Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1019/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a), art. 106 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 18, art. 22 ust. 3
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2011 roku sprawy ze skargi Z. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonej w dniach [...] r. – [...] r. kontroli podatkowej w przedsiębiorstwie Z. D. ustalono, że Podatnik zawyżył podatek VAT naliczony za miesiące styczeń, marzec, kwiecień i lipiec 2005 roku poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez PHD A z/s w Ł., ul. A 19.

Decyzją z dnia [...] roku nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące:

styczeń 2005 roku w wysokości 17.863 zł,

marzec 2005 roku w wysokości 16.366 zł,

kwiecień 2005 roku w wysokości 30.354 zł,

lipiec 2005 roku w wysokości 12.397 zł.

Uzasadniając swoje stanowisko organ kontroli skarbowej podniósł, że Podatnik nie miał prawa odliczyć podatku naliczonego wykazanego na fakturach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...] wystawionych przez PHU "A", ponieważ firma ta w rzeczywistości nie istniała.

W efekcie powyższego Strona zaniżyła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 roku w łącznej kwocie 59.400 zł.

Od ww. decyzji Z. D. odwołał się w dniu [...] roku zarzucając powyższej decyzji naruszenie:

przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 121, 122, 125, 180, 181, 182, 188,

191, 196, 199, 201, 209 Ordynacji podatkowej,

* przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od

towarów i usług poprzez jego niewłaściwą interpretację.

Podatnik wskazał, że jego przesłuchanie w charakterze strony odbyło się nie w jego sprawie lecz syna, K. D., a wniosek o jego ponowne przesłuchanie nie został uwzględniony. Ponadto przesłuchanie zostało przeprowadzone w warunkach nie gwarantujących mu swobody wypowiedzi, a odpowiedzi, których udzielał nie zostały w pełni zaprotokołowane. Co więcej, zdaniem Z. D. nie został pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Strona stwierdziła ponadto w odwołaniu, że oglądała dokumenty rejestracyjne firmy PHU "A", które jej zdaniem budziły zaufanie. Skarżący zauważa również, że organ kontrolny nie przesłuchał wnikliwie świadka R. J. W. i nie wyjaśnił rozbieżności w zeznaniach Z. D. i zeznaniach ww. świadka. Nie uwzględniono również wniosku o ponowne przesłuchanie Pana R. J. W.. W ocenie odwołującego się postępowanie podatkowe prowadzone w stosunku do Jego osoby powinno zostać obligatoryjnie zawieszone, gdyż równolegle toczy się postępowanie przygotowawcze prowadzone przez organy ścigania. Nadto przed wydaniem stosownej decyzji organ II instancji winien zasięgnąć opinii prokuratury odnośnie dokonanych ustaleń. Pan Z. D. wniósł także o uzupełnienie materiału dowodowego w niżej wymienionym zakresie:

* przesłuchanie właściciela nieruchomości w Ł. przy ul. A 19,

* sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. nie były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A",

* ustalenie, czy firma "A" na przełomie lat 1999/2000 wykonywała remont wewnątrz kamienicy przy ulicy B i C, przesłuchanie zleceniodawcy i zabezpieczenie faktur,

* przeprowadzenie badań grafologicznych Pana A. H..

Decyzją z dnia [...] roku nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ II instancji wskazał, że kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zakup przez firmę Z. D. różnych usług ogólnobudowlanych od PHU "A".

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. materiał dowodowy zebrany przez organ kontrolny w toku prowadzonego postępowania daje podstawy do stwierdzenia, że faktury nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...]zostały wystawione przez podmiot nieistniejący, co wynika przede wszystkim:

1. z zeznań A. H. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu [...] roku w ramach postępowania prokuratorskiego oraz zeznań A. H. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu [...]r. , gdzie oświadczył on, że nie jest i nie był nigdy właścicielem firmy "A", nie zna Z. D., nie miał z nim żadnych kontaktów gospodarczych, nigdy nie świadczył usług i nie wystawiał faktur dla Zakładu Remontowo-Budowlanego Z. D., nie otrzymywał od D. żadnych pieniędzy, nie zna R. W. i nie otrzymywał od niego żadnej gotówki;

2. z informacji udzielonych przez Urzędy Skarbowe (US w Z., US w P,, US Ł.-Ś, US Ł.-W., US Ł.-P., [...] Urząd Skarbowy, l US Ł.-G., [...] US Ł.- G., l US Ł.-B , [...] US Ł.-B.), z których wynika, że A. H. prowadzący rzekomo działalność pod nazwą PHU "A" w Ł., ul. A 19, NIP:[...], nie figuruje w rejestrze podatników tych urzędów, a ww. numer NIP należy do innego podatnika (osoby fizycznej);

3. z informacji udzielonych przez Prezydenta Miasta Ł., z których wynika, że A. H. nie figuruje i nie figurował w 2005 roku w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez poszczególne delegatury Urzędu Miasta Ł.;

4. z zeznań E. L., H. L., J. L. i E. L. przesłuchanych w dniu [...] roku przez organ odwoławczy, gdzie oświadczyli oni, że mieszkają w Ł. przy ul. A 19, i nie znają firmy PHU "A" ani jej rzekomego właściciela, nie znają również R. W., Z. D. oraz K. D., nigdy tych osób nie widzieli i nigdy się z nimi nie kontaktowali. Ponadto nikt (poza J. L.) nie prowadził pod ww. adresem działalności gospodarczej, a właścicielka nieruchomości (E. L.) nigdy nie wynajmowała nikomu lokalu w tej posesji;

5. z zeznań samego Z. D., gdzie oświadczył on, że przed 2008 rokiem nie był w siedzibie firmy "A", wszystkie dokumenty i rozliczenia gotówkowe za cały okres współpracy z PHU "A" odbierał R. W., który to pośredniczył w kontaktach pomiędzy Z. D., a A. H.;

6. z informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. przy piśmie z dnia [...] r., z której wynika, że jedynym źródłem dochodów R. W. w 2005 roku była praca w przedsiębiorstwie B Sp. z o.o., a ponadto w ocenie Dyrektora izby Skarbowej w Ł. R. W. z tytułu rzekomej współpracy z firmą PHU "A" nie otrzymywał żadnego wynagrodzenia.

Tak przedstawione dowody zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wskazują, że A. H nie wykonał na rzecz Z. D. usług udokumentowanych fakturami nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].

Przy czym za wiarygodne organ ten uznał zeznania A. H., ponieważ znajdują one potwierdzenie w innych dokumentach zebranych w sprawie, a ponadto Strona miała możliwość bezpośredniego skonfrontowania stanowiska z A. H. i zadania mu pytań w trakcie przesłuchania w dniu 3 lutego 2009 roku, z czego Z. D. nie skorzystał.

Ponadto w trakcie przeszukania siedziby firmy Z. D. znaleziono dwie pieczątki oznaczone PHU "A". Jednakże z zeznań Strony wynika, że stemple te zostały Z. D. "podrzucone" przez R. W.. Przy czym organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom R. W., który unikał odpowiedzi na istotne pytania lub nie chciał na nie odpowiedzieć.

Odnosząc się do pozostałych wniosków dowodowych Strony organ podatkowy podtrzymał stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., wyrażone w postanowieniu z dnia [...] roku, że nie są one zasadne.

W szczególności sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A" zdaniem organu odwoławczego nie mogło wnieść nic nowego do sprawy, gdyż nie może to oddziaływać w jakikolwiek sposób na fakt ewentualnego świadczenia usług przez A. H. na rzecz Z. D..

Zdaniem organu brak wpływu na wynik rozstrzygnięcia ma również ustalenie, czy firma "A" wykonywała na przełomie lat 1999/2000 remont wewnątrz kamienicy położonej w Ł. przy ul. B i C . Zdarzenie tamto nie było przedmiotem przedmiotowego postępowania.

Przeprowadzenie badań grafologicznych pisma A. H. było również bezcelowe, ponieważ w świetle całokształtu zebranego materiału dowodowego wynika, że to nie On wykonał sporną usługę na rzecz Strony. Poza tym zdaniem organu odwoławczego już pobieżna analiza podpisów A. H. pod protokołem z przesłuchania go w charakterze świadka w dniu [...] roku oraz na fakturach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] daje podstawę do stwierdzenia, że podpisów tych nie składała ta sama osoba. W celu potwierdzenia, czy A. H. prowadził faktycznie działalność gospodarczą pod nazwą PHD "A" Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. sprawdził, jaki podmiot zarejestrowany został pod numerem REGON:[...], widniejącym na pieczątce firmy oraz na fakturze VAT nr [...] z dnia [...] roku. Z informacji uzyskanej z ogólnopolskiej (i ogólnodostępnej) bazy znajdującej się pod adresem WWW [...] wynika, że ww. numer REGON zarezerwowany jest od [...] r. dla zupełnie innego podmiotu gospodarczego. Tak więc również i te dane uwidocznione na spornej fakturze są nieprawdziwe (wcześniej organ odwoławczy dowiódł, że A. H. nie prowadził działalności pod adresem Ł., ul. A 19, a także nie posługiwał się numerem NIP: [...]).

Bezzasadne są również wnioski dowodowe zawarte w przesłuchaniu Strony z dnia [...] roku. Zarówno sprawdzenie billingów R. W., jak też przelewów, jakie dokonywał K. D. na konto W., nie wniesie nic nowego do sprawy i nie może wpłynąć na treść przedmiotowej decyzji. Organ odwoławczy ostatecznie udowodnił, że A. H. nie mógł wystawić spornych faktur, gdyż nie prowadził nigdy działalności gospodarczej pod nazwą PHU "A". Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie dał wiary zeznaniom R. W., a ewentualne rozliczenia K. D. z W. nie mają nic wspólnego z możliwością odliczenia przez Stronę podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez nieistniejący podmiot. Ponadto całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwala jednoznacznie stwierdzić, że A. H. nie prowadził w 2005 roku działalności gospodarczej, tak więc faktury nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...] zostały wystawione przez podmiot nieistniejący. Tym samym Strona nie miała prawa odliczyć podatku VAT naliczonego wyszczególnionego na ww. dokumentach.

W świetle powyższego, oceniając możliwość odliczenia przez Podatnika podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez PHU "A" A.H. zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ l instancji prawidłowo powołał się na przepisy art 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego wówczas § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 roku art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a cyt. ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stanął na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy usługi ogólnobudowlane wyszczególnione na fakturach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] zostały faktycznie wykonane, ale czy wykonała je firma, która widnieje jako sprzedawca na spornych dokumentach. Fakt ten został przez organy podatkowe dostatecznie udowodniony, tzn. PHU "A" jako podmiot nieistniejący nie mógł takich usług wykonać. To z kolei stanowi podstawę do zakwestionowania Stronie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z ww. faktur, które jako fałszywe dokumenty nie mogą stanowić podstawy do tego odliczenia. Szczegółowa argumentacja dotycząca tego zagadnienia wraz z bogatym orzecznictwem sądowym została zaprezentowana w skarżonej decyzji.

Końcowo organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzją z dnia [...] roku nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. określił Z. i A. D. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w kwocie 102.395 zł. Przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] roku nr [...] i z uwagi na niewniesienie przez Stronę skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. stało się ono prawomocne. Powodem wydania powyższej decyzji było zawyżenie przez Z. D. kosztów uzyskania przychodów poprzez zaewidencjonowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po stronie pozostałych wydatków faktur VAT wystawionych przez PHU "A" na łączną kwotę 270.000 zł. Zatem niemożność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz firmy PHU "A" skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez ww. przedsiębiorstwo.

Podatnik nie zgodził się z powyższą decyzją i w dniu [...]roku wniósł skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł..

W złożonej skardze Z. D. zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów:

postępowania administracyjnego, tj. art. 7, 8 w zw. z art. 77, 78 i 80 Kodeksu

postępowania administracyjnego poprzez wydanie decyzji w oparciu o nierzetelnie

zgromadzony materiał dowodowy, a w konsekwencji wydanie decyzji, która nie

znajduje odzwierciedlenia w całokształcie materiału dowodowego,

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia sprawy

w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Uzasadniając przedstawione zarzuty Skarżący wskazał, że organ odwoławczy oddalił szereg Jego wniosków dowodowych, a mianowicie:

nie sprawdzono, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były

prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A",

nie ustalono, czy przedsiębiorstwo "A" na przełomie 1999 i 2000 roku

wykonywało remont wewnętrzny kamienicy przy ul. B i C,

nie sprawdzono billingów rozmów telefonicznych A. H..

Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przywrócenie terminu do wniesienia skargi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie niniejszych rozważań należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zaskarżona decyzja nie narusza przepisów materialnego prawa podatkowego ani przepisów postępowania podatkowego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do procesowych zarzutów skargi należy wskazać, że nie znajdują one uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym sprawy. W szczególności zarzuty skargi odnośnie naruszenia przez organ podatkowy przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej k.p.a.) są bezpodstawne. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 pkt 2 ww. ustawy przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. Nie można zatem uznać, że organ odwoławczy naruszył art. 7 i 8 w zw. z art. 77, 78 i 80 k.p.a., gdyż przepisy te nie stanowiły podstawy prawnej skarżonego rozstrzygnięcia i nie mogą mieć zastosowania w sprawach, których sposób postępowania reguluje ustawa Ordynacja podatkowa.

Przenosząc treść cyt. przepisów k.p.a., których naruszenie wskazała strona skarżąca, na grunt ustawy Ordynacja podatkowa należy stwierdzić, że organy podatkowe zastosowały się do wszystkich norm prawnych wynikających z treści art. 121, 122, 187, 188, 191 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim nie sposób zarzucić organom, że uchylały się od zgromadzenia i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący wszystkich dowodów, które mogły mieć wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Świadczyć o tym mogą czynności, jakie zostały wykonane w trakcie postępowania odwoławczego, a w szczególności: ponowne przesłuchanie skarżącego i wszystkich mieszkańców nieruchomości znajdującej się w Ł. przy ul. A 19 na okoliczność prowadzenia pod tym adresem działalności

gospodarczej przez firmę "A", pozyskanie z Prokuratury Rejonowej Ł. – B. dokumentów dotyczących śledztwa, protokołu przeszukania pomieszczeń firmy Z. D. oraz przesłuchania w charakterze świadka A. H.. Ponadto pozyskano z Urzędu Skarbowego Ł.- P. dokumenty dotyczące miejsca zatrudnienia R. W., będącego domniemanym pełnomocnikiem firmy "A", a także informacje od Prezydenta Miasta Ł. na temat osób prowadzących działalność w Ł. pod adresem ul. A19 oraz uzyskano oświadczenie J. T. (księgowej zatrudnionej w firmie skarżącego) dotyczące okoliczności współpracy Z. D. z firmą "A".

Z treści art. 188 Ordynacji podatkowej wynika, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W wyrokach sądów administracyjnych artykułowany jest pogląd, że chociaż postępowanie dowodowe prowadzone jest przez organ i to on w głównej mierze zobligowany jest do kompletowania materiału dowodowego, są sytuacje w których strona musi "włączyć" się do toczącego się postępowania dowodowego i wykazać, że uprawnienie na które się powołuje i z którego skorzystała lub zamierza skorzystać faktycznie jej przysługuje. (vide: wyrok NSA z dnia 30 listopada 2000r. sygn. akt III SA 1939/99 wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2002 r. sygn. akt l SA/Gd 712/99, wyrok NSA z 1 czerwca 1999 r. sygn. akt III SA 5688/98 iż 6 czerwca 2000 r. sygn. akt III SA 1252/99)".

Podsumowując zaznaczyć należy, że o ile organ podatkowy ma obowiązek zgromadzenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, o tyle nie jest on zobligowany do poszukiwania każdego dowodu, a jedynie do dopuszczenia tych dowodów, które mają istotne znaczenie dla sprawy, i które są mu znane (np. zostały przedstawione przez stronę, uzyskane w trakcie prowadzonego postępowania itp.). Odnosząc się konkretnie do zarzutów Skarżącego należy wskazać, że przeprowadzenie dowodów, o które wnosił skarżący było nieuzasadnione. Należy w tej mierze zgodzić się z organem podatkowym II instancji, że sprawdzenie, czy w odniesieniu do innych podatników z terenu miasta Ł. były prowadzone postępowania kontrolne związane z firmą "A" nie może oddziaływać w jakikolwiek sposób na fakt ewentualnego świadczenia usług przez A. H. na rzecz skarżącego.

Ponadto brak wpływu na wynik rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy miałoby również ustalenie, czy firma "A" wykonywała na przełomie lat 1999/2000 remont kamienicy położonej w Ł. przy ul. B i C. Okoliczność ta nie była bowiem przedmiotem postępowania w sprawie i nie mogło mieć żadnego wpływu na treść zaskarżonej decyzji, gdyż postępowanie w przedmiotowej sprawie dotyczy roku 2005, a nie lat 1999 i 2000.

Natomiast sprawdzenie billingów rozmów telefonicznych, jakie przeprowadził skarżący mogłoby jedynie wykazać, czy skarżący faktycznie nawiązywał połączenia z konkretnymi numerami telefonów, a nie wykazać, że skarżący rzeczywiście rozmawiał z A. H. w przedmiocie robót rozliczonych spornymi fakturami. Jak wyżej już zostało wskazane skarżący mógł osobiście dostarczyć billingi organom podatkowym, czego jednak nie uczynił.

Przechodząc do meritum należy podnieść, że przedmiotem sporu, jaki zaistniał pomiędzy stronami jest kwestia prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...] wystawionych przez PHU "A" A. H., czyli podmiot jak zostanie to poniżej dowiedzione nieistniejący.

Zgodnie z treścią § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a obowiązującego do dnia 31 maja 2005 roku rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Natomiast w myśl obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 roku art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

W świetle powyższego w rozpoznawanej sprawie zaistniały wszelkie podstawy prawne i faktyczne do ograniczenia prawa podatnika do obniżenia podatku należnego przez organy podatkowe z faktur pochodzących od podmiotu nieistniejacego, w rozumieniu powołanych przepisów prawa. Ustalenia organów podatkowych potwierdzają w sposób niewątpliwy, że faktury zawierających podatek naliczony, o który strona obniżyła w analizowanych miesiącach 2005 r. podatek należny, to faktury wystawione przez podmiot nieistniejący. Nie można bowiem uznać za prawidłowe w rozumieniu cyt. przepisów faktury, które zawierały w nazwie wystawcy rachunku wpis firmy nie istniejącej (nie figurującej w rejestrach właściwych miejscowo urzędów miejskich i skarbowych) i operował fikcyjnym adresem, co potwierdziły również zeznania świadków.

Faktury takie nie mają mocy dowodowej w rozliczeniu podatku VAT. Nie mogą zatem stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikające z nich kwoty. Ryzyko tego typu sytuacji obciąża podatnika.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez pełnomocnika strony skarżącej w toku rozprawy, a dotyczących naruszenia przez organ podatkowy VI Dyrektywy VAT, należy wskazać, że zgodnie z art. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1), podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą, (...) bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własność dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

W myśl art. 18 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., podatnik jest uprawniony do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów i usług, jeżeli posiada fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 powoływanego aktu prawnego, to jest zawierającą dane co do daty wystawienia, kolejnego nr faktury, numerów identyfikacji podatkowej stron transakcji i pełnej nazwy (nazwiska) i adresu tych stron. Wskazane przepisy art.18 i art.22 ust. 3 VI Dyrektywy, korespondujące z uregulowaniami wynikającymi w tym zakresie z polskiego ustawodawstwa (ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - w art. 15 ust. 1 i 2, art. 106 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1), należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika (także niezarejestrowanego jako podatnik VAT), jeżeli odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art.22 ust. 3, a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury. Podmiot, który nie istnieje, nie prowadzi działalności gospodarczej, został wykluczony z grona podatników VAT. Tym samym faktura, w której jako wykonawca usługi, wskazany został podmiot nieistniejący, nie może być podstawą do odliczenia podatku naliczonego. Strona skarżąca twierdzi, że dokonała zapłaty za faktycznie wykonaną usługę. W takiej sytuacji oczywiste jest, że faktura nie odzwierciedla faktycznego zdarzenia gospodarczego zaistniałego między wskazanymi w niej podmiotami.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, uwzględniających stanowisko prezentowane w orzecznictwie ETS przyjęto pogląd, że dla zastosowania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług koniecznym jest jednak, obok ustalenia, że faktura pochodzi od podmiotu nieistniejącego, stwierdzenie, że z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że podatnik nabywając towar od takiego podmiotu, powinien lub mógł przewidywać, że transakcja stanowi nadużycie prawa. Potwierdzeniem prawidłowości zaprezentowanej wykładni przepisów, stanowiących podstawę prawną zaskarżonej decyzji jest orzecznictwo Sądów Administracyjnych (np. wyroki WSA: z dnia [...]r., sygn. akt [...], z dnia [...]r. sygn. akt I SA/Ol [...]).

Niewątpliwym celem normy wyłączającej prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez podmiot nieistniejący, która znalazła odzwierciedlenie w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, było zapobiegania oszustwom podatkowym. Uregulowanie to w zakresie, jakim przeciwdziała nadużyciom prawa do dokonywania odliczenia jest zgodne z VI Dyrektywą Rady z dnia 17 maja 1977 r. W świetle orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zasadnicze znaczenie dla zachowania przez skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez podmioty nieistniejące ma zbadanie, czy wiedział on lub powinien wiedzieć o tym, że nabywając towar uczestniczyła w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa.

Z ustaleń organów podatkowych wynika, że wskazany w zakwestionowanych fakturach A. H. nie prowadził działalności pod adresem Ł., ul. A 19, a także nie posługiwał się numerem NIP:[...]) i REGON:[...], widniejącym na pieczątce firmy oraz na fakturach VAT. Ponadto z informacji uzyskanej z ogólnopolskiej i ogólnodostępnej bazy znajdującej się pod adresem [...] wynikało, że ww. numer REGON zarezerwowany jest od [...] r. dla zupełnie innego podmiotu gospodarczego. Dbający należycie o swoje interesy skarżący, wielokrotnie współpracujący z firmą PHU A, powinien zainteresować się swoim kontrahentem i dokonać ustaleń co do zasad jego funkcjonowania. Tymczasem z zeznań samego Z D wynika, że przed 2008 rokiem nie był on w siedzibie firmy "A", a wszystkie dokumenty i rozliczenia gotówkowe za cały okres współpracy z PHU "A" powierzył R. W., który to pośredniczył w kontaktach pomiędzy skarżącym, a A. H.. Natomiast z informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. (pismo z dnia [...] r.), wynika, że jedynym źródłem dochodów R. W. w 2005 roku była praca w przedsiębiorstwie A Sp. z o.o., a nie współpraca z PHU A. Sprawdzenie zasad funkcjonowania PHU A umożliwiał skarżącemu zgodnie art. 96 ust. 13 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym to właśnie podatnik ma uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem do naczelnika urzędu skarbowego o potwierdzenie, czy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jeśli tego nie uczyni, a okoliczności transakcji w niniejszym postępowaniu niewątpliwie mogły budzić wątpliwości, i w konsekwencji kontrahent okaże się niezarejestrowanym, podatnikiem VAT, a co więcej nieistniejącym podmiotem, podatnik ponosi negatywne konsekwencje braku staranności. Wykluczonym jest bowiem wówczas skorzystanie z prawa do obniżenia VAT należnego o naliczony wynikający z faktur dokumentujących takie transakcje (por. wyrok WSA z dnia 6 stycznia 2009 r., sygn. akt IIIS.A./Gl 604/08, LEX nr 487285).

Reasumując w syntetycznej formie Sąd po analizie akt sprawy stwierdził, iż ustalenie, że faktury, na podstawie których skarżący dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego, są fikcyjne, gdyż podmiot podający się za sprzedawcę ("A" A. H.) faktycznie nie istniał, było wystarczającą przyczyną zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego.

Wywodząc więc, że zaskarżona decyzja jest zgodna z przepisami podatkowego prawa materialnego i nie narusza przepisów postępowania podatkowego zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa, Sąd skargę oddalił stosownie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.).

P.Z.- C.