Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 532/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g) oraz art. 18 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2003 nr 203 poz 1966
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 20 grudnia 2016r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 15 października 2015 r. Z.R. wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie w całości zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 8.886 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazał na trudną sytuacją materialną i życiową. Podał m.in., że jest osobą całkowicie niezdolną do pracy, a ponadto podniósł zarzuty przeciwko treści decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn, wskazując na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady praworządności.

Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi, wskazując w uzasadnieniu na niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego na umorzenie zaległości podatkowej, pomimo wystąpienia w sprawie przesłanki "ważnego interesu podatnika", o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.).

W odwołaniu od powyższej decyzji Z.R. zarzucił naruszenie zasady zaufania do organów państwa oraz zasady praworządności, a także regulacji zawartych w rozdziale II Konstytucji RP dotyczących ochrony praw człowieka i obywatela. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Burmistrza w zakresie niewyrażenia zgody na umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn, podniósł, że znajduje się w trudnej sytuacji zdrowotnej, materialnej i życiowej. Wskazał, że jest niezdolny do pracy i legitymuje się znacznym stopniem niepełnosprawności na stałe. Nie stać go na spłatę zaległości podatkowej w ratach, bowiem środki, którymi dysponuje ledwo wystarczają na pokrycie bieżących opłat i zakup żywności. Brakuje mu pieniędzy na zakup środków czystości, energii elektrycznej, oszczędza na poborze wody, zakupie żywności i leków. Otrzymuje pomoc z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej. Postanowieniem z dnia 2 marca 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zwolnił go od kosztów sądowych oraz ustanowił adwokata w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 51/16.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej powołał brzmienie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g) oraz art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 198 ze zm.). Wskazał, że w świetle tych uregulowań, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Organ wyjaśnił, że zaległość podatkowa w wysokości 8.886 zł została ustalona decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" z tytułu nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze spadku po zmarłej dnia "[...]" R.R. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu "[...]". Przedmiotem spadku był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni 35 m² wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości położony w N. przy ul. "[...]".

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało natomiast, że wnioskodawca prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe. Utrzymuje się z renty w wysokości 759,13 zł miesięcznie oraz świadczenia z tytułu znacznego stopnia niepełnosprawności w wysokości 153 zł miesięcznie. W okresie od 1 września 2015 r. do 29 lutego 2016 r. otrzymywał dodatek mieszkaniowy w wysokości 119,52 zł. Posiada majątek o łącznej wartości ok. 57.300 zł, w tym odziedziczony lokal mieszkalny o wartości ok. 55.500 zł, motorower o wartości ok. 800 zł oraz samochód osobowy marki "[...]", rok produkcji 1991, o wartości ok. 1.000 zł. Ponosi następujące miesięczne wydatki: 220,96 zł - opłata za mieszkanie; ok. 50 zł - energia; ok. 20 zł - woda; ok. 30 zł - telefon na kartę. Pozostałą kwotę przeznacza w miarę możliwości na zakup wyżywienia, ubrań, środków czystości, leków i utrzymanie pojazdów.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że uwzględniając normę prawną zawartą w art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, organ I instancji pismem z dnia 27 stycznia 2016 r. wystąpił na podstawie art. 209 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej do Burmistrza o zajęcie stanowiska w sprawie umorzenia należności podatkowej w podatku od spadków i darowizn. Postanowieniem z dnia "[...]" organ ten odmówił wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowej, uznając, że nie wystąpiły okoliczności, które można byłoby określić jako "ważny interes podatnika". W jego ocenie, wnioskodawca nie wykazał dochodów, które pozwalałaby na pokrycie ponoszonych przez niego kosztów, co pozwala na uznanie oświadczenia wnioskodawcy za niepełne i nierzetelne, a to z kolei wyklucza ustalenie, iż zachodzi ważny interes, który uzasadniałby umorzenie zaległości podatkowej.

Nie podzielając powyższego stanowiska, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w sprawie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" z uwagi na trudną sytuację materialną i zdrowotną strony. Wskazał, że z orzeczenia Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności z dnia "[...]" wynika, że strona została zaliczona do znacznego stopnia niepełnosprawności, wymaga zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze oraz pomoce techniczne, ułatwiające jej funkcjonowanie oraz korzystania z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji, przez co rozumie się korzystanie z usług socjalnych, opiekuńczych, terapeutycznych i rehabilitacyjnych przez sieć instytucji pomocy społecznej, organizacje pozarządowe oraz inne placówki. Wymaga też stałej lub długotrwałej opieki lub pomocy innej osoby w związku ze znacznie ograniczoną możliwością samodzielnej egzystencji. Strona została zaliczona do znacznego stopnia niepełnosprawności na stałe, bowiem posiada naruszoną sprawność organizmu, wymagającą w celu pełnienia ról społecznych, stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji. Ponadto zapłata zaległości podatkowej może zagrozić ważnym interesom podatnika, w szczególności jego egzystencji, w sytuacji gdy utrzymuje się on z renty i świadczenia pielęgnacyjnego w wysokości niewystarczającej do pokrycia wszystkich opłat, zakupu żywności i leków, oraz zmuszony jest korzystać ze środków pomocy państwa w postaci dodatku mieszkaniowego.

Jednakże, jak wskazał organ, pomimo zaistnienia w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" umorzenie zaległości podatkowej nie było możliwe z uwagi na niewyrażenie zgody przez Burmistrza. Brak zgody przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, który ma dla organu podatkowego charakter wiążący, wyłącza możliwość pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku o udzielenie ulgi (wyrok SN z dnia 10 lipca 2002 r., sygn. akt III RN 135/01, OSNP 2003/13/300, wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 867/15, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R..M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2015).

Organ odwoławczy dodał, że nie podlegały zaskarżeniu pismo organu I instancji z dnia 23 marca 2016 r. o przekazaniu odwołania oraz postanowienie Burmistrza z dnia "[...]" (uchwała NSA z dnia 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09, ONSA WSA 2010, nr 3, poz. 41). Strona miała możliwość inicjowania postępowania wyjaśniającego przed organem samorządowym lub uczestniczenia w takim postępowaniu, gdyż pismem z dnia 27 stycznia 2016 r. została poinformowana o wystąpieniu o zajęcie stanowiska w trybie art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej, jednak z uprawnienia tego nie skorzystała. Organ nie uwzględnił ponadto zarzutów przeciwko opinii biegłego na okoliczność wartości rynkowej lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem spadku, która została sporządzona w sprawie zakończonej decyzją ustalającą zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn. Wskazał, że postępowanie dotyczące umorzenia zaległości podatkowej nie służy weryfikacji decyzji wymiarowej, gdyż jego założeniem jest, że podatnik nie kwestionuje obowiązującego go podatku, a wywodzi, iż nie może uczynić zadość obowiązkowi z przyczyn nadzwyczajnych, leżących poza systemem podatkowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie i zmianę zaskarżonej decyzji, ponowiła zarzuty przeciwko opinii biegłego sporządzonej w postępowaniu w przedmiocie ustalenia podatku od spadków i darowizn, podnosząc, że biegły nie dokonał oględzin piwnicy. Skarżący zarzucił również organom podatkowym brak bezstronności, podważenie zasady zaufania do organów podatkowych w wydawanych przez nie orzeczeń, naruszenie zasady praworządności i zasad zawartych w rozdziale II Konstytucji RP dotyczących ochrony praw człowieka i obywatela.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżone orzeczenie, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy.

Istota sporu sprowadza się do oceny legalności rozstrzygnięcia organów podatkowych odmawiającego skarżącemu udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 8.886 zł.

Decyzja w niniejszej sprawie została wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Sąd jako prawidłowe ocenił stanowisko organów podatkowych w niniejszej sprawie, że wskazany wyżej przepis skonstruowany jest na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, że samo ustalenie istnienia wskazanych w nim przesłanek nie przesądza rozstrzygnięcia sprawy, albowiem jego wybór pozostawiony jest organowi rozpoznającemu wniosek podatnika. Stwierdzenie przez organ, że którakolwiek z ww. przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego występuje w sprawie, otwiera zatem organowi jedynie drogę do rozważenia, czy zaległość podatkowa może być umorzona. Uznanie nie wyraża się zatem w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu (p. B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 378 i n.).

Zasygnalizowania ponadto wymaga, że organ podatkowy dodatkowo dysponuje też pewnym marginesem swobody w odniesieniu do wykładni ww. pojęć ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Wymienione zwroty normatywne nie mają bowiem stałego zakresu treści, lecz tworzą zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Innymi słowy, zwroty te są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych (wyrok NSA z dnia z 26 sierpnia 2010 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 689/09, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia powołane poniżej, o ile nie wskazano innego publikatora). Sformułowana zatem w sposób ogólny treść art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie daje podstaw do przyjęcia, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu.

Uwzględniając powyższe, jedynie przykładowo można wskazać, że pod przesłanką ważnego interesu podatnika mogą kryć się nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika (p. wyroki NSA: z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1339/12, z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt 666/12, z dnia 19 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 619/09, z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, Mon. Pod. 2003, nr 7, str.43; R. Mastalski w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 349; B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Warszawa 2010, s. 382). Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (wyrok NSA z dnia 21 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2752/01, Lex nr 145004). Interes publiczny definiuje się także jako potrzebę (dobro), której zaspokojenie służy zbiorowości lokalnej (mieszkańcom miasta) lub całemu społeczeństwu. Ponadto wskazuje się na te sytuacje, w których zapłata zaległości spowodowałaby konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (opieki społecznej) lub gdyby podatnik nie był w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych (wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2016/12).

Rozważając treść przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, należy pamiętać, że zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawach. W świetle zatem norm Konstytucji RP możliwość umorzenia zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy, a jako odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania (p. wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1339/12), nie może być stosowana w tych sytuacjach, w których okoliczności powoływane przez podatnika wnioskującego o umorzenie zaległości są wyłącznie następstwem określonych decyzji podatnika.

Zwrócić ponadto należy uwagę, że w przypadku decyzji wydanej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co do której ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej, sądowa kontrola obejmuje wyłącznie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, które jest wynikiem dokonania przez organ wyboru. Teza ta niejednokrotnie była formułowana w orzecznictwie sądowym (p. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 239/99, niepubl., wyrok WSA w Warszawie z 19 listopada 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 1876/07, Lex nr 484969; wyrok WSA w Gdańsku z 10 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 874/08, Lex nr 483118).

Ponadto na uwadze należy mieć, że sprawa dotyczy należności podatkowej, stanowiącej w całości dochód jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 198 ze zm.) w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

Poruszając się w zakresie przyznanych zgodnie z powyższymi regułami kompetencji, Sąd stwierdził, iż organy podatkowe nie dopuściły się w rozpoznawanej sprawie naruszenia przepisów prawa skutkujących uchyleniem decyzji. W ocenie Sądu działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych wyżej przepisów art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów.

Z powyższych rozważań wynika bowiem, że podstawowe znaczenie dla niniejszej sprawy ma rozstrzygnięcie organu jednostki samorządu terytorialnego, którym odmówiono wyrażenia zgody na zastosowanie wnioskowanej przez skarżącego ulgi. Sąd uznał przy tym, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został zebrany z zachowaniem zasad procedury podatkowej. Z akt niniejszej sprawy wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji uzyskał stanowisko Burmistrza w przedmiocie wniosku skarżącego, a stanowisko to było negatywne. Tym samym, orzekające w sprawie organy podatkowe, w świetle brzmienia art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, mogły jedynie podjąć decyzję o odmowie uwzględnienia wniosku skarżącego. Brak wymaganej przez przepisy prawa zgody spowodował bowiem, że możliwość orzekania przez organy podatkowe w ramach swobodnego uznania, została wyłączona. Organy podatkowe były – na mocy tego przepisu – związane w niniejszej sprawie postanowieniem Burmistrza z dnia "[...]". Organ jednostki samorządu terytorialnego ma bowiem kompetencję wierzyciela i jego zgoda jest warunkiem koniecznym do podjęcia pozytywnej decyzji przez organ skarbowy. Rację miały zatem organy, wskazując w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji, że użyty w art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego zwrot "wyłącznie za zgodą" jednoznacznie przesądza, że wynikające z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie do udzielenia ulg w spłacie podatków stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego może być realizowane tylko z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (p. uchwała NSA z dnia 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09).

Zauważyć przy tym należy, że jakkolwiek postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie stanowiska zajętego w sprawie udzielenia ulgi podatkowej, nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego, to – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale o sygn. II FPS 9/09 – nie jest ono całkowicie wyłączone spod kontroli. Sąd administracyjny powinien bowiem ocenić jego legalność przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej w przedmiocie zastosowania umorzenia należności podatkowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.

Mając zatem na uwadze wymienioną uchwałę NSA, Sąd objął kontrolą oprócz zaskarżonej decyzji, także niepodlegające zaskarżeniu ww. postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. W ocenie Sądu, postanowienie to jest zgodne z prawem, gdyż podjęte ono zostało z uwzględnieniem zasad przyznawania ulgi podatkowej na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Wydający je organ wskazał, jak rozumie przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", oceniając, czy występują one w kontekście ustalonych na podstawie akt sprawy okoliczności faktycznych, w tym sytuacji materialno – finansowej skarżącego. W wyniku tej oceny nie stwierdził wyjątkowych zdarzeń uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Wskazał, że oświadczenie strony co do jej sytuacji majątkowej i finansowej było niepełne i nierzetelne, gdyż nie wskazano w nim źródeł pokrycia ponoszonych wydatków. Niewątpliwie wyrażone przez organ jednostki samorządu terytorialnego stanowisko, na co wskazał NSA w ww. uchwale II FPS 9/09, wydane zostało w oparciu o uznanie administracyjne, a z uznaniem administracyjnym wiąże się uprawnienie do odmowy udzielenia ulgi podatkowej nawet w razie zaistnienia pozytywnych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Ponadto, przy wydawaniu tego stanowiska, organ jednostki samorządu terytorialnego miał z pewnością na względzie fakt, że podatek od spadków i darowizn stanowi dochód tej jednostki, który umożliwia jej realizację nałożonych na nią zadań własnych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa przez organy podatkowe, które stosownie do art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego były związane negatywnym stanowiskiem organu jednostki samorządu terytorialnego. Organy te przyjęły bowiem prawidłowe rozumienie obu przesłanek i zgromadziły wystarczający materiał dowodowy, który przy prawidłowej ocenie pozwolił na stwierdzenie, że w sprawie wystąpiły przesłanki udzielenia ulgi zarówno w postaci ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Trafnie przy tym przyjęły, iż były bezwzględnie związane stanowiskiem organu jednostki samorządu terytorialnego i nie mogły wydać odmiennej decyzji. Ich rolą było prawidłowe przeprowadzenie postępowania podatkowego, w ramach którego zobowiązane były zgromadzić materiał dowodowy i przedstawić go wraz z wnioskiem o udzielenie ulgi podatkowej przewodniczącemu zarządu jednostki samorządu terytorialnego i obowiązki te wykonały prawidłowo. W związku z tym, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowej skarżący uzasadnił trudną sytuacją materialną i zdrowotną, obowiązkiem organu było wyjaśnienie sytuacji materialnej i życiowej, m.in. ustalenie dochodów oraz koniecznych wydatków, a także stanu zdrowia. Organ odwoławczy uznał, że skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, przede wszystkim z uwagi na wiek i stan zdrowia. Należy jednak w tym miejscu zauważyć, że trudna sytuacja rodzinna czy niekorzystna sytuacja finansowa nie dają jeszcze podstaw do przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej (p. wyrok NSA z dnia 11 września 2015r., sygn. akt II FSK 1997/13). Skarżący posiada bowiem majątek o łącznej wartości ok. 57.300 zł, w tym odziedziczony lokal mieszkalny o wartości ok. 55.500 zł, motorower o wartości ok. 800 zł oraz samochód osobowy marki "[...]", rok produkcji 1991, o wartości ok. 1.000 zł. Prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe. Utrzymuje się z renty w wysokości 759,13 zł miesięcznie oraz świadczenia z tytułu znacznego stopnia niepełnosprawności w wysokości 153 zł miesięcznie. Ponosi przy tym następujące miesięczne wydatki: 220,96 zł - opłata za mieszkanie; ok. 50 zł - energia; ok. 20 zł - woda; ok. 30 zł - telefon na kartę oraz wydatki na zakup wyżywienia, ubrań, środków czystości, leków i utrzymanie pojazdów.

W ocenie Sądu, powyższe okoliczności bezspornie świadczą o trudności w jednorazowej spłacie należności, jednak nie wskazują na całkowity brak możliwości jej zapłaty, biorąc pod uwagę na posiadany majątek. Istotne przy tym jest, że zaległość podatkowa, o umorzenie której wnioskował skarżący, stanowi zaległość z tytułu podatku od spadków i darowizn. Podatek ten ma charakter majątkowy. Osoba przyjmująca spadek, jak w niniejszej sprawie, winna liczyć się z kosztami, jakie wiążą się z faktem nabycia majątku w drodze spadku, a więc z tytułu nieodpłatnego przyrostu majątku (p. wyrok NSA z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1997/13). W konsekwencji stwierdzenie przez organy podatkowe istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", w sytuacji konieczności uwzględnienia stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego, ale także zasady terminowego płacenia podatków oraz charakteru podatku od spadków i darowizn, trafnie doprowadziło organy do rozstrzygnięcia o odmowie udzielania wnioskowanej ulgi.

Podsumowując, Sąd stwierdził, że w sprawie nie doszło do naruszeń zasad procedowania, a zgromadzony materiał dowodowy był kompletny, wnikliwie i prawidłowo oceniony. Analiza wydanych w sprawie decyzji oraz akt administracyjnych wskazuje, iż organy w sposób prawidłowy zebrały materiał dowody, a następnie dokonały jego analizy przez pryzmat przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wskazane przez nie motywy decyzji świadczą o prawidłowym rozumieniu zarówno przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Z powyższych względów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi wskazujących na brak bezstronności, podważenie zasady zaufania do organów podatkowych w wydawanych przez nie orzeczeń, naruszenie zasady praworządności i zasad zawartych w rozdziale II Konstytucji RP dotyczących ochrony praw człowieka i obywatela.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy– Prawo o postępowaniu przed sądami Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu, o czym orzekł jak w sentencji.