Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 206/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2024-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 189
journal: Dz.U. 2023 poz 775
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca), Asesor WSA Anna Kuczyńska-Szczytkowska, , Protokolant Starszy specjalista Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 20 lutego 2024 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 24 kwietnia 2023 r. nr 0201-IOA.4246.12.2023 w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych bez koncesji I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu z dnia 18 stycznia 2023 r. nr. 458000-COC-2.4246.123.2021.19; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 7.417 zł (siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (DIAS, Dyrektor Izby Skarbowej, organ II instancji) na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej o.p.) w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust.4 pkt 1 lit. a ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (obecnie Dz.U. z 2023 r., poz. 227, dalej u.g.h.) po rozpatrzeniu odwołania M. S. (skarżący, odwołujący się, strona) od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (Naczelnik Urzędu Skarbowego, organ I instancji, organ podatkowy) z 18 stycznia 2023 r. wymierzającej M. S. karę pieniężną w wysokości 200 000 zł (słownie złotych: dwieście tysięcy) z tytułu urządzania gier hazardowych bez koncesji w lokalu o nawie P. położonym w P. przy "ul. [...]", [...]-[...] P., na urządzeniach do gier o nazwie: NOVOLINE WALL nr [...], NOVO GAMINATOR III nr [...] - utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym:

Funkcjonariusze Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu wraz z funkcjonariuszami Policji z Komendy Powiatowej w Trzebnicy w celu realizacji postanowienia Prokuratora Prokuratury Rejonowej w Trzebnicy z dnia 17 sierpnia 2021 r. (k. 22 akt adm.), przeprowadzili 20 sierpnia 2021 r., czynności procesowe w zakresie przestrzegania przepisów prawa regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w lokalu P. położonym we położonym w P. przy "ul. [...]". Z przeprowadzonych czynności sporządzono protokół eksperymentu procesowego (k. 30 akt adm.) oraz protokół oględzin ( k. 26 akt adm.).

Z treści ww. protokołów wynika, że w skontrolowanym lokalu znajdowały się dwa automaty mogące służyć do urządzania i prowadzenia gier hazardowych, o których mowa w art. 2 ust 3-5 ustawy o grach hazardowych. Urządzenia te o następujących nazwach: NOVOLINE WALL nr [...], NOVO GAMINATOR III nr [...] były aktywne i podłączone do gniazdek prądowych.

Postanowieniem z 14 grudnia 2022 r. do akt postępowania administracyjnego włączono dokumenty zgromadzone w ramach toczącego się przeciwko M. S. postępowania karnego o czyn z art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (obecnie Dz. U. z 2023 r. poz. 654, dalej k.k.s.), w szczególności protokół przesłuchania podejrzanego – M. S., akt oskarżenia, wyrok nakazowy Sądu Rejonowego w Trzebnicy z 17 stycznia 2022 r. (sygn. akt II K 767/21), protokoły: z eksperymentu procesowego, oględziny miejsca zdarzenia, z przeszukania, z przesłuchania świadków, z otwarcia automatów do gier.

Organ I instancji podkreślił, że Sąd uznał M. S. za winnego zarzuconego mu czynu z art. 107 § 1 k.k.s. i wymierzył mu karę grzywny 60 stawek dziennych w wysokości 200 zł oraz orzekł przepadek na rzecz Skarbu Państwa ujawnionych automatów do gier oraz środków pieniężnych z nic wyjętych w wysokości 1230 zł. Z tak zebranego materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego wywiódł, że M. S. był urządzającym gry hazardowe na automatach NOVOLINE WALL nr [...] NOVO GAMINATOR III nr [...] 20 sierpnia 2021 r. w lokalu o nazwie P. położonym w P. przy "ul.[...]".

W dniu 16 grudnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wyznaczył stronie siedmiodniowy termin na zapoznanie się z materiałem dowodowym i wypowiedzenie się w sprawie. M. S. pismem z 22 grudnia 2022 r. złożył wniosek o odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej na podstawie art. 189f §1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie Dz. U. z 2023 r. poz. 775, dalej k.p.a.)

Organ I instancji decyzją z 18 stycznia 2023 r. wymierzył M. S. karę pieniężna w wysokości 200 000 zł.

Uzasadniając swoją decyzję przywołał stan faktyczny sprawy, zebrane w sprawie karnej dowody i stwierdził, że materiał dowodowy pozwolił na ustalenie, że urządzającym gry hazardowe - gry na automatach: NOVOLINE WALL nr [...], NOVO GAMINATOR III nr [...] - w dniu 20 sierpnia 2021 r. w lokalu położonym w P. przy "ul. [...]", był M. S. zam. w P. przy "ul. [...]".

Naczelnik Urzędu Skarbowego przywołał treść przepisów art. 3, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 5 ust.1, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 3, art. 89 ust. 1 pkt 1. Ust.4 u.g.h. oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i art. 54 ust. 1 pkt 3, art. 62, art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (obecnie Dz. U. z 2023 r., poz.615 ze zm., dalej k.a.s.).

Organ I instancji wyjaśnił, że 20 sierpnia 2021 r. w miejscu wykonywania czynności procesowych funkcjonariuszom Służby Celno-Skarbowej nie przedstawiono zezwolenia Ministra ds. finansów publicznych na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach, jak również ujawnione w tym lokalu automaty do gier nie posiadały informacji: oznaczenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach, nr rejestracji, nr fabrycznego jak też innych cech identyfikacyjnych, co znajduje potwierdzenie w sporządzonej w trakcie kontroli dokumentacji. Dodatkowo wskazał, że fakt prowadzenia przez M. S. jednoosobowej działalności gospodarczej uniemożliwiał stronie uzyskanie koncesji na prowadzenie kasyna gry.

Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił, że ustawodawca na gruncie wskazanych wyżej przepisów ustawy o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "automatu do gry" i jego charakteru losowego, lecz wskazuje katalog urządzeń (mechaniczne, elektromechaniczne lub elektroniczne, w tym komputerowe) na których mogą być prowadzone gry hazardowe, jakimi są gry na automatach, określił że to gry mają mieć charakter losowy. W ocenie tut. organu podatkowego losowość gry hazardowej - gry na automatach, nie może być utożsamiana z "losowością" urządzeń, na których prowadzone są gry. Zasadniczym elementem definicji gry losowej jest zależność wyniku gry w szczególności od przypadku (nieprzewidywalności), który decyduje o uznaniu określonego przedsięwzięcia za grę losową. Zatem w rozumieniu ww. przepisów wynik gry losowej nie jest równoznaczny z przypadkiem, lecz głownie zależy od przypadku. Dlatego badając kwestię "charakteru losowego gry" nie można, w opinii organu I instancji, tego pojęcia utożsamiać z urządzeniem (nazywanym potocznie automatem), zamiast grą. Ponieważ to nie urządzenie ma mieć charakter losowy, lecz charakter losowy ma mieć gra na takich urządzeniach.

Organ I instancji wskazał, że dokonane przez funkcjonariuszy oględziny ujawnionych urządzeń oraz przeprowadzone gry kontrolne na urządzeniach: NOVOLINE WALL nr [...], NOVO GAMINATOR III nr [...] - udokumentowane protokołem eksperymentu procesowego z 20 sierpnia 2021 r. wykazały, że ww. urządzenia spełniają definicyjne przesłanki automatów do gier określonych w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, albowiem są to urządzenia mechaniczne, elektromechaniczne, elektroniczne w tym komputerowe, przebieg gier ma charakter komercyjny - stwierdzony niesporną odpłatnością za grę, tj. możliwość uruchomienia gier po zakredytowaniu automatu wybraną przez grającego kwotą pieniędzy, za którą grający wykupuje czas gry i otrzymuje określoną liczbę punktów kredytowych przeznaczonych na prowadzenie gier hazardowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił, że gry zawierają element losowości. Potwierdzono przez prowadzących eksperyment brak możliwości wpływu gracza na przebieg gry, która toczy się poza jego wolą, sterowana jest przez program zainstalowany w pamięci urządzenia, jak również gracz nie może przewidzieć rezultatu gry i nie wie jaki wynik padnie, wynik gry jest niezależny od umiejętności gracza. Element losowości gry na urządzeniu NOVOLINE WALL nr [...] potwierdzony został dodatkowo prowadzeniem gier w trybie AUTOSTARTU, w którym gra jest całkowicie niezależna od gracza, jego umiejętności, zręczności, wiedzy itp., co z definicji kwalifikuje grę jako zawierającą element losowości.

W opinii organu I instancji podczas przeprowadzonego eksperymentu procesowego udowodniono także, że gry urządzane na ujawnionych automatach, umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych, za które można było rozegrać nowe gry bez konieczności wnoszenia opłaty zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Dodatkowo Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że NOVOLINE WALL nr [...] umożliwia także uzyskiwanie wygranych pieniężnych wypłacanych bezpośrednio przez urządzenia.

Odnosząc się do możliwości odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej na podstawie art. 189f k.p.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego zacytował ww. przepis i stwierdził, że organ poddał ocenie charakter naruszenia przez stronę prawa, fakt ewentualnego zaprzestania dalszego naruszania prawa oraz kwestie związane z wymierzeniem kary za ten czyn przez inny organ i doszedł do przekonania, że w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek do odstąpienia od wymierzenia stronie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez koncesji. Uzasadniając swoje stanowisko wyjaśnił, że przede wszystkim urządzanie gier hazardowych bez wymaganej przepisami prawa koncesji, nie można zakwalifikować jako czynu o znikomej wadze naruszenia prawa. Organ I instancji powołał się na uzasadnienie do projektu ustawy o grach hazardowych. Ponadto stwierdził, że w toku postępowania karnego, ustalono, że naruszenie przez M. S. przepisów prawa nie miało charakteru incydentalnego, lecz stanowiło ciągłą działalność gospodarczą polegającą na organizowaniu gier na automatach na przestrzeni długiego okresu czasu od sierpnia 2019 r. do 20 sierpnia 2021 r., której zakończenie nastąpiło w wyniku przeprowadzonych czynności procesowych, uniemożliwiających dalsze kontynuowanie procederu.

Organ I instancji zwrócił uwagę na różny charakter i cel kary pieniężnej wynikającej z art. 89 ustawy o grach hazardowych a karą grzywny z kodeksu karnego skarbowego lub kodeksu karnego. Organ podatkowy wyjaśnił, ęe jego zdaniem w tej materii nie występuje tożsamość celów obu kar (kary z k.k.s. i kary administracyjnej), warunkująca odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej.

W opinii Naczelnika Urzędu Skarbowego charakter kary pieniężnej z ustawy o grach hazardowych jest odmienny od charakteru kary z ustawy karnej skarbowej. W orzecznictwie sądowym przeważa pogląd, że o podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny, odnoszący się do stopnia zawinienia określonego podmiotu, natomiast celem kar nierepresyjnych (a taką stanowi administracyjna kara pieniężna) jest prewencja, ochrona, zabezpieczenie, a także - jak w przypadku kary z art. 89 ww. ustawy - funkcja restytucyjna, uzupełniająca i rekompensująca straty Skarbu Państwa w zakresie braku wpływów z prowadzenia nielegalnej działalności na przedmiotowych automatach i w istocie można powiedzieć, że kara ta stanowi zastępcze spełnienie obowiązku podatkowego.

Utrzymując decyzje organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że Sąd Rejonowy w Trzebnicy wyrokiem z 17 stycznia 2022 roku sygn. akt II K 767/21 uznał M. S. za winnego popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 §1 k.k.s., gdyż w okresie od sierpnia 2019 r. do sierpnia 2021 r. w P. gm. T. w lokalu przy "ul.[...]", wbrew przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych urządzał i prowadził gry hazardowe na automatach do gier. Organ II instancji zauważył, że zgodnie z art. 11 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej p.p.s.a.), już sam wyrok Sądu Rejonowego w Trzebnicy, mógł stanowić dostateczną i samodzielną podstawę do uznania M. S. za osobę urządzającą gry na automatach w kontrolowanym lokalu. Bowiem zgodnie ze wskazanym powyższej art. 11 p.p.s.a., sądy administracyjne wiążą ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnionego przestępstwa, tj. osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa, miejsca i czasu jego popełnienia.

W zakresie zarzutu naruszenia art. 189f §1 pkf 2 k.p.a., poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki obligatoryjnego odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, z uwagi na prawomocne skazanie M. S. za przestępstwo skarbowe z art. 107 §1 k.k.s. (wyrok Sądu Rejonowego w Trzebnicy z 17 sierpnia 2022 r., sygn. akt II K 767/21), DIAS wskazał, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie było przesłanek do zastosowania art. 189f § 1 pkt 2 k.p.a., nie wystąpiła bowiem tożsamość celów obu kar. W opinii organu II instancji celem kary, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 4 pkt 1 lit a) u.g.h. tej nie ma być odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja.

DIAS stwierdził, że dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ocena zachowania M. S. odpowiada sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej rekonstruowanej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Na potwierdzenie przedstawionej tezy organ II instancji przywołał treść zeznań świadków oraz powołał się na przeprowadzony eksperyment procesowy polegający na odtworzeniu gier na ujawnionych w lokalu automatach.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu podkreślił, że skoro na mocy ustawy o grach hazardowych, organy zostały upoważnione do sprawowania nadzoru i kontroli, wymierzania kar, udzielania bądź odmowy udzielenia zezwolenia na daną grę losową, to tym samym mają upoważnienie do decyzyjności w tym zakresie. Ustawa nie wyklucza dokonywania przez organ podatkowy oceny zgromadzonych w prowadzonym postępowaniu dowodów wskazujących na wyczerpanie norm prawnych w niej zawartych i stosowania kar pieniężnych przewidzianych art. 89 ustawy o grach hazardowych.

Reasumując organ II instancji stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił na jednoznaczne stwierdzenie, że urządzenia: NOVOLINE WALL nr [...] NOVO GAMINATOR III nr [...] umożliwiają gry, w których grający nie ma wpływu na wynik gry - co oznacza, że w odniesieniu do tego rodzaju gier - spełnione zostały wskazane w cyt. art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych przesłanki - gry zawierały element losowości oraz były grami o wygrane pieniężne lub rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Ponadto, urządzenia były wykorzystywane w celach komercyjnych - wobec czego wyczerpują znamiona definicji gry na automacie, określonej w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.

Końcowo odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu DIAS wyjaśnił, że wprowadzając w ustawie Kodeks postępowania administracyjnego regulację dotyczącą nakładania kar pieniężnych ustawodawca jednocześnie, uwzględniając sytuację, iż kwestie nakładania administracyjnych kar pieniężnych mogą być uregulowane w innych przepisach, określił reguły kolizyjne w tym zakresie. Stosownie do art. 189a § 2 k.p.a. przepisów tego działu nie stosuje się w przypadku, gdy w przepisach odrębnych zostały uregulowane przesłanki wymiaru administracyjnej kary pieniężnej, odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej lub udzielenia pouczenia, terminu przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej, terminu przedawnienia egzekucji administracyjnej kary pieniężnej, odsetek od zaległej administracyjnej kary pieniężnej, udzielania ulg w wykonaniu administracyjnej kary pieniężnej.

W skardze do Sądu strona zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej:

1. naruszenie art. 189f k.p.a. - dotyczącego odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej - poprzez jego całkowite pominięcie w sprawie, mimo, że przepis ten znajduje pełne zastosowanie w sytuacji wymierzania kar takich jak wymierzona w przedmiotowej sprawie,

2. naruszenie art. 189a k.p.a. i następne - dotyczących przesłanek i miarkowania kary pieniężnej - poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo, że przepisy te znajdują pełne zastosowanie w sytuacji wymierzenia kar takich jak wymierzona w przedmiotowej sprawie,

3. naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez naruszenie zasady proporcjonalności przez dwukrotne ukaranie skarżącego za ten sam czyn.

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty strona wniosła o:

1. na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 24 kwietnia 2023 r. oraz w oparciu o art. 135 p.p.s.a. poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu z dnia 18 stycznia 2023 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania,

2. zasądzenie od organu wydającego skarżoną decyzję na rzecz strony odwołującej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Strona podkreśliła, że nałożona na niego w postępowaniu karnym kara spełniła swoje funkcje. M. S. zaprzestał prowadzenia niezgodnej z prawem działalności, a nałożona na niego kara spełnia również cele prewencyjne - nie ma on już bowiem zamiaru popełnienia nowego czynu niezgodnego z prawem - jednocześnie samo przeprowadzone postępowanie karne oraz wydany w sprawie wyrok stanowił wystarczającą dolegliwość dla niego. Istotnym jest również, że zgodnie z ustaleniami poczynionymi w toku postępowania karnego - działalność M. S. była krótkotrwała.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonej decyzji.

W rozpoznawanej sprawie organy administracyjne obu instancji uznały M. S. za urządzającego gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia i na podstawie art. art. 89 ust. 1 pkt 1, ust 4 pkt 1a u.g.h. wymierzyły mu administracyjną karę pieniężna w wysokości 200 000 zł. M. S. został prawomocnie skazany przez Sąd Rejonowy w Trzebnicy wyrokiem z 17 stycznia 2022 r. (sygn. akt II K 767/21) o to, że w okresie od sierpnia 2019 r. do sierpnia 2021 r. w P. gm. T. w lokalu przy "ul. [...]", wbrew przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych urządzał i prowadził gry hazardowe na automatach do gier o nazwie Novoline Wall nr [...] oraz Navo Gaminator III nr [...] bez wymaganego zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier automatowych, za winnego popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 107 §1 k.k.s.

W konsekwencji organy ustalając stan faktyczny sprawy oparły się na materiale dowodowym zebranym w toku postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (k. 56 akt adm.) oraz na przeprowadzonym przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej eksperymencie procesowym (k.30 akt adm.).

Ustosunkowując się do zarzutów skargi przywołać należy treść art. 189a k.p.a., zgodnie z którym w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu stosuje się przepisy niniejszego działu (§1). W przypadku uregulowania w przepisach odrębnych: 1)przesłanek wymiaru administracyjnej kary pieniężnej, 2)odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej lub udzielenia pouczenia, 3)terminów przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej, 4)terminów przedawnienia egzekucji administracyjnej kary pieniężnej, 5)odsetek od zaległej administracyjnej kary pieniężnej, 6) udzielania ulg w wykonaniu administracyjnej kary pieniężnej - przepisów niniejszego działu w tym zakresie nie stosuje się (§2). W myśl art. 189b k.p.a. przez administracyjną karę pieniężną rozumie się określoną w ustawie sankcję o charakterze pieniężnym, nakładaną przez organ administracji publicznej, w drodze decyzji, w następstwie naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu obowiązku albo naruszeniu zakazu ciążącego na osobie fizycznej, osobie prawnej albo jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Zgodnie natomiast z art. 189f § 1 k.p.a. Organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli: 1) waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa lub 2) za to samo zachowanie prawomocną decyzją na stronę została uprzednio nałożona administracyjna kara pieniężna przez inny uprawniony organ administracji publicznej lub strona została prawomocnie ukarana za wykroczenie lub wykroczenie skarbowe, lub prawomocnie skazana za przestępstwo lub przestępstwo skarbowe i uprzednia kara spełnia cele, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się więc do ustalenia, czy do postępowania w sprawie wymierzenia skarżącemu administracyjnej kary pieniężnej na podstawie z art. 89 ust. 1 pkt 1, ust 4 pkt 1a u.g.h, który wcześniej został prawomocnie skazany za przestępstwo skarbowego z art. 107 §1 k.k.s. mają faktyczne zastosowanie przepisy k.p.a. dotyczące odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej (art. 189a § 2 ust. 2 i - w niniejszej sprawie - art. 189f § 1 ust. 2 k.p.a.).

W tym miejscu uzasadnienia wskazać należy, że przepisy działu IVa k.p.a. (regulujące kwestie kar pieniężnych) weszły w życie w dniu 1 czerwca 2017 r. (ustawa z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2017 r. poz. 935), z kolei zmiana przepisów u.g.h. dotycząca m.in. art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (w tym kara 100 tys. zł od każdego nielegalnego urządzenia) weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2017 r. (ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2017 r. poz. 88).

Przypomnieć należy, że organy administracji celno-skarbowej pierwotnie wyrażały pogląd, że wobec treści art. 91 u.g.h. odsyłającego w zakresie kar pieniężnych do odpowiedniego stosowania przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, niemożliwym jest stosowanie materialnoprawnych przepisów o karze pieniężnej, zawartych w dziale IVa k.p.a. w sprawach kar nakładanych na podstawie ustawy o grach hazardowych.

Pod wpływem orzecznictwa pogląd ten uległ zmianie i w konsekwencji w rozpoznawanej sprawie organy administracji celno-skarbowej przyjęły, że wobec faktu, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie regulują kwestii możliwości odstąpienia od wymierzania kary w określonych sytuacjach, należy zwrócić uwagę, na przepis z art. 189f § 1 k.p.a., który obliguje organ podatkowy do odstąpienia od wymierzania kary administracyjnej, w przypadku ziszczenia się ustawowych przesłanek, wyszczególnionych w tym przepisie.

W opinii Sądu organy co prawda słusznie zaakceptowały konieczność stosowania art. 189f § 1 k.p.a. w sprawach administracyjnych kar pieniężnych nakładanych na podstawie ustawy o grach hazardowych, jednak przyjęta przez nie w rozpoznawanej sprawie teza, nie znalazła realizacji w rozpoznawanej sprawie. Organy bowiem nie podjęły się de facto próby zastosowania tych regulacji (przesłanek instytucji odstąpienia od wymierzenia kary ujętych w przywoływanym art. 189 f k.p.a.), odnosząc je do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

Organy obu instancji uzasadniając, że brak jest możliwości zastosowania odstąpienia od wymierzenia stronie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez koncesji wyjaśniły, że urządzanie gier hazardowych bez wymaganej przepisami prawa koncesji, nie można zakwalifikować jako czynu o znikomej wadze naruszenia prawa, podkreślając zagrożenia wypływające z dostępności hazardu i ryzyka uzależnienia się od niego, w szczególności osób małoletnich.

Powyższe odgórne założenie, że w sprawach kar nakładanych na podstawie ustawy o grach hazardowych nie ma możliwości przyjęcia, iż waga naruszenia prawa jest znikoma, czyni możliwość zastosowania art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. w tego rodzaju sprawach realnie niemożliwym, co wypacza nie tylko sens tej regulacji, ale również założenie przyjęte w tej sprawie przez organy celno- skarbowe.

Sąd nie zgadza się również z rozumowaniem organów administracji skarbowej, które wytłumaczyły brak możliwości zastosowania przesłanek odstąpienia ujętych w art. 189f § 1 pkt 2 k.p.a. ponieważ w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła tożsamość celów obu kar (kary wymierzonej skarżącemu za czyn z art. 107 § 1 k.k.s. i kary administracyjnej nakładanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1, ust 4 pkt 1a u.g.h.). W opinii organów kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 4 pkt 1 lit a) u.g.h. ma rekompensować nieopłacony podatek od gier - stanowi sankcję publicznoprawną, która posiada cechy sankcji prawnofinansowej. Celem tej kary nie ma być odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. Pełni ona funkcję kompensacyjną związaną z restytucją szkód wynikających z nielegalnego urządzania gier hazardowych, jakie poniosło państwo, w tym szkód związanych z ewentualnym leczeniem uzależnień od hazardu.

Organy skarbowe formułując ww. uzasadnienie wykluczają w praktyce możliwość zastosowania w indywidualnej sprawie wobec konkretnej osoby ukaranej wcześniej na podstawie prawomocnego wyroku karnego za przestępstwo skarbowe (art 107 k.k.s.) instytucji odstąpienia od wymierzenia kary (art. 189f pkt 2 k.p.a.), o ile działanie to narusza przepisy ustawy hazardowej. Takie postępowanie organów stanowi interpretację contra legem ustanowionych w 2017 r. przepisów dotyczących kar pieniężnych w kodeksie postępowania administracyjnego.

Przypomnieć należy w tym miejscu uzasadnienie projektu ustawy (Druk nr 1183 z 28 grudnia 2016 r. - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, (http://sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=1183), które wskazywało, że zmiana w k.p.a. dotycząca kar zmierzała do zapewnienia adekwatności administracyjnych kar pieniężnych do zaistniałych przypadków naruszenia prawa. Celem zmian było uregulowanie ogólnych dyrektyw wymiaru kar, przesłanek odstąpienia od nałożenia kary, terminów przedawnienia nałożenia i egzekucji kary oraz warunków udzielania ulg w zapłacie kar pieniężnych. W uzasadnieniu projektu wskazano, że: "Kary administracyjne w polskim prawie bardzo często stanowią dotkliwą sankcję za naruszenie prawa, niekiedy nawet surowszą niż kary wymierzane za popełnienie wykroczenia, wykroczenia karnoskarbowego, przestępstwa bądź przestępstwa karnoskarbowego. Jednocześnie w systemie prawnym brak jest reguł ogólnych określających zasady ich nakładania i wymierzania, co skutkuje znaczącym zróżnicowaniem sytuacji podmiotów podlegających ukaraniu, szczególnie w zakresie instytucji łagodzących obiektywny charakter odpowiedzialności administracyjnej (np. w wyniku braku określenia lub zróżnicowania przesłanek branych pod uwagę przy szacowaniu wysokości kary pieniężnej), często nieuzasadnionym ze względu na przedmiot i specyfikę danej regulacji. Ponadto niejednokrotnie nakładanie kar administracyjnych cechuje automatyzm oraz nieuwzględnianie przyczyn i okoliczności dopuszczenia się naruszenia. W ostatnich latach, pod wpływem orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtował się pogląd, że administracyjna kara pieniężna powinna być karą sprawiedliwą, adekwatną do wagi naruszenia i odpowiadającą celom, dla których jest stosowana. Na kanwie stanowisk prezentowanych w orzecznictwie przede wszystkim podkreśla się, że przesłanką wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej powinno być wystąpienie subiektywnego elementu zawinienia, a podmiot, który może być pociągnięty do odpowiedzialności administracyjnej, powinien mieć możliwość obrony, m.in. poprzez wykazanie, że naruszenie jest następstwem okoliczności, na które nie miał wpływu). Dodatkowo sankcje administracyjne przybierają w wielu przypadkach bardziej rygorystyczną postać niż sankcje karne, np. gdy nie przewidziano przedawnienia nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Ponadto automatyzm nakładania kar i brak uwzględniania okoliczności danej sprawy nie sprzyja zapewnieniu sprawiedliwego - w odczuciu społecznym - działania administracji. Stan taki budzi również zastrzeżenia z uwagi na zasady obowiązujące w demokratycznym państwie prawnym, w szczególności na zasadę proporcjonalności. Z tego względu w orzecznictwie i doktrynie postuluje się, aby w przypadkach, gdy wyraźne brzmienie przepisu nie stoi temu na przeszkodzie, wykładać przepisy dotyczące kar administracyjnych, dążąc do rozszerzenia gwarancji procesowych praw obywatela oraz obowiązywania zasady zaufania do organów państwa. W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Praw Człowieka standardy ochrony praw człowieka we wszelkich postępowaniach sanacyjnych powinny odpowiadać gwarancjom wynikającym z art. 6 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności sporządzonej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r., zmienionej następnie Protokołami nr 3, 5 i 8 oraz uzupełnionej Protokołem nr 2), zwanej dalej "Konwencją". To oznacza, że gwarancje z art. 6 Konwencji mają zastosowanie we wszystkich postępowaniach quasi-karnych, także takich, które na gruncie naszego prawa krajowego są uznawane za postępowania administracyjne. Postępowanie przed organami administracji, które może być zakończone nałożeniem przedmiotowej kary, powinno - co do zasady - spełniać wszystkie standardy procesowe przewidziane w art. 6 Konwencji dla postępowań, w których rozstrzygane są przesłanki odpowiedzialności. Także w orzecznictwie Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się na konieczność uwzględniania poglądów ETPC, wyrażonych w oparciu o art. 6 Konwencji w zakresie, w jakim dochodzi do nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Powyższe ma istotne znaczenie, mając na względzie cele sankcji administracyjnych, tj. represja, prewencja ogólna i szczególna, a niekiedy także kompensacja. W związku z tym uzasadnione jest sformułowanie ogólnych zasad nakładania i wymierzania administracyjnych kar pieniężnych. Dzięki temu zapewnione zostaną jednolite standardy traktowania jednostek oraz zagwarantowane zostanie wymierzanie kar racjonalnych i odpowiadających wadze popełnionego naruszenia.".

Stanowisko organów, które zakłada teoretyczne cele poszczególnych rodzajów kar, bez odniesienia ich do sytuacji skarżącego, narusza art. 122 o.p. i art. 124 o.p.

Ponadto Sąd nie zgadza się z przyjętymi przez organy skarbowe założeniami w tym zakresie bowiem stoją one w sprzeczności z oceną celów administracyjnych kar pieniężnych nakładanych na podstawie ustawy o grach hazardowych, a wynikających z uzasadnienia do projektu tej ustawy zgodnie, z którym: "W celu przeciwdziałania prowadzenia działalności wykonywanej bez zachowania warunków i form przewidzianych przepisami ustawy projektowane przepisy wprowadzają kary pieniężne" (str. 46 uzasadnienia). Podobnie z uzasadnienia rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych (Druk nr 795) oraz niektórych innych ustaw wynika wprost, że z najważniejszym z założonych celów administracyjnych kar pieniężnych jest zmniejszenie skali występowania tzw. "szarej strefy" w zakresie gier na automatach do gier oraz gier w sieci Internet. Wyraźnie więc ustawodawca uzasadniając, w pierwszej kolejności wprowadzenie administracyjnych kar pieniężnych (art. 89 u.g.h.), a w drugiej uzasadniając ich podwyższenie wskazał przede wszystkim na cele prewencyjne tych kar. Administracyjna kara pieniężna ma zniechęcać do naruszenia obowiązków określonych w ustawie.

Ponadto wartościując cele kary administracyjnej pieniężnej należy mieć na uwadze orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, między innymi orzeczenie z 20 czerwca 2017 r., sygn. akt P 124/15, w którym Sąd Konstytucyjny zauważył (powołując się na literaturę dotyczącą kar administracyjnych), że choć administracyjna kara pieniężna stanowi jeden z instrumentów sprawowania władztwa administracyjnego, mający zapewnić realizację celów stawianych administracji publicznej, w literaturze dostrzega się, że kluczową jej funkcją jest jednak odpłata za naruszenie przepisów lub decyzji administracyjnych, czyli funkcja "represyjna", nietypowa dla systemu prawa administracyjnego w tradycyjnym ujęciu. Kara pieniężna pełni również funkcje prewencyjne – tak prewencji ogólnej, jak i indywidualnej (pkt 3.2. uzasadnienia).

Dodatkowo odnosząc się do powoływanego przez organy skarbowe orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 21 października 2015 r., sygn. P 32/12, w którym Trybunał podniósł, że: "Art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa." Sąd zauważa, że orzeczenie to zapadło jeszcze przed wejściem w życie art. 189f k.p.a., w sytuacji kiedy wysokość nakładanej kary była prawie dziesięć razy niższa, zaś sam TK zwrócił uwagę na funkcjonujące szerokie rozumienie zasady ne bis in idem, obejmującej nie tylko przypadki zbiegu odpowiedzialności za czyny sankcjonowane z mocy prawa karnego, ale też przypadki zbiegu odpowiedzialności za czyny sankcjonowane z mocy prawa karnego i innych przepisów prawa publicznego, w tym prawa administracyjnego, jeśli przewidują one środki o charakterze represyjnym. Ponadto TK w tym orzeczeniu wywiódł tezę, że kumulacja pieniężnej kary administracyjnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. oraz kar określonych w art. 107 k.k.s. była konieczna dla likwidacji nielegalnego organizowania gier hazardowych na automatach poza kasynem. Tym samym wyraźnie podkreślił zbieżne cele obu regulacji.

Przypomnieć należy przywoływany przepis art. 189b k.p.a., w myśl którego przez pojęcie administracyjnej kary pieniężnej rozumie się określoną w ustawie sankcję o charakterze pieniężnym, natomiast sankcja (wobec osób) zgodnie z tłumaczeniem słownika języka polskiego PWN to kara za naruszenie prawa.

W tym kontekście nie uszło uwadze Sądu, że wysokość kary wymierzanej stronie na podstawie art. 89 ust. 4 pkt 1 u.g.h., (która uzależniona jest od ilości nielegalnych automatów do gier i w najniższej wysokości wymierzana jest w kwocie 100.000 zł) przy braku możliwości miarkowania tej kary, biorąc pod uwagę realia przeciętnego wynagrodzenia w Polsce powoduje, że oprócz charakteru prewencyjnego ma ona również charakter represyjny.

Biorąc pod uwagę powyższe twierdzenia, przyjąć należy, że stanowisko organów, które zakłada czysto teoretyczne cele poszczególnych rodzajów kar administracyjnych, bez odniesienia ich do sytuacji konkretnego ukaranego, narusza art. 122 o.p. i art. 124 o.p.

Należy zwrócić również uwagę, że podstawą prawną odpowiedzialności skarżącego jest art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., tymczasem w swoich rozważaniach w uzasadnieniu decyzji organ II instancji powołał się jedynie na art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. co jest potwierdzeniem braku odniesienia się przez organ do konkretnej sytuacji prawnej skarżącego.

Odnosząc się do twierdzenia organów skarbowych, że wymieniona kara ma charakter kompensacyjny podkreślić należy, że pomimo, iż stosowana jest jako swoista "odpłata" za naruszenie obowiązków i warunków prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych, to jej wymierzenie jest niezależnie od tego, czy doszło do jakiegokolwiek uszczerbku w budżecie państwa. Trudno bowiem mówić o utracie dochodów dla budżetu państwa z działalności, której prowadzenie jest nielegalne. Państwo bowiem z góry zrezygnowało z czerpania dochodów z tego rodzaju działalności o charakterze przestępczym. Natomiast przyjęcie, że administracyjna kara pieniężna (art. 89 u.g.h.) pełni funkcję kompensacyjną wynikającą z nielegalnego urządzania gier hazardowych, jakie poniosło państwo, nie wyklucza pozostałych celów tej kary.

Powyższe stwierdzenia Sądu nie powodują jednak automatyzmu stosowania art. 189f § 1 k.p.a. w każdym przypadku prawomocnego pociągnięcia do odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe opisane w art. 107 § 1 k.k.s. tej samej osoby, bowiem uzależnione jest to od realizacji celów kary wobec osoby ukaranej (w przypadku oceny przesłanek z art. 189f §1 pkt 2 k.p.a.), jak i oceny wagi konkretnego naruszenia (w przypadku oceny przesłanek z art. 189f §1 pkt 1 k.p.a.). Pamiętać bowiem należy, że w myśl art. 121 § 1 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a na postawie art. 124 o.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Natomiast w tej sprawie organy skarbowe nie uzasadniły możliwości (braku możliwości) zastosowania ww. regulacji wobec skarżącego, w realiach tej konkretnej sprawy. Takie działanie organów, czyni ewentualną możliwość zastosowania przepisów art. 189f k.p.a. w sytuacji skarżącego iluzoryczną.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ rozważy i wyjaśni, mając na uwadze stanowisko Sądu, czy w sprawie istnieją podstawy do zastosowania przepisu art. 189f § 1 k.p.a. i odstąpienia od wymierzenia kary, a jeśli nie, to uzasadni swoje stanowisko stosownie do wymagań art. 210 § 1 pkt 6 o.p. w zw. z art. 121 § 1 i 124 o.p. Organ wyjaśni kluczowe dla sprawy kwestie odnosząc je do bezpośrednio do konkretnej sytuacji skarżącego, biorąc pod uwagę jego postawę, wyjaśnienia znajdujące się w aktach sprawy, charakter naruszenia jakiego się dopuścił oraz czy cele kary w sytuacji skarżącego zostały osiągnięte.

Organ ponadto rozważy jakie znaczenie dla oceny wagi naruszenia (art. 189f §1 pkt 1 k.p.a.) ma wymiar kary nałożony na stronę prawomocnym wyrokiem karnym przy możliwościach jakie stwarzały Sądowi Karnemu przepisy art. 107 § 1 k.k.s. przewidujące karę pozbawienia wolności, karę grzywny do 720 stawek dziennych, przepadek przedmiotu przestępstwa i korzyści pochodzących z przestępstwa.

Podsumowując w opinii Sądu stanowisko organów opierające się na: z góry przyjmowanej tezie niemożności uznania naruszenia regulacji ustawy o grach hazardowych za "znikome", bez uwzględnienia konkretnej, indywidualnej sytuacji osoby popełniającej tego rodzaju naruszenie, oraz akceptacji założenia, że kara nałożona na podstawie u.g.h. ma charakter kompensacyjny co z definicji zakłada możliwość karania tej samej osoby na podstawie art. 107 k.k.s. oraz 89 u.g.h., jest zdaniem Sądu działaniem nie znajdującym uzasadnienia w obowiązujących regulacjach o karach administracyjnych (o możliwości odstąpienia od wymierzenia takiej kary). Organ powinien bowiem rozważyć wszystkie okoliczności indywidualizujące możliwość zastosowania art. 189f § 1 k.p.a.

Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., a poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na podstawie art. 135 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono po myśli art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.