Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 895/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchulono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 895/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 lutego 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: NSA Józef Gach, WSA Maria Zawadzka (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2007r., sprawy ze skargi Z. H., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 13 kwietnia 2006r. nr [...], w przedmiocie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...] złotych)


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2005 roku Z. H. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z opisanego przez skarżącą stanu faktycznego wynikało, iż decyzją z dnia [...] października 2005 roku Nr [...]- Minister Środowiska, działając na podstawie art. 160 § 1, 3 i 4 k.p.a. w związku z art. 5 ustawy z dnia 17 kwietnia 2004 roku o zmianie ustawy Kodeks Cywilny oraz niektórych innych ustaw, przyznał skarżącej, jako jednej ze współspadkobierców odszkodowanie w kwocie 1/40 części odszkodowania tj. w kwocie [...] zł za szkodę poniesioną w skutek wydania Orzeczenia Nr [...] przez Ministra Leśnictwa z dnia [...] sierpnia 1949 roku o przejęciu na własność Państwa przedsiębiorstwa "T.", w związku ze stwierdzeniem jego nieważności ostateczną decyzją Ministra Środowiska z dnia [...] lipca 2002 roku znak: [...]. Zdaniem skarżącej wypłacone odszkodowanie winno być zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2006 roku Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej /teks jednolity Dz. U. Nr 8 z 2005 roku poz. 60 ze zm./ stwierdził, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe.

W zażaleniu Z. H. podniosła, że stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego jest nieuzasadnione, ponieważ gdyby wypłacone odszkodowanie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to należny podatek potrąciłby płatnik odszkodowania. Nadto skarżąca podniosła, iż wypłacone odszkodowanie równe jest dokładnie poniesionym rzeczywistym stratom w majątku, natomiast wysokość odszkodowania za utracone korzyści została opodatkowana i Ministerstwo Środowiska wypłaciło kwoty netto, po potrąceniu należnego podatku dochodowego.

Decyzją z dnia 13 kwietnia 2006 roku Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia, uznając, iż zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 14 z 2000 roku poz. 176 ze zm./, w brzemieniu obowiązującym w 2005 roku - wolne od podatku dochodowego są: otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

• określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę

• odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników

• odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym

• odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji

• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą

• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c

• odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód

Zdaniem Dyrektor Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie podstawę prawną decyzji o przyznaniu odszkodowania stanowi przepis art. 160 § 1, 3 i 4 k.p.a., zgodnie z którym stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 k.p.a., albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesiona rzeczywistą szkodę, chyba, że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Na podstawie art. 160 § 2 k.p.a., do odszkodowania stosuje się przepisy k.c., z wyłączeniem art. 418 k.c.

Przepisy art. 160 k.p.a. regulują tylko możliwość wystąpienia strony o odszkodowanie w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji oraz zakres roszczeń odszkodowawczych, a nie wskazują wprost wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalania. W konsekwencji, otrzymane odszkodowanie nie jest odszkodowaniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu, stwierdzono, iż odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, jako prawo o charakterze majątkowym wynikające z przepisów prawa administracyjnego, nie należy do spodku, a w związku z tym, nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Z. H. domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i zmiany interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych. Na poparcie swoich twierdzeń skarżąca powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2000 roku sygn. akt III SA 1017/99 wedle, którego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od tego podatku są wyłącznie odszkodowania otrzymane na mocy obowiązujących przepisów prawa i to rzędu ustawowego. Z uregulowania tego wynika wprost, że chodzi tu o odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, cywilnego i na podstawie innych ustaw. Użycie słów inne ustawy" wskazuje jednoznacznie, że zarówno przepisy prawa administracyjnego, jak i prawa cywilnego, tworzące umocowanie do wypłaty odszkodowań muszą mieć rangę ustawową. Zdaniem Z. H. skoro majątek jej spadkodawcy został uszczuplony przez bezprawne działanie organów państwa, to przyznane jej odszkodowanie nie jest żadnym przysporzeniem majątkowym ponad stan, jaki istniał przed wydaniem decyzji nacjonalizacyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia czy otrzymane przez Z. H. odszkodowanie za szkodę poniesioną w skutek wydania Orzeczenia Nr [...] przez Ministra Leśnictwa z dnia [...] sierpnia 1949 roku o przejęciu na własność Państwa przedsiębiorstwa "T." w związku ze stwierdzeniem jego nieważności decyzją ostateczną Ministra Środowiska z dnia [...] lipca 2002 roku winno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego jest otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

• określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę

• odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników

• odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym

• odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji

• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą

• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30

• odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód,

Zwolnienie powyższe obejmuje tylko odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów innych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na ich podstawie. Przy czym osoby fizyczne mogą być uprawnione do otrzymania odszkodowania za poniesioną szkodę na gruncie szeregu prawnych np. kodeksu cywilnego, kodeksu pracy, kodeksu postępowania administracyjnego itp.

Oprócz odpowiedzialności odszkodowawczej w stosunkach prywatnoprawnych, polski system prawa przewiduje odpowiedzialność za szkody wyrządzone w skutek niezgodnego z prawem działania organu władzy publicznej, a więc w stosunkach publicznoprawnych. Prawo do wynagrodzenia szkody, jaka zastała wyrządzona przez niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej, jest jednym z praw obywatelskich, zapisanych w art. 77 Konstytucji RP.

Zdaniem Sądu interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, nie została dokonana prawidłowo przez organy podatkowe. Niewątpliwie bowiem w grupie odszkodowań zwolnionych z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 znajduje się odszkodowanie orzeczone przez Ministra Środowiska na podstawie decyzji z dnia [...] października 2005 roku Nr [...] na podstawie art. 160 § 1, 3 i 4 k.p.a. w związku z art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 roku o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw, na rzecz między innymi skarżącej Z. H. Wbrew stanowisku organów podatkowych, zdaniem Sądu powołane przez Ministra Środowiska przepisy stanowiące podstawę orzeczenia odszkodowania spełniają przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy. Podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów FPS 9/03 stwierdził, iż za odszkodowanie wypłacone na podstawie przepisów prawa należy uznać takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależne od tego, ze bezpośrednim tytułem wypłaty odszkodowania jest umowa, wyrok sądu lub decyzja innego organu państwowego. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 28 czerwca 2004 roku sygn. akt. FSK 198/04 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku a dnia 6 kwietnia 2005 roku sygn. akt III S.A./Wa 1695/2004.

W przedmiotowej sprawie podstawą wypłaty odszkodowania była decyzja administracyjna wydana przez Ministra Środowiska. Podkreślić również należy, iż zwolnienie odszkodowań od podatku związane jest przede wszystkim z faktem, że są one forma naprawienia zaistniałej szkody, a zatem nie stanowią realnego przysporzenia majątkowego. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Natomiast odszkodowanie, w zakresie utraconych korzyści (tzw., lucrum cessans) w zasadzie nie ma skutku restytucyjnego i nieuzasadnione byłoby, więc zwolnienie tego rodzaju świadczeń z podatku dochodowego od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie skarżąca domagała się ustalenia, że wypłacone odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, wolne jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji, orzekając jednocześnie o kosztach na zasadzie art. 200 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.