Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 366/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 26 ust. 1a
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. art. 347 par. 1, art. 348 par. 2
journal: Dz.U. 2013 poz 1030
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi B. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 10 października 2016 r. nr IPPB5/4510-823/16-4/BC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Biuro I. K. S.A. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca", "Strona", "Spółka" lub "Wnioskodawca") złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od zysku BIK w części w jakiej zysk ten został przekazany fundacji.

We wniosku Skarżąca przedstawiła stan faktyczny, zgodnie z którym dnia 23 czerwca 2016 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy (dalej również jako: "ZWZA") Biura I. K. S.A. (dalej również jako "BIK") podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku osiągniętego przez Biuro I. K. S.A. w roku obrotowym 2015 (uchwała nr 20/2016). Zgodnie z treścią ww. uchwały część zysku netto osiągniętego w 2015 roku przeznaczono na wypłatę dywidendy, część na kapitał rezerwowy, a część na rzecz fundacji W. Instytut Bankowości (dalej również jako "fundacja"). BIK otrzymała od fundacji oświadczenie, zgodnie z którym fundacja zamierza przeznaczyć dochód z tytułu udziału w zysku BIK na cele statutowe fundacji.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał pytanie, czy w związku z podjęciem przez ZWZA BIK uchwały o przeznaczeniu części zysku BIK na rzecz fundacji oraz złożenia przez fundację oświadczenia o przeznaczeniu dochodu z tytułu udziału w zysku BIK na cele statutowe fundacji, po stronie BIK powstaje obowiązek odprowadzenia - jako płatnik - podatku dochodowego od zysku BIK, w części w jakiej zysk ten przekazany został fundacji?

Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko wskazał, że tytuł prawny do udziału w zysku BIK kreuje treść uchwały ZWZA BIK, na podstawie której fundacja uzyskuje roszczenie o wypłatę części zysku. Na skutek uchwały ZWZA, BIK staje się zatem dłużnikiem fundacji w zakresie wypłaty zysku w wysokości wskazanej w uchwale ZWZA BIK, podobnie jak staje się dłużnikiem akcjonariuszy w zakresie wypłaty zysku przeznaczonego na dywidendę. Analogicznie jak w przypadku akcjonariuszy, powstanie roszczenia fundacji o wypłatę części zysku BIK, jest uwarunkowane podjęciem przez ZWZA BIK uchwały o podziale zysku.

Wnioskodawca wskazał, że stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014r., poz. 851 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) "dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w zysku zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. "podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium rzeczypospolitej polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu".

W ocenie Spółki, przywołane przepisy tworzą szkielet zasad opodatkowania osób prawnych podatkiem dochodowym w zakresie "udziału w zyskach osób prawnych". Zakres podmiotowy art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., a w konsekwencji zakres podmiotowy art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., został przez ustawodawcę określony w sposób funkcjonalny, poprzez odwołanie się do cech stosunku prawnego łączącego podatnika z osobą prawną. Ustawodawca wskazuje, że hipotezą art. 10 u.p.d.o.p. jest objęty dochód (przychód) podatnika, który jest uzyskany z udziału w zysku osoby prawnej. Innymi słowy, podatnika i osobę prawną musi łączyć tytuł do udziału w zysku. W ujęciu cywilistycznym należy przyjąć, że chodzi o stan, w którym podatnikowi przysługuje roszczenie wobec osoby prawnej do dokonania na jego rzecz wypłaty z zysku.

Wnioskodawca wskazał, że ustawodawca nie zawęził zakresu podmiotowego art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez wskazanie, że pojęcie "udziału w zyskach osób prawnych" odnosi się wyłącznie do udziału w zyskach osób prawnych wynikającego z posiadania udziału kapitałowego w tych osobach prawnych. Zdaniem Spółki, w odniesieniu do spółek kapitałowych oznacza to, że ustawodawca nie ograniczył zasady opodatkowania przychodu z udziału w zysku spółki kapitałowej wynikającej z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. wyłącznie do jej wspólników. Brzmienie analizowanych przepisów nakazywałoby zatem przyjąć, że wspólników spółki kapitałowej obowiązują w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych takie same zasady opodatkowania na gruncie art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. co inne osoby prawne, które posiadają roszczenie o wypłatę z zysku tej spółki. Nie ma przy tym znaczenia, jakie jest źródło roszczenia o wypłatę z zysku.

Powyższe wnioski na gruncie literalnej wykładni art. 10 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., w ocenie Spółki, znajdują potwierdzenie w wykładni funkcjonalnej. Przychód uzyskany z zysku spółki kapitałowej powinien być pod względem podatkowym traktowany analogicznie niezależnie od tego, czy przypada on wspólnikom tej spółki, czy też na mocy przepisu, postanowienia statutu czy uchwały walnego zgromadzenia przypada osobie trzeciej. Innymi słowy, brak jest aksjologicznego uzasadnienia dla rozróżnienia sytuacji prawnej podmiotów posiadających roszczenie o wypłatę z zysku spółki kapitałowej.

Zgodnie z powyższym, na gruncie niniejszego stanu faktycznego Spółka uważa, że przeznaczenie części zysku BIK na mocy uchwały ZWZA BIK na rzecz fundacji powoduje, że fundacja podlega zasadom opodatkowania, których ramy określają art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.. Innymi słowy, należały przyjąć, że fundacja jako podmiot trzeci i nie-akcjonariusz jest objęta zakresem podmiotowym normy wynikającej z art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. a więc powinna być traktowana na potrzeby podatkowe analogicznie jak akcjonariusze BIK.

W odniesieniu do zagadnienia przekazania części zysku a obowiązków płatnika podatku dochodowego Spółka powołała się na art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazując, że na gruncie przywołanego przepisu BIK pobiera podatek od dywidendy wypłacanej akcjonariuszom BIK, o ile dany akcjonariusz nie korzysta ze zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p..

W odniesieniu do fundacji Spółka przywołała treść art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zdaniem Spółki, jeżeli fundacja przeznaczy środki przekazane z zysku BIK na cele statutowe - co jest celem przekazania tych środków przez ZWZA BIK - fundacja nie zapłaci podatku dochodowego od tych środków. Stosownie do art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p., jeżeli fundacja złożyła oświadczenie o przeznaczeniu środków na cele statutowe, po stronie BIK jako płatnika nie powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego.

W ocenie Spółki, BIK nie jest zobowiązany ani przekazać podatku dochodowego jako płatnik na konto urzędu skarbowego ani "pomniejszyć" kwoty przekazywanej na rzecz fundacji o kwotę podatku dochodowego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli fundacja przeznaczy środki przekazane z zysku BIK na cele statutowe, fundacja nie jest obowiązana zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. do zapłaty podatku dochodowego od tak uzyskanego dochodu. Tym samym, jeżeli fundacja złożyła BIK oświadczenie o przeznaczeniu dochodu z tytułu udziału w zysku BIK na cele statutowe, zgodnie z art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. po stronie BIK jako płatnika nie powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od zysku BIK przekazanego fundacji. Zdaniem Spółki, BIK nie jest obowiązany odprowadzić podatku dochodowego od zysku BIK wypłaconego fundacji na mocy uchwały ZWZA BIK jako płatnik na konto urzędu skarbowego ani w konsekwencji pomniejszyć kwoty przekazywanej na rzecz fundacji o kwotę podatku dochodowego.

Przyjmując powyższą kwalifikację prawną, zdaniem Wnioskodawcy, BIK powinien zgodnie z art. 26a ust. 1 u.p.d.o.p. w terminie do końca stycznia 2017 r. Złożyć deklaracje CIT-6r (i) wskazując jako podatnika fundację (ii) uwzględniając kwotę wypłaconą na rzecz fundacji w pozycji 32 oraz (iii) wskazując tę kwotę w pozycji 38, która dotyczy zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p..

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2016 r. Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Minister Rozwoju i Finansów wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Jako przykład dochodu organ podatkowy wskazał dywidendę, która zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego oznacza część rocznego zysku spółki akcyjnej dzielonego między akcjonariuszy odpowiednio do posiadanych przez nich akcji. Natomiast prawo do dywidendy i sposób jego realizacji zostały unormowane ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r" Nr 94, poz. 1030 ze zm. - dalej- "K.s.h.").

Minister Rozwoju i Finansów przywołał art. 347 § 1 K.s.h., zgodnie z którym akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Stosownie do brzmienia wskazanego przepisu akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Z kolei zgodnie z art. 348 § 2 zdanie 1 K.s.h. uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Natomiast zdanie drugie powołanego unormowania wskazuje, że statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy).

Organ podatkowy wskazał, że brzmienie wskazanych norm prawnych wyraźnie wskazuje, że dywidenda jest uprawnieniem przysługującym wspólnikowi (akcjonariuszowi) nie zaś innemu podmiotowi, nie partycypującemu w spółce. Hipotezą powołanych norm prawnych objęci są jedynie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub tez w dniu dywidendy.

Minister Rozwoju i Finansów przywołał treść art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p, art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. oraz zd. 1 art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zdaniem organu podatkowego, z powyższych regulacji wynika, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych m.in. w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Minister Rozwoju i Finansów uznał, że nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że "fundacja jako podmiot trzeci i nie-akcjonariusz jest objęta zakresem podmiotowym normy wynikającej z art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc powinna być traktowana na potrzeby podatkowe analogicznie jak akcjonariusze BIK".

Organ podatkowy wskazał, że art. 10 u.p.d.o.p. dotyczy dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, natomiast art. 22 u.p.d.o.p. zostały objęte dywidendy i zwolnienia podatkowe. Natomiast Fundacja W. Instytut Bankowości występuje jako podmiot trzeci, jak słusznie wskazał Wnioskodawca, a tym samym jako nie-akcjonariusz nie ma prawa do dywidendy, oraz nie dotyczą jej wskazane powyżej artykuły ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Minister Rozwoju i Finansów podkreślił, że przekazania zysku, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, nie należy utożsamiać z przekazanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy stwierdził, że po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od zysku BIK przekazanego fundacji, gdyż Fundacja nie jest akcjonariuszem BIK SA, i tym samym nie ma prawa do dywidendy.

W ocenie Ministra Rozwoju i Finansów, w przedmiotowej sprawie nie znalazł zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p., a Wnioskodawca był obowiązany odprowadzić podatek dochodowy od zysku BIK w części w jakiej zysk ten został przekazany Fundacji.

Minister Rozwoju i Finansów wskazał, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym tej części stanowiska, która dotyczy prawidłowości wypełnienia deklaracji podatkowej) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 z późn. zm., dalej O.p.) rozpatrzone.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Skarżąca zarzuciła:

1. błędną wykładnię art. 347 § 1 K.s.h. oraz art. 348 § 2 K.s.h., polegającą na przyjęciu, że przywołane przepisy wyłączają możliwość partycypowania w zysku spółki akcyjnej przez osoby niebędące akcjonariuszami tej spółki {tu: fundacja W. Instytut Bankowości ("Fundacja")};

2. błędną wykładnię art. 10 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. polegającą na przyjęciu, że przepisy te nie znajdują zastosowania do przypadków uzyskiwania przychodów z majątku spółki kapitałowej przez podmioty nie będące akcjonariuszami tej spółki, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na błędnej identyfikacji podatnika w stanie faktycznym będącym podstawą wydania Interpretacji;

3. niewłaściwą ocenę co do braku możliwości zastosowania w stanie faktycznym będącym podstawą wydania Interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

W odpowiedzi na skargę Minister Rozwoju i Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie datowanym na 3 marca 2017 r. Skarżąca wskazała, że zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego, zgodnie z którym podstawą uzyskania udziału w zysku osoby prawnej (o którym mowa w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p.) jest posiadanie tytułu prawnego do tego zysku. Jednak w ocenie Skarżącej, tytułem prawnym do udziału w zyskach osób prawnych jest nie tylko tytuł o charakterze kapitałowym (posiadanie statusu akcjonariusza/udziałowca spółki), ale także inne tytuły prawne, które mogą przysługiwać podmiotom nieposiadającym statusu wspólnika spółki. Skarżąca na poparcie swojego stanowiska powołała się na bezsporną dopuszczalność w świetle przepisów K.s.h. możliwości przyznania osobom trzecim (nieposiadającym statusu wspólnika) tytułu prawnego do udziału w zyskach osób prawnych oraz wykładnię językową, funkcjonalną oraz historyczną art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. tj. treść uzasadnienia do nowelizacji art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., w którym sam ustawodawca wskazuje, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest "dochód (przychód) faktycznie związany z udziałem w tym zysku, a nie tylko z udziałem w podmiocie wypłacającym zysk związanym z uprawnieniami korporacyjnymi" oraz fakt, że sam art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., zawierający przykładowy katalog przypadków, w których określony przychód kwalifikowany jest jako przychód z udziału w zysku spółki, wymienia przypadki osiągania przychodu przez podmioty nie będące wspólnikami lub akcjonariuszami danej spółki.

Odnosząc się do przywołanych przez organ podatkowy orzeczeń sądów administracyjnych tj. wyroku WSA we W. z dnia 4 września 2014 r., I SA/Wa 1715/14 oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 października 2015 r., III SA/Wa 4019/14 Skarżąca wskazała, że oba zostały wydane na gruncie nieaktualnego stanu prawnego.

Zdaniem Skarżącej skoro przychód uzyskiwany przez Fundację (podmiot nieposiadający statusu akcjonariusza Skarżącego) należy zakwalifikować jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., to nie ulega również wątpliwości, że do przychodu tego zastosowania powinien znaleźć art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki analiza art. 347 i 348 K.s.h. powinna doprowadzić organ egzekucyjny do wniosku, że Fundacja posiada samoistny tytuł prawny do udziału w zysku Skarżącej, a przychód wynikający z tego tytułu, w świetle art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

1. Na wstępie należy podkreślić, że w myśl art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest zaś związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z tego względu w niniejszej sprawie sąd badał zasadność skargi wyłącznie w granicach wyznaczonych zarzutami sformułowanymi przez Skarżącą oraz powołanymi w skardze przepisami.

2. Przedmiotem skargi jest wydana przez Ministra Rozwoju i Finansów interpretacja indywidualna, w której na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego organ - wbrew stanowisku wnioskodawcy, tj. Skarżącej Spółki Akcyjnej - stwierdził, że przysporzenie otrzymane przez fundację od Skarżącej Spółki Akcyjnej nie jest dochodem z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej. Z tego względu organ za niesłuszne uznał stanowisko wnioskodawcy, że złożenie przez fundację oświadczenia o przeznaczeniu tego przysporzenia na cele statutowe w świetle art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. zwalnia Skarżącą Spółkę z obowiązku pobrania – jako płatnik - podatku dochodowego od fundacji.

3. Swoje stanowisko organ opiera na tym, że (jego zdaniem) kwoty wypłacone fundacji przez spółkę nie są – dla fundacji – ani dywidendą, ani innym przychodem z tytułu udziału w zysku osoby prawnej. Skoro nie jest to przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., to tym samym nie może znaleźć zastosowania art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p., który przewiduje zwolnienie z obowiązku pobrania podatku od takich dochodów (przychodów), o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.

Skarżąca argumentuje z kolei, że przychód uzyskany przez fundację jest przychodem z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, tj. przychodem, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., dlatego powinien mieć zastosowanie art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

4. Sednem sporu prawnego, który znalazł odzwierciedlenie w sformułowanych przez Skarżącą zarzutach, jest zatem kwalifikacja przychodu uzyskanego przez fundację od Skarżącej Spółki.

Co do tej kwestii zdaniem Sądu rację należy przyznać organowi. Kwoty uzyskiwane przez fundację od spółki nie stanowią przychodu z tytułu udziału w zysku osoby prawnej. Organ nie naruszył zatem art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p., gdyż przepis ten nie znajduje w ogóle zastosowania w sytuacji, gdy przysporzenie nie stanowi przychodu (dochodu), o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. (lub 21 ust. 1 u.p.d.o.p., co jednak leży poza zakresem sporu i rozważań).

5. We wniosku o wydanie interpretacji podano, że 23 czerwca 2016 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy ("ZWZA") Biura Informacji Kredytowej SA, tj. Skarżącej, podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku osiągniętego przez Skarżącą w roku obrotowym 2015 (uchwała nr 20/2016). We wniosku podano, że "Zgodnie z treścią ww. uchwały część zysku netto osiągniętego w 2015 roku przeznaczono na wypłatę dywidendy, część na kapitał rezerwowy a część na rzecz fundacji Warszawski Instytut Bankowości (...)".

Sąd jest zdania, że organ słusznie nie dostrzega tu podstawy do uznania, że kwoty uzyskane przez fundację stanowią dochód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej.

6. Rację ma Skarżąca, że zakres podmiotowy art. 10 ust. 1 updop, a w konsekwencji zakres podmiotowy art. 22 ust. 1 updop, został przez ustawodawcę określony w sposób funkcjonalny, poprzez odwołanie się do cech stosunku prawnego łączącego podatnika z osobą prawną. Ustawodawca wskazuje, że hipotezą art. 10 updop jest objęty dochód (przychód) podatnika, który jest uzyskany z udziału w zysku osoby prawnej. Innymi słowy, jak słusznie wywodzi Skarżąca, podatnika (tu: fundację) i osobę prawną (tu: Skarżącą Spółkę) musi łączyć tytuł do udziału w zysku. W ujęciu cywilistycznym należy przyjąć (znów – jak słusznie twierdzi Skarżąca), że chodzi o stan, w którym podatnikowi (tj. fundacji) przysługuje roszczenie wobec osoby prawnej (tj. spółki) do dokonania na jego rzecz wypłaty z zysku.

7. Zdaniem Sądu Skarżąca z tych poprawnych twierdzeń wyprowadza niepoprawne – na gruncie tego sporu – konkluzje. Zdaniem Sądu zasadniczy błąd w rozumowaniu Skarżącej polega na tym, że jakkolwiek fundacja otrzymuje od spółki przysporzenie, to jednak wbrew twierdzeniu Skarżącej fundacja nie ma "udziału w zysku osoby prawnej", bo wbrew twierdzeniu Skarżącej nie ma do spółki roszczenia o wypłatę z tytułu "udziału" w zysku. Uchwała walnego zgromadzenia, którą opisano we wniosku, nie wykreowała prawa fundacji do "udziału w zysku" osoby prawnej. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w ocenie Sądu nie wynika, aby fundacja miała do spółki roszczenie o wypłatę kwot stanowiących udział w zysku.

8. Uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy stanowi prawo wewnętrzne spółki. Podmiot trzeci, w tym wypadku fundacja nie będąca akcjonariuszem ani nie związana innego rodzaju węzłem korporacyjnym ze spółką, nie nabywa prawa do udziału w zysku na skutek podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały takiej jaką zacytowano we wniosku. Walne zgromadzenie nie tworzy prawa powszechnie obowiązującego. Na skutek podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie pomiędzy fundacją a spółką nie powstał jakikolwiek węzeł obligacyjny, którego istnienie uzasadniałoby stwierdzenie Skarżącej, że fundacja ma do spółki roszczenie o wypłatę, i to roszczenie o wypłatę udziału w zysku.

9. Ani organ wydający interpretację, ani Sąd nie kwestionują prawa walnego zgromadzenia akcjonariuszy (spółki) do zadysponowania zyskiem według własnego uznania. Rzecz jednak nie w tym, że spółka ma niekwestionowane prawo do dysponowania swoim zyskiem, o czym mowa w art. 347 i 348 k.s.h. Czym innym jest podjęcie przez walne zgromadzenie akcjonariuszy uchwały w sprawie podziału zysku, a czym innym to, czy podmiot trzeci uzyskuje na skutek takiej uchwały prawo do udziału w zysku w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.

W zacytowanej przez wnioskodawcę uchwale walne zgromadzenie akcjonariuszy wskazało, na co ma być przeznaczony osiągnięty przez spółkę zysk. Zadysponowało zatem osiągniętym zyskiem, konkretnymi kwotami. Nie przyznało fundacji "prawa do udziału w zysku".

Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko wskazał, że tytuł prawny fundacji do udziału w zysku Spółki kreuje treść uchwały ZWZA BIK, na podstawie której "fundacja uzyskuje roszczenie o wypłatę części zysku". Skarżąca twierdzi, że na skutek uchwały ZWZA, spółka staje się zatem dłużnikiem fundacji w zakresie wypłaty zysku w wysokości wskazanej w uchwale ZWZA BIK.

W ocenie Sądu słabość tej tezy (o powstaniu długu spółki wobec fundacji, na mocy samej uchwały) ujawnia się w szczególności gdyby postawić pytanie, na jakiej podstawie prawnej (k.c.? k.s.h.?) fundacja miałaby oprzeć pozew o zapłatę i do jakiego sądu go skierować (cywilnego? gospodarczego), gdyby spółka nie dokonała na jej rzecz wypłaty – zakładając, że fundacja w ogóle wiedziałaby o podjęciu przez walne zgromadzenie uchwały, w której przewidziano wypłatę na jej rzecz.

W ocenie Sądu jest oczywistym, że fundacja na mocy uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy nie stała się wierzycielem spółki z tytułu prawa do udziału w zysku.

Podejmując uchwałę (mowa o uchwale ZWZA) spółka nie zaciągnęła wobec fundacji zobowiązania w rozumieniu kodeksu cywilnego. Skutkiem podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie nie jest to, że spółka stała się dłużnikiem fundacji, będącej podmiotem trzecim. Uchwała nie może być uznana za oświadczenie woli złożone przez spółkę fundacji. Skoro nie było oświadczenia woli, to nie powstało zobowiązanie. Skoro zaś nie powstało zobowiązanie, to fundacja nie stała się wierzycielem, nie nabyła prawa do udziału w zysku. Jeśli otrzymała (czy też otrzyma) przysporzenie od spółki, to nie jest to dochód fundacji z tytułu udziału w zysku osoby prawnej w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. – nawet jeśli z punktu widzenia spółki tytułem prawnym do dokonania wypłaty będzie uchwała walnego zgromadzenia, na którą powołuje się Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji.

Adresatem uchwały są władze spółki, które powinny ją wykonać, tj. spełnić określone świadczenie. Adresatem uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy nie jest jednak podmiot trzeci taki jak fundacja, która nie będąc związana ze spółką więzami korporacyjnymi, z samej uchwały walnego zgromadzenia nie może wywodzić praw dla siebie.

10. Z tych powodów błędne jest zdaniem Sądu stanowisko Skarżącej, że kwota uzyskana przez fundację od spółki stanowi udział w zysku spółki, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o. Dlatego zarazem nie ma zastosowania art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

Zarazem, Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej interpretacji błędnej wykładni art. 347 § 1 k.s.h. oraz art. 348 § 2 k.s.h. Organ w zaskarżonej interpretacji nie kwestionuje prawa spółki/walnego zgromadzenia akcjonariuszy do zadysponowania zyskiem w taki sposób, jaki opisała Skarżąca we wniosku. Organ nie podważył prawa walnego zgromadzenia akcjonariuszy do tego, aby część zysku przeznaczyć dla fundacji nie będącej akcjonariuszem. Organ słusznie jednak nie zaakceptował poglądu, że kwota uzyskana przez fundację powinna być w świetle art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. zakwalifikowana jako "udział w zysku osoby prawnej".

Rację ma organ w szczególności gdy na s. 6 interpretacji pisze: "przekazania zysku, o którym mowa w opisie stanu faktycznego nie należy utożsamiać z przekazaniem dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych".

Jakkolwiek zatem prawo do udziału w zysku - w świetle oczywistego brzmienia art. 10 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. - nie może być rozumiane wyłącznie jako prawo akcjonariusza do dywidendy, to jednak w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę organ słusznie przyjął, że fundacja nie uzyskała przychodu z tytułu "udziału w zyskach osób prawnych". Nie doszło zatem do zarzucanego w skardze naruszenia art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. ani 22 ust. 1 u.p.d.o.p. W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego fundacja nie miała "udziału w zysku", a zatem nie otrzymała przychodu "z tego udziału". Otrzymując od spółki przysporzenie stała się beneficjentem, ale tytułem prawnym nie było prawo do "udziału w zysku".

11. Nie uszło uwadze Sądu to, że zasadniczym problemem prawnym, jaki wyłania się z wniosku o wydanie interpretacji było to, czy dokonując wypłaty na rzecz fundacji, spółka jest zobowiązana jako płatnik pobrać podatek dochodowy, a zatem – czy istnieje obowiązek, o którym mowa w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zadane przez Skarżącą pytanie brzmiało:

"Czy w związku z podjęciem przez ZWZA BIK uchwały o przeznaczeniu części zysku BIK na rzecz fundacji oraz złożenia przez fundację oświadczenia o przeznaczeniu dochodu z tytułu udziału w zysku BIK na cele statutowe fundacji, po stronie BIK powstaje obowiązek odprowadzenia - jako płatnik - podatku dochodowego od zysku BIK, w części w jakiej zysk ten przekazany został fundacji?"

Skarżąca argumentowała, że Spółka nie ma obowiązku odprowadzenia podatku, gdyż w razie złożenia przez fundację odpowiedniego oświadczenia, spełniona jest hipoteza art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. Organ z kolei uznał, że Spółka ma potrącić podatek, gdyż dochód uzyskany przez fundację nie jest dochodem uzyskanym z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, dlatego art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. nie ma zastosowania.

Treść skargi wskazuje, że Skarżąca kwestionuje ocenę co do tego, że nie ma do niej zastosowania art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. Nie podważa zaś tego, że ma zastosowanie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie kwestionuje zatem samej zasady wynikającej z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., lecz domaga się uznania, że ma miejsce wyjątek przewidziany w art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. Spór dotyczy zatem wyłącznie art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

12. Granice sporu zakreślone są przez zarzuty sformułowane w skardze, z uwzględnieniem argumentacji podniesionej w piśmie procesowym z 3 marca 2017 r. Sąd nie ma podstaw do tego, aby podważyć stanowisko organu i uchylić interpretację z innych powodów niż te, które wskazywała Skarżąca, a które - zdaniem Sądu – zasadne nie są.

Skarżąca spółka twierdziła, że nie ma obowiązku odprowadzenia podatku jako płatnik od kwot wypłaconych fundacji – jednak swoje stanowisko opierała na przesłance, którą organ słusznie uznał za błędną, tj. na tym, że fundacja uzyska od spółki dochód, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., a spółka będzie zwolniona od pobrania podatku, jeśli fundacja złożyła oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p.

Skarżąca polemizuje ze stanowiskiem organu, który uznał, że kwoty wypłacone fundacji nie stanowią dochodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej. Cała argumentacja zmierza do podważenia tego stanowiska. Skarżąca spółka formułując zarzuty przeciwko interpretacji skoncentrowała się wyłącznie na podważeniu stanowiska organu co do kwalifikacji dochodu uzyskanego przez fundację. Te zarzuty Sąd uznał za niezasadne.

Sąd dostrzega, że stanowisko organu co do tego, że spółka w opisanym stanie faktycznym jest płatnikiem, zawiera niekonsekwencję. Jeśli bowiem dochód uzyskany przez fundację od spółki nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., to obowiązek pobrania podatku przez spółkę jako płatnika stoi pod znakiem zapytania w świetle art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., który odsyła wszak do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.

Skarżąca nie sformułowała jednak w skardze zarzutu opartego na stwierdzeniu, że w ogóle w opisanym stanie faktycznym nie jest płatnikiem, że w ogóle nie spoczywa na niej obowiązek pobrania podatku, o którym mowa w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., nie wskazała na naruszenie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. Osią sporu był wyłącznie art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p., a w tle - art. 10 ust. 1 i 22 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz przepisy art. 347 i 348 k.s.h.

Zarazem brak jest w skardze jakiegokolwiek zarzutu naruszenia przepisów postępowania, który dawałby podstawę do uchylenia interpretacji ze względu na niespójność stanowiska organu.

Sąd jest z mocy art. 57a P.p.s.a. związany zarzutami skargi i wskazaną przez Skarżącą podstawą prawną. Sąd nie jest zatem uprawniony do tego, aby – ewentualnie - uchylić interpretację z innych powodów, niż te, na które Skarżąca się powołała.

W tej sytuacji, działając w granicach określonych przez art. 57a P.p.s.a., Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.