Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 804/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1, art. 200, art. 3 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 43 ust. 1 pkt 40, art. 43 ust. 15 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 2 pkt 1, art.4 ust. 1-2
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej A sp. z o.o. kwotę [...],- zł ([...] 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu (...) maja 2011 r. strona złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia wierzytelności, jako formy zapłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Spółka zajmuje się świadczeniem usług prawnych oraz doradztwa dla podmiotów gospodarczych, wykonuje również na rzecz niektórych klientów usługi związane z windykacją. Zdarza się, iż w związku ze świadczeniem podstawowych usług (prawnych), Spółka otrzymuje od Zleceniodawców tych usług propozycje innej formy zapłaty za świadczoną usługę. Mianowicie jako spłatę długu klient proponuje Spółce, że dokona na jej rzecz przelewu (cesji) wierzytelności, która przysługuje mu w stosunku do jego osobistego dłużnika. Jednocześnie klient przedstawiłby dokumenty potwierdzające, że wierzytelność istnieje i jest wymagalna. Propozycja klienta polega na zawarciu porozumienia, tj. umowy świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum), która dokona się poprzez cesję wspomnianych wierzytelności. Celem takiej umowy byłoby wyłącznie zwolnienie klienta Spółki z długu poprzez zaspokojenie roszczeń Spółki. Zawierana umowa byłaby bezpłatna, tzn. w wyniku jej zawarcia żadna ze stron nie poniesie dodatkowych opłat, prowizji czy wynagrodzeń. Całe rozliczenie odbędzie się bezgotówkowo Spółka podkreśliła, iż ww. porozumienie nie dotyczyłoby klientów, na rzecz których Spółka świadczy usługi windykacji, a w przypadku zawarcia takiego porozumienia dotyczyłoby klientów korzystających z innych usług Spółki. Spółka na moment zawarcia porozumienia nie jest w stanie określić postępowania co do dalszego losu wierzytelności, co do których uzyskałaby prawa na drodze ww. cesji. W momencie zawarcia takiego porozumienia nie jest wobec tego w stanie określić czy podejmie jakiekolwiek kroki, które zmierzałyby do wyegzekwowania takiej wierzytelności. Jednocześnie trzeba wskazać, iż w żadnym razie nie byłaby to usługa windykacji świadczona na rzecz podmiotu, który przeniósłby prawa do swoich wierzytelności na rzecz Spółki, bowiem cel porozumienia byłby inny oraz taki podmiot nie miałby w związku z cesją żadnych roszczeń wobec Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabycie wierzytelności w drodze cesji (w ramach umowy datio in solutum) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Wnioskodawca wyraził pogląd, iż w analizowanym przypadku, w wyniku zawarcia umowy świadczenia w miejsce wypełnienia, żadna ze stron nie poniesie dodatkowych opłat, prowizji czy wynagrodzeń. Całe rozliczenie odbędzie się bezgotówkowo. Skutkiem dokonanej przez dłużnika cesji będzie zwolnienie go, za zgodą Spółki, z jego długu wobec Spółki, poprzez spełnienie innego świadczenia, tj. dokonanie cesji (przelewu) wierzytelności w zamian za zwolnienie z długu. Spółka zauważyła, iż tego typu forma stanowi swoistego rodzaju formę rozliczenia bezgotówkowego, zastosowaną wyłącznie w celu zwolnienia się dłużnika - cedenta z długu wobec cesjonariusza. Wyłączną przesłanką dokonania przedmiotowego przelewu wierzytelności będzie zwolnienie dłużnika z długu - przelew wierzytelności stanowić ma spłatę bezspornego długu. Cesja wierzytelności spowoduje wygaśnięcie zobowiązań i żadna ze stron nie będzie już wobec siebie zobowiązana ani uprawniona. Spółka zajęła jednocześnie stanowisko, iż bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje fakt, iż Spółka poza świadczeniem usług prawnych zajmuje się też windykacją. Dodatkowo Spółka podkreśliła, że ze stroną takiej umowy (dłużnikiem) nie łączyłaby jej umowa o świadczenie usług windykacyjnych. Jak już podkreślono jedynym celem cesji wierzytelności jest zwolnienie z długu. Spółka wskazała, iż wykonanie umowy datio in solutum dokona się poprzez cesję wierzytelności. Instytucja cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, dalej jako: KC). Zgodnie z treścią tego przepisu, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl art. 510 § 1 KC, przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności (tutaj umowy datio in solutum). Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika. Odnosząc się do przepisów ustawy VAT, Spółka zauważyła, iż przedmiotowe wierzytelności nie mogą zostać zakwalifikowane jako - wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa o VAT) towary, albowiem zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod tym pojęciem rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dlatego też analizowaną transakcję można ewentualnie rozpatrywać z punktu widzenia świadczenia usług wymienionych w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jednak Spółka podkreśliła, iż jej zdaniem przedmiotowej transakcji nie można rozpatrywać także w tej kategorii. Spółka zaznaczyła, iż cesji wierzytelności w ramach transakcji datio in solutum nie można utożsamiać ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz jej wierzyciela, polegających na uwolnieniu sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Intencją stron nie jest bowiem chęć wyegzekwowania wierzytelności, lecz zwolnienie ze zobowiązania pierwotnego wynikającego z nieuregulowania zapłaty za świadczone usługi prawne. Spółka zauważa, że właśnie kryterium celowości zbycia wierzytelności jest każdorazowo podnoszone przez organy podatkowe odnoszące się do kwalifikacji podatkowej usług ściągania wierzytelności. Potwierdzenie powyższego można znaleźć choćby w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia (...) sierpnia 2009 r. (...): "usługa tego typu polegająca na wyręczeniu klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia (...). W każdym przypadku, gdy celem działania jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) - usługę tę należy opodatkować także wówczas, gdy środkiem tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w kategorii szeroko pojętego pośrednictwa finansowego. W przypadku świadczenia w miejsce wypełnienia mamy do czynienia z inną sytuacją. Zgodnie z art. 453 § 1 KC, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Według Spółki oznacza to, że stary wierzyciel przenosi przysługującą mu wierzytelność na nowego wierzyciela w zamian za wygaśnięcie swojej wierzytelności względem niego. Tak więc, celem jest zwolnienie się przez starego wierzyciela z jego zobowiązania względem nowego wierzyciela (tzn. efektywne wygaśnięcie takiego zobowiązania), nie zaś zwolnienie się z ciężaru egzekwowania swojej wierzytelności.

Zdaniem Spółki, wskazane powyżej aspekty pozwalają stwierdzić, że nie można kwalifikować "świadczenia zamiast wypełnienia jako odpłatnego świadczenia usług polegającego na zwolnieniu pierwotnego wierzyciela z ciężaru ściągnięcia tej wierzytelności". Dlatego zdaniem Spółki, czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jej zdaniem transakcja cesji wierzytelności w ramach umowy datio in solutum powinna być rozpatrywana jako transakcja o charakterze złożonym. W żadnym wypadku - zdaniem Spółki - nie należy oceniać tej transakcji przez pryzmat pojedynczych czynności prawnych, takich jak kupno czy sprzedaż wierzytelności, nie dokonując wyczerpującej analizy wszystkich aspektów umowy i okoliczności faktycznych.

Na koniec Spółka przywołała Wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 września 2008 r. (III SA/Wa 783/08), w którym to sąd stwierdza, iż: "transakcja zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza. (...) W żadnym razie z wniosku nie wynika natomiast, że Skarżąca zobowiązała się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu. Jest to zresztą logiczne, skoro nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe podatnik wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Ewentualne, podjęcie przez podatnika działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikało z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący nadal dług podatnik będzie ściągał dla siebie, a nie dla innego podmiotu. Niewykluczone, że decydując się na takie kroki podatnik zawrze kolejną transakcję z innym podmiotem, który zobowiąże się do ściągnięcia długu na rzecz podatnika (aktualnego wierzyciela), ale wtedy będzie to inna transakcja, a wykonawcą usługi ściągania długu (usługodawcą) będzie ten inny podmiot, zobowiązany do opodatkowania świadczonej usługi. A zatem, w sytuacji ściągania długu dla siebie, nawet gdy dług ten wynika z nabytej przez podatnika wierzytelności, podatnik nie jest wykonawcą (świadczącym) usługę, co wyklucza traktowanie go jako podatnika-usługodawcę, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Wszystkie wskazane powyżej okoliczności świadczą o tym, że organ podatkowy niezasadnie uznał typową umowę przelewu wierzytelności jako usługę ściągania długu, na co słusznie wskazuje skarżąca".

W opinii Spółki, wyrok ten potwierdza wcześniej przedstawione przez Spółkę zdanie, iż sama transakcja cesji wierzytelności nie może być analizowana bez dokonania wyczerpującej analizy wszystkich aspektów zawieranej umowy i okoliczności faktycznych. Skoro celem transakcji byłoby zwolnienie się przez starego wierzyciela z jego zobowiązania względem nowego wierzyciela (tzn. efektywne wygaśnięcie takiego zobowiązania) to na pewno nie można mówić o zobowiązaniu się Spółki do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu. Co za tym idzie ewentualna transakcja cesji wierzytelności w ramach umowy datio in solutum, nie podlegałaby opodatkowaniu VAT.

W wydanej w dniu (...) sierpnia 2011r. interpretacji indywidualnej znak (...) Minister Finansów - działając przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko Zainteresowanego za nieprawidłowe.

W przedmiotowej interpretacji wskazano na treść przepisów mających zastosowanie w sprawie, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1, art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. W oparciu o opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzono, że przedmiotowa transakcja (tj. nabycie wierzytelności, jako formy zapłaty za świadczoną usługę prawniczą) bez wątpienia spowoduje "uwolnienie" cedenta (klienta Spółki) od ciężaru egzekwowania danej wierzytelności i stanowić będzie czynność odzyskiwania długów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, według 23% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Spółka wystosowała wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie zgadzając się z rozstrzygnięciem. W odpowiedzi na wezwanie organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W skardze z dnia (...) października 2011r. Spółka zaskarżyła powyższą interpretację indywidualną zarzucając jej naruszenie następujących przepisów:

a) art. 8 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 453 KC - poprzez błędną wykładnię przepisów i w konsekwencji uznanie, iż transakcja nabycia wierzytelności w drodze cesji, w ramach czynności datio in solutum, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (jako usługa factoringu i ściągania długów) - co w efekcie powoduje, iż powinna ona zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 w związku z art. 43 ust. ł pkt 40 i ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, ze zm., dalej jako: dyrektywa 112) - poprzez błędną wykładnię przepisów i w konsekwencji uznanie, iż transakcja nabycia wierzytelności w drodze cesji w ramach czynności datio in solutum, stanowiłaby usługę odzyskania długów (należności) opodatkowaną według stawki podstawowej,

c) art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U z 2005r. Nr 8, poz. 60, zwanej dalej: O.p.) w związku z art. 121 § 1 O.p. w odniesieniu do art. 14h O.p., poprzez pominięcie w swojej analizie przez organ podatkowy orzecznictwa sądowego, co poddaje w wątpliwość, iż postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób budzący zaufanie,

d) art. 120 O.p. w związku z art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez pominięcie przez organ podatkowy przepisu Konstytucji RP zawierającego zasadę państwa prawnego, która nakazuje przyjąć taką wykładnię przepisów prawa podatkowego, aby podatkowa ingerencja znajdowała precyzyjne podstawy w literze prawa, nie zaś - jak uczynił to organ podatkowy w przedmiotowej sprawie - w jej wykładni rozszerzającej.

Z powodu naruszenia powyższych przepisów Skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji,

- zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko.

W piśmie procesowym z dnia (...) listopada 2011r. strona w uzupełnieniu skargi podtrzymała wcześniejszą argumentację oraz zwróciła uwagę, iż w sprawie cesji wierzytelności zapadł w dniu 27 października 2011r. wyrok przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej: ETS) pod sygn. C-93/10.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: ppsa), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. Wskazać również należy, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa).

Badając zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd zważył, iż skarga okazała się zasadna albowiem w sprawie doszło do naruszenia prawa tj. art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (dalej jako: szósta dyrektywa).

Sąd nie zgadza się z organem podatkowym, że w realiach niniejszej sprawy, nabycie wierzytelności, jako formy zapłaty za świadczoną usługę prawniczą, stanowić będzie czynność odzyskiwania długów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, według 23% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, zostały wymienione usługi finansowe korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jednakże w art. 43 ust. 15 ustawy wskazano, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

a) czynności ściągania długów, w tym factoringu,

b) usług doradztwa,

c) usług w zakresie leasingu.

W ocenie Sądu cesji wierzytelności w ramach transakcji datio in solutum nie można utożsamiać ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz jej wierzyciela, polegających na uwolnieniu sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności, gdyż intencją stron nie jest chęć wyegzekwowania wierzytelności, lecz jedynie zwolnienie ze zobowiązania pierwotnego wynikającego z nieuregulowania zapłaty za usługi prawne. W konsekwencji powyższego czynność (cesja) dokonana w ramach porozumienia nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sąd zgadza się z poglądem wyrażonym w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C 93/10 wydanym na tle szóstej dyrektywy. Trybunał wskazał, iż godnie z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy opodatkowaniu podatkiem podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje. Artykuł 4 ust. 1 i 2 dyrektywy stanowi, iż podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych (wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku)".

Trybunał wskazał, iż w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT. W tym świetle świadczenie usługi następuje "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "świadczenie usług dokonywane odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. W wyroku w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring Trybunał orzekł, że czynność faktora, polegająca na gwarancji wobec faktoranta spłaty wierzytelności i przejęciu ryzyka niewypłacalności dłużników należy uznać za wykorzystywanie własności dóbr celem stałego osiągania zysku w rozumieniu art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy, jeżeli czynność ta jest wykonywana za wynagrodzeniem i przez określony czas. Trybunał przypomniał, że w ramach cesji wierzytelności będących przedmiotem sprawy, w której zapadł wspomniany wyrok, cesjonariusz wierzytelności zobowiązywał się świadczyć wobec cedenta usługę faktoringu, w zamian za co otrzymywał wynagrodzenie, to jest prowizję oraz premię del credere. Natomiast w odniesieniu do sprawy przed sądem odsyłającym odmiennie niż w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, w której zapadł ww. wyrok, cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od cedenta, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 szóstej dyrektywy, ani nie świadczy usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy. Istnieje wprawdzie różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, jednakże, odmiennie niż prowizja z tytułu faktoringu i premia del credere, które w sporze w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring otrzymywał faktor, w sprawie przed sądem odsyłającym różnica ta nie stanowi bezpośredniego wynagrodzenia z tytułu usługi świadczonej przez nabywcę cedowanych wierzytelności.

Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Wobec powyższego Trybunał wskazał, iż art. 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy, należy wskazać, iż strona spełnia powołane warunki albowiem na własne ryzyko zamierza nabyć trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej. W tej sytuacji należy przyjąć, iż nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, także dlatego, iż różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży

Ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy będzie musiał uwzględnić wykładnię prawa dokonaną przez Sąd w niniejszej sprawie i wydać prawidłową interpretację podatkową.

Dlatego Sąd na podstawie art. 146 § 1 ppsa i art. 200 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.