Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 4/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2020-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 240 par. 1 pkt 7, art. 219
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 marca 2020 r. sprawy ze skargi "A." s.c. M.P., Z.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] października 2019 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu zażalenia A. s.c. M. P., Z. P. (dalej: Spółka/Skarżąca/Strona) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (dalej organ I instancji) z dnia [...] maja 2019 r. nr [...], w przedmiocie:

1. uchylenia w całości prawomocnego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. w sprawie zaliczenia wpłaty Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. w kwocie 30.000,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2010 r. w wysokości 18.411,00 zł i odsetki w wysokości 11.589,00 zł oraz

2.zaliczenia "w części w wysokości 23.315,00 zł" wpłaty Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. na "zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za 2010 r. wynikającą z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] października 2017r. [...] w następujący sposób:

* za marzec 2010 r. - 2.842,00 zł (należność główna) oraz 1.789,00 zł (odsetki),

* za kwiecień 2010 r. - 5.540,00 zł (należność główna) oraz 3.443,00 zł (odsetki),

* za grudzień 2010 r. - 6.340,00 zł (należność główna) oraz 3.361,00 zł (odsetki)"

* uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w zakresie pkt 2 i w tym zakresie postanowił zaliczyć wpłatę Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. w części odpowiadającej kwocie 17.290,56 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług i odsetek za zwłokę za:

marzec 2010 r. w wysokości 2.842,00 zł na należność główną i w wysokości 625,88 zł na odsetki,

kwiecień 2010 r. w wysokości 5.540,00 zł na należność główną i w wysokości 1.175,98 zł na odsetki,

grudzień 2010 r. w wysokości 6.340,00 zł na należność główną i w wysokości 766,70 zł na odsetki,

- utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w zakresie pkt 1.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w dniu 16 czerwca 2016 r. Spółka dokonała wpłaty w wysokości 30.000,00 zł tytułem zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług VAT-7 za 2010 r.

W dniu 4 grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał postanowienie nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. w wysokości 30.000,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za:

* marzec 2010 r. na należność główną w kwocie 2.842,00 zł i odsetki w kwocie 1.902,00 zł,

* kwiecień 2010 r. na należność główną w kwocie 5.540,00 zł i odsetki w kwocie 3.663,00 zł,

* grudzień 2010 r. na należność główną w kwocie 6.340,00 zł i odsetki w kwocie 3.613,00 zł, oraz "nadpłaty" w podatku od towarów i usług za marzec 2010 r. w wysokości 6.100,00 zł.

W jego uzasadnieniu stwierdzono, że "wpłata została zaksięgowana zgodnie z decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] października 2017." Na ww. postanowienie Strona złożyła zażalenie.

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...], uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 4 grudnia 2017 r. [...], informujące Spółkę o sposobie zaliczenia przedmiotowej wpłaty. To oznacza, że wymienione postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] zostało wyeliminowane z obrotu prawnego i nie wywołuje ono przewidzianych skutków prawnych.

W tych okolicznościach w obrocie prawnym pozostawało już tylko jedno postanowienie w przedmiocie zaliczenia rzeczonej wpłaty, tj. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. znak: [...], informujące o sposobie zaliczenia tej wpłaty w sposób odmienny od wskazanego w wyeliminowanym już postanowieniu z dnia 4 grudnia 2017 r. znak: [...].

Kasacyjne rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej przeniosło na organ pierwszej instancji kompetencje do ponownego zaliczenia analizowanej wpłaty Spółki. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] mając na względzie że w sprawie zaliczenia konkretnej wpłaty może być wydane tylko jedno postanowienie, a także fakt, że postanowienie z dnia [...] czerwca 2016 r. znak:

[...] zostało wydane na podstawie uchylonej decyzji, wznowił postępowanie mające na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego ww. postanowienia, które, co istotne, w sposób nieprawidłowy rozstrzygało o sposobie zaliczenia przedmiotowej wpłaty. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uznając, że zaistaniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] maja

2019 r. znak: [...] uchylił w całości prawomocne postanowienie

Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] znak [...] z dnia [...]

czerwca 2016 r. w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 16 czerwca 2016 r. w kwocie

30.000,00 zł na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za

miesiąc marzec 2010 r. w wysokości 18,411,00 zł i odsetki w wysokości 11.589,00 zł

2. zaliczył wpłatę Spółki z dnia 16.06.2016 r. w części w wysokości 23.315,00 zł na

poczet zaległości w podatku od towarów i usług za 2010 r. wynikającą z decyzji

Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...]

października 2017 r. znak: [...] w następujący sposób:

* za marzec 2010 r. - 2.842,00 zł (należność główna) oraz 1.789,00 zł (odsetki),

* za kwiecień 2010 r. - 5.540 zł (należność główna) oraz 3.443,00 zł (odsetki),

* za grudzień 2010 r. - 6.340,00 zł (należność główna) oraz 3.361,00 zł (odsetki).

W uzasadnieniu ww. postanowienia wskazano, że na uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...], w sprawie zaliczenia wpłaty Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. w wysokości 30.000,00 zł na zaległość w podatku od towarów i usług za marzec 2010 r. (na należność główną w wysokości 18.411,00 zł i odsetki w wysokości 11.589,00 zł) miał wpływ fakt uchylenia, wyrokiem z dnia 27 października 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 606/16, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2016r. znak: [...], utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2015r. znak: [...], którą określono Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 201 Or. w wysokości 46.182,00 zł i ponownego wydania ostatecznej decyzji [...] Urzędu Celno-Skarbowo w [...] z dnia [...] października 2017 r. znak: [...], określającej Spółce w podatku od towarów i usług za marzec 2010 r. m.in. zobowiązanie w wysokości 2.842,00 zł, tj. w wysokości odmiennej od wynikającej z pierwotnej decyzji organu pierwszej instancji, na podstawie której dokonano przedmiotowego zaliczenia (objętego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016r. nr

[...]).

Strona, nie godząc się z ww. rozstrzygnięciem, pismem z dnia 22 maja 2019 r. złożyła zażalenie.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono rażące naruszenie przepisów prawa podatkowego, tj.

* art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) poprzez niedokonanie zaliczenia całości wpłaty dokonanej przez Spółkę na poczet zaległości podatkowych,

* art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaliczenie wpłaty wbrew dyspozycji tego przepisu, na poczet innych należności podatkowych niż zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności,

-art. 54 § 1 pkt 2, pkt 3 i pkt 7 oraz § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej poprzez zaliczenie części wpłaty na poczet odsetek w sytuacji, gdy na podstawie wskazanych przepisów odsetki nie powinny być naliczane,

-art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie faktu, iż w postępowaniach wymiarowych kilkukrotnie doszło do uchylenia decyzji organu I instancji ze względu na to, że postępowanie dowodowe wymagało uzupełnienia w znacznej części, co miało istotne znaczenie dla ustalenia okresów, za które odsetki nie mogły być naliczane.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia [...] października 2019 r., opisanym na wstępie:

uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2019 r. w zakresie pkt 2 i w tym zakresie postanowił zaliczyć wpłatę Spółki z dnia 16 czerwca 2016 r. w części odpowiadającej kwocie 17.290,56 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług i odsetek za zwłokę za:

marzec 2010 r. w wysokości 2.842,00 zł na należność główną i w wysokości 625,88 zł na odsetki,

kwiecień 2010 r. w wysokości 5.540,00 zł na należność główną i w wysokości 1.175,98 zł na odsetki,

grudzień 2010 r. w wysokości 6.340,00 zł na należność główną i w wysokości 766,70 zł na odsetki

- utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w zakresie pkt 1.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezaliczenia wpłaty Spółki w całości, tj.

w wysokości 30.000,00 zł, a jedynie jej części w wysokości 23.315,00 zł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydając zaskarżone postanowienie w sprawie zaliczenia wpłaty w części odpowiadającej kwocie 23.315,00 zł na zaległości podatkowe objęte tym postanowieniem nie naruszył art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z ww. przepisem jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, z zastrzeżeniem § 2, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.

W ocenie organu odwoławczego biorąc pod uwagę fakt, że wpłata z dnia 16 czerwca .2016 r. w wysokości 30.000,00 zł została przez Spółkę oznaczona tytułem zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług VAT-7 za 2010 r. i jednocześnie wobec faktu, że Spółka nie miała za ten rok innych zaległości, organ pierwszej instancji prawidłowo zatem dokonał zaliczenia analizowanej wpłaty w wysokości obejmującej zaległości w podatku od towarów i usług jedynie za 2010 rok.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał ponadto, że uwzględniając fakt, że wszczęcie postępowania kontrolnego miało miejsce w dniu 23 sierpnia 2011 r. można wywieść, że postępowanie kontrolne wobec Spółki trwało łącznie ponad 6 lat z przerwami dotyczącymi postępowań odwoławczych i postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie. Oznacza to, że 6-miesięczny termin, określony w art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej, jaki organ pierwszej instancji miał na przeprowadzenie postępowania kontrolnego został bez wątpienia przekroczony.

Organ odwoławczy podkreślił, że zanim doszło do ostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] października 2017 r. decyzje organu I instancji były uchylane, co świadczy, że za każdym razem postępowanie dowodowe nie było prowadzone w sposób prawidłowy, a zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał na zajęcie stanowiska zawartego w rozstrzygnięciu.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Spółka, za wyjątkiem okresu, w którym sama przyczyniła się do przedłużenia postępowania kontrolnego skutkiem czego jest obowiązek zapłaty odsetek, nie powninna ponosić negatywnych konsekwencji w postaci zapłaty odsetek z powodu błędnych działań organu kontroli skarbowej za pozostały okres tego postępowania; postępowanie to bowiem nie było prowadzone sprawnie, szybko i właściwie, a podejmowanie przez organ licznych czynności i obszerny materiał dowodowy, jaki został zebrany nie może

usprawiedliwiać tak długiej zwłoki w załatwieniu spraw.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy naliczył wysokość odsetek biorąc pod uwagę przekroczenie ustawowych terminów załatwiania spraw.

Odnosząc się do podniesionego w zażaleniu zarzutu Spółki, polegającego na tym, że skoro do przewlekłości postępowań odwoławczych i kontrolnego doszło z winy organów obu instancji to - jej zdaniem - w przypadku zaległości podatkowych za marzec, kwiecień i grudzień 2010 r. odsetki za zwłokę winny być liczone od terminu płatności tych zobowiązań jedynie do dnia wszczęcia kontroli podatkowej, tj. do dnia 23 sierpnia 2011 r. organ odwoławczy stwierdził że jest on pozbawiony podstaw.

W ocenie organu II Instancji nietrafność ww. zarzutu wynika z tego, iż przepisy ustawy Ordynacja podatkowa oraz ustawy o kontroli skarbowej wyraźnie wskazują okresy, za jakie, w przypadku niezałatwienia sprawy w terminach określonych w tych ustawach, odsetki za zwłokę nie powinny być naliczane. Regulacja w tym zakresie została unormowana w art. 54 § 1 pkt 2 i pkt 3 Ordynacji podatkowej - odnośnie postępowania odwoławczego i w art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej – w przypadku postępowania kontrolnego. Brak jest zatem podstaw prawnych, aby z naliczania odsetek za zwłokę można było wyłączyć inne okresy, jak żąda tego Spółka.

Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r., domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia a także uchylenia poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2019 r. oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 62 § 1 w związku z art. 76a § 1 oraz art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez

niedokonanie zaliczenia całości wpłaty z dnia 16 czerwca 2016 r. w części

przekraczającej kwotę 17.290.56 zł na poczet zaległości Spółki o najwcześniejszym

terminie płatności, a przez to naruszenie zasady szybkości postępowania

2) art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonego

postanowienia w sytuacji, gdy co najmniej od dnia 4 grudnia 2017 r. toczy się w trybie

zwyczajnym (instancyjnym) postępowanie w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej przez

Spółkę w dniu 16 czerwca 2016 r. na poczet zaległości podatkowych Spółki.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, iż nie ma przeszkód, "aby organy podatkowe w jednym postanowieniu dokonały rozliczenia całej wpłaty, w pierwszej kolejności na zaległości i przypadające od nich odsetki za zwłokę zgodnie z dyspozycją

Spółki, a w pozostałym zakresie za inne zaległości podatkowe poczynając od zaległości najwcześniej wymagalnej." Kwestionując jedynie częściowe zaliczenie wpłaty Skarżąca uważa, że na dzień wpłaty (16 czerwca 2016 r.) w obrocie prawnym funkcjonowały decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2010 r., którymi określono kwoty do zapłaty w wysokości znacznie przewyższającej wpłatę dokonaną przez Skarżącą. Jej zdaniem oznacza to, że dyspozycja Skarżącej wskazująca okres, za który dokonuje ona wpłaty wynikała z treści, funkcjonujących wówczas w obrocie prawnym, decyzji organów podatkowych. Dodatkowo wskazano, że Skarżąca nie miała wiedzy w zakresie wysokości ewentualnych zaległości za 2009 r. bowiem postępowania w tym zakresie, prowadzone przez Dyrektora Izby Skarbowej, zakończyły się decyzjami z dnia [...] września 2016 r. (po dokonaniu wpłaty). Zdaniem Skarżącej okoliczności te uzasadniają, aby cała wpłata została zaliczona na zaległości podatkowe Skarżącej i przypadające ód nich odsetki za zwłokę; w pierwszej kolejności wg wskazania, tj. za 2010 r., a w pozostałym zakresie na zaległości za 2009 r.

W opinii Skarżącej dokonanie rozliczenia całej wpłaty z dnia 16 czerwca 2016 r. w ramach jednego postępowania sprzyjałoby realizacji zasady szybkości postępowania, określonej w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od powyższego w złożonej skardze Skarżąca podniosła, że w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 16 czerwca 2016 r. prowadzone są dwa odrębne postępowania; jedno w trybie instancyjnym (zainicjowane postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 4 grudnia 2017 r. trwające do chwili obecnej) i drugie w trybie pozainstancyjnym (zainicjowane postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] czerwca 2019 r. Zdaniem Skarżącej w tej samej sprawie (...) zaliczenia wpłaty, nie mogą się toczyć równolegle dwa postępowania, również w przypadku, gdy jedno toczy się w trybie instancyjnym, a drugie w trybie nadzwyczajnym (wznowieniowym). Skarżąca uważa, że "niezbędne jest najpierw zakończenie postępowania w sprawie zaliczenia wpłaty, w trakcie którego zostało wydane postanowienie z dnia 4 grudnia 2017 r., a dopiero później winno nastąpić rozstrzygnięcie w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje;

Skarga nie jest uzasadniona. Organ II instancji w sposób prawidłowy dokonał rozliczenia dokonanej wpłaty na rzecz podatku od towarów i usług należnego od skarżących za rok 2010 r, nie naruszając przepisów prawa procesowego zarówno w zakresie prowadzenia postępowania wznowieniowego, jak też zakresu tego postępowania czy też reguł dotyczących zaliczania dokonanej wpłaty bądź też nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych.

Rozważania w sprawie należy rozpocząć od zasadności wszczęcia postępowania wznowieniowego odnośnie prawomocnego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].06.2016 r. w sprawie zaliczenia wpłaty spółki z dnia 16.06.2016 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i ulub za 2010 r.

Wszczęcie tego typu postępowania z mocy przesłanki art. 240 § 1 pkt.7 o.p jawi się jako zasadne. Przepis ten przewiduje, że postępowanie takie może być wszczęte jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Przepis ten na mocy art. 219 o.p ma odpowiednie zastosowanie, tzn. może dojść do wzruszenia prawomocnego postanowienia w oparciu o przesłanki wymienione w art. 240 § 1 o.p.

Nie może budzić wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie taka przesłanka zaistniała. Jak bowiem wynika z akt sprawy, co zastało w bardzo obszerny i dokładny sposób opisane w uzasadnieniu postanowienia organu II instancji postanowienie co do którego toczyło się postępowanie wznowieniowe dotknięte było taką właśnie wadą. Oparte ono było na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub wysokość podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy ( bądź do zwrotu ), które to następnie decyzje zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyniku przeprowadzonej kontroli sądowoadministracyjnej. W trakcie ponownego rozpatrzenie sprawy organ I instancji orzekł odmiennie co do istoty sprawy i tylko rozstrzygnięcie tego organu za miesiące marzec, kwiecień i grudzień wykazywały na konieczność uiszczenia zobowiązania podatkowego bądź zwrotu kwoty otrzymanej przez podatnika z tytułu podatku naliczonego, którego wysokość została przez organ określona w wysokości niższej niż uczynił to podatnik. Chodzi tutaj o wysokość kwoty podatku naliczonego zadeklarowanego do zwrotu za miesiąc grudzień 201 Or.

W tych trzech przypadkach powstała zatem konieczność zaliczenia wpłaty na poczet należności Skarbu Państwa.

W pierwotnym rozliczeniu organ bazując na poprzednio wydanych decyzjach określających przyjął wyższe kwoty jako podlegające zaliczeniu. Aktualnie - wobec odmiennego merytorycznego rozpatrzenia sprawy - kwoty te musiały zostać określone odmiennie. Powinno to nastąpić w postępowaniu wznowieniowym.

W takiej sytuacji nie było dopuszczalne prowadzenie innego postępowania w przedmiocie zaliczenia tych kwot. Postępowanie wznowieniowe miało w tym zakresie pierwszeństwo. Słusznie zatem postanowienie zapadłe w I instancji w drugim postępowaniu zostało uchylone przez organ II instancji, niezależnie od dalszej treści postanowienia uchylającego. To postanowienie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].12.2017 r. nie powinno było zapaść i zostało wyeliminowane z obrotu w dniu [...].02.2018 r. Wydanie tego postanowienia jako wadliwe nie może w żaden sposób wpływać na zasadność prowadzenia postępowania wznowieniowego. Brak jest bowiem pomiędzy postępowaniem wznowieniowym a postępowaniem rozpoznawczym wszczętym ponownie ( błędnie ) stosunku postępowań równorzędnych, co do których można stosować zasadę zawisłości sporu . Postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym i służy do kontroli postępowań zwyczajnych. Błędne zatem wszczęcie ponowne postępowania pierwszoinstancyjnego nie powoduje niemożności wszczęcia trybu nadzwyczajnego.

Z tego względu sąd uznał, że zarzut skargi dotyczący prowadzenia dwóch postępowań w sprawie nie jest zasadny.

Nie jest również trafny zarzut dotyczący błędnego zaliczenia wpłaconych kwot na zobowiązania podatkowe, a w szczególności braku zaliczenia pozostałej kwoty 12.000 złotych pozostającej jako nadpłata na poczet innych jeszcze ewentualnych zaległości.

W tym bowiem zakresie należy wziąć pod uwagę zakres postępowania wznowieniowego. Odnosi się on ścisłe do zakresu aktu będącej przedmiotem kontroli nadzwyczajnej. Zakres kontroli ogranicza się bowiem do stwierdzonych wad tego aktu i przedmiotu, którego akt ten dotyczył. Postępowanie wznowieniowe nie służy bowiem ponownemu rozpatrzeniu sprawy ale eliminacji wad kwalifikowanych zaistniałych w kontrolowanym postanowieniu. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie mogło dojść tylko do eliminacji tych wad, które wynikały z rozbieżności jakie istniały w decyzji pierwotnie wydanej, a odkreślającej zobowiązanie podatkowe spółki a wysokością tych zobowiązań określonych w decyzji ostatecznej. Organ w tym zakresie słusznie wskazał, że o ile w decyzji pierwotnej określono zobowiązanie podatkowe za marzec 2010 r. na 46.182 złote, to w decyzji wydanej w 2017 rooku wynosiło ono już tylko 2.842.

To skutkowało koniecznością uchylenia pierwotnie wydanego postanowienia i odmiennego orzeczenia co do określenia zaliczonych kwot. W tym zakresie organ powołał się przy tym, że ich wysokość jest mniejsza niż dokonana , a podlegająca zaliczeniu kwota. Wskazał w tym zakresie na wysokość kwot głównych, jak i odsetek. W tym zakresie przeprowadził bardzo szeroki wywód prawny opierając go na dokładnym ustaleniu stanu faktycznego w zakresie przyjęcia okresu za jaki odsetki te są należne. Wysokość odsetek podlegających zaliczeniu nie jest przez podatników kwestionowana.

W zakresie zaliczenia części wpłaconej kwoty zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Organ dokonał ponownego zaliczenia na poczet należności za miesiące marzec, kwiecień i grudzień, a także tytułem odsetek za opóźnienie w płatności tych należności.

Kwota zaliczeń jest mniejsza niż kwota wpłacona.

Brak przy tym było podstaw na zaliczenie pozostałej kwoty na poczet innych zobowiązań ( o ile spółka takie posiada z tego względu, że niniejsze postępowanie ma charakter postępowania nadzwyczajnego i musi zostać ograniczone do przedmiotu postępowania głównego.

Jeżeli bowiem istnieją inne jeszcze, niż te za rok 2010 zobowiązania spółki, na które można by dokonać zaliczenia nadpłaty powstałej w wyniku wpłacenia kwoty 30.000 złotych, to powinno nastąpić to w innym postępowaniu. Niniejsze postępowanie służyło bowiem jedynie eliminacji błędnego zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązań podatkowych, które na spółce nie ciążyły. Zaliczenie części wpłaconej kwoty 30.000 złotych, w której stanowią one nadpłatę na poczet innych zaległości podatkowych przekracza ramy postępowania wznowieniowego.

Z tych względów Sąd skargę oddalił w myśl art. 151 ppsa.