Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2380/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 96j
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 254, art. 255 § 1, art. 256, art. 260 § 1, art. 262 § 4, art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1577
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - tekst jedn.
article: art. 106 § 3, art. 133
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Małgorzata Bejgerowska (sprawozdawca), protokolant Bartłomiej Ryś, po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 182/17 w sprawie ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 6 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 480 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 23 maja 2017 r., o sygn. akt I SA/Bk 182/17, oddalił skargę J. G. (dalej jako: "strona", "zobowiązany" lub "skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 6 grudnia 2016 r., nr [...], w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu udziałów zobowiązanego w spółce.

Sąd pierwszej instancji przedstawił w powyższym wyroku następujący stan sprawy.

2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia 6 października 2016 r. oddalił skargę strony na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu 4 999 udziałów strony w A. Sp. z o.o., dokonaną zawiadomieniem o zajęciu z dnia 5 września 2016 r. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie 13 tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy w 2011 i 2012 r. w łącznej kwocie 3.822.959,70 zł powstałe w związku z prowadzeniem przez stronę działalności gospodarczej pod firmą Przedsiębiorstwo Handlowo Produkcyjno-Usługowe J. J. G.

3. Po rozpoznaniu zażalenia zobowiązanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku zaskarżonym postanowieniem, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny, działał zgodnie z art. 96j ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm. - w skrócie: "u.p.e.a.") i prawidłowo zastosował w sprawie środek egzekucyjny w postaci zajęcia udziałów spółki (jeszcze przed ich zarejestrowaniem w KRS). Organ odwoławczy zaznaczył, że prawo majątkowe wspólnika do udziałów w spółce nie jest uzależnione od czynności, o której mowa w art. 262 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 505 ze zm. - w skrócie: "K.s.h."). Objęcie udziałów w spółce A. przez zobowiązanego dokonało się w momencie złożenia przez niego oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym (akt notarialny z dnia 31 sierpnia 2016 r., Rep A nr [...]). Zdaniem organu w sprawie nie można mówić o jakichkolwiek "trudnościach" w złożeniu do sądu rejestrowego wniosku o podwyższenie kapitału zakładowego, gdyż z umowy spółki A. wynika, iż jedynymi jej właścicielami są: zobowiązany (4 999 udziałów) i jego żona (1 udział). Spółkę A. reprezentuje strona (jako prezes) i to on jest zobligowany do złożenia wniosku o wpis do KRS. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że nieprzestrzeganie prawa - niewykonanie obowiązku zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki A. w KRS, który to obowiązek wynika z przepisów K.s.h. i art. 22 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 986 ze zm. - w skrócie: "u.k.r.s.") nie może być skutecznym środkiem przeciwegzekucyjnym, w egzekucji prowadzonej z majątku zobowiązanego i prowadzić do uchylenia zajęcia z dnia 5 września 2016 r.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skarżący wniósł o uchylenie powyższych postanowień organów obu instancji, zarzucając naruszenie: art. 96j § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 153, art. 262, art. 255 § 1, art. 256 § 3 i art. 169 K.s.h., art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm. - w skrócie: "K.p.a") w zw. z art. 96j u.p.e.a., art. 2 w zw. z art. 96j i art. 96k u.p.e.a., art. 262 § 4 w zw. z art. 16, art. 255 § 1 i 260 § 1 w zw. z art. 169 K.s.h.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

5. Sąd pierwszej instancji w opisanym na wstępie wyroku, o sygn. akt I SA/Bk 182/17, stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i oddalił ją, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."). W motywach orzeczenia WSA stwierdził, że dopuszczalne jest zajęcie udziałów, o którym mowa w art. 96j u.p.e.a. w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału zakładowego, w wyniku którego powstały nowe udziały, nie zostało zarejestrowane w KRS. Przepis art. 96j u.p.e.a. nie zawiera normy uzależniającej skuteczność dokonanego zajęcia od zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. w KRS. Upatrywanie skuteczności czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów z czynnością rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki, w wyniku którego to podwyższenia powstały nowe udziały, jest nie do pogodzenia z celami postępowania egzekucyjnego, czyli doprowadzenia do wykonania egzekwowanego obowiązku. Ujawnienie w toku postępowania egzekucyjnego majątku zobowiązanego obliguje organ egzekucyjny do podjęcia kroków umożliwiających wyegzekwowanie obowiązku nałożonego na zobowiązanego. Wstrzymywanie się z zajęciem udziałów do czasu zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego, choć obowiązek taki nie wynika z przepisów prawa, mogłoby stanowić działanie na szkodę wierzyciela. Zdaniem Sądu, organ egzekucyjny nie naruszył art. 96j § 1 u.p.e.a. oraz przepisów K.s.h.

6. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego i prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 54 i art. 96j § 1 i § 2 u.p.e.a. polegające na błędnym przyjęciu, że przedmiotem skargi jest jedynie formalna kontrola dokonanej czynności egzekucyjnej, w oderwaniu od zgodności z prawem i dopuszczalności dokonania danej czynności egzekucyjnej, jak również ocena czynności jedynie z punktu widzenia czysto formalnych przesłanek wyszczególnionych w art. 96j u.p.e.a., podczas gdy działanie organu administracji poparte stanowiskiem Sądu pierwszej instancji jest oczywiście błędne z uwagi na niedopuszczalność zajęcia udziałów w liczbie 4 999 z uwagi na ich nieistnienie na dzień dokonywania zajęcia, na skutek czego czynność egzekucyjna winna być uchylona jako niezgodna z prawem;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 6 i art. 7 K.p.a.:

- polegające na naruszeniu zasady praworządności, tj. zasady działania organu administracji na podstawie przepisów prawa powszechnie obowiązującego, która to zasada dotyczyć powinna również czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów, gdyż aby formalnie móc zająć udziały w trybie art. 96j u.p.e.a. rzeczone udziały muszą istnieć i wynikać z nich powinny określone prawa majątkowe, które to istnienie udziałów uzależnione jest od rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego w KRS;

- poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, mimo jego wadliwości, co doprowadziło do uchybienia także zasadom ogólnym postępowania administracyjnego, w tym przede wszystkim zasadzie wyrażonej w art. 6 K.p.a., tj. zasadzie praworządności i działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 96j u.p.e.a. poprzez oddalenie skargi mimo oczywistej wadliwości postanowień organów obu instancji i uznanie, że na gruncie postępowania egzekucyjnego i dokonywania określonej czynności egzekucyjnej zastosowanie mają odmienne zasady określenia momentu powstania udziału i dopuszczalności jego zajęcia niż zasady wyrażone w bezwzględnie obowiązujących przepisach K.s.h., a utrwalone pojęcia takie jak udział, wpis konstytutywny czy podwyższenie kapitału zakładowego z punktu widzenia dokonywanej przez organ czynności egzekucyjnej nie mają zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

4) art. 133 P.p.s.a. poprzez pominięcie w rozstrzygnięciu faktu, że pomimo upływu ponad 10 miesięcy od daty zmiany umowy spółki, nie znajduje się dowód wpisu do KRS podwyższenia kapitału zakładowego, a tym samym, pominięcie przez WSA skutków przewidzianych w art. 254 i art. 169 § 1 K.s.h.;

5) art. 106 § 3 w zw. z art. 133 P.p.s.a. przez uznanie na podstawie niepełnego materiału dowodowego, że skarżący nie złożył wniosku o wpis zmian umowy spółki do KRS pomimo, że okoliczność ta została uznana przez Sąd za istotną w rozstrzygnięciu sprawy;

6) art. 262 § 4 w zw. z art. 255 § 1 i art. 260 § 1 K.s.h. poprzez jego niezastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a tym samym dokonanie czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów nieistniejących i nieujawnionych w drodze wpisu w KRS, jak również brak uznania, iż podwyższenie kapitału zakładowego i byt prawny nowoutworzonych udziałów oraz związanych z tymi udziałami praw majątkowych jest niezależne od konstytutywnego wpisu w KRS, co w konsekwencji prowadzi do uznania, iż rozporządzenie (w tym zajęcie) nieistniejącymi udziałami jest nieważne;

7) art. 256 § 3 w zw. art. 169 § 1 K.s.h. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie, a w konsekwencji uznanie sprzecznie z powołanymi przepisami, że 4 950 udziałów strony, które miały powstać w związku ze zmianą umowy spółki A. i podwyższeniem jej kapitału zakładowego z dnia 31 sierpnia 2016 r. istnieją pomimo, że według WSA w dacie wydania wyroku nie doszło do zgłoszenia tych zmian w KRS, tj. pomimo, że upłynął przewidziany w art. 169 w zw. z art. 256 § 3 K.s.h. termin na dokonanie takiego zgłoszenia przez zarząd spółki. W konsekwencji uznanie, że możliwe jest zajęcie udziałów spółki, pomimo, że nie istnieją z uwagi na brak odpowiedniego zgłoszenia.

Wobec podniesionych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

8.1. Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem prawnym, służącym wzruszeniu rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji, a zatem musi spełniać wymogi ustawowe, określone w art. 176 P.p.s.a. w zw. z art. 174 P.p.s.a. W odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Warunek przytoczenia podstawy kasacyjnej i jej uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd drugiej instancji do domyślenia się, który przepis prawa autor skargi kasacyjnej miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania (por. wyroki NSA: z dnia 9 listopada 2016 r., o sygn. akt I GSK 968/16; z dnia 31 sierpnia 2018 r., o sygn. akt I FSK 1571/16; z dnia 20 lipca 2018 r., o sygn. akt II FSK 2047/16; z dnia 23 lipca 2018 r., o sygn. akt II OSK 1927/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

8.2. W rozpoznawanej sprawie w zarzutach dotyczących naruszenia przepisów postępowania - mogących (a nie "mających") mieć istotny wpływ na wynik sprawy - powołano (dwukrotnie) m.in. art. 133 P.p.s.a. bez wskazania jednostki redakcyjnej. Wprawdzie zarzut ten w podstawach skargi kasacyjnej może pojawiać się samodzielnie, lecz zawsze powinien być precyzyjnie wskazany, inaczej nie może być skuteczny.

Odnosząc się ogólnie do uchybień procesowych warto wyjaśnić, że do naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. dochodzi wówczas, gdy sąd oddali skargę mimo niekompletnych akt sprawy, pominie istotną część tych akt, albo przeprowadzi postępowanie dowodowe z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 P.p.s.a., a także gdy oprze orzeczenie na własnych ustaleniach, czyli dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Do naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. może także dojść, gdy zostanie ogłoszony wyrok, pomimo że rozprawa nie została zamknięta (por. wyroki NSA z dnia 17 lipca 2018 r., o sygn. akt I FSK 1415/16; z dnia 1 sierpnia 2018 r., o sygn. akt I FSK 1733/16). Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd pierwszej instancji na posiedzeniu niejawnym, co wyklucza zaistnienie jakichkolwiek nieprawidłowości związanych z rozprawą. Skarżący nie wykazał też, aby w sprawie wystąpiła którakolwiek z pozostałych sytuacji wymienionych powyżej, zatem zarzut naruszenia w art. 106 § 3 w zw. z art. 133 P.p.s.a. jest niezasadny. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej WSA w Białymstoku nie pominął faktu, że pomimo upływu ponad 10 miesięcy od daty zmiany umowy spółki, w aktach brak jest dowodu wpisu do KRS podwyższenia kapitału zakładowego i Sąd ten oparł się na niepełnym materiale dowodowym. W toku postępowania bezspornym było, że skarżący nie zrealizował ciążącego na nim obowiązku złożenia wniosku o wpis zmian umowy spółki do KRS. Okoliczność ta została dostrzeżona przez WSA i uznana jako nie stanowiąca przeszkody w dokonaniu zajęcia udziałów, co wyklucza twierdzenie, że ją pominięto.

8.3. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy dopuszczalne jest dokonanie czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów, które nie zostały uprzednio ujawnione w KRS, jako operacja podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o.

Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 133 § 1 P.p.s.a. skarżący powiązał z zarzutami naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracyjnym i upatruje je w nieuwzględnieniu przez Sąd pierwszej instancji okoliczności braku rejestracji udziałów w KRS, co uniemożliwia ich zajęcie.

Zgodnie z art. 96j § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanej dalej "spółką", oraz wierzytelności z tego prawa przez przesłanie do spółki zawiadomienia o zajęciu udziału i wezwanie jej, aby żadnych należności przypadających zobowiązanemu z tytułu zajętego udziału do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi nie uiszczała zobowiązanemu, lecz należne kwoty przekazała organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. W myśl § 2 tego przepisu zajęcie udziału oraz wierzytelności z tego prawa jest dokonane z chwilą doręczenia spółce zawiadomienia, o którym mowa w § 1. Na podstawie art. 96j § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny jednocześnie z przesłaniem spółce zawiadomienia o zajęciu: 1) kieruje do sądu rejestrowego wniosek o dokonanie w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisu o zajęciu udziału; 2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu odebrać należności, o których mowa w § 1, ani rozporządzać zajętym udziałem; 3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w pkt 1.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wbrew zarzutom skargi kasacyjnej możliwe jest zajęcie udziałów spółki, pomimo braku ich zgłoszenia do KRS przez skarżącego. Bezczynność strony nie może bowiem blokować postępowania egzekucyjnego. Nie ma racji strona skarżąca, że przedmiotowe udziały w ogóle nie istnieją, z uwagi na brak odpowiedniego zgłoszenia. Nadto w toku postępowania nie był kwestionowany konstytutywny charakter wpisu zmian do KRS. Ani organy egzekucyjne, ani WSA nie określały odmiennych zasad określenia momentu powstania udziału. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej o dopuszczalności zajęcia udziałów nieujawnionych w KRS (w ramach operacji podwyższenia kapitału zakładowego w spółce) nie przesadzają zasady wyrażone w K.s.h. W toku postępowania egzekucyjnego nie kwestionowano pojęć, tj. udział, wpis konstytutywny czy podwyższenie kapitału zakładowego. Dokonane zajęcie nie narusza także zasady praworządności i działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa.

Wobec powyższego rację ma WSA, że dopuszczalne jest zajęcie udziałów, o którym mowa w art. 96j u.p.e.a. również w sytuacji, gdy podwyższenie kapitału zakładowego, w wyniku którego powstały nowe udziały, nie zostało zarejestrowane w KRS. Zaniechanie obowiązków ciążących na zarządzie co do zgłoszenia zmiany umowy spółki i podwyższenia kapitału zakładowego ze środków spółki do KRS nie może tamować postępowania egzekucyjnego i być sposobem na uniknięcie podjęcia czynności organów egzekucyjnych w tym zakresie. Literalna i systemowa wykładnia przepisu art. 96j u.p.e.a. prowadzi do wniosku, że skuteczność dokonanego zajęcia udziałów spółki nie jest wprost powiązana z zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. w KRS. W tej sytuacji zasadny jest pogląd Sądu pierwszej instancji, że upatrywanie skuteczności czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia udziałów z czynnością rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki, w wyniku którego to podwyższenia powstały nowe udziały, jest nie do pogodzenia z celami postępowania egzekucyjnego, czyli doprowadzenia do wykonania egzekwowanego obowiązku. Wobec powyższego zarzuty naruszenia przepisów u.p.e.a. uznano za bezzasadne.

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że nie doszło do ujawnienia w KRS podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o. Nie mniej autor skargi kasacyjnej pomija kluczowe w sprawie okoliczności, że w akcie notarialnym z dnia 31 sierpnia 2016 r. strona złożyła oświadczenie o objęciu udziałów w spółce A. w podwyższonym kapitale zakładowym. Następnie sąd rejestrowy, na wniosek organu, dokonał w KRS wpisu zajęcia udziałów w dniu 3 października 2016 r. i z akt sprawy nie wynika, aby wpis ten został podważony. Powyższe okoliczności chybionym czynią twierdzenia autora skargi kasacyjnej o nieistnieniu udziałów w spółce z o.o. i braku możliwości ich zajęcia w postępowaniu egzekucyjnym.

8.4. W skardze kasacyjnej powołano w zarzutach art. 254 K.s.h., który określa skutki wyroku sądu o uchyleniu uchwały, przy czym nie wskazano, o który paragraf tego przepisu chodzi, co jak wyjaśniono wcześniej, czyni ten zarzut niemożliwym do rozpoznania. Z kolei z art. 262 § 4 K.s.h. wynika, że podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Przepis art. 255 § 1 K.s.h. stanowi, że zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru, a w myśl art. 260 § 1 K.s.h. uchwałą wspólników o zmianie umowy spółki można podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na ten cel środki z kapitału zapasowego lub kapitałów (funduszy) rezerwowych utworzonych z zysku spółki (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki). Przepis art. 256 K.s.h. reguluje zgłoszenie zmiany do sądu i w § 3 określa, że do zarejestrowania zmiany umowy spółki stosuje się odpowiednio przepisy art. 164 § 3, art. 165, art. 169 i art. 172. W świetle art. 169 § 1 K.s.h. jeżeli zawiązanie spółki nie zostało zgłoszone do sądu rejestrowego w terminie sześciu miesięcy od dnia zawarcia umowy, albo jeżeli postanowienie sądu odmawiające zarejestrowania stało się prawomocne, umowa spółki ulega rozwiązaniu.

Formułując zarzuty oparte na powyższych przepisach K.s.h. określono sposób ich naruszenia jako niezastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym, bądź błędną wykładnię i zastosowanie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie doszło do uchybienia powyższym przepisom, a organy egzekucyjne nie stosowały i nie miały obowiązku stosować przepisów K.s.h. w postępowaniu egzekucyjnym.

8.5. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że skoro dopuszczalne jest zajęcie udziału w spółce z o.o. w organizacji, bo prawa udziałowe (zarówno korporacyjne, jak i majątkowe) w swej pierwotnej formie powstają już z momentem zawarcia umowy spółki. To tym bardziej dopuszczalne jest dokonanie takiej samej czynności egzekucyjnej wobec udziałów w spółce istniejącej (działającej i zarejestrowanej), choćby udziały te nie zostały uprzednio ujawnione w KRS, jako operacja podwyższenia kapitału zakładowego. Od momentu zawarcia umowy spółki (jak i w związku ze zmianą umowy spółki) wspólnikowi przysługują od spółki świadczenia związane z jego udziałem, o ile na ich pokrycie wniesione zostaną przez wspólnika wkłady i te właśnie świadczenia mogą być przedmiotem egzekucji z jego udziałów w spółce.

8.6. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził brak podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej i na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 209 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).