Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1340/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1340/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 marca 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Grażyna Firek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2017 r., sprawy ze skargi A.O., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 29 lipca 2016 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, , I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,, II. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej, koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem, złotych)., , , ,


UZASADNIENIE

A.O. (dalej: skarżąca) zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazała, że w związku z orzeczeniem rozwodu pomiędzy skarżącą a jej mężem została zawarta ugoda sądowa w dniu 13 czerwca 2014 r., na mocy której skarżącej została przyznana własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, stanowiącym do orzeczenia rozwodu składnik majątku objętego ustawową wspólnością majątkową małżonków. Jednocześnie, na podstawie prawomocnej sądowej ugody skarżąca zobowiązana została do dokonania spłaty na rzecz byłego męża, w związku z przyznaniem jej na własność całości nieruchomości. Spłaty są dokonywane w pięciu ratach do końca każdego kolejnego roku. W dniu 4 września 2014 r. skarżąca dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia po swoim ojcu zmarłym w dniu 8 lutego 2013 r. (postanowienie o nabyciu praw do spadku z 9 września 2013 r.). Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat od nabycia, dochód ze sprzedaży nieruchomości został wykazany w zeznaniu PlT-39 za 2014 r. Jednocześnie skarżąca wykazała w złożonym zeznaniu kwotę dochodu ze sprzedaży nieruchomości zwolnioną z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do dnia złożenia wniosku skarżąca spłaciła 2 raty: 31 grudnia 2014r. oraz 31 grudnia 2015 r., płatność kolejnej przypada na dzień 31 grudnia 2016r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy część dochodu ze sprzedaży nieruchomości odziedziczonej przez skarżącą, przeznaczona na nabycie udziału w nieruchomości przypadającej jej w wyniku podziału majątku w związku z rozwodem, korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem skarżącej, wydatki poniesione na spłatę byłego męża w związku z podziałem majątku dokonanego w wyniku rozwodu stanowią wydatki na nabycie udziału w nieruchomości, objęte zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa podatkowa nie przewiduje wprost wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe spłaty byłego małżonka. Katalog wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne, w związku z tym tylko realizacja wymienionych tam celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Jednakże spłatę na rzecz męża należy zakwalifikować jako wydatek przeznaczony na własne cele mieszkaniowe ‒ a konkretnie wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) nabycie udziału w budynku mieszkalnym. W niniejszej sprawie wspólność majątkowa małżeńska, która była współwłasnością łączną, z chwilą orzeczenia rozwodu, przekształciła się we współwłasność ułamkową, w której skarżąca i jej małżonek posiadali równe udziały. Skoro w wyniku podziału wspólności majątkowej, skarżąca otrzymała na własność całość nieruchomości, nabyła udział byłego męża. Nabycie takie należy potraktować, jako odpłatne nabycie udziału w nieruchomości, gdyż skarżąca otrzymała składnik majątkowy powyżej wartości swojego udziału. Dlatego też w przedstawionym stanie faktycznym, spłata męża w ramach podziału majątku dorobkowego może stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, uprawniające do zastosowania ulgi mieszkaniowej wynikającej z powołanych na wstępie przepisów.

W wydanej w dniu 29 lipca 2016r. interpretacji indywidualnej nr [....], Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieuzasadnione. W uzasadnieniu interpretacji w pierwszej kolejności przytoczył adekwatne przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie. Wskazał następnie, że podział majątku dokonany przez skarżącą i jej byłego męża na podstawie ugody sądowej z dnia 13 czerwca 2014 r. nie był ekwiwalentny w naturze dla obojga małżonków. Skarżąca na jej podstawie nabyła udział wynoszący 1/2 w nieruchomości. Organ przyznał w związku z tym rację skarżącej, że spłata na rzecz byłego męża stanowi wydatek na nabycie udziału w budynku mieszkalnym, który ‒ co do zasady ‒ mógłby zostać uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Jednakże środki przeznaczone przez skarżącą na spłatę byłego męża nie stanowią wydatków objętych zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ zauważył, że w rozpatrywanej sprawie nabycie udziału w nieruchomości w wyniku podziału majątku wspólnego miało miejsce przed sprzedażą nieruchomości nabytej w drodze spadku. Tymczasem z przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania. Nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku po ojcu.

Skarżąca nie spełniła więc jednego z warunków koniecznych, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem nabycie udziału w nieruchomości miało miejsce przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia odziedziczonej nieruchomości. Ww. zwolnieniu mogą podlegać wyłącznie wydatki na nabycie poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia mieszkania. Oznacza to, że w sytuacji skarżącej wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na spłatę byłego małżonka nie może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aby dany wydatek mógł zostać zwolniony z podatku zarówno zapłata ceny (spłata) jak i samo przeniesienie własności (nabycie) muszą nastąpić nie wcześniej niż od dnia sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku.

Pismem z dnia 12 października 2016r., skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając jej:

- dokonanie błędnej wykładni oraz niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- naruszenie przepisu art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa – poprzez brak uwzględnienia przy wydaniu interpretacji zasady in dubio pro tributario.

W oparciu o tak przedstawione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Uzasadniając skargę wskazała, że stwierdzenie zawarte w interpretacji, że skoro wcześniej nabyła udział od byłego męża, nie może środków później uzyskanych ze sprzedaży nieruchomość, przeznaczyć na spłatę tego udziału, stanowi nadinterpretację regulacji prawnych mających zastosowanie w sprawie. Wskazanego w interpretacji warunku, nie zawiera art. 21 ust. 1 pkt 131, ani art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie wynika on z literalnego brzmienia wskazanych przepisów. Skarżąca zwróciła przy tym uwagę na uregulowania art. 21 ust. 25 pkt 2 tej ustawy, z którego wynika, że ustawodawca dopuszcza sytuacje, w których wydatek na nabycie nieruchomości przeznaczonej na własne potrzeby mieszkaniowe nastąpił przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, do którego odnosi się przedmiotowe zwolnienie.

Tym samym brak jest podstaw do kreowania przez organ wydający interpretację i to w sposób tak kategoryczny, wskazanego w interpretacji warunku skorzystania z ulgi, który przez ustawodawcę nie został w ogóle wyrażony w treści normy prawnej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji. Organ podkreślił, że z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wbrew twierdzeniom skarżącej – wprost wynika, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony od opodatkowania. Nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku po ojcu skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ interpretujący stanął na stanowisku, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest to, aby zarówno środki ze sprzedaży jak i samo nabycie nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży lokalu mieszkalnego, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania. Nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży lokalu mieszkalnego. W ocenie organu interpretującego, z przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego wynika, że skarżąca nie spełniła jednego z warunków koniecznych, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem nabycie lokalu mieszkalnego miało miejsce przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego.

W ocenie Sądu, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, takie stanowisko nie znajduje uzasadnienia. W myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016r., poz. 2032 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. ‒ za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W niniejszej sprawie niespornym jest, że na podstawie ugody sądowej dotyczącej podziału majątku dorobkowego, skarżąca nabyła udział w nieruchomości. W momencie zawarcia ugody nie została zapłacona cena za nabycie udziału w nieruchomości, która miała być płatna w pięciu rocznych ratach. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji (19 kwietnia 2016r.), skarżąca spłaciła dwie raty (31 grudnia 2014r. i 31 grudnia 2015r.). Nabyta w spadku nieruchomość została natomiast sprzedana w dniu 4 września 2014r., czyli przed zapłatą pierwszej raty. Jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji, skarżąca część dochodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości przeznaczyła na nabycie udziału w nieruchomości. Nie może zatem budzić żadnych wątpliwości, że uzyskane ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości środki pieniężne, zostały wydatkowane na zapłatę za nabyty w drodze ugody udział w nieruchomości i wydatek ten został poniesiony po sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem dwuletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Niespornym w sprawie jest, że wydatki na spłatę byłego męża, stanowią wydatki na własny cel mieszkaniowy, co wyraźnie potwierdzono w zaskarżonej interpretacji. Ponadto, jak wskazała skarżąca, jedynie w stosunku do części wydatków domaga się zastosowania ulgi. Dotyczy to z pewnością rat, które skarżąca uregulowała do dnia 31 grudnia 2016r., gdyż zgodnie z wyżej wskazanym przepisem, przychód powinien zostać wydatkowy przed upływem dwuletniego terminu, liczonego od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.

Zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, co akcentuje się w orzecznictwie, jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełnić ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113 -114). Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W kierunku takiej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. zmierza konsekwentnie orzecznictwo, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03 (opubl. w: ONSA 2003/4/117) wskazał, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. (odpowiednik obecnie obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 131) jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego".

Wiodącą zatem okolicznością dla zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. jest przeznaczenie dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości na wydatki poczynione w celu wskazanym w tym przepisie. Podzielić trzeba stanowisko przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 marca 2012r., sygn. akt II FSK 1627/10 oraz w wyroku z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 3150/12 (aktualne mimo, że wyrażone w innym stanie prawnym, na gruncie regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 32 u.p.d.o.f.), zgodnie z którymi niewątpliwym i zamierzonym celem wspomnianego zwolnienia było "podatkowe sprzyjanie" przez ustawodawcę, podejmowanym przez podatników w różnorodnych formach, przedsięwzięciom służącym zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Okoliczność ta, a więc cel ustanowienia tych unormowań powinien być brany pod uwagę przy dokonywaniu ich wykładni w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych.

Ustawodawca, przyjmując taką regulację, wyznaczył cel – podejmowanie przez podatników inwestycji mieszkaniowych służących zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, który ze względów społecznych, nawet kosztem zasady równości podatkowej, zasługuje na preferencyjne podatkowe potraktowanie. Do podatnika należy z kolei decyzja co do tego, w jaki możliwie racjonalny z jego punktu widzenia sposób, uwzględniając ograniczone zazwyczaj możliwości finansowe, z preferencji takich skorzysta. Ustanowienie przesłanek uprawniających do skorzystania z ulgi podatkowej, a także ocena czy w konkretnym przypadku przesłanki te zostały spełnione, nie powinny z założenia kolidować z racjonalnością gospodarczą podejmowanych przez podatnika działań, chyba że prowadziłoby to do nieuzasadnionego nadużywania zakresu ustanowionych preferencji.

W ocenie Sądu skarżąca spełniła wymogi do skorzystania z ulgi podatkowej. Środki pieniężne otrzymane ze zbycia odziedziczonej nieruchomości, przeznaczyła na spłatę rat dla byłego męża w związku z nabyciem przez nią udziału w nieruchomości. Wobec powyższego środki ze sprzedaży wydatkowane zostały na własne cele mieszkaniowe. Analizowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie wprowadza dodatkowej przesłanki, jak przyjął to organ interpretacyjny, że nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości. Stwierdzeniem takim organ dokonał w istocie wykładni prawotwórczej tego przepisu, dodając dodatkowe przesłanki, które nie zostały przez ustawodawcę przewidziane. Organ w odpowiedzi na skargę stwierdził, że "ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. w sposób niebudzący wątpliwości wskazał, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest warunek aby zarówno środki ze sprzedaży – wydatek jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości, z której dochód ma podlegać zwolnieniu (warunek wprost zawarty w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.)". We wskazanym przepisie brak jest jednak takiego warunku. Jedynym warunkiem jest wydatkowanie przychodu ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. Organ nie wskazał przy tym, jaki fragment powoływanego przez niego przepisu, zawiera warunek o którym mowa w interpretacji. Nieobecność przedstawiciela organu na rozprawie uniemożliwiła Sądowi zadanie mu pytania w tej kwestii. Niemniej jednak treść przepisu jest jednoznaczna i nie wprowadza wymogu o którym wspomina organ interpretacyjny.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela również pogląd prezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1994r. Sygn. akt SA/Gd 2605/93, z którego wynika, iż fakt nabycia prawa do lokalu mieszkalnego przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. (odpowiednik obecnego pkt 131) nie wyłącza automatycznie zwolnienia tych przychodów od podatku dochodowego.

Dodatkowo zauważyć należy, że interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. przyjęta przez organ interpretacyjny w sposób niczym nieuzasadniony utrudnia skorzystanie podatnikowi ze zwolnienia opisanego w tym przepisie, w takich okolicznościach jak przedstawione w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, skarżąca wypełniła wszystkie przesłanki, uprawniające do zwolnienia z opodatkowania, pomimo, że nabycie udziału w nieruchomości nastąpiło przed zbyciem odziedziczonej nieruchomości. Spłata rat na rzecz byłego męża nastąpiła ze środków pochodzących ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

Rację ma przy tym skarżąca twierdząc, że ustawodawca wskazując w art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f. sytuacje związane ze spłatą kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, dopuszcza realizowanie zaciągniętych zobowiązań przed sprzedażą nieruchomości. Gdyby zatem skarżąca zaciągnęła kredyt przed zawarciem ugody ze swoim mężem i następnie ze środków uzyskanych z tego kredytu zapłaciła od razu całość ceny, przychód uzyskany ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na spłatę kredytu, podlegałby zwolnieniu. Skoro jednak skarżąca nie zdecydowała się na zaciągnięcie kredytu i spłaca swoje zobowiązanie w ratach, z ulgi takiej skorzystać nie może. Pomijając już kwestię, że z przepisów mających zastosowanie w sprawie, nie wynika obowiązek, jaki bezpodstawnie nałożył organ interpretacyjny, doprowadziłoby to do nierównego traktowania podatników, którzy w jednym i drugim przypadku przeznaczają przychód ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. W niniejszej sprawie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji w pełni jednak odpowiada normie prawnej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., bez konieczności sięgania po wykładnię systemową wewnętrzną. Skarżąca przychód uzyskany ze sprzedaży, wydatkowała na własne cele mieszkaniowe.

W konsekwencji z przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego wynika, że uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego środki pieniężne, zostały wydatkowane na zapłatę za nabyty udział w nieruchomości i wydatek ten został poniesiony po sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, to zostały spełnione warunki określone w analizowanym przepisie. Skarżąca spełnia wobec powyższego warunki konieczne, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem pomimo, że nabycie udziału w nieruchomości miało miejsce przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego, to wydatki na jego nabycie zostały poniesione po uzyskaniu przychodu ze zbycia odziedziczonej nieruchomości.

Z przywołanych przez organ przepisów nie wynika, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży lokalu mieszkalnego, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania. W związku z powyższym zaskarżona interpretacja, ma charakter dowolny bowiem nie uwzględnia istotnych w sprawie okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o interpretację, lecz nakłada na skarżącą warunki, które nie wynikają z obowiązujących przepisów prawa.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego została wydana z naruszeniem prawa materialnego. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.- dalej: p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną interpretację.

W ponownie wydanej interpretacji organ uwzględni stanowisko zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu. Przyjmie on, że do możliwości skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., nie jest koniecznym, aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania.

O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 200 p.p.s.a. Na kwotę, ustaloną w oparciu o art. 205 § 2 p.p.s.a. złożyła się równowartość wpisu od skargi (200zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie 240 zł ustalone w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz. 153 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze orzeczono, jak w sentencji.