Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2395/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1, par. 2 pkt 2, par. 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania J. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] r., którą określono przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2014 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł oraz dokonano zabezpieczenia ww. zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę na majątku Strony przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego - utrzymał w mocy pierwszo-instancyjne rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny i argumentacje prawną podkreślając, że Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] r. postanowił określić przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za przedmiotowy miesiąc wraz z odsetkami za zwłokę oraz dokonać zabezpieczenia tych kwot na majątku J. K., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: Firma Handlowo-Usługowa "A" w J. ([...]) przy ulicy [...], gdyż w trakcie prowadzenia kontroli podatkowej u J. K. stwierdzono w okresie rozliczeniowym od lipca 2013r. do marca 2014r. nieprawidłowości skutkujące powstaniem uszczuplenia należności w podatku akcyzowym łącznie na kwotę [...] zł. – za marzec 2014r. w kwocie [...] zł; szacunkowe kwoty uszczuplenia w opłacie paliwowej oszacowano łącznie na kwotę [...] zł., tj: – za marzec 2014r. w kwocie [...] zł. Ustalono bowiem, że w spornym okresie rozliczeniowym Strona od kontrahenta krajowego: Sp. z o.o. "B" z siedzibą w P., dokonał zakupu oleju napędowego niewiadomego pochodzenia; ustalenia wobec kontrahenta nie pozwalają na ustalenie źródła pochodzenia wyrobów akcyzowych będących przedmiotem obrotu, a tym samym potwierdzenia, czy została zapłacona akcyza w należytej wysokości.

W konsekwencji spowodowało to powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym m.in. za ww. okres rozliczeniowy 2014r. na podstawie art. 8 ust. 2 pkt. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm. – dalej jako u.p.a.). Zgodnie z tym przepisem prawa przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Jak następnie wskazano zastosowanie znajdzie stawka opodatkowania w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów (określona w art. 89 ust. 1 pkt. 14 u.p.a.). W związku z faktem, iż przybliżona kwota zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym była znaczna, Naczelnik Urzędu Celnego w K. podjął czynności w celu ustalenia, czy zachodzą uzasadnione przesłanki niewykonania zobowiązania. Poczynione ustalenia, dotyczące posiadanych przez J. K. składników majątkowych wykazały, iż kontrolowany posiada: środki trwałe o wartości początkowej – [...] zł. i wartości bieżącej [...] zł (ustalenie na podstawie ewidencji środków trwałych); środki obrotowe - wartość rzeczowych aktyw trwałych [...] zł, a zobowiązań [...] zł (ustalenie na podstawie Bilansu sporządzonego na dzień [...] r.); [...] zarejestrowanych pojazdów mechanicznych (ustalenie na podstawie pisma Wydziału Komunikacji i Transportu Starostwa Powiatowego w B.). Wskazano także, iż odpowiadając na wezwanie organu - kontrolowany w piśmie z dnia [...] r. na podstawie art. 39 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2015, poz. 613, ze zm., dalej jako O.p.) odmówił złożenia oświadczenia o którym mowa w art.39 §1 O.p. o: nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego.

Pismami z dnia [...] r., [...] r. i [...] r. organ I instancji wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., Wójta Gminy J., Dyrektora ZUS w B. o udzielenie informacji w zakresie uiszczania przez Podatnika zobowiązań publicznoprawnych oraz o udzielenie informacji czy Podatnik dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku i czy są powadzone wobec niego postępowania egzekucyjne. Ponadto zwrócono się do Urzędu Miejskiego w B. Wydział Komunikacji z prośbą o przekazanie danych dotyczących wszystkich zarejestrowanych pojazdów samochodowych posiadanych przez Podatnika. Z informacji uzyskanych od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. wynikało, że kontrolowany dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku poprzez darowizny nieruchomości, które są w jego posiadaniu. Odnotowano bowiem:

- darowiznę niezabudowanej nieruchomości położonej w J. przy ulicy [...] objętej kw [...] tj. działki nr [...] o pow. [...] m2 z dnia [...] r. (darczyńca), - darowiznę nieruchomości zabudowanej drewnianym budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 położonej w B. przy ul. [...] objętej kw [...] o pow. [...] m2 z dnia [...] r. (darczyńca),

- darowiznę 1/2 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 położonej w J. przy ul. [...] objętej kw [...] tj. działki [...] o pow. [...] m2 z dnia [...] r. (darczyńca),

- darowiznę 1/3 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 budynkiem gospodarczym o pow. ok.[...] m2 położonej w J. przy ulicy [...] objętej kw [...] tj. działki [...] o pow. [...] m2 z dnia [...] r. (darczyńca).

W dalszej części pisma poinformowano, że wobec Podatnika prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, a kwota zaległości podatkowych łącznie wynosi [...] zł. (podatek dochodowy – [...] zł, podatek VAT- [...] zł) plus odsetki. Zbywanie składników majątkowych (środków transportu) potwierdziło również Starostwo Powiatowe w B. Z zarejestrowanych na dzień [...] r. na J. K. [...] pojazdów, zgłoszono zbycie [...] pojazdów.

Ustalono, że kontrolowany posiada zaległości wobec:

1. Wójta Gminy J. w kwocie [...] zł z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za 2014r. oraz z tytułu podatku od środków transportowych za 2014r. - tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] r.;

2. ZUS Oddział w B. w kwocie [...] zł tj. zaległości z opłatą składek ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego oraz FP i FGSP wraz z odsetkami za zwłokę należnymi do dnia wpłaty. Wobec płatnika prowadzone jest postępowanie egzekucyjne bez zastosowania konkretnego środka egzekucyjnego.

W konsekwencji zgromadzonych dokumentów i informacji organ I instancji na podstawie art. 33 O.p. decyzją z [...] r. postanowił określić przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za w/w okres rozliczeniowy z tytułu posiadania oleju napędowego niewiadomego pochodzenia w kwocie wraz z odsetkami za zwłokę i orzec o zabezpieczeniu w/w kwot na majątku J. K. biorąc pod uwagę przybliżoną łączną wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od lipca 2013r. do marca 2014r. oraz uznanie, że istnieje "uzasadniona obawa" że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane.

W odwołaniu zarzucono organowi :

- obrazę art. 107 § 1 k.p.a. przez nie podanie podstawy prawnej, z której wynikać ma wysokość podatku akcyzowego i sposobu jego wyliczenia, nie została podana podstawa prawna orzeczenia o zabezpieczeniu;

- obrazę art. 77 § 1 k.p.a. przez niewystarczające rozpatrzenie materiału dowodowego w szczególności pominięcie dowodów potwierdzających, że firma "B" i "C" w obrocie z J. K. posługiwały się potwierdzeniami uiszczenia podatku VAT;

- obrazę art. 239b § 2 O.p. polegającej na braku uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane przez J. K., szczególnie że firma dalej działa ma aktywa i nie wyprzedaje składników przedsiębiorstwa;

- obrazę art. 37 j ust. 1 pkt. 4 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym polegającej na rozszerzeniu na J. K. odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe firmy "B" Sp. z o.o. z siedzibą w P.. Zgodnie z przepisami organ może próbować obciążać nabywcę towarów podlegających obowiązkowi odprowadzania podatku akcyzowego tylko w sytuacji kiedy nie jest znany, bądź nie można ustalić zbywcy;

- obrazę art. 187 § 1 O.p. polegającej na pominięciu dowodów świadczących o działaniu w dobrej wierze J. K., a w szczególności pominięciu dowodu w postaci przedstawionych atestów paliwa dołączonych do każdej faktury zakupu.

W uzasadnieniu odwołania podkreślono nie uzyskanie przez organ dokumentów księgowych firmy "C" oraz "B" przez co nie można stwierdzić czy była opłacona akcyza i opłata paliwowa. Skoro więc te firmy posługiwały się oświadczeniami podatkowymi, że odprowadzają podatek VAT to znaczy, że wszystkie sprawy podatkowe są uregulowane. Zatem organ błędnie uznał, że J. K. mógł się domyślać, że nie były odprowadzane podatki i opłaty paliwowe. Nadto organ podatkowy nie ustosunkował się w uzasadnieniu wydanego postanowienia do art. 239 § 2 O.p.; nie wskazał jakichkolwiek okoliczności, pozwalających przyjąć, że J. K. nie wykonał ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Podatnik nie wyprzedawał majątku firmy, a jedynie odświeżał flotę samochodów przez sprzedaż tych, którym kończyła się umowa leasingu. Dalej prowadzi działalność, spłaca systematycznie swoje zobowiązania oraz ma szereg wierzytelności. Jedyne problemy są związane z faktem, że cześć jego kontrahentów nie płaci w terminie. Przeprowadzona kontrola organu w 2011r., przy tych samych dowodach nie stwierdziła żadnych uchybień. Podkreślono, że organ podatkowy pominął także fakt, że akcyza jest zawarta w podatku VAT, a J. K. otrzymywał od firmy "B" Sp. z o.o. potwierdzenia odprowadzania tego podatku. Dodatkowo J. K. nie miał jak uzyskać informacji odnośnie uiszczania podatków przez Kontrahenta, gdyż Urząd Skarbowy nie udzielił mu takiej informacji. Poza tym wskazano, że do każdej otrzymanej faktury zakupu dołączony był atest paliwa, który stwierdzał, że jest ono dobrej jakości i spełnia wszystkie wymagania. Całe paliwo było wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej i nikomu nie było odsprzedawane. Cena paliwa nie odbiegała od normy.

Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik Strony powołując się na pismo "B" Sp. z o.o. z P. z dnia [...] r. potwierdził, że podatek akcyzowy zawarty jest w cenie sprzedanego towaru oraz podatek akcyzowy został naliczony i odprowadzony na rachunek właściwej Izby Celnej. Pełnomocnik zwrócił także uwagę, iż w umowie handlowej jest adnotacja, że podatek akcyzowy oraz VAT i opłata paliwowa są zawarte w cenie.

Organ II instancji nie uwzględnił odwołania i w zaskarżonej decyzji ostatecznej stwierdził, iż zachodzą przesłanki do określenia i zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w akcyzie i opłacie paliwowej oraz odsetek za zwłokę. Po przywołaniu treści art. 33 § 1 O.p. zaakcentował że podstawą zabezpieczenia jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane; "obawa" oznacza, że chodzi tu przede wszystkim o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie w wyniku egzekucji. Podniósł, iż w/w nieostre pojęcie ze względu na jego rozległy zakres nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, a jedynie zobrazowane dwoma przykładowymi okolicznościami (ustalenie, że którakolwiek z tych okoliczności zaistniała, pozwala na kwalifikację stanu faktycznego, jako spełniającego wymogi z art. 33 § 1 O.p.), są to: trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym (za zobowiązania o charakterze publicznoprawnym można uznać, w świetle art. 3 ust. 2 w zw. z art. 5 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych, podatki oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa lub innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw), lub dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (utrata prawa własności do majątku może uzasadniać zabezpieczenie, jeśli wykazuje znamiona zamierzonego uchylania się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, a nie wynika z transakcji gospodarczych). Sam już zatem fakt zaistnienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi nawet wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11).

Przenosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy zauważył organ odwoławczy, iż - wbrew twierdzeniom skarżącego - z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż warunki, o których mowa w art. 33 O.p. zostały spełnione, a tym samym dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącego było uzasadnione.

Stwierdził, że na ocenę realności wykonania zobowiązania podatkowego mają wpływ między innymi wykazane w postępowaniu okoliczności związane ze zbywaniem przez Stronę majątku w formie darowizny 3 nieruchomości oraz zbywania składników majątkowych (19 środków transportu), co potwierdziło Starostwo Powiatowe w B.

Zdaniem Dyrektora działanie to nie może być oceniane jako stanowiące normalny przejaw prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż nie dotyczy zwyczajowo dokonywanych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto ze względu na czas dokonania przedmiotowego rozporządzenia majątkiem czynności te dokonane zostały po wszczęciu kontroli podatkowej w dniu [...] r. i zakończonej protokołem kontroli podatkowej nr [...] z dnia [...] r. tj. kontroli podatkowej poprzedzającej kontrolę zakończoną protokołem kontroli nr [...] z dnia [...] r. Powyższe zdaniem organu wskazuje, iż Strona miała świadomość istnienia nieprawidłowości w rozliczeniach i mogła przewidzieć finansowe skutki powstania zobowiązania podatkowego. Przesłanką zabezpieczenia było także ujawnienie w postępowaniu kontrolnym, że J. K. nie dokonywał zapłaty bezspornych zobowiązań publicznych, które posiadał w: [...] Urzędzie Skarbowym w B. z tytułu podatku dochodowego PIT-4, Urzędzie Gminy J. z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za 2014r. oraz z tytułu podatku od środków transportowych za 2014r., ZUS Oddział w B. zaległości z opłatą składek ubezpieczenia społecznego, zdrowotnego oraz FP i FGŚP wraz z odsetkami za zwłokę należnymi do dnia wpłaty.

Jak również wykazano w postępowaniu odwoławczym J. K. posiada zadłużenie wobec Dyrektora Izby Celnej w K. w akcyzie krajowej tj. [...] zł oraz opłacie paliwowej [...] zł. Okolicznością bezsporną jest wdrożenie wobec strony postępowań egzekucyjnych i przymusowe wyegzekwowania zobowiązań podatkowych.

Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż łączna przybliżona kwota zobowiązań w podatku akcyzowym za miesiące lipiec 2013r. - marzec 2014r. wynosi [...] zł. + łącznie odsetki [...] zł, a łączna przybliżona kwota opłaty paliwowej za te miesiące to [...] zł + łącznie odsetki [...] zł, co daje sumę [...] zł i w zestawieniu z: poniesioną przez Podatnika za 2013r. stratą [...] zł i uzyskanym za 2014r. dochodem w wysokości [...] zł w związku z wykazanym majątkiem ruchomym w postaci środków trwałych o wartości bieżącej [...] zł (stan na dzień [...] r.) oraz w związku z odmową złożenia przez Stronę oświadczenia na formularzu ORD-HZ, potwierdza także istnienie uzasadnionej obawy, że przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Dyrektor zauważył także, że już samo zestawienie posiadanego majątku trwałego ruchomego w wysokości [...] zł (na dzień [...] r.) oraz uzyskanego dochodu za 2014r. w wysokości [...] zł. (łącznie kwota [...] zł) nie pokryje w całości przybliżonej kwoty zaległości podatkowych za ww. miesiące 2013r. i 2014r. Zdaniem organu w niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały oraz uzasadniły zaistnienie przesłanki z art. 33 § 2 pkt 2 w związku z art. 33 § 1 O.p., że zabezpieczone zobowiązanie nie zostanie wykonane.

W ocenie organu II instancji odmowa złożenia przez Odwołującą się oświadczenia majątkowego jest jedną z przesłanek uzasadniających obawę, że zobowiązanie nie zostanie w sposób dobrowolny wykonane, a ewentualna jego egzekucja może być utrudniona lub nieskuteczna. Przywołując treść art. 154 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619), podkreślono, że nie złożenie oświadczenia majątkowego przez Stronę wzmocniło obawę niewykonania zobowiązania przez Odwołującego się.

W piśmie z dnia [...] r., w odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego, pełnomocnik Strony wskazał, iż "Pan J. K. posiada 3 samochody [...], [...] oraz [...] oraz flotę samochodów w leasingu na firmę. Środki trwałe wycenia na [...] tys. złotych i jest to wyposażenie dodatkowe do samochodów. Nie posiada nieruchomości. Dochód w 2014r. związany był z działalnością gospodarczą i zleceniami od klientów. Odnośnie zobowiązań wyjaśnił, że dotyczą one faktur za naprawy samochodów, ubezpieczeń, za paliwo. Są to bieżące koszty firmy, które J. K. próbuje realizować na bieżąco. Nie posiada wierzytelności".

W piśmie z dnia [...] r. Pełnomocnik Strony wniósł o zezwolenie na uzupełnienie złożonych wyjaśnień w najbliższym czasie z powodu trudności w uzyskaniu wszystkich dokumentów od księgowych ze względu na okres urlopowy. Do dnia wydania rozstrzygnięcia dokumenty, o których mowa w piśmie nie zostały przedstawione.

Zatem podsumowując wszystkie okoliczności organ II instancji stwierdził, iż Strona nie wykazała, że sytuacja w jakiej się znajduje pozwoli spełnić jej zobowiązania, także w trakcie trwającego postępowania odwoławczego; skoro nie zachodziła uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym to w interesie Strony było wykazanie tej okoliczności.

Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu niewystarczającego rozpatrzenia materiału dowodowego w szczególności pominięcie dowodów potwierdzających, że firma "B" i "C" w obrocie z J. K. posługiwały się potwierdzeniami uiszczenia podatku VAT, Dyrektor zauważył, iż powyższe zarzuty nie mogą być przedmiotem analizy w postępowaniu odwoławczym dotyczącym zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, gdyż w decyzji o zabezpieczeniu organ nie rozstrzyga, które z przeprowadzonych dowodów w kontroli podatkowej są wiarygodne, a którym należy odmówić mocy dowodowej. Ustalenia kontroli mogą być bowiem analizowane jedynie w kontekście uprawdopodobnienia zastosowania zabezpieczenia (art. 33 § 4 O.p.). W konsekwencji dla orzeczenia zabezpieczenia nie jest istotne, czy przeprowadzone w toku kontroli podatkowej ustalenia są przekonywujące dla Strony. W związku z powyższym, za bezzasadne organ uznał zarzuty naruszenia przepisów prawa - art. 77 § 1 K.p.a. Podkreślił, iż określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego go zobowiązania, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa. Decyzja wydawana na podstawie przepisów art. 33 O.p. jest odrębną decyzją, nieprzesadzającą treści decyzji wymiarowej. Istotą tej decyzji jest dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego. Wskazał także, iż w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił w sentencji zaskarżonej decyzji przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za sporny okres rozliczeniowy wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tego zobowiązania, a powyższe znajduje potwierdzenie w notatce służbowej sporządzonej w dniu [...] r. oraz w załączniku.

W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; dopuszczenie dowodów z dokumentów dołączonych do skargi na okoliczności w nich zawarte; zasądzenie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organowi zarzucono:

1. obrazę art. 13 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 2 pkt 4 i art. 8 ust. 6 u.p.a. przez przyjęcie, że na J. K. ciąży odpowiedzialność za niezapłacony podatek akcyzowy w sytuacji kiedy działał z dochowaniem szczególnej ostrożności, a na mocy art. art. 306c O.p. nie mógł uzyskać bardziej szczegółowych informacji od organu podatkowego

2. obrazę art. 77 § 1 k.p.a. przez niewystarczające rozpatrzenie materiału dowodowego w szczególności pominięcie dowodów potwierdzających, że firma "B" i "C" w obrocie z J. K. posługiwały się potwierdzeniami uiszczenia podatku VAT, w szczególności nie odniesienie się w uzasadnieniu skarżonej decyzji do powoływanych przez skarżącego faktów. Szczególnie w odniesieniu do tezy zawartej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 roku, który w swojej tezie orzekł: "Przepisy szóstej dyrektywy Rady 73/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku zmienionej dyrektywą Rady 2002/38/WE z dnia 7 maja 2002 r. należy interpretować w ten sposób że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego łub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidzianych przez te przepisy należy uważać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towarów; chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział łub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego.

3. art. 239b § 2 oraz art. 33 § 1 i 4 O.p. polegającej na błędnym przyjęciu przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonany przez J. K., szczególnie, że firma dalej działa ma aktywa i nie wysprzedaje składników w przedsiębiorstwa.

4. obrazę art. 37j ust. 1 pkt. 4 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym polegającej na rozszerzeniu na J. K. odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe firmy "B" Sp. z o.o. z siedzibą w P. Zgodnie z przepisami organ może próbować obciążać nabywcę towarów podlegających obowiązkowi odprowadzania podatku akcyzowego tylko w sytuacji kiedy nie jest znany, bądź nie można ustalić zbywcy. W uzasadnienia decyzji z dnia [...] roku organ zaznacza, że J. K. nabywał paliwo tylko od wyżej wymienionej spółki i zużywał na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. WSA w Poznaniu w prawomocnym wyroku z dnia 20 października 2011 r. (sygn. akt III SA/Po 64/11) stwierdził: "Przepis ten nie może stanowić narzędzia do domagania się zapłaty akcyzy od posiadacza łub nabywcy wyrobów akcyzowych; w każdym przypadku, gdy dostawca nie uiścił należnej akcyzy. Sąd stoi na stanowisku, że celem tej regulacji jest bowiem dopuszczalność pociągnięcia posiadacza wyrobów akcyzowych do quasi solidarnej odpowiedzialności w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie dostawcy wyrobów akcyzowych, gdy nabywca nie jest w stanie wskazać pochodzenia wyrobów oraz podmiotu, od którego wyroby te nabył, co może być przesłanką przypuszczenia, że w stosunku do nabytego wyrobu nie zostały dopełnione obowiązki wynikające z ustawy o podatku akcyzowym

5. obrazę art. 187 § 1 O.p. polegający na pominięciu dowodów świadczących o działaniu w dobrej wierze pana J. K., a szczególności pominięciu dowodu w postaci przedstawianych atestów paliwa dołączanych do każdej faktury zakupu.

6. naruszenie art. 7, 8, 12, 70, 75, 80, 84, 89 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych kroków do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli

7. naruszenie art. 107 § 1 i 3 K.p.a. poprzez brak wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego stanowiska organu wyrażonego w wydanej decyzji.

W uzasadnieniu wskazano, że decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. w całości uzasadnienie odnosi się tylko do kwestii wydania zabezpieczenia. Organ II instancji pominął zarzut dotyczący braku podstawy prawnej, na mocy której wyliczył przybliżoną kwotę podatku akcyzowego. Na stronie 2 jest tylko wzmianka o art. 89 ust. 2 pkt. 14 u.p.a. W opinii pełnomocnika Strony jest to jedyne wyjaśnienie dotyczące, dlaczego J. K. jest pociągany do odpowiedzialności z tytułu niezapłaconego podatku akcyzowego. Zaznaczono, że w protokole kontroli z dnia [...] r. organ przyznaje, że nie udało mu się zdobyć dokumentów księgowych firm "C" oraz "B" przez co nie może stwierdzić czy była opłacona akcyza i opłata paliwowa. Pomimo tego przenosi odpowiedzialność na nabywców. Pełnomocnik Strony udowadnia, że skoro firmy posługiwały się oświadczeniami podatkowymi, że odprowadzają VAT to znaczy, że wszystkie sprawy podatkowe są uregulowane. Zatem organ podatkowy błędnie przyjął, że J. K. mógł się domyślać, że nie były odprowadzane podatki i opłaty paliwowe. Dodatkowo J. K. nie miał jak uzyskać informacji odnośnie uiszczania podatków przez kontrahenta, gdyż nie był stroną i Urząd Skarbowy nie udzielił mu takiej informacji. Cena nie odbiegała od normy, co zgodnie ze stanowiskiem WSA w Poznaniu, pozwala uznać, że J. K. nie miał powodów podejrzewać, że może mieć do czynienia z paliwem, za które nie zostanie odprowadzony podatek akcyzowy i opłata paliwowa. Nadto pełnomocnik Strony podniósł, że organ podatkowy nie odniósł się merytorycznie do zagadnień dotyczących samej odpowiedzialności J. K. za nie zapłacony podatek ze strony sprzedających paliwo firm. Co ważniejsze zostały zgłoszone dowody dotyczące umorzenia postępowania w stosunku do firmy "B". Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik Strony przytoczył treść uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 22 października 2015r.

Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi uznając zarzuty za niezasadne . Wyjaśnił, iż wskazywane w skardze dokumenty nie dotyczą przedmiotowej sprawy, postanowienie z [...] r wydano postępowaniu egzekucyjnym i dotyczy umorzenia tego postępowania z powodu przedawnienia zobowiązania, a nie rozstrzyga merytorycznie sprawę. W zakresie pisma z [...] r. to organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 274c Ordynacji podatkowej organ może zażądać od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów w zakresie objętym kontrolą u podatnika w celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić więc należało, że nie narusza ona prawa.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność dokonania przez organ podatkowy określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2014r. i zabezpieczenia go na majątku skarżącego J. K. w łącznej przybliżonej kwocie [...] zł wraz z odsetkami [...] zł .

Jak podkreśla się w literaturze przedmiotu (por. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz: Komentarz do art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007) uregulowana w art. 33 Ordynacji podatkowej instytucja zabezpieczenia jest wykorzystywana przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Służy ona zabezpieczeniu interesu budżetu państwa i budżetów samorządowych zanim jeszcze powstaną przesłanki do wszczęcia egzekucji administracyjnej, określone w art. 26 ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zasadniczym celem tej instytucji jest nie tyle przymusowy pobór podatków (to jest celem postępowania egzekucyjnego), ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Jest to postępowanie umożliwiające skuteczne wyegzekwowanie należności podatkowych od podmiotów zobowiązanych, w sytuacji gdy zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązania te nie zostaną zapłacone ( por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2000 r., III SA 7499/98).

Stosownie do art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W myśl art. 33 § 2 O.p., w okolicznościach wymienionych w § 1, zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem m.in. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 33 § 3 zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. W oparciu o art. 33 § 4 O.p. organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.

Z regulacji tych wynika, że w trybie art. 33 § 2 pkt 2 O.p. możliwe jest zabezpieczanie zobowiązań, które powstały z mocy prawa, ale jeszcze nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania. W tym przypadku nie jest jeszcze znana kwota zobowiązania. Stosowanie zabezpieczenia w tym trybie jest możliwe jedynie w ramach wszczętego i prowadzonego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Dokonanie zabezpieczenia wymaga wydania decyzji o zabezpieczeniu, w której organ podatkowy określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego. Określając przybliżoną wysokość zobowiązania podatkowego, organ podatkowy w decyzji o zabezpieczeniu określa również wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania tej decyzji. Przesłanką zabezpieczenia jest "uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane". Ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia. Przykładowo wymienia sytuacje, które mogą rodzić uzasadnioną obawę. W pierwszym przypadku chodzi o nie uiszczanie zobowiązań podatkowych, przy czym musi ono mieć charakter trwały, w drugim o zbywanie majątku. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia "trwale", o którym mowa w pierwszej przesłance. W języku potocznym słowo "trwale" oznacza w ciągu długiego, dłuższego czasu, na długi, dłuższy czas, na długo, na stałe, stale (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1981, s. 539). Trwałe zatem nieregulowanie zobowiązań wystąpi wtedy, kiedy wierzyciel będzie zmuszony prowadzić egzekucję administracyjną zaległości podatkowych lub opóźnienie w ich regulowaniu będzie przekraczało dłuższy czas (por. B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 241). W konsekwencji za trafny uznać należy pogląd, że zwrot "trwałe nie uiszczanie wymagalnych zobowiązań" określa stan, w którym zobowiązania nie są wykonywane, a jednocześnie, na podstawie informacji o sytuacji ekonomicznej dłużnika wiadomo, że nie będzie on miał w dającej się przewidzieć przyszłości środków na wykonanie zobowiązań (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Toruń 2007, s. 292). Natomiast okoliczność zbywania przez podatnika majątku uzasadnia obawę, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, w szczególności wtedy, gdy dochodzi do uszczuplenia jego majątku, co utrudni lub uniemożliwi ewentualną egzekucję (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 2015 r., I FSK 538/14). Podkreślić też należy, że wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Dokonanie zabezpieczenia w trybie tego przepisu może nastąpić w każdej sytuacji, w której zachodzi uzasadniona obawa nie wywiązania się przez podatnika z zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2015 r., II FSK 1195/14). Organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia (por. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2009 r., I FSK 1383/08). W decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, obliczoną według posiadanych (w momencie wydawania decyzji) danych, oraz wysokość odsetek za zwłokę należnych od zaległości podatkowej (art. 33 § 4 O.p.). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny "Obowiązek określenia w decyzji przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nałożony na organy podatkowe w przepisie art. 33 § 3 Ordynacji podatkowej powinien być zrealizowany w taki sposób, by fakt ziszczenia się tej przesłanki mógł podlegać kontroli sądowej. Wprawdzie postępowanie to nie ma charakteru zastępczego do postępowania wymiarowego, to jednak ustawodawca nałożył w tym przypadku przynajmniej obowiązek uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje" (wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2000 r., I SA/Gd 1780/99, Temida (CD), Sopot 2003). Tak więc wykazanie przez organ tego, że w wyniku postępowania podatkowego mogą zostać określone zobowiązania podatkowe w wysokości wyższej, niż dotychczas deklarowane przez podatnika ma charakter poddającego się weryfikacji uprawdopodobnienia, nie zastępuje bowiem decyzji wymiarowych.

W ocenie składu Sądu orzekającego w niniejszej sprawie uprawdopodob-nienie powstania zaległości wskazane w treści spornej decyzji jest przekonywujące i wystarczające. Organ oparł się na analizie zawartej w notatce służbowej z [...] r. wraz z załącznikiem (vide k 2- 5 wspólnych akt administracyjnych) wraz z analizą zespołu opiniującego co do zasadności wydania decyzji zabezpieczającej należności podatkowych wobec podmiotu FHU "A" z siedzibą w J., z której wynika, że w trakcie kontroli u tegoż podmiotu stwierdzono iż strona posiadała faktury VAT na zakup oleju napędowego, jednak zdaniem kontrolujących nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W trakcie kontroli nie ustalono czy od zakupionego paliwa została opłacona akcyza paliwowa. Kontrolujący stwierdzili brak potwierdzenia zapłacenia akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu, co skutkowało wnioskiem o zastosowaniu podatku akcyzowego jak dla pozostałych paliw silnikowych 1.822,00/ 1000 l na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a., przy uwzględnieniu ilości oleju zakupionego od kontrahenta w ilości. Prawidłowo też wykazano, że w rozpatrywanej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie w podatku akcyzowym nie zostanie wykonane. Jak wyżej wskazano o spełnieniu tej przesłanki mogą świadczyć różne okoliczności, przykładowo tylko wskazane w treści przepisu. Organy dokonały analizy stanu majątku skarżącego z której wynika, że na ocenę realności wykonania zobowiązania podatkowego mają wpływ między innymi wykazane w postępowaniu okoliczności związane ze zbywaniem przez Stronę majątku. Jak wynika bowiem z akt Strona dokonywała wyzbywania się majątku w formie darowizn. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. w piśmie nr [...] z dnia [...] r. wskazał bowiem na fakt darowizn: niezabudowanej nieruchomości położonej w J. przy ulicy [...] o pow. [...] m2 dnia [...] r., nieruchomości zabudowanej drewnianym budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 położonej w B. przy ul. [...] objętej o pow.[...] m2 dnia [...] r., 1/2 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 położonej w J. przy ul. [...] o pow. [...] m2 z dnia [...] r., 1/3 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. ok. [...] m2 budynkiem gospodarczym o pow. ok. [...] m2 położonej w J. przy ulicy [...] o pow. [...] m2 z d [...]r.

Także na zbywanie składników majątkowych środków transportu w ilości [...] pojazdów wskazało Starostwo Powiatowe w B. Podało bowiem, iż z zarejestrowanych, na dzień [...] r., na J. K. [...] pojazdów, zgłoszono zbycie [...] pojazdów. Te okoliczności słusznie organy uznały za uzasadnienie istnienia obawy, że zobowiązanie w podatku akcyzowym wraz z odsetkami za zwłokę za sporny okres rozliczeniowy nie zostanie wykonane.

Trafnie także za przesłanką zabezpieczenia organy uznały, że skarżący nie dokonywał zapłaty bezspornych zobowiązań publicznych. Z dowodów zawartych w aktach wynika bowiem, iż skarżący posiada zaległości w: [...] Urzędzie Skarbowym w B. z tytułu podatku dochodowego PIT-4 w wysokości [...] zł + odsetki za zwłokę, podatku od towarów i usług VAT-7 w wysokości [...] zł + odsetki, Urzędzie Gminy J. z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za 2014r. oraz z tytułu podatku od środków transportowych za 2014r. - w kwocie w kwocie [...] zł, Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. w kwocie [...] zł zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne oraz FP i FGŚP wraz z odsetkami za zwłokę

Zestawiając zadłużenie wobec organów podatkowych z tytułu podatku akcyzowego [...] zł, opłaty paliwowej [...] zł oraz podatku dochodowego, podatku VAT, odsetek za zwłokę, zadłużenia wobec ZUS, Urzędu Gminy, nieuregulowany podatek od środków transportowych - zasadnie organy podatkowe uznały, że zachodzi uzasadniona obawa nie wywiązania się przez podatnika z wykonania zobowiązania podatkowego. Taka sytuacja może powstać nie tylko wtedy, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań, czy zbywa majątek, lecz w każdym przypadku, gdy brak zabezpieczenia mógłby pozbawić wierzyciela publicznego jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Taka zaś sytuacja występuje w rozpatrywanej sprawie. Podkreślenia w tym miejscu wymaga i to, iż łączna przybliżona kwota zobowiązań w podatku akcyzowym za miesiące od lipca 2013r. do marca 2014r. wynosi [...] zł. a łączna kwota odsetek [...] zł, także łączna przybliżona kwota opłaty paliwowej za te okresy wynosi: [...] zł a odsetki [...] zł, co zestawiając ze stratą wykazana przez Podatnika za 2013r. ([...] zł) i dochodem za 2014r. w wysokości [...] zł, i uwzględniając wykazany majątek ruchomy o wartości [...] zł. stwierdzić należy, iż istnieje uzasadniona obawa, że przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Podkreślenia także wymaga, iż w złożonym odwołaniu, jak i w skardze Strona kwestionując ustalenia organu podatkowego co do jej sytuacji finansowej, nie wskazała majątku, który mógłby stanowić potencjalne zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego. W świetle powyższego nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty że organ II instancji nie wykazał i nie uprawdopodobnił okoliczności zachodzenia uzasadnionej obawy co do tego, iż przybliżona kwota akcyzy nie zostanie ono wykonana. Zdaniem Sądu przesłanki do zastosowania art. 33 § 1 O.p. zostały w sprawie w pełni wykazane. Organ podatkowy w sposób wystarczający uzasadnił swoją decyzję w zakresie wykazania wszystkich przesłanek niezbędnych do zastosowania art. 33 § 1 O.p., co czyni bezpodstawnym zarzut naruszenia tej regulacji. Nie zasługują też na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w sytuacji, gdy ustawa ta w sprawie nie miała zastosowania. W sprawie nie doszło także do naruszenia norm prawnych wyartykułowanych w Ordynacji podatkowej, a odpowiadających w swej treści normom wskazanym w skardze w punkcie 6. Także uzasadnienie spornej decyzji zawiera elementy wymagane art. 210 § 4 O.p. Organ podatkowy zgromadził w sprawie wystarczający materiał dowodowy do podjęcia rozstrzygnięcia a rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał zasadność podjęcia decyzji w trybie art. 33 O.p.

Odnosząc się do zarzutów skargowych dotyczących nieprawidłowego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego aktach sprawy, a w szczególności pominięcie dowodów, iż strona działała w dobrej wierze, potwierdzających, iż "B" i "C" w obrocie z nią posługiwały się potwierdzeniami zapłaty podatku VAT, istnienia atestów paliwa dołączanych do każdej faktury VAT z tytułu zakupu paliwa to zauważyć należy, iż nie mogą one zasługiwać na uwzględnienie. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter jedynie informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, że jest to kwota rzeczywiście obciążającego podatnika zobowiązania, ta bowiem zostanie określona dopiero w decyzji wymiarowej. Decyzja wydawana na podstawie przepisu art. 33 O.p. jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą o treści decyzji wymiarowej. Zatem dopiero w tym postępowaniu w przedmiocie określenia wymiaru zobowiązań podatkowych badaniu i ocenie podlegają zarzuty kierowane w tym zakresie, w tym dot. nieprawidłowego rozpatrzenia materiału dowodowego polegającego na pominięciu dowodów istotnych dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W konsekwencji zarzuty podnoszone przeciw ustaleniom w zakresie prawidłowości określonego wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia prawnego dla oceny prawidłowości decyzji wydanej w trybie art. 33 O.p.

Poza tym przedstawione wyżej stanowisko Sądu w niniejszej sprawie jest zgodne z poglądem zaprezentowanym we wcześniejszych wyrokach wydanych w analogicznych sprawach skarżącego J. K. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach m.in. o sygn. akt III SA/Gl 2387/15.

W tym stanie rzeczy działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji .