Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1464/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 26 października 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 683/18 w sprawie ze skargi B. Sp. k. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 20 sierpnia 2018 r. nr UNP: 1001-18-084904 1001-IOV3.4103.152.2017.14.U25.LW w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od B. spółka komandytowa z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 5.050 (słownie: pięć tysięcy pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 29 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 683/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uwzględnił skargę B. sp. k. (obecnie B.1 sp. k., dalej "spółka" lub "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 20 sierpnia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2012 r. i uchylił zaskarżoną decyzję.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zduńskiej Woli (dalej "naczelnik urzędu skarbowego" lub "organ pierwszej instancji") decyzją z 15 listopada 2017 r. dokonał odmiennego niż zadeklarowane przez spółkę rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2012 r. Organ pierwszej instancji zakwestionował bowiem prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego z czterech faktur wystawionych przez G. sp. z o.o. (dalej "G.") tytułem dostawy folii stretch, gdyż przeprowadzone postępowanie wykazało, że czynności stwierdzone ww. fakturami w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy spółką a G. Zdaniem naczelnika urzędu skarbowego G. wraz z innymi podmiotami (T. sp. z o.o. oraz C. sp. z o.o.) dopuściła się szeregu nadużyć w zakresie VAT przez stworzenie łańcucha firm w celu upozorowania transakcji dostaw folii stretch. Spółce zaś sprzedano folię stretch niewiadomego pochodzenia przy wykorzystaniu wytworzonych faktur, na których G. widniała tylko jako sprzedawca. W konsekwencji — stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT" — spółka nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją organu odwoławczego z 20 sierpnia 2018 r. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że zebrany w sprawie materiał dowodowy prowadzi do wniosku, że spółka G., mimo formalnego zarejestrowania jako podmiot gospodarczy i czynny podatnik VAT, nie prowadziła działalności gospodarczej, nie dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a jej działania ograniczały się do wystawiania faktur. Ustalono przy tym, że fakturowy dostawca G. — T. sp. z o.o. nie dysponował towarem, który miał rzekomo sprzedać do tej spółki (wykluczono możliwość dokonania zakupów od podmiotu o nazwie M.). Powyższe ustalenia faktyczne legły u podstaw decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo z 7 kwietnia 2015 r. określającej G. m.in. obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z faktur wystawionych w październiku, listopadzie i grudniu 2012 r. na rzecz skarżącej. Skarżąca zaś nie wskazała na okoliczności, czy też dowody, które pozwalałyby na podważenie ustaleń zawartych w tej decyzji.

Dalej organ odwoławczy wskazał na okoliczności, które, jego zdaniem, świadczą o niedochowaniu przez skarżącą należytej staranności w kontaktach z G. Zaznaczył, że mimo doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej spółka podjęła współpracę z nowym, nieznanym podmiotem, z siedzibą pod tym samym adresem, co jej dotychczasowy dostawca analogicznego towaru, oferującym bardzo korzystne warunki dostawy i konkurencyjną cenę. Skarżąca nie sprawdziła kontrahenta pod względem dysponowania bazą i zapleczem do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie zawierała z nim żadnych pisemnych umów. Wszystkie te okoliczności prowadziły, zdaniem organu, do wniosku, że przy zachowaniu należytej staranności spółka powinna wiedzieć, że sprzedawcą folii stretch był inny podmiot, niż figurujący na spornych fakturach.

2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca zarzuciła naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.: art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. L 347/1, ze zm.), dalej "dyrektywa 112", art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1) lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1) oraz art. 106a ustawy o VAT, art. 5 ust. 1 pkt 1) oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, skutkujące bezpodstawnym pozbawieniem spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez G.,

b) przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

– naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 § 1, art. 191 i art. 193 § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), dalej "o.p.", polegające na przyjęciu, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie został zebrany i rozpatrzony w sposób wystarczający dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia;

– błąd w ustaleniach faktycznych przez niewykazanie na podstawie obiektywnych przesłanek, bez wymagania od odbiorcy faktury VAT podejmowania czynności sprawdzających, które są poza jego zadaniami, że odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana transakcja wiąże się z przestępstwem;

– naruszenie art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 i art. 190 § 2 w zw. z art. 192 o.p. wobec stronniczego prowadzenia postępowania dowodowego, w rezultacie oceny sprawy w oparciu o dowody fragmentaryczne, bez wymaganej wnikliwości w celu ustalenia stanu faktycznego przez oparcie się wyłącznie na decyzji wydanej wobec podmiotu prowadzącego oszukańczy proceder oraz na zeznaniach osób, które chciały ukryć swój udział w tym procederze i wybielić swoją osobę;

– naruszenie art. 180 § 1 o.p. przez naruszenie zasady otwartego systemu dowodów wobec stosowania nieznajdującego się w prawie systemu ich hierarchizowania i pozaprawnej oceny dopuszczalności;

– naruszenie art. 191, art. 194 § 1 i 3 o.p. przez dokonanie dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego z przekroczeniem dopuszczonych prawem granic swobody wobec bezzasadnego nieuwzględnienia dowodów z zeznań strony, dokumentów, dowodów z weryfikacji kontrahentów, a także braku uzasadnienia przyczyn odmowy wiarygodności tym dowodom, przez ich nielogiczną, sprzeczną z wiedzą i doświadczeniem życiowym ocenę, a także wobec zastąpienia ustaleń faktycznych domniemaniami;

– naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 o.p. wobec istotnych wad decyzji, które nie pozwalają rozpoznać toku rozumowania organu, na zasadzie którego dowodom korzystnym dla skarżącej nie przyznał przymiotu wiarygodności bez wskazania przyczyn.

W rezultacie spółka wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie tej skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za zasadną. Wniosek organów podatkowych, że skarżąca nie mogła nabyć folii stretch od G., gdyż dostawcy tej ostatniej spółki nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej (T. Sp. z o.o.) lub negują własną działalność w zakresie obrotu taką folią (M.P.), sąd ocenił jako niemający charakteru racjonalnego i oparty na przypuszczeniach i spekulacjach myślowych, uznając w efekcie, że nie może on stanowić podstawy do pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez G.

W ocenie sądu organy, choć wywiodły, że G. nie mogła dysponować folią od wskazanych dostawców, przyjęły, że transakcje między G. i skarżącą, dokumentowane spornymi fakturami, jednak miały miejsce. Świadczy o tym argumentacja zarzucająca skarżącej szereg nieprawidłowości podczas zakupów, fakt zapłaty za towar w drodze przelewu bankowego na rachunek dostawcy, a także zeznania spedytora organizującego transport folii do spółki. Nie ma zatem podstaw do twierdzenia, że transakcje nie miały miejsca w rzeczywistości, a jedynie, że folia stretch, którą spółka G. sprzedała skarżącej, pochodziła od innych dostawców niż T. sp. z o.o. i M. (co potwierdza ostatecznie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo z 7 kwietnia 2015 r.).

W świetle powyższego, zdaniem sądu, ponownego przeanalizowania wymagają okoliczności transakcji zawartych przez spółkę z G. w kontekście badania należytej staranności podatnika. Jednocześnie jako nieuzasadnione sąd ocenił wątpliwości organów podatkowych co do sposobu nawiązania współpracy między skarżącą a G., uznając za racjonalne wyjaśnienia spółki dotyczące powodów "obdarzenia" nowego kontrahenta pewnym kredytem zaufania. Zdaniem sądu o braku należytej staranności ze strony spółki nie świadczą także takie okoliczności, jak niezawieranie pisemnych umów, czy brak sprawdzenia kontrahenta we właściwym urzędzie skarbowym. Podnoszoną przez organy okoliczność, że skarżąca nie znała pochodzenia nabywanej folii sąd uznał zaś za nieporozumienie, gdyż skarżąca dokonując transakcji z G. i od tej spółki nabywając folię, znała pochodzenie nabywanego towaru. Organ odwoławczy nie wyjaśnił ponadto przekonująco dla sądu, dlaczego w realiach sprawy niekwestionowany fakt nieposiadania przez G. środków transportu, magazynów i urządzeń magazynowych służących do załadunku i rozładunku towaru miałby świadczyć o nieprowadzeniu przez tę spółkę działalności gospodarczej oraz dlaczego fakt posiadania przez kontrahenta wyłącznie biura handlowego, bez zaplecza magazynowego i transportowego, powinien dla skarżącej stanowić wskazówkę o pozorności prowadzonej działalności. Organy przy swojej ocenie dowodów pominęły też wyjaśnienia spedytora organizującego transport towarów, nie odniosły się do argumentu skarżącej dotyczącego skali zakupów od G., nie uwzględniły znaczenia, z punktu widzenia rzetelności transakcji, bezgotówkowej formy zapłaty za towar, poszukiwania przez przedsiębiorcę towaru o najniższej cenie, parametrów nabywanej folii i daty transakcji (co miało zasadnicze znaczenie dla oceny, czy cena jest adekwatna do jakości towaru). W rezultacie ustalając i oceniając powyższe okoliczności, organy nie wykazały, że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć, że nabywając przedmiotową folię, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej.

Reasumując, sąd stwierdził, że pozbawienie spółki prawa do odliczenia podatku ze spornych faktur zostało dokonane przez organy podatkowe z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT, gdyż faktury te dokumentowały rzeczywiste transakcje. Organy uchybiły również prounijnej wykładni omawianego przepisu, przypisując spółce brak dobrej wiary przy transakcjach z G., podczas gdy przeanalizowane okoliczności tych transakcji wskazują, że należyta staranność została zachowana. Ponadto dokonując oceny materiału dowodowego, organy przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów, dowodząc, że przedmiotowej folii nie dostarczyła spółka G., podczas gdy prawidłowa ocena dowodów wskazuje, że wymieniona spółka była rzeczywistym dostawcą. W konsekwencji doszło do naruszenia art. 191 o.p.

4. Skarga kasacyjna

Od powyższego wyroku organ wywiódł skargę kasacyjną, w której zarzucił naruszenie:

a) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) i a) oraz art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1, art. 191, art. 187 § 1, art. 188 § 1 o.p. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT przez niezasadne uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego wskutek mylnego przyjęcia, że:

– organ przesądził, że transakcje sprzedaży folii pomiędzy G. i skarżącą miały miejsce, podczas gdy, wbrew stanowisku sądu, organy podatkowe w tej sprawie udowodniły, że skarżąca dysponowała towarem, lecz nie zakupiła go od G. i z tego powodu kontrolowane faktury były nierzetelne, co w konsekwencji uzasadniało zakwestionowanie prawa do odliczenia przez spółkę podatku naliczonego z tych faktur,

– organy, dokonując oceny materiału dowodowego, przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów, dowodząc, że przedmiotowej folii nie dostarczyła spółka G., i w ten sposób naruszyły art.191 o.p., podczas gdy organy podatkowe bez przekroczenia ww. zasady prawidłowo oceniły zgromadzone dowody i zasadnie przyjęły, że skarżąca nie zakupiła folii od G.

Powyższe naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uchylając zaskarżoną decyzję w niniejszej sprawie przesądził bowiem, że organ odwoławczy naruszył art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT, gdyż kontrolowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje.

b) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) i a) p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1, art. 191, art. 187 § 1, art. 188 § 1 o.p. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT przez niezasadne uchylenie zaskarżonej decyzji wskutek mylnego przyjęcia, że organy nie wykazały, że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć, że nabywając przedmiotową folię, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, podczas gdy zebrany materiał dowodowy był wystarczający do przesądzenia braku należytej staranności skarżącej w doborze kontrahenta.

Powyższe naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd, uchylając zaskarżoną decyzję, w niniejszej sprawie przesądził bowiem, że organ odwoławczy naruszył art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT, przesądzając, że należyta staranność została zachowana przez skarżącą.

c) art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT przez odmowę jego zastosowania, tj. przyjęcie, że w ustalonym stanie faktycznym brak jest podstaw do zastosowania normy wynikającej z ww. przepisu ustawy o VAT, podczas gdy w ocenie organów zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że spółka G., wbrew twierdzeniu sądu, nie mogła dokonać i nie dokonała dostawy towarów na rzecz skarżącej, jak i że skarżąca nie wykazała dobrej wiary. Tym samym Sąd nieprawidłowo ocenił materiał dowodowy jako niewystarczający do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy odnosi zamierzony skutek.

6.2. Przede wszystkim uzasadnione są zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Kontrola sądowa legalności przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego była wadliwa. Stanowisko sądu pierwszej instancji odnośnie stanu faktycznego sprawy, który ustaliły organy podatkowe, było wewnętrznie sprzeczne.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że według ustaleń organów podatkowych dostawy na rzecz Spółki od G. miały miejsce zarówno z punktu widzenia podmiotu świadczącego dostawy (czyli G.), jak i przedmiotu rzeczonych dostaw (folia stretch). Tymczasem ustalenia organów podatkowych takie nie były. Wedle nich spółka wprawdzie nabyła folię stretch jako taką, ale nie od G., gdyż ten podmiot - zdaniem organów - nie mógł, w świetle zaprezentowanych w decyzji dowodów i wywiedzionych na ich podstawie okoliczności faktycznych, wyświadczyć tego rodzaju dostaw na rzecz Skarżącej. Powyższe prowadziło zatem do wniosku, że Sąd pierwszej instancji przy wyrokowaniu częściowo przypisał organom podatkowym dokonanie ustalenia odmiennego od tego, które wynikało z wydanych decyzji. Innymi słowy, w obszarze podmiotowym spornych faktur przyjął istnienie ustalenia nie takie, jakie faktycznie zostało poczynione w postępowaniu podatkowym.

Pomimo konstatacji sądu pierwszej instancji o zaistnieniu dostawy pomiędzy G. a skarżącą spółką jednocześnie nakazano organom dokonanie ustaleń faktycznych dotyczących należytej staranności nabywcy. Przy takim założeniu zbędne byłoby badanie tych okoliczności skoro dostawy były prawidłowe.

6.3. Autor skargi kasacyjnej trafnie zarzuca, że sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że organy podatkowe naruszyły wskazane przepisy postępowania wyjaśniające. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pod względem podmiotowym. Niewątpliwie skarżącej spółce dostarczono towar. Zbywcą tego towaru nie był jednak podmiot wskazany na fakturach, a mianowicie G. Ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego wynika, że G. Sp. z o.o. - mimo formalnego zarejestrowania jako podmiot gospodarczy i czynny podatnik VAT - nie prowadziła działalności gospodarczej i nie dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jej działania ograniczały się jedynie do wystawiania faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń.

W aktach sprawy znajduje się również wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo dla G. Spółka z o.o. decyzja ostateczna z dnia 7 kwietnia 2015 r. określająca kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za IV kwartał 2012 r. i obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z wystawionych faktur, w tym z faktur wystawionych w miesiącach październik, listopad i grudzień 2012 r. na rzecz Spółki B.

Z uwagi na powyższe stwierdzenie sądu pierwszej instancji, że "wniosek organów, w myśl którego skoro spółka skarżąca nie mogła nabyć folii stretch od spółki G., gdyż dostawcy tej ostatniej spółki nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej (T. Sp. z o.o.) lub negują własną działalność w zakresie obrotu taką folią (M.P.) nie ma charakteru racjonalnego i opiera się na przypuszczeniach i spekulacjach myślowych" jest całkowicie niezrozumiałe i nieadekwatne do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Spółka G. nie mogła bowiem dokonać dostawy folii strech albowiem nie nabyła takiego towaru.

6.4. Zasadne są także zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące mylnego przyjęcia, że organy nie wykazały, że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć, że nabywając przedmiotową folię, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej. Wbrew tym twierdzeniom zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy o braku należytej staranności po stronie skarżącej spółki. Sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli legalności prawidłowości postępowania dowodowego organu podatkowego popełnił zasadniczy błąd. Wszystkie okoliczności faktyczne, dotyczące zakwestionowanych transakcji, ocenił odrębnie. Tymczasem prawidłowa ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, zgodnie z art. 191 o.p., musi być wszechstronna. Powinna ona obejmować łącznie wszystkie dowody zgromadzone w sprawie.

Ocena organu podatkowego w zakresie braku należytej staranności była prawidłowa. Wystarczy podkreślić, że już sama weryfikacja dokumentów rejestracyjnych spółki G. powinna wzbudzić wątpliwości. Pan P.B. nie był ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym jako osoba upoważniona do reprezentacji spółki. Nabywca nie żądał od tej osoby dokumentów potwierdzających uprawnienia do działania w imieniu zbywcy. Ponadto należy zwrócić uwagę, że weryfikacja tego, czy G. jest czynnym podatnikiem VAT-u nastąpiła dopiero w 2013 r., a więc po zakwestionowanych okresach rozliczeniowych. Trzeba podkreślić, że skarżąca spółka prowadzi działalność gospodarczą już od 2000 r. Posiada więc duże doświadczenie. Pomimo tego nie pytano się nowego kontrahenta co to za firma, skąd takie warunki dostawy i konkurencyjna cena. Zresztą sam skarżący podkreślił, że powodem zawarcia relacji gospodarczych była niższa cena jeszcze wraz z pokrytymi kosztami transportu. Ponadto brak było pisemnej umowy. Okoliczność ta była bagatelizowana przez sąd pierwszej instancji. Umowa taka określa jednak wzajemne prawa i obowiązki stron, zasady odpowiedzialności.

Wszystkie wyżej wskazane okoliczności faktyczne, rozpatrywane łącznie świadczą o tym, że skarżąca spółka wykazała się brakiem należytej staranności w relacjach z G.

6.5. Uwzględniając powyższe za zasadny należy uznać także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że spółka G., wbrew twierdzeniu sądu, nie mogła dokonać i nie dokonała dostawy towarów na rzecz skarżącej, jak i że skarżąca nie wykazała dobrej wiary. Tym samym Sąd nieprawidłowo ocenił materiał dowodowy jako niewystarczający do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o VAT.

6.6. Zgodnie z art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, uznając zasadność zarzutów skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz oddalił skargę.

6.7 O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. W skład tych kosztów wchodzi kwota 1.000 zł z tytułu zwrotu uiszczonego wpisu od skargi kasacyjnej oraz wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, które określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze. zm.).

Maja Chodacka Arkadiusz Cudak Janusz Zubrzycki