Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 777/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2011-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 4 pkt 1, art. 14 ust. 16
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2011 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w J na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G z dnia 14 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc październik 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 31 stycznia 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. określił dla "A" Sp. z o.o. z siedzibą w J. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za październik 2009 r. w kwocie 7.379 zł w związku ze sprzedażą oleju opałowego lekkiego bez zachowania warunków określonych w art. 89 ust. 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.) dalej jako U.p.a. Decyzja organu I instancji utrzymana została następnie w mocy przez Dyrektora Izby Celnej.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

W dniu 26 listopada 2009 r. (data na potwierdzeniu wpływu do Oddziału Celnego w T.) do Urzędu Celnego przekazana została przez "A" Sp. z o.o. z siedzibą w J. kopia miesięcznego zestawienia oświadczeń dotyczących sprzedanego oleju opałowego za październik 2009 r. Z uwagi na treść art. 89 ust. 14 U.p.a., zgodnie z którą sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9,10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone i udostępnione w celu kontroli i wobec złożenia wymaganych przez prawo oświadczeń przez Spółkę w dniu 26 listopada 2009 r. wszczęta zostało postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku akcyzowym w wyniku którego Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 16 listopada 2009 r. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za październik 2009 r. w kwocie 7.379 zł

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji podał m.in., że Spółka nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 89 ust. 14 U.p.a., polegającego na przekazaniu do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń, o których mowa w ust. 5 tego artykułu, co skutkowało utratą prawa do zastosowania stawki obniżonej i zastosowaniem stawki określonej w ust. 4 pkt 1 ww. artykułu.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła naruszenie art. 31 ust. 3 Konstytucji RP i zawartej nim zasady proporcjonalności polegającej na obciążeniu jednakowymi konsekwencjami osoby dopuszczającej się nieznacznego uchybienia terminu do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 89 ust. 14 U.p.a. i osoby która świadomie i w sposób trwały uchyla się od realizacji obowiązku nałożonego przez ustawę. Spółka podniosła dodatkowo, że uchybienie terminu nastąpiło w zasadzie bez jej winy, gdyż w okresie od dnia 29 października 2009 r. do dnia 10 lutego 2010 r. jedyny członek zarządu odwołującej się – E. B. przebywał na zwolnieniu lekarskim i ze względu na chorobę nie był w stanie dokonywać jakichkolwiek czynności w imieniu Spółki. Złożenie oświadczeń nastąpiło niezwłocznie po ich podpisaniu. Do odwołania Spółka załączyła zwolnienia lekarskie.

Reasumując Spółka podniosła, że nieadekwatność sankcji za niedopełnienie wymogów formalnych stoi w sprzeczności z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentacji odwołującej się uznając za słuszne rozstrzygnięcie organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego jest wypełnienie obowiązku przedłożenia organowi podatkowemu miesięcznego zestawienia pozyskanych od klientów oświadczeń o przeznaczeniu tego oleju. Niespełnienie powyższego warunku uprawnia organ do zastosowania wyższej stawki podatku akcyzowego. Organ podkreślił, że możliwość skorzystania z obniżonej stawki podatkowej jest przywilejem podatnika, a ponieważ preferencje podatkowe mają charakter warunkowy, odpowiedzialność za ich spełnienie ponosi podatnik, który z tych preferencji korzysta. Ryzyko nierzetelności oświadczeń obciąża podatnika, który we wszystkich wątpliwych przypadkach może odmówić sprzedaży oleju ze stawką preferencyjną.

Organ II instancji nie podzielił również zarzutu naruszenia konstytucyjnej zasady proporcjonalności, która to zasada stanowi jedną z podstawowych zasad krajowego porządku prawnego oraz prawa unijnego. Zdaniem organu w pełni uzasadniony jest rygoryzm warunków stosowania obniżonych stawek akcyzy do sprzedaży oleju napędowego. Regulacja ta stanowi bowiem niezbędny środek zabezpieczający dochody budżetu państwa z tytułu akcyzy. Z drugiej strony skorzystanie przez podatnika z preferencji podatkowych nie jest jego obowiązkiem ale przywilejem i tego względu to sprzedający ponosi wszelkie konsekwencje niezastosowania się do określonych przepisami prawa wymogów w tej kwestii, nie mogąc skorzystać z przysługującej mu ulgi.

Odnosząc się do zarzutu strony odnośnie braku reprezentacji Spółki z uwagi na chorobę jedynego członka zarządu, organ wyjaśnił, że sporządzenie i przekazanie miesięcznego zestawienia oświadczeń do właściwego naczelnika urzędu celnego jest czynnością techniczną nie wymagającą zaangażowania prezesa zarządu spółki. Dodał też, że przy prawidłowo pozyskanych oświadczeniach możliwe jest tworzenie ich zestawienia na bieżąco, bez konieczności wyczekiwania do ostatniego dnia terminu. Podkreślił końcowo, że z kopii zwolnień lekarskich wynika, że w rubryce wskazań lekarskich w pkt. 5 zaznaczono pozycje nr 2 zgodnie z którą E. B. nie był obłożnie chory, gdyż zdaniem lekarza nawet nie musiał leżeć.

Ponadto z załączonego do odwołania odpisu KRS Spółki wynika, że ustanowiona została dla tego podmiotu prokura łączna i wyznaczeni zostali dwaj prokurenci M. E. B. i W. D. B.. Skoro prokura łączna stanowi przejaw reprezentacji łącznej, która jest wymagana dla składania oświadczeń woli w imieniu spółki, to w niniejszej sprawie oznacza to, że istniała możliwość terminowego złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń.

W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz przepisów postępowania, tj.: art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej polegający na przeprowadzeniu postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych.

Uzasadniając zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych skarżąca podniosła, iż zasada ta winna się przejawiać w bezstronności rozstrzygnięć i działaniu na korzyść podatnika w razie wątpliwości, a takie w niniejszej sprawie wystąpiły. Zdaniem Spółki wprowadzenie w życie każdej regulacji podatkowej winno być analizowane pod kątem zgodności z Konstytucją RP, w tym pod kątem przydatności normy. Podniosła też, że wprowadzenie w życie każdej normy prawa podatkowego winno był poprzedzone badaniem przydatności normy, konieczności podjęcia działania przez ustawodawcę i proporcjonalności efektów, jakie norma wywołuje do nakładanych na adresata normy ciężarów. W niniejszej sprawie zachodzi przypadek braku proporcjonalności przejawiający się w zrównaniu sankcji wobec osoby, która świadomie w sposób trwały uchyla się od realizacji obowiązku nałożonego przez ustawodawcę i wobec osoby dopuszczającej się nieznacznego uchybienia terminu. Ów brak proporcjonalności stanowi wystarczająca podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Rację ma organ odwoławczy twierdząc, iż podmioty zajmujące się sprzedażą wyrobów energetycznych i chcące zastosować do tych wyrobów preferencyjne stawki akcyzy, muszą spełnić szereg warunków.

Jednym z takich warunków, jest określony w art. 89 ust. 14 U.p.a. obowiązek sporządzania i przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń, o których mowa w ust. 5. Zgodnie z art. 89 ust. 16 U.p.a. w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5–15, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1.

Niesporne jest, że skarżący uchybił obowiązkowi terminowego przekazania oświadczeń, co musiało skutkować utratą uprawnienia do stosowania stawki preferencyjnej.

Zapisy cyt. przepisów są jasne i nie wymagają żadnych zabiegów interpretacyjnych dla odtworzenia normy prawnej. Trudno też twierdzić, że sporządzenie i przedłożenie zestawienia oświadczeń jest obowiązkiem trudnym do zrealizowania. Sam skarżący nie wskazuje zresztą, aby miał jakiekolwiek trudności z odczytaniem wymogu ustawowego i jego zrealizowania. Podkreślenia wymaga równie fakt, że wszelkie przepisy konstruujące ulgi, zwolnienia i preferencje podatkowe, należy wykładać ściśle a interpretacja rozszerzająca jest w takim wypadku nieuprawniona.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym funkcjonuje pogląd, że ponieważ preferencje podatkowe mają charakter warunkowy, odpowiedzialność za ich spełnienie ponosi podatnik, który z tych preferencji korzysta (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 498/07, LEX nr 465799; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 884/09, LEX nr 554050).

Przepisy nakładające na sprzedawców, importerów i na podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów przeznaczonych do celów opałowych wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami, które korzystają z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie do celów opałowych. Taka regulacja (nowelizacja przepisów od dnia 1 stycznia 2010 r. wprowadziła dodatkowe warunki) miała zapobiegać powszechnie znanej fali oszustw polegających na używaniu olejów opałowych do celów napędowych.

Trudno więc czynić zarzut, że budowanie unormowań chroniących budżet państwa przed stratami spowodowanymi przez podmioty prowadzące nieuczciwe operacje gospodarcze jest sprzeczne z zasadami określonymi w Konstytucji RP.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących niezgodności omawianego unormowania z Konstytucją RP, należy podkreślić, że zgodnie z zasadą określoną w art. 178 Konstytucji RP sędziowie podlegają ustawom i nie mogą rozstrzygać o zgodności przepisu rangi ustawowej z konstytucją (tak jak mogą pomijać przy rozstrzyganiu przepisy aktów podustawowych w ich ocenie niezgodnych z Konstytucją).

Tym samym w niniejszej sprawie sąd był obowiązany do zastosowania przepisów ustawy, bez względu, czy naruszały one zasadę proporcjonalności sankcji do popełnionego naruszenia prawa. Niezależnie od powyższego zarzut naruszenia zasady proporcjonalności sankcji jest zdaniem Sądu nieuzasadniony. Wynika on z błędnego utożsamiania sankcji za niedopełnienie obowiązków wynikających z ustawy podatkowej (np. obowiązku zapłacenia podatku w określonym terminie) z realizacją prawa do preferencji podatkowej, jaką w przedmiotowej sprawie stanowi możliwości skorzystania z niższej stawki podatkowej, uzależniona jednak od spełnienia przez podatnika określonych obowiązków (np. sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 U.p.a.). I chociaż utrata prawa do zastosowania przez podatnika preferencyjnej stawki podatkowej stanowi pewnego rodzaju dolegliwość, to nie można uznać jej za sankcję, gdyż podatnik nie wypełniał swojego obowiązku a jedynie starał się nieskutecznie skorzystać z przysługującego mu prawa.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.