Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2669/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Walentyna Długaszewska(spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Wąsik po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2006 roku przy udziale sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru cła I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/W. Długaszewska /-/B. Sokołowska /-/M. Kosewska JMd


UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2000 r. Agencja Celna "B" dokonała zgłoszenia celnego towaru określonego jako dodatki do pasz -antybiotyki "FLAVOMYCIN", "SALINOMYCIN", "CLINOCOX", "AVATEC" mieszaniny witamin "MAT VIAMINVORMISCHUNG" i "CANTAXATIN ROT" oraz witaminy "BIOTIN" i wnioskując o objęcie go procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]).

W wyniku kontroli tego zgłoszenia przeprowadzonej w siedzibie firmy "A" Sp. z o. o. stwierdzono nieprawidłowości dotyczące zadeklarowanego przez stronę kodu PCN dla ww. towarów. W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie przedmiotowych towarów.

Na skutek odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] nr [...] - wydaną na podstawie art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 13 § 1, art. 23 § 1 i 9, art. 30 § 1 pkt. 3, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 i art. 262 Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253) - uznał za nieprawidłowe powyższe zgłoszenie celne w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej produktów: "BIOTIN" wskazując jako prawidłowy kod PCN 23151 37, "MAT VIAMINVORMISCHUNG" wskazując jako prawidłowy kod PCN 2309 90 930, "FLAVOMYCIN" i "SALINOMYCIN" wskazując jako prawidłowy kod PCN 2309 90 930, "CALINOX" wskazując jako prawidłowy kod PCN 2309 90 930, "CATAXANTIN" wskazując jako prawidłowy kod PCN 3204 90 00 0 oraz "AVATEC" wskazując jako prawidłowy kod PCN2309 90 979 określając stawkę 20% dla wszystkich tych produktów oraz niedobór cła w łącznej kwocie 80627,50 zł.

W uzasadnieniu organ celny wskazał, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy kierować się uwagami do sekcji i działów Taryfy zgodnie z publikowanymi we wstępie do Taryfy Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej i wyjaśnieniami do Taryfy celnej, które wskazują jak należy klasyfikować poszczególne towary. Reguła nr 1 stanowi, iż tytuły sekcji i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, dla celów prawnych klasyfikacji towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag. Reguła 3a stanowi, iż pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny.

Organ wyjaśnił, że przedmiotem importu były produkty o nazwie: "FLAVOMYCIN", "SALINOMYCIN", "CLINOCOX", "AVATEC", "MAT VIAMINVORMISCHUNG" i "CANTAXATIN ROT" oraz "BIOTIN".

Na podstawie zebranych dokumentów ustalono, że FLAVOMYCIN to dodatek paszowy, dopuszczony do stosowania w żywieniu zwierząt jako symulator wzrostu, składający się w 8% z substancji czynnej z grupy antybiotyków - Flavopfolipol i nośnika nieorganicznego pozwalającego na dokładne wymieszania antybiotyku. SALINOMYCIN jest dodatkiem paszowym, dopuszczonym do stosowania w żywieniu zwierząt również jako symulator wzrostu. Składa się z 12 % z substancji czynnej z grupy antybiotyków oraz z substancji wiążącej. CLINACOX składa się z substancji aktywnej z grupy kokcydiodstatyków, nośnika w postaci mąki sojowej oraz substancji pomocniczych, stosowany jest w żywieniu zwierząt jako dodatek paszowy. AVATEC to składnik mieszanek paszowych używanych w żywieniu drobiu, składający się z substancji soli sodowej lasalocydu oraz nośnika.

Powyższe produkty zgłoszono jako antybiotyki z kodem 294190000. Pozycja ta obejmuje szereg antybiotyków, w tym antybiotyki składające się z jednej substancji czynnej lub złożone, naturalne i modyfikowane chemicznie, a także niektóre syntetyczne produkty ściśle zbliżone do antybiotyków. Wyjątek stanowią preparaty antybiotykowe używane w żywieniu zwierząt, która klasyfikować należy do kodu 2309.

Pozycja 2309 obejmuje preparaty do karmienia zwierząt, które dzielą się na (I) pasze słodzone i (II) inne preparaty. Z wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, że pozycja ta obejmuje słodzoną paszę i przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszanin kilku składników pokarmowych, które przeznaczone są do zaopatrzenia zwierząt w racjonalną i zrównoważoną dzienną dietę (pasza treściwa), dla utrzymania odpowiedniej dziennej diety przez uzupełnienie podstawowej paszy produkowanej w gospodarstwie rolnym w substancje organiczne i nie organiczne (pasza uzupełniająca), do wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających. Pozycja 2309 obejmuje oprócz premiksów także preparaty składające się z kilku substancji mineralnych oraz preparaty składające się z substancji aktywnej oraz nośnika.

Ponadto do podpozycji 2309 90, zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej, klasyfikuje się preparaty przeznaczone do utrzymania zdrowia w dobrym stanie, powiększenia wartości odżywczej paszy, składającej się z jednej lub kilku substancji odżywczych (białko, węglowodany, tłuszcze) lub substancji nieorganicznych (np. magnezyt, sól, fosforany), do których dodano witaminy, prowitaminy, sole mineralne, pierwiastki śladowe, antybiotyki. Preparaty te klasyfikowane są do tej pozycji nawet wtedy, gdy posiadają wpis do Rejestru środków farmaceutycznych i materiałów medycznych.

Wobec powyższego organ celny wskazał, że preparat "FLAVOMYCIN", "SALINOCYCIN", "CLINACOX" oraz "AVATEC" powinien być klasyfikowany do kodu 2309 90 93 jako preparaty do wyrobu pasz treściwych lub uzupełniających, będące zazwyczaj mieszankami składającymi się z kilku substancji, których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej.

Organ zakwestionował też pochodzenie towaru FLAVOMYCIN i SALINOMYCIN, uznając, że wystawiony przez Belgijską Izbę Handlową dowód pochodzenia nie spełniał przewidzianych prawem warunków.

Z kolei towary określone jako "MAT VIAMINVORMISCHUNG", "BIOTIN, "CANTAXANTIN ROT" zostały zadeklarowane przez stronę do kodu 2936 29 90 0, który obejmuje witaminy i prowitaminy, naturalne i syntetyczne. Wyjaśnienia do taryfy celnej odnośnie kodu 2936 nie zgadzają się w ocenie organu z właściwościami i

składem chemicznym tych produktów. MAT VIAMINVORMISCHUNG", jest używany do karmienia zwierząt, jako przedmieszka witaminowa do preparatów mlekozastępczych. W jego skład wchodzą substancje czynne w postaci witamin i substancji mineralnych oraz nośnik. Jest preparatem, którego zadaniem jest zapewnienie lepszego wykorzystania paszy prze zwierzęta oraz utrzymanie ich zdrowia w dobrym stanie. Zdaniem organu winien być klasyfikowany do kodu 23 09.

Produkt o nazwie "BIOTIN" ma na celu zapewnienie lepszego wykorzystania paszy przez zwierzęta. Ma zawsze taki sam skład, niezależnie od tego jaka firma jest jego dostawcą, zawiera ok. 2% czystej witaminy H oraz nośnika. Preparaty zawierające witaminę H klasyfikować należy do podpozycji 230990.

Preparat CANTAXANTIN ROT jest czerwonofioletowym sypkim mikrogranulatem, zawierającym cząsteczki kantaksatyny rozproszone w matrycy z żelatyny i węglowodanów, otoczkowane skrobią oraz przeciwutleniacze. Produkt zawierający syntetyczne produkty organiczne stosowane jako fluoroscencyjne środki rozjaśniające powinien być zgłoszony z kodem 3204 90 00 0.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie prawa materialnego ( art. 13 § 1 i 5 Kodeksu celnego, rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz "Wyjaśnień do Taryfy celnej") i przepisów postępowania (art. 122 Ordynacji podatkowej). Jej zdaniem preparat "FLAVOMYCIN", "SALINOCYCIN", "CLINACOX" oraz "AVATEC" jest antybiotykiem, wykorzystywanym do produkcji tzw. prefiksów. Charakter tego produktu oraz sposób jego pozyskiwania powodują przy tym niemożność uzyskania czystej masy aktywnej, która musi występować z dodatkową substancją, pełniącą rolę nośnika. Zdaniem Spółki na prawidłowość zakwalifikowania go do kodu PCN 2941 wskazuje sama Taryfa celna oraz Reguła 3(b) Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, odnosząca się do interpretacji przepisów Taryfy. Zgodnie z treścią Reguły 3(b) do wyrobów stanowiących mieszaninę lub wytworzonych z różnych komponentów należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, czyli w niniejszej sprawie substancję aktywną (antybiotyk), a nie substancje neutralne. Organ celny w uzasadnieniu swojego orzeczenia nie odniósł się tymczasem do tej reguły.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono ponadto, iż jego uzasadnienie ma zbyt ogólnikowy charakter, a powołanych w nim regulacji celnych nie powiązano ze stanowiskiem sformułowanym przez organ celny.

Strona zakwestionowała też ustalenia poczynione przez organ celny dotyczące pozostałych produktów objętych przedmiotowym zgłoszeniem. Zarówno Biotyna jak i Mat - Vitaminvormischung powinny być klasyfikowane do kodu 2309 90 31 0, który obejmuje produkty stosowane w żywieniu zwierząt. Spółka wskazuje też, że organ celny nie powołuje się i nie uwzględnia Reguły 3 b, mającej fundamentalne znaczenie dla prawidłowej klasyfikacji spornych towarów.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podtrzymał generalnie stanowisko zajęte w I instancji, odnośnie konieczności zakwalifikowania importowanych towarów do kodów innych, aniżeli wskazanych przez stronę.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. oraz decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 13 § 1 i § 5 Kodeksu celnego przez nieprawidłowe określenie wysokości cła, spowodowane niewłaściwą klasyfikacją towarów oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej i § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej, poprzez niewłaściwą wykładnię wynikającą z nie uwzględnienia całości zawartych w niej regulacji) oraz naruszenie przepisów postępowania (art. 122 Ordynacji podatkowej). Strona podniosła, iż rozstrzygnięcie organu odwoławczego w całości powiela decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy w najmniejszym nawet stopniu nie ustosunkował się do argumentacji podniesionej w odwołaniu, w którym strona wskazała i obszernie uzasadniła, iż właściwym kodem dla spornych preparatów antybiotykowych jest kod PCN 2941 90 00 0. Okoliczność ta i wskazywana przez stronę klasyfikacja - została w decyzji organu II instancji całkowicie pominięta.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Dokonana przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozpatrzenie sprawy rozstrzygniętej decyzją organu I instancji. Granice postępowania dowodowego są zatem wyznaczone przez zasady ogólne postępowania celnego, a przede wszystkim zasadę prawdy obiektywnej i zasadę dwuinstancyjności. Zasada ogólna prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organ odwoławczy obowiązek podjęcia wszelkich kroków niezbędnych "do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego" sprawy. Z zasady praworządności wypływa natomiast obowiązek czuwania nad zgodnym z prawem rozstrzygnięciem sprawy

W niniejszej sprawie naruszone zostały powyższe zasady postępowania, albowiem organ II instancji nie ustosunkował się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu. Według strony dla prawidłowego zakwalifikowania danego towaru do określonej pozycji Taryfy Celnej, konieczne jest uwzględnienie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, które stanowią integralną część Taryfy. Zgodnie z treścią Reguły 3(b) do wyrobów stanowiących mieszaninę lub wytworzonych z różnych komponentów należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Uwzględniając tą regułę strona wskazała, iż klasyfikacja towaru o nazwie "FLAVOMYCIN", "SALINOCYCIN", "CLINACOX" oraz "AYATEC" powinna być dokonywana przede wszystkim z

uwzględnieniem tego, iż podstawowym składnikiem importowanego produktu jest substancja aktywna (antybiotyk).

Dyrektor Izby Celnej rozpoznając ponownie sprawę na skutek wniesionego odwołania w ogóle nie odniósł się do przedstawionego zarzutu podniesionego przez stronę. Nie rozważył możliwości przypisania innego kodu spornym towarom. Zaznaczyć należy, iż zaniechanie przez organ celny podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważkie dla niej okoliczności, stanowi uchybienie przepisom postępowania, skutkujące wadliwością decyzji.

Nie ustosunkowanie się do zarzutu spowodowało także naruszenie prawa do obrony interesu prawnego strony, która pozbawiona została możliwości obrony swojego stanowiska, albowiem jej zarzuty zostały całkowicie pominięte w wydanej przez organ II instancji decyzji. Organ celny winien respektować prawo do obrony na każdym etapie postępowania zmierzającego do wydania decyzji. Strona nie poznała kontrargumentów organu odwoławczego, który w uzasadnieniu decyzji przytoczył jedynie argumenty organu I instancji. A przecież z zasady prawdy obiektywnej wypływa dla organu celnego obowiązek wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa (patrz: Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, s. 108).

Dopiero w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutu, który strona podniosła w odwołaniu wskazując kod PCN 2309 90 93 0 Taryfy Celnej jako właściwy dla importowanego towaru i wyjaśnił m.in., dlaczego jego zdaniem, reguła 3 ( b ) nie mogła znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

Odpowiedzi na skargę, w której organ ustosunkował się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu od decyzji I instancji, nie można jednak potraktować jako części decyzji II instancyjnej, gdyż odpowiedź na skargę nie jest jej elementem. Elementy decyzji zostały bowiem szczegółowo wymienione w art. 210 Ordynacji podatkowej.

Ponadto zaznaczyć należy, iż postępowanie odwoławcze zostało zakończone wraz z wydaniem decyzji przez organ II instancji i odwołanie od tej decyzji nie może być konwalidowane w odpowiedzi na skargę.

Z powyższych względów orzeczono na podstawie art. 145 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. Nr 1153, poz. 1270 ze zm.) w zw. z art.97 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, natomiast o wykonalności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

/-/W. Długaszewska /-/B. Sokołowska /-/M. Kosewska

JM