Wyrok NSA, sygn. akt III SA 2408/98
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1999-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 9, art. 19 ust. 1, art. 24 ust. 1, art. 25 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zgodnie z którym obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9, odnosi się do sytuacji opisanych w art. 19 ust. 1 i art. 24 ust. 1 ustawy o VAT.

TEZY

Art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zgodnie z którym obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9, odnosi się do sytuacji opisanych w art. 19 ust. 1 i art. 24 ust. 1 ustawy o VAT.


UZASADNIENIE

Podaniem z 20.05.1996 r. Paweł L. zwrócił się do Urzędu Skarbowego o zgodę na zmniejszenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, tj. przekroczenia kwoty sprzedaży 80.000 zł; zgłoszenia rejestracyjnego /VAT-R/ dokonał 27.04.1996 r. W tym samym dniu co podanie złożył deklarację podatkową VAT- 7/1 za kwiecień 1996 r.

Decyzją z 22.10.1996 r. wydaną na podstawie art. 5 ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz art. 14 ust. 3 i art. 25 ustawy o podatku od towarów i usług, Urząd Skarbowy odmówił wyrażenia zgody na zmniejszenie podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 14.616 zł wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia z podatku od towarów i usług,

- określił na 8.943 zł wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 1996 r.

Z uzasadnienia decyzji wynikało, że podatnik przekroczył kwotę sprzedaży wolną od opodatkowania w dniu 27 kwietnia 1996 r.

W tym dniu powstał zatem obowiązek podatkowy. Podatnik, stosownie do art. 25 ust. 3 w zw. z art. 9 ustawy o VAT, powinien dokonać zgłoszenia rejestracyjnego przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu. Podatnik dokonał tego zgłoszenia w dniu powstania obowiązku podatkowego. Ponadto "dobrowolnie" stał się podatnikiem podatku VAT za cały kwiecień 1996 r.

Z tych przyczyn nie przysługiwało mu prawo zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty prawa do zwolnienia. Ponieważ odliczenia tego dokonał Urząd uznał za zasadne określenie zobowiązania podatkowego w drodze decyzji.

W odwołaniu podatnik wskazał, iż zgłoszenie rejestracyjne wypełnił i opłacił 26.04.1996 r. Z powodu dużej ilości interesantów w tym dniu złożył je w kancelarii Urzędu 27.04.1996 r. Z tych przyczyn przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Nie zgadza się także z twierdzeniem Urzędu o tym, że dobrowolnie stał się podatnikiem podatku VAT od 1 kwietnia 1996 r. Art. 14 ust. 2 ustawy o VAT dopuszcza możliwość rezygnacji przez podatnika ze zwolnienia pod warunkiem zawiadomienia o tym zamiarze Urzędu Skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnuje ze zwolnienia. Zawiadomienia takiego nie składał. Wyliczenie na deklaracji VAT za kwiecień 1996 r. podatku za cały miesiąc wynikało z pomyłki, którą chciałby skorygować.

Decyzją z 21.01.1998 r., wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa, Izba Skarbowa decyzję organu I instancji utrzymała w mocy wskazując, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług warunkiem obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przed utratą prawa do zwolnienia jest "uprzednia" zgoda Urzędu. Równoczesne złożenie wniosku o zwolnienie i deklaracji VAT powoduje faktyczna niemożność ustosunkowania się do prośby przed dokonaniem przez podatnika zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Składając deklarację podatnik dokonał zmniejszenia bez zgody Urzędu. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Paweł L. wskazał, że:

- Urząd Skarbowy poprzez nieterminowe wydanie decyzji w sprawie karty podatkowej zmusił go do wejścia "VAT",

- odmowa odliczenia podatku naliczonego spowodowała podwójne opodatkowanie tym podatkiem: zarówno zakupu jak i sprzedaży,

- Izba Skarbowa nie wzięła pod uwagę przesłanek którymi kierował się Urząd Skarbowy wydając decyzję w I instancji,

- z art. 14 ust. 3 ustawy o VAT nie wynika w jakim terminie i trybie zgoda Urzędu na odliczenie miałaby być wyrażona. Nie uchybia temu przepisowi równoczesne złożenie wniosku i deklaracji podatkowej,

- Urząd Skarbowy, w każdej chwili gdy widzi oczywistą pomyłkę może wezwać do skorygowania deklaracji podatkowej, a następnie wydać decyzję.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnicy, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, a do takich należał Paweł L. mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w art. 14 ust. 1 pod warunkiem zawiadomienia właściwego urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym zrezygnują ze zwolnienia.

Skarżący warunku rezygnacji ze zwolnienia nie spełnił. Nie można uznać za skuteczną w tym względzie deklaracji VAT-7/1 za kwiecień 1996 r., ponieważ została ona złożona 23.05.1996 r., a nie przed kwietniem 1996 r. Podatnik stracił prawo do zwolnienia od podatku z mocy prawa /art. 14 ust. 3 zd. pierwsze ustawy o VAT/ 27 kwietnia 1996 r.; okoliczność ta jest między stronami niesporna.

Art. 14 ust. 3 ustawy /zd. następne/ stanowi, że za zgodą właściwego urzędu skarbowego podatnik może zmniejszyć podatek należny o podatek naliczony, wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed utratą zwolnienia, pod warunkiem sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu przekroczenia kwoty 80 tys. zł.

Wprawdzie sporządzony przez podatnika remanent, znajdujący się w aktach sprawy, nie został opatrzony datą ale organy podatkowe faktu sporządzenia tego remanentu nie kwestionują.

Nie była przedmiotem postępowania wszczętego wnioskiem Pawła L. z 23.05.1996 r., którego skarga dotyczy, ocena - w świetle postanowień art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej VAT - 7/1 złożonej przez podatnika za kwiecień 1996 r. również w dniu 23.05.1996 r., a wniosek złożony na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy. Przepisy ustawy nie regulują terminu zgłaszania tego rodzaju wniosków. Fakt, że w konkretnym wypadku został złożony w tym samym dniu, w którym została złożona /przed upływem terminu/ deklaracja podatkowa nie czyni wniosku bezprzedmiotowym chociaż może utrudnić ocenę samej deklaracji bądź przesunąć w czasie możliwość dokonania takiej oceny.

Art. 25 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru, o którym mowa w art. 9, w ocenie Sądu, odnosi się to do sytuacji opisanych w art. 19 ust. 1 i art. 24 ust. 1 ustawy o VAT.

Izba Skarbowa nie wykazała związku tego przepisu z przepisem szczególnym jakim bez wątpienia jest art. 14 ust. 3 ustawy regulujący sprawę określonych "zaszłości" podatników podatku od towarów i usług z okresu, kiedy podatnikami nie byli, a nie ich bieżącej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu.

Wniosek P. L. złożony 23.05.1996 r. winien być rozpoznany merytorycznie.

Z opisanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 2 pkt 1 i art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w wyroku.