Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3508/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14a ust. 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie: NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), WSA del. Małgorzata Bejgerowska, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 552/16 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz K. [...] S.A. z siedzibą w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2016 r., o sygn. akt I SA/Gl 552/16, uwzględnił skargę K. [...] S.A. w K. (dalej jako: "spółka") i uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Sąd pierwszej instancji przedstawił w wyroku następujący stan sprawy. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka podała, że prowadzi działalność w zakresie wydobycia oraz sprzedaży węgla energetycznego. Dodatkowym obszarem działania jest produkcja towarów i świadczenie usług o niegórniczym charakterze w jednostkach powstałych na bazie jej restrukturyzowanego majątku. Spółka jest jednym z największych krajowych i europejskich producentów węgli energetycznych. Ma zamiar, w trybie przewidzianym w art. 66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p."), przenieść własność rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub gminy, powiatu bądź województwa (w skrócie: "j.s.t.") w zamian za zaległości podatkowe stanowiące dochód budżetu państwa bądź odpowiednio dochody budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym Spółka zadała organowi następujące pytanie: czy przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t. w trybie art. 66 o.p. będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki odpowiedź na powyższe pytanie powinna być negatywna.

W zaskarżonej interpretacji z dnia 22 grudnia 2015 r. Minister Finansów, działający w sprawie przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, uznał powyższe stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W motywach interpretacji organ stwierdził, że wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę własności składników majątkowych lub praw majątkowych prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób Spółka, jako dłużnik zwalnia się z długu, a jej składniki majątkowe lub prawa majątkowe zmieniają właściciela. W konsekwencji prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu, na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm. - w skrócie: "u.p.d.o.p."). Zdaniem organu przeniesienie własności składników lub praw majątkowych, stanowi świadczenie zastępcze świadczenia pieniężnego i należy je traktować na gruncie ustawy podatkowej na równi ze zbyciem prawa własności składników lub praw majątkowych. Sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbywania rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenia własności takich rzeczy lub praw majątkowych, reguluje art. 14a u.p.d.o.p. W tym stanie rzeczy organ stwierdził, że przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t., w trybie art. 66 o.p. wypełnia hipotezę art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. i w Spółce powstanie przychód podatkowy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Spółka wniosła o uchylenie powyższej interpretacji, zarzucając jej naruszenie przepisów: art. 12, art. 14 oraz art. 14a o.p. oraz art. 14a u.p.d.o.p. w zw. z art. 66 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji w opisanym na wstępie wyroku, o sygn. akt I SA/Gl 55/16, uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie i na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - w skrócie: "p.p.s.a.") uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów, w wyniku czego sprawa podlega ponownemu rozpoznaniu. W motywach orzeczenia WSA w pierwszej kolejności wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. nie istniały wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy lub praw na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t., w trybie art. 66 o.p. nie skutkowało powstaniem przychodu. Zdaniem WSA dokonana przez organ interpretacja przepisu art. 14a u.p.d.o.p., który obowiązuje od 1 stycznia 2015 r., stanowi daleko idące uproszczenie i zrównuje pojęcia "zobowiązanie" z pojęciem "zobowiązanie podatkowe" należące do różnych dziedzin prawa. "Zobowiązanie" jest pojęciem prawa cywilnego, a "zobowiązanie podatkowe" jest pojęciem prawa publicznego zdefiniowanym w o.p. Pierwsze z tych pojęć dotyczy stosunków prywatnych, drugie publicznych. Wychodząc z definicji powyższych pojęć uregulowanych odpowiednio w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm. - w skrócie: "K.c.") i w art. 5 o.p., WSA uznał, że twierdzenie organu, iż wyrażenie "zobowiązanie" użyte w przepisie art. 14a u.p.d.o.p. dotyczy także "zobowiązania podatkowego" i wynika z literalnego brzmienia tego przepisu nie zasługuje na aprobatę. Ponadto WSA zaznaczył, że takie stanowisko znajduje potwierdzenie także w art. 66 o.p., który dopuszcza wygaszenie zobowiązania podatkowego poprzez przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych podatnika, ale wyłącznie w odniesieniu do zaległości podatkowych. Treść art. 66 o.p. nie uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r., a więc na sposób jego interpretacji nie powinna mieć wpływu zmiana wprowadzenia art. 14a u.p.d.o.p. Skoro w dotychczasowym orzecznictwie przyjmowano, że art. 66 o.p. jest szczególnym sposobem uregulowania zobowiązania podatkowego - to trudno zaakceptować wyrażony przez organ w zaskarżonej interpretacji pogląd. Ponadto WSA zaznaczył, że wymieniając przykładowy katalog zobowiązań w art. 14a u.p.d.o.p. ustawodawca sprecyzował zobowiązania: z tytułu pożyczki, kredytu, dywidendy, umorzenia albo zbycie w celu umorzenia. Taki katalog wskazuje na to, że regulacja ta dotyczy zobowiązań prywatnych. Natomiast gdyby ustawodawca chciał objąć tym przepisem także zobowiązania publicznoprawne, określiłby je wprost.

W konkluzji WSA stwierdził, że przeniesienie własności rzeczy i praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe jest instytucją wyjątkową. Nie można w ten sposób "zapłacić" podatku w terminie jego płatności. Ustawodawca ten sposób uiszczenia podatku zastrzegł dla sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe przekształciło się w zaległość podatkową z uwagi na bezskuteczny upływ terminu zapłaty podatku. Instytucja ta z założenia ma pomóc podatnikowi uiścić zaległości podatkowe, ale w taki sposób, aby nie ucierpiał na tym interes Skarbu Państwa, czy j.s.t. W takiej sytuacji nie będą miały zastosowania przepisy u.p.d.o.p., gdyż strona nie uzyska żadnego przychodu, ani podlegającego, ani nie podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Minister Rozwoju i Finansów działający w sprawie przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie przepisu prawa materialnego, tj.:

1) art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 66 § 1 o.p. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t., w trybie art. 66 o.p. w zamian za zaległości podatkowe stanowiące dochód budżetu państwa bądź odpowiednio dochody budżetów j.s.t. nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych;

2) art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że literalne brzmienie tego przepisu poprzez użycie w nim sformułowania "reguluje w całości lub w części zobowiązanie" przesądza o tym, że norma ta odnosi się do zobowiązań w rozumieniu prawa cywilnego regulujących stosunki prywatne, a nie zobowiązań publicznych, podczas gdy w ocenie organu użyte w art. 14a u.p.d.o.p. sformułowanie "zobowiązanie" jest pojęciem szerszym od "zobowiązania podatkowego" i w ocenie organu dotyczy każdego zobowiązania (a więc także zobowiązania podatkowego).

Wobec powyższych zarzutów autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku, na podstawie art. 188 p.p.s.a., rozpoznanie skargi i jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania. Organ wniósł także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o oddalenie jej w całości oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie uchybień podniesionych w skardze kasacyjnej, w której zarzucono jedynie naruszenie przepisu prawa materialnego.

Wskazany jako naruszony poprzez błędną wykładnię przepis prawa materialnego, art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., dotyczy nie tylko regulacji związanej z przychodami, ale i też z instytucją przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe (art. 66 o.p.). Argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej niemal zrównuje tą formę zaspokojenia wierzyciela z odpłatnym zbyciem składników majątkowych, z którego przychód został poddany szczegółowej regulacji w art. 12 ust. 1-4 u.p.d.o.p.

W art. 59 § 1 o.p. przewidziano zarówno efektywne formy wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, to jest takie, w następstwie których następuje przysporzenie budżetu beneficjenta podatku (zapłata, pobranie, przeniesienie własności rzeczy lub prawa) lub zmniejszenie jego pasywów (potrącenie, zaliczenie nadpłaty lub zwrotu), jak i nieefektywne formy wygaśnięcia tego zobowiązania, to jest takie, w następstwie których przysporzenie budżetu beneficjenta podatku nie następuje (zaniechanie poboru, umorzenie, przedawnienie, zwolnienie z obowiązku zapłaty).

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy instytucji unormowanej w art. 66 § 1-5 o.p., której specyficzny charakter polega na przeniesieniu własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t. w zamian za zaległości podatkowe. Zatem powyższy przepis przewiduje szczególny przypadek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych odbywa się na mocy umowy, która ma charakter cywilnoprawny, a charakter administracyjny ma jedynie zgoda urzędu skarbowego na jej zawarcie. Pomimo zatem charakteru takiej umowy, jako cywilnoprawnej, istota regulacji zawartej w art. 66 § 1-5 o.p. pozostaje taka sama i nie odnosi się ona do obrotu gospodarczego, lecz wprowadza jedynie szczególny mechanizm poboru podatku.

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 6 o.p. podatek jest publicznoprawnym, nieodpłatnym, przymusowym oraz bezzwrotnym świadczeniem pieniężnym na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikającym z ustawy podatkowej. Podatek nie jest zatem świadczeniem pieniężnym, które może być uzyskiwane "w zamian" za inne świadczenie (czy "w miejsce" innego świadczenia), ponieważ zasadniczą cechą podatku jest jego jednostronność i nieekwiwalentność. Podatnik, regulując podatek, nie uzyskuje zatem nic w zamian, żadnego ekwiwalentu. Natomiast organy państwa lub samorządu terytorialnego, godząc się na pobranie zaległości podatkowej "w naturze" poprzez właśnie przeniesienie na swoją rzecz własności rzeczy lub praw majątkowych, realizują kompetencje władcze nakazujące im egzekwować dochody publiczne. Podkreślenia wymaga, że działania te mieszczą się w sferze imperium państwa nawet jeżeli odbywa się to z wykorzystaniem instrumentów prywatnoprawnych (por. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 8 października 2007 r., o sygn. akt I FPS 2/07 – opublikowana w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Słusznie zatem WSA zwrócił uwagę na brak świadczenia wzajemnego w przypadku przeniesienia, na podstawie art. 66 § 1-5 o.p., własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t. w zamian za zaległości podatkowe.

Umiejscowienie art. 66 o.p. w rozdziale poświęconym wygaśnięciu zobowiązań podatkowych wskazuje, że przepis ten odnosi się do jednego (określonego jako szczególny) ze sposobów wygaśnięcia tych zobowiązań – obok zapłaty podatku, potrącenia, zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych lub bieżących zobowiązań podatkowych, jak również zaniechania poboru podatku, umorzenia zaległości podatkowych, pobrania podatku przez płatnika i inkasenta oraz przedawnienia. Tym samym powołany przepis nie odnosi się do obrotu gospodarczego, który generuje przychody podatnika wymienione w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., gdyż celem umowy zawartej w trybie art. 66 § 2 o.p. nie jest realizacja jakiegokolwiek przysporzenia w oparciu o stosunek cywilnoprawny, ale wykonanie zobowiązania o charakterze podatkowym. Trafny jest zatem pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 listopada 2016 r., o sygn. akt II FSK 3066/14 (opublikowany w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków, na zasadach określonych w art. 66 o.p., nie powoduje u podatnika powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. należy zauważyć, że dokonane w nim wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy, egzemplifikacyjny, a pojęcie przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest dość pojemne i znacznie szersze. Jednakże za przychód mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia majątkowe, które mają charakter trwały, czyli są definitywne i zostały rzeczywiście otrzymane, bądź spowodowały zwiększenie aktywów podatnika. Tymczasem przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe nie jest nawet podobne do żadnego z wymienionych przykładowo w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodów. Nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że na skutek umowy podatnik zostaje zwolniony ze zobowiązań na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t , gdyż jest to prawnie dopuszczona forma regulowania należności za zaległości podatkowe, a nie forma jakiegokolwiek zwolnienia, ulgi, czy umorzenia zobowiązań wobec wierzycieli podatkowych. Ponadto nie można takiego sposobu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uznawać za jakąkolwiek postać odpłatnego zbycia, do której odnosi się szczegółowe unormowanie z art. 14 u.p.d.o.p. Przede wszystkim brak jest w takim przypadku określenia wartości rzeczy lub praw majątkowych poprzez ich wyrażenie w cenie określonej w umowie. Jak wskazano powyżej wygaśnięcie zaległości podatkowej nie jest ekwiwalentem za jakiekolwiek świadczenie Skarbu Państwa lub j.s.t. Wręcz odwrotnie w ten sposób podatnik uwalnia się od zobowiązania na rzecz wierzyciela podatkowego, działającego jako podmiot prawa publicznego. Tego rodzaju przeniesienie składnika majątkowego nie powoduje zatem żadnego przysporzenia majątkowego, a więc tym samym bez wyraźnej ingerencji ustawodawcy nie może stanowić przychodu podatkowego, w myśl art. 14a u.p.d.o.p. Przeniesienie własności w celu uregulowania zaległości podatkowej "w naturze" nie jest wobec tego dla Spółki odpłatnym zbyciem nieruchomości. Co istotne, do chwili wprowadzenia art. 14a u.p.d.o.p. także jakakolwiek forma regulowania innych, cywilnoprawnych zobowiązań przez podatników w postaci datio in solutum także nie powodowała przychodu podatkowego. Trudno zatem przyjmować, aby racjonalny prawodawca zezwalając w określonych warunkach na zwolnienie się podatnika z długu podatkowego, a zatem na uiszczenie podatku w formie innej niż zapłata w pieniądzu, równocześnie czynność tę uczynił źródłem kolejnego zobowiązania podatkowego. W przypadku opisanym we wniosku o interpretację dochodzi do poboru daniny publicznej, a instytucja przewidziana w art. 66 o.p. w założeniu ma pomóc podatnikowi uiścić zaległości podatkowe, ale w taki sposób, aby nie ucierpiał na tym interes Skarbu Państwa i j.s.t.

Autor skargi kasacyjnej pomija, że zmniejszenie pasywów podatnika może powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych tylko wówczas, gdy nie jest wynikiem działania powodującego uszczuplenie majątku tego samego podatnika. Opodatkowaniu będzie zatem podlegało zwolnienie z długu, którego skutkiem jest także wygaśnięcie zobowiązania, lecz w przypadku, gdy wierzyciel rezygnuje z należnego mu świadczenia, pomimo że nie uzyskał zaspokojenia. Wówczas dług przestaje istnieć, lecz z majątku dłużnika nic nie ubywa. Sytuacja ta jest jednak wprost objęta dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafny jest pogląd WSA, że przepis art. 14a u.p.d.o.p. dotyczy zobowiązań cywilnoprawnych, związanych z działalnością gospodarczą i tylko takie mogły powodować powstanie przychodu podatkowego. A contrario jakakolwiek forma regulowania podatkowych, a nie cywilnoprawnych zobowiązań przez podatników w postaci datio in solutum nie powodowała przychodu podatkowego. Zatem przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t. w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków, na zasadach określonych w art. 66 o.p., nie powoduje u podatnika powstania przychodu na podstawie art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. (w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2015 r.). Wobec powyższego wbrew zarzutom skargi kasacyjnej WSA nie dokonał błędnej wykładni tego przepisu prawa materialnego, stąd też zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie. Warto dodać, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w formie przeniesienia własności rzeczy lub prawa majątkowego charakteryzuje szczególna procedura, łącząca czynności o charakterze cywilnoprawnym z czynnościami o charakterze publicznoprawnym. Oprócz cywilnoprawnej umowy przenoszącej własność rzeczy lub prawo z majątku podatnika na rzecz Skarbu Państwa (gminy, powiatu, województwa), konieczne jest bowiem także wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 66 § 2 i § 5 o.p.). Decyzja ta ma jednak charakter deklaratoryjny, z jednej strony konkretyzując zobowiązanie podatkowe, które wygasło, a z drugiej – umożliwiając podatnikowi kontrolę prawidłowości zaliczenia wartości rzeczy lub prawa na należny podatek. Charakter, a przede wszystkim skutek opisanych czynności pozwala na przyjęcie, że świadczenie w naturze jest szczególną formą zapłaty. Organy państwa (czy samorządu terytorialnego), zgadzając się na pobranie podatku (a ściślej - podatku, który stał się już zaległością podatkową, na skutek niezapłacenia w terminie) przy wykorzystaniu umownej formy przeniesienia własności, przewidzianej w art. 66 o.p., nie dokonują ekwiwalentnej czynności prawnej, o czym była mowa wcześniej.

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w pełni podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie, że wyrażenie "zobowiązanie" użyte w przepisie art. 14a u.p.d.o.p. nie dotyczy także "zobowiązania podatkowego", a regulacja ta dotyczy zobowiązań prywatnych, nie zaś publicznoprawnych. W związku z tym, że treść art. 66 o.p. nie uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r., a więc na sposób jego interpretacji nie powinna mieć wpływu zmiana wprowadzona przepisem art. 14a u.p.d.o.p. Przepis ten nie ma zastosowania do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub j.s.t. w trybie art. 66 o.p., a to oznacza, że czynność taka nie powoduje powstania przychodu do opodatkowania. W przypadku opisanego we wniosku o interpretację przeniesienia własności rzeczy lub prawa majątkowego mamy do czynienia z jednym ze sposobów poboru jednej z danin publicznych, tj. podatku od nieruchomości, charakteryzującego się cechą mającą znaczenie w sprawie, tj. nieekwiwalentnością. Nie ma wpływu na rozstrzygnięcie fakt, że do takiego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego dochodzi z inicjatywy podatnika, ani to, że między organem j.s.t., a podatnikiem zostanie zawarta stosowna umowa cywilnoprawna, bo jest ona, jak wspomniano, częścią omawianej instytucji szczególnej formy zapłaty podatku. Przesądzającym jest natomiast fakt, że chodzi o zapłatę podatku (zaległości podatkowej), która może nastąpić w pieniądzu bądź w naturze, jako należności jednostronnie określanej przez państwo bądź j.s.t., a więc w sposób charakterystyczny dla stosunków administracyjno-prawnych, w odróżnieniu od cywilno-prawnych, bo wynikających ze stosunku podporządkowania.

Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną, na podstawie art. 184 § 1 p.p.s.a. W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o treść art. 209, art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w związku § 3 ust. 2 pkt 2 w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., nr 31, poz. 153).