Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1579/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 26 września 2016 r., nr [...], [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2010 roku oraz za listopad 2010 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 16 września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 24 czerwca 2016 r., którą stwierdzono, iż nie wystąpiły przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej jako: O.p.) oraz odmówiono uchylenia w całości decyzji ostatecznej z 12 listopada 2015 r., nr [...] określającej skarżącemu A.B. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2010 r. oraz kwotę podatku do zapłaty za listopad 2010 r.

Stan sprawy jest następujący: postanowieniami z 30 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowej (dalej jako: Naczelnik US, organ I instancji) wszczął wobec skarżącego z urzędu postępowania w sprawie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za okres od II do IV kwartału 2010 r. oraz za listopad 2010 r. w związku z wystawieniem 1 listopada 2010 r. faktury, do której zastosowanie ma art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej jako: u.p.t.u.). Postanowienia te zostały zaadresowane i wysłane skarżącemu na adres: G., ul. [...]. Po dwukrotnym awizowaniu przez Urząd Pocztowy, 19 lutego 2015 r. zostały zwrócone do nadawcy z adnotacją poczty "nie podjęto w terminie". Postanowienia te organ uznał za doręczone zastępczo 17 lutego 2015 r.

Następnie Naczelnik US decyzją z 12 listopada 2015 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od II do IV kwartału 2010 r., w tym kwotę podatku do zapłaty, wynikającą z faktury wystawionej 1 listopada 2010 r.

Decyzja ta została wysłana skarżącemu na adres: G., ul. [...]. Po dwukrotnym awizowaniu przez Urząd Pocztowy, została zwrócona do nadawcy z adnotacją poczty "nie podjęto w terminie". Decyzja ta została uznana za doręczoną zastępczo w trybie art. 150 O.p. 30 listopada 2015 r. i wobec niewniesienia odwołania stała się ostateczna.

Pismem z 13 kwietnia 2016 r. pełnomocnik skarżącego wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika US w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. oraz uchylenie tej decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy, z uwzględnieniem okoliczności przedawnienia zobowiązań podatkowych. W ocenie pełnomocnika zobowiązania skarżącego z tytułu VAT przedawniły się, gdyż postępowanie zostało wszczęte po upływie 5 lat od daty wykreślenia wpisu skarżącego z ewidencji działalności gospodarczej i wykreśleniu go z ewidencji podatkowej. W dalszej części pełnomocnik podniósł, że organ I instancji nie zapewnił skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu podatkowym a skarżący nie brał w nim udziału nie z własnej winy. W toku postępowania cała korespondencja była bowiem wysyłana na ostatni znany organowi adres skarżącego (podany przez niego w dokumentach rejestracyjnych), pod którym skarżący od wielu lat nie przebywał. Z tych względów – w ocenie pełnomocnika – doręczenia zastępcze nie mogą być uznane za prawnie skuteczne i zapewniające możliwość czynnego udziału w postępowaniu.

Postanowieniem z 11 maja 2016 r. wznowił postępowanie w zakresie objętym złożonym wnioskiem. Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego Naczelnik US decyzją z 24 czerwca 2016 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z 12 listopada 2015 r.

Organ I instancji wskazał, że przed wszczęciem postępowania w sprawie określenia skarżącemu wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług podjął czynności zmierzające do ustalenia aktualnego miejsca zamieszkania skarżącego oraz innych danych umożliwiających nawiązanie z nim kontaktu, zaś w toku postępowania zapewniono skarżącemu czynny w nim udział. W tym celu korespondencję do skarżącego wysyłał na wszystkie adresy, jakimi dysponował, tj. G., ul. [...]; G., ul. [...], K., ul. [...]; występował do ZUS, Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych w Warszawie, Wydziału Udostępniania Danych CPD MSW w Warszawie oraz D.R. (byłego pracodawcy skarżącego) celem pozyskania informacji o aktualnym adresie zamieszkania skarżącego; monitorował także dane adresowe we wszystkich dostępnych organom podatkowym systemach informatycznych.

Zdaniem organu I instancji D. R., będąca pracodawcą skarżącego w roku 2014 r. oraz zamieszkująca od 19 marca 2014 r. pod adresem: G., ul. [...], tj. adresem wskazanym przez pełnomocnika skarżącego jako obecne miejsce jego zamieszkania, miała możliwość przekazania skarżącemu informacji o tym, że urząd skarbowy poszukuje z nim kontaktu. Organ zwrócił uwagę, że skarżący upoważnił D. R. do likwidacji prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która w informacji VAT-Z jako adres zamieszkania skarżącego wskazała: G., ul. [...]. Zgłoszenie aktualizacyjne w tym zakresie nie zostało złożone.

Z tych przyczyn Naczelnik US stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Całą korespondencję, w tym także decyzję wymiarową, wysyłaną do skarżącego na jego niezaktualizowany adres należało uznać za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 O.p.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązań skarżącego określonych decyzją ostateczną Naczelnik US, powołując się na art. 70 § 6 pkt 1 O.p., wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych został zawieszony z chwilą zawiadomienia skarżącego o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, tj. z 25 listopada 2015 r.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości. Organowi I instancji pełnomocnik zarzucił naruszenie:

1/ art. 240 § 1 pkt 4 O.p. poprzez odmowę wznowienia postępowania podatkowego przy zaistnieniu wszystkich przesłanek określonych tym przepisem;

2/ art. 150 O.p. poprzez uznanie za skutecznie doręczone skarżącemu wezwań i decyzji wymiarowej, mimo niespełnienia przez operatora pocztowego wymogów określonych tym przepisem, w tym również braku adnotacji o przyczynie niedoręczenia adresatowi przesyłek.

Pełnomocnik zwrócił uwagę, że obowiązek udowodnienia, że strona nie brała udziału w postępowaniu z własnej winy ciąży na organie podatkowym. W niniejszej sprawie skarżący wykazał, że od wielu lat przed wszczęciem postępowania podatkowego nie przebywał pod adresem wskazanym zarówno w ewidencji działalności gospodarczej, jak i podatkowej, a także, że nie miał obowiązku informowania organu podatkowego o swoim aktualnym miejscu zamieszkania z uwagi na fakt, że wszczęcie postępowania w tej sprawie nastąpiło po upływie 5 lat od daty wykreślenia wpisu skarżącego z ewidencji działalności i zamknięcia przez organ podatkowy obowiązku podatkowego

W ocenie pełnomocnika nie można przyjąć, że postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, wezwania skarżącego do przedłożenia ewidencji prowadzonych dla potrzeb rozliczenia VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, dokumentów źródłowych dotyczących nabyć oraz dostaw towarów i usług, wyciągów bankowych, potwierdzeń zapłaty KP, ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz decyzji wymiarowej zostały skarżącemu skutecznie doręczone zastępczo. Pełnomocnik podniósł, że doręczenie zastępcze można uznać za skuteczne wówczas, gdy zachodzi niemożność doręczenia na zasadach określonych w art. 148 § 1 i art. 149 O.p. Warunkiem zastosowania art. 150 O.p. jest faktyczne zamieszkiwanie adresata pod wskazanym adresem (gdy miejsce zamieszkania adresata nie budzi wątpliwości) a nie – jak miało to miejsce w niniejszej sprawie – niemożność doręczenia w inny sposób przewidziany w ustawie.

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako: Dyrektor IS, organ odwoławczy) zaskarżoną decyzją z 16 września 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącego określonych ostateczną decyzją wymiarową. Powołując się na art. 70 § 1 O.p. wskazał, że zobowiązanie podatkowe za okres od II do III kwartału 2010 r. oraz za listopad 2010 r. przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2015 r., zaś za IV kwartał 2010 r. – z dniem 31 grudnia 2016 r. Jednak terminy te – zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. – uległy zawieszeniu i nie rozpoczęły dalszego biegu na skutek wszczęcia postępowania karno-skarbowego, o czym skarżący został zawiadomiony przed ich upływem, tj. 25 listopada 2015 r. Terminy te nie zaczęły biec na nowo, gdyż postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone.

Następnie Dyrektor IS przeszedł do oceny, czy organ I instancji, po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, zasadnie odmówił uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej, gdyż w sprawie nie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że wznowienie postępowania na ww. podstawie ma miejsce wówczas gdy strona nie uczestniczyła w postępowaniu z własnej winy. Istotny jest zatem brak zawinienia strony postępowania. Niezawiniony brak udziału w postępowaniu ma miejsce, gdy strona nie została dopuszczona do postępowania (lub jego części, albo też poszczególnych czynności) z powodu błędu proceduralnego, jakiego dopuścił się organ prowadzący postępowanie. Może to nastąpić m.in. w wyniku niezawiadomienia strony o przeprowadzanych dowodach, o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, czy też zapoznania się z całokształtem zebranego materiału dowodowego.

Dyrektor IS wskazał, że rozliczenie zobowiązania w podatku od towarów i usług opiera się na zasadzie samoobliczenia. Natomiast organy podatkowe, aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania, mają prawo zweryfikować deklaracje podatnika i określić zobowiązanie w innej wysokości. Stosownie do art. 112 u.p.t.u. podatnik – aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania – ma obowiązek posiadania dokumentów, na podstawie których złożył deklarację podatkową. Z obowiązku tego nie zwalnia podatnika likwidacja działalności gospodarczej i wykreślenie wpisu z ewidencji. O możliwości weryfikacji rozliczenia przez organ podatkowy nie decyduje zatem data zakończenia działalności a upływ terminu przedawnienia zobowiązania. Skarżący winien był się zatem liczyć z możliwością doręczania korespondencji urzędowej i powinien był zadbać o to, aby organ podatkowy dysponował jego aktualnym adresem zamieszkania, także po zakończeniu wykonywania działalności gospodarczej i wykreśleniu wpisu z ewidencji.

Zdaniem Dyrektora IS zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że istniały podstawy do wysyłania korespondencji na adres wskazany przez skarżącego w dokumentach rejestrowych (wniosek EDG-1, zgłoszenie VAT-R, zgłoszenie VAT-Z i NIP-3, zawiadomienie EDG-1), tj. G., ul. [...] i uznania jej za doręczoną w trybie art. 150 O.p. Od czasu wpływu do organu I instancji ww. dokumentów skarżący nie dokonał bowiem zgłoszenia aktualizacyjnego w tym zakresie. Dyrektor IS podkreślił przy tym, że Naczelnik US nie poprzestał na informacjach wynikających z dokumentów rejestracyjnych skarżącego, lecz uwzględniając okoliczność, iż od czasu wykreślenia wpisu skarżącego z ewidencji działalności gospodarczej minęły około 4 lata, przed wszczęciem postępowania podatkowego w ramach czynności sprawdzających podjął czynności zmierzające do ustalenia aktualnego miejsca zamieszkania skarżącego. Dyrektor IS wskazał, że w tym celu Naczelnik US: (-) sprawdził otwarte dla skarżącego obowiązki podatkowe i ustalił, że od 1 listopada 2010 r. skarżący ma otwarty obowiązek w podatku dochodowym od osób fizycznych w Urzędzie Skarbowym w G.; (-) zweryfikował, czy skarżący występuje jako jedna ze stron czynności w związku z dokonywanymi czynnościami majątkowymi; (-) za pomocą portalu LEX wyszukał powiązania skarżącego z osobami prawnymi i ustalił, że na 28 października 2014 r. skarżący był jedynym udziałowcem i równocześnie Prezesem Zarządu A Sp. z o. o., ul. [...]; (-) zwrócił się do Wydziału Udostępniania Danych CPD MSW w Warszawie o podanie aktualnego: adresu zameldowania na pobyt stały skarżącego, adresu zameldowania na pobyt czasowy trwający ponad 3 miesiące oraz adresu zamieszkania i uzyskał informacje, że skarżący w okresie od 12 sierpnia 2003 r. do 3 kwietnia 2008 r. był zameldowany w B. przy ul. [...] w okresie od 30 kwietnia 2012 r. do 19.02.2013 r. był zameldowany w G. przy ul. [...] – aktualne miejsce zamieszkania/zameldowania skarżącego nie zostało ustalone; (-) wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w G. o udostępnienie aktualnych danych osobowych, w szczególności adresu skarżącego, wskazanie aktualnego płatnika składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne skarżącego, udzielenie informacji, czy skarżący jest aktualnie zgłoszony jako płatnik składek i ustalił, że skarżący jest zgłoszony do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego z tytułu umowy o pracę przez płatnika "[...]" D.R., był zgłoszony do ubezpieczeń społecznych i do ubezpieczenia zdrowotnego do 31 października 2010 r. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (ul. [...], 81-331 G.), ZUS dysponuje jedynie adresem: G., ul. [...] jako adresem zameldowania i do korespondencji skarżącego; (-) zwrócił się do D. R. o podanie aktualnego adresu zamieszkania skarżącego oraz innych danych kontaktowych takich jak: numer telefonu, adres e-mail, która jako adres zamieszkania skarżącego podała: G., ul. [...], nie podając przy tym innych danych pozwalających na kontakt ze skarżącym oraz poinformowała, iż skarżący rozwiązał umowę o świadczenie usług z jej firmą z 30 listopada 2014 r. z zachowaniem jednomiesięcznego okresu wypowiedzenia i nie świadczy usług od 31 grudnia 2014 r.; (-) zwrócił się do Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych z zapytaniem, czy skarżący figuruje jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, lub użytkownik wieczysty w elektronicznej bazie ksiąg wieczystych i ustalił, że na 22 maja 2015 r. skarżący nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych.

Z powyższego wynika, że Naczelnik US podejmując czynności zmierzające do ustalenia jego aktualnego miejsca zamieszkania zapewnił skarżącemu czynny udział w postępowaniu podatkowym. W toku postępowania Naczelnik US wykorzystał wszystkie adresy skarżącego, jakimi dysponował, jednak pod żadnym z nich skarżący nie podjął korespondencji. Nadto, przed wysyłką pism do skarżącego Naczelnik US sprawdzał dane w systemach informatycznych celem pozyskania informacji w zakresie aktualnego miejsca zamieszkania skarżącego.

Zdaniem Dyrektora IS ustalone okoliczności nie potwierdzają więc twierdzeń pełnomocnika, że skarżący nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy. Wobec braku aktualizacji danych adresowych przez skarżącego Naczelnik US prawidłowo przyjął, że adres wskazany przez niego w dokumentach rejestracyjnych był adresem aktualnym.

Skarżący powyższą decyzję zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, żądając jej uchylenia oraz uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie:

1/ art. 240 § 1 pkt 4 O.p. przez jego błędną wykładnię i uznanie, że w sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania w nim wymieniona. W ocenie pełnomocnika korespondencji wysłanej do skarżącego w toku postępowania podatkowego nie można uznać za skutecznie doręczoną zastępczo, gdyż doręczenia nie spełniają wymogów, o których mowa w art. 150 O.p., w tym brak jest adnotacji o przyczynie niedoręczenia przesyłek skarżącemu. Zdaniem autora skargi organy nie wykazały, że skarżący nie brał udziału w postepowaniu podatkowym z własnej winy. O braku winy skarżącego świadczy zaś fakt, że od wielu lat przed wszczęciem postepowania podatkowego nie zamieszkiwał on pod adresem wskazanym w dokumentach rejestracyjnych. Skarżący zaś nie miał obowiązku zawiadamiania organu podatkowego o aktualnym miejscu swojego zamieszkania;

2/ art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przez nieuwzględnienie treści art. 44 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 186 ze zm., dalej jako: k.k.s.). W ocenie pełnomocnika skarżący nie został skutecznie zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Nadto, w niniejszej sprawie zachodzi przedawnienie karalności, co skutkuje przedawnieniem zobowiązań podatkowych skarżącego.

Pełnomocnik wskazał także, że podniesione w odwołaniu zarzuty oraz przedstawiona w nim argumentacja stanowią integralną część skargi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz powielając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wbrew podniesionym w niej zarzutom w postępowaniu wznowieniowym przeprowadzonym przez organy podatkowe nie występują uchybienia, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zaskarżona decyzja jest zgodna z przepisami prawa.

Najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut przedawnienia zobowiązań skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług, których wysokość została określona decyzją ostateczną z 12 listopada 2015 r. Zdaniem pełnomocnika skarżącego termin przedawnienia tych zobowiązań upłynął, gdyż skarżący nie został skutecznie zawiadomiony o zawieszeniu tego terminu – organ podatkowy nieprawidłowo uznał, że zawiadomienie zostało skutecznie doręczone skarżącemu na adres, pod którym skarżący od 4 lat nie zamieszkiwał. Dyrektor IS zaś prezentuje stanowisko odmienne wywodząc, że termin ten został zawieszony w związku z wszczęciem przeciwko skarżącemu postępowania o przestępstwa skarbowe, o czym skarżący został zawiadomiony pismem z 25 listopada 2015 r. Zawiadomienie to – zdaniem Dyrektora IS – zostało skarżącemu skutecznie doręczone w trybie art. 150 O.p.

W ocenie Sądu, aby stwierdzić, czy zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącego jest zasadny w pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię skuteczności doręczenia zawiadomienia skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

Sąd nie podziela argumentacji skargi, że skarżący, który zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej oraz czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jego wpis został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej nie był zobowiązany do informowania organów podatkowych o swoim aktualnym miejscu zamieszkania.

Pełnomocnik skarżącego zdaje się nie zauważać, że na dzień 28 października 2014 r. skarżący był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (od 1 listopada 2010 r., tj. od dnia zaprzestania wykonywania przez niego działalności gospodarczej, co wynika z akt rejestracyjnych), dla którego właściwym był Naczelnik US (k. 243 akt I instancji). W dokumentach rejestracyjnych, tj. zgłoszeniu o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT (VAT-Z) oraz zgłoszeniu identyfikacyjnym osoby nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej (NIP-3), złożonych 28 października 2010 r. w Drugim Urzędzie Skarbowym w G. jako adres zamieszkania skarżącego wskazano: G., ul. [...] (k. 16-17 akt rejestracyjnych). Podkreślić w tym miejscu należy, że druk NIP-3 w części B.4. dotyczącej adresu miejsca zamieszkania zawiera wyjaśnienie, że na podstawie tego adresu określa się właściwość naczelnika urzędu skarbowego w sprawach ewidencji; adres ten jest równocześnie adresem do korespondencji.

Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera m.in. adres miejsca zamieszkania oraz adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy (art. 5 ust. 2 tej ustawy).

Tego obowiązku skarżący nie dopełnił, mimo że jak podnosi od czasu zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej nie przebywał pod adresem, który podał w dokumentach rejestracyjnych, w szczególności w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-3.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik US, na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 1 pkt 6 O.p., zawiadomił skarżącego, iż z 25 listopada 2015 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania skarżącego z VAT za okres od II do IV kwartału 2010 r. w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwa skarbowe, których podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem tych zobowiązań (k. 4 akt II instancji). Zawiadomienie to zostało wysłane skarżącemu na adres wskazany przez niego w dokumentach rejestracyjnych, tj. G., ul. [...]. Z adnotacji sporządzonych na potwierdzeniu odbioru wynika, że po dwukrotnym awizowaniu (26 listopada i 4 grudnia 2015 r.), 14 grudnia 2015 r. przesyłka została zwrócona nadawcy z adnotacją poczty "nie podjęto w terminie" (k. 5 akt II instancji).

Z powyższego wynika, iż przesłanki przewidziane w art. 150 O.p., decydujące o skuteczności doręczenia dokonywanego w tym trybie, zostały spełnione. Pismo zostało złożone na okres 14 dni w placówce pocztowej, a o pozostawieniu przesyłki umieszczono w skrzynce pocztowej adresata stosowne zawiadomienie.

Zawiadomienie to należy zatem uznać za skutecznie doręczone zastępczo 11 grudnia 2015 r.

Wracając do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego określonego decyzją ostateczną należy wskazać, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2010 r. oraz za listopad 2010 r. (podatek do zapłaty z faktury VAT wystawionej 1 listopada 2010 r. określony na postawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.) przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2015 r. Natomiast zobowiązanie za IV kwartał 2010 r. – z dniem 31 grudnia 2016 r.

Wbrew twierdzeniom autora skargi termin ten uległ zawieszeniu w związku z wszczęciem przeciwko skarżącemu postępowania o przestępstwa skarbowe i – co zostało przesądzone – skutecznym zawiadomieniu o tym fakcie skarżącego przed upływem terminu przedawnienia tych zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia art. 44 k.k.s. – przedawnienia karalności przestępstwa, o którego popełnienie skarżący został oskarżony Sąd wyjaśnia, że nie jest właściwy do jego oceny. Zarzut ten może zostać podniesiony w toczącym się przeciwko skarżącemu postępowaniu karno-skarbowym a nie w postępowaniu przed sądem administracyjnym.

W tym stanie sprawy Sąd za chybiony uznał zarzut skargi dotyczący przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącego określonych decyzją ostateczną.

Przechodząc do istoty sprawy należy wskazać, że przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest zgodność z obowiązującym prawem decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej, po wznowieniu postępowania.

Wznowienie postępowania jest trybem nadzwyczajnym, którego celem jest umożliwienie ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym dotknięte było kwalifikowaną wadą procesową, wymienioną w art. 240 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji, gdyż nie jest kontynuacją postępowania zwykłego. Podstawą uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej jest stwierdzenie przez organ podatkowy istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Jedną z nich jest niezawinione nieuczestniczenie strony w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.). Do wznowienia postępowania niewystarczające jest zatem stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest też wykluczenie zawinienia strony.

Zasadniczą kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zatem stwierdzenie, czy skarżący nie brał udziału w postępowaniu podatkowym bez własnej winy.

Z akt sprawy wynika, że zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za okres od II do IV kwartału 2010 r. oraz za listopad 2010 r. w związku z wystawieniem 1 listopada 2010 r. faktury, do której zastosowanie ma art. 108 ust. 1 u.p.t.u., jak i decyzja określająca skarżącemu wysokość zobowiązania w VAT, zostały doręczone w trybie zastępczym określonym w art. 150 O.p. na adres: G., ul. [...]. Taki bowiem adres zamieszkania skarżącego, na dzień wysłania przesyłek zawierającej zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania, jak i decyzję kończącą te postępowania, wynikał z danych aktualizacyjnych posiadanych przez organ. Taki też adres zamieszkania – o czym była już mowa powyżej – wskazała sama strona w dokumentach rejestracyjnych VAT-Z i NIP-3.

Wbrew zarzutom skargi przesłanki przewidziane w art. 150 O.p., decydujące o skuteczności doręczenia dokonywanego w tym trybie, zostały spełnione. Pisma (postanowienia o wszczęciu i decyzja) złożone zostały na okres 14 dni w placówce pocztowej, a o pozostawieniu przesyłek umieszczono w skrzynce pocztowej adresata stosowne zawiadomienia (k. 3 i 215 akt I instancji).

Kwestia skuteczności doręczeń skarżącemu korespondencji na adres: G., ul. [...] w trybie zastępczym wobec braku zgłoszenia aktualizacyjnego była już przedmiotem rozważań Sądu w części dotyczącej prawidłowości doręczenia skarżącemu zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu VAT za 2010 r. Stanowisko Sądu w tym zakresie pozostaje aktualne w odniesieniu do doręczeń skarżącemu postanowień o wszczęciu postępowania, wezwań i decyzji wymiarowej w związku z czym nie będzie przez Sąd powtarzane.

Na marginesie Sąd zauważa, że Naczelnik US przed wszczęciem postępowania podatkowego (w ramach czynności sprawdzających) i w jego toku podjął szereg czynności mających na celu ustalenie aktualnego miejsca zamieszkania skarżącego. Czynności te zostały powołane w części historycznej uzasadnienia oraz w sposób szczegółowy opisane zarówno w decyzji Naczelnika US (str. 3-4), jak i w zaskarżonej decyzji (str. 9-10). Działania organu podatkowego okazały się bezskuteczne. W tej sytuacji Naczelnik US, prowadząc postępowanie podatkowe nie mógł kierować korespondencji do skarżącego na inny adres niż na adres wskazany przez niego w zgłoszeniu NIP-3 i VAT-Z.

Reasumując, skoro skarżący nie dopełnił ustawowego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników i nie poinformował właściwych organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, to nie może skutecznie podnosić, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym (por. wyroki NSA z 13 września 2016 r., II FSK 2297/14; z 4 września 2015 r., II FSK 1757/13; z 2 lipca 2015 r., II FSK 1419/13; z 12 marca 2015 r., II FSK 265/13; wyrok WSA w Warszawie z 17 września 2007 r., III SA/Wa 494/07; wyrok WSA w Gdańsku z 21 września 2010 r., I SA/Gd 817/09; publ. na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd zauważa także, że skarżący nie powołał żadnych okoliczności i zdarzeń, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły mu udział w postępowaniu podatkowym i świadczyłyby o braku jego zawinienia.

Prawidłowo zatem, wbrew zarzutom skargi, Dyrektor IS uznał, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.