Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1609/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 134, 145 par. 1 pkt a , c art. 152, 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 102 par. 2,  art. 97-105
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 680
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 926 par. 1 art. 931-940, 1027
journal: Dz.U. 1990 nr 55 poz 321
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1990 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gabriela Gorzan as. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2008r. sprawy ze skargi I. M. i S. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]Nr[...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżących I. M. i S. M. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt I nie mogą być wykonane do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K.Pawlicki /-/ J.Małecki /-/ G.Gorzan


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]Nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił I. i W. M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w kwocie 98.270,00 zł. Decyzję doręczono I.M. oraz S. M..

Powyższa decyzja została wydana na skutek uchylenia i przekazania do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu [...]decyzji z dnia [...]Nr[...], w której to, organ I instancji określił I. M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 98.270,00 zł.

Uzasadniając decyzję z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. podał, że w okresie od 03.08.2004 r. do 30.11.2004 r. przeprowadzono u W. M. kontrolę podatkową w zakresie rzetelności wykazanego dochodu za 2003 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. W jej wyniku wszczęto w stosunku do podatników postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. (postanowienie z dnia [...] Nr[...]).

Organ I instancji stwierdził:

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez W.M. działalności gospodarczej w kwocie łącznej 222.648,75 zł, na które składają się następujące wydatki:

a) zakup oleju napędowego w łącznej wysokości 21.125,00 zł, który został

udokumentowany następującymi fakturami VAT wystawionych przez firmę A z siedzibą w K.

* [...] z dnia 22.01.2003 r. w kwocie 6.760,00 zł,

* [...] z dnia 28.01.2003 r. w kwocie 6.760,00 zł,

* [...] z dnia 04.02.2003 r. w kwocie 7.605,00 zł;

b) zakup oleju napędowego w łącznej wysokości 166.355,25 zł, który został

udokumentowany następującymi fakturami wystawionymi przez firmę B z siedzibą w K

[...] z dnia 20.03.2003 r. w kwocie 11.250,00 zł,

* [...] z dnia 30.04.2003 r. w kwocie 8.190,00 zł,

* [...] z dnia 15.05.2003 r. w kwocie 8.950,00 zł,

* [...] z dnia 17.05.2003 r. w kwocie 8.950,00 zł,

* [...] z dnia 18.06.2003 r. w kwocie 7.000,00 zł,

* [...] z dnia 20.06.2003 r. w kwocie 7.000,00 zł,

* [...] z dnia 27.06.2003 r. w kwocie 7.000,00 zł,

* [...] z dnia 30.06.2003 r. w kwocie 6.375,25 zł,

* [...] z dnia 25.07.2003 r. w kwocie 5.460,00 zł,

* [...] z dnia 25.07.2003 r. w kwocie 5.460,00 zł,

* [...] z dnia 27.08.2003 r. w kwocie 6.300,00 zł,

* [...] z dnia 28.08.2003 r. w kwocie 6.300,00 zł,

* [...] z dnia 16.09.2003 r. w kwocie 6.300,00 zł,

* [...] z dnia 17.09.2003 r. w kwocie 6.300,00 zł,

* [...] z dnia 20.09.2003 r. w kwocie 5.400,00 zł,

* [...] z dnia 07.10.2003 r. w kwocie 5.340,00 zł,

* [...] z dnia 14.10.2003 r. w kwocie 6.230,00 zł,

* [...] z dnia 23.10.2003 r. w kwocie 6.230,00 zł,

* [...] z dnia 31.10.2003 r. w kwocie 3.560,00 zł,

* [...] z dnia 12.11.2003 r. w kwocie 6.230,00 zł,

* [...] z dnia 17.11.2003 r. w kwocie 6.230,00 zł,

* [...] z dnia 21.11.2003 r. w kwocie 6.230,00 zł,

* [...] z dnia 27.11.2003 r. w kwocie 7.120,00 zł,

* [...] z dnia 08.12.2003 r. w kwocie 6.475,00 zł,

* [...] z dnia 22.12.2003 r. w kwocie 6.475,00 zł;

c) zakup oleju napędowego w łącznej wysokości 34.916,00 zł, który został

udokumentowany fakturami wystawionymi przez firmę C z siedzibą w Z.

* [...] z dnia 20.01.2003 r. w kwocie 11.880,00 zł,

* [...] z dnia 14.02.2003 r. w kwocie 12.740,00 zł,

- [...] z dnia 11.03.2003 r. w kwocie 10.296,00 zł;

d) zakup przewodu YDY, oprawy na korki i promiennika podczerwieni w łącznej kwocie 124,94 zł, który został udokumentowany fakturą nr [...] z dnia 01.09.2003 r. wystawioną przez firmę D. Przedmiotowy wydatek służył do działalności rolniczej podatnika, a zatem zaliczenie go w koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej stanowiło naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm);

e) zakup benzyny bezołowiowej oraz oleju silnikowego MIXOL S w łącznej kwocie 20,50 zł, który został udokumentowany fakturą nr [...] z dnia 09.09.2003 r. wystawioną przez firmę E z siedzibą w T. Przedmiotowy wydatek nie był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc zaliczenie go w koszty uzyskania przychodów stanowiło naruszenie art. 22 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

i) wydatek w kwocie 107,06 zł wynikający z faktury nr [...] wystawionej przez firmę F na potwierdzenie której nie przedłożono dokumentu źródłowego, czym naruszono art. 22 ust. 1 w/w ustawy;

- zawyżenie odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych w kwocie 3.749,23 zł, które nie zostały poniesione na remont lub modernizację posiadanego budynku mieszkalnego, lecz budowę nowego budynku mieszkalnego, czym naruszono art. 27a ust. 1 pkt 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od tej decyzji pełnomocnik strony – J. P. złożył w dniu [...] odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P., w którym wniósł o uchylenie bądź zmianę decyzji organu I instancji.

Zaskarżonej decyzji odwołujący zarzucili naruszenie:

* art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodów w prowadzonej przez W. M. działalności gospodarczej wydatków na zakup paliwa.

Zdaniem pełnomocnika strony o fakcie poniesienia wydatków, związanych z zakupem paliwa, świadczą przedłożone w sprawie faktury oraz dowody zapłaty, które potwierdzają poniesienie spornych wydatków.

* art. 193 § 6, art. 180, art. 181 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz pominięcie dowodów ze względu na fakt nie potwierdzenia faktur u kontrahenta, przy jednoczesnym nie przesłuchaniu Z. J. na okoliczność przeprowadzonych transakcji gospodarczych;

* art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie. Według Ir. i ST. M., organy podatkowe powinny wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego pomiędzy stroną, a dostawcami paliw.

W dniu [...] organ odwoławczy wydał decyzję nr [...] którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji (przedmiotowa decyzja została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...]).

Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, iż zarzuty podniesione przez pełnomocnika strony w treści odwołania dotyczące naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są bezzasadne, bowiem W. M. zaliczył w koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, w 2003r., wydatki w łącznej kwocie 222.396,25 zł z tytułu zakupu oleju napędowego udokumentowane fakturami VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji i były wystawione przez:

* Przedsiębiorstwo C

* Przedsiębiorstwo A (właściciel: Z. J.),

* Przedsiębiorstwo B - Z. J. z siedzibą w K.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż podatnik zaewidencjonował zakupy oleju napędowego na podstawie dowodów nierzetelnych.

Organ odwoławczy podkreślił, że strona nie jest zwolniona z obowiązku upewnienia się co do wiarygodności kontrahenta, jak i zasad na jakich działa. Sprawdzenie legalności działania kontrahenta nie wymagało szczególnych zabiegów poza zwróceniem się do właściwego urzędu skarbowego o potwierdzenie istnienia kontrahenta. Samo obejrzenie dokumentów sprzedającego nie zapewnia wiarygodności tegoż kontrahenta. Brak należytej staranności podatnika doprowadził do naruszenia przepisów podatkowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Strona natomiast, nie potrafiła wskazać wiarygodnych dowodów potwierdzających poniesienie kwestionowanych wydatków na zakup oleju napędowego od firmy C oraz firm A i B – Z. J. z K. jak również podać informacji zawiązanych z okolicznościami dotyczącymi zawieranych transakcji.

Organ odwoławczy stwierdził, że z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika, iż zużyte w prowadzonej działalności gospodarczej paliwo pochodziło z nieznanego, nie ujawnionego przez skarżących źródła, a strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie poniesionych wydatków z tego tytułu. W konsekwencji wskazywane przez stronę wydatki na zakup paliwa - zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów w prowadzonej przez W. M. działalności gospodarczej.

Konkludując organ II instancji podkreślił, że przepis art. 199a § 3 O.p. obliguje organ podatkowy do wystąpienia do sądu powszechnego jedynie w przypadku wystąpienia wątpliwości wynikających ze zgromadzonych dowodów co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Tymczasem w tej sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, że wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmy A i B nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, gdyż są wystawione przez nie uprawniony do tego podmiot, zaś strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających, że operacje gospodarcze faktycznie miały miejsce.

Powyższa decyzję strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Wnosząc o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] Nr [...] pełnomocnik skarżących podniósł:

- naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm) poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodów w prowadzonej przez W. M. działalności gospodarczej wydatków na zakup paliwa. Strona uważa, iż organy podatkowe nie mogą kwestionować racjonalnie uzasadnionego wydatku, który przyczynia się do osiągnięcia przychodów. Zdaniem skarżących o fakcie poniesienia wydatków na zakup paliwa świadczą przedłożone w sprawie faktury oraz dowody zapłaty, które są wystarczającym dowodem poniesienia spornych wydatków. Jednocześnie strona wskazuje, iż w/w ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa zasad dokumentowania poniesionych kosztów;

- naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz pominięcie istotnych dowodów, a mianowicie:

a) zeznań Z. J. z dnia 18.04.2006 r. przed organami policji

i prokuratury, w trakcie których kontrahent potwierdził dokonanie czynności prawnej i fizyczne dostarczenie towaru,

b) posiadanie przez podatnika dokumentów identyfikacyjnych kontrahenta (NIP,

REGON), z których nie wynikało, że podmiot jest fikcyjny przy jednoczesnym braku możliwości prawnych potwierdzenia istnienia kontrahenta,

c) okoliczności faktycznego zużycia paliwa, bez którego niemożliwe byłoby osiągnięcie wykazanych przychodów;

- naruszenie art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie

w przedmiotowej sprawie. Zdaniem pełnomocnika skarżących organy podatkowe powinny wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub

nieistnienia stosunku prawnego pomiędzy stroną, a dostawcami paliw.

W odpowiedzi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż "strona nie wykazała w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego, że figurujące na fakturach transakcje faktycznie miały miejsce, jak również nie przedstawiła żadnych dowodów, które potwierdziłyby zaistnienie przedmiotowych transakcji (listów przewozowych, przelewów bankowych, świadectw jakości paliwa, dowodów magazynowych)".

Rzeczywista działalność Z. J. polegała natomiast na wystawianiu faktur VAT dokumentujących sprzedaż oleju napędowego (do których wystawiania nie był uprawniony), a faktycznym dostawcą paliwa były nieznane osoby, które prawdopodobnie dysponowały paliwem pochodzącym z nieznanych źródeł. Wnioski te, potwierdzają ustalenia poczynione przez Komendę Główną Policji, Centralne Biuro Śledcze oraz Prokuraturę Okręgową w B. (akta sprawy: tom IV). Podkreślenia, w ocenie organu odwoławczego, wymaga również, że organ I instancji, za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., trzykrotnie próbował przesłuchać w charakterze świadka Z. J. na okoliczność dokonywanych transakcji z W. M., jednakże świadek nie stawił się na żadne z wezwań, mimo ich prawidłowego doręczenia. Również próby przesłuchania Z. J. w miejscu zamieszkania okazały się bezskuteczne.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Ocenie Sądu podlegają w szczególności wydane przez organy podatkowe takie akty działania władzy publicznej jak decyzje i postanowienia, jednakże po wyczerpaniu administracyjnego toku instancji. Sąd administracyjny nie jest też kolejną instytucją merytoryczną rozstrzygającą o takiej lub innej sprawie podatkowej, ale ma tylko i wyłącznie uprawnienia kasacyjne. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania czy w konkretnej sprawie organy podatkowe nie naruszyły materialnego czy procesowego prawa podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena przy tym legalności decyzji wydanych przez organ podatkowy dokonywana jest na podstawie na podstawie akt administracyjnych sprawy dotyczących określenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w decyzji z dnia [...] I. i W. M. wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 98.270,- zł, a przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. w decyzji z dnia [...] skierowanej tym razem do I. i S. M. zobowiązania w tej samej kwocie.

Sąd wskazuje i na to, iż w postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w brzmieniu przepisu art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Zgodnie z powyższą zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest jednak z jednej strony do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń materialnego i procesowego prawa podatkowego, z drugiej natomiast strony Sąd ma obowiązek uwzględnienia w postępowaniu sądowoadministracyjnym tzw. zasady reformationis inpeius (niepogarszania sytuacji strony skarżącej).

Wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z zupełnie innych powodów niż to podawała w swej skardze strona skarżąca.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości to, iż małżonkowie I. i W.M. złożyli w dniu [...] wspólne zeznanie podatkowe o wysokości dochodów za 2003 r., a związanych z prowadzoną przez podatnika w tym roku pozarolniczą działalnością gospodarczą w zakresie usług transportowych. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wszczął kontrolę podatkową w celu prawidłowości deklarowania podstaw opodatkowania i rzetelności prowadzenia ksiąg za 2003 r. przez W. M. W trakcie trwającego postępowania kontrolnego w dniu [...] umiera podatnik W.M. Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...] sygn. akt I [...] stwierdził, że spadek po zmarłym na podstawie ustawy nabyli: I. M. M. - żona spadkodawcy w 5/20 częściach oraz dzieci spadkodawcy: J. K., K. G., S. M. I. M. i S. M. po 3/20 części, ostanowienie o nabyciu praw do spadku stało się prawomocne z dniem [...]

Mimo powyższego prawomocnego orzeczenia sądowego o nabyciu praw do spadku -Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. swą decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. kieruje wyłącznie do I. M., a Dyrektor Izby Skarbowej w P. uchylił ją w dniu [...] oraz skierował do ponownego rozpoznania z innych powodów niż prawidłowe określenie adresata.

W aktach administracyjnych ( str 319) znajduje się pismo Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] wyjaśniające wątpliwości organu podatkowego pierwszej instancji odnośnie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji śmierci W. M. Z pisma tego wynika, iż stosownie do treści art. 102 § 2 o.p. - w toczącym się postępowaniu podatkowym udział muszą mieć zapewnieni wszyscy spadkobiercy. Po dokonaniu stosownych ustaleń wydana decyzja powinna określać zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. I. M. i spadkobiercom po zmarłym W. M.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. w swej decyzji wymiarowej z dnia [...] na str. 5 i 6 uzasadnienia stwierdza, iż spadek po zmarłym w dniu [...] W.M. nabyli żona I. M. oraz syn S. M. i tego tylko ostatniego poinformował o prowadzonym postępowaniu wobec małżonków I. i W. M.. Tylko tym dwom osobom została też doręczona decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w swej decyzji z dnia [...]( str. 3 uzasadnienia) stwierdza, iż decyzja organu I instancji została wydana prawidłowo i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Skład orzekający stwierdza , iż w niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji dopuściły się naruszenia przepisów materialnego prawa podatkowego dotyczących w szczególności określenia adresatów wydanych decyzji w związku z art. 97-105 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.) w związku z następstwem prawnym ( sukcesją uniwersalną) po zmarłym w trakcie kontrolnego postępowania W. M.

Przed wejściem w życie Ordynacji podatkowej - pozycja prawna spadkobierców była wyznaczona przez art.44 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. z 1993 r., Nr 108, poz. 486 ze zm.) , który to przepis ograniczał się do obciążania ich konstytutywną decyzją odpowiedzialnością jako osób trzecich za zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Po wejściu w życie przepisów Ordynacji podatkowej z 1997 r. - prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku, a sukcesja owych praw następuje z mocy prawa wyłącznie na podstawie i w granicach przepisów powyższego aktu prawnego, przy czym istnieją odesłania pomocnicze do prawa cywilnego dotyczące np. pojęcia spadkobiercy, źródeł i momentu nabycia spadku, instrumentów prawnych pozwalających na ustalenie kręgu spadkobierców, odpowiedzialności spadkobierców a zobowiązania podatkowe spadkodawcy (przyjęcia spadku czy jego odrzucenia). Z mocy art. 97 i 98 Ordynacji podatkowej spadkobiercy przejmują zarówno obowiązki ( w tym i obowiązek zapłaty należności podatkowych po spadkodawcy), jak i uprawnienia spadkodawcy.

Powołanie do spadku może wynikać z dwóch źródeł : ustawy albo testamentu ( art. 926§ 1 k.c). Spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast krąg spadkobierców ustawowych i zasady dziedziczenia ustawowego regulują przepisy art.931-940 k.c. Jedynym dowodem w polskim systemie prawnym pozwalającym na stwierdzenie, kto i w jakiej części jest spadkobiercą stanowi prawomocne postanowienie sądu powszechnego o stwierdzeniu praw do spadku (por. szerzej np. E. Skowrońska-Bocian, Prawo spadkowe, Warszawa 1997, s. 124 i n.).Art. 925 § 2 k.c wprowadza zaś domniemanie prawne, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku jest spadkobiercą. Moc dowodowa takiego sądowego postanowienia w kwestii stwierdzenia praw do spadku wynika ponadto z art. 1027 k.c. - iż spadkobierca może udowodnić swe prawa wynikające z dziedziczenia tylko sądowym stwierdzeniem nabycia spadku. Tzw. dział spadku dokonywany na podstawie art. 1035 k.c i n. oraz w trybie przewidzianym art. 680 i n. kp.c. ma na celu jedynie podział aktywów majątku spadkowego pomiędzy kilku spadkobierców, nie obejmuje zaś długów spadkowych ( por. np. wyrok SN III CRN 477/71, OSP 1972, nr 9, poz. 174). Wskazywano zresztą już także na to, iż tzw. długi podatkowe nie wchodzą do masy spadkowej w rozumieniu prawa cywilnego, a zatem nie mogą być przedmiotem działu spadku. Dział spadku dokonywany na gruncie prawa cywilnego nie wywołuje zatem skutków prawnych dla następstwa prawnego spadkobierców na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie organy podatkowe w wydanych decyzjach określających zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. określiły następców prawnych zmarłego W. M. niezgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego , Wydział I Cywilny w T. z dnia [...] sygn. akt [...] Oznacza to także, iż organy podatkowe obu instancji dopuściły się ponadto jaskrawego naruszenia art. 103 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie wszystkich spadkobierców wymienionych w postanowieniu o stwierdzeniu praw do spadku po W. M. o wszczętym postępowaniu podatkowym mającym na celu określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. i wezwaniu ich do czynnego udziału w tymże postępowaniu oraz art. 104 § 1 i §2 Ordynacji podatkowej poprzez niewykonanie wobec wszystkich spadkobierców obowiązków informacyjnych związanych z rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych po śmierci podatnika. Z brzmienia art. 104§ 3 Ordynacji podatkowej wynika także obowiązek organów podatkowych by w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych - organ podatkowy wydał i doręczył wszystkim spadkobiercom decyzję ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Z tych zatem powodów, na podstawie art. 145 § 1 pktla oraz c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku.

/-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ G. Gorzan