Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 801/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2012 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2010 r., po rozpatrzeniu odwołania H. O. C. [..] sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "skarżąca" lub "Spółka"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik [...] MUS") z [...] września 2009 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 115.093 zł z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Jako podstawę prawną decyzji organ odwoławczy powołał między innymi przepisy art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Op").

1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie i powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ

I instancji. Z ustaleń tych wynika, że w związku z przystąpieniem do Spółki nowego wspólnika (E. S.A. z siedzibą w W.) Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki [...] września 2008 r. podjęło uchwałę o podwyższeniu jej kapitału zakładowego z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł, w drodze utworzenia 46.063 nowych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Podwyższony kapitał został pokryty wkładem niepieniężnym w postaci wyodrębnionego organizacyjnie

i finansowo Oddziału "B. K.", który stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, samodzielnie sporządzał bilans. Przeznaczony był

do prowadzenia działalności gospodarczej. Działając na podstawie art. 6 ust. 9 oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r., Nr 68, poz. 450 ze zm., dalej: "u.p.c.c.") notariusz, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, pobrał podatek

w kwocie 115.093 zł. Pismem z [...] sierpnia 2009 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika [...] US z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 115.093 zł. Jako podstawę prawną żądania skarżąca wskazała przepisy art. 72 § 1 pkt 2 Op. Zdaniem Spółki, podatek z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki był nienależny, gdyż przepisy u.p.c.c. odmawiające zwolnienia z tego podatku z tytułu zmiany umowy spółki kapitałowej są niezgodne z prawem wspólnotowym. Dodała, że Polska z chwilą akcesji do Unii Europejskiej zobowiązana była implementować dyrektywę Rady69/335/EWG z 17 lipca 1969 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. L 249, s. 25, dalej: "Dyrektywa kapitałowa") wraz ze wszystkimi do niej zmianami. Przepisy u.p.c.c. pozostawały w sprzeczności z art. 7 ust. 1 tej Dyrektywy. Spółka wywiodła, że na podstawie tego przepisu (w brzmieniu nadanym Dyrektywą 85/303/EWG z 10 czerwca 1985 r. z mocą obowiązującą od 1 stycznia 1986 r.) wniesienie wszystkich aktywów i pasywów jednej spółki kapitałowej do innej spółki kapitałowej podlegało zwolnieniu od podatku kapitałowego. Spółka wskazała, że istotne znaczenie miało także brzmienie tego przepisu na 1 lipca 1984 r. Uznała jednocześnie, że warunki określone w tym przepisie zostały spełnione. Zapłacony przez Spółkę podatek stanowił w konsekwencji nadpłatę, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 Op. Za takim stanowiskiem w ocenie Spółki przemawiają również powołane przez nią orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), jak również krajowych sądów administracyjnych.

1.3. Naczelnik [...] US decyzją z [...] września 2009 r. odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż przepisy u.p.c.c. nie pozostają w sprzeczności z przepisami Dyrektywy kapitałowej. Dokonując wykładni art. 7 ust. 1 tej Dyrektywy wskazał, że przepisy tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym w dniu przystąpienia Polski do Unii, nakładał obowiązek zwolnienia

z opodatkowania podatkiem kapitałowym tych czynności, które 1 lipca 1984 r. były zwolnione z tego podatku lub opodatkowane stawką 0,5% lub niższą. Obowiązek wprowadzenia w/w zwolnienia do krajowego porządku prawnego ma zastosowanie do Polski począwszy od 1 maja 2004 r., przy czym jego istnienie wyznaczone jest zasadami opodatkowania konkretnych czynności obowiązującymi w ustawodawstwie krajowym 1 lipca 1984 r. Niezasadne jest zatem odnoszenie się w przypadku Polski do Dyrektywy 69/335/EWG z 17.07.1969 r. w jej pierwotnym brzmieniu i Dyrektywy 73/80/EWG z 09.04.1973 r., zmieniającej w/w Dyrektywę, gdyż te Dyrektywy w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej nie obowiązywały. Uznał, że w przypadku Polski interpretacja historyczna art. 7 Dyrektywy 69/335/EWG nie znajduje zastosowania. Co do zasady, jeżeli 1 lipca 1984 r. prawo krajowe przewidywało opodatkowanie określonej czynności według stawki wyższej niż 0,5%, to zastosowanie miał art. 7 ust. 2 w/w Dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą zwolnić z podatku od spółek kapitałowych wszystkie transakcje inne niż wymienione w ustępie 1 lub nałożyć na nie podatek o jednolitej stawce nie przekraczającej 1%. Jeżeli prawo krajowe nie przewidywało opodatkowania danej czynności w ogóle lub ustalona stawka była równa lub niższa niż 0,5%, wówczas państwo miało bezwarunkowy obowiązek zwolnienia takiej czynności z podatku. Czyli zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej, nie znajdowało w sprawie zastosowania. Opodatkowanie przez polskiego ustawodawcę zmiany umowy spółki po dniu akcesji do Wspólnoty (Unii) Europejskiej organ uznał za uprawnione. Dodał nadto, że w sprawie nie ma zastosowania wyłączenie obowiązku podatkowego na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) u.p.c.c., jak też zwolnienie przewidziane w art. 9 pkt 11 tej ustawy. Nie wystąpiła zatem nadpłata.

1.4. W odwołaniu Spółka postawiła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego w tym prawa unijnego, regulujące kwestie opodatkowania czynności podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej podatkiem kapitałowym. Postawiła też zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jak i przepisów Op dotyczących nadpłaty. Powtórzyła argumentację zaprezentowaną we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wystąpiła zatem o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Zdaniem Spółki, podatek został zapłacony nienależnie, ponieważ Polska z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej nie implementowała należycie do polskiego porządku prawnego przepisów Dyrektywy kapitałowej. Organy zaś w sposób nieuprawniony odmówiły na tej podstawie bezpośredniego zastosowania jej przepisów. W konsekwencji wniosek Spółki uznały za bezzasadny. Skarżąca powołała się także na orzeczenia w sprawie Optimus, opinię Rzecznika Generalnego w sprawie C- 397/07 przeciwko Hiszpanii oraz wyrok WSA w Warszawie z 20 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 920/08.

1.5. Dyrektor IS utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, podtrzymał argumentację tego organu. Nie zgodził się z wykładnią art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej dokonaną przez Spółkę. Uznał, że w dniu dokonywania przez Spółkę czynności, przepisy u.p.c.c. w zakresie opodatkowania czynności podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w drodze wniesienia aportu niepieniężnego, nie były sprzeczne z Dyrektywą kapitałową. Skoro w Polsce 1 lipca 1984 r. obowiązywała opłata skarbowa z tytułu podwyższenia kapitału, a jej stawka wynosiła 5% lub 10%

w zależności od rodzaju wkładu, to ustawodawca krajowy miał prawo 1 maja 2004 r. do ustalenia od tej czynności podatku na poziomie nie wyższym niż 1%. Dyrektor IS za zasadne uznał stanowisko, że Polska nie była zobowiązana do implementowania Dyrektywy kapitałowej w brzmieniu nadanym Dyrektywami Rady nr 73/80/EWG

oraz 73/79/EWG, m.in. z tego względu, że 1 lipca 1984 r. w Polsce obowiązywały wyższe stawki podatku kapitałowego niż określone w art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej. Dodał, że Spółka dokonała niewłaściwej interpretacji powołanych orzeczeń ETS błędnie wywodząc, że z chwilą akcesji do UE Polska miała obowiązek zastosowania zwolnienia z opodatkowania przedmiotowej czynności. Przepisy Dyrektywy kapitałowej w Polsce wówczas nie obowiązywały. Nie znajdują zatem zastosowania. Czyli płatnik zasadnie dla dokonanej czynności zastosował stawkę podatku określoną w art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.c.c. Działał przy tym na podstawie krajowych przepisów u.p.c.c., zgodnych z Dyrektywą kapitałową w brzmieniu obowiązującym w chwili przystąpienia Polski do Wspólnoty Europejskiej. W tej sytuacji nie wystąpiła nadpłata, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 Op.

2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z 24 marca 2010 r. wniosła zatem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Występując o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora IS oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika [...] MUS, autor skargi postawił im zarzuty naruszenia:

- art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej poprzez uznanie, że przewidziane w tym przepisie zwolnienie z opodatkowania podatkiem kapitałowym nie ma zastosowania w sprawie ze względu na fakt, że odesłanie do przepisów obowiązujących 1 lipca 1984 r. oznacza odesłanie do przepisów krajowych państw członkowskich UE;

- art. 7 Dyrektywy 69/335 w związku z art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 120 Op poprzez uznanie, że prawo wspólnotowe w zakresie opodatkowania podatkiem kapitałowym zostało prawidłowo zaimplementowane do polskiego porządku prawnego i odmowie – na tej podstawie – bezpośredniego zastosowania Dyrektywy kapitałowej;

- art. 75 § 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 2 Op poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty

w stanie faktycznym sprawy, w którym płatnik pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych nienależnie.

2.2. W obszernym uzasadnieniu skargi jej autor podtrzymał zasadnicze elementy dotychczasowej argumentacji. Dokonał wszechstronnej analizy przepisów prawa krajowego oraz unijnego. Za wadliwe w konsekwencji uznał stwierdzenie Dyrektora IS, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej nie znajdowało zastosowania. Za bezpodstawną uznał również odmowę bezpośredniego zastosowania przepisów tego aktu w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem autora skargi, skoro przepisy Dyrektywy nie zostały we właściwym czasie prawidłowo implementowane do krajowego porządku prawnego, to zgodnie ze wspólnotową zasadą bezpośredniości można wprost powoływać się na jej przepisy. Obowiązujące do końca 2008 r. przepisy prawa krajowego (u.p.c.c.) nie stanowiły pełnej implementacji Dyrektywy kapitałowej, gdyż nie przewidywały zwolnienia od podatku dokonanej przez Spółkę czynności, co było jednym z celów tej Dyrektywy. Z art. 7 ust. 1 Dyrektywy, w brzmieniu ustalonym Dyrektywą 85/303/EWG wynika, że Polska zobowiązana była do zwolnienia z podatku kapitałowego operacji innych niż określone w art. 9 Dyrektywy, zwolnionych 1 lipca 1984 r. z podatku bądź też opodatkowanych stawką 0,5% lub niższą, przy czym ustalając, do jakich transakcji odnosi się data 1 lipca 1984 r., należy odnieść się do prawa wspólnotowego, a więc zinterpretować treść art. 7 ust. 1 Dyrektywy obowiązującą na dzień 1 lipca 1984 r.

przy uwzględnieniu treści dyrektyw nowelizujących Dyrektywę, czyli Dyrektywy Rady nr 85/303/EWG z 10 czerwca 1985 r. zmieniającą dyrektywę 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. L 156 z 15 czerwca 1985 r., s. 23) oraz Dyrektywy 73/80/EWG, a także Dyrektywy 73/79/EWG. Autor skargi wywiódł, że z uwzględnieniem powyższych nowelizacji brzmienie Dyrektywy

na 1 lipca 1984 r. nakazuje Państwom Członkowskim stosować stawkę podatku nie wyższą niż 0,5% wobec wszelkich transakcji, które wprawdzie formalnie podlegają opodatkowaniu (np. podwyższenie kapitału spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju), jeżeli łącznie zostały spełnione trzy warunki: jedna lub więcej spółek kapitałowych przenosi wszystkie swoje aktywa i pasywa, lub jedną bądź więcej gałęzi swojej działalności do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją; wynagrodzeniem za wkłady są, w zasadzie, wyłącznie udziały spółki nabywającej majątek; oraz spółki biorące udział w operacji mają swoje rzeczywiste centrum zarządzania lub statutową siedzibę na terytorium państwa członkowskiego. Warunki te uznała za spełnione w realiach niniejszej sprawy. Zdaniem Spółki, skoro podatek ten został pobrany nienależnie, to powstała nadpłata w tym podatku. Skarżąca wskazała przy tym na poglądy prezentowane

w orzecznictwie sądów krajowych, a także przez ETS (TSUE), w zakresie podatku kapitałowego, a także zasad interpretacji i stosowania prawa wspólnotowego, w tym na możliwość jego bezpośredniego stosowania.

2.3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skargi. Powtórzył,

że w realiach rozpoznawanej sprawy zasadnym było opodatkowanie czynności podwyższenia kapitału zakładowego Spółki pokrytego wkładem niepieniężnym.

2.4. Postanowieniem z 7 grudnia 2010 r., odpowiadając na wniosek Spółki, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zawiesił postępowanie na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Uwzględnił stanowisko Spółki, że odpowiedź na pytania prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego zadane Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej postanowieniem z 26 maja 2010 r. (sygn. akt II FSK 2130/08), dotyczące wykładni art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej, będą miały wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. TSUE wydał 16 lutego 2012 r. wyrok w sprawie C-372/10, w którym udzielił odpowiedzi na zadane pytania prejudycjalne. Sąd podjął zatem postępowanie.

2.5. W piśmie procesowym złożonym w trakcie rozprawy poprzedzającej wydanie niniejszego wyroku, Spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo powołała się na poglądy wyrażone w wyroku WSA w Warszawie z 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt. III SA/Wa 868/12). Odnosząc się do wyroku TSUE z 16 lutego 2012 r. (C-372/10 w sprawie Pak-Holdco) wywiodła, że wyrok ten dotyczył czynności objętej hipotezą art. 7 ust. 1 lit. bb Dyrektywy 73/79/EWG, nie zaś art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy 73/79/EWG, który to przepis ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Uznała, że wyrok ten jest zgodny ze stanowiskiem zaprezentowanym przez TSUE w wyroku z 9 lipca 2009 r. w sprawie C- 397/07 Komisja przeciwko Hiszpanii. Czyli stanowi kontynuację linii orzeczniczej, zgodnie z którą zwolnienie w odniesieniu do czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy jest obligatoryjne. Tylko w odniesieniu do drugiego powołanego wyżej przypadku (art. 7 ust. 1 lit. bb) zależy od tego, czy dane państwo zwolnienie stosowało lub nie. Na tej podstawie autor pisma wywiódł, że Polska była zobowiązana do wprowadzenia zwolnienia dla aportu Oddziału od 1 maja 2004 r. Nie jest ważne, czy 1 lipca 1984 r. przepisy krajowe wprowadzały preferencyjną stawkę podatku dla opodatkowania czynności dokonanej przez skarżącą. Polska winna zastosować obligatoryjne zwolnienie przewidziane w tym podatku dla w/w czynności Spółki. Bez uzależnienia jego stosowania od jakichkolwiek warunków. Dlatego decyzje organów są wadliwe. Spółce przysługuje zaś nadpłata.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z art. 134

§ 1 u.p.p.s.a. Wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego aktu może zaś nastąpić wówczas, gdy zostanie spełniona przynajmniej jedna z przesłanek wskazanych w art. 145 u.p.p.s.a.

3.2. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest bezsporny i nie budzi wątpliwości Sądu. Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło [...] września 2008 r. uchwałę o podwyższeniu jej kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu

w postaci oddziału będącego zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Spór koncentruje się na tym, czy przepisy u.p.c.c., które przewidują obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych także w przypadku dokonanej przez Spółkę czynności, są zgodne z prawem unijnym, tj. wielokrotnie nowelizowanym art. 7 Dyrektywy kapitałowej. Jeżeli są sprzeczne z przepisami unijnymi, to czy organy państwa powinny odmówić zastosowania przepisów prawa krajowego. Zdaniem Spółki, interpretacji art. 7 ust. 1 Dyrektywy należy dokonywać z uwzględnieniem wykładni historycznej obejmującej kolejne jego nowelizacje. W konsekwencji, dokonana przez Spółkę czynność podwyższenia jej kapitału zakładowego mieści się w hipotezie art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy kapitałowej. Przepis ten przewiduje zwolnienie z podatku kapitałowego od 1 stycznia 1986 r. mocą Dyrektywy 85/303/EWG, która wiąże co do zasady wszystkie państwa członkowskie, niezależnie od przepisów prawa krajowego. Trafność stanowiska Spółki znajduje potwierdzenie w świetle wyroku WSA w Warszawie z 13 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 868/12 (wyrok dostępny w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem: www.cbois.gov.pl).

3.3. Podkreślenia na wstępie wymaga, że odpowiadając na zadane przez NSA pytania prejudycjalne dotyczące istoty sporu w rozpoznawanej sprawie, TSUE wskazał w wyroku z 16 lutego 2012 r. (C-372/10), że w wypadku państwa takiego jak Rzeczpospolita Polska, które przystąpiło do Unii ze skutkiem od dnia 1 maja 2004 r., wobec braku postanowień wprowadzających odstępstwa w akcie przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej lub w innym akcie prawa Unii Europejskiej, art. 7 ust. 1 dyrektywy Rady 69/335/EWG z 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich

od gromadzenia kapitału, zmienionej dyrektywą Rady 85/303/EWG z 10 czerwca 1985 r., powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidziane w nim obowiązkowe zwolnienie dotyczy wyłącznie czynności objętych zakresem zastosowania tej dyrektywy, ze zmianami, które to czynności w dniu 1 lipca 1984 r. były w owym państwie zwolnione od podatku kapitałowego lub były opodatkowane owym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,5% lub niższej.

W uzasadnieniu powyższego wyroku ETS wyraził pogląd, że przy interpretacji

i stosowaniu Dyrektywy kapitałowej, należy wziąć pod uwagę szczególną sytuację państwa, takiego jak Rzeczpospolita Polska, które stało się członkiem Unii w dniu

1 maja 2004 r. W motywie 26 uzasadnienia ETS wskazał, że z powyższego stwierdzenia wynika po pierwsze, że przed owym dniem dyrektywa 69/335 nie znajdowała w tym państwie zastosowania. Wszelkie zasady dotyczące opodatkowania lub zwolnienia czynności należących do zakresu pojęcia gromadzenia kapitału były do tego dnia przyjmowane w polskim porządku prawnym wyłącznie na podstawie prawa krajowego (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus- Telecomunicações, pkt 26). Dla potrzeb wykładni i stosowania dyrektywy 69/335 w odniesieniu do Rzeczypospolitej Polskiej interpretacja "historyczna" celów omawianej dyrektywy nie może wpłynąć na interpretację dyrektywy w brzmieniu obowiązującym po przystąpieniu owego państwa (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus-Telecomunicações, pkt 27).

Artykuł 7 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 69/335, zmienionej dyrektywą 85/303, nakłada na państwa członkowskie wyraźny i bezwarunkowy obowiązek zwolnienia od podatku kapitałowego czynności, które 1 lipca 1984 r. były zwolnione lub opodatkowane według stawki 0,5% lub niższej. Obowiązek ten, którego treść jest jednoznaczna, dotyczy również Rzeczypospolitej Polskiej, począwszy od 1 maja 2004 r. (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus-Telecomunicações, pkt 30). Data 1 lipca 1984 r., która mocą art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335, zmienionej dyrektywą 85/303, traktowana jest jako data odniesienia, wiąże również Polskę. W wypadku bowiem przystąpienia do Unii zawarte w prawie Unii odniesienie do określonej daty, w razie braku odmiennego postanowienia w akcie przystąpienia do Unii lub w innym akcie prawa Unii, dotyczy również państwa przystępującego, nawet jeśli data ta jest wcześniejsza od daty przystąpienia. Co się zaś tyczy Polski, nie ma w tym zakresie żadnego innego postanowienia w akcie przystąpienia tego państwa do Unii bądź też w jakimkolwiek innym akcie prawa Unii (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus-Telecomunicações, pkt 32; wyrok z 16 czerwca 2011 r. w sprawie C-212/10 Logstor ROR Polska, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 33). Zdaniem ETS, interpretacji tej nie podważa pkt 21 wyroku w sprawie Komisja przeciwko Hiszpanii,

w którym Trybunał ograniczył się do sprecyzowania zakresu zarzutów podniesionych przez Komisję Europejską w sprawie, która doprowadziła do wydania owego wyroku, w ten sposób, że określił czynności, które od 1 stycznia 1986 r., tj. daty przystąpienia Królestwa Hiszpanii do Wspólnot Europejskich, były obowiązkowo zwolnione

z podatku kapitałowego (motyw 32 uzasadnienia).

4.1. W świetle powyższych rozważań, za niezasadne należało uznać zarzuty skargi. Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy w ocenie Sądu ma bowiem stan prawny obowiązujący w Polsce 1 lipca 1984 r. Za takim stanowiskiem przemawiają poglądy prawne wyrażone w powołanym wyroku ETS, z którego wynika, że zastosowanie obowiązkowego zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 Dyrektywy w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 2 Dyrektywy 85/303, zależy od tego, jaka stawka opodatkowania obowiązywała w Polsce w odniesieniu do czynności objętych zakresem zastosowania powyższego artykułu 1 lipca 1984 r. Skoro w tym dniu obowiązywały w Polsce wyższe stawki opłaty skarbowej z tytułu podwyższenia kapitału (5 i 10%), to Polska nie miała obowiązku po przystąpieniu do UE wprowadzenia zwolnienia z podatku kapitałowego operacji innych niż określone

w art. 9. Czyli przepisy u.p.c.c. obowiązujące w Polsce w latach 2006 – 2008,

w zakresie przewidującym opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności polegających na podwyższeniu kapitału zakładowego, w tym również

w razie jego pokrycia wkładem rzeczowym w postaci przedsiębiorstwa, nie były niezgodne z przepisami Dyrektywy. W konsekwencji, fakt pobrania na ich podstawie podatku od czynności cywilnoprawnych nie może skutkować uznaniem, że był to podatek pobrany nienależnie. Tym samym, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela utrwalone już poglądy wyrażone w orzecznictwie NSA (zob. wyroki z: 1 marca 2012 r., II FSK 1698/10; 12 marca 2012 r., II FSK 1836/10; 26 marca 2012 r., II FSK 1670/10; 12 kwietnia 2012 r.; II FSK 563/10; 25 kwietnia 2012 r., II FSK 1263/10; 8 maja 2012 r., II FSK 1519/10; 15 maja 2012 r., II FSK 747/12; 25 maja 2012 r., II FSK 564/12) na tle wyroku TSUE z 16 lutego 2012 r. (C-372/10).

4.2. W ocenie Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Spółki co do tego, że cytowany wyżej wyrok ETS

w sprawie C-372/10, wydany zostały w odmiennym stanie faktycznym sprawy, to jest dotyczył tylko czynności restrukturyzacyjnej, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt bb) Dyrektywy. Z treści tego wyroku nie wynika bowiem, że dotyczy on wyłącznie czynności, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt bb) Dyrektywy. Wręcz przeciwnie, ETS zawarł w uzasadnieniu swojego wyroku rozważania o charakterze ogólnym, a także wyjaśnił, że jego wyrok stanowi kontynuację poglądów uprzednio wyrażonych przez ETS w wyroku C-366/05 i nie może być interpretowany jako odejście od poglądów wyrażonych w wyroku C-397/07, gdyż w tym ostatnim wyroku Trybunał ograniczył się tylko do sprecyzowania zakresu zarzutów podniesionych przez Komisję Europejską w sprawie, która doprowadziła do wydania owego wyroku. W ten sposób, że określił czynności, które od 1 stycznia 1986 r., tj. daty przystąpienia Królestwa Hiszpanii

do Wspólnot Europejskich, były obowiązkowo zwolnione z podatku kapitałowego. Wyrok ETS z 16 lutego 2012 r. (C-372/10) dotyczy wykładni przepisów art. 7 ust. 1 Dyrektywy na tle przepisów polskich obowiązujących 1 lipca 1984 r. Brak jest zdaniem Sądu wystarczających podstaw do wniosku, że wyrok ten dotyczy tylko jednego z przepisów art. 7 ust. 1 Dyrektywy (zob. pkt 31 i 33 uzasadnienia wyroku TSUE). Tym samym, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie podziela stanowiska strony skarżącej, która istotnie rozróżnia konsekwencje stosowania poszczególnych przepisów art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej, wbrew stanowisku wyrażonemu przez TSUE. Dodać warto, że pogląd wyrażony przez tut. Sąd w innym składzie, w wyroku przywołanym w piśmie procesowym złożonym w trakcie rozprawy poprzedzającej wydanie niniejszego wyroku, nie znalazł uznania także w innych wyrokach WSA w Warszawie (zob. wyrok z 23 maja 2012 r., III SA/Wa 876/12; wyrok z 30 maja 2012 r., III SA/Wa 896/10; www.cbois.gov.pl).

Reasumując, skoro zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 Dyrektywy kapitałowej Sąd uznał za chybiony, to i pozostałe zarzuty skargi nie mogły zostać uznane za trafne. Organy podatkowe w sprawie niniejszej nie naruszyły bowiem w procesie stosowania prawa przepisów art. 75 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 Op i art. 120 Op w zw. z art. 7 ust. 1 Dyrektywy oraz art. 87 ust. 1 i art. 93 ust. 3 Konstytucji RP.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a.,

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł, jak w sentencji wyroku.