Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 377/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2022-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 3, 134 par 1, 145 par 1, 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 33 par 1, 2 i 5,  art. 34 par 1 i 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 70 i 70a
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi W.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 19 kwietnia 2021 r. nr 2601-IEW.711.3.2021 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej (Dyrektor) postanowieniem

z [...]. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. (Naczelnik) z [...] nr [...] w sprawie oddalenia zarzutów wniesionych przez W. C. (skarżący, zobowiązany) w sprawie egzekucji administracyjnej wszczętej na podstawie tytułu wykonawczego z [...] nr [...].

Organ ustalił, że Naczelnik prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego na podstawie ww. tytułu wykonawczego obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. w wysokości [...] zł. Zaległość wynika ż ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...], znak: [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] Nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. Tytuł wykonawczy został wystawiony przez wierzyciela, ponieważ Zakład Ubezpieczeń Społecznych w L. (Zakład) pismem z 17 listopada 2020 r., poinformował Naczelnika o możliwości przekazania zasiłku chorobowego podlegającego wypłacie dla W. C., albowiem postępowanie sądowe w tej sprawie zostało zakończone wyrokiem Sądu Okręgowego w K. V Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z września 2020 r., sygn. akt V U [...].

Dnia 14 grudnia 2020 r. do Urzędu Skarbowego w [...] Św. wpłynęło pismo strony zatytułowane, jako "Skarga, zarzuty, w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej". Zobowiązany wniósł o uchylenie tytułu wykonawczego z [...] r. i umorzenie postępowania w tym zakresie. Jego zdaniem zaległość uległa przedawnieniu, a ponadto egzekucja została dwukrotnie umorzona przez organ egzekucyjny. Pismo zostało zakwalifikowane przez wierzyciela - Naczelnika jako zarzuty dotyczące prowadzonej egzekucji administracyjnej na podstawie wystawionego ww. tytułu wykonawczego. Naczelnik postanowieniem z [...] r., nr [...] oddalił wniesione zarzuty na postępowanie egzekucyjne, prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

W dniu 8 lutego 2021 r. do Urzędu Skarbowego w O. Ś. wpłynęło zażalenie W. C. na w/w postanowienie Naczelnika, którym wniósł o uchylenie w całości postanowienia Naczelnika z [...] r. uznanie tytułu wykonawczego za dokument sporządzony niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawnymi oraz stwierdzenie nieważności prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego za miesiąc grudzień 2009 r. z powodu przedawnienia tego podatku oraz innych prawnych powodów podanych w treści zażalenia. Nadto wniósł o anulowanie i umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego za miesiąc grudzień 2009 r.

Dyrektor omówił instytucję zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego i tryb postępowania w przypadku skorzystania przez zobowiązanego z takiego środka. Wyjaśnił, że w sprawie pomimo ostatecznej decyzji Dyrektora z [...] r. znak: [...] określającej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług m. in. zobowiązanie podatkowe za grudzień 2009 r. w kwocie [...]zł, W. C. nie wpłacił dobrowolnie żadnej kwoty tytułem tego podatku. W wyniku prowadzonych postępowań egzekucyjnych i zaliczeń z mocy prawa, pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł, której zobowiązany bez przymusu, prawdopodobnie nie uiści. Zatem w przedmiotowej sprawie pozostało wierzycielowi tylko wystawić tytuł wykonawczy na ww. zaległość i wdrożyć ponownie postępowanie egzekucyjne.

Wskazał, że sprawie zostały złożone zarzuty określone w art. 33 § 2 pkt 1, pkt 2 lit. c, pkt 4, pkt 5, pkt 6 lit. c ustawy z dnia 17.06.1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2020r., poz. 1427 ze zm.), dalej u.p.e.a., tj. braku wymagalności i przedawnienia należności za miesiąc grudzień 2009 r., braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 oraz niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Dyrektor wyjaśnił, że wobec powziętej informacji w kontekście ww. pisma z Zakładu, informującego Naczelnika o możliwości przekazania zasiłku chorobowego podlegającego wypłacie dla zobowiązanego, postanowieniem z [...]. nr [...] organ egzekucyjny działając na podstawie stosownych przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dokonał umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2, które było prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego SM [...], to stosownie do art. 59 § 6, w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w § 1 pkt 4 lit. b. i pkt 5 - 7 oraz § 2 pozostają w mocy skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. Skoro skutki pozostały w mocy, to w tej sytuacji wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy z [...] r., nr [...] obejmujący zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. w wysokości [...] zł i wdrożono egzekucję.

Następnie organ ustalił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...]. Nr [...] określił W. C. w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz określił kwoty podatku do zapłaty na podstawie art.108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz za miesiąc grudzień 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. znak: [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (zwiększając podatek naliczony), zaś w części dotyczącej określenia kwoty podatku do zapłaty na podstawie art.108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz za miesiąc grudzień 2009 r., utrzymał w mocy. Wyrokiem z 25 czerwca 2015r. sygn. akt I SA/Ke [...] Sąd oddalił skargę na ww. decyzję. .

Postanowieniem z 25 czerwca 2014r. znak [...] Naczelnik nadał w/w nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. rygor natychmiastowej wykonalności, zaś w dniu 24 lipca 2014 r. wystawił tytuł wykonawczy SM [...]/14 obejmujący zaległości określone w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., w tym m.in. za grudzień 2009 r. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik z powodów proceduralnych umorzył prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego SM [...]/14 wobec W. C. postępowanie egzekucyjne, a następnie 9 lipca 2015 r. wystawił nowy tytuł wykonawczy SM [...] dotyczący zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. w wysokości należności głównej w kwocie [...]zł (kwota odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego wynosiła [...] zł). Odpis w/w tytułu wykonawczego został doręczony W. C. 10 sierpnia 2015 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku B. K. z 22 lipca 2015 r., nr [...] W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o w/w tytuł wykonawczy, organ egzekucyjny dokonał zajęcia udziałów w Spółce z o.o. E. - D. S. (obecna nazwa "W.") - data odbioru 19 listopada 2015 r. Ponadto, na podstawie ww. tytułu wykonawczego SM [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności w Zakładzie (data odbioru zawiadomienia 13 czerwca 2017 r.) W. C. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności w ZUS Oddział w L., odebrał 22 czerwca 2017 r.

Prawidłowość prowadzonego postępowania egzekucyjnego w oparciu o ww. tytuł wykonawczy [...] wielokrotnie była przedmiotem rozpatrywania zarówno przez organ nadrzędny, którym jest Dyrektor jak i WSA w Kielcach. Zatem brak jest podstaw prawnych do ponownego rozważania prawidłowości ww. postępowań, o co wniósł zobowiązany, albowiem wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 25 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Ke [...] oddalił skargę w powyższym zakresie.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że powyższe informacje pozwalają ustalić ewentualny termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2009 r., bowiem co do zasady, stosownie do art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2009 r. przypadał na dzień 31 grudnia 2015 r. Jednakże z uwagi na treść art.70 i 70a ww. ustawy i zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego spowodowało, że bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym ten środek egzekucyjny zastosowano. Tak więc na dzień wydania postanowienia przez Naczelnika zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. nie uległo przedawnieniu, a w związku z wyżej opisanymi okolicznościami, termin przedawnienia przedmiotowej zaległości przypada na dzień 14 czerwca 2022 r.

Bez znaczenia dla wymagalności przedmiotowego zobowiązania jest również fakt, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone przez organ egzekucyjny w zakresie zaległości z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące 2009 r. (w tym za miesiąc grudzień 2009 r.), na podstawie wcześniej wystawionych tytułów wykonawczych, zostało umorzone przez Naczelnika postanowieniem z [...] r., na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., tj. z powodu braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, w sytuacji gdy taki obowiązek istniał w ówczesnym stanie prawnym, czyli podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego były błędy proceduralne. Skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego z powyższej przyczyny było uchylenie dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, natomiast zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r., które jest wymagalne, w przypadku braku jego zapłaty, podlega ściągnięciu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Umorzenie postępowania egzekucyjnego nie powoduje umorzenia należności objętej tytułem wykonawczym, a zatem należność ta pozostaje wymagalna.

Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje braku możliwości wszczęcia ponownej egzekucji w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodów proceduralnych. Jedynie w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2 u.p.e.a. tj. w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, wszczęcie ponownej egzekucji może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych.

Za bezzasadny Dyrektor uznał zarzut braku doręczenia zobowiązanemu upomnienia przed wszczęciem egzekucji. Powołując się na treść przepisu art. 15 u.p.e.a. oraz regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z 30 października 2014r. (tj. Dz.U. 2017 poz. 131), dalej "rozporządzenie", w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia wskazał, że w rozpatrywanej sprawie egzekucja administracyjna dotyczy zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem Naczelnika z 25 czerwca 2014 r. Postępowanie odwoławcze od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostało zakończone wydaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. [...] r. decyzji, która jest ostateczna.

Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego wierzyciel nie miał obowiązku przesyłać zobowiązanemu upomnienia przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, a zatem zarzut wszczęcia egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie bez uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, nie zasługuje na uwzględnienie.

Kolejny zarzut dotyczył niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a., którego treść organ przytoczył. Dyrektor ustalił, że tytuł wykonawczy z [...] r., wystawiony przez wierzyciela Naczelnika zawiera elementy, o których mowa w ww. przepisie. Zdaniem organu odwoławczego wskazanej jako podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia za w/w okres, rozporządzenia z ogólnym zakreśleniem § 2 pkt 1 - 9 tj. rodzaju należności, których dotyczy uregulowane w tym przepisie zwolnienie, nie daje podstaw do stwierdzenia naruszenia normy zawartej w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż nie mogło w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Jednym z elementów, który obligatoryjnie powinien zawierać tytuł wykonawczy, aby stanowił podstawę do prawidłowego wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest klauzula organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej. "Klauzula o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej" nie stanowi "klauzuli wykonalności", o czym pisze w złożonym zażaleniu zobowiązany, lecz stwierdzenie, że tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i podlega wykonaniu w drodze egzekucji administracyjnej. Zatem nadanie klauzuli przez organ egzekucyjny jest niezbędnym, formalnym warunkiem do wszczęcia egzekucji administracyjnej i nie podlega osobnemu doręczeniu zobowiązanemu. Zobowiązanemu natomiast doręcza się odpis tytułu wykonawczego - art. 26 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W zgromadzonym materiale dowodowym nie znajduje uzasadnienia zarzut zobowiązanego, że nie został powiadomiony o "Nowym postępowaniu" prowadzonym przeciwko jego osobie. Odpis tytułu wykonawczego nr [...] z [...] r. obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. doręczono zobowiązanemu 7 grudnia 2020 r. wraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności pieniężnej.

Odnośnie zarzutu błędnego wyliczenia i wykazania odsetek w tytule wykonawczym z [...] r. nr [...] wyjaśnił, że sprawa odsetek i przerw w ich naliczaniu, była przedmiotem innego postępowania przed Dyrektorem. Otóż, w wyniku rozpatrzeniu zażalenia W. C. na postanowienie Naczelnika z 3 stycznia 2020 r., w sprawie zaliczenia nadpłaty z tytułu [...] za 2018 rok w kwocie [...]zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., Dyrektor postanowieniem nr 2601- [...] utrzymał ten akt w mocy. Z uzasadnienia ww. postanowienia wynika, że organ podatkowy zastosował okresy nienaliczania odsetek za zwłokę wynikające żart. 54 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa (w okresie od 5 września 2014 r. do 30 grudnia 2014 r.) oraz na podstawie art. 24 ust.5 ustawy o kontroli skarbowej (w okresie od 20 kwietnia 2012 r. do 6 czerwca 2014 r.). W. C. na postanowienie Dyrektora złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wyrokiem z 29 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Ke [...] Sąd oddalił skargę strony. Sąd w ww. wyroku uznał, że są one wyliczone prawidłowo z zastosowaniem przerw w ich naliczaniu.

Na powyższe postanowienie W. C. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika i umorzenie postępowania egzekucyjnego, zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, które to naruszenie jego zdaniem, nastąpiło w związku z poniżej wymienionymi aktami prawnymi:

- art. 2a, art. 68 § 1, art. 120; art. 121 § 1; art. 126; art. 128; 187 § 1, art. 208 § 1, art. 212, art. 219 Ordynacji podatkowej,

- art. 6, art. 8, art. 16 § 1, art. 110 § 1, art. 122a, art. 122f, art. 269 Kodeksu postępowania administracyjnego;

- art. 15 § 1; art. 27 § 1; art. 33 § 2 pkt 1, 2b, 4, 5, 6, 6b, 6c, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 7, 10 i § 2 oraz art. 60 § 1 i 2 u.p.e.a.

W uzasadnieniu wskazał, że ponawia zarzuty zażalenia i wskazał, że zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. jest przedawniona i istnieje jedynie w statystykach i wykazach Urzędu Skarbowego w [...]. podając: "W opisie zaistniałej sytuacji przedstawionej w skarżonym postanowieniu Izba Administracji Skarbowej w K. przedstawiła tendencyjny obraz pokazujący jedynie punkt widzenia organu skarbowego dotyczący zaistniałych faktów w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego za 2009 r. Powyższe zaległości podatkowe za 2009 r. na których istnienie powołuje się IAS K., istnieją jedynie w statystykach i wykazach IAS w K. i Urzędu Skarbowego w [...] Św. W postanowieniu IAS K. występuje zupełny brak obiektywności i równego traktowania stron zgodnie z art. 6, art. 7, art. 7a, art. 8 ustawy KPA, których to artykułów organ skarbowy powinien przecież ściśle przestrzegać jako instytucja państwowa. Nie pokazują jednak stanu rzeczywistego realnie istniejącego, a stan mojego pseudo — zadłużenia podatkowego wykazywany przez Urząd Skarbowy w O. Ś. nie istnieje, gdyż zaległości na które powołuje się organ podatkowy za 2009 rok, faktycznie NIE ISTNIEJĄ PRAWNIE".

Następnie wyjaśnił, że Naczelnik postanowieniem z [...] r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego SM [...]/15, a dotyczące zaległości w VAT za grudzień 2009 r. Argumentował, że postanowienie z [...] r. nr [...] jest prawomocne, a zatem umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego SM [...] zamyka drogę organowi egzekucyjnemu do możliwości ponownego wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia na tej podstawie egzekucji administracyjnej. Z tego wywiódł, że prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego z [...] r. nr [...] obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., jest bezprawne. Zarzucił, że skoro postępowanie egzekucyjne jest bezprawne, to w tej sytuacji ZUS w L. dokonał bezprawnego przekazania kwoty [...]zł ze świadczeń chorobowych z 2018 r. do organu skarbowego w [...] Św. Podniósł nieprawidłowy sposób postępowania oraz wyliczenia zasiłku chorobowego przez ZUS w L. oraz powołał się na przepisy Kodeksu Pracy nie zgadzając się z wysokością kwot przekazanych do organu egzekucyjnego.

Zarzucił, że wystawiony tytuł wykonawczy przez Naczelnika z [...] r. jest obarczony kardynalnym błędem, ponieważ podano w nim identyfikację podstawy prawnej obowiązku - [...] i datę wydania orzeczenia [...] r. tj. ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie VAT za 2009 r., a w poprzednich tytułach wykonawczych z 5. Stycznia 2015 r. i 9 lipca 2015 r. powołano decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] Skarżący zarzucił, że w przedmiotowym tytule wykonawczym nie podano prawidłowo podstawy prawnej w zakresie obowiązku doręczenia stronie upomnienia za w/w okres, ponieważ nie podano konkretnego przepisu dotyczącego braku w tym zakresie, natomiast wskazano całość § 2 pkt 1 - 9 rozporządzenia. Naczelnik najpierw powinien wystawić upomnienie na zaległość, a dopiero potem ewentualnie doręczyć stronie tytuł wykonawczy wraz z nadaną klauzulą wykonalności, wskazując przy tym wyższość ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nad rozporządzeniem.

Skarżący uważa, że z powodu powyższych uchybień, obecnie prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie prawnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] jest bezprawne, bo nie można żonglować datami w zależności od tego co jest korzystniejsze dla organu skarbowego, który usiłuje nadal egzekwować przedawnione należności za grudzień 2009 r.

Skarżący cofając się do 2015 r. opisał, jakich jego zdaniem, nieprawidłowości dopuścił się organ podatkowy w zakresie prowadzonych dwóch postępowań egzekucyjnych na podstawie wystawionych tytułów w 2015 r. i podał w wątpliwość skuteczność tych postępowań, w szczególności w zakresie zastosowanych środków egzekucyjnych, przerywających bieg terminu przedawnienia. Ponownie argumentował, że w wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego uchylono czynności egzekucyjne, w związku z czym nie doszło do zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego powodującego przerwanie biegu terminu przedawnienia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r.

Organ egzekucyjny umorzył dwukrotnie postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., i dlatego nie może ponownie wszcząć egzekucji w stosunku do tej samej zaległości. Skoro czynności egzekucyjne zostały uchylone w 2015 r., to Zakład nie wiedział o tym fakcie i nie powinien był informować Urzędu Skarbowego w [...] Św. o możliwości zajęcia egzekucyjnego jego świadczeń chorobowych. Tylko pierwszy zastosowany środek egzekucyjny przerwał bieg terminu przedawnienia, natomiast dalsze środki już nie przerywają tego biegu, zatem w jego sprawie nie można było wystawić nowego tytułu wykonawczego i. prowadzić skuteczną egzekucję.

Skarżący zarzucił nieprawidłowe działanie pracowników Zakładu.

Skarżący ponowił zarzuty zażalenia i wskazał, że wystawiony tytuł wykonawczy przez Naczelnika [...] r. jest obarczony błędem, ponieważ podano w nim datę [...] r. - postanowienie w tej sprawie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., a w poprzednich tytułach wykonawczych z 5 stycznia 2015 r. i 9 lipca 2015 r. powołano decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] Zaznaczył, że "Obecnie prowadzone postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie prawnej Decyzji Dyrektora UKS K. z dnia [...] r. nr [...] jest prowadzone nie zgodnie z przepisami, doszło do kardynalnego błędu - w treści tytułu wykonawczego - błędna podstawa prawna wydania tytułu wykonawczego Zarzucił, że w przedmiotowym tytule wykonawczym nie podano prawidłowo podstawy prawnej w zakresie obowiązku doręczenia Stronie upomnienia za w/w okres, ponieważ nie podano konkretnego przepisu dotyczącego braku w tym zakresie, natomiast wskazano całość § 2 pkt 1 - 9 rozporządzenia. Z tego wywiódł, że Naczelnik najpierw powinien wystawić upomnienie na zaległość, a dopiero potem ewentualnie doręczyć stronie tytuł wykonawczy wraz z nadaną klauzulą wykonalności, wskazując przy tym wyższość ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nad rozporządzeniem, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Dodatkowo, ponowił zarzut dotyczący błędnego wyliczenia i wykazania odsetek w ww. tytule wykonawczym. Skarżący podniósł, że Naczelnik naruszył termin do wydania zaskarżonego postanowienia, ponieważ skargę na czynności egzekucyjne załatwił w ciągu miesiąca, a winien załatwić w ciągu 30 dni, bo jest to termin zawity. Powołując się na aft. 237 Kpa wywiódł że skoro skarga do organu i instancji wpłynęła w dniu 14 grudnia 2020 r., a grudzień ma 31 dni, to postanowienie Naczelnika winno być wydane przed [...] r., bo tak nakazują terminy zawite. Śledząc przesyłki pocztowe zarzucił, że kierowana do niego przesyłka nadana została na poczcie w dniu 15 stycznia 2021 r., zatem w jego ocenie ten fakt powoduje zupełną prawną nieważność, tego wydanego postanowienia. Jego zdaniem tej okoliczności Dyrektor nie wziął pod uwagę, rozpatrując zażalenie.

Nadto podniósł, że w w treści jego skargi na postanowienie Urzędu Skarbowego w O. Ś. znalazły się nie rozpatrzone i pominięte przez Dyrektora zarzuty dotyczące m.in.: 1) wydania po upływie ustawowego terminu postanowienia Naczelnika, 2) wcześniejszej sprawy związanej z umorzeniem prowadzonego wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego za miesiąc grudzień 2009 r. na podstawie przepisów art. 59 § 1 i § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, 3) nie wzięcie pod uwagę dokumentów dotyczących prawomocności postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego Nr [...] Naczelnika z [...]. i jego ustawowych skutków prawnych.

Jego zdaniem organy skarbowe w I jak i w II instancji w jego sprawie jedynie symulują swoje działania i wydając takie rozstrzygnięcia, aby pomimo dowodów z dokumentów urzędowych z tych samych organów skarbowych nie przyznać się do błędu i w jego konsekwencji umorzyć prowadzone nieprawnie postępowanie egzekucyjne za miesiąc grudzień 2009 r. Skarżący zarzucił organom podatkowym nie uwzględnienie w prowadzonych postępowaniach przepisu art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczącego obowiązku rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.

Sąd na wstępie wskazuje, że złożoną w sprawie skargę rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia prawa materialnego lub procesowego, w sposób odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania. W przypadku stwierdzenia braku podstaw do uwzględnienia skargi, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddala.

Zgodnie natomiast z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną w niej podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie i poprzedzające postanowienie Naczelnika nie naruszają prawa.

Zaskarżonym w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem organ nadzoru utrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji przez organ egzekucyjny w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły m.in. przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z treścią art. 33 § 1 i § 5 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Zgodnie z art. 34 § 1 cyt. wyżej ustawy (dalej u.p.e.a.) organ egzekucyjny niezwłocznie przekazuje wierzycielowi zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej. Stosownie do art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny po otrzymaniu zawiadomienia o wydaniu ostatecznego postanowienia w powyższej sprawie, podejmuje stosowne czynności.

Zgodnie art. 33 § 2 u.p.e.a. stawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego; .

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; .

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, .

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

W przedmiotowej sprawie zostały złożone zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, o których mowa w art. 33 § 2 pkt 1, pkt 2 lit. c, pkt 4, pkt 5, pkt 6 lit. c u.p.e.a., tj. braku wymagalności i przedawnienia należności za miesiąc grudzień 2009 r., braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 oraz niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Na wstępie zauważenia wymaga, że wbrew odmiennym twierdzeniom strony nie nastąpiło przedawnienie dochodzonych należności i były one wymagalne. Ustalony w sprawie stan faktyczny dowodzi błędnemu stanowisku strony w przedmiocie ww. zarzutu. Zebrany materiał dowodowy i ustalony na tej podstawie stan faktyczny wskazuje na to, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...]. Nr [...] określił skarżącemu w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz określił kwoty podatku do zapłaty na podstawie art.108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz za miesiąc grudzień 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. znak: [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (zwiększając podatek naliczony), zaś w części dotyczącej określenia kwoty podatku do zapłaty na podstawie art.108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz za miesiąc grudzień 2009 r., utrzymał w mocy. Wyrokiem z 25 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Ke [...] Sąd oddalił skargę na ww. decyzję. Następnie postanowieniem z 25 czerwca 2014 r. Naczelnik nadał w/w nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. rygor natychmiastowej wykonalności, zaś w dniu 24 lipca 2014 r. wystawił tytuł wykonawczy SM [...] obejmujący zaległości określone w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., w tym m.in. za grudzień 2009 r. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik z powodów proceduralnych umorzył prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego SM [...] postępowanie egzekucyjne, a następnie 9 lipca 2015 r. wystawił nowy tytuł wykonawczy SM [...] dotyczący zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. w wysokości należności głównej w kwocie [...]zł. Odpis w/w tytułu wykonawczego został doręczony stronie 10 sierpnia 2015 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o w/w tytuł wykonawczy, organ egzekucyjny dokonał zajęcia udziałów w Spółce z o.o. E. - D. S. (obecna nazwa "W.") - data odbioru 19 listopada 2015 r. Ponadto, na podstawie ww. tytułu wykonawczego organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności w Zakładzie (data odbioru zawiadomienia 13 czerwca 2017 r.). W. C. zawiadomienie o zajęciu ww. wierzytelności odebrał 22 czerwca 2017 r. W konsekwencji powyżej opisanych okoliczności i podjętych przez organ czynności w sprawie prawidłowo ustalono, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2009 r. przypadał na dzień 31 grudnia 2015 r. Jednakże z uwagi na treść art.70 i 70a ustawy Ordynacja podatkowa i zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego spowodowało, że bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym ten środek egzekucyjny zastosowano. Zatem na dzień wydania postanowienia przez Naczelnika zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. nie uległo przedawnieniu, albowiem zestawienie powyżej opisanych okoliczności powoduje, że termin przedawnienia przedmiotowej zaległości przypada na dzień 14 czerwca 2022 r. Nadto w kontekście zarzutów strony zaznaczenia wymaga to, że bez znaczenia dla wymagalności zobowiązania jest kwestia umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wcześniej wystawionych tytułów wykonawczych (postanowienie z [...] r., na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., tj. z powodu braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia), w sytuacji gdy taki obowiązek istniał w świetle wówczas obowiązującego stanu prawnego, zatem podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego były błędy proceduralne. Skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego z powyższej przyczyny było uchylenie dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, natomiast zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r., które jest wymagalne, w przypadku braku jego zapłaty, podlega ściągnięciu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tym samym trafna jest konstatacja organu wyrażająca się w twierdzeniu, że umorzenie postępowania egzekucyjnego nie powoduje umorzenia należności objętej tytułem wykonawczym, a zatem należność ta pozostaje wymagalna.

Prawidłowo organ uznał za niezasadny zarzut braku uprzedniego doręczenia upomnienia. Zgodnie bowiem z § 2 pkt 2 powoływanego wyżej rozporządzenia egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W niniejszej sprawie, na dzień wystawienia tytułu wykonawczego decyzja potwierdzająca istnienie dochodzonego obowiązku w VAT (który powstaje z mocy prawa) była ostateczna, co było konsekwencją wydania przez Dyrektora decyzji z [...] r.

Za chybiony należało uznać zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. W realiach niniejszej sprawy tytuł wykonawczy z [...] r., nr [...] wystawiony przez wierzyciela zawierał elementy, o których mowa w przywołanym powyżej przepisie. Wskazanej jako podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia za w/w okres, rozporządzenia z ogólnym zakreśleniem § 2 pkt 1 - 9 tj. rodzaju należności, których dotyczy uregulowane w tym przepisie zwolnienie, nie daje podstaw do stwierdzenia naruszenia normy zawartej w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż nie mogło w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Jednym z elementów, który obligatoryjnie powinien zawierać tytuł wykonawczy, aby stanowił podstawę do prawidłowego wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest klauzula organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej. "Klauzula o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej" nie stanowi "klauzuli wykonalności", na co wskazuje strona w skardze, lecz stwierdzenie, że tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i podlega wykonaniu w drodze egzekucji administracyjnej. Zatem nadanie klauzuli przez organ egzekucyjny jest niezbędnym, formalnym warunkiem do wszczęcia egzekucji administracyjnej i nie podlega osobnemu doręczeniu zobowiązanemu. Zobowiązanemu natomiast doręcza się odpis tytułu wykonawczego - art. 26 § 5 u.p.e.a., co miało miejsce w sprawie. Nadto w kontekście zarzutów strony odnoszących się powiadomienia o "Nowym postępowaniu", zauważenia wymaga, że odpis tytułu wykonawczego z [...] r. obejmujący zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. doręczono 7 grudnia 2020 r. wraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności pieniężnej, a skoro tak odmienne twierdzenia przedstawione w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

Stanowisko przedstawione w skardze, w tym sformułowane zarzuty i obszerne ich uzasadnienie stanowi wyraz polemiki z prawidłowymi ustaleniami i trafną oceną dowodów zgromadzonych w sprawie jaką przedstawił organ.

W tym stanie rzeczy Sąd podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że w stanie faktycznym sprawy brak było podstaw do uwzględnia zarzutów.

Mając powyższe na uwadze skargę oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.