Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 129/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt. 8 i ust. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Dorota Mydłowska (spr.), Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Protokolant specjalista - Agnieszka Małyszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi Gminy i Miasta [...] na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu na rzecz gminy utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości I uchyla zaskarżoną decyzję; II zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz Gminy i Miasta [...] kwotę 696 (sześćset dziewięćdziesiąt sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Gminy i Miasta [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Ministra Rozwoju i Finansów z

[...] listopada 2016 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzje Wojewody [...] z [...] lipca 2016 r. znak: [...] w sprawie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego, którą przyznano dotacje za rok 2015 r. w wysokości 34.643 zł.

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego z dnia [...] marca 2016 r. Gmina i Miasto [...] wystąpiła o zwrot utraconych dochodów w wysokości 2.404.956 zł.

W dniu [...] lipca 2016 r. Wojewoda [...] wydał decyzję Nr [...] znak: [...] przyznającą dotację za rok 2015 w wysokości 34.643 zł.

Od powyższej decyzji odwołał się Gmina i Miasto [...].

Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] listopada 2016 r. Minister Rozwoju i Finansów utrzymał w mocy decyzję z [...] lipca 2016 r.

Na wstępie uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że wniosek gminy dotyczy zwrotu utraconych dochodów w 2015 r., zatem zastosowanie w sprawie miały przepisy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym przed zmianami wynikającymi z ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw.

Następnie minister podał, że art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określa dwie przesłanki, które muszą zostać spełnione łącznie, aby grunt mógł być zwolniony z podatku od nieruchomości i gmina mogła ubiegać się o zwrot utraconych dochodów. Po pierwsze, grunt musi znajdować się na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową. Po drugie, grunt musi być położony na terenie parku narodowego lub rezerwatu przyrody. Zdaniem organu w sprawie skarżącej pierwsza z przesłanek nie została spełniona.

Obszary objęte ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową wynikają z planu ochrony, który w przypadku rezerwatu przyrody jest ustanawiany na podstawie art. 19 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2015 r. poz. 1651 ze zm.) w drodze aktu prawa miejscowego w formie zarządzenia regionalnego dyrektora ochrony środowiska. Do czasu ustanowienia planu ochrony sprawujący nadzór sporządza projekt zadań ochronnych, które są ustanawiane w drodze zarządzenia regionalnego dyrektora ochrony środowiska i uwzględniają wskazanie obszarów ochrony ścisłej, czynnej oraz krajobrazowej.

Zdaniem ministra twierdzenie gminy, iż wszystkie działki wymienione we wniosku o zwrot utraconych dochodów są objęte ochroną czynną nie znalazło potwierdzenia w informacji Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska w [...] (dalej: "RDOŚ w [...]"). Organ ten podał, że rezerwat przyrody "[...]" w 2015 r. nie posiadał ustanowionego planu ochrony, a działania z zakresu ochrony czynnej na jego terenie były i są prowadzone w miarę pojawiających się potrzeb ochronnych, na podstawie ustanawianych sukcesywnie zarządzeń w sprawie ustanowienia zdań ochronnych. Regionalny Dyrektor Ochrony Środowiska wydał w dniu [...] września 2015 r. Zarządzenie w sprawie ustanowienia zadań ochronnych dla rezerwatu przyrody "[...]" na lata 2015 - 2016. Zakres planowanych zadań ochronnych wskazano w Załącznikach nr 2 i 3 do Zarządzenia. Załącznik nr 2 zawiera rodzaj i opis zadań ochronnych oraz obszar rezerwatu objęty Ochrona czynną w latach 2015-2016 (do 29 lutego 2016 r. i od 1 września do 31 grudnia 2016 r. - powierzchnia ogółem 70,0184 ha). Załącznik nr 3 zawiera mapkę wskazującą lokalizację zadań ochronnych. Ponadto w uzasadnieniu do zarządzenia zawarta jest informacja, że "nie przewiduje się działań ochrony czynnej ekosystemów".

Wojewoda [...] zwrócił się do Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska w [...] z prośbą o wskazanie konkretnych działek objętych działaniami ochronnymi, wchodzącymi w skład wskazanej powierzchni wynikającej z załączników 2 i 3 do ww. zarządzenia.

Pismem w dniu [...]maja 2016 r., znak: [...] Regionalna Dyrekcja Ochrony Środowiska w [...] przesłała Wojewodzie [...] zestawienie zawierające numery i powierzchnie działek ewidencyjnych objętych ochroną czynną na podstawie Zarządzenia Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] z dnia [...] września 2015 r. w sprawie ustanowienia zadań ochronnych dla rezerwatu przyrody "[...]". Wszystkie wymienione działki znajdują się w obrębie miejscowości [...] i [...], które to miejscowości znajdują się na terenie gminy [...].

Dodatkowo Wojewoda [...] wystąpił do Starostwa Powiatowego w [...] pismem z dnia [...] czerwca 2016 r., znak: [...]o przekazanie informacji odnośnie klasyfikacji działek, wymienionych w Zarządzeniu Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska w [...], zgodnie z ewidencją gruntów i budynków w rozumieniu przepisów Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków.

Starostwo Powiatowe w [...] przesłało pismo z dnia [...] czerwca 2016 r., znak: [...] do Wojewody [...] zawierające wypisy z rejestru gruntów łącznie z klasyfikacją działek wskazanych przez Regionalną Dyrekcję Ochrony Środowiska w [...]. Z wymienionych 89 działek, dz. nr [...] obręb [...] to nieużytki i pastwiska (pow. 0,945 ha), brak jest wpisu dz. nr [...] obręb [...] (pow. 0,5594 ha), dz. nr [...] obręb [...][...] to łąki i nieużytki (pow. 0,0782 ha). Pozostałe działki o łącznej powierzchni 69,2863 ha sklasyfikowano jako tereny różne, co dało podstawę do wypłaty Gminie [...] dotacji w wysokości 34 643 zł (podatek za okres od 30.09.2015 r. do 31.12.2015 r.).

Zdaniem Ministra organ I instancji ustalił w sposób prawidłowy, że skarżącemu przysługuje rekompensata za utracone dochody, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych tylko za obszar objęty ochroną czynną od dnia 30 września do dnia 31 grudnia 2015 roku, na podstawie Zarządzenia Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...].

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożyła Gminy i Miasto [...] wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji z dnia 13 lipca 2016 r. oraz na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa wnoszę o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

I. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: "KPA"), art. 75 § 1 KPA, art. 77 § 1 KPA oraz art. 80 KPA poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz jego dowolną ocenę i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do załatwienia sprawy, co doprowadziło do błędnego uznania, że rezerwat przyrody "Jeziorsko" nie był w ciągu całego 2015 roku objęty ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, co z kolei doprowadziło do uznania wniosku Gminy za w części niezasadny;

2. art. 6 KPA, art. 7 KPA, art. 8 KPA oraz 9 KPA poprzez obciążenie Skarżącego negatywnymi konsekwencjami wynikającymi z niejasności przepisów i praktyki organów administracyjnych w zakresie realizacji obowiązku wskazanego w art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 roku o ochronie przyrody (dalej: "ustawa o ochronie przyrody");

II. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

art. 7 ust. 4, art. 7 ust. 1 pkt 8 lit. a i b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych") w zw. z art. 5 pkt 5 w zw. z art. 20 ust. 3 pkt 3 ustawy o ochronie przyrody poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że rezerwat przyrody "[...]" nie był objęty ochroną czynną w 2015 r. i w związku z powyższym nie zostały spełnione przesłanki zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody oraz przedsiębiorców o statusie centrum badawczo-rozwojowego;

art. 7 ust. 4, art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych") w zw. z art. 5 pkt 5 w zw. z § 3 Zarządzenia nr [...] Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] z dnia 13 października 2009 r. w sprawie ustanowienia zadań ochronnych dla rezerwatu przyrody "[...]" przez uznanie, że wskazane w Zarządzeniu, iż "obszar rezerwatu objęty jest ochroną czynną''' dotyczy wyłącznie 2009 i 2010 r.;

art. 7 ust. 4, art. 7 ust. 1 pkt 8 lit. a i b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych") w zw. z art. 5 pkt 5 w zw. z § 6 Zarządzenia nr [...] Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] i Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] z dnia [...] marca 2014 r. w sprawie ustanowienia planu zadań ochronnych dla obszaru Natura 2000 Zbiornik [...] przez uznanie, że Zarządzenie nie wprowadza na obszarze rezerwatu "[...]" ochrony czynnej w rozumieniu przepisów o podatkach i opłatach lokalnych.

W odpowiedzi na skargę minister wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, przy czym

w świetle przepisu § 2 powołanego artykułu, kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Chodzi zatem o kontrolę aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej, która jest dokonywana w kontekście zgodności z prawem materialnym i procesowym, a nie według kryteriów celowościowych.

Ponadto, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.), dalej jako: "p.p.s.a.".

Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty są trafne.

Zaskarżoną decyzją został negatywnie rozstrzygnięty wniosek skarżącej z [...] marca 2016 r. o zwrot utraconych dochodów w 2015 r. z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, leżących na terenie gminy, w rezerwacie przyrody "[...]".

Podstawę materialnoprawną rozpoznania wniosku stanowił przepis art. 7 ust. 1 pkt. 8 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) w brzmieniu obowiązującym przed zmianami wynikającymi z ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw ( art. 58 w zw. z art. 9 pkt.7 lit a tiret drugi ustawy zmieniającej - Dz. U. z 2015r. poz. 1045).

Treść wówczas obowiązującego przepisu art. 7 ust.1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych brzmiała "Zwalnia się od podatku od nieruchomości: (..) 8) grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody - w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody;". Natomiast art. 7 ust. 4 stanowił, że " Z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 8 oraz ust. 2 pkt 5a, jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje z budżetu państwa zwrot utraconych dochodów za przedmioty opodatkowania, które podlegają opodatkowaniu i nie są z niego zwolnione na podstawie innych przepisów niniejszej ustawy."

Literalne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 8 wskazuje, że zwolnieniem przedmiotowym objęte są grunty położone na terenie parków narodowych, rezerwatów przyrody w obszarze ochrony ścisłej, czynnej, krajobrazowej. Zatem przesłankami koniecznymi do spełnienia wymagań ww. przepisu jest istnienie wskazanej formy ochrony przyrody (park narodowy, rezerwat przyrody) oraz istnienie na tych terenach ochrony ścisłej, czynnej lub krajobrazowej. Przepis nie stanowi natomiast kto, kiedy i jak ustanawia ochronę ścisłą, czynną i krajobrazową. Wymaga jedynie aby wskazane ochrony ścisła, czynna, krajobrazowa, służyły bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody na wyznaczonym terenie.

Oznacza to, że zwolnienie gruntów od podatku jest uzależnione od określonej funkcji, jaką zgodnie z przepisami ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (u.o.p.) pełnią wskazane obszary ochrony.

Ustawa o ochronie przyrody stanowi w art. 6 , że formami ochrony przyrody są m. in. parki narodowe, rezerwaty przyrody, parki krajobrazowe, obszary chronionego krajobrazu, obszary Natura 2000. Z regulacji szczegółowych wynika, że poszczególne formy ochrony mogą się przenikać, tj. obejmować ten sam teren lub tę samą część terenu (np. wg. art. 20 ust. 5 "Plany ochrony dla parku narodowego, rezerwatu przyrody lub parku krajobrazowego w części pokrywającej się z obszarem Natura 2000 powinny uwzględniać zakres planu zadań ochronnych dla obszaru Natura 2000, o którym mowa w art. 28, albo zakres planu ochrony dla obszaru Natura 2000, o którym mowa w art. 29.", czy wg. obowiązującego od 11 września 2015 r. art.20 ust.6 "Przepisu ust. 5 nie stosuje się względem planów ochrony dla parku narodowego, rezerwatu przyrody lub parku krajobrazowego pokrywających się w całości lub w części z obszarem Natura 2000, dla którego ustanowiono plan zadań ochronnych, o którym mowa w art. 28, albo plan ochrony, o którym mowa w art. 29, obejmujące obszar parku narodowego, rezerwatu przyrody lub parku krajobrazowego", a także wg. art. 30 ust.1 " Plan ochrony ustanowiony dla parku narodowego, rezerwatu przyrody lub parku krajobrazowego położonego w granicach obszaru Natura 2000, uwzględniający zakres, o którym mowa w art. 29, staje się planem ochrony dla tej części obszaru Natura 2000").

Unormowania ustawy o ochronie przyrody przewidują sporządzenie planu ochrony dla parków narodowych, rezerwatów przyrody i wyznaczenie w nich obszarów ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej (art. 18 i 20). Wobec braku planu ochrony przewidziano dla nich zarządzenia zawierające zadania ochronne, a w nich wskazanie obszarów objętych ochroną ścisłą, czynną oraz krajobrazową (art. 22).

W odniesieniu do obszaru Natura 2000 przewidziana jest możliwość uchwalenia planu zadań ochronnych, w którym zostaną określone działania ochronne ze wskazaniem obszarów ich wdrażania, w tym w szczególności dotyczące ochrony czynnej siedlisk przyrodniczych, gatunków roślin i zwierząt oraz ich siedlisk (art. 28 ust. 10 pkt.4 lit a). Przewidziana jest też możliwość utworzenia planu ochrony zawierającego określenie obszarów wdrażania działań ochronnych, w tym dotyczących ochrony czynnej siedlisk przyrodniczych, gatunków roślin i zwierząt oraz ich siedlisk ( art. 29 ust.8 pkt.5, ust.9 pkt.1, ust. 10 i § 3 ust.1 pkt.8 lit. a oraz § 3 ust.2 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 30 marca 2010r. w sprawie projektu planu ochrony obszaru Natura 2000 ( Dz. U. nr.64 poz. 401 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 23 u.o.p. uchwałą sejmiku województwa można ustalić obszar chronionego krajobrazu ( jedna z form ochrony przyrody) obejmujący tereny chronione ze względu na wyróżniający się krajobraz o zróżnicowanych ekosystemach, wartościowe ze względu na możliwość zaspokajania potrzeb związanych z turystyką i wypoczynkiem lub pełnioną funkcją korytarzy ekologicznych.

Przywołane przepisy ustawy o ochronie przyrody stanowią, iż jest możliwe aby różne formy ochrony przyrody (wg. art. 6) odnosiły się do tego samego terenu oraz że w ramach tych form może występować działanie ochronne np. ochrona czynna.

Używane pojęcia ochrony ścisłej, ochrony czynnej, krajobrazowej mają jedno, sobie przypisane, znaczenie, wg. definicji zawartej w art. 5 ustawy, i odnoszą się do wszystkich form ochrony przyrody. Oznacza to np. że teren rezerwatu przyrody może być objęty również formą ochrony przyrody w postaci obszaru Natura 2000, a obszar ochrony czynnej ustalony w planie zadań ochronnych dla obszaru Natura 2000 będzie obszarem ochrony czynnej w rozumieniu art. 7 ust.1 pkt. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dla obszaru uznanego za rezerwat przyrody. Taka wykładnia przepisu art. 7 ust.1 pkt. 8 u.p.o.l. wynika z kontekstu uregulowań zawartych w ustawie o ochronie przyrody.

W tym miejscu przypomnieć też należy definicje ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej. Zgodnie z art. 5 pkt 9 ustawy o ochronie przyrody ochrona ścisła to całkowite i trwałe zaniechanie bezpośredniej ingerencji człowieka w stan ekosystemów, tworów i składników przyrody oraz w przebieg procesów przyrodniczych na obszarach objętych ochroną, a w przypadku gatunków - całoroczna ochrona należących do nich osobników i stadiów ich rozwoju.

Z kolei ochrona czynna (art. 5 pkt. 5) polega na stosowaniu, w razie potrzeby, zabiegów ochronnych w celu przywrócenia naturalnego stanu ekosystemów i składników przyrody lub zachowania siedlisk przyrodniczych oraz siedlisk roślin, zwierząt lub grzybów.

Ochrona krajobrazowa (art. 5 pkt. 8) dotyczy zachowania cech charakterystycznych danego krajobrazu, a więc przedstawia najmniejszy zakres ingerencji.

Ustawa o ochronie przyrody stanowi w art. 113, że Generalny Dyrektor Ochrony Środowiska prowadzi centralny rejestr form ochrony przyrody, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1-9. Wpisy prowadzone są na podstawie przepisów wykonawczych, tj. rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 11 września 2012r. w sprawie centralnego rejestru form ochrony przyrody (Dz. U. 2012. Poz. 1080). Dotyczą one również planów ochrony czy zadań ochronnych obejmujących ww. działania ochronne.

Wskazane przepisy zakreślają granice, według których istnieje potrzeba dokonania ustalenia stanu faktycznego sprawy dla rozstrzygnięcia wniosku gminy o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w parkach narodowych, rezerwatach przyrody.

Przekładając powyższe na użytek niniejszej sprawy wskazać należy, że organ nie dokonał takich ustaleń. Potwierdzają to zarzuty skargi dotyczące okoliczności, iż istnieje akt prawa miejscowego odnoszący się do roku 2015 (okresu objętego wnioskiem o odszkodowanie) w postaci Zarządzenia Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] i Regionalnego Dyrektora Ochrony Środowiska w [...] z dnia [...] marca 2014 r. w sprawie ustanowienia planu zadań ochronnych dla obszaru Natura 200 Zbiornik [...] (Dz. Urz. Województwa [...]). Sąd stwierdza również, że takim aktem jest również Uchwała nr. [...] Sejmiku Województwa [...] z dnia 18 grudnia 2012r. w sprawie [...] Obszaru Chronionego Krajobrazu (Dz. Urz. Województwa [...]).

Publiczny charakter tych aktów upoważnił sąd do ich przeanalizowania w myśl art. 106 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej "p.p.s.a.").

Z analizy tej wynika, że Uchwała nr. [...] ustanawia ochronę krajobrazową (ochronę wymaganą w przesłankach art. 7 ust. 8 u.p.o.l.) w opisanych w niej granicach (wg. nazw miejscowości i kierunków geograficznych). Natomiast Zarządzenie w sprawie ustanowienia planu zadań ochronnych dla obszaru Natura 200 Zbiornik [...] wskazuje przede wszystkim, że istnieje wyznaczony obszar Natura 2000 Zbiornik [...] oraz wskazuje m.in. na ustanowienie lokalizacji obszarów wdrażania działań ochrony czynnej gatunków ptaków i ich siedlisk (§ 6 ust.2 i załącznik nr. 6). Wymienione w Zarządzeniu granice podane są wg. współrzędnych geograficznych.

Żadna ze wskazanych okoliczności nie była przedmiotem ustaleń i rozważań organu co do faktu czy istniały w 2015 r. obszary ochrony czynnej lub ochrony krajobrazowej wynikające z form ochrony przyrody - obszar Natura 2000 lub obszar chronionego krajobrazu - na terenie objętym jednocześnie rezerwatem przyrody "[...]".

Jest to istotne naruszenie zasad prowadzenia postępowania administracyjnego z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Naruszenie powyższych przepisów może mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Przypomnieć należy, że rezerwat przyrody "[...]" został ustanowiony rozporządzeniem Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 23 grudnia 1998 r. (Dz. U. nr.166 poz. 1219). Jego obszar został określony numerami działek ewidencyjnych.

Obszary powyższych form ochrony przyrody oraz obszary objęte wskazaną ochroną nie dają się porównać z uwagi na użycie innych pojęć je określających. Wymaga to dokonania prawidłowych ustaleń w tym zakresie.

Podkreślić też należy, że w § 2 rozporządzenia ustanawiającego rezerwat przyrody "Jeziorsko" wskazano, iż celem ochrony jest zachowanie ze względów naukowych, dydaktycznych i krajobrazowych ostoi ptaków wodno- błotnych, w tym licznie występujących gatunków ptaków rzadkich i chronionych.

Powyższe dodatkowo wskazuje jak kompleksowa jest ochrona przyrody w przyjętych formach ochrony przyrody w postaci rezerwatu przyrody "[...]", obszaru Natura 200 Zbiornik [...] oraz [...]o Obszaru Chronionego Krajobrazu. Wzmacnia to tylko wskazaną przez sąd ww. wykładnię art. 7 ust. 8 u.p.o.l., iż przyjęta, na oznaczonym obszarze, ochrona np. ochrona czynna lub krajobrazowa w ramach innej formy ochrony przyrody ale obejmująca obszary rezerwatu przyrody jest przesłanką pozytywną do uznania wniosku o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości w rezerwatach przyrody.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ będzie miał na uwadze powyższe wskazania sądu.

Odnosząc się zaś do przywołanego w odpowiedzi na skargę wyroku NSA z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. II FSK 1698/13 należy zauważyć po pierwsze, iż wyrok ten dotyczył stanu faktycznego, z którego wynikało, że zadeklarowane przez podatników grunty nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., gdyż z przepisu tego wynika, że nawet jeśli grunt objęty jest ochroną, to dodatkowo musi być położony w parku narodowym lub rezerwacie przyrody.

W realiach rozpatrywanej przez NSA sprawy na spornym obszarze nie było ani parku narodowego, ani rezerwatu przyrody, a jedynie znajdował się park krajobrazowy. Po drugie, przywołany przez ministra wyrok NSA dotyczył sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r., a zatem został on wydany na tle odmiennego stanu faktycznego i prawnego.

Należy również zauważyć, iż organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pominął milczeniem kwestię całości żądania Gminy. Skarżąca wystąpiła o zwrot utraconych dochodów w wysokości 2.404.956 zł., a organ I instancji orzekł jedynie o kwocie 34.643 zł. nie odnosząc się w ogóle do pozostałej kwoty. Tym samym zdaniem Sądu doszło do naruszenia art. 104 § 2 k.p.a.(zgodnie z którym decyzje rozstrzygają sprawę co do jej istoty w całości lub w części albo w inny sposób kończą sprawę w danej instancji), czego organ odwoławczy nie zauważył lub nie chciał zauważyć.

Mając powyższe na uwadze sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.