Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3892/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2017 r. sprawy ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Na podstawie postanowienia z dnia [...] maja 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. (dalej: Dyrektor UKS, organ kontroli skarbowej bądź organ pierwszej instancji), przeprowadził postępowanie kontrolne wobec Z. Sp. z o.o. (dalej: Skarżąca, Strona lub Spółka) w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2011 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. określił Skarżącej kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od maja do grudnia 2011 r., kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne okresy od stycznia do kwietnia 2011 r., a także kwoty zwrotu różnicy podatku za okresy od stycznia do kwietnia 2011 r. W uzasadnieniu stwierdził, że Spółka zaniżyła podatek należny od transakcji deklarowanych jako wewnątrzwspóInotowa dostawa towarów do kontrahentów: M. V. M. SK [..], P. s.r.o. SK [...], P. J. K. DE [...] oraz O. s.r.o. SK [...].

Zdaniem organu pierwszej instancji zgromadzony obszerny materiał dowodowy, jednoznacznie potwierdził, iż towar będący przedmiotem wykazanych przez Stronę wewnątrzwspólnotowych dostaw do M. V. M., SK [...], P. s.r.o. SK [...], P. J. K. DE [...] oraz O. s.r.o. SK [...] nie został wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tym samym nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji stwierdzono, że Spółka nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz ww. podmiotów i nie nabyła prawa do opodatkowania przedmiotowych transakcji stawką 0% podatku od towarów i usług na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT. Towary, które rzekomo miały być przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw, w rzeczywistości zostały dostarczone do polskich podmiotów.

W dniu 12.08.2016 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, lub ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 13 oraz art. 42 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że przedmiotowe transakcje nie stanowią wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, co do których przysługiwałoby Spółce prawo do zastosowania stawki 0%;

2) naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 oraz art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613. z późn. zm., dalej: Ordynacja podatkowa lub O.p.) w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej poprzez nieuwzględnianie w postępowaniu zasad opisanych w przepisach prawa, w szczególności zasady in dubio pro tributario, zasady prowadzenia postępowania w sposób nienaruszający zaufania podatnika do organów podatkowych oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Skarżąca podniosła, iż w wymogi konieczne do uznania transakcji za WDT i zastosowania stawki 0% zostały w jej przypadku spełnione, z posiadanych informacji wynikało bowiem, że sprzedawane przez nią towary opuszczały terytorium kraju, co znajdowało potwierdzenie w otrzymywanych od przewoźników dokumentach przewozowych oraz dokumentach WZ. Ponadto miejsca dostawy były uzgadnianie z nabywcami (siedziby kupujących) i fakt dostawy do tych miejsc nigdy nie był przez kontrahentów Spółki kwestionowany. Podkreśliła, że żadne okoliczności przedmiotowych dostaw nie mogły wzbudzić podejrzeń Spółki, że towar nie jest ostatecznie dostarczany tam, gdzie zostało to wcześniej umówione, a dokumenty transportowe, na których wskazywano miejsce odbioru na Słowacji czy w Niemczech, podpisywane przez przewoźników, nie potwierdzają faktycznie zaistniałych zdarzeń.

W ocenie Spółki zarówno zatem od strony formalnej, jak i materialnej przedmiotowych transakcji WDT brak jest nieprawidłowości z nimi związanych. Komplet dokumentów, z których dla Spółki wynikało potwierdzenie dostawy towarów na terytorium innego państwa niż terytorium kraju, otrzymywanie zapłat za dostawy (również przedpłat), kontakt z przedstawicielami kontrahentów, łącznie świadczyły o tym, że transakcje zostały przeprowadzone prawidłowo. Ponadto Spółka legitymowała kierowców, którzy odbierali towar - bez zrobienia kserokopii dowodu nie wydawano towaru.

Reasumując Skarżąca stwierdziła, iż w świetle zgromadzonego materiału dowodowego brak jest podstaw do przyjęcia przez Organ, że Podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że towary sprzedawane na rzecz M., O., P. oraz J. P. K. nie opuszczały terytorium kraju, a tym samym nie wypełniały warunków do uznania ich za WDT. Na podstawie materiału dowodowego sprawy nie można twierdzić, że Podatnik miał świadomość co do charakteru dokonywanych transakcji, a przypisywanie zamiaru bezpośredniego działania w tym zakresie wykracza daleko poza ramy swobodnej oceny dowodów i jest rażąco sprzeczne z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] października 2016r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, iż ustalenia dokonane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] lipca 2015 r., są prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji zawartym w przedmiotowej decyzji. W ocenie organu odwoławczego zarzuty kwestionujące prawidłowość oceny dokonanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie w jakim uznał, iż faktury dokumentujące transakcje z M. V. M. SK [...], P. s.r.o. SK [...], P. J. K. DE [...], O. s.r.o. SK [...] są nierzetelne, gdyż towary nie opuszczały terytorium kraju, były sprzedawane do odbiorców krajowych, zatem Stronie nie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0 % w stosunku do tych transakcji, bowiem nie stanowiły one wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie zasługują na uwzględnienie.

W ocenie Organu odwoławczego doświadczony przedsiębiorca mając na uwadze swój dobrze pojęty interes nie powinien bazować wyłącznie na minimalnych wymogach formalnych w postaci sprawdzenia ważności numeru NIP kontrahenta unijnego. Co więcej, Spółka jako doświadczony przedsiębiorca musiała mieć świadomość zagrożeń, jakie niosą ze sobą transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw. Organ podniósł, iż transakcje z nieuczciwym kontrahentem wpisują się w ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej. Ryzyko jest tym większe, im mniejsza jest ostrożność z przypadkowymi klientami. Dobra wiara nie zwalnia z ograniczonego zaufania, szczególnie w stosunku do nowych kontrahentów i zachowania staranności w ich doborze i wzajemnych relacjach. Nie można zapominać, że należyta staranność jest określana przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i uzasadnia zwiększone oczekiwania wobec osób nią zarządzających, co do umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości i zdolności przewidywania w prowadzonych działaniach. Obejmuje także znajomość obowiązującego prawa oraz następstw z niego wynikających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w świetle przedstawionych okoliczności nie sposób ocenić zachowania Spółki jako należycie starannego. Organ zwrócił uwagę, iż w toku prowadzonych postępowań Strona nie okazała dodatkowych dowodów w postaci faksów zamówień, dokumentów CMR przesyłanych za pośrednictwem faksu z zagranicy, co uprawdopodobniłoby faktyczne działanie firm na Słowacji czy w Niemczech. Spółka nie przedłożyła żadnej dokumentacji służącej rejestracji korespondencji. W trakcie przesłuchań pracowników Spółki ustalono, że często dokumentacja wysyłana była na wskazane przez kontrahentów adresy w kraju, tj. w przypadku V. M. była to B., ul. P. [...], P. J. K.- W.. W trakcie przesłuchania B. K. - pracownika Spółki - ustalono, że w przypadku dostaw na rzecz innych firm zagranicznych, z wyjątkiem firmy J. H., nie stwierdzono, aby w ich imieniu kontaktowali się Polacy "(...) Inni kontrahenci kontaktują się ze mną w języku obcym, np. z Węgier, Słowacji w języku angielskim (...)".

Organ zwrócił uwagę, iż w trakcie przeprowadzonych przesłuchań kierowców i przewoźników ustalono również, że kierowcy świadczący usługi transportowe na trasę przejazdu nie otrzymali dokumentów CMR, a co za tym idzie nie mieli możliwości fizycznego potwierdzenia przyjęcia towarów przez nabywcę znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Powyższy fakt potwierdzili m.in. M. G. - protokół przesłuchania z dnia 14.12.2012r. (karta 231 akt sprawy), G. K. - protokół przesłuchania z dnia 08.01.2013r. (karta 316 akt sprawy ), M. T. - protokół przesłuchania z dnia 28.05.2013 r. (karta 1969 akt sprawy), R. B. - protokół przesłuchania z dnia 13.05.2013r. (karta 1387 akt sprawy), T. B. - protokół przesłuchania z dnia 04.06.2013 r. (karta 1753 akt sprawy).

Organ odwoławczy stwierdził, iż Strona wiedziała również o fakcie, że D. C. miała miejsce zamieszkania w Polsce oraz że R. K., do którego zwracała się odnośnie do zakupów dokonywanych na rzecz O. s.r.o., miał na terenie kraju kilka firm. Jak zeznała D. K. – "R. K. (...) kojarzę z firmą widniejącą jako kontrahent E. obsługiwał go Pan R. S., wiem jak wygląda, wiem że były z tym Panem problemy (...) ".

W ocenie Organu wątpliwości Strony powinien również budzić fakt braku stron internetowych podmiotów, które miały dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów znacznych co do ilości i wartości.

Zdaniem organu odwoławczego, każdy podmiot funkcjonujący w legalnym obrocie gospodarczym jest zobligowany do podjęcia działań mających na celu wyeliminowanie ryzyka współpracy z nierzetelnymi podmiotami. Działania takie mają bowiem zabezpieczyć uczestników obrotu gospodarczego przed ewentualnymi negatywnymi skutkami.

Organ podniósł, iż zgromadzone w sprawie dowody, w tym zeznania świadków, faktury sprzedaży, pozwoliły w zdecydowanej większości przypadków ustalić rzeczywiste miejsca rozładunku folii, mającej być przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw realizowanych przez Stronę w 2011 roku na rzecz P. J. K., P. s.r.o., O. s.r.o. i M. V. M..

Opisane przez Organ okoliczności świadczą o tym, że wystawione dokumenty CMR są niezgodne ze stanem rzeczywistym i nie potwierdzają przemieszczenia towarów do nabywców znajdujących się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W świetle dokonanych ustaleń zdaniem Organu trudno dać wiarę temu, że Spółka współpracując z ww. kontrahentami nie miała świadomości, czy też podstaw do przypuszczeń, że towary będące przedmiotem dostaw do ww. kontrahentów zarejestrowanych na terenie Słowacji i Niemiec, nie opuściły w rzeczywistości terytorium RP. Według Organu za zasadnością takiego twierdzenia przemawiają okoliczności faktyczne związane z realizacją transakcji z tymi kontrahentami, a w szczególności to, że korespondencja kierowana była na adresy w Polsce, zapłata za dostawy była dokonywana w kraju lub z polskiego rachunku bankowego, kierowcy nie otrzymywali na trasę przejazdu dokumentów CMR, pracownicy Spółki wypełniali dokumenty CMR, chociaż usługi zgodnie z okazanymi dokumentami miały być świadczone przez firmy spedycyjne. Z zeznań D. K. - pracownika Spółki - wynika, że wypełniając dokumenty CMR pracownicy Spółki nie weryfikowali wpisów z kierowcami, dokonywali ich wyłącznie na podstawie danych podanych przez nabywców towaru. Z materiału dowodowego wynika, że Strona ograniczyła się jedynie do sprawdzenia formalnego statusu kontrahenta, a nie ustalała, czy wywóz towaru poza terytorium kraju faktycznie nastąpił. Organ wskazał na zeznania D. K.. Wskazał, iż z treści korespondencji e-mailowych przesłanych przez B. K. wynika, iż nieistotne było miejsce faktycznej dostawy towaru, a jedynie posiadanie dokumentów mających uprawdopodobnić, że towar dotarł pod adres widniejący na wystawionej fakturze. Jak zeznała D. K. Spółka nie interesowała się, czy kontrahent posiada własne środki transportu, nie weryfikowała tego.

Ponadto zauważył, że przewoźnicy przewożący folię stretch w 2011 roku byli przewoźnikami krajowymi, a Strona nie posiadała i nie była zainteresowana pozyskaniem wiedzy, czy dysponują oni koncesją na wykonywanie międzynarodowego transportu towarów. W ocenie Organu fakt wynajęcia przez omawianych kontrahentów Spółki przewoźników krajowych był również - z oczywistych względów - znany podatnikowi. Według Organu trudno uznać, aby żądanie okazania koncesji na wykonywanie międzynarodowego transportu towarów w momencie podjęcia do przewozu ładunku folii stretch, było czynnością wykraczającą poza racjonalne środki, jakich można wymagać od dostawcy działającego w dobrej wierze.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. całkowicie uprawnione jest zatem stwierdzenie, iż Spółka nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, bowiem towary nie opuściły terytorium kraju i nie zostały faktycznie wywiezione na teren innego państwa członkowskiego. Natomiast działania, na które wskazuje Spółka takie jak: zgromadzenie dokumentów, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT, które zdaniem Strony są wystarczające dla zastosowania stawki 0 %, są zdaniem organu odwoławczego niewystarczające, aby można było uznać ją za podatnika działającego w dobrej wierze, który przedsięwziął wszelkie racjonalne środki w celu ustalenia czy podejmowane transakcje nie są elementem oszustwa podatkowego (orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości). Niezachowanie zaś przez Spółkę należytej staranności w kontaktach z kontrahentami powoduje przerzucenie ciężaru opodatkowania tych transakcji według zasad ogólnych, tj. zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 4, art. 29 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem organu Spółka jako wewnątrzwspólnotowe kwalifikowała wszystkie dostawy wykazane ze stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0% nie analizując, czy posiada dowody wskazujące na wywóz towarów z terytorium kraju oraz czy dowody te można uznać za wiarygodne.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że towar będący przedmiotem wykazanych przez Spółkę wewnątrzwspólnotowych dostaw do M. V. M., P. J. K., O. s.r.o. i P. s.r.o. nie został wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tym samym nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa, o której mowa wart. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotowe transakcje uznał za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1) opodatkowaną według stawki podatku 22 %, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT- a nie według stawki 0% określonej w art. 41 ust. 3.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w świetle dokonanych ustaleń wykazane przez Spółkę dane w ewidencji sprzedaży prowadzonej do celów rozliczenia należnego podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011r., dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw do podmiotów: M. V. M. SK [...], P. J. K. DE [...], O. s.r.o. SK [...] oraz P. Sk [...] - w tym kwota podatku należnego - pozostają w sprzeczności ze stanem rzeczywistym. Mając na względzie powyższe, za nierzetelne uznał również ewidencje sprzedaży za ww. miesiące 2011 r. w części dotyczącej zapisów odnoszących się do przedmiotowych dostaw, wykazanych jako wewnątrzwspólnotowe.

Dyrektor Izy Skarbowej biorąc pod uwagę powyższe ustalenia stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił Stronie prawidłowe kwoty:

- zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do czerwca 2011r.,

- nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od stycznia do kwietnia 2011 r.

- kwotę zwrotu różnicy za za miesiące od stycznia do kwietnia 2011 r.

Odnośnie do zarzutu, iż Spółka spełniła wszystkie formalne wymagania przepisów ustawy o VAT, w związku z czym miała prawo do zastosowania obniżonej stawki 0 %. zauważył, iż przeprowadzone postępowanie wykazało, iż towar nie opuścił terytorium Polski, tym samym nie zostały spełnione podstawowe warunki do zastosowania tej stawki podatku.

Odnośnie do zarzutu, iż Spółka spełniła wszystkie formalne wymagania przepisów ustawy o VAT, w związku z czym miała prawo do zastosowania obniżonej stawki 0%, organ zauważył, iż postępowanie wykazało, że towar nie opuścił terytorium Polski, tym samym nie zostały spełnione warunki do zastosowania tej stawki podatku.

Zdaniem Organu powyższe stanowisko jest tym bardziej uzasadnione, iż mimo że - jak twierdzi Strona w piśmie z dnia 27.09.2016r. - "zeznania tych osób są bardzo istotne dla sprawy", Spółka przed złożeniem odwołania na żadnym etapie przedmiotowego postępowania nie uznała za stosownie złożyć wniosek o przesłuchanie w charakterze świadków ww. osób.

Organ odwoławczy wskazał, iż w toku postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, pozyskane zostały informacje z firm spedycyjnych: R. S.A., R., ul. P. [..], M. sp. z o.o. K., ul. M. [...] i T. K. W., K., ul. C. [...], zawierające m.in. daty załadunków i rozładunków, wskazanie miejsc rozładunku, zleceniodawcę, przewoźników, numerów rejestracyjnych samochodów, którymi wykonane były transporty oraz imiona i nazwiska kierowców wraz z dokumentami dotyczącymi tych transportów. Jednoznacznie wynika z nich, że żaden ze zleconych przez V. M. lub P. s.r.o. transportów, dotyczących dostaw folii stretch - rzekomo na Słowację pod adres widniejący na dokumentach CMR jako miejsce przeznaczenia, tj. R. [...] - nie miał być i nie został wykonany na trasie R., ul. T. [..] – R. [...], Słowacja, lecz na terenie Polski. Także K. W. - właściciel T. K. W., w odniesieniu do wszystkich transportów wymienionych w załączniku do pisma z dnia 20.11.2012r. oświadczył, że transport folii z Z. sp. z o.o. zlecała firma G. M. J., P., [...] G., zlecenia przekazywał telefonicznie w dniu wykonania usługi lub dzień wcześniej, przedstawiciel tej firmy G. G., a zlecane transporty wykonywane były do różnych miast w Polsce.

Tym samym w ocenie Organu ustalanie danych personalnych pracowników firm spedycyjnych, zajmujących się obsługą zleceń transportowych - w odniesieniu do R. sp. z o.o. i T. K. W. (w odniesieniu do M. był to T. M., którego protokół przesłuchania został włączony jako dowód w przedmiotowym postępowaniu) i przeprowadzenie dowodu z ich przesłuchania na okoliczności rzeczywistego przebiegu dostaw, byłoby powieleniem dowodów na tę samą okoliczność.

Organ odwoławczy stwierdził, że co do kwestii przeprowadzenia dowodu z przesłuchania pracowników firm spedycyjnych, organ kontroli skarbowej zajął stanowisko w postanowieniu nr [...] z dnia [...].06.2016r.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie i uzupełnienie odwołania zawiera jedynie subiektywne przekonanie Strony co do sposobu przeprowadzenia postępowania i wagi zgromadzonych dowodów i nie wpływa na stanowisko zajęte w decyzji wydanej przez organ kontroli skarbowej. Organ wskazał, że Spółka nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów, które mogłyby potwierdzić, iż ustalenia organu kontroli skarbowej przedstawione w wydanej decyzji nie są zgodne ze stanem faktycznym. Zarzuty odwołania Organ uznał za niezasadne.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 13 oraz art. 42 ustawy o VAT poprzez uznanie, że przedmiotowe transakcje nie stanowią wewnątrzwspólnotowych dostaw: towarów, co do których przysługiwałoby Spółce prawo do zastosowania stawki 0% oraz że posiadane przez Spółkę dokumenty Organ uznał za niepotwierdzające dokonania dostaw poza terytorium RP, nie uwzględniając dobrej wiary Spółki oraz okoliczności tych dostaw;

- przepisów postępowania, tj.;

art. 120, art. 121 § 1 i art. 122. art. 191 oraz art. 193 Ordynacji w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, poprzez nieuwzględnienie w postępowaniu zasad opisanych w przepisach prawa, w szczególności zasady in dubio pro tributario, zasady prowadzenia postępowania w sposób nienaruszający zaufania podatnika do organów podatkowych oraz niepodjęcie wszelkie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

W uzasadnieniu skargi podniosła, iż potwierdzała w trakcie postępowania fakt potwierdzania numeru NIP nabywcy towarów - dostawy dokonywane były wyłącznie w momencie uzyskania informacji z bazy VIES o tym, że podmiot jest aktywny. Podejście to należałoby uznać za prawidłowe oraz zapewniające bezpieczeństwo podatkowe. Taki sposób dokumentacji statusu strony transakcji jest powszechny w obrocie gospodarczym i akceptowany przez organy podatkowe.

Spółka podkreśliła, że podatnicy obowiązani są do weryfikacji na dzień dostawy, a zatem ewentualne późniejsze zmiany w statusie nabywcy nie powinny automatycznie powodować stwierdzenia naruszeń w działaniu podatnika. Sprawdzanie dokumentów założycielskich kontrahentów oraz wszelkiej innej dokumentacji gromadzonej na początku współpracy powinno być wystarczające.

W przypadku zatem gdy Spółka dokonywała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz kontrahenta unijnego będącego w momencie dostawy zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, to w sytuacji, gdy spełnione również były wszystkie warunki, o których mowa w ww. przepisach art. 42 ust. 1 oraz art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy o VAT- w tym wskazywano na fakturach właściwe i ważne numery identyfikacji VAT nabywców zagranicznych, nadawane im przez państwo członkowskie UE, co było potwierdzane za pośrednictwem strony internetowej VIES na dzień dokonania tej dostawy.

Drugi ze wspomnianych warunków, który musi być spełniony celem zastosowania stawki 0% w WDT, dotyczy zgromadzenia wymienionych ustawą dokumentów potwierdzających fakt dostarczenia towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim. Podatnik dokonujący WDT w celu zastosowania stawki 0% ma obowiązek zgromadzić dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski.

W przypadku przewozu zlecanego przewoźnikowi - miał on miejsce w przypadku Spółki - zastosowanie znajdują art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT wskazujące, jakie dokumenty powinny służyć potwierdzeniu faktu dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski. Przy czym przepis ust. 3 definiuje dokumenty podstawowe, a ust. 11 - pomocnicze.

W przypadku przewozu towarów, gdy transport zlecany jest przewoźnikowi (spedytorowi), ważną rolę odgrywa posiadanie dokumentów przewozowych. Należy jednak zwrócić uwagę na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. I SA/Bd 926/09), w którym to Sąd w treści uzasadnienia odniósł się do kwestii, czy dla zastosowania stawki 0% każdorazowo niezbędne jest posiadanie dokumentu przewozowego. Sąd bowiem wskazał, że "w przypadku podjęcia przez podatnika starań dla uzyskaniu potwierdzenia dostawy towarów od przewoźnika odpowiadającego warunkom dokumentu przewozowego i niemożliwości jego otrzymania, sam brak tego dokumentu nie może być podstawą pozbawienia podatnika, niejako automatycznie, prawa do stosowania stawki 0% z tytułu WDT, jeżeli inne posiadane przez podatnika dokumenty (kopia faktury, specyfikacja sztuk załadunku, pismo od kontrahenta zawierające stwierdzenie, że otrzymał on towar oraz wskazanie miejsca wydania towaru) potwierdzają fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce. Uzależnianie stosowania stawki 0% od przedłożenia dokumentu przewozowego, jeżeli podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy i nie zachodzą okoliczności wskazujące na jakiekolwiek nadużycie podatkowe, nie wynika z Dyrektywy Rady 2006/112".

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania prawne w kontekście sytuacji Spółki, wskazała, że dysponuje kompletem katalogu dokumentów podstawowych w postaci: dokumentów przewozowych oraz kopią faktury dostawy, która stanowi jednocześnie specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku.

Spółka podkreśliła, że w wielu przypadkach posiada ona dokumenty przewozowe, na których widnieje podpis w rubryce 24, czasami jest tam również wskazana data odbioru towaru.

W ocenie Spółki powyższe wymogi konieczne do uznania transakcji za WDT i zastosowania stawki 0% zostały zatem w jej przypadku spełnione: z posiadanych informacji wynikało bowiem, że sprzedawane przez nią towary opuszczały terytorium kraju, co znajdowało potwierdzenie w otrzymywanych od przewoźników dokumentach przewozowych oraz dokumentach WZ. Ponadto miejsca dostawy były uzgadnianie z nabywcami (siedziby kupujących) i fakt dostawy do tych miejsc nigdy nie był przez kontrahentów Spółki kwestionowany. Podkreślić należy, ze żadne okoliczności przedmiotowych dostaw nie mogły wzbudzić podejrzeń Spółki, że towar nie jest ostatecznie dostarczany tam, gdzie zostało to wcześniej umówione, a dokumenty transportowe, na których wskazywano miejsce odbioru na Słowacji czy w Niemczech, podpisywane przez przewoźników, nie potwierdzają faktycznie zaistniałych zdarzeń.

Spółka wskazała na nieścisłości stanu faktycznego prezentowane w decyzjach przez organy obu instancji i pominięcie przez Organ pewnych istotnych faktów ustalonych w trakcie przeprowadzonego postępowania dowodowego, które świadczą na korzyść stanowiska Spółki w przedmiotowej sprawie.

Zdaniem Spółki, zeznania nie potwierdzają jednoznacznie braku wywozu z terytorium Polski towarów sprzedawanych przez Spółkę. Zarówno bowiem zeznania S. S., jak i G. G. potwierdzają dokonanie dostaw na terytorium Słowacji czy też Niemiec. W przypadku dostaw do Niemiec świadek potwierdził również, że towar był osobiście odbierany przez J. P. K., tj. kontrahenta Spółki. Chociaż organ nie zakwestionował tych zeznań, z góry założył, że folia ta nie została jednak wywieziona poza granice Polski.

W przypadku natomiast wielu innych faktur dokumentujących sprzedaż Spółki na rzecz tych kontrahentów organ nie ustalił faktycznego miejsca rozładunku, tylko z góry założył, że towary pozostały w kraju, pomimo zeznań świadków potwierdzających wieloetapowość poszczególnych dostaw (przykładowo w swoich zeznaniach P. W. stwierdził, że "jest tylko kolejnym przewoźnikiem w trasie").

Spółka podniosła, że przygotowując dokumenty CMR dla kierowców, którym wydawany był towar, wyraźnie określała miejsce dostawy, tj. określone lokalizacje w Niemczech czy na Słowacji. Za niezrozumiałe uznała, dlaczego następnie przewoźnicy dostarczali towary w inne miejsca. Wskazała, iż Kierowca podpisywał się na jednym egzemplarzu dokumentu CMR, czym potwierdzał, że towar będzie jechał do wskazanego przez Spółkę miejsca. Ponadto zabierał ze sobą identyczne egzemplarze dokumentu CMR dla zlecającego transport oraz odbiorcy towaru. Były to dokumenty tożsame, które jednoznacznie określały miejsce dostarczenia towarów poza granicami RP. Według Skarżącej trudno przyjąć, jakoby kierowcy nie mieli wiedzy, że przekazywane im dokumenty CMR to międzynarodowe listy przewozowe. Jeżeli mieli co do nich wątpliwości, logiczne wydawałoby się niepodpisywanie tych dokumentów. Natomiast listy te podpisywane były dobrowolnie, w związku z czym według strony nie można założyć, że przewoźnicy nie mieli świadomości, że towar miał zostać wywieziony poza granice RP.

Zdaniem Skarżącej z zeznań świadków wynika, że to przedstawiciele firm spedycyjnych M. czy R. dawali szczegółowe instrukcje co do poszczególnych transportów. Na dokumentach mieli oni informacje o "schowaniu dokumentów" lub ,,neutralizacji dokumentów", co świadczy o tym, że celowo zatajano przed Spółką, dokąd zlecane i kierowane były poszczególne transporty. Przykładowo J. P. w swoich zeznaniach wskazywał, że otrzymywał w Spółce wypełnione dokumenty i na "transporty" - które zgodnie ze zleceniami spedycyjnymi od firmy R. trafiały do S. - otrzymywał dokumenty WZ z adresem słowackim.

Według Spółki skoro kierowcy zgłaszający się po odbiór towarów otrzymywali dokumenty transportowe do wglądu i podpisu, to na nich powinna spoczywać odpowiedzialność za poświadczania nieprawdy, a nie na Spółce. Przede wszystkim natomiast należało wyjaśnić, dlaczego pomimo ustalonych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami adresami dostaw, wynajmowane przez tych kontrahentów firmy spedycyjne podawały kierowcom nieprawidłowe lokalizacje. Organ założył z góry, że Spółka doskonale wiedziała o tym, że towar będzie jechał w inne miejsce, niż by to wskazywały dokumenty. Nie zastanowiono się, dlaczego kierowcy poświadczali nieprawdę i podpisywali przekazywane im dokumenty, jednocześnie zdając sobie sprawę z tego, jakie jest miejsce dostawy określone przez Spółkę (co potwierdzają zeznania niektórych świadków, którzy stwierdzają, że na zleceniach transportowych, które otrzymywali, znajdowała się informacja, że jest to transport dla firmy, której siedziba znajduje się na Słowacji/w Niemczech). Ponadto kierowcy w swoich zeznaniach również potwierdzają, że byli informowani przez samą Spółkę, jakie jest miejsce rozładunku.

Zdaniem Skarżącej zeznania świadków jednoznacznie potwierdzają, że zlecenie przewozu do innych miejsc niż wskazane w dokumentach CMR nie zostały im zlecone przez Spółkę, co tylko potwierdza, że nie miała ona wiedzy o dostarczaniu sprzedawanego towaru do lokalizacji innych niż wskazane na dokumentach CMR. Spółka podkreśliła, że nie miała wiedzy o przekazywanych kierowcom odbierającym towar ze Spółki informacjach o innych miejscach rozładunku na terytorium Polski.

Według Spółki e-mail jaki otrzymała Pani D. K. z informacjami "dostawa R.- D." może wskazywać na fakt przeładunku towaru w tym miejscu, zanim trafi w miejsce docelowe. Jest to częsta praktyka wielu firm transportowych. Miejsce przeładunku nie jest wskazywane w dokumencie CMR, ale towar i tak ostatecznie trafia w miejsce określone na CMR. Od momentu odebrania za towar odpowiada przewoźnik i fakt dokonania przeładunku nie jest istotny dla sprzedającego towar. Nie ma również obowiązku wpisywania miejsca przeładunku w dokumentach CMR czy też dodatkowych uzgodnień w tym zakresie.

Spółka zwróciła uwagę, że zasady dokonywania dostaw poprzez uzyskiwanie zamówień drogą telefoniczną są powszechnie praktykowane w branży handlowej. Standardem jest kontakt z wykorzystaniem poczty elektronicznej, telefonu, komunikatorów elektronicznych, sms. Sposób komunikowania się z klientem głównie przez telefon i pocztę elektroniczną nie może - jak chciałyby organy obu instancji - świadczyć o nieprawidłowościach w prowadzonej działalności, czy chęci działania niezgodnie z przepisami prawa. Nie jest bowiem tak, że każdy szczegół transakcji - na etapie negocjacji - jest ustalany mailowo czy pisemnie. Powyższy sposób ustalania warunków dostaw jest typowy na rynku. W praktyce również telefoniczne zamówienia nie są w sposób szczególny dokumentowane.

Zarówno zatem od strony formalnej, jak i materialnej przedmiotowych transakcji WDT brak jest w ocenie Spółki nieprawidłowości związanych z przedmiotowymi transakcjami. Komplet dokumentów, z których dla Spółki wynikało potwierdzenie dostawy towarów na terytorium innego państwa niż terytorium kraju, otrzymywanie zapłat za dostawy (również przedpłat), kontakt z przedstawicielami kontrahentów, łącznie świadczyły o tym, że transakcje zostały przeprowadzone prawidłowo. Ponadto Spółka legitymowała kierowców, którzy odbierali towar - bez zrobienia kserokopii dowodu nie wydawano towaru.

Argumentując swoją dobrą wiarę w wyborze kontrahentów Skarżąca wskazuje na orzeczenie TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Axel Kittel oraz Récolta Recycling SPRL (C-439/04. C-440/04) oraz wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. I FSK 1200/11. Podkreśliła, że pomimo aktów staranności, jakich można było od Spółki wymagać, padła ofiarą oszustwa. Nie mogła się bowiem spodziewać, że legalnie działające firmy będą prowadzić działalność opartą na nieprawidłowościach. Organy ponadto nie wykazały działania Spółki w złej wierze - niewystarczającym jest bowiem zarzucanie Spółce niedbalstwa i lekkomyślności.

Przedstawiona przez Organ w decyzji argumentacja jest w ocenie Spółki niedopuszczalna i sprzeczna z ugruntowanym w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz TSUE poglądem, zgodnie z którym podatnik działający w dobrej wierze nie może zostać uznany za podmiot świadomie i celowo działający w celu uzyskania korzyści związanych z nieprawidłowościami w podatku od towarów i usług. W powyższym kontekście istotne znaczenie według Spółki ma również wyrok TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C- 587/10 Vogdändische Straßen, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR) przeciwko Finanzamt Plauen, który Skarżąca obszernie cytuje. Strona wskazuje także, że znaczenie dobrej wiary podkreślano również niejednokrotnie w wyrokach sądów, np. w wyroku NSA z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1687/13 czy wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1630/12, które Spółka również cytuje w uzasadnieniu skargi.

Zdaniem Spółki negatywna ocena dobrej wiary Spółki przez Organ nie ma oparcia w zebranym materiale dowodowym - ocena w tym zakresie powinna być dokonywana w świetle okoliczności znanych Spółce (możliwych do ustalenia) na moment dostawy. Na uwagę zasługują w tym zakresie zdaniem Spółki tezy NSA zawarte w wyroku z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt IFSK 576/13.

Zasadnicze znaczenie ma w takim przypadku według Skarżącej ustalenie, czy Spółka oceniając na moment dokonywania sprzedaży miała podstawy, aby podejrzewać, że transakcja nabycia stanowi nadużycie i że towar, który wydawała z magazynu firmom spedycyjnym/transportowym może nie dotrzeć do wyznaczonego przez Spółkę miejsca. Spółka podjęła natomiast wystarczające czynności weryfikacyjne. Strona podkreśla, że nie wiadomo dokładnie również, jakich czynności organ oczekuje w stosunku do weryfikacji kontrahentów.

Powołując się na wyrok TSUE w sprawie Stehcemp Skarżąca stwierdza, że nie wolno od Spółki domagać się czynności stanowiących w istocie wywiad gospodarczy.

Według Strony konieczne byłoby ustalenie, czy Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcja wiąże się z naruszeniem prawa. TSUE nie formułuje przy tym szczegółowego wzorca postępowania, oczekiwania w stosunku do nabywcy towaru muszą być: 1) uzasadnione, 2) racjonalne, 3) nie mogą odpowiadać czynnościom sprawdzającym, jakie są z reguły przypisane organom podatkowym.

Zdaniem Skarżącej w świetle powyższego oraz mając na uwadze cytowane orzecznictwo, działania Spółki należy uznać w tym zakresie za wystarczająco staranne. Należy podkreślić, że weryfikacja kontrahenta poprzez sprawdzenie dokumentów rejestrowych (założycielskich) oraz sprawdzanie numeru VAT UE jest normatywnie przyjętym standardem postępowania w wewnątrzwspólnotowym obrocie usługowym. Wynika on z art. 18 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona).

Strona wskazała, że prawo polskie oraz prawo wspólnotowe nie nakładają na podatnika obowiązku podejmowania żadnych środków ostrożności wykraczających poza zwykłe handlowe środki bezpieczeństwa. Organ nie wskazał natomiast, jakich to aktów staranności nie dopełniono. Co więcej, Spółka posiada wszystkie dokumenty potwierdzające dostawę. Nie mogła także przewidzieć, że nabywca lub firmy transportowe nie wywiążą się ze swoich obowiązków. Dokonała wszystkich aktów staranności, jakich można było oczekiwać w okolicznościach tej sprawy. Nie wykazano też, aby Spółka działała świadomie albo współdziała z osobami uczestniczącymi w oszustwie podatkowym. Na moment dokonywania dostaw Spółka nie miała żadnych podstaw, aby przypuszczać, że mogą istnieć w tym zakresie jakieś nieprawidłowości, zobowiązujące do szczególnej (podwyższonej) ostrożności.

Ocena, czy podatnik działał w dobrej czy złej wierze, nie może według Spółki opierać się głównie na okolicznościach dotyczących kontrahentów Spółki, a takiej dokonał w istocie Organ. Spółka powołuje wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. I FSK 748/13.

W związku z powyższym Strona stwierdziła, że brak było podstaw do przyjęcia, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczy, były dokonywane w celu oszustwa. Na podstawie materiału dowodowego sprawy nie można twierdzić, że Spółka miała świadomość co do charakteru dokonywanych transakcji.

Strona ponownie powołując wyrok TSUE zapadły w dniu 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 wskazała, że wyrok ten wydany został przede wszystkim na kanwie zasady neutralności VAT, wpisując się w spójne orzecznictwo TSUE dotyczące prymatu dobrej woli podatnika w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jak również prymatu przestanek materialnych nad formalno-prawnymi w odniesieniu do możliwości realizowania zasady neutralności podatkowej. Wyrok ten zdaniem Skarżącej powinien mieć wpływ na zasady oceny transakcji i zdarzeń, takich lub podobnych do tych, jakie zostały opisane w stanie faktycznym.

Strona podnosi, że odbiór towaru z magazynów Spółki, płatności z polskiego rachunku bankowego oraz potwierdzanie przez kierowców miejsc dostawy poza terytorium Polski, jak brak wiedzy o dostarczaniu towarów do innych niż ustalane lokalizacji nie może stanowić podstawy do twierdzenia, że Spółka nie może traktować przedmiotowych transakcji jako WDT.

Spółka wskazała również, że nawet jeżeli po stronie kontrahentów miały miejsce jakieś naruszenia czy nieprawidłowości, to Spółka nie miała o nich wiedzy, a także nie zaistniały okoliczności w trakcie współpracy, które mogłyby wskazywać na takie postępowanie. Spółka działała w dobrej wierze z zachowaniem należytej staranności.

Spółka weryfikowała dokumenty założycielskie, sprawdzała NIP kontrahenta, dokumenty rejestrowe oraz aktywność numeru VAT w bazie VIES na moment dostawy. W jej ocenie były to wystarczające czynności, które wyczerpywały znamiona weryfikacji kontrahentów z należytą starannością. W sytuacji, gdy nie zaistniały okoliczności mogące wzbudzić wątpliwości Spółki, brak było podstaw powzięcia wątpliwości co do prawidłowości prowadzonej przez kontrahentów działalności, nie ma podstaw do wymagania od Spółki szczegółowej ich weryfikacji: współpraca układała się prawidłowo. Spółka otrzymywała płatności, miała ponadto kontakt z przedstawicielami kontrahentów.

Powołując się na orzecznictwo TSUE w szczególności wyrok w z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie C-80/11 i C-142/11, Skarżąca podnosi, że dla pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego mają znaczenie okoliczności wskazujące albo wykluczające świadome działanie podatnika w celu dokonania lub współdziałania w oszustwie podatkowym. Podkreśliła, że w przypadku Spółki sytuacja taka nie miała miejsca. Brak jest również w przedmiotowej sprawie obiektywnych przesłanek, że wiedziała ona lub powinna była wiedzieć, że transakcje te wiążą się z nieprawidłowościami po stronie nabywców, czy przewoźników.

Spółka zarzuciła, że w wydanej decyzji organ pominął oczywisty wymóg dokonania oceny wiarygodności w świetle okoliczności na dzień dostawy, a nie na dzień sporządzenia protokołu z kontroli i w kontekście takiej wiedzy, jaką wówczas powinna posiadać i posiadała Spółka, a nie tego, co organ kontroli skarbowej, mający do tego stosowne kompetencje, jest w stanie dopiero ex post ustalić. Nie można oczekiwać, aby podatnik zatrudniał wywiadownię gospodarczą za każdym razem, kiedy rozpoczyna współpracę z nowym kontrahentem. Jest to niczym nieuzasadnione i nieracjonalne. Strona podnosi, że analogiczne wnioski wynikają z wyroku w sprawach C-642/11 i C-643/11 z dnia 31 stycznia 2013 r.

Skarżąca podkreśliła, że organ dokonując oceny materiału dowodowego pominął sposób i okoliczności dostawy, zeznania niektórych świadków, dowody w postaci dokumentacji posiadanej przez Spółkę, a także bezzasadnie określił ekstraordynaryjny miernik należytej staranności, jakiego oczekiwał od Spółki. Mając na względzie okoliczności sprawy. Spółka twierdzi, że w zakresie dokonywanych dostaw była zobowiązana do dochowania "zwykłej" staranności (którą to zwykłą staranność na moment rozpoczęcia współpracy dochowała).

Strona zwraca tu uwagę na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28.10.2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1192/15) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 15.03.2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1630/12

Spółka podkreśliła, że weryfikowała dokumenty założycielskie, sprawdzała aktywność numeru NIP kontrahenta przed każdorazowym wystawieniem faktury (w przypadku braku aktywnego numeru nie dokonano by transakcji) oraz weryfikowała dokumenty rejestrowe (założycielskie). W jej ocenie były to wystarczające czynności. W sytuacji, gdy nie zaistniały okoliczności mogące wzbudzić wątpliwości Spółki, brak było podstaw powzięcia wątpliwości co do prawidłowości prowadzonej przez kontrahentów działalności, nie ma podstaw do wymagania od Spółki szczegółowej ich weryfikacji: współpraca układała się prawidłowo. Spółka otrzymywała płatności, miała ponadto kontakt z przedstawicielami kontrahentów. Dodatkowym faktem potwierdzającym prawidłowość działań Spółki, jest to, że wystawiała ona z dodatkowym opisem: "Odbiorca zobowiązuje się do wwiezienia towaru za granicę Rzeczpospolitej Polskiej. Odbiorca Zobowiązuje się do rozliczenia z urzędem skarbowym z podatku należnego od towarów i usług obowiązującego w kraju Zarejestrowania importera (odbiorcy) towaru". Zapis ten był dodatkowym działaniem Spółki mającym na celu dochowanie należytej staranności. W ocenie Skarżącej podpisywanie faktur przez kontrahentów miało charakter swoistego oświadczenia składanego przez nabywcę, a tym samym utwierdzało ją w przekonaniu, że towar był dostarczany w miejsca, które zostały ustalone pomiędzy stronami transakcji.

Według Skarżącej trudno również przyjąć za zasadny zarzut wobec Spółki, że powinna sprawdzać koncesję przewoźników - to nie Spółka była zlecającym transport, tylko jej klienci, tj. firmy M., P., O. oraz K.. Po stronie tych firm w opinii Strony leżał obowiązek weryfikacji wynajmowanych przewoźników i posiadanych przez nich kwalifikacji. Spółka przekazywała po prostu towar przewoźnikom wynajętym przez kontrahentów i mogła jedynie przyjąć, że są w pełni wykwalifikowani i kompetentni. Zakładanie, że to Spółka, będąc podmiotem, który nie nabywał tych usług, powinna je w sposób szczególny weryfikować - jest bezpodstawne.

W ocenie Spółki organ nie wziął również pod uwagę faktu, że transport zawsze był organizowany przez kontrahentów Spółki — Spółka tylko wydawała towar kierowcom przysłanym przez wynajmowane firmy spedycyjne. Każdorazowo Spółka legitymowała kierowcę i zamieszczała jego dane na dokumentach CMR. Bez tych czynności nie wydawano towaru, co świadczy o dokonywaniu przez nią działań o charakterze należytej.

Według Strony ustalenia organów obu instancji wskazują na świadome działania kontrahentów Spółki mające na celu w prowadzenie jej w błąd.

Spółka nie zgadza się ze stanowiskiem organów obu instancji, iż okoliczności współpracy powinny wzbudzić wątpliwości Spółki co do rzetelności jej kontrahentów. Według Spółki zarówno zgromadzone przez Stronę dokumenty, jak i przebieg współpracy z kontrahentami oraz okoliczności transakcji świadczą o tym, że w przedmiotowej sprawie została zachowana należyta staranność i Spółka działała w dobrej wierze.

W kwestii naruszenia przepisów postępowania powołując art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej Strona zarzuca, iż w przedmiotowej sprawie nie podjęto wszystkich niezbędnych działań, nie przesłuchano m.in. J. P. K., R. K. oraz V. M.. Wzięto pod uwagę jedynie, że kierowcy potwierdzają brak wywiezienia towaru poza terytorium Polski, a nie zwrócono należytej uwagi na fakt, że Spółka wydawała towary przewoźnikom z intencją ich dostarczenia na Słowację do Niemiec, co potwierdzały wystawiane przez nią dokumenty przewozowe - przewoźnicy natomiast podpisując się pod tymi dokumentami potwierdzali nieprawdziwe faktyczne zdarzenia.

Ponadto z jednej strony Organ bezpodstawnie kwestionuje dokumenty przedłożone przez Spółkę, dokumentujące dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, przeprowadza złożone postępowanie dowodowe i przesłuchuje kilkudziesięciu świadków, chcąc wykazać, że towar sprzedany przez Spółkę nie opuścił terytorium Polski, z drugiej strony pomija wnioski dowodowe, których przedmiotem miało być przesłuchanie pracowników firm spedycyjnych, którzy czynnie uczestniczyli w organizowaniu kwestionowanych dostaw, ograniczając się do stwierdzenia, że w tym zakresie wystarczającym dowodem są dokumenty pozyskane od firm spedycyjnych. Potwierdza to jedynie postawioną powyżej tezę, że Organ za wszelką cenę chce wykazać z góry przyjęte założenie, że kwestionowane transakcje nie odpowiadają warunkom wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, i Spółka miała pełną tego świadomość już na etapie ich realizacji.

W ocenie Skarżącej organ naruszył również art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ ocena sprawy zaprezentowana przez Organ znacznie wykracza poza swobodną ocenę dowodów. Według Spółki ze zgromadzonych przez Organ dowodów nie wynika, że transakcje nie miały miejsca, ani tym bardziej, że Podatnik nie zachował należytej staranności w weryfikacji kontrahenta.

Pojawiające się w sprawie wątpliwości zostały według Skarżącej bez należytego sprawdzenia i zebrania wystarczających dowodów, rozstrzygnięte na Jej niekorzyść.

Materiał dowodowy nie jest w ocenie Spółki kompletny, co podkreśla zarzut naruszenia art. 122 oraz 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Zdaniem Spółki przesłuchania dodatkowych osób były działaniami koniecznymi, istotnymi dla wyjaśnienia sprawy.

Według Strony przesłuchując kierowców odpowiedzialnych za transport folii ze Spółki nie zapytano ich o powroty ze Słowacji do Polski. Słowacki Urząd przedstawił bowiem dokumenty, z których wynika, że ci sami kierowcy, którzy odbierali z E. folię, również wieźli ją ze Słowacji do Polski. W trakcie postępowania nie przesłuchano ani też nie wezwano do złożenia wyjaśnień przedstawicieli firm, którym P./M. odprzedał folie, czyli firmy T. i I.. Co istotne, nie przesłuchano również właściciela firmy P. i M. - Pana V. M.. czy właściciela firmy O. - Pana R. K.. W ocenie Spółki zeznania tych osób są bardzo istotne dla sprawy: to właśnie bowiem te osoby były właścicielami firm, którym Spółka sprzedawała towary i to oni organizowali odbiory folii ze Spółki. To na ich polecenie przewoźnicy - często za pośrednictwem firm spedycyjnych - transportowali towary odbierane z magazynu Spółki - w określone przez nich miejsca, niezgodne de facto z miejscami dostawy, które wskazywała Spółka.

Według Strony w sprawie należało również przesłuchać spedytorów z firmy R.. Przyjęto od nich jedynie zestawienia transportów. Natomiast na podstawie tych zeznań można byłoby ustalić, kto zlecał transporty i jakie wytyczne były w związku z nimi przekazywane. W ocenie Spółki, pomogłoby to ustalić, dlaczego była ona wprowadzana w błąd co do miejsca dostawy sprzedawanych towarów i pomóc w ustaleniu pełnego przebiegu transportu przedmiotowych towarów.

Strona zarzuciła również, że organ nie uznał za stosowne przesłuchania Pana K.. W ocenie Spółki jego - nieobecne w aktach wskutek zaniechania podjęcia tego przesłuchania przez organ - zeznania mają największe znaczenie dla sprawy. Ponadto organ nie zweryfikował informacji o początkowym etapie działalności Spółki i zawarł w decyzji nieprawidłowe dane. Spółka nie zgodziła się również z zarzutami stawianymi Prezesowi Spółki "E." P. S. S..

Organ naruszył również według Spółki art. 193 § 4 i art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej poprzez nie uznanie ksiąg Podatnika za dowód tego, co wynika z ich zapisów, ponieważ nie ma podstaw do tego. aby uznać zakwestionowane faktury za niedokumentujące zdarzeń gospodarczych. W związku z tym organ nie miał prawa zastosować art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej.

Również wykładnia przepisów prawa dokonana w przedmiotowej decyzji narusza w ocenie Strony podstawową zasadę wykładni prawa — in dubio pro tributario, nakazującą rozstrzyganie wszelkich niejasności na korzyść podatnika i stanowiącą dodatkową gwarancję ochrony praw podatnika. Jeżeli bowiem nawet Organ miał wątpliwości — powinien był dopuścić wykładnię względniejszą dla Spółki.

W ocenie Spółki wymogi konieczne do uznania transakcji za WDT i zastosowania stawki 0% zostały zatem w jej przypadku spełnione: z posiadanych informacji wynikało bowiem, że sprzedawane przez nią towary opuszczały terytorium kraju, co znajdowało potwierdzenie w otrzymywanych od przewoźników dokumentach przewozowych oraz dokumentach WZ. Ponadto miejsca dostawy były uzgadnianie z nabywcami (siedziby kupujących) i fakt dostawy do tych miejsc nigdy nie był przez kontrahentów Spółki kwestionowany. Żadne okoliczności przedmiotowych dostaw nie mogły wzbudzić podejrzeń Spółki, że towar nie jest ostatecznie dostarczany tam. gdzie zostało to wcześniej umówione, a dokumenty transportowe, na których wskazywano miejsce odbioru na Słowacji czy w Niemczech, podpisywane przez przewoźników, nie potwierdzają faktycznie zaistniałych zdarzeń.

Strona stwierdziła, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego brak jest podstaw do przyjęcia, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że towary sprzedawane na rzecz M., O., P. oraz J. P. K. nie opuszczały terytorium kraju, a tym samym nie wypełniały warunków do uznania ich za WDT. Na podstawie materiału dowodowego sprawy nie można twierdzić, że Strona miała świadomość co do charakteru dokonywanych transakcji, a przypisywanie zamiaru bezpośredniego działania w tym zakresie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i jest rażąco sprzeczne z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym Spółka twierdzi, że miała prawo do rozliczania przedmiotowych transakcji jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Pismem procesowym z dnia 4 października 2017 r. pełnomocnik Skarżącej podtrzymał zarzuty i argumentację zawartą w skardze. Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem zasady ochrony zaufania obywatela do państwa oraz unijnej zasady ochrony uzasadnionych oczekiwań oraz z naruszeniem wniosków płynących z wyroku TSUE z dnia 18 maja 2017 r. w sprawie C-624/15;

W szczególności Spółka zwróciła uwagę na fakt, iż jej działalność w zakresie dostaw wewnątrzwspólnotowych była poddana kontroli przez kontrolujących podległych Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w R., a kontrole zakończyły się następującymi protokołami kontroli, w których nie stwierdzono nieprawidłowości:

a) z dnia 7 grudnia 2009 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarowi usług za wrzesień 2009 r., nr postępowania 3872,

b) z dnia 24 czerwca 2010 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji wewnątrzwspólnotowych z kontrahentem P. J. K. za okres od stycznia do grudnia 2009 r., nr postępowania 4227,

c) z dnia 15 października 2010 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 2010 r., nr postępowania 4447,

d) dnia 4 czerwca 2013 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia transakcji wewnątrzwspólnotowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2010r, nr postępowania 4676.

Skarżąca podniosła, że z akt postępowania wynika, iż pomimo prowadzenia przez Dyrektora UKS rozległego postępowania kontrolnego, a następnie prowadzenia przez Dyrektora IS postępowania odwoławczego, żaden z organów nie zweryfikował, czy rozliczenia Spółki w zakresie podatku VAT były we wcześniejszych okresach przedmiotem kontroli organów podatkowych oraz jakie były ustalenia tych kontroli (i wystarczyłoby zapoznać się z książka kontroli prowadzoną przez Spółkę).

W ocenie Skarżącej gdyby Dyrektor IS, lub wcześniej Dyrektor UKS, przeprowadził stosowną analizę dostrzegłby, że Spółka była już uprzednio kontrolowana przez właściwy organ podatkowy, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego. Skarżąca wskazała, że za okres 2009-2010 r. przeprowadzone zostały kontrole podatkowe w zakresie VAT zakończone ww. protokołami kontroli. Dyrektor IS, a wcześniej także Dyrektor UKS, wydając wobec Spółki decyzje, w sposób nieuprawniony zignorowali potrzebę przeprowadzenia analizy w zakresie tego, czy w oparciu o dokumenty urzędowe w postaci protokołów kontroli (które to kontrole były realizowane przez właściwe organy podatkowe, w szczególności w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych):

a) Spółka miała prawo uważać, że w sposób prawidłowy rozlicza transakcje wewnątrzwspólnotowe, oraz

b) Spółka miała prawo oczekiwać, że prowadzi działalność gospodarczą w sposób zgodny z przepisami o VAT oraz kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w taki sam sposób.

Mając na uwadze powyższe Spółka podniosła, że okres 09.2009 r. oraz 08.2010 r. były objęte kontrolą w całości, a ponadto cały 2009 r. był objęty kontrolą w zakresie prawidłowości rozliczeń z kontrahentem P. J. K., zaś okres 01-07.2010 r. był weryfikowany w zakresie realizowanych transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka twierdzi, że na podstawie protokołów kontroli zasadnie mogła wnosić, że nie doszło do uchybień w zakresie rozliczania VAT (skoro zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej takie nieprawidłowości, gdyby zostały stwierdzone, powinny być zawarte w protokołach kontroli).

Zdaniem Skarżącej, skoro działalność Spółki została poddana kontroli i dokonane rozliczenia zostały zweryfikowane jako prawidłowe, a następnie, w wyniku podjęcia szeroko zakrojonych działań operacyjnych (liczne przesłuchania świadków, posłużenie się materiałami uzyskanymi z prowadzonych postępowań karnych, uzyskanie informacji od zagranicznych administracji podatkowych) rozliczenia podatkowe Skarżącej zostały zakwestionowane, winno zostać ocenione przez Dyrektora IS w świetle wniosków płynących z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE dotyczącego należytej staranności i dobrej wiary (w myśl którego, w szczególności, od podatnika nie można wymagać podejmowania działań kontrolnych, które nie należą do jego obowiązków).

W ocenie Skarżącej gdyby Dyrektor IS lub Dyrektor UKS przeprowadził ww. analizę dokumentów urzędowych (protokołów kontroli podatkowych) musiałby dojść do przekonania, iż są to dokumenty świadczące o tym, że bezpodstawne są twierdzenia organów o niezachowaniu wystarczających środków ostrożności przy podejmowaniu decyzji o wchodzeniu w relacje handlowe z kwestionowanymi kontrahentami i niezadbaniu o sprawdzenie ich rzetelności. Umożliwiłoby to także potwierdzenie, iż Skarżąca nie miała świadomości w zakresie ewentualnie nieprawidłowej działalności swoich kontrahentów, a w szczególności wiedzy takiej nie miała i nie mogła mieć w momencie dokonywania kwestionowanych transakcji, gdyż wiedza taka zdobyta została dopiero przez Dyrektora UKS lub Dyrektora IS i organy śledcze po przeprowadzeniu szeroko zakrojonych i długotrwałych czynności kontrolnych. Zdaniem Skarżącej z uwagi na przedmiotowe naruszenia zaskarżona decyzja winna zostać uchylona. Wniosek dowodowy nr 1:

Skarżąca wniosła ponadto o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów urzędowych w postaci protokołów kontroli sporządzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.:

a) z dnia 7 grudnia 2009 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., nr postępowania [...],

b) z dnia 24 czerwca 2010 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji wewnątrzwspólnotowych z kontrahentem P. J. K. za okres od stycznia do grudnia 2009 r., nr postępowania [...],

c) z dnia 15 października 2010 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 2010 r., nr postępowania [...],

d) z dnia 4 czerwca 2013 r. w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia transakcji wewnątrzwspólnotowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2010 r., nr postępowania [...].

W kolejnym piśmie procesowym z dnia 10 października 2017 r. pełnomocnik Skarżącej podtrzymał zarzuty i argumentację zawartą w skardze z dnia 17 listopada 2016 r. oraz w piśmie z dnia 4 października 2017 r.

Ponadto wskazał, że organy nie były uprawnione do zajęcia stanowiska, iż Spółka (jej Zarząd) wiedziała lub mogła wiedzieć, iż kwestionowani kontrahenci nie dokonali wywozu nabytego towaru za granicę, pomimo braku przeprowadzenia czynności procesowych skoncentrowanych na ustalenie stanu wiedzy oraz świadomości Spółki (jej Zarządu) w dacie realizacji transakcji. W ocenie Skarżącej analiza materiału dowodowego zgromadzonego przez Dyrektora UKS i Dyrektora IS oraz podjętych przez te organy czynności procesowych wskazuje, iż pomimo przeprowadzenia rozległego i długotrwałego] postępowania (postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora UKS trwało ponad 50 miesięcy), działania organów skoncentrowane były przede wszystkim na dokonaniu ustaleń w zakresie wywozu] poza terytorium Polski towaru sprzedanego przez Spółkę.

Skarżąca podniosła, iż ani jednak Dyrektor UKS, ani Dyrektor IS, nie skupił realizowanych czynności procesowych na dokonaniu ustaleń w zakresie świadomości Spółki (jej Zarządu) i istnienia podstaw do podejrzeń w zakresie nierzetelności kontrahentów w dacie realizacji transakcji. Organy poświęciły praktycznie całość postępowania dokonaniu ustaleń, iż towar sprzedany przez Spółkę nie został wywieziony przez nabywców z Polski i z tych ustaleń starają się wywieść wniosek, iż Spółka (jej Zarząd) wiedziała lub mogła wiedzieć o nierzetelnym i oszukańczym postępowaniu swoich kontrahentów.

Zdaniem Skarżącej z okoliczności leżących po stronie kontrahentów Spółki (w tym w szczególności wprowadzania Spółki w błąd w zakresie dokonania wywozu towarów), nie sposób wyciągać wniosków o stanie wiedzy i świadomości Spółki (jej Zarządu) w zakresie nierzetelności transakcji. Ustalenie czy Spółka (jej Zarząd) wiedziała lub mogła wiedzieć o braku wywozu towarów przez kontrahentowi wymagało przeprowadzenia odrębnych czynności skoncentrowanych właśnie na tej kwestii.

W ocenie Spółki dowodem na bierność organów w zakresie gromadzenia materiału dowodowego dotyczącego wiedzy i świadomości Spółki (jej Zarządu jest brak przesłuchania osób zarządzających Spółką (Prezesa Spółki S. S. oraz Wiceprezes Spółki A. S.).

Skarżąca zwróciła ponadto uwagę, iż organy nie przesłuchały pracowników Spółki, ale ograniczyły się do włączenia do akt protokołów przesłuchań z innych postępowań (w ramach których nie zadano pytań, które mogłyby służyć ustaleniu stanu wiedzy lub świadomości Spółki - jej Zarządu, co do nierzetelności transakcji).

W ocenie Skarżącej skoro w świetle orzecznictwa TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych obowiązkiem Dyrektora UKS, a następnie Dyrektora IS, było przeprowadzenie postępowania (czynności procesowych) właśnie w zakresie wiedzy, świadomości i podstaw do podejrzeń Spółki w zakresie rzetelności transakcji w dacie ich realizacji.

Skarżąca podniosła, iż Organy podatkowe obydwu instancji nie przesłuchały kluczowych w sprawie świadków, tj. P. J. K., R. K. oraz V. M., którzy jak wynika z zaskarżonej decyzji byli odpowiedzialni za Doręczenie odpisu wyroku z dn. 15.11.2019 r. z uzasadnieniem organizowanie oszukańczego procederu na szkodę Skarbu Państwa i Spółki. W ocenie Skarżącej gdyby organy podatkowe obydwu instancji podjęły działania w celu pozyskania dowodu z przesłuchania świadka K., skierowały do niego wezwania, zapewne udałoby się przesłuchać P. J. K.. Dzięki temu organy dostrzegłyby, że działania ww. świadka oraz współpracujących z nim osób były ukierunkowane na szkodę Skarbu Państwa, a także Spółki, a także że Spółka nie miała świadomości w dacie zawierania transakcji co do oszukańczego charakteru działalności świadka. Spis akt postępowania nie wskazuje, aby Dyrektor UKS lub Dyrektor IS starali się przesłuchać P. K.. Brak jest bowiem odnotowanych wezwań skierowanych do P. K., czy to na niemiecki, czy jego polski adres.

Podobnie według Skarżącej, gdyby organy podatkowe obydwu instancji podjęły działania w celu pozyskania dowodu z przesłuchania świadka V. M. (np. podjęły próbę skorzystania z pomocy prawnej zagranicznej administracji podatkowej w celu przeprowadzenia takiego przesłuchania czy choćby skierowały korespondencję bezpośrednio do Pana M. z wezwaniem na przesłuchaniem na adres w B.), dostrzegłyby, że działania ww. świadka oraz współpracujących z nim osób były ukierunkowane na szkodę Skarbu Państwa, a także Spółki, a także że Spółka nie miała świadomości w dacie zawierania transakcji co do oszukańczego charakteru działalności świadka.

Skarżąca podnosi też, że Dyrektor IS wydał zaskarżoną decyzję, w której w odniesieniu do niektórych transakcji, wobec braku dowodów zastosował domniemania, w oparciu o które odmówił Spółce prawa do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Skarżąca zauważyła, iż w odniesieniu do części transakcji organ nie zgromadził dowodów wskazujących na brak wywozu towarów poza Polskę, ale także w odniesieniu do tych transakcji zakwestionował rozliczenia podatkowe Spółki. Według Skarżącej gdyby Dyrektor IS poddał analizie dowody, a nie stosował domniemań (przypuszczeń) co do faktów, wydałby odmienne rozstrzygnięcie, przynajmniej w odniesieniu do części transakcji dokonanych przez; Spółkę.

Skarżąca jako nieprawidłowość wskazuje to, że Dyrektor IS wydał zaskarżoną decyzję, w której w odniesieniu do niektórych transakcji, dostrzegł, iż spedytorzy z firm M. oraz R. byli zaangażowani i świadomie uczestniczyli w tworzeniu dokumentów nieodzwierciedlających rzeczywistości w zakresie transportu towarów, jednocześnie jednak organ nie przedstawił dowodów na okoliczność by Spółka miała świadomości takiego działania spedytorów (którzy działali na zlecenie nabywców towarów od Spółki, poza wiedzą Spółki), w szczególności co do działań określanych jako "neutralizacja dokumentów". W ocenie Skarżącej gdyby Dyrektor IS zebrał tego rodzaju dowody i poddał je właściwej analizie, dostrzegłby, że działania spedytorów ukierunkowane były na szkodę Skarbu Państwa, a także Spółki, a także że Spółka nie miała świadomości w dacie zawierania transakcji co do oszukańczego charakteru działalności nabywców towarów.

Skarżąca zarzuciła w piśmie naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonej decyzji opartej na wadliwie ustalonym stanie faktycznym, albowiem opartym na wadliwie ocenionym materiale dowodowym. Skarżąca zarzuciła, iż Dyrektor IS w zaskarżonej decyzji nie poddał analizie zebranego materiału dowodowego w celu ustalenia, czy niektórzy pracownicy Spółki nie byli zaangażowani w oszukańczą działalność jej kontrahentów. Organ nie przeanalizował również, czy z faktu takiego zaangażowania można wyciągać negatywne wnioski w odniesieniu do Spółki (czy można przenieść na Spółkę skutki takiej zaangażowania). W ocenie Skarżącej gdyby Dyrektor IS przeprowadził taką analizę i dał jej wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, musiałby dojść do przekonania, że Spółka nie może ponosić negatywnych konsekwencji działalności jej pracowników, którzy zapewne byli zaangażowani w oszukańczą działalność kontrahentów, dokonywaną na szkodę Skarbu Państwa i Spółki. W konsekwencji, wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor UKS lub Dyrektor IS wydałby kierunkowo odmienne rozstrzygnięcie.

Nadto Skarżąca zwraca uwagę na to, że Dyrektor IS w zaskarżonej decyzji wskazał, że niektórzy kierowcy zeznali, że Pani K. wskazała im miejsce dostawy w kraju, a nie na Słowacji lub w Niemczech. Mimo jednak, że tego rodzaju ustalenia zostały dokonane wyłącznie w odniesieniu do niektórych transakcji, wnioski w zakresie miejsca przeznaczenia towarów oraz wiedzy Spółki w tym zakresie zostały rozciągnięte na wszystkie kwestionowane transakcje. W ocenie Skarżącej gdyby Dyrektor IS przeprowadził prawidłową ocenę ww. materiałów musiałby dojść do przekonania, że wyłącznie w tych przypadkach, w których ustalone zostało, że D. K. wskazała inny adres dostawy niż wynikający z dokumentów, uzasadnione mogło być stanowisko Dyrektora IS w zakresie wiedzy Spółki o braku wywozu towarów z kraju.

Skarżąca podważa to, że dowodem świadczącym o braku rzetelności w działaniach Spółki w 2011 r. był fakt, iż S. S. zeznał w 2007 r., że nabywał w 2005 i 2006 r. towary od ówcześnie prowadzonej przez Pana K. firmy. Zdaniem Skarżącej gdyby Dyrektor IS w sposób rzetelny ocenił ww. dowód musiałby dojść do wniosku, iż fakt ten nie świadczy o braku należytej staranności Spółki w jej działaniach w 2011 r. związanych ze sprzedażą produkowanej folii. Skarżąca podniosła, że współpraca z firmą Pana K. (zakup folii) związana była z ówczesnym profilem działalności firmy Pana S., którym był handel różnymi towarami, w tym także folią stretch. Ponadto zauważyła, że rozliczenia podatkowe w zakresie nabyć folii od firmy Pana K. nigdy nie zostały zakwestionowane, w związku z czym brak było podstaw do podejrzeń co do osoby firmy Pana K..

W piśmie procesowym Spółka wskazuje, że stanowisko organów podatkowych w sprawie jest nieprawidłowe, albowiem Dyrektor UKS oraz Dyrektor IS dokonali błędnej oceny zebranych dowodów, a w szczególności:

a) zeznania świadka D. K., która wskazywała, że zarząd Spółki nie był zaangażowany w działania handlowe z kontrahentami,

b) zeznań świadków i wyjaśnień firm transportowych, tj. zeznań Pana H. i Pana S. oraz wyjaśnień L. M., S. O., firmy Z. Sp. z o.o., firmy M. Sp. z o.o., T. A., K. Z., S. K., firmy T. , z których wynika, że spedytorzy (M. oraz R.) tworzyli dokumentację transportową wprowadzającą w błąd Spółkę w zakresie faktycznego miejsca przeznaczenia sprzedawanych towarów,

c) protokołu przesłuchania świadka T. M., z których wprost wynika, że dochodziło do "neutralizacji dokumentów",

d) okoliczności braku posiadania strony internetowej przez kwestionowanych kontrahentów,

e) okoliczność braku własnych środków transportu przez kwestionowanych kontrahentów Spółki,

f) okoliczność sporządzania dokumentów CMR przez pracowników Spółki. Gdyby Dyrektor IS w sposób rzetelny ocenił ww. dowody musiałby dojść do wniosku, iż Spółka (Zarząd Spółki) nie dysponował wiedzą o nieprawidłowościach mających miejsce po stronie nabywców towarów.

Skarżąca podnosi, że organ oparł się na niepełnym materiale dowodowym, w szczególności w zakresie stanu wiedzy i świadomości Spółki (w dacie dokonywania transakcji w 2011 r.) co do rzetelności kontrahenta i dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Według Skarżącej Dyrektor IS wydał zaskarżoną decyzję (i zaakceptował stanowisko Dyrektora UKS), w której uznał, iż Skarżąca wiedziała, a przynajmniej powinna była wiedzieć, że kontrahenci nie wywozili towaru z Polski, ale że faktycznym miejscem przeznaczenia produkowanej w Spółce folii stretch była Polska. Spółka nie zgodziła się z przedmiotową oceną. Wskazała, że stanowisko organów podatkowych w sprawie jest nieprawidłowe, albowiem ani Dyrektor UKS ani Dyrektor IS nie zgromadzili kompletnego materiału dowodowego. W szczególności w aktach sprawy brak jest następujących dowodów:

a) zeznań Pana P. J. K., który w świetle treści zaskarżonej decyzji oceniany jako osoba organizująca i kierująca działaniami oszukańczymi, na szkodę Skarbu Państwa Spółki, na okoliczność organizowania oszukańczego procederu oraz stanu wiedzy Spółki (Zarządu Spółki) o tych działaniach, świadomości niektórych pracowników Spółki co do działań świadka,

b) zeznań Pana V. M., który w świetle treści zaskarżonej decyzji oceniany jest jako osoba organizująca i kierująca działaniami oszukańczymi, na szkodę Skarbu Państwa i Spółki, na okoliczność organizowania oszukańczego procederu oraz stanu wiedzy Spółki (Zarządu Spółki o tych działaniach, współpracy ze spedytorami w zakresie tworzenia wprowadzającej dokumentacji transportowej, świadomości niektórych pracowników Spółki co do działań świadka,

c) zeznań Pana M. P., w szczególności na okoliczność wiedzy jaką dysponował zakresie faktycznego miejsca przeznaczenia towarów, znajomości kwestionowanych kontrahentów oraz stanu wiedzy w Spółce (Zarządu Spółki) o ww. okolicznościach,

d) zeznań Pana R. S., w szczególności na okoliczność wiedzy jaką dysponował w zakresie faktycznego miejsca przeznaczenia towarów, znajomości kwestionowanych kontrahentów stanu wiedzy w Spółce (Zarządu Spółki) o ww. okolicznościach,

e) zeznań pracowników, spedytorów z firm spedycyjnych działających na zlecenie kontrahentów Spółki na okoliczność faktycznego miejsca przeznaczenia towarów, znajomości kwestionowanych kontrahentów, wiedzy niektórych pracowników Spółki o nieprawidłowościach (Pani D. K.) oraz stanu wiedzy w Spółce (Zarządu Spółki) o ww. okolicznościach,

f) protokołów kontroli VAT sporządzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, wskazujących, że kontrolowane rozliczenia, analogiczne do tych z 2011 r., były prawidłowe (skoro brak jest stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości) i nie budziły podejrzeń,

g) zeznań pracowników [...] Urzędu Skarbowego przeprowadzających kontrole podatkowe w Spółce zakończone protokołami kontroli wskazującymi, że rozliczenia Spółki były prawidłowe (skoro brak jest stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości), a dotyczących następujących okresów:

i. wrzesień 2009 r. - Pan M. B.,

ii. styczeń - grudzień 2009 r. - Pan W. P.,

iii. sierpień 2010 r. - Pan J. B. oraz Pani E. R.

iv. styczeń - lipiec 2010 r. - Pan W. P., Pan M. K., na okoliczność zidentyfikowanych w czasie przeprowadzonych kontroli podatkowych okoliczności, które mogłyby wzbudzać jakiekolwiek podejrzenia w odniesieniu do sposobu realizowania i dokumentowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, stosowanych metod weryfikacji kontrahentów, ze szczególnym uwzględnieniem transakcji Spółki z P. J. K., M. V. M. czy O. S.r.o.

Według Skarżącej gdyby organ posłużył się testem określonym w wyroku brytyjskiego Wysokiego Trybunału Sprawiedliwości (High Court of Justice) z dnia 12 maja 2010 r. w sprawach połączonych Mobilx Ltd (w zarządzie przymusowym), Blue Sphere Global Ltd i Calltel Telecom Ltd & Anr doszedłby do przekonania, że Spółka nie miała podstaw by wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach wiążących się z nadużyciem VAT. Skarżąca podniosła, iż z orzecznictwa TSUE wynika, że kwestionowanie prawa podatnika do zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji dostaw wewnątrzwspólnotowych winno się opierać na teście wiedzy (podejrzeń), tj. wymagane jest wykazanie, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach związanych z oszustwem.

Wreszcie, w piśmie procesowym Spółka zarzuca, że decyzję wydano z naruszeniem zasady proporcjonalności oraz nieprawidłowym rozłożeniem ryzyka ponoszenia ciężaru oszustw popełnionych przez kontrahentów Spółki;

W szczególności Spółka zwróciła uwagę na fakt, że:

a. w Spółce zostały przeprowadzone liczne kontrole podatkowe, które nie wykazały nieprawidłowości w odniesieniu do analogicznych transakcji (z perspektywy Spółki, jako producenta i dostawcy towarów), co miało legitymizujący walor w odniesieniu do wielu kontrahentów,

b. ustawa o VAT nie tylko nie daje podatnikom narzędzi do tego, by zweryfikować rzetelność kontrahenta, ale także nie wymaga podejmowania takiej weryfikacji,

c. w branży folii stretch Ministerstwo Finansów jak dotąd nie wydało listu ostrzegawczego, a zastosowanie samej instytucji listu ostrzegawczego dla określonej branży miało miejsce dopiero w 2014 r., gdy Ministerstwo Finansów wraz z Ministerstwem Gospodarki wydało list ostrzegawczy dla branży paliwowej oraz dotyczący obrotu elektroniką,

d. dopiero obecnie Ministerstwo Finansów zdecydowało się na podjęcie działań w celu określenia przesłanek tzw. należytej staranności6, tj. stworzenia katalogu pozytywnych przesłanek, których! realizacja miałaby chronić podatników przez zaangażowaniem się w transakcje z oszustami VAT oraz przed konsekwencjami w postaci podważania prawa do odliczenia VAT;

e. co istotne, ww. katalog ma dotyczyć wyłącznie transakcji krajowych, a nie transakcji takich jak będące podstawą sporu, a zatem Ministerstwo Finansów nadal nie zamierza wesprzeć eksporterów towarów, dokonujących obrotu z podmiotami z innych państw UE lub spoza UE;

f. dopiero obecnie Ministerstwo Finansów zdecydowało się na wydanie generalnego ostrzeżenia dotyczącego ryzyka podatkowego związanego z nabywaniem towarów i usług od podejrzanych podmiotów oraz akcentującego potrzebę weryfikacji partnerów biznesowych w celu minimalizacji ryzyka na gruncie VAT;

g. co istotne, ww. ostrzeżenie dotyczy wyłącznie transakcji krajowych, a nie transakcji takich jak będące podstawą sporu, a zatem Ministerstwo Finansów nadal nie podjęło generalnych działań w celu ostrzeżenia eksporterów towarów, dokonujących obrotu z podmiotami z innych państw UE lub spoza UE;

h. ani fiskus, ani inne organy administracyjne ani sądy nie podjęły skutecznych działań celem wyeliminowania możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez takie podmioty ]ä P. K., czy V. M., przez co Spółka, jak i inne podmioty, narażone zostały na podważanie przez organy podatkowe rozliczeń VAT z uwagi na nadużycia popełniane przez te osoby;

i. Spółce odmówiono wydania interpretacji indywidualnej potwierdzającej schemat postępowania, który mógłby zostać uznany za świadczący o dochowaniu należytej staranności na gruncie VAT w kontekście jej profilu działalności gospodarczej, tj. produkcji folii stretch i dostarczania jej do zagranicznych kontrahentów;

Skarżąca podkreśliła, iż Dyrektor IS nie rozważył, czy wydając zaskarżoną decyzję nie narusza zasady proporcjonalności i neutralności VAT, obarczając Spółkę ciężarem ekonomicznym oszustw popełnionych przez inne podmioty.

Skarżąca w piśmie procesowym zarzuciła następnie naruszenie art. 1 Protokołu nr 19 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności z dnia 4 listopada 1950 r.10 oraz art. 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji RP oraz w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Praw Człowieka w Strasburgu z dnia 22 stycznia 2009 r. (wniosek nr 3991/03) w sprawie Bulves AD przeciwko Bułgarii, przez obciążenie podatnika skutkami majątkowymi bezprawnych działań jego kontrahentów, tj. obciążenie Spółki podatkiem VAT wg stawki jak dla transakcji krajowych, w sytuacji gdy to nie Spółka, lecz jej kontrahenci winni byli ponieść przedmiotowy ciężar.

W treści pisma Skarżąca zawarła ponadto wnioski o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z oświadczenia zarządu Skarżącej oraz z protokołów przesłuchań świadków, złożonych w toku postępowania za inny okres rozliczeniowy.

Skarżąca zwróciła się do Sądu o skorzystanie z możliwości skierowania postanowienia w trybie art. 155 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do:

1) Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.

2) innych właściwych organów, w tym w szczególności organów Inspekcji Transportu Drogowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

1. W sprawie sporne jest prawo Skarżącej do stosowania stawki 0% do sprzedaży folii. Spółka te transakcje traktowała jako WDT, Organy są natomiast zdania, że należało je opodatkować jako dostawy krajowe.

W ocenie Spółki wymogi konieczne do uznania transakcji za WDT i zastosowania stawki 0% zostały w jej przypadku spełnione, Organy są przeciwnego zdania. W ocenie Sądu rację w tym sporze należało przyznać Organom.

2. Kluczowe są dwie kwestie: po pierwsze, czy organy prawidłowo ustaliły, że podatnik nie dysponuje dowodami jednoznacznie wskazującymi, że towary sprzedawane przez Skarżącą (folia) opuszczały terytorium kraju, a jeśli tak, to – po drugie - czy mimo braku wiarygodnego potwierdzenia wywozu towaru (dostawy wewnątrzwspólnotowej) prawo Skarżącej do zastosowania stawki 0% może zostać utrzymane ze względu na to, że można jej przypisać tzw. dobrą wiarę.

3. Spółka twierdzi, że padła ofiarą oszustwa w podatku od towarów i usług – "nie mogła się bowiem spodziewać, że legalnie działające firmy będą prowadzić działalność opartą na nieprawidłowościach". Kwestionuje jednak zarówno prawidłowość ustaleń organów co do braku wywozu towarów, jak też i to, że organy odmówiły uznania jej działania za prowadzone w dobrej wierze.

4. Odnośnie do kwestii pierwszej (potwierdzenia wywozu towaru), przypomnieć należy, że Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, czyli dokumentacji w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy (ust. 4) oraz w przypadku wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (ust. 5).

Zgodnie z ust. 4, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3) określenie towarów i ich ilości;

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Stosownie natomiast do art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W rozpoznanej sprawie w ocenie organów, którą Sąd w pełni podziela, Skarżąca na okoliczność transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami nie przedstawiła wiarygodnych dowodów wywiezienia i dostarczenia towarów w ramach WDT.

5. Przechodząc do oceny prawidłowości ustaleń faktycznych należy uznać za prawidłowe ustalenia organów co do braku podstaw do stosowania stawki 0% dla dostaw dokonywanych na rzecz M. V. M., któremu to podmiotowi Spółka wystawiła 23 faktury VAT, opisane szczegółowo w zestawieniu znajdującym się na stronach 4-10 decyzji organu pierwszej instancji.

Wszystkie wymienione w ww. zestawieniu faktury zawierają zapis o treści "Odbiorca zobowiązuje się do wywiezienia towaru za granicę Rzeczpospolitej Polskiej. Odbiorca zobowiązuje się do rozliczenia z urzędem skarbowym z podatku należnego od towarów i usług obowiązującego w kraju zarejestrowania importera (odbiorcy) towaru".

Analizując transakcje zaewidencjonowane na rachunkach bankowych Spółki organy ustaliły, że zapłat za dostawy udokumentowane wyżej wymienionymi fakturami dokonano z polskiego rachunku bankowego, dane kontrahenta: V. M., ul. P. [..], [...] B.. To ustalenie nie budzi zastrzeżeń i nie jest przez Skarżącą kwestionowane.

Organ otrzymał (30. Listopada 2011 r.) odpowiedź administracji podatkowej Słowacji, na wniosek o sprawdzenie rzetelności transakcji dostaw towarów do M. V. M. (słowackiego kontrahenta Strony) wystosowany na podstawie art. 7 Rozporządzenia Rady WE Nr 904/2010/UE z dnia 7 października 2010r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie Rady WE) . Z treści odpowiedzi wynika, że pod wskazanym adresem, tj. [...] C., R. [...], V. M. nie posiadał pomieszczeń magazynowych. Słowacki organ podał, że V. M. złożył oświadczenie, że towary zostały przejęte na terenie Słowacji, a po ich sprawdzeniu przesłane z powrotem do Polski do ostatecznych klientów. Z oświadczenia V. M. złożonego słowackim służbom podatkowym wynika, że towary zakupione od E. nie były nigdzie przechowywane; po przejęciu i sprawdzeniu były transportowane przez nabywcę do Polski. Transport organizowany i opłacony był przez V. M., który złożył telefoniczne zamówienia na transport do firmy spedycyjnej R., ul. J. [...]. P. (dalej: R.) i M. Sp. z o.o., ul. O. [...], K. (dalej: M.). Faktury dostawcy i nabywcy płacone były przelewem bankowym na rachunek bankowy prowadzony w Polsce. V. M. przedłożył faktury dostaw i nabyć oraz dokumenty CMR do każdej z nich. Odnośnie do faktur sprzedaży towaru na rzecz kontrahentów w Polsce oświadczył ponadto, że "transport do nabywców dokonywany był przez firmy spedycyjne, w dokumencie CMR wymienione są nazwiska kierowców i numery rejestracyjne tablic". Na stronach 11-12 decyzji organu pierwszej instancji znajduje się zestawienie zawierające informacje wynikające z dokumentów, przekazanych przez V. M. słowackim służbom podatkowym. Na okoliczność transportu towarów do odbiorcy, wskazanego na fakturach, ujętych w ww. zestawieniu, w charakterze świadków przesłuchani zostali kierowcy, których imiona i nazwiska, numery dowodów osobistych, a także numery rejestracyjne samochodów, którymi wykonali usługi transportowe, widnieją na dokumentach CMR oraz WZ.

6. W ocenie Sądu organy prawidłowo przesłuchały świadków i prawidłowo – z ich zeznań – wyciągnęły wniosek, że folia nie została wywieziona za granicę.

I tak J. P. (protokół przesłuchania świadka z dnia 17.12.2012r., karty 180-207 akt sprawy) zeznał, że prowadząc własną działalność gospodarczą świadczył m.in. usługi transportowe na rzecz firmy R.. Zeznał, że towar wyszczególniony na wszystkich okazanych mu WZ i CMR transportowany był od Skarżącej do S. M., do firmy K., nie na Słowację.

Świadek potwierdził swoje podpisy na dokumentach CMR, oświadczył ponadto, że nie zwrócił uwagi, że podpisuje dokumenty CMR, gdyż nigdy nie jeździł za granicę i nie wiedział, że podpisuje międzynarodowy list przewozowy. Zeznał, że potwierdzony dowód WZ zwracał do R.. Zeznał, że nie ma licencji na transport międzynarodowy, nigdy nie świadczył i nie świadczy usług transportu międzynarodowego. M. W. jest jego pracownikiem i raz wiózł towar z E. do S., zaś pozostałe transporty świadek wykonał osobiście.

Kolejny świadek - S. S. (protokół przesłuchania świadka z dnia 25.01.2013r., karty 422-434 akt sprawy) zeznał, że w 2011r. prowadził własną działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług transportowych; po okazaniu dokumentów, w których jako adres dostawy wskazano C.. R. [...] lub S.. R. [...] zeznał, że dokonywał transportu towarów wyszczególnionych na okazanych dokumentach tylko do przejścia w B., gdyż nie posiada uprawnień do świadczenia usług transportu międzynarodowego. Twierdził, że odbiór towaru przez Słowaków odbywał się na parkingu przed przejściem granicznym, gdzie towar był przeładowywany na samochody słowackie i przedstawiciel firm słowackich, którego nazw iska nie pamiętał, potwierdził odbiór towaru. Według świadka, wykonanie transportu na Słowację zlecał mu telefonicznie przedstawiciel firmy słowackiej, który przedstawił się jako V. M.. Z nim też uzgadniane były warunki dostawy do B.. Wydaje mu się, że Słowak odbierający towar w B., którego nazwiska nie pamięta, to nie był M., gdyż. cyt. "w rozmowach telefonicznych dość dobrze mówił po polsku, a na podstawie akcentu można było wnioskować, że jest to cudzoziemiec. Natomiast ten Słowak, który odbierał towar nie mówił po polsku". Po Otrzymaniu telefonu udawał się do działu sprzedaży E., gdzie otrzymywał dokument CMR i WZ i dokonywano kserokopii jego dowodu osobistego. Następnie po załadowaniu jechał do przejścia granicznego w B.. Za transport płaciły mu firmy słowackie, na rzecz których wystawiał faktury (za transport). Zeznał, że nie zna osobiście V. M.. V. M. zlecał mu odbiór i transport towarów dla firmy M. i P.. Okazane dokumenty otrzymywał w E., ale nie wie kto je sporządzał. Towar w B. rozładowywany był wózkiem, który mieli ze sobą Słowacy, cyt. "towar był na paletach, samochody ustawiane były tyłem, między nimi położona była blacha i dwóch ludzi przewoziło te palety na wózku". Nie wiedział czyją własnością był ten wózek. Zeznał, że nie płacił za towar odbierany z E. ani nie pobierał kaucji za palety. Przed dostarczeniem towaru do B. otrzymywał w E. dokument CMR w kilku egzemplarzach, następnie po dostarczeniu towaru przekazywał te dokumenty Słowakowi, który potwierdzał dostawę towaru i zwracał mu jeden potwierdzony list przewozowy, który zostawał u niego, resztę tych dokumentów otrzymywał Słowak. Nie wiedział więc jak i czy w ogóle dokumenty CMR wracały do E.

7. W decyzji organu II instancji na s. 13 – 21 szczegółowo opisano zeznania pozostałych świadków, którzy zeznawali co do transportu towarów zakupionych od Skarżącej przez M. V. M.. Świadkami tymi byli: A. R., M. R., P. W., W. W., M. W., S. W., M. D., G. K., A. P., W. L., O. M., W. M., J. Z.. Wszyscy ci świadkowie zeznali, że wozili towar odebrany od Skarżącej do odbiorców w kraju. Na zadane pytania jednoznacznie odpowiadali, że nie wozili towaru ani na Słowację, ani do Niemiec. Większość z nich wskazywała zresztą na brak uprawnień do wykonywania transportu międzynarodowego. A. R. (protokół przesłuchania świadka z dnia 18.03.2013r. karta 934-961 akt sprawy) zeznał, że nie zna firmy A. H., która to firma miała być odbiorcą folii od M. - ze Słowacji. Świadek ten zeznał, że nigdy nie woził folii ze Słowacji do Polski.

To, co podaje organ w decyzji, zgodne jest z treścią protokołów zeznań świadków. W ocenie Sądu prawidłowy jest wniosek organów, że zeznania tych świadków nie potwierdzają wywozu folii na Słowację.

Co do kwestii transportu folii zakupionej przez M., z akt sprawy wynika jeszcze, że Pan L. G. pomimo czterokrotnego wezwania nie stawił się na przesłuchanie (wezwania nie odebrano), a z pozyskanych przez organ dokumentów dotyczących świadczenia usługi transportowej samochodem [...] (opisane na s. 20 decyzji II instancji) wynika, że folia odebrana z E. dostarczona była do C., gdzie jej rozładunek potwierdziła S. sp. J. Także i w tym wypadku nie ma zatem dowodu na wywóz folii na Słowację. Także B. K. wyjaśnił, że transportu towarów od Skarżącej dokonywał na inny adres w R. (był to magazyn spedycji R.o/R., to co podał B.K. prawidłowo zrelacjonowano w decyzji DIS na s. 18.

Sąd nie znalazł zatem podstaw do tego, by kwestionować prawidłowość poczynionych przez organ w zakresie tego, że folia zakupiona przez M. V. M. nie została wywieziona za granicę, w tym na Słowację. Materiał dowodowy pozwala stwierdzić jedynie tyle, że folia została odebrana od Skarżącej i dostarczona w różne miejsca na terytorium Polski. Nie ma dowodu na to, że którykolwiek transport folii, sprzedanej przez Skarżącą na rzecz M. V. M., opuścił terytorium Polski. W ocenie Sądu organy słusznie zatem uznały, że same faktury dokumentujące WDT oraz dowody CMR nie stanowią podstawy do tego, aby Skarżąca mogła zastosować stawkę 0% dla dostaw na rzecz M.V. M..

8. Ustalenia dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w 2011r. do kontrahenta P. s.r.o. na Słowacji Sąd także uznał za prawidłowe. Na podstawie danych znajdujących się w aktach sprawy ustalono, iż Spółka wystawiła 56 faktur VAT na rzecz ww. kontrahenta, opisanych szczegółowo w zestawieniu znajdującym się w decyzji organu I instancji. W trakcie postępowania kontrolnego, na podstawie art. 7 Rozporządzenia Rady WE, zwrócono się do administracji podatkowej Słowacji o sprawdzenie rzetelności transakcji dostaw towarów do słowackiego kontrahenta podatnika, tj. P. s.r.o. (karta 21-24 akt sprawy).

W dniu 15.05.2013r. uzyskano odpowiedź administracji podatkowej Słowacji (karty 1367-1371 akt sprawy), z treści której wynika, że towary dostarczone z E. do P. s.r.o. zostały odprzedane firmie I. sp. z o.o. ul. P. [...], [...] L. z wyjątkiem jednej dostawy, którą P. s.r.o. sprzedała polskiej firmie F. S. K. z K.. Słowacki organ podatkowy potwierdziła, że do wszystkich faktur wystawionych przez E. dołączone zostały załączniki potwierdzające transport towarów (CMR) samochodami ciężarowymi, jak również faktury wystawione przez P.s.r.o. na firmy I. sp. z o.o. i F. S. K.. Transporty towarów dokonywane były przez polskich przewoźników, a najczęstszymi przewoźnikami byli: J. P., S. S., a nadto: M. R., S. K., S. W., J. O., J. M., F. i inni. Z oświadczenia P. s.r.o. wynika, że podmiot ten nie ma możliwości magazynowania towarów pod adresem wskazanym na dokumentach CMR (S., R. [...]); dostarczane towary sprawdzane były na pojazdach mechanicznych, a następnie wysyłane do ostatecznego nabywcy; z uwagi na to nie były magazynowane w wynajmowanym przez spółkę magazynie. Słowacki organ podatkowy wyraził ponadto wątpliwość co do faktu, czy towary rzeczywiście opuściły terytorium Polski.

9. Na okoliczność dostaw towarów do P. s.r.o., udokumentowanych fakturami ujętymi w powyższym zestawieniu, w charakterze świadków przesłuchani zostali kierowcy, których imiona i nazwiska, numery dowodów osobistych, a także numery rejestracyjne samochodów, którymi wykonali usługi transportowe, widnieją na dołączonych do faktur dokumentach CMR oraz WZ i których nazwiska wymieniły słowackie służby podatkowe w opisanej wyżej informacji.

Świadkiem był m.in. M. R. – kierowca (protokół przesłuchania świadka z dnia 17.12.2012r., karty 167-179 akt sprawy) zatrudniony w firmie P. z siedzibą w S., która świadczyła usługi dla firmy R.. Zeznał, że towar odbierał z ul. T., a przewoził na ul. P. w R.. Oświadczył, że firma P. nie potwierdzała mu dokumentu WZ nr [...]. gdyż świadczyłoby to o tym. że był w tej firmie. Nie spotkał się także z sytuacją, by w magazynie na ul. P. ktoś obcy podbijał dokument pieczątką swojej firmy. Na ul. P. w R. nikt nie potwierdzał świadkowi odbioru przywiezionego towaru. Po okazaniu świadkowi dokumentów pozyskanych z R. (karty 73-104 akt sprawy) świadek stwierdził, cyt. "Z tych dokumentów wynika, że nie było zleceń i że ja tam w ogóle nie byłem, nie wiem dlaczego tak jest. Nie wiem dlaczego to nie zostało wykazane. Ja w zleceniu dla mojego szefa piszę gdzie byłem''. Zaprzeczył, by pracownik E. wskazywał inne miejsce przeznaczenia niż dokumentuje to przedstawiona mu faktura, dodał ponadto: "Oni na pewno wiedzieli, że towar nie jedzie na Słowację. Po przyjeździe do E. kserowali mi dowód osobisty, otrzymywałem gotowe i wypełnione już dokumenty CMR i WZ. Od R. nie otrzymywałem żadnych dokumentów". Świadek zeznał, że nie przewoził folii z E. na Słowację ani do Niemiec. Zeznania te DIS obszernie przywołuje na s. 22 zaskarżonej decyzji, Sąd ocenił, że treść decyzji jest zgodna z protokołem przesłuchania, sposób przeprowadzenia dowodu nie budzi zastrzeżeń. Skarżąca nie podważyła też wiarygodności tego świadka.

Świadek J. P. (karty 180-207 akt) także zeznał, że odbierał folię od Skarżącej przy ul. T. [...] w R., a zawoził do S. (do firmy K.), nie na Słowację. Nie świadczył usług transportu międzynarodowego, nie miał takich uprawnień. Otrzymywał telefoniczne zlecenia na transport od R., jeden raz przewóz wykonał jego pracownik M. W.. Przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka nie budzi w ocenie Sądu zastrzeżeń, zeznania zostały prawidłowo przedstawione na s. 23 zaskarżonej decyzji DIS.

Świadek S. W. (protokół przesłuchania k. 641-655 akt) zeznał że przewoził folię od Skarżącej na ulicę P. w R., zlecenie transportu otrzymał z R., zostawił towar w magazynie R.. Jako kierowca zatrudniony w M. M. D. często woził też towar od Skarżącej do magazynu PKS. Zeznał, że nie woził towaru z E. na Słowację ani do Niemiec.

Sposób przeprowadzenia tego dowodu nie budzi zastrzeżeń, treść zeznań została rzetelnie zrelacjonowana w decyzji II instancji na s. 24.

Podobne w treści zeznania – nie potwierdzające wywozu folii za granicę, lecz dostarczanie jej od Skarżącej do krajowych odbiorców – złożyli także inni świadkowie. Świadek J. O. i zeznał, że woził towar od Skarżącej do W. (s. 24 decyzji organu II instancji), a nie zna firmy P. i nie woził towaru na Słowację; T. S. zeznał że przewoził towar w R. z ulicy T. na P., nie przewoził towaru z E. na Słowację ani do Niemiec, ani też z Niemiec lub Słowacji do E.; zeznał że jeździ tylko po kraju; świadek W. L. zeznał że zawoził folię od Skarżącej do Sokołowa, zaprzeczył aby wykonywał transport na Słowację lub do Niemiec; świadek S. B. zawoził towar od Skarżącej do S., zaprzeczył aby był z towarem na Słowacji lub w Niemczech; Świadek K. S. zeznał, że nigdy nie woził towaru za granicę (w tym na Słowację lub do Niemiec), zeznał że zawoził towar do S. lub G..

Świadek M. J. nic nie pamiętał na temat transportu, jaki wykonywał od Skarżącej, jego pracodawca potwierdził, że towar z E. został przewieziony do D. i dostarczył kopie dokumentów dotyczących tego transportu. Dowody te znajdują się w aktach sprawy (k. 2628-2631).

Dowody z zeznań tych świadków przeprowadzone były prawidłowe, po skonfrontowaniu z protokołami przesłuchań należy stwierdzić, że treść zeznań znajduje rzetelne odzwierciedlenie na ss. 25 – 26 decyzji organu II instancji. W ocenie Sądu nie potwierdzają one wywozu folii za granicę.

Także zeznania kolejnych świadków potwierdzają, że folie dostarczana była do odbiorców na terenie kraju – tak zeznali M. S., A. B., J. O., M. G., K. B., A. K., R. Z., G. K., Z. S., D. M., M. W., J. O., B. W., S. W., K.K., M. M., G. K., L. S., R. D., M. S. i in.

10. Skarżąca twierdzi, że niektórzy świadkowie (kierowcy) nie wykluczyli wykonywania przewozu folii na Słowację. Po analizie decyzji oraz materiału dowodowego Sąd stwierdza, że nawet w sytuacjach, gdy świadkowie ogólnikowo potwierdzali wykonanie przewozu na Słowację lub zasłaniali się niepamięcią co do miejsca rozładunku, materiał dowodowy nie wskazuje, że takie dostawy na Słowację miały miejsce.

I tak, co do transportu z 5 września 2011 r. wykonanego przez kierowcę A. K. organy ustaliły, że transport został wykonany od E. do S. (k. 1251-1254 akt, s. 42 decyzji organu II instancji). Co do transportu udokumentowanego fakturą z 5 maja 2011 r. organy prawidłowo ustaliły, że odbył się z R. do W. (s. 43 decyzji organu II instancji).

W. H. (s. 28 – 29 decyzji II instancji), potwierdził wykonywanie transportu towaru od Skarżącej do odbiorców w kraju, a co do kursów na Słowację ogólnikowo zeznał, że był tam raz albo dwa razy, a do Niemiec nie jeździł. Organ w ocenie Sądu rzetelnie przywołał w decyzji zeznania tego świadka. W ocenie Sądu nie wynika z nich, aby istotnie wywoził towar na Słowację, nie można takiego wniosku wysnuć z ogólnikowego twierdzenia o jednym czy dwóch kursach na Słowację, bez podania szczegółów, które to potwierdzenie nastąpiło po okazaniu dokumentów przez przesłuchującego. Podobnego charakteru zeznanie złożył D. B., który nie zaprzeczył dostarczeniu towaru na Słowację, ale nie potrafił podać żadnego szczegółu dotyczącego transportu, nie był w stanie opisać magazyny do którego dostarczył towar i nie wiedział, kto odebrał od niego towar. Na podstawie informacji pozyskanych od firmy transportowej zatrudniającej twego świadka organy ustaliły, że folię dostarczono do K. (k. 2828-2832 akt). Sąd to ustalenie organu uznaje za prawidłowe, nie dostrzegając w ogólnikowym zeznaniu D. B. potwierdzenia, że istotnie folia była wywieziona na Słowację (s. 29-30 decyzji II instancji).

Świadek S. K. (k. 634-640 akt sprawy) zeznał, że był zatrudniony w rzeszowskiej firmie transportowej, po okazaniu kopii dokumentów dotyczących sprzedaży oraz transportu folii od Skarżącej na Słowację do P. – zeznał, że jako kierowca wykonał taki transport, nie pamięta, kto mu go zlecił. Nie pamięta skąd odbierał towar, pamięta tylko że towar dowiózł w nocy do małej miejscowości na Słowacji, której nazwy nie pamiętał. Nie pamięta do jakiej firmy dostarczył towar, nie zna właścicieli firmy P. i pierwszy raz widzi pieczątkę tej firmy. Zeznał – po okazaniu mu dokumentów - że jeden raz dostarczył towar na Słowację, ale nigdy nie woził towaru do Niemiec.

Dowód z zeznań tego świadka w ocenie Sądu został przeprowadzony prawidłowo, a treść decyzji organu II instancji (s. 23) prawidłowo odzwierciedla zeznania. Zeznania tego świadka w ocenie Sądu organ słusznie ocenił jako niewiarygodne, świadek ten nie potrafił podać żadnych szczegółów (przesłuchanie odbyło się w lutym 2013 r., po niespełna 2 latach od rzekomego transportu, który miał mieć miejsce w kwietniu 2011 r.), potwierdził tylko to, co wynikał z dokumentów – gdy mu je okazano. Dowód z przesłuchania tego świadka nie potwierdza w ocenie Sądu wywozu towaru na Słowację, podobnie jak wywozu folii za granicę w ocenie Sądu w żaden sposób nie potwierdza K. K. (s. 33 decyzji organu II instancji), który zeznał, że nie pamięta, kto odbierał towar, kto potwierdzał jego odbiór, czy kiedykolwiek wykonywał transport z R. z E. na Słowację, stwierdził także, że nie kojarzy firmy P.. M. W. (s. 33-34 decyzji organu II instancji), któremu okazano dokumenty dotyczące transportu na Słowację, w którym miał być kierowcą - nie przypominał sobie kursu do S. na Słowacji. P. B. nie pamięta, czy woził towar od Skarżącej na Słowację (s. 36 decyzji organu II instancji), zeznał że nie kojarzy ani E., ani firmy P.. Na podstawie informacji dostarczonych od firmy zatrudniającej tego świadka ustalono, że towar został zawieziony do D..

L. C. (protokół przesłuchania świadka z dnia 11.02.2013r.. karty 620-621 akt sprawy) po okazaniu kopii dokumentów transportowych zeznał, że w 2011 r. wiózł towar, ale nie pamięta czy do firmy krajowej czy zagranicznej, na Słowację jeździł sporadycznie, jednak nie zna właścicieli finny P. i nigdy o takiej firmie nie słyszał. Dla ustalenia miejsca rozładunku ww. transportu folii, zwrócono się do pracodawcy kierowcy L. C. i ustalono w ten sposób, że usługa transportowa została wykonana na trasie R. – S., czyli wyłącznie na odcinku krajowym.

J. O. (protokół przesłuchania świadka z dnia 11.02.2013r., karty 587-605 akt sprawy, s. 41 – 42 decyzji organu II instancji) zeznał, że w 2011 r. pracował jako kierowca w firmie "S." z siedzibą L. [...]. Po okazaniu kopii listu przewozowego CMR i dowodu WZ, świadek potwierdził, że w grudniu 2011r., zgodnie z okazanymi dokumentami, przewiózł towar w postaci folii z R. na Słowację. Nie pamięta dokładnie, gdzie ten towar został zawieziony, ale na pewno na Słowację. Nie zna właścicieli firmy P., nikt z tej firmy nie zlecał świadkowi tego transportu, zeznał że w imieniu odbiorcy jacyś ludzie dokonali odbioru towaru i jego rozładunku, ale ich nazwisk nie znał. Nie wiedział, czy osoba potwierdzająca świadkowi odbiór towaru była właścicielem firmy P. czy była to inna osoba. Świadek nie był w stanie opisać magazynu odbiorcy na Słowacji, nie wiedział także, czy oprócz P. w miejscu rozładunku były jeszcze jakieś inne firmy.

Dla ustalenia miejsca rozładunku towaru, organ zwrócono się pismami z dnia 19.02.2013r., 21.08.2013r. i 10.12.2013r. do pracodawcy kierowcy, tj. S. T. B.. S. B. sp. J. L. [...] o przesłanie wszelkiej dokumentacji związanej m.in. z usługą transportu wykonaną przez J. O.. W oparciu o informacje przesłane przez S. (w dniu 07.03.2013r. i 13.09.2013r.) oznaczenie tego miejsca nie było możliwe (dwukrotnie przesłana została kserokopia dokumentu CMR wystawionego dnia 09.09.2011r. z oznaczeniem przewoźnika "B. D. P. [...], [...]".

J. J. (protokół przesłuchania świadka z dnia 30 lipca 2013r., karty 2094 - 2097 akt sprawy) zeznał, że w 2011r. zatrudniony był jako kierowca w firmie S. sp. j. L.. Po okazaniu listu przewozowego CMR z dnia 24.09.2011r. oraz dowodu WZ świadek potwierdził, że zgodnie z okazanymi mu dokumentami, pobrał z E. w R. towar w postaci folii strctch w asortymencie uwidocznionym na okazanych mu dokumentach w celu przewiezienia tego towaru na Słowację. Świadek nie przypominał sobie, czy pobrany w E. towar przewiózł do miejsca przeznaczenia, czyli do P. na Słowacji. Świadek oświadczył, że nie zna firmy P., firma ta nie zlecała mu transportu, nie pamięta i nie jest w stanie opisać wyglądu magazynu firmy P. – S., nie pamięta czy w ogóle wykonywał transport z R. na Słowację.

Dla ustalenia miejsca rozładunku towaru, zwrócono się, pismami z dnia 19.02.2013r., 21.08.2013r. i 10.12.2013r. do pracodawcy kierowcy, tj. S. T. B.. S. B. sp. j. L. [...] o przesłanie wszelkiej dokumentacji związanej m.in. z usługą transportu wykonaną przez J. J.; w oparciu o informacje przestane przez S. (w dniu 07.03.2013r. i 13.09.2013r.) oznaczenie tego miejsca nie było możliwe (dwukrotnie przesłana została kserokopia dokumentu CMR wystawionego dnia 09.09.2011r. z oznaczeniem przewoźnika "B. D. P. [...], [...]".

12. Skoro przewoźnicy wskazywali firmy spedycyjne jako wystawców zleceń na wykonanie transportów z miejscem załadunku Z. sp. z o.o. ul. T. [...], R., organy zwróciły się do firm spedycyjnych o przekazanie dokumentacji związanej z tymi transportami oraz podanie informacji dotyczących ich zleceniodawcy (k. 3272-3273 akt sprawy).

I tak M. sp. z o.o. przesłała zestawienie transportów m.in. z miejscem załadunku u Skarżącej w R., zawierające m.in. daty załadunku i rozładunku, wskazanie miejsc rozładunku, zleceniodawcę, przewoźników, numerów rejestracyjnych samochodów, którymi wykonane były transporty oraz imiona i nazwiska kierowców wraz z dokumentami dotyczącymi tych transportów. Prawidłowe zdaniem Sądu jest ustalenie organów, że żaden ze zleconych przez M. V. M. lub P. s.r.o. transportów, dotyczących dostaw folii stretch - rzekomo na Słowację - nie został wykonany na Słowację, lecz do kilku miejscowości w Polsce.

13. Jako dowód w postępowaniu, postanowieniem z dnia 17.06.2015r. włączona została kserokopia protokołu przesłuchania spedytora firmy M. T. M. z dnia 29.04.2015r. (karta 3605-3606 akt sprawy). Z treści tego protokołu wynika, że T.M. jako spedytor firmy M. Sp. z o.o. zeznał, że V.M. telefonicznie podawał Panu M. informacje dotyczące miejsc załadunku i dostaw towaru. T. M. szukał przewoźnika na daną trasę i wysyłał V. M. dane kierowcy, nr rejestracyjne samochodu i telefon kontaktowy do kierowcy. Przewoźnikowi natomiast wysyłał zlecenie transportowe wraz z danymi miejsca załadunku i przeznaczenia (kod miasta i jego nazwę). Z tego co pamięta, firma P. zlecała transport folii na Słowację i z powrotem. Na początku współpracy z P. było tak, że przewoźnicy jechali z towarem na Słowację i z nim wracali, bez rozładunku na Słowacji, takie instrukcje przekazywał V.M., a T. M. i z kolei firmom przewozowym. Gdzie dokładnie na Słowacji kierowca miał dostarczyć towar, to Pan M. osobiście przekazywał kierowcy. Pan M. stwierdził, iż sam się domyślił, że jak kierowca jedzie na Słowację i wraca z tym samym towarem nie rozładowując się, to na Słowacji doszło do ‘neutralizacji dokumentów’, która polega na wypisaniu nowych dokumentów w celu zachowania tajemnicy przed odbiorcą pierwotnego pochodzenia towar. Towar w Polsce przewożony był do takich miast jak: D., L., S., B., M., S., W., S., K.. Nazw firm Pan M. nie pamiętał, interesowały go tyko miejscowości, gdyż na tych trasach poszukiwał przewoźników. Pamięta, że w S. była firma K., a w M. firma F. B..

14. Pismem z dnia 20.11.2012r. organ kontroli skarbowej zwrócił się do firmy spedycyjnej R. S.A. O/R., ul. P. [...]. o przedstawienie dokumentacji potwierdzającej transport towaru z miejscem załadunku Z. sp. z o.o. R. ul. T. (karta 57 akt sprawy). W przesłanej w dniu 23.11.2012r. e-mailem odpowiedzi ww. firma spedycyjna zawarła zestawienie przesyłek zrealizowanych w 2011r., gdzie miejscem załadunku był R. ul. T. [...] oraz przesłała skany potwierdzeń odbioru towaru, krajowych listów przewozowych, faktur obciążających R. za zlecone transporty, dowody WZ (karty 73-104 akt sprawy).

Z ww. dokumentów wynika jednoznacznie, iż towar wydany z terminala R., przewieziony wcześniej z magazynu Skarżącej, dostarczony został do podmiotów, mających siedzibę w Polsce.

15. Zatem, w ocenie Sądu na podstawie zeznań świadków (w tym zwłaszcza kierowców), informacji od podmiotów zatrudniających kierowców oraz dokumentacji przedstawionej przez firmy spedycyjne oraz zeznań spedytora świadka T.M. (z firmy M. Sp. z o.o.) wynika, że towary zakupione przez M. i P. zostały od Skarżącej dostarczone do różnych miejsc w kraju. Nie ma natomiast żadnych dowodów na to, że sprzedaż folii na rzecz tych podmiotów może zostać zakwalifikowana jako WDT, ponieważ nie ma dowodów na to, że folia została wywieziona z terytorium kraju. Wręcz przeciwnie, zgromadzony materiał dowodowy, prawidłowo oceniony przez organy, wskazuje na to, że folia nie opuściła terytorium kraju.

Dokumenty, z których wynika, iż miejscem przeznaczenia towarów była Słowacja, nie stanowią w niniejszej sprawie wystarczającej podstawy do uznania, że miała miejsce WDT, ponieważ nie ma dowodu na to, że towar opuścił terytorium Polski.

16. Trzecim odbiorcą folii od Skarżącej był P. J. K., [...].. Sprzedaż dokonywana na jego rzecz wykazywana była także jako dostawy wewnątrzwspólnotowe i opodatkowane stawką 0%, do czego – zdaniem organów – Skarżąca nie miała prawa, gdyż towary zakupione przez ten podmiot dostarczane były do odbiorców w kraju.

Sąd uznał, że organ prawidłowo uzyskał informację od niemieckiej administracji podatkowej dotyczącą tego kontrahent Skarżącej i prawidłowo ją ocenił. Należy zatem uznać za poprawne ustalenie, że w świetle danych posiadanych przez niemiecką administrację podatkową P. J. K. nigdy nie wypełniał swoich zobowiązań podatkowych, nie złożył także żadnych deklaracji - nie deklarował wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów z Polski; z tego względu nie można także potwierdzić "obrotów wychodzących". Nie istnieją żadne zgłoszenia podatkowe, deklaracje lub dokumenty, z których wynikałoby otrzymanie przez niego towaru. Pod adresem "[...]" wynajmowany był garaż o pow. ok. 94 m kw, powierzchnia wg informacji niemieckiej administracji podatkowej, służyła tylko dla pozorowania ruchu towarów do Niemiec. Zachodzi również przypuszczenie, że towary do Niemiec nigdy nie dotarły. Z J. P. K. nie było żadnego kontaktu, brak było możliwości doręczenia korespondencji pod ww. adres, kierowana natomiast na polski adres J. P. K.-B. pozostawała bez odpowiedzi. Niemiecka administracja podatkowa wskazała także, iż zamierza, z mocą wsteczną, wykasować niemiecki numer identyfikacji podatkowej J. P. K., ponieważ nie wypełnia on swoich zobowiązań podatkowych i niemiecki numer NIP stosowany był przez niego bezprawnie.

Ustalenia co do tego, że towary zakupione przez ten podmiot u Skarżącej dostarczone były do różnych punktów na terenie kraju, nie zaś do Niemiec, organy poczyniły – zdaniem Sądu prawidłowo – w szczególności na podstawie zeznań kierowców, którzy (inaczej niż by to wynikało z treści dokumentów) przewozili towar od Skarżącej w różne miejsca w kraju, nie zaś do Niemiec. Z materiału dowodowego nie wynika, aby folia opuszczała Polskę.

M. J. (protokół przesłuchania z dnia 9 stycznia 2015 r.) zeznała, że od 2010 r. prowadziła firmę G. zajmującą się zakupem i sprzedażą folii stretch i granulatu, cały asortyment sprzedawany przez świadka pochodził od P. K., który wystawiał jej faktury z danymi F. P. K., W., ul. K. [...].

Na okoliczność dostaw towarów do ww. odbiorcy, ujętych w zestawieniu znajdującym się na str. 71-106 decyzji organu I instancji, w charakterze świadków przesłuchani zostali kierowcy, których imiona i nazwiska, numery dowodów osobistych, a także numery rejestracyjne samochodów, którymi wykonali usługi transportowe, widnieją na dokumentach CMR oraz WZ.

S. K. zeznał, że woził towar do S. do firmy F. zajmującej się przerobem folii (s. 52 decyzji II instancji), a do Niemiec nigdy nie jeździł, nie ma licencji na transport międzynarodowy. M. K. (s. 52) zeznał, że pracując w firmie transportowej woził towar z E. do miejsc w Polsce, nie pamięta do jakich, zeznał jednak że nigdy nie był za granicą, z całą pewnością nie jeździł do Niemiec, w tym do G., a firma transportowa, w której pracował, nie miała koncesji na transport międzynarodowy.

Świadek W. D. (protokół przesłuchania świadka z dnia 31.01.2014r, karty 2915-2917 akt sprawy) zeznał - po okazaniu mu kopii dokumentów – że towar wyszczególniony na okazanych dokumentach odbierał od Skarżącej, ale nie dostarczał go do Niemiec, tylko do L. do firmy, która zajmowała się przewijaniem folii, nie był to magazyn tylko firma produkcyjna, świadek widział maszyny do przewijania. Zlecenie transportowe świadek otrzymał od J. K., który znajdował mu pracę. Świadek oświadczył, że nie zna osoby o nazwisku J. P. K., nie zna firmy S. sp. z o.o. z W. wpisanej jako przewoźnik na dokumencie CMR, nie wie kto zlecił J.K. transport folii do L..

W. S. (protokół przesłuchania świadka z dnia 09.05.2013r., karty 1328-1332 akt sprawy) zeznał - po okazaniu świadkowi dokumentów – że w 2011 r. transportował folię z firmy E. z R. do L. dwa razy, ale ulicy nie pamięta, był to jakiś zakład przetwórstwa folii. Świadek oświadczył, że nie ma licencji na transport międzynarodowy, nie zna osoby o nazwisku J. P. K. B. i nigdy nie był w G.. Usługę wykonał samochodem nr rej. [...] . innych środków transportu nie posiadał, a swego samochodu nikomu nie użyczał.

W. M. (protokół przesłuchania świadka z dnia 31.10.2013r. (karty 2505-2507 akt sprawy) zeznał, że w 2011 r. zatrudniony był w charakterze kierowcy w firmie P., jeździł wyłącznie na terytorium kraju samochodem [...] nr rejestracyjny [...] i naczepą nr rej. [...] i poza nim nikt tego zestawu nie użytkował. Po okazaniu kopii dokumentów zeznał, że nie transportował takiego towaru do Niemiec; folię wymienioną na okazanych dokumentach świadek przewiózł w okolice G., do miejscowości S.. W R. był tylko jeden raz i tam załadowywał właśnie folię. Nie zna osoby o nazwisku J.P. K. ani firmy S. sp. z o.o. z W. i nigdy nie wykonał transportu z R. z Zakładu Produkcyjnego E. do Niemiec. Świadek do protokołu dołączył kserokopie trzech tarcz tachografowych z dnia 27, 28 i 29.06.2011r.

Z informacji i dokumentów przesłanych przez B. M. - właściciela PPUH B. wynika, że kierowca W. M. wykonał usługę transportową na trasie E. R., ul. T. [...] do F., ul. D. [...], S. (k. 2664-2666 akt sprawy).

J. T. (protokół przesłuchania świadka z dnia 09.10.2013r., karty 2497-2499 akt sprawy) zeznał, że w 2011r. zatrudniony był jako kierowca w firmie brata o nazwie U.K. T. z siedzibą w K., ul. S. [...]. Po okazaniu kopii dokumentów świadek zeznał, że towaru wymienionego na okazanych mu dokumentach nie wiózł do Niemiec, ale do miejscowości, której nazwy już nie pamięta, w okolice W. lub L., do firmy przerabiającej folię. Oświadczył także, że nie zna osoby o nazwisku J. Piotr K. B. i nigdy nie wykonał transportu z Zakładu Produkcyjnego E. do Niemiec.

M. J. (protokół przesłuchania świadka z dnia 03.06.2013r., karty 1548-1560 akt sprawy) zeznał, że nie wykonywał i nie wykonuje transportu międzynarodowego, nigdy nie był w G., nie zna osoby o nazwisku J. P. K. oraz nie otrzymał zlecenia na przewóz folii z R. ul. T. [...], później jednak nadesłał organowi oświadczenie, że takie zlecenie miał i dotyczyło ono transportu folii z R. do B., W. [...], S. (dołączył kopię dowodu WZ wystawionego przez G. M. J., ze wskazaniem odbiorcy).

Także inni kierowcy i właściciele firm transportowych nie potwierdzili wywozu folii od Skarżącej do Niemiec (s. 55 – 87 decyzji II instancji).

Dowody z zeznań świadków Sąd uznaje za przeprowadzone poprawnie, a treść zeznań utrwalonych w protokołach - za wiernie zrelacjonowaną w decyzji. W ich świetle prawidłowe jest ustalenie organów, że folia kupowana od Skarżącej przez J. P. K. trafiała do odbiorców krajowych, nie zaś do Niemiec. Świadkowie zaprzeczyli, jakoby wozili folie do Niemiec. Wielu świadków wskazało jako odbiorców zakłady zajmujące się przetwórstwem folii, co czyni uzasadnionym wniosek, że folia nie miała trafić już nigdzie indziej, a zakłady te były jej rzeczywistymi odbiorcami.

Na s. 87 – 95 decyzji II instancji organ zrelacjonował ustalenia odnośnie do transportów, co do których kierowców nie przesłuchano jako świadków. Wynika z tego, że nie wykonywano transportu folii za granicę. Z pozyskanych przez organ informacji wynika, że wszystkie te transporty dokonywane były do miejscowości położonych w Polsce. Ustalenia te Sąd uważa za dokonane poprawnie.

Z kolei M. P. (s. 51 decyzji II instancji) zeznał, że na prośbę kolegi przyrodniego brata zgodził się być członkiem zarządu w firmie S. (która zlecała transporty folii), ale nie wykonywał w związku z tym żadnych czynności, w szczególności nie wykonywał transportów do Niemiec, nie zna firmy Skarżącej i nigdy od niej nie odbierał towaru, okazanych mu dokumentów wywozowych wystawionych na firmę S. nie rozpoznał, podobnie jak nie rozpoznał numerów rejestracyjnych pojazdów, którymi miał być wykonywany transport do Niemiec.

M. P. (s. 51 decyzji II instancji) zeznał, że miał firmę transportową oraz licencję na przewozy międzynarodowe, nie zna firmy Skarżącej ani J. P. K., nie odbierał od towaru od E. i nie woził go do Niemiec – ani osobiście, ani nikt na jego zlecenie. Co do transportów folii od Skarżącej do G. samochodem o nr rej. [...] wyjaśnił, że w 2010 r. dzierżawił samochód od J. B., i że ten samochód wówczas jeździł "pod licencją" świadka, a było tak dlatego, że J. B. chciał świadczyć za pomocą tego samochodu usługi transportowe, lecz nie miał licencji. M. P. i jako świadek zeznał, że dokumenty dotyczące usług transportowych świadczonych przez J. B. "przechodziły" przez firmę świadka, choć faktycznie nie miał z tymi usługami nic wspólnego. Zeznał, że umowę najmu pojazdu rozwiązano 8 czerwca 2011 r.

G. G. (s. 49-51 decyzji II instancji) zeznał, że woził towar od Skarżącej do Niemiec (G.) 5 razy na zlecenie J. P. K., co do pozostałych ponad 100 transportów zeznał, że były wykonywane w Polsce m.in. do K., K., G. i innych miejsc. 5 transportów do G., które ten świadek potwierdził, to były 4 dostawy powiązane z fakturami wystawionymi w 2011 r., a jedna z fakturą wystawioną w 2012 r. Świadek ten zeznał, że J. P. K. dysponował pieczątką firmy świadka, którą mógł się posługiwać, co tłumaczy obecność pieczątki świadka na dokumentach – ale bez podopisu świadka.

W świetle zeznań tych świadków transport folii do Niemiec pozostaje niepotwierdzony.

17. Jako czwarty odbiorca folii, na rzecz którego Skarżąca miała dokonywać dostaw wewnątrzwspólnotowych (16 faktur), wskazywana była spółka O. s.r.o., [...].

Jako dowód w postępowaniu, postanowieniem nr [...] z dnia [...].12.2015r. włączona została informacja słowackiej administracji podatkowej, pozyskana w toku postępowania kontrolnego nr [...] prowadzonego przez organ kontroli skarbowej wobec Spółki za lata 2009-2010, będąca odpowiedzią na zapytanie, skierowane na podstawie art. 7 Rozporządzenia Rady WE. dotyczącej podmiotu O. s.r.o. SK [...] (karty 3648-3652 akt sprawy). Z informacji tej wynika, że pod adresem wskazanym we wniosku spółka nie została odnaleziona. Adres ten jest wirtualną siedzibą firmy, w oparciu o którą firmy rejestrowały siedzibę w Rejestrze Spółek i służy do dostarczania przesyłek pocztowych dla podatników. Pod ww. adresem nie ma pomieszczeń magazynowych. Nie odnaleziono również zarządu firmy O. s.r.o. Kontrolerzy podatkowi nie mogli skontaktować się z podatnikiem; wezwanie zostało zwrócone z adnotacją "adresat nieznany". Przedstawicielem firmy O. s.r.o. jest polska obywatelka D. E. C., [...] R., ul. P. [...], Deklaracje VAT wypełnia i podpisuje V. B. (obywatel słowacki) w oparciu o upoważnienie, które jest zarejestrowane w urzędzie podatkowym.

Na s. 97 zaskarżonej decyzji organ przedstawił dane dotyczące O. s.r.o. pozyskane od słowackiej administracji podatkowej. Postanowieniem z dnia [...].01.2016r. jako dowód w postępowaniu, włączone zostały wyciągi z protokołów przesłuchania D. C. z dnia 26.10.2011r. i 16.12.2011r. (k 3714-3717 akt sprawy). Świadek zeznawała m.in. na okoliczność znajomości z p. R. K., swoich kłopotów finansowych oraz tego, jak podpisała w banku na Słowacji dokumenty na prośbę R. K., za co dostała 20 euro. Świadek stwierdziła, że czuła się "osaczona przez R. K., J. i rodzinę R. K. jak i przez jakieś inne dziwne osoby, których ja nie znam. R. K. często do mnie przyjeżdżał i chciał się dostać do mnie do domu, dzwoniła też do mnie na komórkę jakaś Rosjanka. Ja nie pamiętam, czy po tym wyjeździe na Słowację R. K. czy też jakaś inna osoba przedkładała mi jakieś inne dokumenty, w tym np. fakturę do podpisania, ale ja nie wykluczam takiej możliwości. Mogło tak być, ale ja po prostu tego nie pamiętam...".

Dla wyjaśnienia okoliczności dostaw folii do słowackiego podmiotu O. s.r.o. na podstawie zapisów w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK (wydruk z Ewidencji karty 3656-3660 akt sprawy) zidentyfikowani zostali właściciele samochodów, których numery rejestracyjne wpisane są w rubryce ..środek transportu" dokumentów dołączonych do faktur wystawionych przez E. Sp. z o.o. na rzecz ww. podmiotu. Są nimi P. sp. z o.o.. R., ul. J. [...] (nr rej. [...]) i W. sp. z o.o.. W., ul. R. [...] (nr rej. [...]), do których zwrócono się o przesłanie uwierzytelnionych kserokopii dokumentów związanych z usługami transportowymi, wykonanymi ww. samochodami oraz o podanie nazwisk i danych adresowych kierowców, którzy te usługi wykonali. To poszukiwanie dowodów nie doprowadziło jednak do ustalenia, jakie transporty tymi samochodami były wykonywane.

Jako dowód w postępowaniu prowadzonym przez organ pierwszej instancji, postanowieniem nr [...] z dnia [...].05.2016r. włączony został protokół przesłuchania w charakterze świadka J. P., z dnia 09.02.2016r. (karty 3746-3747 akt sprawy), z którego wynika, że od 2009 do 2011r. pracował u R. K. jako kierowca, ale wykonywał też inne, zlecone przez niego czynności. W 2011r. na zlecenie R. K. odbierał folię z Z. Świadek zeznał, że R. K. miał wówczas kilka firm, towar w większości zawoził świadek do D. - była tam firma R. K., ale też do S., do firmy K.. Świadek zeznał m.in.: "jadąc z towarem nigdy nie przekroczyłem granicy RP nawet wówczas, gdy towar odbierany był na słowacką firmę O. ".

W ocenie Sądu włączenie tego dowodu do materiału dowodowego niniejszej sprawy, jak też jego ocena i zrelacjonowanie w decyzji, odbyło się prawidłowo. Jest to jeden z dowodów potwierdzających, że folia sprzedawana do O. nie opuszczała terytorium kraju.

18. Zarzut Skarżącej, która uważa materiał dowodowy za niepełny, Sąd uważa za chybiony.

Niezasadne jest żądanie ustalenia danych personalnych pracowników firm spedycyjnych, zajmujących się obsługą zleceń transportowych - w odniesieniu do R. sp. z o.o. i T. K. W. (w odniesieniu do trzeciej firmy tj. M. był to T.M., którego protokół przesłuchania został włączony jako dowód w przedmiotowym postępowaniu). Nie ma potrzeby przesłuchiwania pracowników firm spedycyjnych na okoliczności rzeczywistego przebiegu dostaw. Firmy spedycyjne dostarczyły dokumentację, z której wynika, że transporty wykonywane były do różnych miejsc – ale wyłącznie w kraju. Także z zeznań kierowców wynika, że transporty były wykonywane do odbiorców w kraju. Słuszne jest zatem stanowisko organu, że przesłuchiwanie pracowników firm spedycyjnych byłoby powieleniem dowodów na tę samą okoliczność. Nadto, co do kwestii przeprowadzenia dowodu z przesłuchania pracowników firm spedycyjnych, organ kontroli skarbowej zajął stanowisko w postanowieniu nr [...] z dnia [...].06.2016r.

19. Zdaniem Spółki nie wszystkie zeznania jednoznacznie potwierdzają brak wywozu z terytorium Polski towarów sprzedawanych przez Spółkę. Skarżąca wskazuje w tym kontekście na zeznania S. S. i G. G.. Sąd jest jednak zdania, że organ prawidłowo je ocenił. S. S. zeznał, że dostarczał folie tylko do B.. Nie woził jej na Słowację, nie ma koncesji na transport międzynarodowy. Zeznania te nie potwierdzają wywozu folii do Słowacji. Wywody organu w tym zakresie i przedstawione w decyzji wnioski są prawidłowe.

G. G. (s. 49-51 decyzji II instancji) zeznał, że woził towar od Skarżącej do Niemiec (G.) w 2011 r. cztery razy 5 razy na zlecenie J. P. K., co do pozostałych ponad 100 transportów zeznał, że były wykonywane w Polsce m.in. do K., K., G. i innych miejsc. W ocenie Sądu to odosobnione zeznanie, potwierdzające dokonanie czterech dostaw do G., nie podważa wniosków wynikających z całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pan G. nie opisał szczegółów dotyczących transportu, miejsca dostarczenia towarów, potwierdził kilka transportów po okazaniu mu dokumentów, na których widniały jego podpisy. W ocenie Sądu potwierdzenie wywozu tego towaru do Niemiec przez Pana G. jest niewiarygodne – tak samo jak ocenił to organ.

Co do świadka G., to przesłuchana w charakterze świadka M. J. stwierdziła, iż ani ona, ani G. G. nie dostarczali folii do firmy pana K. w Niemczech w G.. Wspomnieć należy, że w toku składanych przez G. G. zeznań, w odniesieniu do transportów, firmowanych przez niego jako "przewoźnika" i podpisem M. J. w rubryce 23 podpis i stempel przewoźnika, G. G. twierdził, że nie zna osoby o nazwisku .J.; w rzeczywistości zaś osoby te nie tylko się znały, ale i współpracowały ze sobą; jak ustalił organ, w 2011r. założyły nawet wspólną działalność gospodarczą pod nazwą M. M. J.. G. G. i s.c. z siedzibą [...] G., ul. T. [..] (miejsce zamieszkania G. G.). Zeznania G. G. jako świadka w ocenie Sądu organ słusznie uznał za niewiarygodne co do faktu wywozu folii do Niemiec.

20. Skarżąca wskazuje na to, że dostarczanie towarów za granicę mogło się odbywać wieloetapowo – nie ma jednak na to żadnych dowodów, że z punktów, do których dostarczono towar w Polsce, był on transportowany dalej. Wręcz przeciwnie, co do folii kupowanej przez J. K. widać wyraźnie, że była ona dostarczana do zakładów zajmujących się przetwórstwem folii, co przeczy tezie, aby miał być wywożony dalej. Powstaje zresztą pytanie, dlaczego taka wieloetapowość miała mieć miejsce. Tym bardziej nie wiadomo, dlaczego na Słowację czy do Niemiec folia miałaby być z R. wieziona przez G., S. itp., taka hipoteza jest całkowicie sprzeczna z zasadami doświadczenia życiowego.

Wreszcie, podmioty które zakupywały folię u Skarżącej, za granicą (na Słowacji i w Niemczech) nie wykazywały transakcji wewnątrzwspólnotowych, których dotyczy postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją.

Organy przyznają, że – w nielicznych przypadkach - nie udało im się ustalić szczegółowych losów (miejsca rozładunku) niektórych dostaw. Skarżąca zarzuca w związku z tym, że na podstawie ustaleń dotyczących części dostaw organy – bezpodstawnie jej zdaniem – wnioskują o losach wszystkich dostaw. Sąd jednak podziela stanowisko organu, że jest na odwrót: co do tych dostaw, których losów nie udało się ustalić, nie ma podstaw do stwierdzenia, że towary wyjechały za granicę. Nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, że dokonano dostawy wewnątrzwspólnotowej, zwłaszcza że w świetle potężnego materiału dowodowego i szczegółowych ustaleń, transporty szczegółowo prześledzone miały miejsce przeznaczenia w kraju, a nadto żadnych nabyć folii kontrahenci Skarżącej nie wykazali w Niemczech i na Słowacji.

21. W ocenie Sądu prawidłowe i znajdujące oparcie w poprawnie zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym jest stanowisko organów, że towar będący przedmiotem wykazanych przez Spółkę wewnątrzwspóInotowych dostaw do: M. V.M., P. J. K., O. s.r.o. i P. s.r.o. nie został faktycznie wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tym samym nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

22. Reasumując, ustalenia organów co do braku dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowych Sąd uważa za prawidłowe. Stan faktyczny przyjęty przez organy za podstawę rozstrzygnięcia, ani też sposób jego gromadzenia i ocena, nie budzą zastrzeżeń Sądu. W rezultacie, skoro Skarżąca nie dokonała dostaw wewnątrzwspólnotowych, to nie miała prawa stosować stawki 0%. Zamiast niej organy słusznie określiły podatkowe skutki transakcji z zastosowaniem stawki obowiązującej wówczas w obrocie krajowym.

23. Okolicznością, która mogłaby stanowić podstawę do zachowania przez Skarżąca prawo do zastosowania stawki 0% mogłaby być ocena, że należy jej przypisać tzw. dobrą wiarę, gdyż nie przypuszczała i nie miała podstaw do przypuszczeń, że transakcje przez nią dokonane stanowią w istocie element oszukańczego procederu prowadzonego przez inne podmioty.

Organy dobrej wiary jednak u Skarżącej nie stwierdziły i zdaniem Sądu jest to stanowisko słuszne. Organy nie wyprowadziły zresztą stanowczego wniosku, że Skarżąca miała świadomość iż uczestniczy w oszukańczym procederze, nadużyciach, lecz stwierdziły, że w okolicznościach sprawy Skarżąca co najmniej miała podstawy i powinna była przypuszczać, że tak właśnie jest.

24. W rozpoznawanej sprawy o istnieniu okoliczności, które co najmniej kazały się Skarżącej domyślać, że sprzedawana przez nią folia nie jest wywożona za granicę, świadczy wiele prawidłowo ustalonych przez organy faktów i dowodów.

Korespondencja handlowa przedstawiona przez E. (karty 437-529 akt sprawy) wykazała, że V.M. – występujący zresztą w imieniu obu słowackich kontrahentów Spółki tj. M. V.M. i P. s.r.o. - składał pocztą elektroniczną zamówienia w języku polskim, które zawierały już ustalenia końcowe co do ilości palet, terminu odbioru, w większości wskazywały także dane osobowe kierowcy, numer jego dowodu osobistego, numery rejestracyjne samochodu, którym miał być wykonany transport. Podatnik słowacki w ww. zamówieniach przytaczał konkretną datę lub wskazywał, kiedy towar ma zostać odebrany, nie określał natomiast miejsca jego odbioru. Korespondencja przesłana przez E. zawiera wiadomości e-mail przesłane przez V. M. do D. K.(pracownika Skarżącej) z danymi kierowców, mającymi wykonać transport w dniach 05.09.201 Ir. i 20.10.2011r. (odpowiednio faktury nr [...] i nr [...] wystawione na P. s.r.o) o treści, cyt. "kierowca na dzisiejszy załadunek w R." i treścią tematu, cyt. "kierowca [...]" (wiadomość z dnia 05.09.2011r., karta 517 akt sprawy) oraz o treści: "kierowca na jutrzejszy załadunek w R." z oznaczeniem tematu: "dane kierowcy [...]" (wiadomość z dnia 19.10.2011r., karta 503 akt sprawy), które jednoznacznie wskazują rzeczywiste miejsce rozładunku towaru w Polsce oraz to, że już na etapie planowania, trasa usług transportowych nie wykraczała poza granice Polski.

Potwierdzeniem tego są zeznania świadka A. P. (str. 19 decyzji organu pierwszej instancji), który zeznał, że telefoniczne zlecenie na transport otrzymał od pracownika E. Pani D. - nazwiska jej nie zna, która wskazała L. jako miejsce rozładunku towaru. Od tej osoby otrzymał także dokumenty CMR i WZ - na dokumencie WZ "na pewno nie było adresu słowackiego". Powyższe przeczy zeznaniom D. K., złożonym do protokołów z dnia 27.09.2012r. i 25.06.2015r, w których stanowczo stwierdziła, że nigdy nie podała kierowcy innego adresu dostawy niż wskazany na dokumentach CMR ani nie informowała kierowcy, że może otrzymać taką informację oraz dowodzi, że D. K. jako pracownik Spółki była świadoma, że towar fakturowany na podmiot zagraniczny faktycznie dostarczany był do podmiotów na terytorium kraju.

25. W sprawie ustalono wiele okoliczności przemawiających przeciwko temu, że Spółka (jej pracownicy) nie mieli świadomości, że towar nie jest dostarczany za granicę. Przykładowo, dla ustalenia miejsca rozładunku transportu folii wykonanego przez K. B. w dniu 14.09.2011 r. Organ zwrócił się do jego pracodawcy PPHU B. S. O., ul. K. [...], P . o podanie informacji dotyczącej zleceniodawcy ww. transportu i przesłanie dokumentów z nim związanych; w odpowiedzi przesłane zostały kserokopie dokumentów, tj., faktury VAT nr [...] z dnia 16.09.2011 r. obciążającej M. sp. z o.o. kosztami usługi transportowej wykonanej na trasie [...] zgodnie ze zleceniem nr [...], zlecenia spedycyjnego nr [...] z dnia 14.09.20r. wystawionego przez M. dla PPHU B. S. O. na wykonanie usługi transportowej z miejscem załadunku: E. ul. T. i rozładunku: S. S., ul. L. [...] z adnotacją "neutralizacja dokumentów. Załadunek na firmę P. Proszę zgłosić się na załadunku do Pani D. K." wydruku informacji email nazwanej "instrukcją do zlecenia", przesłaną przez T. M. do zleceniobiorcy ([...]) o treści cyt. "Witam, kierowca, który podstawi się w R. ma zgłosić się do pani D.K.. Zabiera towar dla firmy P. (tylko tyle ma powiedzieć). Bardzo proszę o wypisanie przed rozładunkiem CMR. gdzie załadunek będzie; P.. R. [...] i rozładunek w S.. S., ul. L. [...] (rzeczywisty rozładunek S.): w tabelce odbiorca proszę o wpisanie I., [...] L., ul. P. [...], na rozładunku kierowca nie zostawia żadnych dokumentów, ma za to dostać wz potwierdzający odbiór i dokument CMR z wpisami jak w instrukcji do zlecenia" (karty 2450-2456 akt sprawy).

Pani D. K. będąc pracownikiem Skarżącej występowała na jej rzecz w ramach przysługujących jej uprawnień. Jej działania wywierają skutki dla Skarżącej Spółki. Wiedza i podstawa pracowników Skarżącej, działających w ramach swoich obowiązków, reprezentujących spółkę w kontaktach z kontrahentami, stanowi o tym, że skarżącej nie można przypisać dobrej wiary, która mogłaby stanowić podstawę do zachowania przez Skarżącą uprawnienia do stosowania stawki 0% mimo tego, że dostawy wewnątrzwspólnotowe w istocie nie miały miejsca.

26. W imieniu obu podmiotów słowackich, tj. M. V.M. i P. s.r.o. w kwestiach związanych z dostawami folii kontaktowała się ta sama osoba. tj. V.M.. Wynika to z adresu e-mail, z którego wysyłane były wiadomości, a także z ich treści, wskazujących wprost tę osobę jako nadawcę wiadomości w imieniu obu ww. Słowackich podmiotów. Wskazują na to również zeznania spedytora M., który wskazywał, że V. M. telefonicznie podawał informacje dotyczące miejsc załadunku i dostaw towaru zlecając usługi spółce M. i to on przesyłał konkretnym przewoźnikom zlecenia transportowe wraz z danymi miejsc załadunku i przeznaczenia - w imieniu zarówno M. V.M., jak i P. s.r.o.

27. Wiadomości e-mail przesyłane Spółce przez P. J. K. zawierały informacje co do rodzaju, ilości folii i konkretnego terminu odbioru. W odniesieniu do środka transportu, część wiadomości zawierało oznaczenie "bus", "tir", do dwóch wiadomości dołączone były duplikaty potwierdzeń wykonania operacji bankowych.

Natomiast korespondencja handlowa Skarżącej z O. s.r.o. przesłana przez Spółkę, zawiera się w dwóch wiadomościach e-mail przesianych przez B. K. do [...] i dwóch faktur proforma (nr [...] z 18.04.2011r. i nr [...] z 04.05.2011r.).

Spółka nie okazała dowodów w postaci faksów zamówień, dokumentów CMR przesyłanych za pośrednictwem faksu za granicę kraju, co uprawdopodobniłoby faktyczne działanie firm na Słowacji i w Niemczech.

28. Zapłata za dostawy dokonywana była w kraju poprzez wpłatę gotówki na rachunek bankowy podatnika lub z polskich rachunków bankowych, a jako "wpłacający"', w odniesieniu do należności za faktury wystawione na rzecz J. P. K., wskazani są: "K.P., [...] W., ul. K. [...]", "M. A. J. - za P. K. G.", "M. A. J. [...] S., P. [...]", "G. M.G., ul. T. [...] G.".

29. Protokoły przesłuchań pracowników E. wskazują, że często dokumentacja wysyłana była na wskazane przez kontrahentów adresy w kraju. tj. w przypadku V. M. była to B., ul. P. [...], natomiast w przypadku P. J. K. była to W.. J. P. K. umawiając się z pracownikiem Spółki M. P. w wiadomości e-mail z dnia 28.07.2011r. wskazał: "zapraszam pana w poniedziałek do mnie na K. [...] do godziny 9.30" (karta 419 akt sprawy).

W tym względzie Sąd podziela stanowisko organów, że dokonywanie zapłaty za towar z polskich rachunków bankowych lub poprzez wpłatę gotówki w Polsce, a także to, że jako wpłacający figurowały podmioty mające polskie adresy czy też siedziby, stanowiło okoliczność wskazującą na to, że kontrahenci nie są podmiotami zagranicznymi. Tak samo trzeba ocenić okoliczność, że dokumenty wysyłane były na adresy w Polsce – które to adresy wskazali kontrahenci; korespondencja i rozmowy odbywały się po polsku, pan B. jako miejsce spotkania wskazał polski adres używając sformułowania "do mnie".

30. Sąd uważa za prawidłowe i ustalenia w powyższym zakresie oraz za logiczną i usprawiedliwioną ocenę organu co do istnienia podstaw do przypuszczeń, że zagraniczni kontrahenci w istocie zajmują się obrotem krajowym.

W kwestii miejsca i okoliczności dokonywania wpisów na dokumentach CMR i fakturach przez podmioty słowackie i firmę niemiecką, mające dokumentować otrzymanie towarów, zeznawali pracownicy Spółki:

B. K.: cyt. (...) "Towar z magazynu Z. z R. odbierał R. K.. który przyjeżdżał z kierowcą, podpisywał fakturę i oświadczenie o dostawie wewnątrzwspólnotowej. Na pytanie, w jaki sposób podpisane przez O. s.r.o. dokumenty dostarczane były do E. zeznała cyt. "przyjeżdżał R. K.. W 90% podpisywał Pan R., czasem zdarzało się tak, że nie było Pana R. wówczas kierowca posiadał pieczątkę i podpisywał re dokumenty ";

- M. P.: cyt, (...) ..Dokumenty podpisane przez J. P. K. . przychodziły pocztą, były także sytuacje, że przyjeżdżał on osobiście i podpisywał faktury - w tych przypadkach dokumenty CMR i WZ przywoził ze sobą. Mogły być także sytuacje, że zaległe faktury sprzedaży podpisywał osobiście w firmie E. ";

- D. K., na temat kontaktów handlowych z firmą P.J. K. zeznała "Ta osoba była bardzo często w firmie. Przeważnie raz. dwa razy w miesiącu. To był Polak. Odnośnie tego kontrahenta wyjaśniła, że faktury były podpisywane w biurze E.. Świadek potwierdziła, że w imieniu firmy E. wypełniała międzynarodowe listy przewozowe CMR. Dokumenty potwierdzone przez nabywcę dotyczące M. V.M. dostarczane były pocztą, zdarzało się, że V.M. był w firmie i podpisywał fakturę na miejscu lub scan podpisanych dokumentów przesyłany był emailem ".

31. Słuszne jest stanowisko organów, że w świetle powyższych ustaleń, Skarżąca współpracując z kontrahentami mającymi oficjalnie siedzibę na Słowacji i w Niemczech, miała podstawy do przypuszczeń, że towary, udokumentowane spornymi fakturami nie opuściły terytorium RP.

Sąd aprobuje stanowisko organów, że za zasadnością takiego twierdzenia przemawiają okoliczności faktyczne związane z realizacją transakcji z kontrahentami z Niemiec i Słowacji, a w szczególności to, że nabywcy (Polacy) odbierali towar w zakładzie Spółki, korespondencja kierowana była na adresy w Polsce, zapłata za dostawy była dokonywana w kraju lub z polskiego rachunku bankowego, w większości kierowcy nie pamiętali samego faktu złożenia podpisu na dokumencie CMR i okoliczności w jakich ten podpis złożyli, w większości także na trasę przejazdu dokumentów CMR nie otrzymywali; pracownicy Spółki wypełniali dokumenty CMR choć usługi, zgodnie z okazanymi dokumentami, miały być świadczone przez firmy spedycyjne.

Z zeznań D. K. wynika, że wypełniając dokumenty CMR pracownicy Spółki nie weryfikowali wpisów dotyczących danych kierowców z danymi osób faktycznie kierujących pojazdami, dokonywali ich wyłącznie na podstawie danych podanych przez nabywców towaru. Zauważyć także należy, że przewoźnicy przewożący folię Stretch w 2011 r. byli przewoźnikami krajowymi, a strona nie posiadała i nie była zainteresowana pozyskaniem wiedzy, czy dysponują oni koncesją na wykonywanie międzynarodowego transportu towarów. Fakt wynajęcia przez kontrahentów Spółki przewoźników krajowych był również z oczywistych względów znany Stronie. Skarżąca twierdzi, że nie wykazywała zainteresowania tym, czy firmy te mają koncesję na przewóz międzynarodowy, czy kierowcy (niejednokrotnie pojawiali się ci sami kierowcy) wyjeżdżają za granicę. Trudno uwierzyć w to, że do pracowników Skarżącej nigdy nie dotarła prawda, lub choćby nie przypuszczali, że towar odbierany w ich firmie w R. gruncie rzeczy nie wyjeżdża np. na Słowację, lecz zamiast tego jest dostarczany na inną ulicę w tym samym mieście.

32. Organ słusznie przywiązuje wagę do tego, że S. S. - prezes zarządu Spółki był przesłuchany w charakterze świadka w dniu 14.06.2007r. w Komendzie Miejskiej Policji w R. na okoliczność m.in. współpracy z firmą F. P. K. z siedzibą w W., podczas którego stwierdził, że współpraca z firmą P. K. rozpoczęła się ok. 2005r. i polegała na "zakupie przez (...) naszą firmę folii"; (protokół włączony jako dowód w sprawie postanowieniem nr [...] z dnia [...].0l.2016r., karty 3671-3672 akt sprawy). Zatem po pierwsze, od pana B. kupowano folię – po to aby kilka lat później współpracować z nim sprzedając folię. Po drugie, Pan S. miał świadomość, że Pan B. jest Polakiem, a prowadzi firmę w Polsce.

M. na J. natomiast, w trakcie przesłuchania jej w charakterze świadka oświadczyła, iż wie, że ze strony E. z panem K. współpracował dyrektor handlowy, znany jej osobiście, M. P., który ostrzegał świadka, by "razem z G. G. uważali na dokumenty, które daje im do podpisu pan K.". Podejrzenia i wskazania co do czujności zatem istniały.

Na temat kontaktów handlowych z firmą P. J. K. pani D. K. zeznała: "ta osoba była bardzo często w firmie. Przeważnie raz, dwa razy w miesiącu. To był Polak ". Odnośnie tego kontrahenta wyjaśniła, że faktury były podpisywane w biurze E.. Pani D. K. potwierdziła, że w imieniu E. wypełniała międzynarodowe listy przewozowe CMR.

Skarżąca – działający w jej imieniu pracownicy - wiedziała więc, że P. J. K. jest obywatelem polskim, mieszkającym w W., prowadzącym działalność na terenie kraju. Ww. osoba posługiwała się pieczęcią, na której widniał polski numer telefonu komórkowego bez numeru kierunkowego do Polski. Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka w latach wcześniejszych nabywała folię w firmie P. J. K. zarejestrowanej w Polsce, powinna dochować większej staranności przy dokonywaniu sprzedaży wykazywanej jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów do P. J. K. zarejestrowanego w Niemczech.

Słuszna jest konstatacja organów, że na podstawie zebranych dowodów należy stwierdzić, że D. K., V.M. i P. J. K. współpracowali w zakresie obrotu folią, przy czym D. K. jako pracownik Spółki była świadoma, że towar, który był pierwotnie fakturowany na podmiot zagraniczny, faktycznie był dostarczany do podmiotów na terytorium kraju.

Skarżąca domaga się przeprowadzenia dowodów na okoliczność stanu świadomości zarządu Spółki, co miałoby doprowadzić do ustalenia, czy można i należy jej przypisać dobrą wiarę, należytą staranność. Sąd jest zdania, że organy nie miały obowiązku przeprowadzania dowodów na okoliczność rzeczywistego stanu świadomości zarządu spółki. Bezprzedmiotowe byłoby pytanie zarządu, czy wiedział o tym, że towary nie są wywożone za granicę. O tym, że Spółce nie można przypisać dobrej wiary, świadczy szereg przytoczonych wyżej okoliczności, dotyczących pracowników spółki, działających w ramach swoich obowiązków, a mających wystarczająco dużą wiedzę o kontaktach z czterema zagranicznymi kontrahentami, aby móc przypuszczać, że towar w gruncie rzeczy nie opuszcza kraju. Bez znaczenia jest w ocenie Sądu to, że – jak twierdzi Skarżąca – Pani K. tylko kilka razy wskazywała inny kierunek dostaw, niż to wynikało z CMR. To, czy zarząd wiedział, czy też nie wiedział o rzeczywistym sposobie działania pani K. i jej zażyłości z p. B. i p. M., nie ma decydującego znaczenia dla oceny postawy Spółki jako całości, w kontekście dobrej wiary – skoro ustalono, że pracownicy Spółki mieli co najmniej istotne podstawy do przypuszczeń, że kontrahentami są podmioty dokonujące obrotu krajowego.

33. Z materiału dowodowego wynika, że Strona ograniczyła się jedynie do sprawdzenia formalnego statusu kontrahenta, a nie ustaleniu czy wywóz towaru poza terytorium kraju faktycznie nastąpił. Jak zeznała D. K. »(...) warunkiem dokonania sprzedaży na rzecz kontrahenta eksportowego hyło. że podmiot zagraniczny wysyłał nam kopie swoich dokumentów rejestrowych, w dniu złożenia zamówienia sprawdzaliśmy czy taki podmiot istnieje, czy jest aktywny, dokonanie później przelewu za fakturę proforma przez klienta i na tej podstawie mieliśmy informację, że skoro podmiot istnieje, jest aktywny to możemy sprzedać towar ze stawką zerową, czyli wystawić fakturę sprzedaży (...)".

Z treści korespondencji e-mailowych przesłanych przez B. K. o treści: ..(...) Proszę dopilnować aby osoba odbierająca towar miała przy sobie pieczątkę firmową, która będzie potrzebna do potwierdzenia faktury VAT (...)", "(...) Proszę pamiętać o odesłaniu mi skanu faktury z pieczątką i podpisem. To bardzo ważne (...)", ,.(...) Zwracam się z pytaniem czy wysłał mi już Pan opieczętowaną i podpisaną kopię faktury VAT? To bardzo ważne bo kończy się miesiąc (...)" wynika, iż nieistotne było miejsce faktycznej dostawy towaru, a jedynie posiadanie dokumentów mających uprawdopodobnić, że towar dotarł pod adres widniejący na wystawionej fakturze. Ustalenie to, jak i wyciągnięte przez Organ wnioski, nie budzą zastrzeżeń Sądu.

34. Z analizy całokształtu materiału dowodnego wynika, że Skarżąca transakcji kwalifikowanych jako WDT nie udokumentowała. Dowodem na tę okoliczność nie mogą być, wbrew temu, co podniesiono w skardze, tylko kopie faktur i dokumenty CMR. Jak bowiem wynika z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami na okoliczność wywozu towarów i ich dostarczenia do nabywcy maja być dokumenty, które mają "łącznie" potwierdzać "dostarczenie towarów" będących przedmiotem WDT. Dokumenty przedłożone przez Skarżącą wymagań tych nie spełniają.

Podatnik dokonujący WDT, nawet w razie stwierdzenia nieprawidłowości, ma możliwość zastosowania stawki preferencyjnej, o której mowa w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, o ile dochował należytej staranności w ramach tych transakcji. W niniejszej sprawie zdaniem Sądu organy przekonująco uzasadniły swoje stanowisko, że w świetle prawidłowo zgromadzonego i właściwie ocenionego materiału dowodowego, Skarżącej nie można przypisać należytej staranności ani dobrej wiary. Ani przesłuchanie zagranicznego kontrahenta Spółki, ani zarządu Spółki, oceny tej nie mogłoby zmienić. Z tego powodu nic nowego sprawy nie wniosłyby wnioskowane przez Skarżącą na podstawie art. 106 par. 3 P.p.s.a. dowody w postaci oświadczenia zarządu Skarżącej – A. S. i S. S., że nie mieli wiedzy o naruszającej przepisy działalności ich kontrahentów. Dlatego też Sąd oddalił wniosek o przeprowadzenie to dowodu na rozprawie, stojąc na stanowisku, że nie prowadziłoby to do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Nie jest bowiem przedmiotem istotnych wątpliwości to, jaki był rzeczywisty stan wiedzy dwojga członków zarządu Skarżącej.

Nie mają też znaczenia dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości dowody w postaci protokołu przesłuchania świadka R. S. z dnia 16 lutego 2017 r., M. K. z dnia 17 lutego 2017 r. oraz P. B. z dnia 16 lutego 2017 r., kopie zagranicznych orzeczeń zawiadomienie o rozpoczęciu konsultacji podatkowych w sprawie listy przesłanek należytej staranności, wyrok III SA/Kr 696/14. Z kolei przedmiotem dowodu nie mogłoby być postanowienie Dyrektora KIS z 11 września 2017 r. (załącznik nr 12 do pisma procesowego z 10.10.2017 r., ponieważ zostało dostarczone w kopii – co do której uwierzytelnienie dotyczy tylko, że jest to kopia zgodna ze skanem dokumentu otrzymanym przez pełnomocnika od Klienta.

35. Skarżąca zmierza do wykazania, że była uczciwa, rzetelna, ale stała się obiektem manipulacji nieuczciwego kontrahenta. Jak już zaznaczono, jest to bez znaczenia, bo ważne w sprawie było to, czy mogła i powinna podjąć środki, by takiej manipulacji się ustrzec. Zdaniem Sądu mogła i powinna. Oceny tej nie zmieniłyby zeznania P. K., nawet gdyby oświadczył, że cała odpowiedzialność za nierzetelność WDT spoczywa na nim. To samo należy odnieść do zarzutów Skarżącej w zakresie nieprzesłuchania przez organ V. M. w toczącym się postępowaniu.

Niezasadny jest zarzut nieprzesłuchania spedytorów, którzy "byli zaangażowani i świadomie uczestniczyli w tworzeniu dokumentów nieodzwierciedlających rzeczywistości w zakresie transportu towarów", a jednocześnie organ nie przedstawił dowodów, że Spółka miała tego świadomość Zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie, bo objęty wnioskiem dowód jest bez znaczenia dla sprawy. Wobec tego, co już znajduje się w aktach, nawet zeznania spedytorów o świadomym "neutralizowaniu" dokumentów nie zmieniłyby oceny braku dobrej wiary Skarżącej. Jak już wcześniej zaznaczono, Skarżąca nie interesowała się ogóle tym, dokąd trafia towar, ważne dla niej było to, co wpisano w dokumentach. Jej pracownicy sami zresztą wypisywali CMR-y zgodnie z tym, czego żądał kontrahent. Mimo istnienia obiektywnych przesłanek do przypuszczeń, że dostawy mogą nie trafiać za granicę, Skarżąca kontynuowała współpracę z zagranicznymi kontrahentami dbając tylko o formalną stron e dokumentacji, która miała jej dać prawo do stosowania stawki 0%.

Sąd nie podziela też argumentu Skarżącej, że protokoły kontroli sporządzone przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, niewskazujące naruszeń w zakresie rozliczeń podatkowych Skarżącej we wcześniejszych okresach, niż te objęte zaskarżoną decyzją, w zakresie WDT (pismo procesowe z 4 października 2017 r., wniosek dowodowy nr 1) stanowiły przeszkodę do orzekania w tej sprawie, bo przemawiają one za dobrą wiarą Skarżącej. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniu Skarżącej, protokoły, o których mowa nie mogą sankcjonować naruszeń w zakresie WDT, nawet jeśli wcześniej NUS ich nie dostrzegł. Z tego też powodu wniosek dowodowy w tym zakresie należało oddalić.

Skarżąca zarzucała, że to jej nierzetelni pracownicy działali na szkodę Spółki, wchodząc w porozumienie z nierzetelnymi kontrahentami zagranicznymi, ale to – zdaniem Skarżącej nie może jej obciążać. Sąd jest przeciwnego zdania. To, że członkowie zarządu o działaniach pracownikach nie wiedzieli, świadczy tylko o braku kontroli nad działalnością prowadzoną przez Skarżącą i potwierdza, że nie można uznać jej za podmiot spełniający standardy rzetelnego przedsiębiorcy.

Nie zasługuje zdaniem Sądu stanowisko Skarżącej, że organ podatkowy powinien kierowców obciążyć odpowiedzialnością za nieprawidłowości, tj. w konsekwencji zaległy podatek, skoro odbierali towar przeznaczony (jak wynikało z odbieranych przez nich dokumentów) do wywozu za granicę, a dostarczali go do odbiorców w kraju. Sąd podziela stanowisko organów, że w tej sprawie podatnik ponosi odpowiedzialność za swoje zobowiązania podatkowe określone w decyzji – przy czym określenie to nastąpiło z uwzględnieniem tego, że podatnik nie miał podstaw do stosowania stawki 0% VAT w zakresie zakwestionowanym przez organy.

Co do podniesionych w skardze zarzutów na temat braku ustaleń pełnego przebiegu transportu towarów zakupionych przez zagranicznych kontrahentów Skarżącej Sąd stwierdza, że dla skorzystania z preferencyjnej stawki VAT to Skarżąca powinna okazać dowody potwierdzające WDT i nie może on w związku z tym oczekiwać od organów, że to one będą poszukiwały dowodów na tę okoliczność. Organy skorzystały z przewidzianych prawem możliwości weryfikacji twierdzeń podatnika. To, że ich wynik jest negatywny dla Skarżącej, nie oznacza, że powinny poszukiwać dalszych, przeczących dokonanym na tej podstawie ustaleniom dowodów. Skarżąca zarzuca, że organy nie udowodniły, że towary nie wyjechały za granicę. Należy jednak stwierdzić, że w niniejszej sprawie brak jest dowodów na to, że wyjechały – a to wywóz towarów przesądza o tym, czy miała miejsce dostawa wewnątrzwspólnotowa, do której ma zastosowanie stawka 0%.

To samo dotyczy dobrej wiary Skarżącej. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 28 czerwca 2016 r., I FSK 88/15, subiektywne przekonanie spółki o posiadaniu wystarczających dowodów na wykonanie WDT, niemogące być uznane za oparte na obiektywnych przesłankach, nie może być uznane za usprawiedliwiające zaniechanie podjęcia odpowiednich działań weryfikacyjnych wobec kontrahentów.

36. Zgromadzony obszerny materiał dowodowy jednoznacznie w ocenie Sądu dawał organom podstawy do stwierdzenia, że towar będący przedmiotem wykazanych przez Stronę wewnątrzwspólnotowych dostaw do M. V.M., SK [...], P. s.r.o. SK [...], P. J. K. DE [...] oraz O. s.r.o. SK [...] nie został wywieziony z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tym samym nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

37. W rozpoznanej sprawie nie budzi zastrzeżeń Sądu sposób zgromadzenia materiału dowodowego oraz jego ocena. Stanowisko organów, które Sąd w pełni podziela, jest takie, że Skarżąca na okoliczność transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami nie przedstawiła wiarygodnych dowodów wywiezienia i dostarczenia towarów w ramach WDT. Prawidłowo prowadzone postępowanie nie doprowadziło do ustalenia, że dostawy wewnątrzwspólnotowe miały miejsce. Nie można też przypisać Skarżącej dobrej wiary w zakresie transakcji z kontrahentami zagranicznymi, których dotyczyło postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją.

Z tych powodów skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a).