Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3743/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 24 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S.A. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 65/17 w sprawie ze skargi R. S.A. z siedzibą w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 13 października 2016 r., nr [...] w przedmiocie zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 26 maja 2017 r., sygn. I SA/Wr 65/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę R. S.A. w L. (dalej jako: "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z 13 października 2016 r., nr [...], w przedmiocie odmowy zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2011 r. (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Spółki. Zaskarżonemu w całości wyrokowi postawione zostały zarzuty:

I. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

1) § 1 uchwały nr [...] Rady Miejskiej L. z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie przyjęcia pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw na terenie miasta L.(Dz. Woj. Dolnośląskiego z 2005 r. Nr 255 poz. 4316, dalej jako: "uchwała"), przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że Spółce przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości tylko w odniesieniu do nieruchomości wskazanych przez nią w pierwszych wnioskach o zwolnienie, złożonych przed rozpoczęciem realizowania nowych inwestycji, podczas gdy z gramatycznego brzmienia ww. przepisów wyraźnie wynika, że Spółce przysługiwało zwolnienie z podatku od nieruchomości wszystkich posiadanych przez nią nieruchomości położonych na terenie miasta L., ponieważ żaden przepis uchwały nie przewiduje ograniczenia zakresu przedmiotowego zwolnienia tylko do nieruchomości wskazanych w pierwszym złożonym wniosku, co z kolei powoduje, że wykładnia dokonana przez WSA we Wrocławiu jest contra legem;

2) § 1 w zw. z § 10 ust. 4 uchwały przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że Spółka w 2011 r. nie miała podstaw do żądania zwolnienia z podatku od nieruchomości wszystkich posiadanych przez siebie nieruchomości znajdujących się na terenie miasta L., a jedynie tych wskazanych w pierwotnych wnioskach o zwolnienie, złożonych przed rozpoczęciem przez Spółkę nowych inwestycji, tj. we wnioskach z 20 grudnia 2006 r., przy czym "ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy" może wystąpić do 30 czerwca 2007 r., podczas gdy § 10 ust. 4 uchwały, w którym został ustanowiony zakres czasu obowiązywania programu pomocy, stanowiący o "ostatnim uprawnieniu przedsiębiorcy" odnosi się tylko do ostatniego momentu, w którym podatnik ma obowiązek spełnić warunki związane z realizacją nowych inwestycji, w szczególności ponieść koszty kwalifikowane na nową inwestycję, a nie jak wskazuje WSA we Wrocławiu, złożyć wniosek w stosunku do nieruchomości będących w posiadaniu Spółki, gdyż w takiej sytuacji bezprzedmiotowy byłby § 1 uchwały, wskazujący, że zwolnienie dotyczy wszystkich nieruchomości bez ograniczeń;

3) § 1 w zw. z zał. nr 1 w zw. z § 10 ust. 4 uchwały przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że zwolnienie może zostać przyznane wyłącznie na podstawie pierwszych wniosków złożonych przez Spółkę przed rozpoczęciem nowych inwestycji i tylko w odniesieniu do nieruchomości wyszczególnionych w tym wniosku, ponieważ ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy w ramach programu może wystąpić do 30 czerwca 2007 r., podczas gdy przy zaakceptowaniu wykładni dokonanej przez WSA we Wrocławiu w ogóle nie byłoby podstaw do składania i rozpatrywania wniosku Spółki dotyczącego zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2011 r., ponieważ został on złożony przez Spółkę 6 marca 2011 r., a więc już po dniu 30 czerwca 2007 r.; tym samym wykładnia dokonana przez WSA we Wrocławiu przeczy § 1 w związku z załącznikiem nr 1 uchwały, który nakazuje składanie przez Spółkę wielu wniosków w trakcie 5-letniego okresu zwolnienia z podatku od nieruchomości (corocznie) i wskazywania we wnioskach corocznie nieruchomości podlegających zwolnieniu;

4) § 1 zw. z zał. nr 1 w zw. z § 12 uchwały przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że zwolnieniem z podatku od nieruchomości mogą być objęte tylko nieruchomości wskazane w pierwszym wniosku o zwolnienie, złożonym przed rozpoczęciem nowych inwestycji, na formularzu stanowiącym załącznik nr 1 do uchwały, który to wniosek może być według WSA złożony tylko raz, podczas gdy treść formularza stanowiącego załącznik nr 1 do uchwały wyraźnie wskazuje, że wnioski powinny być składane corocznie oraz że mogą dotyczyć różnych nieruchomości, o czym świadczy:

a) zapis zdania pierwszego załącznika nr 1 do uchwały, w którym wnosi się o zwolnienie z podatku od nieruchomości w danym roku, a nie za cały okres przyznania zwolnienia;

b) zapis zdania trzeciego załącznika nr 1 do uchwały, zgodnie z którym wskazuje się datę uzyskania po raz pierwszy zwolnienia z podatku od nieruchomości (celem weryfikacji czy nie upłynął 5-letni termin, w którym możliwe było uzyskanie zwolnienia),

c) zapis zdania pierwszego załącznika nr 1 do uchwały, w którym przewidziane jest puste miejsce na wymienienie nieruchomości, co oznacza, że na podstawie przepisów uchwały wniosek o przyznanie zwolnienia w podatku od nieruchomości należało składać nie raz, ale corocznie, uzyskane zwolnienie od podatku od nieruchomości dotyczyło wszystkich nieruchomości wskazanych we wniosku za dany rok, wbrew odmiennemu stanowisku WSA we Wrocławiu;

5) § 1 w zw. z § 7 ust. 1 uchwały przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że Spółce nie przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości w stosunku do nieruchomości położonych przy ul. [...] z uwagi na ich zbycie pod koniec 2011 r., pomimo że zgodnie z § 1 uchwały zwolnienie z podatku od nieruchomości przysługiwało w stosunku do wszystkich nieruchomości będących w posiadaniu Spółki w 2011 r., do momentu ich zbycia, a okoliczność zbycia ww. nieruchomości mogła jedynie wpłynąć na zmniejszenie się wskaźnika intensywności pomocy horyzontalnej w postaci zwolnienia w podatku od nieruchomości, z uwagi na zmniejszenie wielkości kosztów kwalifikowanych;

6) § 29 ust. 1 w zw. z § 143 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów w sprawie zasad techniki prawodawczej z dnia 20 czerwca 2002 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 283 z późn. zm., dalej jako: "Rozporządzenie") w zw. z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez uznanie, że załącznik nr 1 do uchwały ma charakter normatywny, co oznacza, że postanowienia uchwały powinny być interpretowane w związku z postanowieniami załącznika nr 1 do uchwały;

II. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej jako: "p.p.s.a."), przez nieuchylenie przez WSA we Wrocławiu decyzji SKO w oparciu o powołany przepis, pomimo wydania jej z naruszeniem przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy, w szczególności z naruszeniem przepisów o.p., a mianowicie:

a) art. 120 o.p. w zw. z art. 32 Konstytucji RP przez uznanie, że załącznik nr 1 do Uchwały nie ma znaczenia normatywnego, podczas gdy z ww. przepisów wyraźnie wynika, że załącznik do uchwały jest elementem normatywnym tejże uchwały, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, gdyż sąd dokonał interpretacji postanowień uchwały w oderwaniu od postanowień załącznika nr 1, podczas gdy przy uwzględnieniu normatywnego charakteru załącznika nr 1 sąd powinien dojść do konkluzji, że wnioski powinny być składane corocznie, co skutkowałoby odmiennym rozstrzygnięciem sądu;

b) art. 121 § 1 o.p. przez uznanie, że dla wydania decyzji dotyczącej zwolnienia w podatku od nieruchomości w 2011 r. nie ma znaczenia praktyka organu pierwszej instancji w latach poprzednich, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do uznania, że SKO, zupełnie ignorując zasadę zaufania do organów podatkowych, miało prawo podjąć rozstrzygnięcie diametralnie odmienne niż wcześniejsza praktyka organu w tym zakresie i jego wykładnia przepisów uchwały (de facto wykładnia autentyczna), tj. uznać, że zwolnieniu podlegają jedynie wybrane nieruchomości wskazane we wniosku złożonym przez Spółkę 20 grudnia 2006 r., podczas gdy w latach poprzednich, w identycznym stanie faktycznym i prawnym, organ podatkowy:

- wydawał coroczne decyzje w oparciu o składane przez Spółkę coroczne wnioski, a więc w 2008 r. w oparciu o wniosek z 2008 r., w 2009 r. w oparciu o wniosek z 2009 r., itp.;

- zwalniał z podatku od nieruchomości wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu Spółki, znajdujące się na terenie miasta L. (a nie tylko te wyszczególnione w pierwotnym wniosku z 20 grudnia 2006 r.);

c) art. 2a o.p. przez uznanie, że niekorzystna dla Spółki decyzja SKO odpowiada prawu, pomimo występowania w sprawie niedających się usunąć wątpliwości spowodowanych, jak to expressis verbis zostało wskazane przez WSA we Wrocławiu, nieprecyzyjnymi przepisami uchwały, tj. uznanie przez sąd, że pomimo że zapisy uchwały w zakresie zwolnienia z podatku nie są precyzyjne, to SKO, odwołując się do jej treści oraz treści załączników, miał podstawy, aby rozstrzygnąć wszelkie wątpliwości interpretacyjne na niekorzyść Spółki, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, gdyż sąd utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wysoce niekorzystne dla Spółki, w okolicznościach występowania niedających się usunąć wątpliwości;

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez uzasadnienie wyroku w sposób nieodpowiadający ustawowemu wzorcowi, tj. poprzez:

a) brak odniesienia się do części zarzutów Spółki sformułowanych w skardze oraz argumentacji powołanej na ich uzasadnienie, bądź odniesieniu się do nich w sposób lakoniczny, przejawiający się w lakonicznym odniesieniu się do zarzutu naruszenia przez SKO w Legnicy:

- art. 121 § 1 o.p. – zasady zaufania do organów podatkowych – WSA we Wrocławiu wskazał bowiem tylko, że błędna praktyka organu podatkowego nie może zmienić powszechnie obowiązujących przepisów prawa, gdy tymczasem to działanie organów podatkowych spowodowało, że Spółka składała coroczne wnioski o przyznanie zwolnienia z podatku od nieruchomości, a więc nie powinna ona ponosić negatywnych konsekwencji działań i zaniechań organów podatkowych, szczególnie w sytuacji, gdy nie wiadomo jaka jest rzeczywisty treść uchwały, bowiem sam WSA we Wrocławiu wskazał, że zapisy uchwały są nieprecyzyjne;

- zapisów załącznika nr 1 do uchwały, WSA we Wrocławiu ograniczył się bowiem do stwierdzenia, że treść ww. załącznika ma znaczenie techniczne, a nie prawotwórcze;

b) uzasadnienie wyroku w oparciu o stan faktyczny odmienny od rzeczywistego stanu faktycznego, bowiem sąd w swoim uzasadnieniu wskazał, że Spółka nowe nieruchomości (tj. nieobjęte pierwotnym wnioskiem z 20 grudnia 2006 r.) zgłosiła dopiero we wniosku dotyczącym 2011 r., podczas gdy ww. nieruchomości zostały:

- uwzględnione przez organ podatkowy już w 2009 r. (bowiem organ podatkowy w swoim piśmie z 2009 r. expressis verbis wskazał, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają wyszczególnione nieruchomości, które de facto stanowiły wszystkie posiadane przez Spółkę nieruchomości na terenie miasta L.);

- zgłoszone przez Spółkę również we wniosku z 2010 r., co skutkuje niemożliwością poznania przez Spółkę rzeczywistych motywów rozstrzygnięcia, które to uchybienie WSA we Wrocławiu miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W związku z powyższym autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA we Wrocławiu oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

W pierwszym rzędzie należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Sąd kasacyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2013 r. sygn. II FSK 2208/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny jest zobligowany bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2015 r. sygn. II FSK 1079/13, CBOSA).

W świetle powyższego należy zauważyć, że w złożonej w tej sprawie skardze kasacyjnej nie zostały postawione zarzuty dotyczące ustaleń stanu faktycznego, które sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania. Oznacza to, że tymi ustaleniami związany jest także Naczelny Sąd Administracyjny. W związku z tym nie ma podstaw do uwzględnienia sformułowanego w skardze kasacyjnej wniosku o przeprowadzenie przez sąd kasacyjny dowodów z wymienionych w niej dokumentów na okoliczność, że Spółka wcześniej wnosiła o zwolnienie z podatku nieruchomości będących w jej posiadaniu, a także praktyki organu związanej z przyznawaniem zwolnienia w latach poprzedzających 2011 rok. Wobec braku odpowiednich zarzutów kasacyjnych, stan faktyczny, który przyjął sąd pierwszej instancji, nie został podważony w postępowaniu kasacyjnym.

Zarzuty sformułowane w punkcie I skargi kasacyjnej wiążą się z tym, że autor skargi kasacyjnej odmiennie, niż organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji, odczytuje treść norm prawnych wynikających z uchwały nr [...] Rady Miejskiej L. z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie przyjęcia pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw na terenie miasta L., wywodząc z nich prawo Spółki do zwolnienia w podatku od nieruchomości za 2011 r.

W tym zakresie należy na wstępie wyjaśnić, że wymieniona uchwała, w zakresie postanowień dotyczących zwolnienia w podatku od nieruchomości, znajduje oparcie w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.). W tej kwestii wypowiedział się WSA we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z 13 czerwca 2011 r., I SA/Wr 416/11 (wszystkie powoływane wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepisy tej uchwały podlegają tym samym regułom wykładni, jak inne przepisy prawa podatkowego. Przyjmuje się, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, należy interpretować ściśle. Wynika to stąd, że zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, wyrażonej w art. 84 Konstytucji RP. W konsekwencji, przy interpretowaniu przepisów regulujących zasady przyznawania ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalna wykładnia rozszerzająca. Powyższe nie oznacza oczywiście, że wykładnia językowa jest jedynym dopuszczalnym sposobem interpretowania tego rodzaju przepisów prawa. Wykładnia językowa (gramatyczna) niewątpliwie stanowi punkt wyjścia w procesie wykładni prawa, ale w większości przypadków tego procesu nie kończy. Wynika to nie tylko z wieloznaczności słów używanych w języku powszechnym, ale także z budowy i sposobu łączenia zdań w przepisach prawa. Istotnym utrudnieniem w tym procesie jest też syntaktyczne (składniowe) lub treściowe rozczłonkowanie normy prawnej, czyli sytuacja w której cała postać normy prawnej wyrażona jest w kilku jednostkach redakcyjnych przepisów prawa (zob. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2002, s. 118). Z tych powodów wnioski płynące z zastosowania jedynie wykładni językowej mogą być często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z celami regulacji prawnej, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących rezultatów. Wykładnia gramatyczna powinna zatem być uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni, w tym wykładni celowościowej oraz systemowej. Dotyczy to także przepisów regulujących ulgi i zwolnienia podatkowe. Jak bowiem wskazuje doktryna prawa podatkowego, normy zawierające ulgi czy zwolnienia rozpoznaje się jako normy celu społecznego, realizujące politykę w dziedzinie nauki, ochrony zdrowia, zatrudnienia, inwestycji itp. W sytuacji, gdy normy celu społecznego skierowane są na rozwój określonych obszarów życia społecznego, zamiar ten nie zostanie osiągnięty, gdy nie zostanie w sposób właściwy rozpoznany cel regulacji prawnej (zob. szerzej: R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Warszawa 2008, LEX 85055).

W tej sprawie, organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji, właściwie zinterpretowały przepisy cyt. uchwały Rady Miasta L., wymienione w punkcie I skargi kasacyjnej. W szczególności należy zaakceptować stanowisko, że opisane w tej uchwale zwolnienie podatkowe ma charakter przedmiotowy, tzn. obejmuje konkretne nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, będące w posiadaniu podatnika dokonującego nowych inwestycji lub tworzących nowe miejsca pracy związane z nową inwestycją. Zwolnienie to jest udzielane na okres 5 lat na zasadach określonych w programie pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorców (§ 1 uchwały). Ma ono charakter wnioskowy, co oznacza, że może być udzielone tylko na wniosek podatnika i może dotyczyć jedynie nieruchomości lub ich części wymienionych we wniosku. To ostatnie stwierdzenie znajduje oparcie w treści § 8 ust. 2, § 10 ust. 5 pkt 3, § 12 oraz złącznika numer 1 do uchwały. Systemowa wykładnia tych przepisów, uwzględniająca treściowe rozczłonkowanie zawartej w nich normy prawnej, nie pozwala zgodzić się z twierdzeniem autora skargi kasacyjnej, że zwolnieniem tym objęte są wszystkie nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, posiadane przez podatnika na terenie miasta L., bez względu na to czy zostały zgłoszone do programu pomocy horyzontalnej. Należy zwrócić uwagę, że jednym z warunków przyznania tego zwolnienia jest cyt. "zainwestowanie ogółem w działalność prowadzoną na tych nieruchomościach" określonych kwot (§ 8 ust. 2 pkt 1 lit. a i b, pkt 2 lit. d i e uchwały). Koreluje z tym treść załącznika nr 1 do uchwały, z którego wynika konieczność wskazania nieruchomości, w stosunku do których składany jest wniosek o zastosowanie zwolnienia podatkowego. Przyjęcie stanowiska strony skarżącej, że omawianym zwolnieniem objęte są wszystkie posiadane przez podatnika nieruchomości, kłóciłoby się wprost z tymi przepisami.

W dalszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z cyt. uchwałą Rady Miasta L., czas trwania programu obejmuje okres od dnia jego wejścia w życie do 31 grudnia 2006 roku, przy czym ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy w ramach programu może wystąpić do 30 czerwca 2007 roku (§ 10 ust. 4 uchwały). Oznacza to, że zakres pomocy, która może być udzielona w ramach programu, a więc zakres dopuszczalnego zwolnienia podatkowego, zależy między innymi do ilości nieruchomości zgłoszonych przez podatnika do 30 czerwca 2017 roku. Należy przy tym podzielić stanowisko organów, że termin ten jest terminem materialnoprawnym, którego dochowanie jest warunkiem skorzystania z omawianego zwolnienia podatkowego. Z tego względu rację mają organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji, że kluczowe w tej sprawie było ustalenie, jakie nieruchomości Spółka zgłosiła do zwolnienia w terminie do 30 czerwca 2007 r. Tylko one bowiem mogły być objęte przedmiotem oceny, czy spełnione zostały dalsze warunki zastosowania zwolnienia. Nieruchomości zgłoszone po tej dacie nie spełniają warunku z § 10 ust. 4 uchwały.

Z niepodważonych skargą kasacyjną ustaleń stanu faktycznego sprawy wynika, że do 30 czerwca 2007 r. Spółka zgłosiła do zwolnienia z podatku następujące nieruchomości: [...] W związku z powyższym tylko te nieruchomości, przy spełnieniu pozostałych warunków, mogły zostać objęte omawianym zwolnieniem podatkowym. Z takiego zwolnienia nie mogły natomiast korzystać nieruchomości zgłoszone przez Spółkę po 30 czerwca 2007 r. Sąd pierwszej instancji słusznie zatem zaakceptował wyrażone w tym zakresie stanowisko organów podatkowych.

W tej sprawie zwraca oczywiście uwagę fakt, że Spółka po 30 czerwca 2007 r. składała kolejne wnioski o przyznanie zwolnienia podatkowego na następne lata i w oparciu o te wnioski organ podatkowy pierwszej instancji wydawał decyzje w przedmiocie tego zwolnienia (decyzje za lata 2007-2009). Praktyka ta została oceniona przez SKO w L. i sąd pierwszej instancji za wadliwą, jednak z uwagi na ostateczny charakter tych decyzji oraz zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 o.p.), organ odwoławczy słusznie uznał prawo Spółki do rozpoznania jej kolejnego wniosku o udzielenie zwolnienia na 2011 rok. Trzeba zgodzić się ze stanowiskiem organu, że prawa do rozpoznania wniosku o zwolnienie z podatku za 2011 rok, złożonego po okresie trwania programu, tj. po 30 czerwca 2007 r., nie można jednak utożsamiać z prawem do uzyskania zwolnienia w stosunku do wszystkich posiadanych nieruchomości w obszarze Miasta L.. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, trafności tego stanowiska nie podważa treść załącznika nr 1 do uchwały, która wskazuje na stosowanie zwolnienia w danym roku. Rację ma oczywiście autor skargi kasacyjnej twierdząc, że załącznik ten ma charakter normatywny, a nie - jak wyraził się sąd pierwszej instancji - techniczny. Jednak dostrzeżony w tym elemencie brak spójności treści przepisów uchwały i załącznika, nie uzasadnia twierdzenia, że zwolnienie to może być przyznawane oddzielnie na każdy rok. Było by to sprzeczne z przewidzianą w § 13 uchwały procedurą corocznego monitorowania korzystania przez podatnika ze zwolnienia podatkowego.

Z tych powodów niezasadne są zarzuty zawarte w punktach I. 1 - 4 i 6., a także w punkcie II.1 skargi kasacyjnej.

Za niezasadny należy uznać też zarzut opisany w punkcie I. 5 skargi kasacyjnej. Dotyczy on drugiej spornej w tej sprawie kwestii, tj. tego jaki wpływ na prawo do omawianego zwolnienia ma fakt wyzbycia się przez Spółkę części nieruchomości objętych zwolnieniem. W tym zakresie sąd pierwszej instancji słusznie odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 lutego 2016 r., II FSK 3590/13, który zapadł w sprawie ze skargi Spółki na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta L. z dnia 29 października 2012 r. W wyroku tym NSA wyjaśnił, że zwolnieniem od podatku od nieruchomości objęto tych przedsiębiorców, którzy prowadzić będą działalność gospodarczą związaną z nową inwestycją przez co najmniej 5 lat od dnia zakończenia inwestycji. Natomiast nieruchomości lub ich części oraz grunty pod tymi nieruchomościami muszą być w posiadaniu podatnika, który dokonał tej inwestycji. To właśnie posiadanie nieruchomości jest jednym z warunków uzyskania zwolnienia. Wyzbycie się przez podatnika nieruchomości lub zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje wygaśnięciem prawa do zwolnienia z podatku. Sąd pierwszej instancji słusznie więc zaakceptował stanowisko organów podatkowych, że w przypadku dwóch nieruchomości, które Spółka zbyła 9 listopada 2011 r., poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki z o.o., skutkuje utratą zwolnienia podatkowego. Zgodnie bowiem z § 10 ust. 5 pkt 2 cyt. uchwały Rady Miasta L., warunkiem otrzymania pomocy jest prowadzenie działalności gospodarczej związanej z nową inwestycją przez co najmniej pięć lat od dnia jej zakończenia. Posiadanie nieruchomości przez co najmniej 5 lat jest warunkiem zwolnienia. Wyzbycie się przez podatnika nieruchomości w tym okresie powoduje wygaśnięcie prawa do zwolnienia z podatku.

Niezasadny jest także zarzut zawarty w punkcie II.2 skargi kasacyjnej. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia w niezbędnym zakresie wymagania wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a. W szczególności zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzuty podniesione w skardze, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Zwięzłość wypowiedzi sądu pierwszej instancji w kwestii niektórych zarzutów Spółki nie jest wadą skutkującą koniecznością uchylenia tego orzeczenia. Sąd ten wypowiedział się w spornych w tej sprawie kwestiach, prezentując swoje stanowisko. Fakt, że strona skarżąca nie podziela tego stanowiska nie oznacza, że zaskarżony wyrok zawiera w tym zakresie braki.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.