Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1071/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 b, art. 22 g
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Orska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi I. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił I. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości 53.530,50 złotych, co było konsekwencją m.in. stwierdzenia przez organ podatkowy zawyżenia amortyzacji nieruchomości (położonej w [...]) o kwotę 149.356,00 złotych.

Po rozpatrzeniu wniesionego od powyższego rozstrzygnięcia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił je w części i obniżył podatek dochodowy do kwoty 53.179,30 złotych.

W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności przytoczył ustalony w sprawie stan faktyczny podając, że w dniu 13 lutego 1998 r. A. K. (syn podatniczki ) nabył nieruchomość zabudowaną kompleksem budynków i budowli byłej mieszalni pasz w [...] W dniu 12 lutego 1999 r. S. K. ( mąż podatniczki ) udzielił A. K. pożyczki w wysokości 70.000 złotych. Środki przeznaczone na tę pożyczkę pochodziły, jak oświadczyli I. i S. K., z ich majątku objętego wspólnością ustawową. Ze względu na to, że przedmiotowa pożyczka nie została zwrócona, w dniu 1 czerwca 1999 r. I. i S. K. nabyli od pożyczkobiorcy wyżej opisaną nieruchomość w zamian za zwolnienie z długu (tj. za kwotę 70.000 złotych). Następnie aktem notarialnym rep. A nr [...] z dnia 5 września 2000 r. małżonkowie K. sprzedali tę nieruchomość T. K. za kwotę 75.000 złotych. Na poczet ceny zapłacono kwotę 40.000 złotych, zaś resztę należności kupujący zobowiązał się zapłacić sprzedającym w terminie do 30 września 2000 r. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dniu 5 września 2000 r. Z powodu niewywiązania się przez T. K. z ciążącego na nim zobowiązania, w dniu 26 marca 2001 r. sporządzono akt notarialny rep. A nr [...] o odstąpieniu od umowy sprzedaży i przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości. Od dnia 7 marca 2002 r. I. K. nabyła na wyłączną własność nieruchomość położoną w [...] o wartości 75.000 złotych (akt notarialny z dnia 6 marca 2002 r., rep. A nr [...] dotyczący umowy częściowego podziału majątku wspólnego małżonków K.).

W toku kontroli podatkowej ustalono (na podstawie pisma kontrolowanej), że I. K. wraz z mężem z dniem 30 czerwca 2001 r. przyjęli na stan środków trwałych działkę oraz zespół budynków produkcyjno – magazynowych, budynek magazynowy i inne jak: stacja trafo, waga wozowa, studnia głębinowa, zbiornik ppoż. i ogrodzenie o łącznej wartości 1.469.527 złotych (według wyceny rzeczoznawcy z dnia 27 czerwca 2001r.), z czego wartość działki wynosi 59.616 złotych, a wartość budynków 1.409.911 złotych. Powyższy środek trwały miał być amortyzowany 8 lat według stawki 12,5%, po połowie przez małżonków dla potrzeb prowadzonego najmu obiektu. Wartość początkową przedmiotowej nieruchomości ustalono na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego A. R. na zlecenie "A" Spółka z o.o. w [...]. Do kosztów w roku 2002 podatniczka zaewidencjonowała odpis amortyzacyjny od powyższego środka trwałego w wysokości 161.552,38 złotych. Organ podatkowy pierwszej instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dla wskazanej nieruchomości w wysokości 149.356,00 złotych.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał na treść art. 22b ust. 1, 22g ust. 1 i 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. – (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.- dalej u.p.d.f. ) oraz na okoliczność, że I. K. założyła ewidencję środków trwałych w 1998 r. ( przyjmując z dniem 22 grudnia 1998 r. na stan środków trwałych lokal użytkowy położony w [...] przy ul. [...] o wartości 181.258 złotych oraz lokal użytkowy [...] o wartości 22.922,15 złotych ), a zatem przed nabyciem nieruchomości położonej w [...], które miało miejsce w 1999 r. Ze względu na to, że przekazanie środka trwałego do użytkowania nastąpiło w dniu 30 czerwca 2001 r., wszelkie wydatki poniesione od dnia nabycia do dnia przekazania budynku do użytkowania tworzą jego wartość początkową. Jak wynika z akt sprawy podatniczka w celu ustalenia tej wartości powołała biegłego, który ustalił ją na kwotę 1.469.527 złotych, od której podatniczka dokonywała odpisów amortyzacyjnych. Jednakże przepisy przewidują tylko jeden przypadek ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o opinię biegłego - wtedy gdy nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n (art. 22g ust. 8). Zdaniem organu odwoławczego powyższy przepis nie ma zastosowania w powyższej sytuacji, gdyż podatniczka założyła ewidencje środków trwałych przed nabyciem nieruchomości w [...], a nadto co podkreślił, niewątpliwie znała wartość nieruchomości w momencie jej przekazania do użytkowania, gdyż wynikała ona z aktu notarialnego.

Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się również do składanych przez podatniczkę w trakcie postępowania podatkowego wyjaśnień, zgodnie z którymi powołała biegłego dlatego, że ponosiła wydatki na ten budynek. Organ odwoławczy wskazał, że wartość budynku w momencie jego nabycia przez podatniczkę (od syna), tj. w dniu 1 czerwca 1999 r., wynosiła 70.000 złotych, natomiast w umowie sprzedaży (zawartej z T. K.) z dnia 5 września 2000 r. jego wartość określono na 75.000 złotych. Taką też wartość przyjęto przy umowie częściowego podziału majątku wspólnego małżonków K. z dnia 6 marca 2002 r., na mocy której I. K. nabyła na wyłączną własność zabudowaną nieruchomość w [...], pomimo że znana była już wartość nieruchomości ustalona na postawie operatu szacunkowego (operat z dnia 27 czerwca 2001 r. na wartość 1.409.911 złotych ). Jeśli podatniczka ponosiła wydatki na ulepszenie powyższej nieruchomości to była zobowiązana wydatki te dokumentować. W wyjaśnieniach z dnia 10 listopada 2004 r. podatniczka stwierdziła, że w okresie od 1 czerwca 1999 r. do 5 września 2000 r. została opracowana koncepcja prac modernizacyjno-adaptacyjnych obiektu w [...] na dwa etapy: pierwszy dotyczący robót wyłącznie o charakterze ogólno-budowlanym oraz drugi dotyczący robót specjalistycznych ( tj. elektrycznych, instalacyjnych, wodnokanalizacyjnych, itp.). I. K. stwierdziła też, że sprzedała w dniu 5 września 2000 r. obiekt T. K., gdyż "spółka "A" nie wywiązywała się z umowy najmu oraz z uwagi na pogorszenie sytuacji finansowej". Powyższe skłoniło podatniczkę do podjęcia decyzji "o sprzedaży obiektu za każdą cenę". Następnie wyjaśniła, że od 26 marca 2001 r. do maja 2001 r. w obiekcie przeprowadzono szeroki zakres robót dotyczących nowego zasilania elektrycznego, instalacji urządzeń linii pcv, urządzeń wodno-kanalizacyjnych, wybudowana też została część biurowo-socjalna. Zgodnie z koncepcją roboty te wyceniono na: 506.715 złotych (I etap) i 164.000 złotych (II etap). W czerwcu 2001 r. ,w ocenie I. K., obiekt spełniał wszelkie wymogi wynikające z przyjętego przez spółkę "A" profilu produkcji i jako gotowy środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Podkreśliła też, że do tego momentu spółka "A" prowadziła produkcję w prymitywnych warunkach w części magazynowej. Podatniczka wskazała, że "cały zakres robót z uwagi na konieczność minimalizacji kosztów został przeprowadzony sposobem gospodarczym. Wykorzystano do tego celu tutejszych emerytów, osoby bezrobotne, które znalazły w ten sposób zatrudnienie, co nie jest bez społecznego i moralnego znaczenia w tutejszym środowisku, które cechuje wysoki stopień bezrobocia. Zdecydowaną część robót wykonała rodzina". Ponadto wskazała, że "nie prowadziła działalności gospodarczej a środki czerpała z dochodów z najmu, nie była zainteresowana fakturami VAT". Następnie w piśmie z dnia 2 maja 2005 r. podatniczka wyjaśniła, że "znacząca część robót modernizacyjnych (w granicach 90%) wykonana była przez członków rodziny tj. J. K., braci męża, którzy nie pobrali za to wynagrodzenia. Bratu J. K. pomagali również nieodpłatnie jego koledzy, którym wcześniej pomógł budować domy mieszkalne; wartość robocizny wykonanej przez wymienione osoby wyceniono na kwotę około 260 tysięcy złotych". W piśmie z dnia 12 lipca 2005 r. I. K. wskazała, powołując się na fakturę nr [...] na kwotę 99.615 złotych, że firma "B" – A. K. po nabyciu nieruchomości w [...] dokonywała napraw w tym obiekcie. Ponadto stwierdziła, że firma "B" zaopatrywała plac budowy w [...], czego dowodem jest faktura nr [...] z dnia 20 stycznia 2000 r. Podatniczka nadmieniła też, że firma "B" nie przechowuje dowodów za ten okres, gdyż zostały one przypadkowo zniszczone. W ocenie organu odwoławczego bez znaczenia jest, że poprzedni właściciel dokonywał napraw w przedmiotowym obiekcie, ponieważ jego wartość rynkowa została określona przez strony w akcie notarialnym z dnia 1 czerwca 1999 r. Podatniczka nie przedłożyła dowodów dokumentujących poniesienie wydatków na przedmiotową nieruchomość w wysokości wycenionej przez rzeczoznawcę. Po sprawdzeniu przez organ pierwszej instancji transakcji zawartych przez podatniczkę w 2000 r. ze spółką "A", która jak twierdzi skarżąca, w tym okresie przekazywała jej materiały do remontu budynków, ustalono, że ww. spółka wystawiła dla niej 8 faktur na łączną kwotę 24.308,02 złotych. I. K. ponadto stwierdziła, że do remontu w budynkach w [...] służyły materiały ujęte w fakturze nr [...] z dnia 20 stycznia 2000 r. wystawionej przez firmę "B" A. K. dla Spółki "A" na wartość 62.649,05 złotych. W trakcie prowadzonego postępowania podatniczka przedłożyła umowę z dnia 18 lutego 2000 r. dotyczącą przekazania przez spółkę "A", reprezentowaną przez Prezesa Zarządu S. K., materiałów budowlanych o łącznej wartości 62.649,05 złotych według faktury nr [...] z dnia 20 stycznia 2000 r. na rzecz I. K. W § 2 umowy ustalono, że w zamian za przekazane materiały I. K. zastosuje możliwie najniższe stawki w umowie najmu obiektu w [...] przez "A" Sp. z o.o. Stawka czynszu nie może przekroczyć 1.500 złotych netto w skali miesiąca.

Odnosząc się do powyższego, organ odwoławczy stwierdził, że twierdzenie podatniczki nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Po pierwsze, firma "A", gdyby faktycznie przekazała te materiały I. K., zobowiązana była wystawić fakturę VAT i naliczyć podatek od tej transakcji, czego niewątpliwie nie zrobiła, gdyż jak wynika z protokołu z dnia 7 czerwca 2005 r., brak takiej faktury w dokumentacji tej spółki. Nadmieniono przy tym, że spółka ta przy dokonywaniu transakcji z I. K. wystawiła 8 wyżej wspomnianych faktur. Po drugie, sprzeczne są okoliczności przekazania powyższych materiałów. I tak do protokołu przesłuchania świadka z dnia 23 czerwca 2005 r. S. K. (prezes Spółki "A") stwierdził, że spółka nie sporządziła dla I. K. faktury, która byłaby wiernym odbiciem faktury nr [...] na kwotę 62.649,05 złotych - wystawiła 10 faktur na łączną kwotę 24.308,00 złotych na materiały wynikające z treści faktury [...]. Podał również, że pozostałe materiały wymienione w treści faktury [...] również w części zostały fizycznie przekazane na rzecz I. K. Jakie to były materiały i na jaką wartość, S. K. zobowiązał się określić w szczegółowym zestawieniu, które miał dostarczyć w dniu 27 czerwca 2005 r. Zeznał też, że na materiały te nie sporządzono faktur, gdyż spółce "A" były one całkowicie nieprzydatne. Natomiast w piśmie z dnia 27 czerwca 2005 r. S. K. oświadczył, że wyjaśnienie złożone przez niego w dniu 25 czerwca 2005 r. było mylne. Po przeprowadzeniu rozmowy na tę okoliczność z żoną I. K. oraz synem A. poinformował, że materiały wykazane w fakturze nr [...] zostały fizycznie pobrane do prac budowlanych w dniach bezpośrednio następujących po podpisaniu w dniu 18 lutego 2000 r. umowy w tej kwestii między spółką "A" a I. K. Po trzecie, zdaniem organu odwoławczego, wątpliwości budzi sam asortyment towarowy wykazany w fakturze nr [...], jak również jego ilości (np. poz. 8 - pasza R-239s pow. 60 kg TUCZNIK II, poz. 439-446 - pasze dla kurcząt i kur, poz. 595. płytka podłog. 35x35 Manhatan Konsul. Biał.- 0.006 m.kw., wartość brutto – 0,15 złotych, poz. 608 - płytka ścienna 20x25 Żółta Linea - 0,05 mkw., wartość 1.28 złotych, poz. 644 - podłoga 451 Kronfloor Buk Deska - 0,269 m kw., wartość 7.31 złotych, poz. 645 - podpałka do pieca, ilość- 393 sztuk, wartość brutto 526,62 złotych). Powyższe świadczy, zdaniem organu odwoławczego, że na fakturze tej nie zawarto wyłącznie materiałów budowlanych, a niewielkie ilości poszczególnych towarów wskazują raczej, że A. K. dokonał wyprzedaży stanów magazynowych dla spółki (966 pozycji towarów). Po czwarte, z protokołu z dnia 7 czerwca 2005 r. z kontroli przeprowadzonej w spółce "A" wynika, że po weryfikacji faktury nr [...] z 20 stycznia 2000 r., wystawionej przez "B" – A. K. i spisu z natury towarów handlowych w hurtowni w [...] należącej do ww. spółki na dzień 31 marca 2000 r. ustalono, że część towarów wynikających z zakupu od "B" na podstawie wskazanej faktury pozostawała w spółce na dzień 31 marca 2000 r., pomimo że nie dokonywano zakupu tych towarów (np. pozycje 439-446 i 962-963 oraz pozycje 599-601 i 1242-1243 spisu z natury na 31 marca 2000 r.).

W konsekwencji organ odwoławczy uznał za wydatki modernizacyjne kwoty wynikające z wspomnianych 8 faktur, tj. kwotę 24.308.02 złotych, oceniając, że organ pierwszej instancji niezasadnie skorygował powyższą wartość o kwotę 221,81 złotych, gdyż wydatki te zostały poniesione z związku z przedmiotową modernizacją.

W dalszej kolejności organ odwoławczy podkreślił, że przedstawione przez I. K. etapy modernizacji obiektu i ich wycena (koncepcja robót z dnia 16 lipca 1999 r. oraz zestawienie kosztów adaptacji i modernizacji obiektów w [...]) to jedynie planowany zakres tych prac oraz zestawienie kosztów tej adaptacji i modernizacji. Według tej koncepcji koszt tych robót (I etap) wynosi 506.715 złotych. Podatniczka nie przedłożyła jednak żadnych dowodów, że koncepcja ta została rzeczywiście zrealizowana, i że poniosła z tego tytułu jakiekolwiek wydatki. Jedynym dowodem zakupu materiałów budowlanych są powyższe faktury wystawione przez firmę "A". Z projektu budowlanego z dnia 1 kwietnia 2001 r. bezspornie wynika, że inwestorem jest "A" Spółka z o.o. w [...]. Również decyzja nr [...] z dnia 19 grudnia 2001 r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydana przez Zarząd Gminy w [...] została wydana dla tej spółki, na jej wniosek z dnia 4 grudnia 2001 r. Decyzją tą, Zarząd Gminy ustalił zmianę sposobu użytkowania nieczynnej Mieszalni Pasz na Zakład Stolarki P.C.V. Gdyby rzeczywiście I. K. dokonywała modernizacji w [...] w takim zakresie, jaki wynika z przedłożonej koncepcji, to ona powinna występować do Zarządu Gminy o zmianę sposobu użytkowania, a nie spółka, która użytkowała te obiekty na podstawie umowy najmu. Dodatkowo organ odwoławczy dokonał porównania wyceny z dnia 27 czerwca 2001 r. sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego A. R. oraz wyceny z dnia 26 sierpnia 1997 r. sporządzonej przez rzeczoznawcę B. O. na zlecenie "C" w [...] i ustalił, że nie nastąpiły żadne znaczące zmiany w opisie obiektów w [...], które dowodziłyby, że I. K. przeprowadziła prace modernizacyjne o tak znacznej wartości. Budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi i socjalnymi, jak również budynek magazynowy, posiadały tę samą powierzchnię, to samo wyposażenie w instalacje i taki sam stopień zużycia tych instalacji. W I etapie koncepcji, który według wyjaśnień podatniczki miał być zrealizowany w tym okresie, były wymienione m.in. takie prace jak: wymiana instalacji elektrycznej, wymiana pokrycia dachowego, instalacja sanitarna i wodna. Gdyby wszystkie te prace zostały rzeczywiście wykonane, to znalazłoby to odzwierciedlenie w wycenie z dnia 27 czerwca 2001 r. hali produkcyjnej. W ww. wycenie wskazano również te same wady budynku, np. w budynku magazynowym - pęknięcia muru, konieczność przełożenia i uzupełnienia części pokrycia dachowego, słaba ciepłochronność ścian szczytowych, a w budynku produkcyjno-magazynowym - rynny i rury spustowe w części do konserwacji. W wycenie z dnia 27 czerwca 2001 r. występują jedynie niewielkie różnice - w części biurowej położono płytki ceramiczne, zmniejszono stopień zużycia ogrodzenia z siatki ocynkowanej z 30% na 20%, ta sama sytuacja miała miejsce w przypadku bram. Nastąpiła zmiana ogrodzenia zbiornika ppoż. z siatki ocynkowanej na słupkach betonowych na parkan na drewniane.

Niewiarygodne dla organu odwoławczego są również wyjaśnienia I. K. z dnia 2 maja 2005 r., że znaczącą część robót o wartości 260.000 złotych wykonał nieżyjący brat męża – J. K. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ podatkowy I instancji podejmował działania zmierzające do ustalenia rzeczywistych wykonawców przedmiotowych robót, jednak brak informacji dotyczących ich danych osobowych (poza zmarłym bratem podatniczki), przekreślał możliwość przeprowadzenia dowodów z ich przesłuchania na okoliczność ustalenia, zarówno terminów wykonania poszczególnych prac, jak też ich zakresu.

Podkreślono przy tym, że w takiej sytuacji ustalenie stanu faktycznego sprawy było w znacznym stopniu utrudnione. Organ podatkowy dokonał jednak wszechstronnej oceny dowodów zaoferowanych przez stronę, przy czym fakt, że ocena ta była odmienna w stosunku do dokonanej przez podatnika nie oznacza, iż rozstrzygnięcie w sprawie zostało oparte na niepełnym materiale dowodowym, zaś decyzja została wydana z rażącym naruszeniem procedury podatkowej. Ponadto -co najistotniejsze - z treści art.22g ust. 17 u.p.d.f. wynika wprost, że wartość początkową środka trwałego powiększa się o wartość wydatków poniesionych na jego ulepszenie. Skoro zaś, zgodnie z wyjaśnieniami I. K., omawiane prace budowlane zostały wykonane nieodpłatnie, to bez znaczenia pozostaje fakt, że podatniczka oszacowała ich wartość na kwotę 260.000 złotych, stanowiącą w przybliżeniu 50 % "całości kosztów adaptacji i modernizacji".

W opinii organu odwoławczego dowodem na potwierdzenie tak znacznych wydatków modernizacyjnych nie może być również pismo Kredyt Banku z dnia 10 listopada 2004 r., z którego wynika, że I. K. posiada kredyt konsumpcyjny, na mocy umowy kredytowej z dnia 22 września 2000 r. w kwocie 116.000 EUR oraz limit kredytowy w rachunku [...] z limitem zadłużenia do kwoty 20.000 złotych, gdyż brak jest dowodów, że środki z tego kredytu zostały przekazane na modernizację obiektu.

Wreszcie, w ocenie organu II instancji, nielogiczne i sprzeczne z zasadą racjonalnego działania byłoby ponoszenie tak ogromnych nakładów – jak to deklaruje podatniczka – na dostosowanie do celów produkcyjnych nieruchomości, przynoszącej w 2002 r. przychody w wysokości 1.500 złotych miesięcznie i wynajmowanej na rzecz spółki "A", w sytuacji gdy miesięczny odpis amortyzacyjny wynosił 13.462,69 złotych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej twierdzenia podatniczki, że A. K. - poprzedni właściciel nieruchomości w [...] - prowadził prace budowlane w położonych tam obiektach (co dokumentuje m.in. faktura Nr [...] na kwotę 99.615 złotych ), przed nabyciem nieruchomości przez I. i S. K., pozostają bez znaczenia dla sprawy. Jak bowiem wynika z treści aktu notarialnego, repertorium A Nr [...], wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości na dzień nabycia przez podatniczkę i jej męża (1 czerwca 1999r.) - a więc już po ewentualnym wykonaniu tych prac - została określona przez strony umowy ( A. K. oraz małżonków K. ) na kwotę 70.000 złotych. W opinii organu odwoławczego bezzasadne jest również stanowisko podatniczki, że organ I instancji wycenił powyższą nieruchomość poniżej jej ceny zakupu przez A. K. Co prawda z aktu notarialnego z dnia 13 lutego 1998r., repertorium A Nr [...] wynika, że zakupił on przedmiotową nieruchomość (od "C" w [...]) za kwotę 135.000 złotych, jednak w dniu 14 stycznia 1999r. sprzedał M. U. sześć silosów zbożowych, posadowionych na jej terenie, za kwotę 65.004,00 złotych. To zaś stanowi o tym, że wartość nieruchomości uległa w rzeczywistości zmniejszeniu do kwoty 69.996 złotych (135.000 zł - 65.004 zł), zbieżnej z kwotą przyjętą jako jej wartość w chwili nabycia przez I. i S. K. (70.000 zł).

Podsumowując powyższy stan faktyczny i prawny Dyrektor Izby Skarbowej ustalił wartość nieruchomości w [...] w wysokości 97.808,02 złotych, według poniższego wyliczenia: kwota 73.500 złotych - według ceny nabycia wynikającej z aktu notarialnego (75.000 złotych) pomniejszonej o wartość gruntu ustaloną na poziomie 1.500 złotych oraz kwot 24.308,02 złotych - wartość ulepszenia wynikająca z faktur wystawionych przez spółkę "A" dla I. K. Ze względu na to, że skarżąca przyjęła dla ww. nieruchomości indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 12,5 % odpisy amortyzacyjne za 2002 r. naliczone zostały przez organ podatkowy w wysokości 12.226,00 złotych - skarżąca naliczyła je w wysokości 161.552,38 złotych. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że kwota 149.326,38 złotych stanowi zawyżenie kosztów uzyskania przychodów i określił podatniczce wysokość podatku dochodowego za dany rok.

Oceniając natomiast prawidłowość wyliczenia odpisów amortyzacyjnych od lokalu użytkowego położonego w [...], przy ul. [...], Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że w dniu 18 maja 1995r. (akt notarialnym repertorium A nr [....]) A. K. nabył, za ceną 190.000 złotych plus podatek VAT, lokal nr [...] położony w [...], przy [...] oraz udział w prawie własności działki za cenę 12.200 złotych, przy czym w dniu 21 listopada 1996r. (aktem notarialnym Repertorium A nr [...]) dokonano "sprostowania i zmiany umowy sprzedaży", zmieniając numer lokalu na [...]. Wyliczony na podstawie aktu notarialnego repertorium A nr [...] udział wartości gruntu do łącznej wartości praw własności nabytych przez A. K. stanowił 6,03 % [tj. (12.200 : 202.200) x 100%].

Aktem notarialnym z dnia 27 marca 1997r., Repertorium A numer [...], A. K. darował matce I. K. "swój wynoszący 1/10 udział w lokalu użytkowym numer [...]" wraz z odpowiadającym mu udziałem w gruncie. Wartość darowanego udziału strony określiły na kwotę 20.000 złotych. Od umowy tej zostały pobrane opłaty notarialne w wysokości 651,60 złotych.

W dniu 22 grudnia 1998r., na mocy aktu notarialnego Repertorium A numer [...], podatniczka oraz jej syn dokonali zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości lokalowej wraz z udziałem w gruncie, "w ten sposób, że powyższe prawa nabyła I. K., bez spłaty pieniężnej na rzecz A. K.". W treści § 3 aktu notarialnego strony określiły wartość majątku podlegającego zniesieniu współwłasności na kwotę 180.000 złotych, przy czym nie została wyodrębniona wartość lokalu oraz udział w gruncie. Od powyższej umowy pobrano opłaty notarialne w wysokości 1.258 złotych. Podatniczka ujęła w/w lokal w ewidencji środków trwałych według wartości początkowej 181.258 złotych i - jak wynika z tabeli amortyzacyjnej za 2002r. - dokonywała odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawki 10%, przy czym roczny odpis amortyzacyjny wyniósł 18.125,76 złotych.

Zdaniem organu odwoławczego tak ustalona wartość początkowa powyższego lokalu, a w konsekwencji również wysokość naliczonych odpisów amortyzacyjnych, były nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią § 6 ust.1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.) - obowiązującego w dacie nabycia i wprowadzenia przez podatniczkę w/w lokalu do ewidencji środków trwałych - za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust.2, 3 i 6-15, uważano w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób -wartość rynkową z dnia nabycia chyba, że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określała te wartość w niższej wysokości.Przy czym, jak stanowił § 5 ust.4 pkt 1 tego rozporządzenia, odpisów amortyzacyjnych nie dokonuje się od gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Tymczasem skarżąca, wprowadzając przedmiotowy lokal do ewidencji środków trwałych, przyjęła jego wartość w wysokości odpowiadającej wartości udziału w lokalu (9/10) oraz udziału w gruncie, nabytych w dniu 22 grudnia 1998r. Pominęła zaś wartość udziału otrzymanego w drodze darowizny w dniu 27 marca 1997r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowo ustalona wartość początkowa tego środka trwałego powinna wynieść 189.734,45 złotych - według następującego wyliczenia :

- 200.000 złotych - łączna wartość otrzymanych przez podatniczkę udziałów w lokalu i gruncie (20.000 zł + 180.000 zł),

- 6,03 % - udział wartości gruntu w łącznej wartości praw nabytych przez stronę (wyliczony na podstawie aktu notarialnego z dnia 18 maja 1995r., repertorium A nr [...]),

- 12.060 złotych - wartość gruntu wyliczona przy zastosowaniu w/w wskaźnika (tj. 200.000 zł x 6,03 %),

- 187.940 złotych - wartość lokalu (tj. 200.000 zł - 12.060 zł),

- 1.909,60 złotych - łączna wartość opłat notarialnych poniesionych przez podatniczkę (651,60zł + 1.258 zł) - z czego :

- wartość opłat w części przypadającej na grunt wynosi 115,15 złotych (1.909,60 zł x 6,03%),

- wartość opłat w części przypadającej na lokal - 1.794,45 złotych ( 1.909,60 zł - 115,15 zł),

- 189.734,45 złotych - wartość początkowa, stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (187.940 zł + 1.794,45 zł).

W ocenie organu II instancji bezpodstawne jest stanowisko strony, iż wartość przedmiotowego lokalu powinna zostać podwyższona o kwotę 126.015,94 złotych, dotyczącą należności wynikających z faktury z dnia 26 lutego 1998r., wystawionej przez Kredyt Bank S.A. 1 Oddział [...] dla Firmy "D" w [...] - za "adaptację pomieszczeń w filii [...] ", a tym, iż odpisy amortyzacyjne naliczone od tej wartości powinny być wyższe o kwotę 12.602 złotych. Po pierwsze: faktura ta została wystawiona przed zawarciem aktu notarialnego z dnia 22 grudnia 1998r., na mocy którego I. K. nabyła od syna przedmiotową nieruchomość lokalową (udział 9/10) wraz z udziałem w gruncie, "bez spłaty pieniężnej na rzecz A. K.". W umowie tej strony określiły wartość majątku podlegającego zniesieniu współwłasności na kwotę 180.000 złotych, nie uwzględniając przy tym ewentualnego wzrostu jego wartości o kwotę wynikającą z w/w faktury.

Po drugie : podatniczka sama ujęła przedmiotowy lokal w ewidencji środków trwałych według wartości początkowej 181.258 złotych, tj. zgodnie z wartością określoną w/w akcie notarialnym, z uwzględnieniem kosztów zawarcia umowy - opłat notarialnych w wysokości 1.258 złotych. Po trzecie : z treści omawianej faktury nie wynika, aby strona została obciążona jakimikolwiek kosztami w związku z dokonaną adaptacją lokalu, bowiem faktura ta stanowi rozliczenie pomiędzy A. K. oraz Kredyt Bankiem. Również sama podatniczka nie wskazała na ponoszenie jakichkolwiek wydatków z tego tytułu. Przeciwnie, treść jej wyjaśnień świadczy o tym, że w rzeczywistości żadnych kosztów z tego tytułu nie poniosła. Jak bowiem stwierdziła w odwołaniu : "środki w kwocie 126,025,94 złotych zostały mi potrącone z czynszu wynajmu lokalu w [...], z chwilą kiedy zostałam jego właścicielką. To zaś oznacza, że ewentualne rozliczenia z Kredyt Bankiem skutkowały po stronie podatniczki wyłącznie zmniejszeniem przychodów z najmu lokalu i nie miały wpływu na wysokość kosztów uzyskania tego przychodu.

Z tych powodów, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowo określona wartość początkowa omawianego lokalu wynosi 189.734,45 złotych, zaś naliczone od tej wartości odpisy amortyzacyjne za rok 2002, według przyjętej przez podatniczkę stawki 10%, stanowią kwotę 18.973,44 złotych. Ponieważ strona odpisy te naliczyła w wysokości 18.125,76 złotych, to kwota 847,68 złotych, stanowiąca zaniżenie odpisów amortyzacyjnych za badany rok podatkowy, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu za ten rok.

Aczkowiek strona w odwołaniu nie precyzuje zarzutów odnoszących się do pozostałych wydatków nie uznanych w decyzji z dnia 25 lipca 2005r., Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na prawidłowość ich zakwestionowania przez organ I instancji.

Prawidłowym było m.in. skorygowanie do kwoty 3.865 złotych odpisów amortyzacyjnych od samochodu osobowego marki Renault Clio, naliczonych przez podatniczkę oraz uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodów w wysokości 6.000 złotych.

Z treści art. 22g ust.1 pkt 1 oraz ust.11 u.p.d.f. wynika, że za wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze kupna uważa się cenę ich nabycia, przy czym, w sytuacji gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku. Ponadto w myśl uregulowań art. 22i ust.1 w/w ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art.22h ust.1 pkt 1. Co prawda - jak stanowi art.22j ust.1 powołanej ustawy - podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne, jednak wyłącznie dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych przez siebie do ewidencji. Ponieważ przedmiotowy samochód został nabyty przez stronę na prawach współwłasności z J. K. w dniu 1 czerwca 2000r. (na podstawie faktury nr [...]) za kwotę 38.650 złotych brutto, to za prawidłowe uznać należy przyjęcie jego wartości początkowej, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, na poziomie 19.325 złotych (tj. 1/2 ceny zakupu). Za bezpodstawne uznać przy tym należy przyjęcie - jak wskazała to podatniczka w piśmie z dnia 19 października 2004r. -"indywidualnej amortyzacji dla samochodów używanych 40% rocznie", skoro przedmiotowy samochód nie był używany przez wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych.

Prawidłowo naliczone odpisy amortyzacyjne od tego samochodu, według stawki 20 %, wyniosły więc 3.865 złotych, a zatem organ I instancji zasadnie przyjął, że kwota 2.135 złotych, będąca różnicą odpisów naliczonych przez podatniczkę (6.000 zł) oraz skorygowanych ten organ (3.865 zł), stanowi zawyżenie kosztów uzyskania przychodu, w świetle art.22 ust.8u.p.d.f.

Organ II instancji uważa również za zasadne zakwestionowanie po stronie kosztów uzyskania przychodu z najmu nieruchomości położonej w [...], wydatku w kwocie 1.695 złotych, poniesionego na zakup oleju opałowego (według faktury z dnia 22 listopada 2002r., Nr [..]) .

Z treści przedłożonej przez podatniczkę umowy najmu wynika bowiem, że począwszy od dnia 7 marca 2002r., Spółka "A", jako najemca, zobowiązała się do ponoszenia kosztów eksploatacji przedmiotu najmu, w tym : "odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, co. opłat telefonicznych i konserwacji." To zaś stanowi o tym, że przedmiotowego wydatku nie można uznać za racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów musi bowiem istnieć obiektywny związek pomiędzy jego poniesieniem, a możliwością osiągnięcia przychodu, co wynika wprost z uregulowania art.22 ust.1u.p.d.f.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik skarżącej wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej nieuznania za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej w [...] w wysokości 149.326,38 złotych, zarzucając organom podatkowym naruszenie przepisów procedury podatkowej, tj. art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 124, 125 § 1, 180, 187 § 1, 188 i 191 Ordynacji podatkowej, oraz przepisy prawa materialnego, tj. art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem skarżącej, niezasadnym było przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie przepis art. 22g ust. 8 u.p.d.f. z uwagi na założenie przez skarżącą ewidencji środków trwałych dla innych nieruchomości przed nabyciem nieruchomości w [...]. Okoliczność ta bowiem w ocenie skarżącej nie ma znaczenia, skoro nieruchomość w [..] została wprowadzona do ewidencji dopiero w lipcu 2001 r. Nawet jeśli przyjąć, przeciwko czemu pełnomocnik skarżącej oponuje, że nie było podstaw w ustalonym stanie faktycznym dla zastosowania przepisu art. 22g ust. 8 u.p.d.f., to biorąc pod uwagę, że podatnik pomiędzy datą nabycia nieruchomości a jej wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych ponosił na nią wydatki, powinien on mieć możliwość powiększenia jej wartości początkowej o sumę wszystkich tych, realnie poniesionych wydatków. Zdaniem skarżącej z uwagi na fakt nieprowadzenia przez nią działalności gospodarczej, nie była ona zobligowana żadnym przepisem prawa do zbierania i przechowywania faktur oraz innych dowodów poniesienia nakładów. Następnie strona skarżąca przyznała, że miała w prowadzonym postępowaniu trudności w bezpośrednim udowodnieniu poniesionych na przedmiotową nieruchomość wydatków z uwagi na to, że proces modernizacyjno-adaptacyjny odbywał się systemem gospodarczym przy znacznym, nieodpłatnym udziale krewnych i znajomych. Okoliczności te, jak wywodzi skarżąca, w żadnej mierze nie wyłączały samej prawnej możliwości podwyższenia przez skarżącą wartości nieruchomości o kwotę realnie poniesionych nakładów, dlatego też skarżąca zdecydowała się na określenie wartości tej nieruchomości na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez licencjonowanego rzeczoznawcę majątkowego. Ponadto na etapie postępowania podatkowego powołała cały szereg dowodów na okoliczność poniesienia spornych wydatków, jak: zachowane faktury VAT na kwotę 24.308,02 złotych (uznane przez organ) oraz kwestionowaną fakturę nr [...] (pozostała większa część faktur, jak wskazuje skarżąca została przypadkowo zniszczona), oferty zakupu z firmy "E" oraz "F" dowody potwierdzające zgromadzenie środków na przeprowadzenie robót (kredyty bankowe na kwotę 760.000 złotych), operat szacunkowy sporządzony na zlecenie "C" w [...], określający wartość nieruchomości na dzień 26 sierpnia 1997 r. na kwotę 627.440 złotych, sporządzony przez rzeczoznawcę, powykonawczy kosztorys robót z dnia 27 czerwca 2001 r. oraz studium budowlane zmiany sposobu użytkowania, potwierdzające dokonanie robót. Jednakże pomimo przedstawionych dowodów organy podatkowe uznały poniesione wydatki w zdecydowanej większości za nieudowodnione, nie uzasadniając przekonująco swojego stanowiska. Ponadto zdaniem skarżącej organy podatkowe nie przeprowadziły w spornej kwestii żadnych własnych dowodów, takich jak opinia biegłego czy wizja lokalna, pomimo tego, że z mocy prawa to na organie prowadzącym postępowanie spoczywa ciężar dowodu. Powyższe skutkowało rażącym naruszeniem m.in. art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez organy obu instancji, a w konsekwencji do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, która w niniejszej sprawie okazała się być oceną dowolną.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi.

Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym przez organy stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2001 r.) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Za wartość początkową środków trwałych, z uwzględnieniem ust. 2–18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia (stosownie do treści art. 22g ust. 1 ww. ustawy). Za cenę nabycia ustawodawca przyjął (w ust. 3 art. 22g) kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia (ust. 8 art. 22g).

Przytoczony stan prawny nie powinien budzić wątpliwości interpretacyjnych, gdyż brzmienie cyt. przepisów jest jednoznaczne i nie wymaga uciekania się do innych metod wykładni niż językowa. Zgodnie z wolą ustawodawcy w przypadku nabycia środków trwałych w drodze kupna zasadą jest przyjmowanie za ich wartość początkową ceny ich nabycia. Jedynie gdy nie można ustalić tej ceny, a środki trwałe nabyte zostały przez podatnika przed dniem założenia ewidencji, ich wartość początkową przyjmuje się na podstawie wyceny.

W rozpoznawanej sprawie nie jest okolicznością sporną, że skarżąca wynajmowała inne nieruchomości przed nabyciem nieruchomości w [...] i w związku z tym w roku 1998 założyła ewidencję środków trwałych. Tym samym nabycie w roku 1999 nieruchomości w [...] z oczywistych przyczyn nie mogło nastąpić przed dniem założenia ewidencji. Podobnie oczywiste winno być, że przystępując do umowy sprzedaży nieruchomości, której cena została określona przez strony na kwotę 70.000 złotych, skarżąca nie może podnosić, że tej ceny nie znała i w żaden sposób nie mogła ustalić. Podnoszone przez skarżącą argumenty o celowym zaniżaniu przez strony tej czynności prawnej (jak również kolejnych dotyczących przedmiotowej nieruchomości) wartości wspomnianej nieruchomości ze względu na kłopoty finansowe, są nie do przyjęcia. Co więcej, podkreślanie przez skarżącą nieprawdziwości własnych poprzednich oświadczeń skłania wręcz do odrzucenia wiarygodności oświadczeń skarżącej w przedmiocie poniesionych na tę nieruchomość wydatków. Zdaniem Sądu zebrany materiał dowodowy wskazuje, że skarżąca traktuje składane przez siebie oświadczenia czysto instrumentalnie, wyłącznie dla realizacji własnych interesów w postępowaniu podatkowym. Nie można bowiem inaczej ocenić twierdzeń skarżącej, że kilkudziesięciokrotne zwiększenie wartości nieruchomości odbyło się tzw. sposobem gospodarczym, a skarżąca nie zatroszczyła się o właściwe udokumentowanie tego procesu. Postępowanie takie jest tym bardziej nieracjonalne w kontekście brzmienia przepisu ust. 17 art. 22g cyt. ustawy, który stanowi o powiększeniu wartości początkowej środków trwałych, które uległy polepszeniu, o sumę wydatków na ich polepszenie. Zwłaszcza, że zgodnie ze zdaniem drugim tego przepisu, środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia ich przyjęcia do używania. W niniejszej sprawie nabycie środka trwałego (budynku) nastąpiło w dniu 1 czerwca 1999 r., a jego przekazanie do użytkowania – w dniu 30 czerwca 2001 r., a zatem wszelkie wydatki poniesione od dnia nabycia do dnia przekazania budynku do użytkowania na jego ulepszenie tworzą jego wartość początkową, jednakże pod warunkiem ich właściwego udokumentowania. Brak stosownych dokumentów skutkuje zaś przyjęciem wartości początkowej równej cenie nabycia środka trwałego, a nie - jak tego chce skarżąca - powoływaniem biegłego w celu wyceny rzeczywistej wartości tego środka trwałego. W toku prowadzonego postępowania skarżąca okazała faktury, dokumentujące poniesione przez nią wydatki jedynie na kwotę 24.308,02 złotych, dlatego też słusznie organ odwoławczy tylko o tę kwotę zwiększył wartość początkową nieruchomości wynikającą z aktu notarialnego (umowy sprzedaży). Przedkładane przez skarżącą na etapie postępowania inne dokumenty, powoływane w skardze, nie świadczą bezpośrednio, wbrew temu co wywodzi skarżąca, o rzeczywistym poniesieniu przez nią nakładów na nieruchomość w [...], a w konsekwencji nie określają również ich wysokości. Nie należy również utożsamiać, jak to czyni skarżąca, wartości poczynionych nakładów z wielkością, o jaką wzrosła wartość środka trwałego, która zależy również od czynników zupełnie niezależnych od jego właściciela, jak choćby kształtowanie się cen nieruchomości na wolnym rynku. Ponadto nie można nie dostrzec niespójności i nielogiczności w argumentacji skarżącej, która na okoliczność poniesienia przez siebie konkretnych wydatków na ulepszenie budynku podnosi, że poczynione roboty zostały wykonane nieodpłatnie przez jej krewnych i znajomych.

W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom strony skarżącej w sprawie został zebrany wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy, którego całość została wnikliwie oceniona przez organ podatkowy i znalazło to odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dokonana przez organ odwoławczy ocena, co należy podkreślić, nie nosi znamion dowolnej, mieszcząc się w granicach wyznaczonych przez przepis art. 191 O.p, a użyta dla jej wyrażenia argumentacja jest spójna, logiczna i przekonująca.

Dodatkowo, Sąd nie będąc z mocy art. 134 p.p.s.a. związany granicami skargi, ocenił zaskarżoną decyzję pod kątem wszystkich jej aspektów, z uwzględnieniem wszelkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie i doszedł do przekonania, że dokonane przez organ odwoławczy ustalenia faktyczne,

dotyczące wadliwości wyliczenia przez podatniczkę odpisów amortyzacyjnych lokalu użytkowego położonego w [...], przy ul. [...] oraz od samochodu osobowego marki Renault Clio, a w zakresie kosztów uzyskania przychodu z najmu nieruchomości położonej w [...] wydatku na zakup oleju opałowego, a zwłaszcza ocena prawna tych ustaleń, są prawidłowe.

Na koniec wskazać należy, że wyrokiem z dnia 12 października 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie sygn.akt III FSK 804/07, rozpoznając skargę kasacyjną strony od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 250/06 w przedmiocie określenia zobowiązania skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. wydanego na podstawie analogicznego stanu faktycznego i prawnego, skargę tę oddalił.

Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.