Wyrok NSA oz. we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 251/00
NSA oz. we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2001-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 54 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 156 poz. 1024
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: 1. Celem ustawodawcy w konstrukcji przepisu art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ było niewątpliwie wyeliminowanie z obrotu tzw. "pustych faktur" to znaczy faktur, które nie obrazują rzeczywistego obrotu i jednocześnie zdyscyplinowanie wystawców faktur, którzy powinni się liczyć z koniecznością zapłaty wykazanego w "pustej" fakturze podatku.

2. Zgodnie z par. 54 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ faktura wystawiana jest co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca a kopię /bądź kopie/ zatrzymuje sprzedawca

TEZY

1. Celem ustawodawcy w konstrukcji przepisu art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ było niewątpliwie wyeliminowanie z obrotu tzw. "pustych faktur" to znaczy faktur, które nie obrazują rzeczywistego obrotu i jednocześnie zdyscyplinowanie wystawców faktur, którzy powinni się liczyć z koniecznością zapłaty wykazanego w "pustej" fakturze podatku.

2. Zgodnie z par. 54 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ faktura wystawiana jest co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca a kopię /bądź kopie/ zatrzymuje sprzedawca


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "J." Sp. z o.o. w J. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia 17 grudnia 1999 r. o (...) w przedmiocie określenia za miesiąc czerwiec 1998 r. zobowiązania w podatku od towarów i usług, zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę - uchyla zaskarżoną decyzję, (...).


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia 17 grudnia 1999 r. (...) utrzymująca decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 24 września 1999 r. (...) w sprawie określenia za miesiąc czerwiec 1998 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę.

W wyniku przeprowadzonej kontroli przez Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości rozliczeń z budżetem, stwierdzono, że w miesiącu czerwcu Spółka "J." wystawiła podwójne faktury o numerach (...) z dnia 28 czerwca 1998, (...) z dnia 28 czerwca 1998, (...) z dnia 29 czerwca 1998, (...) i (...) z dnia 30 czerwca 1998 na sprzedaż polimeru krystalicznego o łącznej wartości netto 2.333.513,50 zł i podatek VAT 513.372,98 zł. W ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług jak również w deklaracji podatkowej VAT-7 wykazano wartość sprzedaży i należny podatek wynikający tylko z jednej kopii faktur co stanowi zdaniem Inspektora naruszenie przepisu art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Ponadto ustalono, iż znajdujące się w aktach Spółki kopie podwójnych faktur opatrzono tymi samymi numerami kont i pozycją w ewidencji oraz, że kopie różniły się podpisami osób je sporządzających a także jedne z nich opatrzono pieczątką o treści "Powszechna Kasa Oszczędności - Bank Państwowy w J." oraz adnotacją faktura objęta faktoringiem. Na żadnym z egzemplarzy faktury nie umieszczono oznaczenia "duplikat". Odbiór wszystkich dziesięciu faktur został potwierdzony przez kontrahenta.

Od powyższej decyzji Spółka reprezentowana przez radcę prawnego M. O. wniosła odwołanie. Podniesiono zarzut naruszenia art. 33 ust. 1 ustawy o VAT i wniesiono o uchylenie decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej.

Podatnik przyznaje, iż wystawił podwójne faktury ale jednocześnie wyjaśnia, że nie dokumentowały one żadnego obrotu poza tym, który został udokumentowany fakturami "pierwotnymi". Kopie faktur nie dokumentowały żadnej sprzedaży, stąd fakt ich wystawienia nie powodował obowiązku podatkowego określonego przepisem art. 33 ustawy o VAT.

W wyniku rozpoznania odwołania, Izba Skarbowa w W. Ośrodek Zamiejscowy w L., utrzymała decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w mocy, nie znajdując podstaw do jej uchylenia.

Zdaniem Izby materiał dowodowy w sprawie jest bezsporny, ponieważ Spółka przyznaje, iż wystawiła podwójne faktury, sporne pozostaje natomiast zastosowanie art. 33 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek podatkowy przyjmuje postać sankcji. Niezależnie od tego czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu, każdy wystawca takiej faktury bezwzględnie obowiązany jest do zapłaty wykazanego w niej podatku, zgodnie z zasadą, że skoro została wystawiona faktura, na której naliczono podatek należny to podatek ten musi być odprowadzony do budżetu.

Od decyzji wyżej wskazanej pełnomocnik skarżącej skierował skargę. Decyzji zarzuca naruszenie przepisu art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i wnosi o jej uchylenie.

Zdaniem skarżącego stanowisko Izby Skarbowej jest niewłaściwe i opiera się na błędnej wykładni art. 33 ust. 1 ustawy o VAT. Cytowany przepis ma bowiem zastosowanie w sytuacji, kiedy podatnik wystawił fakturę uwzględniającą podatek, choć z różnych względów obowiązek taki nie istniał lub istniał w innej wysokości. Skarżąca wyjaśnia ponadto, że drugie faktury funkcjonują wyłącznie w kopiach, ponieważ oryginały zostały zniszczone bezpośrednio po sporządzeniu i nie znalazły się w posiadaniu ich adresata. "Drugie" kopie nie dokumentowały żadnej sprzedaży stąd fakt ich wystawienia nie powodował powstania obowiązku podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosi o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji. Podkreśla, że na każdą transakcję wystawiono po dwie faktury, które następnie zostały potwierdzone przez kontrahenta. Podpis ten stanowi dowód, że osoba uprawniona do otrzymania faktury co najmniej ten dokument widziała i własnoręcznym podpisem potwierdziła prawidłowość zawartych w nim informacji. Kopie faktur różniły się od siebie podpisami osób sporządzających oraz pieczątką a także dokonaną na nich adnotacją. Żaden z egzemplarzy nie był oznaczony jako duplikat. Zdaniem Izby, Inspektor Kontroli Skarbowej właściwie ocenił stan faktyczny i prawny sprawy, prawidłowo określając kwoty zobowiązania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ Sąd sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności decyzji administracyjnej z obowiązującym prawem, oznacza to, że tylko naruszenie prawa przy wydawaniu zaskarżonej decyzji może skutkować jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

W kontekście poczynionej wyżej uwagi, skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza prawo.

Naruszenie prawa polega na błędnej wykładni i błędnym zastosowaniu art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

Stosownie do art. 33 ust. 1 cytowanej ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku jest zobowiązana do jego zapłaty, także wówczas gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub została zwolniona od podatku. Konsekwencją powyższej zasady jest samoistne powstanie obowiązku podatkowego w efekcie wykazania w fakturze kwoty podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać samoistnej sankcji. Celem ustawodawcy w takiej konstrukcji przepisu art. 33 ust. 1, było niewątpliwie wyeliminowanie z obrotu tzw. "pustych faktur" to znaczy faktur, które nie obrazują rzeczywistego obrotu i jednocześnie zdyscyplinowanie wystawców faktur, którzy powinni się liczyć z koniecznością zapłaty wykazanego w "pustej" fakturze podatku.

Organy skarbowe przyjęły w sprawie będącej przedmiotem niniejszej skargi, że skarżący wystawił podwójne faktury na sprzedaż polimeru krystalicznego, po czym stwierdzają, iż ustalono to na podstawie znajdujących się w aktach Spółki podwójnych kopii faktur, różniących się od siebie podpisami osób sporządzających oraz występującą na jednym z kompletów kopii pieczątką Banku. Stwierdzono również, że wszystkie kopie potwierdzone zostały przez kontrahenta Spółkę SDT. Jednocześnie organ wskazuje, iż w ewidencji sprzedaży oraz jak również w deklaracji podatkowej VAT-7 wykazano wartość sprzedaży i należny podatek wynikający tylko z jednego kompletu kopii faktur. Z jednej strony organy operują określeniem podwójnej kopii faktur a z drugiej doszukują się konsekwencji wystawienia podwójnych faktur.

W ocenie Sądu doszło do niewłaściwej oceny materiału dowodowego, bowiem kopii faktury teoretycznie może być nieskończenie wiele i nie rodzi to skutku w postaci powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z par. 54 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ faktura wystawiana jest co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca a kopię /bądź kopie/ zatrzymuje sprzedawca.

Sąd dał wiarę wyjaśnieniom skarżących, iż drugie kopie zostały sporządzone wówczas kiedy te właściwe znajdowały się w Banku celem przygotowania umowy faktoringu. W wyniku sporządzenia drugich /zapasowych/ kopii nie powstały drugie oryginały, które zgodnie z par. 54 ust. 3 cytowanego rozporządzenia mogły stanowić podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego, w każdym razie dowodu takiego organy nie przeprowadziły. Błędnie również przyjęły organy, że wystawione zastępcze kopie powinny być opatrzone dopiskiem "duplikat", bowiem taki dopisek niezbędny jest zgodnie z par. 55 ust. 1 i 2 cytowanego wcześniej rozporządzenia w przypadku jeżeli zaginie lub ulegnie zniszczeniu oryginał faktury i sprzedawca na podstawie istniejącej kopii wystawi ponowną fakturę wówczas z dopiskiem "duplikat".

Zatem Sąd przyjął, iż w obiegu funkcjonowały drugie faktury wyłącznie w kopiach. Skarżący co prawda dopuścił się uchybień ale nie w dokumentowaniu zdarzeń gospodarczych, które mogły rodzić skutek w postaci obowiązku podatkowego, bowiem należało sporządzić oryginał i kopię faktury a następnie anulować oryginał poprzez dokonanie adnotacji uniemożliwiającej powtórne jego wydanie i zachować te dokumenty w aktach dla celów dowodowych. Uchybienie, o którym mowa wyżej nie skutkowało w żadnym razie zastosowaniem przez organy samoistnej sankcji wynikającej z przepisu art. 33 ust. 1 ustawy o VAT.

W rezultacie Sąd uznał, że określenie za miesiąc czerwiec 1998 r. podatku od towarów i usług, zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę od pięciu kopii faktur będących w posiadaniu skarżącego jest niezasadne.

W tym stanie rzeczy trzeba stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej naruszają prawo, i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylono te decyzje.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.