Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 717/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122,187,191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 86 ust. 1,2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 168 lit. a, art. 167, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1, art. 226, art. 273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2014 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do listopada 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] , po przeprowadzeniu kontroli podatkowej, określił X.A wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące luty, marzec, maj i od lipca do listopada 2011r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące kwiecień i czerwiec 2011r.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że X.A w 2011r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą Zakład Remontowo-Budowlany X.A, [...] [...] , [...] . Zakres wykonywanej działalności obejmował: rozbiórkę i burzenie obiektów budowlanych, przygotowanie terenu pod budowę, tynkowanie, posadzkarstwo, tapetowanie i oblicowywanie ścian, wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych oraz wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych.

W dniu [...] czerwca 2012r. podatnik złożył korekty deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia do grudnia 2011r., w których uwzględnił nieprawidłowości ujawnione w toku kontroli podatkowej. Jednakże otrzymane po zakończeniu kontroli wyniki z czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów podatnika: firmy Roboty Drogowe Ogólnobudowlane "B" X.B z [...]; Zakładu Budowlano - Instalacyjnego X. C z [...] oraz "D" X. D z [...]spowodowały konieczność ponownego zweryfikowania rozliczeń strony w zakresie podatku od towarów i usług za badany okres.

W ramach prowadzonego postępowania włączono do akt sprawy materiały z czynności sprawdzających przeprowadzonych w ww. firmach.

Przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] czynności sprawdzające w dniach [...] - [...] czerwca 2012 r. w firmie Roboty Drogowe Ogólnobudowlane "B" X. B wykazały, że X. B nie zawierał żadnych umów z podatnikiem. Faktury VAT nie zostały wystawione przez niego, a pieczątka, która widnieje na dokumentach jest niezgodna ze wzorem pieczęci używanej przez firmę Roboty Drogowe i Ogólnobudowlane "B" X. B. Ponadto podpisy złożone na przedstawionych fakturach nie są podpisami X.B.

W trakcie przesłuchania w dniu [...] października 2012 r. X. B potwierdził wyjaśnienia złożone wcześniej w ramach prowadzonych czynności sprawdzających. Zeznał, że przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej było układanie kostki brukowej, czasami roboty ziemne, nigdy jednak nie wykonywał usług związanych z remontem mieszkań i budynków. Oświadczył, że przedłożone do wglądu kserokopie faktur VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji, ponieważ nie zostały wystawione przez niego, nie podpisał przedmiotowych faktur, a pieczątka nie odpowiada wzorowi używanej przez niego pieczęci, szata graficzna faktur jest inna, ponieważ podatnik wystawiał faktury komputerowo, a te przedłożone do wglądu wypisane są ręcznie. Ponadto świadek zeznał, że nigdy nie wykonywał robót w [...] i nie zna X.A, nie współpracował z jego firmą.

W ramach czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniach [...] lipca 2012 r. oraz [...] sierpnia 2012 r. w "D", stwierdzono, że w ewidencjach sprzedaży VAT za 2011 r. tego przedsiębiorstwa nie zostały zaewidencjonowane faktury VAT wystawione na firmę X.A. Ponadto X. D, będący właścicielem firmy "D", złożył pisemne oświadczenie, że nie wystawił przedłożonych mu do wglądu faktur VAT, podpis i pieczątka nie należy do niego oraz nie wykonywał robót dla firmy X.A.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w trakcie czynności sprawdzających dokonywanych w Zakładzie Budowlano-Instalacyjnym X. C ustalił, że w prowadzonej ewidencji sprzedaży VAT ww. zakładu nie stwierdzono zaewidencjonowania faktury VAT nr [...] . Ponadto w dniu [...] czerwca 2012r. X. C złożył oświadczenie, z którego wynika, że nie współpracował z firmą X.A, nie wystawiał żadnych faktur dla tej firmy, nie posługiwał się pieczątką, na której wskazano uprawnienia z 2004r. oraz nr NIP [...] (inny od tego, który nadano podatnikowi). Powyższe wyjaśnienia zostały potwierdzone przez X. C w trakcie przesłuchania przeprowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w dniu[...] października 2012 r.

X.A, dwukrotnie przesłuchiwany w charakterze strony w dniach[...] października 2012r. oraz [...] listopada 2012r. potwierdził, że usługi udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez firmy Roboty Drogowe Ogólnobudowlane "B" X. B, Zakład Budowlano - Instalacyjny X. C, [...] oraz "D" Zakład Instalacyjno Budowlany, [...] zostały faktycznie wykonane.

W trakcie przesłuchania w dniu [...] października 2012 r. podatnik wyjaśnił, że w zawieraniu ustnych umów z wymienionymi podmiotami pośredniczył i był pełnomocnikiem powyższych firm X.E. Strona jednak nigdy nie żądała przedłożenia takiego pełnomocnictwa, gdyż w jej ocenie X.E był "przekonujący". Zeznał, że nie sporządzał pisemnych umów z tymi kontrahentami, żadnych kosztorysów, protokołów odbioru robót, a ceny za realizacje prac ustalane były "na oko". Zapłata za transakcje z podwykonawcami odbywała się zawsze w formie gotówkowej, zawsze bez świadków, w samochodzie i zawsze z X.E, który dostarczał wypisane i podpisane faktury. X.A nie potrafił wyjaśnić, dlaczego wielokrotnie faktury ostateczne wystawione przez jego firmę na rzecz zleceniodawców opiewały na wartości niższe niż z faktur otrzymanych przez podatnika od podwykonawców za te same prace.

W trakcie przesłuchania strony, które zostało przeprowadzone w dniu[...] listopada 2012 r., X.A wyjaśnił, że poza fakturami VAT nie posiada żadnych innych dowodów, na podstawie których można byłoby stwierdzić, że faktycznie firmy X. C, X. D i X. B świadczyły w roku 2011 usługi podwykonawstwa na rzecz jego firmy. Podatnik wyjaśnił, że nie sprawdzał wiarygodności X.E. Ponadto X.A zeznał, że nigdy nie widział dowodu osobistego pełnomocnika podwykonawców i nie zna żadnych jego danych identyfikacyjnych. Podatnik wyjaśnił także, że w zależności od zleconych robót prace wykonywało czterech, pięciu pracowników. Strona nie poznała jednak nazwisk tych pracowników. Zeznał także, że zasadę wspólnej pracy z pracownikami praktykuje i był trochę zdziwiony, że wśród pracowników firm podwykonawczych nie było ich właścicieli. Podatnik zeznał, że nadzorującym prace budowlane był tylko X.E.

Organ podatkowy podjął dwukrotnie próbę przesłuchania X.E przesyłając korespondencję na adres wskazany przez podatnika. Świadek jednak nie zgłosił się w wyznaczonym terminie, nie podjął też korespondencji. Odstąpiono od nałożenia kary porządkowej na X.E za nieusprawiedliwiony brak uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym z uwagi na to, że w bazie organów podatkowych osoba o imieniu i nazwisku X.E nie figuruje pod adresem wskazanym przez stronę, a podatnik oprócz imienia, nazwiska i adresu nie wskazał innych danych służących do jednoznacznej identyfikacji osoby (pesel, nr NIP, data urodzenia).

Zdaniem organu podatkowego I instancji podatnik zawyżył kwoty podatku naliczonego odliczając podatek z faktur ww. trzech podmiotów.. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego zakwestionowane faktury zakupu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami widniejącymi na tych dokumentach.

Jednocześnie organ podatkowy podkreślił, że poza sporem pozostaje fakt, że przedmiotowe usługi zostały wykonane, co potwierdza analiza zeznań wskazanych przez stronę świadków X.F i X.G, jednakże wykonawcami tych usług nie były podmioty wskazane na zakwestionowany fakturach.

Dnia [...] stycznia 2013r. zostało wniesione przez podatnika odwołanie, w którym zakwestionował zasadność ww. decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 17 i 18 VI Dyrektywy i powołując się jednocześnie na orzecznictwo TSUE.

W odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc, że nie był świadomy prowadzenia przez swojego kontrahenta/pełnomocnika procederu wprowadzania do obrotu pustych faktur. Działał w dobrej wierze i realizował udokumentowane usługi. Podatnik nie zgadza się z wynikami czynności sprawdzających przeprowadzonych u wystawców zakwestionowanych faktur zakupu.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] maja 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, wystarczający do orzeczenia co do meritum i wskazuje, że zakwestionowane w przedmiotowej sprawie faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Podmioty wykazane na fakturach nie potwierdzają wykonania usług na rzecz X.A, a ich zeznania i oświadczenia w ocenie organu odwoławczego są wiarygodne. Podatnik natomiast nie przedstawił wiarygodnych dowodów na okoliczność dokonania transakcji z tymi podmiotami, nie potrafił wskazać tożsamości osób, które pracowały na budowach, nie przedłożył żadnych umów określających warunki wykonania zleconych przez niego robót budowlanych oraz dokumentów potwierdzających faktyczne uregulowanie należności. Wskazani przez podatnika świadkowie nie złożyli zeznań, które potwierdzałyby ponad wszelką wątpliwość, że firmy X. B, X. D i X.C świadczyły usługi na rzecz strony. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że oceniając całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego, fakt że strona kupowała usługi budowlane w cenie wyższej od ceny uzyskanej z dalszej odsprzedaży, jest dodatkową okolicznością która może wskazywać, że zakwestionowane w sprawie transakcje między danymi podmiotami nie miały miejsca. Nielogicznym i niewiarygodnym jest odsprzedawanie usług po cenach niższych niż cena zakupu.

W ocenie organu odwoławczego, wątpliwości co do rzetelności podwykonawców uzasadniały już same okoliczności współpracy z wymienionymi firmami. Zamówienia na wykonanie robót składane były ustnie, nie prowadzono żadnych rozmów czy uzgodnień z właścicielami firm, brak jakichkolwiek protokołów odbioru prac, nie sporządzono kosztorysów, rozliczano się w formie gotówki z X.E , który podawał się za pełnomocnika firm bez przedłożenia jakiegokolwiek umocowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w [...] podatnik nie dochował należytej staranności przy zawieraniu spornych transakcji, zatem skutki podejmowanych działań obciążają podatnika.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona zarzucił błędną wykładnię, a w rezultacie niewłaściwe zastosowanie przepisów:

• art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.,

• art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 77, poz. 1054 ze zm.) dalej u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na podstawie faktur wystawionych przez kontrahentów skarżącego oraz art. 96 pkt 13 tejże ustawy poprzez cyt.: " nałożenie obowiązków w zakresie staranności nie wynikających z tego przepisu."

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że w jej ocenie zarzut nierzetelnego sprawdzenia kontrahentów oraz pełnomocnika jest całkowicie bezzasadny. Nikt nie kwestionuje faktu, że kontrahenci strony są czynnymi podatnikami podatku VAT, co potwierdza informacja uzyskana od Naczelników Urzędów Skarbowych. Natomiast przepis art. 96 ust. 13 u.p.t.u. jak i żadne inne przepisy nie nakładają na podatnika obowiązku sprawdzania pełnomocnika. Strona podkreśliła, że nawet gdybym zwróciła się do odpowiednich urzędów o zweryfikowanie wiarygodności kontrahentów, otrzymałaby informacje, że ww. firmy są czynnymi podatnikami VAT. Ustawa o VAT nie daje żadnego sposobu ochrony przed nieuczciwością osób, podmiotów które z założenia i od początku zakładają popełnienie przestępstw polegających na oszustwie, wyłudzeniu. Wskazanie na powyższe świadczy o tym, że trudno postawić skarżącemu zarzut o współdziałaniu z X.E. Organ mija się z prawdą twierdząc, że poza podatnikiem nikt X.E nie widział, nie zna. Ten sam organ w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego, analizując zeznania wskazanych przez stronę świadków, stwierdził, że "X.F wyjaśnił, iż zna X.E osobiście, natomiast X.G zeznał, ze kontaktował się z człowiekiem o imieniu Janek (,")".

Ponadto strona nie zgadza się z twierdzeniem, że pieniądze były przekazywane bez pokwitowania, ponieważ na fakturach odbieranych przez X.E są podpisy o otrzymaniu kwot podanych na fakturach.

Strona wskazała również na naruszenie przepisów art. 17 i 18 VI Dyrektywy, podkreślając, że organ podatkowy nigdzie nie postawił mu zarzutu świadomego uczestnictwa w oszustwie X.E. W związku z tym ma prawo do odliczenia podatku z faktur, których rzetelność organ zakwestionował. Prowadząc jednoosobową firmę nie był w stanie samodzielnie zakończyć zleconych prac. Przepisy Dyrektywy jak i orzeczenia ETS podkreślają, że istotne dla odliczenia VAT jest to, że transakcja została rzeczywiście przeprowadzona, oraz że podatnik dokonujący odliczenia działał zgodnie z przepisami prawa i wywiązał się z nałożonych na niego obowiązków. Nie jest istotny formalny status dostawcy towaru bądź usługi.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do kwestii, czy faktury określające jako wykonawców usług oraz wystawców faktur firmy: Roboty Drogowe i Ogólnobudowlane "B" X. B, D X. D oraz Zakład Budowlano-Instalacyjny X. C, zaewidencjonowane w rejestrze zakupów VAT za poszczególne miesiące 2011r. dokumentowały rzeczywisty obrót pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturach, a w konsekwencji, czy w świetle obowiązującego prawa w badanym okresie skarżący miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego zawartego w tych fakturach.

W ocenie Sądu rację w zaistniałym sporze przyznać należało organom podatkowym, które zebrały wyczerpujący materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Organy obu instancji działały praworządnie, tj. na podstawie przepisów i w granicach prawa.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, organy nie naruszyły m.in. zasad wyrażonych w art. 122 i 187 O.p. i podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy przeprowadziły wszelkie dowody, które mogły mieć znaczenie dla rozpatrzenia sprawy, w szczególności na ustalenie, czy firmy pod nazwą: Roboty Drogowe i Ogólnobudowlane "B" X. B, D X. D oraz Zakład Budowlano-Instalacyjny X. C wykonywały roboty budowlane na rzecz skarżącego. Włączono do akt protokoły z czynności sprawdzających, przesłuchano świadków (właścicieli ww. firm), świadków wskazanych przez stronę, przesłuchano podatnika w charakterze strony. Wszystkie zebrane dowody zostały poddane ocenie. Sąd stwierdza, że zgodna z art. 191 O.p. jest dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą więzi. Podstawę rozstrzygnięcia organów stanowiła całość zebranego materiału dowodowego, a nie pojedyncze fakty. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje fakt, że wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. To z kolei, że określone dowody ocenione zostały niezgodnie z intencją skarżącego nie oznacza jeszcze, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Podatnik w opinii sądu nie przedstawił argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p.

Zdaniem sądu zebrany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane w przedmiotowej sprawie faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji i nie pochodziły od podmiotów, które zostały określone na fakturze jako wystawcy faktur. Właściciele firm wykazanych na fakturach nie potwierdzają wykonania usług na rzecz X.A ani też wystawienia faktur, a ich zeznania i oświadczenia są logiczne i spójne. Przesłuchany w trakcie czynności sprawdzających oraz przesłuchany w toku postępowania w charakterze świadka X. B zeznał, że nie wystawił okazanych faktur i nie wykonywał robót na rzecz skarżącego. Przedmiotem jego działalności jest układanie kostki brukowej, czasami roboty ziemne, nigdy jednak remonty mieszkań i budynków. Podpisy na fakturach nie są jego podpisami, a pieczątka jest niezgodna ze wzorem pieczątki, której używa przy wystawianiu faktur. Faktury wystawia komputerowo, a okazane faktury są wystawione ręcznie.

X. C zarówno w toku czynności sprawdzających jak i przesłuchiwany w charakterze świadka zeznał, że nie zna skarżącego, prowadzi działalność wyłącznie w zakresie usług instalacyjnych, nigdy nie świadczy usług budowlanych. Okazana faktura nr [...] nie została wystawiona przez niego, pieczątka nie odpowiada wzorowi używanej przez niego.

W wyniku czynności sprawdzających ustalono również, że X. D kwestionuje fakt wykonywania usług na rzecz skarżącego oraz wystawienia faktur na jego rzecz. Oświadczył, że podpis oraz pieczątka widniejąca na fakturach nie należą do niego.

Skarżący natomiast nie przedstawił wiarygodnych dowodów na okoliczność dokonania transakcji z tymi podmiotami, nie zna tych podmiotów, nie zawierał pisemnych umów, które określałyby zakres robót, cenę, terminy wykonania. Zawsze rozliczenia były gotówką. Nie potrafił wskazać nazwisk osób, które pracowały na budowach. Wskazał jedynie, ze firmy reprezentowane były przez X.E, który jednak nie okazał się stosownym dokumentem potwierdzającym, że jest pełnomocnikiem firm, a także, że jest osobą za którą się podaje. Organy podatkowe podjęły próbę przesłuchania w charakterze świadka X.E, jednakże jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, świadek wskazany przez stronę nie podjął korespondencji pod adresem wskazanym przez skarżącego. W trakcie postępowania stwierdzono także, że w bazie organów podatkowych osoba o imieniu i nazwisku X.E nie figuruje pod adresem wskazanym przez stronę. Na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego wykazano również, że ww. osoba nie figuruje w ewidencji podatników i płatników tego urzędu.

Zeznania świadków X.F i X.G, o których przesłuchanie wnosił skarżący również nie potwierdziły okoliczności, że przeprowadzone pomiędzy podatnikiem a firmami widniejącymi na kwestionowanych fakturach transakcje rzeczywiście miały miejsce.

Zdaniem sądu organy bezsprzecznie wykazały, że podwykonawcami skarżącego nie były firmy widniejące na przedstawionych organom podatkowym fakturach.

W ocenie Sądu bezzasadne są również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u. stanowi zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, faktury korygujące i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. W związku z tym podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy kwota wskazana jako podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty.

Na gruncie art. 168 lit a Dyrektywy 2006/112/WE przyjmuje się również, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Wskazać również należy, że w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości (por. wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 55; a także z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze) ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też "podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa". W wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (publ. www.curia.europa.eu) Trybunał orzekł, że:

1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Zatem w powołanym wyroku Trybunał podtrzymał swoją dotychczasową linię orzeczniczą i wskazał (punkty 53 i 54), że na tle rozpatrywanych spraw C 80/11 i C-142/11 aktualne jest jego stanowisko, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji, bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 51).

Ochrona, o której mowa, przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2014r. sygn. akt I FSK 487/13 dostępne w orzeczenia.nsa.gov.pl).

Tymczasem zebrany przez organy podatkowe materiał dowodowy pozwala uznać, że podatnik nie dochował należytej staranności przy zawieraniu umów na zakup usług remontowo-budowlanych. Nie orientował się w kwestiach dotyczących okoliczności zawarcia spornych transakcji, nie znał w ogóle firm (właścicieli), które rzekomo wykonywały usługi budowlane jako podwykonawcy na rzecz jego firmy. Skarżący nigdy nie był pod adresami wskazanymi na zakwestionowanych fakturach jako adresy siedzib tych firm. Nie zawierał pisemnych umów na wykonanie robót, w których określiłby choćby zakres robót, terminy wykonania robót, kosztorys, itp. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transakcjami powtarzającymi się. Tego typu współpraca wymagała sprawdzenia podmiotu, który był rzekomo stroną transakcji. O tym, że skarżący nie zachował należytej ostrożności wskazują również okoliczności dokonywania płatności rzędu od kilkunastu do kilkudziesięciu złotych gotówką, w samochodzie, osobie podającej się za pełnomocnika firm, która nie okazała się żadnym dokumentem umocowania i której danych personalnych skarżący nie sprawdził. O braku przezorności oraz należytej staranności świadczy również fakt, że skarżący wykonując osobiście usługi na obiektach, na których rzekomo wykonywały również usługi ww. firmy (jako podwykonawcy skarżącego) nie zainteresował się, kto wykonuje te usługi, nie nawiązał kontaktu z pracującymi tam osobami lub chociażby nie sprawdził zakresu i jakości wykonywanych robót.

Nie można przyjąć argumentacji podatnika, że posiada prawo do odliczenia podatku, ponieważ roboty zostały wykonane przez podmiot zewnętrzny. Faktura rzetelna (odzwierciedlająca rzeczywistą transakcję, określa nie tylko rzeczywisty przedmiot transakcji, ale również podmiot, który był stroną tej transakcji) stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Tymczasem podmioty wskazane na zakwestionowanych fakturach jako wykonawcy robót nie świadczyli żadnych usług na rzecz skarżącego ani też nie wystawiali faktur. Dlatego też należało uznać, że skoro faktury wystawione na rzecz skarżącego były nierzetelne, to prawidłowo podatnik został pozbawiony prawa do odliczenia podatku z nich wynikającego.

W związku z powyższym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.