Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 592/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 136; art. 145 §  1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122; art. 124; art. 187 §  1; art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant starszy referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi K.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r. i 2020 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] kwietnia 2021 r., nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz K.S. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

K.S. (zwany dalej: "Skarżący", "Strona") pismem z 30 stycznia 2022 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (zwany dalej: "DIAS", "organ odwoławczy", "organ drugiej instancji", "Dyrektor IAS") z [...] grudnia 2021 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r. i 2020 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Postanowieniem z [...] grudnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (zwany dalej: "NUS", "Naczelnik US", "organ pierwszej instancji") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości W. sp. z o.o. (zwana dalej: "Spółką") w podatku od towarów i usług za okresy grudzień 2019 r., luty 2020 r., od maja do sierpnia 2020 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Decyzją z [...] kwietnia 2021 r. NUS orzekł w przedmiocie solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Skarżącego, jako jej prezesa zarządu, za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za ww. okresy w łącznej wysokości 115.411 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę liczonymi na dzień wydania decyzji w łącznej wysokości 7.994 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 4.756,11 zł.

1.2. Pismem z 20 maja 2021 r. Strona wniosła odwołanie od ww. decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i postępowania, tj.

- art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm., dalej jako "O.p.") bowiem organ pierwszej instancji nie wyznaczył stronie, przed wydaniem decyzji, siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, gdyż za takie nie może być uznane postanowienie z [...] stycznia 2021 roku, bowiem obowiązek wynikający z art. 200 § 1 O.p. winien być wykonany bezpośrednio przed wydaniem decyzji, a nie na kilka miesięcy przed jej wydaniem, w szczególności, że z uzasadnienia wynika, że organ podejmował czynności w toczącym się postępowaniu, w tym wyznaczał postanowieniami nowy termin załatwienia sprawy;

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, 187 § 1 oraz 191 O.p. - bowiem organ pierwszej instancji:

- nie ustalił w sposób wyczerpujący, że egzekucja przeciwko Spółce była bezskuteczna, gdyż oparł się jedynie na aktach postępowań egzekucyjnych, z których wynika, że egzekucja była skierowana do wierzytelności z rachunków bankowych oraz dwóch wierzytelności wobec T. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. sp.k., a nadto postępowania egzekucyjne zostały umorzone, z uwagi iż, jak to określił organ pierwszej instancji "nie było możliwości dalszego egzekwowania dochodzonych należności", przy czym organ nie wyjaśnił z jakiego powodu nie było takiej możliwości;

- w sposób uproszczony, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przyjął, że od maja 2018 r. Spółka miała trwałe trudności w zapłacie swoich zobowiązań i kwalifikowała się do uznania za upadłego, gdy tymczasem jak wynika ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego, w tym wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz wniosku o ogłoszenie upadłości, Spółka regulowała swoje zobowiązania oraz, gdyby nie wprowadzony stan epidemii oraz inne ograniczenia, uregulowałaby pozostałe zobowiązania, także podatkowe;

- nie przeprowadził jakichkolwiek działań w celu ustalenia czy egzekucja ze wskazanego przez stronę mienia Spółki, w tym ruchomości o wskazanej przez stronę łącznej wartości [...] oraz wierzytelności o łącznej wartości należności głównych [...] zł, umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki, gdy tymczasem z samego prostego porównania zaległości podatkowych Spółki, za które orzeczono solidarną odpowiedzialność wskazane mienie o łącznej wartości [...] zł kilkukrotnie przewyższa kwoty zaległości podatkowych Spółki, a skuteczna egzekucja jedynie z części wskazanego mienia spowodowałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w całości, a nie tylko w znacznej części;

- art. 145 § 2 O.p. - poprzez doręczanie pism (w tym postanowień) bezpośrednio Skarżącemu, pomimo ustanowienia pełnomocnika, co czyni doręczenia bezpośrednio stronie, z pominięciem pełnomocnika, nieskutecznym w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa o doręczeniach;

- art. 116 § 1 O.p. - poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji orzeczenie o odpowiedzialności solidarnej Skarżącego za zaległości spółki, podczas gdy: (a) nie wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki; (b) Spółka we właściwym czasie złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości; (c) Skarżący wskazał mienie spółki (ruchomości i wierzytelności), z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania, ewentualnie wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

1.3. Decyzją z [...] grudnia 2021 r. DIAS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W ocenie Dyrektora IAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił uznać, że NUS prawidłowo wykazał, iż w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki oraz pełnienie przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego objętego niniejszą decyzją. Organ odwoławczy podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie ustalono, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w czasie powstania zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: grudzień 2019 r., luty 2020 r., od maja do sierpnia 2020 r.

Zdaniem organu odwoławczego zestawienie ww. dat bezspornie wskazuje, iż Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności podatku od towarów i usług za okresy objęte decyzją. DIAS uznał, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 1 w zw. z art. 116 § 2 O.p.

DIAS stwierdził, że organ pierwszej instancji słusznie uznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Organ egzekucyjny podjął próbę zajęcia innych wierzytelności pieniężnych u dłużników zajętej wierzytelności, tj.: T. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. Sp.k. T. Sp. z o.o. oświadczyła, iż z danych księgowo- finansowych wynika że nie posiada jakichkolwiek zobowiązań finansowych wobec Spółki. A. Sp. z o.o., Sp. k. poinformowała, iż uznaje zajętą wierzytelność Spółki. W dniu 19 września 2020r. sporządzono ze Skarżącym, tj. prezesem zarządu Spółki protokół, z którego wynika, iż spółka utrzymuje się z prowadzonej działalności gospodarczej, sprzedawany jest jej majątek celem pokrycia kosztów związanych z najmem kontenera. Spółka nie posiada żadnych ruchomości, nieruchomości. W przypadku zobowiązanej Spółki ujawniono w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych, że nie jest właścicielem ani współwłaścicielem żadnej nieruchomości oraz jak wynika z Bazy Danych CEPiK nie jest właścicielem ani współwłaścicielem żadnej ruchomości. Analiza Jednolitego Pliku Kontrolnego ujawniła kontrahentów spółki, jednak w wyniku dokonanych zajęć nie uzyskano jakiejkolwiek kwoty na poczet zobowiązania. Pozostałe czynności również nie doprowadziły do ujawnienia majątku Spółki. Postanowieniem z [...] listopada 2020r. Sąd Upadłościowy - Sąd Rejonowy dla W. w W. , [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego. Z uwagi na fakt, iż nie było możliwości dalszego egzekwowania dochodzonych należności, NUS [...] grudnia 2020r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do majątku Spółki. Zdaniem DIAS, bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko Spółce potwierdza także fakt umorzenia egzekucji prowadzonej przez komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. [...] kwietnia 2021 r. [...] , z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

DIAS wskazuje, że Spółka posiada zaległości w Urzędzie Skarbowym w łącznej kwocie należności głównej 230.193,40 zł z tytułu: podatku od towarów i usług za: 12/2018r., 11,12/2019r. 02,05-08/2020r.; pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za: 01-12/2019r.; odsetek od nieuiszczonych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za: 03,06/2017r., 01,03,04/2019r. Organ wskazuje też, że Spółka wielokrotnie korzystała z układów ratalnych udzielanych decyzjami NUS. Ponadto, Spółka posiada wobec ZUS zaległości narastające regularnie od lutego 2020 r.

Organ drugiej instancji stwierdził, że 20 czerwca 2018 r. (z chwilą, gdy Spółka nie uregulowała drugiego z kolei zobowiązania - w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za maj 2018 r.) zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną. Skoro dłużnik w świetle przepisów prawa upadłościowego jest obowiązany nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, to zgłoszenie wniosku przez zarząd Spółki winno nastąpić najpóźniej 20 lipca 2018 r. DIAS uznał, iż pozostając w tym czasie prezesem zarządu Spółki obowiązku tego Skarżący nie dopełnił.

Ustalono, że 23 marca 2020 r. Spółka wniosła o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego. Następnie pismem z 20 maja 2020r. Spółka cofnęła wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego. Kolejnym pismem z 29 maja 2020r. Spółka złożyła do Sądu Rejonowego dla W. w W. , [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych wniosek o ogłoszenie upadłości. Zdaniem DIAS, nie można zgodzić się z zarzutem odwołania, że Spółka we właściwym czasie złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości. Bez wątpienia wnioski złożone w 2020 r. są wnioskami spóźnionymi i nie mogą uwolnić Strony od odpowiedzialności za zaległość Spółki, gdyż już w 29 czerwca 2018r. zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną, tj. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości określone w art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe z uwagi na zaprzestanie płacenia zobowiązań.

W ocenie DIAS, w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych, uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Wykazano także bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki oraz fakt niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie. Zdaniem DIAS Skarżący nie wykazał braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie ani majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. Materiał dowodowy zebrany w sprawie był zatem wystarczający i zarazem kompletny w rozumieniu art. 187 § 1 O.p. do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zaskarżyła decyzję DIAS w całości i sformułowała następujące żądania: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji NUS ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji DIAS i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Dyrektora IAS oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, tj.:

- art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 O.p. poprzez uznanie, iż nie stanowi naruszenia prawa niewyznaczenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego bezpośrednio przed wydaniem decyzji: z uwagi na wcześniejsze zapewnienie czynnego udziału w postępowaniu oraz ze względu na to, że "nie został włączony żaden nowy materiał dowodowy, który zmieniałby rozstrzygnięcie w sprawie" - podczas gdy ustawodawca nie uzależnił konieczności wykonania przez organ obowiązku wskazanego w ww. przepisach od braku wcześniejszego udziału w postępowaniu, ani od uzupełnienia materiału dowodowego o dokumenty, które w ocenie organu mogą zmienić rozstrzygnięcie w sprawie, a naruszenie to pozbawiło Skarżącego możliwości udziału w okresie poprzedzającym wydanie decyzji;

- art. 145 § 2 O.p. poprzez uznanie, że nie stanowiło "poważnego naruszenia" kierowanie przez organ pierwszej instancji korespondencji do strony postępowania, z pominięciem jej pełnomocnika - podczas gdy stanowiło to poważne uchybienie skutkujące uniemożliwieniem pełnomocnikowi podejmowania działań w oparciu o aktualne informacje o toczącym się postępowaniu;

- art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1 i 191 O.p. poprzez:

a) nie ustalenie w sposób wyczerpujący czy postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce okazało się bezskuteczne - podczas gdy organ oparł się na aktach postępowań egzekucyjnych, z których wynika, że egzekucja była skierowana do wierzytelności z rachunków bankowych oraz dwóch wierzytelności, a organ egzekucyjny nie wyjaśnił, z jakiego powodu nie było możliwości dalszego egzekwowania dochodzonych należności - a więc organ oparł się na materiałach dowodowych, które nie byty miarodajne do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji;

b) nie ustalenie, czy postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce ze wskazanego mienia spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych - podczas gdy Skarżący wskazał mienie o łącznej wartości wielokrotnie przenoszącej zaległości podatkowe Spółki i samo proste porównanie obu kwot (zaległości podatkowych oraz wartości mienia Spółki) potwierdza, iż egzekucja jedynie z części wskazanego mienia prowadziłaby do zaspokojenia zaległości podatkowych w całości;

c) uznanie, że Spółka od maja 2018 r. miała trwałe trudności w zapłacie swoich zobowiązań i kwalifikowała się do uznania za upadłego - podczas gdy Spółka nie tylko regulowała swoje bieżące zobowiązania, ale także byłaby w stanie uregulować wszystkie zaległości, gdyby nie spadek przychodów spowodowany obostrzeniami epidemicznymi - co potwierdza m.in. wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz wniosek o ogłoszenie upadłości, a zatem w maju 2018 r. nie istniał jeszcze stan niewypłacalności Spółki;

- art. 116 § 1 O.p. poprzez uznanie, że został on prawidłowo zastosowany przez organ I instancji podczas gdy: nie wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki; we właściwym czasie złożono wniosek o ogłoszenie upadłości; Skarżący wskazał mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w całości.

2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zasadność swojego stanowiska, zawartego w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istotą sporu jest ustalenie, czy egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, czy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki złożono we właściwym czasie oraz, czy Skarżący skutecznie wskazał mienie Spółki, z którego możliwa jest egzekucja.

5. Zaskarżona decyzja wymaga uchylenia, jakkolwiek nie wszystkie zarzuty skargi okazały się skuteczne. Organ wykazał, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Skarżący w toku postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej nie wskazał nowego mienia Spółki, nieujawnionego wcześniej i nieznanego organowi egzekucyjnemu.

Organy nie przekonują jednak, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki był spóźniony, a właściwy czas na takie wnioskowanie przypadał w czerwcu 2018 r.

6.1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku wskazać należy, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: (pkt 1) nie wykazał, że: (lit. a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. — Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. — Prawo restrukturyzacyjne, albo (lit. b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; (pkt 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy te mają zastosowanie także do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

6.2. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki.

Zgodnie z art. 108 § 3 O.p., w razie odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika lub płatnika z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

Art. 108 § 4 O.p. stanowi, że egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna, odstąpiono od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych albo nie przystąpiono do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne.

Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11).

6.3. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

7. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części oraz pełnienia obowiązków członka zarządu, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę, a także ustalenia okoliczności "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

8.1. Niesporne jest, że zobowiązania Spółki wchodzą w zakres odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu. Zobowiązania Spółki wynikają z deklaracji podatkowych, a termin płatności upłynął w czasie zarządzania Spółką przez Stronę, co jest niesporne. W czasie orzekania przez DIAS Skarżący nadal pełnił funkcję członka zarządu Spółki.

8.2. Z art. 108 § 2 pkt 3 O.p. wynika, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. W myśl art. 108 § 3 O.p. w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.

Wszystkie zaległości objęte skarżoną decyzją były przedmiotem tytułów wykonawczych i wszczętego postępowania egzekucyjnego. Spełniony został warunek orzekania odpowiedzialności podatkowej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 O.p., tj. nastąpiło wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

9.1. Spór w sprawie dotyczy stwierdzania bezskuteczności egzekucji w toku postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej w relacji do postępowania restrukturyzacyjnego i upadłościowego.

Przesłanką orzeczenia odpowiedzialności jest uznanie bezskuteczności egzekucji wobec podatnika. Pojęcie "bezskutecznej egzekucji" w rozumieniu art. 116 § 1 O.p., to sytuacja, w której nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku podatnika. Bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika nie doszło do przymusowego zaspokojenia roszczeń wierzyciela.

Jak wskazano w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 i w ukształtowanym na jej podstawie orzecznictwie, organy podatkowe są obowiązane są udowodnić bezskuteczność egzekucji, jednakże mogą to uczynić, za pomocą wszelkich dowodów, które tą okoliczność mogą potwierdzić. W ramach tego winny przede wszystkim wykazać, za pomocą obiektywnych dowodów, że w toku egzekucji ustalono, iż podatnik nie posiada majątku, z którego można by zaspokoić wierzytelność Skarbu Państwa. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika (Spółki). Tym samym, pod pojęciem "bezskuteczności egzekucji" należy rozumieć taką sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku podatnika. NSA we wskazanej uchwale wyjaśnił, że "Postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych (art. 120 i nast. O.p.). Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.) a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) także w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę (art. 191 O.p.).".

W orzecznictwie sądowym trafnie wskazuje się, że jakkolwiek postępowanie egzekucyjne musi być wszczęte, jednak dla oceny, że egzekucja jest bezskuteczna nie musi zostać wydane formalne postanowienie o umorzeniu (zob. np. wyrok NSA z 24 kwietnia 2018 r., I FSK 984/16). Bezskuteczność egzekucji rozumiana być musi tylko, jako brak rezultatu w skuteczności czynności egzekucyjnych. Innymi słowy stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, np. na podstawie czynionych adnotacjach o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach, pism kierowanych do instytucji i innych podmiotów posiadających wiedzę o majątku dłużnika, czy innych informacji dostępnych organowi prowadzącemu postępowanie egzekucyjne.

9.2. Organ wykazuje, że we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym zajmowano rachunki bankowe Spółki, przy czym te zajęcia okazały się bezskuteczne albo w wyniku braku środków albo w wyniku zbiegu zajęć egzekucyjnych. W postępowaniu egzekucyjnym nie ujawniono żadnych ruchomości lub nieruchomości Spółki. Ponadto organ egzekucyjny podjął próbę zajęcia innych wierzytelności pieniężnych u dłużników zajętej wierzytelności, tj.: T. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. Sp.k.

T. Sp. z o.o. nie uznała istnienia wierzytelności wobec Spółki. A. poinformowała natomiast, iż uznaje zajętą wierzytelność Spółki. Zdaniem Skarżącego, istnienie wierzytelności w stosunku do dłużnika A. świadczy o tym, że nie zachodziła przesłanka bezskuteczności egzekucji. Pismem z 20 maja 2019 r. (akta administracyjne, tom I, karta nr 22) A. uznało zajętą wierzytelność Spółki. W sporządzonym na datę 29 maja 2020 r. spisie podmiotów zobowiązanych wobec Spółki (akta administracyjne, tom I, karta nr 153) widnieje 27 podmiotów, na łączną kwotę ok. 1,5 mln zł, w tym wobec A. na kwotę ok. 43 tys. zł. Najwięksi wierzyciele Spółki to spółka T. na kwotę ok. 172 tys. zł, łotewska S. na kwotę ok. 120 tys. zł i G.N. na kwotę ok. 520 tys. zł.

Organ nie wywodzi nieistnienia wierzytelności wobec A. czy innych wierzycieli Spółki, ale twierdzi, że nie było możliwości dalszego egzekwowania dochodzonych należności wobec Spółki. Organ wyjaśnia, że w wyniku dokonanych zajęć nie uzyskano należności na poczet egzekwowanego od Spółki zobowiązania. Co prawda w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie wyjaśniono powodów braku egzekucji wierzytelności wobec A. , ale z akt administracyjnych sprawy wynika, że zajęcie tej wierzytelności zostało zawieszone w związku z zawieszeniem postępowania egzekucyjnego, co z kolei było następstwem układu ratalnego. Spółka w 2020 r. zaprzestała wykonywać układy ratalne i wnioskowała wszczęcie postępowania układowego, a następnie wnioskowała o upadłość.

Postanowieniem z [...] listopada 2020 r. Sąd Upadłościowy - Sąd Rejonowy dla W. w W. , [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego.

Zaznaczyć trzeba, że 23 marca 2020 r. Spółka wniosła do Sądu Rejonowego dla W. w W. , [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego. Następnie pismem z 20 maja 2020 r. Spółka cofnęła wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego. Kolejnym pismem z 29 maja 2020 r. Spółka złożyła do Sądu Rejonowego dla W. w W. , [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych wniosek o ogłoszenie upadłości. Upadłości Spółki na datę orzekania w sprawie przez DIAS jednak nie ogłoszono.

W tej sytuacji nie pojawiła się już przestrzeń czasowa, aby podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne, w jego ramach uskutecznić dokonane wcześniej zajęcie egzekucyjne wierzytelności Spółki wobec A. , czy zająć inne wierzytelności Spółki. Przeszkodą prawną było tu zawieszenie postępowania egzekucyjnego, a następnie ustanowienie nadzorcy sądowego na majątku Spółki.

NUS postanowieniem z [...] grudnia 2020 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do majątku Spółki. Zgodnie z art. 268 ust. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, w postępowaniu o otwarcie postępowania układowego sąd może zabezpieczyć majątek dłużnika przez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego. Wedle art. 268 ust. 2 Prawa restrukturyzacyjnego Sąd może, na wniosek dłużnika lub tymczasowego nadzorcy sądowego, zawiesić postępowania egzekucyjne prowadzone w celu dochodzenia należności objętych z mocy prawa układem oraz uchylić zajęcie rachunku bankowego, jeżeli jest to niezbędne do osiągnięcia celów postępowania układowego. Istotnym argumentem organu podatkowego na okoliczność bezskuteczności egzekucji jest też fakt umorzenia [...] kwietnia 2021 r. egzekucji prowadzonej przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. , z uwagi na to, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

Organowi egzekucyjnemu nie umknęły więc wierzytelności Spółki wobec jej dłużników, ale pojawiły się obiektywne, proceduralne przeszkody do kontynuowania egzekucji administracyjnej sprowadzające się do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

9.3. Sąd uznaje rację organu, że te wszystkie okoliczności ujmowane łącznie wskazują na bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. W tych okolicznościach organ mógł stwierdzić bezskuteczność egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., wobec Spółki, w zakresie należności objętych skarżoną decyzją, opierając się na wynikach nieskutecznego postępowania egzekucyjnego (administracyjnego i sądowego) i ustanowienia nadzorcy sądowego na majątku Spółki.

Faktem jest, że Spółka posiada wielu dłużników, w tym A. . Okazuje się jednak, że Spółka w 2020 r. zaprzestała wykonywać układy ratalne i w marcu 2020 r. wnioskowała wszczęcie postępowania układowego, a następnie w maju 2020 r. wnioskowała o upadłość. W tej sytuacji nie pojawiła się już przestrzeń czasowa, aby podjąć zawieszone zajęcie egzekucyjne i dochodzić wierzytelności Spółki od jej dłużników w ramach egzekucyjnego postępowania.

10.1. Rozstrzygnięcia wymagają zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub restrukturyzację, a więc czy wnioski z 23 marca 2020 r. o otwarcie postępowania układowego i z 29 maja 2020 r. o upadłość były spóźnione.

10.2. W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z 14 stycznia 2016 r., II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe".

Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze. Przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 i 1a P.u. Zgodnie z tymi przepisami, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.

Natomiast w art. 11 ust. 2-5 P.u. jest mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Do majątku, o którym mowa w ust. 2, nie wlicza się składników niewchodzących w skład masy upadłości (ust. 3). Do zobowiązań pieniężnych, o których mowa w ust. 2, nie wlicza się zobowiązań przyszłych, w tym zobowiązań pod warunkiem zawieszającym oraz zobowiązań wobec wspólnika albo akcjonariusza z tytułu pożyczki lub innej czynności prawnej o podobnych skutkach, o których mowa w art. 342 ust. 1 pkt 4 (ust. 4). Domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania, z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobec jednostek powiązanych, przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiąc (ust. 5).

Użycie w art. 11 ust. 2 P.u. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do wywiązywania się przez dłużnika z wymagalnych zobowiązań a druga do nadmiernego zadłużenia.

Istotne znaczenie ma nadal aktualny pomimo zmiany art. 11 P.u. wyrok z 15 listopada 2017 r., II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 P.u.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 P.u., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 P.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 P.u. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)".

Stąd też uprawniony jest wniosek, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.) może być wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami.

11.1. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 1a P.u., dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Utrata zdolności płatniczej przejawia się w obiektywnym braku możliwości wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 P.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Nie jest sporne, że zostały złożone wnioski z 23 marca 2020 r. o otwarcie postępowania układowego i z 29 maja 2020 r. o upadłość Spółki. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki dotychczas nie został rozpoznany.

Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółka motywuje zatorami płatniczymi m.in. od tych dłużników oraz restrykcjami związanymi z pandemią Covid dotyczącymi organizowania imprez masowych. W pierwszych pięciu miesiącach 2020 r. Spółka zanotowała stratę na ok. 760 tys. zł. Sumę zaległości na dzień wnioskowania o upadłość określono na kwotę ok. 4,4 mln zł.

11.2. Zdaniem organu wniosek powinien być jednak złożony wcześniej, a właściwy czas organ lokuje najpóźniej 20 lipca 2018 r., czyli 30 dni po zaistnieniu stanu trwałej niewypłacalności zachodzącego, zdaniem organu, na 20 czerwca 2018r. Swoje stanowisko co do tych dat organ opiera na uznaniu, że stan niewypłacalności powstaje z chwilą nieuregulowania w terminie określonym ustawą lub umową drugiego z kolei zobowiązania. Organ wskazuje, że Spółka zaprzestała płacenia zobowiązań począwszy od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za marzec i czerwiec 2017 r. Organ wywodzi, że stan niewypłacalności z każdym miesiącem się utrwalał. Spółka nie regulowała kolejnych zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za 05-12/2018 r. Organ argumentuje więc, że 20 czerwca 2018r. (z chwilą, gdy Spółka nie uregulowała drugiego z kolei zobowiązania - w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za 05/2018 r.) zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną.

11.3. Weryfikując argumentację organu zasadnicze znaczenie ma w tym miejscu zwrot "we właściwym czasie" użyty w art. 116 § 1 O.p. W przekonaniu Sądu, "właściwym czasem" nie jest sporadyczne, krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów na skutek przejściowych trudności, czy niedopatrzenia. W świetle art. 10 oraz art. 11 ust. 1 i 1a P.u. musi dojść do stanu niewypłacalności rozumianej jako utrata zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.

W judykaturze podkreśla się, że nie stanowi podstawy do stwierdzenia niewypłacalności przejściowy brak płynności finansowej, jeżeli jednocześnie dłużnik posiada majątek o wartości pozwalającej na pokrycie jego zobowiązań w przyszłości (zob. wyrok SN z 23 czerwca 2004 r., V CK 593/03, "Monitor Prawniczy" 2015, nr 16, s. 875). Zwraca się także uwagę, że pojęcie "właściwego czasu" do złożenia wniosku o upadłość, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., powinno być ujmowane elastycznie w zależności od okoliczności konkretnego wypadku, bowiem jest to przesłanka obiektywna, ustalana w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy (zob. wyroki SN z dnia 22 czerwca 2006 r., I UK 369/05; z 7 listopada 2016 r., III UK 13/16).

Dokonując oceny, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie (art. 116 § 1 O.p.), jednocześnie należy mieć na względzie, że powinno ono nastąpić w takim momencie, w którym możliwa będzie ochrona zagrożonych interesów wszystkich wierzycieli poprzez możliwość uzyskania po ogłoszeniu upadłości równomiernego, chociaż tylko częściowego zaspokojenia z majątku spółki. Zarząd powinien zatem zgłosić wniosek o upadłość, jeżeli tylko zachodzi zagrożenie niewypłacalnością, której nastąpienie w sposób oczywisty niweczy sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wszystkich wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów (zob. wyroki NSA: z dnia 9 lipca 2015 r., II FSK 1383/13; z dnia 19 grudnia 2017 r., I FSK 1318/17; wyroki SN: z dnia 14 czerwca 2006 r., I UK 324/05, z dnia 10 lutego 2011 r., II UK 265/10, a także z dnia 19 grudnia 2013 r., II UK 196/13).

Sąd podziela powyższe poglądy orzecznicze i traktuje je jak własne.

11.4. O tym czy wniosek o ogłoszenie upadłości jest spóźniony, czy nie – na gruncie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. – decydują okoliczności konkretnej sprawy ustalane w postępowaniu podatkowym w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Ewidentne jest, że od 2018 r. Spółka miała problemy z bieżącym wywiązywaniem się ze swoich zobowiązań, w tym z zobowiązań podatkowych. Fakt, że Spółka miała zobowiązania, których nie uregulowała w terminie nie musi jednak automatycznie oznaczać, że Spółka stała się niewypłacalna.

Decyzją z [...] maja 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. rozłożył na 5 rat zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za maj-grudzień 2018 r. w łącznej kwocie ok. 33 tys. zł. Raty nr 2, 4 i 5 nie zostały zapłacone w terminie. Z listy zaległości Spółki wedle stanu na [...] kwietnia 2021 r. (akta administracyjne, tom I, karta nr 743) wynika, że Spółka te zaległości w całości jednak spłaciła. A zatem te zaległości podatkowe (za maj 2018 r. w zakresie tzw. PIT-4, czyli zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom), które organ uznaje za wymagalne zaległości skutkujące niewypłacalnością Spółki w czerwcu 2018 r. przestały być wymagalne w związku z rozłożeniem ich na raty.

Organowi umyka bowiem, że art. 49 § 1 O.p. stanowi, iż w razie wydania decyzji na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub pkt 2 nowym terminem płatności jest dzień, w którym, zgodnie z decyzją, powinna nastąpić zapłata odroczonego podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę albo poszczególnych rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę. Stosownie do art. 49 § 2 O.p, jeżeli w terminie określonym w decyzji podatnik nie dokonał zapłaty odroczonego podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub nie zapłacił którejkolwiek z rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę, terminem płatności podatku lub zaległości podatkowej objętej odroczeniem lub ratą staje się odpowiednio termin określony w art. 47 § 1-3. Rozłożone na raty zaległości tracą więc formalnie status wymagalności, a więc nie mogą się składać na wymagalne zobowiązania w rozumieniu art. 11 P.u.

Jakkolwiek z opóźnieniami to jednak Spółka zrealizowała układ ratalny w zakresie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za maj-grudzień 2018 r. Z tego względu nie sposób uznać, że zaległości za maj 2018 r. w zakresie PIT-4 lub zaległości z kolejne miesiące 2018 r. świadczą o popadnięciu w stan trwałej niewypłacalności Spółki.

Argumentacja organu co do właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość oparta jest na takich tytułach poszczególnych zaległości, które Spółka w całości zapłaciła. Już tylko z tego powodu zaskarżona decyzja wymaga uchylenia, bo stanowisko organu co do właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość w lipcu 2018 r. nie ma oparcia w dowodach.

11.5. Decyzją z [...] maja 2019 r. Naczelnik Urzędu W. rozłożył na 6 rat zapłatę zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2018 r. w kwocie ok. 34 tys. zł, ostatnia rata z terminem płatności 7 listopada 2019 r. Raty nr 2, 4-6 nie zostały zapłacone w terminie. Z listy zaległości Spółki wedle stanu na [...] kwietnia 2021 r. (akta administracyjne, tom I, karta nr 743) wynika, że Spółka te zaległości zasadniczo jednak spłaciła, pozostało ok. 10 tys. zł. Z saldowania listy zaległości wynika, że Spółka nie ma żadnych nieuregulowanych zaległości podatkowych za 2018 r. poza wspomnianymi wyżej ok. 10 tys. zł.

Decyzją z [...] kwietnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. rozłożył na 10 rat zapłatę zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2019 r. w łącznej kwocie ok. 82 tys. zł. Raty nie zostały zapłacone w terminie i te zaległości nadal obciążają Spółkę.

Decyzją z [...] kwietnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. rozłożył na 10 rat zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom za styczeń-październik i grudzień 2019 r. w łącznej kwocie ok. 46 tys. zł. Nie uregulowano rat i te zaległości nadal obciążają Spółkę.

11.6. Ta decyzje ratalne, w związku z art. 49 § 1 O.p. mają formalnoprawne znaczenie dla zniesienia stanu wymagalności zaległości rozłożonych na raty, dodatkowo skutkujące zawieszeniem postępowań egzekucyjnych wobec Spółki. Decyzje ratalne mają też, nie mniej istotny, aspekt celowościowy.

Pozytywne załatwienie wniosku o układy ratalne wskazuje, że wierzyciel (NUS) w drugiej połowie 2019 r. (dwie decyzje ratalne, zasadniczo wykonane), a nawet jeszcze w kwietniu 2020 r. (dwie kolejne decyzje ratalne, już niewykonane) dostrzegał w Spółce potencjał na wywiązanie się z zobowiązań bez uciekania się do postępowania egzekucyjnego i ogłaszania upadłości Spółki.

Z faktem wydania tylu decyzji ratalnych nie daje się logicznie pogodzić obecnego twierdzenia organu, że Spółka już w czerwcu 2018 r. popadła w stan niewypłacalności i od tego czasu biegł termin na wnioskowanie o upadłość. Instytucja rozłożenia na raty jest adresowana do podmiotów znajdujących się w przejściowych problemach płynności finansowej, gdy podmiot rokuje pozytywnie dla wywiązania się ze swoich zobowiązań. Rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych stosuje się w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. W ocenie Sądu, godziłoby w interes publiczny udzielanie układu ratalnego wobec podmiotu, który wcześniej popadłby w stan trwałej niewypłacalności. W takiej sytuacji organ winien byłby nie tylko odmówić rozłożenia na raty, ale niezwłocznie wdrożyć procedury zabezpieczające pokrycie wymagalnych wierzytelności, w tym ustanowienie zabezpieczenia rzeczowego, wszczęcie postępowania egzekucyjnego lub wnioskowanie o ogłoszenie upadłości. Skoro jednak NUS udzielał układów ratalnych to nie można obecnie z tej okoliczności przekonująco wywodzić, że już w czasie trwania układu ratalnego Spółka znajdowała się w stanie niewypłacalności, ale nie przeszkadzało to organowi podatkowemu w udzielaniu układów ratalnych.

W tym kontekście nieprzekonująco brzmi argumentacja DIAS, że Skarżący "miał świadomość złej kondycji finansowej spółki od 2018 r. (o czym świadczą chociażby podjęte kroki naprawcze) jednak jako prezes zarządu zaniechał zainicjowania w odpowiednim czasie postępowania upadłościowego, licząc na poprawę sytuacji. Nie budzi zatem wątpliwości, że [Skarżący] działał w pełni świadomie, w granicach ryzyka gospodarczego i nie można w niniejszej sprawie mówić o braku winy [Skarżącego] w dopełnieniu obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe w terminie." Nasuwa się zatem pytanie, czy organy podatkowe pozytywnie rozpatrując wnioski o rozłożenie na raty (w reżimie udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom) nie miały świadomości co do kondycji finansowej Spółki, na podstawie jakich to przesłanek udzielono rat, czym organy się kierowały udzielając układów ratalnych, które przecież istotnie wsparły "kroki naprawcze" Strony?

Zdaniem Sądu, w ocenie zastosowania art. 116 O.p. organowi umyka obecnie to, że własne zapatrywania organów podatkowych, wydających systematycznie decyzje ratalne, najwyraźniej nie były wcale negatywne co do wypłacalności Spółki, a przynajmniej nie do tego stopnia, aby dopatrywać się trwałej niewypłacalności Spółki.

11.7. Ewidentne jest, że Spółka od drugiej połowy 2019 r. popadała w kolejne zaległości. Z układów ratalnych dotyczących późniejszych zaległości Spółka już się jednak w całości nie wywiązała, co Skarżący uzasadnia ogłoszeniem restrykcji sanitarnych związanych z pandemią COVID (Spółka działała w branży rozrywkowo-koncertowej) definitywnie przekreślających perspektywy rozwojowe Spółki.

11.8. Skarżący podnosi nadto kolejny argument, że jeszcze w okresie pół roku przed wnioskowaniem o upadłość, a więc pod koniec 2019 r. do maja 2020 r. Spółka uregulowała należności wobec wierzycieli. Spółka wedle oświadczenia z 29 maja 2020 r. składanego na potrzeby postępowania upadłościowego (akta administracyjne, tom I, karta nr 175 i poprzednie) w okresie poprzednich 6 miesięcy spłaciła wierzytelności i inne długi na kwotę ok. 2,5 mln zł. Okazuje się, że pomimo problemów płynnościowych Spółka jednak spłacała swoje zobowiązania, w tym przy pomocy udzielanej przez organy podatkowe.

Tę okoliczność organ też weźmie pod uwagę w toku ponownego rozpatrywania sprawy, bo może ona istotnie rzutować na ocenę ustalenia momentu niewypłacalności Spółki.

11.9. W ocenie Sądu, z zebranych dotychczas dowodów nie wynika, aby Spółka w połowie 2018 r. znajdowała się w stanie niewypłacalności i wtedy wypadał właściwy czas na wnioskowanie o upadłość lub układ restrukturyzacyjny.

Sytuacja finansowa Spółki ewidentnie uległa załamaniu od lutego 2020 r., co obrazują też zaległości względem ZUS powstające regularnie od tego miesiąca. Spółka przestała się też wtedy wywiązywać z układów ratalnych z NUS.

Nie można jednak wykluczyć, że do lutego/marca 2020 r. problemy płynnościowe Spółki miały charakter przejściowy, tymczasowy niewymagający jednak wnioskowania o upadłość, a Spółka sukcesywnie realizowała wierzytelności podatkowe w układach ratalnych (decyzje ratalne NUS), a więc sam organ podatkowy zniósł ich status natychmiastowej wymagalności. Uzasadnienie skarżonej decyzji oraz zebrane dowody nie przekonują, że Spółka znalazła się w czerwcu 2018r. w stanie niewypłacalności. Niezbędne są dalsze ustalenia dowodowe w kwestii tego, czy można przypisać Spółce popadnięcie w stan niewypłacalności przed datą złożenia wniosków o układ restrukturyzacyjny, a następnie o upadłość Spółki.

Wytknięte błędy w ocenie materiału dowodowego przesądzają o konieczności uchylenia skarżonej decyzji. Ponownie rozpatrując sprawę organ jeszcze raz wypowie się, mając na uwadze ocenę prawną Sądu co do znaczenia układów ratalnych oraz czy i ewentualnie kiedy przed złożeniem wniosku o restrukturyzację oraz o upadłość Spółka znajdowała się w stanie niewypłacalności. Jeżeli organ zmieni swoją ocenę i ewentualnie uzna, że ten stan wystąpił, ale później to organ przedstawi w uzasadnieniu decyzji precyzyjną analizę wykazującą narastająco, miesiąc po miesiącu, stan wymagalnych zobowiązań Spółki.

Oceniając przesłankę "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki organy naruszyły przepisy procesowe art. 122 O.p. (zasada prawdy obiektywnej), art. 124 O.p. (zasada przekonywania), art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. nie potrafiąc poprzeć przekonującymi dowodami twierdzenia o tym, że Spółka znalazła się w stanie niewypłacalności w czerwcu 2018 r.

12.1. Niezależnie od powyższego, nie wykluczając możliwości orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego po ponownym rozpatrzeniu sprawy, należało odnieść się do tych zarzutów skargi, które mogą rzutować na treść ewentualnej decyzji odnoszącej się do meritum sprawy orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Strony – jeżeli taka decyzja zostałaby wydana w toku ponownego rozpatrywania sprawy. Przejść więc należy do oceny spełnienia przesłanki pozwalającej na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości jest wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

12.2. Przechodząc do rozstrzygnięcia istoty sporu wyjaśnić należy, że nie każdy przypadek ujawnienia mienia spółki prowadzi do uwolnienia od odpowiedzialności podatkowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest ugruntowany i jednolity pogląd (przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 989/15 - CBOSA), że mienie wskazane na podstawie art. 116 § 1 pkt 2 O.p. musi:

- faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych,

- przedstawiać realną i identyfikowalną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki.

Możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych, wymaga wskazania takiego mienia, z którego egzekucja faktycznie jest możliwa i istnieją szanse jej efektywności poprzez uzyskanie zaspokojenia znacznej części zaległości spółki. Dlatego też ocena spełnienia przesłanek uwolnienia od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki powinna uwzględnić to, czy egzekucja ze wskazanego majątku jest możliwa, a nie to, czy mienie to ma jakąkolwiek wartość rynkową (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1286/16; CBOSA).

Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/10; z 5 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2426/10).

Należy wyjaśnić, że mienie wskazane przez członka zarządu musi faktycznie istnieć, mieć realną wartość finansową, nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej wyegzekwowanie kwot i wskazanie to musi wystąpić po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Nie można zatem wywodzić, że została spełniona przesłanka ekskulpująca określona w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli członek zarządu wskazuje mienie spółki, posiadane przez nią, przed stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji, jak również jeżeli wskazuje na hipotetyczną możliwość podjęcia działań prawnych, w których wyniku mógłby zwiększyć się majątek spółki. (wyrok NSA z 4 grudnia 2019 r., II FSK 177/18)

W wyroku z dnia 9 marca 2017 r. I UK 93/16 Sąd Najwyższy stwierdził, że "wskazanie mienia w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej następuje dopiero po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji i obejmuje majątek, który albo nie został ujawniony w toku egzekucji, albo z którego w postępowaniu egzekucyjnym nie udało się uzyskać zaspokojenia, lecz taka możliwość pojawiła się po umorzeniu postępowania egzekucyjnego". Z kolei NSA w wyroku z dnia 3 sierpnia 2018 r. II FSK 2199/16 zauważył, że w aspekcie art. 116 § 1 pkt 2 O.p. może być grupowany tylko ten majątek, który nie był wcześniej objęty postępowaniem egzekucyjnym. Wskazanie mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy czasu po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji".

12.3. Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z tymi poglądami, a przenosząc je na grunt niniejszej sprawy zauważa, że Strona w toku postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej, pismem z 20 stycznia 2021 r. wskazała, że Spółka posiada wierzytelności wobec 21 kontrahentów w łącznej wysokości ok. 1 mln zł oraz 52 ruchomości na łączna kwotę ok. 200 tys. zł. Takie wskazanie Strony nastąpiło niespełna miesiąc po umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki.

Organ na to wskazuje, że z akt prowadzonego postępowania egzekucyjnego wynika, że 19 września 2020 r. (akta administracyjne, tom I, karta nr 744-743) sporządzono ze Skarżącym jako prezesem zarządu Spółki protokół, z którego treści wynika, iż Skarżący nie oświadczył do protokołu, że Spółka posiada wskazane w piśmie z 20 stycznia 2021 r. wierzytelności czy też majątek ruchomy - jako wolne od obciążeń. W pozycji protokołu o stanie majątkowym Spółki dotyczącej informacji o działalności gospodarczej prowadzonej przez zobowiązanego, jakkolwiek dość nieczytelnym pismem, Skarżący wskazuje: "sp. dostarczono sprzęt (nieczytelne) imprezu (nieczytelne) sprzęt estradowy – objęty kaucja banku [...] – zastaw". Wiadome organu egzekucyjnemu było, że Spółka ma wierzycieli i ruchomości, ale wobec wnioskowania o upadłość, ustanowienia nadzorcy sądowego, a także wobec faktu istnienia zastawu na ruchomościach Spółki nie było możliwe prowadzenie egzekucji z tego mienia Spółki.

Potwierdza to treść postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne. W uzasadnieniu postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne znajduje się informacja, że Spółka posiada sprzęt związany z wykonywaniem działalności gospodarczej, lecz jest on zastawiony na rzecz [....]. Z tego organ egzekucyjny wywiódł, że środki z ewentualnego zajęcia i sprzedaży tego sprzętu i tak podlegałyby przekazaniu do banku. Stanowisko organu znajduje to potwierdzenie w aktach sprawy (akta administracyjne, tom I, karta nr 176), w których znajduje się dokument składany na potrzeby postępowania upadłościowego. Wynika z niego, że Spółka posiada należności kredytowe na rzecz banku na kwotę ok. 1,8 mln zł zabezpieczone na ruchomościach Spółki.

Reasumując, wbrew twierdzeniu Skarżącego nie ujawnił on w toku postępowania w sprawie jego odpowiedzialności podatkowej żadnego mienia Spółki nadającego się do egzekucji (wolnego od obciążeń), o którym wcześniej organy by nie wiedziały. Organ ma rację odrzucając wskazanie mienia w toku postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej. Wskazane mienie nie było nowe w tym sensie, że było znane wierzycielowi/organowi egzekucyjnemu przed stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji. Egzekucji z ruchomości nie prowadzono z powodu obciążeń zastawniczych na rzecz banku i zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku z korzystaniem przez Spółkę z układów ratalnych.

12.4. Dodatkowo odnieść się należy do aspektów prawnych protokołu o stanie majątkowym Spółki spisanym ze Skarżącym w toku postępowania egzekucyjnego.

Art. 37b § 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że w zakresie niezbędnym do wszczęcia lub prowadzenia egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny lub wierzyciel wzywa zobowiązanego do złożenia oświadczenia o posiadanym majątku i źródłach dochodu oraz o prawdziwości i zupełności tego oświadczenia. Oświadczenie składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia, w wyznaczonym terminie, pisemnie lub ustnie do protokołu. Takie oświadczenie Skarżący złożył w protokole z 19 września 2020 r.

Wywody Skarżącego zmierzają do wykazania, że skłamał poborcy skarbowego rzekomo zatajając w toku postępowania egzekucyjnego jakieś składniki mienia Spółki. Sąd nie dostrzega jednak, aby wyszła na jaw nowa wiedza o mieniu Spółki, o której nie wspominano by w protokole o stanie majątkowych Spółki.

12.5. Przepis art. 61 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2 postępowanie egzekucyjne pozwala na ponownie wszczęcie postępowania po ujawnieniu przez wierzyciela majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne. Nie można wykluczyć, że w razie zakończenia postępowania upadłościowego, w razie ewentualnego oddalenia Spółki, organ podejmie postępowanie egzekucyjne, a jeżeli okaże się, że mienie Spółki nadal realnie istnieje i nadaje się do egzekucji to być może pozwoli na zaspokojenie zobowiązań Spółki chociażby w części. Nie stanowi to jednak o wadliwości skarżonej decyzji. Na moment jej wydawania nie ma przesłanek do wszczynania postępowania egzekucyjnego, a Skarżący nie ujawnił dotychczas żadnego nowego mienia Spółki.

12.6. Mając na względzie powyższe, chybionymi są te zarzuty skargi, tj. art. 122 O.p. (zasada prawdy obiektywnej), art. 124 O.p. (zasada przekonywania), art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. stawiane w odniesieniu do rzekomego wskazania mienia Spółki przez Stronę.

13. 1. Skarżący niezasadnie zarzuca naruszenie przez NUS art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 O.p. Przepisy te nie wskazują, z jakim wyprzedzeniem czasowym przed wydaniem decyzji należy zawiadamiać o prawie zapoznania z zebranym materiałem dowodowym. Organ nie ma obowiązku ponawiać zawiadomienia, tylko dlatego że upłynęły ok. 3 miesiące do wydania decyzji. Z uprawnienia Skarżący skorzystał, wnosząc pismem z dnia 20 stycznia 2021 r. obszerne wyjaśnienia do sprawy. Organ ma prawo i powinność analizy tej argumentacji nawet, gdy nie prowadzi nowych dowodów. To wymaga czasu, ale nie powoduje reaktywowania obowiązku dalszego zawiadamiania o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym.

Skarżący podnosi, że NUS prowadził dodatkowe dowody z dokumentów, m.in. postanowienia zabezpieczającego majątek Spółki poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego, o czym nie poinformował Strony. To postanowienie nie stanowi jednak nowego dowodu w sprawie, bo znajduje się w aktach postępowania egzekucyjnego, które to akta zostały włączone do niniejszego postępowania postanowieniem 7 stycznia 2021 r., zatem przed wydaniem postanowienia w trybie art. 200 § 1 O.p. Fakt ustanowienia zarządcy sądowego musiał być też znany Stronie jako aktualnemu prezesowi Spółki.

13.2. Zasadnie zarzucono naruszenie art. 145 § 2 O.p. poprzez doręczanie pism (postanowień o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy) z pominięciem pełnomocnika. W przekonaniu Sądu to akurat uchybienie procesowe nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Skarżący takiego wpływu nie potrafił wykazać. Decyzja NUS została doręczona pełnomocnikowi Strony.

14. Reasumując, zostały spełnione przesłanki do uchylenia skarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. z powodu naruszenia przepisów procesowych O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organy oceniając przesłankę "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki naruszyły przepisy procesowe art. 122 O.p., art. 124 O.p., art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. nie potrafiąc poprzeć przekonującymi dowodami twierdzenia o tym, że Spółka znalazła się w stanie niewypłacalności w czerwcu 2018 r. Nie można wykluczyć, że ponowna analiza sprawy wykaże, że stanu trwałej niewypłacalności Spółki nie można ulokować przed marcem 2020 r., gdy trwale załamała się możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności w związku z restrykcjami sanitarnymi dotyczącymi organizacji imprez masowych.

Decyzja NUS jest dotknięta takimi samym wadami jak decyzja DIAS. Wymagane jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznym zakresie; nie wystarcza tu jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe na podstawie art. 229 O.p. w toku postępowania odwoławczego. Wymagane jest ponowne rozstrzyganie sprawy po realizacji zaleceń dowodowych i przy uwzględnieniu oceny prawnej Sądu w toku dwuinstancyjnego postępowania dowodowego, czego wymaga art. 127 O.p. Wymagana jest także pełna wypowiedź NUS po ponownym rozpatrzeniu sprawy i zagwarantowanie Stronie prawa do wniesienia odwołania od nowej decyzji NUS. Z tego względu Sąd uznaje za niezbędne uchylenie także decyzji NUS na podstawie art. 135 P.p.s.a.

15. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 500 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych - tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265).