Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1420/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86, art. 88, art. 96 ust. 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 167, art. 168 lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 121, art. 122, art. 174, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2017 r. sprawy ze skargi P.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca do grudnia 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r., nr [...], wszczęto postępowanie kontrolne wobec P. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą [...] (dalej "strona" lub "skarżący") w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 marca 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.

W toku prowadzonych czynności organ kontroli skarbowej ustalił, że strona w okresie od czerwca do grudnia 2013 r. zawyżyła podatek naliczony wskutek ujęcia zarówno w ewidencjach VAT nabycia jak i deklaracjach VAT-7 kwot wykazanych na 25 nierzetelnych fakturach, dokumentujących zakup obuwia na łączną kwotę netto [...] zł, VAT – [...] zł.

Wobec powyższego wydana została decyzja z dnia [...] listopada 2015 r, nr [...], w której Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. dokonał rozliczenia w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2013 r.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej "ustawa o VAT"), odmówił stronie prawa do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podmioty:

- [...] Sp. z o.o., ul. [...],[...] W., NIP [...],

- [...] Sp. z o.o., [...] , [...] W., NIP [...],

- [...] Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...],

- [...] Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...].

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. odwołanie od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie, względnie ojej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozparzania.

Powyższej decyzji zarzuciła naruszenie:

- prawa materialnego, tj.: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 106m ust. 2, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, oraz

- prawa procesowego, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, § 2 i § 4, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r.. poz. 613 z późn. zm., dalej Ordynacja podatkowa), a także

- prawa unijnego, tj.: art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r., Nr 347, poz. 1, dalej Dyrektywa VAT), na skutek nieuwzględnienia przez organ kontroli zasady prawa wspólnotowego, jaką jest zasada neutralności podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie uznał argumentacji strony i decyzją z dnia [...] lutego 2016 r., [...], postanowił utrzymać ww. decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalenia w zakresie rzetelności zdarzeń zawartych w fakturach VAT wystawionych przez kontrahentów strony, tj. [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., oraz [...] Sp. z o.o., stanowią wystarczającą podstawę, aby odmówić skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie faktur VAT wystawionych przez ww. podmioty, a które zostały rozliczone w złożonych deklaracjach VAT-7 za okres od czerwca do grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że na fikcyjny charakter faktur VAT, mających dokumentować dokonane przez stronę nabycia towarów, wskazują zeznania strony, oraz całokształt ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji, który szczegółowo zbadał okoliczności rzekomych transakcji z ww. kontrahentami.

Organ odwoławczy podzielił wnioski Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., że gdyby [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o., [...] Sp. z o. o. i [...] Sp. z o. o. faktycznie prowadziły działalność na tak dużą skalę, na jaką wskazują wystawiane faktury VAT, to adresy prowadzenia działalności gospodarczej, siedzib, byłyby adresami faktycznymi. Bezsprzecznie strona dokonując weryfikacji podmiotów, na którą powołuje się w rozpatrywanym odwołaniu, winna dojść do podobnych wniosków. Wymieniony adres budynku przy ul [...] w W. to jednocześnie adres siedziby i adres prowadzenia rachunkowości spółki [...], w której strona była zatrudniona w 2013 r.

W zaskarżonej decyzji podniesiono, że [...] Sp. z o.o. posługiwała się danymi lokalu mieszkalnego znajdującego się przy ul. [...] w W., jako adresem siedziby, miejsca prowadzenia rachunkowości i jedynym adresem prowadzenia działalności gospodarczej. Strona zaś w treści pisma z dnia 26 stycznia 2015 r. złożyła oświadczenie, iż towar odbierała z boksu [...] mieszczącym się w hali [...] przy ul. [...], który to boks miał stanowić zarówno adres siedziby, jak i miejsca eksponowania towarów handlowych. Przy czym jak wynika z treści adnotacji z dnia 20 lipca 2015 r. sporządzonej na skutek podjęcia przez organ kontroli skarbowej próby przeprowadzenia czynności służbowych w miejscu wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez [...] Sp. z o.o., podany przez stronę adres w W., ul. [...] nie dotyczy lokalu w hali [...], a jedynie pustego kontenera znajdującego się w szeregu kilkudziesięciu innych. W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, że pod wskazanym adresem nie przebywa przedstawiciel żadnej ze spółek i nie jest tam prowadzona działalność gospodarcza. Organ przyjął, że lokal ten nie spełnia nawet minimalnych wymogów do użytkowania go celem prowadzenia działalności gospodarczej na skalę i w zakresie na jaki wskazywałyby wystawione faktury VAT. Zauważono przy tym, że na kontenerze brak jest jakichkolwiek oznaczeń wskazujących na to, iż miałaby być tam prowadzona działalność gospodarcza przez jakikolwiek podmiot oraz, że przedmiotowy kontener został wskazany jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez innego kontrahenta strony, tj. [...] Sp. z o.o. Organ pierwszej instancji udokumentował powyższe czynności czterema fotografiami znajdującymi się w aktach sprawy, które stanowią załącznik do adnotacji z dnia 20 lipca 2015 r.

Dowody zebrane odnośnie [...] Sp. z o.o. wskazują zaś, że adres siedziby i miejsca prowadzenia rachunkowości tego podmiotu to ul. [...], W. - biuro Kancelarii [...], będące tzw. "wirtualnym biurem". Spółka zgłosiła również dwa adresy prowadzenia działalności gospodarczej w W., tj.: kontener przy ul. [...] (umowa najmu z dnia 2 grudnia 2013 r.) oraz lokal przy ul. [...] w W. Właściciel lokalu – [...] Sp. z o.o., poinformował jednak organ pierwszej instancji - pismem z dnia 12 stycznia 2015 r. - że ww. spółka nigdy nie była najemcą przedmiotowego lokalu. [...] Sp. z o.o. nie posiada również informacji o podnajmie kontrolowanej spółce wskazanego adresu przez inny podmiot. Ponadto powzięto wiedzę, iż charakter lokalu, jego specyfikacja i położenie praktycznie uniemożliwiają tam prowadzenie działalności w zakresie zgłoszonym przez spółkę.

Co się tyczy [...] Sp. z o.o. - adres siedziby, miejsca prowadzenia rachunkowości i jednocześnie jedyny adres prowadzenia działalności gospodarczej stanowi również ul. [...] w W. Pod wskazanym adresem zastano jednak zamknięte pomieszczenie biurowe, bez oznaczeń nazwy firmy, numeru kontaktowego i możliwości pozostawienia korespondencji. Z relacji osoby zatrudnionej w sąsiednim lokalu, stanowiącym siedzibę Biura Prawno-Rachunkowego [...], uzyskano informację, że w lokalu [...] nie jest prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza, a rozmówczyni nie widziała żadnej osoby, która by w nim przebywała. Właściciel i zarządca lokalu – [...] PL Sp. z o.o., poinformował, że [...] Sp. z o.o. nie jest i nigdy nie była najemcą lokalu przy ul. [...]. Organ wskazał, że jest to jednocześnie zgłoszone miejsce prowadzenia działalności przez kontrahenta [...] Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że organ w toku postępowania pierwszoinstancyjnego podjął próbę przeprowadzenia dowodu z zeznań w charakterze świadka osób pełniących funkcje zarządcze w spółkach będących kontrahentami strony:

- Pani L. - prezesa [...] Sp. z o.o. i jednocześnie prezesa [...] Sp. z o.o. (wezwania odpowiednio z dnia 13 listopada 2014 r. i 2 lipca 2015 r.),

- Pan L. - wiceprezesa [...] Sp. z o.o. i jednocześnie wspólnik [...] Sp. z o.o. (wezwanie z dnia 13 listopada 2014 r.),

- Pani N. - prezesa [...] Sp. z o.o. (wezwanie z dnia 13 listopada 2014r.),

- Pana V. - prezesa [...] Sp. z o.o. (wezwania z dnia 18 listopada 2014 r. i 10 grudnia 2014 r.),

- Pana C. - wiceprezesa [...] Sp. z o.o. (wezwania z dnia 18 listopada 2014 r. i 10 grudnia 2014 r.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przesłuchania nie doszły jednak do skutku z powodu braku kontaktu z żadnym z wyżej wymienionych osób.

Jednocześnie z włączonych, postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r., decyzji ostatecznych, tj.:

- z dnia [...].06.2015 r., nr [...] wydanej wobec [...] Sp. z o.o., określającej tej spółce kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za okres styczeń-grudzień 2013 r., m.in. z tytułu wystawienia na rzecz strony faktur VAT: z dnia [...] czerwca 2013, nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013, nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013, nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013, [...]; z dnia [...] września 2013, nr [...]; z dnia [...] września 2013 r., [...]; z dnia [...] września 2013, nr [...],

- z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] wydanej wobec [...] Sp. z o.o., określającej tej spółce kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące od maja do grudnia 2013 r., m.in. z tytułu wystawienia na rzecz strony faktury z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] r.,

oraz protokoły z badania ksiąg podatkowych tych spółek z których wynika, iż:

• [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. nie zatrudniały pracowników, nie posiadały majątku trwałego i nie dokonywały inwestycji, nie posiadały środków transportu, ani nie nabywały usług transportowych,

• wszyscy dostawcy towarów handlowych (wspólni nie tylko dla [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o., ale i [...] Sp. z o.o.) to podmioty nieistniejące, nie prowadzące faktycznie działalności gospodarczej. Spółki w większości wykreślono postanowieniami właściwych organów podatkowych na podstawie art. 96 ust. 8 i 9 oraz art. 157 ust. 2 ustawy o VAT. W stosunku do części spółek wydano decyzje określające kwotę podatku, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu faktur wystawionych w 2013 r. Powyższe spółki jedynie pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej, a ich aktywność skupiała się wyłącznie na wystawianiu fikcyjnych faktur VAT. Stąd [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. nie mogły nabyć towarów handlowych od tych podmiotów, ponieważ faktycznie nie dysponowały one towarem, który później mogłyby odsprzedać,

• w obu przeprowadzonych postępowaniach kontrolnych nie udało się pozyskać, poza samymi fakturami, żadnych innych dokumentów potwierdzających fakt dokonywania transakcji handlowych pomiędzy kontrahentami widniejącymi na fakturach, w szczególności nie stwierdzono żadnych umów, zleceń i zamówień,

• wystawiane faktury pomimo, iż opiewają na znaczne kwoty ([...] zł – [...] zł) zawierają zapisy o płatności gotówką w dniu ich wystawienia, jedynie incydentalnie zapisy o płatności przelewem w określonym terminie,

• nie przedłożono żadnych dowodów potwierdzających otrzymanie za towary handlowe płatności gotówką (w tym w relacjach handlowych z Panem P.),

• pomimo wielokrotnych wezwań nie udało się przesłuchać członków zarządu przedmiotowych spółek,

• w trakcie postępowań kontrolnych nie udało się ustalić, gdzie fizycznie odbywało się drukowanie faktur, ani kto personalnie wystawiał faktury,

• spółki nie posiadały zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, a wskazane adresy rejestracyjne i miejsc prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za wirtualne.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. ustalenia organów kontroli skarbowej dotyczące rzekomych dostawców [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o., pozwalają na stwierdzenie, że spółki te nie mogły nabyć towarów handlowych podmiotów, z którymi zawierały transakcje w roku 2013, ponieważ nie dysponowały one towarem, który później mogłyby odsprzedać, o czym przesądzono w decyzji wydanej wobec [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o.

Z tych względów uznano równocześnie, iż wprowadzone do obrotu przez [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o., faktury sprzedaży obrazują czynności niedokonane. Ponadto, wbrew temu co sądzi strona, w dokumentacji pozyskanej w toku postępowań kontrolnych w [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. nie stwierdzono dokumentów KP, co więcej, przesłuchana w charakterze świadka Pani D., stwierdziła, iż [...] Sp. z o.o. nie wystawiała poza fakturą VAT żadnych innych dokumentów potwierdzających przekazanie gotówki. Również prezes innego z kontrahentów strony zeznał, iż jest wyłącznie zapis na fakturze o dokonaniu płatności gotówką. W W. nie jest przyjęte wystawianie dodatkowych dokumentów potwierdzających odbiór gotówki. Biorąc to wszystko pod uwagę organ odwoławczy stwierdził, że teza podnoszona przez stronę o rzeczywistym nabyciu towarów handlowych od ww. podmiotów nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej zobowiązująca organy podatkowe do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy nie zwalnia podatnika z obowiązku aktywności i nie oznacza, że ciężar dowodowy obciąża tylko organy podatkowe. Ma to szczególne znaczenie w zakresie udowodniania dokonania zakupu towarów lub usług, gdyż po pierwsze - leży to w interesie podatnika, a po drugie - to on ma największe możliwości prawidłowego dokumentowania faktu poniesienia przez siebie ciężaru finansowego, a następnie jego wykazania. Tymczasem strona nie tylko, że nie oferowała w toku postępowania żadnych konkretnych dowodów ani nie wskazała środków dowodowych, na wykazanie prawdziwości i zasadności swoich twierdzeń, ale tym obowiązkiem usiłuje obarczyć organ pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, że strona poza fakturami nie wskazała, żadnego dowodu, z którego wynikałoby, iż przedmiotowe dostawy był rzeczywiście wykonane na Jej rzecz przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. i [... Sp. z o.o. Jej niespójne i wzajemnie sprzeczne wyjaśnienia, co do podstawowych faktów związanych z rzekomo zakupionymi towarami od nieokreślonych z nazwiska wieloletnich znajomych - jak twierdziła strona, też nie było pomocne w ustaleniu rzeczywistych realiów transakcji. Niemniej jednak organ pierwszej instancji zgromadził istotne dowody w sprawie, które pozwoliły na stwierdzenie, iż działalność gospodarcza prowadzona przez rzekomych kontrahentów strony ograniczała się do wystawiania pustych faktur i to przede wszystkim było powodem zakwestionowania Jej prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na spornych fakturach, a nie jak twierdzi pełnomocnik strony na skutek fikcyjnej działalności bezpośrednich dostawców Jej kontrahentów, z którymi nie miała do czynienia. Podatek od towarów i usług podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe, tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma również wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Nakaz zebrania przez organ podatkowy w sposób wyczerpujący materiału dowodowego nie oznacza, że organ podatkowy ma obowiązek zastąpić w udokumentowaniu działalności gospodarczej podatnika. Podatnik nie może biernie oczekiwać na gromadzenie materiału dowodowego wyłącznie przez organy podatkowe, kiedy w jego ocenie istnieją dowody, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego. Szczególnego znaczenia nabiera to w sytuacji, gdy wolą podatnika jest skorzystanie przez niego z przysługującego mu uprawnienia. W takiej sytuacji to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania, że istnieje możliwość skorzystania z danego prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że organ pierwszej instancji nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granice swobodnej oceny dowodów. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zapewnił także stronie czynny udział w każdym stadium postępowania. Organ pierwszej instancji prowadząc postępowanie w sprawie zgromadził dowody zgodnie z otwartym katalogiem dowodów o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzenie dowodów oraz ich gromadzenie nastąpiło z inicjatywy organu pierwszej instancji, strona w tym zakresie ograniczała się jedynie do wniosku o jej przesłuchanie z udziałem tłumacza przysięgłego. Akta sprawy zawierają zarówno dowody bezpośrednio przeprowadzone w toku postępowania pierwszoinstancyjnego, jak również uzyskane w toku innych postępowań prowadzonych wobec kontrahentów. W toku postępowania pierwszoinstancyjnego w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania wyrażone w Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione. Wbrew zarzutom strony organ pierwszej instancji nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów, która została ukonstytuowana w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i ujawnionego stronie materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organ pierwszej instancji ustosunkował się do zebranych dowodów oraz dokonały oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając poprawne merytorycznie wnioski. Organ kontroli skarbowej działał na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Strona miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów. Strona miała również pełen wgląd do dokumentów, które organ pierwszej instancji analizował w toku przeprowadzonego postępowania i w oparciu o które ustalały stan faktyczny.

Dyrektor Izby Skarbowej w podsumowaniu stwierdził, że organ pierwszej instancji zasadnie zakwestionował prawo strony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. Podstawę zastosowania przez organ pierwszej instancji przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT stanowił stan faktyczny z którego wynika, że przedmiotowe faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych zachodzących pomiędzy tymi podmiotami. Tym samym stanowi to o wypełnieniu normy wynikającej z przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- prawa materialnego, tj.: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 106m ust. 2, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w związku z art. 1 ust. 2 oraz art. 167 Dyrektywy VAT, na skutek nieuwzględnienia przez organy podstawowej zasady prawa wspólnotowego, jaką jest zasada neutralności podatku VAT,

- prawa procesowego, tj.: art. 121 § 1, art.122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, § 2 i § 4, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego w całości wraz poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji,

- przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów w postaci druków KP na okoliczność istnienia innych niż faktury VAT dokumentów potwierdzających dokonanie kwestionowanych transakcji,

- zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi strona powołując się na okoliczności dysponowania fakturami wystawionymi przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o. uznała, że miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Niemniej również w jej ocenie, nie było właściwym zastosowanie w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT ze względu na fakt, iż przedmiotowe transakcje zostały faktycznie dokonane w zgodzie z treścią faktur. Zdaniem strony organ odwoławczy, mimo podnoszenia w odwołaniu powyższych kwestii nie uwzględnił stanowiska skarżącego powołując się jedynie na fragment jego wypowiedzi i nie wziął pod uwagę twierdzeń odnoszących się do przesłanek materialnych transakcji.

W ocenie skarżącego otrzymując faktury VAT był on zobowiązany tylko do weryfikacji autentyczności pochodzenia dokumentu. Na poparcie tego twierdzenia przywołał treść art. 106m ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie na podstawie brzmienia tego przepisu wyprowadzono wniosek, że organ podatkowy nie miał prawa wymagać od skarżącego dodatkowych obowiązków w zakresie weryfikacji kontrahentów na wcześniejszych etapach obrotu - w tym zwłaszcza w odniesieniu do tych kontrahentów, z którymi on nie utrzymywał bezpośrednich stosunków handlowych. Mając na względzie orzecznictwo TSUE w kwestii uwzględniania dobrej wiary podatników skarżący zauważył, że mimo braku jakichkolwiek powodów do powzięcia wątpliwości dotyczących legalności dokonywanych transakcji - zachował daleko idącą staranności kupiecką, ponieważ dokonał weryfikacji podmiotów wystawiających faktury na jego rzecz w rejestrach dostępnych publicznie (m.in. w KRS dostępnym na stronie Ministerstwa Sprawiedliwości). Skarżący nie miał ani jakichkolwiek możliwości, ani tym bardziej obowiązku sprawdzenia kontrahentów swoich bezpośrednich dostawców, gdyż nie posiadał jakichkolwiek informacji zawierających dane, które pozwalałby na tak daleko idącą weryfikację. Na prawidłowo sporządzonych fakturach bowiem, jak wyżej podniesiono, elementami wymaganymi prawem są: pozycja, numer faktury, data wystawienia faktury, data otrzymania faktury, data odliczenia VAT, oznaczenie dostawcy /nazwa, adres, NIP/, suma brutto dokumentu, nabycia podlegające odliczeniu z podziałem na stawki VAT oraz podsumowania. Nie ma więc mowy o wyszczególnieniu na fakturze poprzedniego dostawcy, hurtownika, importera. Równocześnie w kontekście powyższego zauważono, że w KRS zawarta jest także informacja, że wszyscy bezpośredni kontrahenci strony, czyli [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o. widnieją jako spółki istniejące, prowadzące działalność gospodarczą. Co roku składane były przez te podmioty sprawozdania finansowe oraz sprawozdania z prowadzonej działalności.

Zdaniem skarżącego organ odwoławczy powołuje się na dane, które w chwili dokonywania transakcji nie były możliwe do weryfikacji. Jednakże [...] Sp. z o.o. jest podmiotem zarejestrowanym od roku 2010 r. W roku 2013 natomiast, kiedy kwestionowane transakcje miały miejsce, spółka przedłożyła w KRS sprawozdanie finansowe i sprawozdania z działalności za trzy lata obrotowe, tj. za rok 2010, za 2011 rok oraz za rok 2012. Zgodnie z zasadą dobrej wiary oraz z zasadą domniemania prawdziwości danych zawartych w KRS, skarżący uznał zawarte w nim dane za wiarygodne i przekonywujące. Nie miał powodu wątpić, iż przedstawione informacje nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

W ocenie skarżącego organ kontroli skarbowej nałożył na niego obowiązki, które ciążą na organach podatkowych. Co ważne, skarżący - w przeciwieństwie do tychże organów - nie dysponuje jakimikolwiek środkami prawnymi pozwalającymi na realizację tego typu obowiązków. Niestety, organ drugiej instancji potwierdził zasadność twierdzeń organu pierwszej instancji nie dostrzegając uchybień, jakich dopuścił się organ kontroli skarbowej. W zaskarżonej decyzji organ drugiej instancji twierdzi bowiem, że strona dokonując weryfikacji podmiotów, na które powołuje się pełnomocnik strony w rozpatrywanym odwołaniu (czyli zasięgnięcie informacji o podmiocie w KRS) winna dojść do podobnych wniosków (co organ pierwszej instancji), tzn. wywieść ze wskazanego rejestru, że podmiot zarejestrowanym pod fałszywym adresem i nie prowadzi rzeczywiście działalności gospodarczej wskazanej jako przedmiot działalności.

Według skarżącego, twierdzenia organu odwoławczego są nieprawdzie, bowiem przedmiot działalności wskazany w KRS pokrywał się z zakresem przedmiotowym wynikającym z wystawionych faktur (m. in. 46, 42, z - sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia, czy 47, 72, z - sprzedaż detaliczna obuwia i wyrobów skórzanych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach). Organy obu instancji nie mają podstaw, aby przerzucać obowiązki kontrolne na podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą. Jest to tym bardziej nieuzasadnione w momencie, gdy skarżący dokonuje jednorazowych transakcji. W przypadku skarżącego jest tak choćby w przypadku zakupu towarów u kontrahentów: [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o., gdzie transakcji dokonywano niejako "od ręki", po obejrzeniu towaru w miejscu ekspozycji.

Dodatkowo stwierdzono, że bezpodstawne jest twierdzenie organu pierwszej instancji, a podtrzymane także przez organ odwoławczy, jakoby skarżący posiadał pełną wiedzę na temat swoich kontrahentów tylko z tego względu, że był w ówczesnym czasie pracownikiem [...] Sp. z o.o. i jego miejscem pracy był boks w hali w W., gdzie swoją działalność prowadziły firmy widniejące na otrzymanych przez niego fakturach. Nie można bowiem stosować bezpodstawnych domniemań faktycznych podnosząc, że podmiot wykonujący pracę zarobkową w jakiejkolwiek formie w określonej lokalizacji powinien posiadać informacje na temat wszystkich podmiotów gospodarczych prowadzących działalność zarobkową na tym samym terenie, tym bardziej że powszechnie wiadomo, iż w halach w W. działalność prowadziło i prowadzi co najmniej kilkaset firm.

Ponadto, skarżący nie miał prawnych i faktycznych możliwości weryfikacji podmiotów przebywających w boksach znajdujących się w dużej hali, w której wykonywał obowiązki ze stosunku pracy, a której to weryfikacji zdaje się wymagać od skarżącego organ odwoławczy. Równocześnie wskazywane przez organ odwoławczy luźne znajomości między prezesami spółek także nie świadczą - jak chce tego organ podatkowy - o pełnej wiedzy dotyczącej przeprowadzanych transakcji na wcześniejszych etapach obrotu. To jedynie wzmacnia zaufanie do podmiotu, a nie wzbudza zastrzeżenia. Niewykluczone jest oczywiście, aby w tym wypadku skarżący padł ofiarą oszustwa, jednak okoliczności sprawy wcale nie wskazują, aby mógł być świadomym ewentualnego przestępczego procederu, w jakim mogliby - zdaniem organu - uczestniczyć jego kontrahenci. Niemniej, również organy obu instancji nie wykazały jakichkolwiek podstaw prawnych, na podstawie których do obowiązków przedsiębiorcy - w momencie dokonywania transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - miałaby należeć kompleksowa analiza całego łańcucha transakcji dotyczących towarów, które przedsiębiorca ten zamierza nabyć, poczynając od momentu wyprodukowania tego towaru bądź sprowadzenia go do kraju.

W skardze wyjaśniono również, że strona dokonywała kwestionowanych przez organy podatkowe transakcji w celu dalszej odsprzedaży zakupionego towaru w ramach prowadzonej przez siebie legalnej działalności gospodarczej. Nie można zatem przyjąć, że cel przyświecający stronie w tym wypadku mieści się w pojęciach przestępstwa lub nadużycia. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego, stricte handlowy, jawny i legalny charakter transakcji jest faktem bezspornym (uznanym także przez organ kontroli skarbowej).

Skarżący zauważył także, że uczyniono wobec niego zarzut fikcyjności transakcji wykazanych w kwestionowanych fakturach z uwagi na fakt, że jego kontrahenci rzekomo nie posiadali - odpowiedniego dla wielkości wykazanego na fakturach obrotu - mienia (lokali, środków transportu), czy personelu. Tymczasem podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie ma obowiązku zatrudniania pracowników. Dla zgłoszenia działalności do celu rozliczenia podatku od towarów i usług nie ma znaczenia, czy działalność gospodarcza jest działalnością wykonywaną jednoosobowo, czy też przedsiębiorca będzie zatrudniał pracowników dla realizacji założonych celów gospodarczych. Nie ma również wymogu posiadania składników majątkowych, aby możliwe było uznanie podmiotu za prowadzący działalność gospodarczą.

Skarżący wyjaśnił przy tym, że nie posiadał możliwości weryfikacji struktury wewnętrznej oraz posiadanego majątku podmiotu, z którym zawarł współpracę w zakresie dostawy towarów.

Co się tyczy niedochowania przez skarżącego należytej staranności kupieckiej w uzasadnieniu skargi wskazano, że w ustawach regulujących zobowiązania podatkowe ustawodawca nie zdecydował się na zdefiniowanie sformułowania "należyta staranność", ani tym bardziej "należyta staranność kupiecka". Wymagania odnośnie interpretacji "należyta staranność kupiecka" stawianie przedsiębiorcom w obrocie profesjonalnym należy wywodzić z jedynej możliwej podstawy prawnej, czyli art. 355 § 2 k.c. W ocenie skarżącego ww. regulacja jest bardzo lakoniczna i nieostra, jednak powołane w skardze orzecznictwo zgodnie przyjmuje, że jeżeli istnieją przesłani, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Zatem w przedmiotowej sprawie nie było żadnych podstaw ku temu, aby wymagać, by ktokolwiek dokonywał kontroli całego łańcucha dostaw dotyczących zakupionego towaru oraz posiadał dokumenty stanowiące dowód dokonywania poszczególnych transakcji w tym łańcuchu, w tym zwłaszcza na wcześniejszych etapach obrotu.

W toku postępowania kontrolnego nie udało się pozyskać żadnych innych dokumentów poza fakturami VAT, które potwierdzałby fakt dokonywania transakcji handlowych pomiędzy kontrahentami widniejącymi na fakturach, w szczególności nie stwierdzono żadnych umów, zleceń i zamówień. Tymczasem żadna z wymienionych podstaw potwierdzających dokonanie transakcji między kontrahentami nie musi przybrać formy pisemnej. Umowy takie mogą być zawarte ustnie bądź nawet w sposób dorozumiany.

Według skarżącego w powszechnym obrocie, a zwłaszcza w przypadku sprzedaży handlowej za zawarcie umowy w formie pisemnej uznaje się także wystawienie rachunku bądź faktury, co jest zgodne z treścią art. 78 k.c. W oparciu o treść ww. przepisu skarżący uznał za bezpodstawne żądania organu aby każda transakcja handlowa (nawet taka, która - jak w przypadku strony - odbywa się niemal "od ręki", w miejscu ekspozycji towaru) była udokumentowana szeregiem pism takich jak zamówienia, umowy czy inne potwierdzenia.

W odwołaniu wskazane zostało, że skarżący został zobligowany w chwili rozpoczęcia kontroli do przekazania organowi kontroli wszystkich dokumentów niezbędnych do ustalenia podatku naliczonego oraz należnego w kontrolowanym okresie, co też uczynił. W dokumentacji przekazanej organowi znajdowały się m.in. faktury z załączonymi drukami KP. Potwierdzają one przyjęcie wpłat gotówkowych za cześć kwestionowanych faktur. Zostało to jednak przez organ kontroli skarbowej pominięte przy ocenie zebranego materiału dowodowego. Organ pomimo możliwości włączenia dowodów, w których posiadaniu się znajdował, do akt sprawy załączył jedynie faktury dokumentujące kwestionowane transakcje. Organ drugiej instancji również nie dokonał usunięcia tego naruszenia, powołując się jedynie na fakty, iż skarżący nie przedstawia żadnych dowodów na twierdzenia podnoszone w treści odwołania.

Skarżący w toku postępowania kontrolnego wskazywał jedynie na dowody już zawarte w aktach sprawy i nie miał możliwości przekazania potwierdzeń wpłaty, gdyż dokonał tego w chwili rozpoczęcia kontroli i znajdowały się one cały czas w posiadaniu organu. Obecnie, po zakończeniu czynności kontrolnych oraz wydaniu decyzji przez organ drugiej instancji dokumentacja została skarżącemu zwrócona. Wnioski dowodowe natomiast, jakie skarżący złożył w trakcie postępowania nie zostały przez organ uwzględnione.

Organ drugiej instancji w celu obrony twierdzenia, że nie istnieją żadne inne dokumenty, poza fakturami VAT - potwierdzające transakcje, powołuje się także na zeznania świadka Pani D., Prezesa [...] Sp. z o.o., która stwierdziła, iż nie wystawiła na rzecz skarżącego innych dokumentów, poza fakturami VAT. W obecnym stanie faktycznym zeznania te są całkowicie nieadekwatne, ponieważ decyzja nie odnosi się do transakcji z innymi kontrahentami. Nie może to mieć wpływu na ważność transakcji z innymi kontrahentami.

Skarżący wniósł - na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. - o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów w postaci faktur VAT oraz druków KP, stanowiących załącznik do skargi na okoliczność rzeczywistego dokonania kwestionowanych przez organu obu instancji transakcji handlowych, a których organ nie włączył dotychczas do akt postępowania. Przy tym podniesiono, że przeprowadzenie wskazanych dowodów z dokumentów jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości dotyczących prawidłowości stanowiska organów wydających decyzję, które kategorycznie stwierdziły, iż poza fakturami VAT nie ma jakichkolwiek innych dokumentów potwierdzających dokonanie transakcji. Powyższe nieprawidłowe twierdzenie doprowadziło organy do wniosków, które skutkowały bezpodstawnym nałożenie na skarżącego ciężaru podatkowego. Przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, bowiem ich treść znana jest również organom kontroli z uwagi na fakt. że znajdowały się one w dokumentacji przekazanej podczas czynności kontrolnych.

Skarżący zarzucił, że niedostrzeżona została przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. niezgodność ustaleń organu kontroli z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych, co potwierdza zebrany w sprawie materiał dowodowy, zawarty w aktach sprawy. I tak, zdaniem strony w sprawie kontrahenta [...] Sp. z o.o., nie uwzględniono pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. nr [...] z dnia [...] września 2014 r. (nr karty 281), w którym Naczelnik tegoż Urzędu informuje, że [...] Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, regularnie wywiązuje się z obowiązku składania deklaracji VAT oraz z obowiązku zapłaty zobowiązań podatkowych wynikających z tych deklaracji. Podmiot ten nigdy nie występowała o zwrot nadpłaty podatku od towarów i usług. Odnośnie zaś kontrahenta [...] Sp. z o.o., kontrolujący również posiadali możliwość przeprowadzenia czynności sprawdzających, czego dowodem jest protokół z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahenta skarżącego z dnia 21 października 2015 r. ([...], nr kart 1177-1179). Zgodnie z zawartymi w protokole informacjami, kontrolujący dokonali czynności w miejscu prowadzenia ksiąg podatkowych spółki w obecności księgowej spółki. Do celów czynności sprawdzających przedłożona została pełna dokumentacja spółki niezbędna do dokonania rozliczeń w podatku od towarów u usług za kontrolowany okres.

Według strony argumentem sprzeciwiającym się ustaleniom wynikającym z decyzji jest także dokument z dnia [...] października 2014 r. (nr karty 1197), zawierający oświadczenie wystawione w imieniu [...] Sp. z o.o. przez księgową tej spółki, w którym zawarto informację, że skarżący dokonał jednorazowego zakupu towarów od tego kontrahenta na podstawie oględzin towaru w punkcie sprzedaży firmy w W., co jednoznacznie potwierdza brak konieczności dokonania wcześniejszego zamówienia w formie pisemnej bądź elektronicznej. W oświadczeniu tym wskazano także, że towar zakupiony na podstawie kwestionowanej faktury został odebrany na miejscu przez skarżącego. Zapłaty dokonano na miejscu.

Podobnie odniesiono się do transakcji zawartych z [...] Sp. z o.o., skarżący także dokonał jedynie jednorazowego zakupu towarów od tego kontrahenta na podstawie oględzin towaru w punkcie sprzedaży. Towar zakupiony na podstawie kwestionowanej faktury został odebrany na miejscu. Zapłaty dokonano w miejscu oględzin towaru. W aktach sprawy odnaleźć można także istotny - jednak pominięty przez organy działające w sprawie - dowód w postaci powoływanego już wcześniej pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] września 2014 r., który w odpowiedzi na pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., poinformował, iż [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o. w okresie objętym postępowaniem kontrolnym u strony były czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami VAT, regularnie składały deklaracje VAT oraz nie występowały w tym czasie o zwrot nadpłaty podatku od towarów i usług. Co najistotniejsze, podmioty te nie posiadają także zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

W innym miejscu powołano zarzut, że organy obu instancji rozstrzygając w sprawie przyjmowały obecny stan faktyczny za istniejący w chwili dokonywania spornych transakcji. Według pełnomocnika strony taka sytuacja miała miejsce w przypadku podjęcia próby przeprowadzenia czynności służbowych w miejscu wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez [...] Sp. z o.o. Jak twierdzi skarżący, to że obecnie lokal nie spełnia wymagań do prowadzenia działalności na określoną skalę to nie można na tej podstawie budować domniemania, że w momencie dokonywania przez skarżącego zakupów taka sytuacja miała miejsce.

Kolejną nieprawidłowością, która w ocenie skarżącego uzasadnia wycofanie z obrotu prawnego decyzji organów pierwszej i drugiej instancji, jest manipulowanie treścią zeznań strony, wynikających z protokołu przesłuchania strony z dnia 21 kwietnia 2015 r., nr [...], nr kart: 23585-2396., który rzekomo miał zeznać, iż w 2013 r. miał stałych kontrahentów i nie dokonywał ich weryfikacji, gdyż znał ich jeszcze z W.

Następnie uzasadniono zarzut związany z odmową organu przesłuchania skarżącego w charakterze strony w obecności tłumacza przysięgłego. Wskazano, że nie posługuje się on w stopniu wystarczającym językiem polskim i pytania zadawane przez osobę prowadzącą przesłuchanie nie zostały przez przesłuchiwanego poprawnie zrozumiane, co rzutuje znacznie na wartość i wiarygodność przeprowadzonego dowodu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Organ wskazał m.in., że argumentacja strony skarżącej odwołująca się do art. 106m ust. 2 ustawy o VAT, jest niezasadna, jako że przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. (ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz. U z 2013 r., poz. 35), a przedmiotowe postępowanie dotyczyło miesięcy od czerwca do grudnia 2013 r. Zatem z oczywistych względów nie mógł on stanowić podstawy prawnej do orzekania w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2013r., a zasadniczy spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy skarżącemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o.

Zdaniem organów podatkowych, skarżący odliczył podatek naliczony z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały wykonane.

Na wstępie należy poczynić kilka uwag na temat regulacji materialnoprawnych, w tym zwłaszcza przepisów art. 86 i 88 ustawy o VAT.

I tak, w myśl art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (ust. 1). Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 - 7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a).

Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Wskazane przepisy należy odczytywać w ten sposób, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane i to przez podmiot wystawiający fakturę. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia wykazanego w niej VAT. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi przez jej wystawcę czynnościami opodatkowanymi. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, np. w sprawie C - 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na takie odczytywanie ww. przepisów już wielokrotnie wskazywano także w orzecznictwie sądów administracyjnych (np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. I FSK 1079/10).

Innymi słowy, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług.

W wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. wydanym w sprawie C-285/11 Bonik EOOD Trybunał Sprawiedliwości UE przypomniał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii. Wskazał przy tym na wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze pkt 53), pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo, zaś prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i następnych dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. TSUE wskazał ponadto, że z treści art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112 wynika, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia dany podmiot ma być podatnikiem w rozumieniu tej dyrektywy, oraz towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Aby można było stwierdzić, że występuje prawo do odliczenia Trybunał uznał, że konieczne jest ustalenie, czy te dostawy towarów zostały w rzeczywistości dokonane i czy dane towary były wykorzystane przez podatnika (Bonik) na potrzeby jej opodatkowanych transakcji (pkt 31) i do sądu odsyłającego należy dokonanie, zgodnie z zasadami przewidzianymi w prawie krajowym, globalnej oceny całokształtu danych i okoliczności faktycznych tej sprawy w celu ustalenia, czy B. może skorzystać z prawa do odliczenia w związku z rzeczonymi dostawami towarów. Trybunał odwołał się do podobnego poglądu wyrażonego w wyroku z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-273/11 Mecsek-Gabona, dotychczas nieopublikowanego z Zbiorze. Jeżeli z oceny tej wynika, że dostawy towarów będące przedmiotem postępowania głównego zostały rzeczywiście dokonane, a towary te zostały wykorzystane na dalszym etapie obrotu przez B. na potrzeby jej opodatkowanych transakcji, spółce tej co do zasady nie można odmówić skorzystania z prawa do odliczenia.

Analizując treść wyroku TSUE oczywistym jest (według rozumowania a contrario), że w razie ustalenia, iż dostawy towarów nie zostały dokonane, to prawo do odliczenia nie przysługuje. Po raz kolejny przypomniano, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę 2006/112 (tak jak w wyrokach w sprawie Halifax i in., pkt 71; w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 54; wyroki: z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie C-285/09 R., Zb.Orz. s. I-12605, pkt 36; z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-504/10 Tanoarch, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 50; a także ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 41).

Natomiast niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w rzeczonej dyrektywie jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT (podobnie wyroki: w sprawie Optigen i in., pkt 52, 55; w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 45, 46, 60; a także w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 47).

W kontekście ww. przepisów i przytoczonych tez orzeczeń TSUE oraz okoliczności faktycznych sprawy - a stan faktyczny przyjęty przez Sąd jest taki sam, jak ustalony przez organy podatkowe - Sąd nie ma wątpliwości, że zakwestionowane faktury nie dowodziły rzeczywistych transakcji gospodarczych.

O takiej ocenie Sądu przesądził całokształt ustalonych przez organ okoliczności związanych tak ze spółkami wystawiającymi zakwestionowane faktury, jak i współpracy skarżącego z ww. podmiotami.

I tak, w stosunku do spółek, które widnieją na zakwestionowanych fakturach jako sprzedawcy towaru, podejmowane były przez organ próby przeprowadzenia czynności sprawdzających. W każdym przypadku były to jednak próby bezskuteczne. W trakcie działań organu - szczegółowo określonych w zaskarżonej decyzji oraz w części historycznej uzasadnienia - nie ujawniono okoliczności, które świadczyłyby o tym, że spółki te prowadziły rzeczywistą działalność gospodarczą. Pod wskazanymi przez nie adresami dla działalności gospodarczej taka działalność nie była prowadzona. Nie powiodły się także próby nawiązania kontaktu z osobami zarządzającymi ww. spółkami.

W odniesieniu do [...] Sp. z o.o. oraz [...] Sp. z o.o. w aktach sprawy znajdują się - włączone w poczet materiału dowodowego na podstawie postanowienia organu z dnia [...] lipca 2015 r. - decyzje ostateczne, tj.:

- z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...], wydana wobec [...] Sp. z o.o., określająca tej spółce kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za okres styczeń - grudzień 2013 r., m.in. z tytułu wystawienia na rzecz strony faktur VAT, tj. z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r. , nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r. , nr [...]; z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...]; z dnia [...] września 2013 r., [...]; z dnia [...] września 2013 r., nr [...]; z dnia [...] września 2013, [...]; z dnia [...] września 2013, nr [...];

- z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...], wydana wobec [...] Sp. z o.o., określająca tej spółce kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące od maja do grudnia 2013 r., m.in. z tytułu wystawienia na rzecz strony faktury z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] r.

Z protokołów z badania ksiąg podatkowych tych spółek wynika zaś, że:

• [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. nie zatrudniały pracowników, nie posiadały majątku trwałego i nie dokonywały inwestycji, nie posiadały środków transportu, ani nie nabywały usług transportowych,

• wszyscy dostawcy towarów handlowych (wspólni nie tylko dla [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o., ale i [...] Sp. z o.o.) to podmioty nieistniejące, nieprowadzące faktycznie działalności gospodarczej,

• w obu przeprowadzonych postępowaniach kontrolnych nie udało się pozyskać, poza samymi fakturami, innych dokumentów potwierdzających fakt dokonywania transakcji handlowych pomiędzy kontrahentami widniejącymi na fakturach, w szczególności nie stwierdzono żadnych umów, zleceń i zamówień,

• wystawiane faktury pomimo, iż opiewają na znaczne kwoty ([...] zł – [...] zł) zawierają zapisy o płatności gotówką w dniu ich wystawienia, jedynie incydentalnie zapisy o płatności przelewem w określonym terminie,

• nie przedłożono żadnych dowodów potwierdzających otrzymanie za towary handlowe płatności gotówką (w tym w relacjach handlowych z Panem P.),

• pomimo wielokrotnych wezwań nie udało się przesłuchać członków zarządu przedmiotowych spółek,

• w trakcie postępowań kontrolnych nie udało się ustalić, gdzie fizycznie odbywało się drukowanie faktur, ani kto personalnie wystawiał faktury,

• spółki nie posiadały zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, a wskazane adresy rejestracyjne i miejsc prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za "wirtualne".

Także w toku kontroli prowadzonej wobec [...] w okresie od 7 listopada 2013 r. do 29 lipca 2014 r. nie udało się nawiązać kontaktu z członkami zarządu tej spółki. Pełnomocnik spółki (ustanowiony na potrzeby kontroli podatkowej) oświadczył, że prezesa zarządu oraz wiceprezesa "nie ma, gdyż przebywają w W.". Ponadto w treści protokołu utrwalono, iż:

• w lokalu siedziby i jednocześnie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie ma możliwości wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie sprzedaży hurtowej wynikającej z wystawionych faktur VAT,

• spółka nie posiadała w 2013 r. środków trwałych, nie zawierała umów leasingowych na środki transportowe, nie posiadała i nie wynajmowała magazynów,

• w dokumentacji spółki brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających fakt dokonywania transakcji handlowych pomiędzy kontrahentami widniejącymi na fakturach, w szczególności nie stwierdzono żadnych umów, zleceń i zamówień,

• w trakcie czynności kontrolnych nie udało się ustalić, gdzie fizycznie odbywało się drukowanie faktur, ani kto personalnie wystawiał faktury,

• wszyscy ustaleni dostawcy spółki, tj. [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., Firma Handlowa [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. - są podmiotami faktycznie nieprowadzącymi działalności gospodarczej, co ważne, spółki te widniały także jako rzekomi dostawcy towarów handlowych u innych dostawców strony, tj.: w [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o,

• analiza rachunku bankowego [...] Sp. z o.o. wskazuje, że spółka nie regulowała zobowiązań dla dostawców za pośrednictwem banku, a na jej konto nie wpływały żadne kwoty od odbiorców towarów.

W toku postępowania nie udało się przeprowadzić czynności sprawdzających także w [...] Sp. z o.o. Pozyskano wyłącznie część faktur VAT, bez możliwości wiarygodnego stwierdzenia, że zostały ujęte w rejestrach sprzedaży VAT. Faktury te zostały dostarczone w dniu 2 październiku 2014 r. przez Pana T. - zgodnie z oświadczeniem - kuzyna Prezesa spółki, działającego bez pisemnego umocowania. Pan T. zobowiązał się poinformować prezesa spółki o konieczności udostępnienia całości dokumentacji spółki celem przeprowadzenia czynności sprawdzających. Odmówił jednocześnie wskazania miejsca zamieszkania i numeru telefonu prezesa [...] Sp. z o.o. Do dnia zakończenia postępowania nie nawiązano jakiegokolwiek kontaktu z zarządem spółki, ani nie uzyskano wglądu w jej dokumentację.

O tym, że spółki te - mimo dokonanych przez organy ustaleń - prowadziły jednak działalność gospodarczą nie przekonał także skarżący.

Przesłuchiwany w dniu 21 kwietnia 2015 r. - wskazał, że nie posiada żadnej korespondencji handlowej z kontrahentami, których faktury zakwestionowano w tym postępowaniu, żadnych zamówień, żadnych umów handlowych ("Nic takiego nie było sporządzane"). Zeznał również, że w 2013 r. nie posiadał magazynu do składowania towarów w W. Nie podał żadnych konkretnych informacji o osobach zarządzających ww. podmiotami. Na pytanie pracownika organu o prezesa spółki [...] Sp. z o.o. skarżący odpowiedział: "Trochę znam, nie pamiętam, czy była to kobieta, czy mężczyzna. Ważne, że ktoś dysponował towarem (..)". Z kolei odnośnie [...] Sp. z o.o., na pytanie, w jaki sposób nawiązał kontakty handlowe z ww. spółką odpowiedział, że znał prezesa spółki ("...to mój znajomy"). Nie pamiętał jednak, kto był tym prezesem w 2013 r. Skarżący nie wiedział również, kto jest prezesem bądź wiceprezesem zarządu [...] Sp. z o.o. Na pytanie zaś o prezesa zarządu spółki [...] sp. z o.o. Strona wskazała, że jest nim Pani L. (...) "w przedmiocie wieku to może mieć może 35 lat, ale nie wiem dokładnie".

Skarżący w czasie przesłuchania nie podał także żadnych szczegółów odnoszących się do miejsca prowadzenia działalności przez ww. podmioty. Albo w ogóle nie pamiętał skąd odbierał towar, albo wskazywał ogólnie, że magazyn znajdował się na terenie W. Podał, że w każdym przypadku kontakt ze swoimi kontrahentami nawiązywał osobiście, wskazał w tym zakresie, że właścicieli ww. spółek znał z W. ("Są to moi starzy znajomi").

W ocenie Sądu, wynikające z zeznań skarżącego "luki" w pamięci, podobnie jak nieprecyzyjność i ogólnikowość składanych wyjaśnień, wynika nie z upływu czasu, niewiedzy lub niepamięci, ale z tego powodu, że faktury te były fikcyjne i wykazane na nich dostawy towarów nie zostały wykonane przez firmy wskazane na zakwestionowanych fakturach jako sprzedawcy.

W przypadku stwierdzenia, jak w niniejszej sprawie, że zakwestionowane faktury nie dokumentują żadnych rzeczywistych transakcji w sensie materialnym (dostawy), nie dają one podstawy do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT i nie ma jakichkolwiek przesłanek do uznania, że podatnik w takiej sytuacji może korzystać z tzw. domniemania "dobrej wiary", gdyż rzetelny i staranny nabywca nie powinien przyjmować faktur i dokonywać w oparciu o nie odliczenia podatku, mając świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistych transakcji.

Jednakże z ostrożności procesowej należy podnieść, że dobrą wiarę skarżącego w realiach rozpoznawanej sprawy wyklucza całokształt ustalonych przez organy, wzajemnie powiązanych i oddziałujących na siebie okoliczności związanych tak ze sposobem zawierania przedmiotowych umów, jak i ich realizacją.

O tym, że w sprawie skarżący nie dochował należytej staranności zaświadczają przede wszystkim - przywołane już wyżej - zeznania samego skarżącego.

Strona nie podjęła bowiem działań, jakie można w sposób uzasadniony od niej oczekiwać przy zamawianiu, realizacji i płatności z tytułu zakupu przedmiotowych towarów, w celu upewnienia się, że czynności te są wykonywane przez właściwy podmiot i nie wiązały się z przestępstwem, np. poświadczenia nieprawdy w wystawionych fakturach.

Skarżący nie posiadał żadnych bliższych informacji o działalności spółek, które wystawiły zakwestionowane faktury, ograniczył się w tym zakresie - przyjmując jego wersję zdarzeń - do wglądu do znajdujących się w Internecie dokumentów rejestracyjnych, tj. informacji potwierdzających jedynie formalne istnienie ww. podmiotów, nie zaś fakt rzeczywistego prowadzenia przez nie działalności.

Z przesłuchania skarżącego wynika także, że nie interesowało go nigdy pochodzenie nabywanego przez niego towaru. Jak wskazał, jego relacje z kontrahentami oparte były na zaufaniu. Podkreślał, że właściciele firm - kontrahentów, to jego znajomi. Zna ich jeszcze z Wietnamu. Ufa im i wiążą go z nimi od dawna kontakty nie tylko handlowe, ale i osobiste.

W świetle powyższych okoliczności uznać jednak należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do przyjęcia poglądu, że skarżący nie dochował należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Brak bowiem w sprawie rzetelniej weryfikacji - w granicach posiadanych możliwości - kontrahentów w sytuacji nieprawidłowości spotykanych w obrocie gospodarczym na terenie W. Zaufanie do kontrahentów - jako okoliczność usprawiedliwiająca niewiedzę podatnika co do sposobu prowadzenia przez nich działalności - jest bez znaczenia.

W ocenie Sądu, skarżący nie podważył zatem skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie wykazał, że kwestionowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje. Negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania - nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. Takim dowodem nie jest okoliczność, że skarżący nabył towar, który to towar podlegał dalszej odsprzedaży. Okoliczność ta nie była zresztą kwestionowana przez organy podatkowe. Rzecz bowiem w tym, że towar ten nie został nabyty od podmiotów wskazanych jako sprzedawcy na spornych fakturach.

Zauwazyć przy tym należy, że wprawdzie z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej wynika, iż to na organie podatkowym spoczywa obowiązek aktywnego poszukiwania i gromadzenia dowodów i ustalania na ich podstawie istotnych w sprawie faktów, jednakże reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z 17 lutego 2000r., I SA/Ka 1150/99, z 13 stycznia 2000r., I SA/Ka 960/98). Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny.

Skarżący dowodząc rzeczywistego wykonania dostaw towarów wskazywał wyłącznie na formalny aspekt realizacji transakcji, powołując się na treść spornych faktur oraz fakt nabycia towarów podlegających dalszej odsprzedaży. Nie przedstawił natomiast żadnych materialnych wiarygodnych dowodów wykonania spornych dostaw przez wystawców faktur.

W przypadku zaś działalności gospodarczej, do uznania, że towar został dostarczony a usługa wykonana, nie wystarczy samo zawarcie umowy, wystawienie faktury VAT oraz zapłata umówionej ceny. Warunkiem koniecznym jest dostawa towaru i wykonanie usługi. Podatnik powinien przedstawić lub tylko wskazać środki dowodowe, które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu na okoliczność faktycznej dostawy towaru lub wykonania usługi pomiędzy podmiotami wyszczególnionymi na fakturze (por. wyrok NSA z 3 marca 2008r., I FSK 220/07).

Niewątpliwie organy podatkowe mogą wymagać obiektywnych dowodów potwierdzających deklarowane intencje wykonywania działalności gospodarczej, z których wynikają czynności opodatkowane, a w braku takich dowodów mogą odmówić możliwości dokonania odliczenia podatku (por. pkt 34 i 35 opinii rzecznika Madury z 16 lutego 2005r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03).

Jak już wskazano powyżej, w świetle zebranego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Konkludując, w ocenie Sądu, dokonana przez organy ocena materiału dowodowego sprawy nie wykracza poza granice wyznaczone przepisami art. 191, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadziły pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Zgromadzone zaś dowody wszechstronnie oceniły zgodnie z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, czego potwierdzeniem są szczegółowe i analityczne uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji.

Fakt zaś, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organ podatkowy różni się od tej dokonanej przez skarżącego nie może stanowić podstawy do formułowania zarzutów o naruszeniu obowiązujących zasad prowadzonego postępowania podatkowego, w tym określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady budzenia zaufania do organów podatkowych.

W świetle powyższych rozważań za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Formułując taką ocenę Sąd wskazuje, że nie dostrzegł przy tym aby organy dopuściły się naruszenia prawa nie wzywając do przesłuchania skarżącego tłumacza przysięgłego. Po pierwsze, przepisy nie przewidują takiego obowiązku po stronie organów (przepis art. 174 Ordynacji podatkowej nie wymaga udziału tłumacza przysięgłego w tym przypadku, mówi o osobie tłumacza), po drugie - z protokołu przesłuchania nie wynika, że skarżący miał (ma) kłopoty z porozumiewaniem się w języku p. Podkreślić należy, że w czasie przesłuchania w dniu 21 kwietnia 2015 r. został wprost zapytany o stopień znajomości języka p. Odpowiedział, że ocenia ją na dobrą i że w pełni rozumie zadawane mu pytania. O tym, że skarżący posługuje się językiem p. na wystarczającym dla sprawy (i obrony swoich interesów) poziomie dodatkowo świadczą - uwypuklone zresztą już w zaskarżonej decyzji - takie okoliczności jak ta, że zamieszkuje on w P. od 1991 r., od 1997 r. pozostaje w związku małżeńskim z obywatelką polską - Panią B. M., a już w 2002 r. prowadził w naszym kraju działalność gospodarczą.

Podkreślić również należy, że zeznania skarżącego są logiczne i spójne. Poza tym w przesłuchaniu uczestniczyła pełnomocnik skarżącego, a w protokole brak uwag co do prawidłowości przeprowadzenia tego dowodu. Protokół z przesłuchania został podpisany bez zastrzeżeń.

Skarżący, podnosząc zarzuty w ww. zakresie, nie wykazał konieczności ponownego przesłuchania go z uwagi na nowe i istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności, które chciałby podnieść. Nie wskazano także dowodów na to, że okoliczności, o których już zeznawał, przedstawiały się inaczej, niż to w czasie przesłuchania przedstawiono.

Z tych powodów nie ma podstaw do przyjęcia, że czynność przesłuchania strony dotknięta jest wadą wykluczającą uznanie przesłuchania - w sensie procesowym - za samodzielny i w pełni wartościowy środek dowodowy.

Na koniec należy również wyjaśnić, dlaczego Sąd oddalił wnioski dowodowe zgłoszone przez skarżącego. I tak, przepis art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), stanowi, że Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Tymczasem w niniejszej sprawie nie wystąpiły takie istotne wątpliwości, a wszystkie ważne dla rozstrzygnięcia okoliczności - omówione powyżej - zostały prawidłowo ustalone przez organy.

Za niezasadne Sąd uznał także zarzuty stawiane w związku z nieprzeprowadzeniem ww. dowodów przez organ podatkowy.

Nie może bowiem odnieść oczekiwanego przez pełnomocnika skarżącego skutku formułowanie w skardze wniosków o przeprowadzenie dowodów z dokumentów (druków) KP (czy stawianie zarzutów w tym zakresie wobec organu) bez wskazania, czy, a jeśli tak - to w jaki konkretnie sposób dowody te niweczą całość już dokonanych ustaleń, a opartych na dowodach i wnioskach przedstawionych w zaskarżonej decyzji.

Z tych samych powodów Sąd nie mógł odnieść się do argumentu pełnomocnika strony, że ustaleniom zawartym w skarżonej decyzji sprzeciwia się dokument z dnia 27 października 2014 r. (nr karty 1197), zawierający oświadczenie wystawione w imieniu [...] Sp. z o.o. przez księgową tej spółki, w którym zawarto informację, o dokonaniu przez stronę jednorazowego zakupu towarów od tego kontrahenta na podstawie oględzin towaru w punkcie sprzedaży firmy w W. W oświadczeniu tym wskazano także, że towar zakupiony na podstawie kwestionowanej faktury został odebrany na miejscu przez stronę. Zapłaty dokonano na miejscu, a faktura VAT wystawiona przez [...] Sp. z o.o. jest jedynym dokumentem potwierdzającym dokonanie tej - jednorazowej między tymi podmiotami - transakcji handlowej.

Sąd wskazuje przy tym, że skarżący podnosząc tak ogólnie sformułowaną argumentację w istocie bagatelizuje niekorzystne dla siebie okoliczności, nie bacząc, że - stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej - organ bierze pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych (dowodów) i kieruje się zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego (zob. np. wyrok NSA z 13 maja 2014 r., II FSK 1116/12). Zdaniem składu orzekającego skarżący wskazując na poszczególne (w jego ocenie) nieścisłości w zgromadzonym materiale dowodowym, nie podważa jednak skutecznie zaaprobowanej przez Sąd kompleksowej analizy zgromadzonych przez organy dowodów i ustaleń poczynionych na ich podstawie.

Tak samo niezasadne są wywody i zarzuty formułowane w skardze w oparciu o pozyskane w toku postępowania pismo z dnia 12 września 2014 r., nr [...] (nr karty 281), w którym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. informuje, że [...] Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, regularnie wywiązuje się z obowiązku składania deklaracji VAT oraz z obowiązku zapłaty zobowiązań podatkowych wynikających z tych deklaracji. Podnoszone w tym kontekście uwagi strony dotyczące w istocie możliwych skutków skorzystania z instytucji art. 96 ust. 13 ustawy o VAT (informacja o statusie podatkowym kontrahenta uzyskiwana od naczelnika urzędu skarbowego) nie są relewantne w stanie faktycznym sprawy, w którym bezspornie skarżący nie wykorzystał ww. możliwości, także i w tym aspekcie zaniedbując obowiązek weryfikacji kontrahenta. Argumentacja pełnomocnika skarżącego w ww. zakresie sprowadza się bowiem do wykazania, że skarżący i tak nie zdobyłby w ww. trybie innych informacji ponad te o istnieniu ww. spółki, które już uzyskał z Internetu. Ww. argumenty pełnomocnika strony nie mogą być jednak - zdaniem Sądu - z ww. powodów uznane za zasadne. Dopiero bowiem w sytuacji gdyby strona powzięła wszystkie oczekiwane od niej w danej sytuacji czynności sprawdzające mogłaby się powoływać na ich nieskuteczność.

Reasumując stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, zaś zarzuty skargi są niezasadne. Wbrew twierdzeniu skargi, w sprawie niniejszej został zebrany wystarczający materiał dowodowy, materiał ten został poddany wnikliwej analizie, a teza wywiedziona w wyniku tej analizy jest uprawniona.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.