Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 402/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2015-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6049 Inne o symbolu podstawowym 604
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 130 § 1 pkt 6, art. 240 § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c)
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Ibrom (sprawozdawca),, Sędzia NSA Marek Zalewski, Protokolant Asystent sędziego Dorota Winiarczyk - Ożóg, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2013 r., Nr [...] i postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2012 r., Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...]na rzecz M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w L. udzielił [...] Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w L. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa lubelskiego.

W piśmie z dnia [...] października 2009 r. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w L. wniosła o zmianę zezwolenia z dnia [...] kwietnia 2004 r., na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa lubelskiego w części dotyczącej lokalizacji punktów gry ujętych w pozycji 8, 13, 15, 22, 24, 25, 33 załącznika nr 1 do decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] marca 2010 r., Nr [...] odmówił zamiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2004 r. we wnioskowanym zakresie.

W wyniku rozpatrzenia odwołania skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r., Nr [...] utrzymał w mocy powyższą decyzję. Decyzję podpisał p.o. zastępca Dyrektora Izby Celnej – W. M.

W piśmie z dnia [...] października 2012 r. skarżąca wniosła o wznowienie postępowania w sprawie o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Jako okoliczność uzasadniającą wznowienie postępowania skarżąca wskazała wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. wydany w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Dyrektor Izby Celnej wznowił postępowania w sprawie o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Postanowienie podpisał zastępca Dyrektora Izby Celnej – W. M.

Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2013 r., Nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] czerwca 2010 r. o odmowie zmiany zezwolenia z dnia [...] kwietnia 2004 r. na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa lubelskiego w części dotyczącej lokalizacji niektórych punktów gry. Decyzję podpisał zastępca Dyrektora Izby Celnej – W. M.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] października 2013 r., Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że w sprawie nie zachodzi podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, gdyż powołany przez Spółkę w uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C- 214/11 i C-217/11 (Fortuna i inni), nie miał wpływu na treść wydanej w tej sprawie decyzji. Dokonując analizy przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych, organ uznał, że nie można przypisać im charakteru technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L nr 204, str. 37, z późn. zm.).

Organ podniósł, że dyrektywa 98/34/WE nie wypowiada się na temat mocy wiążącej oraz skutków prawnych w krajowym porządku prawnym przepisów technicznych, które wbrew powinności wynikającej z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE nie zostały przez dane państwo członkowskie zgłoszone Komisji Europejskiej. Powołując się na liczne orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Dyrektor Izb Celnej stwierdził, że ustawa o grach hazardowych zmierza w swoim założeniu do unikania szkodliwych społecznych konsekwencji hazardu i kieruje się względami moralnymi i kulturowymi, a także szkodliwymi jednostek i społeczeństwa konsekwencjami, które wiążą się z grami i zakładami. Ustawa realizuje tym samym wartości, do których odwołuje się TSUE. System zezwoleń administracyjnych wprowadzony przez ustawę o grach hazardowych spełnia stawiane przez TSUE wymogi, a więc opiera się na obiektywnych, niedyskryminacyjnych i znanych wcześniej kryteriach, zakreślających ramy uznania polskich władz publicznych tak, aby nie mógł być stosowany w sposób arbitralny. Zdaniem organu, w tym sensie ustawa o grach hazardowych wykonuje z zakresie dotyczącym gier hazardowych orzecznictwo TSUE i w związku z tym nie podlega obowiązkowi uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, ponieważ przepisy techniczne wykonujące takie orzecznictwo są zwolnione z obowiązku ich uprzedniego notyfikowania.

Na poparcie stanowiska, że ustawa o grach hazardowych nie wpłynęła w sposób istotny na obrót automatami, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że największą liczbę automatów sprowadzono do Polski w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej w roku 2007, od 2008 r. spadła, a w 2011 r. ponownie wzrosła, mimo wejścia w życie ustawy o grach hazardowych.

Organ podniósł, że na mocy zezwolenia skarżąca mogła wstawić łącznie 99 automatów do gry w 33 punktach gier. W 2009 r., przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, skarżąca eksploatowała 49 automatów do gier o niskich wygranych, a w 2010 r. od 21 do 29 automatów. Organ wywiódł, że przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych, jak i po jej wejściu w życie, skarżąca w ramach zezwolenia eksploatowała jedynie część automatów spośród potencjalnie mogących być w użyciu. Powyższe pozwala stwierdzić, że ustawa o grach hazardowych nie miała znaczącego wpływu na obrót automatami przez skarżącą.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r., P 4/11orzekł o zgodności przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją. Trybunał podkreślił, że ustawodawca, pomimo że docelowo generalnie zakazał prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami, to jednak dopuścił taką działalność w dotychczasowych punktach gier do czasu upływu ważności zezwoleń. Tym samym wyraził poszanowanie dla praw nabytych przez przedsiębiorców na podstawie dotychczasowych zezwoleń oraz zasad ochrony interesów w toku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Lublinie zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.).

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie mogły mieć zastosowania, ponieważ TSUE w z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (Fortuna i inni) stwierdził niezgodność ustawy z prawem UE i przyznał zaskarżonym przepisom potencjalny charakter regulacji technicznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 20 marca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytanie prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie zgodności z Konstytucją RP art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (sygn. akt P 4/14).

Postanowieniem z dnia 1 kwietnia 2015 r. Sąd postanowił podjąć zawieszone postępowanie (sygn. akt III SA/Lu 991/13).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w skardze.

Sąd administracyjny dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 z późn. zm. oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.). W odniesieniu do decyzji obejmuje to kwestie oceny kompetencji do jej wydania, zachowania wymogów proceduralnych oraz zgodności treści rozstrzygnięcia z prawem materialnym. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Ponadto, w myśl art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Oznacza to m.in., że choć bezpośrednim przedmiotem skargi do sądu jest decyzja wydana w II instancji, sąd może objąć kontrolą również decyzję organu I instancji i uchylić ją, jeżeli będzie również dotknięta wadami prawnymi, które rodzą takie konsekwencje.

Zaskarżona decyzja oraz decyzja z dnia [...] lutego 2013 r. zostały wydane w trybie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. Należy zauważyć, że zarówno decyzja ostateczna wydana w trybie zwyczajnym – z dnia [...] czerwca 2010 r., jak i decyzja wydana w I instancji w trybie wznowieniowym – decyzja z dnia [...] lutego 2013 r., a także wcześniejsze postanowienie o wznowieniu postępowania z dnia [...] listopada 2012 r., zostały podpisane przez tą samą osobę – zastępcę Dyrektora Izby Celnej – W. M.

Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, instytucja wyłączenia pracownika jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, czyli jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), z której wynika ogólny wymóg aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Przestrzeganie wspomnianej zasady jest obowiązkiem zarówno ustawodawcy, jak i organów (sądów) stosujących prawo, także w procesie jego wykładni (vide uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2012 r., sygn. akt I GPS 2/12, dotycząca zastosowania art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej).

W uchwale z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II GPS 2/06, Naczelny Sąd Administracyjny powołał się na argumentację Trybunału Konstytucyjnego zawartą w wyroku z dnia 7 marca 2005 r. (sygn. akt P 8/03, OTK-A-2005/3/20), dotyczącym zgodności z Konstytucją art. 24 k.p.a. Trybunał podkreślił, że instytucja wyłączenia pracownika ma charakter procesowy, gwarantujący stronie obiektywne rozstrzygnięcie sprawy przez jej poddanie instancyjnej kontroli w postępowaniu administracyjnym, a następnie – kontroli sądowej. Z wyjątkiem podejmowania czynności niecierpiących zwłoki z uwagi na interes społeczny lub ważny interes strony (art. 25 § 4 k.p.a.) podlegający wyłączeniu pracownik nie może dokonywać innych czynności niezbędnych do załatwienia sprawy w formie decyzji ani w nich uczestniczyć, a tym bardziej wydawać decyzji w imieniu organu administracji publicznej lub za ten organ. Rozwijając tę argumentację Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej wymienionej uchwale wskazał, że prawo obywatela do wniesienia odwołania oznacza według tej zasady jego prawo do ponownego i sprawiedliwego rozpoznania sprawy. Z kolei "sprawiedliwość" wymusza między innymi takie cechy procesowe, jak obiektywizm w orzekaniu oraz związaną z tym konieczną niezależność osób wydających decyzje administracyjne. Przesłanka wyłączenia pracownika z powodu brania przez niego udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji (art. 24 § 1 pkt 5 k.p.a.) nawiązuje w swej istocie do zasady dwuinstancyjności postępowania i zasady hierarchicznego podporządkowania organów orzekających. Na tym polega zasada i jednocześnie gwarancja procesowa, że nikt nie może być sędzią we własnej sprawie, bo z wydanym poprzednio rozstrzygnięciem zwykle się identyfikuje przy jego ponownej ocenie. Omawiana przesłanka wyłączenia pracownika nie podlega jakiejkolwiek ocenie pod kątem jej wpływu na obiektywne rozpatrzenie odwołania w konkretnej sprawie, bo ma charakter bezwzględny.

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, celem instytucji wyłączenia pracownika jest uniknięcie sytuacji, w której pracownik raz już uczestniczący w czynnościach postępowania administracyjnego i mający przez to ugruntowany pogląd na stan faktyczny sprawy, czy też na sposób rozstrzygnięcia sprawy (gdy wydawał decyzję z upoważnienia organu) byłby niejako determinowany przez swoje wcześniejsze doświadczenia związane z udziałem w postępowaniu (zob. W. Chróścielewski, Glosa do uchwały NSA z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II GPS 2/06, ZNSA 2007/3/137).

Odnosząc powyższe do sprawy należy zauważyć, że w ramach wznowionego postępowania, w razie istnienia podstaw wznowienia, następuje ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, a więc także rozstrzygnięcie o prawach i obowiązkach strony. Jak wynika bowiem z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek z art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie. Stąd też i postępowaniu wznowieniowemu muszą towarzyszyć standardy i gwarancje procesowe, o których mowa w przytoczonym wyżej orzecznictwie.

Względy zachowania odpowiednich gwarancji bezstronności w postępowaniu celnym (podatkowym) każą interpretować zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej sformułowanie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" jako odnoszące się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania, ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności też i do wniosku o wznowienie postępowania. W powyższym przepisie nie można dostrzec jakiegokolwiek ograniczenia wyłącznie do środka zaskarżenia w postaci odwołania, gdyż użyte w nim sformułowanie ma charakter ogólny. Zatem pracownik, który podpisał decyzję rozstrzygającą sprawę jako osoba upoważniona nie może następnie brać udziału w kolejnym etapie postępowania, w którym wskutek wniesienia środka zaskarżenia, czy to w postaci odwołania, czy też wniosku o wznowienie postępowania, oceniana jest prawidłowość uprzednio podjętej decyzji i wydawane jest ponownie rozstrzygnięcie.

Niedostrzeżenie właściwej treści art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej doprowadziło do sytuacji, w której osoba, która podpisała decyzję ostateczną wydaną w trybie zwykłym (decyzja z 9 czerwca 2010 r.) podpisała postanowienie o wznowieniu postępowania (z 30 listopada 2012 r.) oraz dokonała weryfikacji wydanej przez siebie decyzji w trybie wznowienia postępowania (decyzja z dnia 5 lutego 2013 r.). Taki sposób postępowania pozostaje w oczywistej sprzeczności z gwarancjami bezstronności i narusza wprost art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Podobne stanowisko było już prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 347/14, wyrok WSA w Kielcach z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. akt II SA/Ke 805/13 oraz wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II SA/Rz 552/14).

Jest to uchybienie na tyle istotne, że ustawodawca traktuje je jako wadę kwalifikowaną – jak wynika z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu daje podstawę do wznowienia postępowania podatkowego.

Wydane postanowienie z dnia [...] listopada 2012 r. oraz wydana w I instancji w trybie wznowieniowym decyzja z [...] lutego 2013 r. były więc dotknięte wadą kwalifikowaną i nie mogły być pozostawiona w obrocie prawnym.

Wady tej nie dostrzegł Dyrektor Izby Celnej rozpoznając odwołanie od wyżej wymienionej decyzji. Pozostawienie w obrocie prawnym wyżej wymienionych rozstrzygnięć dotkniętych wadą kwalifikowaną należy ocenić jako istotne naruszenie tego samego art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie.

Z powyższych rozważań wynika, że postanowienie o wznowieniu oraz decyzje obydwu organów są dotknięte istotnymi uchybieniami procesowymi, które stanowią podstawę do ich uchylenia w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a.

Wobec stwierdzenia przez Sąd uchybień natury procesowej przedwczesna stała się merytoryczna kontrola legalności zaskarżonej decyzji, w tym ocena zarzutów podniesionych w skardze. W pierwszej kolejności, organ musi bowiem ponownie rozpoznać sprawę z pominięciem pracownika, który wydał decyzje w postępowaniu zwyczajnym.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2013 r., jak również postanowienie o wznowieniu postępowania z dnia [...] listopada 2012 r.

O zwrocie kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013, poz. 461 z późn. zm.).