czyli . B. w siedzibie firmy "C" w Ż. pieczątki firmy "A" GSM w B. i przekazaniu jej T. B. Organ przywołał także zeznania K. S. , z których wynika, iż T. B. , K.C. i R.B. zmusili jego, G.K. i R.K. do podpisania tzw. "lojalki" - pisma, w którym oświadcza, że jest pomysłodawcą tworzenia fikcyjnych umów kupna sprzedaży telefonów komórkowych o wartości do 1.000 zł na osoby, których dane pochodziły z książki telefonicznej lub należały do osób członków rodzin lub nazwiska te były po prostu wymyślone. Pomysł [...] należał do T. B. , K. C. (B. ) sporządziła te umowy.

Odnośnie firmy I.R. "B" z siedzibą w C. K. S. podał, że jakaś firma miała być otwarta w C. , pojawiła się może z jakiś miesiąc przed jego odejściem z "D" . Nikt z firmy "B" w okresie jego zatrudnienia nie dostarczał towaru do siedziby firmy "D" , ani też do "J" . Natomiast kierowca I. R. – G.S. zeznał, że w założeniu firmy I. R. "ktoś pomagał". On jako jego kierowca zawoził do S. jedynie pieniądze, jednak nie zna nazw firm, ani ich właścicieli. Te osoby wiedziały od I. R., że przyjedzie i przekaże im pieniądze, bo wcześniej u nich był razem z I. oni wiedzieli jak wygląda. Czasem wiózł pieniądze w reklamówce i nie wiedział nawet ile ich jest. Nigdy nie poznałem żadnej z tych osób z nazwiska.

Organ wskazał, że w toku postępowania ustalono, iż I.R. nie nabył towaru wykazanego w fakturach wystawionych w grudniu 2011 r. na rzecz "J" od łotewskiej firmy "H" i nie wskazał innego źródła nabycia. Skoro zatem nie posiadał towaru, to nie mógł go następnie sprzedać K. B. .

Organ stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy pozwolił także na dokonanie ustaleń, co do fikcyjności transakcji zakupu iPhonów Apple od spółki "E" sp. z o.o. (faktura nr [...] z [...] r.). Z informacji uzyskanej od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. (pismo z dnia 13 stycznia 2015 r. nr UKS [...] )) wynika, że Spółka ta nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. W miejscu wskazanym jako siedziba znajduje się tzw. wirtualne biuro, które wynajmowało ww. spółce skrzynkę pocztową w okresie od marca do czerwca 2011 r. Brak jest jakiegokolwiek kontaktu z władzami Spółki.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że zasadnie organ pierwszej instancji pozbawił stronę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez: T. D. P. , "A" GSM R. Z. , "B" , "C" , "D" P. B. i "E" sp. z o.o. Zdaniem organu udowodniono bowiem ponad wszelką wątpliwość nie tylko, że czynności stanowiące podstawę wystawienia faktur przez te podmioty nie zostały dokonane, ale też, że K. B. będąca odbiorcą tych faktur wiedziała, że transakcje te wiążą się z nadużyciem, a w przypadku Spółki "E" - nawet jeśli nie wiedziała, że podmiot ten w rzeczywistości nie prowadzi działalności gospodarczej, to i tak należytej staranności w kontaktach z tym podmiotem nie zachowała, a to w zasadniczy sposób wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego. Reasumując - faktury wystawione przez ww. podmioty nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy VAT - jako stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Fakt ten znalazł swoje odzwierciedlenie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] , wydanej dla "C" oraz w decyzji z dnia [...] r. nr [...] , wydanej dla "D" P.B. .

Organ odwoławczy podzielił stanowisko strony, że przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do faktury pochodzącej ze spółki "E" sp. z o.o. Niemniej jednak uznał, że nieprawidłowość polegająca na powołaniu przez organ pierwszej instancji ww. przepisu w żaden sposób nie wpływa na dokonaną ocenę spornej transakcji, ani na prawidłowość podjętego w tym zakresie rozstrzygnięcia - zwłaszcza, że organ pierwszej instancji dokonując oceny faktycznej i prawnej zebranego materiału dowodowego powołał w podsumowaniu prawidłową podstawę prawną. Na str. 68 zaskarżonej decyzji cytując treść art. 88 ust. 3a pkt 4 lit, a ustawy VAT wskazano kontrahentów strony, do których przepis ten znajduje zastosowanie, a wśród nich wymieniono "E" Sp. z o.o. podając, że "wskazani wyżej dostawcy strony, według ustaleń organu, zajmowały się jedynie tworzeniem fikcyjnej dokumentacji, a wszelkie czynności zmierzające do zarejestrowania tych podmiotów, miały jedynie upozorować realność ich podmiotowości gospodarczej". Ta ocena jak najbardziej przystaje do podmiotu "E" Sp. z o.o., który pomimo zarejestrowania działalności gospodarczej, nie wykonywał żadnej czynności opodatkowanej i podpada pod hipotezę ww. przepisu.

Za nieuzasadnione organ uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 191 i art. 180 O.p. Wskazał, że w toku postępowania kontrolnego strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań L. S. i o powtórzenie dowodu z zeznań T. P. Przychylając się do żądania strony organ pierwszej instancji przesłuchał z jej udziałem 21 stycznia 2013 r. L.S., a 25 lipca 2013 r. - przy współudziale pełnomocnika strony - T. P..

Odnosząc się do zarzutu strony, że nieprawidłowe jest twierdzenie, jakoby T. P. i R. Z. nie byli czynnymi podatnikami VAT a nie może ponosić konsekwencji nieścisłości w dokumentacji urzędowej, tj. potwierdzenia zarejestrowania ww. podmiotów jako podatników VAT, zauważył, że w aktach sprawy znajduje się pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] r. (k. 155, tom I), w którym w odpowiedzi na zapytanie dotyczące statusu prawnego T. P. wskazanego na fakturach sprzedaży jako podmiot posługujący się nr NIP [...] organ ten informuje, że ww. podmiot nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składał deklaracji VAT-7 i nie był czynnym podatnikiem pod wskazanym numerem NIP. Przedłożony przez stronę do odwołania dokument VAT-5 dotyczy podmiotu identyfikowanego nr NIP [...] Z kolei w odniesieniu do R. Z. organ kontroli skarbowej oparł się na piśmie z [...] r. otrzymanym z Drugiego Urzędu Skarbowego w B. (k. 156, tom I), z którego wynika, iż ww. nie figuruje w bazie tego urzędu.

Zdaniem organu pomimo nieścisłości dotyczących rejestracji ww. podmiotów jako podatników VAT, organ pierwszej instancji postąpił właściwe korygując podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez ww. podmioty, albowiem podstawą podjętego rozstrzygnięcia nie był bowiem brak rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, lecz całokształt okoliczności towarzyszących zawieranym transakcjom, z którego bezsprzecznie wynika, że podmioty te wraz z pozostałymi wymienionymi w decyzji kontrahentami będącymi wg faktur dostawcami telefonów komórkowych do firmy "J" w rzeczywistości uczestniczyły w procederze wystawiania fikcyjnych faktur. Ustaleń tych nie podważa również dołączone do odwołania oświadczenie T. P. dotyczące otrzymanej zapłaty za dostarczony towar. Do protokołu z przesłuchania z [...] r. świadek ten zeznał, iż pamięta, że coś podpisywał, ale nie zwracałem uwagi, co podpisuję Po okazaniu potwierdzeń odbioru gotówki dołączonych do faktur sprzedaży podał, że nigdy nie pobierał takich kwot, jakie znajdują się na tych potwierdzeniach. Nie potrafił wskazać żadnych szczegółów swojej działalności, towaru, którym rzekomo handlował, dostawców towaru, ani odbiorców. Powoływał się na R. Z. , który rzekomo posiadał więcej wiedzy na temat prowadzonej przez niego działalności. Ten zaś zaprzeczył, jakoby kiedykolwiek zarówno w imieniu własnej firmy, jak i w imieniu D. P. dokonywał jakiejkolwiek sprzedaży telefonów komórkowych. Przedstawiony dokument wobec tych ustaleń – zdaniem organu - nie może być uznany za wiarygodny.

Organ zaznaczył, że relacje pomiędzy stroną a firmą R. B. zostały ocenione zarówno w niniejszym postępowaniu, jak i w postępowaniu prowadzonym wobec ww. kontrahenta zakończonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] , w której określono na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT podatek do zapłaty z tytułu wystawienia przez ten podmiot faktur VAT m.in. na rzecz "J" , które to faktury nie dokumentowały rzeczywistego obrotu (sprzedaży opodatkowanej). Organ odwoławczy nie dopatrzył się też błędów w części poświęconej transakcjom wewnątrz wspólnotowym. Rozliczenia z niemiecką firmą "G" nie były kwestionowane, natomiast ustalenia co do łotewskiego dostawcy - "H" zostały oparte na dokumentach otrzymanych od łotewskiej administracji podatkowej. Pierwotnie transakcje na rzecz "J" zostały zadeklarowane jako transakcje trójstronne (pomiędzy niemieckim podmiotem E. A., łotewską firmą "H" , a polskim odbiorcą "J" ). Łotewska administracja podatkowa poinformowała, że powyższe transakcje zostały w całości skorygowane, gdyż "H" w kontrolowanym okresie nie była dostawcą towaru do firmy "J" K. B. . " We wszystkich przypadkach towary nie zostały przewiezione na Łotwę". W tej sytuacji organ uznał, że dokument świadczący o uregulowaniu należności za dostarczony towar (wprawdzie wystawiony przez "H" ) nie dowodzi, że to ten faktycznie podmiot dokonał dostawy na rzecz firmy K. B. .

Niezależnie od powyższego uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie za lipiec 2011 r. oraz w zakresie określonej w trybie art. 108 ust. 1 ustawy VAT kwoty do zapłaty z tytułu wystawionych w lipcu 2011 r. faktur na rzecz firmy "F" , Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdził, że nie kwestionuje samych transakcji udokumentowanych fakturami nr [...] z dnia 13 lipca 2011 r. oraz nr [...] z dnia [...] r. Podatek wynikający z tych faktur podlega więc opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy VAT i rozliczeniu w deklaracji podatkowej. Co do zasady - nie może być więc podatkiem do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 tej ustawy. Fakt, że strona wprowadziła do obrotu prawnego ww. faktury (poprzez doręczenie nabywcy ich oryginałów, na których widnieją kwoty podatku w wysokościach wyższych niż na kopiach znajdujących się u sprzedawcy) oraz okoliczność, że w toku czynności sprawdzających u nabywcy wysokość podatku naliczonego z tych faktur nie była kwestionowana świadczy jedynie o tym, że strona zaniżyła wartość obrotu i podatku należnego o kwoty stanowiące różnice pomiędzy kwotami wykazanymi na oryginałach a kwotami wykazanymi na kopiach znajdujących się u sprzedawcy tj. o kwoty odpowiednio: 626 zł z faktury nr [...]i 262 zł z faktury [...] (łącznie 888 zł). Słusznie więc organ pierwszej instancji stwierdził, że "należny podatek VAT wynikający z tych faktur powiększy odpowiednio podatek należny od sprzedaży za lipiec 2011 r. (...) ", jednakże nieprawidłowo zastosował w tym zakresie art. 108 ust. 1 ustawy, gdyż ww. faktury nie zrodziły obowiązku zapłaty podatku z nich wynikającego (w kwocie 1.384 zł) w trybie ww. przepisu.

Organ odwoławczy dokonał korekty rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. w sposób szczegółowo opisany na str. 25 i 26 decyzji.

Zdaniem organu odwoławczego dokonane rozliczenie nie narusza art. 234 O.p., chociaż decyzja w jednym elemencie zawiera rozstrzygnięcie mniej korzystnie w stosunku do decyzji zaskarżonej (za lipiec 2011 r. określono zobowiązanie podatkowe w kwocie wyższej niż to uczynił organ pierwszej instancji o 888 zł), to jednak w efekcie uchylenia kwoty określonej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT (1.384 zł) i jednocześnie "zwiększenia" podatku należnego o kwotę 888 zł należność wobec budżetu państwa uległa obniżeniu o kwotę 496 zł. Kwota ta stanowi równowartość pozostałej części podatku należnego wynikającego z ww. faktur wystawionych na rzecz firmy "F" , który został przez stronę rozliczony w deklaracji VAT-7 za lipiec.

Jednocześnie organ dokonał oceny pozostałych stwierdzonych przez organ kontroli skarbowej nieprawidłowości, a dotyczących zaniżenia podatku należnego za styczeń i 1 luty 2011 r. o kwoty odpowiednio: 3.193 zł, 4.021 zł, w związku z pominięciem obrotu z tytułu sprzedaży przy użyciu kasy fiskalnej, a także zaniżenia podatku należnego w związku z pominięciem obrotu z tytułu sprzedaży on-line.

Ustalenia dokonane w tym zakresie uznał za prawidłowe - czego strona nie kwestionuje w piśmie odwoławczym, jednakże nieprawidłowe uznał rozliczenie podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r.

Po skorygowaniu podatku należnego o kwotę 3.193 zł (pominięty obrót z tytułu sprzedaży przy użyciu kasy fiskalnej) i o kwotę 5.684 zł (pominięty obrót z tytułu sprzedaży on-line) z uwzględnieniem zmniejszenia o kwotę 7.218 zł (WNT "H" ) wartość podatku należnego winna wynieść 130.774 zł, podczas gdy organ kontroli skarbowej określił tę wartość w kwocie 130.915 zł. W efekcie określił zobowiązanie podatkowe w kwocie 125.777 zł zamiast w kwocie 125.918 zł.

W skardze na tę decyzję skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu podatkowego drugiej instancji i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie:

- przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., a to dlatego, że materiał dowodowy nie został rozpatrzony w sposób rzetelny i zgodny z zasadami prawidłowego rozumowania, w tym w szczególności koncentrowanie się organu przy ustaleniu podstawy faktycznej opodatkowania na problematyce legalności zachowań niektórych partnerów gospodarczych w większym stopniu niż na badaniu prawidłowości rozliczeń samej skarżącej, a także interpretowanie zdarzeń gospodarczych z poszczególnymi kontrahentami na jej niekorzyść,

- sprzeczność istotnych ustaleń faktycznych organów administracyjnych z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez:

- błędne przyjęcie przez organ odwoławczy, że wysokość transakcji wewnątrzwspólnotowych podejmowanych przez nią z podmiotem "G" wynosi ponad 88 000 złotych, podczas gdy prawidłowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż nie jest możliwym do ustalenia liczba transakcji, gdyż postępowanie kontrolne przeprowadzone w ww. firmie było w toku na czas wydania decyzji organu I instancji;

- błędne przyjęcie przez organ odwoławczy, że dokument wystawiony przez podmiot "H" świadczący o uregulowaniu należności za dostarczony towar nie dowodzi o dokonaniu transakcji między ww. podmiotem a skarżącą.

W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała argumentację zaprezentowaną na etapie postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Przechodząc do meritum sprawy zauważyć przyjdzie, że zdaniem organu transakcje, których przedmiotem był sprzęt elektroniczny w postaci różnego rodzaju modeli telefonów komórkowych, Apple iPhonów i Apple iPadów, zawierana przez stronę skarżącą z T. D. P.,"A" GSM R. Z. , "B" , "C" , "D" P.B. oraz "E" Sp. z o.o. nie miały charakteru rzeczywistego a zdaniem podatnika, jest on ofiarą nieuczciwych i nierzetelnych kontrahentów. Strona skarżąca podkreślała, że dochowała należytej staranności przy weryfikacji wiarygodności zarówno kontrahenta krajowego jak i unijnego, jak i przy realizacji transakcji.

Rozpatrzenie zarzutów skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny, w oparciu o prawidłowo przeprowadzone i rozpatrzone dowody, a także w zgodzie z wymogami formalnymi, daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV O.p., organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.).

W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane, na podstawie art. 187 § 1 O.p., w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie, zgodnie z art. 191 O.p., dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art.180 § 1 O.p.).

Odnosząc się do zarzutów wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów prawa procesowego i materialnego należy pierwszej kolejności ustosunkować się do stawianych przez skarżącego zarzutów naruszenia przepisów postępowania art. 122, art. 191, art. 187 O.p. stawianych w kontekście nieprzeprowadzenia dowodów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, a także niewyczerpującego rozpatrzenia oraz wybiórczego traktowania materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów i wskazać, że skład orzekający w sprawie nie podziela ich zasadności.

W ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, że prowadzone postępowanie nie narusza przyjętych w procedurze podatkowej standardów postępowania i wbrew zarzutom skargi - nieuprawnione jest twierdzenie, że organy podatkowe naruszyły zasady wynikające z powołanych w skardze przepisów O.p. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania, bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ zasadnie uznał, że dowody w postaci: zeznań świadków: T. P. i, R. Z. , G.S., R. B., P.B., R.K., A. B., K. S.; odpowiedzi zwrotnej łotewskiej administracji podatkowej; informacji uzyskanej od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. dotyczącej braku prowadzenia działalności gospodarczej przez firmę "E" Sp. z o.o.; pism właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Skarbowych w J. i B. , z których wynika, że T. P. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie składał deklaracji podatkowych, a R. Z. nie figuruje w bazie tego urzędu; decyzji wydanych dla firm kontrahentów skarżącej "C" oraz "D" P. B., w których organ określił podatnikom kwotę do zapłaty za 2011 r. przy zastosowaniu art. 108 ust. 1 ustawy VAT z tytułu wystawionych faktur VAT, dokumentujących sprzedaż na rzecz skarżącej, świadczą o pozorności działań skarżącej.

Organ ustalił i szczegółowo przeanalizował sposób działania poszczególnych podmiotów uczestniczących w procederze wystawiania pustych faktur.

Słusznie organ wskazał m.in. w oparciu o zeznania skarżącej K. B. (dawniej [...] ), że T. B. był inicjatorem i pomysłodawcą założenia "J" B. K. , zajmującej się obrotem telefonami komórkowymi i innymi akcesoriami elektronicznymi głównie poprzez portal internetowy Allegro. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności z zeznań strony oraz świadków wynika, że kontrahenci "J" byli znani T. B. . R. B. przed zarejestrowaniem własnej firmy "C" był pracownikiem "J" i otrzymał środki na rozpoczęcie działalności od T. a B. . T. B. pomagał P. B. "w rozwinięciu interesu", posiadał pełnomocnictwo do rachunku bankowego "D" i dokonywał wypłat z tego konta. "J" B. K. i "D" P.B. prowadziły działalność gospodarczą pod tym samym adresem, wspólnie użytkowały te same pomieszczenia. Jak wynika z zeznań pracowników firmy "D" - K.S. i A.B. , wykorzystywały tych samych pracowników do odbioru towaru. Pracownicy obu firm nosili firmowe koszulki ""J" ". Użytkowane samochody również miały naklejki "J" . Słusznie stwierdził organ, że R. B. nie był dostawcą towaru ani do firmy "D" , ani bezpośrednio do firmy "J" , gdyż żadnego towaru nie posiadał. Wynika to z jego zeznań, przeanalizowanych przez organ, kiedy nie potrafił wyjaśnić sprzedaży telefonów, których wcześniej nie zakupił, albo twierdził, że nie było w firmie, bo pomagałem R. B. w firmie. Słusznie też organ uznał, że świadczą też o tym zeznania jego rzekomego dostawcy R. Z.(również bezpośredni dostawca kontrolowanej), który firmy "C" w ogóle nie kojarzył, nigdy nie kupował i nie sprzedawał żadnych telefonów, ani nie wystawił żadnej faktury VAT, nie K. C. ani "J" . Propozycję założenia firmy "A" otrzymał od T. D.P. (kolejnego dostawcy "J" ), którego poznał poprzez P. B.R. Z. nie zauważył także, aby cokolwiek sprzedawał lub kupował T. P. , który zeznał, że R. Z. pomagał mu w prowadzeniu działalności, m.in. wyszukiwał w Internecie odbiorców towaru, umawiał się telefonicznie z klientami i w umówione miejsce dostarczał towar. Skoro dostawca R. Z. twierdzi, że nie wystawiał faktur skarżącej, a kolejny dostawca T. P. nie kupował żadnego sprzętu elektronicznego, to niezasadny jest zarzut strony skarżącej, że organ w swojej decyzji skupił się na nielegalnych działaniach kontrahentów skarżącej. To skarżąca powinna wiedzieć od kogo kupuje towar i trudno założyć, że nie wiedziała wobec przedstawionych okoliczności. Sąd podziela także stanowisko organu, że okoliczności związane z dostawą telefonów komórkowych wskazał w swoich zeznaniach K. S. - pracownik firmy "D" , który zeznał, że sprzęt w postaci telefonów komórkowych różnych marek w tym iphonów, ipodów, który przychodził do firmy "D" był w większości z zagranicy: z Niemiec, albo był dostarczany przez firmy kurierskie, z Warszawy od tak zwanego [...].

Sąd podziela ustalenia organu odnośnie firmy "B" z siedzibą w C. Słusznie wywiódł organ w oparciu o zeznania K. S. oraz zeznania kierowcy I.R.– G.S. , że I.R. nie nabył towaru wykazanego w fakturach wystawionych w grudniu 2011 r. na rzecz "J" od łotewskiej firmy "H" i nie wskazał innego źródła nabycia. Skoro zatem nie posiadał towaru, to nie mógł go następnie sprzedać K. B. .

Sąd podzielił również argumentację organu, co do fikcyjności transakcji zakupu iPhonów Apple od spółki "E" sp. z o.o., z informacji uzyskanej od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wynika, że Spółka ta nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. W miejscu wskazanym jako siedziba znajduje się tzw. wirtualne biuro, które wynajmowało ww. spółce skrzynkę pocztową w okresie od marca do czerwca 2011 r. Brak jest jakiegokolwiek kontaktu z władzami Spółki.

W obszernym, liczącym 23 strony uzasadnieniu organ wskazał, jak – w jego ocenie – przedstawiał się i jak był zorganizowany proceder papierowego obrotu sprzętem elektronicznym. Powołał się przy tym na cały szereg dowodów: zeznania świadków, zestawienie faktur, pisma administracji łotewskiej, ustalenia innych organów podatkowych, decyzje organów, dowody pozyskane w związku z prowadzonymi postępowaniami karnymi, z których łącznie wyłania się spójny obraz działalności firm uczestniczących w łańcuszku transakcji, po pozwala przyjąć, że – z jednej strony – materiał dowodowy jest kompletny i nie wymaga dalszego uzupełniania, z drugiej – czyni wnioski wyciągnięte z nich przez organ uzasadnionymi. Skoro zaś te dowody powołał organ oznacza to, że te właśnie dowody uznał za wiarygodne, a przeciwnym odmówił wiarygodności. Trudno zaś byłoby zarzucić organom, że wniosek o fikcyjności transakcji jest nieuprawniony, skoro uczestniczące w nich osoby same powołują cały szereg okoliczności wskazujących na ich fikcyjny charakter. Wystarczy chociażby przywołać zeznania K. S., R. K., R. B., R. Z. , G.S. , którzy nie potwierdzili faktycznego obrotu towarem.

Wszystkie wyżej przytoczone okoliczności faktyczne, szczegółowo i bardzo obszernie powołane w decyzji organu II instancji uzasadniają i potwierdzają tezę organu o oszustwie, dokonywanym przez wskazane w decyzji firmy, ale także wskazują na okoliczność, że skarżąca wiedziała, że bierze udział w przestępstwie karuzelowym, stąd też niezasadne pozostają zarzuty skargi w zakresie braku wykazania istnienia dobrej wiary po stronie skarżącej Spółki.

Przenosząc te ustalenia faktyczne na uregulowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (ust. 1). Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a). Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast w kwestii podnoszonej przez skarżącego dobrej wiary podatnika i świadomości jego udziału w oszustwach lub w "karuzeli podatkowej", wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), stojąc na stanowisku, że art. 28c część A lit. a akapit pierwszy VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, aby właściwe organy państwa członkowskiego dostawy zobowiązywały dostawcę, który działał dobrej wierze i przedstawił dowody wskazujące na przysługiwanie mu prawa do zwolnienia od podatku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, do późniejszego rozliczenia VAT od tych towarów, o ile dostawca ten przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy w celu zagwarantowania, by dokonywana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w tego rodzaju oszustwie (vide: wyrok z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Axel Kittel v. Państwo Belgijskie C-439/04 i C-440/04, pkt 51). Także w wyroku z 9 września 2012 r. w sprawie C-273/11 Mecsek-Gabona Kft v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (orzeczenie wstępne), uznano, że: "Art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2010/88 należy interpretować w ten sposób, że nie zabrania on, by w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym odmówiono sprzedawcy możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w odniesieniu do dostawy wewnątrzwspólnotowej, o ile zostanie wykazane, że w świetle obiektywnych danych sprzedawca ten nie spełnił obowiązków, jakie ciążą na nim w zakresie dowodowym, albo że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż dokonywana przezeń czynność stanowi część składową oszustwa popełnianego przez kupującego, i nie podjął wszelkich racjonalnych środków znajdujących się w jego mocy w celu uniknięcia swego udziału w tym oszustwie.".

Z tych orzeczeń TSUE wynikają wskazówki dotyczące oceny dobrej wiary podatnika, zgodnie z którymi w sprawach dostaw wewnątrzwspólnotowych, w których pojawia się "karuzela podatkowa" lub oszustwa podatkowe, od podatnika (dostawcy wewnątrzwspólnotowego) należy wymagać by dostawca działał w dobrej wierze, by podjął wszelkie dostępne (rozsądne) środki zapewniające, że operacja w której uczestniczy nie prowadzi do oszustwa podatkowego. Natomiast, do sądu krajowego należy dokonanie oceny, czy podatnik spełnił obowiązki ciążące na nim w dziedzinie dowodów i należytej staranności, przy czym oceny tej należy dokonać w świetle warunków przewidzianych przez prawo krajowe oraz przez zwyczajową praktykę przyjętą dla podobnych czynności.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego, iż organy nie rozważyły należycie okoliczności działania skarżącego w dobrej wierze z brakiem świadomości, iż dokonując transakcji nie miał możliwości ustalenia, na dzień dokonywania transakcji, ani także po jej wykonaniu w 2011 r., że towar ten rzeczywiście nie został zakupiony z firm T. D. P, "A" GSM R. Z. , "B" , "C" , "D" P.B. oraz "E" Sp. z o.o. należało zarzut ten uznać za chybiony.

W kwestii obejmującej transakcje krajowe nabycia towarów, z regulacji art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, wynika uprawnienie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże z zastrzeżeniem, iż wystawiona faktura dokumentuje zdarzenie gospodarcze, które faktycznie wystąpiło. Przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, określając kwotę podatku naliczonego, odnoszą się do faktury stanowiąc, że kwota podatku naliczonego to suma kwot określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika zatem z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura, na podstawie której podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego, powinna być poprawna nie tylko pod względem formalnym, ale także zgodna z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych. Nie można uznać za prawidłową fakturę, w której wykazano zdarzenie gospodarcze, które nie wystąpiło, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Realizację uprawnienia określonego w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT konkretyzuje przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT , który wyłącza możliwość obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, w sytuacji gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Zatem, uznać należy, że tzw. "puste faktury" nie stanowią podstawy do odliczenia podatku. Oznacza to, że organy podatkowe mają obowiązek badać, czy faktycznie doszło do nabycia towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną pomiędzy podmiotami widniejącymi na fakturach. Tak też było w rozpatrywanej sprawie, a konkluzja organu, że do transakcji takich nie dochodziło, jest w ocenie Sądu prawidłowa.

W rozpoznawanej sprawie w dostatecznym stopniu wykazano, że strona skarżąca miała świadomość oszukańczego charakteru transakcji i że dopuściła się uczestnictwa w obrocie pustymi fakturami.

Organy podatkowe ustaliły firmy uczestniczące w rzekomym obrocie sprzętem elektronicznym, przeanalizowały przebieg transakcji odnosząc się również do zeznań świadków. Organ podkreślił, iż z zeznań wynikało, że rola poszczególnych osób sprowadzała się jedynie do wystawiania i przyjmowania faktur oraz dokonywania zapłaty za faktury.

W świetle zebranego materiału dowodowego podnoszone w skardze negowanie ustaleń dowodowych nie mogło spełnić oczekiwanych przez skarżącego skutków. Skoncentrował się on na obowiązku ustawowego posiadania wymaganych ustawą dokumentów, bez odwoływania się do ich rzetelności. Zgromadzone dowody zostały ocenione przez te organy zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Całokształt zebranego materiału dowodowego i jego ocena pozwalały organom podatkowym na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co w efekcie rodziło określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego.

Niezrozumiały jest zarzut strony skarżącej, odnośnie rozliczeń z niemiecką firmą "J" , gdyż nie były one kwestionowane przez organ, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W skardze strona podaje firmę "J" , a taka firma nie występuje jako kontrahent strony skarżącej.

Sąd podziela także stanowisko organu co do zakwestionowania wewnątrzwspólnotowej dostawy względem łotewskiego dostawcy firmy "H" , albowiem łotewska administracja poinformowała, że towary nie zostały przewiezione na Łotwę, zatem dokument świadczący o uregulowaniu należności za dostarczony towar nie może być dowodem przesądzającym, że łotewska firma dokonała dostawy na rzecz skarżącej.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.