Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 770/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 162
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi B. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

B. B. (dalej: "skarżąca", "strona" albo "podatniczka"), wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej także: "organ odwoławczy") z dnia [...] r. nr [...]odmawiające przywrócenia podatniczce terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej także: "organ pierwszej instancji") z dnia [...]r. nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...] zł. Zaskarżone postanowienie wydano na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 w związku z art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej: "O.p.").

Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z dnia [...]r. nr [...]organ pierwszej instancji określił podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...]zł. Decyzja powyższa wysłana została za potwierdzeniem odbioru na adres podatniczki, tj. ul. [...], [...]S.. Z adnotacji na niepodjętej przez podatniczkę przesyłce wynika, że awizowana była ona po raz pierwszy w dniu 10 grudnia 2012 r., powtórne awizowanie miało miejsce w dniu 18 grudnia 2012 r. Zwrot przesyłki do nadawcy nastąpił w dniu 27 grudnia 2012 r. Decyzja uznana została za doręczoną stronie w dniu 24 grudnia 2012 r. w trybie art. 150 O.p.

Następnie, na podstawie wystawionych w dniu 30 stycznia 2013 r. tytułów wykonawczych wszczęte zostało wobec podatniczki postępowanie egzekucyjne, obejmujące podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006 r.

W piśmie z dnia 23 lutego 2013 r. skierowanym do Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem organu pierwszej instancji, podatniczka wniosła o "uchylenie lub anulowanie" zajęcia konta bankowego, wskazując, że wszczęto wobec niej egzekucję bez podania, dlaczego czynności takie są wykonywane. Zaznaczyła, że nie otrzymała decyzji o wysokości zaległych podatków.

Następnie w piśmie z dnia 2 sierpnia 2013 r. strona wniosła o "uchylenie Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]nr [...] oraz o uchylenie lub anulowanie "zajęcia konta bankowego" i "wstrzymanie realizacji wystawionych tytułów wykonawczych". W piśmie tym strona m.in. wskazała, że o wydanej w dniu [...] r. decyzji dowiedziała się z postanowienia z dnia 15 lipca 2013 r. o nr [...]. Do pisma załączyła plik dokumentów, stanowiących dokumentację medyczną.

W piśmie z dnia 12 sierpnia 2013 r. organ pierwszej instancji wezwał podatniczkę do sprecyzowania, czy pismo z dnia 2 sierpnia 2013 r. jest jednocześnie odwołaniem od decyzji z dnia [...]r. nr [...]dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. czy też żądaniem wznowienia postępowania.

Odpowiadając na wezwanie, strona w piśmie z dnia 27 sierpnia 2013 r. oświadczyła, że decyzji z dnia [...]r. nigdy nie otrzymała. W związku z tym, wnosiła o uchylenie tej decyzji, przesyłając w załączeniu plik dokumentów, świadczących o chorobie jej lub dziecka, co mogło mieć wpływ na nieodebranie przesyłki. Stwierdziła dalej, że pozostawia organowi pierwszej instancji do uznania, czy przywróci termin do złożenia odwołania od decyzji z dnia [...]r., czy też uchyli tę decyzję jako bezzasadną.

W piśmie z dnia 15 listopada 2013 r. organ pierwszej instancji ponownie wezwał podatniczkę do sprecyzowania żądania, dotyczącego decyzji z dnia [...]r., wskazując, że decyzję tą uznano za doręczoną w trybie art. 150 O.p. w dniu 24 grudnia 2012 r., w związku z czym stała się ona prawomocna z dniem 8 stycznia 2013 r. Organ poinformował jednocześnie stronę między innymi o treści art. 168 § 2 O.p. oraz o treści art. 169 § 1 tej ustawy.

W piśmie z dnia 28 listopada 2013 r. podatniczka stwierdziła między innymi, że wnosi o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji z dnia [...]r., zaś w przypadku negatywnego rozpatrzenia powyższego wniosku, wnosi o uchylenie tej decyzji w całości.

Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]organ pierwszej instancji pozostawił bez rozpatrzenia wniosek strony z dnia 2 sierpnia 2013 r., wskazując, że braki tego wniosku nie zostały usunięte w terminie.

Na powyższe postanowienie strona wniosła w piśmie z dnia 7 lutego 2014 r. zażalenie.

Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] organ odwoławczy uchylił postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...]r. i umorzył postępowanie w sprawie pozostawienia wniosku podatniczki bez rozpatrzenia. Organ odwoławczy wskazał, że jakkolwiek pismo podatniczki z dnia 2 sierpnia 2013 r. było w swej treści niejednoznaczne, to kolejne jej pisma – z dnia 27 sierpnia 2013 r. oraz z dnia 28 listopada 2013 r. wyraźnie odzwierciedlały wolę podatniczki, tj. wniesienie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W piśmie z dnia 29 maja 2014 r., adresowanym do organu odwoławczego strona wskazała, że nie otrzymała decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r., ponieważ chorowała zarówno ona, jak i 3 – letnie dziecko, które samotnie wychowuje. Podniosła, że nie miała możliwości udania się na pocztę po odbiór korespondencji, gdyż pozostawiłaby dziecko bez opieki. Dodała, że na awizach pocztowych brak jest informacji, co zawiera przesyłka. Stwierdziła też, że plik dokumentów świadczących o schorzeniach jej oraz dziecka nie pozwolił pracownikom urzędu skarbowego na wyciągnięcie stosownych wniosków; nie sprawdzono nawet, na jakie schorzenia cierpiała, a były to zaburzenia psychiczne. Wskazała jednocześnie, że w związku z przebytym zabiegiem operacyjnym wymagała opieki osób trzecich, dlatego "nie często" przebywała w miejscu swojego zamieszkania. Pozostawała wraz z dzieckiem pod opieką jej matki, zamieszkałej w tym czasie w Z.. Korespondencja adresowana do podatniczki po upływie określonego terminu wracała do nadawcy, ona sama zaś nie miała wiedzy o treści tej korespondencji i dlatego na nią nie reagowała. Podniosła też, że od momentu poprawy stanu zdrowia odbiera całą adresowaną do niej korespondencję i na nią reaguje.

Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] organ odwoławczy odmówił przywrócenia podatniczce terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. nr [...]określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Uzasadniając przyjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy na wstępie przedstawił uregulowania, zawarte w art. 150 O.p. Organ odwoławczy zaznaczył dalej, że przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...]r. doręczona została w sposób zastępczy w trybie, przewidzianym w tymże przepisie, w dniu 24 grudnia 2012 r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru figuruje bowiem adnotacja o możliwości odbioru pisma z datą 10 grudnia 2012 r. oraz 18 grudnia 2012 r.

Organ odwoławczy podkreślił, że 14 – dniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji upłynął podatniczce w dniu 8 stycznia 2013 r. W tym terminie nie wniosła ona odwołania; odwołanie wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 2 sierpnia 2013 r.

Po kilkukrotnych wezwaniach organu pierwszej instancji o wyjaśnienie charakteru pisma z dnia 2 sierpnia 2013 r. strona pismem z dnia 28 listopada 2013 r. wystąpiła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...]r. We wniosku podatniczka zawarła również odwołanie od powyższej decyzji.

Organ odwoławczy wskazał dalej, że w uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu podatniczka podniosła, iż decyzji z dnia [...]r. nigdy nie otrzymała a dokonane doręczenie jest nieskuteczne. Nie miała możliwości zapoznania się z treścią decyzji. Nadto stwierdził, że jak wynika z dołączonych do wniosku kopii zaświadczeń lekarskich, podatniczka była niezdolna do pracy w okresach od dnia 29 stycznia 2013 r. do dnia 4 lutego 2013 r., od dnia 8 marca 2013 r. do dnia 15 marca 2013 r., od dnia 3 kwietnia 2013 r. do dnia 5 kwietnia 2013 r. oraz od dnia 6 czerwca 2013 r. do dnia 20 czerwca 2013 r. Przedłożone karty historii choroby dowodzą również, że podatniczka korzystała z porad lekarskich. Z kolei karta leczenia szpitalnego potwierdza, że w okresie od dnia 30 maja 2012 r. do dnia 4 czerwca 2012 r. strona przebywała w Szpitalu Miejskim w S. na Oddziale [...].

Organ odwoławczy przybliżył następnie instytucję przywrócenia terminu, uregulowaną w art. 162 § 1 i § 2 O.p. Wskazywał, że to na stronie spoczywa ciężar wykazania, że istotnie zaistniała taka przeszkoda faktyczna, która wykluczała możliwość terminowego dokonania czynności procesowej. Akcentował również, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu wyłącza możliwość zastosowania instytucji przywrócenia terminu.

Organ odwoławczy zaznaczył, że zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych choroba nie jest samoistną okolicznością wystarczającą do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego. Choroba może przemawiać za brakiem winy w uchybieniu terminu, gdy jest ona nagła i obiektywnie całkowicie uniemożliwia podjęcie działań i wyręczenie się inną osobą, w tym odebranie decyzji i wniesienie odwołania. W przypadku choroby, wnioskujący o przywrócenie terminu powinien zatem wykazać nie tylko rodzaj choroby, na jaką cierpiał w okresie przewidzianym do dokonania określonej czynności procesowej, ale również wykazać, że choroba ta rzeczywiście uniemożliwiła mu dotrzymanie terminu przewidzianego dla tej czynności.

Odnosząc się następnie do realiów rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy podniósł, że wnioskując o przywrócenie terminu strona wskazywała na fakt leczenia się od dłuższego czasu w poradni ogólnej, na fakt przebywania w szpitalu oraz sprawowania opieki nad chorym dzieckiem. Podatniczka, jak wynika z załączonej dokumentacji medycznej, chorowała w okresie od końca stycznia 2013 r. do dnia 4 lutego 2013 r.; od dnia 8 marca 2013 r. do dnia 15 marca 2013 r.; od dnia 6 czerwca 2013 r. do dnia 20 czerwca 2013 r. Korzystała także z leczenia szpitalnego od dnia 30 maja 2012 r. do dnia 4 czerwca 2012 r. i od dnia 27 maja 2013 r. do dnia 1 czerwca 2013 r. Niemniej jednak, w okresie przewidzianym do wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu podatniczka nie przebywała na zwolnieniu lekarskim. Co więcej, w dniu 12 grudnia 2012 r. potwierdziła odbiór korespondencji z Urzędu Skarbowego w S. – zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r., zawartego w piśmie z dnia 10 grudnia 2012 r. nr [...]. Powyższe zdaniem organu wskazuje, że podatniczka we wskazanym okresie mogła odbierać korespondencję, chociaż czyniła to w sposób wybiórczy. Stan zdrowia podatniczki w analizowanym okresie – od dnia [...]r. do dnia 24 grudnia 2012 r. nie uniemożliwiał jej zatem odbioru korespondencji. Istotne, zdaniem organu odwoławczego, jest również to, że we wniosku o przywrócenie terminu podatniczka skoncentrowała się jedynie na stanie zdrowia swoim oraz dziecka.

Organ odwoławczy wskazał następnie, że zgodnie z art. 162 § 2 O.p. podanie z wnioskiem o przywrócenie terminu należy złożyć w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Z akt sprawy wynika, że podatniczka pismem z dnia 23 lutego 2013 r. (data wpływu do organu 27 lutego 2013 r.) zakwestionowała otrzymany tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 30 stycznia 2013 r. z powodu niezapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., a dopiero w drugiej połowie 2013 r. zainicjowała ona postępowanie odwoławcze zwracając się w piśmie z dnia 28 listopada 2013 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, po kilkukrotnym wzywaniu jej do uzupełnienia złożonego w dniu 2 sierpnia 2013 r. odwołania. Powyższe czynności procesowe zostały jednak podjęte ze znacznym przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p.

Organ odwoławczy zaznaczył dalej, że strona w trakcie toczącego się postępowania nie zmieniała adresu zamieszkania, zatem miała wiedzę o pozostawionym w dniu 10 grudnia 2012 r. awizie. Co znamienne, miała wiedzę o prowadzonym postępowaniu, gdyż osobiście potwierdziła odbiór postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że podatniczka nie wykazała, aby stan jej zdrowia uniemożliwił odbiór korespondencji i dotrzymanie terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej, gdyż twierdzenia przez nią przedstawione są zbyt ogólnikowe i mało wiarygodne. Dodał, że nie wykazanie przez podatniczkę żadnego zainteresowania toczącym się postępowaniem podatkowym trudno uznać za przejaw dbałości o własne interesy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] strona wniosła o jego uchylenie, jak również o uchylenie decyzji wymiarowej z dnia [...]r. Wniosła jednocześnie o "wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu zakończenia postępowania przed (...) Sądem (...)", o zwolnienie od kosztów postępowania oraz o ustanowienie pełnomocnika procesowego.

Uzasadniając skargę strona podkreśliła, że nieodebranie korespondencji z Urzędu Skarbowego nie było celowe ani zamierzone. Wskazała, że nie otrzymała decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r., ponieważ chorowała zarówno ona, jak i 3 – letnie dziecko, które samotnie wychowuje. Podniosła, że nie miała możliwości udania się na pocztę po odbiór korespondencji, gdyż pozostawiłaby bez opieki dziecko. Dodała, że na awizach pocztowych brak jest informacji, co zawiera przesyłka. Podkreśliła także, iż leczyła się w międzyczasie psychicznie. Sformułowała także zarzuty dotyczące wymierzonego jej podatku oraz prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego.

Zaznaczyć należy, że w złożonej równolegle skardze, dotyczącej postanowienia organu odwoławczego stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania skarżąca podniosła także, że była również poddana zabiegowi operacyjnemu; plik dokumentów świadczących o schorzeniach jej oraz dziecka dołączony został przez nią do pisma z dnia 2 sierpnia 2013 r. Wskazała jednocześnie, że w związku z zabiegiem operacyjnym wymagała opieki osób trzecich, dlatego "nie często" przebywała w miejscu swojego zamieszkania. Pozostawała wraz z dzieckiem pod opieką jej matki, zamieszkałej w tym czasie w Z.. Korespondencja adresowana do skarżącej po upływie określonego terminu wracała do nadawcy, ona sama zaś nie miała wiedzy o treści tej korespondencji i dlatego na nią nie reagowała. Podniosła też, że od momentu poprawy stanu zdrowia odbiera całą adresowaną do niej korespondencję i na nią reaguje.

Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumentację, zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu.

W piśmie z dnia 5 sierpnia 2014 r. Sąd, w związku z zawartym w skardze wnioskiem strony o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego poinformował skarżącą, że sądy administracyjne nie są właściwe do rozpatrywania tego rodzaju wniosków i wobec tego nie będą w stosunku do tego wniosku podejmowane dalsze czynności.

Następnie postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2014 r. referendarz sądowy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zwolnił skarżącą od kosztów sądowych oraz ustanowił dla niej radcę prawnego.

Na rozprawie Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i odrębnego wyrokowania niniejszą sprawę oraz sprawę o sygn. akt I SA/Gl 769/14 ze skargi podatniczki na postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Nadto na rozprawie pełnomocnik skarżącej złożył potwierdzoną za zgodność z oryginałem kserokopię kartotek medycznych z poradni lekarskiej dotyczących P. G. – wnuka skarżącej (dla którego jest rodziną zastępczą) oraz B. B. – z wnioskiem o dopuszczenie ich jako dowodu w sprawie.

Pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w osobistej skardze strony skarżącej i dodał, iż w zaskarżonym postanowieniu organy naruszyły art. 162, art. 228 § 2, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 O.p. Wskazał, że skarżąca nie mająca świadomości prawnej, działając sama, nie potrafiła w wielu przypadkach zrozumieć treści pism otrzymywanych przez nią, a w szczególności języka prawniczego, w nich używanego. Wniósł o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnika z urzędu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zmianami) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2).

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej "ustawą p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

Stwierdzenie, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 ustawy p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest legalność dokonanej przez organ odwoławczy odmowy przywrócenia skarżącej terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...]r. Stan faktyczny sprawy został wyżej opisany.

Przybliżając stan prawny sprawy wskazać trzeba na art. 162 i art. 163 O.p. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych (§ 4). Natomiast art. 163 O.p. stanowi, że w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy (§ 1). W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (§ 2). Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie (§ 3).

Jak wynika z przytoczonych przepisów dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: uchybienie terminowi (przesłanka pierwsza), złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie (przesłanka druga), uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi (przesłanka trzecia), dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany (przesłanka czwarta).

Analizując kolejno te przesłanki wskazać trzeba, że uchybienie terminowi stanowi kluczową przesłankę do przywrócenia terminu. Gdyby termin w ogóle nie rozpoczął swojego biegu, nie może być mowy o jego uchybieniu. Nie ma wtedy przedmiotu uchybienia. Jeżeli zatem początek biegu terminu określa data doręczenia pisma, np. decyzji organu podatkowego, w pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga kwestia skutecznego doręczenia tego pisma. Sąd administracyjny dokonujący kontroli postanowienia w sprawie przywrócenia terminu jest uprawniony w granicach tej sprawy do sprawdzenia, czy doręczenie pisma wywołującego bieg uchybionego terminu było skuteczne. Podstawowym warunkiem przywrócenia terminu jest bowiem uchybienie terminowi. Bieg terminu jest natomiast uzależniony od skutecznego doręczenia pisma.

Spełnienie drugiej z przesłanek sprowadza się do złożenia przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, tj. w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. W przypadku gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia (wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2009 r., I FSK 373/08, POP 2009, z. 4, s. 349).

Następna przesłanka - uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi - jest bezpośrednio związana ze wskazaniem przyczyny naruszenia terminu. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2000 r., III SA 1716/99, LEX nr 45409). Taką przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. Jakiekolwiek niedbalstwo zainteresowanego dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu. Uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminu, osoba zainteresowana musi wskazywać na takie okoliczności, które spowodowały uchybienie terminu, dotyczące okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa. Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Dla oceny, czy uchybienie powstało z winy podatnika, nie jest istotny zamiar z jakim on działał (wyrok NSA z dnia 28 września 2010 r., I FSK 1582/09, LEX nr 602625). Artykuł 162 § 1 O.p. wymaga nie tylko podania przyczyny uchybienia terminowi, ale i uprawdopodobnienia, że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika (wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 40/99, LEX nr 40688). Choroba nie jest samoistną okolicznością wystarczającą do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego. Do okoliczności faktycznych, uzasadniających brak winy w uchybieniu terminowi, zalicza się natomiast nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą (wyrok NSA z dnia 19 września 2000 r., I SA 1072/00, LEX nr 55307). Oceniając, czy choroba stanowi okoliczność uprawdopodobniającą brak winy w uchybieniu terminu, organ podatkowy, uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, ocenia, czy rodzaj i charakter choroby uniemożliwiał podjęcie działań w stosownym do tego momencie przez osobę składającą wniosek o przywrócenie terminu. Osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do upływu ostatniego dnia terminu. Nie jest zatem wymagany dowód, lecz tylko środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, niedający pewności, lecz tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych.

Wreszcie ostatnią przesłanką jest dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie została spełniona pierwsza i czwarta przesłanka, ponieważ uchybiono terminowi do wniesienia odwołania od prawidłowo doręczonej decyzji wymiarowej za 2006 r. i w piśmie z dnia 2 sierpnia 2013 r. strona wniosła odwołanie od tej decyzji. Natomiast nie zostały spełnione przesłanka druga i trzecia, gdyż strona nie dochowała 7-dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi. Natomiast strona wywodziła, że nigdy nie doręczono jej decyzji z dnia [...]r. - dowiedziała się o niej z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r., wskazywała na chorobę swoją i dziecka, jako powody nieodebrania tej decyzji i w konsekwencji uchybienia terminowi. Stanowczo żądała usunięcia z obrotu tej decyzji.

Dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia konieczne jest zweryfikowanie zaistnienia w sprawie przesłanek przywrócenia terminu. Wskazać przy tym trzeba, że w sytuacji, gdy chociażby jedna z przesłanek w sprawie nie występuje, organ nie może przywrócić terminu.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy ustalił, że w sprawie doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (pierwsza przesłanka), a zarzuty strony dotyczące nieskuteczności doręczenia są chybione. Jak wynika z akt sprawy doręczenie nastąpiło zgodnie z art. 150 O.p., który stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę, 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).

Przytoczony przepis zapobiega tamowaniu biegu postępowania podatkowego przez uznanie czynności podjętych na jego podstawie za równoważne w skutkach doręczeniu pisma. Stosowanie do tego uregulowania adresat ma możliwość odebrania pisma w określonym czasie, a jeżeli tego nie uczyni, przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie czynności postępowania.

Stosownie do art. 210 § 1 pkt 7 O.p. decyzja, od której służy odwołanie winna zawierać pouczenie o trybie odwoławczym.

W ramach badania wstępnego odwołania organ odwoławczy stwierdza, czy strona wniosła odwołanie w terminie 14 dni od dnia doręczenia jej decyzji (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Zasady liczenia terminu między innymi do wniesienia odwołania określa art. 12 O.p., który w § 1 stanowi, że jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do okoliczności sprawy Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy ustalił datę i tryb doręczenia decyzji wymiarowej z dnia [...]r. Dokumenty znajdujące się w aktach sprawy jednoznacznie wskazują, że decyzja ta została wysłana została za potwierdzeniem odbioru na niekwestionowany adres podatniczki, tj. ul. [...], [...] S.. Z adnotacji na niepodjętej przez skarżącą przesyłce wynika, że awizowana była ona po raz pierwszy w dniu 10 grudnia 2012 r. Powtórne awizowanie miało miejsce w dniu 18 grudnia 2012 r. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki na okres 14 dni w Urzędzie Pocztowym S. 7 wraz z informacją o możliwości jej odbioru umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej skarżącej. Zwrot przesyłki do nadawcy nastąpił w dniu 27 grudnia 2012 r. Decyzja została prawidłowo przez organ odwoławczy uznana za doręczoną skarżącej w dniu 24 grudnia 2012 r. w trybie art. 150 O.p., gdyż zostały spełnione łącznie wszystkie przesłanki wymienione w tym przepisie. Organ odwoławczy wykazał, że przesyłka była dwukrotnie awizowana w sposób wynikający z ww. przepisu. Operator pocztowy zawiadomił skarżącą o nadejściu pisma, poprzez umieszczenie w odpowiednim miejscu i czasie stosownej treści zawiadomienia. Informacja o umieszczeniu zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej została ujawniona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Adnotacje na niepodjętej przesyłce nie wzbudzają jakiejkolwiek wątpliwości. Od dnia następnego, tj. od dnia 25 grudnia 2013 r. zaczął biec 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, ponieważ zgodnie z art. 12 § 1 O.p. nie uwzględnia się dnia, w którym nastąpiło zdarzenie będące początkiem terminu określonego w dniach (tu: doręczenie).

Decyzja z dnia [...]r. zawiera prawidłowe pouczenie o prawie wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w K. Wydział IV w C. ul. [...] za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w terminie 14 dni od daty jej doręczenia.

W tym stanie rzeczy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 7 stycznia 2013 r. (poniedziałek). Organ odwoławczy stwierdził, że termin upłynął w dniu 8 stycznia 2013 r., jest to jednak uchybienie, które w okolicznościach badanej sprawy nie miało wpływu na rozstrzygnięcie. Nie budzi bowiem wątpliwości, że odwołanie zawarte w piśmie z dnia 2 sierpnia 2013 r. uchybiło terminowi do wniesienia odwołania; odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu i to bardzo znacznym. Organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania w postanowieniu z dnia 13 czerwca 2014 r., a tutejszy Sąd oddalił skargę na to postanowienie wyrokiem z dnia 28 stycznia 2015 r., I SA/Gl 769/14. Stwierdzenie istnienia tej przesłanki przesądza o przedmiotowości postępowania w sprawie przywrócenia terminu.

Nie budzi również wątpliwości – i jest to bezsporne – spełnienie czwartej przesłanki, bowiem w piśmie z dnia 2 sierpnia 2013 r., doprecyzowanym kolejnymi pismami, skarżąca wniosła również odwołanie od decyzji z dnia [...]r.

W zakresie trzeciej przesłanki organ odwoławczy wywodził, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi. Skarżąca jako okoliczność skutkującą niezachowaniem terminu do wniesienia odwołania wskazała choroby – swoją i wnuka - uniemożliwiające, w jej ocenie, odbiór korespondencji. Jeszcze raz podkreślić trzeba, że stan chorobowy strony wnioskującej o przywrócenie terminu może świadczyć o braku winy w uchybieniu terminu wyłącznie w sytuacji, gdy jest to choroba nagła, obiektywnie całkowicie uniemożliwiająca podjęcie działań, w tym odebranie decyzji i wniesienie odwołania albo wyręczenie się inną osobą (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 października 2004 r., sygn. III SA 2967/03, LEX nr 164436; wyrok NSA z dnia 19 września 2000 r., sygn. akt I SA 1072/00, LEX nr 55307 i z dnia 1 marca 1999 r. sygn. akt II SA 45/99, LEX 46785). W świetle dowodów zgromadzonych w sprawie, należało zatem dokonać oceny czy zaistniały okoliczności wynikające z choroby skarżącej oraz jej wnuka, w sposób uniemożliwiający podejmowanie korespondencji, które by uprawdopodobniały brak winy podatniczki w nie złożeniu odwołania w okresie od dnia 24 grudnia 2012 r. (data doręczenia decyzji) do dnia 7 stycznia 2013 r. (data upływu terminu do złożenia odwołania). Skarżąca, dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, powołała się na własną niedyspozycję zdrowotną oraz problemy zdrowotne wnuka, którego samotnie wychowuje, pełniąc funkcję rodziny zastępczej. Na tę okoliczność przedłożyła dokumentację medyczną. Sąd podziela dokonaną przez organ ocenę tej dokumentacji. Zasadnie bowiem organ odwoławczy ustalił, że z dołączonych do wniosku kopii zaświadczeń lekarskich wynika, iż podatniczka była niezdolna do pracy w okresach od dnia 29 stycznia 2013 r. do dnia 4 lutego 2013 r., od dnia 8 marca 2013 r. do dnia 15 marca 2013 r., od dnia 3 kwietnia 2013 r. do dnia 5 kwietnia 2013 r. oraz od dnia 6 czerwca 2013 r. do dnia 20 czerwca 2013 r. Z kolei karta leczenia szpitalnego potwierdza, że w okresie od dnia 30 maja 2012 r. do dnia 4 czerwca 2012 r. strona przebywała w Szpitalu Miejskim w S. na Oddziale [...] (wskazano na przeprowadzenie leczenia zachowawczego i stwierdzono wypisanie w stanie dobrym). Nadto przedłożone karty historii choroby dowodzą również, że podatniczka korzystała z porad lekarskich w dniu 30 maja 2012 r., 26 czerwca 2012 r., 19 grudnia 2012 r., w dniu 7 marca 2013 r., w dniu 28 marca 2013 r., w dniu 3 kwietnia 2013 r., w dniu 8 kwietnia 2013 r., w dniu 14 maja 2013 r. Natomiast w dniu 29 maja 2013 r. została poddana zabiegowi chirurgicznemu. Załączono także kartę informacyjną Izby Przyjęć do Szpitala Miejskiego w S. z dnia 4 kwietnia 2013 r. Natomiast dokumentacja medyczna dotycząca małoletniego wnuka wykazała na korzystanie z porad medycznych w przychodni w dniach: 27 kwietnia 2012 r., 19 czerwca 2012 r., 26 czerwca 2012 r., 14 września 2012 r., 18 września 2012 r., 2 października 2012 r., 19 grudnia 2012 r., 8 stycznia 2013 r. (podatniczka wyraziła zgodę na szczepienie), 24 stycznia 2013 r., 29 stycznia 2013 r., 15 marca 2013 r., 17 czerwca 2013 r. O włączenie kserokopii z części opisanej wyżej dokumentacji medycznej w poczet materiału dowodowego sprawy, która znajdowała się w aktach sprawy, wnosił pełnomocnik skarżącej na rozprawie.

Sąd stwierdza, że trafna jest ocena organu, że wyżej opisane dowody nie potwierdziły, iż uchybienie w nie podjęciu decyzji kierowanej do podatniczki w okresie od dnia 10 grudnia 2012 r. do dnia 24 grudnia 2012 r., a w konsekwencji tego nie podjęcia, nie złożenie odwołania od tej decyzji do dnia 7 stycznia 2013 r., nastąpiło bez winy skarżącej.

W terminie ustawowym do wniesienia odwołania nie zaistniały bowiem żadne okoliczności wynikające z dokumentacji medycznej podatniczki i jej wnuka, które by wskazywały na brak jej winy w dopełnieniu powyższej czynności procesowej. Ponadto wskazana w zaskarżonym postanowieniu okoliczność, że w dniu 12 grudnia 2012 r. (2 dni po pierwszym awizowaniu przesyłki zawierającej decyzję z dnia [...]r.) skarżąca odebrała inną korespondencję z Urzędu Skarbowego w S. - pismo z dnia 10 grudnia 2012 r. zawiadamiające o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r., potwierdza tezę organu, że w analizowanym okresie skarżąca nie doznawała takich przeszkód w odbiorze korespondencji, które były nie do przezwyciężenia. Skarżąca część korespondencji odbierała, a nadto wychodziła z domu (np. do przychodni), co umożliwiało również odebranie awizowanej korespondencji. Skarżąca nie uprawdopodobniła istnienia przeszkód nie do przezwyciężenia w okresie odwoławczym. Nie zasługuje na uwzględnienie argument skarżącej, że istotną przeszkodą była choroba psychiczna. Nie kwestionując podnoszonego stanu zdrowia skarżącej Sąd stwierdza, że fakt ustanowienia skarżącej rodziną zastępczą dla 3-letniego dziecka wyklucza przyjęcie tezy, że choroba psychiczna skarżącej miała taki charakter, że uniemożliwiła jej dopełnienie wymogów ustawowych terminowego wniesienia odwołania.

W kontekście przywołanych ustaleń Sąd ocenia jako prawidłowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że powoływanie się na chorobę jako przyczynę nie podjęcia korespondencji i w konsekwencji uchybienia terminu do wniesienia odwołania, nie stanowiło uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi. Skarżąca nie uprawdopodobniła, że jej stan chorobowy, czy stan zdrowotny wnuka w okresie od 24 grudnia 2012 r. (data doręczenia decyzji) do dnia 7 stycznia 2013 r. (data upływu terminu do odwołania) uniemożliwił dochowanie terminu do wniesienia odwołania. A jak wyżej szczegółowo wykazano w okresie awizowania przesyłki (10-24 grudnia 2012 r.) nie wystąpiły żadne istotne okoliczności uniemożliwiające jej odebranie.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że podane przez skarżącą przyczyny niemożności odbioru decyzji, których konsekwencją miała być niemożność złożenia w odpowiednim terminie odwołania, nie uprawdopodobniły braku winy podatniczki – a tym samym nie została spełniona trzecia przesłanka przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Jak już bowiem wyjaśniono, o braku winy można mówić wówczas, gdy nawet przy użyciu przez stronę największego w określonym stanie faktycznym wysiłku, nie była ona w stanie przezwyciężyć przeszkody, która uniemożliwiła jej dokonanie czynności w terminie. Z kolei, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, brak dołożenia należytej staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy wyłącza możliwość przywrócenia terminu (zob. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1997 r., sygn. III SA 1581/95, LEX nr 29917 i z dnia 18 sierpnia 2000 r., sygn. III SA 1716/99, LEX nr 45409). Skarżąca nie odbierając korespondencji zawierającej decyzję podatkową zaniechała należytej dbałości o swoje interesy, chociaż od 30 października 2012 r. posiadała wiedzę o toczącym się postępowaniu podatkowym; a już wcześniej wiedzę o postępowaniu kontrolnym, po którego zakończeniu skarżąca w dniu 15 czerwca 2012 r. odebrała protokół, do którego nie wniosła zastrzeżeń.

Sąd nie podzielił natomiast oceny organu odwoławczego w kwestii nie spełnienia drugiej z przesłanek przywrócenia terminu, a to z tego względu, że akta sprawy nie dają podstaw do jednoznacznej konkluzji w tym zakresie, a Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a.). Organ wywodził, że doszło do znacznego przekroczenia 7-dniowego terminu od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Motywował to faktem, że podatniczka pismem z dnia 23 lutego 2013 r. (data wpływu do organu 27 lutego 2013 r.) zakwestionowała otrzymany tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 30 stycznia 2013 r. z powodu niezapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., a dopiero w drugiej połowie 2013 r. zainicjowała postępowanie odwoławcze, zwracając się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Natomiast w piśmie z dnia 2 sierpnia 2013 r., które wpłynęło do organu w dniu 6 sierpnia 2013 r. skarżąca twierdziła, że o decyzji z dnia [...]r. dowiedziała się z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., otrzymanego w dniu 30 lipca 2013 r. (postanowienie o uznaniu za bezzasadne zarzutów egzekucyjnych), co oznaczałoby zachowanie tego terminu.

Sąd wskazuje, że w aktach sprawy brak tytułu wykonawczego oraz innych dokumentów związanych z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym, na podstawie których byłoby możliwe stanowcze i jednoznaczne ustalenie, że przed dniem 30 lipca 2013 r. skarżąca posiadała wiedzę o istnieniu w obrocie prawnym decyzji z dnia 6 stycznia 2012 r. Z treści pisma z dnia 23 lutego 2013 r. wynika bowiem, że strona miała świadomość faktu, iż postępowanie egzekucyjne toczy się z powodu niezapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., ale wskazała na tytuł wykonawczy opiewający na kwotę [...]zł, a więc kwotę nie korelującą z kwotą określoną w przedmiotowej decyzji ([...]zł). Jednocześnie twierdziła, że nie ma wiedzy dlaczego czynności egzekucyjne są wykonywane – czy z tytułu prowadzenia nieistniejącej już działalności gospodarczej, czy też sprawa dotyczy jej osobiście, a powód egzekucji jest zupełnie inny.

Jeszcze raz podkreślić trzeba, że brak możliwości zweryfikowania twierdzenia organu w oparciu o przedłożone akta spowodował, że Sąd nie podzielił oceny organu w kwestii niedochowania przez skarżącą 7-dniowego terminu - od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi - do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Jednocześnie Sąd stwierdza, że to uchybienie organu w zakresie oceny spełnienia drugiej z przesłanek przywrócenia terminu nie miało wpływu na wynik sprawy, albowiem przywrócenie terminu jest możliwe tylko i wyłącznie w przypadku, gdy dochodzi do spełnienia wszystkich czterech wyżej opisanych przesłanek przywrócenia terminu. Ponieważ nie została spełniona przesłanka uprawdopodobnienia przez skarżącą, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, orzeczenie organu nie mogło być inne. Organ odwoławczy był obowiązany odmówić przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...]r. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...] zł, co też uczynił w zaskarżonym postanowieniu.

Z powodów wyżej omówionych Sąd ocenił jako chybione zarzuty skargi, uzupełnione stanowiskiem pełnomocnika skarżącej prezentowanym na rozprawie. Nie doszło do naruszenia przepisów regulujących zasady prowadzenia postępowania. Organy dołożyły bardzo dużej staranności w ustaleniu charakteru prawnego pism i żądań skarżącej, udzielając skarżącej informacji o istniejących środkach prawnych i zasadach korzystania z tych środków. Zaoferowane przez skarżącą dowody zostały ocenione przez organ odwoławczy w sposób nie przekraczający granic swobodnej oceny dowodów. Poza granicami sprawy pozostają zarzuty dotyczące postępowania podatkowego.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.