Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 987/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3 ust 1 pkt 10, art. 29 a ust 8
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi P. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej wydanej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. , działający z upoważnienia Ministra Finansów (dalej w skrócie: "organ interpretacyjny", "Minister"), mocą interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. nr [...] w oparciu o art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej w skrócie: "O.p.") oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2014 r. uzupełnionym pismem z 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości - jest:

- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej nr [...] ,

- prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr [...]

Stan sprawy jest następujący:

W dniu 19 września 2014 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. Wnioskodawca prowadzi postępowanie egzekucyjne z nieruchomości. Przedmiotem postępowania są dwie zabudowane budynkami i budowlami nieruchomości gruntowe, będące własnością dłużnika, położone w W. przy ul. [...] (dalej łącznie zwane "Nieruchomościami").

Nieruchomości sąsiadują ze sobą, tworząc gospodarczą całość (stacja obsługi pojazdów). Są one częściowo ogrodzone, teren jest częściowo utwardzony kostką betonową i płytami betonowymi, płaski, z dwoma prawnie nieuregulowanymi wjazdami. Nieruchomości są uzbrojone w sieć wodociągową, elektryczną, telefoniczną i kanalizacyjną deszczową. Nieruchomości nie są jedynymi, należącymi do Spółki. Budynki i budowle są obecnie nieużytkowane, w większości zdewastowane.

Dłużnikiem jest "A" Spółka jawna z siedzibą w W. przy ul. [...] (dalej "Spółka"), której wspólnikami są K. G.- N. i Z. L.. Spółka powstała w wyniku przekształcenia w dniu [...] r. spółki cywilnej K.G. i Z.L., zawiązanej w roku 1998. Jedyne wspólniczki spółki cywilnej, będące siostrami, nabyły zaś Nieruchomość do majątku tejże spółki od ich ojca J. G. w drodze darowizny dokonanej w dniu 29 grudnia 1998 r., jako część darowanego przedsiębiorstwa (J. G. nabył Nieruchomości w roku 1990). Nabycie Nieruchomości, jako czynność nieopodatkowana, nie dało Spółce (będącej wówczas spółką cywilną) prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego.

W toku postępowania egzekucyjnego rzeczoznawcy majątkowi opracowali dwa operaty szacunkowe - z dnia 25 października 2012 r. oraz z 18 maja 2011 r. Na podstawie obydwu operatów, a także oględzin oraz wyjaśnień Wspólniczek Spółki, można stwierdzić, że na wskazane powyżej Nieruchomości oprócz dwóch gruntów składają się następujące budynki i obiekty budowlane, połączone trwale z gruntami:

- zespół stacji paliw - tj. połączone ze sobą: budynek obsługi stacji, budynek restauracji, wiata nad dystrybutorami, 6 zbiorników podziemnych z dystrybutorami (zdewastowane i rozkradzione) - wszystko wybudowane na początku lat 90-tych na podstawie pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., jednak z naruszeniem jego zakresu (aktualnie nieużytkowane ze względu na brak właściwego pozwolenia); późniejsza rozbudowa części restauracyjnej po stronie zachodniej (stan surowy otwarty) została wstrzymana przez PINB; 10 stycznia 2005 r. wydano decyzję o rozbiórce tej części (do tej pory niedokonana). Zespół obiektów stacji paliw nie został formalnie oddany do użytkowania, jednak w przeszłości był faktycznie użytkowany. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.

- kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części parterowych połączonych łącznikami, wykorzystywanych na potrzeby branży motoryzacyjnej (hale napraw, myjnie), i jednej biurowej części czterokondygnacyjnej z wieżą, wybudowanych na początku lat 90- tych. Obiekt wybudowany na podstawie, ale z naruszeniem pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., nie został formalnie oddany do użytkowania (możliwa jest legalizacja po dokonaniu robót wskazanych przez PINB, które nie zostały jednak wykonane), jednak był użytkowany faktycznie. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.

- kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części: parterowej magazynowo- biurowej (częściowo zdewastowana), myjni z biurem (piętrowe) oraz parterowej części transportowo-spedycyjnej, wybudowanych na początku lat 90-tych; obecnie cały obiekt nie jest użytkowany. Obiekt wybudowany bez pozwolenia na budowę i na użytkowanie, 14 grudnia 1999 r. PINB wydał decyzję nakazującą wykonanie określonych robót (możliwa legalizacja). Obiekt nie został formalnie oddany do użytkowania. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.

- budynek mieszkalny - jest to obiekt parterowy z użytkowym poddaszem, wybudowany na początku lat 90-tych, obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Wybudowany bez pozwolenia na budowę. Możliwa jest legalizacja. Powierzchnia budynku przekracza 300m2. Kod klasyfikacji PKOB - 1110.

- budynek magazynowy - budynek magazynowy parterowy, wybudowany na początku lat 90- tych bez pozwolenia na budowę; brak pozwolenia na użytkowanie, decyzja o nakazie rozbiórki z 23 września 2005 r. (nie została wykonana mimo grzywny w celu przymuszenia). Obiekt był wynajmowany na warsztat konstrukcji stalowych. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.

- budynek zaplecza magazynowego - obiekt parterowy z poddaszem użytkowym, wybudowany w latach 90-tych (nie można precyzyjnie ustalić daty budowy) bez pozwolenia na budowę ani użytkowanie (możliwa legalizacja), obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.

Wszystkie wymienione obiekty stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Spośród powyższych obiektów tylko budynek mieszkalny klasyfikuje się w dziale 11 PKOB. Żaden z pozostałych obiektów nie obejmuje lokali mieszkalnych ani nie klasyfikuje się w klasie ex 1264 PKOB.

Legalizacja budynków nie będzie przed sprzedażą dokonywana.

Ponadto na jednej z nieruchomości będących przedmiotem egzekucji oraz częściowo na gruncie należącym do Miasta W. na początku lat 90-tych wybudowany został bez pozwolenia na budowę i bez pozwolenia na użytkowanie park zbiorników paliw ze stacją nalewaków. Został on jednak rozebrany i obecnie na ww. działkach pozostał jedynie gruz porozbiórkowy po nieistniejącym już obiekcie, niezwiązany stale z gruntem.

Fragment Nieruchomości jest obecnie udostępniony osobie trzeciej na cele stacji LPG. Urządzenia stacji są własnością tejże osoby trzeciej, natomiast elementy stałe: wiata oraz barak i ogrodzenie (elementy niezwiązane trwale z gruntem i niestanowiące w związku z tym budynku ani budowli) są własnością Spółki i są udostępnione ww. osobie razem z niewielkim fragmentem gruntu.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości. Na mocy art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwana "UPTU") komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika.

Ponieważ dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a UPTU), Wnioskodawca podjął działania mające na celu uzyskanie informacji, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna być opodatkowana, czy zwolniona. Informacji takiej nie uzyskał bowiem od Spółki.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU jest wykonanie dostawy poza pierwszym zasiedleniem oraz upływ co najmniej dwóch lat od czasu pierwszego zasiedlenia. Pierwszym zasiedleniem jest oddanie budynku, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, do użytkowania po jego wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej). Aby dowiedzieć się, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu, należy zatem określić, czy i kiedy ostatnio nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Nieruchomości nabyte były przez Spółkę nieodpłatnie w ramach czynności nieopodatkowanej, więc ewentualne pierwsze zasiedlenie mogło nastąpić jedynie przez późniejsze oddanie do użytkowania w ramach objętej podatkiem od towarów i usług umowy najmu, dzierżawy itp. (o tym, że pierwsze zasiedlenie stanowić może oddanie budynku w najem podlegający opodatkowaniu, wypowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w interpretacji z 6 maja 2009 r. nr [...] ).

Momentem dokonania dostawy jest przysądzenie nieruchomości nabywcy. By skorzystać ze zwolnienia, od pierwszego zasiedlenia do dostawy muszą minąć dwa lata. Gdyby zatem okazało się, że pierwsze zasiedlenie wystąpiło wcześniej niż w ciągu dwóch lat przed przysądzeniem, to należałoby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU. W związku z tym - zakładając, że przysądzenie nastąpi najwcześniej w roku 2015 - należało sprawdzić, czy ostatnie "pierwsze zasiedlenie" nastąpiło przed 2013 rokiem - a więc należało także sprawdzić, czy po jego dokonaniu nie były już czynione znaczące nakłady (wydatki na ulepszenie środka trwałego powyżej 30% wartości początkowej) na budynki lub budowle posadowione na Nieruchomościach.

Gdyby natomiast okazało się, że nie można zastosować powyższego zwolnienia, to pierwszym warunkiem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a UPTU jest, by podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których (tj. do wydatków) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku tego nie stosuje się, jeżeli budynki lub budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a UPTU). Drugim warunkiem jest zaś, by przy nabyciu budynków lub budowli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Drugi z tych warunków został niewątpliwie spełniony w przypadku wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach, jako że zostały one nabyte w drodze nieopodatkowanej darowizny (a przez zbywcę - nabyte przed wejściem w życie podatku od towarów i usług), a więc nie przysługiwało przy ich nabyciu prawo do odliczenia. Należało zatem rozważyć spełnienie warunku pierwszego.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę brak pełnej współpracy Spółki i jej Wspólniczek (w znacznej mierze wynikający z niewiedzy - sprawy Spółki de facto prowadził zmarły J. G., w tym sprawy księgowe; dokumentacja księgowo-podatkowa w przeważającej części zaginęła), Wnioskodawca skorzystał z uprawnienia przewidzianego w art. 761 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 43 poz. 296 ze zm., dalej "KPC") i wezwał następujące osoby i instytucje do udzielenia informacji dotyczących nakładów i działalności prowadzonej na Nieruchomości:

1. Wspólniczki Spółki - na okoliczność: czy i w jakim okresie Spółka prowadziła działalność gospodarczą (w tym na terenie Nieruchomości), czy Spółka była czynnym/zwolnionym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej i czy zostało to zarejestrowane w urzędzie skarbowym, kiedy Spółka ostatnio wystawiała faktury VAT (w tym dot. czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości), czy i w jakich okresach Nieruchomości (lub ich części) były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy (lub czynności podobnej), czy czynności te były potwierdzone fakturą VAT w jakich latach i w jakiej wysokości były czynione potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości, jaka jest wartość początkowa i wartość kolejnych ulepszeń środków trwałych położonych na Nieruchomościach.

W efekcie wspólniczka Spółki K. G.-N. złożyła pisemne oświadczenia, że: Spółka ostatnią fakturę VAT wystawiła w roku 2006, a ostatnią fakturę VAT dotyczącą czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości - również w roku 2006, Spółka jest i była czynnym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej, co zostało zarejestrowane w urzędzie skarbowym, Spółka prowadzi działalność gospodarczą od grudnia 1998 r., w tym na terenie Nieruchomości od grudnia 1998 r. do chwili obecnej, ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 roku, Nieruchomości były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie czynności potwierdzonych fakturą VAT w okresie 1999-2006 (nie są znane szczegóły tych czynności).

2. Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. , tj. organ podatkowy właściwy dla Spółki - na okoliczność: czy Spółka zgłosiła zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej, kiedy spółka ostatnio zadeklarowała obrót w podatku od towarów i usług (deklaracja VAT-7 lub VAT-K),czy spółka oddała swoją nieruchomość w całości lub części do używania osobom trzecim (np. przez umowę najmu), a jeżeli tak, to w jakim okresie i czy czynność ta była objęta obowiązkiem podatkowym w zakresie VAT,czy w złożonych przez spółkę deklaracjach VAT-7 lub VAT-7K znajduje się informacja o VAT naliczonym od zakupu środków trwałych, w tym nakładów na ich ulepszenie (a jeżeli tak, to jakie są kwoty w poszczególnych deklaracjach), czy organ prowadził kontrole spółki, w trakcie których ujawnił dokonanie nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w W. przy ul. [...], a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odpowiedział, że: ostatnie zeznanie VAT-7 Spółka złożyła 24 listopada 2009 r. (za październik tego roku), Spółka nie była kontrolowana w zakresie wskazanym w zapytaniu, Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie), brak informacji, czy Spółka oddała Nieruchomości w posiadanie zależne osobom trzecim.

3. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W. - Powiat G. , właściwego ze względu na miejsce położenia Nieruchomości - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zawiadomień o zakończeniu budowy lub występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów budowlanych na jej nieruchomości przy ul. [...] Organ ten udzielił informacji, że w okresie od lipca 2003 r. Spółka nie występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów położonych na Nieruchomościach (wcześniej sprawy związane z dopuszczeniem obiektów do użytkowania prowadził Starosta W. ), a także poinformował, jakie postępowania były przezeń prowadzone wobec obiektów położonych na Nieruchomości (informacje te wskazane zostały powyżej w opisie obiektów).

4. Urząd Miasta W. - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zgłoszeń lub występowała z wnioskami o pozwolenie na budowę na jej nieruchomości przy ul. [...] . Urząd wskazał jedynie na decyzję o pozwoleniu na budowę stacji paliw z zapleczem motoryzacyjnym z 17 grudnia 1990 r., wydaną na rzecz J. G. , załączając jej kserokopię.

5. Urząd Kontroli Skarbowej w K. - na okoliczność, czy w trakcie kontroli lub w inny sposób urząd ujawnił, że spółka dokonała nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w W. przy ul. [...] , a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami. Dyrektor UKS poinformował, że nie prowadził kontroli Spółki we wskazanym zakresie.

W uzupełnieniu wniosku z 29 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Pan J. G. prowadził przedsiębiorstwo w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Z tego tytułu Pan J. G. był podatnikiem VAT czynnym, nie można jednak obecnie stwierdzić, czy był zarejestrowany, a jeżeli tak, to wjakim dokładnie okresie. Dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan J. G. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień.

2. Pan J. G. podarował wspólniczkom Spółki (Z. L. i K. G. –N.), do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach - w tym same Nieruchomości. Całe przedsiębiorstwo stanowiło przedmiot świadczenia w umowie darowizny, zawartej między J. G. (jako darczyńcą) i wspólniczkami, działającymi w ramach Spółki (jako obdarowanymi). Zdaniem Wnioskodawcy czynność darowizny, traktowana jako sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm., w stanie prawnym na 29 grudnia 1998 r.) i zgodnie z tym przepisem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który nakazywał nie stosować przepisów ustawy do sprzedaży przedsiębiorstwa (za sprzedaż zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy należy uznawać także m.in. darowizny - wówczas nie istniało jeszcze pojęcie "dostawy towarów", a jego odpowiednikiem była sprzedaż w rozumieniu odmiennym od cywilnoprawnego).

3. Spółka cywilna nie była następcą prawnym (w rozumieniu Ordynacji podatkowej) działalności Pana J. G. , a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą.

4. Przedmiotem nabycia przez P. G. w 1990 roku były m.in. nieruchomości obejmujące wszystkie działki będące przedmiotem Wniosku. Działki te nie były zabudowane żadnymi budynkami - budowa nastąpiła już w czasie, gdy ich właścicielem był Pan G. .

5. Nie jest możliwe ustalenie dokładnych dat wybudowania oraz oddania do faktycznego użytkowania rzeczonych budynków, ponieważ dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki dłużnej Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan J. G. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień. Jednak ze względu na to, że Spółka nie jest następcą prawnym działalności P. G. , okoliczności te nie powinny mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Tak samo nieznane są wcześniejsze (sprzed 1990 roku) losy Nieruchomości.

6. Tak - przedmiotem darowizny z 29 grudnia 1998 r. była m.in. (w ramach przedsiębiorstwa) całość wszystkich działek obecnie składających się na Nieruchomości, wraz ze wszystkimi posadowionymi na nich obiektami budowlanymi - a ponadto darowizna obejmowała dodatkowo działki [...] , które następnie zostały wydzielone do odrębnej księgi wieczystej. Działki te nie stanowią przedmiotu dostawy, której dotyczy Wniosek.

Organ w wezwaniu z 8 grudnia 2014 r. zadał pytanie, czy jeśli spółka jawna (dłużnik) lub spółka cywilna weszła w posiadanie Nieruchomości (poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek, budynków, budowli lub ich części na nich posadowionych), mającej być przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej przez dłużnika w inny sposób niż w drodze darowizny dokonanej 29 grudnia 1998 r. przez Pana J. G. , wówczas należało wskazać informacje zawarte w podpunktach od a) do e) ww. pytania. W odpowiedzi na powyższe Wnioskodawca wskazał, że pytanie stało się bezprzedmiotowe w związku z pozytywną odpowiedzią na pytanie nr 6.

8. Przedmiotem sprzedaży będą całe dwie Nieruchomości:

a. Nieruchomość objęta KW nr [... ] - działki nr:

- [...] , na której położona jest część budynku usługowego I i mieszkalnego (PKOB 1230 i 1110),

- [...], na której położona jest część budynku mieszkalnego (PKOB 1110),

- [...] , na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),

- [...], na której położone są zbiorniki paliwowe (PKOB 1252),

b. Nieruchomość objęta KW nr [...] (w dniu darowizny była to Kw nr [...] W Sądu Rejonowego w W. - z tym że wówczas księga ta obejmowała, oprócz poniższych, także działki [...] , później - jednak przed nabyciem przez dłużną Spółkę - wydzielone do odrębnej nieruchomości) - tj. działki nr:

- [...] - niezabudowana,

- [...], na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),

- [...], na której położonajest część budynku usługowego II (PKOB 1230),

- [...], na której położonajest część budynku usługowego II (PKOB 1230),

- [...], na której położony jest budynek restauracyjny oraz budynek stacji paliw (PKOB 1230),

- [...], na której położonajest wiata stacji LPG (PKOB 1230),

- [...], droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),

- [...], droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),

- [...], wiata stacji paliw (PKOB 1230),

- [...], droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),

- [...], droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),

- [...], na której położonajest część budynku usługowego I (PKOB 1230),

- [...], na której położonajest część budynku usługowego II (PKOB 1230),

- [...], na której położony jest budynek warsztatowy I oraz budynek warsztatowy II (PKOB 1252).

9. Działką niezabudowaną jest działka [...] , a jej przeznaczenie, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to: działka przeznaczona pod zabudowę usługowo- produkcyjną. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że art. 43 ust.1 pkt 9 oraz art.2 pkt 33 UPTU odnoszą się do gruntów (tj. całych gruntów), a nie działek gruntu. F akt, że jedna z działek gruntu nie jest zabudowana, nie ma zdaniem Wnioskodawcy znaczenia, jeżeli na gruncie tym posadowione są budynki, a grunt zbywany jest w całości.

10. W przedmiocie pytania nr 10 wskazano następujące informacje: Na Nieruchomościach położone są następujące obiekty budowlane: budynki: budynek usługowy, budynek usługowy II, budynek mieszkalny, budynek stacji paliw budynek warsztatowy I, budynek warsztatowy II, budynek restauracji, budowle: wiata stacji paliw, zespół zbiorników paliwowych wiata stacji LPG, droga wewnętrzna klasyfikację PKOB oraz umiejscowienie na działkach podano w pkt 8.

Stwierdzono, iż wskazane powyżej obiekty budowlane stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - kwalifikację według kodów PKOB wskazano na liście powyżej. Pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty są trwale związane z gruntem. Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty zostały wybudowane przez ich poprzedniego dysponenta J. G. , który nie był poprzednikiem prawnym dłużnej Spółki i w związku z tym nie wiadomo dokładnie, kiedy te obiekty powstawały. Wiadomo tylko, że nie było ich w momencie nabycia Nieruchomości przez poprzedniego właściciela, a były w momencie nabycia przez Spółkę. Wiadomo też, że nie były budowane wcześniej niż w 1991 ani później niż w 1997.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły tego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowa nadal są - dotyczy to stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I, całego budynku usługowego II oraz całego budynku warsztatowego I - w tym zakresie Wnioskodawca uzupełnia opis stanu faktycznego, gdyż wcześniej informacja ta nie została podana).

Między pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłynie zdaniem Wnioskodawcy okres 2 lat. Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ani przy budowie obiektów położonych na Nieruchomościach. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

Wskazano także, iż Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

Wnioskodawca wyjaśnił także, że każdy z obiektów położonych na Nieruchomości był (niektóre nadal są) przez Dłużnika wynajmowany w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dokładne okresy tego wynajmu nie są znane z uwagi na brak dokumentacji, natomiast wiadomo, że wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach były (lub nadal są) wynajęte oraz że w przypadku każdego obiektu położonego na Nieruchomościach upłynęły już dwa lata od jego ostatniego pierwszego zasiedlenia.

Dłużnik wykorzystywał wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach do działalności gospodarczej (konkretnie - wynajmował je w ramach działalności gospodarczej), jednak dokładny okres tego wykorzystywania nie jest znany. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał. Wszystkie obiekty znajdujące się na Nieruchomościach były (a częściowo nadal są) wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Żadne z obiektów znajdujących się na Nieruchomościach nie stanowiły środków trwałych dłużnika. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

Udostępnienie fragmentu Nieruchomości na cele stacji LPG (stacja LPG jest położona na działce [...] ) stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jednak zobowiązania podatkowe z tego tytułu nie są przez dłużnika regulowane. To samo dotyczy pozostałych wynajmowanych obecnie budynków (usługowy I i II oraz warsztatowy I) - najem ten jest czynnością opodatkowaną VAT, wiadomo jednak, że Dłużnik nie reguluje zobowiązań podatkowych z tego tytułu.

Nieruchomość nie została sprzedana i nie zostanie sprzedana do momentu otrzymania przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

Czy przedstawiona jako zdarzenie przyszłe dostawa towarów w ramach sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości w świetle wskazanych okoliczności faktycznych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

W ocenie Wnioskodawcy wskazane w stanie faktycznym opisanym we wniosku okoliczności zaświadczają wystarczająco o braku obowiązku pobrania podatku od planowanej sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości na podstawie art. 18 UPTU ze względu na zwolnienie przedstawionej dostawy z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Organ interpretacyjny w wydanej w dniu 15 stycznia 2015r interpretacji indywidualnej nr [...] stwierdził, iż ocena prawna przedstawionego zdarzenia przyszłego jest :

- nieprawidłowa w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej nr [...] ,

- prawidłowa w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr [...]

Organ zaznaczył, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą 14 zdarzeń przyszłych dotyczących zastosowania prawidłowej stawki podatku (zwolnienia od podatku) dla dostawy 14 geodezyjnie wyodrębnionych działek tj. działki niezabudowanej [...] , działek zabudowanych nr [...] , tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Organ przywołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 , art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i stwierdził, iż grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podniósł by dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika, którym stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością zaś gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdził organ, iż w związku z faktem, że Dłużnik jest spółką jawną i jest czynnym podatnikiem VAT, więc zamierzona dostawa poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazał, iż zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl natomiast art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podniósł, iż według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższy przepis nie ma jednak zdaniem organu zastosowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że nieruchomości mające być przedmiotem zamierzonej dostawy były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

Wskazał, iż w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane a zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Podkreślił, iż z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Zwrócił także uwagę na zapisy z art. 1 ust. 1, art. 4 ust. 1 tej ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm).

Przypomniał, iż przedmiotem sprzedaży przez dłużnika będzie geodezyjnie wyodrębniona działka nr [...] - niezabudowana, wchodząca w skład Nieruchomości objętej KW nr [...] Przeznaczenie ww. działki niezabudowanej, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to: działka przeznaczona pod zabudowę usługowo- produkcyjną.

Podkreślił, iż w sytuacji sprzedaży-wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą) nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Zaznaczył, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności. W myśl natomiast art. 4 pkt 3 ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu - należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38 poz. 454) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych. Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1) wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego,

2) są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,

3) obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe w ocenie organu oznacza, że szerokie pojęcie "nieruchomość" nie jest tożsame z pojęciem "działki", która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego wskazujący, że działka nr 859/1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną, Minister Finansów stwierdził, że przedmiotowa działka spełnia definicję terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym, dostawa działki niezabudowanej nr [...] oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę usługowo-produkcyjną, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT.

Organ wskazał, iż przedmiotem zamierzonej dostawy będą również działki zabudowane nr [...].

W tym zakresie powołał art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wskazał, iż zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, zdaniem organu za pierwsze zasiedlenie uznać trzeba moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Organ wskazał także na treść regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazał, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podniósł, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Wskazał, iż zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i b i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy zgodnie z art. 3 pkt 3 a ww. ustawy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Organ wskazał, iż analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje, działy i grupy w PKOB w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne. Grupa 123 - Budynki handlowo-usługowe: Klasa 1230 - Budynki handlowo-usługowe.

Z kolei Grupa 125 obejmuje Budynki przemysłowe i magazynowe, zaś Klasa 1252: Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe.

Dział 21 PKOB obejmuje m. in. grupy 211 - Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 2112 - Ulice i drogi pozostałe.

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Po przypomnieniu opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego dot. działki zabudowanej objętej KW nr [...] o numerach: [...] , wiata stacji paliw (PKOB 1230), [...], stwierdził iż wskazane obiekty budowlane usytuowane na poszczególnych działkach stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - kwalifikację według kodów PKOB wskazano na liście powyżej. Wszystkie wymienione powyżej obiekty są trwale związane z gruntem.

Natomiast pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Analizując opis sprawy, organ przyjął jak wskazał Wnioskodawca - że przez Dłużnika nie zostały poniesione żadne wydatki na ulepszenie obiektów posadowionych na przedmiotowych działkach, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a jeśli takie wydatki zostały poniesione, to były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów.

Stwierdził, że jeśli Dłużnik będący czynnym podatnikiem VAT oddał w 1999 roku wszystkie obiekty położone na wskazanych wyżej działkach w najem, czy to łącznie jako przedmiot jednej umowy, czy to oddzielnie (niektóre z tych obiektów nadal są wynajmowane), wówczas powyższe oznacza, że każdy z tych obiektów w 1999 r. został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie stwierdził, iż jeśli Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na ww. działkach (lub jeśli takie wydatki ponosił, lecz były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów), wówczas pierwsze zasiedlenie nastąpiło w odniesieniu do każdego obiektu budowlanego (tj. budynku, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr [...] według przyporządkowania wskazanego powyżej), który został oddany w najem, w momencie oddania tych obiektów budowlanych w najem, tj. w 1999 r.

Zatem dostawa budynków, budowli lub ich części posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr [...] według przyporządkowania wskazanego powyżej, które były wynajmowane, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi. Ponadto od momentu oddania w najem przez Dłużnika upłynęły ponad dwa lata, zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. budynków, budowli lub ich części nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tak więc zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr [...] będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, również dostawa działek nr [...] zabudowanych ww. obiektami budowlanymi, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o YAT.

Końcowo organ stwierdził, iż Dłużnik stał się następcą prawnym w podatku VAT przejętego przedsiębiorstwa. Wprawdzie przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże jako przepis implementujący kwestie następstwa prawnego wskazał organ przepis dotyczący korekty podatku naliczonego (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT). Wskazał też, iż art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o VAT mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Oznacza to, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny.

Powyżej wyrażona zasada sukcesji w podatku od towarów i usług zakłada zatem, że nabywcy przedsiębiorstwa przysługują takie same uprawnienia w zakresie tego podatku, jakie przysługiwały zbywcy ww. przedsiębiorstwa. Istota tak rozumianej sukcesji sprowadza się do tego, że nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany jak jego zbywca - tak jakby do zbycia przedsiębiorstwa nie doszło.

Wobec powyższego organ nie zgodził się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy, że poprzednika prawnego dłużnik nie miał oraz że Spółka cywilna nie była następcą prawnym działalności J. G. , a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą. W konsekwencji zatem za uzasadnione organ uznał sformułowanie konkretnych pytań zawartych w wezwaniu tut. organu również w odniesieniu do poprzednika prawnego Dłużnika.

Ze względu jednak na fakt, zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr [...] będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie było koniecznym dokonanie oceny prawnej w kontekście zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10aa ustawy o VAT, a w tym oceny czy dłużnikowi przy nabyciu lub budowie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pismem z 9 lutego 2015 r. Wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę ww. indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. pismem z 11 marca 2015 r. znak: [...] podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w wydanej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administarcyjnego pełnomocnik strony postawił zarzuty naruszenia: art. 2 pkt 6 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że towarem w rozumieniu ustawy jest niezależnie od okoliczności każda działka ewidencyjna gruntu - w wyniku czego interpretacja Organu jest nieprawidłowa w zakresie dotyczącym działki nr [...] . W ocenie pełnomocnika interpretacja jest efektem niesłusznego stwierdzenia Organu, jakoby "sprzedaż geodezyjnie wyodrębnionych działek, objętych jedną księgą wieczystą, należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek." Zdaniem pełnomocnika twierdzenie, że działka gruntu jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu i przez to powinna być traktowana jako towar nie znajduje należytego oparcia w przepisach podatkowych. Skarżący podniósł, że w przedmiotowej sprawie nie występowała żadna okoliczność, która nakazywałaby traktować działkę nr [...] jako odrębny towar - stanowi ona bowiem niewielki oraz przede wszystkim integralny składnik większej całości gospodarczej.

Zdaniem pełnomocnika część rzeczy będzie zatem stanowić towar tylko o tyle, o ile występuje jako samoistny przedmiot obrotu gospodarczego, a jak już żostało zaznaczone, działka gruntu nr [...] nie stanowi takiego przedmiotu, gdyż ma ona zostać zbyta jako integralna i niewielka część większej nieruchomości. Jej oddzielne zbycie nie tylko byłoby niemożliwe ze względu na to, że działka stanowiąca część składową większego gruntu nie może być przedmiotem czynności cywilnoprawnej, ale ponadto byłoby niecelowe z gospodarczego punktu widzenia. Działka ta jest bowiem elementem większej całości gospodarczej i jako odrębny przedmiot nie mogłaby być wykorzystana w żaden racjonalny sposób. Zastosowanie się do interpretacji Organu spowodowałoby ponadto w związku z tym poważne problemy z wyceną tej części gruntu na cele postępowania egzekucyjnego.

Podsumowując skargę pełnomocnik stwierdził, iż skoro wszystkie położone na przedmiotowych nieruchomościach budynki i budowle są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU, to także całość gruntu włącznie z działką nr [...] powinna z tego zwolnienia korzystać .

Organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko przyjęte w sprawie .

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt. 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Przy czym sąd administracyjny nie jest władny dokonywać interpretacji, zastępując w ten sposób organ interpretacyjny, lecz jest obowiązany wytknąć błąd wykładni, który doprowadził do zajęcia stanowiska niezgodnego z prawem.

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji Sąd stwierdził, że odpowiada ona obowiązującemu prawu.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia związana z możliwością objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług dostawy działki niezabudowanej nr 859/1 geodezyjnie wyodrębnionej, a wchodzącej w skład jednej nieruchomości zapisanej pod numerem księgi wieczystej KW nr [...]

W ocenie organu w sytuacji sprzedaży-wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą) nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji. Uwzględniając zatem opis zdarzenia przyszłego wskazujący, że działka nr [...] zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną, Minister Finansów stwierdził, że przedmiotowa działka spełnia definicję terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT i tym samym, dostawa działki niezabudowanej nr [...] oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę usługowo-produkcyjną, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT.

Wnioskodawca zaś jest przeciwnego zdania i uważa, iż w przypadku gdy dana działka wchodzi w skład nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą nawet gdy jest wyodrębniona geodezyjnie nie może być przedmiotem samoistnego obrotu gospodarczego. Nie może być traktowana jako odrębny towar stanowi bowiem niewielki, ale integralny składnik większej całości gospodarczej. W konsekwencji dla poszczególnych części gruntu nie można odrębnie ustalać skutków podatkowych i należy objąć dostawy tej działki zwolnieniem od podatku.

Sąd nie podziela stanowiska Wnioskodawcy .

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nie budzi wątpliwości, że sprzedaż gruntu należy potraktować jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy VAT.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status inny niż budowlany (np. grunty o charakterze rolnym, leśnym, rekreacyjnym) oraz gruntów innych niż przeznaczone pod zabudowę. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 33 pod pojęciem terenów budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;

W tym miejscu odnieść należy się do dorobku Trybunału Sprawiedliwości, który wielokrotnie podkreślał, że terminologia używana do określenia zwolnień od podatku VAT powinna być interpretowana w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa i usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże owa zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (wyrok z dnia 18 listopada 2004 r. w sprawie C-284/03; wyrok z dnia 14 czerwca 2007r. w sprawie C-434/05; wyrok z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07). Ponadto zwolnienia te powinny być stosowane jednolicie we wszystkich Państwach Członkowskich. Stąd też wykładnia przepisów prawa krajowego powinna uwzględniać treść unijnych unormowań oraz musi być zbieżna we wszystkich krajach Unii Europejskiej.

Analizując prawidłowość zastosowania norm prawnych będących przedmiotem sporu należy mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to, jak wcześniej wskazano, z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć VAT na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga – przy ich definiowaniu – szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym jedynie w zakresie, w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało użyte. Zatem przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w krajowym prawie cywilnym.

Zatem w konsekwencji w ślad za stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FSK 1698/09 stwierdzić należy, że wykładnia pojęcia "grunt" musi uwzględniać aspekt opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy może być jedynie działka gruntu.

Jak już nadmieniono zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki z uwzględnieniem jej przeznaczenia wynikającego z planu zagospodarowania przestrzennego. W sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienie nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki z uwzględnieniem warunków których spełnienie determinuje stosowanie preferencji. Skoro zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka [...] jest przeznaczona pod zabudowę usługowo produkcyjną nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług a tym samym jej dostawa będzie opodatkowana stawką w wysokości 23 % .

W tym stanie rzeczy Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę jako niezasadną oddalił .