Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1429/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 17 ust 1 pkt 6 lit a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędzia NSA Elżbieta Rischka Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r. sprawy ze skargi H. L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko H. L. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W uzasadnieniu powyższej interpretacji indywidualnej wskazano, że w dniu 23 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni zawarła w dniu 11 lipca 2013 r. "Umowę zbycia udziałów w trybie art. 199 Ksh w celu umorzenia". Przedmiotem umowy z dnia 11 lipca 2013 r. jest zbycie udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia. Zgodnie z postanowieniami umowy wnioskodawczyni zbywa Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 199 kodeksu spółek handlowych, celem umorzenia, 2 (dwa) posiadane w Spółce udziały, a nabywca oświadcza, iż udziały te we wskazanym celu nabywa. Wynagrodzenie, przysługujące posiadaczowi udziałów umorzonych, strony ustalają na łączną kwotę (...). Wynagrodzenie zostanie przez nabywcę wypłacone zbywcy w następujący sposób:

a) kwota (x) w terminie do dnia 15 lipca 2013 roku,

b) kwota (y) w terminie do dnia 15 lipca 2015 roku,

c) kwota (z) w terminie do dnia 15 lipca 2016 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawczyni uzyskuje przychód należny z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia zgodnie z terminami wymagalności wynikającymi z zawartej umowy?

Zdaniem wnioskodawczyni uzyska ona przychód podatkowy ze zbycia udziałów w celu umorzenia w momencie otrzymania i w wysokości rzeczywistej zapłaty, nie później jednak, niż w ustalonych w umowie terminach i należnej w danej dacie i kwocie należności.

Wnioskodawczyni podniosła, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych: "Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych".

Warunkiem opodatkowania przychodu jest jego "należny" charakter. Przepis jednoznacznie odwołuje się do wymagalności roszczenia. W przypadku odroczenia terminu zapłaty, podatnik nie może dochodzić zapłaty. W ocenie wnioskodawczyni opodatkowanie przychodu jako "należnego" byłoby w takim przypadku naruszeniem ducha i litery ustawy. W praktyce podatkowej organy skarbowe wielokrotnie identyfikowały pojęcie przychodu należnego z wymagalnością roszczenia. Do problemu momentu uzyskania przychodu należnego w kontekście wymagalności roszczenia odniósł się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 13 marca 2013 r. (ILPB1/415-12/13-2/AP): "Przychodami z działalności gospodarczej są więc kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia kwota należna, determinuje ono bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia kwota należna, konieczne jest zatem odwołanie się do słownikowego rozumienia tego pojęcia. W myśl Słownika języka polskiego należny, to przysługujący, należący się komuś. Z kolei czasownik należeć się oznacza tyle co przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę. Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. Należność wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia". Chociaż interpretacja dotyczy przychodów z działalności gospodarczej, wobec zbieżności pojęcia "przychód należny" (w art. 14 i art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy) - zdaniem wnioskodawczyni - znajduje ona zastosowanie również dla potrzeb wniosku.

Na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy mamy również do czynienia - w opinii wnioskodawczyni - z wieloletnią, jednolitą i ugruntowaną linią interpretacyjną wskazującą, iż z uzyskaniem przychodu należnego z tytułu zbycia udziałów (akcji) mamy do czynienia w roku wymagalności ceny sprzedaży a nie w roku zbycia walorów kapitałowych. Wnioskodawczyni na poparcie swojego stanowiska wskazała m.in. wyrok NSA z 8 sierpnia 2013 r. II FSK 2402/11, wyrok NSA z 9 czerwca 2010 r. II FSK 282/09, wyrok WSA w Krakowie z 12 lutego 2014 r. I SA/Kr 2187/13.

Minister Finansów uznając stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe wskazał na treść m.in. przepisów art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Przywołując powyższe przepisy Minister Finansów stwierdził, że moment, w którym podatnik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów należy kierować się literalnym brzmieniem art. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz art. 17 ust. 4 pkt 6 lit. a) stanowiącym, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego "faktycznego otrzymania", czyli "zapłaty". Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia "przychody należne".

W przypadku zatem przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych), gdyż przychodem są wartości należne, choćby faktycznie nieotrzymane. Podstawowe zatem znaczenie dla momentu powstania obowiązku podatkowego ma ustalenie znaczenia sformułowania "przychody należne".

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia "należny" według "Słownika języka polskiego" pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN - 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu "należny" - jako "przysługujący, należący się komuś lub czemuś". Tak więc "przychód należny" oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawczyni zawarła w dniu 11 lipca 2013 r. umowę zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu umorzenia. Zgodnie z postanowieniami umowy wynagrodzenie wnioskodawczyni będzie wypłacane w trzech ratach.

Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że wynagrodzenie z tytułu zbycia udziałów stanowi dla wnioskodawczyni przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten po stronie wnioskodawczyni powstał w dacie, w której nastąpiło przeniesienie prawa własności udziałów na nabywcę - dniem powstania przychodu będzie zatem dzień zawarcia umowy o zbyciu udziałów.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub w częściach (ratach) po dniu podpisania umowy, albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia udziałów następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. W dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów tj. 11 lipca 2013 r., u wnioskodawczyni powstał więc przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uzyskała przychód w momencie sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc 11 lipca 2013 r. Wtedy to przychód z odpłatnego zbycia udziałów stał się należny czyli przysługujący, należący się wnioskodawczyni. Bez znaczenia dla momentu wystąpienia obowiązku podatkowego pozostaje fakt, że cena za zbywane udziały zostanie wypłacona wnioskodawczyni w ratach.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, iż wyroki te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Wnioskodawczyni, pismem z dnia 4 sierpnia 2014 r., wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wskazała kolejne wyroki sądów administracyjnych.

W odpowiedzi, na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ nie zmienił swojego stanowiska, nie znalazł podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego H. L. wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa, tj.:

• art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - polegające na błędnej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 6 w/w ustawy i użytego w nim sformułowania "przychody należne",

• art. 14 a § 1 w zw. z art. 14e § 1 i art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - poprzez udzielenie podatnikowi interpretacji diametralnie różniącej się od prezentowanego dotychczas stanowiska Ministra Finansów odnośnie wykładni zwrotu prawnego "przychody należne" oraz nieuwzględnienie przy wydaniu tej interpretacji utrwalonej już i jednolitej wykładni pojęcia "przychody należne" prezentowanej przez orzecznictwo sądów administracyjnych oraz doktrynę.

W uzasadnieniu skargi, skarżąca ponowiła argumentację prawną wskazaną przez nią w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

Podkreśliła, że celem jej wniosku z dnia 11 kwietnia 2014 r. była interpretacja prawa podatkowego, tzn. art. 17 ust. 1 pkt. 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem kryteriów prawnych, jakie Ustawodawca nadal znaczeniu "przychody należne", a nie jedynie potoczne, językowe rozumienie pojęcia zwrotu "należny" wg "Słownika języka polskiego" pod redakcją Prof. M. Szymczaka, - jak to uczynił organ podatkowy.

Skarżąca zaznaczyła, iż wbrew twierdzeniom organu podatkowego słownikowa definicja rozumienia zwrotu "należny" nie jest sprzeczna z przywołaną przez nią w jej wniosku ORD-IN z dnia 11 kwietnia 2014 r. i popartą interpretacją prawną sądów administracyjnych. Słownikowe znaczenie pojęcia "należności" to również coś, czego można się domagać, zakłada ono więc również jej "wymagalność" - niewymagalnych świadczeń nie można dochodzić i żądać ich spełnienia, nie są bowiem "przysługujące".

Uprawnionym - w ocenie skarżącej - jest więc stwierdzenie, że "Przychody należne", - to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia od dłużnika, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. Zważywszy, iż "należność" wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia -oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. A ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to podatkowymi przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia przed sądem powszechnym, a nie przychody zdefiniowane skrótowo w Słowniku Języka Polskiego pod hasłem "należny".

Skarżąca podkreśliła, iż podatek dochodowy od osób fizycznych nie jest podatkiem jednorazowym, a podatkiem rozliczanym rocznie. Oznacza to, w ocenie strony, - iż opodatkowaniu w skali roku podlegają jedynie przychody otrzymane i należne do otrzymania w danym roku rozrachunkowym, a nie przychody należne podatnikowi w ogóle, w tym należne w odległej przyszłości. Przyszłe należności zostaną bowiem opodatkowane zgodnie z prawem podatkowym w kolejnych latach.

Zdaniem skarżącej, zasadność jej stanowiska potwierdza utrwalona i jednolita linia orzecznictwa sądów administracyjnych w której przewija się główna teza, iż z uwagi na fakt, że ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia "kwot należnych" - przy interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie przyjmuje się, że chodzi tu o tego typu przychody, co do których podatnikowi przysługuje skuteczne prawo ich domagania się od kontrahenta. Musi zatem być to należność, wynikająca z istniejącego stosunku prawnego, łączącego podatnika z jego dłużnikiem oraz powinien nastąpić termin wymagalności danej raty należności. Przez wymagalność świadczenia należy rozumieć zaś stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość żądania zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności. Chodzi zatem o sytuację, w której podatnik uzyskuje już roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym.

Na poparcie swojej argumentacji skarżąca powołała wyroki sądów administracyjnych i Ministra Finansów w innych interpretacjach prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, albowiem organ naruszył przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w sposób mający wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.).

Niewątpliwie spór między stronami dotyczy interwencji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., przy wskazanym przez skarżącą stanie faktycznym. Przepis stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, natomiast w brzmieniu obowiązującym w dacie zawarcia umowy zbycia udziałów tj. 11 lipca 2013 r., przepis stanowił natomiast, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zdarzeniem faktycznym, które rodzi powstanie przychodu, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 jest odpłatne zbycie udziałów oraz papierów wartościowych. W przypadku skarżącej podstawą zbycia udziałów ma być umowa ich sprzedaży. Przychodem będzie zatem kwota, jaką skarżąca uzyska za udziały na mocy umowy sprzedaży - ich cena. Zdarzenie powodujące powstanie przychodu skarżącego należy zatem do kategorii czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z umową sprzedaży udziałów każda ze stron spełni przypisane jej świadczenie. Skarżąca, jako sprzedawca - przeniesie na nabywcę własność udziałów, a nabywca zapłaci mu uzgodnioną cenę. Przychód skarżącej będzie rezultatem spełnienia świadczenia przez nabywcę.

Zdaniem Sądu - nie kwestionując słownikowego znaczenia pojęcia "należny", jako "przysługujący komuś" - zasadne jest w tym stanie rzeczy odwołanie się do przepisów prawa cywilnego w celu określenia, kiedy to świadczenie strony umowy staje się należne (od kiedy jej przysługuje).

W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem wynikającym z umowy cywilnoprawnej, możliwość domagania się spełnienia świadczenia wiąże się z jego wymagalnością. W ujęciu cywilistycznym roszczenie wymagalne to takie, którego spełnienia przez dłużnika wierzyciel może się domagać, a gdy do spełnienia wymagalnego świadczenia nie dojdzie - dochodzić jego realizacji w określony przepisami sposób, zwykle przez sądem.

Roszczenie staje się wymagalne z chwilą nadejścia terminu, w jakim świadczenie ma być spełnione. Co oczywiste moment ten nie musi pokrywać się ani z datą zawarcia umowy będącej źródłem roszczenia, ani też z datą spełnienia świadczenia przez drugą stronę. Zgodnie z art. 455 k.c., jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania. Natomiast art. 456 k.c. stanowi, że jeżeli strony zastrzegły w umowie, że spełnienie świadczenia następować będzie częściami w ciągu określonego czasu, ale nie ustaliły wielkości poszczególnych świadczeń częściowych albo terminów, w których ma nastąpić spełnienie każdego z tych świadczeń, wierzyciel może przez oświadczenie, złożone dłużnikowi w czasie właściwym, ustalić zarówno wielkość poszczególnych świadczeń częściowych, jak i termin spełnienia każdego z nich, jednakże powinien uwzględnić możliwości dłużnika oraz sposób spełnienia świadczenia.

Wymagalność świadczenia może zatem dotyczyć zarówno jego całości, jak i części. Skoro zaś związana jest ona z nadejściem terminu spełnienia świadczenia (w przypadku świadczenia pieniężnego będzie to termin zapłaty), to nie sposób podzielić poglądu Ministra Finansów o braku znaczenia tej daty dla momentu powstania obowiązku podatkowego. Znaczenia tego nie posiada natomiast data, w której zapłata rzeczywiście nastąpiła.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu uznać należało, że "przychodem należnym", o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit, a), jest wymagalna kwota należności przysługująca podatnikowi z tytułu zbycia udziałów, przy czym - co wynika wprost z treści tego przepisu - bez znaczenia jest okoliczność, czy podatnik przychód ten faktycznie otrzymał.

"Przychód należny" powstaje zatem w dacie, kiedy określona kwota przysługującego podatnikowi świadczenia pieniężnego staje się wymagalna i może on domagać się jej zapłaty. Innymi słowy przychód powstaje, kiedy podatnik może się domagać, aby stanowiąca go kwota została mu przekazana. W celu ustalenia, kiedy podatnik uzyskał przychód istotna jest więc data, w której wynikający z umowy obowiązek spełnienia świadczenia (dokonania zapłaty) powinien nastąpić.

Bez znaczenia jest okoliczność, czy kwota wymagalnej należności obejmuje całość, czy też część świadczenia wynikającego z umowy zbycia udziałów. Skoro przepisy Kodeksu cywilnego dopuszczają możliwość spełnienia świadczenia w częściach i przewidują łączącą się z tym możliwość ustalenia odrębnych terminów płatności poszczególnych części, to brak jest podstaw, aby przychód należny z tytułu umowy traktować zawsze jako jedną całość, należną w momencie zawarcia umowy, bądź też w dacie spełnienia świadczenia przez drugą stronę.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) nie dostarcza zatem podstaw, aby za moment powstania przychodu należnego uznać, jak to uczynił Minister Finansów, dzień, w którym nastąpi przeniesienie prawa własności udziałów na rzecz innego podmiotu (w przypadku opisanym przez skarżącą miałby to być dzień zawarcia umowy). Uzyskanie przychodu przez skarżącą bezpośrednio łączyć bowiem należy ze świadczeniem nabywcy udziałów, a nie jego własnym (przeniesienie własności udziałów). Skarżąca zawierając umowę miała prawo oczekiwać, że druga strona spełni swoje świadczenie w umówionych terminach, ale domagać się tego skutecznie mógłby dopiero po ich bezskutecznym upływie.

Oznacza to, że skarżąca dokonując planowanego zbycia udziałów w okolicznościach takich, jak opisane we wniosku o interpretację, uzyska przychód z tego tytułu odpowiednio w datach wymagalności (z upływem terminu płatności) poszczególnych części przysługującej mu ceny. Wtedy też powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku o interpretację, wiążące "przychód należny" w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit, a) z wymagalnością wierzytelności, z której to przychód ten wynika, tj. z wymagalnością poszczególnych rat.

Należy przy tym podkreślić (czego zdaje się nie zauważać organ), że w judykaturze jednoznacznie przyjmuje się, że w momencie, gdy podatnik uzyskuje już roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym, to taka wierzytelność jako wymagalna staje się przychodem należnym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się tylko takie wierzytelności, które w danym momencie podatnikowi należą się, czyli są wymagalne, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik już faktycznie uzyskał świadczenie wynikające z takiej wierzytelności, czy też jeszcze nie. Ponieważ ustawa nie definiuje pojęcia "kwot należnych", przyjmuje się, że chodzi tu o tego typu przychody, co do których podatnikowi przysługuje skuteczne prawo ich domagania się od kontrahenta. Musi zatem być to należność, wynikająca z istniejącego stosunku prawnego, łączącego podatnika z jego dłużnikiem oraz powinien nastąpić termin wymagalności danej raty należności. Zatem kwoty należne trzeba utożsamiać z wymagalnymi świadczeniami (por. wyroki NSA z dnia: 20 maja 2002 r., sygn. akt I SA/Wr 2964/99; 4 września 2008 r., sygn. akt II FSK 820/07; 20 września 2007 r., sygn. akt II FSK 1028/06; 16 listopada 2006 r., II FSK 1375/05; 16 października 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 180/03).

Uwzględniając zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: "p.p.s.a.".

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Sąd zasądził na rzecz skarżącej koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a.