Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 565/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-10-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 51 par. 1, art. 116 par. 1, 2,4, art. 107 par. 2 pkt 2, art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, art. 210, art. 123 par. 1 par. 2, art. 21 par. 3, art. 59 par. 1 pkt 3, art. 123, art. 21 par. 1 pkt 1, art. 5, art. 4, art. 64 par. 1, art. 21 par. 3, a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3, art. 145 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 6 ust. 7
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 195 par. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący WSA Roman Wiatrowski (spr.) Sędziowie WSA Karol Pawlicki WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr.sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2009r. sprawy ze skarg D. I. i J. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ R.Wiatrowski /-/ K.Nikodem


UZASADNIENIE

ISA/Po 565/09

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z dnia [...] określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu w 2002 r. Adresatem ww. decyzji i podmiotem zobowiązanym do zapłaty wynikającego z niej zobowiązania była Spółka z o.o. " P." z siedzibą w P., ul. [...] (zwana dalej Spółką).

Spółka nie uiściła wynikających ze zobowiązań podatków a postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne w całości ( m.in. podatnik wyprowadził się bez podania nowego adresu). Na mocy art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) należności w łącznej kwocie [...] zł stały się zaległością podatkową.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniami z dnia [...] wszczął postępowanie wobec J. D. oraz D.I. celu objęcia tych osób odpowiedzialnością za zobowiązania zarządzanej przez nich Spółki .

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...]r. orzekł o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki w łącznej wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę wynikającymi z wcześniejszych decyzji. Decyzja została doręczona odpowiednio: D. I. w dniu [...]r. i J. D. dniu [...]

W uzasadnieniu decyzji organu I instancji stwierdzono, że w toku prowadzonego postępowania przez organ celny I instancji ustalono, iż J.D. i D.I. sprawowali funkcję członków zarządu w okresie od dnia[...]r.. Oznacza to, iż pełnili oni obowiązkowi członków zarządu w czasie, w którym powstały dochodzone egzekucjami zobowiązania. Prowadzona egzekucja administracyjna mimo wyczerpania wszystkich możliwych sposobów dotyczących całego majątku Spółki, nie doprowadziła do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Strony postępowania nie złożyły wniosku o upadłość spółki, nie wskazały również mienia umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowej.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 116 § 1 i 2 oraz 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (akcyjnej) oraz odsetki od tych zaległości, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli:

- egzekucja z majątku spółki stała się bezskuteczna,

- członek zarządu pełniący tę funkcję w czasie powstania zobowiązania podatkowego, nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe

- ani też nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych.

Pismami z dnia [...]r. (nadanymi [...]r.) obaj skarżący wnieśli odwołania od powyższej decyzji domagając się jej uchylenia. Strony zarzuciły przede wszystkim, iż wydana decyzja dotyczy 64 innych decyzji podczas, gdy wszczęcie dotyczyło tylko jednego zgłoszenia celnego, czym naruszono ogólne zasady postępowania, w szczególności art. 120, 121 i 122 oraz 187 Ordynacji podatkowej, a ponadto brak właściwego i rzetelnego uzasadnienia faktycznego, co z kolei narusza przepis art. 210 tejże ustawy.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w P. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki wynikające z wymienionych tam decyzji organu celnego I instancji oraz utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki wynikające z decyzji organu celnego I instancji z dnia[...] ., z dnia [...] r., z dnia [...]r., z dnia [...]r.

Skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...]r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług wnieśli D. I. oraz J.D.. Sprawy z obu skarg zostały połączone zarządzeniem z dnia 04 sierpnia 2009r.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili naruszenie:

- prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 116 §1, §2 i §4 Ordynacji w zakresie niewłaściwego zastosowania normy prawnej co do podmiotu zobowiązanego;

- naruszenie prawa procesowego: art. 123 §1 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie stronie postępowania czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

W konsekwencji strony wnosiły o uchylenie decyzji organu celnego II instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki wynikające z decyzji organu I instancji oraz obciążenie Dyrektora Izby Celnej kosztami postępowania.

Skarżący zarzucili, iż organy celne błędnie przyjęły, że to J. D., który zbył udziały w spółce (co znajduje odbicie w KRS - zmiana danych z [...]r.) odpowiada za zaległości podatkowe, pomimo, iż decyzje Naczelnika Urzędu Celnego zostały wydane dopiero w 2005 r.

Strony podnoszą też okoliczność, iż w czterech decyzjach wymiarowych organ I instancji nie dokonał określenia, lecz jedynie obliczenia kwoty podatku od towarów i usług i nie zawarł tych danych w sentencjach decyzji, lecz w ich załącznikach. Skarżący stawiają więc pod wątpliwość czy cztery decyzje wymiarowe określają wysokość zobowiązania podatkowego, zgodnie z treścią art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej i czy w zakresie podatku od towarów i usług mogły one określać wysokość zobowiązania podatkowego dla Spółki i w konsekwencji dla były członków zarządu tej Spółki.

Skarżący w skargach wskazali także na to że organ celny – każdorazowo – po objęciu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu, przyjmował od Spółki zabezpieczenia na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych i to w kwocie wyższej aniżeli wskazane w zgłoszeniach celnych kwoty długu celnego i podatku VAT. W konsekwencji, według stron skarżących, organ celny mógł doprowadzić do wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 59 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez potrącenie wymagalnych kwot podatku VAT.

Ponadto z zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisu art. 123 Ordynacji podatkowej w zakresie niezapewnienia stronie prawa do czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Jak podkreślają skarżący w dniu [...]r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu przeniesienia odpowiedzialności za powstałe zobowiązania podatkowe członków zarządu Spółki. D. I. podnosi, że korespondencja została wysłana na poprzedni adres zamieszkania skarżącego, tzn. [...] ul.[...], a on wymeldował się z tego miejsca w dniu [...]r. Również J. D. w swojej skardze podnosi, że korespondencja do niego była wysłana na poprzedni adres zamieszkania tzn. [...], ul. [...]. Skarżący natomiast wymeldował się z tego miejsca w dniu [...]r.

Tak więc, skarżący podnoszą, że całość korespondencji kierowanej przez organ I instancji od dnia wszczęcia postępowania tj. [...] do listopada [...]r. nie została im doręczona, w wyniku czego nie byli świadomi toczącego się postępowania którego byli stroną. Pierwszą otrzymaną korespondencją, jaką skarżący otrzymali, było postanowienie z dnia [...] r. w sprawie wyznaczenia 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się odnośnie materiału dowodowego zebranego w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki.

Skarżący zauważają także, że nie są im znane powody przekazania treści zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. do wiadomości I Urzędowi Skarbowemu w G.

Dyrektor Izby Celnej w P. wniósł o oddalenie obu skarg i podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Z art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Biorąc powyższe kryteria pod uwagę Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Wobec powyższego skargi należało oddalić.

Skargi okazały się nieuzasadnione, ponieważ w rozpoznawanej sprawie organy celne prawidłowo ustaliły i zinterpretowały przepisy dotyczące odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki.

Instytucja odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika ma na celu umożliwienie wierzycielowi egzekwowanie należności podatkowej w określonych prawem sytuacjach, także od podmiotów innych niż pierwotni dłużnicy. Wynika z tego, że osoby trzecie odpowiadają za cudze długi i jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publiczno-prawne przed unikaniem odpowiedzialności przez podatników, płatników, inkasentów. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone zostały w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej ustawy za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości,

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazał mienia spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Z § 2 ww. przepisu wynika, iż odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu w brzmieniu obowiązującym w [...]r.

Zatem w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o. o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (podobnie w wyroku NSA z dnia

6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93).

Bezspornym jest, że w okresie powstania zobowiązania podatkowego w [...] r. J. D. i D. I. pełnili funkcję członków zarządu. Bez znaczenia jest tutaj - co podnoszą skarżący – że postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania wobec Spółki "P." nie zostało zakończone w okresie kiedy skarżący byli członkami zarządu.

Warto w tym miejscu przypomnieć, że zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Z kolei zobowiązaniem podatkowym - o czym stanowi art. 5 tejże ustawy - jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz m.in. Skarbu Państwa, podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Obowiązkiem podatkowym zaś (zgodnie z definicją zawartą w art. 4 Ordynacji podatkowej) jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawach. Mając powyższe na uwadze, uznać należy, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów w przedmiotowej sprawie powstał z chwilą powstania długu celnego, co wynika z art. 6 ust.7 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 z 1993 r., poz. 50 z późn. zm.), obowiązującej w dacie przyjęcia zgłoszeń celnych, tj. w [...] r.

W przedmiotowej sprawie została spełniona również druga przesłanka przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na członka zarządu w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej, o stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji co w niniejszej sprawie zostało jednoznacznie wykazane postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia [...]r. (k.124 akt adm.)

Strona nie udowodniła, natomiast iż w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2, wyłączające jej odpowiedzialność.

Przechodząc do kwestii zabezpieczenia na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Spółki, strona skarżąca wskazuje w skargach, że organ podatkowy powinien dokonać potrącenia na podstawie w art. 59 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe wygasa w całości w skutek potrącenia. Natomiast zgodnie z art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu ściśle określonej w tym przepisie wierzytelności. Potrąceniu podlegają zarówno bieżące zobowiązania podatkowe, jak i zaległości podatkowe, w tym odsetki za zwłokę.

Jednakże podkreślić należy, że Ordynacja podatkowa w art. 64 § 1 wprowadza zamknięty katalog wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa, z których może nastąpić potrącenie, a zabezpieczenie nie zostało wymienione jako wierzytelność z której może nastąpić potrącenie. Zatem zasadnie uznały organy podatkowe, że niemożliwym było potrącenie na poczet zaległości podatkowych z wpłacanych przez Spółkę kwot zabezpieczeń.

Rozważając natomiast kwestię czy zabezpieczenie kwoty mogło mieć wpływ na wysokość ustalonej przez organ podatkowy zaległości podatkowej zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie, co potwierdza treść decyzji z dnia [...]r. (k. 51 akt sądowych), z której Sąd przeprowadził dowód, przyjęcie zabezpieczenia nastąpiło na podstawie art. 195 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r.- Kodeks celny (tekst jednolity Dz.U. nr 75, poz.802 z 2001r. z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli organ celny zażąda złożenia zabezpieczenia w celu zagwarantowania pokrycia kwoty wynikającej z długu celnego, dłużnik lub osoba mogąca się nim stać jest zobowiązana do złożenia tego zabezpieczenia.

Zatem zabezpieczenie zostało przyjęte na pokrycie długu celnego, a nie na zabezpieczenie ewentualnej zaległości podatkowej.

Zatem na marginesie zauważyć należy, że strona nie uprawdopodobniła, że kwoty zabezpieczeń przewyższały kwoty długu celnego i w związku z tym jak twierdzi strona możliwe jest ich zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Z takim stanowiskiem strony stoi bowiem w sprzeczności wydane w niniejszej sprawie postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki "P.". Materiał dowody zebrany w niniejszej sprawie również nie potwierdza argumentacji strony, iż z kwot zabezpieczeń można było pokryć należności podatkowe. W szczególności stanowiska Dyrektora Izby Celnej wyrażonego w piśmie z dnia [...]r., iż wartość wpłaconych zabezpieczeń nie wystarczyła na pokrycie długu celnego, nie podważa ww. kserokopia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...]r., z której Sąd przeprowadził dowód. Nawet bowiem gdyby przyjąć, że organ celny w swoim stanowisku z dnia [...]r. popełnił błąd to i tak z kserokopii przedmiotowej decyzji nie wynika, że kwota zabezpieczenia przewyższała wartość długu celnego.

Przede wszystkim istotne jest jednak to, co wyżej podkreślono, iż postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wskazuje jednoznacznie, że egzekucja była bezskuteczna, bo spółka nie posiadała majątku z którego mogłaby być ona skutecznie prowadzona, dlatego mylne jest twierdzenie strony skarżącej, że organ celny poprzez potrącenie wymagalnych kwot podatku VAT mógł doprowadzić do wygaśnięcia zobowiązań podatkowych.

W ocenie Sądu nie można także zgodzić się z twierdzeniem skarżących, iż w decyzjach organu celnego I instancji "nie dokonano określenia, lecz jedynie obliczenie kwoty podatku od towarów i usług". Strona sugeruje też, że dane te nie są zawarte w sentencjach decyzji, lecz w załącznikach do nich, twierdząc dalej, że takie działanie miałoby naruszać przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Powyższe twierdzenia nie znajdują oparcia w zebranym materiale dowodowym. Wszystkie cztery decyzje wydane wobec spółki "P." w sentencji zawierają bowiem, obok stosownej podstawy prawnej, rozstrzygnięcie o treści "określam (...) kwotę podatku od towarów i usług" ze wskazaniem podstawy opodatkowania, stawki podatku i obliczenia samej kwoty (karty 6, 15, 22 i 31 akt adm.).

Sąd nie może także zgodzić się z zarzutami strony skarżącej odnośnie naruszenia art.123 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie skarżącym prawa do czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

Art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwienia jej wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Odpowiednio do tych obowiązków organów podatkowych powyższy przepis jest podstawą do ustalenia dwóch praw procesowych strony:

- prawa czynnego udziału w każdym stadium postępowania oraz

- prawa wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

W związku z tym, strona ma prawo czynnie uczestniczyć w całym toku postępowania, a zatem od chwili wszczęcia postępowania do jego zakończenia decyzją. Umożliwia to jej kształtowanie wspólnie z organem podatkowym przebiegu postępowania oraz wydawanej decyzji.

Zasadę tę realizuje szereg przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności Strona ma zagwarantowane prawo udziału w postępowaniu wyjaśniającym poprzez wynikające z:

- art. 178 Ordynacji podatkowej - prawo do przeglądania akt sprawy oraz sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów (w każdym stadium postępowania) oraz może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów,

- art. 188. Ordynacji podatkowej - prawo do przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem,

Mając powyższe na uwadze, organ celny ma obowiązek stosownie do treści art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Dążąc do realizacji prawdy obiektywnej, organ celny winien podjąć wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie.

Z kolei przed wydaniem rozstrzygnięcia, w myśl art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym (tzn. w momencie kiedy organ dojdzie do wniosku, że zgromadził już w sprawie cały materiał dowodowy pozwalający na wydanie decyzji), zapewnia się tym samym Stronie możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu i wypowiedzenia się co do zebranego materiału, co jest konkretyzacją obowiązku nałożonego na organy podatkowe przepisem art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 27.09.2000 r. sygn. akt SA/Sz 1553/99 LEX 45555). Celem przepisu art. 200 § 1 nie jest bowiem umożliwienie wypowiedzenia się stronie jedynie co do dowodów, które przeprowadził organ, lecz do ostatecznego wypowiedzenia się bezpośrednio przed rozstrzygnięciem sprawy odnośnie do całości zebranego w toku całego postępowania celnego materiału dowodowego (wyrok NSA z dn. 11.07.2002 r. sygn. akt I SA/Po 788/00 publ. w Biuletynie Skarbowym nr 6(48)2002). Strona ma zatem niezbywalne prawo w każdej instancji do "ostatniego słowa" i ustosunkowania się do wszelkich okoliczności sprawy. Naruszenie takiego prawa strony jest naruszeniem przepisów proceduralnych w stopniu, w którym z reguły można mówić, że jest istotne dla wyniku sprawy.

Termin określony w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest terminem ustawowym. Cechą terminów ustawowych jest to, że nie mogą być one ani skracane, ani też przedłużane przez organ celny, tak więc termin ten jest terminem zawitym i jako taki nie podlega skróceniu. Siedmiodniowy termin należy liczyć od dnia, w którym stronie doręczono postanowienie.

Zgodnie z przepisem art. 200 § 2 Ordynacji podatkowej organ celny nie wyznacza siedmiodniowego terminu w celu ustosunkowania się do zebranego w sprawie materiału dowodowego w przypadku przewidzianym m.in. w art. 123 § 2 tzn. gdy w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony zostanie wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony, co w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Analiza powyższych przepisów prowadzi zatem do wniosku, że postępowanie z urzędu uważa się za skutecznie wszczęte, jeżeli organ celny jest w posiadaniu dowodu potwierdzającego fakt doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu. Z kolei zawiadomienie o wyznaczeniu 7-dniowego terminu musi być doręczone po zakończeniu postępowania (uprzednio skutecznie wszczętego).

Skarżący w skargach podnosili, także że całości korespondencji kierowanej przez organ I instancji od dnia [...] do listopada [...]r. nie została im doręczona. W wyniku czego nie byli świadomi toczącego się postępowania którego byli stroną.

Sąd analizując akta administracyjne sprawy nie może się zgodzi z ww. zarzutami strony skarżącej.

Naczelnik Urzędu Celnego w P. pierwsze pisma w sprawie (wszczęcia postępowania) skierował pod jedyny znany sobie adres D. I. - w [...] przy ul.[...]. Koperta wróciła z adnotacją "Zwrot. Adresat wyprowadził się" (karta 57 akt adm.). Dlatego organ celny I instancji podjął próbę ustalenia aktualnego adresu byłych wspólników Spółki. Skierował w tej sprawie m.in. pismo do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Spółki, do Wydziału Gospodarczego Urzędu Miasta P. i Centralnego Biura Adresowego. W odpowiedzi Urząd Skarbowy P. – G. wskazał jako miejsce zamieszkania D. I. ww. adres w [...] . Podobnie I Urząd Skarbowy w P.. Dopiero Wydział Spraw Obywatelskich Urzędu Miasta wskazał adres strony w P. przy ul. [...] (pismo wpłynęło [...]r. - karta 74 akt adm.). Dlatego tam też dnia [...]r. zostały wysłane nieodebrane pisma to jest w szczególności postanowienie o wszczęciu postępowania, jednak znowu koperta wróciła z adnotacją poczty "Zwrot. Nie podjęto w terminie" (karty 82-83 akt adm.). Nie może więc D.I. czynić zarzutu pod adresem organu celnego, twierdząc - jak napisano w skardze - że "całość korespondencji kierowanej przez organu celnego I instancji od dnia [...] r. do listopada [...] r. nie została doręczona Skarżącemu". Poniósł on tylko negatywne konsekwencje niepodjęcia w terminie, pomimo dwukrotnego awizowania, korespondencji doręczanej pod właściwym adresem. Pisma takie uważa się za doręczone w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji w ocenie Sądu dołączanie do skargi zaświadczenia Urzędu Miasta L. nr[...], z którego wynika, iż D.I. zameldowany był w L. jedynie od [...] r. do [...]r., nie podważa to prawidłowości postępowania organu celnego I instancji.

Kolejne natomiast pisma organ I instancji wysyłały na adres ul. [...] w P. W dniu [...] D. I. pod tym adresem odebrał postanowienie o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zabranego w toku postępowania celnego. W konsekwencji skarżący nie został pozbawiony prawa do czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu dowodowym.

Natomiast w sprawie J. D. organ celny I instancji pierwsze pisma w sprawie (postępowanie o wszczęciu postępowania) skierował pod jedyny znany sobie adres - w L. przy ul.[...]. Koperta wróciła z adnotacją "Zwrot. Nie podjęto w terminie" (karta 59 akt adm.). Z pisma Urzędu Skarbowego P. – G., właściwego ze względu na siedzibę Spółki wynikało, że miejscem zamieszkania J. D. jest właśnie ww. adres (karta 81 akt adm.). Dlatego tam też zostały wysłane kolejne pisma( postanowienie o wyznaczeniu 7-dniowego terminu z dnia [...]. ), jednak znowu koperty wróciły z adnotacją poczty "nie mieszka" (karty 131 i 135 akt adm.). Nie jest więc prawdą - jak napisano w skardze -że dopiero ww. postanowienie z dnia [...]r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu zostało prawidłowo doręczone.

Skarżący nie może natomiast powołać się na zaświadczenie Urzędu Miasta Luboń nr[...], z którego wynika, iż J. D. zameldowany był pod tym adresem [...]ul. [...] jedynie od [...] r. do[...]., ponieważ swój związek z tym miejscem udowodnił sam skarżący odbierając tam wysłaną decyzję z [...] r. i potwierdzając to własnoręcznym podpisem (karta 141 akt adm.). Również wystosowane następnie przez stronę odwołanie z dnia [...] r. wskazywało adres w [...] ul. [...] (karta 174 i koperta - karta 161 akt adm.). Dopiero skarga do Sądu wskazuje inny adres J. D .

Odnosząc się z kolei do błędnego wysłania zaskarżonej decyzji do Urzędu Skarbowego w G., Sąd pragnie zauważyć, że działanie takie było tylko wynikiem nieistotnej omyłki pisarskiej i pozostaje bez znaczenia dla sprawy.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że w rozpatrywanej sprawie organy celne zrealizowały wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej i wystarczająco starannie przeprowadziły postępowanie dowodowe, gromadząc wszystkie niezbędne do ustalenia stanu faktycznego dowody, a dokonana ocena kompletnego materiału dowodowego nie narusza wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

/-/K. Pawlicki /-/R.Wiatrowski /-/K. Nikodem