Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 490/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2024-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5a ust. 19, art. 23 ust. 1 pkt 47a
journal: Dz.U. 2022 poz 2647
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi M. T. na pisemną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2023 r., nr 0115-KDIT3.4011.567.2023.1.DP w przedmiocie przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek M. T. (dalej: "skarżący", "wnioskodawca" lub "strona") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się sprzedażą detaliczną artykułów medycznych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego (dalej: "umowa leasingu") na samochód osobowy Toyota [...] rok produkcji 2023 o wartości 170.731,71 zł netto wraz z opłatą końcową (dalej: "przedmiot umowy leasingu", "samochód"). Samochód spełnia definicję samochodu osobowego uregulowaną w art. 5a pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: "ustawa o PIT", "u.p.d.o.f."). Na powyższą wartość samochodu składać się będą: opłaty związane z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu operacyjnego, w tym opłata wstępna oraz raty leasingowe (część kapitałowa) w łącznej wysokości 64.398,55 zł netto + podatek VAT; opłata końcowa związana wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego w wysokości 106.333,16 zł netto + podatek VAT.

Wnioskodawca zaznaczył, że opłata końcowa nie jest związana z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu, lecz stanowi odrębne świadczenie na rzecz finansującego, w ramach której leasingobiorca wykupi przedmiot umowy leasingu na własność. Samochód będzie wykorzystywany w sposób mieszany, tj. do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych. Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego w połowie wysokości. W związku z tym druga połowa podatku VAT zostanie zakwalifikowana do kosztów podatkowych. Na gruncie art. 86a ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdu dla celów odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ samochód będzie wykorzystywany do celów mieszanych. Umowa leasingu, o której mowa we wniosku, będzie spełniać warunki określone w art. 23b u.p.d.o.f., tj.: umowa leasingu zostanie zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodu; suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, będzie odpowiadała co najmniej wartości początkowej samochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f. limit 150.000 zł dotyczy wyłącznie opłat związanych z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu operacyjnego (tj. opłaty wstępnej i rat leasingowych), natomiast nie dotyczy opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem, wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f. limit 150.000 zł dotyczy wyłącznie opłat związanych z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu (tj. opłaty wstępnej i rat leasingowych), natomiast nie dotyczy opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa wart. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Wnioskodawca wskazał, że wykup samochodu z leasingu, na podstawie przepisów u.p.d.o.f., jest transakcją podatkowo odrębną od samego leasingu. Zasady opodatkowania stron umowy leasingu operacyjnego zostały uregulowane w rozdziale 4a u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 23a pkt 1 u.p.d.o.f. przez umowę leasingu należy rozumieć umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Na podstawie art. 23b ust. 1 u.p.d.o.f. opłaty ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód dla finansującego i mogą stanowić koszt uzyskania przychodu dla korzystającego. Z kolei, na podstawie art. 23c pkt 2 u.p.d.o.f., jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy, kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto. Mając powyższe na uwadze, transakcje związane z używaniem samochodu osobowego w ramach tzw. umowy leasingu operacyjnego, w tym opłata wstępna i opłaty związane z ratami leasingowymi, stanowią odrębną dla celów podatkowych transakcję od transakcji wykupu samochodu osobowego z leasingu, dlatego limit 150.000 zł wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 47a 3 u.p.f.o.f. powinien być naliczany wyłącznie dla I transakcji związanych z używaniem samochodu osobowego. W związku z powyższym, wnioskodawca przy ustaleniu wartości pojazdu dla celów podatkowych weźmie opłaty, na które składają się opłata wstępna i raty kapitałowe z wyłączeniem kwoty wykupu. Stanowisko wnioskodawcy, że limit 150.000 zł uregulowany w art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f. dotyczy wyłącznie transakcji związanych z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu operacyjnego, w tym czynszu inicjalnego i rat leasingowych, natomiast nie dotyczy transakcji wykupu, co zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych na podstawie analogicznego stanu faktycznego.

W dniu 23 października 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak 0115-KDIT3.4011.567.2023.1.DP, w której uznał stanowisko wnioskodawcy stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe. Dyrektor stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f. limit 150.000 zł dotyczy wyłącznie opłat związanych z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu operacyjnego (tj. opłaty wstępnej i rat leasingowych), zaś nie dotyczy opłaty końcowej związanej z wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego. Natomiast za nieprawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym przy ustaleniu wartości pojazdu dla celów podatkowych wnioskodawca weźmie opłaty, na które składają się opłata wstępna i raty kapitałowe z wyłączeniem kwoty wykupu.

Nie zgadzając się z wydaną interpretacją w części, tj. w zakresie dotyczącym ustalenia wartości pojazdu dla celów podatkowych, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W jej ocenie wydając zaskarżoną interpretację organ dopuścił się naruszenia:

I. przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 i w zw. z art. 14h oraz z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez:

a) brak właściwego zastosowania tych przepisów i działanie Dyrektora KIS w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, polegający na wydaniu interpretacji sprzecznej z wykładnią regulacji ustawy o PIT prezentowaną przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w oparciu o analogiczne stany faktyczne, oraz brak rozstrzygnięcia wątpliwości co do prawidłowej wykładni art. 23 ust. 5c w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: "ustawa o PIT") na korzyść podatnika,

b) zaprezentowanie stanowiska niespójnego, niekonsekwentnego i wewnętrznie sprzecznego w swej istocie, polegającego na wyciągnięciu błędnych wniosków z faktu, że wykup przedmiotu leasingu jest transakcją odrębną od samego leasingu, przy jednoczesnym uznaniu, że przy ustalaniu wartości pojazdu dla celów podatkowych skarżący powinien, oprócz opłaty wstępnej i raty kapitałowej, wziąć pod uwagę również kwotę wykupu,

c) brak prawidłowego uzasadnienia skarżonej interpretacji polegający na arbitralnym, ogólnym i nadmiernie lakonicznym uznaniu stanowiska skarżącego za nieprawidłowe, bez wskazania konkretnych przesłanek leżących u podstaw takiego rozstrzygnięcia, co uniemożliwia skarżącemu poznanie motywów jakimi kierował się Dyrektor KIS wydając negatywne w części rozstrzygnięcie i utrudnia prawidłowe sformułowanie zarzutów.

II. przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 23 ust. 5c w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT poprzez ich błędną wykładnię skutkującą nieprawidłowym uznaniem, że kwotę wykupu należy uwzględniać przy ustalaniu wartości samochodu osobowego dla wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, podczas gdy wykup przedmiotu leasingu jest transakcją odrębną od samego leasingu (co Dyrektor KIS potwierdził w skarżonej interpretacji), a tym samym kwota wykupu nie stanowi opłaty, która zgodnie z art. 23 ust. 5c ustawy o PIT stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Mając na uwadze tak sformułowane zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zaskarżonej części oraz zasądzenie od organu podatkowego na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wydane rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa materialnego oraz proceduralnych podnoszonych przez pełnomocnika strony skarżącej.

Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w skrócie "p.u.s.a."), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej zawsze powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.")).

Istota problemu rozpoznawanej przez Sąd sprawy sprowadza się do kwestii ustalenia wartości samochodu osobowego niezbędnej do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT. Skarżący zarzucił organowi naruszenia przepisów art. 23 ust. 5c w związku z art. 23 ust. 1 pkt47a ustawy o PIT poprzez ich błędną wykładnię skutkującą nieprawidłowym uznaniem, że kwotę wykupu należy uwzględniać przy ustalaniu wartości samochodu osobowego dla wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, podczas gdy wykup przedmiotu leasingu jest transakcją odrębną od samego leasingu, a tym samym kwota wykupu nie stanowi opłaty, która zgodnie z art. 23 ust. 5c ustawy o PIT stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. Z zarzutami tymi nie sposób się zgodzić.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę: a) 225 000 zł - w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 110, 1093 i 2269) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy, b) 150 000 zł - w przypadku pozostałych samochodów osobowych. W myśl natomiast art. 23 ust. 1 po pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa wart. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Ustawodawca odmiennie więc, na co słusznie wskazał organ, ustalił zasady określania kwot, które nie stanowią kosztów uzyskania .przychodów w związku z użytkowaniem w działalności gospodarczej samochodu osobowego. Określa się je bowiem w przypadku odpisów amortyzacyjnych - w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę, odpowiednio 225 000 zł bądź 150 000 zł. - opłat, o których owa w art. 23 ust. 1 po pkt 47a w części ustalonej w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Na mocy art. 23 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. Przy czym stosownie do art. 23 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość samochodu, jak i opłat wynikających z umowy leasingu operacyjnego dla potrzeb stosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a - powinna obejmować również podatek od towarów i usług, w takiej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty o zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Zatem powyższy limit 150 000 zł, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - części kapitałowej raty leasingowej. Nie oznacza to jednak, że przy ustalaniu tej części opłat, która nie stanowi kosztów uzyskania przychodów nie uwzględnia się - ustalając odpowiednią proporcję - wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy (wartości samochodu dla celów podatkowych). Zatem zawarcie umowy leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy o wartości powyżej 150 000 zł, skutkuje tym, że leasingobiorca do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjmuje wartość samochodu osobowego ustaloną jako wartość netto wynikającą z umowy powiększoną o podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi dla korzystającego podatku naliczonego oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi korzystającemu nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Odnosząc się do kwestii dotyczącej tzw. wykupu przedmiotu leasingu, należy wskazać, że wykup przedmiotu leasingu jest podatkowo transakcją odrębną od samego leasingu, a w związku z tym limit 150 000 zł powinien być liczony osobno dla leasingu oraz osobno dla wykupu. Podsumowując kwoty opłaty końcowej, dotyczącej ewentualnego wykupu samochodu osobowego po zakończeniu umowy leasingu, nie wlicza się do kwoty opłat wynikających z zawartej umowy leasingu operacyjnego limitowanych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a powołanej ustawy. Natomiast limit wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie dotyczył (ewentualnego) wykupu samochodu osobowego na podstawie zawartej umowy leasingu, tj. w przypadku dokonywania późniejszych odpisów amortyzacyjnych. Innym słowy Skarżącemu będą przysługiwać dwa limity odnoszące się do jednej kwoty 150 000 zł w odniesieniu do zawartej umowy leasingu operacyjnego, tj. jeden wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy (dotyczący opłat wynikających z umowy leasingu), a drugi określony w art. 23 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy dotyczący ewentualnych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych po wykupie przedmiotu umowy leasingu operacyjnego (przy obliczaniu którego należy uwzględnić wartość wykupu leasingowanego samochodu). Inne rozumienie tych przepisów byłoby nielogiczne i nierealne. Gdyby przyjąć stanowisko Skarżącego za uzasadnione mielibyśmy hipotetycznie do czynienia z paradoksalną sytuacją, gdy podatnik nabywa samochód za np. 200000 i stosuje dwa limity, czyli sumarycznie 300000. Na takie działanie w polskim prawie podatkowym zgody nie ma i możliwość takiego działania w żadnym stopniu nie wynika z obowiązujących przepisów prawa materialnego. Zresztą ustawodawca wprost określił zakres stosowania limitu i w tym przypadku do prawidłowej interpretacji zaskarżonego przepisu wystarczy tylko i wyłącznie wykładnia gramatyczna (językowa). Nie trzeba nawet sięgać po inne rodzaje wykładni. Jednocześnie jednak przy ustalaniu tej części opłat, która zgodnie z 23 ust. 1 pkt 47a ustawy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów Skarżący powinien - ustalając odpowiednią proporcję - uwzględnić wartość samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. W złożonym wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca wprost natomiast wskazał, że na wartość samochodu składać się będą opłaty związane z używaniem samochodu osobowego w ramach umowy leasingu operacyjnego, w tym opłato wstępna oraz raty leasingowe (część kapitałowa) w łącznej wysokości 64.398,55 zł netto + podatek VAT; opłata końcowa związana wykupem samochodu osobowego z leasingu operacyjnego w wysokości 106.333,16zł netto + podatek VAT. Tym samym - nie można zgodzić się ze Skarżącym - że organ niezasadnie przyjął, iż kwota wykupu (transakcja odrębna od samego leasingu) powinna być uwzględniana przy ustalaniu wartości samochodu dla celów stosowania limitu opłat związanych z leasingiem. W odpowiedzi natomiast na podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 14b § 1 w związku z art. 14c § 1 i § 2 i w zw. z art. 14h oraz z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wskazać należy, że wydając zaskarżoną interpretację indywidualną dołożono wszelkich starań, by dokonać właściwej oceny przedstawionego przez Skarżącego własnego stanowiska w sprawie. Bazując zatem na opisanym we wniosku zdarzeniu organ podjął rozstrzygnięcie, które chociaż nie zadowala oczekiwań Skarżącego, to jednak nie narusza zasady zaufania podatnika do organów podatkowych oraz zasady praworządności. Należy zauważyć, że Skarżący ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności swoich zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawa i ich wykładni. Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 stycznia 2020 r. o sygn. akt II FSK 160/18: (...) na organie wydającym interpretację indywidualną spoczywa obowiązek dokonania wyczerpującej oceny stanowiska wnioskodawcy, albowiem daje to temu ostatniemu gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić. Uzasadnienie powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy. Dopuszczalne przy tym jest pominięcie przez organ takich elementów stanu faktycznego oraz argumentów wnioskodawcy, które nie są istotne dla sprawy. Z uzasadnienia prawnego powinien wynikać tok rozumowania organu, który doprowadził do zanegowania stanowiska podatnika i przyjęcia stanowiska odmiennego. Uzasadnienie prawne musi bowiem stanowić rzetelną informację dla podatnika, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższe świadczy, że w wydanej interpretacji w sposób kompleksowy i rzetelny oceniono stanowisko Skarżącego z powołaniem się na obowiązujące przepisy prawa i odnosząc się w pełnym zakresie do sformułowanej argumentacji. Za niezasadny zatem należy uznać postawiony w skardze zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, iż skarżona interpretacja pozbawiona jest prawidłowego uzasadnienia prawnego. W odpowiedzi na podniesiony zarzut naruszenia art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej należy wskazać, że zgodnie z powołanymi przepisami postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Należy zauważyć, że takie postępowanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa. Prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nakłada na nie obowiązek prawidłowego stosowania przepisów prawa, a te - w ocenie Sądu - nie zostały naruszone. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowanym w wyroku z 15 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1796/08 określona w art. 120 Ordynacji podatkowej zasada praworządności oznacza nakaz przestrzegania prawa przez organy w ich działaniach. Zasada ta jest realizacją zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP. Zasada praworządności wiąże się z zasadą zaufania określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Tylko bowiem postępowanie odpowiadające zasadzie praworządności może pogłębiać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej (...). Jak podkreślił przy tym ww. Sąd w wyroku z 19 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 735/18 "nadto należy zauważyć, że o naruszeniu dodatkowo wskazanego art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i zawartej w nim normy, nie może stanowić podjęcie przez organ interpretacyjny rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez wnioskodawcę. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (...)".

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji orzeczenia.