Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 119/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 240 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Monika Kazubińska-Kręcisz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 września 2020 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2000 r. - uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, orzekające jako organ odwoławczy", dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania J. A., dalej także: "podatnik", "strona", "skarżący", od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, orzekającego jako organ pierwszej instancji, z [...] r. odmawiającej wznowienia postępowania zakończonego decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. dotyczącą zobowiązania podatkowego J. A. w podatku od nieruchomości za 2000 r., utrzymało w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że podatnik skierował do Samorządowego Kolegium Odwoławczego pismo z 3 stycznia 2018 r. zatytułowane: "Wniosek o wznowienie postępowania i stwierdzenie nieważności decyzji". W piśmie tym podatnik powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 (opublikowany w Dz.U. z 2017 r. poz. 2372 z 20 grudnia 2017 r.) oraz z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15 (opublikowany w Dz.U. z 2017 r. poz. 2432 z 27 grudnia 2017 r.) i podniósł, że 6 stycznia 2003 r. wniósł odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta L. z [...] r., nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] za 2000 r., którą to decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy.

Na wezwanie Kolegium z 12 lutego 2018 r. do usunięcia braków formalnych pisma poprzez sprecyzowanie czy podatnik wnioskuje o wszczęcie dwóch postępowań, tj. wznowionego postępowania podatkowego (w zw. z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego) oraz postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności (jeśli zaś tak to z jakiego względu decyzja powinna zostać unieważniona), czy też o wszczęcie jednego postępowania wznowionego i uchylenie w całości lub w części decyzji dotychczasowej, podatnik pismem z 2 marca 2018 r. sprecyzował, że w związku z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego żąda tylko wznowienia postępowania i po jego przeprowadzeniu, uchylenia decyzji w całości. Poinformował ponadto, iż o stwierdzenie nieważności decyzji zwracał się do Prezydenta Miasta.

Kolejnym pismem z 30 marca 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wezwało do uzupełnienia braków formalnych pisma podatnika w zakresie wniosku o wznowienie postępowania, pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpatrzenia, poprzez wskazanie decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego kończącej postępowanie w sprawie, tj. oznaczenie daty jej wydania i znaku - nr decyzji Kolegium. Podatnik zaś, pismem z 13 kwietnia 2018 r., wyjaśnił, że zwracał się o stwierdzenie nieważności decyzji wydanych rzez Prezydenta Miasta ponieważ są niezgodne z przepisami Konstytucji.

Uznając, że pismo podatnika z 13 kwietnia 2018 r. nie stanowi uzupełnienia braków formalnych wniosku o wznowienie postępowania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z [...] r., utrzymanym w mocy postanowieniem z [...] r., pozostawiło wniosek bez rozpoznania. Wyrokiem z 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 708/18, prawomocnym od 19 marca 2019 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił postanowienie Kolegium z [...] r. Zdaniem Sądu, stwierdzającego, iż doszło do naruszenia art. 168 § 2 i art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy wnioskodawca wskazał przedmiot sprawy i podstawy wznowienia, organ powinien przynajmniej podjąć próbę dokonania ustaleń co do tego, czy to decyzja Prezydenta Miasta nr [...] dotycząca wymiaru podatku za 2000 r. była ostateczna, czy też taki przymiot posiada decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, której numeru ni daty skarżący nie był w stanie wskazać, ale co do której twierdził, że utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W wyniku ustaleń podjętych w zw. ze wskazanym wyrokiem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w rejestrze informatycznym odszukało adnotację o rejestracji sprawy z odwołania podatnika od decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. o wskazanym wyżej numerze w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2000 r., doręczonej podatnikowi 10 maja 2003 r., i na jej podstawie odnalazło w archiwum decyzję Kolegium z [...] r. (nr [...]), Decyzją tą organ odwoławczy uchylił decyzję Prezydenta Miasta i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Odnaleziona decyzja stwierdzała wyłącznie konieczność zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2000 r. oraz ponownego rozpatrzenia sprawy w świetle nowo zgromadzonych dowodów. Odwołując się do treści art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadkach wymienionych w tym przepisie wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, powołując orzeczenia sądów administracyjnych, że decyzja kasacyjna jest rozstrzygnięciem procesowym, dlatego nie ma statusu decyzji ostatecznej kończącej sprawę. Z tego względu decyzją z [...] r. nr [...] odmówiło wznowienia postępowania zakończonego decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. Zdaniem Kolegium, w sytuacji gdy organ odwoławczy w całości uchylił decyzję organu pierwszej instancji, przekazując temu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia, nie jest bowiem dopuszczalne wznowienie postępowania odwoławczego, ponieważ postępowanie odwoławcze nie zostało zakończone decyzją kończącą sprawę, a decyzja kasacyjna wskazywała wyłącznie na konieczność zgromadzenia materiału dowodowego i ponownego rozpoznania sprawy.

Odwołując się od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, orzekającego jako organ pierwszej instancji, podatnik zaznaczył, że wnosi odwołanie od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. o wskazanym wyżej numerze w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. określającej podatek od nieruchomości na 2001 r., a także wnosi o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którą Kolegium utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] r. określającą podatek od nieruchomości za 2000 r. W uzasadnieniu odnosił się zaś do decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. określającej podatek od nieruchomości za 2000 r. podnosząc, iż wskazał gdzie znajduje się decyzja organu pierwszej instancji z [...] r. i że była ona podstawą wpisania hipoteki na nieruchomości oraz przywołał stanowisko prezentowane w piśmiennictwie, zgodnie z którym istnieje możliwość wznowienia postępowania zakończonego decyzją kasacyjną. Samorządowe Kolegium Odwoławcze mając na uwadze, że decyzja, od której wniesione zostało w terminie wniesione odwołanie, ze wskazaniem jej daty i numeru, dotyczy odmowy wznowienia postępowania zakończonego decyzją Kolegium z [...] r. uchylającą decyzję Prezydenta Miasta z [...] r. dotyczącą zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 r. i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, uznało, że intencją odwołującego się było zaskarżenie decyzji dotyczącej odmowy wznowienia postępowania. Dodatkowo Kolegium zaznaczyło, że strona skutecznie zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego dotyczącą odmowy stwierdzenia nieważności, która jednak wydana była w innej dacie i opatrzona innym numerem oraz dotyczyła stwierdzenia nieważności innej decyzji Kolegium i poprzedzającej ją innego decyzji Prezydenta Miasta. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło także, iż zawarty w odwołaniu wniosek o wszczęcie postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Kolegium, utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] r. określającą podatek od nieruchomości za 2000 r. zostanie rozpatrzony w odrębnym postępowaniu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło także, iż jak wynika z odpowiedzi na wniosek Kolegium o udostępnienie dokumentów znajdujących się w aktach księgi wieczystej nr [...] wskazywanej prze stronę, Sąd Rejonowy [...] poinformował, że w aktach tych brak decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] r. o nr [...] Także sama strona nie była w stanie wskazać daty i numeru decyzji Kolegium, powołując się jedynie ogólnie na decyzję ostateczną wydaną w wyniku wniesienia odwołania od wskazanej decyzji Prezydenta Miasta. Zdaniem Kolegium, poczynione ustalenia wskazują, że w obrocie prawnym istnieje jedynie decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. nr [...] o uchyleniu decyzji Prezydenta Miasta i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Uchylenie decyzji merytorycznej wydanej przez organ pierwszej instancji spowodowało powstanie stanu, w którym decyzja Kolegium z [...] r, nie zakończyła sprawy merytorycznie, wskazywała bowiem wyłącznie na konieczność zgromadzenia nowego materiału dowodowego. Po zakończeniu sprawa została skierowana do organu pierwszej instancji, zaś od nowej decyzji tego organu stronie przysługiwało prawo wniesienia odwołania. Z brzmienia przepisu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wynika zaś, że wznowienie postępowania jest dopuszczalne wobec postępowania zakończonego decyzją ostateczną, która kończy sprawę. Zdaniem Kolegium, wznowienie postępowania w sytuacji, gdy organ odwoławczy w całości uchylił decyzję organu pierwszej instancji, przekazując temu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia jest zatem niedopuszczalne, ponieważ postępowanie odwoławcze nie zakończyło się decyzją kończącą sprawę. Z tego powodu, zgodnie z treścią art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, należało odmówić wznowienia postępowania.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego podatnik wniósł o uchylenie w całości decyzji z [...] r. oraz decyzji z [...] r, a także decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. Ponadto skarżący wniósł o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które utrzymują w mocy decyzję prezydenta Miasta z [...] r. określającą podatek od nieruchomości za 2000 r. W uzasadnieniu skarżący wyraził ocenę, że Prezydent Miasta decyzję z [...] r. określającą podatek od nieruchomości na 2000 r. wydał opierając się wyłącznie na domysłach pracowników pomijając wyniki kontroli i twierdził, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zaznaczył także, iż wskazał gdzie "taka decyzja" się znajduje i że była ona podstawą wpisania hipoteki oraz że powoływał się na decyzję Prezydenta Miasta, będącą podstawą wpisu hipoteki, a nie na decyzję Kolegium. Kończąc odwołał się do glosy do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 maja 1991 r. w sprawie o sygn. IV SA 349/91, w której to stwierdzono, iż nie ma wystarczających przesłanek ku temu by negować możliwość (dopuszczalność), czy też istnienie obowiązku wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego decyzją kasacyjną. Z kolei za taką możliwością przemawia to, że postępowanie wznowione jest także postępowaniem kontrolnym wobec decyzji kasacyjnej, a instytucja kasacji jest często nadużywana.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, odwołując się do argumentacji wyrażonej w zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania administracyjnego, nie będąc przy tym związanym – jak o tym stanowi art. 134 § 1 powołanej ustawy - granicami skargi. Orzekanie - w myśl jej art. 135 - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność. Jeżeli zaś sąd stwierdzi, że doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uwzględniając skargę uchyla zaskarżoną decyzję, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w odpowiednich przepisach albo stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w odpowiednich przepisach.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia według powyższych kryteriów Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, związane prawomocnym wyrokiem tut. Sądu w sprawie o sygn. I SA/Lu 708/18, przyjęło że skarżący domagał się wznowienia postępowania podatkowego w sprawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r., nr FN III [...], dotyczącej podatku od nieruchomości za 2000 r., utrzymanej – jak twierdził - w mocy decyzją Kolegium, z powołaniem się przez skarżącego na wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 13/15) oraz z 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 48/15). Tak bowiem należało odczytać intencję skarżącego wyrażaną w kolejnych, składanych przez niego pismach.

Dodać trzeba, że w treści skargi inicjującej niniejsze postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Lublinie skarżący, oprócz sformułowania w niej żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które – według jego twierdzenia - utrzymują w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] r. dotyczącą podatku od nieruchomości za 2000 r., zawarł również argumentację odnoszącą się do kwestii dopuszczalności wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego decyzją kasacyjną. Powołał bowiem fragment glosy J. Zimmermanna do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt IV SA 349/91, opublikowanej w OSP nr 2 z 1992 r. Jej autor w przytoczonym przez skarżącego fragmencie wyraża stanowisko sformułowane na tle przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, zgodnie z którym nie ma wystarczających przesłanek ku temu, aby zanegować możliwość (dopuszczalność), czy też istnienie obowiązku wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego decyzją kasacyjną. Nie daje tych przesłanek samo wyraźne i jasne kodeksowe określenie decyzji ostatecznej, ani fakt, że po wydaniu decyzji kasacyjnej "sprawa jest w toku". Nie wynikają one także – zdaniem autora przywołanej przez skarżącego glosy – z ustawowego określenia przyczyn wznowienia postępowania, zaś za możliwością przemawia brzmienie art. 145 Kodeksu postępowania administracyjnego, a także fakt, iż postępowanie wznowione jest postępowaniem kontrolnym także wobec decyzji kasacyjnej, a instytucja kasacji jest często nadużywana. Zdaniem skarżącego, w tym świetle skarga powinna być uwzględniona.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stoi zaś na stanowisku, prezentowanym w piśmiennictwie (zob. K. Sobieralski, Zagadnienie charakteru prawnego decyzji kasacyjnych a możliwość wykorzystania instytucji wznowienia postępowania administracyjnego, Samorząd Terytorialny 2000 nr 3, s. 51-54 oraz B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2011, s. 575, a także M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, Lex 2020, teza 3. komentarza do art. 145, choć prezentowany jest również pogląd odmienny zob. L. Żukowski, W. Sawuła, Postępowanie administracyjne, Przemyśl–Rzeszów 2010, s. 222 i powołana wyżej glosa) oraz orzecznictwie ( zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2018 r., sygn. akt II OSK 1135/16 oraz uchwała Sądu Najwyższego z 19 stycznia 1983 r., sygn. akt III AZP 7/82), zgodnie z którym decyzja kasacyjna stanowi typowe rozstrzygnięcie procesowe, nie przesądza o istocie sprawy, a jedynie powoduje ponowne rozpatrzenie sprawy co do istoty. Utrzymuje więc stan sprawy w toku, co z kolei skutkuje niemożliwością wznowienia. Mimo waloru ostateczności, decyzja kasacyjna kończy zatem wprawdzie postępowanie ale nie kończy sprawy. Z tego zaś powodu wznowienie postępowania odwoławczego w sytuacji, gdy organ odwoławczy w całości uchylił decyzję organu pierwszej instancji, przekazując sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia, jest niedopuszczalne.

Zgodnie z treścią przepisu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli zachodzą przesłanki wymienione w dalszej części tego przepisu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, zdaniem Sądu, prawidłowo zatem stwierdziło, odwołując się do orzecznictwa sądów i stanowiska części doktryny, że decyzja kasacyjna, mimo iż jest ostateczna i kończy postępowanie, to jednak nie kończy sprawy, utrzymując stan sprawy w toku. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że postępowanie można wznowić tylko w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Stan sprawy, w którym decyzja organu pierwszej instancji została uchylona i sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia temu organowi powoduje zaś, że nie jest możliwe wznowienie postępowania, ponieważ sprawa nie została zakończona.

Zauważyć jednak należy, iż ustalenie organu odwoławczego, że sprawa, w której skarżący wnosił o wznowienie postępowania nie została zakończona decyzją ostateczną jest przedwczesne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wykonując wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawarte w uzasadnieniu wyroku z 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 708/18 poprzestało bowiem na ustaleniu, że nie wydało decyzji utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] r., a także na odnalezieniu swojej decyzji ostatecznej z [...] r., która – jako decyzja kasacyjna - uchylając decyzję organu pierwszej instancji, nie kończyła sprawy. Takie ustalenie oznacza, że 2003 r. lub później sprawa podatkowa skarżącego powinna być ponownie rozpatrywana przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy zaniechał ustalenia w jaki sposób, po wydaniu przez Kolegium decyzji kasacyjnej, została zakończona sprawa, w której skarżący wnosił o wznowienie postępowania, w szczególności który organ i kiedy wydał decyzję kończącą sprawę.

Okoliczność, że skarżący w swoim wniosku o wznowienie postępowania w rzeczywistości błędnie powoływał się na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wydaną na skutek odwołania od decyzji Prezydenta Miasta z [...] r., jako utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji i w związku z tym kończącą sprawę, nie oznacza, że organ odwoławczy ustalając, czy wydana była decyzja ostateczna kończąca sprawę, mógł poprzestać tylko na ustaleniu, że w toku postępowania odwoławczego od decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. wydana została decyzja ostateczna niekończąca sprawy. Obowiązkiem tego organu było natomiast ustalenie, czy sprawa podatkowa została zakończona decyzją ostateczną. Jeżeli strona myli się wskazując konkretną decyzję jako ostateczną kończącą sprawę, to organ nie może zaniechać dalszych ustaleń co do tego, czy sprawa rzeczywiście została zakończona decyzją ostateczną. Biorąc pod uwagę treść art 240 § 1 Ordynacji podatkowej (zwłaszcza w zestawieniu z treścią art. 247 § 1 tej ustawy), pojęcia sprawy nie można przy tym utożsamiać z postępowaniem kończącym się wydaniem przez organ odwoławczy jakiejkolwiek decyzji ostatecznej. Decyzją ostateczną organ odwoławczy kończy bowiem postępowanie w sprawie, jeżeli utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji, orzeka reformatoryjnie albo umarza postępowanie. Jeżeli natomiast organ odwoławczy wydaje decyzję kasacyjną, to wówczas, kończąc postępowanie odwoławcze, nie kończy sprawy, która dalej będzie rozpatrywana ponownie przez organ pierwszej instancji. W takiej sytuacji ustalenie, że wskazywana przez stronę decyzja w rzeczywistości nie kończyła sprawy, lecz była decyzją kasacyjną, powinno prowadzić do dalszych ustaleń, w szczególności do ustalenia, czy organ pierwszej instancji, ponownie rozpatrując sprawę wydał decyzję ostateczną kończącą postępowanie w sprawie, czy też ewentualnie taką decyzję wydał organ odwoławczy, rozpatrując sprawę na skutek odwołania od kolejnej decyzji organu pierwszej instancji.

Badanie dopuszczalności wznowienia postępowania w zakresie ustalenia czy sprawa została zakończona decyzją ostateczną nie polega bowiem na ustaleniu, czy konkretna decyzja ostateczna kończyła sprawę, lecz na ustaleniu, czy w ogóle w sprawie została wydana decyzja ostateczna kończąca sprawę. Mieć także należy na uwadze, iż organ nie jest związany wnioskiem strony o wznowienie postępowania w tym zakresie, w którym wskazuje ona nieprawidłowo określoną decyzję ostateczną, jako kończącą sprawę. Związany jest organ natomiast określeniem przedmiotu wniosku, tj. żądaniem wznowienia postępowania w konkretnej sprawie podatkowej. Ustalenie czy spełniona jest przesłanka dopuszczalności wznowienia postępowania w postaci zakończenia sprawy decyzją ostateczną, należy zaś do organu.

Z akt sprawy wynika, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze prowadziło postępowanie z odmiennym założeniem, tj. tak jakby było związane nie tylko określeniem przedmiotu wniosku o wznowienie postępowania w określonej sprawie podatkowej, ale także wskazaniem jaka decyzja ostateczna kończyła sprawę. Kolegium po ustaleniu, że w postępowaniu odwoławczym od decyzji Prezydenta Miasta z [...] r. wydana została decyzja kasacyjna z [...] r., zwróciło się do sądu prowadzącego księgi wieczyste o udostępnienie decyzji Kolegium utrzymującej w mocy wskazaną decyzję Prezydenta Miasta, wyjaśniając, że – według podatnika – taka decyzja istnieje i znajduje się w aktach księgi wieczystej nieruchomości. Byłoby to jednak możliwe tylko wówczas, gdyby okazało się, że organ odwoławczy dwukrotnie orzekał na skutek odwołania podatnika od decyzji organu pierwszej instancji w sprawie zobowiązania podatkowego podatnika w podatku od nieruchomości za 2000 r. Z odpowiedzi sądu wieczystoksięgowego wynika, że w aktach księgi wieczystej nieruchomości podatnika takiego dokumentu nie ma. Organ odwoławczy nie ustalał jednak, czy w aktach księgi wieczystej złożona została jakakolwiek inna decyzja ostateczna dotycząca podatku od nieruchomości za 2000 r., ani też nie zwracał się do Prezydenta Miasta o informację, czy po wydaniu przez Kolegium decyzji kasacyjnej organ pierwszej instancji wydał decyzję ostateczną kończąca sprawę.

Zdaniem Sądu, przedstawione ograniczenie przez organ odwoławczy ustaleń faktycznych nastąpiło z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Według tych przepisów w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy a także są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Do wskazanego ograniczenia ustaleń nie upoważniały wiążące organ odwoławczy, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 708/18. Według tych wskazań organ odwoławczy powinien przynajmniej podjąć próbę dokonania ustaleń, co do tego, czy to decyzja Prezydenta Miasta z [...] r. dotycząca wymiaru podatku za 2000 r. była ostateczna, czy też taki przymiot posiadała decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, której numeru i daty skarżący nie był w stanie wskazać, a co do której jednak twierdził, że utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zauważyć bowiem trzeba, iż sąd podkreślił, że kluczowe dla skutecznego zakreślenia żądania wniosku jest wskazanie przedmiotu sprawy, tj. przedmiotu postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną oraz podstawy wznowienia postępowania. Inne kwestie powinny być ustalone w toku postępowania wznowieniowego, chyba że uzyskane przez organ na etapie wstępnym dane stanowią o niedopuszczalności wznowienia z powodów podmiotowych lub przedmiotowych, albo – w niektórych przypadkach – ze względu na upływ czasu.

W sytuacji kiedy Samorządowe Kolegium Odwoławcze wykonując wskazania sądu, ustaliło, że decyzja Prezydenta Miasta z [...] r. nie była ostateczna, natomiast wydana na skutek odwołania decyzja Kolegium z [...] r., chociaż ostateczna, jako kasacyjna nie kończyła sprawy, organ powinien ustalić czy w dalszym toku sprawy wydana została jakakolwiek decyzja ostateczna kończąca sprawę. W szczególności Samorządowe Kolegium Odwoławcze może zwrócić się do organu pierwszej instancji o informację czy i w jaki sposób zakończyło się postępowanie przed tym organem rozpatrującym sprawę po wydaniu przez Kolegium decyzji kasacyjnej z [...] r. W związku z tym, że skarżący, błędnie wskazując dane decyzji, twierdzi, iż decyzja ostateczna znajduje się w aktach księgi wieczystej, organ może także zwrócić się o ten dokument do sądu prowadzącego księgę wieczystą, wskazując przedmiot tej decyzji.

Jedynie w razie ustalenia, że w sprawie nie wydano decyzji ostatecznej kończącej sprawę (np. gdyby okazało się, że organ pierwszej instancji nadal prowadzi postępowanie, co jednak ze względu na upływ czasu jest mało prawdopodobne), a więc gdyby rzeczywiście ostatnią decyzją ostateczną w sprawie była decyzja kasacyjna Kolegium, wówczas organ będzie miał podstawę do odmowy wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji. Natomiast, jeżeli okaże się, że decyzja ostateczna kończąca sprawę została wydana, to w pierwszej kolejności organ odwoławczy powinien rozstrzygnąć kwestię swojej właściwości, biorąc pod uwagę treść art. 244 Ordynacji podatkowej, w razie potrzeby stosując przepis art. 170 § 1 tej ustawy.

Biorąc pod uwagę omówione wyżej okoliczności Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.