Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 173/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2014-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 80 ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 i art. 82a
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 70 § 1, art. 210 § 1 pkt 2 i art. 212
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Błesiński, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Milena Małyszko, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2014r. sprawy ze skargi E. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę


UZASADNIENIE

E.Ż. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Z przedstawionego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca w dniu 14 października 2008 r. dokonała nabycia wewnątrzspólnotowego samochodu marki Mercedes – Benz E-320 o nr VIN: "[..]", który został wyprodukowany w 2005 r. i wyposażony w silnik o pojemności skokowej 2.987 cm³ i o mocy 165 kW. W tym samym dniu strona złożyła również deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC – U), wykazując podstawę opodatkowania w wysokości 18.490 zł, która przy uwzględnieniu stawki podatku akcyzowego w wysokości 13,6%, stanowiła podstawę obliczenia tego podatku w wysokości 2.515 zł. Następnie w dniu 17 października 2008 r. strona dokonała zapłaty podatku w wysokości wykazanej w deklaracji.

Uznając w oparciu o elektroniczną wersję licencjonowanego katalogu pojazdów A, zawierającego dane na temat rynkowej wartości pojazdów mechanicznych, że zadeklarowana przez stronę podstawa opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzspólnotowego ww. samochodu została znacznie zaniżona, Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia "[...]" wszczął postępowanie podatkowe, w wyniku którego decyzją z "[...]" określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 9.636 zł.

Utrzymując w mocy powyższe rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Celnej powołał m.in. brzmienie art. 80 ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 i art. 82a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 210, poz. 1551). Stwierdził, że zgodnie z art. 82a ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu organ podatkowy określa wysokość podstawy opodatkowania.

Organ odwoławczy podniósł, że strona w złożonej deklaracji wykazała w podstawie opodatkowania kwotę 18.490 zł, podczas, gdy ustalona na dzień powstania obowiązku podatkowego w oparciu o katalog A średnia wartość rynkowa pojazdu tej samej marki, rocznika i modelu wynosiła 105.500 zł brutto.

Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, według przedłożonej w toku postępowania umowy kupna – sprzedaży z dnia 15 września 2008 r., podatniczka dokonała nabycia samochodu osobowego od swojego męża, R.Ż., w mieście W. na terytorium Niemiec. Pojazd został po raz pierwszy zarejestrowany na terytorium kraju w dniu 16 października 2008 r., co w ocenie organu potwierdzało, że był on sprawny technicznie w dacie rejestracji. Odnosząc się do przedstawionej przez skarżącą opinii z dnia 11 lipca 2008 r., sporządzonej przez rzeczoznawcę wpisanego na listę Ministerstwa Infrastruktury, dotyczącej uszkodzeń wymienionego pojazdu na skutek wypadku komunikacyjnego w dniu 25 czerwca 2008r., organ zwrócił uwagę, że ta szkoda komunikacyjna powstała trzy miesiące przed dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z wyjaśnień strony wynika, że po nabyciu pojazdu postanowiła ona dokonać w nim niezbędnych napraw, przy czym dokonywała w tym celu zakupu części zarówno na terytorium Niemiec, jak i Polski, jednakże nie posiada dowodów ich zakupu z uwagi na upływ blisko 5 lat od dnia złożenia deklaracji podatkowej. Jako niewiarygodne organ ocenił twierdzenia skarżącej, że po złożeniu deklaracji podatkowej, pracownik organu zaproponował jej podwyższenie podstawy opodatkowania, na co wyraziła zgodę. Natomiast po dokonaniu wpłaty podatku w wysokości naliczonej przez pracownika agencji celnej, przedstawieniu opinii biegłego wraz z zestawieniem uszkodzeń, urzędnik ten oświadczył, że strona w ogóle nie powinna płacić akcyzy. Organ odwoławczy wskazał, że pomimo ponowienia przez organ I instancji w dniu 18 lipca 2013 r. wezwania do przedstawienia dowodów potwierdzających stan techniczny pojazdu, strona dowodów tych nie przedłożyła. Wniosła natomiast o przedłużenie terminu postępowania, wskazując na problemy zdrowotne i konieczność wyjazdu do Niemiec, gdzie miały znajdować się dokumenty związane z naprawą pojazdu. Jednak do dnia zakończenia postępowania podatkowego dokumentów tych nie przedłożyła.

Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych (p. wyrok NSA z dnia 22 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 249/99), Dyrektor Izby Celnej podniósł, że podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeżeli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla niego korzystnych. W niniejszej sprawie, strona przedłożyła jedynie dowód w postaci opinii technicznej nr "[...]" z dnia 11 lipca 2008 r.. Tymczasem nie kwestionując, że pojazd mógł ulec wypadkowi w okresie poprzedzającym datę nabycia wewnątrzwspólnotowego, organ stwierdził, iż z uwagi na zakres i koszt napraw wskazanych w ww. opinii na kwotę 101.447 zł, wątpliwości budziło to, czy pojazd mógł zostać przywrócony do stanu zapewniającego bezpieczeństwo podróżujących nim pasażerów we wskazanym w tej opinii terminie 2 dni. W sytuacji natomiast naprawy pojazdu w zakresie wskazanym w ww. opinii, niezasadne były zdaniem organu, twierdzenia strony o znacznym spadku wartości samochodu. Tym bardziej, że 12 sierpnia 2011 r. strona sprzedała ten samochód za cenę 60.000 zł, która przewyższała średnią wartość rynkową.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń strony, że nabyty od męża pojazd stanowił przedmiot współwłasności małżeńskiej, a przedłożona umowa kupna dotyczyła jedynie nabycia udziału w wysokości ½ części, Dyrektor Izby Celnej zaakcentował, iż z przedłożonej przez stronę umowy nie wynika, aby przedmiot sprzedaży stanowił jedynie udział w prawie własności samochodu, zaś niekwestionowanym było, że od momentu nabycia strona była jedynym właścicielem pojazdu. Argumentację podatniczki organ ocenił jako wewnętrznie sprzeczną. Z jednej strony wskazywała ona, że była właścicielem pojazdu w ½ części, po czym wniosła o dopuszczenie dowodu z polisy ubezpieczeniowej w celu potwierdzenia, że była jedynym właścicielem pojazdu. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy jest to, że mąż skarżącej ma miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec.

Jak końcowo wskazał organ odwoławczy, podstawę opodatkowania w niniejszej sprawie określono w oparciu o bazę danych A która jest kompletna i uwzględnia szereg elementów mających wpływ na wartość pojazdu (np. rok produkcji, data pierwszej rejestracji, przebieg, liczba właścicieli, wyposażenie standardowe i dodatkowe). System ten pozwala również na dokonywanie odpowiednich korekt uwzględniających stan techniczny pojazdu. Znacząca dysproporcja pomiędzy wartością rynkową nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu, a zadeklarowaną podstawą opodatkowania, w sytuacji nieprzedstawienia przez stronę przekonywujących dowodów uzasadniających istnienie tej różnicy, uprawniała zatem do zastosowania w stanie sprawy przepisu art. 82a ustawy o podatku akcyzowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając zaskarżonej decyzji:

- rażące naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2013 r. poz. 749) polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego w dniu 14 października 2008 r. upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r., a decyzję organu odwoławczego doręczono stronie dopiero w dniu 13 stycznia 2014 r., a zatem po upływie terminu przedawnienia;

- błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść zaskarżonej decyzji polegający na tym, że organy przyjęły zobowiązanie podatkowe w wysokości 9.636 zł, podczas gdy z uwagi na to, że pojazd był poważnie uszkodzony w wyniku wypadku i znajdował się w złym stanie technicznym, wysokość zobowiązania podatkowego wynosiła 2.515 zł; organy nie uwzględniły ponadto, że pojazd był w ½ części własnością skarżącej, a więc nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpiło tylko ponad wartość tego udziału;

- naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, tj. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 78 K.p.a., które miało wpływ na treść wydanej decyzji, poprzez odmowę dopuszczenia dowodu z opinii biegłego celem ustalenia rzeczywistej wysokości podstawy opodatkowania, w sytuacji gdy strona w toku postępowania kwestionowała wysokość podstawy opodatkowania.

W uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca odwołała się do orzecznictwa sądowego (wyrok NSA z dnia 5 lipca 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 750/99, ONSA 2002 nr 3 poz. 129, POP 2002 z. 2 poz. 126, Monitor Podatkowy 2002 r. nr 8 s. 43, uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, ONSA 2004 r. nr 1 poz. 7). Wskazała, że przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego w przedmiocie stwierdzenia przedawnienia, a ponadto zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed dniem wydaniem decyzji organu odwoławczego. Uwzględniając zatem, że w zaistniałym w niniejszej sprawie stanie faktycznym zobowiązanie podatkowe powstało w dniu 14 października 2008 r., termin przedawnienia tego zobowiązania upłynął 31 grudnia 2013 r. Zaskarżona decyzja została wydana w dniu "[...]", zaś doręczona stronie dopiero 13 stycznia 2014 r., a tym samym w momencie jej doręczenia zobowiązanie podatkowe było już przedawnione.

Uzasadniając z kolei zarzut błędnych ustaleń faktycznych, strona skarżąca podniosła, że od początku postępowania podatkowego kwestionowała wysokość zobowiązania podatkowego określonego przez organy, wskazując, iż w momencie nabycia pojazd pozostawał on w złym stanie technicznym, a ponadto przedmiotem sprzedaży był jedynie udział w wysokości ½ w prawie własności pojazdu.

W kwestii zarzutu naruszenia art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 78 K.p.a. stwierdziła natomiast, że organy nie dokonały wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz przedłożyły interes ogólny nad Jej interes indywidualny. W sposób dowolny rozstrzygnęły sprawę, pomimo że w toku postępowania został złożony wniosek o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego celem ustalenia rzeczywistej wysokości zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. W odniesieniu do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej podniósł, że w chwili wydania decyzji podatkowej w II instancji zobowiązanie podatkowe nie uległo jeszcze przedawnieniu, zaś na możliwość wydania tej decyzji przez organ nie mogło mieć wpływu to, że jej doręczenie nastąpiło już po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm. – zwanej dalej p.p.s.a.).

W świetle powołanych przepisów, wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako "p.p.s.a.".

Mając powyższe na względzie, w pierwszej kolejności oceny Sądu wymaga zgodność zaskarżonej decyzji w aspekcie najdalej idącego zarzutu skargi, dotyczącego rażącego naruszenia art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2013 r. poz. 749), w związku z doręczeniem tej decyzji w dniu 13 stycznia 2014 r., a zatem po upływie z dniem 31 grudnia 2013 r. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, powstałego w dniu 14 października 2008 r..

W tej kwestii zauważyć należy, że zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli wysokość zadeklarowanego do zapłaty zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Stosownie zaś do treści powołanego art. 70 § 1 Ordynacji, musi tego dokonać w określonym nim terminie.

W dotychczasowym orzecznictwie zwraca się uwagę, że "jeśli wziąć pod uwagę literalne znaczenie określenia "wydanie decyzji", wynikające w szczególności z przepisów procesowych - art. 210 § 1 pkt 2 i art. 212 O.p., należy uznać, że pojęcie to odnosi się do sporządzenia aktu, zawierającego te elementy, o których mowa w art. 210 O.p.. Wyrazem sporządzenia decyzji jest m.in. jej podpisanie przez osobę upoważnioną i opatrzenie datą wydania (art. 210 § 1 pkt 2 i 8). Potwierdza to treść art. 212 O.p., z której wynika jednoznacznie odmienność instytucji wydania i doręczenia decyzji, a także sekwencja tych czynności, z których pierwszą jest wydanie poprzedzające doręczenie ("Organ, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia"). Także w innych przepisach Ordynacji podatkowej o charakterze materialnoprawnym, w szczególności odnoszących się do przedawnienia zobowiązań podatkowych w rozdziale 8 działu III, ustawodawca wyraźnie odróżnił pojęcie wydania decyzji od jej doręczenia (art. 68 – 70)", (p. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2011r. o sygn. akt: I FSK 292/10).

Wprawdzie w powołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładnia określenia "wydanie decyzji" związana była z zastosowaniem przepisu art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, jednak przedstawiona w uzasadnieniu tego wyroku argumentacja znajduje pełne odniesienie do tożsamego określenia w innych przepisach tej ustawy. W uchwale w sprawie I FPS 5/07 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż "przy redagowaniu aktu normatywnego obowiązuje zasada, że do oznaczania jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami (§ 7 uchwały nr 147 Rady Ministrów z dnia 5 listopada 1991 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" – M. P. Nr 44, poz. 310, stosowanej przy opracowywaniu projektu Ordynacji podatkowej; obecnie § 10 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" – Dz. U. Nr 100, poz. 908). Stanowi ona konsekwencję jednej z reguł wykładni językowej – Lege non distinguente nec nostrum est distinguere. Okoliczność, że zarówno w przepisach procesowych, jak i w materialnoprawnych zawartych w Ordynacji podatkowej jest mowa o wydaniu, jak i doręczeniu decyzji, potwierdza, przy założeniu racjonalności ustawodawcy, że pojęcia te mają odmienne znaczenie i pełnią różne funkcje". W cyt. uchwale NSA zwrócono też uwagę na prymat wykładni językowej wynikający przede wszystkim z potrzeby zapewnienia realizacji zasady pewności stanu prawnego i związanej z nią zasady zaufania, wynikających z art. 2 Konstytucji RP. Zarówno organy stosujące przepisy, jak i podmioty, na które nakłada się obowiązki, czy którym przyznaje się uprawnienia, powinny na podstawie brzmienia ustawy wiedzieć, w jaki sposób kształtować swoje postępowanie. Odejście od jednoznacznego sensu przepisu, wynikającego ze znaczenia w języku powszechnym użytych w nim wyrazów, możliwe jest w przypadkach wyjątkowych, gdy ochroną należy objąć inne wartości konstytucyjne". Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w cyt. uchwale, "uznanie, że w pojęciu wydania decyzji mieści się jej doręczenie powoduje wątpliwości co do elementów decyzji, przede wszystkim daty jej wydania, podstawy prawnej, a także w konsekwencji jej uzasadnienia. (...) Przyjęcie, że wydanie decyzji obejmuje również jej doręczenie wymagałoby wprowadzenia odmiennych rozwiązań prawnych odnoszących się do treści decyzji niż te, które wynikają z art. 210 § 1 O.p., albo uznania, że użyte w danym przepisie pojęcie "wydania decyzji" ma inne znaczenie niż w pozostałych przepisach".

W pełni podzielając tę argumentację, Sąd nie uznał tym samym za słuszne stanowiska strony skarżącej odwołującego się w związku z podnoszonym przedawnieniem zobowiązania podatkowego do momentu doręczenia, a nie wydania zaskarżonej decyzji i nie dostrzegającego tym samym różnicy pomiędzy tymi pojęciami. Podkreślić zaś należy, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do wydania przez organ odwoławczy decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, po upływie terminu przedawnienia, skoro nastąpiło to 31 grudnia 2013 r.. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest natomiast, że wymieniona decyzja została doręczona skarżącej 13 stycznia 2014 r..

Wydanie w niniejszej sprawie przez organ odwoławczy decyzji w dniu "[...]", tj. przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej powoduje, że stanowisko skargi co do konieczności wyeliminowania tego aktu z obrotu prawnego z powodu przedawnienia, nie może zasługiwać na uwzględnienie.

W związku z kontrolą zaskarżonej decyzji Sąd nie znalazł też podstaw do uwzględnienia pozostałych zarzutów strony skarżącej.

Wbrew jej twierdzeniom, organy podatkowe w sposób zgodny z przepisami procesowymi, tj. art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej (w skardze wadliwie wskazano na nie mające zastosowania w niniejszej sprawie, odpowiednie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego) wyjaśniły stan faktyczny, po czym prawidłowo zastosowały prawo materialne.

W świetle przedstawionych do kontroli Sądu akt administracyjnych nie budzi wątpliwości, że w dniu 14 października 2008 r. skarżąca dokonała nabycia wewnątrzspólnotowego wyprodukowanego w 2005 r. samochodu marki Mercedes – Benz E-320 i tego samego dnia złożyła stosowną deklarację uproszczoną AKC – U, wykazując podstawę opodatkowania w wysokości 18.490 zł. Po zastosowaniu stawki podatku akcyzowego w wysokości 13,6%, zadeklarowała, po czym w dniu 17 października 2008 r. wpłaciła, podatek z tego tytułu w wysokości 2.515 zł. W rezultacie ustaleń przeprowadzonego w sprawie postępowania podatkowego, w tym na podstawie danych dotyczących rynkowej wartości tego typu pojazdu zawartych w licencjonowanym katalogu pojazdów A, organy stwierdziły jednak, że podstawa opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu została zaniżona. Skutkiem powyższego było określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wymienionego samochodu osobowego, w wysokości 9.636 zł. W ocenie Sądu, stanowisko to nie budzi zastrzeżeń.

Stosownie do treści art. 80 ust.3 pkt 3, mającej zastosowanie w niniejszej sprawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych, powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, nie później jednak, niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Jako nabycie wewnątrzwspólnotowe ustawa o podatku akcyzowym definiuje zaś przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 11 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju.

W świetle pozycji 21 załącznika nr 2 do wydanego na podstawie art. 75 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, stawka akcyzy na pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 wynosi 13,6%.

Z kolei, art. 82a tej ustawy stanowi, iż w przypadku, gdy wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu organ podatkowy określa wysokość podstawy opodatkowania.

Podkreślić należy, że do nabycia wewnątrzwspólnotowego wymienionego wyżej pojazdu doszło w dniu 14 października 2008 r.. Średnia wartość rynkowa samochodu tej samej marki, rocznika i modelu, w oparciu o katalog cen pojazdów - A, wynosiła w dniu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tego tytułu - 105.500 złotych brutto (wycena nr 1361 - k.15 akt adm.) i znacznie odbiegała od zadeklarowanej (18.490 zł), przy czym pierwszej rejestracji sprowadzonego z Niemiec samochodu dokonano na terytorium kraju już w dniu 16 października 2008r. (k.36 akt adm.). To zaś czyni w pełni zasadnym przyjęcie przez uprawniony do kontroli prawidłowości deklarowania i uiszczania podatku akcyzowego organ, że w chwili przemieszczenia pojazd ten był sprawny technicznie. Niemożliwym było bowiem dokonanie jego naprawy (znacznie uszkodzonego w wyniku wypadku komunikacyjnego w dniu 25 czerwca 2008r.), w czasie dwóch dni od daty przemieszczenia - biorąc pod uwagę zarówno zakres naprawy (wycenionej na kwotę 101.447,38zł), jak i konieczność przywrócenia samochodu do stanu technicznego umożliwiającego pierwszą rejestrację i dopuszczenie do ruchu zgodnie z przepisami art. 71 w zw. z art. 66 ustawy z dnia z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (j.t. Dz.U. z 2012r., poz.1137) oraz wydanego na podstawie art. 76 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (j.t. Dz.U. z 2007r., Nr 186, poz.1322).

Konkretnych wniosków dowodowych w celu podważenia wersji organów, skarżąca w związku z postępowaniem w sprawie nie przedstawiła. Wnioskiem z dnia 23 sierpnia 2013r. zwróciła się wprawdzie o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, w celu ustalenia wysokości podstawy opodatkowania, a w konsekwencji wysokości podatku akcyzowego, podnosząc w uzasadnieniu, że "konieczne jest przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, który najpierw określi jaka była wartość przedmiotowego samochodu w momencie jego nabycia przez podatnika w Niemczech, z uwzględnieniem jego stanu techniczno-wypadkowego". Żadnych istotnych okoliczności mogących podważyć w związku z tą opinią, dotychczasowe ustalenia organów odnośnie stanu technicznego pojazdu w datach jego przemieszczenia i pierwszej rejestracji na terytorium kraju, strona jednak nie wskazała. Wniosek dotyczący określenia wartości rynkowej pojazdu w chwili nabycia na terytorium Niemiec, a nie w dacie powstania obowiązku podatkowego, organ prawidłowo ocenił zatem jako niezasadny.

Słusznie też uznał, że bez znaczenia dla ustalenia wartości rynkowej ww. samochodu na dzień powstania obowiązku podatkowego, pozostaje przedłożona przez stronę opinia rzeczoznawcy z listy Ministerstwa Infrastruktury, która sporządzona została 11 lipca 2008r., a więc ponad trzy miesiące przed datą powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W związku z ujawnioną sprzedażą samochodu w dniu 12 sierpnia 2011r. trafnie ponadto zauważono uzasadniając zaskarżoną decyzję, iż pomimo dokonanych napraw nie nastąpił znaczny ubytek jego wartości, skoro cena sprzedaży wyniosła wówczas 60.000 zł i przewyższała średnią w tym okresie. To zaś dodatkowo uprawdopodabnia tezę o znacznej wartości nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego w dniu 14 października 2008r..

Podkreślić należy, że w świetle materiałów sprawy stronie umożliwiono czynny udział w postępowaniu administracyjnym. Pomimo wezwania (k. 50 akt adm.) do przedłożenia dokumentów dotyczących naprawy, wymiany części lub wskazania firmy, w której ewentualne naprawy były dokonane po dniu wprowadzenia przedmiotowego samochodu na teren RP, dowody te nie zostały wskazane. Pismem z dnia 11 lipca 2013r. (k. 54) E.Ż. poinformowała jedynie, iż po nabyciu pojazdu postanowiła dokonać niezbędnych napraw, aby użytkować samochód. Podała również, że nabyty od męża pojazd stanowił współwłasność małżeńską, a umowa kupna-sprzedaży dotyczyła udziału. Części samochodowe były kupowane w Niemczech oraz w Polsce. Po upływie blisko pięciu lat od złożenia deklaracji, dowodów zakupu w postaci paragonów i rachunków, jednak nie posiada.

Podnoszonych okoliczności odnośnie stanu pojazdu na dzień wprowadzenia na terytorium RP w dniu 14 października 2008r. strona nie uprawdopodobniła również pomimo kolejnego wezwania przez organ, pismem z dnia 18 lipca 2013r. (k.59).

W tym stanie rzeczy nie budzi zastrzeżeń Sądu stanowisko Dyrektora Izby Celnej, iż nie było obowiązkiem organów, które kilkakrotnie wzywały stronę do udokumentowania przyczyn zaniżenia wartości rynkowej pojazdu, dalsze, nieograniczone poszukiwanie dowodów na poparcie zgłaszanych przez nią wniosków i tez. Wbrew twierdzeniom skargi, brak jest podstaw do stwierdzenia aby doszło do naruszenia przez organy celne przepisów i zasad procesowych, w tym obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, (co reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika strona skarżąca wadliwie wywiodła w skardze z przepisów art. 7, art. 77 § 1 i art. 78 § 1 kodeksu postępowania administracyjnego, zamiast z art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa).

Bez znaczenia dla wymiaru podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wymienionego wyżej pojazdu, pozostaje również argumentacja skargi odnośnie nabycia jedynie ½ udziału w prawie własności tego pojazdu. W świetle materiału dowodowego sprawy nie budzi wątpliwości, że od chwili zakupu samochodu przez skarżącą w dniu 15 września 2008r. pozostawała ona jego jedynym właścicielem, czego potwierdzeniem jest między innymi dołączony do akt wniosek E.Ż. o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy, w którym odnośnie "danych współwłaściciela" nie wskazano żadnej osoby (k. 4 akt adm.). Jak trafnie zauważono w uzasadnieniu decyzji, stanowiąca załącznik do złożonej deklaracji, umowa zakupu pojazdu marki Mercedes-Benz E320 nie zawiera klauzuli o sprzedaży udziałów. Przedmiot opodatkowania stanowi zaś cały samochód osobowy, a nie jego część. Przy czym podkreślić należy, że określenie wysokości podatku akcyzowego związane jest w tym przypadku z obowiązkiem podatkowym wynikającym z przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju w dniu 14 października 2008r., w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, o którym mowa w art. 2 pkt 11 i art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, a nie z jakimkolwiek innym zdarzeniem.

Mając na względzie wszystkie powyższe rozważania stwierdzić należało, iż zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja w przedmiocie określenia E. Ż. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, nie narusza prawa. Dlatego też, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.