Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2543/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14g par. 1 w zw. z art. 14b par. 3, art. 14a par. 1, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2013 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2012 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. P.S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") wnioskiem z dnia 24 stycznia 2012 r. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie reguł opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcji sprzedaży gruntu.

2. Przedstawiając zdarzenie przyszłe Spółka wskazała, że w celu prowadzenia opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej VAT) działalności gospodarczej, zamierza nabyć niezabudowaną nieruchomość gruntową (obejmującą dwie działki gruntu) od osoby fizycznej, która prowadzi gospodarstwo rolne i jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej u.p.t.u.).

W ramach prowadzonych poszukiwań, Spółka otrzymała informację od władz Gminy U. o nieruchomości, której lokalizacja odpowiadałaby planowanym przez Spółkę celom inwestycyjnym (budowa bioelektrowni). Spółka przedstawiła właścicielowi nieruchomości propozycję w zakresie nabycia od niego nieruchomości gruntowej. W oparciu o ustalenia poczynione pomiędzy Spółką a właścicielem nieruchomości, Spółka zawarła z nim umowę przedwstępną sprzedaży gruntu, w formie aktu notarialnego. Jest to umowa jednostronnie zobowiązująca. Na mocy zawartej umowy, właściciel nieruchomości zobowiązał się zawrzeć ze Spółką umowę sprzedaży nieruchomości. Warunkiem (określonym w umowie przedwstępnej sprzedaży) zawarcia umowy sprzedaży jest (prócz wydzielenia działek, mających stanowić przedmiot sprzedaży) uzyskanie przez Spółkę ostatecznych i prawomocnych decyzji o pozwoleniu na budowę, zezwalających na budowę bioelektrowni wraz z niezbędną do jej funkcjonowania infrastrukturą, tj. w szczególności przyłączami elektroenergetycznymi, wodociągowymi, kanalizacyjnymi, gazowymi i telekomunikacyjnymi.

Na podstawie zawartej między Stronami umowy, właściciel gruntu, dla celów sprzedaży, planuje wyodrębnić z należącego do niego gruntu dwie mniejsze działki gruntu (jedną o powierzchni około 4 ha, drugą o powierzchni około 2 ha), a następnie jedną z dwu tak wyodrębnionych działek (tj. działkę o powierzchni ok. 4 ha) wyłączyć z produkcji rolnej. W tym celu właściciel nieruchomości złoży we właściwym organie administracji państwowej wniosek o wyłączenie z produkcji rolnej działki o powierzchni około 4 ha. Z uwagi na klasę gruntu, wniosek o wyłączenie z produkcji rolnej jest dla organu wydającego decyzję wiążący, a decyzja ma charakter deklaratoryjny (stanowi o tym ust. 1 b art. 11 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych). Ponadto, na podstawie aktu notarialnego, właściciel nieruchomości udzielił Spółce prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego oraz tytułu prawnego do korzystania z obiektu (nieruchomości) w rozumieniu Prawa energetycznego. Zgodnie z aktem notarialnym. Spółka może ubiegać się o uzyskanie warunków przyłączenia do sieci (elektroenergetycznej, gazowej, wodno-kanalizacyjnej), o uzyskanie decyzji o wyłączeniu nieruchomości z produkcji rolniczej lub leśnej oraz o wydanie pozwoleń na budowę. Spółka może ubiegać się również o udzielenie wszelkich innych uzgodnień, pozwoleń i opinii niezbędnych do uzyskania pozwoleń na budowę.

Ze względu na planowane przez Spółkę nabycie nieruchomości gruntowej od osoby fizycznej - rolnika ryczałtowego w rozumieniu u.p.t.u., Spółka jest zainteresowana ustaleniem, czy opisana przez nią we wniosku planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Klasyfikacja ww. transakcji sprzedaży gruntu dla celów opodatkowania VAT jest dla Spółki istotna w szczególności ze względu na fakt, że na jej podstawie będzie kształtował się leżący po stronie Spółki obowiązek (bądź jego brak) w zakresie opodatkowania tej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jak również prawo Spółki do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT, dokumentującej transakcję sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Mając na uwadze prezentowane przez organy podatkowe stanowisko, zgodnie z którym transakcje obrotu nieruchomościami powinny być, co do zasady, dokumentowane poprzez wystawianie faktur VAT, Spółka zakłada, że w razie finalizacji planowanej transakcji, o której mowa we wniosku, właściciel nieruchomości jako sprzedający wystawi Spółce fakturę, z wykazaną kwotą podatku VAT do zapłaty.

3. W oparciu o tak przedstawiony zdarzenie przyszłe Skarżąca zadała pytania:

1) Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej dwie działki gruntu (jedną sklasyfikowaną jako użytki rolne oraz drugą zaliczoną do grupy gruntów zabudowanych i zurbanizowanych) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak - według jakiej stawki VAT powinna zostać opodatkowana sprzedaż każdej z tych działek?

2) Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej dwie działki gruntu jedną sklasyfikowaną jako użytki rolne oraz drugą zaliczoną do grupy gruntów zabudowanych i zurbanizowanych) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a jeżeli tak - według jakiej stawki powinna zostać opodatkowana sprzedaż każdej z tych działek?

3) Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT, w przypadku wystawienia przez Sprzedawcę-właściciela nieruchomości faktury VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej dwie działki gruntu (jedną sklasyfikowaną jako użytki rolne oraz drugą zaliczoną do grupy gruntów zabudowanych i zurbanizowanych)?

4. W związku z faktem, że przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r. Nr IPPP3/443-115/12-2/KB i Nr IPPB2/436-24/12-2/AF, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze z.; dalej jako "O.p."), wezwano Stronę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez uzupełnienie wniosku w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jednoznaczne wskazanie czy transakcja kupna-sprzedaży wskazanej we wniosku niezabudowanej nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz czy w przypadku ww. transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, a także uzupełnienie wniosku w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez wskazanie w przypadku, gdy transakcja kupna-sprzedaży działki gruntu sklasyfikowanej jako użytki rolne nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy w chwili nabycia działka zaliczona jako użytki rolne będzie stanowiła gospodarstwo rolne w myśl przepisów ustawy o podatku rolnym.

Ponadto organ wskazał, że przedmiotem złożonego wniosku jest ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości. W treści opisu sprawy Spółka wskazała, iż jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabytą nieruchomość będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych. Jednakże w celu potwierdzenia prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości istotne jest wskazanie czy planowana transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT. Organ zauważył ponadto, iż powyższe zagadnienie jest istotne dla rozpoznania sprawy i wydania interpretacji indywidualnej. Wezwanie zawierało pouczenie, iż w przypadku braku odpowiedzi na wezwanie wniosek stosownie do przepisu art. 14g § 1 i § 3 w związku z art. 14f § 1 O.p., zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia.

5. Na powyższe wezwanie Skarżąca udzieliła odpowiedzi pismem z dnia 27 kwietnia 2012 r. wyjaśniając, że zdarzenie przyszłe, dotyczące planowanej przez Spółkę transakcji, wraz z precyzyjnym i wyczerpującym przedstawieniem stanowiska podatnika, zostało zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, oraz że to organ podatkowy zobowiązany jest dokonać analizy przepisów stanowiących przedmiot wniosku i ocenić prawidłowość stanowiska podatnika. Zdaniem Skarżącej sposób sformułowania przez organ dodatkowych pytań, dotyczących stanu faktycznego, wskazuje jednoznacznie, że organ ten próbował uzyskać od Spółki odpowiedzi na pytania, które stanowiły przedmiot wniosku, a tym samym dążył do tego, by przenieść na Spółkę realizację ciążącego na organie obowiązku w zakresie udzielenia interpretacji indywidualnej.

6. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] pozostawił wniosek bez rozpatrzenia stwierdzając, że Strona nie uzupełniła jego braków formalnych, o których mowa w wezwaniu z dnia 20 kwietnia 2012 r. Organ podkreślił, że w takim stanie rzeczy wniosek z dnia 24 stycznia 2012 r. o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych nie spełnia wymogów stawianych przez art. 14b § 3 O.p., w związku z czym uniemożliwia Organowi wydanie interpretacji indywidualnej.

7. Niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca w dniu 16 maja 2012 r. wniosła zażalenie zarzucając postanowieniu naruszenie art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p., poprzez bezprawne pozostawienie wniosku Spółki bez rozpatrzenia, pomimo złożenia wniosku w pełni zgodnego z wymogami o charakterze przedmiotowym i podmiotowym, określonymi w art. 14b O.p. oraz skierowania wniosku do właściwego organu.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia, organ podatkowy naruszył dyspozycję art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. Zdaniem Spółki, zarzut przyjęty przez organ podatkowy jako podstawa pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, jest pozbawiony podstaw prawnych. Według Spółki wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w odpowiednich przepisach Ordynacji podatkowej. Spółka dokładnie i wyczerpująco przedstawiła okoliczności zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia, tj. opodatkowania planowanej transakcji VAT oraz PCC.

Zdaniem Spółki organ wzywając ją do uzupełnienia wniosku dowiódł, że jego celem było uniknięcie merytorycznego rozpatrzenia wniosku oraz skłonienie Spółki do samodzielnego sformułowania odpowiedzi na pytania, które zostały w nim postawione. W związku z tym, Spółka zauważyła, że zagadnienia, co do których organ wezwał ją do uzupełnienia wniosku, powinny stać się przedmiotem analizy przeprowadzonej przez ten organ w celu wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do kwestii, które stanowiły przedmiot wniosku. Zdaniem Skarżącej w niniejszej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W. dążył do tego, by Strona nie tylko przedstawiła własne stanowisko w odniesieniu do spornego zdarzenia przyszłego, ale dodatkowo dokonała oceny tego stanowiska, tj. de facto sama sobie udzieliła odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania, które powinny stać się przedmiotem rozstrzygnięcia w interpretacji wydanej przez organ podatkowy.

8. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r. utrzymał w mocy postanownie z dnia [...] maja 2012 r. pozostawiające wniosek bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ stwierdził, że wszczęcie postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest możliwe wyłącznie na podstawie takiego wniosku zainteresowanego, którego sposób sformułowania pozwala na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia realizującego omówione powyżej funkcje przypisane tej instytucji prawnej przez ustawodawcę. Jego zdaniem żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych), co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach tego podatku.

Organ odnosząc się do zarzutów Skarżącej podtrzymał swoje stanowisko, iż nie ma możliwości udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii uzależnione jest od rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy w zakresie przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług oraz dokonania prawidłowej kwalifikacji w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (w chwili dokonania transakcji sprzedaży).

Organ stoi na stanowisku, że dokonanie oceny skutków prawnych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej transakcji wymaga ustalenia w sposób jednoznaczny czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz dokonania prawidłowej kwalifikacji w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (w chwili dokonania transakcji sprzedaży). Jego zdaniem dopiero rozstrzygniecie sprawy w zakresie podatku od towarów i usług oraz dokonanie prawidłowej kwalifikacji w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (w chwili dokonania transakcji sprzedaży) pozwoliłoby na określenie skutków podatkowych transakcji w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stwierdził, iż w tak przedstawionym stanie faktycznym sprawy żądana interpretacja w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych nie mogła być wydana przez organ.

9. W skardze wniesionej 20 lipca 2012 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p., poprzez bezzasadne pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, pomimo złozenia wniosku w pełni zgodnego z wymogami określonymi w art. 14b O.p. oraz skierowania go do właściwego organu. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zdaniem Skarżącej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w przepisach Ordynacji podatkowej. Spółka wyczerpująco i kompletnie przedstawiła okoliczności zdarzenia przyszłego, jak również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia, zgodnie z wymogami określonymi w art. 14b § 3 O.p. W złożonym wniosku status nieruchomości gruntowej został opisany zgodnie z przepisami prawa rolnego, tj. wskazano, że grunt mający stanowić przedmiot sprzedaży w analizowanym przypadku, na dzień sprzedaży składałby się z dwu działek, sklasyfikowanych, odpowiednio jako użytek rolny (jedna działka) oraz grunty zabudowane i zurbanizowane (druga działka), co oznacza, że grunt ten w części byłby gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Ponadto, Skarżąca wskazała, że w jej ocenie sprzedaż gruntu w okolicznościach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie u.p.t.u. Według Skarżącej w związku ze spełnieniem przez wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wymogów zawartych w art. 14b O.p., organ podatkowy winien wydać interpretację indywidualną w oparciu o informacje tam zawarte.

Ponadto, Skarżąca zauważyła, że zagadnienia, co do których organ wezwał ją do uzupełnienia wniosku, powinny stać się przedmiotem analizy przeprowadzonej przez sam organ w celu wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do kwestii, stanowiących osnowę wniosku. Jej zdaniem w niniejszej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W. dążył do tego, by Spółka nie tylko przedstawiła własne stanowisko w odniesieniu do spornego zdarzenia przyszłego, ale dodatkowo dokonała oceny tego stanowiska, tj. de facto sama sobie udzieliła odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania, które powinny stać się przedmiotem rozstrzygnięcia (interpretacji), wydanej przez organ podatkowy. Wskazała, iż wezwania organu podatkowego nie można oceniać inaczej niż jako poszukiwania pretekstu do uchylenia się przez organ od dokonania analizy przepisów prawa podatkowego i oceny stanowiska Skarżącej.

Skarżąca stoi na stanowisku, że argument prezentowany przez organ jakoby nie mógł wydać interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych bez analizy przepisów u.p.t.u. oraz przepisów o podatku rolnym mogłoby sugerować, że organ podatkowy może wydać interpretację indywidualną tylko w oparciu o jedną konkretną ustawę podatkową bez możliwości odwoływania się do innych ustaw podatkowych.

Zdaniem Skarżącej, argumentacja organu podatkowego wprost przeczy zasadniczemu celowi instytucji interpretacji indywidualnych na rzecz fiskalnego podejścia organów podatkowych w zakresie kwestionowania stanowiska podatników co do podatkowych skutków realizowanych transakcji. Jej zdaniem stanowisko organu podatkowego wskazuje w sposób niebudzący wątpliwości na dążenie do odmówienia Skarżącemu ochronnej funkcji interpretacji indywidualnej, której przecież w praktyce narzędzie to powinno służyć.

Zdaniem Spółki do braków formalnych, które powodują po stronie organu podatkowego obowiązek wezwania wnioskodawcy do ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć wyłącznie te braki, które faktycznie uniemożliwiają merytoryczne rozpatrzenie wniosku o interpretację (wymienione w art. 14b § 3 O.p.). Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska Skarżąca wskazała na orzecznictwo sądów administracyjnych zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 702/09 oraz z dnia 14 października 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1058/09.

10. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

II. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga jest zasadna. Skarżonymi postanowieniami organ podatkowy naruszył dyspozycję art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p.

2. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej: ,,p.p.s.a.’’ sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

3. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie.

4. Zgodnie z art. 14b i art. 14g O.p. wniosek o udzielenie interpretacji może być formułowany zarówno na tle istniejącego już stanu faktycznego, a więc zdarzeń lub czynności, które miały już miejsce, jak również w kontekście przyszłego, hipotetycznego stanu faktycznego, czyli dopiero planowanych przedsięwzięć wnioskodawcy, który chce wiedzieć, jakie będą skutki prawnopodatkowe zamierzonych przez niego działań.

Istotne jest jednak, aby określony we wniosku stan faktyczny przedstawiony został w sposób wyczerpujący. Własne stanowisko podatnika powinno ściśle korespondować z zakresem złożonego wniosku i zadanym w jego ramach pytaniem.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej powinien spełniać następujące wymagania:

a) musi być złożony na piśmie (art. 14b § 1 O.p.);

b) może dotyczyć tylko indywidualnej sprawy zainteresowanego (art. 14b § 1 O.p.);

c) może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.);

d) informacje wymienione w pkt 3 muszą być przedstawione w sposób wyczerpujący (art. 14b § 3 O.p.);

e) przedmiotem wniosku nie mogą być te elementy stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo były przedmiotem decyzji lub postanowienia w sprawie, która została już rozstrzygnięta co do istoty (art. 14b § 5 O.p.);

f) musi zawierać własne stanowisko zainteresowanego w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przedstawionego we wniosku (art. 14b § 3 O.p.);

g) musi zawierać oświadczenie wnioskodawcy złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że wniosek nie dotyczy stanu faktycznego, o którym mowa w pkt 5 (art. 14b § 4 O.p.).

5. Przekładając powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, uznać należy, że w związku ze spełnieniem przez wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wymogów zawartych w art. 14b O.p., organ podatkowy winien wydać interpretację indywidualną w oparciu o informacje tam zawarte. Ponadto zdaniem Sądu w niniejszej sprawie brak było podstaw do twierdzenia, że złożony przez Skarżącą wniosek o wydanie pisemnej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotknięty był brakami formalnymi, których wymagałoby uzupełnienie.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie w którym zostało wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a następnie postanowienie je utrzymujące, dotyczył pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie reguł opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcji sprzedaży gruntu.

Stan faktyczny opisany w tym wniosku był obszerny i obejmował liczne zdarzenia, z którymi wiązały się skutki podatkowe. Jednakże obszerność zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji nie mogła być uznana za wadę wniosku, która uniemożliwiała jego prawidłowe rozpoznanie przez organ.

6. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w przepisach Ordynacji podatkowej. Skarżąca wyczerpująco i kompletnie przedstawiła okoliczności zdarzenia przyszłego, jak również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia, zgodnie z wymogami określonymi w art. 14b § 3 O.p.. Skarżąca w złożonym wniosku opisała status nieruchomości gruntowej zgodnie z przepisami prawa rolnego, tj. wskazał, że grunt mający stanowić przedmiot sprzedaży w analizowanym przypadku, na dzień sprzedaży składałby się z dwu działek, sklasyfikowanych, odpowiednio jako użytek rolny (jedna działka) oraz grunty zabudowane i zurbanizowane (druga działka), co oznacza, że grunt ten w części byłby gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów o podatku rolnym (strona nr 13 wniosku o interpretację). Ponadto, Skarżąca wskazała, że w jej ocenie sprzedaż gruntu w okolicznościach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie Ustawy o VAT.

7. Zagadnienia, co do których organ wezwał Skarżącą do uzupełnienia wniosku, powinny stać się przedmiotem analizy przeprowadzonej przez sam organ w celu wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do kwestii, stanowiących osnowę wniosku. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., wydana podatnikowi interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym dokonanej oceny. Wynika stąd, że ocena stanowiska podatnika mieści się w zakresie obowiązków organu wydającego interpretację. Doprecyzowanie treści wniosku, nie powinno polegać na przenoszeniu na Skarżącego obowiązków związanych z oceną prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Za zasadny należy uznać zarzut skargi, że od Skarżącej zażądano by nie tylko przedstawiła własne stanowisko w odniesieniu do spornego zdarzenia przyszłego, ale dodatkowo także dokonała oceny tego stanowiska, tj. de facto sama sobie udzieliła odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania, które powinny stać się przedmiotem rozstrzygnięcia (interpretacji), wydanej przez organ podatkowy.

8. Organ uznał, że wniosek o wydanie interpretacji obarczony był brakami formalnymi, w związku z powyższym pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r. Nr IPPP3/443-115/12-2/KB i Nr IPPB2/436-24/12-2/AF, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez:

a) uzupełnienie wniosku w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jednoznaczne wskazanie czy transakcja kupna-sprzedaży wskazanej we wniosku niezabudowanej nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz czy w przypadku ww. transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT,

b) uzupełnienie wniosku w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez wskazanie w przypadku, gdy transakcja kupna-sprzedaży działki gruntu sklasyfikowanej jako użytki rolne nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy w chwili nabycia działka zaliczona jako użytki rolne będzie stanowiła gospodarstwo rolne w myśl przepisów ustawy o podatku rolnym.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, Skarżąca wskazała poszczególne numery stron wniosku o interpretację, na których znalazły się odpowiedzi na pytania, sformułowane w wezwaniu przez organ podatkowy, oraz stanowisko Skarżącej w przedmiotowym zakresie.

W zakresie punktu pierwszego, Spółka informowała, że zdarzenie przyszłe dotyczące planowanej przez Spółkę transakcji sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej dwie działki gruntu (jedną sklasyfikowaną jako użytki rolne oraz drugą zaliczoną do grupy gruntów zabudowanych i zurbanizowanych) wraz ze stanowiskiem Spółki w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowej transakcji zostało przez Spółkę precyzyjnie wskazane we wniosku o interpretację z dnia [...] stycznia 2012 r. na stronach 5-11. Z analizy wniosku, który znajduje się w aktach sprawy wynika, że Skarżąca miała rację, a we wskazanym fragmencie wniosku, zwłaszcza na jego s. 11 organ znaleźć powinien wszystkie informacje, do których uzupełnienia niezasadnie wzywa Skarżącą. Spółka dokładnie opisała swoje stanowisko w zakresie opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług.

W zakresie punktu drugiego, Spółka informowała w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia, że zdarzenie przyszłe wraz ze stanowiskiem Spółki w przedmiotowej sprawie zostało wskazane precyzyjnie we wniosku o interpretację z dnia [...] stycznia 2012 r. na stronach 12-13. Z analizy akt sprawy wynika, że Skarżąca na wskazanych stronach wyczerpująco informuje organ o kwestiach związanych z prawidłową kwalifikacją - w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (w chwili dokonania transakcji sprzedaży powinno być przedmiotem analizy dokonanej przez organ podatkowy w zakresie wydanej przez organ interpretacji indywidualnej). Na s. 13 wniosku Skarżąca informuje: "Mając to na uwadze, należy uznać, że na podstawie art. 9 pkt 2 lit. a Ustawy o PCC, sprzedaż gruntu, który na dzień sprzedaży sklasyfikowany byłby w ewidencji gruntów i budynków jako grunt rolny, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sytuacji, powinien zostać zwolniony od opodatkowania PCC na podstawie powołanego przepisu".

Interpretacja powyższego zagadnienia (będącego interpretacją przepisów prawa podatkowego) jest niezbędna do udzielenia odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie dotyczące zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych transakcji zapustu działki gruntu. Spółka opisała wystarczająco precyzyjnie zdarzenie przyszłe oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie, do obowiązków organu podatkowego należy dokonanie analizy przepisów prawa podatkowego i ocena prawidłowości bądź nie stanowiska Spółki.

Jeżeli organ podatkowy potrzebował dodatkowych informacji, nieujętych we wniosku o interpretację, powinien jednoznacznie wskazać, jakie konkretnie braki i w jaki sposób należy usunąć. Uzupełnienie braków nie powinno jednak polegać na dublowaniu informacji zawartych już we wniosku o wydanie interpretacji.

9. Skarżąca zasadnie zauważa, że nie jest zasadna argumentacja organu podatkowego, zgodnie z którą "interpretacja indywidualna w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych musiałaby dotyczyć również podatku od towarów i usług oraz dokonania prawidłowej kwalifikacji w zakresie podatku rolnego (...) Organ nie posiada legitymacji do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (do czego wydając interpretację w trybie art. 14b § 1 O.p. byłby zobowiązany na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tej ustawy), opartego o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokonania prawidłowej kwalifikacji w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

Powyższa argumentacja stanowi dowód na to, że organ podatkowy uchyla się od wydania interpretacji indywidualnej. Argument, że organ podatkowy nie może wydać interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych bez analizy przepisów Ustawy o VAT oraz przepisów o podatku rolnym mogłoby sugerować, że organ podatkowy może wydać interpretację indywidualną tylko w oparciu o jedną konkretną ustawę podatkową bez możliwości odwoływania się do innych ustaw podatkowych. Powyższy pogląd nie ma żadnego oparcia w przepisach.

Organ dla potwierdzenia swojej tezy konsekwentnie podkreśla, że wydaje interpretację w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tymczasem z wniosku spółki wynika, że dotyczy on zarówno podatku VAT jak i podatku od czynności cywilnoprawnych. Co prawda wniosek nie jest złożony na druku urzędowym, nie zmienia to jednak faktu, że interpretacja indywidualna prawa podatkowego, a także poprzedzający ją wniosek może w swoim zakresie obejmować zagadnienia prawne zawarte w kilku ustawach podatkowych. Wynika to m.in. z druku urzędowego (ORD-IN) w którym w pozycji E. Zakres wniosku i E2 Rodzaj sprawy podatnik ma zaznaczyć Rodzaj sprawy (wskazując podatki których dotyczy wniosek) poprzez "zaznaczyć właściwe kwadraty".

Z powyższego wynika, że wniosek może obejmować swoim zakresem odpowiedź na pytanie dotyczące więcej niż jednej ustawy podatkowej. Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie narzuca na składającego wniosek żadnych ograniczeń w tym zakresie. Skarżący słusznie zauważa, że w skomplikowanych stanach faktycznych dokonanie prawidłowej wykładni przepisów poszczególnej ustawy czy rozporządzenia z zakresu prawa podatkowego w praktyce nie jest możliwe w całkowitym oderwaniu od regulacji zawartych w innych aktach prawnych, zaliczanych do różnych gałęzi prawa podatkowego, przykładowo na gruncie przepisów o podatku rolnym (np. w zakresie interpretacji pojęcia "gospodarstwo rolne").

Skarżąca podaje zresztą szereg interpretacji indywidualnych odnoszących się także do zagadnień związanych z gospodarstwem rolnym oraz użytkami rolnymi, w których dokonana jest analiza kilku różnych ustaw. Przykładowo, w dniu [...] kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał interpretację indywidualną nr [...] w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, określonej w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne.

10. Prawidłowość stanowiska Skarżącej potwierdza treść art. 14a § 1 O.p. Przepis ten stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek. Regulacja dotyczy wydawanych interpretacji ogólnych, ale powinna stanowić również wskazówkę przy wydawaniu interpretacji indywidualnych. Jeżeli organ wydający interpretacje ogólne dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, to tym bardziej przy wydawaniu interpretacji indywidualnych powinien on dokonywać pełnej analizy przepisów prawa podatkowego, zmierzając do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Metodyka analizy przepisów prawa podatkowego z pominięciem systematyki całej gałęzi prawa podatkowego, nie spełniałaby swej roli w postaci zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, skupiałaby się bowiem na analizie jednego konkretnego przepisu, bez uwzględnienia całokształtu obowiązującego prawa podatkowego, wypracowanej w jego ramach doktryny prawa podatkowego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych. W rezultacie, reguły wykładni ukształtowane na gruncie jednej ustawy nie byłyby brane pod uwagę na gruncie innej ustawy, mimo stosowania w podatkowych aktach prawnych jednakowych pojęć, których dotyczą jednolite zasady interpretacji.

11. Należy również zauważyć, że fragment uzasadnienia organu podatkowego, zgodnie z którym: "organ podatkowy wydając interpretację w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zgodziłby się z wykładnią określonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokonaną kwalifikacją w zakresie podatku rolnego - działki sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (w chwili dokonania transakcji sprzedaży) dokonaną przez Stronę", a wówczas "inny organ podatkowy, który prowadziłby, np. postępowanie kontrolne nie mógłby skutecznie kwestionować rezultatów tej wykładni w odniesieniu do zdarzenia przyszłego (wywodzić skutków podatkowych z ewentualnego błędu Strony) z uwagi na ochronną funkcję aktu interpretacyjnego."

Sąd uznaje, że powyższe założenie i argumentacja organu podatkowego jest niezgodna z zasadniczym celem instytucji interpretacji indywidualnych. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej co do zasady, zastosowanie się przez określony podmiot do znanej mu interpretacji, tj. postąpienie zgodnie z jej treścią, nie powinno mu szkodzić, nawet gdyby ta interpretacja okazała się potem błędna. Podatnika ma więc prawo zapytać organ o ocenę podatkową skutków pewnego zdarzenia (już zaistniałego lub stanu przyszłego). Po uzyskaniu odpowiedzi uzyskuje stosowną ochronę. Zgodnie z o.p., jeżeli interpretacja ulegnie zmianie, to wobec podmiotu, który stosował w swoim postępowaniu interpretację w poprzednim brzmieniu, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, postępowania już wszczęte umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. I tak, zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował. Nie mogą także wystąpić negatywne skutki, jeżeli interpretacja, do której się zastosowano, nie została uwzględniona przez organy w decyzji wymiarowej (przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej).

W przypadku natomiast zastosowania się do interpretacji indywidualnej, negatywnych skutków nie może ponosić ten, który się do niej zastosował przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację.

Jeżeli jednak interpretacja zostanie następnie zmieniona lub nie zostanie uwzględniona przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w decyzji wymiarowej, a skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej - zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku.

12. W rozstrzyganej sprawie organ swoim działaniem nie zasadnie uchyla się od udzielenia odpowiedzi na pytania zadane w we wniosku o interpretację przez co de facto pozbawia możliwości ochrony Skarżącej w przypadku gdyby jej stanowisko prawne zostało uznane za zasadne.

Z brakami formalnymi wniosku o interpretację indywidualną mielibyśmy do czynienia wówczas, gdyby wnioskodawca nie przedstawił wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego lub nie zawarł we wniosku własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Do braków formalnych, które powodują po stronie organu podatkowego obowiązek wezwania wnioskodawcy do ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć wyłącznie te braki, które faktycznie uniemożliwiają merytoryczne rozpatrzenie wniosku o interpretację (wymienione w art. 14b § 3 O.p.). Tylko w przypadku, gdy wniosek o wydanie interpretacji zawiera uchybienia co do treści, o których mowa w art. 14b § 3 O.p., organ podatkowy może zastosować tryb wskazany w art. 169 § 1 O.p. w postaci wezwania do usunięcia uchybień, następnie zaś, przy niewypełnieniu tego warunku, uprawniony jest do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Taki przypadek w niniejszej sprawie jednak nie zaistniał.

13. Konsekwentnie, należy uznać, że organ podatkowy, pozostawiając wniosek o interpretację bez rozpatrzenia, oraz następnie - jako organ drugiej instancji - utrzymując postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w mocy, naruszył dyspozycję art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p.

14. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 135 § 1, art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.