Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1199/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 245 par. 1 pkt 1 i pkt 3 lit. a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 67, par. 68 ust. 2
journal: Dz.U. 2001 nr 38 poz 454
law: Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz as.sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st. sekr. są. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2008r. sprawy ze skargi A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej umarzającej postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za 2006r. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Nr [...] z dnia [...] ; /-/ R.Wiatrowski /-/ G.Gorzan /-/ M.Jaśniewicz


UZASADNIENIE

I SA/Po 1199/07

UZASADNIENIE

Decyzją Nr {...] z dnia [...] Wójt Gminy, określił B. S.A. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] opodatkowując grunty pod liniami energetycznymi. W uzasadnieniu wskazano, że B. S.A. w okresie od [...] pozostawały i pozostają nadal posiadaczem zależnym gruntów położonych pod liniami energetycznymi w miejscowości A. i M. o łącznej powierzchni [...].

Od decyzji Wójta Gminy odwołanie złożyły B. S.A. zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez niewłaściwą ocenę okoliczności faktycznych sprawy, polegająca na uznaniu, że odwołująca się Spółka jest posiadaczem przedmiotowych gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w zarządzie gospodarstwa A., a udostępnionych Spółce na mocy czasowej umowy, którą A. zezwoliło jedynie na wejście i wjazd na grunty celem wykonania czynności związanych z eksploatacją i utrzymaniem linii energetycznych. Istotą tej umowy nie jest najem, czy też dzierżawa w celu prowadzenia działalności gospodarczej bądź pobierania pożytków, lecz zakres właściwy dla służebności gruntowej.

W ocenie Spółki można ją uznać najwyżej za posiadacza służebności, tj. "podmiot faktycznie korzystający z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności (art. 352 1 k.c.).

W przedmiotowej sprawie nie może, więc być mowy o posiadaniu gruntów przez B. S.A., gdyż Spółka nie wykonuje względem nich żadnego władztwa i nie ma również takiej woli".

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję Wójta Gminy i umorzyło postępowanie w sprawie.

O wznowienie postępowania wystąpiły A. wskazując, że będąc stroną w sprawie nie brały bez własnej winy udziału w postępowaniu zakończonym decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...].

Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze wznowiło na wniosek A. postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego określenia B. S.A. z/s w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...].

Wznowione postępowania zostało zakończone decyzją Nr [...] z dnia [...], którą Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło uchylenia dotychczasowej decyzji Nr [...] z dnia [...], mimo stwierdzenia istnienia przesłanki, o której mowa w art. 240§1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, uznając, że w wyniku uchylenia decyzji z dnia [...] mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że pomiędzy A. a B. S.A. została zawarta czasowa umowa udostępnienia "do czasu ustanowienia służebności gruntowych, o których mowa ust. 1 (...) w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej" gruntów leśnych o pow. [...]" ( §[...] umowy).

Z treści § [...] umowy wynika, że B. zostały zobowiązane i upoważnione do oczyszczenia z roślinności drzewiastej i krzaczastej gruntów pod liniami, a A. zastrzegło sobie, ze pozyskane w ten sposób sortymenty drzewne stanowią własność A., a samo oczyszczanie gruntów odbywa się we współpracy z A..

Z treści przedmiotowej umowy nie można wywieść, że A. przeniosło posiadanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na B. S.A., a samo przestało nimi faktycznie władać.

Nie została więc spełniona przesłanka, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powołany przepis stanowi, że "Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa (obecnie Agencją Nieruchomości Rolnej) lub z innego tytułu prawnego".

Umowa zawarta pomiędzy A. a B. S.A. jest umową o swoistej, odpłatnej służebności gruntowej, służącej określonym celom. Sąd Najwyższy w postanowieniu z 4 października 2006r, sygn. akt I CSK 119/06 (niepublikowane) potwierdził nową linię orzecznictwa o możliwości ustanowienia na rzecz przedsiębiorstwa służebności za wynagrodzeniem, na podstawie umowy zawartej z właścicielem gruntu.

W świetle powyższego nie ma podstaw, by B. S. A. uznać za podatnika podatku od nieruchomości, dotyczącego przedmiotowych gruntów wymienionych w decyzji Wójta Gminy.

Od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego Nr [...] z dnia [...] odwołanie złożyły A. podnosząc, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w rozpatrywanej sprawie ciąży na B. S.A. jako posiadaczu zależnym, w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, któremu grunty A. udostępniło na podstawie stosownej umowy. Zdaniem odwołującego się wiążąca strony czasowa umowa udostępnienia gruntów, przenosi posiadanie na B. S.A., zwłaszcza, że:

- budowa i eksploatacja napowietrznych linii uniemożliwia prowadzenie na udostępnionych gruntach planowej, trwale zrównoważonej gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o lasach,

- rosnące pod liniami drzewa i krzewy muszą być wycinane, priorytetowe są tu cele B. S.A. a nie A.,

- mimo, że zgodnie z umową, pozyskane w ramach oczyszczenia drewno pozostaje własnością A., daleko idącym uproszczeniem byłoby twierdzenie, że pozyskanie tego drewna nastąpiło w związku z prowadzeniem gospodarki leśnej,

- przedmiotowe grunty, w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowane zostały, jako tzw. "tereny różne" a nie "las".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją Nr [...] z dnia [...] utrzymało w mocy poprzednią decyzję z dnia [...].

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wywodzi, że przedmiotowa umowa zawarta pomiędzy B. S.A. a A. ustanawia ograniczone prawo rzeczowe za wynagrodzeniem, umożliwiające B. S.A. utrzymanie i eksploatację linii. Nie skutkuje to jednak przejściem posiadania tych gruntów na B. S.A., te pozostają bowiem nadal we władaniu A.. B. S.A. mogą jedynie wejść na grunt, by wyciąć drzewa i krzewy zagrażające liniom a pozyskane drewno przekazać A. i na tym kończy się prawo B. S.A. do przedmiotowych gruntów wynikające z zawartej umowy.

Stosownie do treści art. 3 ust.1 pkt 4 lit.a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego. W przypadku przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie A., obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych A. faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art.3 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Ustawowa konstrukcja podatku od nieruchomości, wyrażona również w powołanym wyżej przepisie wskazuje, że należy on do grupy podatków od posiadania majątku, co oznacza, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba (podmiot), która faktycznie włada tym majątkiem. Obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, został powiązany z faktycznym władaniem nieruchomością.

Na powyższą decyzję SKO z dnia [...] skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyły A., żądając uchylenia zaskarżonej decyzji.

W skardze powołano te same argumenty, które wcześniej zostały podniesione w odwołaniu.

Zdaniem strony skarżącej, zawarta z B. S.A. czasowa umowa udostępnienia gruntów przenosi posiadanie na B. S.A.

Skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem, że przedmiotowa umowa jest "umową o swoistej odpłatnej służebności gruntowej".

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ).

Z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Biorąc powyższe kryteria pod uwagę Sąd rozpoznając niniejszą sprawę dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy oraz przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujących taką wadliwością zaskarżonej decyzji, która wymagała jej wyeliminowania z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy po wznowieniu postępowania należało uchylić decyzję ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego określenia B. S.A. zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...]. W szczególności spór dotyczy prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z którym w powyższej decyzji ostatecznej przyjęto, że B. nie są posiadaczem gruntów pod słupami energetycznymi.

Nie jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, że A., zawarło w dniu [...] z B. S.A. z siedzibą w W. umowę, którą strony określiły jako "czasowa umowa udostępnienia gruntów".

Z § 2 ust. 1 i 2 umowy wynika, że w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych A. ustanowi na rzecz B. S.A. odpłatną służebność gruntową, a do czasu ustanowienia służebności gruntowej A. udostępnia na rzecz B. S.A. w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej grunty leśne o powierzchni [...]. Za udostępnienie gruntów B. S.A. są zobowiązane zapłacić miesięczne wynagrodzenie określone w § [...] umowy.

Szczególne znaczenie organy podatkowe nadały zapisom umowy kształtującym prawa stron do korzystania z gruntów pod liniami napowietrznymi. I tak obowiązek utrzymania linii elektroenergetycznych i urządzeń z nimi związanych oraz gruntów pod tymi liniami, umożliwiających ich prawidłową eksploatację, w tym oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej spoczywa na B. S.A. Przy czym pozyskane sortymenty drzewne stanowią własność A. (§[...] umowy). Natomiast A., zgodnie z § [...] tej umowy zobowiązało się do współpracy z wybranym przez B. S.A. wykonawcą realizującym oczyszczanie udostępnionych gruntów z drzew i krzewów.

Okoliczność, że grunt został udostępniony B. S.A. w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej, w ocenie Sądu rozpatrującego przedmiotową sprawę, wskazuje, że grunt jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna i wykluczającej jej prowadzenie. Chociaż pozyskane sortymenty drzewne stanowią własność A., to nie można uznać, ze ich pozyskanie nastąpiło wskutek prowadzenia produkcji leśnej przez nadleśnictwo. Nie można zatem podzielić poglądu organu odwoławczego, którego zdaniem z przedmiotowej umowy wynika, że A. nie wyłączyło możliwości prowadzenia pod liniami energetycznymi działalności leśnej, zapisując w umowie, że "pozyskane sortymenty drzewne stanowią własność A." (§ [...] umowy).

Na wyłączenie przedmiotowych gruntów z produkcji leśnej, na co uwagi nie zwróciły organy podatkowe, wskazuje również to, że grunty pod liniami elektroenergetycznym zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki - tereny różne oznaczone symbolem "Tr", które zostały wydzielone specjalnie na potrzeby tej linii energetycznej. Potwierdzeniem tej klasyfikacji są znajdujące się w aktach sprawy wyciągi z ewidencji gruntów.

Zgodnie z §67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. ( Dz.U. Nr 38, poz.454) symbolem "Tr" oznacza się tereny różne w przeciwieństwie do gruntów leśnych oraz zadrzewionych i zakrzewionych, które oznacza się w szczególności symbolami Ls, Lz (§68 ust.2 rozporządzenia).

Klasyfikacja przedmiotowych działek wskazuje zatem, że są to użytki zakwalifikowane jako tereny różne i działalność leśna nie jest na nich prowadzona przez A., lecz służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez B.

Przedmiotem sporu nie pozostaje jednak jakim rodzajem podatku przedmiotowe grunty pod liniami elektroenergetycznymi powinny być opodatkowane, bo nie budzi wątpliwości, że w tym przypadku powstaje zobowiązanie w podatku od nieruchomości.

Kwestią sporną pozostaje natomiast to na kim ciąży obowiązek w podatkowy, czy na A., czy też na przedsiębiorcy- B. S.A.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84, z późń. zm.; dalej powoływana jako ustawa o podatkach i opłatach lokalnych). o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

3) użytkownikami wieczystymi gruntów,

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei po myśli art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie A. - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych A., faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Z powyższych przepisów, wynika że zasadą jest obowiązek płacenia podatku od nieruchomości przez A. czyli zarządcę nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa, jeżeli nie została ona przekazana we władanie innemu podmiotowi.

Nadleśnictwo jako państwowa jednostka organizacyjna reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych działając w jego imieniu i na jego rzecz. Skarb Państwa jako właściciel lasów państwowych jest wiec podmiotem praw i obowiązków z tytułu umów zawieranych przez nadleśnictwa, działające jako jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. W konsekwencji umowę zawartą między przedsiębiorstwem elektroenergetycznym, a nadleśnictwem należy traktować jak zawartą ze Skarbem Państwa. Przedsiębiorstwo elektroenergetyczne może więc w związku z zawarciem umowy stać się podatnikiem podatku od nieruchomości, jeżeli na podstawie tej umowy stanie się posiadaczem tego gruntu.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia pozostaje więc to czy zawarcie pomiędzy A. a B. S.A. umowy "czasowego udostępnienia gruntów" spowodowało przeniesienie posiadania gruntów na B..

Przedmiotem tej umowy jest czasowe udostępnienie gruntów pod liniami energetycznymi. A. do czasu ustanowienia służebności gruntowej udostępnia na rzecz przedsiębiorcy określone grunty leśne w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej. W takim stanie faktycznym uznać należy, że udostępnienie gruntów leśnych pod liniami elektroenergetycznymi wiąże się z ich przekazaniem (wydaniem). W konsekwencji spełniona jest wynikająca z art. 348 k.c. przesłanka do przeniesienia posiadania jaką jest wydanie rzeczy.

Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Z pewnością w rozpatrywanym przypadku nie można mówić o posiadaniu samoistnym, ponieważ B. nie włada rzeczą jak właściciel i nie może nią rozporządzać, a jedynie korzysta z nieruchomości w znaczeniu gospodarczym. Rozważenia wymaga natomiast to, czy w wyniku udostępnienia B. S.A. gruntu leśnego stanowiącego własność Skarbu Państwa B. staje się posiadaczem zależnym.

W doktrynie prawa rzeczowego prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym posiadanie zależne powstaje na ogół w wyniku wydania rzeczy na podstawie umowy o czasowe z niej korzystanie. W typowych sytuacjach posiadania zależnego chodzi o użytkowanie wieczyste, najem, użyczenie, zastaw obciążenie użytkowaniem ( tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 09.09.1977r., sygn. akt II CR 304/77, OSNCP 7/78). Cechą posiadania zależnego jest przy tym to, że nie jest oparte na grzecznościowym pozwoleniu posiadacza, bo wtedy mamy do czynienia z władztwem prekaryjnym, lecz ma trwać przez czas pozwalający na przyjęcie, że ze strony posiadacza samoistnego nastąpiła utrata określonego atrybutu władztwa ( por. Rudnicki S., Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga II Własność i inne prawa rzeczowe,Warszawa 2001r., str. 463). Posiadanie zależne jest wiec rozumiane szeroko.

W ocenie Sądu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze błędnie ustaliło, że treść zawartej w dniu [...] "czasowej umowy udostępnienia gruntów świadczy, że udostępnienie przez A. gruntów B. S.A. w celu eksploatacji linii energetycznych nie spełnia przesłanki posiadania zależnego przez B. S.A.

Należy jeszcze raz podkreślić, że umowa ta została zawarta w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej, co wynika bezpośrednio z treści § [...] tej umowy.

Także § [...] tej umowy przewiduje, że obowiązek utrzymywania linii elektroenergetycznych i urządzeń z nimi związanych oraz gruntów pod tymi liniami, umożliwiających ich prawidłową eksploatację, w tym oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej spoczywa na B. S.A. W świetle tych zapisów to na B. S.A. ciąży obowiązek utrzymywania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, natomiast obowiązki A. sprowadzają się jedynie do współpracy z wybranym przez B. wykonawcą realizującym oczyszczanie udostępnionych gruntów z drzew i krzewów. W żaden sposób nie można przyjąć tak jak to uznał organ odwoławczy, że umowa zawarta pomiędzy A. a B. S.A. jest umową o swoistej, odpłatnej służebności gruntowej, służącej określonym celom.

Błędne zatem pozostaje stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że postanowień umowy nie można wywieść, że A. przeniosło posiadanie gruntów wymienionych w umowie B. S.A., a samo przestało nimi faktycznie władać.

Ze stanu faktycznego wynikającego z umowy można wnosić, że udostępnienie gruntów A. w celu umożliwienia eksploatacji linii spełnia wszystkie przesłanki posiadania zależnego. W związku z tym, podatnikiem podatku od nieruchomości jest zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) ustawy o opłatach i podatkach lokalnych posiadacz zależny gruntu pod linią elektroenergetyczną stanowiącego własność Skarbu Państwa, a posiadanie wynika z umowy cywilnoprawnej zawartej z A.

Zmiana podmiotów opodatkowania nastąpiłaby w przypadku, gdyby doszło do ustanowienia na przedmiotowych gruntach odpłatnej służebności gruntowej, do czego w przyszłości zobowiązały się strony przedmiotowej umowy. Ustanowienie służebności spowodowałoby wygaśnięcie zawartej na czas określony czasowej umowy udostępnienia gruntów, co skutkowałoby utratą przez B. S.A. atrybutu posiadania tej części nieruchomości i w konsekwencji, zgodnie z art. 3 ust.2 ustawy obowiązek podatkach i opłatach lokalnych nastąpiłoby przeniesienie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości na A.

Podobny pogląd w zakresie opodatkowania gruntów leśnych pod napowietrznymi liniami energetycznymi, przekazanych przedsiębiorcy czasową umową udostępnienia gruntów, wyraził Etel L. i Teszner K. w Przeglądzie Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych Nr 6 (64) oraz Mariusz Unisk w Doradztwie Podatkowym (2005/4/27).

Zajęte przez Sąd w niniejszej sprawie stanowisko jest zgodne z dotychczasową linią orzeczniczą w sprawach o podobnym stanie faktycznym ( por. Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11.10.2007r. sygn. akt I SA/Wr 922/07 niepublikowane, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/ Po 80/07 niepublikowany)

Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz 60, z późn. zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa)- zasada prawdy obiektywnej, zgodnie tym przepisem toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasadę prawdy obiektywnej konkretyzuje i rozwija przepis art. 187 §1Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Natomiast art. 191 Ordynacji podatkowej wprowadza zasadę swobodnej oceny dowodów, stanowiąc, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej nakładają więc na organy podatkowe obowiązek wszechstronnego zebrania materiału dowodowego – w tym również umów cywilnoprawnych - i poddania go swobodnej ich ocenie z punktu widzenia wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego.

Błędne ustalenie stanu faktycznego- nieodzwierciedlającego rzeczywistej treści czynności prawnej, którego dopuściły się organy podatkowe w niniejszej sprawie narusza ww. przepisy: art.122, art.187§ 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Powyższe naruszenie przepisów proceduralnych skutkowało również naruszeniem art. 3 ust.1 pkt4 lit.a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Odmawiając uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] w przedmiocie określenia B. S.A. zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] i uznając, że w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, Samorządowe Kolegium Odwoławcze naruszyło przepisy art. 245§1 pkt1 i art. 245§1 pkt3 lit.a Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze naruszenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze zarówno wskazanych przepisów prawa materialnego i prawa procesowego na podstawie art.135 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [..] oraz poprzedzającą ją decyzję tego organu z dnia [...].

Z art. 135. p.p.s.a. wynika, że Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze prowadząc ponownie postępowanie powinno ocenić treść czynności prawnej, wynikającej z "czasowej umowy udostępnienia gruntów" zawartej [...], której stronami były A. i B. S.A., zgodnie z wykładnią zapisów tej umowy zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku, a następnie uchylić decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] i orzec co do istoty sprawy.

Mając na uwadze powyższe stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.

/-/ R. Wiatrowski /-/ G. Gorzan /-/ M.Jaśniewicz