Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1751/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: 14c, 14h, 14b § 2, 14b §3, 14f, 14 k, 165a §  1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Konrad Aromiński, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 lutego 2022 r. sprawy ze skargi T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością s.k.a. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2021 r. znak: [...]; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością s.k.a. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej.

1.1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS/organ interpretacyjny) z dnia [...] kwietnia 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie DKIS z dnia [...] lutego 2021 r. o odmowie wszczęcia postępowania.

1.2. Z akt sprawy wynika, że w dniu 20 listopada 2020 r. wpłynął wniosek T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: Wnioskodawca/Skarżąca/Strona/Spółka) o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę nakładów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem działającym w branży budowlanej, specjalizującym się w szczególności w wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Wnioskodawca zajmuje się ponadto obrotem nieruchomościami, czego przykładem jest chociażby dokonana dnia 30 października 2015 r. sprzedaż sali konferencyjno-bankietowej (dalej: Sala konferencyjna) na rzecz spółki M. sp. z o.o.

Pierwotnie nieruchomość gruntowa położona w N., obręb S., składająca się z działek gruntu o numerach [...], o łącznej powierzchni 0,7938 ha, na której został posadowiony m.in. budynek hotelowy, stanowiła własność J. O.. Dnia 2 listopada 2010 r. J. O. podpisał umowę użyczenia gruntu na cele budowlane (dalej: Umowa). Umowa została zawarta pomiędzy J. O., jako właścicielem gruntu (działki), a J. sp. z o.o. Jednocześnie J. O. był członkiem zarządu J. sp. z o.o.

Zgodnie z § 2 Umowy, J. O. oddał do korzystania J. sp. z o.o., a J. sp. z o.o. przyjęła do korzystania działkę o powierzchni ok. 1.400 m2 z przeznaczeniem pod budowę obiektu usługowego wraz z zagospodarowaniem terenu. Wnioskodawca wskazał, że Umowa była nieważna z mocy prawa, bowiem umowy zawarte pomiędzy spółką a członkiem zarządu, w sytuacji, gdy spółka jest reprezentowana przez inną osobę niż członka rady nadzorczej lub też pełnomocnika powołanego uchwałą zgromadzenia wspólników, należy uznać za bezwzględnie nieważne zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Jednocześnie, dnia 2 sierpnia 2012 r. J. O. darował zorganizowaną część przedsiębiorstwa Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe H., w tym przedmiotowy grunt, A. O., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo [...].

W okresie od sierpnia 2012 r. do sierpnia 2013 r. J. sp. z o.o. wybudowała na nieruchomości należącej do A. O. Salę konferencyjną i korzystała z niej w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w okresie od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 28 października 2015 r., przy czym korzystanie to miało miejsce bez podstawy prawnej, gdyż:

- zgodnie z zasadą superficies solo cedit, Sala konferencyjna wybudowana przez J. sp. z o.o. stanowiła własność A. O. (ponieważ wszystko, co zostało wybudowane na gruncie, stanowi część składową tego gruntu), a jednocześnie

- w obrocie prawnym nie było umowy, która regulowałaby stosunki dotyczące korzystania z tego gruntu i Sali konferencyjnej pomiędzy J. sp. z o.o. a A. O. (zawarta Umowa była nieważna).

Dnia 29 października 2015 r. doszło do przeniesienia posiadania nakładów w postaci Sali konferencyjnej ze J. sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy. Jakkolwiek Wnioskodawca nabył nakłady w postaci Sali konferencyjnej z zamiarem ich zbycia w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (które to zbycie miało zostać opodatkowane i w rzeczywistości zostało opodatkowane podatkiem VAT), to w związku z dokonaniem przedmiotowej czynności nie wystawiono faktury VAT i nie naliczono podatku VAT uznając, że w tejże dacie nie doszło do dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wyświadczenia usługi wydania Sali konferencyjnej (a tym samym - do powstania obowiązku podatkowego), gdyż:

- w opinii Wnioskodawcy w sprawie nie zaistniał stosunek zobowiązaniowy pomiędzy J. sp. z o.o. a Wnioskodawcą, z którego to stosunku wynikałoby dokonanie dostawy towaru lub świadczenie usługi, gdyż wydanie Sali konferencyjnej przez J. sp. z o.o. nie zostało dokonane na postawie umowy (umowy takiej w ogóle nie było) i zgodnych oświadczeń woli, lecz w ramach realizacji roszczenia prawno-rzeczowego;

- nie można uznać, że w październiku 2015 r. przedmiotowa czynność była dostatecznie określona (w sprawie nie istniał przedmiot świadczenia, gdyż J. sp. z o.o. nie była ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym Sali konferencyjnej, a co więcej - wobec istnienia wielu alternatywnych roszczeń/uprawnień po stronie tej spółki, nie było jasne czy i z jakiego tytułu J. sp. z o.o. miałoby przysługiwać wynagrodzenie), a ponadto wydanie Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy nie było dobrowolne (nastąpiło ono na żądanie Wnioskodawcy, nie zaś z uwagi na zawartą pomiędzy stronami umowę dostawy towarów/świadczenia usług);

- w październiku 2015 r. nie ustalono, że za przedmiotowe wydanie Sali konferencyjnej spółce J. sp. z o.o. miało przysługiwać jakiekolwiek wynagrodzenie (na moment wydania Sali konferencyjnej ani nie ustalono wynagrodzenia za to wydanie, ani nie ustalono, że będzie ono przysługiwało w przyszłości - możliwe było bowiem również skorzystanie przez J. sp. z o.o. z roszczeń/uprawnień niepieniężnych).

Następnie, dnia 30 października 2015 r., na mocy umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego, doszło do zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz M. sp. z o.o. prawa własności nieruchomości zabudowanej położonej w N., obręb S., składającej się z działek gruntu o numerach [...], o łącznej powierzchni 0,7938 ha, w tym prawa własności budynków posadowionych na tejże nieruchomości (na co składały się również nakłady w postaci Sali konferencyjnej). Przedmiotowa transakcja została opodatkowana podatkiem VAT według stawki VAT 23% i rozliczona przez Wnioskodawcę (podatek VAT został zadeklarowany i zapłacony).

Z kolei dnia 17 października 2017 r. J. sp. z o.o. sformułowała i zgłosiła po raz pierwszy roszczenie o rozliczenie (zwrot) ww. nakładów. Zdaniem bowiem Spółki, jeżeli w sprawie doszło do powstania obowiązku podatkowego w związku z przeniesieniem posiadania nakładów w postaci Sali konferencyjnej ze J. sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy, to miało to miejsce właśnie w październiku 2017 r., gdyż według stanu na październik 2017 r.:

- zawiązany został stosunek prawny pomiędzy J. sp. z o.o. a Wnioskodawcą (powstał on wraz ze zgłoszeniem przez J. sp. z o.o. roszczenia o zwrot nakładów poczynionych na nieruchomość);

- przedmiotowa czynność była dostatecznie określona, albowiem we wskazanej dacie J. sp. z o.o. zażądała zwrotu kosztów nakładów poczynionych na nieruchomość w trybie art. 226 Kodeksu cywilnego, co oznacza, że zdecydowała się ona na jedno z przysługujących jej alternatywnych roszczeń/uprawnień (co oznacza, że zrezygnowano w szczególności z zakupu przez J. sp. z o.o. gruntu wraz z Salą konferencyjną, jak również z rozbiórki Sali konferencyjnej), a w konsekwencji - od tego momentu było możliwe ustalenie istnienia czynności i dokonanie jej kwalifikacji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług;

- zostało jednoznacznie określone wynagrodzenie (tj. kwota ewentualnej zapłaty) za wydanie Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy, co znajduje potwierdzenie w treści wezwania do zapłaty z dnia 17 października 2017 r.

Następnie, doszło do częściowego uregulowania zobowiązania Wnioskodawcy względem J. sp. z o.o. w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności.

Spółka J. sp. z o.o. rozliczała podatek VAT miesięcznie, natomiast Wnioskodawca do końca 2015 r. rozliczał podatek VAT kwartalnie.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od dnia 1 sierpnia 2014 r., natomiast J. sp. z o.o. była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od dnia 22 czerwca 2006 r. do dnia 18 lipca 2018 r. i zamierza zarejestrować się ponownie. Postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. Sąd Rejonowy w O. ogłosił upadłość J. sp. z o.o. (sygn. akt: [...]).

Dnia [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O., działający jako organ drugiej instancji wydał na rzecz J. sp. z o.o. decyzję ostateczną z której wynika, iż:

- przekazanie nakładów w postaci Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy należy uznać za świadczenie usług, albowiem z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021, poz. 685 ze zm., dalej: u.p.t.u.) wynika, że definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka i obejmuje swym zakresem każde świadczenia na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów, w szczególności obejmuje swym zakresem przeniesienie nakładów za wynagrodzeniem poniesionych kosztów (w sprawie: nakładów w postaci Sali konferencyjnej);

- przekazanie nakładów w postaci Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy powinno zostać opodatkowane stawką 23% VAT, ponieważ uznanie tegoż przekazania za świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 u.p.t.u. wyklucza możliwość zastosowania do niego zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., gdyż zwolnienie to odnosi się do dostawy nieruchomości, nie zaś do świadczenia usług;

- do wyświadczenia przedmiotowej usługi (a tym samym - do powstania obowiązku podatkowego) doszło w sprawie w dniu 29 października 2015 r., co oznacza, że J. sp. z o.o., nie wykazując podatku VAT należnego w miesiącu październiku 2015 r., z tytułu zbycia nakładów w postaci Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy, zaniżyła swoje zobowiązanie podatkowe.

W związku z powyższym J. sp. z o.o. wystawi fakturę dokumentującą przeniesienie Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z wyżej wskazanym rozstrzygnięciem. Przy czym, może zdarzyć się zarówno tak, że w momencie wystawienia przedmiotowej faktury J. sp. z o.o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jak i tak, że w momencie wystawienia tejże faktury będzie ona podmiotem niezarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Po wystawieniu przedmiotowej faktury Wnioskodawca zamierza odliczyć wykazany na niej podatek VAT naliczony w deklaracji składanej za miesiąc, w którym otrzyma on stosowną fakturę od J. sp. z o.o., albo w deklaracji składanej za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

1.3. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o., dokumentującej dostawę nakładów w postaci Sali konferencyjnej, gdy w momencie wystawienia faktury J. sp. z o.o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (zdarzenie przyszłe)?

2) Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o., dokumentującej dostawę nakładów w postaci Sali konferencyjnej, gdy w momencie wystawienia faktury J. sp. z o.o. nie będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (zdarzenie przyszłe)?

3) Czy odliczenie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej przeniesienie nakładów w postaci Sali konferencyjnej powinno zostać dokonane w deklaracji VAT składanej za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę albo w deklaracji za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (zdarzenie przyszłe)?

4) Czy Wnioskodawca mógł dokonać zapłaty za przeniesienie na jego rzecz nakładów w postaci Sali konferencyjnej w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, przy czym:

- nie ma przeszkód, by takie potrącenie zostało dokonane w kwotach brutto (obejmujących podatek VAT należny, w szczególności z tytułu przeniesienia nakładów w postaci Sali konferencyjnej),

- zaś - skutkiem takiego potrącenia jest dokonanie zapłaty w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przepisów o uldze za złe długi, a w konsekwencji w szczególności brak obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego po stronie Wnioskodawcy (zaistniały stan faktyczny)?

1.4. Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Strona wskazała, że w jej ocenie:

1) Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o., dokumentującej dostawę nakładów w postaci Sali konferencyjnej, gdy w momencie wystawienia faktury J. sp. z o.o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (zdarzenie przyszłe);

2) Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o., dokumentującej dostawę nakładów w postaci Sali konferencyjnej, gdy w momencie wystawienia faktury J. sp. z o.o. nie będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (zdarzenie przyszłe);

3) odliczenie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej przeniesienie nakładów w postaci Sali konferencyjnej powinno zostać dokonane w deklaracji VAT składanej za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę albo w deklaracji za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (zdarzenie przyszłe);

4) Wnioskodawca mógł dokonać zapłaty za przeniesienie na jego rzecz nakładów w postaci Sali konferencyjnej w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, przy czym:

- nie ma przeszkód, by takie potrącenie zostało dokonane w kwotach brutto (obejmujących podatek VAT należny, w szczególności z tytułu przeniesienia nakładów w postaci Sali konferencyjnej), zaś

- skutkiem takiego potrącenia jest dokonanie zapłaty w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przepisów o uldze za złe długi, a w konsekwencji w szczególności brak obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego po stronie Wnioskodawcy (zaistniały stan faktyczny).

Wnioskodawca przedstawił obszerne uzasadnienie swojego stanowiska.

1.5. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. DKIS odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 5 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę nakładów.

1.6. W dniu 4 marca 2021 r. Wnioskodawca złożył zażalenie na ww. postanowienie DKIS wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpoznanie wniosku w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej.

1.7. Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. DKIS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] lutego 2021 r.

W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu interpretacyjnego odpowiedzi na postawione pytania. W takim przypadku nie można mówić o brakach w zakresie elementów wniosku, lecz o niedopuszczalności takiego wniosku.

DKIS podał, że w złożonym wniosku Spółka opisując szczegółowo nabycie nieruchomości od J. Sp. z o.o. i jej zbycie na rzecz M. Sp. z o.o. stwierdza m.in. "W związku z powyższym J. sp. z o.o. wystawi fakturę dokumentującą przeniesienie Sali konferencyjnej na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z wyżej wskazanym rozstrzygnięciem. Przy czym, może zdarzyć się zarówno tak, że w momencie wystawienia przedmiotowej faktury J. sp. z o.o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jak i tak, że w momencie wystawienia tejże faktury będzie ona podmiotem niezarejestrowanym jako podatnik VAT czynny".

Sformułowane przez Spółkę pytania nr 1 i nr 2 także odnoszą się do ww. sytuacji.

Zdaniem DKIS, analiza sprawy wskazuje, że istota wniosku sprowadza się do żądania wydania rozstrzygnięcia uwzględniającego hipotetyczność i wariantowość działań J. sp. z o.o., o której mowa w przedstawionym opisie.

W tych okolicznościach DKIS uznał, że istota złożonego wniosku sprowadza się do żądania wydania rozstrzygnięcia o charakterze bardzo ogólnym, obejmującym alternatywne działania innego podmiotu, na które Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu. To, czy J. sp. z o.o. wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT, a w chwili jej wystawienia będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, czy też nie (lub też sytuacja może będzie całkowicie inna), nie zależy w jakikolwiek sposób od czynności, które będzie podejmować sama Spółka. Jest to działalnie niepewne i niedookreślone, tym samym poziom abstrakcyjności przedmiotowego wniosku i jego niezindywidualizowany charakter nie pozwalają na jego merytoryczne rozpatrzenie. Wydanie interpretacji indywidualnych w oparciu o taki stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przeczyłoby bowiem istocie omawianej instytucji, gdyż ich funkcja gwarancyjna byłaby z góry wyłączona.

Zdaniem DKIS, wbrew twierdzeniom Spółki, jest to sytuacja różniąca się od tej, gdy wniosek o interpretację dotyczy stanu faktycznego opartego na zawarciu/rozwiązaniu umów z innymi podmiotami. Umowa dotyczy bowiem co najmniej dwóch podmiotów i oczywiście zależy od działań drugiej strony, ale nie wyłącznie, jak ma to miejsce w stanie sprawy objętej przedmiotowym wnioskiem.

DKIS wskazał, że w zaskarżonym postanowieniu organu pierwszej instancji zwrócono również uwagę, że pytanie nr 3 dotyczące terminu - miesiąca, w którym Spółka ma prawo dokonać odliczenia podatku wykazanego na otrzymanej fakturze oraz pytania nr 4 w zakresie rozliczenia zapłaty w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności wynika bezpośrednio z rozstrzygnięcia dotyczącego pytań nr 1 i 2 (dokonania ustaleń w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego), tj. zależą od zdarzenia hipotetycznego (alternatywnego), które może w ogóle nie zaistnieć, lub też mieć całkowicie inny przebieg.

Jednocześnie DKIS wskazał, że w sprawie należy również mieć na uwadze drugą z przesłanek wskazaną w zaskarżonym postanowieniu, dotyczącą odmowy wszczęcia postępowania, pominiętą przez Spółkę w zażaleniu.

DKIS podał, że przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy przedstawionych w pytaniu nr 2 jest kwestia ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez J. sp. z o.o. dokumentującej dostawę nakładów w postaci Sali konferencyjnej, gdy w momencie wystawienia faktury J. sp. z o.o. nie będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (zdarzenie przyszłe).

W odniesieniu do powyższego DKIS wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej. To samo wynika z art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, s. 1 ze zm., dalej Dyrektywa 112). Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa - stosownie do art. 178 lit. a) tej Dyrektywy 112 - konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220, art. 236, art. 238, art. 239 i art. 240 Dyrektywy 112. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego.

W kontekście prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez podmioty niezarejestrowane DKIS wskazał na wyrok w sprawie C-438/09 Dankowski, w którym TSUE orzekł, co następuje:"1) Artykuł 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy Rady 2006/18/WE z dnia 14 lutego 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.

2) Artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy 2006/18 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku".

DKIS podał ponadto, że w ww. wyroku w sprawach C-80/11 i C-142/11 TSUE stwierdził również, że: "(...) określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku". Podał, że przy ocenie czy kontrahentowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez podmiot niezarejestrowany dla celów VAT, każdy przypadek podlega indywidualnej ocenie, opartej na kompleksowej analizie całokształtu okoliczności w danej sprawie.

DKIS zwrócił uwagę, że w zaskarżonym postanowieniu stwierdzono, że nie może zapewnić Stronie wiążącej informacji w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany dla celów VAT, bez informacji dotyczących okoliczności konkretnej sprawy.

W ocenie DKIS, każda transakcja ma swoją specyfikę, zatem nie jest możliwe ustanowienie jednego wzorca postępowania dla wszystkich transakcji, które pozwalałyby na potwierdzenie, że podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia w przypadku otrzymania faktur od podmiotu niezarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Aby zatem udzielić odpowiedzi na tak sformułowane pytanie Wnioskodawcy, organ interpretacyjny w szczególności zobowiązany byłby do posiadania informacji dotyczących współpracy z danym kontrahentem oraz działań podjętych przez Wnioskodawcę w celu upewnienia się, że dokonywana transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Natomiast dokonywanie ustaleń w powyższym zakresie wykraczałoby poza ramy interpretacji indywidualnej.

Zdaniem DKIS, przede wszystkim organ interpretacyjny musiałby przeprowadzić postępowanie dowodowe, do czego nie jest uprawniony, gdyż ten tryb jest zastrzeżony dla innego rodzaju postępowań.

DKIS wyjaśnił, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b O.p. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej: O.p.), jest sam przepis prawa. Nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w związku z art. 122 O.p. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

W ocenie DKIS, udzielenie odpowiedzi na takie wątpliwości Wnioskodawcy wymagałoby od organu interpretacyjnego przeprowadzenia postępowania dowodowego. W szczególności organ interpretacyjny musiałby ustalać okoliczności konkretnej transakcji przeprowadzanej przez Wnioskodawcę z danym kontrahentem, co prowadziłoby do ustalenia stanu faktycznego tej transakcji, a co wykracza poza zakres uprawnień organu w postępowaniu interpretacyjnym. DKIS zauważył, że do przeprowadzenia postępowania dowodowego uprawnione są wyłącznie organy prowadzące postępowanie wyjaśniające bądź kontrolne, a do przeprowadzenia których organ interpretacyjny – w ramach wydawania interpretacji indywidualnych – nie jest upoważniony.

Co więcej, jak wskazał DKIS, ustalenie powyższych informacji dotyczyłoby innego podmiotu niż zainteresowany występujący z wnioskiem o interpretację indywidualną. Zatem organ interpretacyjny byłby pozbawiony możliwości wnikliwego ustalenia elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego istotnych dla podjęcia prawidłowego, z punktu widzenia prawa materialnego, rozstrzygnięcia. Zdaniem DKIS stanowisko, że w takim przypadku zasadne jest wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, jest ugruntowane.

Ponadto DKIS zwrócił uwagę, że powyższe rozważania dotyczą nie tylko pytania nr 2, ale również pytania nr 1, w którym mimo sformułowania go jako odnoszącego się do prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy J. sp. z o.o. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, we własnym stanowisku Wnioskodawca szeroko odniósł się do uznania tej spółki za podmiot "nieistniejący". Wydając interpretację w zakresie tego pytania organ interpretacyjny musiałby zatem odnieść się do tego problemu (zanegować lub potwierdzić, czy J. Sp. z o.o. jest podmiotem nieistniejącym), tj. wykroczyć poza zakres swoich uprawnień, poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego. Ponadto, pytanie nr 3 i 4 jest konsekwencją rozstrzygnięcia dokonanego w pytaniach nr 1 i 2, co powoduje, że opisana powyżej druga przesłanka powoduje odmowę wszczęcia postępowania do całości wniosku.

W tych okolicznościach DKIS uznał, że wyżej przedstawione przesłanki (tj. opis sprawy przedstawiony w sposób alternatywny/wariantowy oraz charakter wątpliwości Wnioskodawcy wymagający przeprowadzenia postępowania dowodowego) nie pozwalają na poddanie ocenie stanowiska Spółki w postępowaniu interpretacyjnym, a tym samym zaistniała "inna przyczyna", o której mowa w art. 165a § 1 O.p., stanowiąca przesłankę odmowy wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

2.2. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 2 O.p. poprzez wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie odmawiające wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na rzekomo alternatywny/wariantowy opis sprawy - podczas gdy Skarżąca nie przedstawiła wariantowego opisu sprawy, tylko wskazała dwa konkretne i zindywidualizowane przedmiotowo zdarzenia przyszłe, które mogą się wydarzyć w przyszłości i zadała do nich dwa, niezależne od siebie pytania, tj.:

a) czy Skarżąca będzie mogła odliczyć podatek VAT naliczony w przypadku, gdy kontrahent Spółki będzie, w momencie wystawienia faktury VAT, zarejestrowany na podatek \/AT (zdarzenie przyszłe 1);

b) czy Skarżąca będzie mogła odliczyć podatek VAT naliczony w przypadku, gdy kontrahent Spółki nie będzie, w momencie wystawienia faktury, zarejestrowany na podatek VAT (zdarzenie przyszłe 2)

- do którego to działania uprawniały Skarżącą przepisy Ordynacji podatkowej, które expressis verbis wskazują, że wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zdarzeń przyszłych (liczba mnoga), co oznacza, że dopuszczalne jest zawarcie w jednym wniosku kilku zdarzeń przyszłych, a co za tym idzie zadanie kilku pytań, opłacając ww. pytania odrębnie, co powoduje, że DKIS mógł rozdzielić zdarzenia wskazane we wniosku Skarżącej i wydać dwie odrębne interpretacje indywidualne (co jest częstą praktyką DKIS) zamiast odmawiać wydania interpretacji w sprawie;

2) art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie odmawiające wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na:

a) rzekomo niejednoznaczne opisy zdarzeń przyszłych - podczas gdy wniosek Skarżącej nie jest niejednoznaczny i zawiera w szczególności dane dotyczące przedmiotu i podmiotu transakcji, statusów podatkowych stron transakcji itp., a tym samym opis zdarzeń wskazanych przez Skarżącą umożliwiał porównanie stanu opisanego we wniosku o wydanie interpretacji ze stanem, który wystąpi w rzeczywistości, ponieważ możliwe będzie zweryfikowanie zarówno przedmiotu umowy, podmiotu umowy, jak i statusu kontrahenta w momencie wystawienia faktury VAT (albo będzie on zarejestrowany na VAT, albo nie będzie zarejestrowany), co powoduje, że rozpoznanie wniosku Skarżącej mieściło się w kompetencji DKIS - jednocześnie o zasadności tezy Skarżącej świadczy okoliczność braku wezwania Skarżącej przez DKIS do uszczegółowienia wniosku o interpretację;

b) rzekomą abstrakcyjność opisu zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Skarżącą - podczas gdy zasadniczo wszystkie zdarzenia przyszłe z założenia są abstrakcyjne i hipotetyczne, ponieważ ani Skarżąca, ani DKIS nie miał możliwości antycypowania przyszłości, tym samym w przypadku instytucji interpretacji podatkowej ważne jest, aby zdarzenia przyszłe były opisywane w sposób szczegółowy i jednoznaczny, które to warunki zostały przez Skarżącą spełnione, co przyznał sam DKIS w swoim postanowieniu;

c) rzekomą ogólność i wariantowość opisu zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Skarżącą we wniosku – podczas gdy DKIS nie miał podstaw do łączenia dwóch, odrębnych zdarzeń przyszłych, w celu uzyskania wariantowości zdarzenia przyszłego, a powinien rozstrzygnąć co do każdego z opisanych zdarzeń przyszłych z osobna;

d) rzekomą konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego, w szczególności z zakresie współpracy pomiędzy Skarżącą i J. Sp. z o.o. i istnienia ww. spółki - podczas gdy opis zdarzeń przyszłych przedstawiony przez Skarżącą był dokładny i wyczerpujący, tzn. została wskazana geneza wydania nakładów, dotychczasowe rozliczenia obu spółek w tym zakresie, itp., a tym samym, DKIS nie musiał, aby wydać interpretację indywidualną przeprowadzać postępowania dowodowego, co zresztą potwierdza sam DKIS w zaskarżonym postanowieniu, wskazując, że Skarżąca szczegółowo opisała transakcję wydania nakładów w postaci sali konferencyjnej;

e) rzekomą konieczność ustalenia, czy wzajemne relacje pomiędzy Skarżącą a J. Sp. z o.o. nie mogłyby prowadzić do popełnienia przez ww. podmioty przestępstwa podatkowego, pomimo że transakcja wydania nakładów w postaci sali konferencyjnej była rzeczywista, o czym świadczyła chociażby decyzja wydana w sprawie J. Sp. z o.o., w której organ podatkowy uznał wydanie ww. nakładów za czynność opodatkowaną podatkiem VAT, podczas gdy pytania zawarte we wniosku Skarżącej nie dotyczyły bynajmniej relacji pomiędzy Skarżącą a J. Sp. z o.o., czy też możliwości popełnienia przez ww. podmioty przestępstwa podatkowego, a możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w ściśle określonych sytuacjach opisanych w dwóch zdarzeniach przyszłych, więc powoływanie się DKIS na rzekomą konieczność ustalenia relacji pomiędzy ww. podmiotami świadczy o tym, że DKIS nie zapoznał się ze zdarzeniami przyszłymi opisanymi we wniosku;

f) rzekomą sprzeczność wydania interpretacji indywidualnej w sprawie z gwarancyjnym charakterem ww. instytucji - podczas gdy takowej sprzeczności w sprawie nie ma, ponieważ wszelkie mankamenty w sporządzonym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego obciążają Wnioskodawcę, co oznacza, że w przypadku gdy w przyszłości organ podatkowy uzna, że opis zdarzenia przyszłego nie pokrywa się z rzeczywistością, to taka interpretacja nie będzie chronić wnioskodawcy, czego Skarżąca jest świadoma;

f) rzekomy brak możliwości wydania interpretacji w sprawie z uwagi na fakt, że DKIS nie jest podmiotem kompetentnym do udzielania porad prawnych - podczas gdy Skarżąca w swoim wniosku nie wnosiła o udzielenie jej porady prawnej, ale wskazała dwa zdarzenia przyszłe, przedstawiła swoje pytania i swoje stanowisko w sprawie, i oczekiwała uzyskania odpowiedzi, czy jej stanowisko jest prawidłowe czy też nie, tj. merytorycznego rozstrzygnięcia swojego wniosku;

g) rzekomą niemożność wpływu na drugą stronę transakcji, tj. J. Sp. z o.o. może, ale nie musi zarejestrować się na \/AT, a Skarżąca nie ma wpływu na decyzję swojego kontrahenta - podczas gdy podstawą rozliczeń w podatku VAT są dostawa towarów i świadczenie usług, które ze swojej istoty muszą mieć dwie strony transakcji (trudno bowiem wyobrazić sobie dostawę np. nieruchomości bez strony sprzedającej i kupującej), a w konsekwencji stwierdzenie DKIS zaprzecza istocie interpretacji indywidualnej w podatku VAT - żaden bowiem podatnik nie mógłby złożyć wniosku o interpretację dotyczącą rozliczeń w podatku VAT, bo każda transakcja jest zależna od drugiej strony, która np. może zarejestrować się na VAT lub pozostać podmiotem niezarejestrowanym, zrealizować umowę lub nie, itp.;

3) art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 122 i 124 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób niespełniający ustawowych wymogów, polegające na niepełnym i lakonicznym wyjaśnieniu podstawy faktycznej i prawnej postanowienia, które składa się przede wszystkim z:

a) wielokrotnego wskazania, że DKIS nie udziela porad prawnych, bez konkretnego wskazania jakie okoliczności wskazują, że Skarżąca rzekomo żąda porady prawnej, abstrahując zupełnie od tego, że Skarżąca przedstawiła szczegółowy opis zdarzeń przyszłych, zadała pytania i przedstawiła własne stanowisko, miała więc prawo oczekiwać merytorycznego rozpatrzenia swojego wniosku;

b) wielokrotnego wskazywania, że opis zdarzeń przyszłych zaprezentowany przez Skarżącą w jej wniosku jest niejednoznaczny i warunkowy, bez konkretnego wskazania na czym polega rzekoma niejednoznaczność i warunkowość;

c) wielokrotnego wskazywania, że dla wydania interpretacji indywidualnej w sprawie konieczne byłoby przeprowadzenie postępowania dowodowego, do czego DKIS nie ma kompetencji, bez konkretnego wskazania jakie okoliczności (mające znaczenie dla sprawy) nie zostały wskazane przez Skarżącą w jej wniosku;

d) wielokrotnego wskazywania, że Skarżąca może brać udział w przestępstwie podatkowym, bez konkretnego wskazania, jakie przestępstwo może popełnić Skarżąca odliczając podatek VAT naliczony udokumentowany fakturą VAT dotyczącą wydania nakładów w postaci sali konferencyjnej (a więc budynku), rzeczywistość której to transakcji została potwierdzona przez organ podatkowy w decyzji podatkowej;

- w związku czym Skarżąca nie miała możliwości poznania motywów jakimi kierował się DKIS przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia;

Spółka zarzuciła także naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie;

1) art. 14b § 2a pkt 1 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że wydając interpretację indywidualną w sprawie Skarżącej, DKIS ingerowałby w uprawnienia organów podatkowych właściwych do przeprowadzenia ewentualnego postępowania podatkowego, ponieważ aby wydać interpretacje musiałby przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność chociażby współpracy Skarżącej ze J. Sp. z o.o., podczas gdy DKIS miał obowiązek - w celu wydania interpretacji indywidualnej - posiłkować się opisem zdarzeń przyszłych przedstawionym przez Skarżącą, Skarżąca zaś wyraźnie wskazała, w pytaniu 1, jakie są jej prawa i obowiązki w zakresie odliczenia podatku VAT w przypadku, gdy kontrahent byłby zarejestrowany na VAT, a w pytaniu 2, jakie są jej prawa i obowiązki w przypadku braku takiej rejestracji przez kontrahenta. Tym samym DKIS nie musiał ustalać stanu faktycznego, tj. badać relacji pomiędzy ww. podmiotami, a jedynie określić prawa i obowiązki Skarżącej, jakie mogą wystąpić w przypadku ziszczenia się jednego z dwóch - możliwych do wystąpienia w sprawie - zdarzeń przyszłych;

2) art. 14b § 2 w zw. z art. 165a § 1 O.p., poprzez odmowę wydania interpretacji indywidualnej w sprawie z uwagi na rzekome zamieszczenie we wniosku wariantowego opisu sprawy, podczas gdy Skarżącą zadała dwa pytania do dwóch zdarzeń przyszłych (tak zaznaczyła we wniosku i tak wniosek opłaciła), do czego miała prawo na podstawie przepisu art. 14b § 2 O.p., więc w zakresie każdego zdarzenia przyszłego opisane zdarzenia są jednowariantowe, jednoznaczne i brak jest wątpliwości co do opisu tegoż zdarzenia;

3) art. 14b § 3 w zw. z art. 165a § 1 i art. 14h O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w sprawie zasadne było odmówienie wydania interpretacji indywidualnej, podczas wniosek Skarżącej spełniał wszelkie wymogi wskazane w ww. przepisie, tj.;

a) zawierał wyczerpujący i jednoznaczny opis zdarzeń przyszłych, tj. okoliczności przeniesienia nakładów w postaci sali konferencyjnej - Skarżąca bowiem wskazała kto dokonał nakładów na nieruchomość stanowiącą własność Skarżącej, w jakich okolicznościach, kiedy zostały one Skarżącej wydane, jak ww. wydanie nakładów zostało potraktowane przez organy podatkowe itp.;

b) zawierał pytania w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, tj. trzy pytania dotyczące skutków podatkowych odliczenia podatku naliczonego w podatku VAT oraz jedno dotyczące kwestii potrącenia wzajemnych wierzytelności, przy czym ww. pytania dotyczyły dwóch odrębnych zdarzeń przyszłych;

c) zawierał własne stanowisko Skarżącej, tj. odpowiedź na zadane cztery pytania dotyczące możliwości odliczenia podatku naliczonego w podatku VAT oraz potrącenia wzajemnych wierzytelności wraz z przytoczeniem przepisów prawa, orzecznictwa i stanowiska doktryny,

d) zawierał ocenę prawną każdego z przedstawionych zdarzeń przyszłych, tj. przedstawienie przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do każdego z tych zdarzeń ze wskazaniem, dlaczego powinny one znaleźć zastosowanie w sprawie;

e) jednocześnie ww. wniosek został opłacony od każdego z przedstawionych zdarzeń przyszłych, co skutkowało tym, że DKIS nie miał podstaw do wydania zaskarżonego postanowienia, a powinien rozpatrzyć merytorycznie wniosek Skarżącej.

2.3. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

3.2. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym m.in. wówczas, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie.

3.3. Istota sporu w sprawie sprowadza się do tego, czy zasadnie organ odmówił Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji wskazując, że opis sprawy przedstawiony został we wniosku w sposób alternatywny/wariantowy, a charakter wątpliwości Skarżącego wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, do czego DKIS nie jest upoważniony.

W ocenie Sądu rację w sporze przyznać należało Skarżącej, która wskazywała na brak podstaw do odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

3.4. Na wstępie wskazać należy, że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II O.p., jednakże na mocy art. 14h O.p. ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów tej ustawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

W myśl art. 14b § 2 O.p. wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Natomiast art. 14b § 3 O.p. stanowi ponadto, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 14c § 1 i 2 O.p., organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, jej zakres regulują przepisy art. 14k - 14n O.p.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Natomiast przepis art. 165a O.p., który stanowił podstawę prawną skarżonego postanowienia ma w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie odpowiednie zastosowanie. Oznacza to, że winien być interpretowany z uwzględnieniem pozostałych regulacji dotyczących wydawania interpretacji podatkowych, w tym odrębności, jakimi charakteryzuję się wydawane na podstawie tych przepisów interpretacje podatkowe.

Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi natomiast do wniosku, że w pojęciu: jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania mieszczą się wszelkie inne niż brak statusu zainteresowanego okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji, tj. interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy:

- przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną są przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych,

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego,

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne,

- wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.

Dodać można, jak słusznie podnosi się w doktrynie i orzecznictwie, przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Powyższe uwagi należy uwzględnić oceniając, czy zasadnie organ interpretacyjny uznał, że wniosek Spółki nie kwalifikował się do merytorycznego rozpoznania i wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

3.5. Sąd nie podziela oceny organu, zgodnie z którą na przeszkodzie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji stało wariantowe i hipotetyczne sformułowanie wniosku.

Według DKIS hipotetyczność i wariantowość polegała na tym, że Skarżąca we wniosku przedstawiła dwa zdarzenia przyszłe, z czego w jednym wskazała, że J. Sp. z o.o., w momencie wystawienia faktury VAT będzie podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby VAT, a w drugim wariancie (zdarzeniu przyszłym) wskazała, że w ww. momencie J. Sp. z o.o. nie będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W ocenie Sądu organ w sposób nieuprawiony łączy dwa pytania zadane przez Skarżącą we wniosku, tj. pytanie pierwsze, w którym Spółka przedstawia zdarzenie przyszłe, gdzie J. Sp. z o.o. w momencie wystawienia faktury VAT jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i pytanie drugie, w którym J. Sp. z o.o. w opisie zdarzenia przyszłego nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. DKIS z połączenia tych dwóch odrębnych pytań próbuje wysnuć tezę o rzekomej wielowątkowości opisu zdarzenia przyszłego. Jednakże jak wskazuje struktura złożonego przez Spółkę wniosku zdarzenia przyszłe zostały opisane w dwóch odrębnych pytaniach i mogą stanowić podstawę do wydania interpretacji indywidualnej lub dwóch odrębnych interpretacji indywidualnych. Niewątpliwie każde z opisanych przez Skarżącą zdarzeń przyszłych (oceniane oddzielnie) jest jednoznaczne i na tyle konkretne, że pozwala na merytoryczną ocenę wniosku Skarżącej.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 14b § 2 O.p. wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Ustawodawca w przywołanym przepisie wskazał na możliwość zadania pytania dotyczącego stanu faktycznego (liczba pojedyncza) i zdarzeń przyszłych (liczba mnoga). Z treści przepisu wyraźnie więc wynika, że podatnik może przedstawić w swoim wniosku jedno lub więcej zdarzeń przyszłych, ponieważ ustawodawca użył w ww. przepisie liczby mnogiej, tj. zdarzeń przyszłych. Prawidłowość takiej wykładni przepisów potwierdza także treść formularza ORD-IN, przeznaczonego do składania wniosków, w którym należy wskazać ilu stanów faktycznych bądź zdarzeń przyszłych dotyczy wniosek. Dlatego też w ocenie Sądu nie należy utożsamiać przedstawienia dwóch zdarzeń przyszłych, które posiadają zamknięte i zindywidualizowane tło faktyczne i zadania dwóch pytań w związku z ww. zdarzeniami z wielowątkowością.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy należy wskazać, że zdarzenia przyszłe nie zostały opisane we wniosku w sposób wielowątkowy czy też warunkowy (alternatywny). Skarżąca zadała bowiem dwa odrębne pytania. Pierwsze z nich dotyczyło zdarzenia przyszłego, w którym kontrahent Skarżącej będzie podatnikiem VAT czynnym w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej wydanie nakładów w postaci sali konferencyjnej. Drugie pytanie dotyczyło zdarzenia przyszłego, w którym kontrahent Skarżące nie będzie podatnikiem VAT w ww. momencie. Tym samym, oba zdarzenia przyszłe były co do zasady tożsame i różniły się tylko jednym elementem, mianowicie w pierwszym zdarzeniu przyszłym kontrahent Skarżącej J. Sp. z o.o. będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT, w drugim zdarzeniu przyszłym, kontrahent Skarżącej J. Sp. z o.o. nie będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W konsekwencji zdaniem Sądu w sprawie nie występuje żadna warunkowość czy hipotetyczność, występują bowiem dwa różne zdarzenia, będące przedmiotem dwóch zapytań i DKIS mógł wydać w tej sprawie również dwie odrębne interpretacje indywidualne.

Biorąc powyższe pod uwagę, brak jest podstaw aby uznawać, jak to czyni to organ, że Skarżąca w swoim wniosku przedstawiła kilka możliwych wariantów przeprowadzenia transakcji. Należy bowiem wskazać, że w obydwóch przypadkach przedmiot i podmioty transakcji będą niezmienne, podobnie jak odpłatność za dokonanie komentowanej czynności opodatkowanej. Jedyną okolicznością, która ulegnie zmianie to niezależny od Skarżącej fakt zarejestrowania się kontrahenta Skarżącej jako czynnego podatnika VAT w momencie wystawienia faktury VAT dotyczącej wydania nakładów na nieruchomość. Powyższe oznacza, że przedstawione zdarzenia przyszłe zawierają jednoznaczne informacje pozwalające na uznanie ich za odrębne stany faktyczne. Do każdego z wariantów Skarżąca zadała także skonkretyzowane pytanie.

Reasumując, zdaniem Sądu, brak wydania przez DKIS interpretacji indywidualnej w jej sprawie, pomimo, że wniosek Skarżącej był prawidłowy, w szczególności nie był wielowariantowy czy też warunkowy, stanowi naruszenie art. 14b § 2 w zw. z art. 165a § 1 O.p.

Na marginesie wskazać należy, że jeżeli DKIS miał problemy z analizą zdarzeń przyszłych, mógł w sprawie wydać dwie odrębne interpretacje podatkowe.

Zgodnie z art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Zgodnie natomiast z art. 14f § 2 O.p., w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Jednocześnie żaden przepis Ordynacji podatkowej nie wskazuje, że DKIS nie ma podstaw do rozdzielenia wniosku o wydanie interpretacji podatkowej i wydanie kilku interpretacji podatkowych w sprawie wnioskodawcy, każdej dotyczącej odrębnego zdarzenia przyszłego. Analiza przywołanych przepisów wyraźnie wskazuje, że wniosek o wydanie interpretacji podatkowej może zawierać w sobie więcej aniżeli jedno zdarzenie przyszłe. Ustawodawca w tej kwestii nie stawia żadnych ograniczeń, pod warunkiem, że każde z przedstawionych zdarzeń przyszłych będzie opłacone odrębnie.

Tym samym, jeżeli DKIS uznał, że wydanie jednej interpretacji zaciemniłoby lub utrudniłoby analizę przedstawionych zdarzeń przyszłych pod kątem ich zgodności z przepisami czy też oceny skutków podatkowych ww. zdarzeń, to mógł on wydać kilka interpretacji indywidualnych.

3.6. Sąd nie podziela również stanowiska prezentowanego przez DKIS gdy wskazuje, że sposób skonstruowania zagadnienia stanowiącego przedmiot wniosku nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje założone przez ustawodawcę. Jak wskazał DKIS, aby udzielić odpowiedzi na pytanie Skarżącej, organ potrzebowałby rzekomo posiadać informacje dotyczące współpracy Strony z J. Sp. z o.o., jak również działań podjętych przez Skarżącą w celu upewnienia się, że dokonana transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym.

Tymczasem lektura wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pozwala uznać, że Skarżąca przedstawiła bardzo skonkretyzowany i wyczerpujący opis dwóch zdarzeń przyszłych, które to opisy pozwalały na wydanie interpretacji podatkowej w sprawie. Skarżąca bowiem zawęziła swoje pytania do jednego momentu, tj. do momentu wystawienia faktury VAT dokumentującej wydanie nakładów w postaci sali konferencyjnej, która to transakcja, jak i jej geneza, została przez Skarżącą bardzo dokładnie opisane. Strona wskazała także, że wobec J. Sp. z o.o. została wydana decyzja, w której organ podatkowy uznał, że ma ona obowiązek zapłacić podatek VAT należny z tytułu dokonania ww. czynności opodatkowanej. W ocenie Sądu przedstawiony przez Spółkę we wniosku opis zdarzenia przyszłego był wyczerpujący, a tym samym organ miał obowiązek wydać interpretację indywidualną, przyjmując za podstawę przedstawiony przez Skarżącą stan faktyczny. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej wyklucza bowiem ingerencję w stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę. Zakwestionowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jest możliwe dopiero na etapie weryfikacji rozliczeń podatnika w toku prowadzonych czynności sprawdzających/kontroli podatkowej/postępowania podatkowego.

Zdaniem Sądu Strona we wniosku przedstawiał istotne okoliczności dotyczące stanu faktycznego odnoszącego się do istoty pytania, a mianowicie rozliczenia wydania nakładów w postaci sali konferencyjnej, tj. określenia jego skutków w zależności od tego, czy J. Sp. z o.o., w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej ww. czynność opodatkowaną, będzie czy też nie będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Spółka wskazała bowiem, że

- J. Sp. z o.o. wybudowała budynek w postaci sali konferencyjnej na nieruchomości znajdującej się w N., która to nieruchomości nigdy nie stanowiła własności tego podmiotu ;

- J. Sp. z o.o., wydała dnia 29 października 2015 r. nakłady w postaci sali konferencyjnej Skarżącej, nigdy jednak nie rozliczyła poniesionych przez siebie nakładów na budowę sali konferencyjnej;

- J. Sp. z o.o. zdecydowała się na dokonanie rozliczeń poniesionych przez nią nakładów, pierwsze roszczenie o zwrot nakładów zostało zgłoszone dnia 17 października 2017 r.;

- J. Sp. z o.o. była czynnym podatnikiem podatku VAT w okresie od dnia 22 czerwca 2006 r. do dnia 18 lipca 2018 r. i zamierza się zarejestrować ponownie;

- wobec J. Sp. z o.o. została wydana decyzja w której organ podatkowy stwierdził, że przekazanie przez J. Sp. z o.o. nakładów w postaci sali konferencyjnej było czynnością opodatkowaną w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i określił J. Sp. z o.o. podatek VAT należny z ww. transakcji

- J. Sp. z o.o. do tej pory nie wystawiła Skarżącej faktury VAT związanej z wydaniem nakładów w postaci sali konferencyjnej,

- J. Sp. z o.o. jest obecnie w upadłości, a syndyk może, ale nie musi, dokonać rejestracji J. Sp. z o.o. na potrzeby podatku VAT.

Wobec tak zarysowanego stanu faktycznego, Skarżąca zwróciła się do DKIS z pytaniem o prawo Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez J. Sp. z o.o., w zależności od tego, czy J. Sp. z o.o., w momencie wystawiania ww. faktury VAT, będzie czy też nie będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Przedstawione przez Spółkę elementy zdarzenia przyszłego są dla organu wydającego interpretację indywidualną niekwestionowalne. Jednocześnie jeżeli DKIS miał jakieś wątpliwości w przedmiocie przedstawionych przez Skarżącą zdarzeń przyszłych mógł zażądać uszczegółowienia przedstawionych przez Skarżącą zdarzeń przyszłych, czy też wskazać te wątpliwości w uzasadnieniu swojego postanowienia, czego jednak nie uczynił.

Reasumując obowiązkiem DKIS było uznać opisy zdarzeń przyszłych przedstawione we wniosku i ocenić stanowisko Skarżącej poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania jakie Spółka zawarła we wniosku, a do tego organ nie potrzebował przeprowadzenia postępowania dowodowego. W związku z tym, rozstrzygnięcie podjęte przez DKIS, który zakwestionował przedstawione przez Skarżącą opisy zdarzeń przyszłych, narusza art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 2 i § 3 oraz art. 14h O.p.

3.7. Sąd nie podziela również oceny organu, zgodnie z którą nie jest możliwe merytoryczne rozpoznanie wniosku ponieważ opis zdarzenia przyszłego jest na tyle niekonkretny, że Skarżącą nie miałaby możliwości powoływania się w przyszłości na wydaną w jej sprawie interpretację indywidualną. Tym samym w ocenie DKIS, wydanie interpretacji indywidualnych w oparciu o przedstawione przez Spółkę zdarzenia przyszłe przeczyłoby istocie omawianej instytucji, gdyż ich funkcja gwarancyjna byłaby z góry wyłączona.

Wbrew twierdzeniom DKIS zgodzić się należy ze Spółką gdy wskazuje, że na podstawie opisów zdarzeń przyszłych wskazanych we wniosku Skarżącej organy podatkowe jak najbardziej będą mogły skontrolować rozliczenia Strony w podatku VAT i w razie, gdy okaże się, że opisy zdarzeń przyszłych wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej różniłyby się od zaistniałego w przyszłości stanu faktycznego, zanegować skutecznie rozliczenia Skarżącej w podatku VAT, bowiem wtedy interpretacja indywidualna nie będzie chronić Skarżącej.

Trafnie podnosi w skardze Spółka, że to ona będzie ponosić negatywne konsekwencje braku adekwatności opisanych zdarzeń przyszłych do stanu faktycznego, jaki rzeczywiście wystąpi w przyszłości. DKIS nie musi w tym wypadku martwić się za Skarżącą, że jest możliwe w przyszłości zakwestionowanie skuteczności ochrony, jaką daje Stronie interpretacja indywidualna - Skarżąca bowiem liczy się z takim ryzykiem wnioskując o jej wydanie.

Nie jest sporne między stronami, że interpretacja wiąże tylko i wyłącznie w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego. Powyższe oznacza, że interpretacja chroni wnioskodawcę, jednak ta ochrona dotyczy określonego opisu zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji, nie rozciąga się natomiast na inne sytuacje, których wniosek o jej wydanie nie obejmował. Powyższe oznacza, że w przypadku wadliwie przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego konsekwencje i ryzyko tego ponosi ten właśnie wnioskodawca. Tym samym, w przypadku gdy stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w ewentualnym postępowaniu podatkowym będzie różnił się od zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o interpretację, a dodatkowo ww. różnica będzie istotna, czyli będzie wywierała wpływ na kwalifikację prawną zdarzenia przedstawionego we wniosku o interpretację, Spółka nie będzie mogła skorzystać z funkcji gwarancyjnej interpretacji indywidualnej i uprawnień wynikających z art. 14k O.p.

Niewątpliwie więc ryzyko wynikające z możliwości podważenia adekwatności zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku Spółki i w interpretacji indywidualnej do rzeczywistego stanu faktycznego, jaki wystąpi w sprawie, obciąża tylko i wyłącznie Skarżącą. Organ nie musi więc obawiać się, że dana interpretacja indywidualna może nie odpowiadać stanowi faktycznemu, jaki wystąpi w przyszłości, nie może to też stanowić podstawy odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji. Jak trafnie wskazuje Strona DKIS nie ma prawa podejmowania czynności prewencyjnych za Skarżącą w postaci odmowy wydania interpretacji w jej sprawie tylko z tego powodu, że interpretacja w ocenie organu nie będzie spełniała swojej funkcji gwarancyjnej. Powołując się na taki argument, DKIS mógłby bowiem zawsze odmawiać podatnikom wydania interpretacji indywidualnej, bo przecież każda interpretacja indywidualna jest wydawana w oparciu o niemożliwy do zweryfikowania opis zdarzenia przyszłego, który w swej istocie, na dzień wydania interpretacji indywidualnej, ma charakter hipotetyczny i abstrakcyjny.

3.8. W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie wydano z naruszeniem art. 165a O.p. w zw. z art. 14b § 1 i § 3 O.p. w zw. z art. 14k § 1 O.p. i art. 14h O.p., gdyż nie wystąpiły, wbrew twierdzeniom DKIS, przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W szczególności nie można uznać, tak jak ocenia to organ, że Spółka przedstawiła alternatywny, wariantowy opis sprawy, a opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych jest niejednoznaczny i abstrakcyjny. W sprawie nie wystąpiła też powoływana przez DKIS konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego, w szczególności z zakresie wzajemnych relacji i współpracy pomiędzy Skarżącą i J. Sp. z o.o. i istnienia tego kontrahenta Strony. Zdaniem Sądu opis zdarzeń przyszłych przedstawiony przez Skarżącą był dokładny i wyczerpujący, tzn. został wskazana geneza wydania nakładów a także dotychczasowe relacje i rozliczenia obu spółek w tym zakresie, wobec czego DKIS nie musiał, aby wydać interpretację indywidualną przeprowadzać postępowania dowodowego. Nie zachodziła też w sprawie, wbrew twierdzeniom organu, niemożności wydania interpretacji indywidualnej ze względu na gwarancyjny charakter instytucji interpretacji, skoro wszelkie ewentualne mankamenty w sporządzonym przez wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego obciążają Stronę. Niewątpliwie w przypadku gdy w przyszłości organ podatkowy uzna, że opis zdarzenia przyszłego nie pokrywa się z rzeczywistością, to taka interpretacja nie będzie chronić wnioskodawcy, czego Skarżąca jest świadoma i czemu dała wyraz w skardze i zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji.

3.9. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ zobowiązany do wydania interpretacji winien podjąć czynności zmierzające do rozpoznania wniosku Spółki z uwzględnieniem uwag poczynionych w wyroku.

3.10. Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze art. 217 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6) O.p. w zw. z art. 122 i 124 O.p., którego upatruje Strona w wadliwym uzasadnieniu postanowienia niespełniającym ustawowych wymogów, polegającym na niepełnym i lakonicznym wyjaśnieniu podstawy faktycznej i prawnej, co powodowało, że Skarżąca nie miała możliwości poznania motywów, jakimi kierował się organ. Zdaniem Sądu wbrew przywołanym zarzutom DKIS precyzyjnie i jednoznacznie wyjaśnił swoje stanowisko w sprawie. Postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i uzasadnienie prawne z podaniem przepisów, które mają w sprawie zastosowanie, w postanowieniu tym podano dlaczego zastosowano konkretne przepisy i z jakiego powodu te przepisy są interpretowane odmiennie od stanowiska Strony. Powyższe szczegółowe uzasadnienie skarżonego postanowienia pozwoliło na postawienie trafnych zarzutów w rozpatrywanej skardze. W ocenie Sądu zajęcie przez DKIS odmiennego stanowiska od prezentowanego przez Skarżącą nie jest tożsame z konstrukcyjną wadliwością uzasadnienia, czy też niespełnieniem jego ustawowych wymogów.

3.11. Wskazane naruszenie przepisów prawa procesowego uzasadniało uchylenie przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie zaskarżonego postanowienia DKIS wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia [...] lutego 2021 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a.

3.12. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 597 zł złożyły się uiszczony wpis od skargi w wysokości 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł ustalone na podstawie na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) oraz opłata za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielnie pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.