Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 287/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 ust.1 pkt 1-3, art.1a ust.1 pkt 3,
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art.153
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) sędzia WSA Renata Kantecka Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 września 2016r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zobowiązuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze do wydania, w terminie 30 dni od dnia uprawomocnienia się wyroku, decyzji w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012r. przy przyjęciu, że grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych nr 224 i 255 nie stanowią przedmiotu opodatkowania związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej ze względów technicznych; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki kwotę 11 671 (jedenaście tysięcy sześćset siedemdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" Wójt Gminy określił P (dalej: strona, podatniczka, skarżąca, Spółka) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012r. w kwocie 447.015 zł, przyjmując do podstawy opodatkowania w 2012r.:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 637.168 m2,

- grunty pozostałe o pow. 235,90 m2,

- budynki mieszkalne o pow. 175,10 m2,

- budynki pozostałe o pow. 94 m2,

- oraz budowle o wartości 11.657,19 zł.

Organ nie uwzględnił kwalifikacji gruntów wskazanej w deklaracji Spółki z "[...]"., która dla wszystkich posiadanych gruntów przyjmowała stawkę podatku jak dla "gruntów pozostałych". Strona wyjaśniała, że grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych powinny być kwalifikowane jako "grunty pozostałe", gdyż nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Natomiast według organu taka kwalifikacja może odnosić się tylko do gruntów o powierzchni 235,90 m2. Pozostałe grunty związane były z działalnością gospodarczą. Strona jest ich użytkownikiem wieczystym i są one oznaczone w ewidencji jako T.k. Zaprzestanie przewozów kolejowych na przedmiotowych liniach kolejowych nastąpiło ze względów ekonomicznych, a nie technicznych.

W wyniku rozpoznania odwołania od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]". utrzymało w mocy decyzję Wójta.

Wobec wniesienia przez podatniczkę skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 12 grudnia 2012r. sygn. akt I SA/Ol 592/12 uchylił wymienioną decyzję. Powodem uchylenia było naruszenie dyspozycji art. 200 § 1 w związku z art. 123 Ordynacji podatkowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]"ponownie utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]"

W wyniku rozpoznania skargi na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 630/13 uchylił zaskarżoną decyzję, wskazując, że organy nie ustaliły, czy faktycznie grunt pod nieistniejącą od 1945r. linią nr "[...]", czy też zlikwidowaną linią nr "[...]" (porośnięta krzewami, trawą, częściowo zdewastowaną), mając na uwadze specyficznie ukształtowany grunt (nasyp kolejowy), mogły być wykorzystywane w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, przy uwzględnieniu odmienności stanu faktycznego co do każdej z tych linii.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]"ponownie utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]".

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w decyzji organu I instancji przedmioty opodatkowania to pozostałość po zlikwidowanych liniach kolejowych nr "[...]" i nr "[...]"Z faktu likwidacji linii kolejowych Spółka wywiodła wniosek o braku możliwości wykorzystywania gruntów do działalności gospodarczej ze względów technicznych i zadeklarowała ich opodatkowanie według niższej stawki. Organ podatkowy I instancji zakwestionował deklarację w zakresie kwalifikacji gruntów, co wiązało się z zastosowaniem właściwej stawki podatku i wpłynęło na wysokość zobowiązania.

SKO wskazało, że spór w sprawie dotyczy kwestii zakwalifikowania przedmiotów takich jak grunty, na których usytuowana była zlikwidowana linia kolejowa, do związanych z działalnością gospodarczą, oraz rozumienia pojęcia "względów technicznych".

Powołując treść art. 2 ust.1 pkt 1-3, art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U z 2014 r. poz. 849 ze zm.) – dalej u.p.o.l., organ odwoławczy wskazał, iż w § 3 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 151, poz. 987) zawarto definicję "budowli kolejowej". Zdaniem SKO została ona sformułowana dla potrzeb techniki i transportu kolejowego. Natomiast przepisy prawa podatkowego, o ile już odsyłają do innych dziedzin systemu prawnego, czynią to wyraźnie.

Organ podkreślił, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera odesłania do przepisów prawa transportowego, w tym cyt. rozporządzenia. Zawiera natomiast w art. 1a własne definicje "budynku", "budowli", "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Tym samym dla celów opodatkowania podatkiem do nieruchomości, grunty stanowią odrębną kategorię od budynków i budowli.

Zdaniem Kolegium argumentacja strony dotycząca podwójnego opodatkowania gruntów i budowli linii kolejowej jest związana ze specyficzną cechą konstrukcyjną podatku od nieruchomości. Powołując się na opracowanie Podatki od nieruchomości. 2009, L. Etel, Wyd. C. H. Beck, Warszawa 2009, s. 55 wskazał, że w konstrukcji podatku od nieruchomości może wystąpić taka sytuacja jak w niniejszej sprawie, gdy nieruchomości (grunty) stanowią odrębny przedmiot opodatkowania od umiejscowionych na nich budynków i budowli, w tym związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 4 ust. 1 u.p.o.l. wyraźnie odróżnia zasady kwalifikacji podstawy opodatkowania dla gruntów, a także budynków i budowli, w tym ich części.

Cytując fragment stanowisko zawartego w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 19 lutego 2009r. sygn. akt I SA/Sz 650/08, organ odwoławczy stwierdził, że do przepisów o transporcie kolejowym ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła. Nie można, zdaniem SKO, poszukiwać przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w innych, niż w ustawie podatkowej, aktach prawnych i zawartych w nich definicjach. Zarówno rozporządzenie w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie, jaki i ustawa o transporcie kolejowym nie są aktami prawnymi, na podstawie których należy ustalać zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości. Są to bowiem akty prawne, które normują zupełnie inną materię niż podatkowa.

SKO wskazało, że ustawa Prawo budowlane wymienia jako budowlę (do pojęcia tego nie odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych) m.in. linie kolejowe nie definiuje jednak tego pojęcia, jest ono zawarte w ustawie prawo o transporcie drogowym, która reguluje m.in. zasady korzystania z infrastruktury kolejowej, jej utrzymania i zarządzania, wykonywanie przewozów kolejowych. Zawiera także stworzone na potrzeby tej ustawy definicje, jednak należy podkreślić, iż nie mogą one modyfikować w żaden sposób zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości.

Kolegium nie podzieliło poglądów na interpretację spornych przepisów przedstawionych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w ww. wyroku, głoszących "odrębne traktowanie budowli linii kolejowych i przynależnych do nich gruntów" – oznaczać będzie podwójne opodatkowanie tego samego przedmiotu. Zdaniem SKO, wręcz przeciwnie - różnicowanie przedmiotu –opodatkowania wykraczające poza zakres obowiązywania ustawy podatkowej, prowadzi do wypaczonego stosowania bezwzględnie o obwiązujących przepisów prawa podatkowego oraz do nierównego traktowania podatników.

Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie strona wskazuje, że likwidacja linii kolejowych nastąpiła zgodnie z decyzją z dnia "[...]"r. Ministra Infrastruktury. W jej uzasadnieniu: "Decyzja o likwidacji linii i odcinków linii kolejowych, których dotyczy wniosek pozwoli na ograniczenie kosztów utrzymania linii kolejowych ponoszonych przez zarządcę infrastruktury, tj. P.., a tym samym spowoduje zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności tej spółki".

Organ II instancji stwierdził, że wystąpienie przyczyn ekonomicznych nie może być utożsamiane ze względami technicznymi, o jakich stanowią przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Wskazał, że pojęcie "względy techniczne" nie zostało w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zdefiniowane. Ma ono przy tym charakter nieostry, co z jednej strony pozostawić miało otwarty charakter wyłączenia z opodatkowania w zróżnicowanych, potencjalnych stanach faktycznych, ale z drugiej strony wywołuje częste spory podatników z administracją. W ocenie organu odwoławczego przez względy techniczne należy rozumieć obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieje on z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności. Tak np. pożar może wystąpić wskutek zawinionego błędu technicznego, a przecież może uniemożliwić faktyczne, techniczne wykorzystywanie obiektu w działalności gospodarczej. Także "zużycie" określonego obiektu, powodujące urzędowo orzeczony zakaz jego eksploatacji, skutkuje wystąpieniem analizowanej przesłanki.

Organ odwoławczy stwierdził, że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych "względów" innych niż "techniczne" zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu.

SKO podniosło, że analiza przytoczonych w uzasadnieniu decyzji o likwidacji przepisów o transporcie kolejowym oraz składanych przez Spółkę wyjaśnień prowadzi do wniosku, że podjęta uchwała o likwidacji nie jest równoznaczna z likwidacją fizyczną budowli lub takim jej demontażem, który pozbawiłby je pierwotnej funkcji. Ponieważ budowle fizycznie nie zostały zlikwidowane i nie straciły swojej pierwotnej funkcji. to cały czas istnieje potencjalna możliwość wznowienia przewozów. Ponadto powodem podjęcia decyzji o likwidacji przedmiotowej linii nie była przyczyna techniczna niezależna od podatnika, lecz decyzja strony co do wykorzystania danego składnika i jako taka decyzja ta może być zmieniona dopóki przedmiotowe budowle istnieją i dopóki pozwoli na to stan tych budowli. Podkreślono, że argument dotyczący decyzji podatnika o likwidacji linii nie może stanowić względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie budowli do działalności gospodarczej. Nadto strona nie dostarczyła żadnych dokumentów świadczących o stanie technicznym budowli, które w ocenie organu odwoławczego mogłyby być dowodem na brak technicznych możliwości do wykorzystywania tych budowli do działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika m.in., iż linia kolejowa w niektórych miejscach, jest zarośnięta i w złym stanie technicznym". Jednak okoliczność ta, zdaniem SKO, nie może zostać uwzględniona. Fakt, że budynki lub budowle wymagają remontu lub adaptacji nie pozwala na stwierdzenie, że w sposób trwały, ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nadto okoliczność, iż linia kolejowa w niektórych miejscach "jest zarośnięta i w złym stanie technicznym", jest wynikiem nie podjęcia przez Spółkę czynności konserwacyjnych, nie jest zaś spowodowane brakiem technicznych możliwości wykorzystywania linii kolejowej do działalności gospodarczej.

Zdaniem SKO przeświadczenie strony, że nie można gruntów wykorzystywać do działalności gospodarczej ze względów technicznych tylko dlatego, że tak podatnik postanowił (decyzja podatnika) - nie jest względem technicznym (istnieje potencjalna możliwość wykorzystania gruntów do działalności gospodarczej podobnie jak w przypadku posadowionych na nich budowli). W ocenie SKO, taki argument można rozważyć tylko w kontekście istnienia związku gruntów z działalnością gospodarczą. Jednak zgodnie z definicją gruntu związanego z działalnością, jest to grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy i warunek ten w omawianym przypadku jest spełniony.

Zdaniem SKO zasadnie i w sposób prawidłowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ podatkowy I instancji określił wysokość zobowiązań strony w podatku od nieruchomości za 2012 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka, wniosła o uwzględnienie skargi i usunięcie z obiegu prawnego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez wadliwe uznanie, że sporne grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych nr 224 i 255 stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej mimo tego, że nie są i nie mogą być wykorzystane do tej działalności ze względów technicznych, oraz naruszenie art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). poprzez niezastosowanie w sprawie przepisów ustaw i aktu wykonawczego wymienionych w uzasadnieniu skargi.

Strona podniosła niewykonanie przez organ II instancji wskazań zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt I S.A./OI 630/13, co stanowi naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270).

W uzasadnieniu skargi opisano stanowisko organu zajęte w sprawie oraz wskazano, że brak definicji linii kolejowej w ustawie podatkowej, a także w ustawie Prawo budowlane, zmusza do poszukiwania definicji w innych przepisach prawa budowlanego. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych oraz poglądy doktryny Spółka uznała, że dopuszczalne jest korzystanie z definicji sformułowanych w innych dziedzinach prawa, gdy prawo podatkowe posługuje się określonym pojęciem, lecz ani samo go nie definiuje, ani też nie odsyła do przepisów z innej dziedziny prawa. Dopuszczalne jest posłużenie się nimi w przypadku, gdy definicja użyta w innym akcie prawnym wyraźnie nie odbiega treścią od znaczenia potocznego, a ponadto taka definicja ma znaczenie pomocnicze pozwalające na znalezienie i sprecyzowanie znaczenia potocznego wyrażenia. Użycie terminu mającego już swoje zdefiniowane znaczenie w języku prawnym, stwarza domniemanie identyczności pojęć tym samym terminem oznaczonych. Zatem w przypadku braku zdefiniowania linii kolejowej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dopuszczalne było sięgnięcie do definicji zawartych w innych aktach prawnych, w tym aktach podustawowych (ww. rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie).

Nie jest zatem błędem, że strona opowiada się za poglądem wypowiedzianym przez WSA w Szczecinie w wyrokach o sygn. akt I SA/Sz 20/09, I SA/Sz 650/08, I SA/Sz 289/09 oraz NSA - II FSK 798/09, za linią orzeczniczą którego opowiedział się również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 130/11, w którym zaaprobował odwołanie się do definicji linii kolejowej zawartej w ustawie o transporcie kolejowym. Przytaczając ten pogląd pełnomocnik skarżącej stwierdził, że organ II instancji, poprzez błędne zdefiniowanie budowli, zaakceptował fakt podwójnego opodatkowania.

Zdaniem skarżącej istnieje zasadnicza różnica między uchwałą P. czy decyzją o zawieszeniu wykonywania przewozów, a likwidacją linii kolejowej. O ile bowiem w pierwszym przypadku przewozy mogą zostać wznowione, to w drugim - taka decyzja stanowi podstawę do wszczęcia procedury mającej na celu faktyczne zlikwidowanie linii kolejowej. W przypadku zaś zgody na likwidację linii kolejowej, budynki, budowle i grunty nie są i nie mogą być wykorzystywane do przewozów osób i rzeczy. Taka decyzja ma cechę trwałości stanu niemożności wykorzystywania tych przedmiotów opodatkowania do działalności gospodarczej.

Skarżąca podkreśliła, że organ powinien się skupić na analizie skutków fizycznej likwidacji linii nr "[...]", nie zaś jej likwidacji prawnej. Linia ta została faktycznie zlikwidowana w okresie luty-maj 1945r. poprzez zdemontowanie nawierzchni torowej, a uchwała Rady P nr "[...]" z "[...]"zatwierdzająca likwidację tej linii oraz decyzja z "[...]". wyrażająca zgodę na jej likwidację, to jedynie akty o charakterze formalnym. Zdziwienie budzi postawa organów podatkowych, które 65 lat po faktycznym demontażu nawierzchni torowej, opodatkowują linię kolejową według najwyższej stawki, a nie stawki dla gruntów pozostałych. W ocenie strony fragment przepisu "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności" jest wieloznaczny, a jego wykładnia może prowadzić do absurdalnych wniosków, że przedmioty kompletnie zrujnowane i nieprzydatne w działalności gospodarczej mogą zostać opodatkowane jak obiekty i grunty związane z taką działalnością. Trudno sobie wyobrazić jaką działalność można prowadzić na ukształtowanym nasypie kolejowym.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie oraz podtrzymało stanowisko zajęte w uzasadnieniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga wobec uzasadnionych podstaw jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2014r.poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a. (Dz.U. z 2012r. poz.270 ze zm.).

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Przy czym zauważyć należy, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego, gdyż rolą sądu jest kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd zbadał więc jej prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego.

Przechodząc zatem do meritum, wskazać należy, że art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych(t. j. Dz. U. z 2014r.poz. 1647 ze zm.) stanowi, że kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności orzeczenia.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art.153 p.p.s.a. oraz przepisów materialnoprawnych w tym art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowa jest wykładnia art.1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. Zgodnie z zapisami tego artykułu budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art.,5 ust.1 pkt 1 lit.b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Dokonując wykładni pojęcia "względy techniczne" zasadnym jest odwołanie się do licznych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i dorobku doktryny w tym zakresie. Ustawodawca posłużył się określeniem nieostrym wskazując na "względy techniczne", które powodują taki skutek, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany w działalności gospodarczej.

Brak uściślenia tego pojęcia powoduje konieczność jego uściślenia i doprecyzowania w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy. (vide wyrok z 15.03.2011r. WSA w Gdańsku I SA/Gd 1170/10; wyrok WSA w Bydgoszczy z 14.09.2010 I SA/Bk 659/10; wyrok z 18.07 2013 NSA II FSK 2470/12; wyrok z 20.01.2016 NSA II FSK 3186/13).

Podkreślić należy, że aby w ogóle można było mówić o wyłączeniu ze "względów technicznych" muszą być spełnione dwie przesłanki: grunt musi być faktycznie niewykorzystywany w działalności gospodarczej oraz musi zaistnieć obiektywny brak możliwości korzystania z tego gruntu ze względów technicznych. Obie te przesłanki mają charakter przedmiotowy, ale należy je uwzględniać w ramach definicji legalnej "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą", a więc z uwzględnieniem przedmiotowego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły i zorganizowany w konkretnym stanie faktycznym.

Wbrew bowiem stanowisku organów, przy ocenie czy dana nieruchomość nadaje się bądź nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej należy uwzględniać konkretną działalność prowadzoną w danej sprawnie przez podatnika będącego posiadaczem konkretnej nieruchomości, a nie o wykorzystanie tej nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek hipotetycznej działalności przez jakiegokolwiek przedsiębiorcę.

W niniejszej sprawie spór dotyczy nieruchomości, gruntów szczególnych. Grunty te bowiem ukształtowane są i przystosowane do prowadzenia konkretnej działalności gospodarczej jaką są przewozy kolejowe.

Okoliczności te powodują, że prowadzenie działalności gospodarczej na tych gruntach (które stanowią przecież nasypy kolejowe dostosowane do odpowiednich wymiarów torów), innej niż przewozy kolejowe, jest praktycznie bardzo utrudnione lub wręcz niemożliwe.

Co więcej do zastosowania wyłączenia z uwagi na względy techniczne konieczne jest by brak technicznej możliwości wykorzystania gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej miał charakter trwały, długoterminowy a nie przemijający. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 czerwca 2011r. II FSK 151/10 : " z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia "względy techniczne" wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika.

Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, z nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe niewykorzystanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesłanka ta wymaga szczegółowego i zindywidualizowanego ustalenia oraz rozważenia rodzaju i obiektywnego charakteru tej przeszkody, przyczyn jej powstania i występowania w okresie, którego dotyczy dane postepowania podatkowe."

Przedkładając powyższe na realia niniejszej sprawy nie sposób podzielić stanowisko organu, że "nie nastąpiła likwidacja fizyczna budowli lub taki jej demontaż który pozbawiłby ją dotychczasowej funkcji. Ponieważ budowle nie zostały zlikwidowane i nie straciły swej pierwotnej funkcji to cały czas istnieje potencjalna możliwość wznowienia przewozów."

Jeżeli chodzi o nasypy to rzeczywiście nie zostały one fizycznie zlikwidowane, ale linie kolejowe zostały zlikwidowane. Linia nr 255 nie istnieje od 1945r., a zlikwidowana linia 244 jest porośnięta krzakami, trawą, częściowo zdewastowana. Okoliczności te były przedmiotem postępowania dowodowego prowadzonego przez organy. W kontekście ustaleń dokonanych w tym postępowaniu zgodzić należy się z zarzutami strony, że budowle te jako linie kolejowe utraciły swoją pierwotną funkcję, gdyż możliwość przewozów mogłaby powstać dopiero po ich odbudowaniu.

W tym zakresie uznać należy, że wbrew subsumpcji dokonanej przez organ zostały spełnione przesłanki wynikające z art.1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l.

W kontekście powyższych rozważań za zasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące nie zastosowania oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w orzeczeniu sądu mimo związania nimi organu w sprawie. (art.153 p.p.s.a.).

W zaskarżonej decyzji organ nie odniósł się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28 listopada 2013r. W uzasadnieniu tego orzeczenia, którym organ był związany Sąd wyraźnie wskazał, że konstruując przepisy prawa podatkowego ustawodawca nie uzależnił sposobu opodatkowania od podjęcia przez stronę działań w celu utrzymania przedmiotu opodatkowania w określonym stanie technicznym. Uchylając zaskarżoną decyzję jako podstawę prawną Sąd wskazał przepisy art.145 §1 pkt 1 a i c p.p.s.a. wprost wskazując, że organy nie zastosowały wykładni przepisów art.1 a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Podkreślić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny orzekał w sprawach II FSK 2470/12 i II FSK 3212/12 na skutek skarg kasacyjnych skarżącej spółki od wyroków WSA w Olsztynie oddalających jej skargi na decyzje SKO określające podatek od nieruchomości za lata 2010 i 2011, gdzie przedmiotem opodatkowania były te same linie kolejowe nr "[...]" i "[...]" na odcinkach zlokalizowanych w gminie.

Dotyczyły więc tego samego stanu faktycznego i prawnego jaki występuje w niniejszej sprawie. Okoliczności te wskazywał już WSA w Olsztynie w uzasadnieniu wyroku z 28 listopada 2013r. Sąd wprost wskazał również na błędne założenia organów obu instancji , które doprowadziły do braku przyjęcia, że w sprawie wystąpiły względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie gruntów do prowadzonej przez skarżącą działalności.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji nie uwzględniło treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 28 listopada 2013r. mimo treści art. 153 p.p.s.a. nie odniosło się też to orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczących tych samych linii kolejowych.

Biorąc powyższe pod uwagę z uwagi na naruszenie prawa materialnego art.1 a ust 1 pkt 3 u.o.p.l. Sąd na podstawie art. 145§ 1 pkt 1 a p.p.s.a. orzekł jak w punkcie I wyroku, zaś zgodnie z treścią przepisów art. 145 a p.p.s.a. orzekł jak w punkcie II wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przez sądami administracyjnymi.