Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 728/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2019-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 1 i 3, art. 2 ust.1, art. 5 ust.1, art. 6 ust.2
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 187, art. 191, art.210 par.1 pkt 4 i 6
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło asesor WSA Katarzyna Górska Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 27 lutego 2019r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 728/18

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E., po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego A. Spółka z o.o. (zwana dalej: "Spółką", "stroną", "skarżącą") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta E. (dalej: "organ I instancji") z dnia "[...]" w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015r. w kwocie 46.457 zł.

Jak wynika z akt sprawy, w deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości na 2015 rok Spółka wykazała do opodatkowania:

- grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 4384 m2,

- grunty pozostałe o powierzchni 814 m2,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 1124,09 m2,

- budowle o wartości 12.743 zł.

Strona wyliczyła należne za 2015 rok zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości w kwocie 27.212 zł.

Wobec wątpliwości co do rzetelności złożonej deklaracji organ I instancji wszczął postępowanie w niniejszej sprawie i ustalił, że Spółka jest właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 5198 m2, stanowiących działki: nr "[...]" o powierzchni 46 m2 oraz nr "[...]" o powierzchni 5152 m2, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako Bi. Na działkach tych posadowione są budynki o łącznej powierzchni użytkowej 2051,20 m2, w tym na działce o nr "[...]" położonej przy ul. "[...]" w E., posadowiony jest jednokondygnacyjny budynek byłej stolarni.

Ponadto na podstawie umowy nr "[...]" zawartej w dniu 30 września 2014r. Spółka objęła w posiadanie na czas nieokreślony nieruchomości stanowiące własność Gminy Miasto E., tj. część działki nr "[...]" o powierzchni 745 m2 i działkę nr "[...]" o powierzchni 282 m2, położone w E. przy ul. "[...]", co nie zostało przez stronę wykazane do opodatkowania.

W toku postępowania strona wyjaśniła, że budynek stolarni od 2010 r. nie mógł być użytkowany, gdyż był zalewany wodami opadowymi. Z powodu niedrożności miejskiej infrastruktury odprowadzającej wody opadowe, tereny najniżej położone (w tym stolarnia) były zalewane, przez co strona zmuszona była do wyłączenia stolarni z eksploatacji, ze względu na bezpieczeństwo pracujących w niej ludzi. Spółka podkreśliła, że nie mogła prowadzić działalności gospodarczej z przyczyn technicznych - wada kolektora deszczowego. Obecnie (wobec zakończenia w 2015 r. budowy nowego kolektora) rozwiązano problem zalewania i strona podjęła proces budowlany. Obiekt byłej stolarni w ponad 70%, łącznie z dachami, został zburzony i wybudowana została nowa bryła obiektu. Spółka zaznaczyła, że po zakończeniu inwestycji, dokonaniu odbioru i dopuszczeniu obiektu do użytkowania będzie uiszczała należny podatek.

Strona na podstawie decyzji wydanej przez Wojewodę "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]", w sprawie pozwolenia na budowę i wykonanie robót budowlanych związanych z przebudową i nadbudową budynku usytuowanego w E. przy ul. "[...]" oraz zmiany sposobu użytkowania budynku stolarni na budynek biurowo-usługowy, rozpoczęła prace budowlane w styczniu 2015 r. - budynek w dacie orzekania przez organ znajdował się w stanie surowym zamkniętym.

W wyniku przeprowadzonych na wniosek strony oględzin budynku byłej stolarni ustalono, że przed przebudową był to budynek typu halowego, który w bryle podstawowej stanowił halę dwunawową, której nawy składają się z piętrowej dwuprzęsłowej nawy środkowej oraz parterowej położonej od strony ulicy. Na dzień oględzin budynek od strony zachodniej i od strony wschodniej z obu stron ścian szczytowych posiadał przybudówki. Od strony ulicy "[...]" Spółka zachowała istniejące ściany parteru, na której została wykonana belka betonowa na całej długości budynku pełniąca jednocześnie funkcję wieńca. Od strony południowej została zachowana środkowa część budynku do wysokości kalenicy. Od strony północnej dobudowano nową nawę. Spółka zachowała część ścian zewnętrznych na poziomie parteru oraz ściany od strony północnej; na poziomie piętra zostały zachowane ściany budynku od strony północnej, zostały zachowane również kominy. Strop został zachowany w części północnej budynku oraz zostały zachowane istniejące schody. Do wykonania nowych stropów zostały wykorzystane istniejące elementy konstrukcyjne budynku.

Organ wskazał również, że zgodnie z wpisem dokonanym w Dzienniku budowy, prace budowlane rozpoczęto w dniu 7 stycznia 2015r.; natomiast zawiadomienie o zakończeniu budowy kolektora odprowadzającego wody opadowe datowane jest na 31 sierpnia 2015 r.

Organ I instancji uwzględniając stan techniczny budynku byłej stolarni, który nie był i nie mógł być użytkowany do 7 stycznia 2015 r. ze względu na wadliwą miejską kanalizację deszczową, zastosował stawkę podatkową właściwą dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (stawka zastosowana za okres od 1 stycznia do 31 stycznia 2015 r.).

Organ I instancji nie stwierdził podstaw do odstąpienia od opodatkowania budynku poddanego przebudowie i nadbudowie wraz ze zmianą sposobu jego użytkowania, gdyż budynek byłej stolarni nie podlegał wyburzeniu (stanowi o tym treść pozwolenia na budowę oraz projekt budowlany). Skoro budynek istnieje, to w ocenie organu obowiązek podatkowy w podatku od tej nieruchomości nadal ciążył na stronie. Budynek, w wyniku przebudowy i nadbudowy zyska nowy wygląd, powierzchnię użytkową, a także nowe przeznaczenie. Z uwagi na rozpoczęcie procesu inwestycyjnego od 1 lutego 2015r. względy techniczne nie miały zastosowania.

Zdaniem organu, brak było podstaw prawnych do wyłączenia od opodatkowania istniejącego budynku poddanego rozbudowie i przebudowie, a także opodatkowania gruntów stawką właściwą dla gruntów pozostałych niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Usunięcie przeszkody w postaci udrożnienia kanalizacji deszczowej i wcześniejsze podjęcie prac budowlanych związanych z modernizacją obiektu spowodowało, że nie może mieć zastosowania dla danego obiektu stawka właściwa dla budynków pozostałych lecz zastosowanie stawki, jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji przytoczyło treść art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 i ust. 5, art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445, dalej jako "u.p.o.l.") - według stanu prawnego obowiązującego w 2015 r.

Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, iż w okresie od 1 do 31 stycznia 2015r. należało zastosować stawkę podatkową właściwą dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. stawkę jak dla gruntów i budynków pozostałych. Natomiast w związku z prowadzeniem od dnia 7 stycznia 2015r. prac budowlanych polegających na przebudowie i nadbudowie budynku stolarni, tj. od 1 lutego 2015r. przestały istnieć względy techniczne.

Kolegium podkreśliło, że zarówno z pozwolenia na budowę, jak i projektu budowlanego nie wynikało, aby obiekt byłej stolarni podlegał wyburzeniu. Z projektu budowlanego w sprawie przebudowy, nadbudowy i zmiany użytkowania istniejącego budynku stolarni wynikało m.in., że:

- zaprojektowano budynek biurowo - usługowy o funkcji administracyjno - usługowej z gastronomią: na parterze budynku zaprojektowano sale zabaw dla dzieci z zapleczem higieniczno-sanitarnym, punkt gastronomiczny i pomieszczenia techniczne, na piętrze - boksy z przeznaczeniem na biura, pomieszczenia higieniczno-sanitarne i pomieszczenia techniczne;

- w ramach prac budowlanych przewidziano wzmocnienie części istniejącej konstrukcji, nadbudowę części parterowych głównego korpusu budynku, przystosowanie pomieszczeń i całego budynku dla nowych potrzeb funkcjonalno - użytkowych, wykonanie dwóch klatek ewakuacyjnych, zagospodarowanie terenu wokół przebudowanego budynku;

- powierzchnia netto budynku przed przebudową to: 1034,63 m2, a po przebudowie: 1246,96 m2.

Z opisu stanu technicznego do projektu wynikało, że stan podstawowej konstrukcji budynku jest dostateczny, ale ogólnie budynek jest w znacznym stopniu zdewastowany, w związku z czym niezbędna będzie wymiana jego elementów wykończeniowych oraz wykonanie robót polegających m.in. na: rozebraniu istniejących dachów nad podłużnymi przybudówkami od strony wschodniej i zachodniej, wykonaniu nowych stropów nad tymi przybudówkami i nowych lekkich zadaszeń przybudówek, wstawieniu nowych słupów stalowych między istniejącymi słupami, wykonaniu nowych podłóg, rozebraniu pokrycia i ociepleniu istniejącego dachu, naprawieniu murów, tynków i posadzek, wykonaniu nowej stolarki okiennej i drzwiowej oraz nowych instalacji (wod-kan, elektrycznej i odgromowej).

Powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych organ odwoławczy podkreślił, że nie ma podstaw do zwolnienia budynku (i gruntu) z opodatkowania bądź zastosowania niższej stawki, ponieważ budynek ten nie przestał istnieć; został tylko poddany pracom budowlanym (przebudowie i nadbudowie). Samo częściowe pozbawienie, usunięcie, uszkodzenie pokrycia dachowego, czy poszycia ścian nie oznacza, że dany obiekt przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Budynek byłej stolarni nie został całkowicie pozbawiony dachu ani ścian. Budynek nie został rozebrany w taki sposób, że został pozbawiony przegród budowlanych w rozumieniu ustawowej definicji budynku.

Odnosząc się do braku wykorzystania nieruchomości do celów prowadzonej działalności w związku z prowadzeniem prac budowlanych, organ odwoławczy powołując się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreślił, że istotą prowadzenia działalności gospodarczej jest uzyskiwanie przychodów, ale także ponoszenie wydatków stanowiących koszty ich uzyskania. Przykładem takich wydatków jest ponoszenie nakładów na przebudowę posiadanej przez podatnika nieruchomości, by dostosować ją do potrzeb wynikających z profilu działalności, która ma być prowadzona z wykorzystaniem tej nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r., poz.800 ze zm., dalej "O.p.") polegające na niewyjaśnieniu

wszystkich okoliczności sprawy, w tym w szczególności niedokonaniu ustaleń

jakie elementy byłego budynku stolarni pozostały, a jakie zostały wyburzone w

toku prac rozbiórkowych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę;

- art. 1a pkt 1 w związku z art. 1a pkt 5 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że obiekt budowlany, który został pozbawiony cech umożliwiających określenie jego powierzchni (przegród budowlanych w postaci ścian) nadal jest budynkiem (w przebudowie, czy też w rozbudowie) i w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu, a podatek oblicza się od jego pierwotnej powierzchni;

- naruszenie art. 1a pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Zdaniem skarżącej nie można przyjąć, że przedmiotem opodatkowania może być "budynek" znajdujący się w takim stanie, w którym nie sposób jest ustalić powierzchnię z uwagi na brak przegród budowlanych wydzielających budynek z przestrzeni. Dla oceny czy roboty rozbiórkowe doprowadziły do sytuacji, w której budynek nie wypełnia definicji budynku w rozumieniu u.p.o.l. zasadnicze znaczenie ma kwestia zakresu rozbiórki i trwałego charakteru tej rozbiórki. W wyniku robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę rozebrana została większość ścian oraz większość powierzchni dachu; pozostała jedna ściana zewnętrza wzdłuż ulicy oraz część jednej ściany szczytowej; nadto rozebrane zostały fundamenty pod rozebranymi ścianami, a fundamenty pod pozostawionymi częściami ścian zostały przebudowane (dokonano dodatkowego wylania wzdłuż pierwotnego fundamentu). Nowe ściany są zaprojektowane w innych miejscach.

W ocenie strony, taki zakres przebudowy uniemożliwia przyjęcie, że zachowany został zasadniczy parametr istniejącego pierwotnie budynku stolarni niezbędny dla określenia wysokości podatku od nieruchomości. Nie jest bowiem możliwe ustalenie powierzchni budynku, w którym wyburzono większość ścian i rozebrano znaczną część dachu. W tej sytuacji, począwszy od lutego 2015r. brak było podstaw do opodatkowania budynku podatkiem od nieruchomości. Nowy obiekt będzie objęty podatkiem od nieruchomości z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym Spółka uzyska pozwolenie na użytkowanie, co wynika z art.6 ust.2 u.p.o.l.

Zdaniem skarżącej, brak jest również podstaw do przyjęcia stawki podatkowej jak za budynek służący do prowadzenia działalności gospodarczej spornego obiektu od dnia 1 lutego 2015 r. do 31 grudnia 2015 r., w szczególności że na moment rozpoczęcia robót budowlanych do obiektów miał zastosowanie przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. Skarżąca podkreśliła, że obiekt byłej stolarni nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn technicznych zarówno przed dniem rozpoczęcia robót budowlanych (z uwagi na skutki zalewania budynku przez wody deszczowe z kolektora miejskiego), jak i w toku prowadzenia robót budowlanych. Również fakt prowadzenia robót budowlanych, w tym w szczególności robót rozbiórkowych wyklucza możliwość wykorzystywania budynku w celu prowadzenia w nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a przyczyny te mają charakter przyczyn technicznych. Jej zdaniem, użytkowanie budynku z uwagi na brak większości ścian zewnętrznych i znacznej części dachu jest technicznie niemożliwe. Zatem nawet gdyby przyjąć, że budynek mimo wskazanych wyżej rozbiórek nadal podlegał opodatkowaniu, to opodatkowanie to winno się ograniczać do opodatkowania stawką od budynków pozostałych.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Bezsporna jest w sprawie okoliczność, że skarżąca Spółka jest przedsiębiorcą oraz, że w jej posiadaniu znajdowały się w analizowanym okresie grunty i budynki. Kwestią sporną jest natomiast opodatkowanie przez organ budynku byłej stolarni oraz gruntu pod tym budynkiem, w okresie od 1 lutego do 31 grudnia 2015 r., wyższą stawką podatku tj. dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącej, począwszy od 1 lutego 2015 r. brak było podstaw do opodatkowania budynku podatkiem od nieruchomości, gdyż w wyniku rozbiórki części ścian zewnętrznych i stropów pierwotny budynek przestał istnieć w dotychczasowej formie. Zdaniem skarżącej, obiekt byłej stolarni nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn technicznych.

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca zdefiniował pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tą definicją gruntami, budynkami i budowlami związanymi z działalnością gospodarczą są wymienione wyżej nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Skoro skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, to w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Grunty oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale rady gminy.

Z treści ww. definicji legalnej wynika, że w przypadku budynków i gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, m.in. jeżeli nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Należy podkreślić, że ustawa nie zawiera definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", niemniej jednak w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że pod tym pojęciem należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Wniosek ten wyprowadzono z wykładni językowej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Postawiono w nim warunek: przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej; koniecznym jest aby nie mogła być wykorzystywana. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 7 grudnia 2012 r., II FSK 747/11; z 12 grudnia 2012 r., II FSK 1808/12; z 17 stycznia 2008 r., II FSK 1517/07; z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1384/11; dostępne, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie: CBOSA).

Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Ocena co do wystąpienia przesłanki względów technicznych należy do organu podatkowego. Jednak to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 22 czerwca 2007 r., II FSK 773/06, LEX nr 339937). Względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku, bądź budowli, do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 12 kwietnia 2011 r., II FSK 2128/09). Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę (wyrok NSA z 1 czerwca 2011 r., II FSK 151/10). Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku (wyrok NSA z 3 kwietnia 2014 r., II FSK 812/12). Analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości (wyrok NSA z 25 listopada 2015 r., II FSK 2450/13).

Wykładnia analizowanego przepisu jest powszechna w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym także w najnowszym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2018 r., II FSK 1309/16), w którym wskazano, że NSA wielokrotnie orzekał w kwestii opodatkowania nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przykładowo w wyroku z dnia 14 listopada 2014 r., II FSK 3049/12, podkreślił, że "podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą".

Należy podkreślić, że wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten (tu: budynek byłej stolarni) nie jest i ‒ jednocześnie ‒ nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Okoliczności takie w badanej sprawie nie zachodzą, bowiem trwające prace związane z przebudową i nadbudową przedmiotowego budynku oraz zmianą sposobu użytkowania budynku stolarni na budynek biurowo-usługowy eliminują trwały charakter uniemożliwiający jego użytkowanie w przyszłości. Wręcz odwrotnie, adaptacja budynku do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynku nie dyskwalifikuje go w ogóle pod względem prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych z tego budynku bezpośrednio dochodów w danym roku podatkowym.

Ponownie zatem należy stwierdzić, że względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Tak więc przy odpowiednich nakładach i pracach budynek będzie można przywrócić do stanu nadającego się do użytkowania. Jego zły stan techniczny ma zatem charakter przejściowy, a jego zmiana zależała jedynie od decyzji podatnika i jego możliwości finansowych (por. wyrok NSA z 18 stycznia 2018 r., II FSK 3566/15 i przywołane tam wyroki NSA z 6 grudnia 2016 r., II FSK 2458/16 oraz II FSK 2667/16).

Uwzględniając powyższe, zasadnie organy zastosowały ze względów technicznych, tj. niewykorzystywania budynku byłej stolarni i gruntu pod budynkiem do celów prowadzonej działalności gospodarczej, z powodu ciągłego zalewania nieruchomości z uwagi na niedrożny system kanalizacji deszczowej, w okresie od 1 do 31 stycznia 2015r. - stawkę podatkową jak dla gruntów i budynków pozostałych.

W skardze skarżąca podnosi, że począwszy od lutego 2015 r. brak było podstaw do opodatkowania budynku podatkiem od nieruchomości. Jej zdaniem, nie jest możliwe ustalenie powierzchni budynku, w którym wyburzono większość ścian i rozebrano znaczną część dachu.

W ocenie Sądu, za zasadne uznać należało stanowisko organów, iż budynek byłej stolarni podlegający przebudowie oraz nadbudowie nie przestał istnieć pomimo prowadzonych prac budowlanych.

Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zatem tylko łączne wystąpienie wszystkich tych elementów (fundament, dach, przegroda budowlana, trwałe związanie z gruntem) świadczy o spełnieniu zakresu definicji budynku przez dany obiekt budowlany.

W orzecznictwie podnosi się, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie (w wyniku czynu niedozwolonego lub prowadzenia prac remontowych) nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (zob. np. wyroki NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r. II FSK 812/12, z dnia 21 lipca 2015 r. II FSK 1156/15).

Nie można zatem uznać, że częściowe pozbawienie czy też usunięcie pokrycia dachowego oznacza, że dany obiekt przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że skarżąca dysponowała decyzją Wojewody "[...]" z dnia "[...]", w sprawie pozwolenia na budowę i wykonanie robót budowlanych związanych z przebudową i nadbudową przedmiotowego budynku oraz zmianą sposobu użytkowania budynku stolarni na budynek biurowo-usługowy. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym ze sporządzonego projektu budowlanego, będącego integralną częścią ww. decyzji nie wynika, aby budynek byłej stolarni miał zostać całkowicie pozbawiony dachu, jak i ścian. W ramach projektowanej modernizacji i przebudowy budynku przewidziano jedynie rozebranie istniejących dachów nad podłużnymi przybudówkami od strony wschodniej i zachodniej, natomiast z dachu nad częścią piętrową - rozebranie pokrycia tj. tylko zewnętrznej warstwy dachu. W ramach prac budowlanych przewidziano również wzmocnienie części istniejącej konstrukcji budynku i uzupełnienie w rozebranych fragmentach ścian.

Z kolei z przeprowadzonych w dniu 4 września 2017 r. oględzin budynku byłej stolarni wynikało, że ww. budynek znajduje się w trakcie przebudowy, rozbudowy i nadbudowy. Prace budowlane były zatem w toku, co potwierdzają również zapisy dotyczące wykonania robót zawarte w dzienniku budowy, m.in. wskazujące, że w dniu 5 maja 2015 r. przystąpiono do rozbiórki dachu drewnianego nad budynkiem byłej stolarni oraz ściany od strony podwórza, zaś już w dniu 15 maja 2015 r. wykonano konstrukcję stalową dachu, 8 czerwca 2015r. – wykuto otwory okienne na parterze od strony ulicy, 10 lipca 2015r. - wykonano ściany budynku po byłej kotłowni, 25 lipca 2015r. - przygotowano strop do zalania nad halą od strony północnej, a 28 września 2015r. zalano strop nad parterem i przystąpiono do murowania ścian nad parterem. Analiza powyższego jednoznacznie świadczy o tym, że budynek nie był trwale pozbawiony dachu, czy ścian zewnętrznych. Prace budowlane trwały aż do 20 listopada 2015r.. Budynek miał już w tym czasie dach i wszystkie ściany zewnętrzne. W kolejnych latach budynek szklono, zbrojono klatki schodowe, porządkowano plac budowy, usunięto usterki związane z uszczelnieniem dachu, wykonano kanalizację. Żadne zapisy dziennika budowy nie wskazują natomiast o rozebraniu fundamentów i ich wykonaniu w innych miejscach. Taki zakres robót nie wynika także z pozwolenia na budowę.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 6 ust. 2 u.p.o.l.. Stosownie do tego przepisu, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Przepis ten ma zatem zastosowanie jedynie to takich obiektów budowlanych lub ich części, które nie istniały lecz w wyniku podjętych prac budowlanych, zostały wytworzone w trakcie roku. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, gdyż przedmiotowy budynek istniał i został poddany pracom budowlanym (przebudowie i nadbudowie).

Wobec powyższego Sąd orzekający w tej sprawie podziela słuszność opodatkowania budynku stolarni od dnia 1 lutego 2015 r. , który był rozbudowywany i przebudowywany, według stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wbrew zarzutom skargi w badanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia podstawy opodatkowania (art. 187 O.p.). Jako dowód w sprawie dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do jej wyjaśnienia, a oceny, czy dana okoliczność została udowodniona dokonano na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Podjęta ocena materiału dowodowego, niewątpliwie mieści się w granicach wyznaczonych przez art. 191 O.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawierało także dostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne, a tym samym odpowiadało wymaganiom stawianym przez art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. Organy podatkowe nie naruszyły także pozostałych, wskazanych w skardze, przepisów prawa procesowego.

Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, albowiem jest wynikiem prawidłowo przeprowadzonego procesu jego stosowania. Stan faktyczny sprawy został należycie ustalony w oparciu o wyczerpująco zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy. Uprawnienia strony do udziału w postępowaniu zostały zachowane. Organ dokonał wyboru właściwych przepisów prawa i prawidłowo je zinterpretował. Nie popełnił również błędu na etapie subsumpcji, uznając, że ani w odniesieniu do gruntu ani do spornego budynku nie ma zastosowania przesłanka wyłączająca uznanie tych nieruchomości za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z powyższych względów Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).