Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2749/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1150
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.
article: art. 15 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2020 r. sprawy ze skargi S. L. S. A. z siedzibą z M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 września 2019 r. nr 0111-KDIB4.4014.262.2019.4.MD w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 4 listopada 2019 r. S. L. S.A. z siedzibą w M. (zwana dalej: "wnioskodawcą" "skarżącą" lub "spółką") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2019 r. w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. Zaskarżona interpretacja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności z Grupy I.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej wnioskodawca nabywa na własne ryzyko i na własny rachunek pakiety wierzytelności trudnych (dalej z osobna: "wierzytelność" albo łącznie "wierzytelności").

Wierzytelności nabywane są zasadniczo w celu ich windykacji własnej, w zależności jednak od uwarunkowań biznesowych, mogą one zostać również dalej odsprzedane. Wnioskodawca zamierza podjąć działania prawne, skutkujące odzyskaniem maksymalnie dużej części nabytych wierzytelności z zamiarem uzyskania spłat przewyższających zaangażowane środki. Wierzytelności są wymagalne i nie są dotknięte wadami prawnymi.

Wierzytelności mogą być wierzytelnościami własnymi zbywającego (dalej z osobna albo łącznie: "zbywający"), jak i nabytymi uprzednio przez zbywającego od innego podmiotu.

Nabycie Wierzytelności przez wnioskodawcę następuje zasadniczo w ramach procedur przetargowych organizowanych przez szerokorozumiane instytucje rynku finansowego, jak również na skutek nawiązania kontaktów biznesowych przez niezależne podmioty, tj. wnioskodawcę oraz zbywających.

Finalnie wnioskodawca nabywa i może nabywać następujące rodzaje wierzytelności:

- które są dla danego zbywającego (np. banki, instytucje kredytowe) wierzytelnościami związanymi bezpośrednio z prowadzoną podstawową działalnością, jak udzielanie kredytów czy pożyczek (wierzytelności własne, dalej: "grupa I");

- które dla danego zbywającego stanowią przedmiot jego działalności gospodarczej polegającej na obrocie wierzytelnościami - tj. profesjonalne nabywanie we własnym imieniu i na własny rachunek wierzytelności w celu dalszej ich odsprzedaży z zyskiem (dalej: "grupa II");

- powstałe w ramach działalności zbywcy (np. operatorzy komórkowi, dostawcy mediów), które są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, inną niż działalność finansowa.

Przy czym wierzytelności z ostatniej grupy nie są przedmiotem wniosku.

Każdorazowy zbywający posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zbywający posiadają szerokie portfolio wierzytelności będących przedmiotem obrotu, a same wierzytelności zbywane są w sposób częstotliwy oraz zorganizowany, tj. w szczególności zbywający podejmują działania skierowane na upłynnienie wierzytelności oraz zapewnienie sobie finansowania.

Nabycie wierzytelności dokonywane jest poprzez zawarcie umowy sprzedaży pomiędzy Zbywającym a wnioskodawcą na terytorium Polski. Umowa sprzedaży wierzytelności będzie stanowić podstawę ich cesji ze Zbywającego na wnioskodawcę (sprzedaż stanowić będzie causę cesji).

W umowach obejmujących sprzedaż wierzytelności do wnioskodawcy brak jest postanowień przewidujących obowiązek windykacji wierzytelności przez wnioskodawcę na rzecz zbywającego. Wnioskodawca będzie nabywać Wierzytelności na własne ekonomiczne ryzyko i wyłącznie od niego zależeć będzie scenariusz przyszłych działań, tj. ewentualna windykacja czy też odsprzedaż tych Wierzytelności.

Cena płacona z tytułu sprzedaży Wierzytelności odpowiadać będzie wartości rynkowej wierzytelności z dnia dokonania czynności. Różnica między wartością wierzytelności a ceną zakupu odzwierciedlać będzie rzeczywistą wartość tych wierzytelności w chwili nabycia, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników. Cena sprzedaży (wynagrodzenie) jest stała i ostateczna, nie podlega żadnym dodatkowym dalszym korektom, dopłatom, etc.

Niezależnie od przyjętego scenariusza dalszych działań względem wierzytelności, poza ceną nabycia wierzytelności, wnioskodawca oraz zbywca nie planują ustalać i wypłacać jakiegokolwiek innego wynagrodzenia jak np. premia, prowizja, dodatkowa cena, etc. Umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie nakładała na wnioskodawcę jakichkolwiek dodatkowych świadczeń na rzecz zbywcy wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym umowa sprzedaży Wierzytelności w ramach Grupy I będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (czy wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych), czy też umowa ta będzie wyłączona od opodatkowania tym podatkiem?

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji umowa sprzedaży Wierzytelności w ramach Grupy I będzie wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt. 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: "upcc").

Wnioskodawca stanął na stanowisku, że działalność zbywcy wypełnia jednoznacznie przesłanki działalności gospodarczej. Tym samym z perspektywy zbywcy czynność sprzedaży wierzytelności w ramach działalności profesjonalnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym ta sprzedaż, zarówno wierzytelności z Grupy I jak i Grupy II, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: "ustawa o VAT"). W konsekwencji, te umowy sprzedaży będą wyłączone od podatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) upcc.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 27 września 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: "organ interpretacyjny") uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny wskazał, że skoro nabycie przez wnioskodawcę wierzytelności z grupy I, o której mowa we wniosku nie będzie objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług (co wynika jednoznacznie z interpretacji w podatku od towarów i usług z 26 września 2019 r. znak: 0114-KDIP4.4012.501.2019.4.AS), to czynność sprzedaży wierzytelności nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. b upcc. W związku z tym przedstawiona we wniosku sprzedaż wierzytelności podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa nabywanego prawa majątkowego, a czynność ta opodatkowana będzie według stawki podatku w wysokości 1%.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1) art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że podatnikiem z tytułu transakcji sprzedaży wierzytelności opisanych we wniosku jest ich nabywca, podczas gdy w tej sytuacji status podatnika posiada każdorazowy zbywający, który równocześnie spełnia w tym zakresie przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej;

2) art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że czynność sprzedaży Wierzytelności nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu tego przepisu, co doprowadziło organ do błędnego wniosku, że czynność ta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, podczas gdy sprzedaż wierzytelności opisanych we wniosku stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak również nieprawidłowe przyjęcie, że dalsza odsprzedaż wierzytelności pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, podczas gdy czynność ta stanowi odpłatne świadczenie usług;

3) art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT poprzez jego błędne niezastosowanie, podczas gdy transakcje na wierzytelnościach analizowane w niniejszej sprawie stanowią usługę zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie tego przepisu;

4) art. 2 pkt 4 lit. b upcc poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że czynność sprzedaży wierzytelności z grupy I stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a tym samym powołane wyłączenie nie ma zastosowania, podczas gdy opisana w stanie faktycznym sprzedaż wierzytelności jest wyłączona od opodatkowania na podstawie powyższego przepisu;

5) art. 125 § 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ordynacji podatkowej, poprzez procedowanie przy wydawaniu interpretacji bez należytej wnikliwości, co doprowadziło organ do błędnych konkluzji, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 dalej jako: ppsa), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 ppsa, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, sąd uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 ppsa stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 ordynacji podatkowej).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a ppsa skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).

Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji, sąd uznał, że skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) upcc, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 1 ust. 4 upcc, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 2 pkt 4 upcc podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Natomiast zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza treści powołanych przepisów wskazuje zatem jednoznacznie, że dla podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT nie jest wystarczające samo formalne posiadanie przymiotu podatnika tego podatku. Nie jest zatem wystarczające – jak to akcentuje skarżąca – że wierzytelności z grupy I są sprzedawane przez zbywcę w ramach działalności gospodarczej. Nie jest to okoliczność wystarczająca. Istotne jest bowiem aby cechy danej czynności spełniały kryteria opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1. pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionej definicji towaru, nie ma podstaw do uznania, że wierzytelności z grupy I stanowią towar w rozumieniu ustawy o VAT. Nie można również uznać, że sprzedaż wierzytelności spełnia kryteriów dostawy towarów, wskazanych w treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zauważyć należy, że pogląd analogiczny do powyższego został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 czerwca 2019 roku w sprawie sygn. akt II FSK 677/17. Sąd wskazał w tym orzeczeniu, że sprzedaży wierzytelności nie można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż wierzytelność jest prawem majątkowym, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 tej ustawy, który określa co należy rozumieć, na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem dostawy towarów.

W ocenie sądu, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie ma podstaw do uznania, że sprzedaż wierzytelności stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Odnosząc się do tego stanowiska skarżącego należy odwołać się do argumentacji powołanej w uzasadnieniu wyroku siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 marca 2013 roku w sprawie I FPS 5/11, którą sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje za własną. W przedmiotowym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się do regulacji unijnych i orzecznictwa TSUE stwierdził, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną (przy czym wyrok dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług), jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję – wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu omawianego wyroku - należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy-cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego koresponduje z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z 27 listopada 2011 roku w sprawie C-93/10 dokonał oceny kwestii nabycia wierzytelności po cenie niższej od wartości nominalnej. W orzeczeniu tym zostało wskazane, że "artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W takich okolicznościach cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od cedenta, ponieważ różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników".

W okolicznościach niniejszej sprawy przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca jednoznacznie wskazała, że cena zapłacona przez nią z tytułu nabycia wierzytelności (także z grupy I) będzie odpowiadać wartości rynkowej tych wierzytelności z dnia dokonania czynności. Wnioskodawca i zbywca wierzytelności – jak to zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - nie planują ustalać i wypłacać jakiegokolwiek innego wynagrodzenia jak np. premia, prowizja, czy dodatkowa cena. Skarżąca zaznaczyła, że umowa zawarta ze zbywcą nie będzie przewidywała jakichkolwiek dodatkowych świadczeń wnioskodawcy na rzecz zbywcy wierzytelności.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że skarżąca, jako nabywca wierzytelności nie świadczy żadnych usług na rzecz zbywcy wierzytelności. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie wynika, aby skarżąca podejmowała, bądź zamierzała podejmować jakiekolwiek działania noszące cechy świadczenia usługi na rzecz zbywcy. W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie sposób dopatrzeć się również jakiegokolwiek wynagrodzenia uiszczanego przez zbywcę na rzecz skarżącego jako usługodawcy, tego strumienia pieniędzy, o którym mowa w wyroku w sprawie I FPS 5/11.

W ocenie sądu, wbrew stanowisku skarżącej, w okolicznościach niniejszej sprawy nie sposób również dostrzec usługę/usługi świadczone na rzecz skarżącego przez zbywcę wierzytelności. Dokonując sprzedaży wierzytelności z grupy I ich zbywca wykonuje prawo własności jakie mu przysługuje wobec tych wierzytelności, sprzedaje je. Nie zmienia tego okoliczność, że wcześniej wierzytelności te są związane bezpośrednio z prowadzoną podstawową działalnością zbywającego. Za tym, że nie może być mowy o świadczeniu usługi przez zbywcę wierzytelności przemawia – w ocenie sądu – jeszcze jedna okoliczność. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wynika aby miała miejsce zapłata wynagrodzenia przez skarżącą na rzecz zbywcy wierzytelności, za usługę świadczoną przez tego ostatniego. Skarżąca wyraźnie zaznaczyła, że kwota przez nią uiszczana na rzecz zbywcy wierzytelności stanowi odzwierciedlenie rzeczywistej wartości zbywanych wierzytelności. Kwota ta stanowi cenę uiszczoną przez skarżącą na rzecz zbywcy wierzytelności.

Posługując się argumentacją tutejszego sądu wyrażoną w wyroku z 23 września 2020 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 94/20, należy wskazać, że z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ww. ustawy). Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Zatem czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Koniecznym warunkiem do uznania czynności za odpłatną usługę, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością rzeczywiście otrzymanego, bądź należnego, jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę, Tak jak już to zostało podniesione, zbywca wierzytelności dokonując rozporządzenia nią, wykonuje prawo własności, przysługujące mu względem tej wierzytelności. Nie świadczy on na rzecz skarżącego usługi w rozumieniu ustawy o VAT. Nie otrzymuje też żadnego innego wynagrodzenia poza zapłatą na jego rzecz ceny odpowiadającej rynkowej wartości zbywanych przez niego wierzytelności.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni zgadza się z tą argumentacją, przyjmując ją za własną. Nawiązując do przedstawionych wyżej uwag, należy raz jeszcze podkreślić, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy zbywca nie otrzymuje żadnego innego wynagrodzenia poza uiszczoną przez skarżącą ceną za nabyte przez nią wierzytelności z grupy I. Zaznaczyć przy tym należy, że cena ta odpowiada wartości rynkowej przedmiotowych wierzytelności. Zostało to zaznaczone w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżąca zaznaczyła też, że cena ta jest "(...) stała i ostateczna, nie podlega żadnym dodatkowym dalszym korektom, dopłatom, etc.". Nie można zatem uznać – w świetle okoliczności niniejszej sprawy, że zbywca wierzytelności świadczy jakąkolwiek odpłatną usługę na rzecz skarżącej. Środki finansowe uiszczane przez skarżącą na rzecz zbywcy stanowią wyłącznie cenę za nabywane przez nią wierzytelności. Po stronie zbywcy nie powstaje korzyść będąca ekwiwalentem za świadczoną przez niego usługę. W żadnym razie, w ocenie sądu, sprzedaży wierzytelności (przeniesienia ich "własności") nie można uznać za usługę świadczoną na rzecz skarżącej. W świetle przedstawionego wyżej orzecznictwa, nie można zgodzić się ze skarżą, że sama sprzedaż wierzytelności stanowi usługę świadczoną na jej rzecz prze zbywcę. Usługa bowiem musi występować "obok" umowy kupna – sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że – jak słusznie stwierdził organ interpretacyjny - transakcja, której przedmiotem jest nabycie przez skarżącą wierzytelności z grupy I pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, transakcji będącej przedmiotem pytania postawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w ogóle nie dotyczy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Skoro zatem sporna transakcja nabycia wierzytelności przez skarżącą w ogóle nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to – co słusznie stwierdził organ interpretacyjny – nie będzie ona korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem będzie ona podlegać opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) upcc.

W świetle powyższego jako całkowicie bezzasadne należy ocenić postawione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

Zdaniem sądu nie jest również zasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów postepowania. W szczególności nie sposób się zgodzić ze skarżącym, że organ "w żaden sposób nie usiłował ustalić faktycznego charakteru transakcji, których stroną jest Skarżący (...)". Zdaniem sądu charakter transakcji był jasny i w sposób czytelny przedstawiony przez skarżącego, a organ dokonał prawidłowej jego podatkowej kwalifikacji. Sam fakt braku zaakceptowania stanowiska wnioskodawcy nie świadczy o naruszeniu przepisów postępowania przez organ interpretacyjny.

Mając na uwadze powyższe, sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna odpowiada prawu. W konsekwencji, skarga jako bezzasadna została oddalona na podstawie art. 151 ppsa, o czym sąd orzekł w sentencji wyroku.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych poda adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl.