Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 49/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 188, art. 197 par. 1, art. 187, art. 191, art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 11 ust. 1 w zw. z art. 21
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi C. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od maja 2011 r. do maja 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS lub organ I instancji) decyzją z [...] lipca 2016 r. orzekł o solidarnej z A. sp. z o.o. (dalej: Spółka) odpowiedzialności podatkowej C. W. (dalej: Skarżący lub Strona), za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za maj-grudzień 2011 r., styczeń-maj 2012 r. łącznie w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości w kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, wskazując na naruszenie przez organ I instancji art. 116, art. 121, art. 122, art. 180 w zw. z art. 181, art. 187 oraz art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej O.p.)

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: DIS lub organ odwoławczy) decyzją z [...] października 2016 r. utrzymał w mocy decyzję NUS z [...] lipca 2016 r.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że orzeczona zaskarżoną decyzją odpowiedzialność Strony dotyczy zaległości podatkowych Spółki wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. (dalej: UKS w S.) nr [...] z [...] lutego 2013 r. za maj 2011 r. (doręczonej w trybie zastępczym [...] marca 2013 r.), nr [...] z [...] lutego 2013 r. za czerwiec 2011 r. (doręczonej w trybie zastępczym [...] marca 2013 r.), nr [...] z [...] czerwca 2013 r. za styczeń-grudzień 2011 r., styczeń-lipiec 2012 r. (doręczonej w trybie zastępczym [...] czerwca 2013 r.) określających Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj-grudzień 2011 r. i styczeń-maj 2012 r. Zdaniem DIS został spełniony warunek z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., ponieważ postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego zostało wszczęte postanowieniem z [...] stycznia 2016 r. (doręczonym 9 lutego 2016 r.), czyli po dniu doręczenia decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych Spółki.

Rozpoznając sprawę DIS uznał, że została spełniona przesłanka pozytywna odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej z art. 116 § 2 O.p. dotycząca istnienia zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Organ wskazał, że zgodnie ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w chwili powstania zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za okresy objęte zaskarżoną decyzją oraz w datach upływu ich terminów płatności. tj. 27 czerwca 2011 r., 25 lipca 2011 r., 25 sierpnia 2011 r., 26 września 2011 r., 25 października 2011 r., 25 listopada 2011 r., 27 grudnia 2011 r., 25 stycznia 2012 r., 27 lutego 2012 r., 26 marca 2012 r., 25 kwietnia 2012 r., 25 maja 2012 r., 25 czerwca 2012 r. - Skarżący był prezesem Spółki tj. od 18 października 2010 r. do 30 czerwca 2012 r.

Ponadto organ odwoławczy w dalszej części uzasadnienia, odniósł się do kolejnej z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w postaci bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika. W ocenie DIS, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdził, że podejmowano wszechstronne działania celem ustalenia składników majątkowych Spółki poprzez egzekucję z rachunków bankowych, egzekucję z wierzytelności i z ruchomości. Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej Spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Postanowieniem z [...] lipca 2015 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 16 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U.2014 r., poz. 1619 ze zm.). Organ egzekucyjny uznał, że prowadzone postępowanie nie doprowadziło do realizacji obowiązku, a dalsze jego prowadzenie generowałoby jedynie koszty egzekucyjne naruszając tym samym zasadę celowości i zasadę gospodarnego prowadzenia egzekucji. Zdaniem DIS, dokonane ustalenia pozwalają na uznanie za prawidłowe stanowisko organu I instancji, że spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p. tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika.

Wobec powyższego DIS uznał, że w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - Skarżącego. Jednocześnie podzielił także pogląd, że w sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, wymienione w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji w zaskarżonej decyzji zaznaczył, że w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki wystąpiła określona w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003r. nr 60, poz. 535 ze zm., dalej u.p.u.n.) przesłanka upadłości, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań. DIS podał, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie Spółki doszło do nieuregulowania m. in. zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za maj-grudzień 2011 r., styczeń-maj 2012 r. na kwotę 1.144.372,00 zł. Mając na uwadze najwcześniejsze nieuregulowane zobowiązanie w podatku od towarów i usług na kwotę 200.412,00 zł za maj 2011 r., w ocenie organu podatkowego czerwiec 2011 r. był momentem, w jakim Spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. oraz rozpoczął swój bieg 14 dniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem organu, skoro niewypłacalność Spółki zaistniała w czasie, gdy obowiązki w jej zarządzie sprawowała Strona, to przyjąć należało, że niepodjęcie w ww. zakresie działań zmierzających do ogłoszenia upadłości stanowiło o niedopełnieniu należytej staranności i zawinionym zaniechaniu podjęcia czynności przewidzianych w art. 21 u.p.u.n. W ocenie organu odwoławczego, decydując się na pełnienie funkcji w zarządzie Spółki, pomimo jej złej kondycji finansowej Strona przejęła jednocześnie odpowiedzialność za dokonanie czynności złożenia w sądzie wniosku o upadłość. Stan niewykonywania zobowiązań przez Spółkę w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. zapoczątkowany został poprzez nieregulowanie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2011 r. Ten stan został ugruntowany jako trwały i przewlekły, poprzez nieuregulowanie kolejnych zobowiązań w podatku od towarów i usług za czerwiec 2011 r. – maj 2012 r. Zdaniem DIS, niepłacenie wymagalnych zobowiązań, również wobec innych wierzycieli w okresie późniejszym, a w efekcie zła sytuacja finansowa Spółki, to okoliczności bezwzględnie uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

DIS wskazał także, że zgodnie z informacją podatkową do sprawozdania finansowego za 2011 r. Spółka na dzień 31 grudnia 2011 r. wykazała stratę w wysokości - [...] zł, aktywa trwałe w wysokości [...] zł, aktywa obrotowe [...] zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania [...] zł, a stan środków pieniężnych w Spółce w kasie [...] zł.

Organ odwoławczy wskazał również, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zbadanie przesłanek egzoneracyjnych powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie deklaracji podatkowej wskazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa. W konsekwencji, kwotę przedmiotowych zobowiązań Spółki w 2011 r. i 2012 r. należałoby powiększyć o zobowiązania wynikające z decyzji UKS w S. z 7 lutego 2013 r., 27 lutego 2013 r. oraz z 5 czerwca 2013 r. Decyzje UKS w S. określające zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za maj-grudzień 2011 r., styczeń-maj 2012 r. zostały wydane w wyniku kontroli skarbowych, w których stwierdzono uszczuplenie w podatku od towarów i usług spowodowane nieuprawnionym rozliczaniem podatku naliczonego z faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz niewykazywaniem do zapłaty podatku należnego, co przyczyniło się do stwierdzenia nieprawidłowości w rozliczeniu tego podatku. Organ odwoławczy wskazał, że sytuacja, w której ujawnienie prawidłowych zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. i 2012 r. nastąpiło dopiero z wydaniem decyzji wymiarowych, jest zdarzeniem nie mającym wpływu na moment powstania zobowiązania i zaległości podatkowej. DIS stwierdził, że Strona pełniąc funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki była zobowiązana do złożenia deklaracji podatkowych zawierających prawidłowe obliczenie podatku. Wydanie decyzji wymiarowych przez UKS w S. w późniejszym czasie nie zmieniało oceny, że zobowiązania te już istniały wcześniej (przed dniem ich wydania) i powinny zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa.

DIS uznał, że w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność, a dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie. W toku prowadzonego postępowania Skarżący nie wskazał żadnych okoliczności natury faktycznej, które mogłyby świadczyć o tym, że nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. DIS przyznał rację organowi I instancji, że przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki zaistniała w czerwcu 2011 r., gdy Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań. Skarżący nie zareagował skutecznie i we właściwym terminie, aby doprowadzić do ogłoszenia upadłości Spółki.

Organ odwoławczy wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdził również wystąpienie w okresie pełnienia przez Skarżącego drugiej z przesłanek upadłości, określonej w art. 11 ust. 2 u.p.u.n. tj. braku majątku wystarczającego do pokrycia wymagalnych zobowiązań. O istnieniu tej przesłanki świadczyły akta postępowania egzekucyjnego prowadzonego w tym okresie do majątku Spółki, w ramach którego stwierdzono całkowity brak majątku. DIS wskazał, że już w latach 2011 r. – 2012 r. Spółka nie posiadała majątku pozwalającego na uregulowanie wymaganych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. DIS stwierdził, że nie została spełniona przesłanka pozwalająca na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości, to jest w wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Organ odwoławczy uznał za niezasadne zarzuty Strony naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 i art. 188 O.p. Zdaniem DIS, postępowanie dowodowe w rozpatrywanej sprawie zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący i odpowiadający regułom wyznaczonym przepisami ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutów Skarżącego, że przeprowadzono postępowanie wbrew zasadzie zaufania do organów oraz zasadzie informowania poprzez nierozpoznanie w toku postępowania dwukrotnie złożonego wniosku dowodowego o zwrócenie się do udziałowca Spółki o przedstawienie dokumentacji księgowej za okres, za który orzeczono solidarną odpowiedzialność DIS wskazał, że NUS zasadnie uznał, że nie miało to znaczenia dla dokonania rozstrzygnięcia w sprawie.

Skarżący nie zgadzając się z powyższą decyzją DIS złożył na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy w postaci:

a. art. 121 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego

b. wbrew zasadzie zaufania do organów oraz zasadzie informowania poprzez nierozpoznania w toku postępowania dwukrotnie złożonego przez Skarżącego wniosku dowodowego - wniosku o zwrócenie się do udziałowca Spółki o przedstawienie dokumentacji księgowej za okres, za który orzeczono solidarną odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki;

c. art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez Organ w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparciu rozstrzygnięcia jedynie na podstawie pobieżnej analizy niepełnego materiału dowodowego, przejawiające się w pominięciu złożonego wniosku;

d. art. 180 w zw. z art. 181 w zw. z art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego Skarżącego - o zwrócenie się do udziałowca Spółki o przedstawienie dokumentacji księgowej za okres, za który orzeczono solidarną odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania Spółki;

e. art. 197 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie są wymagane wiadomości specjalne, wobec czego organ samodzielnie bezpodstawnie przeprowadził dowód na okoliczność istnienia podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki;

f. art. 187 w zw. z art. 191 O.p. poprzez niezebranie w całości materiału dowodowego, co w konsekwencji uniemożliwiło organowi wyczerpująco i prawidłowo rozpatrzyć materiał dowodowy.

Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego przez:

a. niewłaściwe zastosowanie art. 116 O.p. i w konsekwencji błędne orzeczenie, że Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność ze Spółką za niewykonanie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: maj - grudzień 2011 r. oraz styczeń - maj 2012 r. w łącznej kwocie 1.733.991,70 zł - w sytuacji gdy nie zaistniały przewidziane w niniejszym przepisie przesłanki, które pozwalałyby Organowi na przypisanie mu odpowiedzialności solidarnej;

b. niewłaściwe zastosowanie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 21 u.p.u.n. poprzez niewłaściwe przyjęcie, iż w stosunku do Spółki w dacie, w której Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości - w sytuacji gdy w tym okresie zarządzana przez Skarżącego Spółka na bieżąco regulowała swoje zobowiązania oraz nie była zobowiązana do zapłaty kwot wskazanych w decyzji z dnia [...] lipca 2016 r.

W uzasadnieniu skargi Podatnik wyjaśnił, że z zaskarżonym rozstrzygnięciem nie sposób się zgodzić i że jedynymi okolicznościami niekwestionowanymi przez niego są: fakt pełnienia funkcji w zarządzie spółki we wskazywanym okresie oraz bezskuteczna egzekucja wobec Spółki.

Skarżący podniósł, że w niniejszej sprawie - jako członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał jakiegokolwiek wpływu. Poza tym ustalenie czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o upadłość nie jest możliwe bez szczegółowej analizy dokumentacji księgowej spółki oraz opinii biegłego z zakresu księgowości. W ocenie Skarżącego w rozpoznawanej sprawie dowód taki był konieczny, a nie został przeprowadzony. Organ bowiem miał możliwość pozyskania dokumentów księgowych i powołania biegłego, co pozwoliłoby na weryfikację wskaźników ekonomicznych charakteryzujących sytuację finansową spółki w okresie pełnienia funkcji w zarządzie przez Skarżącego.

Dodatkowo Skarżący wyjaśnił, że w dacie pełnienia funkcji w Zarządzie, Skarżący nie miał świadomości istnienia zobowiązania - ustalono je dopiero w 2013 r. Rozliczenia księgowe prowadziło zaś licencjonowane biuro. Wobec tego Skarżący – jeszcze raz wskazał – że w okresie pełnienia funkcji w zarządzie nie miał wiedzy o wysokości zobowiązań podatkowych jakie zostały ustalone dopiero w 2013 r. po przeprowadzonej kontroli. Jednocześnie wyjaśnił, że był zarządzającym Spółką, ale sam nie prowadził rozliczeń finansowych. Tę kwestię powierzył podmiotowi posiadającemu profesjonalną wiedzę i trudniącemu się zawodowo rozliczaniem dokumentów księgowych. Nie miał wobec tego podstaw do kwestionowania przygotowywanych deklaracji dla Urzędu Skarbowego. Wobec takiego stanu rzeczy, zdaniem Skarżącego, nielogicznym jest przyjęcie przez organy oby instancji, że Skarżący powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości ze względu na wysokość zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług.

DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W zaskarżonej decyzji DIS zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 O.p. wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rolą organów jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo, że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki co najmniej w znacznej części.

W ocenie Sądu Organy prawidłowo ustaliły w niniejszej sprawie, że Skarżący bezspornie w chwili powstania zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za okresy objęte zaskarżoną decyzją oraz w datach upływu ich terminów płatności - był prezesem Spółki tj. od 18 października 2010 r. do 30 czerwca 2012 r., czego sam też nie kwestionuje. Zgodnie bowiem z aktem notarialnym z dnia 18 października 2010 r. Repertorium A nr [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą A. została zawiązana w dniu [...] października 2010 r. przez C. W. . Zgodnie z § 15 tekstu jednolitego umowy spółki pierwszy zarząd Spółki był jednoosobowy, został powołany na dwa lata i do jego składu powołano Skarżącego jako prezesa zarządu. Jak wynika z Uchwały numer 6 Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki do dnia 30 czerwca 2012r., kiedy został odwołany.

Druga pozytywna przesłanka przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności (bezskuteczność egzekucji wobec samej spółki) wynika z faktu, że postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne w stosunku do Spółki z uwagi na bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Jak wynika bowiem z akt sprawy, w toku postępowania na poczet zaległości objętych tytułami wykonawczymi nie zdołano wyegzekwować żadnej kwoty nawet na pokrycie kosztów egzekucyjnych. Ustalono, że Spółka nie posiada żadnego majątku nieruchomego i ruchomego (informacje z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, z Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych i Krajowego Rejestru Sądowego, z Rejestru ksiąg wieczystych). Poza tym z informacji ustalonej z ZUS wskazano, że analiza dokumentów płatnika składek Spółki wykazała brak informacji o adresie siedziby oraz numerze rachunku bankowego Spółki. Ponadto organ ustalił, iż Spółka posiada znaczne zaległości wobec innych wierzycieli. Z pisma [...] S.A. wynikało bowiem, że wystąpił zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej z komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym dla W. w W. J.P., komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym W G. U. P. , komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w S. L. S. , komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym S. w S. R. W. oraz z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych Oddział S. . Organ egzekucyjny uznając, że wskazane okoliczność pozwalają na stwierdzenie, że prowadzone postępowanie nie doprowadziło do realizacji obowiązku, a dalsze jego prowadzenie generowałoby jedynie koszty egzekucyjne - umorzył postępowanie egzekucyjne.

Wobec powyższych ustaleń należało uznać, że postanowienie z dnia [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego wystarczająco dowodzi bezskuteczności egzekucji wobec samej Spółki. Poza tym jak wynika z uzasadnienia skargi, również Skarżący stwierdził, że "niekwestionowaną okolicznością jest bezskuteczność egzekucji wobec Spółki".

Organy podatkowe wykazały zatem istnienie przesłanek pozytywnych warunkujących orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przechodząc do oceny przesłanek negatywnych, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności stwierdzić należy, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie wskazuje się, że badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji (uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09 CBOSA).

Skarżący w niniejszej sprawie koncentruje się na wykazaniu nieistnienia podstaw do zgłoszenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego w okresie wskazanym przez organy podatkowe. Jak bowiem twierdzi "w okresie zarządzania przez niego Spółka na bieżąco regulowała swoje zobowiązania i że błędnie ustalono, że Spółka zobowiązana była do zapłaty kwot wskazanych w decyzji z dnia [...] lipca 2016 r., w sytuacji gdy takie kwoty zostały dopiero ustalone przez NUS po przeprowadzonej kontroli w 2013 r."(odwołanie z dnia [...] sierpnia 2016 r. i skarga do WSA).

Odnosząc się do tej argumentacji podkreślić należy, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Zaakcentowania wymaga, że w rozpoznawanej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości bądź wniosek inicjujący postępowanie układowe w ogóle nie został zgłoszony przez Skarżącego. Dla uniknięcia odpowiedzialności niezbędne było w tej sytuacji wykazanie, że nie istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź też, że niezgłoszenie tego nastąpiło bez winy skarżącej.

Sąd nie podziela przedstawionego w skardze stanowiska, że w roku podatkowym 2011 nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Trzeba wskazać, że właściwy czas zgłoszenia wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. należy oceniać w odniesieniu do przyczyny upadłości (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 maja 2013r., sygn. akt I SA/Go 88/13, publ. CBOSA). Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. - dłużnik jest niewypłacalny, jeśli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku nawet wówczas, gdy na bieżąco je wykonuje. Obie postacie niewypłacalności stanowią samodzielną podstawę ogłoszenia upadłości. Oznacza to, że nie muszą być spełnione kumulatywnie, aby ogłosić upadłość danego dłużnika.

Skoro w rozpoznawanej sprawie, jak wynika z akt sprawy, przesłanką do ogłoszenia upadłości był fakt nieregulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań, to właściwy czas zgłoszenia wniosku o upadłość należy oceniać w odniesieniu do tej właśnie przyczyny. Należy podkreślić również, że dla ustalenia przesłanki ogłoszenia upadłości, jaką jest niewykonywanie wymagalnych zobowiązań, nieistotna jest przyczyna takiego stanu rzeczy. Niewypłacalność istnieje bowiem nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Bezspornym w sprawie jest, że spółka nie uregulowała w terminie, tj. do 27 czerwca 2011 r., 25 lipca 2011 r., 25 sierpnia 2011 r., 26 września 2011 r., 25 października 2011 r., 25 listopada 2011 r., 27 grudnia 2011 r., 25 stycznia 2012 r., 27 lutego 2012 r., 26 marca 2012 r., 25 kwietnia 2012 r., 25 maja 2012 r., 25 czerwca 2012 r. – zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. Stan niepłacenia powyższych wymagalnych zobowiązań, jak i wobec innych wierzycieli w okresie późniejszym, jedynie tylko potwierdził, że miał charakter trwały.

W orzecznictwie podkreśla się, że trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 § 1 i art. 2 u.p.u.n.) oznacza, że dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków (por. wyrok SN z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt II UK 258/09, OSNP 2011/17-18/239). Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (wyrok SN z dnia 19 listopada 2004 r. sygn. akt V CK 231/04, LEX nr 146360, podobne stanowisko wyrażono także w wyroku NSA z dnia 22 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 1138/16 oraz z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1624/15, CBOSA).

Zdaniem Sądu subiektywne odczucie Skarżącego, że nie było podstaw do zgłoszenia spornego wniosku, w okresie objętym zaskarżaną decyzją, nie znajduje odzwierciedlenia w ustalonym stanie faktycznym. Należy bowiem wyjaśnić, że nawet gdyby Strona wykazała, że kondycja finansowa spółki we wskazanym okresie obrachunkowych była jednak dobra, to, w okolicznościach zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań, nie stanowi ona okoliczności uwalniającej zarząd spółki od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Przepisy u.p.u.n. nie uzależniają bowiem obowiązku zgłoszenia wniosku od jednoczesnego ziszczenia się obu przesłanek, o których mowa w art. 11 tej ustawy.

W tym miejscu należy także wskazać, że Sąd – odnosząc się do zarzutów skargi i mając na uwadze spełnienie już jednej z przesłanek określonych w u.p.u.n. - uznał, że było zbędne zwrócenie się do udziałowca Spółki o przedstawienie dokumentacji księgowych za okres, za który orzeczono solidarną odpowiedzialność Skarżącego. W ocenie Sądu żądane przez Stronę dokumenty nie mają wpływu na wynik sprawy.

Dodatkowo podnieść należy, że w niniejszej sprawie jednak mamy do czynienia z dwiema ww. przesłankami, o których mowa w art. 11 u.p.u.n. Jak wynika bowiem z akt sprawy, Spółka w 2011 r. oprócz tego, że nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań, to jej majątek okazał niższy od zobowiązań (sprawozdanie finansowe z dnia 31 grudnia 2011 r.).

Ponadto Sąd nie podziela twierdzenia Skarżącego, że dla przeprowadzenia powyższych ocen koniecznym było skorzystanie przez organ z opinii biegłego.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje bowiem pogląd, że organy podatkowe nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. np. wyroki NSA: z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4106/14; z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 527/14; z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1586/11; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 285/09).

Odnosząc się zatem do analizy kwestii wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p., umożliwiających uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki, zdaniem Sądu, organy poczyniły prawidłowe ustalenia w tym zakresie.

Przedmiotem kolejnych zarzutów Skarżącego były także inne okoliczności, które jednak, w ocenie Sądu, nie zmieniły stanowiska, iż przeniesienie na Stronę odpowiedzialności było dopuszczalne i konieczne.

W kolejnej kwestii podniesionej w skardze, tj. w kwestii zaniechania przez Organy zgromadzenia wnioskowanych przez Skarżącą dowodów mających świadczyć o braku podstaw do występowania z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki lub o zawarcie przez nią układu, Sąd podziela ocenę Organu, że konstrukcja art. 116 O.p. polega na obarczeniu osoby trzeciej ciężarem wykazania negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności. Taka osoba powinna zatem wykazać, że z jakichś względów, enumeratywnie wymienionych w tym przepisie, nie może być obciążona zaległościami spółki. Jeśli temu zadaniu nie sprosta – co ma miejsce w rozpoznawanej sprawie - organ ma prawo i obowiązek przeniesienia odpowiedzialności (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2229/16, publ. CBOSA).

Poza tym należy wskazać, że Skarżący nie dopełnił obowiązków ciążących na nim - jako członku zarządu – w zakresie kontroli pełnej sytuacji Spółki. Świadczy o tym m.in. fakt, że Strona jedynie na podstawie dokumentacji przedstawionej przez księgową analizowała sytuację Spółki i nie angażowała się w proces decyzyjny dotyczący zobowiązań Spółki, pozostawiając ten zakres obowiązków licencjonowanemu biurowi. Fakt prowadzenia spraw finansowych spółki przez biuro rachunkowe pozostaje bez znaczenia dla sprawy. Powierzenie prowadzenia spraw finansowych do biura rachunkowego nie zwalnia członka zarządu z jego obowiązków wynikających z pełnienia tej funkcji, do której niewątpliwie należy bieżące monitorowanie sytuacji finansowej firmy, a także nadzorowanie prawidłowości dokonywanych rozliczeń z tytułu zobowiązań podatkowych. W myśl art. 293 § 2 k.s.h. członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinien przy wykonywaniu swoich obowiązków dołożyć staranności wynikającej z zawodowego charakteru swej działalności.

Jak wynika z ustaleń poczynionych w sprawie Strona nie wykazała w sposób przekonywujący, że nie ponosi winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub rozpoczęcie postępowania układowego, ani też nie wskazała majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.), co oznacza, że z iściły się wszystkie warunki odpowiedzialności osoby trzeciej uregulowane w art. 116 O.p. Nie doszło więc do naruszenia tego przepisu.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) oddalił skargę.