Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 42/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2019r. sprawy ze skargi H. [...] sp. z o. o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]., nr [...] 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz H. [...] sp. z o. o. w W. kwotę [...]zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania 3. nakazuje zwrócić ze Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę [...]zł (słownie: [...] złotych) tytułem nadpłaconego wpisu sądowego


UZASADNIENIE

Pismem z dnia z [...] r. "H. P." Spółka z o.o. w W. (w dalszej części: Skarżąca, Spółka) złożyła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Kolegium z dnia [...] r., sygn. akt [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta M. W. z dnia [...] r. określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości położnej we W. przy ul. [...] za 2014 r. w kwocie 1.082.518,00 zł. W uzasadnieniu strona powołała się na przesłankę wymienioną w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, ze zm.), wskazując wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych, które istniały w dniu wydania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji, a które nie były znane temu organowi. Spółka wskazała, iż w kwietniu 2018 r. dokonano przeglądu majątku pod kątem prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości, analiza obejmowała między innymi pomiar powierzchni użytkowej należących do wnioskodawcy budynków położonych przy ul. [...] w tym hal przemysłowych nr [...] i nr [...]. Wyniki pomiaru zostały ujawnione w inwentaryzacji powierzchni użytkowej z kwietnia 2018 r., którą załączono do wniosku. Wskazana powierzchnia została zawyżona, co przełożyło się na ustalenie podstawy opodatkowania. Do wniosku dołączono również oświadczenie prezesa zarządu, iż w latach 2013-2018 w odniesieniu do budynków hal przemysłowych nie podejmowano działań, które doprowadziłyby do zmiany powierzchni budynków.

Po wznowieniu postępowania decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło uchylenia swojej decyzji z dnia [...] r., uznając, że brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia przesłanek zawartych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Kolegium wyjaśniło, że nie uzasadnia wznowienia postępowania powołanie faktów lub dowodów, które powstały po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy. Kolegium uznało, że na podstawie wskazanych we wniosku o wznowienie postępowania dokumentów (inwentaryzacja powierzchni budynków oraz oświadczenie prezesa zarządu), nie można stwierdzić aby w dacie wydawania decyzji istniała nowa okoliczność nieznana organowi wydającemu decyzję. W momencie wydawania decyzji strona nie wskazywała na to, aby powierzchnia użytkowa hal była zawyżona. Wskazano, że podstawą do wydania decyzji Kolegium utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta M. W. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r. była między innymi deklaracja na podatek od nieruchomości za rok 2014 podpisana przez prezesa spółki, w której ujawniono powierzchnię, która obecnie jest przez spółkę kwestionowana. Dowodem na okoliczność ustalenia powierzchni hal przemysłowych przy ul. [...] była również znajdująca się w aktach sprawy przedstawiona przez samego podatnika opina techniczna z dnia [...] r. W opisie technicznym zawarto informacje odnośnie powierzchni użytkowej hal.

W złożonym odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o uchylenie decyzji ostatecznej z dnia [...] r. i orzeczenie co do istoty sprawy, zarzucając naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, że nowa okoliczność faktyczna, tj. powierzchnia użytkowa hal przemysłowych nr [...] i nr [...] – wynosząca w 2014 r. – 4.317,70 m2, istniała już w dniu wydania decyzji ostatecznej datowanej na [...] r. Fakt ten nie powstał więc po wydaniu tej decyzji. Natomiast dowody na potwierdzenie wskazanego faktu, tj. "Inwentaryzacja powierzchni użytkowej (dla celów podatku od nieruchomości)" z kwietnia 2018 r. oraz oświadczenie zarządu spółki z dnia [...] r. powstały po dniu wydanie przedmiotowej decyzji. Należy jednak odróżnić od siebie podstawę wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w postaci nowej okoliczności faktycznej oraz podstawę wznowienia w postaci nowego dowodu. Nie są one tożsame. Wskazano, że strona jako podstawę wznowienia powołała nową okoliczność faktyczną, a nie nowe dowody. Podano, że przed kwietniem 2018 r. – a więc także w roku 2014 i w roku 2015 – strona nie miała jakiejkolwiek wiedzy o tym, że deklarowana przez nią do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnia użytkowa wymienionych wyżej hal może być niezgodna z rzeczywistością.

Rozpatrując złożone odwołanie zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy swoją decyzję wydaną w I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że w sprawie zasadnicze znaczenie ma kwestia rozstrzygnięcia czy okoliczność innej powierzchni budynków wynikająca z nowego dowodu inwentaryzacji powierzchni wykonanej po wydaniu decyzji określającej zobowiązanie podatkowe stanowi "nową okoliczność" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu niewątpliwe wykonana w 2018 r. inwentaryzacja z pomiaru powierzchni budynków nie stanowi nowego dowodu istniejącego na czas orzekania. Podstawą wznowienia postępowania jest "nowa okoliczność" obok przesłanki nowego dowodu, a nowa okoliczność może wynikać również z dowodu, który powstał po wydaniu orzeczenia w sprawie. Organ podał, że orzecznictwie przyjmuje się, że za nową okoliczność faktyczną nie może być uznana opinia biegłego lub aneksy do tych opinii sporządzone po wydaniu decyzji, lecz co najwyżej fakty wynikające z tej opinii.

Jednocześnie zdaniem organu nową okolicznością, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jest taki fakt, który zaistniał przed wydaniem decyzji, ale nie był znany organowi podatkowemu. Wiedzę o faktach zwykle wyprowadza się z przeprowadzonych dowodów. Nową okolicznością będzie zatem taka, która nie wynikała z zebranego przed wydaniem decyzji materiału dowodowego. Ważne jest, aby okoliczności tej nie można było wyprowadzić z innych dowodów, znanych organowi w dacie wydania decyzji (wówczas doszłoby jedynie do wadliwej oceny materiału dowodowego), a także, aby okoliczność ta była na tyle istotna, że mogła mieć wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc powyższe do realiów sprawy Kolegium stwierdziło, że należy ocenić czy organ pierwszej i drugiej instancji wydając decyzje określającą wysokość zobowiązania podatkowego za 2014 r. w związku ze złożoną korektą deklaracji podatkowej dokonał ocen i ustaleń w zakresie powierzchni użytkowej jako podstawy do wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego oraz czy okoliczności te wynikały z przeprowadzonego postępowania. Wskazano, że podstawą określenia zobowiązania podatkowego była złożona korekta deklaracji podatkowej oraz dane o nieruchomości, w których ujęto również powierzchnię budynków wynoszącą 6.070,86 m2. Wydając decyzję określającą zobowiązanie organ określił jego wysokość przyjmując za podstawę podane dane o powierzchni użytkowej podane w deklaracji, oraz informacji o nieruchomościach, nie uznał natomiast innej kwalifikacji takiej powierzchni co do dwóch hal przemysłowych. Podana powierzchnia użytkowa budynków wynikała również z załączonej ekspertyzy technicznej w części zatytułowanej opis techniczny. Organ wskazał przy tym, że zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych podatnicy są obowiązani składać, w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy. Podstawą więc określenia zobowiązania podatkowego są dane podane w deklaracji podatkowej, chyba że organ w trakcie wszczętego postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego ustali inne dane w tym zakresie.

Kolegium podkreśliło, że wydając decyzję organ wiedział jaka jest powierzchnia spornych budynków albowiem wynikało to z dowodu w sprawie tj. deklaracji i danych o nieruchomościach i wartość ta nie była poddawana w wątpliwość. W związku z tym nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji odmiennych od podanych w trakcie postępowania wymiarowego kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – jako nowych okoliczności faktycznych, bez względu na to czy strona miała wiedzę o takiej okoliczności czy też nie. Dla poparcia swego stanowiska organ powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Organ podniósł, że ze złożonego pomiaru budynków wynikają konkretne okoliczności faktyczne tj. inna powierzchnia budynków podlegająca opodatkowaniu, niż ujęta w zaskarżonej decyzji ostatecznej. Nie można jednak uznać tej okoliczności jako nowej w rozumieniu powołanego przepisu. Nie stanowią bowiem nowych okoliczności takie, które były już przedmiotem badania we wcześniejszym postępowaniu podatkowym. Powierzchnia budynków jako okoliczność faktyczna istotna dla rozstrzygniecie była podstawą faktyczną, a więc była znaną organowi. Błędne, czy inne ustalenie stanu faktycznego nie może zatem być rozpatrywane w toku postępowania wznowieniowego.

Organ podkreślił, że ze złożonego dokumentu wynika jedynie, iż stwierdzono inny pomiar budynków w 2018 r. niż ten zadeklarowany w 2014 r., co nie oznacza, że takowy stan był również już w 2014 r. Dokument pomiaru nie obejmuje swoim zakresem informacji co do stwierdzenia zmian w powierzchni czy układzie pomieszczeń w innych latach. Nie może więc przesądzać iż wykazuje on nową okoliczność faktyczną co do powierzchni przedmiotowych hal w 2014 r.

Zdaniem SKO nową okolicznością mogłyby być okoliczności odnoszące się do przyczyn takiego stanu rzeczy, a nie sam fakt innego pomiaru i jego ustaleń wynikający z późniejszego pomiaru budynków. Taką przyczyną mogłoby być przykładowo ujawnienie po wydaniu decyzji dokumentów, z których wynikałoby, że dana nieruchomość nie jest własnością podatnika. Pomiaru powierzchni budynków można bowiem było dokonać na każdym etapie postępowania, w którym zapadła decyzja, lub też złożyć odpowiednie wnioski dowodowe w tym zakresie.

Jednocześnie w ocenie Kolegium oświadczenie o braku zmian w budynkach nie może być nowym dowodem albowiem nie istniało w dniu wydania decyzji określającej, a samo oświadczenie nie może być nową okolicznością. Strona nie może skorzystać z dowodów, stanowiących wytworzony przez siebie dokument prywatny, powstały po wydaniu decyzji ostatecznej, celem wykazania istnienia nowych okoliczności, ponieważ dowód ten wskazywałyby na okoliczności, które były już przedmiotem wypowiedzi organu podatkowego.

Odnosząc się do argumentacji strony zawartej w piśmie z dnia [...] r., że Prezydent M. W. decyzjami z dnia [...] r. określił wysokość zobowiązania i stwierdził nadpłatę co do lat 2013 i od 2015 do 2018 r. i uznał, że powierzchnia hal nr [...] oraz nr [...] jest mniejsza niż dotychczas przyjmowana do opodatkowania oraz, że odmowa uchylenia decyzji określającej za 2014 r. spowoduje niespójność w zakresie sytuacji prawnopodatkowej strony, albowiem stan faktyczny we wszystkich tych latach był identyczny Kolegium stwierdziło, że nie bada w tym postępowaniu oceny prawidłowości postępowań w przedmiocie nadpłaty, lecz okoliczność wydania takowych decyzji nie może determinować decyzji, co do innego okresu podatkowego wydawanej w trybie wznowienia. Odmowa uchylenia nie jest spowodowana faktem stwierdzenia, że podana przez stronę okoliczność innej powierzchni nie jest rzeczywista, lecz jedynie tym, iż okoliczność ta nie jest nową uzasadniającą wznowienie postępowania i orzeczenie co do istoty. Organ wskazał przy tym, że jak wynika z przedłożonych akt spraw o zwrot nadpłaty organ oparł swoje ustalenia jedynie na inwentaryzacji powierzchni dokonanej w 2018 r. i stwierdzającej stan na 2018 r. oraz oświadczeniu strony o braku zmian w budynkach, nie dokonując w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego co do stanu rzeczywistego na 2014 r.

W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z decyzją wydaną w pierwszej instancji z dnia [...] r., zarzucając naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji z dnia [...] r., odmawiającej uchylenia w całości decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta M. W. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r., podczas gdy decyzja ta powinna zostać uchylona w związku z zarzutem z pkt 2;

2) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 i w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie – właściwie odmowę zastosowania – w sytuacji, gdy spełniona została przesłanka wznowienia postępowania wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. wyszła na jaw istotna dla sprawy nowa okoliczność faktyczna, istniejąca w dacie wydania decyzji ostatecznej (sygn. akt [...]), tj. w dniu [...] r., nieznana organowi, który wydał decyzję – polegająca na tym, że powierzchnia użytkowa należących do skarżącej hal przemysłowych nr [...] i nr [...] była w 2014 r. wynosi 4.317,70 m2;

3) art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię, polegającą na utożsamieniu występującego w powołanym przepisie pojęcia "okoliczność faktyczna" – w odniesieniu do podstawy opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości – z powierzchnią użytkową w ogóle, w wyniku czego uznano, że przedstawiona przez skarżącą okoliczność faktyczna sprowadzająca się do tego, że powierzchnia użytkowa hal przemysłowych nr [...] i nr [...] wynosiła 4.317,70 m2 w 2014 r., jest okolicznością wyłącznie odmienną, ale nie jest okolicznością nową, podczas gdy występujący w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zwrot "okoliczność faktyczna" – w odniesieniu do podstawy opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości – oznacza konkretną powierzchnią użytkową hal przemysłowych nr [...] i nr [...] wyrażoną w m2, w tym wynoszącą w 2014 r. 4.317,70 m2 i tak rozumiana okoliczność faktyczna posiada przymiot nowości, wymagany przez art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.;

4) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 i art. 199 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, tj. przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej, poprzez dokonanie dowolnej oceny dowodu w postaci "Inwentaryzacji powierzchni użytkowej (dla celów podatku od nieruchomości)" z kwietnia 2018 r. oraz dowodu w postaci Oświadczenia Prezesa Zarządu skarżącej z dnia [...] r., polegającej na odmowie przyznania im mocy dowodowej i na stwierdzeniu, że dowody te nie wykazują w sposób niewątpliwy nowej okoliczności faktycznej, zgodnie z którą powierzchnia użytkowa hal przemysłowych nr [...] i nr [...] wynosiła 4.317,70 m2 w roku 2014.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Skarżąca w piśmie procesowym z dnia [...] r., z powołaniem na orzecznictwo sądowoadministracyjne, rozwinęła swoją argumentację i zakwestionowała stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym w sytuacji, gdy powierzchnia użytkowa hal przemysłowych wynikała z deklaracji złożonych przez Spółkę, to wykluczone jest uznanie za nową okoliczność faktu, że powierzchnia tych obiektów była w 2014 r., mniejsza. Jednocześnie podtrzymała zawarte w skardze wnioski, zarzuty i ich uzasadnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest odmowa uchylenia decyzji w postępowaniu nadzwyczajnym, dotyczącym wznowienia postępowania podatkowego ze względu na nieistnienie przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a konkretnie nowych okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Należy podkreślić, że określona w art. 240-246 Ordynacji podatkowej instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć też trzeba, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r., sygn. akt II SA 1241/98, LEX nr 41894). Art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej pozwala na wznowienie postępowania, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który taką decyzję wydał. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody. Okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego. Powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Zauważyć w tym miejscu należy, że instytucja wznowienia postępowania nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy przy uwzględnieniu wszystkich zasad, dowodów i okoliczności, jakie mogłyby odegrać istotną rolę w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe nie stanowi kolejnej możliwości, następnej instancji umożliwiającej weryfikację zajętego przez organy stanowiska. Aby doszło do weryfikacji decyzji ostatecznej w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej muszą w sprawie wystąpić łącznie wszystkie powołane wyżej przesłanki. Jak wyżej wskazano, w przypadku wznowienia postępowania na podstawie przywołanego unormowania niezbędne jest zaistnienie nowego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji, istotnego dla sprawy i nieznanego organowi w trakcie postępowania lub też nowej okoliczność istniejącej, istotnej i nieznanej organowi w toku prowadzonego postępowania. Zgodnie z ogólną regułą określoną w art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednakże w postępowaniu w zakresie wznowienia postępowania nie każdy dowód może zostać uznany jako przesłanka wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w powyższym przepisie należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji (wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt. FSK 833/10). Wznowienia postępowania nie będzie zatem uzasadniać powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 grudnia 2008 r., sygn. akt SA/Gl 828/08).

We wniosku o wznowienie postępowania Skarżąca powołała się na nowe okoliczności faktyczne związane z rzeczywistą powierzchnią użytkową obiektów hal przemysłowych nr [...], objętych decyzją ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r.

Spółka akcentuje fakt, że podana w deklaracji dla podatku od nieruchomości za 2014 r. powierzchnia użytkowa – 6.070,86 m2 została przyjęta na podstawie danych pozyskanych od poprzedniego właściciela. W kwietniu 2018 r. Spółka dokonała weryfikacji posiadanego majątku i związanej z nim dokumentacji w zakresie prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dokonane pomiary powierzchni użytkowej hal przemysłowych nr [...] wykazały, że jest ona mniejsza od dotychczas przyjmowanej i wynosi 4.317,70 m2.

Kluczowym zagadnieniem jest w rozpoznawanej sprawie stwierdzenie, czy pomiary powierzchni użytkowej hal przemysłowych stanowią nową okoliczność faktyczną, która wyszła na jaw po wydaniu decyzji ostatecznej i nie była przy tym znana organowi, który tę decyzję wydał. Nie budzi jednocześnie wątpliwości, ani też nie stanowi przedmiotu sporu między stronami, że podnoszona przez Skarżącą kwestia nie może być rozpoznawana w kontekście ujawnienia się nowego dowodu w postaci "Inwentaryzacji powierzchni użytkowej (dla celów podatku od nieruchomości)" z 2018 r., gdyż dokument ten nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej, czyli w kwietniu 2015 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Czym innym jest wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy, a czym innym wiedza o faktach (...). Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko jedna z nich, ta druga, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie powołanego wyżej przepisu (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1820/13; publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA), http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny przyjął również, że przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. W ocenie NSA, inna rzeczywista powierzchnia budynków może być uznana za taką okoliczność, o ile organ w tym zakresie nie prowadziłyby postępowania, w ramach którego poczyniłby samodzielne ustalenia.

Taką okolicznością, w ocenie sądu kasacyjnego, bez wątpienia mógłby być fakt innej rzeczywistej powierzchni budynków, gdyby nie to, że organ podatkowy przeprowadził w trakcie postępowania podatkowego kontrolę na miejscu i dokonał oględzin budynków, jak i przede wszystkim ich pomiaru pod kątem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W stanie faktycznym sprawy, w której zapadł powyższy wyrok organ podatkowy dokonał oględzin budynków i ich pomiarów dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Natomiast w niniejszej sprawie powierzchnia użytkowa hal przemysłowych nie była przedmiotem analizy w toku postępowania podatkowego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, iż nie stanowią nowych okoliczności takie, które były już przedmiotem oceny we wcześniejszym postępowaniu podatkowym. Pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzje pierwotne, rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały (por. wyrok NSA z dnia 05 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1163/07, LEX nr 542315; wyrok WSA w Lublinie z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 832/10, LEX nr 991163).

Organ odwoławczy podkreśla w zaskarżonej decyzji, że powierzchnię hal przemysłowych wynoszącą 6.070,86 m2 przyjął na podstawie deklaracji składanych przez Spółkę oraz przedstawionej przez nią opinii technicznej z 2012 r. Sąd podziela także powołane przez Kolegium stanowisko zajmowane w orzecznictwie, zgodnie z którym nową okolicznością będzie taka, która nie wynikała z zebranego przed wydaniem decyzji materiału dowodowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1163/07, z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 994/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ważne jest, aby okoliczności tej nie można było wyprowadzić z innych dowodów, znanych organowi w dacie wydania decyzji (wówczas doszłoby jedynie do wadliwej oceny materiału dowodowego), a także, aby okoliczność ta była na tyle istotna, że mogła mieć wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że opinia techniczna z dnia [...] r. (k.13 akt I inst.) została przez Spółkę przedstawiona w toku postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r., przy czym wnioski tej opinii dotyczyły stanu technicznego hal przemysłowych nr [...] i nr [...] wykorzystywanych przez Spółkę przy ul. [...] we W.. Istotne w tym postępowaniu było ustalenie w zakresie, czy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co przekłada się na wysokość stawek opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Z treści opinii technicznej wynika z jednej strony, że w ogólnym opisie technicznym przyjęto powierzchnię użytkową wynoszącą 6.070,86 m2, a jednocześnie brak jest wskazań o dokonanych pomiarach tej powierzchni. Analogiczną uwagę należy poczynić także co do treści ekspertyzy technicznej z [...] r. załączonej do pisma Spółki z dnia [...] r. (k.18 akt I inst.), gdzie jedynie wskazuje się, w punkcie 3 – opis obiektu – na taką samą jak powyżej powierzchnię użytkową. Treść opinii koncentruje się wokół zagadnień przeznaczenia obiektu, jego stanu technicznego i analizy statycznej. Jej przedmiotem nie była natomiast weryfikacja powierzchni użytkowej hal przemysłowych. Pomiarów w tym zakresie nie przeprowadziły także organy podatkowe. Wskazuje na to również treść w protokołu z oględzin hal przemysłowych z dnia [...] r. (k.12 akt I inst.), w którym także nie nawiązano do powierzchni użytkowej, a tym bardziej nie wynika z niego, aby organ dokonywał własnych ustaleń.

Wobec powyższego zasadne jest przyjęcie, iż inna aniżeli wynikająca z deklaracji podatkowej powierzchnia użytkowa – 4.317,70 m2 – stanowi nową okoliczność w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Okoliczność w postaci innej powierzchni użytkowej nie była znana organowi w oparciu o znane mu na dzień wydania dowody.

Kolegium wskazuje także, iż nie można przyjąć, że stan wynikający z pomiarów dokonanych w 2018 r. jest adekwatny do roku 2014. Organ odwoławczy stwierdził m.in., że z "Inwentaryzacji powierzchni użytkowej (...)" wynika inny pomiar niż zadeklarowany w 2014 r., "co nie oznacza, że takowy stan był również w 2014 r.". Jednakże nie przeprowadzono w tym zakresie jednak żadnych czynności wyjaśniających, zwłaszcza wobec twierdzeń Spółki, że powierzchnia hal nie uległa zmianie. Przyjęte przez organ założenie nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy. SKO we W. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w kontekście odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r. nie kwestionuje, że powierzchnia użytkowa hal przemysłowych wynikająca z pomiarów przeprowadzonych w 2018 r. nie jest rzeczywista, ale nie jest okolicznością nową uzasadniającą wznowienie postępowania i orzeczenie co do istoty. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1820/13, nową okolicznością faktyczną, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie jest odmienny pomiar powierzchni budynków od dokonanego pierwotnie przez organ podatkowy, w sytuacji gdy powierzchnia budynków jako taka była przedmiotem ustaleń organów podatkowych i nie została przez stronę skarżącą zakwestionowana. W rozpoznawanej sprawie – choć w 2014 r. dokonano oględzin – organy podatkowe nie dokonywały pomiarów, ani też w istocie rzeczy zagadnienie powierzchni użytkowej obiektów hal nie było przedmiotem ich ustaleń. Sąd w rozpoznawanej sprawie podziela także stanowisko NSA przywołane przez WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 943/12, zgodnie z którym pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w powyższym przepisie należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji (wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt. FSK 833/10). Wznowienia postępowania nie będzie zatem uzasadniać powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W niniejszej sprawie faktem nie jest wszakże sporządzony dokument inwentaryzacji, ale wartość rzeczywistej powierzchni użytkowej hal przemysłowych – inna niż przyjęta w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej.

Uwzględniając przedstawione wyżej stanowisko co do znaczenia terminu "nowej okoliczności faktycznej" na gruncie przesłanki wznowienia postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę, że zebranie dowodów istotnych dla sprawy we wznowieniowym postępowaniu sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a w ramach podstawy określonej w jego pkt 5 – czy nowe dowody lub okoliczności spełniają wszystkie warunki określone w tym przepisie, należy za zasadne uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym znajdują także uzasadnienie zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 przez jego niezastosowanie.

Ponadto w ocenie Sądu nie jest także pożądaną sytuacją, gdzie w analogicznych okolicznościach stanu faktycznego i takim samym stanie prawnym obciążenia z tytułu podatku od nieruchomości w odniesieniu do różnych okresów rozliczeniowych są w istocie rzeczy odmienne i uzależnione od wydającego je organu podatkowego.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy niezbędne będzie wszechstronne i rzetelne wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, wskazanych w powyższych wywodach dla oceny wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem przedstawionego znaczenia pojęcia nowej okoliczności faktycznej istotnej dla sprawy.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).

T. Wójcik M. Łent L. Kleczkowski