Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 415/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 1, art. 175, art. 133 par. 1, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Andrzej Grzelak (sprawozdawca), Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 303/05 w sprawie ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 22 lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę nie dostrzegając naruszenia prawa w stopniu skutkującym koniecznością jej uwzględnienia.

Stan sprawy przedstawiony w uzasadnieniu tego wyroku wskazuje, że zaskarżoną decyzją uchylono w części decyzję organu I instancji i obniżono podatek dochodowy od osób fizycznych z kwoty 1.003.499,80 zł do kwoty 752.108,20 zł.

Następnie podkreślono, że A. M. w 2000 r. prowadził działalność gospodarczą oraz dokonywał zakupów akcji i udziałów. Ze zgromadzonego materiału nie wynika, aby działalność podatnika w jakimkolwiek zakresie polegała na obrocie prawami majątkowymi lub papierami wartościowymi w celach zarobkowych w rozumieniu ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 41, poz. 324 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. Skoro podatnik nie deklarował prowadzenia działalności w przedmiocie, który uzasadniałby obrót w ramach jej prowadzenia papierami wartościowymi i prawami majątkowymi, to należy przyjąć, że obrót prawami majątkowymi odbywał się poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skargę sądową wniósł podatnik domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie strony niesłusznie nie uznano transakcji udziałami "I." Spółka z o. o. z siedzibą w G. ( w skrócie: I.), jako dokonanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i błędnie ustalono, że przychodem jest zwolnienie przez K. P. S.A. w K. ( w skrócie: K.) z długu w rzeczywistości podatnik nie był bowiem dłużnikiem tego podmiotu. W toku postępowania naruszono szereg zasad postępowania. Podatnik podkreślił, że jego działalność w odniesieniu do akcji i udziałów w spółkach prawa handlowego nosiła cechy działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko z zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Rozpoznając skargę WSA stwierdził, że w sprawie doszło do skutecznego przeniesienia własności udziałów posiadanych przez skarżącego w I. w ilości 69.875 udziałów, o wartości nominalnej 6.987,500 zł, na rzecz K. Umowa przeniesienia własności udziałów z dnia 12 września 2000 r., zawarta pomiędzy skarżącym a K. spełniała wymogi formalne przewidziane przepisami Kodeksu handlowego. Następnie podkreślono, że umowa zbycia udziałów na rzecz K. nie była umową sprzedaży w myśl art. 535 Kodeksu cywilnego, gdyż skarżący tytułem dokonanego zbycia nie otrzymał od nabywcy zapłaty w formie przekazania mu środków pieniężnych. Przeniesienie prawa własności nastąpiło w celu zaspokojenia długu spółki P. D. D. w G. ( zw. dalej: D.) wobec nabywcy K. Skarżący zbył udziały posiadane w spółce Inwestor w zamian za zwolnienie przez nabywcę z długu spółki D., aby w oparciu o odrębne umowy nastąpiło zwolnienie go z długu posiadanego wobec spółki I.

Przeniesienie udziałów miało charakter odpłatny. Przychodem skarżącego było zwolnienie przez spółkę I. z długu.

WSA podkreślił, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.; w skrócie: updof). Zbycie udziałów w spółce I. nie nastąpiło w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Sporna transakcja zbycia była nastawiona wyłącznie na realizację zwolnienia skarżącego z długu.

Odnosząc się do zarzutów skarżącego dotyczących naruszenia art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; w skrócie: Op) podkreślono, że organy podatkowe dokonały w sprawie prawidłowych ustaleń faktycznych. W ocenie WSA zgromadzony w sprawie materiał był wystarczający dla podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego zaskarżając go w całości i zarzucając naruszenia:

1) art. 145 § 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.; w skrócie: ppsa) i art. 134 § 1 z art. 3 § 1 ppsa polegające na przekroczeniu granic rozstrzygnięcia;

2) art. 145 § 1 pkt 1 c ppsa i art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ppsa polegające na poczynieniu przez Sąd samodzielnych ustaleń w sprawie, na podstawie części materiału dowodowego oraz dokonanie tych ustaleń w sposób sprzeczny z materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że wysokość przychodu polegającego na umorzeniu zobowiązania podatnika w stosunku do spółki I w kwocie 6.987,500 zł, podczas gdy w rzeczywistości kwota ta wynosi 6.237.664,62 zł;

3) art. 145 § 1 pkt 1 c ppsa polegające na nie uchyleniu decyzji pomimo naruszenia przez organy art. 191 Op polegającego na przekroczeniu swobodnej oceny dowodów poprzez błędne ustalenie, że zbycie udziałów przez podatnika w spółce I. dokonane zostało poza prowadzoną działalnością gospodarczą;

4) art. 145 § 1 pkt 1 a ppsa polegające na nie uchyleniu przez Sąd zaskarżonych decyzji pomimo naruszenia prawa materialnego w postaci art. 14 ust. 1 pkt 6 updof polegające na niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu do czynności zbycia udziałów, która była dokonana przez podatnika w ramach działalności gospodarczej;

5) art. 145 § 1 pkt 1 c ppsa i art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ppsa polegające na nieuchyleniu zaskarżonych decyzji pomimo ustalenia, że w wyniku zbycia udziałów podatnik nie osiągnął przychodu;

6) art. 145 § 1 pkt 1 a ppsa polegające na nie uchyleniu decyzji pomimo naruszenia art. 14 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 11 ust. 1 updof polegających na niewłaściwym zastosowaniu przepisu, gdyż w wyniku zbycia udziałów podatnika nie osiągnął przychodu w rozumieniu tych przepisów;

7) art. 145 § 1 pkt 1 c ppsa polegające na nie uchyleniu decyzji pomimo naruszenia przez organy art. 191 Op polegającego na przekroczeniu zasady swobodnej oceny dowodów poprzez błędne ustalenie, że przeniesienie własności udziałów miało charakter czynności prawnej odpłatnej;

8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa polegające na nie uchyleniu decyzji pomimo naruszenia art. 14 ust 1 pkt 6 upodf polegającego na niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu, gdyż zbycie udziałów nie miało charakteru czynności prawnej odpłatnej;

9) art. 145 § 1 pkt 1 c ppsa polegające na nie uchyleniu decyzji pomimo naruszenia przez organy art. 191 Op poprzez sprzeczność istotnych ustaleń Sądu z zebranym materiałem dowodowym.

Wnoszono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Autor skargi kasacyjnej w obszernych wywodach podkreślił, że nie można oddzielać zbycia udziałów, traktując je jako niezwiązane z działalnością gospodarczą, z "przychodem", którym jest umorzenie zobowiązania związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazano, że akcje i udziały strony nabyte zostały ze środków z działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

II FSK 415/07

Skarga ta nie podlega uwzględnieniu z braku usprawiedliwionych podstaw.

Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i z tych względów przy jej sporządzaniu ustawodawca ustanowił wymóg korzystania z osób, o których mowa w art. 175 ppsa. Od osób z odpowiednim przygotowaniem prawniczym oczekuje się znajomości przepisów procedury obowiązującej w postępowaniu sądowym, bowiem ów wysoki stopień wymagań formalnych może stanowić przeszkodę w prawidłowym jej sporządzeniu i w rezultacie spowodować niebezpieczeństwo nieuwzględnienia skargi kasacyjnej bez merytorycznego jej rozpoznania.

Na przykład brak dokładnego określenia podstawy kasacyjnej oraz szczegółowego przytoczenia w uzasadnieniu, jakie przepisy zostały naruszone, stanowi wadę, która uniemożliwia traktowanie pisma jako skargi kasacyjnej, wyklucza jej uzupełnienie i skazuję ją na niepowodzenie. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny, co do zasady, rozpatruje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Jest zatem władny badać sprawę tylko z punktu widzenia wyraźnie wskazanych podstaw kasacyjnych.

W badanym przypadku skarga kasacyjna nie odpowiada wymogom prawa w stopniu odpowiednim.

Stawianie zarzutu naruszenia przepisów postępowania w ten sposób, że sąd wydając wyrok oddalający skargę, a więc akceptujący rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji oraz jego motywy wyszedł poza granice danej sprawy nie jest prawidłowe. W sprawie mamy do czynienia z postępowaniem w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., dotyczącym podatnika A. M. i w tych granicach sąd się poruszał odnosząc się do zarzutów skargi sądowej.

Na podstawie zarzutów odwołania i skargi sądowej można się zorientować, że z punktu widzenia podatnika wyłącznym przedmiotem sporu jest kwestia skutków umowy zawartej 12 września 2000 r. pomiędzy Spółką I. a A. M. dotyczącej współdziałania stron w rozliczeniu długu Spółki P. D. D. wobec K. P. S.A. Okoliczności sprawy związanej ze skutkami tej umowy spowodował, że dochód podatnika w roku podatkowym 2000 ustalony w postępowaniu podatkowym był ok. sześć razy większy niż wykazany przez niego w zeznaniu na druku PIT - 36. W tej sprawie wypowiadał się organ i tej sprawy dotyczyło rozstrzygniecie sądu i jego na ten temat wywody.

W konsekwencji identycznie nietrafny jest zarzut drugi, który upatruje naruszenie przepisów postępowania sądowego w przepisach art. 133 § 1 i 141 § 4 ppsa. Pozostaje bezsporne, że sąd orzekał po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, a więc decyzji organów podatkowych i skargi podatnika. Autor skargi kasacyjnej nie wypowiada się, co do wymogów art. 141 § 4 ppsa i nie wskazuje wprost, który z elementów uzasadnienia został pominięty. I jaki to miało wpływ na wynik sprawy, a przecież sąd uznał, że zaskarżona decyzja była prawidłowa i nie zgłosił zastrzeżeń wobec przedstawionych przez organ podatkowy motywów rozstrzygnięcia. Sąd nie jest upoważniony do prowadzenia postępowania dowodowego w sprawie administracyjnej (podatkowej) i w związku z tym nie dokonuje żadnych ustaleń "własnych". Czerpie zatem swe rozeznanie z przedstawionego mu materiału dowodowego.

Podobne uwagi wobec braków związanych z powoływaniem art. 141 § 4 ppsa należy sformułować w stosunku do zarzutu w pkt 5.

Zarzutu naruszenia prawa materialnego wskutek niewłaściwego zastosowania art. 14 ust 1 pkt 6 updof nie podlega rozpoznaniu przez NSA z powodu braku takiej jednostki redakcyjnej w tekście ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny nie jest upoważniony do snucia domysłów co do rzeczywistych podstaw kasacji w przypadku ich nieudanego sformułowania.

Jedynym właściwie sformułowanym zarzutem było wskazanie na naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa w związku z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy, wynikającej z art. 191 Op. Jednakże zarzutowi temu nie można przyznać racji ponieważ odnosi się on do uporczywego twierdzenia strony, iżby dokonywała obrotu papierami wartościowymi w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej w ramach przedsięwzięcia wpisanego do ewidencji działalności gospodarczej pod firma I. Stawiając ten zarzut w skardze kasacyjnej podatnik całkowicie abstrahuje od faktu, że firma ta w zgłoszonym przedmiocie działalności nie przewidziała usług pośrednictwa finansowego.

W tych okolicznościach brak było podstaw do uznania skargi kasacyjnej A. M. za skutecznej.

Dotąd powiedziane prowadziło do wniosku, że skarga ta podlegała oddaleniu, stosownie do dyspozycji art. 184 ppsa.

Koszty zasądzono po myśli art. 204 pkt 1 ppsa.