Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1238/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka – Wiśniewska, Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 listopada 2013 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 25 września 2012 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

ZASKARŻONĄ DECYZJĄ SAMORZĄDOWEGO KOLEGIUM ODWOŁAWCZE UTRZYMAŁO W MOCY DECYZJĘ PREZYDENTA MIASTA Z DNIA19 GRUDNIA 2011 R., W PRZEDMIOCIE OKREŚLENIA A SA WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI ZA 2006 ROK.

W UZASADNIENIU DECYZJI SAMORZĄDOWE KOLEGIUM ODWOŁAWCZE WSKAZAŁO NASTĘPUJĄCY STAN FAKTYCZNY, POSTANOWIENIEM Z DNIA 5 LIPCA 2011 R. PREZYDENT MIASTA G. WSZCZĄŁ Z URZĘDU POSTĘPOWANIE W SPRAWIE OKREŚLENIA W/W SPÓŁCE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI ZA 2006 ROK, WOBEC WYKAZANIA PRZEZ SPÓŁKĘ W DEKLARACJI CZĘŚCI POSIADANYCH BUDOWLI I GRUNTÓW, JAKO ZWOLNIONYCH OD PODATKU NA PODSTAWIE ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY Z 12 STYCZNIA 1991 R. O PODATKACH I OPŁATACH LOKALNYCH (DALEJ JAKO U.P.O.L.).

W KONSEKWENCJI, PO PRZEPROWADZONYM POSTĘPOWANIU WYJAŚNIAJĄCYM, DNIA 19 GRUDNIA 2011 R. PREZYDENT MIASTA G. WYDAŁ DECYZJĘ, KTÓRĄ ORZEKŁ WOBEC A SA W SPRAWIE OKREŚLENIA WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI ZA 2006 R. W KWOCIE 1.463.740,00 ZŁ. W UZASADNIENIU DECYZJI ORGAN DOKONAŁ WYKŁADNI UŻYTEGO PRZEZ USTAWODAWCĘ W ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PODATKACH I OPŁATACH LOKALNYCH POJĘCIA "BUDOWLI INFRASTRUKTURY PORTOWEJ ORAZ ZAJĘTEGO POD TĘ BUDOWLĘ GRUNTU" STWIERDZAJĄC, ŻE NALEŻĄCE DO PODATNIKA GRUNTY I BUDOWLE (WSKAZANE W ZŁOŻONEJ DEKLARACJI Z DNIA 16 STYCZNIA 2006 R.) PODLEGAŁY W ISTOCIE OPODATKOWANIU PODATKIEM OD NIERUCHOMOŚCI, NIE SPEŁNIAŁY PRZESŁANEK Z ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L..

OD POWYŻSZEJ DECYZJI, A SA ZŁOŻYŁA ODWOŁANIE ZARZUCAJĄC ORGANOWI PODATKOWEMU PIERWSZEJ INSTANCJI NARUSZENIE ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PODATKACH I OPŁATACH LOKALNYCH W ZW. Z ART. 2 PKT 4 USTAWY O PORTACH I PRZYSTANIACH MORSKICH, A W KONSEKWENCJI BŁĘDNE PRZYJĘCIE, ŻE BUDOWLE I ZAJĘTE POD NIE GRUNTY STANOWIĄCE ODPOWIEDNIO WŁASNOŚĆ I UŻYTKOWANIE WIECZYSTE SPÓŁKI, NIE STANOWIĄ BUDOWLI INFRASTRUKTURY PORTOWEJ I ZAJĘTYCH POD NIE GRUNTÓW, A PRZEZ TO NIE PODLEGAJĄ ZWOLNIENIU Z PODATKU. W OCENIE STRONY PRZYJĘTA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI BŁĘDNA WYKŁADNIA WW. PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO SPOWODOWAŁA, ŻE ORGAN PODATKOWY NIE BADAŁ CZY DANE BUDOWLE I GRUNTY ZWIĄZANE SĄ Z FUNKCJONOWANIEM PORTU, CO W OCENIE STRONY STANOWI NARUSZENIE PODSTAWOWYCH ZASAD POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO SFORMUŁOWANYCH W ART. 122, ART. 180, ART. 181, ART. 187, ART. 188 I ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ. W TYM STANIE RZECZY STRONA ODWOŁUJĄCA SIĘ WNOSI O UCHYLENIE PIERWSZOINSTANCYJNEJ DECYZJI I PRZEPROWADZENIE WNIOSKOWANEGO PRZED ORGANEM PIERWSZEJ INSTANCJI DOWODU Z OPINII BIEGŁEGO.

SAMORZĄDOWE KOLEGIUM ODWOŁAWCZE UZASADNIAJĄC SWOJE STANOWISKO W SPRAWIE PODNIOSŁO, ŻE W ROZPOZNAWANEJ SPRAWIE PODATNIK - A SA W DEKLARACJI NA 2006 R. WYKAZAŁ CZĘŚĆ POSIADANYCH BUDOWLI I GRUNTÓW, JAKO ZWOLNIONE OD PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI NA PODSTAWIE ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PODATKACH I OPŁATACH LOKALNYCH, CO WZBUDZIŁO WĄTPLIWOŚCI ORGANU PODATKOWEGO PIERWSZEJ INSTANCJI I STANOWIŁO PODSTAWĘ DO WSZCZĘCIA POSTĘPOWANIA WYMIAROWEGO W OPARCIU O ART. 21 § 3 ORDYNACJI PODATKOWEJ. ISTOTĄ SPORU W ROZPOZNAWANEJ SPRAWIE JEST ZATEM KWESTIA WYKŁADNI OBOWIĄZUJĄCEGO W ROKU PODATKOWYM 2006, PRZEPISU ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PODATKACH I OPŁATACH LOKALNYCH, ZWANEJ DALEJ "USTAWĄ", STATUUJĄCEGO ZWOLNIENIE OD PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI WSKAZANYCH W JEGO TREŚCI POSZCZEGÓLNYCH KATEGORII PRZEDMIOTÓW OPODATKOWANIA. NIE JEST ZATEM - CO NALEŻY NA WSTĘPIE PODKREŚLIĆ - PRZEDMIOTEM SPORU W NINIEJSZEJ SPRAWIE KWESTIA OSOBY PODATNIKA CZY TEŻ WARTOŚCI PRZYJĘTEJ DO WYMIARU PODATKU PODSTAWY OPODATKOWANIA GRUNTÓW, BUDYNKÓW I BUDOWLI.

ZGODNIE Z ART. 7 UST. 1 PKT 2 USTAWY ZWALNIA SIĘ OD PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI BUDOWLE INFRASTRUKTURY PORTOWEJ, BUDOWLE INFRASTRUKTURY ZAPEWNIAJĄCEJ DOSTĘP DO PORTÓW I PRZYSTANI MORSKICH ORAZ ZAJĘTE POD NIE GRUNTY. Z TREŚCI POWOŁANEGO PRZEPISU WYNIKA ZATEM, ŻE ABY DANY PRZEDMIOT OPODATKOWANIA MÓGŁ ZOSTAĆ W 2006 R. OBJĘTY OMAWIANYM ZWOLNIENIEM, TO MUSIAŁ STANOWIĆ:

1) "budowlę infrastruktury portowej" lub

2) "budowlę infrastruktury zapewniającej dostęp do portu i przystani morskiej" lub

3) "grunt zajęty pod budowlę infrastruktury portowej albo pod budowlę infrastruktury zapewniającej dostęp do portu i przystani morskiej".

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) nie zawierała definicji legalnej pojęcia: "budowla infrastruktury portowej", "budowla zapewniająca dostęp do portów i przystani morskich" oraz "grunt zajęty pod budowlę infrastruktury portowej albo budowlę infrastruktury zapewniającej dostęp do portu i przystani morskiej" ani też nie odsyłała bezpośrednio do rozumienia tych pojęć na gruncie innych obowiązujących aktów pranych. Zauważyć należy jednak, iż zdefiniowanie pojęć użytych w tym przepisie zostało dokonane przez ustawodawcę na gruncie ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (t.j.: z 2002 r. Dz. U. Nr 110, poz. 967 z późn. zm.). W tym stanie rzeczy - w ocenie Kolegium - należy odwołać się do wykładni systemowej i treść ww. pojęć odszukać w oparciu o ich znaczenie w ówcześnie obowiązującym systemie prawa, a w szczególności w oparciu o treść ustawy o portach i przystaniach morskich.

I tak, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o portach i przystaniach morskich (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), "infrastrukturę portową" stanowiły znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej akweny portowe oraz ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu, przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 (tj. świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej). W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), za "budowlę infrastruktury portowej" należało uznać każdy - stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami - obiekt budowlany (nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury) lub każde urządzenie techniczne związane z tym obiektem i zapewniające możliwość jego użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, które cechuje się tym, iż:

1) znajduje się w granicach portu lub przystani morskiej;

2) jest ogólnodostępne;

3) jest związane z funkcjonowaniem portu;

4) jest przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań dotyczących świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej.

Z kolei, jako "grunty zajęte pod budowlę infrastruktury portowej" należało uznać wszystkie - stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości - grunty zajęte pod "budowlę infrastruktury portowej". Należy przy tym jednak zaznaczyć, iż dopiero "nadanie" statusu określonej budowli jako "budowli infrastruktury portowej" pociąga w konsekwencji fakt, iż grunt zajęty pod taką budowlę uzyskuje status "gruntu zajętego pod budowlę infrastruktury portowej". Zaznaczyć bowiem należy, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne; t.j.: z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 z późn. zm.). W orzecznictwie zgodnie przyjmuje się, że ewidencja gruntów i budynków ma walor "dokumentu urzędowego", a zatem dane w niej zawarte są wiążące dla organu podatkowego i winny każdorazowo stanowić podstawę do wymierzania podatku od nieruchomości. Skoro zatem prawodawca klasyfikując użytki gruntowe na gruncie rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz.454) nie przewidział odrębnej kategorii dla "gruntów zajętych pod budowlę infrastruktury portowej" o takim charakterze danego gruntu winien zatem przesądzać określony stan faktyczny, tj. fakt zajęcia danego gruntu (jego części) przez obiekt budowlany wypełniający przesłanki "budowli infrastruktury portowej" (por. §§ 67 i 68 cyt. rozporządzenia).

Mając powyższe na uwadze należy podkreślić, iż "budowlę infrastruktury portowej" może stanowić tylko i wyłącznie obiekt budowlany bądź urządzenie techniczne związane z takim obiektem, które łącznie (kumulatywnie) spełnia wszystkie (wymienione powyżej w punktach 1-4) ustawowe przesłanki (cechy). Innymi słowy, zakwestionowanie istnienia w danym przypadku którejkolwiek z ww. przesłanek musi skutkować nie uznaniem danego obiektu budowlanego (urządzenia technicznego) za "budowlę infrastruktury portowej" i w konsekwencji nie objęciem jej zwolnieniem podatkowym określonym w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jedną z ww. przesłanek (wymienioną w punkcie 4.), determinujących uznanie określonych obiektów budowlanych (urządzeń technicznych) jako "budowli infrastruktury portowej" jest ich przeznaczenie do wykonywania li tylko przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o portach i przystaniach morskich (czyli świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej). W tym kontekście należy podkreślić, że - wbrew twierdzeniom strony odwołującej się - w ocenie Kolegium zwolnienie podatkowe określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy ma charakter mieszany: podmiotowo - przedmiotowy, a nie jedynie przedmiotowy, a zatem o możliwości skorzystania z niego decydować musi także okoliczność wskazująca na fakt korzystania przez zarządcę portu z określonych budowli (gruntów) i wykonywania przy ich zastosowaniu zadań w zakresie świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Aspekt przedmiotowy omawianego zwolnienia wynika z tego, iż dotyczy ono przedmiotów opodatkowania należących do kategorii "portowych" budowli i gruntów (nie podlegają zwolnieniu na podstawie tego przepisu budynki), natomiast aspekt podmiotowy tegoż zwolnienia objawia się w tym, iż podmiotem świadczącym usługi poprzez te budowle i na tych gruntach (podmiotem korzystającym z tych budowli i gruntów) musi być podmiot zarządzający portem. W judykaturze podnosi się, że "pojęcie infrastruktury portowej na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy wiązać z przeznaczeniem ich do wykonywania zadań podmiotu zarządzającego portem polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z nich - tym samym zadań tych nie może wykonywać inny podmiot i nie korzysta on z tego powodu ze zwolnienia podatkowego". Zwolnienie to jednak może odnosić się także do gruntów i budowli, które - nie stanowiąc własności podmiotu zarządzającego portem - są jednak przez niego wykorzystywane (np. na podstawie umowy dzierżawy) do wykonywania zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o portach i przystaniach morskich. W takiej sytuacji właściciel tych gruntów i budowli korzysta z omawianego zwolnienia.

W opisanej sytuacji należy w pierwszej kolejności ustalić, czy podatnik - A SA legitymuje się statusem "podmiotu zarządzającego portem". Definicja "podmiotu zarządzającego portem" została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o portach i przystaniach morskich i w jej myśl podmiotem takim jest utworzony na podstawie tej ustawy, podmiot powołany do zarządzania portem lub przystanią morską. Ustawa o portach i przystaniach morskich wyróżnia 2 rodzaje portów: porty o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej, tj. port morski w Bsku, Gdyni, Szczecinie i Świnoujściu (art. 6 w zw. z art. 2 pkt 3 ustawy) oraz inne porty, tj. porty niemające podstawowego znaczenia dla gospodarki narodowej (art. 23 ustawy), gdzie podmiotem zarządzającym danym portem są: spółki akcyjne w przypadku ww. portów o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej ("Zarząd Morskiego Portu Gdańsk Spółka Akcyjna", "Zarząd Morskiego Portu Gdynia Spółka Akcyjna" i "Zarząd Morskich Portów Szczecin i Świnoujście Spółka Akcyjna" - art.13 ustawy) bądź inne podmioty gospodarcze, których forma organizacyjno - prawna wynika z decyzji gminy, w której granicach położony jest dany port (art. 23 ustawy).

W rozpoznawanej sprawie należy przyjąć, iż pozostające w użytkowaniu wieczystym podatnika grunty (działki nr [...]) - wg treści deklaracji podatkowej z 16 stycznia 2006 r., zlokalizowane w G. przy ul. [...] wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami są zlokalizowane na terenie portu morskiego w G. (rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 23 listopada 1998 r.; Dz. U. Nr 146, poz. 960), w którym podmiotem zarządzającym jest Zarząd B SA w G. Z tego wynika, że podatnik - A SA nie jest podmiotem zarządzającym portem.

Jak zostało powyżej już nadmienione, ów "podmiotowy aspekt" zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy może się jednak także przejawiać (zachodzić) w sytuacji, gdy dany podatnik podatku od nieruchomości udostępnia należące do niego budowle infrastruktury portowej (oraz grunty pod tymi budowlami) do wykonywania" zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o portach i przystaniach morskich, a zadania te wykonuje "podmiot zarządzający portem". Innymi słowy, omawianą podstawę zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowić może sytuacja, w której "podmiot zarządzający portem" korzysta (na podstawie umowy) z określonych budowli infrastruktury portowej (a w konsekwencji z gruntów, na których są one zlokalizowane).

W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z ustaleń przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania wyjaśniającego, pomiędzy podatnikiem (A SA) a podmiotem zarządzającym portem (Zarząd B SA) nie zostały zawarte (obowiązujące w 2006 r.) jakiekolwiek umowy dotyczące korzystania z budowli infrastruktury portowej, a zatem należy wnioskować, iż budowle te nie były wykorzystywane do wykonywania zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o portach i przystaniach morskich, gdyż nie były wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem (Zarząd B SA ).

W rozpoznawanej sprawie nie może mieć także znaczenia, iż należące do podatnika budowle infrastruktury portowej są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem za pośrednictwem innej, wyspecjalizowanej spółki portowej, w tym wypadku Spółki "C Sp. z o.o.". W wyrokach z dnia 8 października 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 548/09 i I SA/Gd 549/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny rozstrzygając kwestię, czy przepis art. 2 pkt 4 ustawy o portach i przystaniach morskich stanowiąc o wykonywaniu przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 tej ustawy (polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej) obejmuje też sytuacje, gdy usługi te świadczone są nie bezpośrednio przez podmiot zarządzający portem ale przez wyspecjalizowane spółki portowe, (w których podmiot ten jest większościowym udziałowcem), podzielił pogląd prawny wyrażony w tym zakresie przez organy podatkowe dotyczący wykładni art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy stwierdzając, że "wskazane zwolnienie podatkowe może dotyczyć jedynie tych ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji, które są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem do świadczenia bezpośrednio i we własnym imieniu [podkr. SKO] usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej". Kolegium pragnie podkreślić, że podmiotem zarządzającym portem w G. jest B SA, który jest szczególnym i odrębnym podmiotem gospodarczym i który nie może być w omawianym kontekście prawnym "zrównywany" z innymi, samodzielnymi podmiotami gospodarczymi, jakimi są określone - i wyspecjalizowane w świadczeniu "usług portowych" (tj. usług związanych z funkcjonowaniem portu, np. usług spedycyjnych, sztauerskich, składowych, itp.) - spółki portowe, m.in. powoływana w odwołaniu Spółka C Sp. z o.o.. Przede wszystkim - co wynika z art. 2 pkt 7 ustawy o portach i przystaniach morskich - należy zwrócić uwagę, iż B SA, będący podmiotem zarządzającym Portem [...], jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa, utworzoną na podstawie art. 5 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych - Dz. U. Nr 51, poz. 298 z późn. zm. (obecnie ustawa z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji - t.j.: z 2002 Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.), nie zaś spółką utworzoną w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (czy też wcześniej na podstawie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy; Dz. U. Nr 52, poz.502 z późn. zm.). Także okoliczność, iż ww. spółka prawa handlowego jest w określony sposób powiązana kapitałowo czy też organizacyjnie z podmiotem zarządzającym Portem (B SA) nie może - w ocenie Kolegium - dowodzić spełnienia przesłanki "wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań polegających na świadczeniu przez B SA usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej". Należy uznać, że z infrastruktury portowej należącej do podatnika korzystają i świadczą usługi portowe de facto inne (odrębne prawnie) podmioty gospodarcze (C Sp. z o.o.) aniżeli B SA, będąca podmiotem zarządzającym Portem.

Kolegium - aprobując w pełni stanowisko wyrażane w powołanym orzecznictwie sądowoadministracyjnym dotyczące wykładni art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy - stwierdza, że pominięte w opodatkowaniu w 2006 r., przez podatnika budowle (i związane z nimi grunty) nie stanowiły budowli (gruntów) infrastruktury portowej, a w konsekwencji nie podlegały zwolnieniu podatkowemu.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosła S.A. A, zarzucając przedmiotowemu rozstrzygnięciu mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m., a w konsekwencji błędne przyjęcie, że budowle i zajęte pod nie grunty stanowiące odpowiednio własność i będące w użytkowaniu wieczystym podatnika, nie stanowią budowli infrastruktury portowej i zajętych pod nie gruntów, a przez to nie podlegają zwolnieniu od podatku. Zdaniem spółki błędna wykładania prawa materialnego spowodowała, że organ nie badał czy dane budowle i grunty związane są z funkcjonowaniem portu, co stanowi naruszenie podstawowych zasad postępowania dowodowego sformułowanych w art. 122, 180, 181, 1987, 188 i 191 O.p.

W pisemnych motywach uzasadnienia skargi, spółka w większości powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, dodając, że nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, jakoby klasyfikacja rodzajowa środków trwałych nie miała zastosowania w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości, skoro art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. bezpośrednio odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiących o podstawie obliczenia amortyzacji, a ta z kolei ustawa (ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) wiąże stawki zależnie do układu Klasyfikacji Środków Trwałych.

Dalej skarżąca spółka powieliła swoje stanowisko co do przedmiotowego charakteru zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Uznała, że przedmiotem zwolnienia określonego w ww. przepisie mogą być znajdujące się w granicach portu budowle infrastruktury portowej rozumianej jako ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu, co jednak nie musi zachodzić jedynie wówczas, gdy budowle takie są wykorzystywane wyłącznie przez podmiot zarządzający portem, celem świadczenia usług portowych. Zdaniem spółki związek z funkcjonowaniem portu zachodzi również w sytuacji, kiedy tego typu budowle służą wykonywaniu wszelkich czynności, jakie są niezbędne do przeładunku towarów ze statku na ląd i odwrotnie, bez konieczności wypełniania warunku "bezpośredniości wykorzystywania budowli infrastruktury portowej i związanych z nią gruntów przez podmiot zarządzający portem".

SPÓŁKA NIE ZGODZIŁA SIĘ Z USTALENIAMI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI JAKOBY PODMIOT ZARZĄDZAJĄCY PORTEM NIE KORZYSTAŁ Z PRZEDMIOTOWYCH URZĄDZEŃ. UZASADNIAJĄC SWOJE STANOWISKO W TYM ZAKRESIE, SPÓŁKA STWIERDZIŁA, ŻE PRZEPIS ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L. NIE DAJE PODSTAWY DO PRZYJĘCIA KATEGORYCZNEGO TWIERDZENIA, ŻE JEDNYM Z WARUNKÓW SKORZYSTANIA Z WW. ZWOLNIENIA JEST FAKT KORZYSTANIA Z INFRASTRUKTURY PORTOWEJ BEZPOŚREDNIO PRZEZ PODMIOT ZARZĄDZAJĄCY PORTEM. W OCENIE SPÓŁKI USTAWA O PORTACH I PRZYSTANIACH MORSKICH UMOŻLIWIA ZARZĄDZAJĄCYM REALIZACJĘ ZADAŃ WYNIKAJĄCYCH Z TEJŻE USTAWY ZA POŚREDNICTWEM WYDZIELONYCH SPÓŁEK, W TYM WYPADKU C.

SAMORZĄDOWE KOLEGIUM ODWOŁAWCZE W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ, WNOSZĄC O JEJ ODDALENIE, PODTRZYMAŁO DOTYCHCZASOWE STANOWISKO W SPRAWIE.

W PIŚMIE PROCESOWYM Z DNIA 25 LISTOPADA 2013 R. SPÓŁKA, W UZUPEŁNIENIU ZŁOŻONEJ SKARGI, ZARZUCIŁA ZASKARŻANEJ DECYZJI NARUSZENIE ART. 20 I ART. 32 UST. 1 KONSTYTUCJI RP ORAZ ART. 49 I 56 TRAKTATU O FUNKCJONOWANIU UNII EUROPEJSKIEJ W ZW. Z ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L., POPRZEZ UZNANIE, ŻE ZWOLNIENIE DOTYCZYĆ BĘDZIE WYŁĄCZNIE SYTUACJI, KIEDY INFRASTRUKTURA PORTOWA BĘDZIE WYKORZYSTYWANA DO ŚWIADCZENIA USŁUG PORTOWYCH PRZEZ PODMIOT ZARZĄDZAJĄCY PORTEM, CO W OCENIE SKARŻĄCEJ SPÓŁKI PROWADZI DO NARUSZENIA ZASADY RÓWNOŚCI PODMIOTÓW WOBEC PRAWA ORAZ PROWADZI DO NIEUZASADNIONEJ PREFERENCJI PODMIOTÓW Z WIĘKSZOŚCIOWYM UDZIAŁEM SKARBU PAŃSTWA LUB GMINY.

SPÓŁKA STWIERDZIŁA, ŻE DOKONANA PRZEZ ORGAN INTERPRETACJA ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L. INACZEJ NAKAZUJE TRAKTOWANIE B, CZY TEŻ SPÓŁEK OD B ZALEŻNYCH, KTÓRE ZAJMUJĄ SIĘ EKSPLOATACJĄ INFRASTRUKTURY PORTOWEJ, A INACZEJ INNE PODMIOTY, KTÓRE RÓWNIEŻ ZAJMUJĄ SIĘ EKSPLOATACJĄ INFRASTRUKTURY PORTOWEJ, A JEDNOCZEŚNIE NIE SĄ PODMIOTAMI ZARZĄDZAJĄCYMI PORTEM, CZY TEŻ SPÓŁKAMI ZALEŻNYMI DO B.

W OCENIE SPÓŁKI WYKŁADNIA DOKONANA PRZEZ SKO NARUSZA ZASADĘ WYRAŻONĄ W ART. 49 I 56 TRAKTATU, TJ. NARUSZA ZAKAZ OGRANICZANIA PRZEDSIĘBIORCZOŚCI W INNYM PAŃSTWIE UE WOBEC PODMIOTU Z INNEGO KRAJU UE, ALBOWIEM DYSKRYMINUJE NIE TYLKO PODMIOTY POLSKIE ŚWIADCZĄCE USŁUGI PORTOWE, ALE RÓWNIEŻ PODMIOTY MAJĄCE SIEDZIBY W INNYCH KRAJACH CZŁONKOWSKICH.

STRONA SKARŻĄCĄ PONOWNIE NIE ZGODZIŁA SIĘ Z USTALENIAMI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI, JAKOBY PODMIOT ZARZĄDZAJĄCY NIE KORZYSTAŁ Z PRZEDMIOTOWYCH URZĄDZEŃ PODNOSZĄC, ŻE PRZEPISY U.P.O.L. NIE DAJĄ PODSTAW DO RYGORYSTYCZNEGO TWIERDZENIA, ŻE JEDNYM Z WARUNKÓW SKORZYSTANIA ZE ZWOLNIENIA PRZEWIDZIANEGO W ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L. JEST FAKT KORZYSTANIA Z INFRASTRUKTURY PORTOWEJ BEZPOŚREDNIO PRZEZ PODMIOT ZARZĄDZAJĄCY, TJ. B.

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

SKARGA A S.A. NIE ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE.

W ŚWIETLE PRZEPISÓW ART. 1 § 1 I 2 USTAWY Z 25 LIPCA 2002 R. PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 15 POZ. 1269 ZE ZM.), SĄDY ADMINISTRACYJNE SPRAWUJĄ WYMIAR SPRAWIEDLIWOŚCI PRZEZ KONTROLĘ DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, A KONTROLA TA - JEŻELI USTAWY NIE STANOWIĄ INACZEJ - SPRAWOWANA JEST POD WZGLĘDEM ZGODNOŚCI Z PRAWEM.

ZADANIEM SĄDU ADMINISTRACYJNEGO JEST ZBADANIE PRAWIDŁOWOŚCI ZASTOSOWANIA PRZEZ ORGANY ADMINISTRACJI PRZEPISÓW OBOWIĄZUJĄCEGO PRAWA, ZARÓWNO PRAWA MATERIALNEGO, JAK TEŻ PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA. UWZGLĘDNIENIE SKARGI NASTĘPUJE W PRZYPADKU STWIERDZENIA PRZEZ SĄD NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO, JEŻELI MIAŁO ONO WPŁYW NA WYNIK SPRAWY, LUB NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO, JEŻELI MOGŁO ONO MIEĆ ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY, A TAKŻE DAJĄC PODSTAWĘ DO WZNOWIENIA POSTĘPOWANIA - ART. 145 § 1 PKT 1 USTAWY Z 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. Z 2012 R., POZ. 270 ZE ZM., DALEJ POWOŁYWANA JAKO "P.P.S.A.").

ZGODNIE Z ART. 134 § 1 P.P.S.A. SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC JEDNAK ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ POWOŁANĄ PODSTAWĄ PRAWNĄ.

BADAJĄC ROZPOZNAWANĄ SPRAWĘ W TAK ZAKREŚLONEJ KOGNICJI, SĄD NIE DOPATRZYŁ SIĘ NARUSZEŃ PRAWA, KTÓRE SKUTKOWAŁYBY KONIECZNOŚCIĄ WYELIMINOWANIA Z OBROTU PRAWNEGO ZASKARŻONEJ DECYZJI.

PRZECHODZĄC DO OCENY PODNIESIONYCH W SKARDZE ZARZUTÓW STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE ISTOTA SPORU W ROZPOZNAWANEJ SPRAWIE SPROWADZA SIĘ DO OCENY ZASADNOŚCI TWIERDZEŃ SKARŻĄCEJ SPÓŁKI, ŻE CZEŚĆ SKŁADNIKÓW MAJĄTKOWYCH STANOWIĄCYCH JEJ WŁASNOŚĆ I BĘDĄCYCH W UŻYTKOWANIU WIECZYSTYM PODLEGA ZWOLNIENIU OD PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI. NIEWĄTPLIWIE KWESTIĄ NAJISTOTNIEJSZĄ W TYM SPORZE JEST DOKONANIE PRAWIDŁOWEJ WYKŁADNI ART. 7 UST. 1 PKT 2 U.P.O.L., JEDNAKŻE DLA PORZĄDKU ICH WYKŁADNIĘ NALEŻY POPRZEDZIĆ PRZEPISEM ART. 2 UST. 1 PKT 1-3 U.P.O.L. W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM W 2006 R.

Stosownie do ww. przepisu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki i ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 46 § 1 k.c. gruntami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności. Zgodnie zaś z art. 1a) ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika, że "zwalnia się z podatku od nieruchomości: (...) budowle infrastruktury portowej, budowle infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz zajęte pod nie grunty". Z przepisu tego wynikają wyraźne wnioski, że zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje:

a) budowle infrastruktury portowej oraz zajęte pod nie grunty,

b) budowle infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz zajęte pod nie grunty.

W miejscu tym zwrócić należy uwagę na cel wprowadzonego zwolnienia podatkowego, zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Otóż zgodnie z uzasadnieniem do projektu zmiany ustawy z dnia 16 grudnia 2004 r. o zmianie ustawy o portach i przystaniach morskich oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 281, poz. 2782 ze zm., druk sejmowy nr 2709 z 16 marca 2001 r., dostępny na stronie internetowej Sejmu RP) wynika, że "proponuje się przywrócenie przepisu do ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych uzupełniającego wykaz budowli i gruntów wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Do końca roku 2000 porty posiadały 60% ulgę w podatku od nieruchomości. Została ona zniesiona ustawą z dnia 13 października 2000 r. o zmianie ustawy o dochodach samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 95, poz. 1041). Oznacza to, że w roku 2001 z tytułu tej zmiany podmioty zarządzające portami morskimi o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej zapłacą, w porównaniu z 2000 r., dodatkowo ok. 15 mln zł podatku od nieruchomości na rzecz gmin".

Sąd podziela pogląd R. Dowgiera wyrażony w glosie do wyroku NSA z dnia 5 sierpnia 2011 r. w sprawie sygn. akt II FSK 434/10 (Przegl. Podatk. 2012/2, s. 37 i nast.), że zamiarem ustawodawcy było wobec tego wprowadzenie zwolnienia, które miało zastąpić uchylona ulgę w podatku od nieruchomości, a która przysługiwałaby wyłącznie podmiotom zarządzającym portami. To wyłącznie ta kategoria podmiotów została wskazana jako obciążona podatkiem po eliminacji ulgi i to ona miała skorzystać z wprowadzonego zwolnienia; po nowelizacji u.p.o.l., do dnia 1 stycznia 2003 r., zwolnienie to w niezmienionym brzmieniu obowiązuje w art. 7 ust. 2 u.p.o.l.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęć użytych do konstrukcji przedmiotowego zwolnienia, nie odsyła także do stosowania przepisów innych ustaw. Jest jednak okolicznością niesporną, ugruntowaną zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w piśmiennictwie, że zrekonstruowanie normy prawnej zapisanej w treści art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r., o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 967 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.p.m."; zob. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r., II FSK 996/07, ONSAiWSA 2009/2/42; wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2011 r., II FSK 435/10; wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2008 r., II FSK 558/08; wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2008 r., II FSK 1082/07; wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2011 r., II FSK 434/10, wyrok NSA z dnia 12 lipca 2013 r., II FSK 678/13; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 listopada 2012 r., I SA/Gd 952/12, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl; glosa R. Dowgiera do wyroku NSA z dnia 5 sierpnia 2011 r., II FSK 434/10, Przegl. Podatk. 2012/2, s. 37 i nast.).

Zgodnie zatem z dyspozycją art. 2 pkt 4 u.p.p.m. przez infrastrukturę portową - rozumie się znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej akweny portowe oraz ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje związane z funkcjonowaniem portu, przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 1 ust. 7 pkt 5 u.p.p.m. tj. świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej.

Definicja infrastruktury portowej odwołuje się do art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., w tym sensie, że wskazuje, iż ta infrastruktura portowa ma być przeznaczona do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. Ten przepis zaś wskazuje, że przedmiot działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego obejmuje, w szczególności:

1) zarządzanie nieruchomościami i infrastrukturą portową,

2) prognozowanie, programowanie i planowanie rozwoju portu,

3) budowę, rozbudowę, utrzymywanie i modernizację infrastruktury portowej,

4) pozyskiwanie nieruchomości na potrzeby rozwoju portu,

5) świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej,

6) zapewnienie dostępu do portowych urządzeń odbiorczych odpadów ze statków w celu przekazania ich do odzysku lub unieszkodliwienia.

Podkreślić przy tym należy, że przedmiotem działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego nie może być prowadzenie innej działalności gospodarczej niż ta, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 5 i pkt 6 u.p.p.m.

Tylko w przypadku wykorzystania budowli do celu o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. (świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej) można odnieść się do ustawowej definicji infrastruktury portowej, czego konsekwencją jest możność korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

W kontekście powyższych rozważań, wywieść należy, że "budowlą infrastruktury portowej" w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jest każdy obiekt budowlany stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury) lub każde urządzenie techniczne związane z tym obiektem i zapewniające możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, które cechuje się tym, że:

1) znajduje się w granicach portu lub przystani morskiej,

2) jest ogólnodostępne,

3) jest związane z funkcjonowaniem portu,

4) jest przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. - tj. dotyczących świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej, przy czym wskazane cechy winny występować łącznie.

Zdaniem Sądu, który w tym zakresie podziela stanowisko SKO, brak którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje niemożnością uznania obiektu za budowlę infrastruktury portowej i w konsekwencji nie podlega on pod dyspozycję art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.; innymi słowy - brak jednego z warunków ad. 1) - ad. 4) nie pozwala na zaliczenie danej budowli do "budowli infrastruktury portowej" w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m.

Tymczasem ze stanu faktycznego sprawy, prawidłowo ustalonego i ocenionego przez organy podatkowe, nie wynika, że w analizowanym okresie podatkowym strona skarżąca była podmiotem, który wykonywał, w ramach zarządzania portem, zadania w postaci świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.p.p.m. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., które to przepisy, jak wskazano już, współtworzą ulgę podatkową wraz z podstawowym w tym zakresie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Na podstawie unormowania wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m. i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., samo uprawnione posiadanie obiektów wskazanych w części początkowej art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w oderwaniu od realizacji ich definicji oraz funkcji opisanych w art. 2 pkt 4 u.p.p.m. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., nie uprawniało do dochodzonego przez stronę skarżącą zwolnienia podatkowego.

Sąd przy tym podziela pogląd organu odwoławczego, że zwolnienie, o jakim mowa (art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) jest zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym. Sąd tym samym podziela pogląd wyrażony między innymi w wyrokach NSA z 10 grudnia 2008 r., w sprawie II FSK 1082/07 oraz z 10 grudnia 2008 r., w sprawie II FSK 558/08 (dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). A zatem o możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego decydować musi także okoliczność wskazująca na fakt korzystania przez zarządcę portu z określonych budowli (gruntów) i wykonywania przy ich zastosowaniu zadań w zakresie świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Jak trafie stwierdził organ odwoławczy aspekt przedmiotowy wynika z tego, że dotyczy ono przedmiotów opodatkowania należących do kategorii portowych budowli i gruntów, natomiast aspekt podmiotowy objawia się w tym, iż podmiotem świadczącym usługi przez te budowle i na tych gruntach (podmiotem korzystającym z tych budowli i gruntów) musi być podmiot zarządzający portem.

W judykaturze ugruntowany jest pogląd, aprobowany przez sąd orzekający w sprawie, że pojęcie infrastruktury portowej na gruncie u.p.o.l. należy wiązać z przeznaczeniem ich do wykonywania zadań podmiotu zarządzającego portem polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z nich - tym samym zadań tych nie może wykonywać inny podmiot i nie korzysta on z tego powodu ze zwolnienia podatkowego (tak NSA w wyroku z dnia 3 czerwca 2008 r., II FSK 996/07; w wyroku z dnia 10 grudnia 2008 r., II FSK 558/08; NSA w wyroku z dnia 10 grudnia 2008 r., II FSK 1082/07, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zwolnienie to może także odnieść się do gruntów i budowli, które nie stanowiąc własności podmiotu zarządzającego portem, są jednak przez niego wykorzystywane. Istotne jest bowiem to, czy grunty i budowle są wykorzystywane przez ten podmiot do wykonywania zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., a nie to, czyją stanowią własność (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 października 2009 r., I SA/Gd 548/09, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Na podstawie unormowania wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z ustawą o portach i przystaniach morskich, własność obiektów wskazanych w części początkowej art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w oderwaniu od realizacji ich definicji oraz funkcji opisanych w ustawie o portach i przystaniach morskich, nie uprawnia do dochodzonej przez stronę ulgi podatkowej.

Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że pozostające w użytkowaniu wieczystym grunty wg deklaracji podatkowej z 8 marca 2007 r. wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami są zlokalizowane na terenie portu morskiego G., w którym podmiotem zarządzającym jest B S.A. A zatem skarżąca spółka nie jest podmiotem zarządzającym portem.

Przyznać należy rację organowi odwoławczemu, że podmiotowy aspekt zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. może także zachodzić w sytuacji, gdy dany podatnik podatku od nieruchomości udostępnia należące do niego budowle infrastruktury portowej, oraz grunty pod tymi budowlami do wykonywania zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., a zadania te wykonuje podmiot zarządzający portem.

Tymczasem w rozpoznawanej sprawie pomiędzy skarżącą spółką a podmiotem zarządzającym portem nie zostały zawarte (obowiązujące w 2007 r.) jakiekolwiek umowy dotyczące korzystania z budowli infrastruktury portowej. Zasadnie zatem wywiodły organy podatkowe obu instancji, że budowle te nie były wykorzystywane do zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., albowiem nie były wykorzystywane przez B S.A. Co się zaś tyczy podnoszonego przez stronę skarżącą argumentu, że budowle infrastruktury portowej są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem za pośrednictwem innej wyspecjalizowanej spółki portowej, a mianowicie "C S.A.", w związku z czym zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., WSA w Gdańsku, w ślad za organem odwoławczym, pragnie odwołać się do poglądu tegoż Sądu, który rozstrzygając kwestię, czy przepis art. 2 pkt 4 ustawy o portach i przystaniach morskich stanowiąc o wykonywaniu przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 (polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej) obejmuje też sytuacje, gdy usługi te świadczone są nie bezpośrednio przez podmiot zarządzający portem ale przez wyspecjalizowane spółki portowe, w których podmiot ten jest większościowym udziałowcem, stanął na stanowisku, że zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. może dotyczyć jedynie tych ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji, które są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem do świadczenia bezpośrednio i we własnym imieniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 października 2009 r., I SA/Gd 548/09, dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

A zatem, nie ma racji strona skarżąca argumentując, że u.p.p.m. umożliwia zarządzającym, tj. B, realizowanie zadań wynikających z tejże ustawy za pośrednictwem wydzielonych spółek. Niewątpliwie bowiem warunkiem sine qua non przedmiotowego zwolnienia jest aby podmiot zarządzający portem bezpośrednio i we własnym imieniu świadczył usługi związane z korzystaniem z infrastruktury portowej, a z takową sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

W kontekście powyższego stwierdzenia istotna przy tym jest również i ta okoliczność, że B, działając w ramach art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., posiada możliwości prowadzenia wskazanej w tym przepisie działalności, co wprost stwierdza art. 7 ust. 2 u.p.p.m. B jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa, utworzoną na podstawie art. 5 ustawy z dnia 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 51, poz. 298 ze zm.). Z kolei "C S.A." jest spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność na własny rachunek i we własnym imieniu. Spółka ta wykonuje zadania związane z korzystaniem z infrastruktury portowej, nie jest jednak podmiotem zarządzającym portem. Dlatego też korzystanie przez nią z infrastruktury portowej nie może być traktowane jako świadczenie usług przez podmiot zarządzający portem.

Odnosząc się do sformułowanego przez stronę skarżącą zarzutu odmowy przyznania mocy dowodowej Klasyfikacji Środków Trwałych i przedstawionej przez spółkę argumentacji, Sąd rozpoznający sprawę - w ślad za organem odwoławczym - zauważa, że co prawda dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania budowli konieczne jest sięgnięcie do uregulowań ustaw dotyczących podatku dochodowego, tym nie mniej działanie takie nie jest uzasadnione na etapie klasyfikacji danego przedmiotu opodatkowania do jego opodatkowania lub zwolnienia z tytułu podatku od nieruchomości.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje podnoszona przez spółkę kwestia, że Zarząd B S.A. nie pobierałby opłat portowych od statków przewożących siarkę, gdyby na zajmowanym przez skarżącą spółkę "Nabrzeżu [...]" nie było przedmiotowych budowli, nie pobierałby również opłat przeładunkowych od operatora urządzeń A. Marginalnie wypada przypomnieć, że za użytkowanie infrastruktury portowej pobierane są opłaty portowe (art. 8 ust. 1 u.p.p.m.). Ustawa przewiduje trzy rodzaje tych opłat, a mianowicie:

a) opłatę tonażową, pobieraną za wejście statku do portu, wyjście statku z portu, przejście statku tranzytem przez obszar portu, zapewnienie odbioru odpadów ze statków w celu przekazania ich do odzysku lub unieszkodliwienia (...) - art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.p.m.,

b) opłatę przystaniową pobieraną za korzystanie przez statek z nadbrzeża lub przystani (...) - art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.p.m.,

c) opłatę pasażerska pobieraną za wejście pasażera na ląd albo za wejście pasażera na statek (...) - art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.p.m.

Z art. 8 ust. 3 u.p.p.m. wynika, że - co do zasady - opłaty portowe (tonażową, przystaniową i pasażerską) pobiera od użytkowników infrastruktury portowej podmiot zarządzający portem, mając na uwadze zasady równego traktowania i niedyskryminowania użytkowników infrastruktury portowej oraz racjonalnego gospodarowania.

Tym samym kwestia poboru opłat przez podmiot zarządzający portem, B S.A., pozostaje bez wpływu na kwestię zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Sąd nie podziela zarzutów naruszenia przepisów Konstytucji RP uznając je za bezzasadne.

Z mocy art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Przepis ten nie został w sprawie naruszony; wykładnia prawna przeprowadzona w tej sprawie oparta jest o przepisy prawne o randze ustawy a nie rozporządzenia.

Nie został także naruszony art. 32 Konstytucji RP, bowiem nie sposób przyjąć, by organ zarządzający portem i podmiot gospodarczy (spółka akcyjna) mogli być uznani za charakteryzujący się w równym stopniu daną cechą relewantną.

B S.A. działając w ramach art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., posiada możliwości prowadzenia wskazanej w tym przepisie działalności, co wprost stwierdza art. 7 ust. 2 u.p.p.m. Strona skarżąca, czy też spółka "C S.A." są natomiast spółkami prawa handlowego; nie są to więc podmioty charakteryzujące się podobnymi cechami, a ich zróżnicowanie przez ustawodawcę uzasadnia sposób ich traktowania na płaszczyźnie zwolnienia podatkowego (por. wyrok TK z 16 grudnia 1997 r., K 8/97, OTK 1997/5-6/70).

Ponadto, jak wywiedziono, interpretacja analizowanych przepisów nie opiera się na stwierdzeniu, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 7 ust 1 pkt 2 u.p.o.l. objęte są tylko nieruchomości stanowiące własność podmiotu zarządzającego portem, lecz te nieruchomości, które są wykorzystywane przez ten podmiot do wykonywania zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. (por. wyrok WSA w Gdańsku z 13 listopada 2012 r. w sprawie I SA/Gd 920/12; wyrok NSA z 5 sierpnia 2011 r. w sprawach II FSK 434/10 i II FSK 435/10; dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd nie podziela ponadto pozostałych, postawionych w skardze zarzutów, w tym zarzutów naruszenia przepisów Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Sąd nie zgadza się ze stanowiskiem spółki odnośnie nierównego, czy wręcz dyskryminującego traktowania podmiotów z sektora portowego, które miałoby się przejawiać w uprzywilejowaniu podmiotów publicznych. Przede wszystkim, wyrażona w art. 32 Konstytucji RP zasada równości wobec prawa odnosi się do podmiotów połączonych pewną cechą wspólną, odróżniającą ją od innych podmiotów. Wtedy, podmioty należące do tak wyodrębnionej grupy winny być traktowane w ten sam sposób, bez nieuzasadnionego faworyzowania poszczególnych z nich. Nie sposób zatem przyjąć, by organ zarządzający portem i podmiot gospodarczy (spółka akcyjna) mogli być uznani za charakteryzujący się w równym stopniu daną cechą relewantną. Ten pierwszy nie jest podmiotem gospodarczym, przedsiębiorcą, nawet gdy przyjmie się, że świadczenie usług z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. ma charakter działalności gospodarczej. Zwrócić bowiem uwagę trzeba na to, że jego możliwości prowadzenia takiej działalności są ściśle określone, co wprost stwierdza art. 7 ust. 2 u.p.p.m.. Nie są to więc podmioty charakteryzujące się podobnymi cechami, a ich zróżnicowanie uzasadnia nierówne ich traktowanie na płaszczyźnie zwolnienia podatkowego (zob. powołany wyżej wyrok TK z dnia 16 grudnia 1997 r.).

Warto w tym miejscu zauważyć, że skarżąca spółka nie poruszyła kluczowej przy formułowaniu zarzutu nierówności kwestii, czy porównywane przez nią kategorie podmiotów, tj. zarządzający portem i spółki kapitałowe prowadzące działalność gospodarczą, są podmiotami podobnymi. Nie wskazała też, czy istnieje wspólna cecha relewantna, która uzasadniałaby równe traktowanie tych podmiotów, co stanowi element konieczny konstruowania zarzutu naruszenia zasady równości (por. np. orzeczenia TK z 9 marca 1988 r., U 7/87, OTK 1988/1 oraz z 28 listopada 1995 r., K 17/95, OTK 1995 cz. II, poz. 37, s. 182).

Z powyższych względów nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 20 Konstytucji RP, określającego zasadę wolności prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że niezależnie od tej zasady, Konstytucja RP w art. 84 przewiduje zasadę powszechności opodatkowania będącą wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej, wynikającej z art. 217 Konstytucji RP. Zasada ta nakłada na każdego obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawach. Co istotne, regulowanie spraw podatków (a tym samym określanie zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków) następuje wyłącznie w trybie ustawowym, przy czym art. 217 Konstytucji RP nie formułuje materialnych ograniczeń, które wyznaczałyby treści i kierunki przyjmowanych rozwiązań (por. J. Oniszczuk, Podatki i inne daniny w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2001, s. 38).

Przytoczona argumentacja odnosi się również do zarzutów naruszenia art. 49 i 56 Traktatu. Specyficzna funkcja, jaką sprawuje podmiot zarządzający portem, nie dyskryminuje podmiotów wolnorynkowych z terytorium krajów członkowskich Unii Europejskiej. Warto w tym miejscu przytoczyć poglądy wyrażane w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości (dawnej: ETS) w zakresie rozumienia zasady swobody przedsiębiorczości.

Za ograniczenia swobody przedsiębiorczości Trybunał uznaje wszelkie środki, które zakazują korzystania z tej swobody, ograniczają je lub zmniejszają jego atrakcyjność (por. wyrok z dnia 5 października 2004 r. w sprawie C-442/02 - CaixaBank France, pkt 11; wyrok z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-298/05 - Columbus Container Services, pkt 34; wyrok z dnia 23 października 2008 r. w sprawie C-157/07 - Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, pkt 30; wyrok z dnia 15 kwietnia 2010 r. w sprawie C-96/08 - CIBA, pkt 19).

Ograniczenie swobody przedsiębiorczości może być dopuszczalne jedynie wtedy, gdy jest uzasadnione nadrzędnymi względami interesu ogólnego. Powinno ono ponadto w takiej sytuacji być odpowiednie dla zagwarantowania realizacji danego celu i nie wykraczać poza to, co jest niezbędne dla jego osiągnięcia (por. wyrok z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie C-446/03 - Marks & Spencer, pkt 35; wyrok z dnia 12 września 2006 r. w sprawie C-196/04 - Cadbury Schweppes i Cadbury Schweppes Overseas, pkt 47; wyrok z dnia 13 marca 2007 r. w sprawie C-524/04 - Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, pkt 64; wyrok z dnia 18 czerwca 2009 r. w sprawie C-303/07 - Aberdeen Property Fininvest Alpha, pkt 57).

Co istotne, zachowanie rozdziału kompetencji podatkowych pomiędzy państwami członkowskimi jest uzasadnionym celem uznawanym przez Trybunał (por. wyrok w sprawie Marks & Spencer, pkt 45; wyrok z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-231/05 - Oy AA, pkt 51; wyrok z dnia 15 maja 2008 r. w sprawie C-414/06 - Lidl Belgium, pkt 31). Natomiast swoboda przedsiębiorczości nie może być rozumiana w ten sposób, że państwo członkowskie jest zobowiązane do ustalenia zasad podatkowych w zależności od zasad innego państwa członkowskiego w celu zagwarantowania w każdej sytuacji opodatkowania, które eliminuje wszelkie nierówności wynikające z krajowych przepisów podatkowych (por. wyrok z dnia 28 lutego 2008 r. w sprawie C-293/06 - Deutsche Shell, pkt 43).

Wbrew zarzutom skarżącej spółki w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania.

Dokonana przez Sąd analiza akt postępowania nie daje podstaw dla stwierdzenia, że organy podatkowe zaniechały niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego lub nie dopuściły dowodu, który mógł przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wręcz przeciwnie, należy stwierdzić, że organy podatkowe rzetelnie zebrały i oceniły dowody, na podstawie których ustaliły okoliczności faktyczne sprawy, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dokonana ocena mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów, a postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p., w szczególności w zakresie oceny dowodów. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, dokonano prawidłowej ich wykładni oraz przytoczono orzecznictwo sądowe. Organ odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając stanowisko SKO wraz z argumentacją, a zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całości materiału dowodowego sprawy, nadto jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody - konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 O.p.

Zdaniem sądu spółka miała zapewniony, tak jak tego wymaga art. 123 § 1 O.p., czynny udział w postępowaniu, była informowana o podejmowanych przez organ czynnościach, o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i składania wniosków. Nie sposób więc postawić organom zarzutu naruszenia zasady praworządności (art. 120 O.p.) oraz zasady pogłębiania zaufania od organów państwa (art. 121 § 1 O.p.). Sąd nie dopatrzył się również naruszenia zasad postępowania określonych w art. 122 i art. 187 § 1 O.p.; przepisy te obligują organ podatkowy do podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego sprawy. W ocenie Sądu organ podatkowy w niniejszej sprawie przeprowadził szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadził pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Zgromadzone zaś dowody wszechstronnie ocenił zgodnie z art. 187 O.p., czego potwierdzeniem jest szczegółowe i analityczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji. W rozumowaniu organów podatkowych nie można dopatrywać się żadnego błędu, który by wskazywał na naruszenie art. 191 O.p., wprowadzającego zasadę swobodnej oceny dowodów.

W przedmiotowej sprawie organy, analizując zgromadzony materiał dowodowy w kontekście przepisów u.p.o.l. , zasadnie przyjęły, że A S.A., jako podatnik nie legitymujący się prawnym statusem "podmiotu zarządzającego portem", nie wypełnia aspektu podmiotowego zwolnienia podatkowego, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przy czym podkreślić należy, że bez znaczenia dla sprawy jest okoliczność, że należące do skarżącej spółki budowle infrastruktury portowej są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem za pośrednictwem innej, wyspecjalizowanej spółki portowej, a mianowicie "C S.A.".

Reasumując, w ocenie WSA w Gdańsku, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych, dokonując subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod właściwe normy prawne. Ocena zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego jak również decyzji organu podatkowego pierwszej instancji nie dała sądowi podstaw do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Kwestionowane decyzje znajdują bowiem podstawy w obowiązującym prawie, zaś ich wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z UWAGI NA POWYŻSZE SĄD, DZIAŁAJĄC NA PODSTAWIE ART. 151 P.P.S.A., SKARGĘ ODDALIŁ.

DSZ