Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 748/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1 i 2 pkt 2 i 4, art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2023 poz 2383
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
article: art. 202
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 11
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Marcin Małek (sprawozdawca) Protokolant specjalista Marta Wawrzecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 20 października 2023 r. nr 0601-IEW.4123.7.2023.10 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2019 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 20 października 2023 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej jako "Dyrektor" lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., po rozpatrzeniu odwołania P. M. (dalej jako "skarżący" lub "strona"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 19 czerwca 2023 r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu "A" sp. z o.o. w L. (dalej jako "spółka") wraz ze spółką, za jej zaległości w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2019 r. wraz z odsetkami ustawowymi oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W związku z nieuregulowaniem, ciążących na spółce zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2019 r., oraz brakiem możliwości wyegzekwowania ich w drodze postępowania egzekucyjnego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie, postanowieniem z 12 kwietnia 2023 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Postępowanie to zakończył wydaniem 19 czerwca 2023 r. decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu spółki, całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki z tytułu wykazanego w deklaracjach podatku od towarów i usług, odsetki za zwłokę od tych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Od decyzji tej skarżący wniósł odwołanie, wskazując na naruszenie prawa materialnego tj. art. 202 § 6 Kodeksu spółek handlowych (K.s.h.) poprzez uznanie, że jego mandat członka zarządu nie wygasł z dniem 31 marca 2019 r. oraz naruszenia przepisów postępowania w postaci: art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez brak zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, polegające na:

a) zaniechaniu zbadania, kiedy wygasł skarżącemu mandat członka zarządu oraz czy faktycznie skarżący zajmował się sprawami spółki,

b) niezbadaniu umowy spółki i

c) niewystąpieniu do spółki o przekazanie informacji czy i na kiedy zostało zwołane zgromadzenie wspólników w przedmiocie zmiany członka zarządu oraz nieprzesłuchaniu w tej sprawie ówczesnych wspólników spółki.

Skarżący wskazał, że 15 marca 2019 r. złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki ze skutkiem na 31 marca 2019 r. Dodał, że na ten sam dzień zostało zwołane zgromadzenie wspólników, które miało wybrać nowego członka zarządu. Nie dysponuje jednak potwierdzeniem zwołania zgromadzenia wspólników z uwagi na brak dostępu do dokumentacji spółki.

Jego zdaniem organ nie zbadał jednak w sposób należyty umowy spółki, nie wystąpił do niej o potwierdzenie zwołania takiego zgromadzenia oraz nie przesłuchał ówczesnych wspólników, czym nie dołożył należytej staranności, aby ustalić, kiedy doszło do wygaśnięcia mandatu skarżącego jako członka zarządu, na skutek czego błędnie uznano, że jest odpowiedzialny za zobowiązania spółki.

Jak podniósł, umowa spółki w § 13 ust 3 stanowi, że mandat członka zarządu wygasa z chwilą złożenia rezygnacji, a co za tym idzie kwestia, z racji uregulowania jej w umowie, modyfikuje względnie obowiązujący przepis art. 202 § 6 K.s.h. i wprowadza zasadę, że rezygnacja jest skuteczna niezależnie od zwołania zgromadzenia wspólników.

Ponadto dodał, że Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie postanowieniem z 15 października 2020 r. umorzył prowadzone wobec niego dochodzenie w sprawie karno skarbowej uznając, że nie był członkiem zarządu spółki i nie ponosi odpowiedzialności za prowadzenie jej spraw, a odpowiedzialność tą ponosi inna osoba. Stanowisko to zostało potwierdzone następnie przez Sąd. Nie może zatem dochodzić do takiej sytuacji, że ten sam organ w jednym postępowaniu stwierdza brak odpowiedzialności, a w innym sam sobie przeczy. Jest to sprzeczne z zasadami logiki, ale również zaufania obywateli do organów podatkowych, które wolą ustawodawcy powinny dążyć do maksymalnego bezpieczeństwa prawnego, a więc stałości sposobu stosowania norm w jednakowy sposób wyinterpretowanych z przepisów prawa.

Organ odwoławczy, po rozpoznaniu odwołania, przywołaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor odnosząc się do przesłanek warunkujących odpowiedzialność członka zarządu wskazał, że są to:

- powstanie i istnienie zaległości podatkowych,

- pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych oraz

- bezskuteczność egzekucji w całości lub w części.

Przesłanki negatywne, których udowodnienie obciąża osoby, których dotyczy odpowiedzialność to z kolei:

- wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub podjęto określone działania zapobiegające ogłoszeniu upadłości (zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ) albo

- wykazanie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości;

- wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki w znacznej części.

Zdaniem organu w okresie, w którym upływały terminy płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych, tj. od 25 kwietnia 2019 r. do 25 czerwca 2019 r, skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że na dzień powstania zaległości zarząd spółki był jednoosobowy - a funkcję prezesa zarządu pełnił skarżący.

Bezsporne również jest istnienie przedmiotowej zaległości podatkowej.

Brak zapłaty przez spółkę ww. zobowiązań podatkowych skutkował wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Na przedmiotowe zaległości w podatku od towarów i usług wystawione zostały tytuł wykonawcze. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego wiązało się z naliczeniem kosztów egzekucyjnych. Prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne mimo podjętych szeregu czynności egzekucyjnych okazało się jednak bezskuteczne. Postanowieniem z 10 lutego 2023 r. organ egzekucyjny - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność. Podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego, stanowił art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, mający zastosowanie w sytuacji gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Przechodząc do omawiania przesłanek negatywnych organ podkreślił, że ciężar dowodu w zakresie ich wystąpienia spoczywa na podmiocie potencjalnie odpowiedzialnym jako osoba trzecia. Organ podatkowy ma jedynie obowiązek umożliwienia stronie wykazania zaistnienia tych przesłanek.

Pierwszą z nich jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub podjęto określone działania zapobiegające ogłoszeniu upadłości.

Organ przywołując odpowiednie przepisy Prawa upadłościowego oraz analizując sytuację finansową spółki uznał, że spółka stała się niewypłacalna 20 lutego 2019 r. W związku z tym zgłoszenia wniosku o upadłość w związku z niewypłacalnością spółki skarżący winien był dokonać nie później niż 20 marca 2019 r., co jednak nie miało miejsca.

Skarżący nie wykazał również braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie. W toku postępowania nie przedłożył żadnego dowodu ani nawet oświadczenia co do obiektywnej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, a który mógłby przemawiać za brakiem jego winy.

W ocenie organu skarżący nie wskazał również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jednocześnie, za bezpodstawne organ uznał twierdzenia skarżącego wskazujące, że sprawowany przez niego w spółce mandat członka zarządu wygasł z dniem 31 marca 2019 r.

Jak wskazał rezygnacja jedynego członka zarządu jest skuteczna dopiero od następnego dnia po dniu, na który zwołano zgromadzenie wspólników. Natomiast dla skuteczności rezygnacji nie jest konieczne, aby zgromadzenie wspólników wyraziło na nią zgodę. Zatem nie sposób zrezygnować z pełnienia funkcji członka zarządu (przy jednoosobowym składzie) z dnia na dzień. Od złożenia rezygnacji do wygaśnięcia mandatu musi minąć co najmniej dwa tygodnie. Z takim wyprzedzeniem zarząd powinien poinformować wspólników o planowanym zgromadzeniu wspólników.

Tym samym oświadczenie skarżącego z 15 marca 2019 r. nie skutkowało utratą mandatu członka zarządu w spółce przed 1 lipca 2019 r., tj. przed podjęciem przez walne zgromadzenie wspólników uchwały nr 01/07 o odwołaniu go z funkcji prezesa zarządu i jednoczesnym powołaniu do zarządu S. M. i P. J.. Z treści uchwały nr 01/07 wynika, że skarżący został odwołany z funkcji członka zarządu w spółce 1 lipca 2019 r. Uchwałę tę podjęto jednomyślnie i weszła ona w życie z dniem podjęcia. Natomiast gdyby rezygnacja miała nastąpić z wcześniejszą datą, tj. z 31 marca 2019 r, to uchwała przewidziałaby to. Zatem do 1 lipca 2019 r. skarżący był prezesem jednoosobowego wówczas zarządu spółki.

W zakresie naruszenie przepisów art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 191 O.p. organ odwoławczy wskazał, że brak było podstaw do występowania z wnioskami dowodowymi o przekazanie dokumentów lub przesłuchanie świadków. Zgromadzone w aktach sprawy dokumenty, w tym umowa spółki, uchwała o zmianie składu zarządu spółki z 1 lipca 2019 r. oraz uchwała zmieniająca umowę spółki potwierdzają, że oświadczenie o rezygnacji z dniem 31 marca 2019 r. było nieskuteczne. W ocenie organu odwoławczego nie było zatem podstaw by inicjować jakiekolwiek czynności dowodowe mające na celu ustalenie, czy w okresie gdy powstawały objęte decyzją zaległości w VAT ktokolwiek poza skarżącym zajmował się sprawami spółki.

Organ odwoławczy nie podzielił przy tym zapatrywania skarżącego, że zapis zawarty w § 13 ust. 3 umowy spółki modyfikuje względnie obowiązujący zapis art. 202 § 6 K.s.h. oraz wprowadza zasadę, że rezygnacja jest skuteczna niezależnie od zwołania zgromadzenia wspólników. Jego zdaniem w § 13 ust. 3 umowy spółki uregulowana została kwestia wygaśnięcia mandatu członka zarządu (upływ kadencji, odwołanie ze składu zarządu, śmierć lub rezygnacja). Natomiast z ww. umowy nie wynika aby zostało unormowane i uszczegółowione zagadnienia dotyczące sposobu rezygnacji, co do którego zastosowanie mają przepisy K.s.h.

Zatem jeśli umowa spółki nie zawiera w zakresie rezygnacji odmiennych uregulowań, oświadczenie w przedmiocie rezygnacji z zarządu składane jest wspólnikom spółki, a wraz z nim członek zarządu musi zwołać zgromadzenie wspólników.

Dyrektor nie podzielił również zarzutu naruszenia art. 121 O.p. poprzez odmienne rozstrzygnięcie o odpowiedzialności przy takim samym stanie faktycznym i prawnym z uwagi na umorzenie dochodzenia na podstawie art. 322 § 1 K.p.k. w zw. z art. 113 § 1 K.k.s.).

Jak wskazał, wynikająca z art. 121 O.p. zasada zaufania nie obliguje do takiej samej oceny tych samych okoliczności w różnych postępowaniach. Zasada ta odnosi się bowiem do samego sposobu prowadzenia postępowania administracyjnego różnych spraw o odmiennych trybach postępowania, prowadzonych na podstawie rożnych podstaw prawnych. Nie dotyczy natomiast dokonanych ocen z uwagi na inne aspekty i przesłanki spraw, szczególnie, gdy podlegają ocenie te same okoliczności to jednak w kontekście odmiennych co do charakteru prawnego rodzajów odpowiedzialności - karne skarbowe oraz podatkowe.

W skardze na powyższą decyzję skarżący zarzucił organom błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na uznaniu, że jest on zobowiązany solidarnie ze spółką do zapłaty podatku od towarów i usług za okres marzec, kwiecień i maj 2019 r., odsetek za zwłokę od tej zaległości oraz kosztów egzekucji, podczas gdy z dniem 15 marca 2019 r. złożył rezygnację z funkcji członka zarządu spółki i od tej daty faktycznie nie zajmował się sprawami spółki, a co za tym idzie nie można było uznać jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Ponadto organ nie zebrał w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nie wyjaśnił wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, gdyż zaniechał zbadania kiedy wygasł mandat członka zarządu skarżącego oraz czy faktycznie zajmował się on sprawami spółki, nie zbadał umowy spółki oraz nie wystąpi do spółki o przekazanie informacji czy i na kiedy zostało zwołane zgromadzenie wspólników w przedmiocie zmiany członka zarządu i nie przesłuchał w tej sprawie ówczesnych wspólników spółki.

Powyższe doprowadziło do naruszenia prawa materialnego, tj. art. 202 § 6 K.s.h. poprzez uznanie, że mandat członka zarządu skarżącego nie wygasł z dniem 31 marca 2019 r.

Wskazując na powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że wielokrotnie informował organy, że w dniu 15 marca 2019 r. złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki. Rezygnacja została złożona ze skutkiem na dzień 31 marca 2019 r. Na ten sam dzień zostało zwołane zgromadzenie wspólników, które miało wybrać nowego członka zarządu. W aktach sprawy znajduje się rezygnacja potwierdzona przez ówczesnego pracownika spółki. Skarżący w chwili obecnej nie dysponuje potwierdzeniem zwołania zgromadzenia wspólników z uwagi na brak dostępu do dokumentacji spółki.

Organy nie zbadały natomiast w sposób należyty umowy spółki, nie wystąpiły do spółki o potwierdzenie zwołania takiego zgromadzenia i nie przesłuchały ówczesnych wspólników na tą okoliczność. W postępowaniu nie dołożono zatem należytej staranności, aby ustalić, kiedy doszło do wygaśnięcia mandatu członka zarządu skarżącego. Na skutek tych uchybień błędnie stwierdzono, że jest on odpowiedzialny za zobowiązania spółki.

Jednocześnie organ nie dostrzegł, że umowa spółki w §13 ust 3 stanowi, że mandat członka zarządu wygasa z chwilą złożenia rezygnacji, a co za tym idzie kwestia, z racji uregulowania jej w umowie spółki, modyfikuje względnie obowiązujący przepis art. 202 § 6 K.s.h. i wprowadza zasadę, że rezygnacja jest skuteczna niezależnie od zwołania zgromadzenia wspólników.

Ponadto organ pominął postanowienie z dnia 15 października 2020 r. o umorzeniu dochodzenia w toku którego uznano, że skarżący nie był członkiem zarządu spółki i nie ponosi odpowiedzialności za prowadzenie jej spraw. Ponadto w postanowieniu tym organ orzekł, że odpowiedzialność tą ponosi inna osoba. Stanowisko to zostało potwierdzone następnie przez Sąd, który skazał nie skarżącego, lecz nowego członka zarządu spółki. Nie może zatem dochodzić do takiej sytuacji, że ten sam organ w jednym postępowaniu stwierdza brak odpowiedzialności skarżącego, a w innym sam sobie przeczy. Jest to sprzeczne nie tylko z zasadami logiki, ale również zaufania obywateli do organów podatkowych, które wolą ustawodawcy powinny dążyć do maksymalnego bezpieczeństwa prawnego, a więc stałości sposobu stosowania norm w jednakowy sposób wyinterpretowanych z przepisów prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności należy wskazać, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że sąd uchyla zaskarżony akt, jeśli stwierdzi, że wydano go z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023, poz. 1634 ze zm. - dalej: p.p.s.a), w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który to wyjątek w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania.

Przeprowadzona w wyżej wskazanych ramach kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że odpowiada ona prawu, stąd skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu.

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami koncentruje się wokół tego, czy skarżący pełnił funkcje w zarządzie spółki, czy też nie, w okresie wymagalności zobowiązań podatkowych wskazanych w decyzji. Skarżący wskazuje, że doszło do skutecznej rezygnacji z pełnionej przez niego funkcji prezesa zarządu spółki z dniem 31 marca 2019 r. i po tej dacie nie może być mowy o jego odpowiedzialności za długi spółki, gdyż nie miał już żadnych możliwości oraz wpływu na działanie spółki.

Z kolei organy wskazuje, że do zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu doszło dopiero w dniu 1 lipca 2019 r., tj. w dniu pojęcia uchwały nr 01/07 o zmianie składu zarządu spółki, którą zgromadzenie wspólników spółki odwołało go ze składu zarządu, jednocześnie powołując do składu inne osoby, a zatem pełnił on obowiązki jako członek zarządu w dacie wymagalności przedmiotowych zobowiązań podatkowych.

Rozstrzygając zaistniały spór rację należało przyznać organom występującym w sprawie.

Należy rozpocząć od wskazania, że zgodnie z art. 107 § 1 O.p., za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z kolei na podstawie § 2 pkt 2 i 4 tego przepisu, odpowiedzialność ta, o ile dalsze przepisy tego rozdziału nie stanowią inaczej, obejmuje również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Należy przy tym podkreślić, że przepisy O.p. zawierają numerus clausus przypadków, w których odpowiedzialność za należności podmiotu pierwotnie zobowiązanego może być przeniesiona na osoby trzecie. Do kręgu tych podmiotów należą członkowie zarządu, co wynika wprost z art. 116 tej ustawy. Stosownie do art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2309 oraz z 2023 r. poz. 1723 i 1860) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Istotnym jest przy tym i to, że w myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przepis ten wprowadza zatem zasady odpowiedzialności członka zarządu kształtując je w ten sposób, że po pierwsze o odpowiedzialności można orzec jedynie co do zobowiązań, których termin płatności przypadał w dacie pełnienia przez nich funkcji w organie zarządu spółki. Po drugie jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Powyższe przesłanki stanowią przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione łącznie. Dopiero bowiem ich zaistnienie pozwala na wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu.

W niniejszej sprawie, w ocenie sądu, powyższe przesłanki zostały spełnione. Nie ulega bowiem wątpliwości, że termin płatności zobowiązań spółki z tytułu podatku od towarów i usług upływał w dacie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu.

Zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług, za które orzeczono o odpowiedzialności jako osoby trzeciej, wynikają ze: złożonej 27 czerwca 2020 r. korekty deklaracji VAT-7 za marzec i kwiecień 2019 r. oraz złożonej 22 maja 2020 r. korekty deklaracji VAT-7 za maj 2019 r. Termin płatność wskazanych należności mijał odpowiednio w dniach: 25 kwietnia 2019 r., 27 maja 2019 r. i 25 czerwca 2019 r. Skarżący pełnił natomiast w spółce funkcję prezesa jednoosobowego zarządu do 1 lipca 2019 r., a nie jak twierdził do 31 marca 2019 r.

Trafna bowiem jest ocena organu, że wyrażone przez skarżącego w piśmie z 15 marca 2019 r. oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki z dniem 31 marca 2019 r. był nieskuteczne.

Mianowicie, zgodnie z art. 202 § 6 K.s.h. jeżeli w wyniku rezygnacji członka zarządu żaden mandat w zarządzie nie byłby obsadzony, członek zarządu składa rezygnację wspólnikom, zwołując jednocześnie zgromadzenie wspólników, o którym mowa w art. 2331, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zaproszenie na zgromadzenie wspólników zawiera także oświadczenie o rezygnacji członka zarządu. Rezygnacja jest skuteczna z dniem następującym po dniu, na który zwołano zgromadzenie wspólników. Skutek złożonego oświadczenia woli o zrzeczeniu się mandatu został zatem odroczony na dzień następujący po dacie zwołanego zgromadzenia wspólników.

Bezsporne przy tym jest, że przepis ten jest przepisem względnie obowiązującym, co znaczy, że znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy umowa spółki nie reguluje tej kwestii. Rzecz jednak w tym, że skarżący mylnie rozumuje treść umowy spółki, wywodząc, że ta modyfikuje analizowany przepis poprzez rezygnację z warunku zwołania zgromadzenia wspólników. Zgodnie z treścią spornego § 13 ust. 3 umowy spółki "Mandat członka Zarządu wygasa z chwilą upływu kadencji, odwołania ze składu Zarządu, śmierci albo rezygnacji".

Przywołany zapis umowy spółki wskazuje zatem tylko możliwe sposoby wygaśnięcia mandatu członka zarządu wyliczając: upływ kadencji, odwołanie, śmierć lub rezygnację. Stanowi w istocie powielenie regulacji zawartych w art. 202 § 1-4 K.s.h. W żaden jednak sposób nie modyfikuje regulacji z § 6 art. 202 K.s.h. W ogóle nie odnosi się do zagadnienia dotyczące sposobu rezygnacji, opisanego w tym przepisie.

Skoro zatem umowa spółki nie zawiera w zakresie rezygnacji odmiennych uregulowań, oświadczenie w przedmiocie rezygnacji z zarządu składane jest wspólnikom spółki, a wraz z nim członek zarządu musi zwołać zgromadzenie wspólników. W praktyce, oświadczenie o rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu zawarte jest najczęściej w zaproszeniu na zgromadzenie wspólników i jest skuteczne z dniem następującym po dniu, na który zostało zwołane zgromadzenie wspólników. Mając powyższe na uwadze podnoszone w tym zakresie zarzuty nie mogły być uwzględnione.

Trafnie zatem organy uznały, że oświadczenie skarżącego z 15 marca 2019 r. nie skutkowało utratą mandatu członka zarządu w spółce przed 1 lipca 2019 r., tj. przed podjęciem przez walne zgromadzenie wspólników uchwały nr 01/07 o odwołaniu go z funkcji prezesa zarządu i jednoczesnym powołaniu do zarządu innych osób. Co więcej z treści tej uchwały wprost wynika, że skarżący został odwołany z tej funkcji 1 lipca 2019 r. Uchwałę tę podjęto jednomyślnie i weszła ona w życie z dniem podjęcia.

Argumentacja skarżącego jest zatem zupełnie nielogiczna. Gdyby bowiem skarżący utracił mandat przed 1 lipca 2019 r. to po co w istocie była ta uchwała rozstrzygająca w tym zakresie. Sąd nie ma zatem wątpliwości, że do 1 lipca 2019 r. skarżący był prezesem jednoosobowego wówczas zarządu spółki.

Nie było przy tym konieczne prowadzenie dalszego postępowania wyjaśniającego w zakresie tego, czy na dzień 31 marca 2019 r. zostało zwołane zgromadzenie wspólników. Trafnie bowiem wskazał organ, że zgromadzone w aktach sprawy dokumenty, potwierdzają, że oświadczenie skarżącego o rezygnacji z dniem 31 marca 2019 r. było nieskuteczne.

W ocenie sądu, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie ponad wszelką wątpliwość wskazuje, że w dacie wymagalności przedmiotowych zobowiązań spółki z tytułu podatku od towarów i usług skarżący pozostawał członkiem jej zarządu.

Zdaniem sądu również druga przesłanka pozytywna warunkująca dopuszczalność orzekania organów w świetle art. 116 § 1 O.p. została spełniona. Nie jest bowiem kwestionowany fakt, że postanowieniem z 10 lutego 2023 r. postępowanie egzekucyjne prowadzone względem spółki zostało umorzone na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, mający zastosowanie w sytuacji gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Czynności podjęte przez organ egzekucyjny nie doprowadziły do skutecznego wyegzekwowania dochodzonych należności. Wskazać przy tym przyjdzie, że w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny wyraźnie wskazał przyczyny umorzenia wskazując na podejmowane czynności, a postanowienie to nie zostało zaskarżone przez spółkę.

Tym samym, w ocenie sądu spełnione zostały przesłanki z art. 116 § 1 i § 2 O.p. warunkujące możliwość orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego.

Odnosząc się do przesłanek negatywnych, a zatem po wykazaniu których możliwe jest zwolnienie się przez członka zarządu z odpowiedzialności, jedynie po krótce z uwagi na brak sporu w tym zakresie należy przypomnieć, że przesłanki do zgłoszenia upadłości organy upatrują w treści art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego, zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zgodnie z art. 11 ust. 1a Prawa upadłościowego domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Należy przy tym podkreślić, że art. 11 Prawa upadłościowego w ust. 2 reguluje również drugą przesłankę do uznania dłużnika za niewypłacalnego, tj. przesłankę bilansową. Zgodnie bowiem z tym przepisem dłużnika będącego osobą prawną (...), uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Należy wyraźnie podkreślić, że przesłanki niewypłacalności z art. 11 Prawa upadłościowego są niezależne od siebie. Mają charakter alternatywny i równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców, a tym samym obliguje reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego).

W niniejszej sprawie trafnie wskazały organy, że spółka już 20 lutego 2019 r. stała się niewypłacalna. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że spółka była w zwłoce z regulowaniem nie tylko zobowiązań w podatku od towarów i usług za: marzec, kwiecień i maj 2019 r., lecz także zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającego z obowiązku spółki jako płatnika z tytułu pobranych a niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za: wrzesień, październik, listopad i grudzień 2018 r. Najstarsze spośród ww. zobowiązań spółki (za wrzesień 2018 r.) stało się wymagalne 22 października 2018 r., natomiast kolejne (za październik 2018 r.) stało się wymagalne 20 listopada 2018 r. Zatem z dniem 20 lutego 2019 r. spółka spełniła warunki podmiotu niewypłacalnego. W związku z tym skarżący zobligowany był dokonać nie później niż 20 marca 2019 r. zgłoszenia wniosku o upadłość, czego nie uczynił.

Mimo to skarżący mógłby się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, gdyby wykazał, że niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.). Chodzi przy tym o każdą postać winy, a nie tylko o winę umyślną (por.: wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1990/15). Jako kryterium w tym zakresie powinno się przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne (zob.: R. Dowgier, Komentarz aktualizowany do art. 116 ustawy – Ordynacja podatkowa [w:] L. Etel (red.), R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el., 2018). Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, iż członek zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Dlatego też brak wiedzy na temat kondycji finansowej spółki, czy też przyczyny braku tej wiedzy i przyczyny powstania zadłużenia spółki nie są przesłankami uwalniającymi członka zarządu spółki od określonej w art. 116 O.p. odpowiedzialności za jej zobowiązania.

Powyższe uwagi mają jedynie charakter teoretyczny gdyż skarżący nie podnosił żadnych argumentów dotyczących tego zagadnienia. Brak winy upatrywał bowiem w istocie w skutkach prawnych dokonanej pismem z 15 marca 2019 r. rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki, co jak wskazano wyżej nie mogło zostać uwzględnione.

Odnosząc się do trzeciej z przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności, tj. posiadania przez spółkę majątku, z którego możliwa będzie egzekucja rację mają organy, że skarżący nie wykazał jego istnienia. Zaakcentowania przy tym wymaga, że kwalifikując zaś dany składnik majątkowy w ramach mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. ciężar dowodzenia istnienia takiego majątku i możliwości przeprowadzenia z niego egzekucji spoczywa na stronie postępowania, okoliczność ta grupowana jest bowiem po stronie tzw. przesłanek egzoneracyjnych. Taką kwalifikację uzasadnia użyte przez ustawodawcę w treści art. 116 § 1 O.p. stwierdzenie "a członek zarządu nie wskazuje".

Odnosząc się natomiast do wpływu postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 15 października 2020 r. o częściowym umorzeniu dochodzenia w sprawie karnej prowadzonego przeciwko skarżącemu na treść zaskarżonej decyzji, wskazać należy, że rację ma organ odwoławczy, że uprawnienie do orzekania w sprawie odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki należy do wyłącznej kompetencji organów podatkowych, co wynika z art. 116 O.p.

Powyższe postanowienie pozostaje zatem bez wpływu na wynik sprawy albowiem zakres przedmiotowego postępowania ograniczony jest wyłącznie do zbadania, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 116 O.p., uzasadniające przeniesienie na skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu. Zatem umorzenie dochodzenia wobec skarżącego nie ma wpływu na zwolnienie go z odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki. Podnoszona w tym zakresie przez skarżącego - wyrażona w art. 121 O.p. - zasada zaufania nie obliguje do takiej samej oceny tych samych okoliczności w różnych postępowaniach, prowadzonych na podstawie rożnych podstaw prawnych.

Postępowanie karne skarbowe i postępowanie podatkowe są to natomiast dwa różne niezależne postępowania.

Sąd za chybione uznaje również pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Mianowicie zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 O.p. oraz zasada zupełności postępowania dowodowego zawarta art. 187 O.p. nakładają na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Przy czym zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jak wskazuje art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony.

W ocenie sądu, organy w rozpoznawanej sprawie sprostały ww. wymogom nie naruszając żadnego z ww. przepisów postępowania. Organy zgromadziły bowiem materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał podstawy prawne i faktyczne poczynionych ustaleń. Podkreślić należy, że to, iż wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest odmienna od oczekiwań strony nie może dowodzić wadliwości tej oceny, która zdaniem sądu jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom art. 191 O.p.

Mając powyższe na względzie, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.