Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2409/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6c  ust. 1,  art. 1,  art. 3  ust. 1  pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 21  ust. 1,  art. 20  ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 21  par. 1  pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant st. sekr. sąd. Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r. w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 rok w kwocie 6.728 zł Wójt Gminy R. ("Organ pierwszej instancji") ustalił B. S. (dalej też "Skarżąca" albo "Strona") wymiar podatku od nieruchomości w kwocie 6.715 zł, podatek leśny w kwocie 13 zł oraz podatek rolny w wysokości 0 złotych. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Organ pierwszej instancji podał, iż ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości, rolnego oraz leśnego za 2017 rok dokonano w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w M. M. , stosując odpowiednią stawkę podatkową wynikającą z obowiązujących przepisów prawa. Organ pierwszej instancji wskazał, że dane podane przez Skarżącą w złożonych informacjach podatkowych nie wskazujące na sposób użytkowania gruntów nie są udokumentowane żądaną prawomocną decyzją administracyjną i nie mogą stanowić kontrargumentu w stosunku do danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, która jest prowadzona na podstawie

prawomocnych decyzji.

Skarżąca od powyższej decyzji złożyła odwołanie zarzucając jej naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, art. 192, art. 194 § 3 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, dalej "O.p.");

2) art. 3, art. 4, art. 6 a i art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1892, dalej "u.p.r.");

3) art. 1c, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm., dalej "u.p.o.l.").

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że przedmiotową decyzją dokonano wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego, gdy przepisy prawa materialnego określone ustawą o podatku rolnym kwestię takiego wymiaru regulują odmiennie. Wskazując na treść art. 6c ust. 1 u.p.r. stwierdziła, że Organ pierwszej instancji może dokonać wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego tylko wówczas, gdy występuje obowiązek podatkowy w podatku rolnym i inne zobowiązania podatkowe, np. od nieruchomości, należne temu organowi podatkowemu.

W ocenie Strony niedopuszczalne jest dokonanie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego, gdy nie występuje podatek rolny. Podniosła, że ustawodawca w tej materii nie pozostawił organowi podatkowemu żadnego uznania. Zdaniem Skarżącej dla ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego konieczne jest istnienie podatku rolnego jako następstwa istniejącego obowiązku podatkowego, a nie - jak przyjął Organ pierwszej instancji - istnienia zwolnionego z podatku przedmiotu opodatkowania. Skarżąca stanęła na stanowisku, że podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku wyłącznie wtedy, gdy organ podatkowy wydał decyzję w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny i doręczył mu decyzję ustalające zobowiązanie podatkowe w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. Skarżąca uznała, że jeżeli kwota podatku nie występuje, organ podatkowy nie ma podstaw prawnych do wydania takiej decyzji.

Skarżąca wskazała również na braki w ustaleniach faktycznych Organu pierwszej instancji, który pominął okoliczność sposobu wykorzystania nieruchomości.

Decyzją z dnia [...] maja 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. (dalej też "SKO" albo "Organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu SKO wskazało, że podatek od nieruchomości jest świadczeniem majątkowym, a cechą charakterystyczną tych właśnie świadczeń jest to, że opodatkowanie majątku jest niezależne od tego, czy majątek ten przynosi dochody, czy też nie.

Dalej Organ odwoławczy stwierdził, że z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm., dalej "p.g.k.") wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym w postępowaniach podatkowych, a w konsekwencji, że dane zamieszczone w tej ewidencji mają dla organów podatkowych charakter wiążący do tego stopnia, że nie mogą one samodzielnie czynić własnych ustaleń, które byłyby z nimi sprzeczne.

SKO uznało, że Organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy wskazał, że zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1821, dalej "u.p.l.") podatek leśny od 1 ha, za rok podatkowy wynosi równowartość pieniężną 0,220 m3 drewna, obliczaną według średniej ceny sprzedaży drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy. Wskazało, że średnia cena sprzedaży drewna została ustalona na podstawie uchwały Rady Gminy R. z dnia 25 listopada 2015 r. Nr XXI/113/2016 w sprawie obniżenia kwoty stanowiącej średnią cenę sprzedaży drewna, obliczonej według średniej ceny drewna uzyskanej przez leśnictwo za pierwsze trzy kwartały 2016 roku, przyjmowanej jako podstawa do naliczenia podatku leśnego na rok 2017 (Dz. Urz. Woj. Maz. z 2016 r., poz. 10847). Zgodnie z § 1 przedmiotowej uchwały obniża się kwotę stanowiącą średnią cenę sprzedaży drewna, obliczona\ą według średniej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2016 r. z kwoty 191,01 zł za 1 m3, do kwoty 170,00 złotych.

Następnie SKO wskazało, że Rada Gminy w R. określiła stawkę podatku od nieruchomości od gruntów pozostałych w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego w wysokości 0,30 zł od 1m2 powierzchni użytkowej, co oznacza, że Rada Gminy R. nie przekroczyła swoich kompetencji, co do ustalania wysokości stawki, nadanych radzie gminy przez ustawodawcę w art. 5 u.p.o.l.

Dalej Organ odwoławczy zauważył, że Organ pierwszej instancji zastosował błędną stawkę w zakresie podatku od nieruchomości od gruntów pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych, przyjmując stawkę 4,58 zł od 1 ha powierzchni przy prawidłowej - wynikającej z § 1 ust. 1 pkt 1 uchwały Rady Gminy w R. - 4,54 zł od 1 ha powierzchni. Ze względu na powyższe Organ odwoławczy stwierdził, iż w zakresie określenia Skarżącej wymiaru zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości - od gruntów pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych zobowiązanie Skarżącej wynosi 2,3544 złotych (0,5186 ha x 4,54 zł = 2,3544 zł).

Jednocześnie SKO oceniło, że ze względu na treść art. 63 § 1 O.p., który reguluję kwestie zaokrąglania się do pełnych złotych kwot podatków powyższe uchybienie Organu pierwszej instancji nie miało wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy, gdyż po zaokrągleniu kwoty podatku od nieruchomości Skarżącej - 6.714,85 zł - do pełnego złotego wynosi on 6.715 zł, czyli tyle co ustalone zostało w decyzji Organu pierwszej instancji.

Kończąc Organ odwoławczy podkreślił, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają dla organów podatkowych charakter wiążący. W związku z tym grunty oznaczone w ewidencji jako "ws" podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi i nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 8a u.p.o.l.

Odnośnie zarzutu dotyczącego dokonania wymiaru podatku w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, co w ocenie Skarżącej jest niezgodne z obowiązującymi przepisami, Organ odwoławczy zgodził się z Organem pierwszej instancji, że zgodnie z treścią art. 6c ust. 1 u.p.r. osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji. Przy czym podkreślono, iż pojęcie obowiązku podatkowego jest pojęciem szerszym od pojęcia zobowiązania podatkowego, a zobowiązanie podatkowe stanowi normatywne następstwo obowiązku podatkowego. Istnienie obowiązku podatkowego nie musi rodzić zobowiązania podatkowego. Wskazano, że na Skarżącej ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym, jednak na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. grunty klasy V,VI i VIz korzystają ze zwolnienia od podatku rolnego.

Nie godząc się z powyższą decyzją Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucając jej naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, art. 192, art. 194 § 3 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 i § 4 O.p.;

2) art. 3, art. 4, art. 6a i art. 6c u.p.r.;

3) art. 1c, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l.

W treści skargi Skarżąca powieliła swojej wcześniejsze stanowisko zaprezentowane w odwołaniu od decyzji Organu pierwszej instancji.

Zdaniem Skarżącej, aby mogła zaistnieć forma łącznego zobowiązania pieniężnego, musi zostać spełniony ten warunek aby w decyzji znalazł się co najmniej podatek rolny lub od nieruchomości, albo podatek rolny lub leśny, albo te trzy podatku łącznie. W sytuacji zaś gdy organ podatkowy ustalił wysokość łącznego zobowiązania podatkowego bez podatku rolnego, to taka decyzja dotknięta jest wadą nieważności, ponieważ nie spełnia warunku, o którym mowa w art. 6c u.p.r. W uzasadnieniu swojej skargi Strona dodała, że przepis art. 21 § 1 pkt 2 O.p. ma zastosowanie także w sprawach dotyczących ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Biorąc powyższe pod uwagę, a także fakt, iż zobowiązaniem podatkowym jest zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz m.in. gminy podatku, tj. świadczenia pieniężnego w określonej wysokości (art. 5 i art. 6 O.p.), w ocenie Skarżącej zaskarżona decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym, w kwocie 0 zł, rażąco narusza art. 21 § 1 pkt 2 O.p., który wyraźnie wskazuje, iż ustala się wysokość podatku. Istotą decyzji wymiarowej (ustalającej) jest ustalenie kwoty podatku. Jeżeli taka kwota nie występuje nie ma podstaw do wydania takiej decyzji (w przedmiotowym przypadku łącznego zobowiązania pieniężnego). Według Skarżącej przedmiotowej decyzji można postawić zarzut naruszenia art. 6a ust. 6 u.p.r. i art. 6 ust. 7 u.p.o.l., poprzez pominięcie ich treści i znaczenia w analizie stanu prawnego sprawy. Strona wskazała, że w związku z tym przedmiotowa decyzja stoi w bezpośredniej sprzeczności z zasadą legalizmu (art. 120 O.p.) oraz art. 6c ust. 1 u.p.r. i art. 21 § 1 pkt 2 w związku z art. 5 O.p.

W dalszej części Skarżąca wskazała, iż grunt oznaczony symbolem ws to prawdopodobnie wody śródlądowe, których definicji brak w ustawach podatkowych. Rozszyfrowania tego pojęcia Skarżąca dokonała w oparciu o definicję zawartą w Encyklopedii oraz w Słowniku Języka Polskiego i wskazała, że znajdujący się na jej działce sztuczny zbiornik pokopalniany nie może być traktowany jako zbiornik wód śródlądowych.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarżąca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w P., [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr OS1P/00034215/9. W skład tej nieruchomości wchodzą grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym (jednakże zwolnione od podatku tego podatku na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r.), grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem leśnym oraz grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Przedmiotem sporu jest to, czy w takim przypadku zastosowanie znajduje art. 6c ust. 1 u.p.r., zgodnie z którym osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2 (zastrzeżenie nie ma znaczenia w niniejszej sprawie).

Zdaniem Skarżącej z przepisu tego wynika, że aby można było ustalić w jednej decyzji łączne zobowiązanie pieniężne, musi zostać wymierzony podatek rolny. Skarżąca potwierdzenia słuszności swego stanowiska upatruje również w treści art. 21 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego podatku.

Organy tymczasem stoją na stanowisku, że łączne zobowiązanie pieniężne w formie decyzji ustalane jest już w razie gdy na osobie fizycznej ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym, nawet jeżeli - z uwagi na zwolnienie ustawowe - podatek ten wynosi 0 zł.

Zdaniem Sądu prawidłowe jest stanowisko organów.

Sądowi z urzędu wiadomo jest, że w przedmiocie ustalenia Skarżącej wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. został wydany przed tutejszy Sąd wyrok z dnia 20 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2673/16 (nadal nieprawomocny), zaś skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko w nim wyrażone, i w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją tam zaprezentowaną.

Jednocześnie Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela poglądów zaprezentowanych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1487/16, dotyczącym ustalenia Skarżącej wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 r.

Dokonując wykładni przepisów prawa istotnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy wskazać należy na brzmienie art. 6c ust. 1 u.p.r., który dla swojego zastosowania wymaga, by na osobie fizycznej ciążył "obowiązek podatkowy", nie mówi zaś o "zobowiązaniu podatkowym". Okoliczność ta wymaga podkreślenia, albowiem jest ona kluczowa w niniejszej sprawie.

Wyjaśnić należy, że na gruncie prawa podatkowego rozróżnia się pojęcie "obowiązku podatkowego" i "zobowiązania podatkowego". Ten pierwszy - w myśl art. 4 O.p. - jest wynikającą z ustaw podatkowych nieskonkretyzowaną powinnością przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Oznacza to, że obowiązek podatkowy powstaje w warunkach przez prawo określonych niejako automatycznie, tj. niezależnie od woli i zamiaru podmiotów temu obowiązkowi podlegających.

Aby zatem ustalić w ramach konkretnej ustawy podatkowej, czy na danym podmiocie ciąży obowiązek podatkowy, należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki jest przedmiot opodatkowania i kto jest podatnikiem. Każdy bowiem podatek musi posiadać te dwa elementy.

I tak w przypadku podatku rolnego przedmiotem podatku są grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (art. 1 u.p.r.). Podatnikiem jest natomiast m.in. osoba fizyczna będąca użytkownikiem wieczystym takich gruntów (art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.r.).

Powyższe oznacza, że obowiązek podatkowy ciąży m.in na osobach fizycznych, którym przysługuje prawo użytkowania wieczystego gruntów stanowiących użytki rolne. Osoby te są zatem podatnikami podatku rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Inną zaś kwestią jest, czy z uwagi na użytek i klasę gruntu, jaki jest przedmiotem użytkowania wieczystego, powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym. To jednak pozostaje bez wpływu na możliwość ustalenia zobowiązania łącznego, z uwagi na fakt - o czym była mowa powyżej - że ustawa o podatku rolnym wiąże możliwość wystawienia nakazu płatniczego z powstanie obowiązku podatkowego, a nie z powstanie zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie kwestią nie stanowiącą sporu jest fakt, iż Skarżąca jest użytkownikiem wieczystym gruntów stanowiących użytki rolne. Wynika to ze znajdujących się w aktach administracyjnych wypisów z ewidencji gruntów. Tym samym ciąży na niej obowiązek podatkowy z tytułu podatku rolnego. W konsekwencji zaś, skoro - co również nie jest sporne - jest również podatnikiem podatku od nieruchomości i podatku leśnego, zasadne było określenie w jednej decyzji łącznego zobowiązania pieniężnego.

Nie ma przy tym racji Skarżąca, że w przypadku, gdy ustawa podatkowa zwalnia z opodatkowania niektóre grunty stanowiące użytki rolne i w konsekwencji po stronie podatnika tego podatku nie powstaje zobowiązanie podatkowego w tym podatku, wymierzenie łącznego zobowiązania pieniężnego stanowi wydanie decyzji bez podstawy prawnej.

Powyższe wynika właśnie ze wspomnianego wcześniej rozróżnienia przez prawodawcę pojęć zobowiązanie podatkowe a obowiązek podatkowy.

Zobowiązanie podatkowe to wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Już z samej definicji zobowiązania podatkowego wynika, że pojęcie to jest pojęciem węższym niż pojęcie obowiązku podatkowego. O ile bowiem obowiązek podatkowy to pojęcie generalne podmiotowo (dotyczy wszystkich podmiotów znajdujących się w sytuacji wskazanej przez ustawę podatkową, a na gruncie podatku rolnego m.in. właścicieli, posiadaczy samoistnych i użytkowników wieczystych gruntów stanowiących użytki rolne), o tyle zobowiązanie podatkowe jest pojęciem o charakterze indywidualnym i skonkretyzowanym (dotyczy konkretnego podmiotu). Aby w ogóle można było mówić o zobowiązaniu podatkowym, najpierw należy ustalić, że w danym stanie faktycznym i prawnym istnieje obowiązek podatkowy. Warunkiem powstania zobowiązania podatkowego jest bowiem istnienie obowiązku podatkowego.

Przy tym, co szczególnie istotne w warunkach niniejszej sprawy, nie można uznać, że obowiązek podatkowy wygasa w sytuacji, gdy podatnik korzysta ze zwolnienia (podmiotowego lub przedmiotowego). W takiej sytuacji niewątpliwie nie powstanie zobowiązanie podatkowe, ale obowiązek podatkowy, jako kategoria abstrakcyjna, nadal istnieje. Warunkiem zastosowania zwolnienia jest bowiem powstanie obowiązku podatkowego. W przeciwnym razie (tj. w razie nieistnienia obowiązku podatkowego) w ogóle nie można by mówić o zastosowaniu zwolnienia podatkowego. Nie byłoby bowiem przedmiotu (bądź podmiotu), który tym zwolnieniem byłby objęty.

Gdyby zatem zastosowanie przepisu art. 6c ust. 1 u.p.r. uzależnione było od istnienia zobowiązania podatkowego, to niewątpliwie Skarżąca miałaby rację. W sytuacji jednak, gdy przepis wyraźnie mówi o obowiązku podatkowym, rację w niniejszej sprawie należy przyznać organom podatkowym.

Skoro ustanowionym w art. 6c ust. 1 u.p.r. warunkiem ustalenia zobowiązania łącznego jest istnienie obowiązku podatkowego w zakresie podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości lub podatku leśnego, to w oczywistej sprzeczności z tą regulacją pozostaje stanowisko Skarżącej, iż zobowiązanie łączne może być ustalone tylko wówczas, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z tytułu podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości lub podatku leśnego.

Wobec powyższego zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy o podatku rolnym nie jest zasadny.

Za niezasadny należy uznać także sformułowany w uzasadnieniu skargi zarzut naruszenia art. 120 O.p. oraz art. 6c ust. 1 u.p.r. i art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 5 O.p. Zaskarżona decyzja w sprawie wymiaru należnych zobowiązań podatkowych ustalanych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017 nie jest decyzją "zerową". Wynika z niej łączne zobowiązanie pieniężne w kwocie 6.728 zł. Fakt, że grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym korzystają ze zwolnienia ze względu na ich klasę nie pozbawia możliwości wydania decyzji w sprawie wymiaru należnych zobowiązań podatkowych ustalanych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego.

Z powyższych względów Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podzielił poglądu prawnego wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1487/16.

Przechodząc do dalszej oceny zaskarżonej decyzji, Sąd wskazuje, że nie jest ona obarczona wadami uzasadniającymi jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Skarżąca podnosi, że organy podatkowe bezkrytycznie przyjmują kwestionowane przez B.S. zapisy ewidencji gruntów i budynków jako wyłączne źródło informacji o przedmiotach opodatkowania, co w jej ocenie jest zaprzeczeniem zasady obiektywnego procesu podatkowego jak i zasad postępowania dowodowego i powoduje, że postępowanie organów pierwszej i drugiej instancji stanowi zaprzeczenie jakiekolwiek postępowania dowodowego określonego w Ordynacji podatkowej. W dalszej części swoich wywodów Skarżąca wskazuje, że przede wszystkim chodzi jej o sklasyfikowanie dawnego zalanego wodą wyrobiska po kopalni żwiru jako wód śródlądowych.

Przystępując do rozpatrzenia kwestii znaczenia wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm., dalej "p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem odpowiedź na pytanie, w jakim zakresie organ podatkowy, w ramach postępowania dotyczącego wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego, związany jest informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków.

W kwestii tej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3227/12, II FSK 3226/12 i II FSK 3109/12 (wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazując, że w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.).

Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 p.g.k.). W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (por. ww. uchwała z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12). Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi, dotyczącym opisu nieruchomości. Księgi wieczyste, podobnie zresztą jak ewidencja gruntów i budynków, stanowią rejestr publiczny, przy czym wpisy dotyczące oznaczenia właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości zawarte w ewidencji nie mogą podważać domniemania prawdziwości danych zawartych w dziale drugim księgi wieczystej, obejmującym wpisy dotyczące własności i użytkowania wieczystego.

Tym samym, w sytuacji, gdy podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym w trybie art. 194 § 3 O.p., że wbrew wskazanym w ewidencji gruntów danym dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego), rzeczywisty stan własności (prawa użytkowania wieczystego) odmiennie reguluje dział drugi właściwej księgi wieczystej, organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć rozstrzygnięcie odnoszące się do rzeczywistego, tj. ujawnionego w księdze wieczystej, właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości, będącego podatnikiem. Taką możliwość podważenia wpisów ewidencyjnych na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej należy jednak traktować jako sytuację wyjątkową, zdeterminowaną koniecznością respektowania innych bezwzględnie obowiązujących regulacji prawnych.

Dalej w powołanych wyrokach z dnia 13 stycznia 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w świetle uprzednio poczynionych uwag, organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu gruntów i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego (np. na podstawie art. 194 § 3 O.p.), bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie.

W tym zakresie rozwiązania przyjęte w Prawie geodezyjnym i kartograficznym skorelowane są z treścią art. 26 ust. 1 oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2017 r., poz. 1007 ze zm., dalej "u.k.w.h."). Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są dane katastru nieruchomości. Do czasu przekształcenia ewidencji gruntów i budynków w kataster nieruchomości przez pojęcie katastru należy rozumieć ewidencję gruntów i budynków (art. 53a p.g.k.). W razie natomiast, gdy dane katastru nieruchomości (tj. ujawnione w ewidencji, gdy nie została ona przekształcona w kataster) są niezgodne z oznaczeniem nieruchomości w księdze wieczystej, sąd rejonowy dokonuje na wniosek właściciela nieruchomości lub wieczystego użytkownika sprostowania oznaczenia nieruchomości na podstawie danych katastru nieruchomości (art. 27 ust. 1 k.k.w.h.). Powyższe wskazuje wyraźnie na zależność opisu nieruchomości w dziale pierwszym księgi wieczystej od danych ewidencyjnych, co tylko potwierdza słuszność tezy o bezwzględnym związaniu tymi informacjami również organu podatkowego. Zwrócił na to również uwagę Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12 i II FSK 2565/12.

Do tożsamych wniosków prowadzi także analiza przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do art. 22 ust. 1 p.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy). Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034 ze zm., dalej "e.g.b.") o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego.

Uzupełniająco zwrócić wypada uwagę na spójne rozwiązania dotyczące ustalania funkcji nieruchomości gruntowych, przyjęte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych., jak i w pozostałych ustawach dotyczących opodatkowania nieruchomości, tj. użytków rolnych i lasów. Zgodnie z art. 1 u.p.r. opodatkowaniu nim podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Regulacja ta obowiązuje od 1 stycznia 2003 r. Z kolei obowiązujący od tej samej daty art. 1 ust. 2 u.p.l. stanowi, że lasem w rozumieniu tej ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2007 r. art. 1a ust. 3 u.p.o.l. również wprost odwołuje się do ewidencji gruntów i budynków jako podstawy wymiaru podatków. W orzecznictwie zauważa się, że tym samym również na gruncie ustaw podatkowych ewidencja ta zyskała walor normatywny dla wyznaczania zakresu opodatkowania (por. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11).

Dane zawarte m.in. w ewidencji gruntów i budynków (podobnie jak w księgach wieczystych i innych ewidencjach i rejestrach), stanowią nadto materiał źródłowy dla budowania prowadzonej przez organy podatkowe w systemie informatycznym ewidencji podatkowej nieruchomości, dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i podatku leśnego (art. 7a ust. 1 i 2 u.p.o.l.). Ustalanie elementów konstrukcyjnych podatku od nieruchomości, z uwzględnieniem ewidencji gruntów i budynków, której zasady prowadzenia określają przepisy Prawa geodezyjnego i kartograficznego, stanowi przykład stosowanej w praktyce techniki legislacyjnej. Samo uregulowanie określonych zagadnień w różnych częściach aktu normatywnego, a nawet w różnych aktach normatywnych, tylko w skrajnych przypadkach może wiązać się z naruszeniem Konstytucji RP (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 marca 2011 r., sygn. akt P 33/09, OTK-A 2011/7/71). O kwalifikacji określonej nieruchomości dla potrzeb ustalenia właściwej stawki podatkowej może współdecydować treść innych regulacji prawnych. Przepisy odrębne nierzadko precyzują znaczenie wyrażeń występujących w ustawach podatkowych lub wyrażenia te wprost definiują. Przykładów takich rozwiązań dostarcza choćby sama ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, odwołując się do przepisów prawa budowlanego przy ustalaniu znaczenia takich pojęć, jak budynek, czy też budowla (art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.).

Skoro w rozpoznawanej sprawie nie dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków w zakresie przeznaczenia gruntów, to organy podatkowe nie miały podstaw i nie były uprawnione do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń w ramach postępowania w sprawie podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego. Tym samym, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Skarżącej, zarzucającej organom podatkowym, że te nie przeprowadziły postępowania dowodowego, w tym oględzin przedmiotowej nieruchomości.

Reasumując poczynione wyżej uwagi należy wskazać, że użyty w art. 21 ust. 1 p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Wbrew twierdzeniom Skarżącej w rozpatrywanym przypadku nie mógł znaleźć zastosowania art. 194 § 3 O.p.. Informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące np. powierzchni czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego, wywierają skutki materialnoprawne, mające również wpływ na zawartość danych ewidencji podatkowej nieruchomości (art. 7a ust. 2 u.p.o.l.). Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12).

Z tego względu nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, art. 192, art. 194 § 3 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 i § 4 O.p.

Podkreślić przy tym należy, że sama Skarżąca wskazuje: "w przedmiotowym przypadku chodzi jednak nie tyle o kwestionowanie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, lecz o to, czy organ podatkowy wykazały, że istniała podstawa do opodatkowania gruntów w sposób sprzeczny z faktycznym ich wykorzystywaniem przez B.S. jako użytkownika wieczystego oraz z faktami znanymi organowi podatkowemu z urzędu - przede wszystkim chodzi to o sklasyfikowanie dawnego zalanego wodą wyrobiska po kopalni żwiru jako wody śródlądowej. Bowiem zasadny postępowania podatkowego jasno określają, iż organ podatkowy powinien dążyć do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Trzeba koniecznie poruszyć to, że organ podatkowy jak organ odwoławczy od wielu lat w sposób zupełnie odbiegający o regulacji prawnych dokonuje opodatkowania zalanego wodą wyrobiska kopalnianego po dawnej kopalni żwiru jako wody śródlądowej".

Dalej Skarżąca wskazuje, że pojęcie "wody śródlądowe" nie jest zdefiniowane w ustawach podatkowych. Odwołując się do definicji zawartych w encyklopedii i słowniku języka polskiego Skarżąca wywodzi, że jeżeli zbiornik wodny jest dziełem człowieka (staw, zbiornik pokopalniany), to nie może być traktowany jako zbiornik wód śródlądowych. Posługując się wykładnią systemową Strona wywodzi, że ustawodawca na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyraźnie odróżnia jeziora od sztucznych zbiorników wodnych, zarzucając organowi, że pominął okoliczność, że znajdujący się na jej działce zbiornik wody ma pochodzenie antropogeniczne, będąc wypełnionym wodą starym wyrobiskiem, w którym wcześniej wydobywano żwir.

Zgodzić się należy ze Skarżącą, że "jezioro" rozumieć należy zgodnie z potocznym, językowym rozumieniem powyższego wyrażenia jako naturalne zagłębienie lądu tworzące zbiornik wodny, nie mające połączenia z morzem (por. wyrok NSA z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2360/12). Jednakże antropogeniczne pochodzenie zalanego wodą wyrobiska nie ma znaczenia dla jego opodatkowania jako gruntu oznaczonego jako Ws.

W tym zakresie wskazać należy, że stosownie do zapisów zawartych w § 68 ust. 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, grunty pod wodami dzielą się na:

1) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi, oznaczone symbolem - Wm;

2) grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, oznaczone symbolem - Wp;

3) grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi, oznaczone symbolem - Ws.

Nie jest przy tym wskazane, aby dla oznaczenia gruntu symbolem Ws znaczenie miało, czy zbiornik wodny ma charter naturalny, czy sztuczny. Natomiast brzmienie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje, że co prawda dla kwestii wyłączenia z opodatkowania lub też zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej to czy zbiornik wodny jest naturalny czy sztuczny może mieć znaczenie (por. art. 2 ust. 3 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 7 ust. 8a lit. b u.p.o.l.), jednakże brak jakichkolwiek przesłanek normatywnych aby przyjmować, że grunty pod sztucznymi zbiornikami wodnymi nie podlegają opodatkowaniu jako grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi.

W powołanym już wyżej wyroku NSA z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2360/12 wskazano: "skoro przedmiotem opodatkowania w sprawie niniejszej jest będący własnością przedsiębiorcy zbiornik sztuczny (byłe wyrobisko gliny lub iłów), należy go opodatkować stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.)." Podkreślić należy, że w rozpoznawanej sprawie Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, stąd też będący w jej użytkowaniu wieczystym grunt znaczony symbolem Ws opodatkowany został - prawidłowo - przy zastosowaniu stawki jak dla gruntów pozostałych przy ustalaniu podatku od nieruchomości (patrz: Uchwała Nr XXI/114/2016 Rady Gminy R. z dnia 25 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 rok, znajdująca zastosowanie w związku z treścią art. 5 u.p.o.l.).

Tym samym nie jest zasadny zarzut naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Jednocześnie Sąd wskazuje, że niniejszej sprawie miało miejsce naruszenie przepisów prawa, które jednakże nie miało ono wpływu na wynik sprawy. Mianowicie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostało błędnie wskazane, że wymiar podatku od nieruchomości został ustalony w kwocie 6 1715 zł zamiast prawidłowej - wskazanej w dalszej części uzasadnienia oraz wynikającej z decyzji Organu pierwszej instancji - kwoty 6 715 zł (str. 1, pierwsze zdanie uzasadnienia decyzji Organu odwoławczego). W ocenie Sądu jest to omyłka pisarska (polegająca na zbędnym wstawieniu cyfry 1). Podkreślić należy, że na taką omyłkę wskazuje późniejsze trzykrotne podanie właściwej kwoty, a także fakt podania w sentencji decyzji kwoty łącznego zobowiązania podatkowego 6 728 złotych, co byłoby niemożliwe, gdyby podatek od nieruchomości wynosił 6 1715 zł. Dodać też należy, że na omyłkę pisarską wskazuje też sposób zapisu (w całym tekście decyzji wobec liczb większych niż 999 zł stosowany jest popularny sposób zapisywania tych licz z dokonywaniem ich podziału spacjami co trzy cyfry, zaś w miejscu błędu pisarskiego zgrupowane są cztery cyfry). Jakkolwiek jest to informacja myląca, to jednak nie wpływa ona na wynik sprawy. W szczególności należy podkreślić, że z uzasadnienia skargi jasno wynika, że Skarżąca nie została tą omyłką pisarską wprowadzona w błąd, zasadnie przyjmując, że jest to pomyłka.

Zasadnie także Organ odwoławczy stwierdził, że uchybienie Organu pierwszej instancji, polegające na zastosowaniu do gruntów pod wodami powierzchniowymi stającymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych stawki podatkowej 4,58 zł od 1 hektara powierzchni (zamiast prawidłowej stawki 4,54 zł od hektara powierzchni) nie miało wspływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy, a to z uwagi na fakt, że niezależnie od zastosowanej do wyliczeń stawki, po zaokrągleniu kwoty podatku zgodnie z art. 63 § 1 O.p. do pełnego złotego kwota podatku od nieruchomości wynosi 6 715 zł, co świadczy o braku wpływu na wysokość łącznego zobowiązania podatkowego, a więc na rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy.

Reasumując, rozpoznając niniejszą sprawę Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które uzasadniałyby stwierdzenie nieważności bądź uchylenie zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.