Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 488/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42 ust. 1 pkt 2 art. 42 ust. 3 art. 42 ust. 11 art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2019 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 488/19

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r określającą P. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że w następstwie kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego przeprowadzonych w firmie skarżącego w zakresie podatku VAT za poszczególne okresy 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] r. wydał decyzję, w której stwierdził następujące nieprawidłowości:

1. W grudniu 2014 r. strona zaniżyła podatek należny w kwocie 143,82 zł wskutek nieujęcia w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc całości wartości sprzedaży z kasy fiskalnej.

2. W sierpniu 2014 r. strona zaniżyła podatek należny o kwotę 5.133,86 zł wskutek nieopodatkowania podatkiem VAT kwoty otrzymanej na rachunek bankowy od kontrahenta tytułem zapłaty za towar.

3. We wrześniu 2014 r. strona bezpodstawnie zastosowała 0% stawkę podatku od towarów i usług w związku z wykazaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (WDT), ponieważ w sposób jednoznaczny nie wykazała, że towary będące przedmiotem tej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy określonego w wystawionej przez podatnika fakturze z dnia 30.09.2014 r. nr [...].

4. W okresie od lipca do grudnia 2014 r. strona wystawiła faktury VAT z tytułu świadczenia usług zagospodarowania lasu na rzecz A Z. M., W 46, [...] G. oraz A S. S., ul. Z 5, W., [...] S.. W ocenie organu I instancji faktury sprzedaży wystawione na rzecz ww. podmiotów dokumentują czynności, które nie zostały wykonane. Wobec powyższego zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. do ww. faktur zastosowanie znalazł przepis art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższych ustaleń w wydanej decyzji prgan I instancji dokonał ponownego rozliczenia podatku VAT za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2014 r. oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności przypomniał, że we wrześniu 2014 r. podatnik zaewidencjonował wewnątrzwspólnotową dostawę towarów udokumentowaną fakturą VAT z dnia [...] wystawioną na rzecz B, [...] , Nil l NP L. na wartość 179.490 zł. Przedmiotem sprzedaży była odzież oraz torby renomowanych firm: C, D, E, F. W ocenie organu odwoławczego dowody przedstawione przez podatnika nie potwierdzają, że nastąpił wywóz towarów w ramach WDT do kontrahenta brytyjskiego. Uznano, że słuszną konstatację organ I instancji, iż przystąpienie do realizacji zamówienia otrzymanego dzień wcześniej późnym popołudniem maiłem od nieznanej firmy zagranicznej na znaczną wartość, bez umowy, bez zaliczki, świadczy o tym, że podatnik w żaden sposób nie zabezpieczył interesów prowadzonego przedsiębiorstwa, a ponadto poddaje w wątpliwość fakt zaistnienia w rzeczywistości spornej transakcji. Ponadto uwagę organu zwróciły rozbieżności wynikające z zeznań podatnika oraz z treści maiła od "kontrahenta". Strona nie była w stanie wskazać, kto konkretnie przyjechał i odebrał towar, tymczasem reprezentujący firmę B A. H. (managing director) wskazał, że osobiście przyjedzie i dokona płatności za towar. Ponadto o zorganizowanie transportu do Wielkiej Brytanii kontrahent poprosił P. D.. natomiast z przesłuchania strony wynika, że to kontrahent zapewnił transport, gdyż przyjechał po towar "dużym samochodem z windą". Jednocześnie w przedstawionym przez stronę dokumencie "Potwierdzenie wywozu towarów środkiem transportu nabywcy w ramach Wewnątrzwspólnotowej Dostawy Towarów", jako rodzaj środka transportu został wpisany "bus dostawczy". Co więcej brak jest możliwości identyfikacji numeru rejestracyjnego środka transportu, ponieważ numer ten został wpisany odręcznie w sposób nieczytelny. Ponadto w rubryce opisanej jako: data, podpis (pieczątka), potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę w miejscu znajdującym się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej brak jest daty oraz pieczęci firmowej odbiorcy, znajduje się tam jedynie nieczytelna parafka, z której nie wynika kto dokonał odbioru towarów.

Odnosząc się do gotówkowej formy zapłaty wskazano, że każda operacja gospodarcza przeprowadzana przez przedsiębiorcę winna być dokonywana na zasadach określonych przepisami prawa. Organ przypomniał, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej reguluje zasady obrotu gospodarczego, w tym m. in. dokonywanie lub przyjmowanie płatności za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy. Podatnik nie wystawił żadnego dokumentu potwierdzającego przyjęcie zapłaty w formie gotówki. Samo zaś wskazanie, że wyciąg bankowy z dnia 08.10.2014 r. z banku Bank A dokumentuje wpłatę gotówkową w kwocie 90.000 zł będącą częściową zapłatą za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. w żaden sposób nie świadczy – w ocenie organu - o tym, że wpłata ta rzeczywiście dotyczy transakcji udokumentowanej sporną fakturą.

Ponadto jak ustalił organ I instancji z tłumaczenia strony internetowej kontrahenta B wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej tej firmy jest zgodnie z nomenklaturą statystyczną "programowanie, doradztwo informatyczne", a nie handel odzieży i toreb. Jednocześnie z informacji otrzymanych od brytyjskich władz podatkowych wynika, iż nie jest możliwa weryfikacja transakcji udokumentowanej fakturą nr [...], ponieważ firma B została rozwiązana w dniu 26.07.2016 r.

Organ odwoławczy powołując się na treść art. 22 ust. 1 pkt 1, art. 13 ust.1, art. 13 ust. 2 art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że to na podatniku, który chce skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy ciąży obowiązek wykazania spełnienia przesłanek wynikających z powołanych wyżej przepisów.

Tym samym, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., zasadnie organ I instancji zakwestionował stronie prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT w odniesieniu do wykazanej transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podmiotu unijnego. Zasadnie też Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. opodatkował sporną dostawę 23% stawką podatku VAT (zgodnie z treścią art. 22 ust. l pkt l w związku z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT).

Uwzględniając całokształt okoliczności związanych z transakcją sprzedaży udokumentowaną fakturą VAT nr [...] zgodzono się z organem I instancji, że P. D. nie przedłożył wiarygodnych dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium kraju, a tym samym badanej w sprawie transakcji nie można było rozpoznać jako WDT. Zatem – zdaniem organu odwoławczego - podatnik nie spełnił materialnych przesłanek do uznania opisanej transakcji jako WDT nie zachowując przy tym należytej staranności przy doborze kontrahenta.

Organ odwoławczy nie znalazł również podstaw do zakwestionowania stanowiska organu I instancji w kwestii uznania, że podatnik w okresie lipiec-grudzień 2014 r. wystawił i wprowadził do obrotu faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych na rzecz:

- A Z. M., W 46. 97-350 G..

- A S. S., ul. B 5, W., S.

Przypomniano, że w dniu 01.06.2014 r. P. D, zawarł z firmą A M. Z. umowę nr [...] na świadczenie usług w zakresie pozyskania i zrywki drewna oraz zagospodarowania lasu na terenie Nadleśnictw B., P. i R. Tytułem ww. umowy Podatnik wystawił sześć faktur w dniach: [...] r.. [...] r., [...] r., [...] r., [...]r., [...]r.

Podczas przesłuchania w dniu 10.08.2016 r. P. D. w zakresie współpracy z firmą A M. Z. zeznał, że Z. M. jest jego teściem. Współpracę nawiązał poprzez działanie na wspólnym rynku. Prawdopodobnie była zawarta umowa, z której wynikał zakres zleconych robót, termin, realizacji oraz warunki i terminy płatności (podatnik zobowiązał się dostarczyć umowę do Urzędu Skarbowego). Usługi pozyskiwania drewna były wykonywane za pomocą maszyny G (wycinającą drewno) wypożyczoną nieodpłatnie od Z. M.. Podatnik nie posiadał własnego sprzętu, prace wykonywał osobiście, wartość wykonanych usług zależała od ilości pozyskanego drewna, faktury dostarczał osobiście, płatność następowała zawsze przelewem. W toku kontroli podatkowej podatnik wyjaśnił, że nie były spisywane żadne protokoły odbioru robót.

Przywołują zeznania P. D. i Z. M. organ podkreślił, że z zeznań tych wynika szereg rozbieżności w zasadniczych kwestiach związanych ze zleconymi pracami. Podatnik zeznał, że maszynę do prac w lasach podnajmował nieodpłatnie od teścia, natomiast w świetle zeznań Z. M. podwykonawcy nigdy nie korzystali z jego sprzętu i maszyn. Podatnik zeznał, że była to maszyna wycinająca drewno, natomiast Z. M. oświadczył, że usługi podatnika polegały na wykaszaniu, zrywce i układaniu drewna. P. D. zeznał, że zlecone prace wykonał osobiście, podczas gdy z zeznania Z. M. wynika, że prace te wykonywało co najmniej dwóch pracowników. Zauważono jednocześnie, że z wyjaśnień złożonych przez pracowników strony: W. D. i A. F. wynika, że osoby te nie wykonywały usług zagospodarowania lasu, a jedynie świadczyły prace budowlane. Rozbieżności w zeznaniach dotyczą także miejsc, w których miały zostać wykonane sporne usługi. Jak zeznał skarżący prace zostały wykonane w Nadleśnictwie P., podczas gdy Z. M. zeznał, że prace świadczono na terenie Nadleśnictwa P. i R.. Jednocześnie z umowy z Z.. M. wynika, że zlecone usługi miały obejmować teren Nadleśnictwa B., P. i R.. Co więcej zarówno strona jak i jej kontrahent nie mieli wiedzy na temat obrębów leśnictw, na terenie których miały być świadczone usługi.

Organ II instancji zwrócił także uwagę na brak konsekwencji w zeznaniach Z. M.. Z jednej strony zeznał, że do ścinki oraz zrywki drzewa niezbędne są odpowiednie kwalifikacje oraz badania (wynika to z przepisów prawa), jednak w przypadku skarżącego i jego pracowników nie były one potrzebne, jak zeznał opierał się wyłącznie na jakości wykonanych wcześniej prac. Nadto sam podatnik nie był zorientowany co do zakresu i kryteriów ustalania wartości rzekomo wykonanych usług.

W tym stanie rzeczy uznano, że zapisy umowy - zgodnie z którymi Z. M. zapłaci skarżącemu 98% wartości wynikającej z protokołów odbioru robót oraz należny podatek VAT, a podstawą wystawienia faktury będą protokoły odbioru robót sporządzane przez nadleśnictwa - nie znajdują oparcia dla faktur wystawionych przez podatnika na rzecz Z. M.. Natomiast Nadleśnictwo P. nie wystawiało w 2014 r. protokołów odbioru robót na rzecz Z. M..

Wyjaśniono dalej, że w dniu 15.09.2014 r. podatnik zawarł umowę nr [...] z firmą A S. S. z/s [...] S., W.. ul. A 5 na wykonanie zadań gospodarczych stanowiących zamówienie pod nazwą "Usługi związane bezpośrednio z prowadzeniem gospodarki leśnej w Nadleśnictwie P. w 2014 r." - zagospodarowanie lasu w leśnictwach S.. G. oraz Ł.. Termin rozpoczęcia prac określono od 01.10.2014 r., a termin zakończenia do 31.10.2014 r."

W ocenie organu odwoławczego analiza zebranego materiału dowodowego wskazuje na niespójność zeznań stron dotyczących zarówno zakresu spornych usług jak i brak technicznych możliwości ich wykonania - odnośnie sprzętu i pracowników. Organ wskazał, że firma skarżącego nie posiadała żadnych własnych środków trwałych ani wyposażenia do wykonania tego typu usług, nie potrafiła uprawdopodobnić, że usługi świadczyła wypożyczonym sprzętem, nie posiadała żadnego innego zaplecza technicznego, nie ponosiła kosztów zakupu paliwa do maszyn. Tym samym stwierdzono, że podatnik nie mógł wyświadczyć A przy użyciu jakichkolwiek maszyn i urządzeń, bowiem nie posiadał własnych, a także nie korzystał z podnajmowanych, użyczanych bądź dzierżawionych. Działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika nie została obciążona jakimikolwiek kosztami związanymi z eksploatacją urządzeń chociażby paliwa do kosy spalinowej, usługami leśnymi dalszych podwykonawców czy wynagrodzeniami. Ponadto do wykonania usług określonych w zakwestionowanych fakturach niezbędne są odpowiednie uprawnienia do obsługi specjalistycznego sprzętu leśnego, których P. D. również nie posiadał. Wskazano także, że w tym samym czasie podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie: sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, usług ogólnobudowlanych, wyposażania sklepów, a od listopada 2014 r. również prowadzenie baru. Ponadto w okresie od 01.07.2014 r. do 31.08.2014 r. skarżący był zatrudniony w pełnym wymiarze czasu pracy w firmie J. F. jako operator maszyn do czyszczenia suchym lodem. Biorąc pod uwagę, że zatrudnienie było w pełnym wymiarze czasu pracy, tj. 8 godzin dziennie, trudno – w ocenie organu - uznać za wiarygodne, że w tym samym okresie kontrolowany samodzielnie mógł wyświadczyć usługi zagospodarowania lasu na tak szeroką skale.

Mając na uwadze powyższe organ wskazał na treść art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podniósł, że każda faktura z wykazaną kwotą podatku (w tym również faktura nie dokumentująca czynności mających odzwierciedlenie w rzeczywistości) wprowadzona do obrotu prawnego rodzi obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku należnego. Przepis ten ma również na celu zapobieganie oszustwom podatkowym i nakłada konieczność zapłaty podatku na podmiot), które wystawiły fikcyjną fakturę.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zasadnie orzekł o obowiązku zapłaty przez stronę podatku wynikającego z faktur dotyczących sprzedaż) A, ponieważ jak wykazano w przedmiotowej decyzji, faktury VAT wystawione przez Stronę na rzecz: A Z. M. oraz A S. S. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Za prawidłowe uznano stanowisko organu I instancji w zakresie zaniżenia podatku należnego w sierpniu 2014 r. o kwotę 5.133,86 zł w związku z brakiem opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej od K. R., ul. D 10, A, zaliczki w kwocie 27.455 zł. Poza sporem pozostaje, że w dniu 08.08.2014 r. strona otrzymała od ww. osoby kwotę 27.455 zł, która jak wynika z zapisów znajdujących się na wyciągu bankowym za sierpień 2014 r. stanowiła "zaliczkę na sklep". W trakcie przesłuchania strona wyjaśniła, że wpłata stanowiła zaliczkę na towar. Tytułem zaliczki nie była wystawiona żadna faktura. Towar, na poczet, którego dokonana została wpłata, został odebrany przez K. R. w 2014 r., a następnie zwrócony w 2016 r.

Powołując się na treść art. 106b ust.1 pkt 1, art. 106b ust. 1 pkt 4, art. 106i ust. 2 Art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzono , że podatnik za sierpień 2014 r. zaniżył podatek należny o kwotę 5.133,86 zł wskutek nieopodatkowania podatkiem VAT zaliczki otrzymanej na rachunek bankowy od ww. kontrahenta.

Końcowe stwierdzono, że również stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji dotyczące zaniżenia podatku należnego w kwocie 143,82 zł wskutek nieujęcia w deklaracji VAT-7 za sierpień 2014 r. całości wartości sprzedaży z kasy fiskalnej - w ocenie organu odwoławczego -jest zasadne.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia postępowania organ odwoławczy uznała, ze cały materiał dowodowy zebrany w sprawie został w sposób szczegółowy rozpatrzony. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji doszedł do logicznych wniosków i w precyzyjny sposób uzasadnił swoją decyzję zgodnie z przepisem art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia 6 maja 2019 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. art. 42 ust. 1 pkt 2, art. 42 ust. 3 oraz art.42 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż dowody przedłożone przez podatnika nie pozwalają na ustalenie okoliczności, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, których sprzedaż udokumentowano fakturą nr [...], wystawioną przez podatnika, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

II. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca2014 r. o podatku od towarów i usług, poprzez jego zastosowanie i ustalenie podatnikowi zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy wystawione przez podatnika faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i w konsekwencji dawały mu również podstawę do rozliczenia podatku należnego wynikającego z tych faktur, w okresach rozliczeniowych objętych składanymi przez podatnika deklaracjami w podatku VAT;

III. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - ordynacja podatkowa, poprzez zaniechanie przeprowadzenia przez organ podatkowy wyczerpującego postępowania dowodowego:

– w zakresie ustalenia czy towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, których sprzedaż objęto fakturą nr [...], wystawioną przez podatnika, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i nieprzesłuchanie, w celu ustalenia ww. okoliczności, w charakterze świadka osoby, która dokonała zamówienia ww. towaru, nieustalenie i nieprzesłuchanie osoby, która przechowuje dokumenty zlikwidowanej spółki będącej nabywcą towarów, członków zarządu ww. spółki, likwidatorów lub syndyka;

– w zakresie ustalenia czy usługi objęte fakturami wystawionymi przez podatnika na rzecz Z. M. oraz S. S. zostały wykonane przez stronę, na skutek nieprzesłuchania ww. osób celem wyjaśnienia rozbieżności wynikających z zeznań wskazanych osób i oparcie się w tym zakresie na protokołach czynności nieprzeprowadzonych bezpośrednio przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dowód z zeznań strony Z. M. oraz wyjaśnień S. S.), a także na skutek nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji czasu pracy podatnika, w związku z zawartą przezeń umową o pracę z dnia 1 lipca 2014 r.;

b) art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - ordynacja podatkowa, poprzez:

– dokonanie oceny istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych związanych z transakcją wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w oparciu o materiał dowodowy nieprzydatny dla ich ustalenia, obejmujący analizę przedmiotu działalności nabywcy towarów, wynikającego ze strony internetowej prowadzonej przez ten podmiot;

– nieuzasadnione wartościowanie zeznań podatnika w zakresie dotyczącym transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w oparciu o okoliczności niemające znaczenia dla tej oceny, takie jak gotówkowy charakter rozliczeń, sposób przeprowadzenia transakcji i niezabezpieczenia interesów podatnika oraz nieposiadanie przez podatnika dokumentów potwierdzających fakt przyjęcia zapłaty przez kontrahenta;

– pominięcie i zmarginalizowanie w oparciu o kryteria pozaustawowe wartości dowodowej dokumentów przedłożonych przez podatnika oraz zeznań samej strony, wskazujących na fakt otrzymania przez podatnika zapłaty oraz przemieszczenia towarów na terytorium innego państwa członkowskiego;

– dowolną a nie swobodną ocenę zeznań strony oraz zeznań świadków Z. M. oraz S. S. i bezpodstawne przyjęcie, iż różnice w zeznaniach ww. osób, w powiązaniu z innymi zebranymi w sprawie dowodami, wskazują na fakt, iż wystawione przez podatnika faktury dokumentujące świadczenie usług na ww. podmiotów, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

- które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalanie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Skarga nie jest zasadna . Spór poddany sądowej kontroli dotyczy dwóch zagadnień, po pierwsze jednorazowej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Wielkiej Brytanii , której zaistnienie organy w świetle poczynionych ustaleń kwestionują, po wtóre wystawienia faktur VAT na rzecz dwóch podmiotów tj. A Z. M. oraz A S. S. mających zaświadczać o wykonaniu usług opisanych jako zagospodarowanie lasu, które zdaniem administracji podatkowej nie miały miejsca w rzeczywistości.

W ocenie autora skargi , strona w sposób wystarczający wykazała ,że doszło do WDT , a ewentualne pojawiające się wątpliwości mogły zostać usunięte gdyby organy pogłębiły postępowanie dowodowego, w zakresie potwierdzenia dotarcia dostawy do wskazanej spółki , poprzez przesłuchanie jej managera oraz dotarcia do dokumentów zlikwidowanej spółki ( 2016 r. ) w ramach wymiany informacji , stosownie do rozporządzenia 904/201/EU. W tym upatruje naruszenia przepisów prawa formalnego o charakterze kwalifikowanym , a mianowicie mającego istotny wpływa na wynik sprawy.

Wychodząc z regulacji prawa materialnego przypomnieć należy , że na mocy art. 13. 1. Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. 2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest: 1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Z kolei według art. 42. 1. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Stosownie zaś do ust. 3 ww. artykułu ( w brzmieniu 2014 r. )

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Wreszcie , zgodnie z ust. 11 tego przepisu - W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Na tle wykazania , iż doszło do WDT w praktyce powstał spór, czy do udokumentowania dostawy wewnątrzwspólnotowej konieczne jest posiadanie przez podatnika wszystkich dokumentów wskazanych w przepisach, czy też wystarczające jest posiadanie niektórych z nich, o ile potwierdzają one fakt dokonania dostawy do innego państwa członkowskiego. Zagadnienie to zostało wyjaśnione w poglądach prawnych uchwały NSA z dnia 11 października 2010 r. sygn. I FPS1/10 , w której wskazano ,że "w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy VAT, dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 o.p., o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju". Z tak ujętego rozumienia pojęcia " potwierdzenia , iż towar został dostarczony do nabywcy do innego państwa członkowskiego" wynika ,że ustawodawca obowiązkiem wykazania tej okoliczności obciążył podatnika, co wydaje się tym bardziej zasadne kiedy to właśnie on korzysta z przywileju opodatkowania takiej transakcji stawką 0 VAT . Przechodząc na grunt procesowy oznacza to ,że podatnik musi zadbać o posiadanie takich dokumentów , które poddane przez aparat podatkowy weryfikacji pozwolą zaakceptować jego stanowisko , a w przypadku posiadania wątpliwości , z uwagi na odnoszoną korzyść zobowiązany jest do współdziałania z organami w celu ich poszukiwania , i nie może wychodząc z zasady oficjalności, obarczać wyłącznie tym obowiązkiem organów podatkowych.

W niniejszej sprawie zdaniem sądu , organy zasadnie zanalizowały okoliczności zawarcia i przeprowadzenia ujętej w rejestrach strony transakcji jako WDT według faktury [...] z [...] r. traktując tę fakturę jako niedokumentująca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jak wcześniej wskazano katalog dowodów , którymi można wykazać , iż doszło do przemieszczenia towaru pomiędzy państwami członkowskimi jest otwarty, wedle reguły z art. 180 §1 OP., z jednak tym zaznaczeniem , że chodzi tu o dokumenty uzupełniające a nie zastępujące wymagane przez ustawodawcę.

Z ustaleń organów wynika , że w wyniku zamówienia z 29.10.2014 r. z godz. 18,03 od nieznanego zamawiającego z Wielkiej Brytanii, podatnik przygotował i wyekspediował 18 pozycji towarowych na łączną kwotę 179.490, zł , traktując tę dostawę jako WDT. Jest to jedyna tego typu transakcja w tym roku. Jednakowoż jej przebiegu dokładnie podatnik nie pamięta , w skardze powołuje się na upływ czasu ( 4 lata) a zatem ułomność ludzkiej pamięci. Argumentując przeciwnie można by powiedzieć , iż gdyby podatnik zadbał o należyte gromadzenie dowodów mających zaświadczać o takiej transakcji na jaką się powołuje , bez wątpienia upływ czasu nie miałby żadnego znaczenia. Nie jest to zatem okoliczność egzoneracyjna , pozwalająca ustrzec się przed obowiązkami wynikającymi z obowiązującego prawa. Przede wszystkim załączony dowód w postaci potwierdzenia wywozu towarów środkiem transportu nabywcy w ramach WDT poza wskazaniem stron transakcji , siedziby nabywcy , określenia towaru i środka transportu ( opisującego wyłącznie rodzaj pojazdu ) bez indywidualizowania jego cech numerem rejestracyjnym , bez daty , z nieczytelnym podpisem , bez jakiegokolwiek elementu oznaczającego kraj odbiorcy czy też opatrzenia go pieczęcią - nie pozwala na ustalenie , iż jest to rzeczywisty dowód zaświadczający o przemieszczeniu towaru do GB w ramach zakwestionowanej transakcji . Na gruncie ustawy o VAT elementem konstytuującym WDT jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Taki dowód w aktach sprawy w ocenie sądu nie istnieje , a zatem trafnie organy odmówiły uznania powołanego dowodu jako zaświadczającego o przemieszczeniu towaru między krajami członkowskimi . Tezy tej nie zmieniają kolejne okoliczności na które powołuje się strona , a mianowicie dowód wpłaty kwoty 90 tyś zł w dniu 8.10.2014 r. przez podatnika na jego konto , wskazany jako część ceny otrzymanej od spółki odbiorcy. Wpłata ta jest całkowicie nieweryfikowalna , i nie sposób powiązać jej ze sporną transakcją. Podatnik nie dysponuje żadnym dowodem , iż taką wpłatę od spółki otrzymał . Co istotne , treść maila od kontrahenta z zagranicy wskazuje ,że kiedy przyjedzie to " zapłaci gotówką za wszystko" . A zatem nie nawiązuje do rzekomo uregulowanej wcześniej części, która notabene jest połową zafakturowanej ceny. Z tej perspektywy jako daleko wątpliwie jawi się nawiązywanie do rzeczonej wpłaty , na dowód zawartej transakcji WDT, mając na uwadze , iż transakcja zawierana być miała pomiędzy przedsiębiorcami , a zatem profesjonalistami , nadto podmiotami , które się wcześniej nie znały, i nie sposób przyjąć ,że nabywca towarów nie zamieściłby żadnej uwagi dotyczącej uiszczonej wcześniej części ceny w przesłanej korespondencji mailowej. Co równie istotne dopiero w treści zamówienia przesłanego via e-mail nabywca odwołuje się do "dobrych cen" , a to oznacza ,że nie mógł przesłać wcześniej na poczet dopiero co składanego zamówienia jakiejkolwiek kwoty. Podobnie ,w ocenie sądu, nietrefne są zarzuty czynione organom , iż nie przesłuchały przedstawiciela spółki A. H. , czy też byłych członków zarządu spółki bądź jej syndyka , a także nie dotarły do zarchiwizowanych dokumentów spółki , na okoliczności uprawdopodobnienia transakcji. W tym przedmiocie nie można odmówić aktywności procesowej aparatowi podatkowemu , który dwukrotnie zwracał się o pomoc prawną do administracji podatkowej brytyjskiej, otrzymując informacje o zlikwidowaniu tego podmiotu. Zdaniem sądu obowiązkiem strony było takie rozpoznanie kontrahenta ażeby w nieprzewidzianej sytuacji, wobec zdecydowanych zaniedbań dokumentacyjnych co do charakteru transakcji , być w stanie wskazać na inne dowody potwierdzające stawiane tezy, m.in. podać adres powołanego managera spółki , celem ewentualnego przesłuchania , albowiem z tej czynności strona zamierzała wywodzić korzystne skutki podatkowe. Ustalenia organów w tym zakresie sąd uznaje za wystarczające a czynione zarzuty za nieuprawnione. Nie doszło w tym obszarze gromadzenia dowodów do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa formalnego ( art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 OP. ) . Podsumowując tę część rozważań zasadnie organy uznały , iż transakcja ujęta w cytowanej fakturze jako WDT taką nie była. Tym samym nie doszło do naruszenia przytoczonych w pkt I skargi przepisów materialnej ustawy podatkowej.

Przechodząc do zarzutów związanych z niewłaściwym zastosowaniem art. 108 ust. 1 VAT w odniesieniu do zdarzeń gospodarczych , które miały miejsce w rzeczywistości niewłaściwie odczytanych przez organy , także i w tym obszarze sąd aprobuje jako trafną argumentację organów. Nie są zasadne zarzuty procesowe powoływane w tym przedmiocie . Organ w sposób wyczerpujący zgromadził , rozpatrzył oraz ocenił dowody na okoliczność fikcyjności zakwestionowanych transakcji. Przesłuchał stronę, świadków , pozyskał informacje z organów zarządzających lasami, załączył dowody z dokumentów. Sąd uznał za pozbawione zasadności zarzuty oparte na wykorzystaniu materiałów z innych postepowań prowadzonych przez organy, dotyczących przesłuchania Z. M.a w jego sprawie w charakterze strony. Przepis art. 180 § 1 Op. oraz 181 Op. nie pozostawiają żadnej wątpliwości ,że jest to praktyka prawem dopuszczona , a przez to nie dochodzi do naruszenia pozycji procesowej podatnika w zakresie jego prawa do czynnego udziału w postępowaniu , które realizuje będąc zapoznawany z materiałami zgromadzonymi przez organ, formułując wobec nich uwagi i wnioski. Co więcej takich strona w trakcie postępowania oraz w odwołaniu nie zgłaszała i na takie się nie powoływała. Z ustaleń faktycznych wynika , że zakwestionowano rzetelność 8 faktura VAT , w których opisano jako wyświadczone usługi zagospodarowania lasu , wobec dwóch podmiotów. Podatnik w roku kontrolowanym prowadził działalność gospodarczą - H P. D., nadto był zatrudniony na cały etat w firmie J. F. jako operator maszyn do czyszczenia suchym lodem. W ramach działalności gospodarczej świadczył usługi budowlane zatrudniając dwóch pracowników z przeznaczeniem do tych prac oraz jedną osobę , ds. sprzedaży K.G. W czerwcu 2014 r. zawarł z teściem P. Z. M. umowę na świadczenie usług w zakresie pozyskania i zrywki drewna oraz zagospodarowania lasu. Podstawą wystawienia faktur miały być protokoły odbioru robót sporządzane przez nadleśnictwa. Przesłuchany potwierdził współpracę z teściem, natomiast z uwagi na brak własnego sprzętu do wykonania zakontraktowanych robót świadczył je z pomocą maszyn wypożyczonych nieodpłatnie od. Z M.. Prace wykonywał osobiści. Wyjaśnił ,że nie były spisywane żadne protokoły odbioru robót. Przesłuchany z kolei Z. M. zeznał ,że miał podpisane umowy z nadleśnictwami . Odbiór robót odbywał się protokolarnie , a w okresach zwiększonych prac posiłkował się podwykonawcami. Podwykonawcy nigdy nie korzystali z jego sprzętu ( VORWORER , HARWESTER ). Z uwagi na brak zdolności do wykaszania , zrywki i układania drewna skorzystał z firmy H. Jak podał , pracę w oparciu o zawartą umowę wykonywało co najmniej 2 pracowników podwykonawcy. Była uzgodniona wartość ryczałtowa zlecenia. Nie wie czy podatnik wykonywał pracę osobiście czy korzystał z podwykonawców. Rozliczenia były przelewami i gotówką. Organy oceniając zeznania stron zawartej umowy odnotowały szereg rozbieżności , które uzyskały akceptację sądu. Przede wszystkim podatnik , nie mógł korzystać z maszyn teścia bo ten mu ich nie użyczył. Z. M. odmiennie niż strona przyjął ,że zlecone prace musiało wykonywać co najmniej 2 pracowników, zupełnie odmiennie niż podatnik - osobiście. W tym czasie bowiem jego pracownicy świadczyli prace budowlane. Zauważono także odmienność zakresową wykonanych prac. M. obciążał Nadleśnictwa za pozyskanie drewna, , zrywkę i podwóz drewna oraz zagospodarowanie lasu , tymczasem podatnik wystawiał faktury jedynie z tytułu zagospodarowania lasu. Podkreślono ,że wartość faktur wystawianych na nadleśnictwa za zagospodarowanie lasu jest niższe niż wartość zafakturowana przez podatnika za te same czynności. Trudno uznać za racjonalne takie działanie zleceniodawcy , który płaci podwykonawcy więcej niż sam otrzymuje. Z informacji uzyskanych od nadleśnictwa wynikało również ,że wykonawca P. M. będzie wykonywał prace z udziałem podwykonawców, zatrudniając średnio 20 pracowników. Podatnik zmieniał wersje co do rodzaju wyświadczonych usług. 10 sierpnia 2016 r. podał ,że prace polegały na zrębie drewna , natomiast we wrześniu w korespondencji mailowej podał ,że faktury były wystawione tytułem prac związanych z wykaszaniem traw na terenach leśnych. Cennych dla organów informacji dostarczyły także protokoły z nadleśnictw , wskazujące , iż wartość usług wykaszania była przeliczana na roboczogodziny. Ustalono z użyciem tego wskaźnika ,że podatnik ażeby osiągnąć wynagrodzenie podane w fakturach zobowiązany byłby pracować miesięcznie od 730-3.650 godzin. Przeczy temu jednak logika i zdrowy rozsądek , jeśli weźmie się nadto pod uwagę ,że jednocześnie prowadził On działalność gospodarczą oraz pracował na cały etat u P. J. F..

Podobne okoliczności towarzyszyły wystawianiu faktur VAT przez stronę na rzecz S. S. A. Strony łączyła umowa na świadczenie usług zagospodarowania lasu. Wykonawcy przyznano prawo do uczestniczenia w obmiarze wykonanych robót, jednak z prawa tego nie korzystał. Podatnik wystawił tylko jedną fakturę z 28 września 2014 r. Z opisu prac do wykonania dla podatnika wynikało ,że jest on szeroki , począwszy od wykaszania, sprzątania, poszukiwania owadów w ściółce, zabezpieczania upraw przed zwierzyną, czyszczenia skrzynek lęgowych , wywieszania tablic ostrzegawczych , wyorywania bruzd pługiem leśnym z pogłębiaczem , etc. A zatem wymagających dysponowania sprzętem ,czasem specjalistycznym , także odpowiedniej wiedzy , których to podatnik nie posiadał. Także w odniesieniu do tego podmiotu wartość usług zafakturowanych przekraczała wartość określoną przez Nadleśnictwo dla P. S.. Ten ostatni zeznając wskazał ,że usługę zagospodarowania lasu na kwotę 30.000 zł, mogło wykonać w miesiącu 5-6 pracowników. On sam zatrudniał ok.20 pracowników. W świetle przytoczonych okoliczności stany faktycznego trudno nie zgodzić się z oceną organów ,że podatnik nie mógł sam wyświadczyć robót opisanych na wystawionych fakturach. A zatem nie mogły one dokumentować rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przede wszystkim skarżący nie dysponował żadnym sprzętem , a ten jak wykazały organy był wielokrotnie niezbędny ( np. zrywka drewna , wyorywanie bruzd pługiem ) . Prace, jak wyjaśnił, wykonywał wyłącznie osobiście , a czas poświęcony na ich wykonanie przekraczał ludzkie możliwości ( kilkaset godzin miesięcznie) . Niezależnie od tego , na co już wskazano , podatnik prowadził własną firmę o charakterze budowlanym , co więcej był zatrudniony na cały etat jako pracownik w kolejnej firmie. Najbardziej jednak spektakularnym dowodem wskazującym na tą nierzeczywistą działalność podatnika i to wykonywaną samodzielnie są wystawione faktury tytułem zagospodarowania lasu , nadto na znaczne kwoty. W dniu 28.10.2014 r. podatnik wystawił fakturę na kwotę 32.400 zł na rzecz teścia Z. M.a i w tym samym dniu na taką samą kwotę tak samo opisaną usługę wystawił fakturę na rzecz S. Stępnia. Łącznie 64.800 zł. Oznacza to ,że skarżący jednocześnie musiałby świadczyć pracę na rzecz obu wskazanych zleceniodawców i to w okresie miesięcznym, albowiem tak wystawiane były faktury na rzecz Z. M. , natomiast w odniesieniu do S. S. podobnie, skoro oznaczono umową termin rozpoczęcia prac na 1.10.2014 r. Jeśli doda się do tego całkowitą nieznajomość obszarów wykonania prac ( nadleśnictwa , obręby leśnictw ) oraz brak wykazania w działalności gospodarczej jakichkolwiek kosztów związanych z pozyskanymi umowami , takich jak ; zakup paliwa , wynagrodzenia pracowników czy też dotyczących dalszych podzleceń , pokazuje to jednoznacznie , iż trafnie organy konstatowały ,że zakwestionowane faktury nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych.

Tymczasem celem faktury jest dokumentowanie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym jak i podmiotowym. Art. 108 ust. 1 ustawy o VAT prawidłowo zastosowany przez organy obliguje wystawcę faktury do realizacji wykazanego przez niego zobowiązania podatkowego w stanach faktycznych, które, gdyby tego zobowiązania nie wykazał, nie stwarzałyby obowiązku jego zapłaty, gdyż pozostają poza zakresem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, albo będąc nim objęte, korzystają ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego. Taka sytuacja wystąpiła niniejszej sprawie. Podatnik wystawił fakturę mimo ,że do zdarzenia , z którym ustawa podatkowa wiąż obowiązek podatkowy nie doszło. A zatem jego działanie wpisuje się w hipotezę art.108 ust. 1 VAT. Powołana regulacja wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Również w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje pogląd, iż przepis ten dotyczy sytuacji, gdy powstanie obowiązku zapłaty podatku nie jest związane z wykonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu, a z samym faktem wykazania podatku niezależnie od przyczyny zachowania podatnika (np. wyroki: NSA z dnia 21 maja 2010 r., I FSK 808/09, NSA z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1126/10, WSA w Gliwicach z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 627/11, WSA w Rzeszowie z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/ Rz 626/11 oraz WSA w Szczecinie z dnia 6 października 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 550/11). Z powyższych względów Sąd uznał, że w niniejszej sprawie istniała podstawa do określenia podatku wykazanego w zakwestionowanych fakturach na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym nie doszło do naruszenia tego przepisu. Co się tyczy pozostałych naruszeń, przepisów postępowania ( pkt III skargi ) , jeszcze raz wspomnieć należy ,że w ocenie Sądu, wbrew podnoszonym zarzutom w skardze, w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe działały zgodnie z art. 120 O.p. na podstawie przepisów prawa, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, przez co nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). W sposób wyczerpujący został zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), zaś jego spójna i logiczna ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p.

Dokonując ustaleń faktycznych w rozpoznawanej sprawie, organy podatkowe korzystały z szerokiego wachlarza dowodów, w tym m.in. z dowodów osobowych, dokumentów zgromadzonych w toku odrębnych postępowań. Dokumenty te poddano dokładnej analizie i brak jest jakichkolwiek podstaw do kwestionowania ustaleń poczynionych na ich podstawie. Organy podatkowe poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, zaś w obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy bardzo szczegółowo - wbrew temu, co twierdzi skarżąca - wyjaśnił, na których dowodach oparł swoje rozstrzygnięcie, a którym takiej wiarygodności odmówił, co wynika z treści decyzji. Dokonanie zaś ustaleń odmiennych od oczekiwanych przez stronę nie świadczy o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym, w szczególności art. 191 O.p. i nie stanowi o słuszności zarzutów podniesionych w skardze. Zgromadzone przez organy podatkowe dowody zostały ocenione zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego oraz logicznego rozumowania, a ocenie tej nie można odmówić wnikliwości.

Z przytoczonych powodów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .

P.C.