Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3093/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. sprawy ze skargi D. C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz D. C. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2011 r. D. C. (dalej jako: "Skarżący") złożył do Ministra Finansów wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytych w 2005 r.

We wniosku przedstawił zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że w 2005 r. w ramach majątkowej wspólności ustawowej, nabył wraz z żoną jednym aktem notarialnym: nieruchomość gruntową (park) o powierzchni 4, 12 ha, posadowiony na tej nieruchomości gruntowej zrujnowany pałac do gruntowej modernizacji oraz działkę o powierzchni 0,68 ha z posadowionymi na niej domem kanadyjskim i budynkiem garażowym.

Obie nieruchomości były nabyte ze środków pochodzących z kredytu.

W roku 2006 r. Skarżący wraz z żoną kupili ze środków własnych, również w ramach wspólności majątkowej, przylegającą do w/w parku działkę zabudowaną o powierzchni 2, 17 ha.

Po pięciu latach intensywnych prac pałac został zmodernizowany na cele ośrodka [...]. Modernizacja została ukończona w 2009 r. W pałacu Skarżący prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą - ośrodek szkoleniowo-konferencyjny oraz restaurację. Jednakże, żadna z ww. nieruchomości nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W rozliczeniach podatkowych ujmowane były tylko wydatki poniesione na remont i modernizację w tym odliczany był VAT naliczony od zakupów. Nakłady remontowo - modernizacyjne samego budynku przekroczyły 30% ceny jego nabycia. Prowadzona działalność gospodarcza jest nierentowna. Ponieważ Skarżący wraz z żoną nie mają dalszych źródeł jej dofinansowywania, jak również możliwości zaciągnięcia kolejnego kredytu Skarżący są zmuszeni do zamknięcia działalności i sprzedaży wszystkich nieruchomości, w tym pałacu. Planowane zamknięcie działalności i wykreślenie jej z ewidencji działalności gospodarczej nastąpi w ciągu dwóch miesięcy. Znalezienie nabywcy na tego rodzaju obiekt, według rozeznania Skarżącego, potrwa zapewne wiele miesięcy. Wszystkie nieruchomości będą zatem sprzedane w ramach jednej transakcji przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na wezwanie Ministra Finansów do uzupełnienia wniosku Skarżący przesłał pismo, z treści którego wynika, że nieruchomość gruntowa (park) o powierzchni 4, 12 ha i posadowiony na tej nieruchomości pałac, nabyte w 2005 r., były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Działka o powierzchni 0,68 ha z posadowionym na niej domem kanadyjskim i budynkiem garażowym, a także działka o powierzchni 2, 17 ha nabyta w 2006 r. nigdy nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek posadowiony na działce nabytej w 2006 r. to dawna stodoła PGR przeznaczona do rozbiórki, niemająca charakteru mieszkalnego. Także ten budynek nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Skarżący zadał następujące pytania:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, jeżeli Skarżący sprzeda wszystkie nieruchomości w 2011 r. lub później po zamknięciu działalności gospodarczej to:

1) skorzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych sprzedaży tych nieruchomości, które zostały nabyte w 2005 r.?

2) zapłaci zryczałtowany podatek od sprzedaży nieruchomości w wysokości 10% od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w 2011 r., która została nabyta w 2006 r., natomiast sprzedaż tej nieruchomości po 1 stycznia 2012 r. będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nabytych w 2005 r.

Zdaniem Skarżącego, zarówno dla niego, jak i jego małżonki sprzedaż tej części kompleksu, która została nabyta w 2005 r. będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący podkreślił, że nieruchomości te nigdy nie były wprowadzone do ewidencji majątku trwałego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek pałacowy podlegał wydatkom remontowo-modernizacyjnym, które były rozliczane w ramach działalności gospodarczej, ale same budynki (pałac i pozostałe), jako niewprowadzone do tej działalności nie podlegały odpisom amortyzacyjnym.

Skarżący wskazał, że zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) – dalej jako: "u.p.d.o.f.", zwolnione z podatku jest zbycie nieruchomości, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej,

b) zbycie zostało dokonane po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Skarżący wskazał, że w niniejszej sprawie, spełnione zostaną oba warunki określone ww. przepisem. Zbycie nieruchomości nastąpi bowiem po zakończeniu działalności gospodarczej, a samo ich nabycie miało miejsce w 2005 r. Zatem od 1 stycznia 2011 r. spełnił się drugi z wyżej wskazanych warunków. Skoro więc oba warunki będą spełnione, sprzedaż wzmiankowanych nieruchomości będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2011 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącego w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości nabytych w 2005 r., wykorzystywanych w działalności gospodarczej, uznał za nieprawidłowe, zaś w pozostałej części za prawidłowe.

W uzasadnieniu dokonał analizy przepisów art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 a) –c), art. 10 ust. 2 pkt 3, art. 14 ust. 2 pkt 1, art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.

Następnie wskazał, że ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) – dalej jako: "ustawa zmieniająca", zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. u.p.d.o.f. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r. Ponieważ nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. do ustalenia skutków podatkowych ich sprzedaży należy zastosować przepisy u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W ocenie Ministra Finansów, z treści wyżej wskazanych przepisów wynika, że kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej, jest fakt wykorzystywania danej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Minister Finansów argumentował, że przepisy u.p.d.o.f. nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy. Zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Przepis art. 14 u.p.d.o.f. nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła. Jednocześnie przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. wskazuje niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej (w tym przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Zdaniem Ministra Finansów, bez znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy (a więc dla kwalifikacji przychodu uzyskanego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza) pozostaje okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość nie była wbrew ustawowemu obowiązkowi spoczywającemu na podatniku wynikającemu z art. 22 ust 2d u.p.d.o.f., wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W myśl bowiem art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f., składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n. najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

W ocenie Ministra Finansów, w związku z art. 22 ust 2d u.p.d.o.f. podatnik ma obowiązek wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składniki majątku stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Wprowadzeniu do ewidencji podlegają też środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować (a zatem również grunty).

W konsekwencji, wskazany przez Skarżącego fakt braku ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowych nieruchomości nie przesądza o odmiennej (niż powyższa) kwalifikacji przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią – zdaniem Ministra Finansów - przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.

Skarżący nie zgadzając się z taką interpretacją, pismem z 4 sierpnia 2011 r. oraz pismem uzupełniającym z 22 sierpnia 2011 r. wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z [...] września 2011 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem z 7 października 2011 r. Skarżący wniósł na powyższą interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W skardze zarzucił niniejszej interpretacji naruszenie przepisów art. 10 ust 1 pkt 8 w związku z art. 14 ust 2 pkt 1 oraz art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz orzeczenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi stwierdził, że sprzedaż opisanej nieruchomości nabytej w 2005 r., która nie była ujęta w ewidencji majątku trwałego prowadzonej działalności gospodarczej, będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Jego zdaniem, do opodatkowania sprzedaży wzmiankowanej nieruchomości niezbędne jest bowiem spełnienie łącznych przesłanek z art. 14 ust 2 pkt 1 oraz art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. Na potwierdzenie swojego stanowiska Skarżący przytoczył fragment interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w P. nr [...] oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14 kwietnia 2010 r. o sygn. akt I SA/Ol 142/10.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 3 września 2012 r. Skarżący zarzucił Ministrowi Finansów błędną wykładnię przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Jego zdaniem, jeżeli dany składnik majątku trwałego nie był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych to przychody z jego sprzedaży nie wejdą do przychodów z działalności gospodarczej. Ponadto, w ocenie Skarżącego w przepisach u.p.d.o.f. nie ma normy, nakazującej wprost wprowadzenie majątku trwałego do ww. ewidencji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim wyjaśnić należy, że w sprawie niniejszej stanem prawnym właściwym dla dokonania interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest stan prawny obowiązujący w dacie wydania interpretacji. Skarżący opisał bowiem działania, jakie zamierza dopiero przeprowadzić.

Minister Finansów w interpretacji wskazał art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Organ ograniczył się do przytoczenia treści tego przepisu, nie wskazując jego znaczenia dla dokonywanej interpretacji. Sąd zauważa, że ustanowiona w omawianym przepisie przejściowym zasada stosowania stanu prawnego nieaktualnego od 1 stycznia 2007 r. jest ograniczona do tych stanów faktycznych, do których znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Skoro Minister Finansów w treści interpretacji wywodził, że art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. nie ma zastosowania w stanie faktycznym opisanym przez Skarżącego, powołanie ww. przepisu przejściowego było wadliwe.

Przede wszystkim jednakże – o czym niżej – nieprawidłowe było samo stanowisko Ministra Finansów w kwestii zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. do stanu faktycznego opisanego przez Skarżącego.

Dokonując wykładni przepisów dotyczących opodatkowania składników mienia wykorzystywanych w działalności gospodarczej organ podatkowy pominął najprostszą i możliwą do zastosowania, literalną ich wykładnię.

W rezultacie błędnie przyjął, że przychód, jaki Skarżący uzyska ze sprzedaży jest przychodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.

Stosownie do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a) środkami trwałymi,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c) wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Sądu użycie w treści art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. partykuły "również" wskazuje jednoznacznie, że chociaż przychód w nim wymieniony jest przychodem z działalności gospodarczej, to jednak jest to przychód innego rodzaju niż ujęty (wymieniony) w art. 14 ust. 1. Innymi słowy, przychodem z działalności gospodarczej są nie tylko należności, jakie podatnik uzyskuje w wyniku jej realizowania (np. ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów), ale także to, co uzyska ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w tej działalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 612/05; Lex 270031).

Jednakże ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. określił sprzedaż, jakich konkretnie składników majątkowych stanowi przychód z działalności gospodarczej. Wskazał bowiem ich wspólną cechę, a mianowicie "ujęcie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" (dalej jako "ewidencja").

W przepisie tym ustawodawca wskazał również dodatkowo te składniki majątkowe, których zbycie powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej także wtedy, gdy podatnik nie ujął ich w ewidencji (są to składniki majątku wymienione pod lit. b), spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie).

W ocenie Sądu powyższe oznacza, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi kompletną regulację co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Jedyną okolicznością, jaką w tej sytuacji należało ustalić, było to, czy opisany przez Skarżącego przedmiot sprzedaży posiadał cechy określone przez ustawodawcę w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

Minister Finansów stanął na stanowisku, że sprzedaż składników majątkowych, nie spełniających warunków z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. (a dokładnie nie ujętych w ewidencji), powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1 tej ustawy.

Zdaniem Sądu koncepcja taka zbędną czyni regulację z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu nadanym jej przez ustawodawcę i już tego powodu nie może być zaakceptowana. W jej świetle wystarczyłby bowiem ogólny zapis, że przychodem jest sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Skoro jednak ustawodawca zdecydował się w omawianym przepisie wymienić konkretne (a nie wszystkie) składniki majątkowe nie ujęte w ewidencji, których sprzedaż generuje przychód z działalności gospodarczej, to uznał najwyraźniej za zasadną rezygnację z opodatkowania jako przychodu z tej działalności sprzedaży innych tego rodzaju (nie wpisanych do ewidencji) składników majątkowych.

Zauważyć należy, że do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. ustawodawca dostosował definicje dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku (art. 24 ust. 2 zdanie drugie). Przychód uzyskany ze sprzedaży jest dochodem tylko wtedy, gdy przedmiotem sprzedaży były składniki wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. W pozostałych przypadkach przy naliczeniu dochodu uwzględnia się m.in. odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości początkowej określonego składnika.

Opisana przez Skarżącego nieruchomość nie mieści się wśród składników, których sprzedaż podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Skarżący stwierdził bowiem, że przedmiotowa nieruchomość nie była wpisana do ewidencji. Minister Finansów nie kwestionował tej okoliczności, wywodząc opodatkowanie planowanej przez Skarżącego sprzedaży z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. i posiłkując się przy tym również art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.

Sąd doszedł do przekonania, że z punktu widzenia opodatkowania sprzedaży składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, bez znaczenia jest okoliczność, że Skarżący nie zrealizował wynikającego z art. 22d ust. 2 obowiązku wpisania do ewidencji wymienionych w art. 22a-22c środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. ustawodawca posłużył się zwrotem "ujęte w ewidencji środków trwałych ...", nie zaś np. "podlegające wpisaniu do ewidencji środków trwałych". Ponadto wprawdzie przewidział możliwość opodatkowania przychodu ze zbycia składników majątku nie ujętych w ewidencji, ale tylko niektórych. Zdaniem Sądu świadczy to, iż ustawodawca za istotny uznał stan faktycznie zaistniały co do wpisania określonych składników do ewidencji, a nie stan pożądany (wymagany) zgodnie z przepisami. Ma to swoje uzasadnienie w tym, że nieujęcie w ewidencji środka trwałego (czy też wartości niematerialnej lub prawnej) pociąga za sobą skutki w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozostawionych poza ewidencją nie można bowiem dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Dlatego też brak jest podstaw, aby jako uprzywilejowaną postrzegać sytuację Skarżącego i innych podatników, którzy po zakończeniu działalności gospodarczej, dokonują sprzedaży składników majątkowych niewpisanych do ewidencji, wykorzystywanych w tej działalności. Negatywne, w zakresie kosztów uzyskania przychodów, konsekwencje niezrealizowania obowiązku wpisania środka trwałego do stosownej ewidencji, uwidoczniły się już na etapie prowadzenia działalności gospodarczej.

Opisując stan faktyczny, na tle którego należało dokonać interpretacji, Skarżący stwierdził, że sprzedaży dokona jako osoba fizyczna, po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej. Minister Finansów przyjął, że Skarżący ma zamiar sprzedać składnik majątku wycofany z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

Z kolei art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, a przy tym spełniają warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., tj. zostały wpisane do ewidencji, a także nieujęte w ewidencji składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Skoro zatem, co wykazano wyżej, przedmiotowa nieruchomość nie mieściła się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., to nie ma do niej zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Rację ma w tym względzie Skarżący.

Z treści wniosku o interpretację wynika i to, że Skarżący nie ma zamiaru dokonać sprzedaży nieruchomości w wykonaniu działalności gospodarczej, która to okoliczność - przewidziana w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. - również wyłącza zastosowanie tego przepisu. Działalnością gospodarczą, o jakiej mowa w tym przepisie jest bowiem (generalnie rzecz ujmując) obrót nieruchomościami.

Sąd stwierdza zatem, że w sytuacji, gdy przychód z planowanej przez Skarżącego sprzedaży nieruchomości nie może być uznany za przychód z działalności gospodarczej, do jego opodatkowania ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., według zasad obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r. Oznacza to, że jeżeli, jak wynika z wniosku o interpretację, dokona on tej sprzedaży po upływie 5 lat od daty nabycia udziału, przychód ze sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego Sąd uznał, że Minister Finansów udzielił Skarżącemu interpretacji z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży działki o powierzchni 0,68 ha z posadowionym na niej domem kanadyjskim i budynkiem garażowym nabytej w 2005 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ponieważ zbycie tej nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi jej nabycie.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien dokonać oceny stanowiska Skarżącego zaprezentowanego we wniosku z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku zgodnie z przepisem art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) - dalej jako: "P.p.s.a.".

Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art. 152 P.p.s.a. uchylona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu oznacza, że interpretacja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający interpretacje nie jest jeszcze prawomocny.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.