Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 371/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-08-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 §1 pkt 1, art. 59 § 1 pkt 9, art. 70, art. 240 § 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Błesiński, sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2013r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2005r., po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania Spółki A. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia "[...]" nr "[...]", którą, po wznowieniu postępowania, odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 kwietnia 2010r. nr "[...]" określającej zobowiązania w podatku akcyzowym, odpowiednio za miesiące: luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2005r.

Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania:

Decyzją z dnia 22 kwietnia 2010r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 listopada 2009r. określającą Spółce A. zobowiązania w podatku akcyzowym: za luty 2005r. w kwocie 5.373 zł, za kwiecień 2005r. w kwocie 23.600 zł, za czerwiec 2005r. w kwocie 11.327 zł, za lipiec 2005r. w kwocie 29.500 zł, za sierpień 2005r. w kwocie 10.555 zł, za wrzesień 2005r. w kwocie 11.393 zł.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2012r. Spółka A., działając przez adwokata, wniosła o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

Podstawę żądania stanowiło orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r. w sprawie o sygn. akt P 30/11, ogłoszone w Dzienniku Ustaw z dnia 24 lipca 2012r. (Dz.U z 2012r. poz. 848).

Po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia 12 września 2012r. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]", wydaną na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 i art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012r. poz. 749) odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 22 kwietnia 2010r. nr "[...]".

Dyrektor Izby Celnej, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami oraz, w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej, doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy. Decyzje wydane po wznowieniu postępowania dotyczą zatem w końcowym rezultacie bytu prawnego dotychczasowych decyzji ostatecznych, wydanych w postępowaniu zwykłym. Organ podkreślił, że postępowanie uruchomiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej, a tylko w zakresie określonym wystąpieniem którejś z przesłanek wznowienia, wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ podatkowy wskazał, że stosownie do art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowana umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

Po przytoczeniu treści art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wedle którego wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego Dyrektor Izby Celnej ustalił, że wniosek spółki z dnia 22.08.2012r. o wznowienie postępowania został złożony z zachowaniem ustawowego terminu. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego, stanowiący podstawę żądania został bowiem ogłoszony w Dzienniku Ustaw w dniu 24 lipca 2012r.

Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012r. P 30/11 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązanie podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że ostateczna decyzja została wobec strony wydana w dniu 22.04.2010r., a doręczona w dniu 26.04. 2010r. Zatem nie nastąpiło jeszcze przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego dotyczyła decyzja. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązania określone powyższą decyzją przedawniłyby się z końcem 2010r.

Organ podatkowy stwierdził, że treść orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego wyklucza wykładnię przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którą, zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje również w sytuacji, gdy podatnik nie jest informowany o fakcie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe przed upływem podstawowego, pięcioletniego terminu przedawnienia. Tylko podatnicy, u których podobna sytuacja wystąpiła, mogą skutecznie powołać się na przedmiotowe rozstrzygnięcie Trybunału.

Wobec tego, że zarówno decyzja organu I instancji określająca wysokość zobowiązania podatkowego podatku akcyzowym jak i decyzja ostateczna organu odwoławczego zostały podatnikowi doręczone przed upływem terminu przedawnienia powoływany wyrok nie wpływa w żaden sposób na rozstrzygnięcie sprawy. Nie miało w sprawie żadnego znaczenia ewentualne wszczęcie postępowania karnego skarbowego.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17.07.2012r. grupą podmiotów, w stosunku do których możliwe jest skuteczne zastosowanie nadzwyczajnego trybu postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej są podatnicy, których sprawy zostały zakończone ostateczną decyzja wymiarową, jeżeli do zawieszenia biegu terminu doszło na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2003r. do 1 września 2005r. Wyrok rozstrzyga o niekonstytucyjności tego przepisu jedynie w brzmieniu obowiązującym w tym okresie.

Dyrektor Izby Celnej nie stwierdził zatem zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, wobec czego możliwe było wydanie decyzji wyłącznie na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniu zarzucono decyzji naruszenie: - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób niewystarczający, dokonanie pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego;

- art. 210 § 4 w zw. z art. 70 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak faktycznego uzasadnienia decyzji, ponieważ organ nie wskazał daty zastosowania środków egzekucyjnych, które spowodowały przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a do czasu upływu terminu przedawnienia wspólnicy nie zostali poinformowani o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe;

- art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej, mimo, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 powinien mieć zastosowanie w sprawie, co powinno doprowadzić do uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej;

- art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, polegające na uznaniu, iż doręczenie stronie deklaratoryjnej decyzji określającej zobowiązania zapobiegło upływowi terminu przedawnienia, podczas gdy w odniesieniu do spółki A. wynikających z podatku akcyzowego za 2005r. termin przedawnienia upłynął z końcem 2010r., a do upływu wskazanego terminu przedawnienia strona nie została poinformowana o zastosowaniu jakichkolwiek środków egzekucyjnych, jak również o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił odwołania

Utrzymując w mocy decyzję wydaną w I instancji organ podatkowy ponownie wskazał na wymienione enumeratywnie w art. 240 § 1 przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzja ostateczną. Podkreślił różnice między zwykłym postępowaniem a postępowaniem nadzwyczajnym, w którym, po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowaniu przede wszystkim bada się, czy wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, a następnie jej wpływ na możliwość ponownego orzekania co do istoty sprawy.

Stwierdził, że wskazane przez stronę w odwołaniu naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie znajdują żadnego oparcia w stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Według art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie zaś do art. 70 § 6 pkt 1 bieg przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli popełnienie przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jednocześnie na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Organ odwoławczy podkreślił, że ostateczna decyzja została wobec strony wydana w dniu 22.04.2010r. a doręczona w dniu 26.04.2010r. Zatem nie nastąpiło jeszcze przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego dotyczyła decyzja. Niemniej wskazał, że zgodnie z informacją uzyskaną z Wydziału Egzekucji, wobec strony zastosowano w dniu 25.05.2010r. skuteczny środek egzekucyjny, o którym podatnik został zawiadomiony, w stosunku do zobowiązania wynikającego z decyzji. Zatem zobowiązanie nie przedawniło się z końcem 2010r.

Dyrektor Izby Celnej powtórzył następnie argumentację przedstawioną już w decyzji wydanej w I instancji. Po przytoczeniu treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17.07.2012r. stwierdził, że wyklucza ona wykładnię przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którą, zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje również w sytuacji, gdy podatnik nie jest informowany o fakcie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe przed upływem podstawowego, pięcioletniego terminu przedawnienia. Tylko podatnicy, u których podobna sytuacja wystąpiła, mogą skutecznie powołać się na rozstrzygnięcie Trybunału.

Wobec tego, że zarówno decyzja organu I instancji określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym jak i decyzja ostateczna organu odwoławczego zostały podatnikowi doręczone przed upływem terminu przedawnienia, a także przerwano bieg terminu przedawnienia przez skuteczne zastosowanie środka egzekucyjnego, powoływany wyrok nie wpływa w żaden sposób na rozstrzygnięcie sprawy. Nie miało w sprawie żadnego znaczenia ewentualne wszczęcie postępowania karnego skarbowego.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17.07.2012r. grupą podmiotów, w stosunku do których możliwe jest skuteczne zastosowanie nadzwyczajnego trybu postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej są podatnicy, których sprawy zostały zakończone ostateczną decyzją wymiarową, jeżeli do zawieszenia biegu terminu doszło na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2003r. do 1 września 2005r. Wyrok rozstrzyga o niekonstytucyjności tego przepisu jedynie w brzmieniu obowiązującym w tym okresie.

W sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, wobec czego możliwe było wydanie decyzji wyłącznie na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka A. reprezentowana przez dotychczasowego pełnomocnika wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej obu instancji bądź stwierdzenie ich nieważności oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że ewentualne wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało znaczenia dla samej sprawy, gdyż wobec strony przed upływem terminu przedawnienia tj. przed końcem 2010r. dnia 27 listopada 2009r. została wydana przez organ podatkowy I instancji decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz dnia 22 kwietnia 2010r. ostateczna decyzja w administracyjnym toku postępowania organu odwoławczego, a także przerwano bieg terminu przedawnienia przez zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego o którym podatnik został powiadomiony;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób niewystarczający, dokonanie pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego;

- art. 210 § 4 w zw. z art. 70 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak pełnego uzasadnienia decyzji, ponieważ organ nie wskazał kiedy oraz jaki środek egzekucyjny został zastosowany, który to zdaniem organu spowodował przerwanie biegu terminu;

- art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż doręczenie stronie deklaratoryjnej decyzji określającej zobowiązania zapobiegło upływowi terminu przedawnienia, podczas gdy w odniesieniu do spółki A. wynikających z podatku akcyzowego za 2005r. termin przedawnienia upłynął z końcem 2010r., a do upływu wskazanego terminu przedawnienia strona nie została poinformowana o zastosowaniu jakichkolwiek środków egzekucyjnych, jak również o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

W uzasadnieniu skargi, po przytoczeniu treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r. skarżąca podniosła, że organy podatkowe w ramach postępowania wznowieniowego nie badały, czy orzeczenie ma wpływ na treść wydanej decyzji uznając przy tym, że orzeczenie to w żaden sposób nie wpływa na kwestie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zdaniem skarżącej wskazana przez organ okoliczność wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego przez organ I instancji jak i przez organ odwoławczy nie ma żadnego wpływu na bieg terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku, przy czym przepisy tego artykułu wskazują również na okoliczności, które mogą powodować zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia. Są one określone w art. 70 § 2-6. Nie ma żadnego znaczenia fakt wydania decyzji przez organ I czy II instancji. Zatem stanowisko organów, zgodnie z którym do zapobiegnięcia upływowi terminu wystarczający jest fakt doręczenia decyzji określającej konkretne zobowiązanie, nie znajduje oparcia w przepisach procedury.

Skoro organ, powołując się na zastosowanie środka egzekucyjnego, jako okoliczności przerwania biegu terminu przedawnienia, nie skonkretyzował, kiedy i jaki środek zastosowano należy uznać, że termin ten nie został skutecznie przerwany.

Skarżąca podkreśliła, że wspólnicy spółki A. nie zostali poinformowani o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, który to dopiero fakt, na mocy treści powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego mógłby spowodować zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania.

Zdaniem skarżącej w sprawie doszło do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym za 2005r., a zatem na mocy art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 organy były zobowiązane do uchylenia dotychczasowej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Tryb i zasady kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2012r. poz. 270) zwana dalej w skrócie p.p.s.a. Zgodnie z art. 133 § 1 i 134 § 1 p.p.s.a sąd rozstrzyga w sprawie na podstawie akt administracyjnych, w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawa prawną. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. sąd może uchylić zaskarżoną decyzję gdy stwierdzi, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest zgodność z prawem stanowiska Dyrektora Izby Celnej o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej tego organu o wymiarze podatku akcyzowego, z uwagi na nieistnienie przesłanki wznowienia postępowania powołanej przez stronę, wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego kwestią wymagającą rozważenia jest interpretacja art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

W ocenie Sądu zarzuty i argumenty skargi w ogólności, a w szczególności o błędnej wykładni tego przepisu przez organ podatkowy i braku pełnych ustaleń faktycznych w sprawie są oczywiście nieuzasadnione.

Należy zaznaczyć, że jedną z podstawowych zasad procedury podatkowej jest zasada trwałości decyzji ostatecznych. Przepisy Ordynacji podatkowej w drodze wyjątku od tej zasady dopuszczają możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Chodzi tu między innymi o zmianę lub uchylenie decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Enumeratywnie wymienione w art. 240 § 1 podstawy wznowienia postępowania nakazują organom dokonywanie ich precyzyjnej interpretacji, jako że jest to szczególny, nadzwyczajny tryb weryfikacji decyzji ostatecznych. Tym samym nie jest możliwe wykorzystanie instytucji wznowienia postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, lecz postępowanie, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną, wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącą przesłankę wznowienia, a ujętą w postanowieniu o wznowieniu postępowania.

Analiza treści całego art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że za przyczyny wznowienia postępowania ustawodawca uznaje takie wadliwości, które nastąpiły w trakcie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, spowodowane przez organ lub też niezależne od organu oraz wadliwości tkwiące w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Ponad wszelką wątpliwość przesłanka wznowienia postępowania, wymieniona w art. 240 § 1 pkt 8, dotyczy podstaw prawnych, a nie faktycznych decyzji.

Jedyną zatem kwestią podlegającą badaniu przez organ podatkowy we wznowionym na wniosek podatnika postępowaniu jest ustalenie, czy przepis ustawy który został uznany przez Trybunał konstytucyjny za niezgodny z określoną normą Konstytucji, stanowił podstawę wydania decyzji ostatecznej. Oczywiście przy wykładni analizowanego przepisu trzeba mieć na uwadze nieco szersze znaczenie owej podstawy tj. należy przyjmować, że mieści się w tym pojęciu również to, czy przepis miał zastosowanie w sprawie przed wydaniem decyzji ostatecznej.

Z tego punktu widzenia argumentacja skargi, odnosząca się do braku wpływu wydania decyzji na bieg terminu przedawnienia, jakkolwiek słuszna, jest zupełnie nietrafna w odniesieniu do oceny zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania.

Wbrew supozycji zawartej w skardze, w uzasadnieniu decyzji wydanej tak w I jak i II instancji brak jest twierdzenia, że na skutek wydania decyzji nastąpiła przerwa biegu terminu przedawnienia. Z argumentacji organu wyraźnie wynika, że przepis, który został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z art. 2 Konstytucji nie miał w sprawie zastosowania. Decyzja ostateczna została wydana przed upływem terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zatem ta okoliczność przesądzała w sposób oczywisty, że zdarzenia faktyczne i prawne mające wpływ na bieg terminu przedawnienia nie mogły w jakikolwiek sposób wpłynąć na byt tej decyzji. Oczywistym jest, w świetle przepisów art. 21 §1 pkt 1, art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 Ordynacji podatkowej, że określenie przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa może nastąpić do czasu jego przedawnienia, czyli co do zasady, w okresie 5 lat od końca roku podatkowego w który podatek powinien był być zapłacony przez podatnika we właściwej wysokości. Wydanie decyzji ostatecznej w terminie późniejszym może nastąpić tylko w razie zaistnienia okoliczności powodujących zawieszenia lub przerwy biegu terminu przedawnienia. Jeżeli decyzja ostateczna organu dotycząca zobowiązań podatkowych za niektóre miesiące 2005r. została wydana 22 kwietnia 2010r. to niewątpliwie organ w trakcie jej wydawania nie stosował żadnych przepisów określających warunki zawieszenia bądź przerwy biegu terminu przedawnienia, które dawałyby podstawy do wydania decyzji po upływie okresu 5 lat.

Podniesiona kwestia zastosowania środków egzekucyjnych, do której organ odwoławczy się również odniósł w uzasadnieniu decyzji, nie miała żadnego znaczenia w sprawie, podobnie, jak ewentualne wszczęcie postępowania karnego skarbowego.

Reasumując, zasadnie Dyrektor Izby Celnej wskazał w zaskarżonej decyzji, że powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, nie mógł stanowić podstawy uznania, że wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania , wymieniona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną określającą wysokość zobowiązań w podatku akcyzowym, wydaną przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę.