Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 492/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, at. 23
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 72 § 1pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędzia WSA Irena Wesołowska Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 26 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w na rzecz strony skarżącej kwotę 10 096 (dziesięć tysięcy dziewięćdziesiąt sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 26 stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 września 2014 r. odmawiającą Z.S. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Z.S. (dalej: podatnik, skarżący) w 2013r. prowadził działalność gospodarczą na własne nazwisko pod nazwą [...]. Zgodnie z wpisem widniejącym w Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej przeważającym przedmiotem prowadzonej działalności było kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Ponadto podatnik był komandytariuszem spółki A sp. z o.o. sp. komandytowa, powstałej z przekształcenia spółki "B" sp. z o. o. spółka komandytowo-akcyjna (przedmiotem działalności spółki były w szczególności usługi budowlane, związane z utrzymaniem porządku w budynkach, zagospodarowaniem terenu, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, zakwaterowanie oraz działalność usługowa związana z wyżywieniem), a także udziałowcem spółki C sp. z o.o. (przedmiotem działalności spółki były w szczególności usługi związane z udzielaniem kredytów, stosunki międzyludzkie i komunikacja, doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalność firm centralnych i holdingów, pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyflkowana, działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura, pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej nie sklasyfikowana).

W zeznaniu podatkowym złożonym w dniu 30 kwietnia 2014r. na druku PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2013 rok podatnik wykazał dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 511.036,45 zł, stanowiący różnicę między przychodem w wysokości 6.942.393,37 zł, a kosztami jego uzyskania w kwocie 6.431.356,92 zł. Po odliczeniu od dochodu strat z lat ubiegłych w kwocie 158.876,26 zł, dochód do opodatkowania wyniósł 352.160,19 zł, a obliczony podatek wyliczony wg stawki 19% wyniósł 66.910,40 zł. Po uwzględnieniu podlegających odliczeniu od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 2.698,37 zł należny podatek dochodowy wyniósł 64.212,00 zł. Różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą należnych zaliczek za rok podatkowy (kwota do zapłaty) wyniosła 64.212,00 zł.

W piśmie z dnia 6 czerwca 2014r. podatnik wyjaśnił, że uzyskany przez niego przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności odsetkowych w wysokości 926.698,09 zł błędnie został wykazany w poz. 13 zeznania podatkowego PIT-36L. Przychód ten jako przychód z odpłatnego zbycia prawa majątkowego zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien bowiem zostać wykazany w poz. 74 zeznania podatkowego PIT-36 i opodatkowany według skali podatkowej. W związku z powyższym, podatnik złożył korektę zeznania PIT-36L oraz zeznanie podatkowe PIT-36.

W złożonej korekcie zeznania podatkowego PIT-36L podatnik wykazał stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 415.661,64 zł stanowiącą różnicę pomiędzy przychodem w wysokości 6.015.695,25 zł a kosztami jego uzyskania w kwocie 6.431.356,92 zł. Należny podatek dochodowy nie wystąpił.

W zeznaniu złożonym na druku PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2013r. podatnik wykazał natomiast dochód z praw majątkowych w wysokości 926.698,09 zł. Dochód do opodatkowania wyniósł 926.698.09 zł, a podatek obliczony według skali wyniósł 284.013,42 zł. Po uwzględnieniu podlegających odliczeniu od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 2.698.37 zł należny podatek dochodowy wyniósł 281.315,00 zł. Różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą należnych zaliczek za rok podatkowy (kwota do zapłaty) wyniosła 281.315,00 zł.

W dniu 12 czerwca 2014r. podatnik złożył zeznanie podatkowe (PIT-36) za rok 2013, w której skorygował wysokość dochodu, wykazując go w łącznej wysokości 953.813,18 zł, w tym:

z emerytury/ renty w kwocie 27.115,09 zł,

z praw majątkowych w kwocie 926.698,09 zł.

Dochód do opodatkowania wyniósł 953.813,18 zł, a podatek obliczony według skali kształtował się na poziomie 292.690,22 zł. Po uwzględnieniu podlegających odliczeniu od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne w łącznej wysokości 4.799,78 zł należny podatek dochodowy wyniósł 287.890,00 zł. Różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą należnych zaliczek za rok podatkowy (kwota do zapłaty) ukształtowała się na poziomie 285.667,00 zł.

Pismem z dnia 1 lipca 2014r. podatnik wniósł o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013r. w wysokości 287.890,00 zł.

W uzasadnieniu podatnik wyjaśnił, że jest komandytariuszem w spółce "A sp. z o.o. sp. komandytowa. Przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikowane są przez podatnika do źródła przychodów, o którym mowa w art. 5b ust. 2 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.f., tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Ponadto podatnik uzyskuje przychody z działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Podatnik wraz z dwoma pozostałymi komandytariuszami "A" sp. z o.o. sp. komandytowa będącymi również osobami fizycznymi udzielili spółce pożyczek przeznaczonych na finansowanie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Udzielone pożyczki podlegały oprocentowaniu i na dzień 14 listopada 2013r. kwota należnych wnioskodawcy odsetek wynosiła 926.698,09 zł. W dniu 14 listopada 2013r. podatnik, podobnie jak pozostali komandytariusze, dokonał sprzedaży należnej mu wierzytelności z tego tytułu na rzecz spółki kapitałowej za cenę równą jej wartości nominalnej, tj. kwocie należnych odsetek. Cena nabycia została przez nabywcę zapłacona w całości. Obrót wierzytelnościami oraz udzielanie pożyczek nie stanowią przedmiotu prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej. Stąd podatnik zakwalifikował przychód z tytułu zbycia wierzytelności odsetkowej w kwocie 926.698,09 zł jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 u.p.d.f. i wykazał w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2013r. Jednocześnie "nie rozpoznał" żadnego kosztu jego uzyskania. Niemniej ma on prawo do uznania wartości nominalnej sprzedanej wierzytelności za koszt uzyskania przychodu z tytułu jej sprzedaży, co stanowi podstawę złożenia niniejszego wniosku.

Do wniosku załączono korektę zeznania podatkowego PIT-36, w której podatnik skorygował - do kwoty 27.115,09 zł - dochód podlegający opodatkowaniu. Powyższe nastąpiło w wyniku uwzględnienia w kategorii kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych wartości nominalnej zbytej wierzytelności w kwocie 926.698,09 zł. W konsekwencji podatek należny nie wystąpił, a różnica pomiędzy sumą należnych zaliczek za rok podatkowy a podatkiem należnym za 2013r. (nadpłata) wyniosła 2.223,00 zł.

Decyzją z dnia 3 września 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. Powyższe było skutkiem nieuznania za koszt uzyskania przychodu, wykazanej w korekcie PIT-36 kwoty 926.698,09 zł stanowiącej nominalną wartość zbytej wierzytelności. Organ I instancji stwierdził, że nominalna wartość tej wierzytelności stanowi odsetki umowne z tytułu udzielonych przez podatnika pożyczek, a zatem nie można mówić o faktycznym poniesieniu przez niego wydatku, bądź pomniejszeniu jego majątku.

Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 u.p.d.f. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wartość nominalna odsetek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia wierzytelności o zapłatę odsetek.

Decyzją z dnia 26 stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w latach 2008-2011 podatnik udzielił spółkom, w których był udziałowcem/komandytariuszem pożyczek. Na podstawie umowy z dnia 4 kwietnia 2008 r. podatnik udzielił pożyczki w kwocie 936.250,00 zł spółce D sp. z o.o.; na podstawie umowy z dnia 13 października 2009 r. podatnik udzielił pożyczki w kwocie 140.000,00 zł spółce D sp. z o.o.; na podstawie umowy z dnia 22 czerwca 2011 r. podatnik udzielił pożyczki w kwocie 922.213,00 zł spółce B sp. z o.o. s.k.a.; na podstawie umowy z dnia 30 listopada 2011 r. podatnik udzielił pożyczki w kwocie 1.200.000,00 zł spółce B sp. z o.o. s.k.a. D sp. z o.o. została przekształcona w spółkę B sp. z o.o. s.k.a., która z kolei została przekształcona w spółkę A sp. z o.o. s.k.

W dniu 6 sierpnia 2013r. B sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna zwróciła podatnikowi pożyczkę w kwocie 400.000,00 zł.

W dniu 14 listopada 2013 r. zawarta została pomiędzy K.S., Z.S. i R.K. (Cedentami) a C sp. z o.o. umowa cesji wierzytelności. Zgodnie z jej postanowieniami Z.S. przysługiwała wierzytelność względem spółki B Sp. z o.o. s.k.a. obejmująca kwotę odsetek według stanu na dzień 14 listopada 2013r. w wysokości 926.698,09 zł z tytułu udzielonych spółce pożyczek. Z.S. sprzedał spółce C sp. z o.o. wskazaną wierzytelność za cenę 926.698,09 zł, a spółka oświadczyła, że wierzytelność tę za wskazaną cenę nabyła. Zapłata ceny z tytułu tej umowy nastąpiła w dniu 14 listopada 2013r., co wynika z przedłożonego potwierdzenia dokonania przelewu.

Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził prawidłowość dokonanej przez podatnika kwalifikacji źródła przychodu, stwierdzając, że przychód przez niego uzyskany ze sprzedaży wierzytelności stanowi przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.f.). Zakres przedmiotowy przychodów zaliczanych do praw majątkowych określa art. 18 tej ustawy. Przychody ze sprzedaży wierzytelności należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w tym przepisie, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Nie jest sporny fakt uzyskania przez podatnika przychodu w wysokości 926.698,09 zł. Sporna jest kwestia uznania za koszt podatkowy w przypadku zbycia wierzytelności o zapłatę odsetek wartości nominalnej takiej wierzytelności.

Zdaniem organu podatkowego, wartość naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności odsetek od udzielonych przez podatnika pożyczek w łącznej wysokości 926.698,09 zł nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z praw majątkowych w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.f. Nie występuje bowiem element poniesienia jakiegokolwiek wydatku/kosztu, czy też zmniejszenia aktywów podatnika bądź zwiększenia jego strat. Z materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie nie wynika, aby jakikolwiek wydatek został przez podatnika faktycznie poniesiony w związku z nabyciem będącej następnie przedmiotem sprzedaży wierzytelności z tytułu odsetek. Powstanie w majątku podatnika wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek nie budzi wątpliwości, jednakże z uwagi na okoliczności wejścia w jej posiadanie, tj. nabycia przedmiotowej wierzytelności z mocy prawa poprzez zawarcie umowy pożyczki, jej nabycie nie wiąże się z faktycznym poniesieniem jakiegokolwiek wydatku z majątku podatnika. Skoro wydatek na nabycie przedmiotu cesji, tj. wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek nie został faktycznie poniesiony, nie można twierdzić, że wygenerował on jakikolwiek koszt, czy też uszczuplenie w majątku podatnika bądź zwiększenie jego strat.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza również fakt, że w odniesieniu do odsetek od należności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje kasową metodę ujmowania ich w przychodach i kosztach ich uzyskania.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.f. poprzez błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że wartość nominalna odsetek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia wierzytelności o zapłatę odsetek; art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p., poprzez naruszenie zasad prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, m.in. w następstwie przyjęcia niekorzystnej dla skarżącego wykładni przepisów prawa materialnego, pomimo że w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje linia orzecznicza uznająca za prawidłowe stanowisko skarżącego; art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia przesłanek, którymi organ podatkowy kierował się przy załatwieniu sprawy.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że organy obu instancji sprzecznie z treścią ustawy podatkowej utożsamiają koszty uzyskania przychodu z wydatkami ponoszonymi przez podatnika. Skarżący podkreślił, że ustawodawca nie definiuje pojęcia kosztu uzyskania przychodu jako "wydatku", a dla zdefiniowania kosztu podatkowego używa jedynie sformułowania "koszt poniesiony". Tym samym wskazuje, że możliwość zaliczenia określonej wartości pieniężnej do kosztów uzyskania przychodu nie jest uzależniona od faktycznego wydatkowania określonej sumy pieniężnej. Koszt podatkowy może powstać bowiem również w związku z dokonaniem określonego zapisu księgowego. Na potwierdzenie zasadności takiego stanowiska, pełnomocnik powołał treść orzecznictwa sądowoadministracyjnego.

Dalej skarżący wskazał, że również analiza art. 23 ust. 1 u.p.d.f., zawierającego listę kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów prowadzi do wniosku, że kosztami podatkowymi nie są wyłącznie wydatki. Przykładowo wskazał na treść art. 23 ust. 1 pkt 4, pkt 5, pkt 6, pkt 21, pkt 22, z których wynika, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się określonych kategorii start, rezerw czy odpisów, które nie mają w istocie charakteru wydatków. Przy założeniu organu, pozycje takie z zasady nie stanowiłyby kosztów, gdyż nie są wydatkami. Skoro jednak ustawodawca wprost reguluje, że wskazane kategorie nie stanowią kosztów podatkowych, niezasadne jest założenie organu, że kosztami mogą być wyłącznie wydatki. Jako przykład typowego kosztu podatkowego, który nie jest wydatkiem, pełnomocnik wskazał odpisy amortyzacyjne.

Skarżący zarzucił, że organ nie dopatrzył się faktycznego pomniejszenia majątku podatnika, podczas gdy sytuacja taka zaistniała. Wyjaśnił, że podatnik dysponował wierzytelnością o zapłatę odsetek w kwocie 926.698,09 zł i wierzytelność tę przeniósł na nabywcę, a tym samym zmniejszył swój majątek o wartość tej wierzytelności. Nie ma przy tym znaczenia, że podatnik w istocie nie wydatkował wcześniej kwoty 926.698,09 zł, gdyż uzyskał wierzytelność o tej wartości wskutek zainwestowania posiadanych środków pieniężnych w udzielenie pożyczek.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia.

Stan faktyczny w sprawie nie jest sporny. Sporna jest natomiast wykładnia określenia "koszty poniesione" znajdującego się w art. 22 ust. 1 u.p.d.f. Przepis ten stanowi, że: " kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23".

Ustawodawca nie definiuje użytego w art. 22 ust. 1 pojęcia "poniesienie". Stanowi tylko, że warunkiem uznania kosztu za koszt podatkowy jest jego poniesienie przez podatnika. Przez "poniesienie" kosztu należy w takim wypadku rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat. Będzie to więc każdy faktycznie dokonany odpis niebędący wydatkiem (w znaczeniu kasowym – rozchód pieniężny) powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów podatnika. Ustawodawca nie zastrzegł, że poniesienie określonych kosztów musi się wiązać z bieżącym uszczupleniem zasobów finansowych podatnika. A zatem, "poniesienie kosztu" nie będzie wiązało się wyłącznie z faktycznym poniesieniem przez podatnika określonego wydatku (w rozumieniu wypływu wartości pieniężnych z jego majątku), lecz również z czynnościami skutkującymi jakimkolwiek zmniejszeniem jego aktywów czy też zwiększeniem strat obecnie lub w przyszłości.

Nie ma zatem podstaw do odmowy uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności o odsetki z tytułu umowy pożyczki wartości nominalnej tej wierzytelności. W zamian za zbywaną wierzytelność skarżący uzyskał kwotę pieniężną równą jej wartości nominalnej, aby jednak uzyskać ten przychód, wyzbył się ze swojego majątku wierzytelności mającej określoną wartość. Bez pomniejszenia majątku uzyskanie określonego przychodu nie byłoby możliwe.

Na taką ocenę wpływ ma ocena charakteru umowy sprzedaży wierzytelności jako umowy wzajemnej. Umowa sprzedaży (art. 535 i nast. k.c.) należy do umów dwustronnie zobowiązujących (umów wzajemnych), których istotną cechą jest to, że każda ze stron umowy jest zobowiązana wobec drugiej do świadczenia stanowiącego odpowiednik (ekwiwalent) tego, co sama otrzymuje (art. 487 § 2 k.c.). W umowach tych występuje równowaga, ekwiwalentność świadczeń. Ponadto umowa sprzedaży ma charakter odpłatny. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli strona, która dokonała przysporzenia, otrzymuje lub ma otrzymać w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent przysporzenia.

A zatem zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności skutkuje przekazaniem, w zamian za zapłatę, prawa majątkowego w postaci wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek. Przeniesienie na rzecz cesjonariusza praw do dochodzenia odsetek z tytułu umowy pożyczki niewątpliwie stanowi po stronie skarżącego uszczuplenie w strukturze jego aktywów. Przenosząc bowiem uprawnienie do dochodzenia odsetek od pożyczek skarżący uszczupla swój przyszły majątek, nie będąc uprawniony do uzyskania w przyszłości określonej kwoty odsetek.

Niewątpliwie należne odsetki są wierzytelnością, a więc prawem majątkowym, o określonej wartości nominalnej. Prawo to stanowi składnik mienia każdego wierzyciela w rozumieniu art. 44 kodeksu cywilnego. Powyższe potwierdza również art. 551pkt 4 kodeksu cywilnego zaliczający do składników mienia przedsiębiorstwa m.in. "wierzytelności". Zbycie przez wierzyciela przysługującej mu wierzytelności z tytułu należnych od pożyczki odsetek oznacza zmniejszenie mienia (majątku) wierzyciela o wartość zbywanego prawa – w tym wypadku – wartość nominalną należnych odsetek. W tej sytuacji nie ma przeszkód aby uznać przeniesienie prawa do żądania należnych odsetek za "poniesiony koszt" jeżeli czynność ta jest podejmowana w celu "osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów".

Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2011 r., II FSK 1509/11 (dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl), powołanym także przez stronę na poparcie jej stanowiska. Wyrok ten wprawdzie dotyczył art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej jednak wobec zbliżonej regulacji w odniesieniu do pojęcia kosztów uzyskania przychodów na gruncie zarówno podatku dochodowego od osób prawnych jak i fizycznych, rozważania zawarte w powyższym wyroku można odnieść także na grunt art. 22 ust. 1 u.p.d.f. NSA stwierdził, że przez "poniesienie" kosztu należy rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat. W konsekwencji "poniesionym kosztem" może być każdy faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem (w znaczeniu kasowym – rozchód pieniężny) powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej. NSA uznał, że: "Nie ma zatem podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności z tytułu umowy pożyczki wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej. Za taki koszt uzyskania przychodu powinny zostać uznane również odsetki i wartość nominalna wierzytelności, której z tytułu sprzedaży wyzbywa się ze swojego majątku zbywca (pomniejszenie jego aktywów)". Także w wyroku z dnia 4 stycznia 2005 r. sygn. akt FSK 833/04, LEX nr 510205, NSA uznał, że wartość nominalna wierzytelności jest to niewątpliwie koszt poniesiony w celu uzyskania przychodu z tytułu jej sprzedaży (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2005 r. sygn. akt FSK 833/04, LEX nr 510205).

Nie miała przy tym w ogóle związku ze sporna wykładnią, argumentacja organu powołująca się na kasowy moment ustalania obowiązku podatkowego z tytułu należnych od pożyczki odsetek. Było to bowiem zupełnie inne źródło przychodu tj. odpłatne zbycie wierzytelności (prawa majątkowego).

Z tych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu, naruszając art. 22 ust.1 u.p.d.f. poprzez jego błędną wykładnię.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy uwzględni ocenę prawną przedstawioną w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

W trzecim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 wrześnie 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 490) zasądził od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się kwoty: 2879 zł tytułem uiszczonego należnego wpisu od skargi; 7200 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika oraz 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa.