Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1329/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1 i art. 120 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14 h
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 października 2011 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz D. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2010 r. D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie transakcji nabycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych. Spółka rozważa nabycie trzech budynków komercyjnych wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu [dalej: Nieruchomości] od innego podmiotu, będącego polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych [dalej: Zbywca].

Zgodnie z art. 678 par. 1 Kodeksu cywilnego, umowy najmu przechodzą na nabywcę nieruchomości. Wraz z Nieruchomością na nabywcę (tj. Spółkę) przejdą rękojmie i gwarancje związane z wykonaniem budynków oraz prawa autorskie do projektów architektonicznych.

Nabywca nie nabędzie natomiast umów z dostawcami mediów oraz umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa takich jak: umowy rachunków bankowych, umowy zlecenia lub umowy o pracę, umowy o świadczenie usług księgowych, umowy kredytowe oraz pożyczki.

Sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytanie:

1. Czy nabycie Nieruchomości podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT?

2. Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości od Zbywcy?

3. Czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (p.c.c.)?

Spółka, przedstawiając stanowisko w zakresie pytania 3, wskazała, iż planowana umowa sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, ponieważ podlega podatkowi VAT wg stawki podstawowej. Zgodnie z art. 2 pkt 4a ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) – dalej: "u.p.c.c.", nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W ocenie Spółki planowana sprzedaż Nieruchomości podlega VAT wg stawki podstawowej. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

W uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania 1 Skarżąca wskazała, iż planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej i nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.", ponieważ w momencie sprzedaży nie upłynie więcej niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu

art. 2 ust. 14 u.p.t.u. Stawka właściwa dla budynku rozciąga się na prawo wieczystego użytkowania gruntu.

Minister Finansów wydając w dniu [...] stycznia 2011 r. interpretację indywidualną odnoszącą się do trzeciego pytania uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe i stwierdził, że w omawianym przypadku transakcja nabycia Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Organ stwierdził, iż skoro umowa nabycia Nieruchomości zostanie objęta zakresem podatku od towarów i usług, ale będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku, czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 u.p.c.c, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży na kupującym.

Stanowisko Ministra Finansów było konsekwencją odpowiedzi na dwa pierwsze zadane przez Spółkę pytania. W interpretacji z 20 stycznia 2011 r.

Nr IPPP2/443-855/10-5/KG Minister Finansów stwierdził, że transakcja nabycia Nieruchomości jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Po przeanalizowaniu zarzutów Skarżącej, w odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną przez Ministra Finansów Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła naruszenie:

– art. 2 pkt 4 lit. b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. poprzez błędne uznanie, że transakcja nabycia nieruchomości podlega p.c.c, co było konsekwencją błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. nieuwzględniającej przepisów wspólnotowych, w tym w szczególności art. 136b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej potwierdzonych orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

– art. 2 pkt 4 lit b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy miał on zastosowanie w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, iż stanowisko Ministra Finansów jest niezasadne i nie znajdujące oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Podnosi, iż wydając interpretację Minister Finansów naruszył przede wszystkim

art. 2 pkt 4 lit b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. W opinii Spółki Minister Finansów błędnie uznał, że transakcja nabycia Nieruchomości podlega p.c.c. z uwagi na fakt, że jest zwolniona z VAT.

Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów, gdyż w jej ocenie transakcja nabycia Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie ma tutaj zatem zastosowania art. 2 pkt 4 lit. b) u.p.c.c. Zdaniem Skarżącej stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w skarżonej Interpretacji jest efektem stanowiska jakie wyraził on w interpretacji z 20 stycznia 2011 r. Nr IPPP2/443 -855/10-5/KG. W opinii Spółki w interpretacji tej Minister Finansów błędnie uznał, że transakcja nabycia Nieruchomości jest zwolniona z VAT.

Skarżąca wskazała, iż zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 u.p.t.u., pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W opinii Skarżącej z treści powołanego przepisu wynika, że dostawa budynku jest zwolniona z VAT w przypadku, gdy dostawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należącego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu obiektu (także w sytuacji gdy naliczony podatek VAT z tytułu nabycia budynku podlega korekcie). Zatem, aby przepis mógł zostać zastosowany wymagane jest spełnienie dwóch warunków:

a. przy nabyciu nieruchomości wystąpił podatek VAT naliczony - w innym przypadku bowiem kwestia analizy prawa do odliczenia podatku jest bezprzedmiotowa - jeżeli transakcja, na podstawie której nabyto nieruchomość w ogólne nie podlega u.p.t.u., to nie ma podstaw, aby analizować prawo do odliczenia podatku VAT,

b. dostawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT (z uwagi np. na wykorzystanie nieruchomości do czynności zwolnionych).

Z powyższego zdaniem Spółki należy wywnioskować, że art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. nie będzie miał zastosowania do sytuacji, gdy podatek VAT nie wystąpił przy nabyciu nieruchomości (z uwagi np. na status podatkowy sprzedawcy).

Spółka podkreśliła, iż z wydanej przez Ministra Finansów interpretacji odnoszącej się do dwóch pierwszych pytań wskazanych we wniosku wynika, że ww. przepis ma szersze zastosowanie, niż powyżej przedstawione przez Spółkę. Zdaniem Ministra Finansów warunek dotyczący "nie przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" jest spełniony także w przypadku gdy podatek VAT w danej transakcji nie wystąpił (na przykład dostawa nie podlegała VAT z uwagi na status podatkowy sprzedawcy - nie będącego podatnikiem VAT).

W ocenie Spółki zastosowana przez Ministra Finansów w tej interpretacji wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. jest błędna - Minister Finansów interpretuje bowiem przepis rozszerzając możliwość zastosowania wyjątku od zasady opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Ponadto zdaniem Spółki zwolnienie z VAT dostaw budynków, budowli lub ich części w kształcie przedstawionym przez Ministra Finansów nie znajduje uzasadnienia w przepisach Dyrektywy 112 i jest niezgodne przede wszystkim z

art. 136 lit. b Dyrektywy 112.

W opinii Skarżącej art. 43 ust 1 pkt 10a u.p.t.u. nie ma zastosowania w stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji, a stanowisko Ministra Finansów jakoby nabycie Nieruchomości podlegało p.c.c. jest nieprawidłowe i sprzeczne z art. 2 pkt 4 lit. b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. Z tego też względu zdaniem Skarżącej interpretacja powinna zostać uchylona.

Spółka podkreśliła, iż wydając interpretację Minister Finansów naruszył

art. 2 pkt 4 lit. a) u.p.c.c. Wbrew stanowisku wyrażonemu w interpretacji przepis ten powinien znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie. Spółka stanęła na stanowisku, że transakcja nabycia Nieruchomości podlega u.p.t.u. i nie jest, wbrew twierdzeniom Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji z 20 stycznia 2011 r., zwolniona z tego podatku.

Na zakończenie swojego stanowiska zawartego w uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym zastosowanie powinien znaleźć art. 2 pkt 4 lit. a) u.p.c.c. Zgodnie z tym przepisem nie podlegają u.p.c.c. czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W opinii skarżącej skoro przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie jest z tego podatku zwolniona, to jednocześnie czynność ta nie może podlegać p.c.c. Zdaniem Skarżącej stwierdzając, że transakcja nabycia nieruchomości podlega p.c.c. Minister Finansów naruszył zatem art. 2 pkt 4 lit. a) u.p.c.c.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. Tym samym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim bądź do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 - 2 p.p.s.a.).

Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, niewskazane w skardze, ale mające wpływ na ocenę, o ile mieszą się one w granicach danej sprawy.

Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Zgodnie z powszechnym stanowiskiem doktryny (por. np. B. Adamiak, glosa do wyroku NSA z dnia 23 stycznia 1998 r., I SA/Gd 654/96, OSP 1999, z. 1, s. 51) na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej.

Skarżąca we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w ramach jednego stanu faktycznego przedstawiła swoje stanowisko w aspekcie dwóch ustaw podatkowych – u.p.c.c i u.p.t.u.

W ocenie Sądu, z regulacji zawartych w Rozdziale 1a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) - dalej "O.p.", poświęconych interpretacjom przepisów prawa podatkowego wynika, iż brak jest podstaw prawnych w odniesieniu do jednego stanu faktycznego zawartego w jednym wniosku podatnika wydanie dwóch odrębnych interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2 art. 14b Op). Z przepisu tego nie wynika, jak powinien postąpić organ w sytuacji, gdy strona w jednym wniosku, w ramach jednego stanu faktycznego formułuje dwa odrębne stanowiska (interpretacje), dotyczące dwóch reżimów prawnych. Ustawodawca nie nakreślił ram prawnych, w których obowiązane są działać (procesować) organy udzielające pisemnych interpretacji, choćby przez odesłanie do zasad przewidzianych w O.p. (np. w art. 171 § 2a O.p.).

Stosownie do § 3 powoływanego przepisu składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że obowiązek zainteresowanego przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie powinien budzić wątpliwości. Jednocześnie podkreśla się, że podany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będzie stanowić jedynie podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczy granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Ponadto obowiązek wnioskodawcy dotyczący przedstawienia stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie powinien być pojmowany zbyt rygorystycznie. Za wystarczające można by uznać, że będzie on spełniony, jeżeli zainteresowany w jasny sposób wskaże przedmiot swoich wątpliwości (zob. A. Kabat {w:} S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, LexisNexis, wyd. 4, s. 100).

Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić należy, że pomimo tego, iż Skarżąca we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji zadała trzy pytania w zakresie dwóch odrębnych podatków, to dotyczyły one jednak jednego, wspólnego dla nich stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tej zaś sytuacji organ miał obowiązek wydać jedną interpretację, stosownie do art. 14c Op.

Zgodnie z powoływanym przepisem Minister Finansów winien jest:

- wydać interpretację indywidualną zawierającą ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, przy czym może odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1) albo

- wydać interpretację indywidualną zawierającą wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy (§ 2).

Tymczasem w realiach przedmiotowej sprawy Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji powołał się na interpretację z 20 stycznia 2011 r. Nr IPPP2/443-855/10-5/KG w zakresie podatku od towarów i usług, w której stwierdził, że w omawianym przypadku znajdą zastosowanie przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., bowiem przedmiotowa Nieruchomość zostanie wniesiona do sprzedającego aportem wraz z całym przedsiębiorstwem i sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż wniesienie aportem Nieruchomości będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

W realiach niniejszej sprawy Sąd zauważa, iż Skarżąca w złożonej skardze podnosi, iż niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 4 u.p.c.c. przez Ministra Finansów wynika z oparcia rozstrzygnięcia przez organ na interpretacji z 20 stycznia 2011 r., która zdaniem Skarżącej narusza art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. poprzez jego błędną interpretację. Spółka w złożonej skardze wskazuje, iż w jej opinii art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. nie ma zastosowania w stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji. W ocenie Spółki stanowisko przedstawione we wniosku powinno zostać uznane za prawidłowe: Sprzedawca dokonując zbycia Nieruchomości przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia bądź gdy w momencie sprzedaży nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich sprzedażą nie może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Dlatego też zdaniem Skarżącej, nabycie Nieruchomości przez Spółkę w transakcji, która zostanie dokonana przed pierwszym zasiedleniem budynków albo w momencie gdy nie upłynie więcej niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków a ich sprzedażą będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Zdaniem Sądu Skarżąca w niniejszej sprawie otrzymała interpretację "warunkową", polegającą na uznaniu jej stanowiska za prawidłowe, jedynie przy założeniu, że prawidłowe jest stanowisko Ministra Finansów zawarte w interpretacji

z 20 stycznia 2011r. nr IPPP2/443-855/10-5/KG, która to interpretacja została poddana kontroli Sądu w odrębnym postępowaniu w sprawie o sygn. akt III SA /Wa 1438/11.

Sąd podkreśla, że w złożonej skardze większość zarzutów dotyczy stanowiska Ministra Finansów zawartego w ww. interpretacji z 20 stycznia 2011r., która nie podlega kontroli Sądu w tej sprawie. Spółka wskazuje w szczególności, iż interpretując zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. Minister Finansów dokonał jej zdaniem niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej, rozciągając zakres zwolnienia na przypadki nie przewidziane wprost w ustawie. Nieprawidłowy zdaniem Skarżącej jest pogląd Ministra Finansów, iż warunek dotyczący "nie przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" jest spełniony także w przypadku gdy podatek VAT w danej transakcji nie wystąpił (na przykład dostawa nie podlegała VAT z uwagi na status podatkowy sprzedawcy - nie będącego podatnikiem VAT).

Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1796/08, że celem instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej jest złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika czy płatnika praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. Występując o interpretację, podmiot ten chce uzyskać odpowiedź na pytanie, jaka norma jest właściwa dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Jest to swego rodzaju pomoc prawna, która spełnia zarówno funkcję gwarancyjną, jak i ochronną. Wydana interpretacja spełnia swój cel jedynie wtedy, gdy osoba pytająca uzyskuje wiedzę o prawidłowości bądź nieprawidłowości przedstawionego przez siebie stanowiska. Nie ma więc żadnego uzasadnienia, dzielenie wniosku o interpretację w zależności od rodzaju podatku i udzielanie odpowiedzi tylko na jedno z postawionych pytań i do tego odpowiedzi warunkowej, uzależnionej od zajętego przez organ stanowiska co do pierwszego i drugiego pytania w innej interpretacji. Podatnik nie ma bowiem możliwości zastosowania się do takiej interpretacji. Interpretacja taka narusza tym samym ogólne zasady postępowania określone w art. 120 i art. 121 § 1 O.p., które to zasady mają odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 14 h O.p. do postępowania o wydanie interpretacji. Określona w art. 120 O.p. zasada praworządności oznacza nakaz przestrzegania prawa przez organy w ich działaniach. Zasada ta jest realizacją zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP. Zasada praworządności wiąże się z zasadą zaufania określoną w art. 121 § 1 O.p. Tylko bowiem postępowanie odpowiadające zasadzie praworządności może pogłębiać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej. Zasada zaufania szczególnego znaczenia nabiera w postępowaniu o interpretację prawa podatkowego. Strona w takim postępowaniu ma bowiem prawo oczekiwać pełnej odpowiedzi na pytania dotyczące konsekwencji podatkowych wynikających z przedstawionego przez nią stanu faktycznego czy to już istniejącego, czy też przyszłego. Jeżeli przedmiotem wniosku o interpretację może być opis zdarzenia przyszłego, czyli tak jak w tej sprawie potencjalny stan faktyczny, to wprowadzenie ograniczenia polegającego na odniesieniu się w tej interpretacji tylko do jednej indywidualnej sprawy dotyczącej jednego podatku niweczy sens takiej interpretacji. W przypadku interpretacji takiej sprawy bowiem nie ma i w tym sensie nie jest ona sprawą indywidualną (vide R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LEX 2007, wydanie II). Granice interpretacji wyznacza przedstawiony we wniosku stan faktyczny, a nie dany podatek. Dla określenia granic interpretacji nie ma znaczenia skomplikowany charakter stanu faktycznego czy też wielość jego elementów. Nawet odrębność stanów faktycznych zawartych w jednym wniosku nie uzasadnia dzielenia wniosku, a jedynie daje podstawę do uiszczenia dodatkowej opłaty. W myśl bowiem art. 14f § 2 O.p. w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Wydanie interpretacji ograniczającej się do jednego zapytania, nawet jeżeli stan faktyczny powoduje konsekwencje w odniesieniu do więcej niż jednego podatku, i do tego warunkowej, niwecząc cel interpretacji, narusza tym samym zasadę praworządności (art. 120 O.p.) i zasadę zaufania (art. 121 § 1 O.p.). Sąd uznał, że doszło do naruszenia przy wydaniu interpretacji art. 14b § 1 i art. 120 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14 h O.p.

Niezależnie od powyższego przypomnienia wymaga, że kontrola działalności administracji publicznej wykonywana przez sądy administracyjne nie może być rozumiana jako zastąpienie organów administracji w załatwieniu sprawy administracyjnej, bowiem kompetencja do działania w tym zakresie należy do organów administracji. Zadaniem sądu administracyjnego jest dokonanie kontroli (oceny) tej działalności. Sąd ten na skutek zaskarżenia aktu administracji publicznej nie przyjmuje sprawy administracyjnej jako takiej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie skontrolować działanie tego organu. Przyjęcie przez sądy administracyjne kompetencji organu administracji publicznej do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wyjście poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej (A. Kabat (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, Małgorzata Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, Warszawa 2005, s. 13).

Powyższa uwaga jest szczególnie istotna z punktu widzenia podniesionych przez Skarżącą naruszeń prawa materialnego, tj.:

– art. 2 pkt 4 lit. b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. poprzez błędne uznanie, że transakcja nabycia nieruchomości podlega p.c.c, co było konsekwencją błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. nieuwzględniającej przepisów wspólnotowych, w tym w szczególności art. 136b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej potwierdzonych orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

– art. 2 pkt 4 lit b) u.p.c.c. w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy miał on zastosowanie w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym.

Do tych zarzutów, Sąd nie mógł się ustosunkować ze względów przedstawionych powyżej.

Przy ponownym wydaniu interpretacji indywidualnej organ zobligowany będzie uwzględnić przedstawioną ocenę prawną.

W tym stanie rzeczy, mając na uwadze powyższe rozważania i wnioski, Sąd, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 i 2 sentencji wyroku. Odnośnie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.