Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 516/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2006-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Asesor WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2006r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. z dnia "[...]" r. nr "[...]", którą umorzono Spółce z o.o. A z siedzibą w E. wszczęte przez ten Urząd w dniu 25 lutego 2004r. na wniosek Strony, postępowanie restrukturyzacyjne w zakresie zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, październik i listopad 1998r. oraz styczeń i luty 1999r., w łącznej kwocie 899.068,55 zł i zaległości w podatku dochodowym za od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za maj 2002r. w kwocie 96,10zł, wraz z odsetkami za zwłokę.

Podstawę rozstrzygnięć stanowiły ustalenia organów obu instancji, z których wynikało, że Spółka A do dnia wydania decyzji o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego faktycznie nie podjęła działalności gospodarczej. Tym samym nie spełniła warunku, o jakim mowa w art.1 ust.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznych od przedsiębiorstw (Dz. U. Nr 155, poz.1287). Przepis ten stanowi bowiem, że restrukturyzacją objęci są przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji.

Jak wskazał organ Spółka A nie uruchomiła wskazanej w planie restrukturyzacyjnym z dnia 28 stycznia 2004r. produkcji chrupek śniadaniowych, nie dokonała podłączenia zakładu do sieci energetycznej, jak też próbnego rozruch maszyn, co miało nastąpić do dnia 30.10.2004r. Do dnia wydania zaskarżonej decyzji Spółka nie wykazywała też sprzedaży w deklaracjach dla podatku od towarów i usług, a jedynie kwoty do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe oraz niewielkie kwoty z tytułu nabycia towarów i usług. Nie uzyskała również przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, zaś jej koszty związane były wyłącznie z utrzymaniem obiektu siedziby przedsiębiorstwa. Nie spłaciła ponadto zobowiązań wobec Urzędu Miasta w E., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w E. i Zakładu Energetycznego.

Powyższe dało, zdaniem Dyrektora Izby, wystarczającą podstawę do stwierdzenia, że Spółka wobec nieprowadzenia zgłoszonej działalności istniała jedynie formalnie i w świetle powołanych w decyzji przepisów prawa nie mogła być uznana za przedsiębiorcę.

Organ zwrócił uwagę, iż stosownie do art. 2 ust. l ustawy restrukturyzacyjnej ilekroć jest mowa o przedsiębiorcy - rozumie się przez to przedsiębiorcę określonego w art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.). W obowiązującym na dzień wydania decyzji stanie prawnym pojęcie przedsiębiorcy definiowała zaś ustawa z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.Nr. 173, poz. 1807 ze zm.).

W myśl jej art. 4 przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą, którą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W sytuacji zatem, gdy Spółka A nie zaistniała na rynku jako podmiot gospodarczy, a tym samym nigdy nie konkurowała z innymi podmiotami gospodarczymi, nie można w jej przypadku mówić o utracie zdolności do konkurowania na rynku, w rozumieniu art. l ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej.

Przeprowadzona analiza faktycznej sytuacji ekonomicznej Spółki, jej

zestawienie z wnioskiem o restrukturyzację oraz planem restrukturyzacyjnym

pozwoliły, jak podniósł organ, na stwierdzenie, że Spółka nie osiągnie celu zakreślonego ustawą o restrukturyzacji. Dlatego też, jak wskazano w uzasadnieniu decyzji, organ restrukturyzacyjny I instancji miał obowiązek umorzenia wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego.

Uznając decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" r., w zakresie oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy za prawidłową, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł jednocześnie, iż organ podatkowy I instancji umarzając postępowanie restrukturyzacyjne powołał błędną podstawę prawną umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego, a mianowicie art. 21 ust. l pkt 2 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., zamiast jej art. 18 ust. 7.

Nie uwzględniając natomiast zarzutu odwołania dotyczącego przekroczenia 15 miesięcznego terminu do wydania decyzji umarzającej postępowanie restrukturyzacyjne, wskazanego w art.21 ust.1 powołanej ustawy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stanowiący podstawę prawną umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego art. 18 ust. 7 ustawy, nie określa terminu do wydania decyzji w tym zakresie. Decyzja umarzająca postępowanie restrukturyzacyjne może być więc wydana na każdym jego etapie.

W złożonej skardze Spółka z o.o. A wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji podniosła, iż Dyrektor Izby Skarbowej poprzez zastosowanie innej podstawy prawnej rozstrzygnięcia niż Naczelnik Urzędu Skarbowego w E., naruszył zasadę dwuinstancyjnego rozpatrywania sprawy w postępowaniu administracyjnym. Powołanie natomiast przez organ podatkowy pierwszej instancji niewłaściwej podstawy prawnej w decyzji z dnia "[...]" r. uniemożliwiło Skarżącej złożenie prawidłowego odwołania.

Jak podniesiono w uzasadnieniu skargi, ustawodawca określił ostateczny termin do zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego, a co się z tym wiąże termin do wydania decyzji w sprawie restrukturyzacji należności publicznoprawnych, zarówno pozytywnej, jak i negatywnej. Kwestia przestrzegania terminów do wydania decyzji, w świetle całokształtu sprawy jest zaś dla Spółki szczególnie istotna, w sytuacji gdy obowiązek zwrotu otrzymanych przez Spółkę w 1998r. i 1999r. zaliczek podatku naliczonego od towarów i usług Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. określił ze względu na przekroczenie terminu przerwy w kontynuowaniu inwestycji.

Odnosząc się w uzasadnieniu skargi do przyczyn powstania zaległości podatkowych Spółka podniosła, że niesłusznie zarzucono jej, iż przerwa w inwestycji trwała 8 miesięcy i określono w związku z tym obowiązek zwrotu otrzymanych w latach 1998 i 1999 zaliczek podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przed powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Wskazała ponadto, że w przypadku pozytywnego rozpatrzenia sprawy, w niedługim czasie działalność gospodarcza podmiotu mogłaby przynosić zyski.

W ocenie strony skarżącej, zarówno decyzja w sprawie podjęta przez organ odwoławczy, jak i wcześniejsze decyzje organów podatkowych, w sposób

rażący naruszyły zaufanie obywatela do organów państwa. Nie pozwoliły także na tworzenie nowych miejsc pracy, podważając sens prowadzenia działalności

gospodarczej.

Odpowiadając na skargę pismem z dnia 22.12.2005r. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W dniu 06.01.2006r. wpłynęło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie pismo procesowe organu II instancji z wnioskiem o odrzucenie skargi jako niedopuszczalnej. W jego uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż pismem z dnia 21 grudnia 2005r. Poczta Polska Centrum Usług Pocztowych Oddział Rejonowy w O. poinformowała, iż po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego ustalono, że przesyłka zawierająca decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"r., o nr "[...]", została doręczona uprawnionemu do jej odbioru, w dniu 21 października 2005r.

Jak podał organ II instancji, skarga na w/w decyzję została nadana w Urzędzie Pocztowym w T. w dniu 26 listopada 2005r., a zatem z uchybieniem 30 - dniowego terminu do jej wniesienia. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o odrzucenie skargi na podstawie art. 58 § l pkt 2 oraz § 3 w związku z art. 53 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Należy na wstępie nadmienić, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził podstaw do odrzucenia skargi w związku z wnioskiem organu zawartym w piśmie procesowym uzupełniającym odpowiedź na skargę. W sytuacji bowiem, gdy jak wynika z akt kwestią sporną na tle doręczenia zaskarżonej decyzji pozostawał pomiędzy stronami nie sam fakt doręczenia, lecz data jej odbioru podnieść należy, iż organ podatkowy zobowiązany był do prawidłowego doręczenia pisma stronie w oparciu o zasadę oficjalności doręczeń sformułowaną w art.144 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. To na organie ciąży zatem w całości odpowiedzialność za prawidłowe doręczenie, a w okolicznościach niniejszej sprawy za brak oryginału pokwitowania odbioru decyzji. Dowodem zwalniającym organ podatkowy od odpowiedzialności za dokonanie tej czynności jest bowiem pokwitowanie doręczenia pisma. Jeżeli więc, w aktach sprawy brak jest takiego pokwitowania, dołączono natomiast duplikat potwierdzenia odbioru z datą doręczenia decyzji w dniu 27 października 2005r., to za dzień doręczenia należało przyjąć tę właśnie datę. W świetle jednoznacznie sformułowanej w wymienionym przepisie zasady nie mają zaś znaczenia dla oceny powyższej kwestii pisma Poczty Polskiej z dnia 21 grudnia 2005r. i 09 lutego 2006r., w których jako datę odbioru decyzji wskazano dzień 21.10.2005r.

Przechodząc do dalszych rozważań w sprawie zauważyć należy, iż stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z dnia 20 września 2002 r. Nr 153 poz.1269), zwanej dalej p.u.s., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Przepis § 2 wymienionego artykułu określa podstawową zasadę wykonywania przez te sądy funkcji kontrolnej, stanowiąc, iż sprawowana jest ona pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słusznościowych. Rozpoznawanie skarg na decyzje organów administracji nie ma więc charakteru merytorycznego orzekania w sprawie. Sąd administracyjny orzekając w danej sprawie pełni bowiem wyłącznie funkcje kasacyjne badając zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, co stanowi wskazany wyżej element sądowej kontroli nad działalnością administracji publicznej.

Granice rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny określa natomiast art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zwanej dalej p.p.s.a., w świetle którego sąd ten rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak podnoszono już w literaturze prawniczej (por. Jan Paweł Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz - Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str.197), "niezwiązanie granicami skargi nie oznacza jednak, że sąd może czynić przedmiotem swych rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi, bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności". Sąd jest bowiem zawsze związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi "wkraczać" w inną sprawę w stosunku do tej, która była przedmiotem postępowania przed organem administracji. Granice bowiem sprawy administracyjnej wyznaczają zakres sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej, o której stanowi art. 1 p.u.s. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2001r. III SA 502/00 - Przegląd Podatkowy 2001, nr 12, s.63).

Mając powyższe na uwadze podnieść należy, iż sąd administracyjny nie mógł w związku ze skargą Spółki z o.o. A na decyzję organu umarzającą postępowanie restrukturyzacyjne w zakresie wymienionych wyżej zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług badać słuszności rozstrzygnięcia organu podatkowego dotyczącego określenia tej spółce obowiązku zwrotu otrzymanych w latach 1998 i 1999 zaliczek podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przed powstaniem obowiązku podatkowego w wymienionym podatku. Nie mógł również oceniać legalności ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. "[...]" w sprawie zwrotu tych zaliczek, przy czym podkreślić należy, iż wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, z dnia 27 sierpnia 2003r. o sygn. akt III SA 1761/02 oddalono skargę Spółki w tej sprawie.

Z tych względów, jak też z uwagi na przedmiot rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji argumenty skarżącej co do zasadności orzeczenia określającego obowiązek zwrotu zaliczek musiały pozostać poza rozważaniami Sądu.

Badając natomiast legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził uchybień stanowiących podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, a polegających na naruszeniu przez organy przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszeniu prawa procesowego, o ile mogło mieć ono istotny wpływ na ten wynik. Z akt sprawy wynika bowiem, iż organ podatkowy prawidłowo powołał jako materialnoprawną podstawę decyzji art.1 ust.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznych od przedsiębiorstw, zgodnie z którym restrukturyzacją objęci są przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji.

Określając status przedsiębiorcy wymieniona ustawa zawiera między innymi odesłanie do przepisu art. 2 ust.2 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo o działalności gospodarczej, w świetle którego jest nim osoba fizyczna, osoba prawna oraz niemająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w ust.1.

Definiując działalność gospodarczą w wymienionym ustępie art.2 ustawodawca wskazał natomiast, iż jest nią zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W myśl obecnie obowiązującego art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr. 173, poz. 1807 ze zm.) przedsiębiorcą jest zaś osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Działalnością gospodarczą na podstawie art. 2 tej ustawy jest z kolei zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły

W ustalonym stanie faktycznym sprawy, co prawidłowo wykazał Dyrektor Izby Skarbowej, Spółka z o.o.A do dnia wydania decyzji o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego nie podjęła produkcji. Nie nastąpiło też podłączenie zakładu do sieci energetycznej, czy próbny rozruch maszyn, który według planu restrukturyzacyjnego z dnia 2.02.2004r. nastąpić miał do dnia 30.10.2004r. Spółka nie uzyskała też żadnych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, ponosząc jedynie koszty związane z utrzymaniem obiektu siedziby przedsiębiorstwa. W świetle powołanych wyżej przepisów i ustaleń faktycznych w sprawie stwierdzić należało zatem, iż nie prowadząc zgłoszonej działalności Spółka nie posiadała statusu przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów prawa o działalności gospodarczej, co powodowało, że jej należności podatkowe za wymienione okresy nie mogły być objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym.

Bez znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia pozostaje w tej sytuacji fakt dopełnienia przez spółkę innych warunków restrukturyzacji, jak uiszczenie opłaty restrukturyzacyjnej, nie posiadanie zaległości, czy złożenie informacji o bieżącej sytuacji finansowej.

Na podkreślenie w okolicznościach niniejszej sprawy zasługuje przy tym wyłaniający się z powołanych wyżej przepisów prawa cel restrukturyzacji, którym pozostaje niewątpliwie poprawa sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy oraz stworzenie perspektyw jego rozwoju. Wskazuje na powyższe zarówno cytowany wyżej art.1 ust.2 ustawy restrukturyzacyjnej, jak też jej art.2 pkt 5, art.3 ust.1, art.10a, czy art.21 ust.3 tego aktu. Przy analizie wymienionych przepisów nie można zatem pominąć celowościowej wykładni prawa służącej poszukiwaniu założonych w akcie normatywnym celów, które jednoznacznie w tym przypadku wiążą się z poprawą sytuacji finansowej spełniających warunki restrukturyzacji przedsiębiorców, w celu zapewnienia im dalszych perspektyw rozwoju.

Jeżeli zaś ustawy restrukturyzacyjnej nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub upadłości (art.3 ust.1 ustawy), a prowadzone postępowanie restrukturyzacyjne należy niezwłocznie umorzyć, gdy wobec przedsiębiorcy wszczęto postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe (art.21 ust.3 ustawy), to oczywistym w ocenie Sądu jest, iż prowadzenie dalszego postępowania wobec podmiotu, który faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie jest przedsiębiorcą, było w świetle powołanych przepisów ustawy, niedopuszczalne.

Słusznie tym samym organy podatkowe przyjęły, że skoro Spółka nie zaistniała na rynku jako podmiot gospodarczy i nigdy nie konkurowała z innymi podmiotami gospodarczymi, to nie zaistniała przesłanka utraty zdolności takiego konkurowania, o której mowa w art.1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej. Jeżeli więc faktycznie Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej i niemożliwym było zrealizowanie wobec tego podmiotu celów postępowania restrukturyzacyjnego wskazanych w ustawie, umorzenie przez organ postępowania w tym zakresie należy uznać za zgodne z przepisami prawa.

Należy zwrócić jednocześnie uwagę, iż organ podatkowy drugiej instancji wydając zaskarżone rozstrzygnięcie dokonał wadliwej subsumpcji pod stan faktyczny niniejszej sprawy przepisu art.18 ust.7 ustawy restrukturyzacyjnej odnoszącego się do umorzenia postępowania przed wydaniem decyzji o warunkach restrukturyzacji. Jeśli zaś podstawą rozstrzygnięcia była utrata przez stronę statusu przedsiębiorcy po wydaniu takiej decyzji, to podstawę materialnoprawną decyzji umarzającej postępowanie restrukturyzacyjne stanowił art. 1 ust.2 w związku z art.21ust.1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji.

Niemniej biorąc pod uwagę, iż powołanie wśród podstaw prawnych rozstrzygnięcia art.18 ust.7, nie miało wpływu na wynik sprawy i zasadność zaskarżonej decyzji organu II instancji, stwierdzić należy, że powyższe uchybienie pozostaje bez znaczenia dla oceny słuszności i merytorycznej prawidłowości tego rozstrzygnięcia.

W tych okolicznościach nie mogły zasługiwać na uwzględnienie przez Sąd zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ odwoławczy zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Należy przy tym zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby zaprezentowanym w odpowiedzi na skargę, iż w świetle art.127 Ordynacji podatkowej obowiązek zastosowania instytucji reformacji i orzeczenia co do istoty sprawy przez organ odwoławczy zamiast uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, istnieje wówczas gdy dokonujący kontroli instancyjnej organ drugoinstancyjny nie ma wątpliwości co do stanu faktycznego i nie stwierdził potrzeby dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów.

Za nie znajdujące oparcia w treści art.21ust.1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji należy ponadto uznać zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia tego przepisu w związku z wydaniem decyzji po upływie 15 miesięcznego terminu, skoro z literalnego brzmienia tej normy prawnej jednoznacznie wynika, iż wydanie decyzji powinno nastąpić po tym właśnie czasie.

Mając powyższe na uwadze nie można czynić zarzutu organom podatkowym, iż kierując się przedstawioną w rozstrzygnięciach wykładnią naruszyły prawo. Z tych względów, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) skargę należało oddalić.