Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1181/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as. sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2006r. sprawy ze skargi M.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania i ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodu z nieujawnionych źródeł za 2003r. oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ W. Zygmont /-/ S. Zapalska


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej na wniosek M. D. reprezentowanej przez pełnomocnika - wznowił postępowanie sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu z nie ujawnionych źródeł za 2003 rok zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r.

Decyzją z dnia [...] 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego i ustalił Pani M. D. zryczałtowany podatek dochodowy za 2003 rok od dochodu z nie ujawnionych źródeł w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano na istnienie przesłanek określonych w art. 240 §1 pkt 5 z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn.zm.; dalej ustawa Ordynacja podatkowa) uzasadniających wznowienie postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż we wniosku o wznowienie postępowania strona przedłożyła oświadczenia z dnia [...].2003r. dotyczące darowizn od K. G. , E. G. i B. G. na rzecz M. D. dokonanych w dniu [...].2003r. w związku z osiemnastymi urodzinami podatniczki. Z oświadczeń wynikało, że każda z tych osób darowała w tym dniu po [...] zł. Na oświadczeniach tych Wójt Gminy B. potwierdził własnoręczność podpisów w/w osób również w tym samym dniu [...].2003r.

Ponadto załączono oświadczenia J. D. z dnia [...].2005r. w których potwierdziła otrzymanie ww. darowizn przez córkę. Własnoręczność podpisu J. D. na tych oświadczeniach zostało poświadczone przez notariusza w dniu [...].2005r.

Dołączono również kserokopie zeznań podatkowych wskazujące na w/w darowizny, na których widniała data [...].2005r.

W toku prowadzonego postępowania wniesiono oświadczenie J. D. z dnia [...].2003r. z poświadczonym przez notariusza w dniu [...].2005r. oświadczeniem J. D., że w dniu [...] 2003r. złożyła własnoręczny podpis pod tym oświadczeniem. Z oświadczenia J. D. wynika, że M. D. w okresie od [...].1985 do [...].2003r. , otrzymała darowizny od W. G. w łącznej kwocie [...] złotych. Darowizny te M. D. miała otrzymać przy okazji różnych uroczystości tj. chrztu, urodzin, Bożego Narodzenia, ukończenia szkoły, czy też osiemnastych urodzin.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż przedłożone oświadczenia dotyczące darowizn od K. G. , E. G. i B. G. są nowymi dowodami, istotnymi dla sprawy z uwagi na to, że dotyczą dokonanych na rzecz M. D. darowizn i zawierają adnotacje urzędowe Wójta Gminy, pieczęć nagłówkową Urzędu Gminy i informację o pobraniu od poświadczeń opłaty skarbowej.

Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, iż dowody te, jak wynikało z umieszczonych na nich dat istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej, jednak nie były znane organowi odwoławczemu, ponieważ nie zostały przedłożone w toku postępowań prowadzonych przez organy I i II instancji.

Natomiast odnośnie dowodów dołączonych w toku wznowionego postępowania dotyczących darowizny dokonanej przez W. G. w latach 1985-2003, w wydanej po wznowieniu postępowania decyzji organu I –instancji, stwierdzono, iż Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił swoje stanowisko w decyzji z dnia [...] 2005r, w sprawie ustalenia podatku dochodowego w formie ryczałtu za 2002r.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przedstawione nowe istotne dowody, nie znane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej uzasadniają zajęcie stanowiska, że podatniczka dysponowała w 2003r. kwotą [...] zł z tytułu darowizn otrzymanych od J. D., I. G. (1/2 darowizn wynikająca z oświadczeń tych osób tj. z dnia [...].2003r. - J. D. i dnia [...].2004r. - I. G.) oraz E., K. i B. G. na pokrycie poniesionych wydatków.

W wydanej decyzji organ podatkowy oparł się na wcześniejszych, zachowujących nadal aktualność, ustaleniach wskazanych w uchylonej decyzji ostatecznej.

Z ustaleń tych wynika, iż podatniczka w 2003 roku poniosła wydatki na zakup samochodów osobowych we współwłasności z ojcem. Udział Podatniczki w poniesionych wydatkach (50%) stanowił kwotę [...] zł.

W dniu [...].2003r. podatniczka wraz z ojcem sprzedała zakupiony w 2002 roku samochód osobowy za cenę [...] zł. Z uwagi na 50% udział we współwłasności, przypadająca jej w udziale kwota z tytułu sprzedaży samochodu wynosiła [...] zł. Zatem faktyczne wydatki poniesione przez podatniczkę w 2003r. wynosiły [...] zł.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach.

Dyrektor Izby Skarbowej podnosi, iż w toku prowadzonego postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego za 2002r. z tytułu przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w złożonym w dniu [...] 2004r. oświadczeniu o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów za 2003r. podatniczka wykazała [...] zł (inne źródła finansowania wydatków oraz kwotę [...] zł uzyskaną ze sprzedaży samochodu. Natomiast w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień [...] 2002r. podatniczka wykazała środki pieniężne w kwocie w kwocie [...] zł, rzeczy ruchome samochód [...] (wartość [...] zł), motocykl [...] (wartość [...] zł). W oświadczeniu o stanie majątkowym na [...].2003r. wykazała środki pieniężne w kwocie około[...] zł, rzeczy ruchome samochód [...] o wartości [...] zł, samochód [...][...] zł., motocykl [...] o wartości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreśla, iż podatniczka deklarowała na [...].2002r. posiadanie pieniędzy w kwocie [...] zł, otrzymanie w 2003r. [...] zł, czyli do wykorzystania w 2003r. miała [...] zł. Wydatki na zakup samochodów wynosiły [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej, uważa zatem, iż podatniczka winna wykazać nadwyżkę do dyspozycji na dzień [...].2003r. w kwocie [...] zł, a deklarowała posiadanie środków pieniężnych w kwocie około [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż powyższa nierzetelność spowodowała, że oświadczenia podatniczki nie mogły być uznane za dowody na okoliczność uzyskania przez M. D. dochodów z darowizn w 2003r.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał również deklarowanych na dzień [...] 2002r. darowizn od osób bliskich: H. D., W. i W. K., W. G..

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że z poniesionych w 2003r. wydatków w wysokości [...] zł na zakup samochodów, materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwolił uznać, iż uwiarygodniono pokrycie wydatków w wysokości [...] zł.

Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej M. D., reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu odwołania podniesiono, iż we wznowionym postępowaniu organ podatkowy uznał część dowodów za nowe istotne dla sprawy, a część nie uznano jako nowe dowody w sprawie. Wydanej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 180 §1 Ordynacji podatkowej. Strona wywodzi, że jeżeli przepisy dopuszczają wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy to nie ma podstaw, aby oświadczenie złożone przed notariuszem za niewiarygodne.

W odwołaniu zostały również przytoczone fakty otrzymania konkretnych kwot od W. G. na rzecz córki na przestrzeni lat 1989-2003. Były to kwoty otrzymane na Boże Narodzenie oraz 18 urodziny. Natomiast odnośnie kwot przekazanych w latach 1984 - 1988r. stwierdza, iż nie można przeliczyć ich wartości nabywczej.

Natomiast w kwestii darowizn od osób nieżyjących tj. H. D. W. i W. K. stwierdza, iż darowizny od:

• W. K. z uwagi na niewielką kwotę tj. [...] zł nie może budzić żadnych wątpliwości. Były to kwoty otrzymywane na przestrzeni 1985-1989 na Boże Narodzenie i Dzień Dziecka.

• W. K. były to kwoty otrzymywane na przestrzeni lat 1985- 1998 na Dzień Dziecka, Boże Narodzenie i Pierwszą Komunię (ogółem [...] zł).

• H. D. ogółem w kwocie [...] zł były otrzymywane w latach 1985

- 1998 na Dzień Dziecka, Boże Narodzenie i Pierwszą Komunię.

Ponadto do odwołania załączono umowę darowizny na rzecz M. D. z dnia [...].2003r. Powyższa umowa dotyczyła darowizny J. D. na rzecz M. D.. Własnoręczność podpisu J. D. została potwierdzona przez Wójta Urzędu Gminy w B. również w tym samym dniu tj. [...].2003r. Skasowano znaki opłaty skarbowej. Z powyższej umowy wynika, iż Pani J. D. w dniu [...] 2003r. darowała swojej córce M. D. kwotę [...] zł. Kwota ta pochodziła z darowizn od W. K. ([...] zł) i H. D. ([...] zł) jakie M. D. otrzymywała na przestrzeni lat 1985 - 1998, a które były przechowywane przez matkę J. D..

Decyzją z dnia [...] 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].2005r. uchylającą po wznowieniu ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego .

Dyrektor Izby Skarbowej nie dał wiary, iż podatniczka w 2003r. otrzymała darowiznę od matki J. D. w kwocie [...] zł, która miała pochodzić z darowizn otrzymanych na przestrzeni lat 1985 - 1998 od H. D. i W. K. dla M. D., a przechowywanych przez matkę podatniczki. W ocenie organu odwoławczego przedłożony nowy dowód tj. umowa darowizny z dnia [...].2003r. nie jest wiarygodnym dowodem potwierdzającym przekazanie darowizny na rzecz M. D.. Darowizny od W. K. i H. D. (osób obecnie nieżyjących) nie zostały uznane za faktycznie dokonane w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej dotyczącej ustalenia Pani M. D. podatku dochodowego w formie ryczałtu za 2002 rok. Dyrektor Izby Skarbowej podkreśla, że sprawa tych darowizn była znana organom podatkowym i poddana została ocenie w wydanych uprzednio decyzjach. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, że podatniczka nie przedłożyła przedmiotowej umowy darowizny z dnia [...].2003r. na etapie wznowionego postępowania podatkowego, czy też w trakcie wcześniej prowadzonych postępowań podatkowych. Nie potrafiła wcześniej przytoczyć faktów i otrzymania konkretnych kwot od H. D. i W. K.. Nie przedstawiono żadnych innych dowodów uprawdopodobniających otrzymanie tych darowizn. Na etapie wznowionego postępowania Pani J. D. przedłożyła jedynie oświadczenie J. D. z dnia [...].2003r. na dowód otrzymania darowizn od H. D. i W. K. dla M. D..

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza także, że H. D. była również wymieniona jako darczyńca na rzecz rodziców podatniczki. W związku z tym twierdzenie o dalszych darowiznach jest niewiarygodne z uwagi na brak pokrycia wydatków u darczyńcy.

Również W. K. był wymieniony jako osoba dokonująca darowizn na rzecz rodziców Podatniczki. Kserokopie asygnat sprzedaży dewiz nie są wiarygodnymi dowodami potwierdzającymi przekazanie darowizn, między innymi wystawione były na okaziciela, bez wskazania czyją były własnością.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreśla też, że nie wskazywano wcześniej na żadne inne dowody dokumentujące przekazanie w/w darowizn. Zdaniem organu podatkowego niewiarygodne jest, iż pieniądze z darowizn od H. D. W. K. przechowywane były w domu, co w warunkach inflacji latach 1980-1995r. musiałoby spowodować utratę realnej wartości darowizn. W związku z powyższym organ odwoławczy nie uznał za wiarygodną przedłożoną umowę darowizny z dnia [...].2003r. Umowa zawiera tylko potwierdzenie przez Wójta Gminy B. własnoręcznego podpisu Pani J. D., a nie potwierdzenie przekazania tej darowizn przez darczyńcę i przyjęcie darowizny przez M. D..

Również sprawa darowizn od W. K. była znana organom podatkowym i poddana została ocenie w wydanych uprzednio decyzjach. Nie przedstawiono żadnych dowodów na okoliczność otrzymania darowizn od W. K.. Ponadto osoba ta była wymieniona również jako dokonująca darowizn na rzecz rodziców podatniczki.

Za nietrafny Dyrektor Izby Skarbowej uznał również zarzut dotyczący nie uznania darowizny od W. G. na rzecz M. D. i w związku z tym naruszenia art. 180 §1 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie oświadczenie Pani J. D. poświadczone przez notariusza w dniu [...].2005r. o otrzymaniu przez jej córkę od W. G. kwoty [...] zł nie jest nowym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji istotnym dla sprawy, gdyż kwestia darowizny od W. G. była już znana organom podatkowym i została poddana ocenie w wydanych uprzednio decyzjach przez organy I i II instancji ustalających Pani M. D. zryczałtowany podatek dochodowy. Poświadczenie przez notariusza potwierdzające tylko podpis J. D. zostało dokonane w dniu [...].2005r. tj. po wydaniu decyzji ostatecznej. Dyrektor Izby Skarbowej zauważa również, iż nie jest to oświadczenie darczyńcy.

Zdaniem organu podatkowego na wynik sprawy nie mają również wpływu przedstawione w uzasadnieniu odwołania kwoty jakie miała otrzymać M. D. od W. G. na przestrzeni lat 1989 – 2003.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r. skargę wniosła M. D. zastępowana przez pełnomocnika.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].2005r.

Zaskarżonej decyzji postawiono zarzut naruszenia przepisów prawa proceduralnego a w szczególności art.127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej zasady dwuinstancyjności. Skarżąca wskazuje, że decyzję w sprawie wznowienia postępowania w I instancji podpisał Wicedyrektor Izby Skarbowej. Natomiast decyzja wydana w II instancji została podpisana przez Kierownika Oddziału, który, jak wskazuje skarżąca jest podwładnym Wicedyrektora Izby Skarbowej.

Zdaniem skarżącej zostały również naruszone przepisy dotyczące postępowania dowodowego. Skarżąca stawia Dyrektorowi Izby Skarbowej zarzut, że nie uznał, "... po raz kolejny rzeczywiście dokonanych darowizn...", pomimo że zostały przedstawione dowody potwierdzone przed notariuszem i Wójtem Gminy B.. Skarżąca wywodzi, iż wszystkie dokonane darowizny określają strony umowy, konkretne kwoty, konkretne okoliczności oraz urzędowe poświadczenia i nie ma żadnych podstaw do ich poświadczenia.

W skardze postawiono również zarzut opieszałości w rozstrzyganiu spraw przez Dyrektora Izby Skarbowej, który w stosunku do M. D. decyzję odwoławczą wydał sześć dni później niż dla J. i S. D., mimo że postępowanie dotyczące J. i S. D. zostało oznaczone sygnaturą wcześniejszą, niż sprawa M. D..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod kątem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania regulującymi materię będącą przedmiotem rozstrzygnięcia.

W wyniku rozstrzygnięcia sprawy Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba, że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności - art. 134§ 2 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).

W rozpoznawanej sprawie spór sprowadza się, obok zagadnienia dwuinstancyjności postępowania, do oceny czy na podstawie art. 245 w zw. z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, przy uwzględnieniu art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003r. organ podatkowy był uprawniony do uchylenia podatkowej decyzji ostatecznej za 2003r. tylko w części po wznowieniu postępowania, mimo przedłożenia oświadczeń wskazujących, zdaniem skarżącej, że M. D. otrzymała darowizny pozwalające pokryć całą kwotę poniesionych w 2003r. wydatków.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga podniesiony w skardze, istotny z punktu widzenia ważności zaskarżonej decyzji, zarzut braku właściwości organu, który zaskarżoną decyzję wydał i to z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania.

Należy w tym przedmiocie uznać za prawidłowe wyjaśnienia organu odwoławczego zawarte w odpowiedzi na skargę, przesądzające o braku zasadności tego zarzutu.

W myśl art. 244 § 1 i 3 oraz art. 243 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej , który wydał poprzednią decyzję ostateczną z dnia [...].2005r. był właściwy w I-szej instancji do rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania oraz do wznowienia postępowania i wydania decyzji po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Tenże Dyrektor na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit. "c" Ordynacji podatkowej był właściwy także rozpoznać odwołanie skarżącej strony jako organ odwoławczy, od decyzji przez siebie wydanej w wyniku wznowienia postępowania w I instancji, bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Gdy chodzi natomiast o podpisanie zaskarżonej decyzji z dnia [...].2005r. o utrzymaniu w mocy decyzji odmawiającej uchylenia poprzednio wydanej decyzji ostatecznej przez kierownika Oddziału Podatków Bezpośrednich, nastąpiło to na podstawie upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej wynikającego z zarządzenia Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...].2004r. w sprawie uprawnień do podpisywania decyzji, postanowień oraz pism wydawanych przez Dyrektora Izby Skarbowej. Podstawę prawną wydania powyższego zarządzenia stanowił § 9 ust. 3 zarządzenia nr 86 Ministra Finansów z dnia 23.12.1996r. w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutów (Dz. Urz. Min. Fin. Nr 25, poz. 135 z późn. zm.) oraz § 1 ust. 4 zarządzenia Dyrektora Izby Skarbowej nr 17/04 z dnia 12.07.2004r. w sprawie nadania Regulaminu Organizacyjnego Izbie Skarbowej .

Z przepisu art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że postanowienie o wznowieniu postępowania z przyczyn wskazanych we wniosku nie przesądza o wyniku wznowionego postępowania, lecz otwiera postępowanie rozpoznawcze przed właściwym organem co do zasadności podstaw wznowienia wyliczonych taksatywnie w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej oraz rozstrzygnięcia sprawy podatkowej uprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną, gdy organ ustali istnienie podstaw wznowienia postępowania.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy w zakresie złożonych przez stronę nowych dowodów do darowizn otrzymanych przez M. D. stwierdził istnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W aktach sprawy znajdują się m.in.:

1. Przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie ustalenia M. D. zryczałtowanego podatku dochodowego za 2003r. oświadczenia z dnia [...].2003r. K. G. , E. G. i B. G. dotyczące darowizn na rzecz M. D. dokonanych w dniu [...].2003r. w związku z 18 urodzinami podatniczki. Z oświadczeń wynikało, że każda z tych osób darowała w tym dniu po [...] zł. Na oświadczeniach tych Wójt Gminy B. potwierdził własnoręczność podpisów w/w osób również w tym samym dniu [...] 2003r. Dodatkowo dołączono również oświadczenie B. G. z dnia [...].2003r. o dokonanej w dniu [...].2003r. darowiźnie wobec M. D. w kwocie [...] zł z okazji jej osiemnastych urodzin. Do oświadczenia B. G. z dnia [...].2003r. dołączono poświadczone notarialnie w dniu [...] 2005r.,oświadczenie B. G. że podpis na oświadczeniu uznał za swój. W toku postępowania dołączono także dwa oświadczenia z dnia [...].2003r. złożone przez E. G. i K. G. o dokonanej w dniu [...].2003r. darowiźnie wobec M. D. w kwocie [...] zł z okazji jej osiemnastych urodzin. Do oświadczeń E. G. i K. G. z dnia [...].2003r. dołączono poświadczone notarialnie w dniu [...] 2005r.,oświadczenia E. G. i K. G. , że podpis na oświadczeniu uznali za swój.

2. Przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie ustalenia M. D. zryczałtowanego podatku dochodowego za 2003r. - trzy oświadczenia J. D. z dnia [...].2005r. w których potwierdziła otrzymanie darowizn przez córkę od K. G. , E. G. i B. G.. Własnoręczność podpisu J. D. na tych oświadczeniach została poświadczona przez notariusza w dniu [...].2005r.

3.Kserokopie zeznań podatkowych, w których wykazano darowizny otrzymane przed M. D. od K. G. , E. G. i B. G.,

4. Złożone w toku wznowionego postępowania oświadczenie J. D. z dnia [...].2003r. z poświadczonym przez notariusza w dniu [...].2005r. oświadczeniem J. D., że w dniu[...] 2003r. złożyła własnoręczny podpis pod oświadczeniem. Z oświadczenia J. D. wynika, że M. D. w okresie od [...] 1985 do [...].2003r. , otrzymała darowizny od W. G. w łącznej kwocie [...] złotych. Darowizny te M. D. miała otrzymać przy okazji różnych uroczystości tj. chrztu, urodzin, Bożego Narodzenia, ukończenia szkoły, czy też osiemnastych urodzin.

5. Umowa darowizny na rzecz M. D. z dnia [...].2003r. Powyższa umowa dotyczyła darowizny J. D. na rzecz M. D.. Własnoręczność podpisu J. D. została potwierdzona przez Wójta Urzędu Gminy w B. również w tym samym dniu tj. [...].2003r. Skasowano znaki opłaty skarbowej. Z powyższej umowy wynika, iż Pani J. D. w dniu [...].2003r. darowała swojej córce M. D. kwotę [...] zł. Kwota ta pochodziła z darowizn od W. K. ([...] zł) i H. D. ([...] zł) jakie M. D. otrzymywała na przestrzeni lat 1985 - 1998, a które były przechowywane przez matkę J. D.,

6. Przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie ustalenia M. D. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r., oświadczenie J. D. z dnia [...] 2003r., zawierające poświadczenie Wójta Gminy B. z tego samego dnia stwierdzające własnoręczność podpisu J. D.. J. D. (babcia skarżącej) oświadczyła, że w okresie od [...].1985r. do [...].2003r. darowała swojej wnuczce kwotę w wysokości [...] zł. Z oświadczenia J. D. wynika również m.in., iż w okresie od [...].1985r. do [...].1998r. M. D. otrzymała od H. D. kwotę [...] zł. Zgodnie z oświadczeniem J. D., w okresie od [...].1985 do [...].2001r., M. D. miała również otrzymać od W. K. i W. K. zamieszkałych w Belgii łączną kwotę [...] zł w tym od W. K. [...] zł.

7. Przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie ustalenia M. D. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r., oświadczenie złożone przez I. G. z dnia [...].2004r., zawierającego poświadczenie Wójta Gminy B. z tego samego dnia stwierdzające własnoręczność podpisu I. G.. Z oświadczenia wynika, iż I. G., w latach 1985-2003r. darowała M. D. [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż przedłożone oświadczenia dotyczące darowizn od K. G. , E. G. i B. G. są nowymi dowodami, istotnymi dla sprawy z uwagi na to, że dotyczą dokonanych na rzecz M. D. darowizn i zawierają adnotacje urzędowe Wójta Gminy, pieczęć nagłówkową Urzędu Gminy i informację o pobraniu od poświadczeń opłaty skarbowej.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał też, że podatniczka dysponowała dodatkowo kwotą [...] złotych stanowiącą ½ kwoty darowizny otrzymanej od J. D., wynikającą z jej oświadczenia z dnia [...] 2003r. i kwotą [...] złotych stanowiąca ½ darowizny od I. G., wynikającej z jej oświadczenia z dnia [...] 2004r.

Prawidłowym jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, który nie uznał za nowy dowód, istniejący w dniu wydania decyzji, istotny dla sprawy, przełożonego w toku wznowionego postępowania, poświadczonego przez notariusza w dniu [...] 2005r., oświadczenia J. D. (matki podatniczki), w którym stwierdziła ona, że jej córka otrzymała w okresie od [...] 1985r. do [...] 2003r. od W. G. (chrzestnego) kwotę [...] zł. Trafnie, Dyrektor Izby Skarbowej podkreśla, iż kwestia darowizny od W. G. była już znana organom podatkowym i poddana ocenie w wydanych uprzednio przez organy I i II instancji decyzjach ustalających M. D. zryczałtowany podatek dochodowy oraz, że poświadczenie przez notariusza potwierdzało tylko podpis J. D. i zostało dokonane [...] 2005r., czyli po wydaniu decyzji ostatecznej.

W odniesieniu do darowizny otrzymanej od W. G. w kwocie [...] zł, w ostatecznej decyzji z dnia [...].2005r., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził m.in., iż nie zostały przedstawione wiarygodne dowody potwierdzające otrzymanie darowizn w tej wysokości, a jedyny dowód to oświadczenie J. D..

Mając to na uwadze, stwierdzić należy, że stanowisko J. D. w stosunku do darowizny, którą miała otrzymać jej córka od W. G. było znane organom podatkowym w toku postępowania wymiarowego i w związku, z tym oświadczenie J. D. nie może być uznane za nowy dowód nieznany organom podatkowym w dniu wydania decyzji. Przymiotu nowości, czy też istotności w rozumieniu art. 245 §1 pkt5 Ordynacji podatkowej, nie nadaje też temu dowodowi złożenie przez J. D., przed notariuszem, w dniu [...] 2005r. tj. po wydaniu decyzji ostatecznej, oświadczenia że w dniu [...].2003r. złożyła ona własnoręczny podpis pod rozpatrywanym oświadczeniem.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał też umowy darowizny z dnia [...].2003r., stwierdzając, że nie jest to wiarygodny dowód potwierdzający przekazanie darowizny przez H. D. i W. K. na rzecz M. D..

Nie można zarzucić Dyrektorowi Izby Skarbowej, jak to czyni skarżąca naruszenia przepisów dotyczących postępowania dowodowego, w wyniku, którego przeprowadzenia, Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał za wiarygodną okoliczność przekazania skarżącej przez J. D. kwoty [...] zł pochodzących z darowizn otrzymanych na przestrzeni lat 1985-1998r. od W. K. i J. D.. Przedstawiona wraz z odwołaniem od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r. uchylającej decyzję ostateczną, umowa darowizny z dnia [...].2003r. nie może zostać uznana jako wiarygodny dowód. Z przedłożonego dokumentu nazwanego "Umowa darowizny na rzecz M. D., darczyńca J. D. ( matka)", wynika, iż J. D. przekazała w dniu [...].2003r. swojej córce M. kwotę [...] złotych. Kwota ta miała pochodzić z darowizn od W. K.( [...] zł) i H. D. ([...] zł) jakie M. D. otrzymywała w latach 1985-2001, a które były przechowywane przez J. D.. Własnoręczność podpisu J. D. złożonego na tym samym dokumencie została poświadczona przez Wójta Gminy w B. w dniu [...].2003r.

Przeciwko uznaniu, że umowa z dnia [...]. 2003r. jest wiarygodnym dowodem dokonania darowizn na rzecz M. D. w kwocie [...] zł, przemawia okoliczność, że dowód ten nie został przedstawiony wcześniej na etapie wznowionego postępowania prowadzonego przez organ I instancji, czy też w trakcie prowadzonych postępowań podatkowych. Skarżąca w żaden sposób nie uzasadniła dlaczego dowód ten przedstawiła dopiero, kiedy w wydanej po wznowieniu postępowania dotyczącego ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2002r.,decyzji organu I instancji, nie zostało, w zakresie darowizn od W. K., uwzględnione oświadczenie J. D.. Takiego zachowania skarżącej nie tłumaczy również "brak wiary w organy podatkowe" , na który powołała się pełnomocnik skarżącej na rozprawie w dniu 26 września 2006r.

Poza oświadczeniem J. D. z dnia [...].2003r. nie zostały wcześniej wskazane żadne inne dowody dokumentujące darowizny, które M. D. miała otrzymać od W. K. i H. D..

Wobec faktu, że właśnie dowód w postaci oświadczenia J. D. został przedstawiony dopiero na etapie wniosku o wznowienie postępowania należy mieć na względzie, treść art. 240§1 pkt5. Zgodnie z tym przepisem nieznane organowi podatkowemu dowody, które wyszły na jaw nie tylko musi charakteryzować przymiot nowości ale powinny również pozostawać istotne.

Okoliczność darowizn otrzymanych od W. K. i H. D., była, jak podkreśla Dyrektor Izby Skarbowej , znana organom podatkowym, ponieważ pozostawała przedmiotem postępowania podatkowego dotyczącego 2002r. zarówno wymiarowego, jak i prowadzonego po wznowieniu. Darowizny te nie zostały uznane za faktycznie dokonane w postępowaniu poprzedzającym wydanie w dniu [...].2005r.ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania w podatku zryczałtowanym za 2002r. W szczególności w stosunku do darowizny w kwocie [...] zł, którą skarżąca miała otrzymać od H. D., Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji ostatecznej stwierdził, iż nie zostały przedstawione fakty i konkretne kwoty pieniężne, które miały być darowane. Organ odwoławczy podkreślił, że pełnomocnik skarżącej w oświadczeniu poprzedzającym wydanie decyzji ostatecznej określił te darowizny jako trwające na przestrzeni wielu lat. Ponadto w ostatecznej decyzji z dnia [...].2005r. z uwagi na to, iż H. D. była również wymieniona jako darczyńca na rzecz rodziców skarżącej, twierdzenia o darowiznach H. D. na rzecz M. D., uznano za niewiarygodne ze względu na brak pokrycia dokonanych wydatków u darczyńcy, jak również brak należytego uprawdopodobnienia oświadczenia pełnomocnika innymi dokumentami. W ostatecznej decyzji z dnia [...].2005r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że nie została również uprawdopodobniona darowizna w kwocie [...] zł od W. K., ponieważ nie przytoczono faktów i otrzymania konkretnych kwot pieniężnych, darowizna według oświadczenia miała trwać na przestrzeni wielu lat.

Z powyższego wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w ostatecznej decyzji z dnia [...].2006r. dotyczącej zobowiązania M. D. w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2002r. od dochodu z nieujawnionych źródeł, odmówił m.in. uznania za wiarygodne darowizn od H. D., i W. K. w szczególności ze względu na to że nie przytoczono faktów i otrzymania konkretnych kwot pieniężnych, które miały być darowane, że osoby wskazane jako darczyńcy M. D. jednocześnie były wymieniane jako darczyńcy w stosunku do rodziców skarżącej oraz nie przedstawiono dokumentów potwierdzających otrzymanie darowizn.

Wobec takich ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej zajętych w ostatecznej decyzji z dnia [...].2005r., nie wnosi do sprawy nic nowego i istotnego, przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania, oświadczenie J. D. z dnia [...].2003r., w zakresie w którym J. D.- osoba nie będąca stroną umowy darowizny oświadczyła, bez wskazania konkretnych okoliczności, że M. D. na w okresie od [...].1985r. do [...].2001r. otrzymywała darowizny od H. D., i W. K. .

Ponadto trafnie Dyrektor Izby Skarbowej zwraca uwagę, że niewiarygodne jest, iż pieniądze z darowizn od H. D. i W. K. przechowywane były w domu, co w warunkach inflacji w latach 1980-1995r. musiałoby spowodować realną utratę wartości tych darowizn.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż nie można uznać za wiarygodną przedstawionej przez stronę umowy darowizny z dnia [...]. 2003r. na mocy, której J. D. miała w dniu [...].2003r. przekazać M. D. kwotę [...] złotych pochodzącą od H. D. i W. K..

Negując, w złożonej skardze, stanowisko organów podatkowych, w którym zakwestionowane zostały dowody mające wykazać darowizny otrzymane przez M. D., skarżąca wskazuje, że dowody te zostały potwierdzone przed Wójtem Gminy B. oraz notarialnie.

Art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Fakt poświadczenia przez Wójta Gminy B. własnoręczności podpisu na oświadczeniach osób, które takie oświadczenia składały, stanowi jedynie dowód, że osoby te potwierdziły własny podpis we wskazanych w poświadczeniach datach.

Podobnie fakt złożenia oświadczenia przed notariuszem o własnoręczności podpisu, stanowi jedynie, że osoby które składały takie oświadczenie uznają w dniu złożenia takiego oświadczenia, podpis złożony na dokumencie za własny.

Z materiału dowodowego wynika, iż podatniczka w 2003 roku poniosła wydatki na zakup samochodów osobowych we współwłasności z ojcem. Udział Podatniczki w poniesionych wydatkach (50%) stanowił kwotę [...] zł.

W dniu [...].2003r. podatniczka wraz z ojcem sprzedała zakupiony w 2002 roku samochód osobowy za cenę [...] zł. Z uwagi na 50% udział we współwłasności, przypadająca jej w udziale kwota z tytułu sprzedaży samochodu wynosiła [...] zł. Zatem faktyczne wydatki poniesione przez podatniczkę w 2003r. wynosiły [...] zł. Materiał dowodowy zebrany w sprawie po wznowieniu postępowania pozwolił uznać, iż uwiarygodniono pokrycie wydatków w wysokości [...] zł. Środki te pochodzą z darowizn otrzymanych od K. G. , E. G. i B. G. ( według oświadczeń z dnia [...].2003r. wynika, iż każda z tych osób darowała M. D. [...] zł ) oraz J. D. ([...] zł stanowiące ½ darowizny wynikającej z oświadczenia z dnia [...] 2003r.) i I. G. ([...] zł - ½ darowizny wynikającej z oświadczenia z dnia [...] .2004r.).

Na podstawie dowodów zgromadzonych w wyniku wznowienia postępowania uznać należy, że nowe dowody, nieznane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej uzasadniają zajęcie stanowiska, iż podatniczka dysponowała kwotą [...] zł na pokrycie poniesionych w 2003 roku wydatków (ogółem kwocie [...] zł.)

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo, po wznowieniu postępowania ustalił M. D. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2003r. od dochodu z nieujawnionych źródeł w kwocie [...] zł.

Wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Postępowanie wznowieniowe toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególnie uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Dyrektor izby Skarbowej po wznowieniu postępowania w sprawie ustalenia wobec M. D. zobowiąznia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. z nie ujawnionych źródeł uzyskania przychodu, mógł w swoim rozstrzygnięciu wykorzystać ustalenia dokonane w pierwotnym postępowaniu wymiarowym oraz zebrać materiał dowodowy związany z podnoszonymi przez stronę okolicznościami wskazującymi na istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo skupił postępowanie na okolicznościach związanych ze wznowieniem postępowania, o których mowa w art. 240§1 pkt5 ustawy Ordynacja podatkowa, wykorzystując jednocześnie prawidłowe ustalenia dokonane przed wydaniem decyzji ostatecznej. Ustalenia zaczerpnięte z postępowania poprzedzającego wydanie decyzji ostatecznej zostały powołane w zaskarżonej decyzji w sprawie wznowienia postępowania oraz dokonano ich konfrontacji z ustaleniami, których dokonano po wznowieniu postępowania. Takie postępowanie organów podatkowych jest zgodne z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa i w szczególności, wbrew temu co wywodzi skarżąca, nie narusza przepisów dotyczących postępowania dowodowego.

Końcowo należy się odnieść do podniesionego w uzasadnieniu skargi, zarzutu o opieszałości organów podatkowych w wydawaniu zaskarżonej decyzji. Skarżąca podkreśla, że decyzję odwoławczą w jej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej wydał sześć dni później niż dla J. i S. D., mimo że postępowanie dotyczące J. i S. D. zostało oznaczone sygnaturą wcześniejszą, niż sprawa M. D..

Również ten zarzut skarżącej nie może zostać uznany za trafny. Po pierwsze zwrócić należy uwagę, że każde postępowanie jest prowadzone odrębnie a o okresie jego prowadzenia decyduje w szczególności obszerność postępowania dowodowego, które jest różne w różnych sprawach. Ponadto nie stanowi naruszenia instrukcyjnego terminu, o którym mowa w art. 139§1 Ordynacji podatkowej, wydanie decyzji, w sprawach szczególnie skomplikowanych w terminie dwóch miesięcy, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.

/-/ R. Wiatrowski /-/ W. Zygmont /-/ S. Zapalska