Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 911/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70 § 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 33 § 1 pkt 1, 2 , art. 59 § 1 pkt 1, art. 60 § 1
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Sylwester Golec, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 28 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 438/16 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 2 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 3467 (słownie: trzy tysiące czterysta sześćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 28 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 438/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z 2 marca 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r.

Sąd pierwszej instancji w wyroku przedstawił następujący stan sprawy: Burmistrz C. decyzją z 8 grudnia 2015 r., określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie 61 700,00zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty 18 427,00zł. Do opodatkowania przyjęto budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. użytkowej 939,65 m2, grunty o pow. 2629,5 m2 i budowle o wartości 3 709 177,22 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 2 marca 2016 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 61.700,00 zł.

W skardze na powyższą decyzję spółka zarzuciła naruszenie:

– art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.") przez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej;

– art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 O.p. - przez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, będące konsekwencją nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych, wskutek czego nie ustalono podstawy opodatkowania od budowli;

– art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r., nr 9, poz. 84 ze zm., dalej "u.p.o.l."), gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za rok 2010 - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one dla Skarżącej budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji uznał za bezzasadny zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki za 2010 r., którego dotyczy zaskarżone rozstrzygniecie. Sąd zaznaczył, iż termin przedawnienia upływał stosownie do art. 70 § 1 O.p. z dniem 31 grudnia 2015 r., jednakże w sprawie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 4 O.p., na skutek doręczenia spółce zawiadomienia o zajęciu jej wierzytelności z rachunku bankowego, co nastąpiło 30 grudnia 2015 r., a więc przed upływem ustawowego terminu przedawnienia.

Sąd pierwszej instancji wskazał, iż postanowieniem z 18 lipca 2016 r. organ egzekucyjny uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") za uzasadnione i umorzył postępowanie prowadzone wobec Spółki na podstawie tytułu wykonawczego. Organ wypowiedział się odnośnie do zarzutów ukierunkowanych na bezprzedmiotowość egzekucji uznając, że nie zasługują one na uwzględnienie. Jednocześnie wskazał, że jest związany stanowiskiem wierzyciela, a skoro ten uznał zarzuty Spółki zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 u.p.e.a. za zasadne, był zobowiązany do podjęcia określonego przepisami prawa działania.

W ocenie Sądu pierwszej instancji za daleko idące byłoby jednak uznanie, że owo postanowienie z 18 lipca 2016 r. może wpłynąć negatywnie na uprawnienie organu do wydania decyzji, co zresztą stało się przed ww. terminem, albowiem nie niweluje czynności egzekucyjnej, jaką było zajęcie rachunku bankowego późniejsza zapłata zaległej należności. Wyżej wymieniona czynność egzekucyjna skutkowała przerwaniem biegu terminu przedawnienia, a skoro tak to termin przedawnienia biegnie na nowo (por. art. 70 § 4 O.p.), po drugie skoro Skarżąca wpłaciła zaległe zobowiązanie to trudno w ogóle podnosić zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji, skoro zobowiązanie zostało uregulowane w należytej wysokości.

Odnosząc się do sporu w sprawie Sąd stwierdził, iż w świetle przepisów obowiązujących do 17 lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki.

W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając jego wydanie z mającymi istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniami prawa materialnego oraz przepisów postępowania, a mianowicie:

1) art. 141 § 4 p.p.s.a., w tym w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji w zakresie:

a. przepisów regulujących podatników podatku od nieruchomości, tj. przede wszystkim art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w tym również obowiązku wydania przez Burmistrza C. odrębnej decyzji na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w stosunku do współwłaścicieli kabli ułożonych w kanalizacji kablowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

b. ustalenia podstawy opodatkowania na gruncie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku nie wyjaśnił, dlaczego w kontekście prawidłowego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. istotne znaczenie mają dane wynikające z deklaracji podatkowej według stanu na 1 stycznia wcześniejszych lat podatkowych, podczas gdy z przepisów tych wynika jednoznacznie obowiązek ustalenia wartości według stanu na 1 stycznia roku podatkowego, którego dotyczy postępowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 145 § 1 pkt i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej "p.p.s.a.") w związku z art. 122, art. 187, art. 191, art. 193 O.p., poprzez wadliwe przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, że bezzasadne okazały się zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia tych przepisów postępowania podatkowego, które wskazują zasady gromadzenia materiału dowodowego i jego należytej oceny, a w konsekwencji - które służą prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy, podczas gdy w toku postępowania podatkowego doszło w odniesieniu do kwestii ustalenia przedmiotu opodatkowania i wartości przedmiotu opodatkowania do takiego naruszenia wspomnianych regulacji prawnych, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w związku z art. 208 § 1 O.p. oraz w związku z art. 70 § 1 i § 4 O.p. - poprzez odstąpienie przez Sąd od uchylenia decyzji, która została wydana po upływie terminu przedawnienia;

4) art. 70 § 4 w związku z 70 § 1 O.p. przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że skutecznym sposobem przerwania biegu terminu przedawnienia jest nawet niezgodne z prawem zastosowanie środka egzekucyjnego, gdyż zarzuty Skarżącej zostały uwzględnione przez Wierzyciela;

5) art. 70 § 1 i § 4 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy decyzja organu podatkowego została doręczona po upływie 5 lat, zaś niezgodne z prawem zastosowanie środka egzekucyjnego nie wywołało skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia;

6) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię tych przepisów, polegającą na przyjęciu, że:

a. "Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową";

b. "czynność sprzedaży [kanalizacji kablowej - przyp. [...]] nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu";

c. "W przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę";

7) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. i pkt 2, art. 2 ust. i pkt 3 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, polegające na przyjęciu, że "organy podatkowe zasadnie (...), na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki";

8) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, polegające na błędnym zaaprobowaniu przez Sąd pierwszej instancji ustalenia podstawy opodatkowania w sposób sprzeczny z tym przepisem, tj. uznanie, że posługując się wartością budowli wykazaną w deklaracjach za lata poprzednie organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010 r.

W związku z tak postawionymi zarzutami spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego.

W poddanej kontroli sądowej sprawie wobec jednak uznania, że zarzutem najdalej idącym i jednocześnie przesądzającym o zasadności odnoszenia się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej jest zarzut przedawnienia egzekwowanego zobowiązania w związku z umorzeniem postępowania egzekucyjnego, zarzut ten należało rozpoznać w pierwszej kolejności.

W sprawie niesporne jest, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości wobec spółki wszczęte zostało postępowanie egzekucyjne, w ramach którego zastosowano środek egzekucyjny, przy czym zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego zostało doręczone spółce przed upływem ustawowego terminu przedawnienia. Następnie Spółka wniosła zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Postanowieniem z 18 lipca 2016 r. organ egzekucyjny uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 u.p.e.a. za uzasadnione i umorzył postępowanie prowadzone wobec Spółki na podstawie tytułu wykonawczego.

W tym miejscu trzeba przypomnieć, że zagadnienie skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego w kontekście przerwania biegu terminu przedawnienia, który nastąpił w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, było już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13, uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w konsekwencji umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 i art. 60 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: "u.p.e.a.") powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

W uchwale tej, na podstawie analizy skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego, ze szczególnym uwzględnieniem zestawienia art. 60 § 1 i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. uznano, że skoro umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. powoduje uchylenie skutków prawnych podjętych czynności i będących ich następstwem środków egzekucyjnych, to zostaje również uchylony skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, który nastąpił w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Jak wskazano dalej, dotychczasowe, odmienne od powyższego, stanowisko judykatury bazowało na poglądzie, że wyeliminowanie z obrotu rozstrzygnięcia organu w trybie "zwykłym" powoduje skutki ex nunc, zaś jedynie w trybie nadzwyczajnym - ex tunc. Pomijano jednak przy tym istotną dla tego zagadnienia treść art. 60 § 1 u.p.e.a. lub w sytuacji jego analizy, bazowano na wadliwym poglądzie, że na jego podstawie następuje uchylenie tylko czynności egzekucyjnych, a nie skutków wywołanych przez te czynności na gruncie stosunków z zakresu zobowiązań podatkowych. W uchwale zwrócono również uwagę, iż także w doktrynie prawa administracyjnego obowiązuje reguła, że sankcja wzruszalności zastosowana wobec aktu administracyjnego przerywa zdolność do wywołania skutków prawnych od momentu wejścia do obrotu prawnego aktu uchylającego akt wadliwy z zachowaniem skutków prawnych wywołanych (ex nunc), a jedynie sankcja nieważności oznacza pozbawienie mocy skutków prawnych wywołanych przez wadliwy akt administracyjny od samego początku (ex tunc). Co jednak podkreślono, zasada ta nie może mieć pierwszeństwa przed jednoznaczną normą art. 60 § 1 u.p.e.a., zaś wynikający z niej skutek umorzenia postępowania egzekucyjnego, polegający na przywróceniu stanu istniejącego przed wszczęciem egzekucji, odpowiada sankcji wzruszalności orzeczeń administracyjnych o skutkach ex tunc - za wyjątkiem przypadków nabycia praw przez osoby trzecie.

Stan faktyczny niniejszej sprawy wymaga uwzględnienia uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2018 r., sygn. akt I FPS 5/17, zgodnie z którą uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. W jej uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do swojej uchwały z 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13, gdzie przyjęto szerokie rozumienie uchylenia czynności egzekucyjnych. Uznano, że powoduje ono unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w tym w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. Tym samym w przypadku uchylenia w toku postępowania egzekucyjnego decyzji, na podstawie, której wszczęto postępowanie egzekucyjne, podatnik może się domagać umorzenia tego postępowania. W następstwie umorzenia zastosowane w tym postępowaniu środki egzekucyjne nie będą wywoływały skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Odmienna jest jednak sytuacja podatnika, jeżeli w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego zostanie wyegzekwowany obowiązek wynikający z tytułu wykonawczego, którego podstawę wystawienia stanowiła uchylona później decyzja. Nie jest wówczas wydawany żaden akt, stwierdzający zakończenie egzekucji. Nie budzi też wątpliwości, że nie ma podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego, skoro postępowanie to zostało już zakończone w inny sposób. Nie jest tym samym możliwe na podstawie art. 60 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej "u.p.e.a.") unicestwienie skutków zastosowania środka egzekucyjnego. Wszystkie dokonane czynności egzekucyjne, a więc czynności prowadzące do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego (art. 1a pkt 2 u.p.e.a.) pozostają zatem w mocy. Nie budzi przy tym wątpliwości, że tak jak w przypadku uchylenia decyzji określającej zobowiązanie w toku postępowania egzekucyjnego, działanie organów egzekucyjnych, polegające na zastosowaniu środka egzekucyjnego było prawidłowe, skoro na ten moment decyzja określająca zobowiązanie podatkowe była wykonalna. Różnica w sytuacji podatnika, w odniesieniu, do którego postępowanie egzekucyjne się nie zakończyło i tego, w odniesieniu do którego się zakończyło zależałaby zatem wyłącznie od szybkości działania wierzyciela podatkowego i organu egzekucyjnego oraz posiadanego przez podatnika majątku, mimo że w obu przypadkach uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe będzie skutkiem naruszenia prawa przez organy podatkowe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego w składzie poszerzonym nie do pogodzenia z zasadą państwa prawa, wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, jest sytuacja, gdy naruszenie prawa przez organy państwa (tylko bowiem w takim przypadku decyzja może być uchylona) powodowałoby konsekwencje korzystne dla państwa (w postaci dłuższego okresu do dochodzenia wykonania obowiązku), a niekorzystne dla podatnika. Ponadto przyjęcie koncepcji, że skutek w postaci przerwy biegu terminu przedawnienia zostaje unicestwiony wyłącznie w wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie prowadzi zaś do niego tylko uchylenie decyzji ostatecznej, prowadziłoby do niemającego uzasadnienia w przepisach prawa i sprzecznego z art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP zróżnicowania sytuacji prawnej podatników na podstawie kryterium majątkowego. Kryterium różnicującym sytuację podatników powinny być bowiem wyłącznie okoliczności prawnie znaczące dla określenia obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania, a nie istnienie majątku, z którego można egzekwować podatek.

Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje stanowisko wyrażone w wyżej wskazanej uchwale.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, w ocenie składu orzekającego, przedstawione w powołanej wyżej uchwale NSA z dnia 26 lutego 2018 r. rozważania dotyczące sytuacji podatnika, wobec którego w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego zostanie wyegzekwowany obowiązek wynikający z tytułu wykonawczego, którego podstawę wystawienia stanowiła uchylona później decyzja ostateczna, mają szersze znaczenie i znajdują również zastosowanie przy ocenie zagadnienia procesowego w niniejszej sprawie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zastosowanie środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym, które zostało następnie umorzone w wyniku rozpatrzenia zarzutów zobowiązanego, skutkuje wnioskiem, iż w sprawie nie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 O.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji uwzględni wykładnię przepisów prawa, zawartą w niniejszym wyroku.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.