Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 261/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 107 § 2 pkt 1, 2, 3 i 4 art. 116 § 1 i 2 art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, art. 127art. 233 par. 2,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 291 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 88 poz 553
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny.
article: art. 18 par. 2
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 125 par. 1 pkt 1, art. 200, art. 2105 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: par. 14 ust. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2015 poz 1804
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r.  w sprawie opłat za czynności radców prawnych
article: par. 2 ust. 3 pkt 12,
journal: Dz.U. 2003 nr 221 poz 2193
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz K. S.kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r.

nr [...]. uchylił decyzję Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. z [...]. nr [...]w sprawie orzeczenia

o odpowiedzialności podatkowej K. S. - pełniącego w terminie płatności nw. zobowiązań funkcję prezesa firmy "N.L." Sp. z o.o. ("Spółka"), za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za: kwiecień - grudzień 2009 r., styczeń - czerwiec 2010 r., luty - kwiecień 2011 r., czerwiec - sierpień 2011 r,

w wysokości 3.044.321,40 zł wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji wynoszą 1.595.359 zł oraz kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia

w kwocie 222.511,84 zł i orzekł o tej odpowiedzialności z tytułu VAT za: kwiecień - grudzień 2009 r., styczeń - czerwiec 2010 r. w kwocie 2.905.084,40 zł, odsetek za zwlokę w wysokości 1.543.250 zł oraz kosztów egzekucyjnych w kwocie

215.063,64 zł oraz umorzył postępowanie w części dotyczącej tej odpowiedzialności z tytułu VAT za okres luty - kwiecień 2011 r., czerwiec - sierpień 2011 r. w kwocie 139.237 zł, odsetek za zwłokę w wysokości 52.109 zł oraz kosztów egzekucyjnych w kwocie 7395,40 zł i kosztów upomnienia w kwocie 52,80 zł.

Organ ustalił, że decyzjami z [..] r. o nr od [...] do [...] Dyrektor UKS w K. określił dla Spółki zobowiązanie podatkowe w VAT za kwiecień - grudzień 2009 r. w łącznej kwocie 1.161.925 zł. Nadto

w złożonych deklaracjach VAT-7 za kwiecień - grudzień 2009 r. Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy

w łącznej kwocie 1.324.572 zł. Z uwagi na fakt, że zwroty (nienależne), wynikające

z przedmiotowych deklaracji zostały zrealizowane - łączna kwota zaległości za rok 2009 wynosiła 2.486.497 zł. Następnie decyzjami z 8 lutego 2013 r. o nr od 1/2013/VAT do 6/2013/VAT Dyrektor UKS w K. określił dla Spółki zobowiązanie podatkowe w VAT za styczeń - czerwiec 2010 r. Uprzednio Spółka otrzymała zadeklarowane kwoty zwrotu różnicy podatku za styczeń - maj 2010 r., natomiast za czerwiec 2010 r. Spółka nie otrzymała, wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty zwrotu. Zaległość dotycząca stycznia 2010 r. została częściowo uregulowana w związku z przeksięgowaniem zwrotu VAT za październik 2010 r. w kwocie

165.481 zł, określonego decyzją Dyrektora UKS w K. z [...] r.

nr 53/2013/VAT. W związku z faktem, że decyzje Dyrektora UKS w K.

z [...] r. nr [/...], nr [...] oraz nr [...] określające wysokość zwrotu VAT za lipiec, sierpień, wrzesień 2010 r. zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzjami z [...] r.

nr [...], [...], [...] zwroty za lipiec, sierpień, wrzesień 2010 r. zostały zrealizowane. Kwoty stanowiące nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwotach 71.987 zł - lipiec 2010 r., 71.591 zł - sierpień 2010 r., 184.576 zł - wrzesień 2010 r. zostały zarachowane na zaległości Spółki, pokrywając w całości zaległość za styczeń, luty i marzec 2010 r. oraz częściowo za kwiecień 2010 r. W związku z powyższym zaległości Spółki za poszczególne miesiące 2010 r. wyniosły za kwiecień - 128.819,40 zł, za maj — 248.947 zł, za czerwiec - 40.821 zł. Łącznie 418.587,40 zł. Zobowiązania te nie zostały uregulowane w obowiązujących terminach dlatego też organ egzekucyjny,

tj. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, w tym przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 116 § 1,§ 2 i § 4). Stwierdził, że podstawowa przesłanka orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji wobec Spółki została w pełni udowodniona. Ustalono bowiem, że Spółka nie posiada żadnego majątku ruchomego oraz nieruchomości podlegających egzekucji, co potwierdzają przede wszystkim znajdujące się w aktach sprawy pisma: Ministerstwa Sprawiedliwości (Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych, Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych, Krajowego Rejestru Sądowego oraz Elektronicznego Rejestru Ksiąg Wieczystych) z 16 stycznia 2013 r. oraz Ministerstwa Spraw Wewnętrznych (Departament Ewidencji Państwowych

i Teleinformatyki, Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców) z 22 marca 2013 r.

Z ww. pism wynika, że na dzień 15 stycznia 2013 r. w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych nie odnaleziono Spółki oraz że Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów. Organ egzekucyjny wystosował ponadto zawiadomienia

o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego do banków szczegółowo wymienionych w uzasadnieniu decyzji. Według informacji udzielonych przez Alior Bank S.A. wierzytelności z rachunku bankowego zajął również komornik sądowy, natomiast pismami z 17 stycznia 2013 r., 4 lutego 2013 r., 27 marca 2013 r. poinformował, że nie prowadzi rachunków dla dłużników egzekwowanych. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w K. Wydział I Cywilny z 20 marca 2012 r., sygn. akt I Co 277/12 łączną egzekucję do ww. składnika prowadzić ma komornik sądowy. Ponadto Nordea Bank Polska S.A. poinformował pismem z 30 grudnia 2012 r., że klient nie posiada środków na zaspokojenie wierzytelności. Tytuły wykonawcze obejmujące zaległości Spółki, przydzielone były również do służby poborcy skarbowemu. Z raportu poborcy skarbowego z 25 października 2012 r. wynika, że taka spółka nie prowadzi działalności i nie ma swojej siedziby pod adresem K., ul. P.

31. Postanowieniami z 31 marca 2014 r. Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego w K. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki, na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących m.in. zaległości objęte niniejszą decyzją.

Organ ustalił również, że od 19 stycznia 2009 r. obowiązki prezesa Spółki pełnił K. S., co potwierdza znajdująca się w aktach sprawy Uchwała Zarządu Nr 2/2009 z 19 stycznia 2009 r. Jednocześnie z funkcji tej został odwołany poprzedni członek Zarządu – J.S.. W konsekwencji organ stwierdził, że K. S. ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki za: kwiecień - grudzień 2009r., styczeń - czerwiec 2010 r. Terminy płatności zobowiązań VAT, które przerodziły się w zaległości upływały bowiem w kwietniu, maju, czerwcu, lipcu, sierpniu, wrześniu, październiku, listopadzie, grudniu 2009 r. oraz kwietniu, maju, czerwcu 2010 r.

W zakresie okoliczności egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, których udowodnienie obciąża osoby, których odpowiedzialności dotyczy, organ wskazał, że K. S. nie wskazał mienia Spółki,

z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki

w znacznej części. Wprawdzie w piśmie z 19 maja 2014 r., wskazał, że jest przekonany, że Spółka posiada udziały w innych spółkach prawa handlowego, jednakże poinformował, że nie dysponuje narzędziami umożliwiającymi wskazanie

w których. Nie ma także możliwości ustalenia czy Spółka jest właścicielem nieruchomości. Organ podniósł, że tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz

z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności wypełniłoby przesłankę zwalniającą stronę od odpowiedzialności.

W odniesieniu do przesłanki zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, organ stwierdził, że z materiałów zgromadzonych w sprawie oraz wpisów w KRS nie wynika, aby Spółka złożyła wniosek o ogłoszenia upadłości. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ wskazał, że K. S. uchybiając przepisowi art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz uregulowaniom zawartym w ustawie o rachunkowości nie składał sprawozdań finansowych. Przedłożona zaś przez skarżącego 24 grudnia 2013 r. uwierzytelniona kopia bilansu Spółki za okres 1 stycznia 2010 – 31 grudnia 2010 nie może stanowić obiektywnej oceny sytuacji finansowej w danym roku, bowiem decyzje Dyrektora UKS w K. z [...] r. o nr od [...] do [...] potwierdziły nieprawidłowości w zakresie rozliczeń Spółki w VAT poprzez zaniżanie podatku należnego i zawyżanie podatku naliczonego do odliczenia. Niemniej jednak z dostarczonego bilansu wynika, że zobowiązania Spółki są wyższe od należności. Brak jest także możliwości porównania danych w nim zawartych z danymi z innych okresów, bowiem jak już wyżej wspomniano Spółka nie składała sprawozdań finansowych. Zauważyć należy, że taka okoliczność nie może działać na korzyść odwołującego się. Badając "właściwy czas ", należy uwzględnić wysokość zobowiązań podatkowych w VAT za poszczególne miesiące roku 2009 oraz 2010, wynikających z decyzji Dyrektora UKS w K., nawet jeżeli decyzje te zostały wydane w okresie kiedy członek zarządu nie pełnił już tej funkcji. Nie zmienia to faktu, że zobowiązania te powstały wcześniej i powinny zostać wykonane

w terminach przewidzianych w przepisach prawa, niezależnie od kwot podatku deklarowanych w zeznaniach podatkowych. W ocenie organu, z tych względów. argumentacja strony, dotycząca dobrej kondycji finansowej Spółki w okresie kiedy pełnił on funkcję prezesa zarządu nie zasługuje na uwzględnienie. Wbrew stanowisku strony organy podatkowe nie powinny ustalać sytuacji finansowej Spółki w oparciu o przedłożony przez stronę bilans za rok 2010, czy też w oparciu o dane wynikające z zeznań podatkowych CIT bowiem dane tam zawarte nie uwzględniają jej zaległości podatkowych, a zatem nie odzwierciedlają faktycznej sytuacji Spółki

i nie mogą stanowić podstawy do wyciągania przez stronę oczekiwanych wniosków dotyczących kondycji finansowej Spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że dzień 26 maja 2009 r. jest dniem, od którego zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną. Spółka nie uregulowała bowiem swojego zobowiązania z tytułu VAT za kwiecień 2009 r., którego termin płatności przypadał na 25 maja 2009 r. Skoro zatem dłużnik, na co wskazują przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego, jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zaistniała podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, to przyjmując, że Spółka stała się niewypłacalna 26 maja 2009 r., w opinii organu odwoławczego właściwym terminem do złożenia takiego wniosku przez członka zarządu Spółki był dzień 9 czerwca 2009 r. K. S. obowiązku tego nie wykonał. W ocenie organu zaprzestanie wykonywania przez Spółkę swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych miało charakter trwały, świadczą bowiem

o tym zaległości powstałe w VAT w kolejnych miesiącach. Organ stwierdził ponadto, że w toku całego postępowania podatkowego K. S. nie wykazał okoliczności, świadczących o zaistnieniu przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości tej Spółki, takich jak brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości, czy też wskazanie mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości Spółki w znacznej części. Przesłanką egzoneracyjną jest również wykazanie przez członka zarządu, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Jako kryterium przy ocenie winy przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy.

Organ odwoławczy uwzględnił natomiast argumentację strony, dotyczącą okresu, w jakim sprawował funkcję członka zarządu Spółki, związaną ze skazaniem go wyrokiem Sądu Okręgowego w Warszawie z 14 lica 2010 r. sygn. akt VIII K 386/09, w którym został przez Sąd uznany winnym czynów z art. 291 § 1 K.k. (rozdział XXXV kk) i wyrok ten był prawomocny i wykonalny 12 sierpnia 2010 r.

w związku z czym utracił zdolność do pełnienia funkcji określonych w art. 18 § 1 K.s.h., w tym do pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Organ odwoławczy stwierdził, że od 12 sierpnia 2010 r. K. S. z mocy prawa utracił zdolność pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, w związku z czym nie może ponosić odpowiedzialności za zaległości Spółki powstałe po tej dacie, tj. zaległości w VAT za luty - kwiecień 2011 r. oraz za czerwiec - sierpień 2011 r.

Organ wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące odpowiedzialności osób trzecich za odsetki (art. 107 § 2 pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 4). Jednocześnie stwierdził, że

w kwocie kosztów egzekucyjnych wskazanej w sentencji zaskarżonej decyzji nieprawidłowo znajduje się kwota 52,80 zł. Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują odpowiedzialności osób trzecich z tytułu kosztów upomnień. Stąd Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej orzekł jak w sentencji decyzji.

Na powyższą decyzję, w części dotyczącej odpowiedzialność za zaległości podatkowe za okres kwiecień – grudzień 2009 r., styczeń – czerwiec 2010 r., odsetek za zwłok oraz kosztów egzekucyjnych, K. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w ww. części oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.

- art. 116 § 1 - § 4 przez wydanie decyzji o odpowiedzialności mimo zaniechania przez organ ustaleń odnośnie przesłanek egzoneracyjnych;

- art. 120 przez wybór skutku prawnego decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy;

- art. 122 przez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

-art. 127 przez naruszenie zasady dwuinstancyjności podczas podejmowania rozstrzygnięcia;

- art. 187 § 1 przez zaniechanie zebrania materiału dowodowego;

- art. 191 w związku z art. 123 § 1 przez przyjęcie, że organ udowodnił, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki.

W uzasadnieniu skargi powołując się na linię orzecznictwa sądów administracyjnych strona wskazała, że odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Członek zarządu ponosi zaś odpowiedzialność tylko wtedy, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek

w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Odnosząc się ponownie do orzecznictwa sądów administracyjnych skarżący podniósł, że skoro

w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie się tego członka zarządu od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący zarzucił, że ustalenie przez organ odwoławczy "właściwego czasu" do złożenia wniosku o upadłość na dzień 9 czerwca 2009 r., z uwzględnieniem reguł obowiązujących w Prawie upadłościowym i naprawczym, jest błędne. W ww. dacie skarżący nie miał wiedzy, że za kwiecień 2009 r. oraz następne miesiące zostaną wydane decyzje wymiarowe przez Dyrektora UKS w K.. W związku

z powyższym w opinii skarżącego dwutygodniowy termin do złożenia wniosku

o upadłość powinien być co najwyżej liczony od dnia doręczenia pierwszej decyzji podatkowej. W tym czasie skarżący nie miał już żadnego wpływu na sprawy Spółki, co stanowi okoliczność wyłączającą jego odpowiedzialność, gdyż były członek zarządu nie jest uprawniony do występowania z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Strona zarzuciła ponadto, że termin powyższy został ustalony dopiero na etapie postępowania odwoławczego, co naruszyło wyrażoną w art. 127 Ordynacji podatkowej zasadę dwuinstancyjności postępowania. Jednocześnie skarżący wskazał na podstawowe zasady postępowania podatkowego zawarte w art. 122,

art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie 9 czerwca 2016 r. Sąd postanowił nie uwzględnić wniosku skarżącego o zawieszenie postępowania do czasu ogłoszenia wyroków przez NSA

w sprawach I FSK 1528/14 i I FSK 1529/14, gdzie podatnikiem jest Spółka, w której prezesem zarządu był skarżący.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2012.270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli w wyżej określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza prawo.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej orzekająca

o solidarnej odpowiedzialność podatkowej skarżącego, jako byłego członka zarządu Spółki, z tytułu zaległości podatkowych, odsetek od tych zaległości oraz kosztów postępowania egzekucyjnego.

Organ prawidłowo powołał podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z przepisu

art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli przepisy nie stanowią inaczej, osoby te mogą także odpowiadać m.in. za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatnika, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych podatnika, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 1, 2, 3 i 4 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do treści art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych kształtują się następująco: za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że:

1. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy;

2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Określona wyżej odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje przy tym zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał

w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Z przepisu tego wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz że egzekucja

z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (przesłanki pozytywne odpowiedzialności). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek

z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (przesłanki negatywne odpowiedzialności).

Istota niniejszej sprawy sprowadza się do oceny czy zostały spełnione ww. przesłanki dla orzeczenia odpowiedzialności K. S. jako członka zarządu za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za

kwiecień - grudzień 2009 r., styczeń - czerwiec 2010 r. w kwocie 2.905.084,40 zł, odsetek za zwłokę od zaległości w wysokości 1.543.250 zł oraz kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 215.063,64 zł.

W rozpoznawanej sprawie istnienie przesłanek pozytywnych nie jest kwestionowane. Organ stosownie do wymogów art. 116 wykazał, że zaległości podatkowe (będące przedmiotem orzekania) powstały z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Organ odwoławczy ustalając okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki prawidłowo przy tym wziął pod uwagę fakt skazania K. S. wyrokiem karnym za czyny z art. 291 § 1 K.k., który to wyrok stał się prawomocny i wykonalny 12 sierpnia 2010 r. Okoliczność ta ma bowiem istotne znaczenie w świetle treści art. 18 § 2 K.s.h., zgodnie z którym członkiem zarządu nie może być osoba skaza prawomocnym wyrokiem za przestępstwa określone w przepisach rozdziałów XXXIII-XXXVII K.k. Przestępstwo

z art. 291 § 1 K.k. zostało natomiast określone w rozdziale XXXV K.k.

W konsekwencji organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że skarżący 12 sierpnia 2010 r. z mocy prawa utracił zdolność pełnienia funkcji członka zarządu Spółki.

Z tych względów nie mógł ponosić odpowiedzialności za zaległości Spółki powstałe po tej dacie. Stąd w zakresie zaległości Spółki za luty – kwiecień oraz czerwiec – sierpień 2011 r., odsetek od tych zaległości oraz kosztów egzekucyjnych postępowanie o orzeczeniu odpowiedzialności skarżącego należało umorzyć, co organ prawidłowo uczynił.

Sąd stwierdził ponadto prawidłowość ustaleń w zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Przeprowadzone przez organ w tym zakresie postępowanie, nie narusza przepisów postępowania. Organy zebrały bowiem potrzebny dla oceny tej przesłanki materiał dowodowy i wyczerpująco go rozpatrzyły, dokonując jego wszechstronnej oceny stosownie do art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, a stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu

(por. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08; dostępna na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). O bezskuteczności postępowania egzekucyjnego,

w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem

o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one po prostu nie pozostawiać wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona

z jakiejkolwiek części majątku spółki.

W niniejszej sprawie nie tylko wystąpiło formalne umorzenie postępowania egzekucyjnego względem Spółki z powodu bezskuteczności (postanowienie Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. z 31 marca 2014 r.), ale także z podjętych w toku tego postępowania czynności wynika, że ta bezskuteczność faktycznie wystąpiła. Dotyczy to bowiem szeregu podjętych przez organ egzekucyjny działań, szczegółowo przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, układających się w logiczny ciąg zdarzeń. W konsekwencji organ prawidłowo stwierdził, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna.

Bezsporny jest też fakt nie wskazania przez stronę mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Spór pomiędzy stronami koncentruje się na ocenie zaistnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu spółki. Organy podatkowe uznały, że skarżący nie wykazał tych przesłanek, przede wszystkim nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zdaniem organu przesłanki postawienia Spółki w stan upadłości istniały co najmniej od 9 czerwca 2009 r., a to

z uwagi na niewypłacalność Spółki, przejawiającą się w nieuregulowaniu zobowiązania w VAT za kwiecień 2009 r. Zdaniem skarżącego z kolei Spółka

w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu była w dobrej kondycji finansowej, do 7 grudnia 2011 r. nie posiadała zaległości podatkowych ani przedterminowych płatności, które uzasadniałyby złożenie wniosku o upadłość. Jednocześnie z uwagi na nieskładanie przez Spółkę sprawozdań finansowych, organ stwierdził brak możliwości oceny kondycji finansowej Spółki, w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu.

Zdaniem Sądu ustalenia organu w powyższym zakresie są niewystarczające. Brak jest ustaleń czy Spółka obok zobowiązań z tytułu VAT miała inne, niespłacone zobowiązania, przykładowo w stosunku do ZUS, swoich kontrahentów, jaka była jej sytuacja finansowa, czy była prowadzona przez nią działalność. Organ w tym zakresie powołał się wyłącznie na niemożność analizy finansowej Spółki, z uwagi na nieskładanie przez nią sprawozdań finansowych. Nie wziął natomiast pod uwagę, że Spółka w 2009 r. otrzymywała wysokie zwroty podatku naliczonego. W złożonych deklaracjach VAT-7 za kwiecień - grudzień 2009 r. Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w łącznej kwocie 1.324.572 zł. Zwroty te zostały zrealizowane. Zaległość dotycząca stycznia 2010 r. została częściowo uregulowana w związku z przeksięgowaniem zwrotu VAT za październik 2010 r. w kwocie 165.481 zł, określonego decyzją Dyrektora UKS

w K. z [...] r. nr [...]. W związku z faktem, że decyzje Dyrektora UKS w K. z [...] nr [...] nr [...] oraz

nr [...] określające wysokość zwrotu VAT za lipiec, sierpień, wrzesień 2010 r. zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzjami

z [...] r. nr [...], [...], [...] zwroty za lipiec, sierpień, wrzesień 2010 r. zostały zrealizowane. Kwoty stanowiące nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwotach 71.987 zł - lipiec 2010 r., 71.591 zł - sierpień 2010 r., 184.576 zł - wrzesień 2010 r. zostały zarachowane na zaległości Spółki, pokrywając w całości zaległość za styczeń, luty i marzec 2010 r. oraz częściowo za kwiecień 2010 r.

Zdaniem Sądu, powyższe okoliczności zaprzeczają, wskazanej przez organy podatkowe, przesłance niewypłacalności, w szczególności tezy zaprzestania przez Spółkę płacenia wymagalnych zobowiązań w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Organ nie przeanalizował bowiem jakie znaczenie mają ww. zwroty dla sytuacji finansowej i majątkowej Spółki oraz w konsekwencji czy taka sytuacja wiązała się z koniecznością złożenia przez skarżącego, jako członka zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Problematyka przesłanek egzoneracyjnych wprowadzonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z 10 sierpnia 2009 II FPS 3/09 (dostępna na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że decyzja o odpowiedzialności członka zarządu może zostać wydana, gdy w postępowaniu zostanie wykazane, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże

w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Jakkolwiek uchwała została podjęta w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. to zachowuje aktualność i sąd w składzie orzekającym w pełni ją podziela.

Podsumowując, dokonana przez organ ocena o niewypłacalności Spółki

w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu oparta na nieuregulowaniu zobowiązań w VAT, bez analizy sytuacji finansowej Spółki, dokonana została z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów określonej

w art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ wnioski w powyższym zakresie wywiedzione przez organ nie znajdowały odzwierciedlenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Organ nie wykazał, że w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości. W konsekwencji, w postępowaniu doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, której realizacji służy art. 187 § 1 tej ustawy nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Wskazane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć zatem istotny wpływ na jej wynik.

Rozpoznając ponownie sprawę organ dokona ustaleń w zakresie sytuacji finansowej Spółki z uwzględnieniem oceny przedstawionej wyżej, a odnoszącej się do tej kwestii oraz w sposób zgodny z zasadą dwuinstancyjności postępowania określoną w art. 127 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem treści art. 229

i art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącego o zawieszenie postępowania do czasu ogłoszenia wyroków przez NSA w sprawach I FSK 1528/14 i I FSK 1529/14, gdzie podatnikiem jest Spółka, w której prezesem zarządu był skarżący stwierdzając, że sprawy te nie stanowią dla rozpoznania niniejszej sprawy zagadnienia wstępnego z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a. Stosownie do powołanej regulacji Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku m.in. innego toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego. Jak wynika

z konstrukcji powyższego przepisu, podstawowa kwestia wymagająca rozważania

w ramach wniosku o zawieszenie postępowania sądowego to istnienie bezpośredniej zależności pomiędzy prowadzonym postępowaniem a wynikiem innego, jeszcze nie zakończonego postępowania. Pośredni wpływ nie stanowi natomiast przesłanki zawieszenia postępowania na tej podstawie. Dla sądu kwestią wstępną jest, bowiem wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do sformułowania wypowiedzi, czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem. Przesłankę zawieszenia należy badać także pod kątem celowości, ekonomiki procesowej

i sprawiedliwości. Celowość zawieszenia postępowania przez sąd administracyjny na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. powinna być analizowana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem, jak

i przesłanek do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym już toczącym się postępowaniu. Kwestią priorytetową jest, bowiem konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki. Zatem sytuacja z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. dotyczy okoliczności, w której występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a sąd nie jest władny samodzielnie tego zagadnienia rozstrzygnąć.

W okolicznościach niniejszej sprawy nie zachodzi bezpośredni związek pomiędzy przedmiotowym postępowaniem, a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego w sprawach I FSK 1528/14 i I FSK 1529/14.

Mając na względzie powyższe Sąd orzekł jak w pkt 1 wyroku. O kosztach

w pkt 2 wyroku, na które składają się: wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł), wpis od skargi (500 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł), orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2015.1804) w zw. z § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2003.221.2193) i art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz.U.2014.1628 j.t.) w zw. z częścią IV załącznika do ww. ustawy.