Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1295/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bartosz Wojciechowski, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 797/12 w sprawie ze skargi D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 17 lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 900 zł (słownie: dziewięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr.1 – wyrok


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 797/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 17 lipca 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r.

1.2. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że powodem wydania decyzji w sprawie było ustalenie, iż skarżący, mimo rozpoczęcia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży części samochodowych za pośrednictwem portalu A. w dniu 1 marca 2006 r. i utracenia zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako "u.p.t.u.") w dniu 26 września 2006 r., zgłosił w Urzędzie Gminy wykonywanie działalności gospodarczej obejmującej dokonywaną przez siebie sprzedaż 1 października 2008 r., a zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R złożył w Urzędzie Skarbowym 30 września 2008 r. W bazie POLTAX brak było informacji na temat prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej przed 1 października 2008 r. oraz zgłoszenia zainstalowania kasy rejestrującej. Z uwagi na powyższe organ I instancji, na podstawie zgromadzonych dowodów (otrzymane z poczty i banku dokumenty, umożliwiające sporządzenie zestawienia o numerach przesyłek, datach ich nadania, kwotach należności zapłaconych za przesyłki), zgodnie z art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "O.p.") określił podstawę opodatkowania odstępując od określenia jej w drodze oszacowania. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej.

1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że nie jest sporne, iż skarżący – nie będąc zarejestrowanym podatnikiem VAT – realizował sprzedaż części samochodowych za pośrednictwem portalu A., nie prowadził jednak ewidencji sprzedaży oraz nie składał deklaracji za miesiące objęte wydanymi w sprawie decyzjami. W ocenie Sądu organy nie naruszyły przepisów procedury, a zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych. Stąd zasadnie organ określił podstawę opodatkowania zgodnie z art. 23 § 2 O.p., prawidłowo ustalony został moment utraty przez stronę zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 9 u.p.t.u., prawidłowo też została określona podstawa opodatkowania (obliczone kwoty zobowiązań podatkowych). Sąd wskazał, że kwoty zobowiązań podatkowych nie zostały obniżone o kwoty podatku naliczonego, ponieważ strona nie przedłożyła dokumentów potwierdzających dokonanie zakupu, a tylko takie dokumenty mogły stanowić podstawę zmniejszenia kwot podatku należnego, co wynika z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.

1.4. Sąd pierwszej instancji nie zgodził się ze stroną, że bezzasadnie nie został uwzględniony wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci faktur zakupowych VAT wystawionych na rzecz skarżącego za lata 2006-2008 przez niemieckich kontrahentów, co zdaniem strony ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia podatku naliczonego. W ocenie Sądu prawidłowo organ odmówił przeprowadzenia takiego dowodu, stwierdzając, że ciężar dowodu potwierdzającego otrzymanie faktur zakupu spoczywa wyłącznie na stronie postępowania, która chciałaby skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w tych fakturach. Obowiązku poszukiwania faktur zakupów (ich duplikatów) u ich wystawcy w przypadku ich utraty nie można przerzucić na organy podatkowe, gdyż to podatnik jest zobowiązany do podjęcia działań zmierzających do odtworzenia utraconej dokumentacji księgowej koniecznej do udokumentowania uprawnienia podatkowego. Sąd podkreślił, że z art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. wynika, iż podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego jedynie w oparciu o oryginały lub duplikaty faktur i w tym też zakresie podatek naliczony może być uwzględniany przez organy podatkowe. Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania – w razie utraty dokumentacji źródłowej – że w momencie dokonywania odliczenia podatku naliczonego z określonych faktur dysponował ich oryginałami lub duplikatami. To, że to nabywca towaru ma obowiązek wystąpienia do sprzedawcy o wystawienie duplikatu faktury, wynika też z § 22 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobił ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 95, poz. 798 ze zm., dalej jako "rozporządzenie").

Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy Sąd pierwszej instancji zauważył, że organ I instancji wielokrotnie wzywał skarżącego do złożenia wyjaśnień i dokumentów, w tym dotyczących okoliczności zakupu towarów. Strona nie przedstawiła w tym zakresie żadnych wyjaśnień oraz dowodów potwierdzających zrealizowane w 2006 r. zakupy. Kwestia ta nie została też wyjaśniona w trakcie przesłuchania w dniu 4 lipca 2012 r., gdyż skarżący odmówił składania zeznań. Zdaniem Sądu świadczy to o braku zainteresowania strony wyjaśnieniem wszelkich wątpliwości dotyczących przedmiotu sprawy, w tym w zakresie transakcji zakupu. Sąd zaznaczył przy tym, że strona nie wyjaśniła, dlaczego nie posiada (mimo że twierdzi, iż posiadała) faktur zakupowych otrzymanych od wskazanych przez siebie niemieckich kontrahentów, nie wyjaśniła też, czy (i ewentualnie w jaki sposób) próbowała uzyskać duplikaty faktur. Podatnik nie wykazał, by poczynił jakiekolwiek starania w kierunku odtworzenia utraconych faktur. Nadto Sąd zauważył, że we wniosku dowodowym strona wskazała jedynie nazwy kontrahentów i ich siedziby, pełne nazwy i adresy podając dopiero na etapie skargi.

1.5. Za bezpodstawny uznany został zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego.

2. Skarga kasacyjna

2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona zaskarżyła go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

2.2. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono rażące naruszenie:

1) art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. przez nieuwzględnienie wniosku dowodowego w postaci zobowiązania niemieckich kontrahentów skarżącego do przedłożenia faktur, w których skarżący widnieje jako kupujący, na okoliczność daty, rodzaju oraz treści transakcji, która to okoliczność ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania,

2) art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 1 ust. 2a w zw. z art. 5 ust. 2 Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych z dnia 25 stycznia 1988 r. (dalej jako "Konwencja") w postaci braku zobowiązania niemieckich kontrahentów skarżącego do przedłożenia faktur, w których skarżący widnieje jako kupujący, na okoliczność daty, rodzaju oraz treści transakcji, a tym samym wydanie decyzji bez przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego.

2.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podkreślił, że to na organie spoczywa ciężar udowodnienia faktów, z których wywodzi określone skutki prawne i nie może on przerzucać tego ciężaru na podatnika, w szczególności jeśli kwestionuje zasadność dokonanego rozliczenia w podatku od towarów i usług. Podatnik w trakcie trwania postępowania nie miał możliwości uzyskania dokumentacji posiadanej przez niemieckich kontrahentów, jak również nie posiadał jakichkolwiek informacji na temat tożsamości osób, które zajmowały się w tamtym okresie wystawianiem oraz rozliczaniem należności związanych z transakcjami, których był stroną. Zasadny w związku z tym był wniosek do organu, gdyż była to jedyna możliwość uzyskania materiału dowodowego potwierdzającego zasadność sposobu rozliczenia podatku od towarów i usług. Skarżący podkreślił przy tym, że wcześniej posiadał przedmiotowe dokumenty, co było podstawą do skorzystania przez niego z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z uwagi na utracenie tych faktur dla wykazania racji skarżącego konieczne jest zwrócenie się do niemieckich organów podatkowych za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej o przesłanie wnioskowanych dokumentów. Organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, winien wystąpić do władz niemieckich o udzielenie informacji podatkowej dotyczącej wskazanych przez podatnika podmiotów, a następnie (po uzyskaniu informacji) wystąpić o przesłuchanie konkretnych świadków, włączyć pozyskane informacje w poczet materiału dowodowego i dopiero na tej podstawie wydać stosowną decyzję. Nieprzeprowadzenie zawnioskowanych dowodów, w sytuacji braku możliwości ich uzyskania przez podatnika, stanowi rażące naruszenie zasady zaufania obywateli do organów podatkowych.

Strona zwróciła też uwagę na zasadę domniemania prawdziwości deklaracji podatkowej (art. 21 § 2 O.p.) i to, że ustalenia faktyczne muszą być zupełne i ponad wszelką wątpliwość wykazywać, że stan faktyczny jest odmienny od twierdzeń podatnika, czego w przedmiotowej decyzji zabrakło. Zdaniem strony rozliczenia podatnika nie zostały w niniejszej sprawie w prawidłowy sposób zakwestionowane, nadal istnieje natomiast wiele niewyjaśnionych przez organ wątpliwości co do stanu faktycznego. Dopiero przeprowadzenie zawnioskowanych dowodów pozwoli w sposób kompletny i jednoznaczny określić całokształt stanu faktycznego sprawy.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

3.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, podzielając stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Należy przede wszystkim zaznaczyć, że w świetle art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności postępowania), nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe.

4.2. Powyższe uwagi natury ogólnej są istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, gdyż rozpatrywana skarga kasacyjna koncentruje się wyłącznie na wybranym fragmencie jednego zagadnienia istniejącego w sprawie, tj. na nieprzeprowadzeniu przez organy postępowania dowodowego w zakresie pozyskania duplikatów faktur od kontrahentów strony, pomijając pozostałe aspekty sprawy. Takie skonstruowanie skargi kasacyjnej przesądza o jej bezpodstawności, o czym niżej.

4.3. Należy w pierwszej kolejności zauważyć, że w skardze kasacyjnej brak jest zarzutów dotyczących nieprawidłowego ustalenia faktu czy wielkości prowadzonej przez skarżącego w 2006 r. działalności gospodarczej (w zakresie sprzedaży części samochodowych), czy nietrafnego uznania skarżącego za podatnika VAT z tego tytułu. Nie jest też kwestionowane postępowanie organów prowadzące do tych ustaleń. Oznacza to, że strona nie podważa w żadnym stopniu określonego w decyzji organu I instancji zobowiązania podatkowego (tj. w zakresie podatku należnego) za wrzesień – grudzień 2006 r., a w konsekwencji zagadnienie to pozostaje poza rozważaniami Naczelnego Sądu Administracyjnego.

4.4. Autor skargi kasacyjnej koncentruje się wyłącznie na kwestiach dowodowych związanych z możliwością odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego i w rezultacie obniżenia podatku należnego (określonego przez organy zobowiązania podatkowego) za wskazane okresy rozliczeniowe. Argumentacja strony w tym zakresie nie może być uwzględniona, gdyż częściowo opiera się na dowolnie przyjętym stanie faktycznym, nieznajdującym potwierdzenia w aktach sprawy, a nadto zbudowana została z całkowitym pominięciem wyrażonego w zaskarżonym wyroku stanowiska co do wykładni prawa materialnego (art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. i § 22 pkt 1 rozporządzenia). Tymczasem, co wymaga podkreślenia, dokonana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia przepisów prawa materialnego determinuje sposób, w jaki rozkłada się ciężar dowodu w zakresie gromadzenia dokumentacji świadczącej o dopuszczalności odliczenia podatku naliczonego (duplikatów faktur od kontrahentów podatnika).

4.5. Niezrozumiałe jest przede wszystkim odwołanie się do zasady domniemania prawdziwości deklaracji podatkowej (art. 21 § 2 O.p.) i niezakwestionowania w sposób prawidłowy rozliczeń podatnika w sprawie. W świetle ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie – które nie zostały przez stronę zakwestionowane – w 2006 r. skarżący (mimo prowadzenia działalności gospodarczej od 1 marca 2006 r. i utraty zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 9 u.p.t.u. z dniem 26 września 2006 r.) nie zarejestrował swej działalności i nie rozliczał się z niej podatkowo, w tym nie składał deklaracji podatkowych VAT-7. W takiej sytuacji odwoływanie się do domniemania prawidłowości deklaracji jest twierdzeniem całkowicie oderwanym od okoliczności sprawy, a w konsekwencji nie może świadczyć o słuszności stanowiska strony w jakimkolwiek zakresie.

4.6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w swym wyroku zwrócił uwagę na treść art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., z której wynika, że podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego jedynie w oparciu o oryginały lub duplikaty faktur (i w tym też zakresie podatek naliczony może być uwzględniany przez organy). Z przepisu tego (jak i z 22 § 1 rozporządzenia) Sąd pierwszej instancji wywiódł, że w przypadku utraty dokumentacji źródłowej (na co powołuje się skarżący) to na podatniku spoczywa ciężar wykazania, że w momencie dokonywania odliczenia podatku naliczonego z określonych faktur dysponował ich oryginałami lub duplikatami. Choć w okolicznościach sprawy skarżący w ogóle nie dokonywał odliczenia w terminach do rozliczenia VAT za miesiące objęte zaskarżoną decyzją, gdyż nie składał deklaracji VAT-7 za te okresy rozliczeniowe, trafność poglądu WSA nie budzi wątpliwości – dokonana przez WSA interpretacja art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. nie jest też zresztą kwestionowana w rozpoznawanej skardze kasacyjnej.

Obowiązki organu w zakresie poszukiwania i gromadzenia materiału dowodowego wynikają z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Obok swych wywodów na temat ciężaru dowodu co do wykazania, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że działające w sprawie organy nie naruszyły m.in. właśnie art. 122 i art. 187 § 1 O.p., w świetle których w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122) oraz są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1). Z tych to przepisów procesowych wynika, że co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach. Sąd pierwszej instancji przedstawił – oparty na wykładni przepisów prawa materialnego i wsparty ugruntowanym orzecznictwem NSA – tok rozumowania, z którego wynika, dlaczego w przedmiotowej sprawie ciężar dowodu rozkłada się inaczej (tj. ciąży na skarżącym zamierzającym skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego). Chcąc zakwestionować trafność tego wywodu należało bądź to zarzucić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny bezzasadnie uznał, że nie doszło do naruszenia art. 122 czy art. 187 § 1 O.p., bądź też dokonał nieprawidłowej wykładni art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. i § 22 pkt 1 rozporządzenia, dochodząc do bezpodstawnych wniosków, że przepisy te wskazują na obciążenie ciężarem dowodu podatnika. W przedmiotowej skardze kasacyjnej zabrakło zarzutów naruszenia któregokolwiek z tych przepisów. Z uwagi na podkreślaną już wyżej zasadę związania granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do tego, by za stronę skargę kasacyjną w tym względzie uzupełniać. Bez prawidłowo skonstruowanej podstawy kasacyjnej luźne wywody strony na temat pominięcia przez Sąd, że to na organie spoczywa ciężar udowodnienia faktów, z których wywodzi określone skutki prawne (abstrahując już nawet od tego, że akurat w sprawie to strona wywodzi skutki prawne z okoliczności, na których zaistnienie nie przedstawiła żadnych dowodów) nie mogą odnieść spodziewanego przez stronę skutku.

4.7. Skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 1 ust. 2a w zw. z art. 5 ust. 2 Konwencji, zbudowanych na założeniu, że organ powinien był przeprowadzić postępowanie wyjaśniające (również przy pomocy niemieckich organów administracyjnych), w tym nie tylko przez uzyskanie dokumentacji od kontrahentów podatnika, ale także przesłuchanie świadków mogących mieć informacje na temat transakcji dokonanych przez niemieckie podmioty z podatnikiem. Zarzuty te nie mogły zostać uznane za zasadne w sytuacji, gdy nie tylko strona nie przedstawiła żadnej argumentacji mającej świadczyć o tym, że Sąd błędnie uznał, iż to na niej spoczywa ciężar dowodu w sprawie, ale również nie zaprzecza, że nie współpracowała z organami w zakresie uzyskania informacji mogących umożliwić zgromadzenie materiału dowodowego w omawianej części. Należy zauważyć, że nie jest znany powód utraty przez skarżącego faktur zakupowych (mimo ciążącego na nim ustawowego obowiązku przechowywania dokumentacji źródłowej mogącej mieć znaczenie dla rozliczeń podatkowych (por. np. art. 86 O.p., art. 112 u.p.t.u.), nie zostało wskazane, by strona podjęła jakiekolwiek czynności w celu odtworzenia brakujących dokumentów, tj. uzyskania duplikatów faktur od kontrahentów niemieckich (ogólnikowe wskazanie na niemożność uzyskania faktur nie zostało w żaden sposób uprawdopodobnione, np. przez odwołanie się do bezskutecznego wzywania spółek niemieckich do wystawienia duplikatów faktur zakupowych skarżącego), a wskazanie dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego na adresy kontrahentów, pod którymi – zdaniem strony – organ powinien poszukiwać dowodów na istnienie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie może być uznane za skuteczne. Skarżący w istocie, mimo ignorowania swych – określonych przepisami prawa – obowiązków co do gromadzenia i przechowywania dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie dość, że takich dokumentów na żądanie organów nie przedstawia, to nadto nie współdziała z organami w celu ich uzyskania, domagając się, by organy zastępowały go w podejmowaniu działań, do których przepisy zobowiązują jego jako podatnika. Działań, które – co należy podkreślić – mają doprowadzić do wykazania, że skarżący ma prawo do obniżenia swojego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (którego wysokość, w postaci podatku należnego, została prawidłowo w toku postępowania podatkowego ustalona). Takie postępowanie skarżącego nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa materialnego, które jasno przewidują, że inicjatywa w zakresie odtworzenia dokumentacji koniecznej do udowodnienia istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego należy do nabywcy, tj. w przedmiotowej sprawie – skarżącego, a nie organów podatkowych, a w konsekwencji nie może zostać zaaprobowane.

Z powyższego wynika bezzasadność zarzutów podnoszonych w skardze kasacyjnej, organ nie miał bowiem obowiązku uwzględnienia wniosku strony o zobowiązanie jej kontrahentów do przedłożenia faktur (art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p.), nie miał też powinności (jako podmiot, na którym nie ciążył ciężar dowodu) do występowania do organów zagranicznych o udzielenie pomocy w uzyskaniu dokumentów (czy przesłuchaniu świadków) w spółkach niemieckich (art. 121 § 1 w zw. z art. 1 ust. 2a w zw. z art. 5 ust. 2 Konwencji). Brak takich obowiązków po stronie organu oznacza, że powołane przez stronę przepisy postępowania nie zostały naruszone, a zwłaszcza w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy (czego dla uwzględnienia skargi kasacyjnej w tym względzie wymaga art. 174 pkt 2 P.p.s.a.).

4.8. Ze wskazanych przyczyn, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.

4.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2-3 tej ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).