Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 120/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 367 k ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 931
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity
article: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 a ust. 9
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie asesor sądowy WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia należnej kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług od towaru nieunijnego w postaci oleju napędowego wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty oddala skargę


UZASADNIENIE

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu [...] lipca 2017 r. na terenie firmy G., ul. [...] S. stwierdzono proceder polegający na usuwaniu ze zbiorników pojazdów należących do Przedsiębiorcy paliwa przywożonego spoza Unii, zwolnionego z należności przywozowych.

W związku z ujawnieniem faktu zlewania w latach 2013-2017 oleju napędowego z baków pojazdów należących do Przedsiębiorcy, w dniu [...] lipca 2017 r. P. Urząd Celno- Skarbowy w B. postanowieniem nr RKS 165/2017 wszczął postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe.

W dniu [...] lipca 2018 r. został sporządzony protokół na okoliczność przeprowadzenia szczegółowej analizy w zakresie ustalenia szacunkowej ilości zlanego paliwa i jego pochodzenia w firmie G. z uwzględnieniem miejsc, dat i ilości tankowania przed jego zlaniem. Do protokołu dołączono wykaz ujawnionych przypadków ziewania paliwa pochodzącego z krajów trzecich oraz Unii Europejskiej za lata 2013-2017. Dokonano analizy kart pracy kierowców.

Po zakończeniu postępowania celnego Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją nr [...] z dnia [...] października 2020 r. stwierdził, że w stosunku do 4.470,46 litrów oleju napędowego powstał z mocy prawa na podstawie art. 203 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego dług celny w przywozie. W uzasadnieniu tej decyzji organ wyjaśnił, że Przedsiębiorca G., wprowadzając na obszar celny Wspólnoty towar w postaci oleju napędowego w zbiornikach pojazdów należących do firmy i korzystając z warunkowego zwolnienia z należności celnych przywozowych był zobowiązany do przestrzegania warunków zwolnienia z tych należności. Poprzez usunięcie ww. ilości paliwa ze zbiorników pojazdów i przetankowanie do zbiornika, znajdującego się w miejscu siedziby firmy, naruszył warunek tego zwolnienia.

W następstwie ww. decyzji Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją nr [...] z dnia [...] października 2020 r. określił należną kwotę podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług od przedmiotowego towaru.

Od powyższej decyzji złożono odwołanie. Wniesiono w nim o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2021 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

DIAS wskazał, że prawną konsekwencją wydania decyzji celnej stwierdzającej, że w odniesieniu do ww. towaru powstał z mocy prawa dług celny w przywozie i określającej kwotę długu celnego, jest wydanie decyzji podatkowej, określającej należne kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług od tego towaru. Relacje między tymi decyzjami - celną i podatkową oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanych.

Organ odwoławczy podkreślił, iż do wydania decyzji podatkowej doszło w następstwie uprzedniego zakończenia postępowania celnego, w ramach którego Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. w wydanej decyzji stwierdził powstanie z mocy prawa długu celnego w przywozie. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją nr [...] z dnia 14 stycznia 2021 r. zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W ocenie DIAS podniesione w złożonym odwołaniu zarzuty dotyczą powstania z mocy prawa długu celnego w przywozie, a okoliczność ta była przedmiotem rozważań w postępowaniu celnym. W przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym od decyzji kończącej postępowanie celne nie zostało stwierdzone naruszenie prawa materialnego, tj. art. 107 ust. 1 lit. a tiret pierwsze oraz art. art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych.

Dalej organ wskazał, że w analizowanej sprawie, na podstawie kart pracy kierowców zatrudnionych w firmie G. ustalono, że:

1. w dniu [...] grudnia 2015 r. kierowca pojazdu o nr rej. [...] wyruszył w podróż służbową do Rosji. W trakcie tego przejazdu, na terenie Rosji i Białorusi, zatankował olej napędowy w ilości łącznej 2130 l. Po powrocie, w dniu [...] stycznia 2016 r., na bazie Przedsiębiorcy, ze zbiornika tego pojazdu zlano 1.050 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 153 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zlania - 969,66 l oleju napędowego. Jednakże, z zapisów w karcie kierowcy wynika, że przed zlaniem paliwa, w dniu 5 stycznia 2016 r., na bazie przedsiębiorcy, zatankowano 90 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 50 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zatankowania - 89,99 l oleju napędowego;

2. w dniu [...] grudnia 2015 r. kierowca pojazdu o nr rej. [...] wyruszył w podróż służbową do Rosji. W trakcie tego przejazdu, na terenie Rosji i Białorusi, zatankował olej napędowy w ilości łącznej 2152 l. Po powrocie, na bazie Przedsiębiorcy, ze zbiornika tego pojazdu zlano 1.310 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 138 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zlania w dniu [...] stycznia 2016 r. – 1.288,78 l oleju napędowego. Jednakże, z zapisów w karcie kierowcy wynika, że przed zlaniem paliwa, na bazie przedsiębiorcy, zatankowano 106 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 18 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zatankowania w dniu 7 stycznia 2016 r. - 106,01 l oleju napędowego;

3. w dniu [...] stycznia 2016 r. kierowca pojazdu o nr rej. [...] wyruszył w podróż służbową do Rosji. W trakcie tego przejazdu, na terenie Rosji i Białorusi, zatankował olej napędowy w ilości łącznej 1950 l. Po powrocie, w dniu [...] stycznia 2016 r., na bazie Przedsiębiorcy, ze zbiornika tego pojazdu zlano 1.170 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 153 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zlania – 1.089,99 l oleju napędowego. Jednakże, z zapisów w karcie kierowcy wynika, że przed zlaniem paliwa, w dniu 15 stycznia 2016 r., na bazie przedsiębiorcy, zatankowano 73 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 50 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zatankowania - 73,02 l oleju napędowego;

4. w dniu [...] stycznia 2016 r. kierowca pojazdu o nr rej. [...] wyruszył w podróż służbową do Rosji. W trakcie tego przejazdu na terenie Rosji i Białorusi zatankował olej napędowy w ilości łącznej 2255 l. Po powrocie, w dniu [...] stycznia 2016 r., na bazie Przedsiębiorcy, ze zbiornika tego pojazdu zlano 1.330 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 138 i 139 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zlania - 1334,08 l oleju napędowego. Jednakże, z zapisów w karcie kierowcy wynika, że przed zlaniem paliwa, na bazie przedsiębiorcy, zatankowano 85 l oleju napędowego, w dniu 20 stycznia 2016 r. na stacji CPN zatankowano 285 l oleju napędowego, a w dniu 25 stycznia 2016 r. ponownie na bazie przedsiębiorcy zatankowano 793 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 18 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zatankowania w dniu 18 stycznia 2016 r. oraz 25 stycznia 2016 r. odpowiednio 85,01 oraz 793,02 l oleju napędowego;

5. w dniu [...] stycznia 2016 r. kierowca pojazdu o nr rej. [...] wyruszył w podróż służbową do Rosji. W trakcie tego przejazdu na terenie Rosji i Białorusi zatankował olej napędowy w ilości łącznej 1860 l. Po powrocie, w dniu [...] stycznia 2016 r., na bazie Przedsiębiorcy, ze zbiornika tego pojazdu zlano 1.320 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 153 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zlania - 1320,02 l oleju napędowego. Jednakże, z zapisów w karcie kierowcy wynika, że przed zlaniem paliwa, w dniu 26 stycznia 2016 r., na bazie przedsiębiorcy, zatankowano 100 l oleju napędowego. Zapisy na stronie 50 ewidencji elektronicznej za rok 2016 potwierdzają fakt zatankowania - 100,02 l oleju napędowego.

W opinii DIAS, ustalony w sprawie stan faktyczny pozwala na stwierdzenie, że w stosunku do ww. towaru - oleju napędowego powstał dług celny w przywozie w wyniku naruszenia warunków zwolnienia z należności przywozowych paliwa określonych w art. 110 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. UE. L. z 2009 r., nr 324 poz. 23, dalej: "rozporządzenie WE"). Mechanizm usuwania oleju napędowego ze zbiorników samochodów, w których został przywieziony ze zwolnieniem od cła był zorganizowany za wiedzą przedsiębiorcy i odbywał się przez kilka lat. Świadczy o tym przygotowana infrastruktura znajdująca się na bazie: zbiorniki na paliwo o dużej objętości, zainstalowany dystrybutor wskazujący dokładne ilości zlewanego i tankowanego paliwa, zintegrowany z programem komputerowym umożliwiającym przeniesienie danych z licznika dystrybutora do ewidencji elektronicznej, a także zatrudnianie pracownika, którego obowiązkiem było między innymi kontrolowanie zgodności ilości paliwa wykazanej w ewidencji elektronicznej z zapisami kierowców w ich kartach pracy. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie działanie pracowników skarżącego naruszyło warunek udzielonego zwolnienia z należności przywozowych, bowiem paliwo zostało usunięte ze środka transportu, w którym zostało przywiezione i zmagazynowane w podziemnym zbiorniku.

DIAS nie uwzględnił stanowiska strony skarżącej jakoby w przedmiotowej sprawie nie wystąpił element "przechowywania", a paliwo zostało jedynie przetransportowane przez instalację sprawdzającą ilość zużytego oleju napędowego, po czym z powrotem wróciło do tego samego zbiornika, w którym zostało przywiezione. Jego zdaniem przeczą temu ustalenia poczynione w trakcie postępowania dowodowego - w momencie ujawnienia w podziemnym zbiorniku znajdowało się 22.140 l oleju napędowego niespełniającego wymagań jakościowych dla paliw ciekłych ze względu na dużą zawartość siarki.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wnosząc o uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzających ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, a także rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 107 ust. 1 lit. a) tiret 1 w zw. z art. 110 ust. 1 rozporządzenia WE, poprzez błędne zaniechanie zastosowania ww. przepisu wobec Skarżącego, który jako przewoźnik paliw w standardowych zbiornikach handlowych pojazdów mechanicznych wjeżdżających na obszar celny Wspólnoty jest zwolniony z należności celnych przywozowych, co doprowadziło do błędnego uznania za prawidłową decyzję organu I instancji,

- art. 110 ust. 2 rozporządzenia WE poprzez błędną wykładnię tego przepisu, która z kolei doprowadziła do nieprawidłowego utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji - w szczególności wykładnię konkretnego fragmentu tego przepisu, tj.: "nie zostały usunięte z tych pojazdów i przechowywane z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów''' oraz użytej w tym zdaniu koniunkcji (o czym szerzej poniżej, a co do której Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wydając zaskarżoną decyzję nie odniósł się w żaden sposób), a konsekwencji błędne zastosowanie ww. przepisu wobec Skarżącego uznając tym samym, że Skarżący naruszył warunki, o których mowa w art. 110 ust. 1 rozporządzenia WE, kiedy w rzeczywistości wszelkie wymogi zostały przez niego spełnione, i tak przywiezione paliwa zwolnione z należności celnych:

• zostały wykorzystane w tych samych pojazdach, w których zostały przywiezione,

• nie zostały usunięte z tych pojazdów i przechowywane z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów,

• nie zostały odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia,

2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 120,121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz brak wnikliwej analizy sprawy, co doprowadziło do błędnego uznania, iż "w niniejszej sprawie działanie pracownika Przedsiębiorcy G. naruszyło warunek udzielonego zwolnienia z należności przywozowych, bowiem paliwo zostało usunięte ze środka transportu, w którym zostało przywiezione i zmagazynowane w podziemnym zbiorniku" (vide str. 7 skarżonej decyzji), kiedy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, m.in.: zeznania świadków: A. S., S. P., D. G., czy funkcjonariusza Służby Celno-Skarbowej uczestniczącego w czynnościach na terenie firmy G., dokumenty, a także wyniki czynności sprawdzających prowadzonych na terenie przedsiębiorstwa G. Sp. z o.o., m.in. protokół oględzin, które w pełni korespondują ze sobą, w związku z czym nie ma podstaw do tego by odmówić im waloru wiarygodności - wskazują na to, iż przedmiotowe paliwo nie zostało usunięte ze zbiornika pojazdu (na zewnątrz), w szczególności, iż nie wystąpi! element "przechowywania", a zostało jedynie przetransportowane przez instalację sprawdzająca ilość zużytego paliwa, no czym z powrotem wróciło do tego samego zbiornika, w którym zostało przywiezione, koleino zaś zostało wykorzystane przez ten sam środek transportu, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, opłatą paliwową i podatkiem od towarów i usług.

DIAS wywiódł odpowiedź na skargę, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył , co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja dotycząca określenia podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w odniesieniu do towaru w postaci oleju napędowego wprowadzonego na obszar celny Unii w zbiornikach pojazdów należących do skarżącego i usuniętych z tych zbiorników w datach i okolicznościach szczegółowo wskazanych w rozstrzygnięciach organów. Decyzja ta została wydana w następstwie uprzedniego zakończenia postępowania celnego, w ramach którego Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. stwierdził powstanie z mocy prawa długu celnego w przywozie.

Należy w pełni zgodzić się z organem, że relacje między wskazanymi decyzjami tj. celną i podatkową oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. "Związanie" to wynika z regulacji prawnych dotyczących podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. nr 108 z 2011 r., poz. 626 ze zm.) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import wyrobów akcyzowych. W myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego.

Stosownie do treści art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 931 ze zm.) obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

W myśl zaś art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów na terytorium kraju. Powstaje on w myśl art. 19a ust. 9 ww. ustawy z chwilą powstania długu celnego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym (konsekwentnie obowiązek zapłaty opłaty paliwowej), jak

i w podatku od towarów i usług w imporcie powstaje z dniem powstania długu celnego.

Relatywny charakter decyzji celnej i decyzji podatkowej potwierdza orzecznictwo sądowoadministracyjne. Wskazuje się, że w przypadku, gdy dług celny został określony w decyzji organu celnego, dopóki ta decyzja jest w obrocie prawnym, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja CN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, dostępny w Centralnej Bzie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zatem prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (wyrok WSA z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 62/09, dostępny w CBOSA). Ostateczna decyzja organu celnego wiąże organ podatkowy w zakresie konstrukcyjnych elementów podatku, zarówno w zakresie strony podmiotowej, jak i przedmiotowej opodatkowania. Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej istotne dla spraw podatkowych ustalenia, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (zob. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 615/16, dostępny w CBOSA.

W kontrolowanej sprawie została wydana decyzja Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. numer [...] z dnia [...].10.2020r. w której stwierdzono powstanie długu celnego w poszczególnych dniach stycznia 2016 r. i powstanie długu celnego i określająca wynikającą z niego kwotę 4.470,46 litrów oleju napędowego). Organ celny stwierdził, że skarżący wprowadzając na obszar celny Unii towar w postaci oleju napędowego w zbiorniku pojazdu i korzystając z warunkowego zwolnienia z należności celnych przywozowych był zobowiązany do przestrzegania warunków udzielonego zwolnienia. Poprzez usunięcie paliwa ze zbiornika pojazdu, w którym zostało przywiezione i przetankowanie go do zbiornika znajdującego się w miejscu siedziby przedsiębiorcy naruszony został warunek udzielonego zwolnienia z należności celnych przywozowych. Konsekwencją usunięcia tego towaru spod dozoru celnego było stwierdzenie powstania z mocy prawa długu celnego. Trzeba podkreślić, że organ celny, jako ilość paliwa niewspólnotowego przyjął wyłącznie ilość paliwa zlanego ze zbiornika pojazdu. Decyzja organu celnego pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...].01.2021r. nr [...].

Organ celny ustalił, że ze zbiorników pojazdów należących do firmy skarżącego usuwane było paliwo przywiezione spoza Unii Europejskiej, zwolnione wcześniej z należności przywozowych. Bezpośrednimi dowodami potwierdzającymi te fakty były karty pracy kierowców. Każdy kierowca wyjeżdzający w trasę określonym pojazdem dokumentował na karcie swoje imię i nazwisko, numer rejestracyjny pojazdu, trasę przejazdu wraz z datą rozpoczęcia przejazdu, fakty tankowania, zlewania paliwa z baku pojazdu oraz dodatkowe koszty, jakie poniósł podczas podróży. Wszystkie przypadki tankowania i zlewania paliwa na bazie skarżącego były również rejestrowane w elektronicznej ewidencji prowadzonej na te potrzeby. Fakt zakupu paliwa poza obszarem Unii potwierdzały przedłożone faktury. Czynności procesowe w postępowaniu karnym skarbowym ujawniły szczegóły procederu zlewania paliwa, jaki odbywał się u skarżącego. W firmie G. funkcjonował mechanizm postępowania z paliwem znajdującym się w zbiornikach pojazdów ciężarowych, należących do taboru skarżącego. Do pojazdów wyjeżdżających w podróż służbową do Rosji, bądź na Białoruś bezpośrednio przed wyjazdem tankowana była na bazie niewielka ilość paliwa, wystarczająca na pokonanie trasy z bazy firmy do granicy Unii z Białorusią. Na Białorusi kierowca dotankowywał określoną ilość paliwa, która umożliwiała poruszanie się środka transportu po tym kraju. Po wjeździe na obszar Rosji następowało ponowne, zazwyczaj dwu lub trzykrotne tankowanie paliwa. W drodze powrotnej, przed granicą Białorusi z Unią następowało ostatnie tankowanie "do pełna". Po powrocie do przedsiębiorstwa następowało ponowne tankowanie pojazdu "do pełna" paliwem znajdującym się na bazie. Następnie, w zależności od tego, dokąd miał udać się dany pojazd w kolejną podróż służbową, następowało zlanie paliwa w określonej ilości. Jeżeli następna podróż miała odbyć się na terytorium Polski lub do innego kraju Unii Europejskiej, zlewano taką ilość paliwa, aby pozostające w baku pojazdu paliwo wystarczyło na tę podróż. Natomiast w przypadku następnego kursu do Rosji lub na Białoruś, zlewano większość znajdującego się w baku paliwa, pozostawiając tylko taką ilość, która umożliwi dotarcie pojazdu na obszar Białorusi. Proceder ten był zorganizowany za wiedzą skarżącego. Jak trafnie wskazał organ, świadczy o tym przygotowana infrastruktura znajdująca się na bazie: zbiorniki na paliwo o dużej objętości, zainstalowany dystrybutor wskazujący dokładne ilości zlewanego i tankowanego paliwa, zintegrowany z programem komputerowym umożliwiającym przeniesienie danych z licznika dystrybutora do ewidencji elektronicznej, a także zatrudnianie pracownika, którego obowiązkiem było między innymi kontrolowanie zgodności ilości paliwa wykazanej w ewidencji elektronicznej z zapisami kierowców w ich kartach pracy. Zeznania przesłuchanych w charakterze świadka pracowników firmy G. wskazują na ponowne tankowanie paliwa z ogólnego firmowego zbiornika, ale nie dowodzą, że pojazdy były tankowane tym samym paliwem i taką samą ilością z jaką wróciły do bazy. Rozbieżności w datach dotankowywania i zlewania paliwa przeczą twierdzeniu skarżącego, że nie wystąpił element "przechowywania" paliwa w podziemnym zbiorniku znajdującym się na terenie bazy przedsiębiorstwa. Nie znajduje zatem potwierdzenia argument, że wypompowanie paliwa miało na celu wyłącznie przetransportowanie go przez instalację sprawdzającą i było w tej samej ilości wykorzystane przez środek transportu, w którym zostało przywiezione.

Następstwem decyzji celnej było wydanie przez organ pierwszej instancji decyzji podatkowej wymierzającej należności podatkowe i opłatę paliwową w związku z wprowadzeniem na obszar celny Unii towaru nieunijnego. Decyzja celna determinowała rozstrzygnięcie w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług. Postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia wysokości należności podatkowych musiało bowiem uwzględnić wynik postępowania celnego dotyczący powstania długu celnego. Organy podatkowe nie mają kompetencji do czynienia samodzielnie ustaleń w tym zakresie. Ewentualna weryfikacja tychże ustaleń może być dokonywana jedynie w postępowaniu celnym.

Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej, bowiem z akt sprawy nie wynika, aby strona wnioskowała o przeprowadzenie dowodu, a organ takiego wniosku nie uwzględnił. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie i podjęte rozstrzygnięcie w pełni odpowiadają przepisom postępowania oraz przepisom prawa materialnego.

W ocenie Sądu, sformułowane w skardze zarzuty w istocie zmierzają do ponownego rozpoznania sprawy dotyczącej powstania z mocy prawa długu celnego w przywozie i określenia kwoty długu celnego, a ta okoliczność – jak wskazano powyżej - mogła być wyłącznie przedmiotem rozważań organów orzekających w postępowaniu celnym, a nie w postępowaniu podatkowym.

Z powyższych względów, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), skargę jako niezasadną oddalono.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a podstawę ku temu stanowił art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842).