Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 581/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2019r. sprawy ze skargi B. [...] sp. z o. o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i lipiec 2014r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił spółce w podatku od towarów i usług wysokość zobowiązania podatkowego za czerwiec 2014r. w kwocie [...]zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2014r. w wysokości [...] zł oraz kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u.").

W wyniku wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił spółce w podatku od towarów i usług wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2014r. w wysokości [...] zł oraz za lipiec 2014r. w wysokości [...] zł, a także kwotę do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w łącznej wysokości [...] zł. Organ na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. odmówił spółce prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez N. spółkę z o.o., stwierdzając, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zakwestionowano zakupy dotyczące środków trwałych, w tym środków transportu, jak również maszyn i urządzeń. Natomiast w zakresie sprzedaży zastosowano art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w stosunku do dwóch faktur wystawionych na rzecz spółek: K. oraz S. P. , co było skutkiem ustaleń w zakresie braku nabycia powyższych towarów.

W odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Spółka zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, § 4 i § 6, art. 199 a § 1 i 3, art. 180 § 1, art. 283 § 5, art. 293 § 1 i § 2 pkt 3, art. 294 § 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p."); art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c), art. 86 ust. 1, art. 108 ust. 1 u.p.t.u.; art. 3 § 1 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i lit. a w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 120, art. 122, art. 123, art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ podał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego z następujących faktur VAT: nr [...] z dnia [...]., nr [...] z dnia [...]. oraz nr [...] z dnia [...]. - na łączną kwotę netto [...] zł, VAT w łącznej wysokości [...] zł, wystawionych przez spółkę N., a także zasadności określenia, na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., kwoty do zapłaty w łącznej wysokości [...] zł z tytułu wystawienia i wprowadzenia do obrotu wystawionych na rzecz spółek: K. oraz S. P. odpowiednio faktur VAT: nr [...] z dnia [...]. oraz nr [...] z dnia [...].

Organ wskazał na istnienie powiązań osobowych i kapitałowych pomiędzy skarżącą a jej kontrahentami. Odwołał się do włączonego do akt sprawy protokołu kontroli podatkowej sporządzonego przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w B. w spółce B. w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług od sierpnia 2014r. do kwietnia 2017r. W protokole tym wskazano, że przedmiotem obrotu pomiędzy powiązanymi podmiotami były używane środki trwałe, które nie zmieniały miejsca swojego położenia, ale zawsze pomimo upływu czasu ich użytkowania, zwiększały swoją wartość. Do akt niniejszej sprawy włączona została również decyzja wydana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. określająca skarżącej rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiące: od sierpnia do grudnia 2014r., marzec 2015r., od stycznia do grudnia 2016r., od stycznia do kwietnia 2017r., a także kwotę zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w związku z wystawieniem faktur VAT w miesiącach: sierpniu, wrześniu i październiku 2014r. oraz styczniu 2016r., a ponadto umarzająca postępowanie za styczeń i luty oraz od kwietnia do grudnia 2015r. W decyzji tej stwierdzono, iż spółka nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu kolejnych środków trwałych od powiązanych podmiotów - spółek: K. i N., oraz wydatków na regenerację środków trwałych udokumentowanych fakturą wystawioną przez spółkę N.. Zastosowany został także art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w stosunku do faktur wystawionych przez spółkę na rzecz spółki K. P spółki z o.o. spółki komandytowej oraz S. spółki z o.o., wykazujących sprzedaż środków trwałych, których nabycie zostało zakwestionowane w niniejszym postępowaniu.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, dokonywanie przez spółkę sprzedaży przedmiotowych maszyn, narzędzi i urządzeń w ciągu trzech-czterech miesięcy od ich zakupu potwierdza brak uzasadnienia ekonomicznego i gospodarczego przedmiotowych transakcji.

Organ wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika też, iż spółka U. [...] S.A., na której terenie znajdowały się zakupione przez skarżącą od spółki N. maszyny i urządzenia, nie wynajmowała żadnych pomieszczeń magazynowych ani innych powierzchni spółce [...] nie upoważniła jej do przechowywania jakichkolwiek maszyn, urządzeń, środków transportu na swoim terenie przy ul. [...] w B.; spółce nie jest znany L. Ć. i nie były mu wydawane przepustki stałe; spółka [...] nigdy nie otrzymała żadnego zlecenia od [...] [...] S.A. na wykonanie jakichkolwiek prac i nie było podpisanych żadnych umów z tą firmą; spółka wynajmuje pomieszczenia warsztatowe i kontenery socjalno-biurowe spółce [...], która nie ma prawa podnajmu żadnych pomieszczeń ani terenu, którego właścicielem jest [...] [...] S.A.

Odnosząc się do spornych faktur organ podał, że na oryginałach faktur VAT z dnia [...]., nr [...], z dnia [...]., nr [...] oraz z dnia [...]. nr [...] oraz ich duplikatach wystawionych w dniu [...]. nie widnieją żadne dopiski dotyczące miejsca przekazania tych towarów. Na oryginałach powyższych faktur widnieją pieczątki i podpisy M. R. jako prokurenta spółki N. oraz pieczątka tej spółki, lecz nie ma pieczątki spółki [...] albo podpisu osoby upoważnionej do otrzymywania faktur. Natomiast na duplikatach tych faktur wskazano M. R. jako osobę upoważnioną do wystawiania faktur w imieniu spółki N. oraz pod rubryką: "osoba uprawniona do otrzymania faktury" widnieją - zamiast spółki [...] - pieczątki [...] spółki z o.o. spółki komandytowej, czyli podmiotu faktycznie wynajmującego powierzchnię, na której znajdowały się przedmiotowe środki trwałe, maszyny i urządzenia.

Organ zaznaczył, że większość środków trwałych wykazanych na fakturach wystawionych przez spółkę N. została wcześniej wykazana jako nabycie od S. spółki z o.o., a następnie sprzedana przez spółkę [...] spółkom: K. oraz [...], przy czym środki trwałe znajdowały się w tym samym miejscu, tj. na terenie spółki [...] [...] S.A. w B. przy ul. [...], a dostęp do nich i możliwość korzystania miał wyłącznie najemca tego terenu, tj. spółka [...]. Przenoszenie własności przedmiotowych towarów nie posiadało zatem uzasadnienia ekonomicznego.

Organ opisał również szczegółowo ustalenia w zakresie źródła finansowania przez spółkę zakupów towarów wykazanych na zakwestionowanych fakturach. W świetle zebranych dowodów organ stwierdził, że źródło finansowania zakupu przedmiotowych towarów w postaci pożyczki od spółki K. s.r.o. reprezentowanej przez J. G. - wynoszącej według umowy z dnia [...]. do [...] zł - było niewiarygodne. Przepływ środków pieniężnych w związku z powyższą pożyczką miał jedynie na celu uwiarygodnienie fikcyjnych transakcji zakupu przedmiotowych towarów.

Organ podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie nie jest kwestionowane fizyczne istnienie przedmiotowych środków trwałych, maszyn, urządzeń i narzędzi, lecz faktyczne nabycie przez spółkę ich własności. Zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy, w tym pisma pochodzące od spółki [...], protokół oględzin środków trwałych dokonanych przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w B., zeznania pracowników spółki oraz R. P. i M. R., pozwalają wysnuć wniosek, iż maszyny i urządzenia rzekomo nabyte od spółki N. znajdowały się od wielu lat w pomieszczeniach należących do spółki [...] - wynajmowanych od 2013 roku spółce [...], natomiast zmiany ich właścicieli miały wyłącznie formalny charakter.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w okolicznościach niniejszej sprawy, nie doszło do rzeczywistej transakcji kupna-sprzedaży towarów. Stworzona została jedynie fikcja prawna w celu osiągnięcia korzyści finansowych, tj. uzyskania nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2014r. w wysokości [...] zł. Co istotne, spółka [...] nie wykazała żadnymi innymi wiarygodnymi dowodami, że zdarzenia gospodarcze opisane w zakwestionowanych fakturach VAT w rzeczywistości miały miejsce. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na przyjęcie przez spółkę do rozliczenia podatku tzw. "pustych" faktur w ścisłym tego słowa znaczeniu, co należy rozumieć w ten sposób, że faktury te były jedynie dokumentem, któremu w rzeczywistości nie towarzyszyła transakcja w nim wskazana. Zdaniem organu, spółka świadomie wzięła udział w przyjęciu do rozliczenia takich faktur.

Biorąc pod uwagę fakt, że spółka wystawiła faktury VAT, w których wykazała sprzedaż towarów, lecz dokumenty te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, poczynione ustalenia uzasadniają zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. dla dwóch faktur wystawionych na rzecz spółek: S. P. oraz K.. Organ stwierdził, że w związku z wystawieniem tych faktur nie zostało całkowicie usunięte niebezpieczeństwo utraty wpływów podatkowych.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie:

- art. 120 oraz art. 121 O.p. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w celu udowodnienia z "góry" założonej tezy, pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego, pominięciu przy ocenie całości materiału dowodowego dokumentów urzędowych takich jak decyzje organów w zakresie ich właściwości określonych w ustawie z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym oraz skutków wynikających wprost z norm kodeksu pracy w zakresie stanów faktycznych podlegających ocenie organów;

- art. 120, art. 121 w zw. z art. 191, art. 194 § 1, art. 193 § 2 O.p. w zw. z art. 99 ust. 12 u.p.t.u. poprzez dokonanie oceny zebranego materiału z przekroczeniem granicy swobody oceny dowodów, z pogwałceniem obowiązku budowania zaufania do organów podatkowych, pominięciem istotnych materiałów zebranych w postępowaniu, pogwałceniem domniemania rzetelności prowadzonych ksiąg podatkowych i rzetelności złożonych deklaracji oraz dokonania oceny zebranego materiału w sposób godzący w obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, dokonanie wzajemnie wykluczających się ustaleń i powoływanie się na stany faktyczne nie mające uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym oraz nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów;

- art. 120 w zw. z art. 194 § 1 O.p. poprzez pominięcie istotnych faktów potwierdzonych dokumentami urzędowymi;

- art. 120 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne przedmiotowej decyzji, uznanie za udowodnione okoliczności faktycznych bez przedstawienia ich uzasadnienia spełniającego wymogi art. 210 § 4 O.p., pominięcie bez uzasadnienia istotnych okoliczności faktycznych i materiałów zebranych w postępowaniu, bez ustosunkowania się do dokumentów urzędowych istotnych dla oceny okoliczności faktycznych;

- art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez pozbawienie podatnika przysługującego mu prawa do odliczenie podatku od towarów i usług od nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez jego zastosowywanie w stanie faktycznym nie uprawniającym do zastosowania tej normy prawnej;

- art. 108 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie w stanie faktycznym nie uprawniającym do zastosowania tej normy prawnej.

W uzasadnieniu skargi spółka zarzuciła, że organ odwoławczy pominął fakt wydania decyzji w sprawie zarejestrowania pojazdów i wydania dowodów rejestracyjnych dla spółki. W tym zakresie wskazała na wydanie przez Prezydenta Miasta B. 13 decyzji w sprawie rejestracji pojazdów. Dokonanie rejestracji przez organ na podstawie art. 73 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym skutkuje wydaniem dokumentu urzędowego - dowodu rejestracyjnego, który potwierdza kto jest właścicielem pojazdu i posiadaczem pojazdu. Sytuacja, w której jedne organy administracyjne potwierdzają posiadanie ruchomości, a jednocześnie inne organy podatkowe stwierdzają, że nie było przeniesienia posiadania i odmawiają skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących przedmiotowe dostawy, jest w ocenie skarżącej, nie do pogodzenia z art. 2 Konstytucji, tj. zasadą demokratycznego państwa prawnego. Ponadto, skarżąca zaznaczyła, że w istniejącym stanie faktycznym nabyła część zakładu pracy i wstąpiła w miejsce podmiotu zbywającego do stosunku pracy z mocy prawa, automatycznie. W sprawie nastąpiło więc – na podstawie art. 23 (1) kodeksu pracy - przejście części zakładu pracy, tj. maszyn, urządzeń i środków transportu na rzecz skarżącej spółki, co potwierdzają decyzje administracyjne dotyczące środków transportu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na łączną kwotę [...]zł (kwota netto [...] zł) z wystawionych przez spółkę z o.o. N. następujących faktur VAT:

- nr [...] z dnia [...] r. dokumentującej zakup m.in. frezarki, tokarki, strugarki, odśnieżarki spalinowej, młoto-wiertarek, wkrętarek, przecinarko-ukosowarki, szlifierek kątowych i taśmowych, wciągarek ręcznych, odkurzacza KARCHER,

- nr [...] z dnia [...] r. dotyczącej zakupu środków transportu (ciągniki rolnicze Ursus oraz ZETOR, ciągnik samochodowy VOLVO, naczepy FREUHAUF oraz samochodu ciężarowego DAF),

- nr [...] z dnia [...] r. wykazującej nabycie wózka widłowego HYSTER, wiertnicy diamentowej ROTHENBERGER oraz pługu odśnieżnego,

a także zasadności określenia, na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., kwoty do zapłaty w łącznej wysokości [...] zł z tytułu wprowadzenia do obrotu faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na rzecz spółki K. P, w której wykazano sprzedaż przecinarko-ukosowarki, oraz faktury nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na rzecz spółki S. P. dotyczącej sprzedaży odkurzacza KARCHER.

Ustalono, że spółka [...] posiadała wirtualny adres w B. przy ul. [...]. Prokurentem i wspólnikiem spółki był K. B.. Wspólnikami byli też P. S. oraz [...] s.r.o. (prezes - J. G.). Pierwszym prezesem spółki [...] był J. S., drugim prezesem - V. I.. Jako pełnomocnik spółki występował - L. Ć.. Spółka ta była powiązana osobowo i kapitałowo z innymi podmiotami, co przedstawił organ odwoławczy na str. 6 decyzji. W przypadku spółki N. wspólnikami byli: [...] i L. Ć., prokurentem – M. R., a prezesem - w okresie od [...] r. do [...] r. - V. I.. Zdaniem organu spółka uczestniczyła w oszukańczym procederze pomiędzy podmiotami powiązanymi polegającym na obrocie środkami trwałymi, które nie zmieniały miejsca swego położenia.

Podkreślenia wymaga, że zakupione przez skarżącą od spółki N. maszyny i urządzenia znajdowały się na terenie [...] [...] S.A., ul. [...] w B.. Adres ten nie był adresem rejestracyjnym zgłoszonym przez spółkę [...]. W dniu [...] r. dokonano oględzin zakupionych środków trwałych znajdujących się na terenie spółki [...]. W trakcie oględzin stwierdzono, iż maszyny i urządzenia znajdowały się - za wyjątkiem odśnieżarki spalinowej - w pomieszczeniach wynajmowanych przez spółkę [...] i wyglądały na nieużytkowane od wielu lat, natomiast maszyny o dużych gabarytach były na stałe przytwierdzone do podłoża betonowym podestem. Jednocześnie pełnomocnik spółki - L. Ć. będący obecny przy oględzinach twierdził, że maszyny te są przewożone w miejsca wykonywania usług, a przychody z tego tytułu wystąpiły w sierpniu 2014 r., który nie jest objęty zakresem kontroli. Ponadto pełnomocnik odmówił złożenia oświadczenia dotyczącego faktycznego rodzaju działalności spółki, liczby zatrudnionych pracowników, miejsc wykonywania zleconych prac oraz służących do tego maszyn, urządzeń i narzędzi.

Z pisemnych oświadczeń z dnia [...] r. oraz z dnia [...]. prokurenta spółki [...] - J. M. wynika, iż: spółka ta nie wynajmowała żadnych pomieszczeń magazynowych ani innych powierzchni spółce [...] nie upoważniła jej do przechowywania jakichkolwiek maszyn, urządzeń, środków transportu na swoim terenie przy ul. [...] w B.; spółka [...] nigdy nie otrzymała żadnego zlecenia od spółki [...] na wykonanie jakichkolwiek prac i nie było podpisanych żadnych umów z tą firmą; w dalszym ciągu wynajmowane są pomieszczenia warsztatowe i kontenery socjalno-biurowe spółce z o.o. spółce komandytowej [...], która nie ma prawa podnajmu żadnych pomieszczeń ani terenu, którego właścicielem jest spółka [...].

Do następnego pisma z dnia [...] r. spółka [...] załączyła wykaz przepustek stałych wydanych w latach 2010-2015 dla 23 pracowników spółki [...]. Z powyższego pisma wynika, że kilka razy były wydawane przepustki jednorazowe dla gości, tj. dla L. Ć. oraz K. B.. W powyższym wykazie widnieją też osoby, które były zgodnie z umowami zatrudnione w spółce [...]. Powyższe informacje spółka [...] powtórzyła i uzupełniła w piśmie z dnia [...] r., przy czym wskazała, że nie wystawiano żadnych przepustek dla J. S. - prezesa spółki [...].

Przesłuchano także pracowników zatrudnionych w skarżącej spółce: C. M., R. D., M. P., P. P., M. Woźnego, A. S., L. Ć., D. K., S. R., R. B., K. K., W. B. (t. III, k. 919-949, k. 957-961, k. 1112-1120). Z zeznań tych wynika, że większość pracowników zatrudnionych od [...] r. przez spółkę [...], była wcześniej pracownikami innych, powiązanych podmiotów, tj. spółek [...] oraz N.. Wykonywali pracę ciągle na tych samych urządzeniach, maszynach i narzędziach, przy czym nie posiadali wiedzy lub nie interesowali się do jakiej firmy one należą. Zazwyczaj prace nadzorował R. D. lub J. S. z firmy [...], którzy przebywali na terenie warsztatu. Pracownikom co jakiś czas składano propozycję zmiany pracodawcy. Większość pracowników nie pamiętała, kto zaproponował i przedłożył im nową umowę. Część pracowników dopiero podczas przesłuchania dowiedziała się, że zmiana pracodawcy nastąpiła na podstawie art. 23 kodeksu pracy. Pomimo zmiany pracodawcy, pracownicy posługiwali się tymi samymi przepustkami, przy czym w niektórych przypadkach były one wystawione jeszcze w latach wykonywania pracy w firmie W. J., który zmarł w 2005 roku. Nie znali prezesa spółki [...], w której byli formalnie zatrudnieni. Nie wiedzieli też dokładnie jaki funkcje pełnili L. Ć. i K. B.. Nosili kombinezony robocze z logo spółki [...]. Jeden z pracowników spółki - A. S. twierdził, że są tam trzy maszyny (tokarka, frezarka i strugarka), które "są od zawsze, czyli od 1981 r. na tym samym warsztacie", co potwierdza ustalenia organu w zakresie oszukańczego obrotu środkami trwałymi. Szczegółowa analiza zeznań wszystkich przesłuchanych pracowników została przedstawiona na str. 11-27 decyzji organu pierwszej instancji.

Natomiast z przesłuchania P. S. – wspólnika spółki [...], zawartego w protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce [...] przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w B., wynika (t. II, k. 758), że spółka została założona w celach zarobkowych w K. przez dwie osoby: jego i K. B.. Wyżej wymieniony stwierdził, że spółka w latach 2014-2016 poniosła stratę. Świadek nie miał wiedzy na temat działalności spółki i jej majątku.

Ponadto, pracownicy [...] Urzędu Skarbowego w B. wielokrotnie wystosowywali wezwania do prokurenta spółki - K. B., do przedłożenia dokumentów i informacji niezbędnych do przeprowadzenia kontroli, co jednak okazało się bezskuteczne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 229 O.p., zlecił także organowi pierwszej instancji podjęcie próby przesłuchania K. B. na okoliczność spornych transakcji, jednakże świadek nie stawił się na przesłuchanie, informując, iż jest poza granicami kraju i organy podatkowe mogą ponowić wezwanie w grudniu 2019 r. W takiej sytuacji organ odwoławczy odstąpił od przeprowadzenia tego dowodu.

Z kolei z zeznań R. P. – prezesa spółki z o.o. spółki komandytowej [...] [...], złożonych do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. (t. III, k. 860-861), wynika, że przedmiotem działalności tej spółki były prace ślusarskie i mechaniczne wykonywane głównie pod adresem - ul. [...] w B.. Spółka zatrudniała dwóch pracowników, tj. R. P. oraz J. S. i to oni wydawali polecenia oraz nadzorowali prace wykonywane przez pracowników firm podwykonawczych. Spółka [...] zawsze zlecała podwykonawstwo robót innym firmom. Od połowy 2014 r. do początku 2016 r. podwykonawcą była spółka [...]. Zakończenie wykonywania zlecenia nie wymagało sporządzenia protokołu zdawczo-odbiorczego, a przy akceptacji obecny był R. P. lub J. S. oraz przedstawiciel spółki [...]. Specjalistyczny sprzęt, ubrania robocze dla pracowników oraz zaplecze socjalne zapewnia spółka [...]. Niektórzy pracownicy byli na przestrzeni lat zatrudniani przez kolejnych podwykonawców. R. P. nie posiadał spisu inwentarza maszyn, narzędzi i materiałów znajdujących się na terenie przy ul. [...] w B. i nigdy nie widział, aby ktoś dokonywał takiego spisu. Bezpośrednią odpowiedzialność za prawidłowość wykonanych prac i przestrzeganie przepisów BHP ponosiła spółka [...]. Ponadto R. P. zeznał, że spółka [...] nie zgadzała się na zawieranie umów podnajmu pomieszczeń z podwykonawcami i spółka [...] nie czerpie korzyści materialnych z tytułu udostępniania pomieszczeń podwykonawcom.

Schemat działania powiązanych podmiotów obrazują także zeznania pełnomocnika spółki - M. R., złożone w dniu [...] r. (t. III, k. 962-967). Z jego zeznań wynika, że zdecydowana większość narzędzi, maszyn i urządzeń posiadanych przez spółkę nigdy nie opuszczała miejsca warsztatu znajdującego się na terenie spółki [...], a zmieniały się tylko firmy pod których szyldem w dalszym ciągu prowadzona była taka sama działalność. Świadek wskazał, że na fakturze był dopisek, iż całość sprzętu przekazano na terenie warsztatu firmy [...], ale nie pamiętał, czy był sporządzony protokół zdawczo-odbiorczy. Zeznał też, że cena niektórych maszyn i sprzętu sprzedanego spółce mogła być wyższa niż cena, za którą kupiła je spółka N. ze względu na ich częste remonty lub poczynione nakłady.

Podkreślenia jednak wymaga, że w trakcie postępowań prowadzonych przez organy podatkowe obydwu instancji nie przedłożono żadnych dowodów świadczących o poniesieniu jakichkolwiek wydatków na podniesienie wartości przedmiotowych maszyn i urządzeń oraz istnienia protokołu zdawczo-odbiorczego.

Ponadto, na znajdujących się w aktach sprawy oryginałach spornych faktur VAT z dnia [...] r., [...]. oraz [...] r. oraz ich duplikatach wystawionych w dniu [...] r. nie widnieją żadne dopiski dotyczące miejsca przekazania tych przedmiotów. Należy również zauważyć, iż na oryginałach powyższych faktur widnieją pieczątki i podpisy M. R. jako prokurenta spółki N. oraz pieczątka tej spółki, lecz nie ma pieczątki spółki [...] albo podpisu osoby upoważnionej do otrzymywania faktur. Natomiast na duplikatach tych faktur wskazano M. R. jako osobę upoważnioną do wystawiania faktur w imieniu spółki N., a pod rubryką: "osoba uprawniona do otrzymania faktury" widnieją - zamiast spółki [...] - pieczątki spółki [...], czyli podmiotu faktycznie wynajmującego od spółki [...] teren, na którym znajdowały się środki trwałe, maszyny i urządzenia.

W świetle powyższych okoliczności należy zgodzić się z organem, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Były "puste", tj. nie towarzyszył im żaden obrót towarowy. W tym względzie wskazać trzeba, że spółka [...] miała siedzibę w wirtualnym biurze. W kontrolowanym okresie dokonała nabycia maszyn i urządzeń od spółki N., przy czym przedmioty te od wielu lat znajdowały się na terenie spółki [...] przy ul. [...] w B., wynajmowanym spółce [...]. Spółka [...] miała wykonywać na tym terenie prace jako podwykonawca spółki [...]. Osoby zarządzające spółką [...] nie posiadały jednak stałych przepustek, a więc nie mieli możliwości sprawowania bieżącego nadzoru na pracownikami. Prace przydzielały im i rozliczały z jej wykonania osoby zatrudnione w spółce [...]. To ta spółka ponosiła odpowiedzialność za prawidłowość wykonanych prac. Pracownicy ze spółki [...] nie znali jej prezesa. Przedstawicieli tej spółki widywali sporadycznie. Nosili kombinezony robocze z logo spółki [...]. Prace wykonywali ciągle na tych samych urządzeniach i maszynach. W istocie zatem osoby zatrudnione w spółce [...] wykonywały prace zlecane i nadzorowane przez spółkę [...], na terenie przez nią wynajmowanym i przy użyciu jej środków i materiałów. W konsekwencji spółka [...] nie była rzeczywistym pracodawcą dla zatrudnionych osób.

Skarżąca nie miała także możliwości wykorzystania środków trwałych, których dostawa została udokumentowana spornymi fakturami, w działalności gospodarczej. Należy bowiem zauważyć, że nabyte przez skarżąca przedmioty przez cały czas znajdowały się na terenie należącym do spółki [...], którego wyłącznym najemcą była spółka [...] i to ona miała faktyczny dostęp do nich i możliwość korzystania z nich. Przenoszenie zatem własności przedmiotowych towarów nie miało żadnego uzasadnienia ekonomicznego. Zmiany właścicieli miały tylko charakter formalny. Podkreślenia też wymaga, że mimo formalnej sprzedaży przez skarżącą większości rzeczonych maszyn i urządzeń powiązanej z nią spółce z o.o. [...], co zostało udokumentowane fakturą z dnia [...] r. nr [...], przedmioty te nadal znajdowały się na terenie spółki [...] przy ul. [...] w B..

Należy także zauważyć, że faktury zakupu przedmiotowych środków trwałych, maszyn, urządzeń, wystawione zostały w dniu 13 i 26 czerwca oraz [...] r., a zatem formalnie skarżąca była wówczas ich właścicielem, jednakże pracownicy wykonujący pracę z użyciem tego sprzętu byli w tym okresie jeszcze zatrudnieni w spółce N., tj. u sprzedawcy tych towarów. Wskazać również trzeba, że z informacji udzielonych przez J. M. wynika, iż maszyny i urządzenia (frezarka FNC 25E, tokarka TUR 50, strugarka PAB 40, wózek widłowy Hyster 1,75), które zostały sprzedane skarżącej przez spółkę N., zostały przez spółkę [...] odsprzedane do firmy W. J., co z uwagi na zgon W. J. w dniu [...] r., musiało mieć miejsce przed tą datą.

Na brak rzeczywistego charakteru dokonywanych transakcji wskazują także ustalenia organu w zakresie źródła finansowania przez spółkę zakupów towarów wykazanych na zakwestionowanych fakturach. W tym zakresie prokurent spółki - K. B. w oświadczeniu z dnia [...] r. wskazał, że w dniu [...] r. podpisał w jej imieniu umowę pożyczki do kwoty [...]zł ze wspólnikiem spółki - firmą [...] s.r.o. z siedzibą w [...], której prezesem [...], a prokurentem L. Ć.. Na konto skarżącej z tytułu powyższej pożyczki w okresie od 03 do [...] r. wpłynęły łącznie środki w wysokości [...] zł. Organ pierwszej instancji w dniu [...] r. wystąpił do administracji podatkowej [...] z wnioskiem o wymianę informacji w zakresie finansowania źródeł pożyczki udzielanych przez [...] s.r.o. Z odpowiedzi udzielonej w dniu [...] r. wynika, że nie udało się pozyskać żadnych dokumentów księgowych, ponieważ podatnik twierdził, że dokumenty są w [...] i muszą być dopiero zwrócone na [...]. Do dnia wydania decyzji nie uzyskano pełnej odpowiedzi w tej kwestii.

Z kolei z materiałów dowodowych uzyskanych od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. wynika, iż [...] jest jednym ze Słowaków pracujących fizycznie w magazynie i mieszkających w przyczepie kempingowej przy budynku mieszkalnym państwa R. .

Organ ustalił też, że spółka [...] udzielała pożyczek także innym firmom, powiązanym ze spółką [...] osobowo lub kapitałowo, a mianowicie spółce z o.o. M. została udzielona w dniu [...] r. pożyczka pieniężna na kwotę [...]zł na sfinansowanie zakupów środków trwałych od spółki z o.o. K.. Także spółka z o.o. [...] w dniu [...] r. zaciągnęła pożyczkę w kwocie [...]zł w celu sfinansowania zakupów sprzętu budowlanego od spółki z o.o. S..

Organ pierwszej instancji pozyskał również kserokopię umowy pożyczki z dnia [...] r. zawartej pomiędzy J. G. - prezesem spółki [...] (pożyczkobiorcą) a obywatelem [...] - V. I. (pożyczkodawcą), której przedmiotem miało być udzielenie środków pieniężnych w kwocie do [...] euro. Wypłata pożyczki miała nastąpić przelewami bankowymi w ciągu 3 lat, a jej przeznaczenie to przedsięwzięcia biznesowe w dowolnej formie, np. poprzez wejście do innej spółki lub udzielenie pożyczki pieniężnej innej spółce w Europie. Powyższa umowa nie zawierała żadnych poręczeń lub gwarancji ze strony pożyczkobiorcy.

W świetle zebranych dowodów organ zasadnie stwierdził, że źródło finansowania zakupu przedmiotowych towarów w postaci pożyczki od spółki [...] reprezentowanej przez [...], wynoszącej - według umowy z dnia [...] r. - do [...] zł, było niewiarygodne. Przepływ środków pieniężnych w związku z powyższą pożyczką miał jedynie na celu uwiarygodnienie fikcyjnych transakcji zakupu przedmiotowych towarów.

W sytuacji zatem, gdy wystawione przez wyżej spółkę N. faktury, nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, były "puste", samo dysponowanie przez skarżącą takimi fakturami nie stanowiło jeszcze podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Fakturom tym musi towarzyszyć rzeczywisty obrót gospodarczy, którego istnienie w rozpatrywanej sprawie zasadnie zakwestionowały organy podatkowe. Zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że skarżąca uczestniczyła w oszustwie podatkowym w celu uzyskania nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Powiązania podmiotów uczestniczących w tym procederze pozwalały na kontrolowanie całego obrotu towarowego oraz umożliwiały dokonywanie przepływów środków finansowych, które miały uwiarygodnić dokonanie transakcji. W rzeczywistości obrót miał jedynie charakter "fakturowy", bez przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Wskazać należy, że zgodnie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane – faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem bezwzględnym. Prawo to wynika z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w myśl którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt lit. a) u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wiąże się zatem z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Celem faktury jest dokumentowanie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Faktura powinna więc prawidłowo odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym jak i podmiotowym, a prawo organów podatkowych nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury, ale rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie danych ze stanem rzeczywistym.

Wskazany art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. stanowi implementację poprzednio obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, a obecnie art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Powyższy przepis dyrektywy 2006/112/WE stanowi, że o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, kwot należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 178 lit. a) tej dyrektywy – konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220 – 236 i art. 238, 239 i 240 dyrektywy.

Kwestia prawa odliczenia podatku naliczonego z transakcji stanowiących oszustwo podatkowe była wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80/11 Mahagében i C-142/11 Dávid, Trybunał stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednocześnie Trybunał podkreślił, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Pogląd ten Trybunał powtarzał w wielu późniejszych orzeczeniach (np. w wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r., w sprawie C- 285/11 Bonik EOOD; wyroku z dnia z dnia 18 lipca 2013 r. w sprawie C-78/12 Ewita-K EOOD).

W świetle przytoczonych powyżej okoliczności trudno przypuszczać, aby skarżąca nie miała świadomości, że uczestniczy w oszukańczym procederze. Spółka brała udział w obrocie "pustymi" fakturami opisującymi transakcje, których w rzeczywistości nie było. W takiej sytuacji nie było obowiązku badania, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje stanowiące podstawę do odliczenia podatku wiązały się z przestępstwem podatkowym. Za ugruntowane w orzecznictwie sądowym należy bowiem uznać stanowisko, wedle których w przypadku fikcyjnych ("pustych") faktur, którym nie towarzyszy żadna realna dostawa towarów czy wykonanie usług, badanie dobrej wiary nie jest wymagane (por. wyroki NSA: z dnia 19 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 2147/16; z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1687/13; z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 390/13; z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1527/15; z dnia 23 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 522/15; z dnia 18 stycznia 2019 r., sygn. akt 493/17). Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawach połączonych C-459/17 i C-460/17 SGI i Valériane SNC, w którym stwierdzono, że artykuł 17 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej przez dyrektywę Rady 91/680/EWG z dnia 16 grudnia 1991 r., należy interpretować w ten sposób, że w celu odmówienia podatnikowi będącemu odbiorcą faktury prawa do odliczenia VAT wykazanego na tej fakturze wystarczy, aby organ podatkowy ustalił, iż transakcje, którym odpowiada ta faktura, w rzeczywistości nie zostały zrealizowane.

W oparciu o przedstawione okoliczności faktyczne należy stwierdzić, że spółka nie dokonała zakupu ww. towarów, nie mogła zatem zrealizować ich dostawy. W konsekwencji w stosunku do faktury z dnia [...] r. dokumentującej sprzedaż przecinarko-ukosowarki wystawionej na rzecz spółki K. P, oraz faktury z dnia [...] r. dotyczącej sprzedaży odkurzacza KARCHER wystawionej na rzecz spółki S. P., organ zasadnie zastosował art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten odpowiada treści art. 203 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który stanowi, że do zapłaty podatku zobowiązana jest każda osoba, która wykaże ten podatek na fakturze. Z brzmienia art. 203 wynika, że wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Taka regulacja wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli ustalenia własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku.

Zatem powyższy przepis znajduje również zastosowanie do faktur, które nie dokumentują czynności (tak NSA: w wyroku z 29 sierpnia 2012 r., I FSK 1537/11, w wyroku z 16 czerwca 2010 r., I FSK 1030/09, wyroku z 11 grudnia 2009 r., I FSK 1149/08). Każdy zatem wystawca fikcyjnej faktury powinien się liczyć z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienie z wystawianiem takich właśnie faktur. Skoro bowiem spółka [...] nie dokonała nabycia przecinarko-ukosowarki i odkurzacza KARCHER, to nie mogła dokonać ich dostawy. Nie zostało przy tym wyeliminowane niebezpieczeństwo utraty wpływów podatkowych.

W skardze strona podniosła, że organ pominął fakt wydania decyzji w sprawie zarejestrowania pojazdów i wydania dowodów rejestracyjnych dla skarżącej spółki. Podkreślono, że dowód rejestracyjny jest dokumentem urzędowym i korzysta z domniemania prawdziwości oraz legalności na podstawie art. 194 § 1 O.p. Odnosząc się do tego zarzutu należy zauważyć, że zarówno w toku postępowania podatkowego jak i postępowania odwoławczego spółka nie powołała się na fakt wydania decyzji w sprawie rejestracji pojazdów i nie przedłożyła żadnych dokumentów, na które się powołuje. W zaskarżonej decyzji zakwestionowano prawo do odliczenia sześciu środków transportu (w skardze powołano się na 13 wydanych na rzecz skarżącej dokumentów rejestracyjnych). Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w toku postępowania podatkowego wystąpił do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców i uzyskał historię rejestracji następujących pojazdów: ciągnika rolniczego URSUS, rok produkcji 1969; ciągnika rolniczego ZETOR 7245, rok produkcji 1989; ciągnika samochodowego Volvo FL10; naczepy Freuhauf T34 V 1NL, naczepy Freuhauf T34 V; samochodu ciężarowego DAF 95XF 430. Pozyskane dokumenty stanowiły jeden z dowodów w sprawie i zostały poddane analizie na tle całego zgromadzonego materiału dowodowego. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej państwa członkowskie mają nie tylko ogólny obowiązek przyjęcia wszelkich środków ustawodawczych i administracyjnych właściwych dla zagwarantowania pełnego poboru VAT należnego na ich odpowiednich terytoriach, lecz ponadto powinny one zwalczać oszustwa (por. wyrok TSUE z dnia 17 lipca 2008 r., C -132/06 w sprawie Komisja przeciwko Włochom). Za prawidłowe więc należy uznać działanie organu zmierzające do ustalenia, czy spółka była rzeczywistą nabywcą przedmiotowych pojazdów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zasadnie doszedł do wniosku, że faktury dotyczące zakupu ww. środków transportu nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Spółka uczestniczyła w procederze polegającym na fikcyjnym obrocie środkami trwałymi głównie w celu uzyskania nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Należy również zauważyć, że art. 194 § 3 O.p. nie wyklucza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Zdaniem Sądu w zaskarżonej decyzji organ podważył wynikające z dokumentów rejestracyjnych domniemanie, że skarżąca była faktycznym nabywcą powyższych pojazdów.

Ponadto spółka podkreśla, iż w istniejącym stanie faktycznym nabyła część zakładu pracy i wstąpiła w miejsce podmiotu zbywającego do stosunku pracy z mocy prawa, automatycznie. Jej zdaniem nastąpiło przejście części zakładu pracy - maszyn, urządzeń i środków transportu na rzecz skarżącej. Pracownicy zbywcy maszyn, urządzeń, środków transportu stali się pracownikami skarżącej z mocy prawa, na podstawie art. 23 (1) kodeksu pracy. Należy jednak zauważyć, że faktyczny cel przejęcia pracowników odbiegał od celu deklarowanego przez spółkę. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że spółka [...] nie była rzeczywistym pracodawcą dla zatrudnionych osób. W łańcuchu powiązanych podmiotów stosowano sprawdzony schemat działania: przejmowano pracowników w trybie art. 23 (1) kodeksu pracy, a następnie wystawiano fakturę dotyczącą sprzedaży maszyn i urządzeń, przy czym pracownicy w ogóle nie odnotowywali jakichkolwiek zmian z rodzaju wykonywanej pracy, miejsca pracy, posługiwania się maszynami i urządzeniami, a także w zarządzaniu zasobami ludzkimi. Organ podatkowy nie jest zwolniony z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa podatkowego zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem oraz dokonywania oceny skutków prawnopodatkowych jakie one wywierają.

Bezpodstawny jest również zarzut dotyczący nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów. W skardze spółka nie wymieniła jakich konkretnie wniosków dowodowych organ odwoławczy nie rozpatrzył. Wskazać należy, że wniosek dowodowy złożony przez skarżącą w piśmie z dnia [...] r. dotyczący przesłuchania R. P., został rozpatrzony przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r. (t. IV, k. 1306-1307). W uzasadnieniu tego postanowienia organ przedstawił powody odmowy przeprowadzenia tego powodu. Sąd podziela w tym względzie stanowisko organu.

Organ nie naruszył także wskazanych w skardze przepisów O.p. Organ działał na podstawie i w granicach zakreślonych przez przepisy prawa. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Został on poddany wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał bezpodstawność twierdzeń strony. Podniesiony przez skarżącą zarzut przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów byłby uzasadniony, gdyby organ rzeczywiście pominął istotne dowody dla rozstrzygnięcia sprawy, włączył do podstawy ustaleń dowody nieujawnione, naruszył reguły prawidłowego, logicznego rozumowania, uchybił wskazaniom wiedzy lub życiowego doświadczenia. Zdaniem Sądu, żadnym regułom czy wskazaniom w tym względzie organ nie uchybił. Dokonana w zaskarżonej decyzji ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. To, że zaskarżona decyzja nie spełnia oczekiwań strony, nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postepowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ przytoczył też przepisy prawne stanowiące podstawę wydanego rozstrzygnięcia, jak i wskazał fakty, które uznał za udowodnione. Wyjaśnił również dlaczego innym dowodom odmówił wiarygodności.

Sąd nie podziela także stanowiska spółki, że brak wyszczególnienia w zaskarżonej decyzji wszystkich nabytych przez nią maszyn, urządzeń i środków transportu narusza art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 i art. 127 O.p. Skoro te maszyny, urządzenia i środki transportu zostały wyszczególnione w decyzji organu pierwszej instancji (str. 28-30), to organ odwoławczy mógł ograniczyć się do skrótowego wyliczenia tych przedmiotów, przy czym w zaskarżonej decyzji wyraźnie wskazano, które faktury dotyczące zakupu tych rzeczy uznaje się za nierzetelne.

Zdaniem Sądu, podnoszona przez pełnomocnika strony na rozprawie w dniu [...] r. kwestia prawidłowości uiszczenia przez spółkę podatku od środków transportowych, nie może być przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu. Zresztą pełnomocnik nie przedstawił żadnych dowodów, że podatek ten został w ogóle przez spółkę zapłacony. Pełnomocnik podniósł także, że w odniesieniu do niektórych okresów organ podatkowy umorzył postępowanie podatkowe. Należy jednak zauważyć, że spostrzeżenie to dotyczy wydanej wobec skarżącej decyzji z dnia [...] r., włączonej do akt niniejszej sprawy i obejmującej swym zakresem inne okresy podatkowe, a zatem nie będącej obecnie przedmiotem kontroli.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.