Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 124/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 1 pkt 6 pkt 10
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Dnia 26 maja 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 26 maja 2021 roku sprawy ze skargi B. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2020 r. nr [...], [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. – dalej: "DIAS", zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2020 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. – dalej: "NUS", z dnia [...] 2020 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] 2019 r. NUS wystawił wobec B. K. – dalej: "Skarżąca" lub "Strona", zarządzenia zabezpieczenia o numerach od: [...] do [...]. Podstawą wystawienia ww. zarządzeń zabezpieczenia była własna decyzja z dnia [...] 2019 r. nr [...], którą zabezpieczono przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) – dalej: "u.p.t.u.", za miesiące: od 10/2015 do 04/2016 i 06-07/2016 oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań.

Na podstawie powyższych zarządzeń zabezpieczenia, organ egzekucyjny dokonał w dniu 18 listopada 2019 r. zajęć zabezpieczających wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego niżej wskazanymi zawiadomieniami o zabezpieczeniu:

• nr [...] w Banku A,

• nr [...] w B Bank ,

• nr [...] w C Banku ,

• nr [...] w D Bank S.A.

Odpisy przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia wraz z odpisami powyższych zawiadomień zostały doręczone Stronie w dniu 5 grudnia 2019 r.

W dniu 19 grudnia 2019 r. do organu egzekucyjnego wpłynęło pismo z dnia 12 grudnia 2019 r. którym pełnomocnik strony złożył zarzuty w sprawie postępowania zabezpieczającego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 6 i pkt 10 w związku z art. 166b i 166c oraz art. 156 § 1 pkt 3 i pkt 5, art. 155 i art. 154 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, z późn. zm.) – dalej: "u.p.e.a.", w związku z art. 53 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) – dalej: "O.p.", a także art. 8, art. 32 i art. 40 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735) – dalej: "K.p.a.".

Z uwagi na powyższe, wniesiono o "uchylenie zarządzeń zabezpieczenia wraz z samym zabezpieczeniem". W uzasadnieniu ww. pisma, pełnomocnik strony podniósł, że zarządzenia zabezpieczenia zostały wydane z naruszeniem stosowanego odpowiednio w sprawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w związku z art. 32 i art. 40 § 2 K.p.a. Wskazał na niedopuszczalność zabezpieczenia, z uwagi na okoliczność, że - w ocenie pełnomocnika strony - nie doszło do skutecznego doręczenia zarządzenia zabezpieczenia. Podkreślono, że w dotychczasowym toku postępowania zabezpieczającego NUS doręczał pełnomocnikowi pisma kierowane do strony w ramach postępowania zabezpieczającego (np. decyzja o zabezpieczeniu z dnia [...] 2019 r. nr [...]). Natomiast przedmiotowe zarządzenia zabezpieczenia zostały skierowane bezpośrednio do strony, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, wobec czego niedopuszczalne jest dokonanie zabezpieczenia w oparciu o ww. dokumenty.

Podniósł również, że zaskarżone zarządzenia zabezpieczenia nie zawierają – wbrew obowiązkowi wywiedzionemu z treści art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. - wskazania okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji. Zauważył, że kwestionowane zarządzenia zabezpieczenia w pkt D.4 zawierającym okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji wskazują, iż są to tzw. inne okoliczności, przy czym pkt D.5 zarządzenia nie zawiera - wbrew wymogom ustawowym - jakiegokolwiek opisu ww. innych okoliczności (tj. wskazanych w pkt 4).

W opinii pełnomocnika strony, powyższe oznacza, że organ dokonujący zabezpieczenia faktycznie nie wskazał okoliczności przemawiających zaistnieniem możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji. Dodatkowo stwierdził, że w zarządzeniach zabezpieczenia nie ustalono aktualnego stanu majątkowego strony, w szczególności czy i w jakim zakresie w 2019 r. podatniczka nadal jest właścicielem np. pawilonu handlowego, czy udziałów w spółkach, co strona podnosiła w odwołaniu

od decyzji o zabezpieczeniu. Ponadto zarzucił, że zarządzenia zabezpieczenia wskazują składniki majątkowe, które w części nie są już własnością strony, gdyż organ oparł się na archiwalnym oświadczeniu strony z 2016 r., nie aktualizując informacji ojej sytuacji majątkowej.

W związku z powyższym, w opinii pełnomocnika strony, należy przyjąć, że brak określenia w treści zaskarżonych zarządzeń zabezpieczenia okoliczności świadczących o występowaniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji skutkuje naruszeniem art. 156 § 1 pkt 1 oraz art. 154 § 1 u.p.e.a.

Ponadto, pełnomocnik strony wskazał, że w zarządzeniach zabezpieczenia nie podano pełnej podstawy prawnej obowiązku, czym naruszono art. 156 § 1 pkt 3 w związku ze stosowanym odpowiednio art. 33 § 1 pkt 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zaznaczył, iż w niniejszej sprawie źródłem obowiązku podlegającego zabezpieczeniu w odniesieniu do należności głównej jest wydana w sprawie decyzja zabezpieczająca. W odniesieniu zaś do odsetek za zwłokę - są one naliczane z mocy prawa, a zatem źródłem obowiązku podlegającego egzekucji jest w tym przypadku przepis prawa - art. 53 § 1 O.p., który nie został wskazany jako podstawa prawna egzekwowanego obowiązku w tytule wykonawczym. W opinii pełnomocnika strony, niewskazanie pełnej podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku stanowiło także naruszenie, wyrażonej w art. 8 K.p.a., zasady zaufania uczestników postępowania do organu.

W dalszej części ww. pisma, pełnomocnik strony podniósł naruszenie w zarządzeniach zabezpieczenia art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 156 § 3 oraz art. 166c u.p.e.a., poprzez określenie błędnej wysokości należności pieniężnej, co stanowi naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., w związku z nieistnieniem obowiązku, w części w jakiej wskazane w zarządzeniach zabezpieczenia kwoty należności za miesiące od października do grudnia 2015 r, oraz od stycznia do lipca 2016 r. zostały zawyżone (z uwagi na nieuwzględnienie dokonanych przez zobowiązaną wpłat).

Pełnomocnik strony stwierdził również, że w sprawie doszło do naruszenia art. 53 § 1 i § 4 O.p. w związku z art. 156 § 1 pkt 1 u.p.e.a., który zobowiązuje do wskazania w treści zarządzenia zabezpieczenia prawidłowej wysokości należności oraz art. 33 § 1 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a., który z kolei stwierdza, że podstawą w sprawie postępowania zabezpieczającego może być nieistnienie części obowiązku. Uzasadniając powyższe wskazano, że przedmiotowymi zarządzeniami zabezpieczenia objęto w części obowiązek nieistniejący - w zakresie w jakim dotyczy odsetek od zaległości naliczonych w zakresie, w którym ich naliczanie było niedopuszczalne na mocy przepisów O.p. Powyższe stanowi konsekwencję nieuwzględnienia wpłat dokonanych na poczet należności za poszczególne miesiące.

NUS postanowieniem z dnia [...] r.:

• stwierdził niedopuszczalność zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a., tj. zarzutu nieistnienia obowiązku,

• oddalił jako nieuzasadniony zarzut określony w art. 33 § 1 pkt 6 w związku z art. 166b u.p.e.a., tj. zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego,

• oddalił jako nieuzasadniony zarzut określony w art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 166b u.p.e.a., tj. zarzut niespełnienia w zarządzeniu zabezpieczenia wymogów określonych w art. 156 § 1 pkt 3 i pkt 5 u.p.e.a.

Pełnomocnik Strony wniósł zażalenie na postanowienie NUS z dnia [...] r.

Na skutek rozpatrzenia zażalenia, DIAS postanowieniem z dnia [..] r. utrzymał w mocy postanowienie pierwszej instancji.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii doręczenia przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia bezpośrednio stronie, nie zaś ustanowionemu pełnomocnikowi, co - w ocenie Strony uzasadnia zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego - DIAS zauważył, że tego rodzaju argumentacja nie może stanowić podstawy do zgłoszenia zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, DIAS wskazał, że o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a. decydują dwa rodzaje przesłanek, tj. o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego i organu prowadzącego egzekucję. W tych przypadkach egzekucja jest niedopuszczalna np. w sytuacji, gdy przepisy prawa wyłączają możliwość prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do podmiotów wskazanych w tytule wykonawczym (takie wyłączenie przewiduje np. art. 14 § 1 u.p.e.a. m. in. w stosunku do osób, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych). Z kolei przesłanki przedmiotowe odnoszą się do przedmiotu i podstaw egzekucji. W takim przypadku egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej (inne niż określone w art. 2, 3, 3a i 4 u.p.e.a.), np. świadczenie podlegające egzekucji sądowej, o ile jego wykonanie nie zostało przekazane na drogę egzekucji administracyjnej. Z uwagi na art. 166b u.p.e.a., powyższa argumentacja ma odpowiednie zastosowanie do postępowania zabezpieczającego.

DIAS rozpatrując zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego w ujęciu podmiotowym oraz przedmiotowym uznał, że wydanie przez NUS przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia nastąpiło na podstawie własnej decyzji o zabezpieczeniu z dnia [...] 2019 r. nr [...], którą zabezpieczono przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za miesiące: od 10/2015 do 04/2016 i 06-07/2016 oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań.

Organ odwoławczy wskazał, że z akt przedmiotowej sprawy nie wynika, aby Strona była podmiotem, w stosunku do którego wyłączona jest możliwość prowadzenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów u.p.e.a. oraz zabezpieczono należności, które nie podlegają zabezpieczeniu w trybie przepisów u.p.e.a. W ocenie DIAS nie ulega również wątpliwości, że NUS jest organem uprawnionym do prowadzenia przedmiotowego postępowania zabezpieczającego. Wobec powyższego, DIAS stwierdził, że zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego nie zasługuje na uwzględnienie.

Oceniając zgłoszony przez pełnomocnika strony na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. zarzut nieistnienia obowiązku DIAS podkreślił, że zarzut ten nie może podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu, a w konsekwencji nie można rozstrzygnąć w ramach instytucji zarzutów na postępowanie zabezpieczające o jego zasadności lub też bezzasadności. W odniesieniu bowiem do ww. zarzutu zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 34 § 1a u.p.e.a.

DIAS zwrócił uwagę, że jako argumentację przemawiającą za złożeniem zarzutów w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a., pełnomocnik strony wskazał na fakt błędnego określenia wysokości należności pieniężnej podlegającej zabezpieczeniu, w części w jakiej wskazane w zarządzeniach zabezpieczenia kwoty należności za miesiące od października do grudnia 2015 r. oraz od stycznia do lipca 2016 r. zostały zawyżone (z uwagi na nieuwzględnienie dokonanych przez zobowiązaną wpłat). Zauważył, że tożsama argumentacja została podniesiona przez pełnomocnika strony w odwołaniu od stanowiącej podstawę wystawienia przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] 2019 r. nr [...], którą zabezpieczono przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za miesiące: od 10/2015 do 04/2016 i 06-07/2016 oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań.

Wobec powyższego, DIAS weryfikując jako organ odwoławczy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów na postępowanie zabezpieczające, stanął na stanowisku, że zasadnym było stwierdzenie niedopuszczalności zgłoszonego przez pełnomocnika zobowiązanej zarzutu nieistnienia obowiązku.

Oceniając z kolei sformułowany przez pełnomocnika Strony zarzut wyrażony w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienie przez zarządzenie zabezpieczenia wymogów formalnych (w tym przypadku wymienionych w art. 156 § 1 pkt 3 i 5 - brak wskazania podstawy prawnej zabezpieczenia odsetek za zwłokę oraz niewskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji), DIAS powołał się na treść art. 156 § 1 u.p.e.a. Dokonując analizy przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia względem spełnienia wymogów wynikających z powyższego przepisu, DIAS stwierdził, że zawierają one wszystkie niezbędne elementy wskazane w tym przepisie. Zatem w ocenie organu odwoławczego, zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] 2019 r. o numerach: od [...] do [...] spełniają wymogi formalne przewidziane dla tego rodzaju dokumentów w art. 156 § 1 u.p.e.a.

Pełnomocnik Strony wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na postanowienie DIAS z dnia [...] 2020 r.

Pełnomocnik Skarżącej powtórzył argumentację przytoczoną uprzednio w zarzutach z dnia 12 grudnia 2019 r. oraz zażaleniu, dotyczącą naruszenia art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10 w związku z art. 166b i 166c oraz art. 156 § 1 pkt 3 i pkt 5 oraz art. 155 i art. 154 § 1 u.p.e.a., w związku z art. 53 § 1 i § 4 O.p., w związku z art. 8, 32 i 40 § 2 K.p.a.

W ocenie pełnomocnika Strony w analizowanej sprawie zachodzi niedopuszczalność postępowania zabezpieczającego w związku z doręczeniem zarządzeń zabezpieczenia zobowiązanemu, a nie jego pełnomocnikowi - art. 33 § 1 pkt 6 w związku z art. 166b u.p.e.a. Ponadto zdaniem pełnomocnika Strony zarządzenia zabezpieczenia nie spełniają wymogów określonych w art. 156 § 1 pkt 1 i 5 u.p.e.a.- art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., a także wskazano w nich podstawę prawną niezgodną z treścią obowiązku podlegającego zabezpieczeniu oraz zawyżoną wysokości należności pieniężnej.

W związku z powyższym, pełnomocnik strony wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie, uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów według norm przepisowych.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - dalej: "P.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.).

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, zaś stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. - w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zastosowany tryb nie wpłynął na ograniczenie praw stron postępowania sądowoadministracyjnego, Sąd bowiem w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd rozpoznaje zatem sprawę całościowo badając w sposób zupełny legalność zaskarżonej decyzji/postanowienia, orzekając przy tym w składzie trzech sędziów podobnie jak na posiedzeniu jawnym.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga okazała się nieuzasadniona. Zaskarżone postanowienie prawa nie narusza, a zarzuty skargi są chybione. Kontroli Sądu poddano postanowienie DIAS z dnia [...] 2020 r. utrzymujące w mocy postanowienie NUS z dnia [...] 2020 r. w przedmiocie zarzutów postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy I i II instancji właściwie oceniły wniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 6 i pkt 10 w związku z art. 166b u.p.e.a., zarzuty w sprawie postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia o numerach od [...] do [...], tj. zarzuty: nieistnienia obowiązku, niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego oraz niespełnienia przez zarządzenia zabezpieczenia wymogów ustawowych.

Należy zauważyć, że w dniu 30 lipca 2020 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070, z późn. zm.). Stosownie do przepisu art. 13 ust. 1 tej ustawy, do postępowań egzekucyjnych wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej stosuje się przepisy dotychczasowe. W myśl natomiast ust. 6 powyższego przepisu, do postępowań zabezpieczających wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio. Oznacza to, że w niniejszym postępowaniu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r.

Zgodnie z art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d.

Stosownie do art. 33 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługują zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z tym przepisem, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku,

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej,

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4,

4) błąd co do osoby zobowiązanego,

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym,

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego,

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1,

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego,

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny,

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Sąd zwraca uwagę, że uchwalą z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów uznał o bezprzedmiotowości wydania postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o którym mowa w art. 34 u.p.e.a., w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego, będącego jednocześnie organem egzekucyjnym.

W niniejszej sprawie, zarówno wierzycielem, jak i organem egzekucyjnym jest NUS. W związku z powyższym, brak było podstaw do wydania odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela.

Sąd stwierdza, że powyższe regulacje prawne oraz uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego znajdują odpowiednio zastosowanie do postępowania w sprawie zarzutów na postępowanie zabezpieczające.

W orzecznictwie oraz literaturze, wskazując na specyfikę postępowania egzekucyjnego, mającego własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia, podkreśla się, że zarzuty zawarte w art. 33 § 1 u.p.e.a. są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Dlatego też postępowanie polegające na rozpatrzeniu zarzutów i zajęciu stanowiska co do ich zasadności ma prowadzić do merytorycznego załatwienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Nie rozstrzyga ono zagadnień proceduralnych, ale jest merytorycznym rozstrzygnięciem zapadłym w ramach postępowania egzekucyjnego, pomimo że następuje w formie postanowienia, a nie decyzji, i zależy od postępowania głównego, przy którym zgłasza się zarzuty - egzekucji administracyjnej. Stanowi więc istotną dla dalszego załatwienia sprawy wypowiedź wierzyciela, którą organ egzekucyjny jest związany (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 maja 2013 r., I SA/Ol 152/13, LEX nr 1323412 oraz C. Kulesza [w:] Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 34).

Sąd w pełni podziela stawisko wyrażone w doktrynie, zgodnie którym zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej jest środkiem obrony przed egzekucją, niekonkurencyjnym w stosunku do środków prawnych przysługujących zobowiązanemu w ramach odrębnych postępowań: podatkowego, administracyjnego lub sądowego. Nie ma bowiem powodów, dla których ta sama kwestia miałaby być przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu jurysdykcyjnym, a następnie ponownie – w ramach zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Stwierdzenie niedopuszczalności zarzutu nie umniejsza zakresu ochrony zobowiązanego, ponieważ nadal ma on prawne możliwości oddziaływania na treść rozstrzygnięcia, odnoszącego się do zakresu jego obowiązków. Równocześnie jest chroniony interes ogólny, stanowiący uzasadnienie dopuszczenia możliwości prowadzenia egzekucji orzeczenia, od którego przysługują środki zaskarżenia" (por. P. M. Przybysz [w:] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2021, art. 34).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że słuszne jest stawisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, zgodnie z którym zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) nie może podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu, a w konsekwencji nie można rozstrzygnąć w ramach instytucji zarzutów na postępowanie zabezpieczające o jego zasadności lub też bezzasadności. W odniesieniu do ww. zarzutu zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 34 § 1a u.p.e.a. Stosownie zaś do powyższego przepisu prawa, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (w przypadku, gdy wierzycielem jest naczelnik urzędu skarbowego będący jednocześnie organem egzekucyjnym postanowienie o niedopuszczalności zarzutu wydaje organ egzekucyjny).

W niniejszej sprawie pełnomocnik Strony, jako podstawę wniesienia zarzutów w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a., wskazał na fakt błędnego określenia wysokości należności pieniężnej podlegającej zabezpieczeniu, w części w jakiej wskazane w zarządzeniach zabezpieczenia kwoty należności za miesiące od października do grudnia 2015 r. oraz od stycznia do lipca 2016 r. zostały zawyżone (z uwagi na nieuwzględnienie dokonanych przez zobowiązaną wpłat).

Sąd podziela stawisko DIAS, który zauważył, że tożsama argumentacja została podniesiona przez pełnomocnika Strony w odwołaniu od stanowiącej podstawę wystawienia przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia decyzji NUS z dnia [...] 2019 r. nr [...], którą zabezpieczono przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za miesiące: od 10/2015 do 04/2016 i 06-07/2016 oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań.

Sąd podkreśla, że wierzyciel lub organ egzekucyjny, przy rozpatrywaniu zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie mogą ponownie rozpoznawać sprawy od strony merytorycznej, gdyż postępowanie egzekucyjne nie jest postępowaniem administracyjnym rozpoznawczym, w toku którego dochodzi do ukształtowania praw i obowiązków strony postępowania, lecz jest postępowaniem następczym, służącym realizacji (wykonaniu) obowiązków ustalonych w postępowaniu rozpoznawczym. Zarzuty oraz inne środki zaskarżenia przysługujące w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnych, stanowiących podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie organ egzekucyjny zasadnie stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego przez pełnomocnika Skarżącej zarzutu nieistnienia obowiązku.

Sąd podziela również stawisko DIAS w odniesieniu do kwestii doręczenia przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia bezpośrednio Stronie, a nie zaś ustanowionemu pełnomocnikowi, co w jego ocenie uzasadnia zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego. O niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a. decydują dwa rodzaje przesłanek: o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego i organu prowadzącego egzekucję. W tych przypadkach egzekucja jest niedopuszczalna np. w sytuacji, gdy przepisy prawa wyłączają możliwość prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do podmiotów wskazanych w tytule wykonawczym (takie wyłączenie przewiduje np. art. 14 § 1 ww. ustawy m. in. w stosunku do osób, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych). Z kolei przesłanki przedmiotowe odnoszą się do przedmiotu i podstaw egzekucji. W takim przypadku egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej (inne niż określone wart. 2, 3, 3a i 4 u.p.e.a.), np. świadczenie podlegające egzekucji sądowej, o ile jego wykonanie nie zostało przekazane na drogę egzekucji administracyjnej (por. m. in. wyroki NSA z dnia 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 461/10, WSA w Bydgoszczy z dnia 5 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 952/13, WSA w Lublinie z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1318/15, WSA w Warszawie z dnia 4 sierpnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 3847/15, WSA we Wrocławiu z dnia 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wr 1400/16, WSA w Gliwicach z dnia 5 września 2017 r., sygn. akt ISA/Gl 1419/14). Z uwagi na przywołany uprzednio art. 166b u.p.e.a., powyższa argumentacja ma odpowiednie zastosowanie do postępowania zabezpieczającego.

Ponownie należy zwrócić uwagę, że wydanie przez NUS przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia nastąpiło na podstawie własnej decyzji o zabezpieczeniu z dnia [...] 2019 r. nr [...], którą zabezpieczono przyszłe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za miesiące: od 10/2015 do 04/2016 i 06-07/2016 oraz odsetki za zwłokę od tych zobowiązań. Sąd podziela stawisko DIAS, iż z akt sprawy nie wynika, aby Skarżąca była podmiotem, w stosunku do którego wyłączona jest możliwość prowadzenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz zabezpieczono należności, które nie podlegają zabezpieczeniu w trybie przepisów ww. ustawy. Również NUS był organem uprawnionym do prowadzenia przedmiotowego postępowania zabezpieczającego. Wobec powyższego w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo przyjęto, że zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego, nie zasługiwał na uwzględnienie.

W ocenie Sądu DIAS w zaskarżonym postanowieniu słusznie zwrócił uwagę, że zarzuty na postępowanie zabezpieczające mogą zostać rozpatrzone merytorycznie tylko w sytuacji, gdy postępowanie to zostało wszczęte, co wiąże się z koniecznością doręczenia zobowiązanemu odpisów zarządzeń zabezpieczenia. Zarządzenie zabezpieczenia jest pismem szczególnego rodzaju, z datą doręczenia którego następuje ograniczenie praw własności zobowiązanego, a zbycie takiego przedmiotu po ustanowieniu zabezpieczenia rodzi odpowiedzialność karno-skarbową. Stanowiące podstawę wszczęcia postępowania zabezpieczającego w egzekucji administracyjnej zarządzenie zabezpieczenia musi spełniać warunki przewidziane w art. 156 § 1 pkt 1-9 u.p.e.a., w tym m.in. wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu oraz niezbędne pouczenia skierowane do zobowiązanego o prawie do złożenia zarzutów.

Oznacza to, że na etapie postępowania czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego dokonania zabezpieczenia obowiązków o charakterze pieniężnym mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Zgodnie bowiem z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Cytowane przepisy stanowią zatem podstawę również do odpowiedniego stosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w zakresie ustanowienia pełnomocnika i doręczania mu pism, tj. art. 32 oraz art. 40 § 2 tej ustawy.

Stosownie do art. 32 K.p.a., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Natomiast w myśl art. 40 § 2 K.p.a., jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jeżeli strona ustanowiła kilku pełnomocników, doręcza się pisma tylko jednemu pełnomocnikowi. Strona może wskazać takiego pełnomocnika. Z cytowanych powyżej przepisów prawa wywieść należy możliwość pełnej reprezentacji Strony przez pełnomocnika w postępowaniu zabezpieczającym w administracji. Podkreślić jednak należy, że samo wszczęcie postępowania zabezpieczającego związane jest z doręczeniem odpisu zarządzenia zabezpieczenia wyłącznie stronie (stosownie do art. 155b § pkt 1 u.p.e.a.).

W myśl art. 33 § 2 K.p.a., pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone do protokołu. Stosowanie zaś do § 3 cytowanego przepisu, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, rzecznik patentowy, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ administracji publicznej może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony.

Z przepisów tych wynika zatem, że organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Natomiast nie można domniemywać istnienia pełnomocnictwa. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania (B. Adamiak, J. Borkowski. Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne). Powyższe prowadzi do wniosku, że dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania zabezpieczającego, strona może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu (por. wyroki NSA z dnia 28 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 2931/12 i z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 3016/14 oraz WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1577/15).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że, postępowanie zabezpieczające zostało wszczęte w dniu 5 grudnia 2019 r., kiedy to doręczono Skarżącej zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego wraz z odpisami zarządzeń zabezpieczenia z dnia [...] 2019 r. o numerach od [...] do [...]. W dniu 12 grudnia 2019 r. (data stempla pocztowego) pełnomocnik Skarżącej adwokat - doradca podatkowy H. D. wniósł ww. zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego. Następnie w dniu 20 stycznia 2020 r. do organu egzekucyjnego wpłynęło, przesłane przez pełnomocnika Strony w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 grudnia 2019 r., pełnomocnictwo z którego wynika, że adwokat - doradca podatkowy H. D. został upoważniony do prowadzenia sprawy Skarżącej dotyczącej ww. zarządzeń zabezpieczenia. Zatem w dniu 20 stycznia 2020 r. organ egzekucyjny zawiadomiony został, iż zobowiązana (Skarżąca) ustanowiła pełnomocnika umocowanego do występowania w jej imieniu w postępowaniu dotyczącym przedmiotowego postępowania zabezpieczającego i od tego momentu powinien był kierować korespondencję dotyczącą przedmiotowej sprawy do pełnomocnika Strony, nie zaś bezpośrednio do Strony. W związku z powyższym odpisy zarządzeń zabezpieczenia prawidłowo zostały skierowane bezpośrednio do Skarżącej.

Odnosząc się do podnoszonej zarówno w zarzutach, w zażaleniu, jak i skardze, kwestii dotyczącej uprzedniego doręczania korespondencji np. decyzji zabezpieczającej pełnomocnikowi Strony, Sąd stwierdza, że z akt sprawy wynika, że w dniu 26 września 2018 r. do NUS wpłynęło pełnomocnictwo do reprezentowania Strony przez adwokata – doradcę podatkowego H. D. w postępowaniu podatkowym dotyczącym zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2015 r. do lipca 2016 r. Należy zwrócić uwagę na odrębność postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, w ramach którego wydawana jest decyzja zabezpieczająca od postępowania zabezpieczającego prowadzonego w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie, w oparciu o przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z powyższego trudno wyprowadzić wniosek, aby pełnomocnictwo udzielone w sprawie podatkowej wywoływało skutek w sprawie prowadzonej w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Sąd jednocześnie zwraca uwagę, że pełnomocnik Strony nie wykazał jakie negatywne skutki procesowe miało doręczenie Skarżącej zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego wraz z odpisami zarządzeń zabezpieczenia. Skarżąca nie została pozbawiona możliwości udziału w postępowaniu i obrony swoich interesów, skoro po doręczeniu ww. dokumentów pełnomocnik Strony adwokat - doradca podatkowy H. D. wniósł w ustawowym terminie zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego.

Mając zatem na uwadze powyższe, argumentacja dotycząca nieprawidłowego doręczenia odpisów zarządzenia zabezpieczenia nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd stwierdza, że nietrafny jest również zarzut niespełnienia przez zarządzenie zabezpieczenia wymogów formalnych (w tym przypadku wymienionych w art. 156 § 1 pkt 3 i 5 u.p.e.a., tj. brak wskazania podstawy prawnej zabezpieczenia odsetek za zwłokę oraz niewskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji.

Zgodnie z art. 156 § 1 u.p.e.a., zarządzenie zabezpieczenia zawiera:

1) oznaczenie wierzyciela,

2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także NIP lub PESEL, jeżeli zobowiązany taki numer posiada,

3) podanie treści obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, podstawy prawnej tego obowiązku, a w przypadku zabezpieczania należności pieniężnej - także określenie jej wysokości,

4) wskazanie podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku,

5) wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji,

6) datę wydania zarządzenia zabezpieczenia, nazwę wierzyciela, który je wydał, oraz imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela,

7) klauzulę organu egzekucyjnego o przyjęciu zarządzenia zabezpieczenia do wykonania,

8) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów,

9) sposób i zakres zabezpieczenia obowiązku o charakterze niepieniężnym.

Dokonując analizy przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia względem spełnienia wymogów wynikających z powyższego przepisu, Sąd podzielił stawisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, iż zawierają one wszystkie niezbędne elementy wskazane w tym przepisie. Zatem zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] 2019 r. o numerach: od [...] do [...] spełniają wymogi formalne przewidziane dla tego rodzaju dokumentów w art. 156 § 1 u.p.e.a.

Sąd uznaje za nietrafny zarzut braku wskazania w zarządzeniach zabezpieczenia podstawy prawnej zabezpieczenia odsetek za zwłokę oraz niewskazania przesłanek dokonania zabezpieczenia. Obowiązujące na dzień wystawiania ww. zarządzeń zabezpieczenia rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzoru zarządzenia zabezpieczenia (Dz. U. z 2014 r., póz. 645) zawiera precyzyjne instrukcje co do wypełnienia przez wierzyciela m.in. części D zarządzenia zabezpieczenia, w której znajdują się pozycje:

• nr 1 "Podstawa prawna obowiązku" (zawierająca 3 kwadraty: 1. - z mocy prawa, 2. - dokument, o którym mowa w art. 3a § 1 ustawy, 3.- orzeczenie),

• nr 2 "Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku",

• nr 3 "Data wydania orzeczenia",

• nr 4 "Okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji",

• nr 5 "Opis okoliczności wskazanych w póz. 4".

Jak wynika z zamieszczonych instrukcji, w przypadku zakreślenia w pozycji nr l kwadratu:

1. - w poz. nr 2 wpisuje się oznaczenie przepisu prawa, z którego wynika zabezpieczany obowiązek;

2. - w poz. nr 2 wpisuje się rodzaj dokumentu, o którym mowa w art. 3a ustawy;

3. - w poz. nr 2 wpisuje się rodzaj i numer orzeczenia.

A zatem obowiązek podania podstawy prawnej obowiązku istnieje tylko wówczas, gdy zabezpieczany obowiązek powstaje z mocy prawa, w przypadku zaś wydania decyzji zabezpieczającej (tak jak w analizowanym przypadku) wystarczające jest wskazanie rodzaju i numeru orzeczenia, będącego podstawą prowadzenie postępowania zabezpieczającego.

Sąd zauważa, że w przedmiotowych zarządzeniach zabezpieczenia z dnia [...] 2019 r. o numerach: od [...] do [...] w części D w polu nr 2 wpisano "DECYZJA NR [...]", co czyni złożony zarzut braku wskazania podstawy prawnej nieuzasadnionym.

Ponadto ww. instrukcja przewiduje, że w przypadku dokonania zabezpieczenia w oparciu o decyzję zabezpieczającą nie ma obowiązku wypełniania póz. 5 części D zarządzenia zabezpieczenia. W związku z powyższym, wierzyciel wystawił przedmiotowe zarządzenia zabezpieczenia, w których zakreślił w poz. 4 jako okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji: kwadrat nr 2. - "unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawniania zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych" oraz kwadrat nr 5. - "inne okoliczności", pozostawiając niewypełnioną póz. nr 5 ("opis okoliczności wskazanych w pkt 4"). Wskazane w poz. 4 okoliczności zostały szczegółowo uzasadnione w decyzji z dnia [...] 2019 r. nr [...] o zabezpieczeniu, stąd nie istniała potrzeba powielania ich w zarządzeniu zabezpieczenia.

W związku z powyższym Sąd uznał, że skarga jest bezzasadna i podlega oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.

aj