Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1176/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-02-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15ggb ust. 1, art. 15zt ust. 1, art. 15zze5 ust. 1 oraz art. 31zy ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: § 10 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2021 poz 152
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 388/21 w sprawie ze skargi E. B. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 7 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 388/21, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325, obecnie Dz.U.2022.329; dalej: p.p.s.a.), po rozpoznaniu sprawy ze skargi E. B. uchylił zaskarżoną decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] lutego 2021 r., w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za styczeń 2021.

Przedstawiając stan sprawy Sąd wskazał, że skarżąca jako prowadząca działalność gospodarczą, 8 lutego 2021 r. złożyła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za styczeń 2021 r.

Decyzją z [...] lutego 2021 r. organ odmówił wnioskodawczyni prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 stycznia 2021 r.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że podany we wniosku kod PKD (47.71.Z) nie został potwierdzony w otrzymanym z GUS wykazie na dzień 30 listopada 2020 r. Według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności wnioskodawczyni wskazano natomiast kod 77.29.Z.

Skarżąca w skardze wyjaśniła, że dotychczas nigdy nie korzystała z numeru kodu PKD i nie była świadoma, że numer ten nie odzwierciedla rzeczywistości. Skarżąca 11 stycznia 2021 r. wystąpiła z wnioskiem o zmianę kodu PKD na urzeczywistniający stan faktyczny istniejący od 1 stycznia 2005 r. – przeważająca działalność gospodarcza PKD 47.71.Z, Sprzedaż detaliczna odzieży, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. W tej sytuacji, wniosła o uznanie, że działalność zgodna kodem PKD 47.71.Z była prowadzona przed 30 września 2020 r., co umożliwi jej skorzystanie ze zwolnienia i uchroni firmę przed likwidacją.

Uwzględniając skargę Sąd wskazał, że sporna w sprawie jest kwestia spełnienia przez skarżącą przesłanek do uzyskania zwolnienia w opłacaniu składek na: ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za styczeń 2021 r., a w szczególności przesłanki prowadzenia na dzień 30 listopada 2020 r. działalności objętej kodem PKD, uprawniającym do uzyskania tego zwolnienia.

W ocenie organu, w przypadku skarżącej kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek, natomiast - według skarżącej - wpis w rejestrze REGON nie odzwierciedlał stanu faktycznego, gdyż co najmniej od 1 stycznia 2005 r. prowadzona przez nią przeważająca działalność gospodarcza oznaczona jest kodem PKD 47.71.Z.

Sąd wskazał, że - na podstawie art. 15ggb ust. 1, art. 15zt ust. 1, art. 15zze5 ust. 1 oraz art. 31zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.1842 ze zm.; dalej: ustawa o COVID-19) - wydane zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U.2021.152; dalej: rozporządzenie).

W ocenie Sądu że dla wyjaśnienia sprawy, konieczne jest poprawne zinterpretowanie terminu "przeważającej działalności". Interpretacją tego terminu zajął się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 24 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 389/21, a stanowisko w nich zawarte podziela Sąd przyjął za własne, wykorzystując przedstawioną w nich argumentację.

Sąd podał także, że Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego.

Sąd I instancji doszedł do wniosku, że organ w nieprawidłowy sposób dokonał wykładni § 10 ust. 1 rozporządzenia. W ocenie Sądu prawidłowa wykładnia przedmiotowego przepisu skłania do tego, aby organ dokonując oceny spełnienia przez wnioskodawczynię przesłanki z § 10 ust. 1 rozporządzania prowadzenia przeważającej działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD uprawniającym do zwolnienia z obowiązku opłacanie składek ustalił, czy wnioskodawczyni faktycznie prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD na jaki się powołuje, a nie w nieuprawniony sposób skupiał się jedynie na ocenie wpisu w rejestrze REGON, bowiem w ocenie Sądu ustawodawca nie zastrzegł regulacji, że chodzi o kod PKD wpisany w odpowiednim rejestrze. Ponadto, Sąd wskazał, że organ rozpoznając ponownie sprawę będzie zobowiązany do zastosowania oceny prawnej zaprezentowanej w niniejszym wyroku.

Przyjęty przez organ sposób wykładni § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, a co za tym idzie - sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie ustawy o COVID-19, jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają (co mogą wykazać w inny sposób). Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania ze wsparcia.

W ocenie Sądu, przy takim rozumieniu "przeważającej działalności" na gruncie analizowanego przepisu, jaki zaprezentował ZUS, dochodzi do naruszenia zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. Przyjęcie jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium wymogu wpisu w rejestrze (CEIDG, REGON), w rubryce przeważającej działalności gospodarczej, doprowadziło do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie (rzeczywiście) prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionych w § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, zostały pozbawione dostępu do ulgi.

Dokonana więc przez organ wykładnia § 10 ust. 1 rozporządzenia sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce CEIDG, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej.

Skargę kasacyjną – zaskarżając wyrok w całości, powołując się na treść art. 173 § 2 p.p.s.a. – wniósł Zakład Ubezpieczeń Społecznych, zarzucając naruszenie:

I. prawa materialnego:

1. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. z § 10 ust. 1 rozporządzenia przez błędną wykładnię ostatnio powołanego przepisu i przyjęcie, że na gruncie przedmiotowego przepisu organ powinien dokonać oceny spełnienia kryterium prowadzenia przez wnioskodawczynię przeważającej działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD uprawniającym do zwolnienia z obowiązku opłacania składek ustalając faktycznie prowadzoną działalność gospodarczą, a nie jedynie w oparciu o rejestr REGON z uwagi na fakt, że żaden przepis prawa tego nie nakazuje, podczas gdy § 10 ust. 2 rozporządzenia, który sąd pierwszej instancji przy dokonywaniu wykładni § 10 ust. 1 rozporządzenia pominął, stanowi, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w § 10 ust. 1 rozporządzenia, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.,

2. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. § 10 ust. 2 rozporządzenia poprzez niezastosowanie ostatnio powołanego przepisu i w konsekwencji przyjęcie przez Sąd, że organ przy ocenie spełnienia kryterium prowadzenia przeważającej działalności oznaczonej jednym z kodów PKD uprawniających do przyznania ulgi powinien wziąć pod uwagę faktycznie prowadzoną działalność gospodarczą, a nie weryfikować jedynie rejestr REGON, podczas gdy z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że organ dokonuje przedmiotowej weryfikacji na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.

II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy t.j.:

1. art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 i art. 77 § 1, art. 8 § 1, art. 9, art. 12 § 1, art. 10 § 1 k.p.a. przez uznanie przez sąd pierwszej instancji, że organ administracji naruszył powołane przepisy postępowania administracyjnego, co było konsekwencją dokonania przez sąd pierwszej instancji błędnej wykładni § 10 ust. 1 rozporządzenia, polegającej na przyjęciu przez Sąd, że organ miał poczynić ustalenia w zakresie faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej oznaczonej jednym z kodów PKD, podczas gdy w świetle prawidłowej wykładni tego przepisu takie ustalenia przez organ nie były konieczne,

2. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez:

a) pominięcie przez sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazań co do dalszego postępowania, pomimo uchylenia zaskarżonej decyzji,

b) niewykazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że doszło do naruszeń przepisów postępowania administracyjnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz ogólne wskazanie w jaki sposób organ je naruszył,

c) nierozpoznanie całości sprawy i jej istoty, a w konsekwencji niewskazanie i niewyjaśnienie pełnego zakresu rozstrzygnięcia i jego podstawy prawnej, w tym niewskazanie stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe zarzuty organ na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, ewentualnie na podstawie art. 188 p.p.s.a. - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi w całości, na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, oraz wniósł o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania podług norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie, obciążenie kosztami postępowania organ oraz zbadanie czy pismo Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 29 lipca 2021 r. nie narusza prawa wnioskodawczyni w razie niezakończenia postępowania administracyjnego do 31 grudnia 2021 r

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie p.p.s.a. – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia.

Wnoszący skargę kasacyjną oparł zarzuty na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

Organ zarzucił Sądowi I instancji błędną wykładnię § 10 ust. 1 rozporządzenia i niewłaściwe zastosowanie § 10 ust. 2 rozporządzenia, co w jego ocenie miało doprowadzić do naruszenia wskazanych przepisów p.p.s.a. (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 141 § 4) i k.p.a. (art. 7 i art. 77 § 1, art. 8 § 1, art. 9, art. 12 § 1, art. 10 § 1). Stanowisko to nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżony wyrok odpowiada prawu.

Przedmiotem rozpoznania przez Sąd I instancji była decyzja odmawiająca zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za styczeń 2021 r. Jako podstawę rozstrzygnięcia organ wskazał art. 31zq ust. 7 i art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19 oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U.2020.266 ze zm.; dalej: u.s.u.s.). Dla rozpoznania tej sprawy istotne znaczenie miało więc dokonanie prawidłowej wykładni § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia, a konkretnie prawidłowe zdefiniowanie pojęcia "przeważającej działalności", w kontekście przepisów ustawy o COVID-19.

Na wstępie wypada więc przypomnieć, że celem wprowadzonych przedmiotowych regulacji prawnych jest realne wsparcie podmiotów dotkniętych skutkami pandemii (np. w związku z wprowadzonymi ograniczeniami w prowadzeniu działalności), a więc są one nakierowane na przyznawanie pomocy podmiotom faktycznie wykonującym (na dany dzień) przeważającą działalność (według podanego kodu PKD).

Stosownie do § 10 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z,

2) 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. (ust. 1).

Oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r. (ust. 2).

W świetle powołanej regulacji podstawowym warunkiem skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne jest więc prowadzenie, na dzień 30 listopada 2020 r., działalności oznaczonej kodem PKD jako rodzaj przeważającej działalności. Co do tego nie ma sporu między organem a stroną postępowania. Kwestią sporną jest natomiast to, w jaki sposób należy dokonywać ustaleń w tym zakresie, czy na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON, z pominięciem faktycznie wykonywanej działalności, jak twierdzi organ i na co wskazywałaby treść ust. 2 § 10 rozporządzenia, czy też (w razie wątpliwości) na podstawie faktycznie wykonywanej działalności, jak twierdzi strona i Sąd I instancji.

Przepisy rozporządzenia (podobnie jak ustawy o COVID-19) nie definiują pojęcia "przeważającej działalności", wobec czego należało odwołać się do przepisów o statystyce państwowej, która również nie zawiera takiej definicji. Niemniej jednak przepisy te regulują zasadnicze kwestie związane z omawianą materią. Odwołując się do tych regulacji należy wskazać, że wpisowi do rejestru podmiotów, takich jak osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, w zakresie prowadzonej przez nie działalności podlega m.in. informacja dotycząca wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o statystyce publicznej). Podmioty te mają obowiązek wypełniania i składania wniosku o wpis do rejestru podmiotów oraz informowania o zachodzących zmianach w zakresie danych określonych w ust. 3 pkt 1-6 (art. 42 ust. 5 ustawy o statystyce publicznej), a więc również w zakresie wykonywanej działalności. Wniosek o wpis do rejestru podmiotów składa się w urzędzie statystycznym województwa właściwym dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu - w terminie 14 dni od zaistnienia okoliczności uzasadniających wpis, a wniosek o zmianę cech objętych wpisem oraz wniosek o skreślenie - w terminie 7 dni od zaistnienia okoliczności uzasadniających zmianę lub skreślenie. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem albo skreślenie podmiotu (art. 42 ust. 6 ustawy o statystyce publicznej). Wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą odrębnie dla działalności wpisanej do CEIDG na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących (§ 9 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń – Dz.U.2015.2009 z późn. zm., dalej: rozporządzenie o metodologii)] Klasyfikacja działalności jest dokonywana na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U.2007.251.1885). W załączniku PKD Zasady Budowy Klasyfikacji, pkt 7 wyjaśniono, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana.

Powyższe wskazuje, że informacja związana z nadaniem kodu PKD i przypisaniem przez przedsiębiorcę do tzw. "przeważającej działalności" ma charakter statystyczny. Wskazuje na to również treść § 1 rozporządzenia w sprawie PKD, w myśl którego PKD wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej. Charakteru wpisu w tym zakresie nie zmienia również fakt, że przy rejestracji przedsiębiorca ma obowiązek podania tej informacji, a następnie zgłaszania zmian w tym zakresie. Tym bardziej, że jak wskazuje się w rozporządzeniu, z powołaniem się na zasadę stabilności, aby uniknąć zbyt częstych zmian, zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. W tej sytuacji należy więc przyjąć, że posługiwanie się wyłącznie danymi z rejestru REGON, mogłoby doprowadzić do pozbawienia wsparcia przedsiębiorców faktycznie wykonujących działalność objętą tym wsparciem, co jednak stoi w sprzeczności z wprowadzoną przez Państwo pomocą dla przedsiębiorców dotkniętych skutkami pandemii, która obejmuje pięć filarów: ochronę miejsc pracy i bezpieczeństwo pracowników, finansowanie przedsiębiorców, ochronę zdrowia, wzmocnienie systemu finansowego, inwestycje publiczne. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis w rejestrze REGON – zmierza też do naruszenia przepisów k.p.a., jak też nie przeciwdziała (zabezpiecza) przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, a tym samym nie realizuje podstawowego celu jakim jest wsparcie podmiotów dotkniętych skutkami pandemii. Wymagany przepisami wpis w rejestrze REGON jako jedyny warunek spełnienia wymogu skorzystania z wnioskowanej pomocy, z jednej strony pozbawia wsparcia podmioty, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych kodów PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły bowiem obowiązkom statystycznym), a z drugiej strony pozwala na objęcie pomocą podmioty, które nie prowadzą oczekiwanej działalności, a jednie spełniają wymóg formalny. Uproszczenie procedury przyznawania pomocy, na co zwraca uwagę organ, nie może być celem samym w sobie.

Wypada też zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz sądów powszechnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia. W wyrokach SN z 7 stycznia 2013 r. (sygn. akt II UK 142/12) oraz z 23 listopada 2016 r. (sygn. akt II UK 402/15), odnoszących się do charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN w powołanych orzeczeniach stwierdził więc, że sąd odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił stronę możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne. Wyrażony przez SN pogląd na gruncie ustawy z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON, zachowuje aktualność na gruncie podanego kontroli Sądu I instancji § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Co oznacza, że Sąd I instancji prawidłowo określił charakter wpisu do rejestru REGON, a co za tym idzie dokonał również prawidłowej wykładni § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Jak wcześniej zostało wskazane, przyjęcie do określenia, jako jedynego sposobu weryfikacji warunku prowadzenia przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD, wyłącznie rejestru REGON, nie przyczynia się do realizacji wskazanych wcześniej celów ustawy o COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa. Wprawdzie wpis w rejestrze REGON korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu, zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Podkreślenia wymaga to, że stosownie do art. 180 k.p.a. w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych stosuje się przepisy kodeksu, chyba że przepisy dotyczące ubezpieczeń ustalają odmienne zasady postępowania w tych sprawach (§ 1). Przez sprawy z zakresu ubezpieczeń społecznych rozumie się sprawy wynikające z przepisów o ubezpieczeniach społecznych, o zaopatrzeniach emerytalnych i rentowych, o funduszu alimentacyjnym, a także sprawy wynikające z przepisów o innych świadczeniach wypłacanych z funduszów przeznaczonych na ubezpieczenia społeczne (§ 2). Przepisy ustawy o COVID-19 nie wyłączyły co do zasady stosowania w sprawach objętych tą ustawą przepisów k.p.a., a to oznacza, że w postępowaniu tym mają zastosowanie ogólne zasady regulujące postępowanie administracyjne. Wypada więc wskazać, że w postępowaniu regulowanym przepisami k.p.a. obowiązuje otwarty katalog środków dowodowych. Zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny. Z dalszej regulacji zawartej w k.p.a. wynika, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 77 § 1); żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy (art. 88 § 1); w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony; przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się (art. 79a § 1); organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80); okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możność wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, chyba że zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 10 § 2 (art. 81); jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony (art. 81a § 1).

Podsumowując, Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji. Zajęte przez organ stanowisko zostało oparte na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Przyjęty przez organ sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie zapewnia wykluczenia z pomocy podmiotów, które z jedynie formalnego punktu widzenia spełniają warunek prowadzenia przewidywanej przepisami przeważającej działalności, natomiast w rzeczywistości takiej działalności nie prowadzą. Natomiast, odmawia się przyznania pomocy przedsiębiorcom, którzy mogą wykazać to w inny sposób, o ile oczywiście, strona kwestionując zasadność rozstrzygnięcia na podstawie kodu PKD wpisanego do rejestru REGON ma możliwość wykazania, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie jednego z kodów PKD wskazanych jako przeważająca działalność w § 10 ust. 1 rozporządzenia.

Skarga kasacyjna została oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych.

Mając na względzie powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.