Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1114/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA P. Kowalski (spr.), Sędziowie : NSA P. Janicki, NSA B. Lubiński, Protokolant: Asystent sędziego I. Wędrak, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. B na decyzję Dyrektora IS w Ł. OZ w P. z dnia [...] Nr: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1114/05

Uzasadnienie

W wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 roku decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Z. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 roku. Na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzją z dnia [...] zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy wskazał na brak w aktach sprawy dokumentów źródłowych, na podstawie których dokonano oceny nieprawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług.

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ponownie określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 roku.

Organ pierwszej instancji ponownie rozpatrując sprawę uzyskał od innych organów podatkowych, tj. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R. oraz Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. materiały dowodowe (protokoły kontroli, protokoły przesłuchania stron, zeznań świadków, wyjaśnień), w oparciu o które organy te dokonały oceny nierzetelnego obrotu olejem napędowym prowadzonego przez kontrahenta podatnika – Z. M.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ustalił następujący stan faktyczny:

W ewidencji zakupu VAT za miesiąc listopad 2000 roku podatnik ujął faktury VAT wystawione przez Przedsiębiorstwo Budownictwa B prowadzone przez Z. M., dokumentujące zakup oleju napędowego. Faktury te łącznie opiewały na kwotę netto 12 600 złotych, natomiast podatek VAT z tych faktur wynosił 2 772 złote. W ocenie organu podatnik nie posiadał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.

Organ oparł się na dowodach uzyskanych od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R. Z dokumentacji uzyskanej od tych organów wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W.- Ośrodek Zamiejscowy w R. przeprowadził kontrolę źródłową za okres od maja 1999 roku do listopada 2000 roku. W wyniku ustaleń tej kontroli organ podatkowy wydał decyzje określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące objęte kontrolą. W decyzjach tych nie uwzględniono transakcji sprzedaży oleju napędowego przez Z. M. na rzecz Z. B. Ustalono bowiem, że Z. M. prowadzący przedsiębiorstwo "A" jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a deklaracje VAT – 7 składał do urzędów skarbowych w R. Za miesiące październik, listopad i grudzień 2000 roku Z. M. nie złożył deklaracji VAT – 7. Organ wskazał, że Z. M. zeznał, że w dniach 23 czerwca 2000 roku oraz 13 lutego 2002 roku został dwukrotnie okradziony. Skradziono mu całą dokumentację, obejmującą dokumenty dotyczące prowadzonej działalności, zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, zaświadczenie REGON, księgi podatkowe, ewidencje VAT, dokumenty źródłowe, tj. rachunki, faktury dotyczące przychodów i kosztów. Utracona dokumentacja obejmowała okres od 1 maja 1999 roku do dnia 22 czerwca 2000 roku oraz od lipca 2000 do końca grudnia 2000 roku.

Pomimo zobowiązania, Z. M. nie odtworzył tej dokumentacji (w tym też faktur VAT na zakup i sprzedaż). Nie przedłożył też wykazu kontrahentów, od których nabywał lub którym sprzedawał towary i usługi. Z. M. uniemożliwił także przesłuchanie własnej osoby z uwagi na niezgłoszenie się w wyznaczonym przez organ terminie dla przeprowadzenia tej czynności. Organ wskazał, że Z. M. prowadził działalność w zakresie handlu paliwami. Sprzedawca ten nie zadeklarował kwot wynikających z przedstawionych przez Z. B. faktur, które miały stanowić podstawę odliczenia podatku VAT.

Wobec tego, że Z. M. nie posiadał żadnych dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, organ podatkowy określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług na podstawie otrzymanych z innych organów podatkowych kserokopii faktur VAT dotyczących sprzedaży przez niego oleju napędowego i benzyn samochodowych, a także faktur zakupu półproduktu paliwowego P – 119 N od B (firma ta faktury sprzedaży tego półproduktu ujęła w ewidencji sprzedaży VAT). W łańcuchu podmiotów zajmujących się obrotem paliwami zakład ten również uczestniczył. Zobowiązanie w podatku VAT za listopad 2000 roku określono uwzględniając fakt, że Z. M. nie złożył deklaracji podatkowej za ten miesiąc i nie zadeklarował podatku należnego.

W aktach spraw podatkowych Z. M. brak jest faktur zakupu oleju napędowego. Wystąpiła natomiast sprzedaż udokumentowana fakturami VAT etyliny 94, 95, etyliny Pb, oleju napędowego, w tym udokumentowanego przedmiotowymi fakturami wystawionymi dla Z. B.

Nadto ustalono, że Z. M. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, deklaracje VAT – 7 za miesiące od stycznia do sierpnia 2000 roku składał do organów podatkowych w R., podstawą ustalenia podatku należnego była sprzedaż wykazana przez niego w deklaracjach VAT – 7 powiększona o sprzedaż wynikająca z różnicy sprzedaży wg faktur przesłanych przez organy podatkowe (S, J, M) a sprzedażą wykazaną w deklaracjach.

Organ podkreślił, że zanalizował całość materiału dowodowego, zaznaczył, że wystarcza on do jednoznacznej oceny prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku od towarów i usług. Ilościowy bilans zakupu i sprzedaży paliwa nie może stanowić dowodu uprawniającego do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, gdy zakupu dokonano od podmiotu, który nie rozliczył z budżetem podatku VAT. Konstrukcja podatku od towarów i usług przewiduje, że odliczenie to jest uwarunkowane tym, by zbywca z wystawionych przez siebie faktur rozliczył podatek VAT.

Organ zakwestionował prawo podatnika do skorzystania z obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, także dlatego, że sprzedawca w swoim zbiorze dokumentów nie posiadał ich kopii, co narusza obowiązujący w 2000 roku przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.).

Organ nie pominął też treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 roku, sygn. akt K 24/03, w którym orzeczono o tym, że sam brak kopii faktury u sprzedawcy nie jest podstawą do ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego. Stwierdzono jednak, że orzeczenie to odnosiło się do innego uregulowania prawnego.

Dodatkowo podniesiono, że paliwo udokumentowane zakwestionowanymi fakturami pochodziło z nielegalnego źródła, co narusza § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c cyt. wyżej rozporządzenia.

W ocenie organu transakcje dokonywane przez podatnika wyczerpywały dyspozycję art. 58 i 83 k. c., tj. zmierzały do obejścia prawa oraz były pozorne. Wskazano, że organy podatkowe nie maja obowiązku respektowania takich postanowień czynności prawnych, które zmierzają do obejścia prawa podatkowego. Umowy cywilnoprawne, kształtujące wzajemne prawa i

obowiązki stron nie mogą być wykorzystywane do obejścia bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, jako realizującego stosunki publicznoprawne.

Z analizy materiału dowodowego wyprowadzono nadto wniosek, że Z. M. wprowadził do obrotu paliwo uzyskane we własnym zakresie w sposób nielegalny.

Od powyższej decyzji Z. B. odwołał się w dniu 27 maja 2005 roku i wniósł o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania podatkowego. Podatnik zakwestionował uzyskiwanie przez organ podatkowy informacji z organów podatkowych z S., J., M. oraz przyjęcie przez organ, że produkcja paliwa jest prostą czynnością. Podniósł, że nie uzyskano informacji o zobowiązaniu podatkowym Z. M. z urzędu skarbowego w P. W ocenie podatnika transakcje obrotu paliwem nie były niezgodne z prawem. Wskazał, że jeżeli Z. M. nie był zainteresowany ustaleniem faktycznego obrotu, to ustalenie to spoczywa na organie podatkowym. Paliwo sprzedawane przez Z. M. nie pochodziło z nielegalnego źródła. Potwierdzają to ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R., że paliwo to powstało z samoistnego mieszania się. Z. M. posiadał faktury zakupu różnych produktów i półproduktów ropopochodnych. Kupował między innymi od firmy B w R., co potwierdzała ewidencja sprzedaży VAT tej firmy. Podatnik jest zaskoczony dalszego istnienia ewidencji sprzedaży VAT tej firmy w czasie kontroli przeprowadzonej przez organ kontroli skarbowej z R. do dnia 11 kwietnia 2002 roku. Wówczas bowiem organ podatkowy w P. z tytułu braku ewidencji sprzedaży i kopii faktur sprzedaży (zostały one skradzione) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe u innego podatnika już w dniu 15 maja 2002 roku i na tej podstawie w dalszej kolejności wydał decyzja podatkowe.

W ocenie podatnika pomiędzy stwierdzeniem przez organ kontroli skarbowej nieprawidłowości w działalności a działalnością nielegalną zachodzą poważne różnice. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. powołuje się na przepisy art. 58 i 83 k. c. nie powołując dowodów na to, ze Z. B. dokonywał zakupów paliwa by na jego sprzedaży zarabiać i nie płacić należnych podatków. Zgromadzony materiał dowodowy nie wykazał, że transakcji zakupu oleju napędowego nie było, ze faktury zakupu dokumentują czynności pozorne lub mające na celu obejście prawa, że kupione wcześniej paliwo nie było sprzedawane, a jeżeli sprzedawano je, to sprzedaż nie była dokumentowana a podatki nieodprowadzane.

W ocenie podatnika powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ma kluczowe znaczenie w jego sprawie. Jego zdaniem Trybunał nie orzeka

o zgodności z ustawą zasadniczą poszczególnych przepisów prawa ujętych w jednostki redakcyjne tekstu prawnego, lecz o zgodności z Konstytucją treści konkretnej normy prawnej. Orzeczenie takie wiąże na przyszłość i nie jest zależne przy tym, od tego, czy zakwestionowana norma zostanie ujęta następnie w innym przepisie aktu prawnego.

Końcowo podniósł, ze organ nie ustalał stanu faktycznego, lecz odrzucił wszelkie wątpliwości na niekorzyść podatnika. Zaznaczył, ze pozostają aktualne jego argumenty zawarte w odwołaniach od wcześniej wydanych decyzji (a następnie uchylonych przez organ odwoławczy) w tym samym przedmiocie.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zastosowania w podstawie prawnej rozstrzygniecie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymano w mocy. Organ podniósł, że w świetle zgromadzonych dowodów i okoliczności towarzyszących transakcjom obniżenie podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych skarżącemu fakturach przez Z. M. stanowi naruszenie § 50 ust. 4 pkt 2 i ust. 6 oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Z. M. był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składał odpowiednie deklaracje podatkowe, przy czym za okres od października do grudnia 2000 roku nie składał deklaracji. Powołano się na zeznania Z. M., w których stwierdził, że nie nabywał benzyny ani oleju napędowego i nie przypomina sobie, aby kupował półprodukty paliwowe oraz że nie pamięta czy dokonywał sprzedaży jakichkolwiek paliw. Z. M. utracił wskutek kradzieży dokumentację podatkową za okres od 1 maja do 22 czerwca 2000 roku i od lipca do końca 2000 roku, której pomimo takiego obowiązku nie odtworzył. Nie przedstawił też żadnych dokumentów dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskowane przez skarżącego przesłuchanie Z. M. nie odbyło się, ponieważ świadek nie stawił się na wyznaczony termin przeprowadzenia tej czynności. Z informacji uzyskanych z organu kontroli skarbowej w W., Ośrodek Zamiejscowy w R. wynika, że Z. M. wytwarzał paliwo samochodowe w półproduktu paliwowego P. 119 N poprzez wymieszanie go z innymi składnikami. Półprodukt ten Z. M. zakupił w firmie B.-Z. M. nie posiada jednak żadnych dowodów źródłowych potwierdzających dokonane przez niego zakupy. Z działalności w zakresie wytwarzania paliw nie odprowadzał też podatku akcyzowego. W świetle tych okoliczności organ stwierdził, że faktury VAT wystawione przez Z. M. dla Z. B. nie zostały uwzględnione w deklaracji VAT – 7 za miesiąc listopad 2000 roku a podatek należny w nich wykazany nie został odprowadzony.

Organ powołując się na ścisły formalizm instytucji podatku od towarów i usług wskazał, że jest uprawniony do weryfikowania samoobliczenia podatku. Istnieją kategorie faktur, wymienione w § 50 ust. 4 cyt. wyżej rozporządzenia, które nie dają podatnikowi prawa do odliczenia wynikających z nich kwot podatku naliczonego. W szczególności nabywca towaru nie może obniżyć należnego podatku o podatek naliczony w fakturze niepotwierdzonej u sprzedawcy.

Nabywca towaru lub usługi może potrącić tylko taki podatek, który został uiszczony przez zbywcę. Podatek niuiszczony obciąża nabywcę, choćby był on w dobrej wierze. W niniejszej sprawie Z. M. – wystawca spornych faktur nie tylko nie posiadał ich kopii, ale też nie odprowadził podatku należnego wynikającego z tych faktur.

Organ nadto podniósł, ze Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niekonstytucyjności przepisu § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów. W świetle zasady domniemania konstytucyjności przepisów prawa organy są obowiązane do przestrzegania i stosowania obowiązujących przepisów.

Prócz tego podniesiono, że zakwestionowane faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane. Z. M. nie posiada jakiejkolwiek dokumentacji dotyczącej prowadzonej w 2000 roku działalności gospodarczej, a zobowiązany przez organ do przedstawienia wykazu kontrahentów – nie uczynił tego. Nie przedstawił też koncesji na prowadzenie działalności w zakresie wytwarzania paliw i obrotu nimi. Organ powołał się też na zeznania Z. M., który podał, że nie nabywał benzyny ani oleju napędowego i nie pamięta, by kupował półprodukty paliwowe oraz czy dokonywał sprzedaży jakichkolwiek paliw.

Jeżeli nawet Z. B. wszedł w posiadanie paliwa wynikającego z zakwestionowanych faktur, to na pewno sprzedawcą nie był Z. M.

Skoro nie był on właścicielem paliwa, to nie mógł przenieść jego własności na inną osobę.

Zaznaczono, że odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania podatkowe ma charakter obiektywny, niezależny od winy, czy też dobrej wiary.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów w przedmiocie nieprawidłowości postępowania dowodowego wskazał, że w postępowaniu uzyskano niezbędne materiały postępowania podatkowego prowadzonego przez inne organy podatkowe. Wyjaśniono też dokładnie stan faktyczny sprawy i dokonano jego rozpatrzenia w całości.

Powyższe rozstrzygniecie stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 września 2005 roku.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o uznanie, że decyzje te zostały wydane z istotnym naruszeniem zasad ogólnych postępowania podatkowego. Naruszono w szczególności art. 121 § 1, art. 122 oraz 123 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podniesiono, ze dodatkowym materiałem dowodowym winna być analiza zgromadzonych dowodów i wskazanie w niej dowodów potwierdzających fakt, że transakcji kupna paliwa od firmy "A" nie było. Do takiej analizy wniesionoby ponownie żądanie przesłuchania Z. M. i porównanie oryginałów faktur wystawionych przez tę osobę z innymi oryginałami faktur, gdzie transakcje kupna sprzedaży paliwa miały miejsce i zostały potwierdzone przez kontrole organu podatkowego. Zdaniem skarżącego w jego sprawie miała miejsce drastyczna zmiana oceny stanu faktycznego i przyczyny takiej zmiany na etapie postępowania odwoławczego powoduje, że postępowanie podatkowe prowadzone jest w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.

Skarżący nadto zakwestionował podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. § 50 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wskazał, że pkt 5 lit. c zastąpiono pkt 5 lit. a. W trakcie postępowania odwoławczego organ ustalił, że do transakcji dla pozoru lub w celu obejścia prawa nie doszło. Organ odwoławczy odrzucił wszystko, co zgromadzono na dowód przeprowadzenia transakcji sprzedaży oleju napędowego. Pozbawiono podatnika możliwości obrony. Po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 roku organy kwestionują fakt przeprowadzenia transakcji albo twierdzą, że transakcje są pozorne albo przeprowadzone w celu ominięcia prawa. Postępowanie to narusza art. 2 Konstytucji RP.

Skarżący zakwestionował wszystko to, co znalazło się w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie zakupu oleju napędowego w miesiącu sierpniu i listopadzie 2000 roku od B -Z. M. w R. W ocenie podatnika argumenty organu odwoławczego pozostają w sprzeczności z ustaleniami Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w W. – Ośrodek Zamiejscowy w R. Skoro Z. M. wytwarzał paliwa samochodowe, to jako ich właściciel mógł w sposób ważny przenieść własność rzeczy na Z. B. lub innych kontrahentów.

Skarżący podważył zasadność ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej, że Z. M. nie był sprzedawca spornego paliwa. Organ nie ustosunkował się do podnoszonej przez podatnika kwestii konieczności uzyskania informacji z Urzędu Skarbowego w P., co naruszyło art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ kontroli skarbowej w W. nie ustalił do końca stanu faktycznego sprawy w zakresie dotyczącym podatnika. Wobec tego organ podatkowy w niniejszej sprawie winien był poczynić te ustalenia. W szczególności można było spowodować wznowienie postępowanie prowadzone w stosunku do Z. M., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Nadto podatnik podniósł, że faktury o numerach: 17/08/2000, 16/08/2000/ 6/11/2000/ 7/11/2000 zostały wystawione przez przedsiębiorstwo "C", dwie pierwsze odręcznie, następne zaś za pomocą komputera. Zawierają pieczątki firmowe i są podpisane pod pieczątką przez Z. M. Organ podatkowy powinien te dokumenty zobaczyć przed sformułowaniem ostatecznych wniosków.

Skarżący powtórzył nadto swe żądania w przedmiocie przesłuchania Z. M., porównania faktur wystawionych na firmę "D" G. K. z fakturami wystawionymi przez przedsiębiorstwo "E" Z. B. i zbadanie, czy one różnią się pieczęciami z podpisami a także o odebranie od skarżącego oświadczenia złożonego pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. W ocenie Z. B. nie jest wystarczającym dowód w postaci protokołu z przesłuchania w charakterze strony. Zarówno strona jak i jej pełnomocnik nie uczestniczyli w przesłuchaniu i nie mogli zadawać pytań. Przesłuchanie odbyło się nadto przed wszczęciem kontroli podatkowej.

W zakresie niekonstytucyjności § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku Z. B. stwierdził, ze skoro przepis późniejszy jest niezgodny z konstytucja, to nie jest z nią zgodny również przepis wcześniejszy. Podkreślił, że uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją RP przepis § 48 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku ma identyczną treść co zakwestionowany przez niego § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku. Skarżący przytaczając treść uzasadnienia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w tym przedmiocie podkreślił, że w prawie podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług płatnik występuje ze swoimi obowiązkami, a podatnik ze swoimi. Skarżący za otrzymane paliwo zapłacił Z. M. pełną kwotę łącznie z podatkiem VAT wykazanym w fakturach. Wskazał też, że nie ma możliwości w obowiązującym prawie wpłacania podatku naliczonego w fakturach, bezpośrednio na rachunek organu podatkowego i wyręczenia płatnika. Powtórzył, że zakwestionowane przez organy podatkowe transakcje miały miejsce, należności z nich wynikające zostały w pełnej wysokości, a faktury wystawiono przez podmiot uprawniony do ich wystawiania.

W odpowiedzi na skargę z dnia 7 października 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego. Wskazał nadto, że organy podatkowe nie są stroną postępowania w sprawie wymiaru podatku Z. M. i nie są uprawnione do spowodowania wznowienia postępowania w sprawie tego podatnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, a zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istotą sporu w niniejszej sprawie było prawo podatnika do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego z tytułu faktur wystawionych przez Z. M. w związku z nabyciem paliwa.

Na wstępie należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Wymaga prowadzenia skrupulatnej dokumentacji, gromadzenia faktur i miesięcznego rozliczania. Formalizm ten wyraża się m. in. w tym, że zgodnie z dyspozycją § 50 ust. 4 pkt 2 i ust. 6 oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów prawo podatnika do skorzystania z obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług uzależnione jest posiadaniem przez sprzedawcę kopii faktury dokumentującej te transakcję, sama faktura zaś musi dokumentować transakcję rzeczywiście dokonaną. W świetle tej regulacji należy podkreślić, że nie wszystkie faktury mogą być podstawą do skutecznego odliczenia podatku naliczonego, a jedynie takie, które odpowiadaj ą rygory stycznym warunkom narzuconym przez powyższe przepisy. Organ podatkowy jest uprawniony do weryfikacji przedłożonych przez podatnika faktur pod tym kątem. W razie stwierdzenia, że faktura nie spełnia powyższych wymagań, organ ma prawo i obowiązek stwierdzić, iż podatnik nie nabył prawa do skorzystania z odliczenia podatku VAT wynikającego z takiej nienależytej faktury. Uprawnienie to nie zależy od dobrej wiary podatnika, a tylko od obiektywnych przesłanek, o których stanowią przepisy m. in. cyt. wyżej rozporządzenia. W szczególności podatnik nie ma prawa do skorzystania z omawianego odliczenia, jeżeli jego kontrahent podatku VAT nie odprowadził.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przeprowadziły wyczerpująco postępowanie dowodowe, które wykazało, że kontrahent podatnika nie legitymował się kopią

faktur, a nadto nie zadeklarował kwot wynikających z faktur, które miały stanowić podstawę odliczenia podatku VAT. Nie odprowadził też podatku należnego wynikającego z tych faktur. W szczególności organy prawidłowo skorzystały z materiału dowodowego uzyskanego przez inne organy podatkowe, tj. z zeznań kontrahenta podatnika – Z. M., który nie potwierdził faktu nabywania przez siebie paliwa. Wobec tego słusznie organy uznały, iż nieprawdopodobna w świetle tego oświadczenia była dalsza odsprzedaż tego paliwa, w tym -skarżącemu. Nieprzeprowadzenie kolejnego przesłuchania tej osoby nastąpiło dlatego, że świadek te nie stawił się na termin przesłuchania. Organ nadto czynił starania o przeprowadzenie dowodu z dokumentacji podatkowej Z. M., jednak nie było to możliwe, ponieważ dokumentacja ta została utracona. Podatnik ten nie posiadał jakiejkolwiek dokumentacji dotyczącej prowadzonej w 2000 roku działalności gospodarczej, a zobowiązany przez organ do przedstawienia wykazu kontrahentów - nie uczynił tego.

Słusznie zatem organy podatkowe przyjęły, że sporne transakcje nie miały miejsca, a jeżeli skarżący prowadził sprzedaż paliwa, to nie pochodziło ono ze wskazanego przez podatnika miejsca, tj. nie nabywał go wcześniej od Z. M. Bezzasadny jest wobec powyższego zarzut naruszenia w postępowaniu art. 121 § l, art. 122 oraz 123 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie kwestii związanej z zarzutem niekonstytucyjności podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, to Sąd wywodzi, iż przepisy cyt. wyżej rozporządzenia zachowały moc obowiązującą. Trybunał Konstytucyjny uznał bowiem za niezgodne z Konstytucją RP podobnie brzmiące, jak analizowane, przepisy innego, później wprowadzonego aktu prawnego, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (por. wyrok z dnia 27 kwietnia 2004 roku, sygn. akt K 24/03). Trybunał nie zajmował się zagadnieniem zgodności z Ustawą Zasadniczą przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku. Brak jest podstaw, by argumentację i wnioski zawarte w orzeczeniu Trybunału odnosić do tego aktu prawnego. Przepisy, które stały się podstawą prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia należy ocenić jako obowiązujące i funkcjonujące w polskim systemie źródeł prawa.

Dlatego też argumentacja skargi w powyższym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie.

Warto przy tym podkreślić, że przyczyną zakwestionowania prawa skarżącego od skorzystania z możliwości obniżenia podatku VAT nie był sam brak kopii faktur, ale też szereg innych elementów, tj. nieistnienie transakcji, które te faktury dokumentowały, a

pośrednio - niezadeklarowanie podatku VAT przez kontrahenta skarżącego oraz nieuiszczenie przez sprzedawcę tego podatku.

Również zarzut niewznowienia postępowania podatkowego prowadzonego wobec Z. M. nie jest zasadny. Organ podatkowy w niniejszej sprawie nie był właściwy do rozpatrywania tego rodzaju wniosku, a skarżący nie był legitymowany do jego złożenia.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.