Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 171/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1-2, art. 15, art. 106 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 180 par. 1, art. 181, art. 123, art. 122, art. 187, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 14 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 2, art. 7, art. 32
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2011 r. sprawy ze skargi Ł. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 2004 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Po 171/11

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z (...) grudnia 2009 r. określającą Ł. M. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za sierpień, wrzesień, październik 2004 r. oraz zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2004r.

W toku czynności sprawdzających ustalono, że Ł. M. w rejestrze zakupów za sierpień 2004r zaewidencjonował wystawioną przez Spółkę z o.o. "A" fakturę nr (...) z dnia (...) 2004r wartość netto (...) zł, podatek (...) zł, dotyczącą zakupu (...) litrów oleju napędowego. Podatnik odliczył podatek naliczony z tej faktury w (...) 2004r. Wobec czego postanowieniem z dnia (...) grudnia 2009r Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do listopada 2004r. W uzasadnieniu decyzji z dnia (...) grudnia 2009 r. Naczelnik stwierdził, iż podatnik niezasadnie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony w spornej fakturze VAT, dokumentujących zakup paliwa od "A" spółki z o.o. w J.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, w tym dowody zawarte w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia (...) 10.2009r określającej spółce z o. o. "A" zobowiązanie w podatku od towarów i usług za (...) 2004r w wysokości (...) zł oraz określającej w trybie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U nr 54 poz. 535 ze zm.) dalej u.p.o.t.u. zobowiązanie w tym podatku za (...) 2004 w wysokości (...) zł organ I instancji ustalił, iż spółka "A" była jednym z podmiotów gospodarczych zaangażowanych w proceder przestępczy polegający na wprowadzaniu na rynek paliwa niewiadomego pochodzenia, a także na zakupie oleju opałowego, który następnie poddawano przeklasyfikowaniu i sprzedawano jako olej napędowy. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że transakcja sprzedaży potwierdzona sporną fakturą dokonana przez spółkę "A", w warunkach działania w zorganizowanej grupie przestępczej, nie mogła być przedmiotem prawnie skutecznej czynności. Stosownie do art. 6 pkt 2 u.p.o.t.u. uznano, że spółka "A" nie wykonała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na podstawie § 14 ust 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27.12.2004r. ( Dz.U nr 97 poz. 970 ze zm.) odmówiono podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu (...) 2004r z faktury nr (...) z dnia (...) 2004r.

Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego strona wniosła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

- art. 6 pkt 2 u.p.o.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie

- § 14 ust 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27.12.2004r. ( Dz.U nr 97 poz 970 ze zm)

- art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p.") przez sprzeczność ustaleń organu I instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym

W uzasadnieniu podatnik wskazał, że olej napędowy był nabyty w dobrej wierze i był rzeczywiście wykorzystywany w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej do napędu środków transportu. Zdaniem strony sporna faktura dokumentuje czynność, która faktycznie odbyła się pomiędzy istniejącymi kontrahentami i może być podstawą do odliczenia podatku VAT. Podatnik podniósł, iż zgodnie z zasadą neutralności podatnicy występujący w poszczególnych fazach obrotu gospodarczego nie ponoszą ekonomicznego ciężaru podatku od towarów i usług. Wskazując na wyrok ETS z dnia 14.07.2006r syg c-434/03 ( P. Charles i T.S. Charles-Tijmens) "jeśli ustawodawca chce wprowadzić regulacje ograniczające działania nieuczciwych podatników, powinien zrobić to w taki sposób, aby nie uderzać w tych , którzy zawierają transakcje w dobrej wierze", stwierdził, ze nie był zaangażowany w proceder przestępczy , nie uczestniczył w żadnej zorganizowanej grupie przestępczej lecz stał się jej ofiarą.

Podatnik zarzucił ponadto, że organ I instancji nie wyjaśnił jego wątpliwości co do prawidłowości rozstrzygnięć w podjętych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzjach dotyczących spółki "A" oraz , że podatnik nie miał możliwości zapoznania się z całością tych decyzji jedynie z ich fragmentami, a także nie został zapoznany z aktami oskarżenia Prokuratury Okręgowej w B. i w Ł., na które to akty powoływał się Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. wydając decyzje w sprawie "A".

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że materiał dowodowy nie jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w postępowaniu odwoławczym. Wobec czego zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego przeprowadzenie dodatkowego postępowania w toku którego organ I instancji miał ustalić czy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. dotyczące "A" są ostateczne. Ponadto organ I instancji miał przesłuchać podatnika w celu ustalenia okoliczności dostawy (...) l paliwa. Do materiału dowodowego winny być też dołączone akty oskarżenia oraz miał być sporządzony protokół badania rzetelności ksiąg podatkowych skarżącego.

Po przeprowadzeniu tych dowodów oraz dowodów z dokumentów w postaci wyciągów z decyzji Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego z dnia (...) 10.2009, postanowień Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia (...) 03.2010 stwierdzającego niedopuszczalność odwołania od decyzji określających zobowiązanie w podatku VAT spółki "A" za (...) 2004 oraz aktów oskarżenia Prokuratury Okręgowej w Ł. z dnia (...) 02.2007r w sprawie (...) i Prokuratury Okręgowej w B. z dnia (...) 03.2007 w sprawie (...) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W odniesieniu do zakwestionowanej faktury wystawionej przez spółkę "A" organ odwoławczy powołał się na ostateczne decyzje wydane wobec tej spółki w zakresie VAT za (...) 2004 r. określające zobowiązanie w tym podatku w wysokości (...) zł oraz w trybie art. 108 u.p.o.t.u. w wysokości (...) zł, w których to decyzjach zakwestionowano cały obrót produktami ropopochodnymi spółki w (...) 2004, wykazany w fakturach wystawionych dla (...) kontrahentów spółki (w tym dla Ł. M.) Stwierdzono, że spółka "A" była jednym z podmiotów gospodarczych zaangażowanych w proceder przestępczy polegający na wprowadzaniu na rynek paliwa niewiadomego pochodzenia, a także na zakupie oleju opałowego, który następnie poddawano przeklasyfikowaniu i sprzedawano jako olej napędowy. Organ odwoławczy powołał się również na akty oskarżenia przeciwko M. B. prezesowi spółki "A" Prokuratury Okręgowej w Ł. z dnia (...) 02.2007r w sprawie (...) i Prokuratury Okręgowej w B. z dnia (...) 03.2007 w sprawie (...). W akcie oskarżenia Prokuratury Okręgowej w Ł. wskazano, iż Prezes spółki – M. B. zeznał że nie zajmował się obrotem paliwem. Obrotem zajmował się A. K., (który kierował grupą przestępczą), on zaś otrzymywał faktury zakupu od G. M., (który również brał udział w grupie przestępczej). M. B. przyznał, że "A" nie miał żadnej bazy do prowadzenia działalności związanej z obrotem paliw płynnych. Pracownik spółki "A" K. C. również przyznała, że brała udział w wypisywaniu faktur VAT. Pod potrzeby tych faktur tworzone były w ewidencji księgowej spółki inne dokumenty księgowe takie jak KP i KW.

Organ odwoławczy wskazał również na zeznania skarżącego Ł. M. z dnia (...) maja i (...) października 2010 i świadka Ł. K. – kierowcy z dnia (...) października 2010, z których wynika, że paliwo było odbierane własnym transportem , na którym znajdował się (...) l kontener. Strona i świadek nie pamiętali jednak marki i nr rej. samochodu. Podatnik nie potrafił wskazać gdzie i kiedy zakupił ten kontener, ani nie miał dokumentu stwierdzającego jego złomowanie. Nie pamiętał też kto odebrał od niego kontener. Podatnik nie potrafił też wskazać skąd uzyskał informacje o istnieniu spółki "A". W toku prowadzonego postępowania ustalono, ze zapłata miała nastąpić gotówką, co zdaniem organu przemawia na niekorzyść podatnika. Konfrontując te zeznania z pozostałymi dowodami zawartymi w aktach oskarżenia organ odwoławczy stwierdził, iż podatnik nie zachował należytej staranności, jakiej można byłoby od niego wymagać w tych okolicznościach. Przy dochowaniu zaś należytej staranności, niezbędnej w prowadzeniu działalności gospodarczej, podatnik wiedziałby lub co najmniej mógłby się dowiedzieć, ze nabyte przez niego paliwo nie pochodziło od wystawcy faktury, której wystawienie miało jedynie stworzyć pozory legalności dokonanej transakcji.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że na podstawie delegacji wynikającej z przepisu art. 92 ust.1 u.p.o.t.u. Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27.12.2004r. ( Dz.U nr 97 poz 970 ze zm), w którym w § 14 określił pozaustawowe przypadki, w których nabycie towarów i usług nie uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku. Jednocześnie organ zauważył, że ograniczenia te wynikają również z przepisów ustawy. Przepis art. 86 ust. 1m u.o.p.t.u. stanowi bowiem ,iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług ( ust 2 pkt 1 lit. a)

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił też zarzutu naruszenia prawa wspólnotowego. Dokonując analizy przepisów VI Dyrektywy, a także orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, organ skonstatował, że warunkiem odliczenia podatku z posiadanej faktury jest powstanie obowiązku podatkowego po stronie wystawcy.

Co do zarzutu odwołania naruszenia przepisu art. 6 pkt 2 u.p.o.t.u. uznał go za częściowo uzasadniony stwierdzając, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w sprawie dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego mógł podjąć rozstrzygnięcie bez powoływania się na ten przepis, a jedynie w oparciu o przepis art. 86 ust.1 i 2 pkt 1 lt a) u.p.o.t.u. Zgodnie z tym przepisem podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostawy towarów przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wskazanego w niej podatku. W przedmiotowej sprawie faktura nie dokumentowała działalności gospodarczej, gdyż za taką działalność nie sposób uznać procederu polegającego na produkowaniu "pustych faktur".

Za nieuzasadniony organ uznał również zarzut naruszenia § 14 ust 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27.12.2004r. Dyrektor podniósł, iż w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. na podstawie ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. wskazano, ze sporna faktura jest fakturą wystawiona w trybie art. 108 u.p.o.t.u. Przepis ten kreuje obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze w oderwaniu od regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Podatek z faktury nie jest wykazywany i rozliczany przez sprzedawcę w deklaracji podatkowej. Zakaz odliczania podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcje, która nie podlega opodatkowaniu wynika z ustawy o VAT i został powtórzony w § 14 ust 2 pkt 2 w/w rozporządzenia. W spółce "A" w związku z transakcją potwierdzoną sporną fakturą nie powstało zobowiązanie podatkowe, tym samym nabywca nie był uprawniony do odliczenia podatku z tej faktury.

Co do naruszenia przepisów postępowania organ II instancji uznał je za nieuzasadnione. Podniósł, iż w toku postępowania odwoławczego uzupełnił materiał dowodowy. Pełnomocnik skarżącego był zawiadomiony w trybie art. 200 O.p. o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału ale z tej możliwości nie skorzystał.

W skardze do Sądu na tę decyzję podatnik zarzucił naruszenie:

- art. 6 pkt 2 u.p.o.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie

- § 14 ust 1 i 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27.12.2004r. ( Dz.U nr 97 poz. 970 ze zm.) przez błędna wykładnię

- art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p.") przez sprzeczność ustaleń organu I instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym

-art. 2,7 i 32 Konstytucji RP przez nietraktowanie w ten sam sposób podatników prowadzących działalność gospodarczą.

- art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1 lit a oraz art. 86 ust 12 i art. 92 ust 1 pkt 1 u.p.o.t.u.

W konsekwencji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżący stwierdził, iż w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej nie ustosunkował się do przedstawionego wykazu zakupu oleju napędowego w miesiącach od lipca do listopada 2004, z którego jednoznacznie wynika, iż nabyty olej w firmie "A" wykorzystał do napędu środków transportu w swojej firmie.

Skarżący podkreślił, że zgodnie z zasadą neutralności podatnicy występujący w poszczególnych fazach obrotu gospodarczego nie ponoszą ekonomicznego ciężaru VAT. Cytując orzecznictwo ETS skarżący doszedł do wniosku, że jeśli ustawodawca chce wprowadzić regulacje ograniczające działania nieuczciwych podatników to musi to zrobić w taki sposób aby nie uderzać w tych , którzy zawierają transakcje w dobrej wierze. Skarżący podniósł, iż nie był zaangażowany w proceder przestępczy, nie uczestniczył w żadnej zorganizowanej grupie przestępczej , a stał się jej ofiarą.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie wywodząc, jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Istota sporu sprowadza się do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez spółkę "A".

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i

usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi,

o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Odnosząc się do zasady potrącalności podatku od towarów i usług należy wskazać, że prawo to nie jest bezwzględne i podlega ograniczeniom, a w niektórych wypadkach nawet wyłączeniu wobec niezachowania przez podatnika określonych przez ustawodawcę warunków. Jeden z takich warunków został uregulowany w § 14 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia MF z 27 kwietnia 2004 r., w myśl którego w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku lub faktura nie dokumentuje żadnej faktycznej transakcji, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Ograniczenie zawarte w tym przepisie odnosi się zatem do fikcyjnych transakcji.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, do wystawiania faktury zobowiązani są podatnicy dokonujący sprzedaży (czynności opodatkowanych). Przepisy określają także minimalne wymogi co do formy i informacji jakie powinny znaleźć się na fakturze. Na fakturze powinny znajdować m.in. dane dotyczące sprzedaży towarów takie jak data, cena jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwota podatku, kwota należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Ponadto należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jak już wyżej zaznaczono jednym z takich warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I SA/Gd 551/98).

Przesłanką uzyskania prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to ta, która po pierwsze zaistniała w rzeczywistości, po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze i po trzecie rzeczywisty przedmiot transakcji zgadza się z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeśli brak jest jednego z tych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, wówczas nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze.

Kontrowersje w niniejszej sprawie wywołuje to, czy w świetle ustalonego stanu faktycznego możliwe jest przyjęcie, że podatnik nabył towar od wskazanej na fakturach spółki, a towarem tym był olej napędowy.

Organy podatkowe trafnie przyjęły, że dowody powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji są wystarczające do stwierdzenia, że spółka "A" nie była właścicielem oleju, który rzekomo sprzedała skarżącemu. Istotne znaczenie należy przypisać zeznaniom M. B. – Prezesa Zarządu "A" sp. z o.o. zeznał że nie zajmował się obrotem paliwem. Obrotem zajmował się A. K., (który kierował grupą przestępczą), on zaś otrzymywał faktury zakupu od G. M., (który również brał udział w grupie przestępczej). M. B. przyznał, że "A" nie miał żadnej bazy do prowadzenia działalności związanej z obrotem paliw płynnych. Pracownik spółki "A" K. C. również przyznała, że brała udział w wypisywaniu faktur VAT. Pod potrzeby tych faktur tworzone były w ewidencji księgowej spółki inne dokumenty księgowe takie jak KP i KW. Dysponowanie przez organy podatkowe tak jednoznacznymi i oczywistymi zeznaniami uprawniało je do przyjęcia tezy, że sprzedawcą przedmiotowego paliwa nie była spółka "A".

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na to, że w obrocie prawnym funkcjonują decyzje podatkowe odnoszące się do spółki "A" wskazujące, że zobowiązanie podatkowe z tytułu spornych transakcji nie powstało po stronie sprzedawcy. Oznacza to, że nie mogło powstać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakwestionowane transakcje po stronie nabywcy, czyli skarżącego. Jak wykazały organy, skoro w okolicznościach sprawy nie wystąpiła u sprzedawcy sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT skutkująca powstaniem obowiązku podatkowego, to nie istnieje taka podstawa dla nabywcy do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawców.

Strona skarżąca uważa, że w analizowanym przypadku ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę "A" narusza przepisy prawa wspólnotowego, a konkretnie zasadę neutralności VAT wynikającą z art. 17 VI Dyrektywy. Podkreślić należy, że żaden przepis VI Dyrektywy nie wskazuje na możliwość odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury zawierającej nieprawdziwe dane dotyczące stron transakcji i jej przedmiotu. Zauważyć też należy, że § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego ma jedynie charakter doprecyzowujący normę ustawową i nie stanowi ograniczenia wynikającego z ustawy prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury, które wykraczałoby poza normę ustawową (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2009 r., I SA/Wr 161/09, LEX nr 511137).

Chybione są również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego, ponieważ organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie niezbędnym do prawidłowego zastosowania prawa materialnego.

Ordynacja podatkowa nie przewiduje żadnej hierarchii dowodów w postępowaniu podatkowym a ponadto dowody podlegają zasadzie swobodnej ich oceny. Jak wynika z akt administracyjnych celem postępowania było sprawdzenie, czy transakcje pomiędzy stroną skarżącą a jej kontrahentem miały miejsce w rzeczywistości, a zatem czy dokumentacja podatkowa w postaci faktur zakupu paliwa i ewidencji zakupów odzwierciedlała faktyczne zdarzenia gospodarcze. W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Art. 181 O.p. nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym także zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych oraz dowody zgromadzone w toku czynności kontroli podatkowej. Z kolei art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dodać trzeba, że wykorzystanie przez organ podatkowy dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza zawartej w art. 123 O.p. zasady zapewnienia stronie postępowania czynnego w nim udziału. Istotne jest, aby strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie miało miejsce.

Zdaniem Sądu organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p.). Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 4 O.p. Organy wytłumaczyły się z przyjętego rozstrzygnięcia.

Wbrew zarzutom skargi bezpodstawne jest także twierdzenie, iż organy nie odniosły się do kwestii dobrej wiary skarżącego. Organ odwoławczy wskazał bowiem na zeznania skarżącego Ł. M i świadka Ł. K., z których wynika, że paliwo było odbierane własnym transportem , na którym znajdował się (...) l kontener. Strona i świadek nie pamiętali jednak marki i nr rej. samochodu. Podatnik nie potrafił wskazać gdzie i kiedy zakupił ten kontener, ani nie miał dokumentu stwierdzającego jego złomowanie. Nie pamiętał też kto odebrał od niego kontener. Podatnik nie potrafił też wskazać skąd uzyskał informacje o istnieniu spółki "A". Organy ustaliły również że zaplata za paliwo nastąpiła gotówką. Dowody te, zdaniem organu, świadczą na niekorzyść skarżącego. Zdaniem Sądu, w połączeniu z pozostałymi dowodami przeprowadzonymi w sprawie organ był uprawniony do wyciągnięcia takich wniosków. Racje ma organ twierdząc, iż podatnik nie zachował należytej staranności , jakiej można byłoby od niego wymagać w tych okolicznościach. Przy dochowaniu zaś należytej staranności, niezbędnej w prowadzeniu działalności gospodarczej, podatnik wiedziałby lub co najmniej mógłby się dowiedzieć, ze nabyte przez niego paliwo nie pochodziło od wystawcy faktury, której wystawienie miało jedynie stworzyć pozory legalności dokonanej transakcji. Należy przy tym podkreślić, iż niezależnie od tego, czy strona skarżąca działała w dobrej wierze i w zaufaniu do kontrahentów, czy też nie, odpowiedzialność podatnika na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług ma charakter obiektywny, niezależny od winy, czy też od dobrej lub złej wiary.

Nieuzasadnione są też zarzuty dotyczące naruszenia przez organy przepisów art. 2,7 i 32 Konstytucji RP. Słusznie bowiem organ odwoławczy podniósł, iż zaskarżona decyzja została wydana na podstawie obowiązujących przepisów, na mocy których prawa do odliczenia podatku naliczonego pozbawieni są wszyscy podatnicy, którzy prawo to wywodzą z faktur nie dokumentujących faktycznych transakcji.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.