Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 862/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42 pkt 1-3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy styczeń - marzec oraz maj - listopad 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] stycznia 2013 r. określającą J. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy styczeń - marzec oraz maj - listopad 2008 r.

Organ odwoławczy wskazał, że w wyniku postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług stwierdzono, że J. S. - prowadząca działalność gospodarczą pod firmą A. w Ł.– realizując dostawy na rzecz firmy B. z/s w B. zastosowała preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług 0% uznając, że realizuje wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej WDT) na rzecz aktywnego podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terenie Niemiec. Dostawy te Strona udokumentowała fakturami VAT, wystawionymi w okresie styczeń - marzec oraz maj - listopad 2008 r., do których dołączała następujące dokumenty: specyfikacje wyrobów, dokumenty transportowe, potwierdzenia odbioru towarów oraz listy CMR.

Rozstrzygnięciem z dnia 10 stycznia 2013 r. organ pierwszej instancji uznał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że faktury VAT wystawione na rzecz wskazanego kontrahenta nie dokumentują rzeczywistych dostaw towarów dla firmy B. W konsekwencji organ kontroli skarbowej stwierdził, że brak jest podstaw do opodatkowania tych transakcji preferencyjną stawką podatkową w wysokości 0%. Dokonując wymiaru w zakresie podatku od towarów i usług za te okresy 2008 r., w których Strona wykazała WDT dla firmy A. organ I instancji opodatkował te dostawy stawką podstawową w wysokości 22%.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, na skutek wszczęcia w dniu 7 listopada 2013 r. postępowania przygotowawczego, o czym Strona została zawiadomiona pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia 14 listopada 2013 r. Przedmiotowe pismo zostało doręczone Stronie w dniu 20 listopada 2013 r. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.. postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności zaskarżonej decyzji organu kontroli skarbowej. Postanowienie to - w wyniku wniesienia przez Stronę zażalenia - zostało rozstrzygnięciem organu II instancji z dnia [...] stycznia 2014 r. utrzymane w mocy.

W wyniku wszczętego postępowania egzekucyjnego w dniu 19 listopada 2013 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego oraz dokonano zajęcia wierzytelności w sp. z o.o. C. w której J. S. sprawuje funkcję prezesa. O zastosowanych środkach egzekucyjnych Strona została poinformowana w dniu 10 grudnia 2013 r.

Przechodząc do meritum sprawy organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu kontroli skarbowej kwestionującym prawo Podatnika do zastosowania stawki 0% z tytułu dostaw realizowanych na rzecz firmy B. z/s w B. - transakcje udokumentowane 32 fakturami VAT wystawionymi w okresie styczeń - marzec oraz maj - listopad 2008 r. o łącznej wartości brutto 1.115.693.97 zł. W konsekwencji ewidencje prowadzone przez Stronę dla potrzeb podatku od towarów i usług uznano za nierzetelne i wadliwe.

Na podstawie danych z systemu VIES, jak i w oparciu o informacje przekazane przez niemieckie władze podatkowe ustalono, że:

• firma B. była zarejestrowana, jako aktywny podatnik podatku od wartości dodanej, w okresie od dnia 1 września 2004 r. do 1 lutego 2009 r.

• firma B. uczestniczyła w handlu karuzelowym telefonami komórkowymi oraz w praniu brudnych pieniędzy w połączeniu z A. Bank (A.) na niekorzyść brytyjskiego wpływu podatkowego w 2006 r.. natomiast w latach 2007 - 2008 zajmowała się handlem odzieżą oraz tekstyliami.

• firma B. jest "znikającym podatnikiem", który zajmował się wystawianiem fikcyjnych faktur VAT.

• firma B. nie posiadała żadnych magazynów ani samochodów dostawczych.

• firma B. nie opodatkowała wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych w 2008 r. od J. S.,

• firma B. nie dokonywała żadnych płatności podatkowych, pomimo wystawiania dużej ilości faktur VAT.

• firma B. była podmiotem biorącym udział w transakcjach pozornych i karuzelowych od 2003 r..

• w organach zarządczych firmy B. zasiadały - ciągle zmieniające się - osoby pakistańskiego pochodzenia z. brytyjskim paszportem,

• wobec firmy B. prowadzono wiele postępowań karnych skarbowych,

• działalność firmy B. została zlikwidowana i obecnie nie istnieje żaden adres do doręczeń pocztowych, nie można również odnaleźć osób reprezentujących firmę w 2008 r.. które mogłyby potwierdzić dokonanie WNT od Pani J. S..

• adres firmy B. który J. S. wskazywała na wystawianych fakturach VAT. jest starym adresem, pod którym - w wyniku przeprowadzonego przez władze niemieckie przeszukania - zabezpieczono "nośnik danych do oszustwa znikającego podatnika".

• nowy adres firmy B. został zgłoszony w 2009 r. i był adresem pozornym, używanym tylko jako skrzynka pocztowa.

Ponieważ ze zgromadzonych w aktach sprawy dowodów, tj. wystawionych na rzecz firmy B. faktur VAT. specyfikacji dostaw, potwierdzeń odbioru towaru, dokumentów CMR wynikało, że na dokumentach tych została przyłożona pieczątka o treści B. A. 6. [...] B." organ kontroli skarbowej dwukrotnie zwrócił się do Strony o wyjaśnienie, w jaki sposób i kiedy uzyskała te potwierdzenia, skoro z zeznań ww. osób. które przewoził towary do Niemiec wynika, że nie otrzymali faktur VAT od J. S.. Wątpliwości co do rzetelności spornych faktur VAT budził również fakt, że informacje zawarte w tych fakturach dotyczące formy płatności (w każdym przypadku "gotówka") oraz terminu płatności (w każdym przypadku "0 dni") nie znajdowały żadnego potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Należy bowiem przypomnieć, że przesłuchane osoby zgodnie potwierdziły. że nie otrzymały od kontrahentów niemieckich żadnych środków finansowych. W dokumentacji firmy D. brak było natomiast jakichkolwiek dowodów potwierdzających otrzymanie należności od nabywcy towarów, za wyjątkiem dowodów dotyczących wymiany wartości dewizowych EUR na PLN dołączonych do poszczególnych faktur VAT wystawionych na rzecz firmy B. Przy czym analiza tych dowodów wykazała, że wartości walut EUR wymienionych na PLN odbiegały od wartości wyrażonych w EUR wskazanych w fakturach VAT dokumentujących sprzedaż na rzecz ww. kontrahenta. Ponadto daty, w których dochodziło do wymiany walut, nigdy nie były zbieżne z datą dokonanej transakcji, bowiem wymiana walut następowała po długim lub bardzo długim okresie od daty transakcji.

Organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom strony złożonym w dniu 3 marca 2014 r. wskazując, że podatniczka mija się z prawdą opisując okoliczności dotyczące nawiązania współpracy z firmą B. co zostało pokazane powyżej poprzez zestawienie fragmentów dwóch różnych, przesłuchań, w których J. S. przesłuchiwana w charakterze strony na okoliczność podjęcia współpracy z ww. kontrahentem udzieliła dwóch zupełnie różnych odpowiedzi. W ocenie organu II instancji Strona kłamie zeznając, że w skład kompletu dokumentów, które otrzymywali kierowcy, wchodziły również faktury VAT:

- zarówno R. F., jak i P. J. - pytani o to, jakimi dowodami były dokumentowane dostawy - odpowiedzieli, że dowodami WZ plus dokumentami CMR.

- zarówno R. F., jak i P. J. - pytani o to. jakie dokumenty przedkładali odbiorcom towarów - odpowiedzieli, że dokumenty CMR. na których odbiorca kwitował odbiór towarów.

- zarówno R. F., jak i P. J. potrafili odróżnić dokument CMR od faktury VAT, bowiem pytani o to, jakimi dowodami dokumentowali wykonanie usług transportowych odpowiedzieli, że dokumentem CMR i wystawianą fakturą VAT.

W ocenie organu II instancji Strona kłamie mówiąc, że w 2009 r. zmieniła się procedura dokumentowania dostaw - do końca 2008 r. faktura VAT była wysyłana razem z transportem, od 2009 r. najpierw wystawiany był dokument WZ. "a za tydzień jechała faktura z innymi dokumentami", poniżej tut. Organ przytoczy fragment zeznań R. F. z dnia 28 grudnia 2010 r., które zostały złożone w toku postępowania prowadzonego wobec Strony w zakresie podatku od towarów i usług za 2010 r.

Przedstawione wyżej okoliczności zdaniem organu wskazują, że stanowisko Strony wyrażone w kwestii dokumentowania dostaw jest całkowicie sprzeczne z zeznaniami R. F.. który transportował towary firmy D. w latach 2008 - 2010. R. F. przesłuchany na okoliczność przewożenia towarów w 2008 r. zeznał, że dostawa dokumentowana była jedynie dowodem CMR i WZ (protokół z dnia 21 września 2012 r.). Przesłuchiwany natomiast na okoliczność transportowania towarów w 2010 r. zeznał, że zawsze dostawał fakturę VAT (protokół z dnia 28 grudnia 2010 r.). J. S. przesłuchana w dniu 3 marca 2014 r. złożyła dokładnie odwrotne zeznania, tzn. w 2008 r. faktura VAT zawsze była wysyłana z transportem, a od 2009 r. faktura VAT była wystawiana z tygodniowym opóźnieniem. Zdaniem Organu rozbieżność w zeznaniach wskazanych osób wynika z tego, że wyjaśnienia Stron) zostały "ułożone" dla potrzeb przedmiotowego postępowania, o czym będzie poniżej.

Ponadto, zdaniem organu, Strona nie podaje prawdy mówiąc, że o tym, że z firmą B. jest "coś nie tak", dowiedziała się dopiero podczas kontroli organu kontroli skarbowej, która została wszczęta w 2012 r. - Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. postanowieniem z dnia 5 lipca 2010 r. włączył w toku kontroli informację otrzymaną od niemieckiej administracji podatkowej z której wynikało, że firma B. jest "znikającym podatnikiem". O okoliczności tej Strona została poinformowana w dniu 5 lipca 2010 r.. w tym bowiem dniu Podatnik zapoznał się z protokołem z przeprowadzonej kontroli, którego załącznikiem była powyższa informacja od niemieckich władz podatkowych. Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności Organ nie dał wiary ww. zeznaniom Strony złożonym w dniu 3 marca 2014 r. uznając, że wyjaśnienia te zostały przygotowane/ułożone dla potrzeb toczącego się postępowania podatkowego, a celem ich było jedynie zbicie argumentów" organu I instancji zaprezentowanych w zaskarżonej decyzji przy formułowaniu zastrzeżeń co do transakcji opodatkowanych preferencyjną stawką VAT. W szczególności Stronie chodziło o wyjaśnienie, w jaki sposób gotówka za dostarczony towar mogła trafić do Jej rąk, jak i wyjaśnienie, w jaki sposób pieczątka firmy B. mogła znaleźć się na fakturach VAT dokumentujących dostawę. Okoliczności tych nie udało się Stronie uprawdopodobnić w stopniu, który organ II instancji uznałby za wiarygodny.

Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie organu odwoławczego, nie zostały spełnione przesłanki pozwalające stwierdzić, że w rzeczywistości doszło do WDT na rzecz firmy B. Aby daną transakcję można było uznać za WDT muszą być spełnione zarówno warunki o charakterze materialnym, a także warunki o charakterze formalnym. Zatem zastosowanie stawki 0% jest uzależnione od tego. czy dana dostawa została dokonana na warunkach określonych w ustawie, jak również, czy podatnik posiada dokumenty, które mogą łącznie stanowić potwierdzenie otrzymania towaru przez nabywcę. W dostawach będących przedmiotem sporu - w ocenie tut. Organu - zostały naruszone warunki o charakterze materialnym, bowiem organy podatkowe zakwestionowały sam fakt dokonania WDT na rzecz finny B. Takie stanowisko organu II instancji wypływa z analizy następujących okoliczności:

• w aktach sprawy nie ma ani jednego wiarygodnego dowodu, który potwierdzałby fakt dostarczenia towaru do finny ..B. bowiem:

- z zeznań osób dostarczających/transportujących towar wynika, że nie wiedzieli, komu wydają towary w pewnym uproszczeniu można wręcz powiedzieć, że towar wydawali tym osobom, które sprawiały wrażenie, że oczekują na jakąś dostawę,

- osoby transportujące towar dostarczały odzież do miejsca, które zawsze wskazywała im J. S.. a nie była to siedziba fumy ..B.

- Strona nie potrafi przedstawić żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających dokonanie płatności przez firmę ..B. tytułem zapłaty za otrzymany towar,

- strona nie potrafi wyjaśnić w wiarygodny sposób, w jaki sposób pieczątka firmy B. znalazła się na fakturach VAT wystawionych tytułem dokonywanych wpłat,

- Strona nie zawarła z firmą ..B. umowy pisemnej regulującej zasady współpracy, a biorąc pod uwagę również fakt. że obie strony zrezygnowały z dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego (przelewu), to w konsekwencji sama pozbawiła się możliwości przedstawienia dowodów, które uwiarygadniałyby Jej twierdzenia,

- Strona w trakcie przesłuchania przeprowadzonego w dniu 3 marca 2014 r. przyznała się do zaniżania obrotu zeznając, że celem piątkowych wyjazdów było "dowiezienie kolekcji z dostawy niezrealizowanej w czwartek ", co nie zostało w żaden sposób dokumentowane.

- Strona nie jest w stanie udokumentować swoich piątkowych wyjazdów, jak i dokonywanych na terenie Niemiec ..dużych zakupów", co jest o tyle dziwne, że rentowność finny D. była niewielka na co wskazuje stosunek dokonywanych zakupów: do podstawy opodatkowania - ponad 90%,

• Strona nie potrafi jednoznacznie opisać, w jaki sposób nawiązała kontakty handlowe z firmą B.,

• Strona przesłuchiwana na okoliczność transakcji przeprowadzanych z firmą B. wielokrotnie mijała się z prawdą, co zostało przedstawione powyżej.

• postępowanie kontrolne i podatkowe przeprowadzone wobec Strony w przedmiotowej sprawie, jak i postępowanie przeprowadzone w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2010 r. wykazały, że J. S. brała czynny udział w dokonywaniu oszustw podatkowych polegających na zaniżaniu należności podatkowych, jak i na nadużywaniu przepisów prawa celem otrzymania nieuprawnionych korzyści podatkowych. Tym samym organ II instancji nie podziela stanowiska Strony, w myśl którego spełnienie wymogów formalnych z art. 42 ust 1 - 3 ustawy o podatku od towarów i usług jest wystarczającą przesłanką do nabycia uprawnienia w zakresie stawki preferencyjnej właściwej dla WDT w; sytuacji, gdy organy podatkowe wykazały, że dokumenty przedłożone przez Podatnika, które miały potwierdzać dokonanie dostaw wewnątrzwspólnotowych nie są poprawne pod względem materialnym, a więc nie dokumentują zdarzeń, które faktycznie miały miejsce. Ustalenia dowodowe wskazują, bowiem, że towar zadeklarowany jako dostawa wewnątrzwspólnotowa nie został dostarczony do Niemiec do firmy B.. Okoliczność, że faktury VAT zostały poprawnie wystawione na podmiot zarejestrowany w państwie członkowskim nie ma decydującego znaczenia wobec tych okoliczności przedstawionych powyżej, które wskazują, że dostawy nie miały miejsca.

Z tego powodu organ odwoławczy zgodził się się ze stanowiskiem organu kontroli skarbowej, który opodatkował sporne dostawy stawką podstawową w wysokości 22%. bowiem dla takich transakcji (sprzedaż konfekcji damskiej) ustawodawca nie przewidział stawki preferencyjnej.

Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący ustosunkował się ponadto do wniosków dowodowych złożonych przez podatniczkę.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi J.S. wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora UKS, umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego lub ewentualnie przekazanie sprawy organom podatkowym do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów sądowych i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 42 pkt 1 - 3 ustawy o VAT polegające na całkowicie błędnym dokonaniu wykładni treści tego przepisu na skutek niezrozumiałego pomylenia tzw. materialnych i formalnych przesłanek zastosowania przez podatnika stawki 0 % w oparciu o ten przepis i uznanie, że złożenie dokumentów wskazanych w art. 42 ust 1-3 ustawy o vat stanowi element wymogu formalnego skorzystania z art 42 ustawy o vat, w sytuacji, gdy z treści tego przepisu wynika wprost, że wymóg materialny skorzystania ze stawki 0 % na podstawie tego przepisu, tj. stwierdzenie, że dostawa miała miejsce jest konsekwencją przedstawienia przez stronę kompletu dokumentów opisanych w art. 42 pkt 3 tej ustawy a nie wymogiem formalnym a tym samym, że to organ dla stwierdzenia, że strona nie może skorzystać z art 42 ustawy o vat musi wykazać, że swoiste "domniemanie" płynące z przedstawienia przez stronę dokumentów z art. 42 pkt 3 nie może być zaakceptowane, co w niniejszej sprawie, nie miało miejsca,

II. naruszenie art. 191 ustawy ordynacja podatkowa poprzez :

a) dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego przejawiającej się w:

1) uznaniu, że skarżąca nie udzieliła odpowiedzi i nie przedłożyła dowodów na okoliczność tego, w jaki sposób weryfikowała aktywność podatkową swoich odbiorców, w sytuacji, gdy skarżąca w toku całego postępowania wnosiła o zaliczenie w poczet materiału dowodowego sprawy dokumentacji księgowej swojej firmy za okres 2008 r. ale i za kolejne okresy celem wykazania, że każdego z kontrahentów zagranicznych przed rozpoczęciem z nim współpracy oraz w toku współpracy sprawdzała w systemie Vies,

2) dowolnym uznaniu, że podane przez skarżącą okoliczności, w których miała nawiązać współpracę z firmą B. przekazane w dniu 05 lipca 2010 r. i cztery lata później w dniu 03 marca 2014 r. pozbawiają skarżącej wiarygodności, w sytuacji, gdy rozbieżność w tym zakresie jest nieistotna, może być wynikiem długiego upływu czasu a nadto nie pozostaje w związku z kwestią wykonania dostawy przez skarżącą na rzecz B.,

3) uznaniu, że skarżąca kłamie oświadczając, iż w skład dokumentów przekazywanych przez nią firmom transportowym P.J. i R. F. były także faktury dla kontrahenta zagranicznego – B. w sytuacji, gdy fakt przekazania tych dokumentów, wraz dokumentami dostawy i CMR przez osoby świadczące usługi transportowe na rzecz B. potwierdzają same dokumenty znajdujące się w aktach sprawy, tj. komplet - szczegółowa specyfikacja wyrobów dostarczanych, dokument potwierdzający transport, potwierdzenie odbioru towaru, faktura vat, zwłaszcza, że jak wskazała skarżąca już w dokumencie CMR, którym, co potwierdza organ przewoźnicy dysponowali, wskazany był każdorazowo numer faktury,

4) dowolnym i całkowicie jednostronnym interpretowaniu materiału dowodowego sprawy i stwierdzeniu, że strona wiedziała, że z firmą B. jest "coś nie tak" już w dacie zakończenia kontroli przez Urząd Skarbowy Ł. w 2010 r. w sytuacji, gdy skarżąca podczas przesłuchania wyraźnie wskazała, że po złożeniu przez nią i przewoźników zeznań w tej sprawie została poinformowana, że w tym zakresie wszystko jest w porządku co potwierdza także fakt, iż w 2010 r. w stosunku do pozwanej nie dokonano żadnych negatywnych ustaleń w związku z rozliczeniami dostaw i podatku vat w zakresie handlu z B., przy jednoczesnym bezzasadnym oddaleniu wniosków dowodowych skarżącej w tym zakresie,

5) ustaleniu, że w niniejszej sprawie doszło do przerwania terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek zawiadomienia strony o zastosowaniu środka egzekucyjnego albo zawieszenia na skutek zawiadomienia strony o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, w sytuacji, gdy skarżącej nie doręczono zawiadomienia o wszczęciu postępowania karno - skarbowego - zostało ono odebrane przez A. G., ani nie zawiadomiono jej o zastosowaniu środka egzekucyjnego - w tym zakresie brak jest jakiegokolwiek dowodu, że pismo faktycznie zostało awizowane,

b) całkowicie błędne i nieuzasadnione odwołanie się przez organ podatkowy II Instancji w niniejszej sprawie do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wydanego w innej sprawie skarżącej a dotyczącej jej rozliczeń za okres sierpnia - września 2010 r. - sygn. akt I SA/Łd 1101/13 w sytuacji, gdy pomiędzy stanami faktycznymi obu spraw istnieją wydatne różnice polegające na tym, że w niniejszej sprawie skarżąca dysponuje dowodami w postaci dokumentów potwierdzających dokonanie dostaw, których organ podatkowy skutecznie nie podważył, naruszając przy tym art 122 ustawy ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie przeprowadzenia nawet dowodów, zainicjowanych przez stronę, z uwagi na obawę, że potwierdzą one wiarygodność dokumentów znajdujących się w aktach sprawy,

c) dowolne uznanie, w sposób sprzeczny z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, że skarżąca nie może być uznana, w relacji z B., jako podmiotem uczestniczący cm w tzw. "handlu karuzelowym" innymi niż odzież towarami za podmiot działający w dobrej wierze, w sytuacji, gdy skarżąca podjęła racjonalne środki pozwalające na ocenę, że B., jest podmiotem istniejącym i zarejestrowanym, jako czynny podatnik vat prawidłowo zgodnie z przepisami w tym art. 42 uVAT dokumentowała transakcje handlowe co konsekwencji doprowadziło do bezzasadnego odmówienie skarżącej rozliczenia podatku vat przez organ II instancji,

d) dowolne uznanie, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek wiarygodnego dokumentu, który potwierdzałby fakt dostarczenia towaru do B., w sytuacji, gdy rzetelność i prawdziwość dokumentów w postaci szczegółowej specyfikacji wyrobów dostarczanych do B., dokumentów potwierdzających transport, w tym CMR, potwierdzenia odbioru towaru, faktury vat nie została zakwestionowana poprzez wykazanie, że dokumenty te nie zostały podpisane przez uprawnionego przedstawiciela B., a organ stara się deprecjonować wiarygodność tych dokumentów, poprzez wyciąganie niuansów z zeznań świadków i stron, przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia dowodów, które pozwoliłyby na stwierdzenie, czy dokumenty potwierdzają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, jak ustalenie i przesłuchanie wskazanych przez J. S. reprezentantów B.,

e) nie uwzględnienie przy wydaniu skarżonej decyzji, iż szereg dokumentów na które powołuje się skarżąca, co do których skarżąca wskazuje, że znajdują się w jej dokumentacji księgowej, nie zostało odnalezionych przez organ, co uwzględniając, iż przy zabezpieczaniu materiału dowodowego nie dokonano spisu zabezpieczonych dokumentów, powoduje, że skarżąca nie może ponosić negatywnych konsekwnencji takiej sytuacji,

III. naruszenie art 180, 187 i 188 oraz art 122 ustawy ordynacja podatkowa i powielenie w tym zakresie błędu organu pierwszej instancji oraz naruszenie prawa skarżącej do obrony swoich racji, poprzez :

a) zaniechanie inicjatywy dowodowej a także oddalenie wniosków dowodowych strony zmierzających do wyczerpującego zebrania materiału dowodowego sprawy, zwłaszcza w zakresie : jak wyglądało składanie zamówień przez B., ich realizacja, dostawy, jakimi dokumentami posługiwano się przy dokumentowaniu tych transakcji i poszczególnych czynności, gdzie dostarczane były towary, przez kogo, a w szczególności na okoliczność tego w jaki sposób dokonywane były przez B. zapłaty za wdt, w jakiej walucie, kiedy, na czyją rzecz, oraz na okoliczność tego, w jaki sposób weryfikowany był fakt, iż B. jest aktywnym podatnikiem zgłoszonym dla potrzeb vat, czy kontrolowana miała wiedzę, że podmiot ten jest jako taki podmiot zgłoszony, czy kontrolowana miała jakąkolwiek wiedzę, że B. nie rozlicza się z organami skarbowymi Niemiec ze zobowiązań publicznoprawnych, czy miała wiedzę, że B. może być tzw. "znikającym podatnikiem" wskutek :

a) oddalenia wniosków dowodowych skarżącej o :

1. zwrócenie się do właściwych organów Republiki Federalnej Niemiec prowadzących ewidencje działalności gospodarczych o wskazanie aktualnych danych B. i o przesłanie odpisu z KRS tego podmiotu oraz o zwrócenie się do właściwych organów Republiki Federalnej Niemiec o przeprowadzenie przesłuchania osoby aktualnie reprezentującej ten podmiot na okoliczność tego, że podmiot ten współpracował z kontrolowaną, w jakim okresie, w jakim zakresie, w jaki sposób realizowane były te transakcje, w jaki sposób dokonywano płatności, kto był właścicielem i reprezentantem tego podmiotu, czy podpisywał się na fakturach wystawianych przez J. S. PPHU D. i poprzestanie w zakresie ustaleń dotyczących tego podmiotu wyłącznie na ustaleniach poczynionych przez inny organ w ramach innego postępowania ,

2. dopuszczenie dowodu z wyjaśnień D. P.– N.,

b) zaniechanie podjęcia inicjatywy dowodowej w zakresie przesłuchania osób reprezentujących B., zwłaszcza ustalonych, jak wynika to z odpowiedzi organów

podatkowych Niemiec F. Z., S.P. czy S. B. i poprzestanie w zakresie dowodowym na stwierdzeniu organów niemieckich, wydanych w innej sprawie w odniesieniu do innego, niż skarżąca podmiotu, w sposób zupełnie bezpodstawny, w sytuacji, gdy organ nie podejmuje nawet próby doręczenia tym osobom jakiegokolwiek wezwania na ich ustalony ostatni znany adres zamieszkania, nie stara się ustalić żadnego ich adresu i w sposób niezrozumiały z okoliczności tej wyprowadza konsekwencje niekorzystne dla skarżącej.

c) zaniechanie przesłuchania przedsiębiorców – E. B., B. D., T. S., T. M. na okoliczność tego, że B. z siedzibą w B. była w 2008 r. aktywnym podatnikiem vat - ue, handlującym z szeregiem podmiotów gospodarczych, w tym, z osobami wskazanymi powyżej i nie był w tym okresie podmiotem, co do którego J. S. mogła mieć jakiekolwiek podejrzenia, iż nie wywiązuje się z ciążących na nim obowiązków podatkowych i odniesienie się w uzasadnieniu skarżonej decyzji, w związku z oddaleniem wniosku o przesłuchanie tych osób, jedynie do tezy dowodowej związanej z faktem, iż B. był aktywnym podatnikiem vat i jednoczesne pominięcie istotnej dla oceny dobrej wiary skarżące kwestii czy skarżąca mogła mieć co do tego podmiotu jakiekolwiek podejrzenia,

IV. naruszenie przepisów postępowania, w postaci art. 123 ustawy ordynacja podatkowa w zw. z art. 133 i 110 tej ustawy poprzez nie zapewnienie czynnego udziału w toku postępowania podmiotu który, w przypadku prawomocnego określenia zobowiązania będzie zobowiązany do zapłaty podatku, tj. mąż J. S., z którym J.S. do 2010 r. pozostawała we wspólności ustawowej małżeńskiej,

V. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na stwierdzeniu, że skarżąca nie zrealizowała dostaw towarów w 2008 r. na rzecz B., wykazanych dokumentami znajdującymi się w jej dokumentacji księgowej oraz, że dokumenty znajdujące się w dokumentacji księgowej skarżącej opatrzone potwierdzeniami odbioru przez B., pieczęcią tego podmiotu, korelujące treścią ze sobą i potwierdzone, w zakresie przebiegu transakcji przez przewoźników są nierzetelne i niewiarygodne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz. U.Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 ust. 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. dalej p.p.s.a.). Nadto zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami oraz wnioskami skargi jak też wskazaną podstawą prawną.

Dokonana w powyższy sposób kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że odpowiada ona prawu, co oznacza, że skarga jest bezzasadna.

Istotą sporu była okoliczność czy skarżąca dokonała opodatkowanej stawką 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT) udokumentowanej wystawionymi w 2008 r. fakturami na rzecz firmy B. z siedzibą na terenie N..

Zdaniem strony skarżącej doszło do wykonania przez nią WDT w związku z czym zasadnym było opodatkowanie spornych transakcji stawką 0%. Strona wskazała przy tym, że dostawy dokonała na rzecz podmiotu posługującego się aktywnym numerem identyfikacji podatkowej VAT UE , który potwierdził dostarczenie towarów. Podniosła też, że wbrew ustaleniom organu brak było podstaw do odmówienia jej przymiotu działania w dobrej wierze w odniesieniu do przedsięwziętych dostaw na rzecz kontrahenta niemieckiego a tym samym przyjęcia ,że uczestniczyła w oszustwie.

Z kolei zdaniem organu zakwestionowane dostawy nie stanowiły WDT albowiem firma wskazana na fakturach nie była nabywcą towarów co oznacza, że nie zostały spełnione ustawowe przesłanki zakwalifikowania czynności jako WDT. Nie było kwestionowane to ,że towary opuściły teren Polski.

Przystępując do oceny zgodności z prawem wydanej decyzji , także z punktu widzenia podniesionych zarzutów wskazanych w skardze , naruszenia prawa formalnego oraz prawa materialnego , najdalej idącymi są te, oparte na przyjęciu ,że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego , co uniemożliwiało dokonanie wymiaru podatkowego.

Sąd uznaje za organami , że do przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło. Podstawowa normą jest art. 70 § 1 Op. , który statuuje zasadę ( w brzmieniu z okresu roku kontrolowanego ) ,że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego , w którym upłynął termin płatności podatku. W okolicznościach niniejszej sprawy zobowiązanie podatniczki przedawniałoby się z dniem 31 grudnia 2013 r. Skoro decyzja II instancyjna została podjęta [...] maja 2014 r. , co do zasady zobowiązanie powinno ulec przedawnieniu , chyba że doszło do podjęcia przez organy czynności , zawieszających lub przerywających jego bieg.

Na takie okoliczności organy się powołały , które w ramach dokonanej przez sąd kontroli zyskały aprobatę .

Organ odwoławczy powołał się na treść art. 70 § 6 pkt 1 OP. w zw. z art. 70 c OP. wskazując , na zawiadomienie strony pismem z dnia 14 listopada 2013 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. P. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2008 r., które zostało doręczone 20 listopada 2013 r. Argumentacja podnoszona w skardze kwestionująca wywołanie skutku zawieszającego bieg terminu przedawnienia z uwagi na to ,że pismo to odebrała matka strony p. A.G. jest zdaniem sądu niezasadna.

Przyjęcie stanowiska ,że tego rodzaju pismo musi zostać doręczone wyłączenie zobowiązanemu jest nie do pogodzenia z regulacjami Ordynacji podatkowej dotyczącymi doręczania pism . Z art. 146 § 1 Op. wynika , że w przypadku zmiany adresu w toku postępowania strona jest zobowiązana o tym fakcie zawiadomić organ , a zaniedbanie temu obowiązkowi powoduje ,że pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem ( § 2 ). Do takiej czynności nie doszło , a zatem uprawnionym było kierowanie korespondencji pod wskazany dotychczas adres. W podanym miejscu tj. Ł. , ul. B. 45/47 m. 7 korespondencję zawierającą przedmiotowe zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego doręczono pełnoletniemu domownikowi ( matce strony ) , która zobowiązała się oddać pisma adresatowi – córce. ( pismo – zawiadomienie z 14 listopada 2013 r. oraz kserokopia potwierdzenia odbioru z 20.11.2014 r. w aktach adm. ).

Nie ulega zatem wątpliwości ,że doręczenie zastępcze zostało dokonane prawidłowo , pod nieobecność strony w mieszkaniu. Konstatacji tej nie zmienia fakt wymeldowania J. S. z dniem 29 listopada 2013 r. spod wskazanego adresu ( vide : pismo Urzędu Miasta Ł. z 4.12.2014 r.) albowiem o zmianie tej strona nie zawiadomiła organu, nadto adres ten stał się nieaktualny dopiero po dacie wykonanego doręczenia zastępczego. Nie ma zatem podstaw by hołdować stanowisku autora skargi ,że warunkiem sine qua non wywołania skutku z art. 70 § 6 pkt 1 Op. jest konieczność doręczenia rzeczonego zawiadomienia zobowiązanemu , z wyłączeniem regulacji Ordynacji podatkowej, opisanych w Dziale IV Rozdziale 5 zatytułowanym Doręczenia.

Nie zyskało także aprobaty sądu stanowisko skarżącej ,że nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec braku skutecznego doręczenia pisma o zastosowaniu środka egzekucyjnego , które organ opiera na treści pisma Poczty Polskiej z 27 stycznia 2014 r. Właściwą regulacja jest tutaj przepis art. 70 § 4 Op. , stosownie do którego bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego , o którym podatnik został zawiadomiony ( zdanie pierwsze).

Z akt sprawy niezbicie wynika ,że środek taki zastosowano w postaci zajęcia rachunku bankowego w B. Banku oraz zajęcia wierzytelności strony w spółce C. sp. z o.o. ( odpowiednio 22 listopada 2013 r. i 21 listopada 2013 r. ) , o których to czynnościach zawiadomiono skarżącą 10 grudnia 2013 r. w trybie zastępczym, w oparciu o regulację art. 150 Op. Wobec zgromadzonych dowodów przez administrację podatkową wskazujących na doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego przed upływem terminu przedawnienia , uprawniona jest teza ,że doszło do przerwania jego biegu, natomiast oświadczenie strony , iż z pisma Poczty Polskiej nie można wywodzić takiego skutku, jest niezrozumiałe.

Przesądziwszy zatem, że organ odwoławczy uprawniony był do podjęcia zaskarżonej decyzji albowiem nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego dokonać należy oceny zasadności pozostałych zarzutów powołanych w skardze.

Zarzucając naruszenie wskazanych przepisów postępowania skarżąca kwestionuje ustalenia i ocenę organów zarówno co do tego, że nabywca uwidoczniony w spornych dokumentach nie był rzeczywistym nabywcą towarów dostarczonych przez skarżącą, jak i to, że skarżąca mogła mieć świadomość, że uczestniczyła w transakcjach stanowiących nadużycie.

Sąd uznaje ustalony przez organy stan faktyczny za prawidłowy pozwalający na podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości , że przedmiotowe towary zostały wywiezione do Niemiec , o czy zaświadczają przede wszystkim niekwestionowane przez organy dokumenty przewozowe CMR oraz WZ. Przesłuchani na te okoliczności przewoźnicy tj. R.F. oraz P. J. potwierdzili wywiezienie towarów skarżącej z terytorium Polski ze wskazaniem miejsca przeznaczenia Niemcy, i wydaniem ich tamże odbiorcy. Kwestionowane są natomiast same transakcje , a zatem dokonanie dostaw na rzecz wskazanego odbiorcy towarów, opisanego w wystawionych fakturach B. . Jak wynika z dokonanych w sprawie ustaleń wskazany podmiot był zarejestrowany na potrzeby zawierania transakcji wewnątrzwspólnotowych ale w badanym okresie nie dokonywały żadnych transakcji, dlatego też nie uiszczał podatku VAT. Powyższe ustalono w oparciu o dane z systemu VIES oraz informacje przekazane przez właściwe organy podatkowe pochodzące od strony niemieckiej, opisane na str. 6 decyzji . Z ich treści wynika, że był to " znikający podatnik" zajmujący się wystawianiem fikcyjnych faktur , uczestniczący wcześniej w handlu karuzelowym telefonami komórkowymi, nie posiadający magazynów ani samochodów dostawczych , nie dokonujący żadnych płatności podatkowych pomimo wystawiania faktur, w tym także nie opodatkowujący wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów od skarżącej. Dotychczasowy adres firmy w Niemczech wskazywany w wystawianych fakturach był nieaktualny, zgłoszony nowy począwszy od 2009 r. używany był tylko jako skrzynka pocztowa. Przesłuchani na okoliczność dostawy towaru do Berlina dla wskazanej firmy przewoźnicy – R. F. oraz P. J. potwierdzili ,że dostaw dokonywani do hal targowych w tym mieście, dysponując dokumentami otrzymanymi od podatniczki w postaci CMR i WZ , na których kwitowano odbiór towaru , przy czym nie legitymowano odbierających towar , nie wiedząc zatem czy byli to właściciele tej firmy czy też pracownicy, a dla wskazania właściwego odbiorcy posługiwano się wyłącznie numerami boksu ( zezn. R. F.). Z zeznań tych wynikało ,że byli oni zorientowani ,że ma nastąpić dostawa towaru , na którą czekali , a wystarczającym było przedstawienie się i zawiadomienie o przywiezieniu towaru. Znamiennym jest także fakt opatrzenia faktur pieczątką odbiorcy , faktur którymi nie dysponowali przewoźnicy . Wątpliwość co do rzetelności tych dokumentów wzbudziło także to , że wobec zapisów o gotówkowym rozliczeniu transakcji , przesłuchani wyżej wymienieni potwierdzili ,że nie otrzymywali od kontrahenta w Niemczech żadnych środków pieniężnych dla skarżącej . Na usprawiedliwienie dokonanej zapłaty do wystawionych faktur dołączane były przez stronę dowody wymiany wartości dewizowych EURO na PLN , których wartości odbiegały od wykazywanych na fakturach i dowodzie wymiany, a także brak było zbieżności dat wymiany z datą dokonania transakcji , czasami jak dowiodły organy, wymiana dokonywana była po upływie roku czasu. Ustalono także ,że w celu rozliczenia się z kontrahentem skarżąca udawała się osobiście własnym samochodem BMW X5 do Niemiec odbierając zapłatę za dostarczony towar , przy czym nie potrafiła okazać się żadnym dowodem na okoliczność tego wyjazdu, uznając , że nie było to konieczne albowiem nie odliczała paliwa , nie dokumentowała także przejazdów opłatami za korzystanie z autostrady. Także okoliczności nawiązania kontaktu z firmą B. wzbudzały wątpliwości organów. Strona składając wyjaśnienia na te okoliczności w roku 2010 i w marcu 2014 r. odmiennie opisywała ich przebieg . Początkowo twierdziła , że do nawiązania kontaktu doszło w M. na placu handlowym bezpośrednio z osobą nabywcy , która nazywała się M. , natomiast później twierdziła , że do kontaktu z firmą B. doszło telefonicznie . Powołując się natomiast na dokonaną weryfikację tego podmiotu z punktu widzenia legalności prowadzenia działalności gospodarczej podniosła ,że dokumenty o tym stanowiące znajdują się w siedzibie organu, którymi organy wbrew temu oświadczeniu nie dysponują. Z kolei z zeznań P. S. złożonych w dniu 20 września 2012 r. ( wówczas męża strony ) wynika ,że faktury wypisywane były tylko na czas transportu, legalizując ich przewóz , jak również i to , że część firm z Niemiec nie była firmami legalnymi. Prowadzone były przez obcokrajowców, nastawione na dobry zarobek w krótkim czasie . W świetle zgromadzonych dowodów szeroko opisanych na 5-11 zaskarżonej decyzji uprawnione jest stanowisko administracji podatkowej , że faktury , powołane na okoliczność dostaw w ramach WDT na rzecz B. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych . Ustalenia poczynione przez organy pokazują bowiem ,że towar zadeklarowany jako dostawa wewnątrzwspólnoptowa nie został dostarczony do firmy B. , co czyni uprawnioną konstatację ,że faktury poprawnie wystawione na podmiot zarejestrowany w państwie członkowskim nie mają decydującego znaczenia dla nabycia uprawnienia w zakresie stawki preferencyjnej , gdy strona materialna a wiec zaistnienie dostaw jest kwestionowane. Sąd podziela ocenę , że brak jest wiarygodnych dowodów wskazujących ,że to dla B. wykonano dostawy. Nie potwierdzają tego przewoźnicy zeznający , że towar wożono do miejsca wskazanego przez stronę a odbierający nie okazywali się żadnym upoważnieniem do jego odbioru, a nadto brak jest jednoznacznych dowodów potwierdzających dokonanie zapłaty. Również okoliczności nawiązania kontaktów handlowych nie są jednoznaczne . W tym stanie rzeczy niezasadny jest zarzut skarżącej naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ podjął wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy a wyciągnięte przez niego wnioski są zgodne z zasadą swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 Op. .

W kontekście tego zarzutu podnieść należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) obowiązuje zasada, zgodnie z którą ciężar dowodu uzyskania prawa do zwolnienia od podatku lub objęcia zakresem odstępstwa od opodatkowania spoczywa na tym, kto chce z tego prawa skorzystać (patrz np. teza 26 orzeczenia w sprawie Twoh International C-184/05). W orzeczeniu tym Trybunał expresis verbis wskazał, że dostawca towaru zobowiązany jest przedstawić dowód na to, że zaistniały przesłanki do zwolnienia WDT tj. że prawo do rozporządzenia towarem przeszło na kupującego oraz, że towar został wysłany do innego państwa członkowskiego (teza 23 i 26 sprawy C-184/05).

Skarżąca w toku postępowania podatkowego nie zaoferowała żadnego dowodu wskazującego, że spółka B. była faktycznym nabywcą towaru w związku z czym czynienie organowi zarzutu działania niezgodnie z zasadą prawdy obiektywnej , praworządności czy zaufania do organów nie mogło odnieść skutku.

W świetle poczynionych ustaleń oraz dokonanych ocen nieuprawnione jest stanowisko autora skargi ,że dla zastosowania stawki "0" dla WDT wystarczające jest na gruncie art. 42 ust 1-3 VAT wypełnienie warunków formalnych , co jak twierdzi miało miejsce w niniejszej sprawie. Odwołując się do przyjętych za podstawę materialną regulacji ustawy o VAT wskazać należy , że artykuł 42 ust. 1 ustawy o VAT wiąże stawkę 0% w WDT z wypełnieniem przez podatnika warunku materialnego (tj. dokonaniem przezeń dostawy towaru na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w innym państwie członkowskim) i formalnego (tj. posiadania przez podatnika dowodu wywozu towarów z terytorium kraju i ich dostarczenia nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego). Niewypełnienie warunku materialnego per se wywołuje skutek uznania transakcji za krajową i jej opodatkowanie według zasad (stawek) krajowych. (por. uchwała NSA z 21.10.2013 r. sygn. akt I FPS 5/13 ) . Stwierdzić zatem należy, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów stanowi jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Czynność ta polega na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, przy spełnieniu określonych w ustawie warunków.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 587/10 wskazał, że uwzględniając prymat przesłanki merytorycznej nad formalną , dokonując oceny przedłożonych przez podatnika dokumentów , organ podatkowy jest uprawniony i zobowiązany do badania nie tylko posiadanych dokumentów , ale także wyjaśnienia okoliczności związanych z transakcją, a rolą organu prowadzącego postępowania jest dokonanie przede wszystkim wszelkich ustaleń czy doszło do WDT, czy też nie.

Definicję WDT zawiera art. 13 ust. 1 ustawy VAT. Wynika z niej jednoznacznie, że aby daną czynność uznać za WDT to konieczny jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii oraz to, że wywóz musi nastąpić w wyniku dostawy co oznacza, że nabywca musi nabyć prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel. Innymi słowy WDT jest specyficznym przypadkiem dostawy towarów, korzystającym ze zwolnienia od opodatkowania z zachowaniem prawa do odliczenia (stawka 0%), z uwagi na rozliczenia podatku przez nabywcę dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia (dalej WNT). Takiej samej wykładni definicji WDT dokonał Trybunał Sprawiedliwości w sprawach m. innymi Teleks C-409/04 (pkt 42), Twoh C-184/05 (pkt 23) i sprawie C-285/09 (pkt 41). Podniósł, że zwolnienie WDT znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy towar przetransportowany został do innego państwa członkowskiego a w wyniku wysyłki opuścił terytorium państwa dostawy. Prawidłowo zatem organ podniósł, że skarżąca nie wykazała, aby prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przeszło na wykazaną w fakturach jako nabywcę towaru spółkę B.. Oznacza to, że nie został spełniony jeden z elementów pozwalający na uznanie transakcji za WDT (podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2012 r. I FSK 1064/11 ).

Poprawnie też organ wywiódł , że zastosowanie stawki 0% w myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT możliwe jest jedynie wtedy gdy podatnik dokonujący WDT pozostaje w dobrej wierze, że dokonywana przez niego czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie. Teza ta nie budzi wątpliwości tak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. I FSK 790/11 l) jak i w dorobku Trybunału Sprawiedliwości UE. W powoływanej wyżej sprawie Teleos (teza 65) Trybunał wskazał, że "nie jest sprzeczne z prawem wspólnotowym wymaganie, by dostawca przedsięwziął wszystkie środki, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać w celu zagwarantowania, by dokonana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym." Oznacza to, że od podatnika chcącego skorzystać ze zwolnienia podatkowego (stawki 0%) wymagać należy dołożenia należytej staranności w prowadzeniu swych spraw, co oznacza, że chodzi nie tylko o winę umyślną ale i nieumyślną. W sprawie C-285/09 Trybunał Sprawiedliwości wprost wskazał (teza 49), że " prawo Unii nie sprzeciwia się temu, aby państwa członkowskie uznały wystawienie fałszywych faktur za stanowiące oszustwo podatkowe i aby odmawiały w takim przypadku zwolnienia".

Przy ocenie świadomości co do charakteru zakwestionowanych transakcji należy uwzględnić również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) dotyczące tzw. dobrej wiary, w tym przede wszystkim wyroki z 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Strojtrans EOOD i C-643/11 ŁWK–56 EOOD oraz z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid. W wyrokach z 31 stycznia 2013 r. C-642/11 i C-643/11 orzeczono, m.in., że: Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu, mimo że w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy tej faktury zadeklarowany przez tego ostatniego podatek od wartości dodanej nie został skorygowany. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego. W wyrokach tych dobitnie stwierdzono (teza 59), że krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione, na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (zob. podobnie wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, a także wyroki: w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 42; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 37). Niemniej (teza 60) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem niezgodne z zasadami prawa do odliczenia określonymi w Dyrektywie 2006/112/WE jest nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z tego prawa na podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT (zob. w szczególności wyrok z 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., pkt 52, 55, a także wyroki: w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 45, 46, 60; w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 47; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 41).

Wskazane wyżej wyroki dotyczą wprawdzie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, jednak znajdują odniesienie również w sytuacji, gdy w obrocie wewnątrzwspólnotowym nabywca zobowiązany do zapłaty podatku na terytorium swojego kraju nie uiszcza tego podatku, co obciąża dostawcę towarów obowiązkiem uiszczenia podatku na terytorium swojego kraju jak za transakcję krajową. Takiej zaś sytuacji dotyczy powoływany już wcześniej wyrok TSUE z 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 Teleos. Te same wymagania co do należytej staranności w doborze kontrahentów, ale i ochrona w sytuacji braku świadomości co do oszustwa podatkowego dotyczą bowiem podatników zwolnionych z zapłaty podatku VAT z tytułu transakcji wewnątrzwspólnotowych ( por. wyrok NSA z 19 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 576/13). Wbrew stanowisku skarżącej w sprawie niniejszej wykazano, że wiedziała ona , że uczestniczy w oszustwie podatkowym . W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości, że firma B. nie byłą nabywcą towaru. Skarżąca nie dysponowała żadnymi dowodami potwierdzającymi dokonanie weryfikacji kontrahenta zagranicznego. Towar dostarczany był zatem do odbiorcy , który za takiego się powoływał , choć nigdy nie okazał się legitymowanym do jego przyjęcia , na co wskazują zeznania przewoźników. Dostawa odbywała się do podmiotu oznaczonego numerem boksu w hali targowej , nadto , brak jest dowodów potwierdzających dokonanie zapłaty w tym, np. w postaci przelewów bankowych , co przy transakcjach z pomiotami spoza kraju dostawy, jest elementem wzmacniającym przekonanie o rzetelności kontrahenta. Nie są wiarygodne oświadczenia strony o wyjazdach do Niemiec w celu odbioru zapłaty za towar w sytuacji nie uprawdopodobnienia ,że miały one miejsce poprzez np. zakupy paliwa czy okazanie dowodów ponoszenia opłat za przejazdy autostradami, w ramach których doszło jak wyliczono do przejechania 32.000 km. O wyjazdach skarżącej nie wspominali również przewoźnicy - dostawcy towaru . Kategoryczne zaprzeczenie przedstawienia odbiorcy towaru faktur VAT , którymi nie dysponowali podczas dokonywanych dostaw w Niemczech, przy jednoczesnym opatrzeniu ich pieczęciami B. pokazuje , że strona musiała orientować się w jaki sposób doszło do ich przystawienia. Strona nie przedstawiła w tym względzie żadnej racjonalnej argumentacji. Z kolei z zeznań męża strony wynika ,że część firm które odbierały towar od skarżącej to podmioty działające nielegalnie. Nastawione na szybki zarobek , otwierane i zamykane przez obcokrajowców. Trudno założyć , że o tej okoliczności wiedział tylko mąż strony , pomimo , że jak zeznał w 2008 roku nie przebywał w jej firmie.

W orzecznictwie nie budzi wątpliwości ,że obowiązek dostawcy upewnienia się o rzetelności partnera jest niezwykle istotny dla zachowania prawa skorzystania z preferencyjnej stawki VAT . Jak wskazał rzecznik generalny Juliane Kokott w przedstawieniu z dnia 11 stycznia 2007 r. do sprawy Teleos, cel zapobiegania oszustwom podatkowym uzasadnia stawienie realizującemu transakcje handlową wysokich wymagań w odniesieniu do okoliczności zawierania tejże transakcji. Akceptując to stanowisko Trybunał Sprawiedliwości w cyt. wyżej sprawie (teza 58) wskazał, że "cel w postaci zapobiegania oszustwom podatkowym uzasadnia wyższe wymagania w zakresie obowiązków dostawcy".

Tym samym skoro skarżąca miała lub poprzez nie dołożenie należytej staranności winna mieć świadomość, że uczestniczy w oszustwie podatkowym , i nie doszło do WDT, z uwagi na niewskazanie faktycznego nabywcy towaru, zastosowanie stawki o jakiej mowa w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT nie było możliwe. Nieuprawnione są zatem zarzuty oparte na naruszeniu prawa materialnego na skutek błędnej wykładni wskazanego przepisu.

W świetle przedstawionej przez organ oceny zgromadzonego materiału dowodowego , który jest zebrany w sposób wyczerpujący i tak też rozpatrzony bezzasadne są tezy skargi , iż organ pominął sferę świadomości podatniczki co do rzetelności kontrahenta oraz ,że podejmowała ona czynności handlowe w dobrej wierze , nie będąc świadomą uczestnictwa lub nie podejrzewając ,że dochodzi do nieprawidłowości w postaci możliwości popełnienia nadużyć w podatku VAT.

Gołosłowne są także sformułowania skargi , że doszło do istotnych zaniedbać organu poprzez nie odnalezienie istotnych dokumentów, na które powołuje się strona, zabezpieczonych w toku postępowania podatkowego , co negatywnie oddziaływuje na sytuację prawną strony. Okoliczności tej strona nie wykazała.

Nie są zasadne kierowane pod adresem organu zarzuty naruszenia przepisów dotyczących gromadzenia dowodów w tym także nie uwzględnienia inicjatywy dowodowej skarżącej , która domagała się przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków a także uzyskania informacji od administracji niemieckiej , rejestrującej podmioty gospodarcze, dotyczących B..

Odnosząc się do powyższego wskazać należy ,że organ podatkowy jako dominus litis zobowiązany jest do gromadzenia dowodów w zakresie w jakim niezbędne jest to do ustalenia stanu faktycznego . Gromadzenie dowodów nie jest celem samym w sobie . Służy ono odtworzeniu stanu faktycznego w możliwie największym zakresie odpowiadającym prawdzie obiektywnej. Osiągnąwszy ten cel , organ nie jest zobowiązany do dalszego procedowania jeśli już w oparciu o zebrany materiał dowodowy możliwym jest stwierdzenie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Odmowa uwzględniania wniosków dowodowych z w takiej sytuacji nie pozostaje w opozycji do regulacji art. 122 i 187 OP.

Nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony nie może dyskwalifikować postępowania dowodowego w niniejszej sprawie. Są podziela pogląd organu ,że nie doszło do naruszenia art. 188 Op. albowiem okoliczności , których ustalenia domagała się strona wykazane zostały wystarczająco zgromadzonymi już dowodami. W szczególność dotyczy to braku podstaw do ponownego przesłuchania osób przewożących towar do Niemiec, także przesłuchania właścicieli firm , które w 2008 r. handlowały z B. albowiem nie kwestionowano tego ,że podmiot ten był zarejestrowanym aktywnym podatnikiem VAT UE handlującym z szeregiem innych podmiotów. W niniejszej sprawie zakwestionowano natomiast rzeczywisty charakter transakcji z firmą podatniczki . Ustalanie charakteru transakcji zdziałanych przez innych podatników z tym podmiotem dla rozpoznania niniejszej sprawy nie miało żadnego znaczenia.

Podobnie bezzasadny jest wniosek o przesłuchanie w charakterze świadka osoby aktualnie reprezentującej B. po uprzednim uzyskaniu z Niemiec bieżących danych tego podmiotu albowiem jak informuje administracja niemiecka firma ta została zlikwidowana i nie można odnaleźć osób reprezentujących ją w 2008 r. Nie jest zasadny zarzut naruszenia aat. 133 i art. 110 w zw. z art. 123 Op. opisany w punkcie IV skargi , gdyż P. S. nie zabiegał o nadanie mu statusu strony – nie żądał od organów żadnych czynności , które dawałyby podstawę do uznania go za stronę tego postępowania.

Tym samym uprawniona jest konstatacja zbieżna z wyrażoną przez organ ,że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych przez stronę przepisów postępowania . Dokonana ocena zgromadzonych dowodów na gruncie art. 191 OP. jest zgodna z wymogami wiedzy , doświadczenia i logiki. Organ wytłumaczył się z rozstrzygnięcia , które spełnia przesłanki wymienione w art. 210 § 4 OP.

Z tych wszystkich względów na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd orzekł jak w sentencji.

AKE.