Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2265/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-08-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono decyzje I i II instancji w części, w pozostałym zakresie skargi oddalono

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner (spr.) Sędziowie WSA Bożenna Blitek WSA Tadeusz Wołek Protokolant Monika Musiał po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2006r. spraw ze skarg Zakładów Przemysłu Cukierniczego "[...]" Spółka Akcyjna w [...] na decyzje Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].2003r., nr [...] z dnia [...].2003r., nr [...] z dnia [...].2003r., nr [...] z dnia [...].2003r., nr [...] z dnia [...] 2003r., nr [...] z dnia [...] 2003r., nr [...] z dnia [...] 2003r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej obowiązku uiszczenia odsetek wyrównawczych, II. w pozostałym zakresie skargi oddala, III. orzeka, że zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu I instancji w części uchylonej nie mogą być wykonane, IV. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz strony skarżącej Zakładów Przemysłu Cukierniczego "[...]" Spółka Akcyjna w [...] kwotę [...],- ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Kr 2265/03

Uzasadnienie

Skarżące Zakłady Przemysłu Cukierniczego "[...]" S.A. w [...] dokonały w Oddziale Celnym w [...] zgłoszenia celnego towaru określonego jako "tłuszcz roślinny w blokach - PRESTINE i PRESTINE 12F", do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym według niżej wymienionych dokumentów:

1. SAD nr E 13 050100/00/005475 z dnia 06.05.1999 r.,

2. SAD nr E 13 050100/00/004421 z dnia 14.04.1999 r.,

3. SAD nr E 13 050100/00/006692 z dnia 31.05.1999 r,

4. SAD nr E 13 050100/00/010525 z dnia 24.08.1999 r.,

5. SAD nr E 13 050100/00/011558 z dnia 16.09.1999 r.,

6. SAD nr E 13 050100/00/004402 z dnia 04.04.2000 r.,

7. SAD nr E 13 050100/00/003381 z dnia 23.03.1999 r.

Skarżąca spółka zadeklarowała w w/w dokumentach kod PCN 1516 20 98 0. Dyrektor Urzędu Celnego w [...] objął towar wnioskowaną procedurą.

W dniu [...] 2000 r. funkcjonariusze Regionalnego Inspektoratu Celnego w [...] przeprowadzili w skarżącej spółce kontrolę, która wykazała nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru i wnioskiem z dnia [...] 2001 r. zwrócili się do Dyrektora Urzędu Celnego o uznanie w/w zgłoszeń celnych za nieprawidłowe.

Organ celny stosownymi postanowieniami wszczął z urzędu postępowania w przedmiotowych sprawach. W związku z powyższym skarżąca złożyła wyjaśnienia, w których podniosła, że sporny towar jest utwardzonym tłuszczem roślinnym wyprodukowanym w całości z oleju uzyskanego z nasion drzewa palmowego o nazwie Elaeis guineensis (Lin), z różnych jego części. Tłuszcz ten produkowany jest poprzez frakcjonowanie, hydrogenizowanie i rafinowanie; w importowanej postaci jest tłuszczem nie nadającym się do bezpośredniego spożycia; stosowany jest głównie jako dodatek do mas czekoladowych i nadzień stosowanych w produkcji wyrobów cukierniczych; zapobiega efektowi "siwienia" produktu finalnego oraz zapobiega migracji nadzienia do czekolady.

Skarżąca powołała się na certyfikat producenta, którego jednak nie dołączyła do złożonych wyjaśnień.

Dyrektor Urzędu Celnego w [...] decyzjami z dnia [...],[...],[...] i [...].2002 r. uznał w/w zgłoszenia celne za nieprawidłowe i określił kwoty długu celnego w wysokości odpowiednio:

1. [...] zł

2. [...] zł

3. [...] zł

4. [...] zł

5. [...] zł

6. [...] zł

7. [...] zł.

w związku z tym, że importowany towar należy taryfikować do pozycji PCN 1517 90 99 0 ze stawką celną 30%.

W przedmiotowych decyzjach organ celny, działając na podstawie § 1 ust.3 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.11.1997 r. w sprawie określania wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. z 1997 r., Nr 143, poz. 958 ze zm.) stwierdził, że od różnicy kwot długu celnego należne są odsetki wyrównawcze liczone od dnia powstania długu celnego do dnia zapłaty.

W uzasadnieniu wydanych rozstrzygnięć organ celny podniósł, że podstawą do prawidłowej klasyfikacji produktu i zadeklarowania kodu taryfy celnej w zgłoszeniu celnym jest skład surowcowy tego produktu. Z akt sprawy wynika, że towar będący przedmiotem importu zawiera w swoim składzie tłuszcze roślinne pochodzące z drzewa palmowego Elaeis guineesis (lin) z różnych części tego samego owocu palmowego. Zgodnie z wyjaśnieniami producenta PRESTINE produkowana jest z oleju palmowego (z owocni) i oleju palmowego kernel (z nasion). Powyższe świadczy o tym - zdaniem organu celnego - że PRESTINE jest jadalną mieszaniną tłuszczy roślinnych.

W ocenie Dyrektora Urzędu Celnego, mając na uwadze Regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji, wszystkie jadalne mieszanki lub preparaty ze zwierzęcych lub roślinnych tłuszczów lub olejów objęte są pozycją PCN 1517 Taryfy celnej.

Powyższe stanowisko potwierdza komentarz do pozycji 1517 zawarty w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, stanowiących załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. Nr 74, poz.830).

Dodatkowym potwierdzeniem słuszności tego rozstrzygnięcia jest również opinia Światowej Organizacji Celnej, wydana na wniosek Głównego Urzędu Ceł w sprawie klasyfikacji tłuszczy z pozycji 1516 i 1517 Taryfy celnej.

Zdaniem organu celnego tłuszcz roślinny PRESTINE jako mieszanina jadalnych olejów roślinnych tj. oleju palmowego i oleju z ziaren palmowych powinien być taryfikowany do kodu PCN 1517 90 99 0.

Od powyższych decyzji skarżąca odwołała się zarzucając nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa poprzez błędną klasyfikację taryfową. Będący przedmiotem importu tłuszcz nie może być zaklasyfikowany - zadaniem skarżącej - do tłuszczy do bezpośredniego użycia jak masło, margaryna, czy tłuszcze do pieczenia lub smażenia. Podstawowa różnica między pozycjami 1516 i 1517 to różnica technologiczna dotycząca głębokości przetworzenia tłuszczu. Pozycja 1516 obejmuje tłuszcze poddane procesom, które określa się jako modyfikacje tłuszczów, niezależnie od ich składu. Natomiast pozycja 1517 obejmuje tłuszcze poddane dalszym i innym procesom technologicznym, niż te, które precyzyjnie i jednoznacznie opisuje pozycja 1516. Choć w tytule pozycji znajduje się słowo " mieszaniny", zdaniem skarżącej, nie może ono dotyczyć wyłącznie mieszanin tłuszczów, bo to wyjaśnia pozycja 1516. Dotyczy to mieszanin tłuszczów z innymi surowcami, jak to ma miejsce w przypadku margaryn. W ocenie skarżącej czynnikiem rozróżniającym pozycje 1516 i 1517 nie jest skład surowcowy, a zakres stosowanych procesów technologicznych. Tłuszcz PRESTINE nie może mieć zastosowania jako tłuszcz użyteczny w gospodarstwie domowym z powodu niewłaściwych cech organoleptycznych - jest bez smaku, zapachu i jest zbyt twardy, Samodzielnie nie stanowi produktu finalnego.

Taryfikacja stosowana przez skarżącą była akceptowana przez Urząd Celny, czego dowodem jest decyzja tego Urzędu nr [...] z dnia [...].2000 r. dotycząca tłuszczu Akofect SE-U.

W uzupełnieniu złożonych wyjaśnień skarżąca dodatkowo podniosła, że kryteria klasyfikacji tłuszczów dla potrzeb celnych opierają się przede wszystkim na takich elementach jak: charakter wyrobu, skład oraz sposób jego przetworzenia. Odwołując się Polskiej Normy PN-A-86909 skarżąca stwierdziła, że sporny towar nie

jest w memencie zakupu tłuszczem przetworzonym i aby spełniał swoją funkcję musi zostać poddany dalszej obróbce, czyli połączeniu z innymi surowcami jak kakao, cukier, mleko, itp. Sporny towar będący mieszaniną tłuszczów roślinnych, które podlegają procesom frakcjonowania, uwodornienia i rafinacji, w postaci importowanej nie nadaje się do bezpośredniego spożycia. Właściwa dla niego pozycją jest 151620.

Skarżąca podniosła, że organy celne wcześniej stosowały taryfikację tłuszczy do kodu 1516, czego wyrazem jest przedłożona decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w [...] z dnia [...].2000 r. Podobne stanowisko zajął Prezes Głównego Urzędu Ceł w piśmie z dnia [...]1995 r. skierowanym do [...] Spółka z o.o. w [...]. Skarżąca zastosowała się, więc do znanej praktyki klasyfikowania przez organy celne spornego towaru i dlatego nie może ponosić ujemnych konsekwencji.

Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art.68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony (Dz.U. z 1994 r Nr 11, poz.38 ze zm.) wskazując na istnienie wiążących informacji taryfowych dotyczących zbliżonych do spornego towaru z Państw Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Polska zobowiązana jest do przestrzegania Układu Europejskiego na mocy art.91 § 2 Konstytucji RP. Z treści tych przepisów oraz orzeczeń sądowych przytoczonych w odwołaniu i poglądów doktryny wynika, że na organach celnych spoczywa obowiązek odniesienia się do przepisów i praktyki wspólnotowej.

W piśmie z dnia [...] 2002 r skarżąca zarzuciła, że powołane przez organ celny pismo Sekretariatu Światowej Organizacji Celnej znak 01NL0533-GI/FI nie ma charakteru wiążącego dla polskich organów celnych, gdyż Sekretariat nie jest organem kompetentnym do wydawania opinii w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów.

Powyższe zarzuty skarżąca powtórzyła w piśmie z dnia [...].2003 r., a dodatkowo podniosła, że jest w posiadaniu opinii prof. dr. hab. K. K. z Wydziału Technologii Żywności, Szkoły Głównej Gospodarstwa Wiejskiego w [...] oraz dr. inż. S. P. z Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego. Są to eksperci tłuszczów z dziedziny tłuszczów, którzy potwierdzili, że zaimportowane przez skarżącą tłuszcze powinny być klasyfikowane do pozycji taryfowej 1516.

W toku postępowania odwoławczego skarżąca przedłożyła dodatkowe dokumenty w postaci:

1. opinii biegłego sądowego H. B. z dnia [...] 2003 r. dotyczącą taryfikacji celnej tłuszczów firmy [...],

2. opinie prawną dr hab. W. P. na temat klasyfikacji taryfowej tłuszczu Akomel S,

3. pismo GUC z dnia [...].1995 r. skierowane do [...] Spółka z o.o.

Wskazane opinie potwierdzają prawidłowość dokonanej przez skarżącą taryfikacji zaimportowanego tłuszczu. Ponadto skarżąca powołała się na wyrok NSA z dnia 11.09.2003 r. (sygn. 3593/02), w którym Sąd stwierdził, że dwuskładnikowy tłuszcz Akoment R nie powinien być klasyfikowany do pozycji 1517.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i uznanie przedmiotowych zgłoszeń celnych za prawidłowe w zakresie klasyfikacji towaru oraz kwoty długu celnego.

Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpatrzeniu odwołań skarżącej, decyzjami z dnia [...].2003 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia i stwierdził, że wnioskowana przez skarżącą pozycja PCN 1516 obejmuje "tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone ". Zgodnie z komentarzem zawartym w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, opracowanym przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli, a stanowiącym akt prawny, wskazana pozycja obejmuje:

- tłuszcze i oleje zwierzęce i ich frakcje

- tłuszcze i oleje roślinne i ich frakcje

które zostały poddane specjalnej transformacji chemicznej tj:

- uwodornieniu ( częściowemu lub całkowitemu),

- estryfikacji wewnętrznej,

- reestryfikacji lub elaidynizacji, ale dalej nie przetworzone.

Z kolei zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej, pozycja 1517 obejmuje " margarynę; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje pozycji nr 1516". Są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z:

- różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji;

- różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji;

- tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji.

Produkty objęte niniejsza pozycją, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą (ale nie muszą) zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie, zmaślanie, teksturowanie.

Z pisma producenta importowanego towaru wynika, że jest to tłuszcz rafinowany. Zgodnie z treścią Wyjaśnień do Taryfy celnej, tom V, oleje rafinowane (zarówno przeznaczone do celów spożywczych, jak i do zastosowań technologicznych) będące mieszaniną różnych olejów klasyfikuje się do podpozycji 151790.

Dyrektor Izby Celnej podniósł, że skład jakościowy, jak i ilościowy wskazuje na to, że towar o nazwie PRESTINE 17.jest utwardzonym tłuszczem roślinnym wytworzonym w procesie frakcjonowania, jest nieregularnym tłuszczem zastępującym masło kakaowe. Nie posiada charakterystycznego smaku, ani zapachu, jego właściwości dostosowane są do produktu, który powstaje przy jego udziale. Powyższe wskazuje na to - zdaniem organu odwoławczego - że jest jadalną mieszaniną tłuszczy roślinnych. Procesy, jakim został poddany przedmiotowy tłuszcz tj. proces uwodornienia, estryfikacji i frakcjonowania powodują, że produkt ten może być klasyfikowany zarówno do pozycji PCN 1516, jak i do pozycji PCN 1517. Jednak z uwagi na to, że importowany towar stanowi mieszaninę olejów, dlatego kierując się Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, właściwą dla spornego tłuszczu jest pozycja PCN 1517, obejmująca mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych.

Opinia Światowej Organizacji Celnej nr 01 NL 0533-GI/FI z dnia 6.06.2001r. stanowiła - zdaniem organu odwoławczego - "jedynie niewiążącą opinię potwierdzającą słuszność decyzji organu pierwszej instancji w kwestii taryfikacji spornego towaru ".

Organ l instancji podejmując zaskarżone decyzje kierował się również decyzją Prezesa Głównego Urzędu Ceł zawarta w WIT nr 552/2001/15 z dnia 10.10.2001 r., gdzie tłuszcz o nazwie handlowej PRESTINE 12F (w postaci stałej) używany do produkcji nadzień i wyrobów czekoladopodobnych, stanowiący uwodornioną, rafinowaną mieszaninę olejów "palmowego i ziaren palmowych" został zaklasyfikowany do kodu PCN 1517 90 99 0.

Odnosząc się do ekspertyzy prof.dr hab. K. K., Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie jest ona wiążąca w zakresie taryfikacji towaru, gdyż ta kwestia należy wyłącznie do organów celnych prowadzących postępowanie celne.

Co do Wiążącej Informacji Taryfowej Unii Europejskiej, organ celny wyjaśnił, iż problem wydawania tych informacji przez kraje członkowskie Unii Europejskiej i Polskę był przedmiotem dyskusji w lipcu 1998 r. podczas obrad Podkomitetu ds. Współpracy Celnej i Podatków Pośrednich Polska-Unia Europejska, funkcjonującego w ramach Układu Europejskiego. Przedstawiciel Unii Europejskiej potwierdził, że Polska nie jest zobowiązana do stosowania wiążącej informacji taryfowej Unii Europejskiej, jak również Unia Europejska nie jest zobowiązana do stosowania rozstrzygnięć klasyfikacyjnych wydawanych przez administrację celną Polski. W związku z powyższym organy polskiej administracji celnej nie były związane przedstawionym przez skarżącą w toku postępowania wyjaśniającego dokumentem Binding Tariff Information.

Dyrektor Izby Celnej przychylił się do stanowiska skarżącej, iż art.68 i art.69 Układu Europejskiego traktowane są jako dyrektywy interpretacyjne, jednak nie zgodził się ze stwierdzeniem, iż nakazują one ustosunkowanie się do prawa i praktyki stosowania prawa Wspólnoty Europejskiej. Przepisy te - w ocenie organu odwoławczego - są jedynie pewnymi wskazówkami przy klasyfikacji towarów i nie są wiążące dla polskiej administracji celnej.

W kwestii odsetek wyrównawczych organ celny podniósł, że w odwołaniu skarżąca nie wskazała na żadne nowe dowody potwierdzające, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja PCN dokonana była w oparciu o najlepszą wiedzę dotyczącą spornego towaru. Zarówno decyzje Dyrektora Urzędu Celnego w [...], jak i europejskie informacje taryfowe, opinie i ekspertyzy, opatrzone są datą późniejszą, niż data dokonania zgłoszenia celnego. Należytą staranność skarżąca mogła wykazać występując np. do Prezesa Głównego Urzędu Ceł o Wiążącą Informację Taryfową. W związku z tym zasadne było naliczenie odsetek wyrównawczych.

Odnośnie naruszenia przepisów proceduralnych Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że organ pierwszej instancji wszechstronnie zbadał sprawę w celu ustalenia rzeczywiście istniejącego stanu faktycznego, a następnie prawidłowo dokonał subsumcji do obowiązującego w dniu dokonania zgłoszenia celnego stanu prawnego.

Na powyższe decyzje skarżąca złożyła skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła obrazę prawa:

1. konstytucyjnego tj. art.2, art.87 i art.91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

2. międzynarodowego tj. Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (Dz.U. z 1997 r., Nr 11, poz.62) oraz art.68 i art.69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolita Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony (Dz.U. z 1994 r., Nr 11, poz.38 ze zm.);

3. materialnego tj. art.5, art.13 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny ( t.j. Dz.U.z 2001 r., Nr 75, poz.802 ze zm.) oraz wydanego na jego podstawie rozporządzenia ustanawiającego Taryfę celną, a także art.222 Kodeksu celnego i wydanego na jego podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r., w sprawie określenia wypadków i warunków

pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania ( Dz. U. z 1997 r., Nr 143, poz.958 ze zm.) i Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. z 1999 r. Nr 74, poz.830);

4. procesowego tj. art.120, art.121, art.122, art.124, art.180, art.187 i art.197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm.) w sposób mający wpływ na wynik sprawy,

5. rażące naruszenie przepisów dotyczących terminu załatwiania spraw tj.

art.125 § 1 oraz art.139 Ordynacji podatkowej w sposób powodujący

wymierne straty u skarżącej -

i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu l instancji.

W uzasadnieniu skarg skarżąca podniosła, że w myśl Konstytucji umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Wskazując na art.68 i art.69 Układu Europejskiego oraz orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego - zdaniem skarżącej - w dobie harmonizacji polskiego i wspólnotowego systemu celnego, polskie organy celne powinny unikać dokonywania wykładni przepisów, w tym także taryfy celnej, w sposób prowadzący do zasadniczych rozbieżności z interpretacją stosowaną we Wspólnocie Europejskiej. W związku z powyższym na organach celnych spoczywa obowiązek odniesienia się do przepisów i praktyki wspólnotowej, z ewentualnym wskazaniem na przyczyny odstąpienia od wykładni prawa obowiązującej w Państwach Członkowskich.

Skarżąca zarzuciła, że organy celne obu instancji nie odniosły się merytorycznie do przyczyn rozbieżności pomiędzy Polską, a wspólnotową interpretacją przepisów, które w swej treści są identyczne, gdyż opierają się na Międzynarodowej konwencji w sprawie systemu zharmonizowanego. Organy celne nie uwzględniły przedstawionej wiążącej informacji taryfowej dotyczącej spornego towaru, potwierdzającej jego klasyfikację do pozycji PCN 1516.

W odpowiedzi na ten zarzut organ odwoławczy wskazał na opinie przedstawiciela Unii Europejskiej wyrażone podczas obrad Podkomitetu. Opinie te nie stanowią źródła prawa, natomiast Układ Europejski stanowi takie źródło.

Odnosząc się do klasyfikacji taryfowej, skarżąca poprzez analizę pozycji PCN 1516 i 1517 oraz Polskiej Normy PN-A-86909 001 stwierdziła, że sporny towar nie jest w momencie zakupu tłuszczem przetworzonym, dlatego aby spełnił swoją funkcję musi zostać poddany dalszej obróbce, czyli połączeniu z innymi surowcami jak kakao, cukier, mleko, itp. Przedmiotowy towar jest mieszaniną tłuszczy roślinnych, które podlegają procesom frakcjonowania, uwodorniania i rafinacji i w importowanej postaci nie nadaje się do bezpośredniego spożycia.

W związku z tym, że towar ten nie jest poddawany żadnym innym procesom technologicznym, właściwa dla niego podpozycją Taryfy celnej jest pozycja 1516, która obejmuje tłuszcze i oleje roślinne oraz ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub ełaidyzowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone. Towar ten jest półproduktem, dlatego nie może być zaklasyfikowany jako tłuszcz do bezpośredniego użycia jak masło, margaryna, czy tłuszcze do pieczenia lub smażenia.

Skarżąca nie zgodziła się z klasyfikacją przedmiotowego towaru dokonaną przez organy celne, dla których wystarczająca przesłanką do zastosowania pozycji PCN 1517 jest fakt, że towar ten stanowi mieszaninę olejów roślinnych. Wskazana pozycja obejmuje - zdaniem skarżącej -jedynie jadalne mieszaniny i to słowo "jadalne" ma kluczowe znaczenie. Jadalna mieszanina oznacza mieszaninę zdatną do jedzenia, a importowany tłuszcz jakkolwiek stanowi mieszaninę olejów, nie nadaje się do bezpośredniego spożycia. Dopiero po przetworzeniu na polskim obszarze celnym sporny towar można określić jako jadalny. Ta okoliczność przesądza o jego klasyfikacji do pozycji PCN 1516.

Powyższe stanowisko potwierdzają ekspertyzy prof. dr hab. K. K. oraz dr inż. S. P.

W kwestii odsetek wyrównawczych skarżąca podniosła, że była przekonana o słuszności klasyfikacji taryfowej dokonanej w zgłoszeniach celnych, bowiem poprzedziła ją analiza obowiązujących w Polsce przepisów taryfikacyjnych i norm dotyczących tłuszczów. Powołane- w toku postępowania celnego decyzje Dyrektora Urzędu Celnego w [...], wspólnotowe europejskie Wiążące Informacje Taryfowe, a także ekspertyzy i opinie specjalistyczne miały na celu wykazać, że zarówno organy celne polskie i wspólnotowe, jak i ekspercie doszli do wniosków zbieżnych ze skarżącą w kwestii klasyfikacji tłuszczy.

W związku z powyższym - w ocenie skarżącej - w rozpatrywanej sprawie można było odstąpić od odsetek wyrównawczych na podstawie § 1 ust.3 pkt.1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania. Przepis ten stanowi, iż organ celny nie pobiera odsetek wyrównawczych, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Skarżąca nie zgodziła się z Dyrektorem Izby Celnej, iż należytą staranność powinno się wykazać poprzez wystąpienie do Prezesa Głównego Urzędu Ceł o Wiążącą Informację Taryfową, gdyż przepisy prawa nie obligują importerów do takich wystąpień.

Zarzucając naruszenie prawa procesowego skarżąca podniosła, że wobec diametralnie odmiennego od biegłych i skarżącej stanowiska w zakresie stopnia przetworzenia i zdatności do spożycia spornego towaru, zachodziła konieczność powołania przez organ celny biegłego w sprawie.

Zasada zaufania do organów państwa została naruszona w rozpatrywanej sprawie, gdyż organy celne w kwestiach zbliżonych do niniejszej sprawy, wydawały decyzje i opinie zbieżne ze stanowiskiem skarżącej. Podobne stanowisko zajął Prezes Głównego Urzędu Ceł w piśmie skierowanym do innego podmiotu, klasyfikując tłuszcze do pozycji PCN 1516 20.

Organ celny zmienił wcześniejszą klasyfikację tłuszczy na skutek wydania opinii Światowej Organizacji Celnej. Jednak zgodnie z art.13 § 7 Kodeksu celnego minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza w drodze rozporządzenia wyjaśnienia do taryfy celnej, zapewniając jednolitą i właściwą interpretację Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Scalonej Nomenklatury oraz Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego.

Rozporządzeniem z dnia 24 sierpnia 1998 r. (Dz.U. z 1999 r., Nr 74, poz.830) wydane zostały Wyjaśnienia do Taryfy celnej zawierające wszystkie wydane i zaakceptowane przez Ministra Finansów wyjaśnienia do nomenklatury taryfowej opracowane na forum Światowej Organizacji Celnej, jednak brak wśród nich opinii powołanej przez Urząd Celny w niniejszej sprawie.

Zmiana reguł stosowania prawa przez organ celny w odniesieniu do zgłoszeń celnych dokonanych w przeszłości jest - zdaniem skarżącej - niedopuszczalnej z uwagi na finansowe skutki takich decyzji.

Ponadto skarżąca podniosła, że interpretacja Światowej Organizacji Celnej zawarta w piśmie Sekretariatu tejże Organizacji została skierowana do polskiej administracji celnej, a wiążący charakter mają jedynie opinie Komitetu Światowej Organizacji Celnej zawarte w Rozporządzeniu Ministra Finansów. Wobec tego nie istniałaby przyczyna zmiany interpretacji prawa przez polskie organy celne.

Organy celne prowadziły postępowania z sposób przewlekły, z naruszeniem obowiązujących w tym zakresie przepisów. Terminy ustawowe, wynikające z art.139 Ordynacji podatkowej zostały przekroczone o 10 miesięcy, a mimo to skarżąca została zobowiązana do zapłaty odsetek wyrównawczych za ten okres. W ocenie skarżącej jest to niedopuszczalne i narusza zasadę zaufania do organów celnych określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art.2 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej w Krakowie wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w przedmiotowych sprawach. Dodatkowo organ celny stwierdził, że wiążąca informacja taryfowa udzielona przez władze celne kraju producenta towaru na jego wniosek, nie wywołuje skutków prawnych w sferze praw i obowiązków celnych polskiego importera. Nie wiąże ona również polskich organów celnych. Informacja taka adresowana jest do producenta towaru i tylko jego dotyczy ochrona prawna.

Odnośnie zarzutu naruszenia Międzynarodowej Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów skarżąca nie sprecyzowała, która z zasad interpretacji wprowadzonych tą Konwencją została naruszona, dlatego organ celny nie mógł odnieść się do tego zarzutu.

Kolejny zarzut dotyczył nie powołania biegłego w celu wnikliwego wyjaśnienia sprawy. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że na podstawie art.279 i art.280 Kodeksu celnego właściwymi do ustalania kodu PCN danego towaru są naczelnik urzędu celnego jako organ l instancji oraz dyrektor izby celnej jako organ II instancji. Opinie biegłych, ekspertów i rzeczoznawców bywają pomocne jedynie wówczas, gdy zachodzą wątpliwości dotyczące przedmiotu importu oraz ustalenia jego tożsamości. W rozpatrywanej sprawie stan towaru nie budził zastrzeżeń; wynikał m.in. z przedstawionego przez skarżącą certyfikatu producenta, dlatego materiał był w pełni wystarczający do dokonania jego klasyfikacji taryfowej. Ocena tego materiału zawarta w wydanych rozstrzygnięciach nie wykroczyła poza swobodną ocenę dowodów.

Odnośnie naruszenia zasad Ordynacji podatkowej wymienionych w skardze, organ celny stwierdził, że niezgodne z oczekiwaniami skarżącej rozstrzygnięcie nie można uznać za naruszenie tych zasad zważywszy, że organy administracji zobowiązane są uwzględniać nie tylko słuszny interes obywatela, ale także słuszny interes społeczny.

Zaskarżona decyzja zawiera obszerne i wyczerpujące uzasadnienie, w którym odniesiono się do wszystkich zarzutów skarżącej zawartych w odwołaniu, dlatego zarzut naruszenia art.124 Ordynacji podatkowej organ celny uznał za bezpodstawny.

W kwestii odsetek wyrównawczych Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko podnosząc, że skarżąca uzyskała korzyść finansową z tytułu przesunięcia daty powstania długu celnego. Skarżąca zgłaszając przedmiotowy towar zadeklarowała kod PCN 1516 20 98 0 ze stawką celną niższą, mimo iż właściwy był kod PCN 1517 90 99 0 ze stawką celną wyższą.

Zadeklarowanie niewłaściwego kodu i niewłaściwej stawki celnej spowodowało, że kwota wynikająca z długu celnego została zaniżona w stosunku do należnej. Obowiązek uiszczenia odsetek wyrównawczych wynika z art.222 § 4 Kodeksu celnego oraz z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. Byt tych odsetek jest ściśle związany z instytucją długu celnego. Wobec spełnienia ustawowych przesłanek wynikających z powyższych przepisów organ celny zobligowany był do pobrania odsetek wyrównawczych.

W toku postępowania sądowego skarżąca złożyła dodatkowe wyjaśnienia zwracając uwagę, że logika budowy Taryfy celnej wskazuje, iż na początku działu są towary nieprzerobione, nieprzetworzone, a następnie przechodzą one w towary coraz bardziej przerobione, przetworzone. Przetworzenie tłuszczu w mniejszym stopniu, w drodze jednego z pięciu procesów wymienionych wprost w tytule pozycji 1516 oznacza w konsekwencji jego klasyfikację do kodu 1516 Taryfy celnej. Dalsze przetworzenie tłuszczu skutkować będzie jego klasyfikacją do pozycji 1517.

Organ celny podzielił pogląd skarżącej, że procesy, którym został poddany sporny towar powodują, iż może on być klasyfikowany do pozycji 1516 Taryfy celnej, jednak odmówił tej klasyfikacji, gdyż towar ten stanowi mieszaninę tłuszczów.

Do pozycji 1517 - zdaniem skarżącej - należy klasyfikować jadalne mieszaniny lub tłuszcze, jakie zaliczyłoby się do pozycji 1516, lecz które to mieszaniny lub tłuszcze zostały poddane już dalszym procesom technologicznym, inne niż procesy wymienione w tej pozycji.

Powyższe stanowisko potwierdza uwaga B do Działu 15 Wyjaśnień do Taryfy celnej zgodnie z którą "Pozycje od 1507 do 1515 niniejszego działu obejmują pojedyncze ( tzn. nie zmieszane z tłuszczami lub olejami innego rodzaju) nielotne tłuszcze i oleje roślinne wymienione w pozycjach (...)".

Oznacza to - zdaniem skarżącej, - że do pozycji 1507 - 1515 zaliczają się wyłącznie tłuszcze pojedyncze, czyli do dalszych pozycji tj. od 1516 do1518 zaliczają się mieszaniny.

Skarżąca, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdziła, że kwestia czy dany tłuszcz jest produktem jednorodnym, czy też mieszaniną, nie jest decydującym kryterium rozróżnienia prawidłowej klasyfikacji taryfowej. W celu prawidłowej klasyfikacji taryfowej nacisk należy położyć na "jadalność" produktu oraz stopień jego przetworzenia.

Za nieuzasadnione - zdaniem skarżącej - należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Celnej w [...], iż fakt użycia przez producenta dwóch składników przesądza o wyłączeniu produktu z pozycji 1516 Taryfy celnej.

Skarżąca przyznała, że Wiążąca Informacja Taryfowa nie była dla Polski obowiązująca w chwili orzekania przez organy celne, gdyż Polska nie była wówczas członkiem Wspólnoty Europejskiej. Niemniej jednak, nie sposób, aby ten dowód pominąć przy rozstrzyganiu sprawy.

Ponadto skarżąca podniosła, że działała w oparciu o znane jej stanowisko organów celnych w zakresie taryfikacji tłuszczy, dlatego zasługuje na ochronę wynikającą z zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie strony do organów administracji państwowej. Zmienność rozstrzygnięć organów celnych przy nie zmienionym stanie prawnym narusza w/w zasadę.

Skarżąca uznała za niezasadne powoływanie się przez organy celne na pismo zwane opinią klasyfikacyjną, a wydane przez Sekretariat Światowej Organizacji Celnej w dniu 6 czerwca 2001 r., gdyż nie jest to organ uprawniony do wyrażania opinii i udzielania informacji w sprawie stosowania systemu zharmonizowanego. Przedmiotowe pismo nie ma, więc charakteru wiążącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r, Nr 153, poz.1271 ze zm.), podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270).

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Odnosząc się do przedmiotu sporu w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że podstawową zasadą taryfy celnej zawierającej Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN ( nomenklatura towarowa) jest to, że importowany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samem pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Nomenklatura towarowa kieruje się swoistymi zasadami klasyfikacji towarowej, określonym brzmieniem pozycji i podpozycji, uwagami do sekcji i działów oraz ogólnymi regułami interpretacyjnymi zawartymi na początku taryfy celnej. Zasady te stanowią usystematyzowany, spójny system klasyfikacji towarowej, których celem jest uściślenie i wyjaśnienie treści poszczególnych pozycji taryfy celnej. Reguły i uwagi nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz stanowią rodzaj legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany ( wyrok SN z 25.07.1996 r., sygn. akt III ARN 22/96, OSNAPiUS 1997, Nr 4, poz.45).

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem importu był towar posiadający nazwę handlową PRESTINE i PRESTINE 12F wyprodukowany z tłuszczy roślinnych pochodzących z drzewa palmowego Elaeis guineensis (Lin). Tłuszcze te pochodzą z tego samego drzewa, z różnych części tego samego owocu palmowego. Zaimportowany tłuszcz jest produkowany przez frakcjonowanie i utwardzanie surowców. Towar ten stanowi półprodukt w produkcji, nie jest natomiast produktem finalnym. Biorąc pod uwagę skład ilościowy i jakościowy ustalony przez organy celne w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, uzasadnione jest twierdzenie, że przedmiotowy towar stanowił mieszaninę tłuszczy roślinnych. Okoliczność ta jest niesporna w sprawie.

W ocenie organów celnych opisany wyżej towar powinien być klasyfikowany do kodu PCN 1517 90 91 0. Pozycja 1517 obejmuje "margarynę; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje pozycji nr 1516".

Z Wyjaśnień do Taryfy celnej wynika (Dz.U.Nr 74, poz.830, tom l, s.150), że pozycja ta obejmuje margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów oraz olejów zwierzęcych i roślinnych, oprócz objętych pozycja 1516. Są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z:

- z rożnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji; - z różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji; - tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji Produkty objęte niniejsza pozycją, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą, (ale nie muszą) zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie, zmaślanie, teksturowanie

Zadeklarowana przez skarżącą w zgłoszeniu celnym pozycja 1516 obejmuje "tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone,,. Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej, wskazana pozycja obejmuje ".tłuszcze i oleje zwierzęce i ich frakcje, tłuszcze i oleje roślinne i ich frakcje, które zostały poddane specjalnej transformacji chemicznej tj: -uwodornieniu ( częściowemu lub całkowitemu), estryfikacji wewnętrznej, reestryfikacji lub elaidynizacji, ale dalej nie przetworzone. Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że z wykładni językowej obu wskazanych wyżej pozycji taryfy celnej wynika, iż do pozycji 1517 powinny być klasyfikowane wszystkie produkty powstałe przez zmieszanie różnych tłuszczów lub olejów i to bez względu na ich transformację chemiczną, natomiast do pozycji 1516 -pojedyncze oleje, które zostały poddane jednemu z pięciu procesów wymienionych w tytule tej pozycji tj. w drodze uwodornienia, estryfikowania, przeestryfikowania, elaidynizowania albo rafinacji. Jeśli pojedyncze oleje lub tłuszcze były poddane dalszemu przetworzeniu, wówczas należy je klasyfikować również do pozycji 1517. Powyższa klasyfikacja jest zgodna z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą " dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów(...)". Skoro w tytule pozycji 1517 jest mowa o mieszaninach, natomiast w pozycji 1516 o tłuszczach i olejach, to taka redakcja tego przepisu nie może być uznana za przypadkową. Potwierdzeniem słuszności przyjętej przez organy celne klasyfikacji są Wyjaśnienia do pozycji 1517, które odnoszą się wprost do mieszanin różnych tłuszczów i olejów. Ustawodawca, ani razu nie użył słowa " mieszanina" w odniesieniu do pozycji 1516 Taryfy celnej, ani w Wyjaśnieniach do tej pozycji. Podnieść należy, że w wyniku zmieszania, co najmniej dwóch olejów powstaje nowy typ tłuszczu, o innych niż pierwotne właściwościach fizyko-chemicznych. Zatem pojęcia "tłuszcze, oleje" i "mieszaniny z tłuszczów i olejów" nie są tożsame i oznaczają różne towary. Skoro ustawodawca w różnych pozycjach taryfy celnej używa różnych określeń, to czyni to w określonym celu. Stanowisko skarżącej, iż pozycja 1516 obejmuje również "mieszaniny" poddane jednemu z pięciu wymienionych w tej pozycji procesów jest sprzeczne z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Mieszanina, to produkt o nowym typie tłuszczu lub oleju, o innych właściwościach fizyko-chemicznych, niż pierwotne, pojedyncze tłuszcze lub oleje użyte jako surowce do jego powstania. Stąd, biorąc pod uwagę logiczną konstrukcję taryfy celnej, mieszaniny znajdują się w dalszej pozycji, niż pojedyncze tłuszcze lub oleje. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok NSA z dnia 1.06.2006 r, sygn. akt l GSK 2257/05, wydany w sprawie ze skargi kasacyjnej skarżącej, a dotyczący interpretacji pozycji 1516 i 1517 Taryfy celnej. W wyroku tym Sąd wyraził pogląd, że do pozycji 1516 Taryfy celnej mogą zostać zakwalifikowane wyłącznie tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, ale tylko takie, które zostały poddane jednemu z enumeratywnie wymienionych w tym przepisie procesów chemicznych i dalej nie przetworzone. Oznacza to, że opisana wyżej pozycja Taryfy celnej nie obejmuje swym zakresem tłuszczy i olejów zwierzęcych lub roślinnych i ich frakcji, jeżeli produkty te zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Jednocześnie wskazana pozycja 1516 Taryfy celnej nie obejmuje swym zakresem mieszanin tłuszczy lub olejów zwierzęcych i roślinnych lub ich frakcji, o jakich mowa w pozycji 1517. ( ...) Pozycja 1517 obejmuje zarówno tłuszcz ze lub oleje lub ich frakcje nie będące mieszaninami tych produktów, poddane jednemu z procesów przetworzenia, o których mowa w pozycji 1516, ale dalej przetworzone, jak i wszelkie jadalne mieszaniny tych produktów. Gramatyczna wykładnia obu wskazanych wyżej pozycji taryfy celnej wskazuje na rozróżnienie między tłuszczami i olejami jako pojedynczymi produktami oraz jadalnymi mieszaninami tych produktów. Zasadniczym jednak wyróżnikiem jest ustalenie, czy mamy do czynienia z tłuszczem lub olejem zwierzęcym lub roślinnym w postaci pojedynczego produktu poddanego jednemu z procesów chemicznych wymienionych w pozycji 1516 Taryfy celnej, czy też z jadalna mieszaniną produktów wymienionych w pozycji 1517 Taryfy celnej. Bezsporne ustalenie, że importowany towar stanowi jadalną mieszaninę tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych uzasadnia przyporządkowanie tych towarów do pozycji 1517 Taryfy celnej". W rozpatrywanej sprawie bezspornie ustalono, że przedmiotem importu był towar stanowiący mieszaninę tłuszczy, co przesądzało jego taryfikację do pozycji 1517 Taryfy celnej. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej, iż okoliczność, że towar w postaci importowanej nie był jadalny, a tylko oleje jadalne objęte są pozycją 1517 Taryfy celnej, gdyż wbrew temu stanowisku wskazana pozycja obejmuje oleje wykorzystywane zarówno do celów spożywczych, jak i do zastosowań technologicznych. Wynika to wprost z redakcji tej pozycji: " jadalne mieszaniny (...), inne niż jadalne tłuszcze lub oleje...". Wykorzystanie towarów z tej pozycji do celów spożywczych lub technologicznych związane jest raczej z ich przeznaczeniem, a nie z tym, że już w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego muszą być zdatne do tego celu. Nie do przyjęcia jest, bowiem pogląd, że do produkcji artykułów żywnościowych wykorzystuje się jakiekolwiek niejadalne surowce. W związku z powyższym nie mogła odnieść skutku argumentacja skarżącej, że przedmiot importu stanowił półprodukt w procesie produkcyjnym, a nie produkt finalny. Powyższe stanowisko potwierdza znajdująca się w aktach sprawy kopia Wiążącej Informacji Taryfowej nr [...] z dnia [...] 2001 r., wydana przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł, w której tłuszcz o nazwie handlowej "PRESTINE 12F" został zataryfikowane do kodu PCN 1517 90 99 0. W toku postępowania przed organami celnymi każda ze stron przedkładała dowody na potwierdzenie słuszności zajętego przez nią stanowiska w kwestii klasyfikacji, l tak skarżąca przedłożyła ekspertyzy sporządzone przez prof. dr hab. K. K., dr inż. S. P. oraz biegłego sądowego H. B. i dr hab. W. P. sugerujące, iż importowany towar powinien być klasyfikowany do pozycji 1516. Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że przedłożone ekspertyzy stanowiły dowód w sprawie, ale nie miały charakteru wiążącego. Klasyfikacja towarowa i związany z tym wymiar cła jest jednym z elementów postępowania celnego i jedynymi organami uprawnionymi do władczego orzekania w tym zakresie, w indywidualnych sprawach, są organy celne. Opinie i ekspertyzy biegłych są pomocne w sytuacjach, gdy istnieją wątpliwości, co do stanu towaru będącego przedmiotem importu. W niniejszej sprawie stan towaru nie był sporny i był stwierdzony dowodami przedłożonymi przez skarżącą. Biegli nie są natomiast uprawnieni do rozstrzygania w zakresie klasyfikacji taryfowej. Mając powyższe na uwadze za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art.197 Ordynacji podatkowej, gdyż nie zachodziła potrzeba powołania biegłego na okoliczność ustalenia stanu towaru. Odnośnie Wiążącej Informacji Taryfowej Unii Europejskiej należy wyjaśnić, że nie stanowi ona normy prawnej. Zgodnie z art.5 Kodeksu celnego, będącego odpowiednikiem art.12 Kodeksu celnego Wspólnot Europejskich, wiążąca informacja taryfowa jest to decyzja administracyjna, wydana na wniosek strony, w indywidualnej sprawie, która wiąże organy celne oraz stronę. Stosowana jest w odniesieniu do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została wydana. W świetle wskazanych przepisów ( w tym wspólnotowych) wiążąca informacja taryfowa jest wiążąca wobec osoby, której została udzielona. Organy celne państw - członków Unii Europejskiej nie mają obowiązku stosowania ustalonej w takiej informacji klasyfikacji taryfowej, jeśli stroną postępowania jest inny podmiot niż adresat tej decyzji. Polska administracja celna jest zobowiązana stosować wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje celne państw - członków Unii Europejskiej od dnia przystąpienia do Polski do Unii, ale wyłącznie w stosunku do podmiotów, do których skierowana jest ta informacja. Z tych względów argumentacja dotycząca Wiążąca Informacja Taryfowa Unii Europejskiej nie mogła odnieść skutku tym bardziej, że skarżąca powołała się na jej istnienie, natomiast nie została ona włączona do akt sprawy. Zarzut dotyczący naruszenia Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów nie mógł być uwzględniony, gdyż skarżąca nie sprecyzowała, na czym polegało to naruszenie. Organy celne rozstrzygając o klasyfikacji taryfowej powołały się na pismo Światowej Organizacji Celnej nr 01 NL 0533-GI/FI z dnia 6.06.2001 r, chociaż jak przyznał Dyrektor Izby Celnej - pismo to nie miało charakteru wiążącego i stanowiło jeden z dowodów w sprawie. Przedmiotowe pismo nie można potraktować jako opinii klasyfikacyjnej i jak słusznie zauważa skarżąca, nie mogło stanowić podstawy rozstrzygnięcia. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że kwestia wydawania wiążących informacji taryfowych przez kraje członkowskie Unii Europejskiej była przedmiotem dyskusji w lipcu 1998 r podczas obrad Podkomitetu ds. Współpracy Celnej i Podatków Pośrednich Polska - Unia Europejska. W związku z powyższym należy stwierdzić, że zasadą funkcjonowania organów administracji rządowej, w tym administracji celnej, powinna być jawność tego postępowania, a sposób jego prowadzenia powinien wzbudzać zaufanie do tych organów. Tymczasem powołane w treści decyzji organu l instancji pismo Światowej Organizacji Celnej zostało włączone do akt sprawy dopiero na etapie postępowania odwoławczego i to na pisemne żądanie skarżącej. Z kolei twierdzenie, iż przedstawiciel Unii Europejskiej potwierdził, że Polska nie jest zobowiązana do stosowania wiążącej informacji taryfowej wydanej przez członków, nie zostało poparte żadnym dowodem, co w sposób oczywisty narusza art.122 i art.180 Ordynacji podatkowej. Podnieść jednak należy, że te uchybienia nie miały wpływu na wynik sprawy w zakresie taryfikacji towaru, gdyż Dyrektor Izby Celnej rozstrzygnięcie oparł nie na wskazanym piśmie, lecz na przepisach prawa szczegółowo powołanych i omówionych w treści zaskarżonych decyzji. Stanowisko przedstawiciela Unii Europejskiej, jeżeli fakt taki miał miejsce, wynika z charakteru wiążącej informacji celnej jako decyzji administracyjnej. Zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu l instancji są nie zgodne z prawem w zakresie nałożenia na skarżącą obowiązku uiszczenia odsetek wyrównawczych. Przepis § 1 ust.3 pkt.1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania stanowi, iż organ celny nie pobiera odsetek wyrównawczych, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie zaistniały " szczególne okoliczności", o których mowa w przytoczonym przepisie. W toku prowadzonego postępowania skarżąca wykazała, że klasyfikując sporny towar do kodu 1516 20 98 0 Taryfy celnej działała w sposób staranny. Skarżąca powołała się na pismo Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 2.02.1995 r. nr DTC-I-4040-130/95/304/MŻ, dotyczące tłuszczu AKOFECT SE-U, który został zaklasyfikowany do pozycji 1516 20 Taryfy celnej. Pismo to zostało skierowane do innego podmiotu, a stanowisko w nim zawarte nie miało formalnie wiążącego charakteru. Deklarując pozycję taryfy celnej w zgłoszeniu celnym, skarżąca - jak twierdzi - działała w zaufaniu do znanego jej stanowiska organów celnych. Niezależnie od powyższego, późniejsze stanowisko Dyrektora Urzędu Celnego zawarte w decyzji z dnia [...] 2000r. nr [...] potwierdzające, że przedmiotowy towar należy klasyfikować do pozycji 1516, świadczy o tym, że nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym nie wynikały z zaniedbania lub świadomego działania skarżącej, lecz z trudności i zawiłości klasyfikacyjnych. Przy ocenie działań skarżącej w kontekście możliwości zastosowania § 1 ust.3 pkt.1 w/w Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r., nie sposób pominąć faktu, iż trudności z klasyfikacją tłuszczów i ustaleniem linii podziału rozróżniającej produkty z pozycji 1516 i 1517 były powodem wystąpienia Prezesa Głównego Urzędu Ceł do Światowej Organizacji Celnej. Odpowiedź zawarta w piśmie z dnia [...].2001 r. zmieniła dotychczasową praktykę organów celnych, przy niezmienionym stanie prawnym. Za uzasadniony należy uznać zarzut skarżącej dotyczący prowadzenia postępowania przez organy celne w sposób przewlekły, jednak okoliczność ta nie miała wpływu na wynik sprawy. Mając na uwadze przytoczone okoliczności Sąd uchylił zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu l instancji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. Na podstawie art.152 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł, że w części uchylonej rozstrzygnięcia organów celnych nie podlegają wykonaniu, co oznacza, iż w tej części w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 206 w/w ustawy.