Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 749/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1, art. 3 ust. 1 pkt. 1, art. 6c
journal: Dz.U. 2017 poz 1892
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.
article: art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 6
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 68 par. 1, art. 122, art. 187,
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Adam Nita, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2019 r. sprawy ze skargi B. L., M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie na rzecz strony skarżącej kwotę 115 (sto piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. M. M. i B. L. (dalej skarżący) wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie (dalej Kolegium) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 r.

2. Zaskarżona decyzja wydana została na gruncie następującego stanu sprawy.

2.1. Nakazem płatniczym z dnia [...] r. Prezydent Miasta C. (dalej organ I instancji) ustalił wobec skarżących, współwłaścicieli nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...] i przy ul. [...], wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014 w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż wymiar podatku ustalono w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków z której wynika, iż skarżący są aktualnie współwłaścicielami działek o numerach ewidencyjnych [...], [...], i [...], obręb [...]. Natomiast do dnia 31 października 2016 r. byli również współwłaścicielami działki nr [...], obręb [...]. Ponadto zgodnie z informacją zawartą w piśmie z dnia 10 grudnia 2018 r. skarżący byli użytkownikami działki nr [...], która podlegała opodatkowaniu do końca 2016 r.

2.2. W dniu 21 stycznia 2019 r. skarżący wnieśli odwołanie od nakazu płatniczego. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

- błędne obliczenie powierzchni nieruchomości, od której wyliczone zostało zobowiązanie podatkowe;

- naruszenie art. 76 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 900, ze zm.- o.p.), poprzez zaniechanie zaliczenia nadpłaty dokonanej przez strony z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. ustalonych decyzją [...];

- naruszenie art. 6 ust.7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 1170, ze zm.- u.p.o.l.) w zw. z art. 68 § 1 o.p., poprzez wymierzenie zobowiązania podatkowego po upływie trzyletniego okresu przedawnienia;

- oparcie rozstrzygnięcia na podstawie protokołu kontroli nr [...] z dnia [...] r., który uchybił przepisom art. 90 § 1 i art. 190 § 1 o.p.

W związku z podniesionymi zarzutami skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

2.3. Decyzją wymienioną na wstępie organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że w przedmiocie zobowiązania pieniężnego za rok 2014 pierwotna decyzja podatkowa ustalająca wymiar podatku od nieruchomości za rok 2014 wobec skarżących została wydana w dniu [...] r.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wznowił z urzędu, wobec skarżących postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...], ul. [...] i C. (bn) za rok 2014.

Decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy uchylił w całości decyzję z dnia [...] r. i ustalił podatek od ww. nieruchomości za rok 2014 w kwocie [...] zł.

Kolegium decyzją z dnia [...] r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania decyzją z dnia [...] r. ustalił wobec skarżących, współwłaścicieli nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...] i w C. (bn), rejon [...], nr ewid. [...], [...], [...], [...], [...] wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2014 w kwocie [...] zł.

W tym samym dniu organ podatkowy wydał na podstawie art. 245 w związku z art. 240 o.p. decyzję uchylającą wymiar podatku od nieruchomości za 2014 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że decyzje z dnia [...] r. i z dnia [...] r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], [...], [...], [...], [...] (bn), C. (bn) za rok 2014 zostają uchylone z uwagi na ustalenia pokontrolne zawarte w protokole nr [...], a przede wszystkim w oparciu o ustalenia zawarte w protokole oględzin z dnia [...] r. oraz złożone informacje podatkowe.

W dalszej kolejności Kolegium decyzją Nr [...] z dnia [...] r. stwierdziło nieważność decyzji ostatecznej z dnia [...] r. W uzasadnieniu decyzji stwierdzającej nieważność Kolegium wskazało, że redakcja przepisu art. 245 § 1 pkt 1 o.p. nie pozostawia wątpliwości, że organ podatkowy nie może wydać rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie uchylającego dotychczasową decyzję.

W obiegu prawnym funkcjonowały zatem dwie decyzje podatkowe ustalające podatek od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...] i w C. (bn) za rok 2014, pierwsza z dnia [...] r. i druga z [...] r.

W związku z tym, że z art. 128 o.p. wynika zasada trwałości decyzji podatkowych, drugą z tych decyzji Kolegium uchyliło w dniu [...] r. i umorzyło postępowanie w sprawie.

Z kolei pismem z dnia [...]r. Naczelnik Wydziału Podatków i Opłat Urzędu Miasta C. zwróciła się do Kolegium o podjęcie z urzędu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] r.

Kolegium decyzją z dnia [...] r. stwierdziło nieważność decyzji z dnia [...] r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2014 r.

W związku z powyższym organ podatkowy mając na uwadze treść art. 165 o.p. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu wobec skarżących postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...] (bn), [...] i ul. [...] za lata 2014-2016. Jednocześnie wezwano strony do złożenia aktualnej informacji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości oraz wyznaczono termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W aktach sprawy znajduje się informacja podatkowa za lata 2012-2017 złożona przez skarżącego w dniu 13 listopada 2017 r. w której wykazano działki [...], [...], [...], [...] i [...] wskazując, że do 31 października 2016 r. powierzchnia gruntów pozostałych wynosi [...] m2, a od 1 listopada 2016 r. [...] m2.

Do akt postępowania dołączono również wykaz właścicieli i władających gruntów, sporządzony dla współwłaścicieli tj. skarżących dla działek o numerach ewidencyjnych:

- [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako Bi, położonych w C. przy ul. [...],

- o powierzchni [...] m2, oznaczonych jako Bz, położonych w C. przy ul. [...],

- [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonych jako Bi, położonych w C. przy ul. [...],

oraz wykaz właścicieli i władających gruntów dla działki [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako Bi, będącej własnością Gminy Miasto C., dzierżawionej przez skarżących.

W aktach sprawy znajduje się także zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych, dotyczące działki nr [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako ŁIV o powierzchni [...] m2 i Tr o powierzchni [...] m2. Z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, iż w dniu [...] r. Sąd Rejonowy w C. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych, odłączył działkę nr [...], obręb [...] z księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciele figurowali skarżący i dołączył ją do księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciel w dziale II wpisany jest Skarb Państwa. Jak wynika z dokumentów zmiany w ewidencji nastąpiły w dniu 11 października 2016 r.

Mając zatem na uwadze powyższe organ stwierdził, że w 2014 r. skarżący byli współwłaścicielami gruntów o łącznej powierzchni [...] m2, w tym grunty dzierżawione o powierzchni [...] m2.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium podało, że w myśl art. 68 o.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli jednak podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (w przedmiotowej sprawie informacja została złożona przez strony w dniu 13 listopada 2017 r.), a nie jak nakazuje przepis art. 6 ust. 6 u.p.o.l. w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Mając zatem na uwadze powyższe, jak również przebieg postępowania podatkowego za rok 2014 stwierdzono, że zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu na dzień wydania decyzji przez organ podatkowy. Stwierdzono, że organ podatkowy prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania, opierając się na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków.

Dalej Kolegium wskazało, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. i obecnie, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślono, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Wskazano też, że kwestionowanie danych dotyczących prawa własności, powierzchni bądź klasy gruntów, wynikających z ewidencji gruntów i budynków, może odbywać się tylko i wyłącznie w odrębnym postępowaniu i dopóki to nie nastąpi, dopóty nie można skutecznie zarzucać organom podatkowym błędnych ustaleń co do prawa własności, powierzchni gruntu czy też jego klasy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 320/15). Dopóki nie dojdzie do zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków w zakresie stawianych przez podatnika zarzutów, dopóty nie można skutecznie zarzucić organowi podatkowemu działania niezgodnego z prawem.

3.1. Powyższa decyzja Kolegium została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

a) art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 oraz 187 § 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji, pomimo że decyzja ta została wydana z naruszeniem zasady oficjalności postępowania dowodowego polegającym na braku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego gdzie w aktach sprawy brak jest śladów działania organów podatkowych w kierunku ustalenia rzeczywistej powierzchni użytkowania przez właścicieli nieruchomości, w szczególności pominięcia dowodu z ostatecznej decyzji z dnia [...] r, którą wyodrębniono działkę [...] i z mocy prawa przeniesiono jej własność na rzecz Skarbu Państwa, podczas gdy stosowanie do art. 180 oraz art. 181 o.p. organ podatkowy dysponuje szerokim spektrum możliwych do przeprowadzenia czynności dowodowych, w tym oględzin.

b) art. 190 w zw. z art. 122 o.p. przez dokonanie przez organy obu instancji dowolnej i wybiórczej oceny zgromadzonych w sprawne dowodów, a mianowicie: pominięcie dowodów i okoliczności wskazywanych w piśmie (odwołaniu) z dnia 11 grudnia

2017 r. w załączeniu, którego przedłożono wypis z rejestru gruntów i wyrys z mapy ewidencyjnej uzyskany z księgi wieczystej Sądu Rejonowego w C.; oparcie rozstrzygnięcia na podstawie protokołu kontroli z dnia [...] r. wraz ze zgromadzonym materiałem w sytuacji gdy skarżący pismem z dnia 13 grudnia 2018 r. podniósł zastrzeżenia odnośnie przeprowadzonej kontroli, o której nigdy nie został powiadomiony, a ponadto skarżący wniósł szereg innych zastrzeżeń do przeprowadzonej kontroli w dniu [...] r.

c) art. 68 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie 5 letni okres przedawnia w sytuacji, gdy skarżący wszystkie pisma w sprawie składał tylko i wyłącznie na wezwanie organu podatkowego, a w dniu 13 listopada 2017 r. skarżący podpisywał jedynie dokumenty kontroli przedstawione przez osoby kontrolujące, a organ podatkowy nie wykazał aby skarżący nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości podatku.

2) przepisów prawa materialnego, a mianoiwicie art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że podstawą wymiaru podatku od nieruchomości są wyłączenie dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych odchodzi od nałożonego przez w/w przepis formalizmu procesowego na rzecz zasady prawdy obiektywnej oraz legalizmu, nakazujących weryfikację stanu rzeczywistego oraz stanu ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków w postępowaniu podatkowym.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4. Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja narusza prawo, a mianowicie została wydana z naruszeniem przepisów o postępowaniu.

4.1. Na wstępie rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., I FSK 579/16; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 o.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP.

Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Mając na uwadze powyższe w pierwszej kolejności należy odnieść się do podniesionego zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej. Zdaniem Sądu ocena skarżących jest w tym zakresie przedwczesna, a ostateczne stwierdzenie - czy doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej, wymaga dalszych ustaleń organu podatkowego.

4.2. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 1256, ze zm.- u.p.r.) opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r., podatnikami podatku rolnego są między innymi osoby fizyczne będące właścicielami gruntów. Warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest spełnienie normy obszarowej (1 ha lub 1 ha przeliczeniowy), a podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego; a dla pozostałych gruntów liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków (art. 2 i art. 4 ust. 1 u.p.r.).

Unormowania w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego zawarto w art. 6c u.p.r. Wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym) - osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego, dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają w szczególności grunty, budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są między innymi osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości. W myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia, a dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 u.p.o.l.).

W myśl art. 6 ust. 6 u.p.o.l., osoby fizyczne są zobowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania. Odnośnie gruntów podlegających podatkowi rolnemu, obowiązek taki wynika z art. 6a ust. 1 u.p.r.

Zgodnie z art. 21 § 2 pkt 2 o.p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Takimi właśnie decyzjami są decyzje ustalające wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku od nieruchomości i podatku rolnego.

4.3. Nadto zgodnie z art. 68 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 (zobowiązanie podatkowe powstające z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania) nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zatem decyzja dotycząca roku 2014 r. winna zostać doręczona do końca 2017 r. Wyjątkiem od powyższej zasady są uregulowania zawarte w art. 68 § 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik: nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1), w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 2), zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wyjaśnić również należy, że przez deklaracje podatkową na gruncie o.p. ustawodawca rozumie również informację, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci (art. 3 pkt 5 o.p.).

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia z dnia 18 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2928/15 stwierdził, że "W deklaracjach, o których mowa w art. 6 ust. 6 oraz art. 6 ust. 10 u.p.o.l. a także w art. 6a ust. 5 i ust. 9 u.p.r., podatnik powinien zawrzeć takie dane, które umożliwią organowi wydanie prawidłowej decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Brak deklaracji lub jej błędne wypełnienie i związana z tym konieczność jej weryfikacji, stanowi argument za przedłużeniem terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe".

Organ odwoławczy w niniejszej sprawie stanął na stanowisku, że skarżący nie złożyli w przewidzianym przez prawo terminie informacji o nieruchomościach do opodatkowania, wobec czego zastosowanie znajdował wskazany w art. 68 § 2 pkt 1 o.p. 5 letni termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie informacja o nieruchomościach do opodatkowania została złożona w dniu 13 listopada 2017., gdy tymczasem art. 6 ust. 6 u.p.o.l. stanowi, że osoby fizyczne, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania.

Nie wiadomo jednakże z jakich powodów organ odwoławczy doszedł do takiej konstatacji. Z przedłożonych akt administracyjnych sprawy i zaskarżonych decyzji nie wynika, by w roku 2014 zaistniały jakieś zdarzenia skutkujące obowiązkiem złożenia przez podatników informacji. Organ odwoławczy w żaden sposób nie wyjaśnia tejże kwestii, ograniczając się jedynie do zacytowania art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Nie podaje jaka konkretna okoliczność spowodowała, że podatnicy mieli obowiązek złożenia informacji. Wskazuje jednocześnie, że złożenie takiej informacji w dniu 13 listopada 2017 r. nie czyni zadość obowiązkowi wynikającemu z art. 6 ust. 6 u.p.o.l.

Przewidziany tymczasem w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. obowiązek złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych aktualizuje się jedynie w razie wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie, wygaśnięcie obowiązku podatkowego lub w razie wystąpienia okoliczności mających wpływ na wysokość opodatkowania. W przypadku podatku od nieruchomości, a także podatku rolnego osoby fizyczne nie są zasadniczo zobowiązane do corocznego składania informacji o nieruchomościach oraz informacji o gruntach Obowiązek ten aktualizuje się jedynie w razie zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. oraz art. 6a ust. 5 u.p.r. W razie ich niewystąpienia organ dokonuje wymiaru podatku z uwzględnieniem ostatnio złożonej informacji na podatek od nieruchomości oraz podatek rolny.

W konsekwencji organy podatkowe nie wyjaśniły prawidłowo stanu faktycznego, odstępując od zbadania czy w przypadku skarżących zaistniały zdarzenia uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego lub zdarzenia mające miejsce w trakcie roku podatkowego, wpływające na wysokość opodatkowania w tymże roku, a jeżeli zdarzenia takie miały miejsce, to jakie konkretnie były to okoliczności, na skutek zaistnienia których podatnicy zobowiązani byli do złożenia deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego. Od wyjaśnienia tejże kwestii uzależniona jest ocena zarzutu przedawnienia do orzekania. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy i w kontekście dokumentów znajdujących się w aktach administracyjnych, nie ma uzasadnionych podstaw do twierdzenia, że skarżący winni złożyć deklarację w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (art. 68 § 2 ust.1 o.p.).

Wprawdzie w aktach administracyjnych sprawy znajduje się protokół kontroli przeprowadzonej przez Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. dotyczącej prawidłowości ustalenia podatku od nieruchomości położnych w C. za okres 2011-2016 z treści, którego wynika, iż na działce nr [...], [...], [...] obręb [...] w latach 2011 do nadal prowadzona jest działalność gospodarcza przez skarżącego w zakresie min. robót związanych z budową dróg i autostrad oraz, że na działce nr [...], [...], [...], [...], [...] obręb [...] w okresie od 1 marca 2013 r. do nadal prowadzona jest działalność gospodarcza przez M. P. w zakresie sprzedaży hurtowej [...] i [...] oraz w okresie od 16 maja 2016 r. również przez skarżącego, jednakże w konsekwencji nakaz płatniczy z dnia [...] r. ustala dla skarżących łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2014 r. opodatkowując grunty pozostałe oraz użytki rolne, nie nakładając podatku od gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury.

Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 187 § 1 o.p. "Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy." "Wyrażona w art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 o.p. nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. Powyższe obowiązki nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający w pierwszej instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy. Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji.

5. W ponownie prowadzonym postępowaniu w celu rozpoznania sprawy, organ podatkowy winien poczynić dodatkowe ustalenia faktyczne, tzn. powinien ustalić, czy w przypadku skarżących w roku 2014 zaistniały zdarzenia uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego lub zdarzenia mające miejsce w trakcie roku podatkowego 2014, wpływające na wysokość opodatkowania w tymże roku, a jeżeli zdarzenia takie zaistniały, to organ winien wskazać, jakie to konkretnie były okoliczności, na skutek zaistnienia których podatnicy zobowiązani byli do złożenia deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego. Tylko uzyskawszy odpowiedź na powyższe pytania, organ podatkowy będzie władny zadecydować o długości okresu, w którym przysługiwało mu prawo do doręczenia skarżącym decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2014 rok, czy to trzyletniego na podstawie art. 68 § 1 o.p., czy to pięcioletniego na podstawie art. 68 § 2 o.p. Wyłącznie bowiem tak przeprowadzone postępowanie dowodowe, pod warunkiem, iż znajdzie odzwierciedlenie w aktach sprawy, może stanowić podstawę prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie.

6. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz.1302, ze zm.) orzekł jak w sentencji.

7. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 202 § 2 oraz art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżących tytułem zwrotu uiszczonego wpisu kwotę 115 zł.