Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3806/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 149, art. 187 § 1 i art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia WSA del. Katarzyna Wolna-Kubicka (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 18 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 415/14 w sprawie ze skargi W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 5 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 3806/14

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Ol 415/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 5 marca 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 30 grudnia 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. W decyzji zawarto pouczenie o przysługującym podatnikowi prawie do wniesienia odwołania, w terminie 14 dni od daty otrzymania decyzji. Decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 149 O.p. pełnoletniemu domownikowi - córce skarżącego w dniu 30 grudnia 2013 r. W dniu 14 stycznia 2014 r. skarżący nadał w urzędzie pocztowym odwołanie od ww. decyzji organu I instancji. Pismem z dnia 7 lutego 2014 r. wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Postanowieniem z dnia 5 marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 228 §1 pkt 2 i § 2 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej jako "O.p." stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Jednocześnie zaznaczył, że postanowieniem z dnia 5 marca 2014 r. odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego skarżący wywiódł skargę do Sądu pierwszej instancji. Nie zgodził się ze stanowiskiem organu, że termin do wniesienia odwołania powinien rozpocząć bieg od dnia 30 grudnia 2013 r. Jego zdaniem, fakt, że córka pozostaje z nim we wspólnym gospodarstwie domowym nie przesądza o tym, że przekazanie pisma córce jest równoznaczne z doręczeniem skarżącemu. Córka przekazała decyzję dopiero dnia następnego, tj. 31 grudnia 2013 r., i od tej daty powinien być liczony termin do wniesienia odwołania. Skarżący stwierdził, że nie może ponosić negatywnych następstw zaniedbania po stronie córki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

W zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarżący wyraził z gruntu chybiony pogląd, że o dacie doręczenia pisma stronie na podstawie art. 149 O.p. decyduje data jego otrzymania przez stronę, a nie domownika. Biorąc pod uwagę istotę doręczenia zastępczego Sąd wskazał, że w trybie art. 149 O.p doręczenia dokonuje się domownikowi, ale ze skutkiem dla strony. Prawidłowe doręczenie pisma domownikowi, w warunkach przewidzianych w art. 149 O.p., rozpoczyna bieg terminu, który jest z tym pismem związany, niezależnie od tego czy i kiedy pismo zostanie oddane adresatowi. W niniejszej sprawie, doręczenie decyzji nastąpiło w dniu 30 grudnia 2013 r., a w związku z tym, termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 13 stycznia 2014 r. Skarżący wniósł natomiast odwołanie w dniu 14 stycznia 2014 r. (data nadania pisma), a więc po upływie terminu do jego wniesienia. W konsekwencji, zasadnie organ odwoławczy wydał postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Sąd I instancji uznał za bezzasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu uzasadnienie postanowienia wskazuje, iż organ badał, czy w sprawie zostały spełnione przesłanki z art. 149 O.p.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący. Zarzucił w niej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 151 P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi przez Sąd i instancji w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że istnieją podstawy do uchylenia uprzednio wydanego postanowienia przez organ podatkowy albowiem organ ten dokonał wadliwych ustaleń faktycznych mających wpływ na treść rozstrzygnięć administracyjnych,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122,187 § 1 i 191 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie /niezastosowanie/ w sprawie tj. nie uwzględnienie skargi skarżącego z dnia 4 kwietnia 2014r. pomimo podstaw do stwierdzenia innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegającego na tym, iż Sąd I instancji dokonał wadliwej kontroli działalności administracji publicznej z uwagi na niewzięcie pod uwagę naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa podatkowego, które zobowiązywały ten organ do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a następnie jego oceny czy podnoszona przez skarżącego okoliczność dochowania terminu do wniesienia odwołania została udowodniona, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122 i 149 O.p.

poprzez niewłaściwe zastosowanie /niezastosowanie/ w sprawie tj. nie uwzględnienie skargi skarżącego z dnia 4 kwietnia 2014r. pomimo podstaw do stwierdzenia innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegającego na tym, iż Sąd I instancji pominął okoliczność, iż organ podatkowy co najmniej przedwcześnie uznał, iż w sprawie doszło do tzw. zastępczego doręczenia decyzji podatkowej, w sytuacji, gdy z wyjaśnień skarżącego wynikało, iż do odbioru przesyłki doszło w innych okolicznościach faktycznych, niż ustalił organ podatkowy.

Pełnomocnik skarżącego, działający z urzędu, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W przypadku oddalenie skargi kasacyjnej, wniósł o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu według norm przepisanych i oświadczył, iż opłaty nie zostały zapłacone w całości lub w części.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik podniósł m.inn, że Sąd I instancji nie dokonał wszechstronnego zbadania meritum sprawy, albowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie odniósł się do wszystkich elementów mających znaczenia dla uznania, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji w trybie art. 149 O.p., w świetle wszystkich twierdzeń skarżącego podanych w toku postępowania podatkowego i sądowoadministracyjnego. Zauważył, iż skarżący, w sposób dorozumiany, zakwestionował skuteczność doręczenia zastępczego, jak również okoliczności faktyczne z nim związane, w szczególności fakt, iż córka skarżącego odebrała przesyłkę w dniu 30 grudnia 2013r., a w rzeczywistości miało to miejsce w dniu 31 grudnia 2013r. Zdaniem pełnomocnika twierdzenia te mają swoje uzasadnienie w zgromadzonych aktach sprawy. W piśmie wyjaśniającym z dnia 7 lutego 2014r. skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie skarżący wskazał, iż decyzję otrzymał w dniu 31 grudnia 2013r. od córki, której pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej powiedzieli, że ma wpisać datę 30 grudnia 2013r. Tymczasem, według wyjaśnień skarżącego, pracownicy UKS przybyli do jego domu w dniu 31 grudnia 2013r. Świadkiem tej sytuacji była żona skarżącego. W związku z w/w wątpliwościami co do ustalonego stanu faktycznego, organ podatkowy winien dokonać zweryfikowania w/w twierdzeń, czego nie uczynił poprzestając wyłącznie na analizie zwrotnego potwierdzenia odbioru. Co więcej, wobec wskazania osób, córki i żony, które mogłyby przedstawić inną wersję wydarzeń, niż wynikająca wyłącznie z dokumentów, organ winien przeprowadzić dowód z przesłuchania tych osób, pomimo tego, iż formalnie takowy wniosek nie został przez skarżącego złożony. Powyższe twierdzenia skarżący zamierzał zweryfikować także poprzez zeznania świadków — pracowników UKS, którzy dokonali czynności doręczenia, co wynika z punktu 3 pisma wyjaśniającego z dnia 7 lutego 2014r. Dopiero po przeprowadzeniu w/w dowodów i weryfikacji twierdzeń skarżącego, można by przyjąć, iż organ podatkowy dokonał pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, jak również całościowego jego rozpatrzenia, do czego jest zobowiązany na podstawie art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. Pelnomocnik wyjaśnił, iż według twierdzeń skarżącego, projekt skargi przygotowywała mu inna osoba, która niewłaściwie opisała stan faktyczny sprawy, w szczególności wskazała, iż M. S. odebrała przesyłkę 30 grudnia 2013r. i przekazała ją skarżącemu następnego dnia tj. w dniu 31 grudnia 2013r., co nie jest zgodne z prawdą. Skarżący nie zweryfikował treści skargi w tym zakresie.

Pełnomocnik podniósł ponadto, że zgodnie z art. 149 O.p., w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Wbrew stanowisku Sądu I instancji ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, iż córka skarżącego podjęła się oddania pisma adresatowi. Ze zwrotnego poświadczenia odbioru wynika jedynie, iż M. S. złożyła podpis potwierdzający odbiór przesyłki. Zdaniem pełnomocnika skarżącego jeżeli osoba wskazana w przepisie art. 149 O.p. nie podejmie się oddania pisma adresatowi, doręczenie nie może być uznawane za skuteczne. Niezbędne jest, aby okoliczność podjęcia się oddania pisma była możliwa do udowodnienia. Służyć temu powinno pokwitowanie odbioru z odpowiednią adnotacją, zawierającą zobowiązanie się do oddania pisma adresatowi. Tylko w taki sposób doręczenie może mieć pewny charakter. Tym samym co najmniej prawdopodobne jest stanowisko skarżącego, iż brak wiarygodnych dowodów na to, iż jego córka podjęła się oddania przesyłki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skrżącego na rzecz organu kosztów postępowania w tym kosztów zastepstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna polega oddaleniu, gdyż zawarte w niej zarzuty okazały się niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu (art. 183 § 1 i 2 P.p.s.a.).

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia przez WSA wskazanych w niej przepisów. Słusznie Sąd I instancji uznał, że organ podatkowy podjął wszelkie działania aby wyjaśnić stan faktyczny, zebrał i wszechstronnie rozpatrzył cały materiał dowodowy i na tej podstawie doszedł do wniosku, że skarżący nie dochował terminu do złożenia odwołania. Merytoryczna ocena podniesionych zarzutów nie może w rozpoznawanej sprawie prowadzić do zakwestionowania prawidłowości wyniku kontroli sądowoadministracyjnej przeprowadzonej w niniejszej sprawie przez WSA w Olsztynie. Sąd ten trafnie uznał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z 30 grudnia 2013 r. została skutecznie doręczona skarżącemu w trybie zastępczym w dniu 30 grudnia 2013r. Odwołanie wniesiono natomiast 14 stycznia 2014r r., a więc po terminie do jego wniesienia, który upłynął w dniu 13 stycznia 2014r. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zaprezentowaną w wyroku Sądu pierwszej instancji ocenę, że skarżący nie obalił domniemania doręczenia decyzji w dniu 30 grudnia 2013r. Dopiero w skardze kasacyjnej skarżący zakwestionował nie tylko skuteczność doręczenia zastępczego ale również okoliczności faktyczne z nim związane, twierdząc, że do doręczenia decyzji córce przez pracowników organu nie doszło w dniu 30 grudnia 2013r, a w dniu 31 grudnia 2013 r. Z uwagi na fakt, iż skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania powyższe stwierdzenia skargi kasacyjnej wskazują na ich wewnętrzną sprzeczność. Brak jest bowiem podstaw domagania się przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, przy jednoczesnym twierdzeniu, że odwołanie to zostało złożone w terminie, gdyż decyzja została skarżącemu doręczona w innej dacie, niż przyjął organ podatkowy w tej sprawie.

W tych okolicznościach niewiarygodne jest twierdzenie pełnomocnika skarżącego sformułowane w skardze kasacyjnej, ze opisany w skardze stan faktyczny był niezgodny z prawdą, a zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisów art. 145 pkt 1 lic P.p.s.a. w zw. z art. 3 par 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art.187 § 1 i art. 191 O.p. nie mógł zostać uwzględniony.

Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122 i 149 O.p. Należy przyznać racje Sądowi I instancji, iż w samej konstrukcji doręczenia do rąk domownika pisma przeznaczonego dla strony tkwi założenie, że w sytuacji objętej hipotezą powołanego przepisu dopuszczalne jest pozostawienie korespondencji zamiast bezpośrednio adresatowi innej osobie będącej domownikiem gotowym do dalszego przekazania pisma podmiotowi nieobecnemu w mieszkaniu. Przy czym, co należy podkreślić, zobowiązanie to następuje już z momentem przyjęcia pisma przez dorosłego domownika i złożenia czytelnego podpisu na potwierdzeniu odbioru. W świetle treści art. 149 O.p. brak jest podstaw, aby twierdzić, że odbierający pismo domownik musi złożyć oświadczenie, że zobowiązuje się oddać pismo adresatowi. Jak przyjmuje się w orzecznictwie, jeżeli dorosły domownik nie odmawia przyjęcia przesyłki, to oznacza, że podjął się on doręczenia tej przesyłki adresatowi.

Z przedstawionych wyżej względów uznając, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a. skargę tę oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a., w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490). Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł o przyznaniu pełnomocnikowi skarżącego z urzędu wynagrodzenia za wykonaną pomoc prawną, gdyż wynagrodzenie to należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.), przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w art. 258-261 P.p.s.a.