Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 541/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2010-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4, art. 2a ust. 1 pkt 2,;
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: par. 68 ust. 3 pkt 4,
journal: Dz.U. 2001 nr 38 poz 454
law: Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.
article: art. 4 pkt 1,2,
journal: Dz.U. 2007 nr 19 poz 115
law: Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec,, Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2010r. sprawy ze skargi Polskich S. E. O. S.A. w K. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy P. z dnia [...]. nr [...]w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. w kwocie 79.900 zł.

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło, że w dniu 8 grudnia 2009 r. P. S.E. O.spółka akcyjna z siedzibą K. J. (dalej: Spółka), wystąpiła do organu podatkowego pierwszej instancji w P.z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 r. w łącznej kwocie 239.700 zł. Wraz z wnioskiem Spółka przedłożyła skorygowaną deklarację na podatek od nieruchomości za 2006r. Uzasadniając swoje żądanie, strona stwierdziła, iż jako właściciel dróg wewnętrznych oraz dróg dojazdowych zewnętrznych w obrębie stacji elektroenergetycznej wykazała je w złożonych deklaracjach podatkowych. W ocenie Spółki przedmiotowe drogi korzystają z wyłączenia w okresie 2004-2006 na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia 3 lutego 2010r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006. Następnie w dniu [...]r. wydał decyzję, w której określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006r. w kwocie 783.182 zł.

Kolejną decyzją z dnia [...]r. organ podatkowy odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 79.900 zł. Wyjaśnił, że Spółka, jako właściciel nieruchomości dokonała wpłat należnego podatku w prawidłowych wysokościach tj. 783.182 zł. W skorygowanych deklaracjach Spółka zaniżyła wartość budowli o kwotę 79.900 zł. Wysokość podatku określonego w decyzji [...] jest równa podatkowi wpłaconemu przez Spółkę, nie wystąpiła więc nadpłata.

Od decyzji organu pierwszej instancji Spółka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust.3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. poprzez jego niewłaściwą interpretację. Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w pierwszej kolejności wskazało na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyjaśniło, że od 1 stycznia 2003 r., art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Z wykładni gramatycznej analizowanego przepisu, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r., wynika, że zwolnieniu z opodatkowania podlegały wszystkie kategorie dróg. Tym samym wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podlegać będzie wydzielony liniami granicznymi grunt, na którym zlokalizowana jest droga oraz budowla drogi, posadowiona na tym gruncie wraz z funkcjonalnie związanymi z nią obiektami.

Dla wykazania jednak, iż konkretny grunt jest pasem drogowym, konieczne jest odwołanie się do zapisów ewidencji gruntów i budynków, taki bowiem wymóg ustawodawca wprowadził w art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjnego i kartograficznego (t.j. z 2009r. Dz. U. Nr 98, poz. 817). Uwzględniając treść tej normy, organ przy wymiarze podatków powinien odwoływać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowania prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji, natomiast w postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Ewidencja gruntów i budynków stanowi bowiem urzędowe źródło informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych.

Organ nie podzielił poglądu Spółki, że wyłączenie budowli dróg oraz pasów drogowych spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest uzależnione od klasyfikacji gruntu, na którym znajduje się droga, dokonanej dla potrzeb ewidencji gruntów i budynków. Zapis art. 21 ww. ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, w brzmieniu, że podstawą wymiaru podatków i świadczeń są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostów, jest przepisem równorzędnej rangi ustawowej o charakterze wiążącym dla organów podatkowych. Dane te mają walor dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego, co zostało w nim stwierdzone, a więc organ podatkowy nie może ich pominąć przy wymiarze podatku bez względu na to, czy odpowiadają one stanowi faktycznemu.

Z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla działek nr 1/1, nr 2 oraz 3/1 będących w użytkowaniu wieczystym podatnika na terenie gminy P. wynika, iż nie posiadają one oznaczenia "dr". Skoro niesporne jest, że Spółka w omawianym roku podatkowym nie posiadała gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr", to nie było podstaw do wyłączenia od podatku przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych gruntów faktycznie zajętych na pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami wymienionymi w tym przepisie. Zasadnie zatem Spółka objęła opodatkowaniem grunty zgodnie z klasyfikacją wynikającą z ewidencji i odrębnie budowle dróg według ich wartości. Wartości te są niesporne i wykazane zostały w pierwotnie składanych przez podatnika deklaracjach.

Reasumując SKO w K. stwierdziło, że skoro podatnik nie posiada gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi – dr, zasadne było rozstrzygniecie, że nadpłata w podatku od nieruchomości za rok 2006 nie powstała.

Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. złożyła Spółka. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust.3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., w związku z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r., Nr 240, poz.2027 ze zm.) poprzez jego niezastosowanie w sprawie.

W związku z zarzutami Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że w decyzji znalazła się błędna informacja, iż Spółka zaniżyła wartość budowli o 79.900 zł, gdy tymczasem było to zobowiązanie w podatku od nieruchomości od wartości budowli drogi.

Skarżąca zakwestionowała przyjęty przez organ prymat ewidencji gruntów i budynków dla możliwości skorzystania z wyłączenia spod opodatkowania. Analizując brzmienie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., wyłączającego spod opodatkowania drogi, wskazała, że jego brzmienie obowiązujące w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. poszerzyło krąg beneficjentów tej dyspozycji. Zrezygnowano z ogranicznika w postaci dróg publicznych, co spowodowało, że dyspozycja tego przepisu winna być stosowana także do dróg wewnętrznych, o których mowa w art. 8 ust.1 ustawy o drogach publicznych. Przy czym do "dróg wewnętrznych" zaliczane być powinny nie tylko drogi sensu stricto, ale także place wewnątrzzakładowe, gdyż także i te budowle są przeznaczone do ruchu drogowego i stanowią drogę w rozumieniu ustawy o drogach publicznych.

Jeżeli chodzi o doprecyzowanie zakresu przedmiotowego wyłączenia, to konsekwentnie należy sięgnąć do definicji legalnych niektórych pojęć zamieszczonych w art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych. W pierwszym z nich zdefiniowano pojęcie pasa drogowego, stanowiąc, że jest nim: "wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą". Tym samym więc do będącego w użytkowaniu wieczystym Spółki gruntu, zajętego pod budowlę drogi, stanowiącego pas drogowy w rozumieniu powyższej ustawy, w pełni powinno się stosować dyspozycję art. 2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l.

Definicja zamieszczona w kolejnym z przywołanych przepisów ustawy stanowi natomiast, że przez drogę należy rozumieć budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym. Skoro zatem w przepisie ustawy jest mowa o drogach, to tym samym wyłączeniu spod opodatkowania podlegały konsekwentnie także budowle dróg. Trudno bowiem nie uznać, że droga posiadana przez Spółkę na terenie stacji elektroenergetycznej, jest budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego i kołowego.

Zdaniem Spółki, o drodze jako budowli będzie można mówić już także wtedy, gdy na gruncie zostaną poczynione pewne prace (np. utwardzenie gruntu, położone zostaną płyty betonowe czy wylany asfalt), dzięki którym obiekt będzie stanowił całość techniczno - użytkową. Tak stwierdził w szczególności Prezydent Płocka w interpretacji z 3 listopada 2005 r. (WSB.I.31107/7/2005). Należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy na gruncie znajduje się budowla drogi, tj. czy na gruncie zostały poczynione prace wskazujące na faktyczne istnienie drogi. Jeżeli tak, to budowla powinna być wyłączona w latach 2004 - 2006 z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, istnieje ona bowiem obiektywnie, i jeśli nie już w tej chwili, to za jakiś czas będzie służyła swoim celom komunikacyjnym. Tylko te okoliczności powinny decydować o wyłączeniu faktycznie istniejącej budowli drogi spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Powołując wyroki sądów administracyjnych Spółka podniosła, że ewidencja gruntów i budynków nie może mieć wpływu na wyłączenie dróg wewnętrznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Decydujące znaczenie powinien mieć stan faktyczny, tj. to, czy na gruncie faktycznie znajduje się budowla drogi. Dlatego organy podatkowe, przy ocenie możliwości skorzystania przez podatnika z wyłączenia ich z opodatkowania, za każdym razem powinny dokonywać stosownych oględzin, a nie opierać się jedynie na zapisach w ewidencji gruntów i budynków.

W podatku od nieruchomości decydujące dla wymiaru podatku jest faktyczne wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Ewidencja może mieć co najwyżej znaczenie pomocnicze, drugorzędne. Służy ona ewidencjonowaniu gruntów i budynków, a nie budowli, a takimi są drogi. Zatem gdyby to ewidencja miała decydować o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, to powinno być to zapisane wprost w przepisach u.p.o.l., że wyłączeniu z opodatkowania podlegają budowle dróg, sklasyfikowane jako drogi. Takiego zaś zapisu w art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. nie było. Stanowisko, że ewidencja gruntów i budynków nie może być jedyną podstawą do ustalania przedmiotu opodatkowania, prezentuje także doktryna.

Niezasadnym jest, zdaniem skarżącej, odwoływanie się przez SKO w K. do treści art.21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. Wprawdzie istnieje swoiste domniemanie prawdziwości danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, jednak nie oznacza to, że dane z ewidencji nie mogą być zakwestionowane przez organ podatkowy, który może odmówić wiarygodności tym danym jako dowodom w sprawie.

Zatem fakt nieoznaczenia w ewidencji gruntów i budynków gruntów symbolem "dr" nie może przesądzać o wyłączeniu z niepodlegania podatkowi od nieruchomości pasa drogowego wraz z budowlą drogi. O wyłączeniu z opodatkowania powinien decydować jedynie stan faktyczny, tj. fakt, czy na gruncie znajduje się budowla drogi, a nie tylko zapis w ewidencji gruntów i budynków. W szczególności, organ podatkowy nie może zaprzestać na zapoznaniu się z danymi z ewidencji i domniemaniu ich prawdziwości, ale musi podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Gdyby zatem w wyniku poczynionych ustaleń, np. poprzez przeprowadzenie oględzin gruntu, organ stwierdził, że na gruncie tym znajduje się budowla drogi, powinien uznać, że grunt ten wraz z budowlą drogi był wyłączony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bez względu na oznaczenia tego gruntu w ewidencji gruntów i budynków.

Dalej Spółka przytoczyła fragmenty z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2009r. sygn. akt II FSK 784/08. Wysnuła również wniosek, że grunty oznaczone jako "drogi" w ewidencji gruntów nie są tym samym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości co "drogi" wskazane w art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. Drogami są grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych i dróg wewnętrznych i jest to jeden z tzw. terenów komunikacyjnych (oznaczony "dr), obok terenów kolejowych i innych terenów komunikacyjnych. Gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację nieruchomości do dróg się nie zalicza (ale tylko dla potrzeb rozporządzenia), natomiast wlicza się je do przyległego do gruntu użytku gruntowego (tworzą jedną całość). Droga zlokalizowana na tym gruncie nie przestaje być drogą wewnętrzną. Grunt który nie może zostać oznaczony jako "dr" nadal jest w granicy pasa drogowego drogi wewnętrznej - drogi dojazdowej do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorcę. A zatem, nie każdy grunt będący pasem drogowym w rozumieniu u.p.o.l. w związku z kolei z ustawą o drogach publicznych może być oznaczony w ewidencji gruntów symbolem "dr" jako użytek gruntowy o nazwie droga. Nie zmienia to jednak faktu, że grunt ten jest zajęty pod drogę wewnętrzną, a co za tym idzie, stanowi pas drogowy, o którym mowa w art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. Istnieją więc takie grunty będące pasami drogowymi w rozumieniu tego przepisu, które nie mogą być oznaczone jako drogi w ewidencji gruntów, ponieważ są włączone do użytku gruntowego do nich przyległego (który staje się wiodący dla potrzeb ewidencji gruntów i budynków).

Powyższa analiza wskazuje, że pojęcia występujące dla potrzeb ewidencji gruntów i budynków oraz u.p.o.l. co najwyżej się krzyżują, ale na pewno się nie pokrywają. Oznacza to, że dane z ewidencji nie mogą być podstawą wymiaru podatków tam, gdzie nie istnieje tożsamość pojęć używanych dla potrzeb tej ewidencji oraz ustawy podatkowej.

Reasumując skarżąca podniosła, że ponieważ naniesienie na gruncie stacji elektroenergetycznej Spółki stanowiło drogę wewnętrzną w rozumieniu prawa o drogach publicznych, a równocześnie droga ta stanowiła budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, to w konsekwencji korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości w pach 2004 - 2006. Nie ma tutaj rozstrzygającego znaczenia, czy grunt pod tą drogą był ujęty w ewidencji gruntów i budynków jako "dr" czy też nie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. powtórzyło argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podniosło ponadto, że zbędnym było powtórzenie w ustawie podatkowej treści art. 21 ustawy Prawo geologiczne i kartograficzne, poprzez wyraźne wskazanie w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., iż decydujące znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego mają dane z ewidencji gruntów i budynków, ze względu na zasady techniki ustawodawczej. Organ zauważył także, że na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j. Dz.U. z 2010r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: u.p.o.l., w stanie prawnym obowiązującym w przedmiotowej sprawie (rok 2006), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. W celu ustalenia, czy Spółce w 2006r. przysługiwało opisane tu wyłączenie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. oparło się na wypisie z rejestru gruntów z dnia 12 lipca 2010r. Wynika z niego, że będące w użytkowaniu wieczystym Spółki działki nr 1/1, nr 2 i 3/1 nie posiadają oznaczenia "dr". W związku z tym organ uznał, że skoro Spółka nie posiadała w 2006r. gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr", to nie było podstaw do wyłączenia od podatku, przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Ze stanowiskiem tym nie zgodziła się Spółka, podnosząc w skardze, że ewidencja gruntów i budynków nie może mieć wpływu na wyłączenie dróg wewnętrznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Decydujące znaczenie ma mieć bowiem stan faktyczny.

Powyższe oznacza, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy zasadnie organy podatkowe odmówiły stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2006r. w odniesieniu do dróg wewnętrznych zlokalizowanych w obrębie stacji elektroenergetycznej, uwzględniwszy w tym zakresie zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

W powyżej przedstawionej kwestii, w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane są dwa odmienne stanowiska.

Zgodnie z pierwszym z nich, przypisanie ewidencji gruntów i budynków decydującej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., nie jest działaniem prawidłowym. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, odmiennie niż w przypadku ustawy o podatku rolnym lub ustawy o podatku leśnym, brak jest bezpośredniego odniesienia do ewidencji gruntów i budynków, w związku z tym dla celów wymiaru podatku od nieruchomości, w sytuacji zwłaszcza, gdy ewidencja pewnej kategorii gruntów nie uwzględnia, zapisy w niej zawarte mają znaczenie drugorzędne, a determinantem wymiaru podatku od nieruchomości jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Treść art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz § 68 ust. 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków ( Dz. U. nr 38, poz. 454 ) i poz. 3 pkt 7 lit. a) in fine załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia nie daje podstaw do przyjęcia za wiążące danych z ewidencji gruntów i budynków w zakresie opodatkowania przedmiotowych nieruchomości. O wymiarze podatku od nieruchomości decyduje stan faktyczny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2009r. sygn. akt II FSK 784/08, wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: WSA w Szczecinie z dnia 22 kwietnia 2009r. sygn. akt I SA/Sz 52/09, WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1219/07, WSA we Wrocławiu z dnia 17 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1440/07, WSA w Opolu z dnia 24 lutego 2010r. sygn. akt I SA/Op 527/09, WSA w Białymstoku z dnia 20 stycznia 2010r. sygn. akt I SA/Bk 523/09 /dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Przeciwstawny pogląd odmawia organom ustalającym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości prawa do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Dane te mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2010r. sygn. akt II FSK 1243/08, z dnia 5 listopada 2009r. sygn. akt II FSK 836/08, z dnia 15 kwietnia 2008r. sygn. akt II FSK 372/07, z dnia 29 października 2009r. sygn. akt II FSK 854/08, z dnia 1 października 2009r. sygn. akt II FSK 652/08, z dnia 18 lutego 2010r. sygn. akt II FSK 1586/08, wojewódzkich sądów administracyjnych: WSA w K. z dnia 14 października 2010r. sygn. akt I SA/Ke 461/10, WSA w Krakowie z dnia 27 stycznia 2010r. sygn. akt I SA/Kr 955/09, WSA w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Po 363/09).

Sąd w sprawie niniejszej akceptuje i podziela drugie z przedstawionych tu stanowisk.

Powołany wyżej art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyłącza spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Przy czym w ustawie tej nie ma definicji ani pojęcia pasa drogowego ani drogi, w związku z czym należy sięgnąć do ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2007r. Nr 19 poz. 115 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006r. Wykładni pojęcia pasa drogowego i drogi w kontekście tych dwóch ustaw dokonał Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 10 czerwca 2010r. sygn. akt II FSK 1782/08 i z dnia 29 czerwca 2010r. sygn. akt II FSK 219/09. Sąd ten wskazał na art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, w którym wyjaśniono, że pas drogowy to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Drogę zdefiniowano natomiast jako budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym (art.4 pkt 2).

Z powyższych definicji wynika, że grunt można uznać za część pasa drogowego jedynie wówczas, gdy jest zlokalizowana na nim droga, zaś droga może być zlokalizowana wyłącznie w pasie drogowym.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są grunty, budynki lub ich części oraz budowle i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.). Budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 2a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Droga jest niewątpliwie budowlą w rozumieniu tych przepisów. Pojęcie pasa drogowego dla celów podatkowych dotyczyć może natomiast wyłącznie gruntu, na jakim zlokalizowana jest droga wraz z urządzeniami z nią funkcjonalnie związanymi, bowiem z elementów, które na pas ten, stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych się składają, opodatkowaniu podlegać może jedynie grunt. Trudno uznać, iż ustawodawca uznał za stosowne, posługując się pojęciem pasa drogowego wyłączyć z opodatkowania przestrzeń nad i pod gruntem, skoro przestrzeń ta co do zasady nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Analiza powyższych unormowań prowadzi Naczelny Sąd Administracyjny do wniosku, że wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. podlegać będzie wydzielony liniami granicznymi grunt, na którym zlokalizowana jest droga oraz budowla drogi, posadowiona na tym gruncie wraz z funkcjonalnie związanymi z nią obiektami. Przy czym kolejny wniosek jaki płynie z tych rozważań jest taki, że dla wykazania iż konkretny grunt jest pasem drogowym, koniecznym jest odwołanie się do zapisów ewidencji gruntów i budynków.

Podzielając w całości wnioski powyższej analizy należy zatem podnieść, że grunt zajęty pod pas drogowy, aby korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., musi być stosownie oznaczony w ewidencji gruntów i budynków. Warunek ten nie wynika wprost z niniejszego przepisu, lecz z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287). Stanowi on, że podstawę m.in. wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jest to przepis równorzędnej rangi ustawowej o charakterze wiążącym dla organów podatkowych. Jeśli zatem przepis art. 2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. nie odwołuje się bezpośrednio do ewidencji gruntów i budynków, to nie dlatego, że uznaje za zbędną konieczność uwzględnienia przy wymiarze podatku danych z tej ewidencji, tylko dlatego, że tak nakazują zasady techniki prawodawczej, wskazujące, by ustawa nie powtarzała przepisów zawartych w innych ustawach. Dane zawarte w ewidencji mają charakter dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. Organ podatkowy nie może ich pominąć przy wymiarze podatku bez względu na to, czy odpowiadają one stanowi faktycznemu. Wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, dowodu tego nie można było obalić przez dokonanie oględzin gruntu i stwierdzeniu stanu rzeczywistego. Organ podatkowy nie jest uprawniony korygować danych zawartych w ewidencji gruntów. Przy czym inicjatywa do podjęcia odpowiednich działań przed właściwym organem w celu doprowadzenia ewidencji gruntów i budynków do zgodności ze stanem faktycznym, leży po stronie Spółki.

Błędny jest zatem wniosek Spółki, że gdyby ewidencja gruntów i budynków miała decydować o wyłączeniu spod opodatkowania dróg, to powinno być to zapisane wprost w przepisach u.o.p.l. Ponownie należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz treść przywoływanego wyżej art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego wskazują na obowiązek uwzględniania danych z ewidencji gruntów i budynków. Jest to główna zasada, dotycząca wszystkich ewidencjonowanych geodezyjnie gruntów objętych przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, i obowiązująca niezależnie od faktu czy w ustawa ta w danym przepisie odnosi się do ewidencji, czy też tego nie czyni.

W ocenie Sądu, gdyby natomiast uznać, że na podstawie art. 2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. organ władny byłby dokonywać samodzielnych ustaleń z pominięciem ewidencji, to ustawodawca zawarłby w niniejszym przepisie zapis analogiczny do tego, jaki znalazł się w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Przepis ten pozwala na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów mimo ich sklasyfikowania w ewidencji jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, które zasadniczo nie podlegają podatkowi od nieruchomości, jeśli zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przepis ten stanowi zatem wyjątek od wynikającej z art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego zasady związania organów podatkowych danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków. Podkreślić jednak należy, że wyjątek ten dotyczy tylko art. 2 ust. 2 u.p.o.l., natomiast nie odnosi się w żaden sposób do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro skarżąca Spółka w 2006r. nie posiadała gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków w sposób pozwalający na przyjęcie, że były to pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, to nie było podstaw do wyłączenia od podatku przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. dróg wewnętrznych zlokalizowanych w obrębie stacji elektroenergetycznej oraz dróg dojazdowych. Nie jest bowiem istotne rzeczywiste przeznaczenie gruntu, lecz jego sklasyfikowanie i stosowne oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków. Z tego też powodu nie mają znaczenia zawarte w skardze rozważania na temat charakteru dróg należących do Spółki. Bez względu na ich specyfikę, nie mają one wymaganego oznaczenia a tylko to, jak już wyjaśniono wyżej, decyduje o możliwości skorzystania z wyłączenia od opodatkowania.

Wyrażająca tożsame stanowisko decyzja organu podatkowego, odmawiająca stwierdzenia nadpłaty za dany rok jest zatem prawidłowa.

W związku z powyższym Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.