Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 587/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 150, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 262 par. 1 pkt 1, art. 262 par. 6
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 119 pkt 3, art. 120, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2021 r. sprawy ze skargi R.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową uchyla zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] W. Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r., nr [...], nałożył na R. C. (dalej jako: "świadek" lub "skarżący") karę porządkową w wysokości [...] zł za niestawiennictwo na przesłuchanie w charakterze świadka w wyznaczonych terminach.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że w trakcie postępowania podatkowego prowadzonego wobec firma A Sp. z o.o., pismem z [...] kwietnia 2019 r., wezwano R. C., wspólnika Przedsiębiorstwa Wielobranżowego firma B Spółka cywilna R. C., M. C., do stawienia się w dniu [...] maja 2019 r. na przesłuchanie w charakterze świadka, celem złożenia zeznań na okoliczność wykonania robót budowlanych przez spółkę firma B w 2011 r. W dniu [...] maja 2019 r. R. C. telefonicznie poinformował pracownika organu, że zapomniał o terminie przesłuchania i poprosił o wyznaczenie nowego terminu przesłuchania. W trakcie rozmowy telefonicznej, w porozumieniu ze świadkiem, wyznaczony został nowy termin przesłuchania – [...] czerwca 2019 r. R. C. nie stawił się na przesłuchanie w nowym terminie, gdyż, jak poinformował telefonicznie, przebywał wówczas w szpitalu. W związku z tym ponownie wspólnie ustalono nowy termin przesłuchania, tj. [...] czerwca 2019 r. Ponadto świadek zobowiązał się do przedłożenia zwolnienia lekarskiego usprawiedliwiającego jego nieobecność na przesłuchaniu w dniu [...] czerwca 2019 r. W związku z powyższym, w dniu [...] czerwca 2019 r. do R. C. wysłane zostało kolejne wezwanie na przesłuchanie. Wezwanie to nie zostało odebrane przez adresata i zostało zwrócone do organu z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Organ uznał, że doręczenie wezwania nastąpiło w trybie art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. - w skrócie: "o.p.") w dniu 5 lipca 2019 r. Ponadto organ zaznaczył, że wszystkie skierowane do świadka wezwania zawierały pouczenie o możliwości ukarania świadka karą porządkową w przypadku nieuzasadnionej odmowy zastosowania się do wezwania.

Pismem z [...] stycznia 2020 r. R. C. wystąpił do Naczelnika [...] W. Urzędu Skarbowego o przywrócenie terminu do złożenia zeznań w charakterze świadka, a także o anulowanie kary porządkowej. W argumentacji wniosku świadek wskazał, że nie mógł stawić się na wezwanie organu, gdyż w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. przebywał w Areszcie Śledczym w S..

Naczelnik [...] W. Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] stycznia 2020 r., nr [...], odmówił uchylenia postanowienia z [...] sierpnia 2019 r. nakładającego na świadka karę porządkową.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że postanowienie z [...] sierpnia 2019 r. zostało doręczone w trybie art. 150 o.p. i weszło do obrotu prawnego w dniu 16 września 2019 r. W związku z tym 7-dniowy termin, o którym mowa w art. 262 § 6 o.p., do wniesienia wniosku o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową upłynął w dniu 23 września 2019 r. Z uwagi na niedochowanie tego terminu organ odmówił uznania niestawiennictwa świadka na przesłuchanie za usprawiedliwione i uchylenia kary porządkowej nałożonej postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r.

W zażaleniu z [...] lutego 2020 r. skarżący wniósł o uchylenie powyższego postanowienia i anulowaniu kary porządkowej. W uzasadnieniu wskazał, że nie stawił się na dwa pierwsze wezwania na przesłuchania ponieważ przewlekle choruje na serce, a w wyznaczonych terminach źle się czuł i nie chciał narażać swojego słabego stanu zdrowia na pogorszenie. O okolicznościach tych telefonicznie informował organ I instancji. Ponadto wskazał, że na przesłuchanie wyznaczone na [...] czerwca 2019 r. nie stawił się z przyczyn od niego niezależnych, gdyż postanowieniem Prokuratury Okręgowej w S. został tymczasowo aresztowany i w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. przebywał w Areszcie Śledczym w S.. W związku z tym nie miał możliwości odbioru wezwania, zapoznania się z pouczeniem w nim zawartym, oraz podjęcia działań w sprawie. R. C. oświadczył także, że w 2019 r. nie świadczył pracy w ramach stosunku pracy i z tego powodu nie mógł otrzymać zwolnienia L4.

Do zażalenia załączył kserokopie: - świadectwa zwolnienia z Aresztu Śledczego w S. z [...] listopada 2019 r.; - zaświadczenia kardiologicznego z [...] grudnia 2019 r. wystawionego przez lekarza M. C., zgodnie z którym R. C. był niezdolny do stawiennictwa w dniu [...] grudnia 2019 r. w Sądzie Apelacyjnym w K. z powodu znacznego nasilenia objawów choroby układu krążeniowo-sercowego; - zaświadczenia nr [...] z [...] grudnia 2019 r. wystawionego przez lekarza A. G., zgodnie z którym R. C. nie może stawić się [...] grudnia 2019 r. w Sądzie Apelacyjnym w K. z powodu choroby o numerze statystycznym [...] Przewidywany termin zdolności do stawienia się na wezwanie określono na [...] grudnia 2019 r., - orzeczenia kardiologicznego z [...] stycznia 2020 r. wystawionego przez lekarza M.C., zgodnie z którym R. C. pozostaje w stałym leczeniu kardiologicznym i wymaga dalszej diagnostyki.

W toku trwającego postępowania odwoławczego, R. C. w piśmie z [...] marca 2020 r. oświadczył, że w dniu [...] lutego 2020 r., na własny wniosek, stawił się w W. Urzędzie Skarbowym w P. i został przesłuchany w charakterze świadka. Ponadto stwierdził, że postanowienie Naczelnika [...] W. Urzędu Skarbowego w P. z [...] sierpnia 2019 r. nakładające na niego karę porządkową w wysokości [...] zł, jest rażąco niesprawiedliwe i krzywdzące.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] lipca 2020 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że podniesiony w zażaleniu zarzut nie może być podstawą do uchylenia postanowienia organu I instancji, ponieważ skarżący miał wiedzę o podejmowanych - jeszcze przed umieszczeniem go w areszcie śledczym - oraz zaplanowanych czynnościach organu podatkowego w stosunku do niego i był uprawniony do udzielenia informacji organowi podatkowemu o swym aktualnym miejscu pobytu. Organ odwoławczy zaznaczył, że dostrzega, iż z racji tymczasowego aresztowania i przebywania w areszcie śledczy skarżący znalazł się w bardzo trudnej dla siebie sytuacji, jednakże z akt rozpatrywanej sprawy nie wynika aby skarżący poinformował organy podatkowe o swoim pobycie w Areszcie Śledczym w S.. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej nie kwestionował faktu, że R. C. występował w sprawie prowadzonej przez Naczelnika [...] W. Urzędu Skarbowego w P. w charakterze świadka a nie strony, tak więc nie ciążył na nim obowiązek zawiadomienia organu o pobycie w areszcie śledczym jako osoby tymczasowo aresztowanej. Jednakże miał takie prawo i mógł to uczynić, mając na uwadze w szczególności fakt, że winien spodziewać się przyszłej (ustalony w porozumieniu z nim termin) korespondencji od organu podatkowego. Organ II instancji zaznaczył, że Naczelnik [...] W. Urzędu Skarbowego w P. nie posiadał wiedzy, że R. C. nie przebywa pod swoim dotychczasowy adresem zamieszkania i jest osobą tymczasowo aresztowaną. Z tego względu postanowienie z [...] sierpnia 2019 r. zostało skierowane na znany organowi adres pod którym osobiście odbierał kierowaną do niego uprzednio korespondencję. Wobec tego organ I instancji nie miał przesłanek do poszukiwania innego adresu, nie miał również obowiązku podejmować nadzwyczajnych działań w celu ustalenia innego adresu świadka.

Organ II instancji zauważył, że skarżący miał możliwość zapoznania się z treścią pouczenia zawartego w wezwaniach, ponieważ dwa pierwsze z nich odebrał osobiście. Zwrócono przy tym uwagę, że po wydaniu postanowienia o nałożeniu kary porządkowej R. C. podjął dobrowolne działania i aktywność w zakresie wskazanym w wezwaniach organu I instancji.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 262 § 6 o.p. wynika, że aby mogło dojść do uchylenia postanowienia nakładające karę porządkową - przy założeniu, że wniosek o tę czynność wniesiony został w ustawowym terminie - organ podatkowy winien uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1 tegoż przepisu. Zdaniem organu II instancji, w piśmie z [...] stycznia 2020 r. R. C. nie przedstawił należytego usprawiedliwienia swego niestawiennictwa. Wskazał co prawdą że nie mógł się stawić na wezwania gdyż w tym okresie był osobą tymczasowo aresztowaną, jednakże usprawiedliwiałoby to jedynie ostatnie z trzech skierowanych do niego wezwań. Dwa pierwsze wezwania jakie skierowano do R. C. zostały przez niego osobiście odebrane (pierwsze niemalże miesiąc przed planowaną datą przesłuchania, drugie na dziesięć dni przed), a jako powód niestawiennictwa, każdorazowo w dniu zaplanowanego przesłuchania świadek wskazał, że o nim zapomniał oraz że przebywał w tym czasie w szpitalu (co nie zostało jednakże w żaden sposób potwierdzone).

W ocenie organu odwoławczego skarżący błędnie przyjmuje, że podstawę do uchylenia kary porządkowej w sprawie stwarza już sama tylko okoliczność, że zawiadamiał telefonicznie organ podatkowy o złym samopoczuciu oraz w określonym terminie przebywał w Areszcie Śledczym w S.. Zdaniem organu II instancji, samo utrzymywanie kontaktu z organem podatkowym nie daje podstawy do uznania, że w sprawie zaistniała przesłanka do uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową, skoro z treści tych kontaktów nie sposób wyłonić dobrej woli skarżącego o zadośćuczynienie wezwaniom organu podatkowego.

Odnosząc się natomiast do faktu złożenia zeznań w charakterze świadka w siedzibie [...] W. Urzędu Skarbowego w P., organ II instancji uznał, że R. C. zbyt późno podjął czynności, do których pod rygorem nałożenia na nią kary porządkowej, był wzywany przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P.. W ocenie organu odwoławczego podjęcie stosownej aktywności przez skarżącego świadczy o skuteczności dyscyplinującego charakteru nałożonej kary, co w efekcie doprowadziło do realizacji nałożonego na skarżącego przez organ obowiązku.

W konkluzji organ II instancji stwierdził, że organ I instancji słusznie odmówił uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową, gdyż wniosek o uchylenie wniesiony został już po terminie przewidzianym na dokonanie takiej czynności.

W skardze z [...] września 2020 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu R. C. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i anulowanie nałożonej kary pieniężnej.

W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił organowi I instancji brak staranności w działaniu, co skutkowało brakiem powiadomienia przebywającego w areszcie śledczym skarżącego o kolejnym terminie przesłuchania. Ponadto zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej zastosowanie w zaskarżonym postanowieniu krzywdzącej i niezrozumiałej argumentacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznał zawarte w skardze zarzuty za nieuzasadnione i podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – w skrócie: "p.p.s.a.").

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu podatkowego, co do odmowy uchylenia postanowienia z [...] sierpnia 2019 r. nakładającego na skarżącego karę porządkową.

Zdaniem organów podatkowych, odmowa uchylenia postanowienia nakładającego na skarżącego karę porządkową była zasadna, gdyż wniosek o uchylenie tego postanowienia został wniesiony już po terminie, o którym mowa w art. 262 § 6 o.p. Ponadto organy uznały, że skarżący nie usprawiedliwił swojego niestawiennictwa w wyznaczonych terminach (w dniach [...] maja oraz [...] i [...] czerwca 2019 r.) w siedzibie W. Urzędu Skarbowego w P..

Według przeciwnego poglądu skarżącego, skoro w wyznaczonym przez organ terminie ([...] czerwca 2019 r.) skarżący był tymczasowo aresztowany to jest oczywiste, że nie mógł się stawić w siedzibie organu i złożyć stosowanych wyjaśnień w charakterze świadka. Tym samym brak było podstaw aby nałożyć na niego karę porządkową z tytułu niestawiennictwa, albowiem przybycie do organu w wyznaczonym terminie było obiektywnie niemożliwe do zrealizowania.

Spór między stronami koncentruje się zatem na tym, czy niestawiennictwo skarżącego w siedzibie organu w dniu [...] czerwca 2019 r. było usprawiedliwione, czy też nie. Ponadto organy uznały, że skarżący złożył wniosek o uchylenie postanowienia z [...] sierpnia 2019 r. nakładającego na niego karę porządkową po upływie terminu określonego do dokonania tej czynności.

Zdaniem Sądu w realiach badanej sprawy najistotniejsze jest jednak ustalenie, czy postanowienie nakładające na skarżącego karę porządkową z tytułu niestawiennictwa w W. Urzędzie Skarbowym w P. w charakterze świadka z powodu tymczasowego aresztowania zostało prawidłowo wprowadzone do obrotu prawnego, a co za tym idzie, czy zostało ono skutecznie doręczone skarżącemu, z zastosowaniem przepisu art. 150 o.p.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że podstawę prawną nałożenia na skarżącego kary porządkowej stanowił przepis art. 262 § 1 pkt 1 o.p., zgodnie z którym strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Z kolei postanowienie odmawiające uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową zostało wydane na podstawie art. 262 § 6 o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę.

W orzecznictwie przyjmuje się, że zgodnie z treścią art. 262 § 6 o.p. w postępowaniu wszczętym wnioskiem o uchylenie kary porządkowej badaniu podlega jedynie to, czy okoliczności, które strona wskazuje jako wyjaśnienie przyczyn niewykonania konkretnego wezwania organu podatkowego, mają charakter usprawiedliwiony. Za usprawiedliwione należy przy tym traktować tylko takie okoliczności, które w sposób niezależny od strony i w normalnych warunkach trudny do przezwyciężenia uniemożliwiały jej zadośćuczynienie obowiązkom nałożonym przez organ podatkowy, nawet przy dołożeniu należytej staranności (por. wyrok WSA w Poznaniu z 6 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 856/17 – wszystkie wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uchylenie postanowienia o ukaraniu karą porządkową jest możliwe tylko wówczas, gdy wnioskodawca wskaże przyczyny usprawiedliwiające m.in. niewykonanie czynności nałożonych wezwaniem. Przyczyny takie muszą być obiektywne i winny wskazywać na faktyczną niemożność spełnienia żądania organu. W świetle treści art. 262 § 6 o.p. ciężar usprawiedliwienia niewykonania obowiązku nałożonego przez organ spoczywa na ukaranym (por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 923/13).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że przepis art. 262 § 6 o.p. wyraźnie zakreśla 7-dniowy termin do złożenia wniosku o uchylenie kary porządkowej, który liczony jest od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej.

W niniejszej sprawie skarżący w wyznaczonych przez Naczelnika [...] W. Urzędu Skarbowego w P. terminach nie wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku polegającego na osobistym stawieniu się w dniach [...] maja oraz [...] i [...] czerwca 2019 r. w siedzibie organu celem złożenia wyjaśnień w charakterze świadka w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec firma A Sp. z o.o. Dwie pierwsze nieobecności usprawiedliwił telefonicznie (w pierwszy przypadku poinformował, że zapomniał o terminie, a w drugim przypadku wskazał, że przebywa w szpitalu, ale okoliczności tej nie potwierdził stosownym dokumentem), i wspólnie z pracownikiem organu ustalił termin kolejnego stawiennictwa. Trzeciego wezwania, z powodu tymczasowego aresztowania, skarżący nie odebrał. Nie poinformował także organu, że nie zjawi się w dniu [...] czerwca 2020 r. w siedzibie organu. O okoliczności tymczasowego aresztowania i pobycie skarżącego w Areszcie Śledczym w S. w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. organ I instancji nabył wiedzę dopiero z wniosku skarżącego z [...] stycznia 2020 r. o uchylenie postanowienia z [...] sierpnia 2019 r. nakładającego karę porządkową. Wcześniej natomiast przyjął, że postanowienie o nałożeniu kary porządkowej zostało skutecznie doręczone skarżącemu, w trybie doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 150 o.p., w dniu [...] września 2019 r., a więc w czasie gdy skarżący był tymczasowo pozbawiony wolności.

Skarżący we wniosku o uchylenie nałożonej na niego kary porządkowej wyraźnie wskazał, że nie mógł się stawić na wezwanie organu w dniu [...] czerwca 2019 r., gdyż w tym terminie był tymczasowo aresztowany. Zdaniem skarżącego, czasowe pozbawienie go wolności usprawiedliwia niewykonanie nałożonego na niego obowiązku. Na potwierdzenie ww. okoliczności skarżący przedłożył kserokopię świadectwa zwolnienia z Aresztu Śledczego w S. z [...] listopada 2019 r. Podkreślenia wymaga, że skarżący wraz z wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego na niego karę porządkową wystąpił do organu o przywrócenie terminu do złożenia zeznań w charakterze świadka. Następnie z własnej inicjatywy podjął czynności mające na celu uczynienie zadość wcześniej otrzymanym wezwaniom i w dniu [...] lutego 2020 r. stawił się w W. Urzędzie Skarbowym w P. i został przesłuchany w charakterze świadka.

Organ I instancji odmawiając uchylenia postanowienia nakładającego na skarżącego karę porządkową stwierdził, że wniosek o uchylenie kary porządkowej został złożony po upływie terminu określonego w art. 262 § 6 o.p., a zatem po upływie 7 dni od dnia, w którym zostało doręczone skarżącemu postanowienie nakładające karę. Organ I instancji w żaden sposób nie odniósł się do podniesionej we wniosku o uchylenie postanowienia okoliczności czasowego pozbawienia skarżącego wolności w dacie doręczenia (w trybie doręczenia zastępczego) korespondencji zawierającej to postanowienie. Z kolei organ II instancji stwierdził, że skarżący nie poinformował organu I instancji o swoim pobycie w areszcie śledczym, pomimo tego, że posiadał wiedzę o zaplanowanych wobec niego przez organ I instancji czynnościach procesowych (ustalonym telefonicznie terminie przesłuchania w charakterze świadka). W związku z tym organ II instancji stwierdził, że skarżący powinien był poinformować organ I instancji o swoim pobycie w areszcie śledczym. Ponadto organ II instancji uznał, że skarżący w piśmie z [...] stycznia 2020 r. nie przedstawił należytego usprawiedliwienia swojego niestawiennictwa. W tym kontekście zaznaczył, że skarżący był wzywany trzykrotnie do stawienia się w siedzibie organu w celu złożenia wyjaśnień w charakterze świadka, natomiast okres pobytu w areszcie śledczym pokrywał się tylko z terminem trzeciego wezwania. Dwa wcześniejsze niestawiennictwa skarżącego nie zostały w żaden sposób usprawiedliwione.

Zdaniem Sądu w składzie orzekającym, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma zupełnie pominięta przez organy obu instancji okoliczność, że skarżący w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. przebywał w Areszcie Śledczym w S.. W związku z tym jest oczywiste, że nie miał on obiektywnie żadnej możliwości odbioru adresowanej do niego korespondencji zawierającej postanowienie o nałożeniu na niego kary porządkowej. Ponadto należy zaznaczyć, że nawet gdyby skarżący odebrał skierowane do niego wezwanie z [...] czerwca 2019 r. do stawienia się w charakterze świadka w dniu [...] czerwca 2019 r. to i tak z powodu tymczasowego aresztowania nie mógłby stawić się w wyznaczonym przez organ terminie i wykonać nałożonego na niego tym wezwaniem obowiązku.

W ocenie Sądu, organy rozpoznając złożony przez skarżącego wniosek o uchylenie postanowienia z [...] sierpnia 2019 r. przedwcześnie uznały, że postanowienie z [...] sierpnia 2019 r. zostało doręczone w trybie art. 150 o.p. i weszło do obrotu prawnego w dniu [...] września 2019 r. W tym kontekście należy zaznaczyć, że organy zupełnie pominęły i w żaden sposób nie odniosły się do wskazanej we wniosku okoliczności pobytu skarżącego w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. w Areszcie Tymczasowym w S.. Co istotne w niniejszej sprawie, skarżący był wezwany do stawienia się w charakterze świadka. Nie był on zatem stroną prowadzonego przez organ postępowania, a w związku z tym samym nie ciążył na nim, określony w art. 146 § 1 o.p., obowiązek informowania organu o zmianie adresu do doręczeń. Nie budzi wątpliwości Sądu, że w rozpoznawanej sprawie tymczasowa zmiana adresu pobytu skarżącego spowodowana była okolicznością obiektywną i niezależną od jego woli. Można wręcz domniemywać, że czasowa zmiana miejsca pobytu skarżącego nastąpiła wbrew jego zamiarom i woli.

Zdaniem Sądu, nie można zaakceptować sytuacji, w której organ bagatelizuje podnoszoną przez skarżącego okoliczność, twierdząc, że z racji tymczasowego aresztowania i przebywania w areszcie śledczy skarżący znalazł się w bardzo trudnej dla siebie sytuacji. Fakt pozbawienia wolności w ramach tymczasowego aresztowania ujawniony organowi I instancji we wniosku o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową uniemożliwił w istocie skarżącemu odbiór postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, a także wezwania z [...] czerwca 2019 r. do stawienia się w charakterze świadka, a w związku z tym stanowił nadzwyczajną i niezależną od woli strony przeszkodę w podjęciu korespondencji.

Nie ulega wątpliwości, że organy podatkowe, co do zasady, nie mają obowiązku poszukiwania osoby, która ma być przesłuchana w charakterze świadka. Są one uprawnione do posługiwania się danymi ewidencyjnymi, znajdującymi się w ich dyspozycji. Taka konstrukcja systemu podatkowego powoduje, że to osoba wezwana narażona jest na negatywne skutki unikania kontaktu z organami podatkowymi, np. nieodbierania korespondencji.

Jednak w sytuacji jaka zaistniała w realiach badanej sprawy, w której organ I instancji nie miał wiedzy o tymczasowym aresztowaniu skarżącego w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r., czyli niezależnej od skarżącego zmianie miejsca pobytu, nie był uprawniony do przyjęcia, że korespondencja zawierająca postanowienie o nałożeniu na skarżącego kary porządkowej została skutecznie doręczona, w trybie doręczenia zastępczego z art. 150 o.p., w dniu [...] września 2019 r. na dotychczasowy adres zamieszkania skarżącego.

Uznając zasadność skargi Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez pominięcie ujawnionej we wniosku skarżącego z [...] stycznia 2020 r. okoliczności tymczasowego aresztowania skarżącego i niezasadnego zastosowania w sprawie art. 150 o.p., a w konsekwencji wadliwego zastosowania art. 262 § 6 o.p. Organ II instancji nie rozpatrzył całego materiału dowodowego niezbędnego do dokonania pełnych ustaleń faktycznych i dokonał w istocie błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W ten sposób doszło do złamania podstawowej zasady procesowej prawa podatkowego, a mianowicie działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organy podatkowe zobowiązane będą uwzględnić wykładnię prawa dokonaną przez Sąd w niniejszym orzeczeniu. W szczególności organy powinny wziąć pod uwagę jednoznacznie wykazaną przez skarżącego okoliczność jego pobytu w Areszcie Śledczym w S. w okresie od [...] czerwca 2019 r. do [...] listopada 2019 r. i w tym kontekście ocenić możliwość zastosowania w sprawie przepisu art. 262 § 6 o.p.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.