Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1286/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Asesor WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Zuzanna Baca, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi A. B. i P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 września 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1286/03

UZASADNIENIE

W wyniku kolejnego rozpoznania sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 30 maja 2003 roku określił A. i P. B. wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie 25.129,30 złotych.

Podstawą tego rozstrzygnięcia było ustalenie, że P. B. w roku 1997 zgłosił prowadzenie działalności gospodarczej w ramach firmy "A", ul. [...]. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w dniach od 16 listopada do 12 grudnia 2001 roku w zakresie rzetelności i prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego za rok 2000 przez podatników ustalono, że w firmie skarżącego P. B. stwierdzono różnice pomiędzy wielkościami zeznanymi, a ustalonymi w wyniku przeprowadzonej kontroli.

W konsekwencji stwierdzonych nieprawidłowości ustalono podatnikowi przychód z działalności gospodarczej kwocie 36.600,00 złotych, koszty uzyskania przychodu kwotę w kwocie 11.000 złotych, dochód o kwotę 25.600,00 złotych. W zakresie przychodów ustalono, że P. B. nie wykazywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przychodu ze sprzedaży samochodu i lawety samochodowej na łączną kwotę 36.600,00 złotych. Zwiększenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 11.000 złotych wynikło z ustalenia przez kontrolujących wydatków związanych z zakupem w dniu 18 grudnia 2000 roku samochodu osobowego marki Renault Laguna, które pomniejszono o różnicę pomiędzy ustalonymi wyniku kontroli wartościami spisów z natury na koniec roku 2000 koniec tego roku.

Kontrolujący na podstawie wykazanych w zeznaniu podatkowym przez podatników przychodów z najmu w kwocie 112.203,43 ustalili, że małżonkowie A. i P. B. w roku 2000 wykazali koszty uzyskania przychodu w kwocie 63.799,67 złotych. Kontrolujący na podstawie dowodów źródłowych ustalił wysokość tych kosztów na poziomie 7.908,53 złotych. Na tak ustaloną kwotę miało wpływ zwiększenie przez kontrolujących wydatków z najmu o kwotę 367,12 złotych, stanowiącą różnicę pomiędzy wykazanymi przez podatnika wydatkami, a ustalonymi na podstawie dowodów źródłowych, nie uznanie za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust.1 pkt 1 lit. "b" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatków w kwocie 45.050,69 złotych dotyczących remontu ( adaptacji ), poniesionych przed dniem oddania do użytkowania lokali przy ul. [...] w kwocie 21.316,06 złotych ( pierwsza umowa najmu została zawarta dopiero w dniu 8 lipca 2000 roku ), przy ul. [...] 20.074,00 złotych ( pierwsza umowa najmu została zawarta w dniu 10 kwietnia 2000 roku ), wydatków na zakup mebli biurowych w kwocie 3.660 złotych. Powyższe wydatki winny zostać uwzględnione przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego, kosztem uzyskania przychodów są wtedy odpisy amortyzacyjne. Na podstawie art. 22 ust.1 powołanej ustawy – kontrolujący nie uznali wydatków w łącznej kwocie 11.207,57 złotych dotyczących nieruchomości przy ul. [...] w L., poniesionych na zakup materiałów budowlanych, usługi wyceny nieruchomości oraz opłaty za wodę w kwocie 10.700,27 złotych, ponieważ podatnicy w roku 2000 nie osiągnęli przychodów z tej nieruchomości, opłat związanych z lokalem przy ul. [...] w kwocie 507,30 złotych, ponieważ zostały poniesione przed dniem zawarcia pierwszej umowy najmu, tj. przed dniem 10 kwietnia 2000 roku.

Kierując się powyższym, organ podatkowy pierwszej instancji ustalił dla P. B. dochód z działalności gospodarczej w kwocie 19.001,02 złotych, zaś łączny dochód obojga małżonków w kwocie 111.657,27 złotych, a w efekcie wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie 25.129,30 złotych.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją podatnicy złożyli odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej zobowiązania podatkowego od przychodów uzyskanych ze sprzedaży rzeczy będących osobistym mieniem podatników. Kwestionowanej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 90, poz.416 z późn. zm.) w zakresie źródeł przychodów tj. art. l0 ustawy w powiązaniu z art. 14 i oparcie uzasadnienia prawnego decyzji na błędnej wykładni i zastosowaniu powołanych przepisów ustawy, w wyniku czego uznano za przychód z działalności gospodarczej sprzedaż rzeczy będących osobistym mieniem na kwotę 66.000 złotych, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że ich zakup powinien być zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i dlatego księgę tą uznano ją za nierzetelną. Nadto zarzucono organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa procesowego określonego w art. 120, 121, 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 z 1997r., poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej ( Dz. U. Nr 100, poz. 442 z późn. zm.) w wyniku nieprawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego, w tym nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 26 września 2003 roku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w rozpoznawanym przypadku nie wchodziła w rachubę sprzedaż rzeczy przez osobę fizyczną dokonana po upływie pół roku od ich nabycia, która to sprzedaż nie powoduje żadnych skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, że P. B. w latach 1997 - 2000, dokonał następujących transakcji kupna sprzedaży karoserii, silników i samochodów, których nie zaewidencjonował w podatkowych księgach przychodów i rozchodów za ten okres, w szczególności dokonał zakupu:

- w dniu 26 sierpnia 1997 roku lawety samochodowej nr ramy BY 2900247 za kwotę 3.000 złotych,

- w dniu 29 października 1997roku karoserii silnika nr C16NZ02F35963 za kwotę 341,10 złotych,

- w dniu 2 grudnia 1997 roku samochodu marki Mazda 323F nr rejestracyjny [...] , nr nadwozia JM2 BG 114E200819839 za kwotę 10 000 złotych.,

- w dniu 16 grudnia 1997roku silnika nr 613B-B 101684 do samochodu marki Suzuki za kwotę 11 200 złotych

- w dniu 18 grudnia 1997r. silnika nr F 20A49200952 do samochodu marki Honda za kwotę l.350 złotych

- w dniu 22 października 1998 roku samochodu osobowego marki BMW nr nadwozia WBACA 31070FB09661

- w dniu 29 maja 1999 roku samochodu osobowego marki Peugeot 406 o nr rejestracyjnym [...] za kwotę 8 000 złotych,

- w dniu 18 grudnia 2000 roku samochodu osobowego Renault Laguna o nr rejestracyjnych [...] za kwotę 10.000 złotych oraz sprzedaży:

- w dniu l4 marca 1997 roku silnika rok prod. 1979 o pojemności 1600 , nr IP 612050 za kwotę l.000 złotych

- w dniu 5 kwietnia 1997 roku silnika VWLT b/n z samochodu o nr rejestracyjnym [...] za kwotę 800 złotych,

- w dniu 9 lipca 1997 roku nadwozia samochodu marki Peugeot 405 rok prod. 1990, nr VF 315BB2700899269 za kwotę 9.000 złotych,

- w dniu 9 lipca 1998 roku samochodu marki Mazda 328F nr rejestracyjny [...] za kwotę 14.800 złotych,

- w dniu 3 października 1998 roku samochodu osobowego Suzuki Baleno nr rejestracyjny [...] za kwotę 21.000 złotych,

- w dniu 4 czerwca 1998 roku samochodu ciężarowego Volkswagen LT 35D nr rejestracyjny [...] za kwotę 13.000 złotych

- w dniu 18 maja 1999 roku samochodu marki BMW nr nadwozia WBACA 31070FB09661 za kwotę 34.000 złotych,

- w dniu 30 sierpnia 1999 roku samochodu osobowego Honda Prelude nr rejestracyjny [...] za kwotę 30.000 złotych,

- w dniu 25 stycznia 1999 roku bloku silnika nr C16NZ02F35963 za kwotę 2.000 złotych.,

- w dniu 20 lipca 2000 roku samochodu osobowego marki Peugeot 406 1,9D o nr rejestracyjnym [...] - za kwotę 33.000 złotych

- w dniu 9 października 2000 roku lawety samochodowej o nr rej. [...] za kwotę 3.600 złotych.

Ustalono nadto, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie auto-handlu podatnik w podatkowych księgach przychodów i rozchodów za 1997 rok zaewidencjonował następujące transakcje sprzedaży:

- sprzedaż samochodu marki Fiat 126p za kwotę 500 złotych, którego zakup nie został wykaza-

ny w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,

- sprzedaż silnika nr 021C 10009571237 do samochodu marki SEAT za kwotę 1.100 złotych,

którego zakup nie został wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów;

Natomiast w księgach za rok 1999 sprzedaż samochodu ciężarowego Citroen C-15D w kwocie 10.000 złotych, zakupionego w 1999 roku za kwotę l 220 złotych.

Organ odwoławczy wskazał, że ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowano pojęcia działalności gospodarczej jakiekolwiek wątpliwości co do tego, czy czynności podatnika były działalnością gospodarczą powinien rozwiać art. 2 ust. l ustawy z dnia 28 grudnia 1988 roku o działalności gospodarczej ( Dz. U. Nr 41, poz.324 z późn. zm.). Nadto wskazał, że przy charakterystyce pojęcia działalności gospodarczej wykorzystuje się dorobek doktryny, co jest powszechnie aprobowane przez orzecznictwo zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego , jak i Sądu Najwyższego.

W niniejszej sprawie działalność podatnika według organów miała charakter stały ( zawodowy ) i zorganizowany ( samochody, karoserie i bloki silników sprowadzane były z zagranicy , składane i doprowadzane do stanu używalności ), cechowała ją powtarzalność podejmowanych działań, była racjonalnym działaniem - zmierzającym do uzyskania korzyści z przedmiotu działalności, posiadała zarobkowy charakter - uzyskiwane z tego tytułu dochody stanowiły ważne źródło dochodu podatnika.

Przychód zeznany przez podatnika z działalności gospodarczej wyniósł:

w 1997roku - 4 887,00 złotych, przychód ustalony wyniósł 16 187,00 złotych

w 1998 roku - 600,00 złotych., przychód ustalony wyniósł 49 400,00 złotych

w 1999 roku. - 10 000,00 złotych., przychód ustalony wyniósł 76 000,00 złotych

w 2000 roku - 0 , przychód ustalony wyniósł 36 600 złotych.

Ponadto w badanym okresie podatnik nabywał nieruchomości, których zakup finansował m.in. ze środków pochodzących ze sprzedaży samochodów i podzespołów ( wyjaśnienia z dnia 25 marca 2003 roku ), uzyskując znaczny dochód niejednokrotnie przekraczający cenę ich nabycia.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podatnik działając w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, realizował typową działalność gospodarczą, obdarzoną wszelkimi jej przymiotami. Nabywane samochody i podzespoły posiadały cechy towarów handlowych zakupionych w celu ich dalszej odsprzedaży. Stąd według organu odwoławczego uznać należało, że czynności dokonane przez podatnika wypełniły znamiona działalności gospodarczej.

Działalność taka stanowi wyodrębnione źródło przychodu określone w art.10 ust. l pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego nie ma zastosowania wyłączenie o którym mowa w punkcie 8 lit. "d" dotyczące źródła przychodu ze sprzedaży rzeczy przed upływem 6 miesięcy od ich nabycia, jeżeli sprzedaż nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Przychody z działalności gospodarczej określone w art.14 ustawy winny zatem znaleźć odzwierciedlenie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatnika.

Z akt sprawy wynika bezspornie, że podatnik w latach 1997 - 2000 dokonał szeregu transakcji kupna - sprzedaży podzespołów samochodowych, które sprowadzał z zagranicy bądź nabywał od osób fizycznych. Podatnik zgłosił prowadzenie działalności gospodarczej w Urzędzie Miasta L. oraz prowadził podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Ponieważ postępowanie skarbowe wykazało, że podatnik działał w warunkach działalności gospodarczej i nie wykazał przychodu uzyskanego z tych transakcji oraz nie odprowadził należnego z tego tytułu podatku dochodowego - prowadzone przez stronę księgi uznano za nierzetelne.

W ocenie organu odwoławczego niewystarczająca i mało przekonująca jest argumentacja skarżącego, który usiłuje wykazać, że tak częsty zakup i sprzedaż wynikał z jego pasji, a posiadane samochody służyły potrzebom osobistym rodziny. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że o tym, czy jest to działalność gospodarcza czy też nie, nie może decydować wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Nie mogą mieć również na to wpływu pasje podatnika czy jego prawo do prywatności. Decydują o tym cechy charakteryzujące działalność gospodarczą. Wskazuje na to również konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania, zgodnie z którą wszystkie podmioty charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną powinny być traktowane równo ( orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 kwietnia 1994r. sygn, akt K. 10/93 ). Zatem bez względu na motywy, którymi podatnik się kierował i niezależnie od tego jak swoją działalność ocenia sam podatnik i jak ją nazywa - o tym czy dane sytuacje wypełniają znamiona działalności gospodarczej zadecydowały konkretne okoliczności faktyczne.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że wpływu na zmianę rozstrzygnięcia nie mogły mieć zarzuty błędnie ustalonego stanu faktycznego dotyczące zakupionej lawety. W ocenie podatników była to w rzeczywistości przyczepa, a nie laweta, jednakże strona nie poparła swoich argumentów żadnym materiałem dowodowym. Z dokumentów urzędowych znajdujących się w aktach sprawy ( dokumenty rejestracyjne ) jak i z dokumentów kupna-sprzedaży wynikało, że była to laweta ( czyli podwozie zastępcze przeznaczone do transportu innych środków transportu ).

Na powyższą decyzję A. i P.B. wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej ustalenia zobowiązania podatkowego od przychodów ze sprzedaży rzeczy będących osobistym majątkiem, a podlegających zwolnieniu na podstawie art. 10 ust. l pkt.8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono: naruszenie przepisów prawa materialnego zawartych w Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej - art. 20 ,21 ust. l i 32 ust. l - w zakresie naruszenia niezbywalnych praw do własności prywatnej oraz równości wobec prawa; naruszenie przepisów prawa materialnego zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - w zakresie źródeł przychodów tj.art.l0 ustawy w powiązaniu z art.14 i oparcie uzasadnienia prawnego decyzji na ich błędnym zastosowaniu; naruszenie przepisów prawa procesowego określonego w art. 120,121,122 Ordynacji podatkowej w związku z art.31 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej - w wyniku nieprawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego, w tym nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi.

Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w stanie faktycznym sprawy skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku 2000 ( Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późń. zm. ) stanowiąc w art. 10 ust. l pkt 3, że jednym ze źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określiła zarazem, że za przychody z tej działalności uważa się kwoty należne z tytułu świadczeń dokonanych w ramach działalności gospodarczej ( art. 14 ust.1 ), nie precyzując jednak tego, co należy rozumieć pod pojęciem tej działalności. Brak sprecyzowania w ustawie podatkowej pojęcia działalności gospodarczej oznacza zatem konieczność posługiwania się znaczeniem tego pojęcia przyjmowanym w innych regulacjach prawnych. I tak, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku Prawo działalności gospodarczej ( Dz.U. z 1999 r. Nr 101, poz. 1178 z późn. zm ), działalnością gospodarczą jest w rozumieniu tej ustawy zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Treść definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie trzech warunków. Po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

W tym miejscu wypada powołać uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 6 grudnia 1991 roku ( III CZP 117/91, OSP 1992, z. 11-12, poz. 235), zapadłą jeszcze na gruncie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 roku o działalności gospodarczej ( Dz.U. 1988r., Nr 41, poz. 324 ze zm.), w której sformułowano cechy działalności gospodarczej:

a) zawodowy ( zatem nie amatorski, nie okazjonalny ) charakter działalności;

b) podporządkowanie się zasadom racjonalnego gospodarowania (regułom opłacalności i zysku);

c) powtarzalność działań

d) uczestnictwo w obrocie gospodarczym.

Wyżej wymienione przez Sąd Najwyższy elementy potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lutego 2000 roku ( I S.A./Lu 1518/98, I S.A./Lu 1519/98. niepubl.).

Wskazane w punktach a-d przesłanki należy traktować jako pomocnicze przy ocenie określonej działalności. Jej kwalifikacja powinna odbywać się w pierwszej kolejności na podstawie zbadania warunków wymienianych w ustawie ( art. 2 ). Jakkolwiek - z uwagi na niejednoznaczny charakter tych warunków ( zwłaszcza przesłanki wykonywania działalności w sposób zorganizowany i ciągły ) - treść cytowanej uchwały może okazać się przydatna w zakresie uznania danej działalności za gospodarczą bądź też odmowy przyznania jej takiego statusu.

Zarobkowy charakter działalności stanowi podstawową, konstytutywną cechę działalności gospodarczej. Dana działalność jest zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu - rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami ( kosztami ) tej działalności. Brak przedmiotowej cechy przesądza, iż w danym przypadku nie można mówić o działalności gospodarczej ( w rozumieniu art. 2.). Znaczenie ma zatem kryterium subiektywne w postaci dążenia danego podmiotu do osiągnięcia zarobku ( będącego zazwyczaj zyskiem ) przez wykonywanie określonej działalności. Jednak o kwalifikacji danej działalności powinno przesądzać kryterium obiektywne, tj. ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która obiektywnie może przynosić dochód ( zob. też uchwała SN z dnia 30 listopada 1992 r., III CZP 134/92, OSNCP 1993, nr 5 oraz M. Szydło, Pojęcie przedsiębiorcy w prawie polskim, Przegląd Sądowy 2002, nr 7-8, s. 2 i n.). Działalność gospodarcza jest bowiem faktem, kategorią o charakterze obiektywnym. Nie ma (i nie może mieć) znaczenia okoliczność, że podmiot prowadzący określoną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej, nie nazywa jej tak bądź też oświadcza, że jej nie prowadzi ( wyrok NSA z dnia 12 maja 1994 r. SA/Łd 365/93 (w:) Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1997, nr 2, s. 42; zob. też wyrok NSA z dnia 2 grudnia 1994 r., SA/Łd 741/91 niepubl.), w którym sąd ten także potwierdził, iż działalność gospodarcza jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot, oraz niezależnie od tego, czy wypełnia on ciążące na nim obowiązki związane z tę działalnością czy też nie ).

Nie jest istotne, w jakim zakresie podmiot wykonuje daną działalność. Także drobne przedsięwzięcia, które nie angażują znacznych nadkładów finansowych i tym samym nie rodzą znacznego ryzyka ekonomicznego, są objęte pojęciem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 - jeżeli tylko osoby podejmujące te przedsięwzięcia działają z motywacją uzyskania dochodu i ponadto spełniają pozostałe przesłanki konstytutywne dla działalności gospodarczej ( M. Szydło, Pojęcie przedsiębiorcy w prawie polskim, Przegląd Sądowy 2002, nr 7-8, s. 2 i n.).

Dana działalność musi być wykonywana w sposób ciągły. Jak się podnosi, celem tej przesłanki jest wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych ( względnie podejmowanych sporadycznie). Komentowanej przesłanki nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy (np. przez cały rok, cały miesiąc, a tym bardziej przez cały dzień). Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu.

Wykonywanie działalności gospodarczej może być przez przedsiębiorcę w zasadzie w dowolnym momencie zakończone. Możliwość taka wynika z zasady wolności gospodarczej. W konsekwencji nie jest wykluczony przypadek, w którym przedsiębiorca podejmuje działalność gospodarczą, przejawiając zamiar wykonywania jej w sposób ciągły (spełniona jest zatem komentowana przesłanka), rozpoczyna jej wykonywanie, lecz po krótkim czasie kończy ją wykonywać, korzystając z ww. "elementu" wolności gospodarczej. Przedsiębiorca taki mógł zatem faktycznie wykonywać działalność zaledwie kilka dni. Taka działalność, mimo że będzie wykonywana niemal incydentalnie, nie utraci statusu działalności ciągłej ( zwraca na to uwagę J. Odachowski, zob. J. Odachowski, Ciągłość działalności gospodarczej, Glosa 2003, nr 10, s. 30 i n.). Podkreślenia wymaga, iż z punktu widzenia prawa podatkowego cecha ciągłości wykonywanej działalności nie ma większego znaczenia. Opodatkowaniu podlega bowiem także dochód z jednorazowej czynności ( zatem działania niespełniającego cechy ciągłości w rozumieniu art. 2 ( zob. też art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący jako zasadę, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody . Dla potrzeb podatkowych nie ma zatem większego znaczenia, czy podmiot prowadził działalność gospodarczą ( w rozumieniu art. 2, czyli w omawianym kontekście w sposób ciągły i zorganizowany ). Istotne jest, czy z danej działalności ( transakcji ) podmiot osiągnął przychód ( por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 1998 r. (Sa/Sz 903/97, niepubl.; zwraca na to uwagę także C. Kosikowski, Nowe prawo działalności gospodarczej, PUG 1999, nr 2, s. 3 ).

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym za działalność gospodarczą uznaje się wielokrotny zakup i sprowadzanie z zagranicy samochodów oraz części samochodowych, a następnie ich odsprzedaży z zyskiem ( wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 1998 r. (SA/Sz 1187/97, niepubl.).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy istota sporu zakreślonego treścią skargi sprowadza się do rozstrzygnięcia o trafności stanowiska organów podatkowych co do zakresu gospodarczej działalności P. B. prowadzonej w ramach firmy: "A", traktowanej w zakwestionowanym zakresie przez skarżącego jako działalność związana ze "sferą życia prywatnego", w szczególności co do charakteru przychodów uzyskanych przez podatnika z tytułu transakcji kupna - sprzedaży samochodów i części samochodowych.

Z niezakwestionowanych ustaleń faktycznych zaskarżonej decyzji wynika, że podatnik dokonał w latach 1997-2000 szeregu transakcji polegających na wielokrotnym zakupie i sprowadzeniu z zagranicy części samochodowych oraz uszkodzonych samochodów, przy czym nabywał je również w kraju od osób fizycznych, a następnie po wyremontowaniu tych samochodów sprzedawał je ( a także części ) z zyskiem - co wynika z porównania cen zakupu i sprzedaży. Podatnik tak częsty zakup i sprzedaż argumentował swoją pasją w remontowaniu uszkodzonych samochodów i doprowadzeniu ich do używania. Samochody te, jak twierdził, służyły następnie potrzebom osobistym rodziny, o czym świadczą m.inn. umowy ubezpieczenia.

W świetle tych niespornych faktów, należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że zakwestionowane przez nie czynności skarżącego stanowiły, ze względu na częstotliwość oraz przedmiot transakcji, działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 pkt 1 Prawo działalności gospodarczej, zwłaszcza że działalnością gospodarczą strony w kontrolowanym okresie lat 1997-2000 były usługi transportowe, handel częściami samochodowymi i autohandel, co w konfrontacji ilości zakupionych i sprzedanych samochodów w ramach tej działalności ( po jednym samochodzie w roku 1997 i 1999 ) z ilością pojazdów kupionych i sprzedanych poza ewidencją w tym samym okresie, jednoznacznie świadczy o dokonywaniu tych czynności w ramach działalności gospodarczej. Również wyjaśnienia skarżącego złożone do protokołu z dnia 19 marca 2003 roku w części dotyczącej częstotliwości transakcji dowodzą, że kupował on samochody w różnym stanie, ponieważ jest pasjonatem w doprowadzaniu tych rzeczy do stanu używalności, remontował je i po jakimś czasie sprzedawał, nie zaprzeczają gospodarczemu charakterowi tych czynności, wskazują jedynie, że strona prowadziła działalność gospodarczą w postaci obrotu samochodami i podzespołami samochodowymi, będącą jednocześnie jej pasją.

Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego fakt wykonywania działalności gospodarczej w zakresie pokrywającym się z prywatnymi zainteresowaniami strony ją prowadzącej, nie ma znaczenia dla kwalifikacji i oceny rzeczywistego charakteru tych czynności. Nie są istotne także intencje dokonującego tych transakcji, a częstotliwość i sposób ich dokonania - co ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

Reasumując, zasadnie skonstatowały organy obu instancji, że działalność taka stanowi wyodrębnione źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w pkt. 8 lit. "d" dotyczące źródła przychodu ze sprzedaży innych rzeczy po upływie sześciu miesięcy od ich nabycia, jeżeli sprzedaż nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia zasad określonych w art. 120,121,122 i 191 Ordynacji podatkowej, gdyż dokonana przez organy podatkowe ocena zaistniałych w przedmiotowej sprawie zdarzeń gospodarczych, nie wykracza poza granice swobodnej ich oceny, a zaskarżona decyzja zawiera stosowną ocenę stanu faktycznego sprawy, w sposób wystarczający wyjaśniając kwestie sporne pomiędzy stronami. W sprawie został zgromadzony wyczerpujący materiał dowodowy oraz obiektywnie rozpatrzono wątpliwości i uwagi zgłaszane przez stronę, w podstawie prawnej jak i uzasadnieniu decyzji przywołane zostały przepisy prawa materialnego i procesowego, które znalazły zastosowanie, a to z kolei czyni zaskarżoną decyzję, jako pozbawioną zarzucanych wadliwości, prawidłową.

W związku z powyższym Sąd, nie dopatrując się naruszeń prawa materialnego i procesowego, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ).