Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 989/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1-2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi F. J. B.-B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. , 2010r. i 2011r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oraz podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2011r. wraz z odsetkami za zwłokę. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r. nr [...], którą orzeczono o odpowiedzialności podatkowej F. J. B-B., jako członka zarządu A spółki z o.o. w Z., za zaległości podatkowe tej spółki wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w podatku od towarów i usług za październik 2009 r., styczeń, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2010 r. oraz styczeń i kwiecień 2011 r., a także w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń i kwiecień 2011 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że spółka A nie wypełniała deklarowanych przez siebie zobowiązań podatkowych. W związku z tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł., w oparciu o deklaracje spółki, wystawił cztery tytuły egzekucyjne i na tej podstawie prowadził postępowanie egzekucyjne. W jego trakcie zajęto rachunki bankowe spółki w Banku B SA, Banku C SA oraz D S.A., a także ustanowiono zastaw skarbowy na należących do niej samochodach. W czasie trwania tego postępowania, 20 kwietnia 2011 r., spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Następnie 9 sierpnia 2011 r. dokonała modyfikacji wniosku żądając ogłoszenia upadłości likwidacyjnej. Postanowieniem z [...] r. sygn. akt [...], Sąd Rejonowy w S. ogłosił upadłość likwidacyjną spółki. W efekcie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z [...] r. zawiesił postępowanie egzekucyjne, a następnie, postanowieniem z [...] r. – umorzył to postępowanie. Z uwagi na składane przez syndyka korekty deklaracji VAT-7 za okresy poprzedzające dzień ogłoszenia upadłości, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. dokonywał aktualizacji zadłużenia spółki. Ponadto decyzją z [...] r. ww. organ orzekł o odpowiedzialności podatkowej spółki jako płatnika z tytułu pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za styczeń, luty i kwiecień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Postanowieniem z [...] r. sygn. akt [...], Sąd Rejonowy w S. stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego, natomiast 11 września 2013 r. wykreślono spółkę z Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z postępowaniem likwidacyjnym na rachunek Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wpłynęła kwota 4.276,54 zł, uzyskana ze sprzedaży samochodu osobowego, zaliczona na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2010 r., a także kwota 9.400,52 zł, którą zaliczono na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2010 r., styczeń i luty 2011 r.

Organ odwoławczy, wskazując na powyższe okoliczności, doszedł do przekonania, że wobec spółki prowadzona była egzekucja, która nie przyniosła rezultatów; jedynie w wyniku postępowania likwidacyjnego uzyskano kwotę 13.677,06 zł, która to jednak nie pozwoliła na pełne zaspokojenie zaległości spółki. Następnie organ wskazał, że F. J. B-B. w okresie 26 lipca 2001 r. do 26 lipca 2011 r., pełniła funkcję Prezesa Zarządu spółki, co oznacza, że pełniła tę funkcję w czasie, kiedy to powstały zobowiązania podatkowe objęte decyzją. Wreszcie – jak podniósł organ – z zebranych materiałów sprawy wynikało, że strona nie wypełniła warunków, których spełnienie uwalniałoby ją od odpowiedzialności za zaległości spółki. Wprawdzie 20 kwietnia 2011 r. został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, jednak w ocenie organu, wniosek ten był spóźniony. Z informacji pozyskanych przez organ wynikało bowiem, że już w 2008 r. spółka znalazła się w sytuacji kryzysowej, a jej zobowiązania znacznie przekroczyły kapitał. Spółka zaczęła wyzbywać się majątku regulując zobowiązania wobec części wierzycieli (z grupy E). Nie odzyskała jednak płynności finansowej z powodu braku kapitału na finansowanie bieżącej działalności handlowej. Negocjacje z bankami w celu uzyskania nowych kredytów nie przyniosły efektów. Co gorsza, jedyny kredyt obrotowy, z którego korzystała, został jej wypowiedziany. W ten sposób całkowicie utraciła płynność finansową. Na koniec nie została także spełniona druga z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności podatkowej osobę trzecią, to jest nie zostało wskazane mienie spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W konsekwencji – zdaniem organu odwoławczego – spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności F. J. B-B. jako członka zarządu spółki A za zaległości podatkowe, odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego wymienione we wspomnianej na wstępie decyzji.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez F. J. B-B., która wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów:

(1) art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez podtrzymanie błędnej podstawy prawnej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...]r.;

(2) art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 O.p., przez przyjęcie, że materiał dowodowy jest wyczerpujący, gdy tymczasem nieprzeprowadzenie niezbędnych dowodów wpłynęło na treść orzeczenia oraz skutkowało błędną oceną stanu faktycznego sprawy;

(3) art. 120–122 O.p., ze względu na niezachowanie zasady obiektywnej prawdy materialnej, brak autonomicznej analizy zebranego materiału dowodowego, brak wysłuchania jakiegokolwiek świadka, oparcie się wyłącznie na dowodach zgromadzonych przez organ pierwszej instancji, decyzja została wydana bez uwzględnienia stanu faktycznego i prawnego zaprezentowanego w odwołaniu;

(4) art. 120, art. 187 i art. 188 O.p., poprzez brak obiektywnej analizy oraz uwzględnienia materiału dowodowego, wynikającego z pisma Strony z 25 maja 2015 r.,

(5) art. 165 § 4 O.p., poprzez brak analizy informacji i chronologii zdarzeń, podanych w odwołaniu.

Zdaniem skarżącej organ odwoławczy bezzasadnie nie uzupełnił materiału dowodowego oraz nie przeprowadził ponownej i obiektywnej analizy chronologii zdarzeń i faktów. Wydana decyzja była sprzeczna z postanowieniami Sądu Rejonowego w S., który ogłosił upadłość spółki A, czego skutkiem było wyrejestrowanie podmiotu we wrześniu 2013 r. Strona skarżąca w szczególności podniosła, że organ odwoławczy nie zweryfikował w sposób prawidłowy tego, czy spółka A posiadała zaległości podatkowe do stycznia 2011 r. Organ ten powołał się jedynie na korekty deklaracji podatkowych złożone na wezwanie organu podatkowego przez syndyka masy upadłościowej spółki w latach 2012–2013. Skarżąca zwróciła dalej uwagę na treść przedstawionej w postępowaniu podatkowym umowy z 19 stycznia 2011 r. zawartej pomiędzy spółkami A oraz E, mocą której ta ostania miała zapłacić 250 tys. zł za majątek spółki A na rzecz wierzycieli tej spółki. W umowie strony wyraźnie odwołały się do protokołów z inwentaryzacji majątku spółki opiewających na kwotę 1,5 mln zł. Prawie całość długu spółki A (ponad 1,5 mln zł) została w ten sposób wykupiona przez grupę E.

W piśmie procesowym z 2 grudnia 2015 r. skarżąca zwróciła uwagę na powiązania finansowe pomiędzy spółką A i spółką E oraz dalszymi jeszcze podmiotami. Wskazała, że zarząd spółki był zależny od decyzji podejmowanych przez E, a także F. W związku z tym zgromadzenie wspólników spółki A uznawało, że spółka nie ponosi ryzyka niewypłacalności, mimo że posiadała ujemny kapitał własny. Świadczył o tym między innymi fakt podpisania umowy ze spółką E zakupu towarów i wyposażenia prowadzonego przez spółkę A sklepu ..., gwarantującą spłatę zewnętrznych wierzycieli, to jest wierzycieli spoza grupy ... (prowadzonej przez F). Grupa ... dla zaspokojenia swoich wierzytelności (ponad 2/3 wszystkich wierzytelności) zadowalała się przejęciem od spółki A pawilonu handlowego ... wraz z wyposażeniem i towarami. Przekazując ten majątek spółka A została pozbawiona możliwości prowadzenia dalszej działalności. Zdaniem strony skarżącej organ odwoławczy nie uwzględnił roli jaką odegrała w sprawie ww. umowa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Na wstępie odnotować należy, że w myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Na podstawie art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Przesłanki orzekania o odpowiedzialności osób trzecich objęte zakresem przedmiotowym art. 116 O.p. są zatem następujące:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu osoby prawnej;

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części;

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku;

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia osoby prawnej umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

W tym miejscu odnotować należy, że w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W omawianej sprawie organy prawidłowo ustaliły, że w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych skarżąca była członkiem zarządu spółki. Organy podatkowe wykazały także bezskuteczność egzekucji zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Szczegółowy opis i analiza tej kwestii zostały wyczerpująco dokonane w decyzjach organów obu instancji (w szczególności na str. 3–8 zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej). Poza sporem pozostaje także i to, że skarżąca nie wskazała mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki A, co jest o tyle zrozumiałe, że ww. spółka zakończyła swoją działalność w 2013 r., po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego.

Pozostaje zatem ustalenie, czy skarżąca skutecznie wykazała, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, ewentualnie – czy wykazała brak winy w niepodjęciu działań w tym kierunku. Bliższa analiza stanowiska prezentowanego przez stronę w toku postępowania podatkowego, jak i w skardze do sądu oraz w czasie postępowania sądowego, pozwala przyjąć, że stara się ona wykazać, że przed 20 kwietnia 2011 r. (kiedy to spółka A złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu) nie było podstaw faktycznych i prawnych do występowania z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Ocena tego stanowiska, w kontekście zgromadzonego przez organy podatkowe materiału dowodowego, wymaga skrótowego przedstawienia uregulowań prawnych z zakresu prawa upadłościowego.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.; dalej: p.u.n.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić w stosunku do osób prawnych każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 p.u.n.), nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 2 p.u.n.).

W art. 11 ust. 1 p.u.n. ustawodawca określił niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u.n. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań – nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n. i co najwyżej można w takim przypadkach oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 p.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest również przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań. Drugą postać niewypłacalności, dotyczącą między innymi osób prawnych, reguluje art. 11 ust. 2 p.u.n. Podmioty takie są zatem niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, zaś obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n.), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej – art. 11 ust. 2).

Organy podatkowe, uwzględniając zebrany w sprawie materiał dowodowy, zgodnie przyjęły, że skarżąca nie wykazała, że przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki A, to jest przed 20 kwietnia 2011 r., nie zachodziły podstawy do złożenia takiego wniosku.

Organy zwróciły zatem uwagę na pogarszającą się z roku na rok sytuację majątkową ww. spółki. W bilansie za 2007 r., jej aktywa wynosiły 4.878.100,15 zł, zaś zobowiązania i rezerwy na zobowiązania – 7.051.281,11 zł. Spółka osiągnęła wprawdzie zysk netto w kwocie 102.360,93 zł, jednak strata z lat ubiegłych wynosiła 2.687.306,89 zł, a kapitał własny miał ujemną wartość i wynosił -2.173.180,96 zł. Z kolei w bilansie za 2010 r., aktywa spółki wyniosły 2.193.072,83 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania – 8.937.821,73 zł, strata netto – 5.334.381,42 zł, z ujemnym kapitałem własnym – 6.744.748,90 zł. Organy podatkowe zauważyły, że wynikające z bilansu spółki za 2007 r. dane oznaczały bezspornie, że majątek spółki nie wystarczał na zaspokojenie jej długów, a zatem już wówczas zaistniały przesłanki niewypłacalności spółki. W tych okolicznościach, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, już po podpisaniu przez skarżącą bilansu spółki za 2007 r., zachodziła podstawa do złożenia wniosku o upadłość spółki.

Ponadto organy podatkowe wskazały, że czasem właściwym dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w niniejszej sprawie był również 9 grudnia 2009 r., kiedy to upływał 14-dniowy okres, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 p.u.n., liczony od upływu terminu płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2009 r. Zaległość ta powstała wprawdzie wskutek złożenia przez syndyka masy upadłości spółki A korekty z 6 marca 2013 r. deklaracji VAT-7, w której podwyższono pierwotnie deklarowaną kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego, jednak nie miało to znaczenia dla oceny czasu, w którym zaistniała niewypłacalności spółki. Organy zwróciły uwagę, że korekty deklaracji złożone przez syndyka, były konsekwencją nieuregulowania należności wobec wierzycieli spółki, wynikających z faktur VAT. Spółka uwzględniła w pierwotnych deklaracjach VAT-7 wysokość podatku naliczonego, wynikającego z ww. faktur, choć nie uregulowała wynikających z nich zobowiązań wobec kontrahentów. Tymczasem stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

W kontekście przedstawionych wyżej faktów, niekwestionowanych przez skarżącą, za w pełni uprawniony należy zatem uznać, wyartykułowany przez Dyrektora Izby Skarbowej, wniosek, że w rozpatrywanej sprawie wystąpiły obie przesłanki obligujące skarżącą do złożenia wniosku o upadłość spółki A. Po pierwsze bowiem zaistniała przesłanka niewypłacalności spółki, następnie zaś – przesłanka zaprzestania płacenia wymagalnych zobowiązań. Wystąpieniu każdej z nich nie towarzyszyło podjęcie obowiązku złożenia wniosku o upadłość we właściwym czasie, tj. w ciągu czternastu dni od wystąpienia przesłanki. Powyższe oznacza, że już w 2008 r. (a najpóźniej w grudniu 2009 r.) wystąpiła niewypłacalność prowadząca do upadłości spółki. Zdaniem sądu w omawianej sprawie nie jest przy tym konieczne precyzyjne określanie momentu niewypłacalności, skoro wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dopiero w kwietniu 2010 r., a zatem z niewątpliwym uchybieniem dwutygodniowego terminu do jego zgłoszenia.

Odnosząc się do przytoczonych przez stronę skarżącą okoliczności, które w jej ocenie miały znaczenie dla sprawy, ogniskujących się wokół umowy z 19 stycznia 2011 r. zawartej pomiędzy spółkami A oraz E, podzielić należy pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji, że umowa ta świadczy jedynie o dążeniu głównego udziałowca spółki A (to jest spółki E) do wycofania się ze współpracy ze spółką A poprzez wykupienie towarów i wyposażenia, w celu spłaty jej zobowiązań wobec wierzycieli spoza Grupy ... . Trudno utożsamiać te działania z postępowaniem układowym, określonym w Postępowaniu upadłościowym i naprawczym. Działania te zresztą – w kontekście przytoczonych już wyżej ustaleń – były niewątpliwie spóźnione. Organ odwoławczy zasadnie zatem uznał, że dokumenty i okoliczności powoływane przez skarżącą nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, nie wskazują bowiem na brak winy strony w niezłożeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości we właściwym czasie (to jest w 2008 r.). Taka ocena przedstawionej przez stronę skarżącą umowy, stanowiącej element materiału dowodowego sprawy, korzysta z ochrony jaką przewiduje zasada swobodnej oceny dowodów zawarta w art. 191 O.p. Podobnie również wcześniejsze działania, które spółka miała przedsięwziąć celem spłaty swoich wierzycieli pozostają bez znaczenia dla zakresu odpowiedzialności strony skarżącej. Istotne znaczenie ma fakt niespłacenia przez spółkę swoich zobowiązań (co pozostaje poza sporem), a także to, czy działania zarządu spółki (skarżącej) zostały podjęte we właściwym czasie, czy też były spóźnione. Tego dotyczy kwestia zachowania terminu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Tylko zachowanie ustawowego terminu złożenia tego wniosku wynikającego z przepisów ustawy o prawo upadłościowe, pozwala członkowi zarządu spółki uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe tej spółki. Termin ten – stosownie do powyższych wywodów – nie zastał zaś zachowany.

W toku postępowania przed sądem skarżąca podkreślała dodatkowo istnienie powiązań właścicielskich pomiędzy spółkami A, E oraz F. W tym kontekście przedstawiła opinię zgromadzenia wspólników spółki A, które to uznało, że spółka nie ponosi ryzyka niewypłacalności, mimo ujemnego kapitału własnego. Podkreślić w tym miejscu należy, że na ocenę obiektywnego faktu, jakim jest wypełnienie przesłanek skutkujących koniecznością złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie wpływa w żadnym stopniu subiektywne przeświadczenie członków zarządu czy wspólników, o tym że spółce nie grozi upadłość. Przeświadczenie to – jak wynika z wyjaśnień skarżącej –wypływało nie z sytuacji samej spółki, lecz z wiedzy wspólników o własnej sytuacji majątkowej oraz o ewentualnych planach wobec spółki. Te elementy pozostają bez znaczenia dla oceny wypłacalności spółki oraz ustalenia czy i kiedy zachodziła podstawa do ogłoszenia jej upadłości.

Na zakończenie odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w szczególności w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego, przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyroki NSA: z 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08 i z 5 listopada 2011 r. I FSK 1892/09). Gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania, może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p. nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami.

Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, także wtedy, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z 14 lipca 2005 r., FSK 2600/04; z 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05; z 6 lutego 2007 r., I FSK 400/06, a także wyrok WSA w Łodzi z 21 stycznia 2004 r., I SA/Łd 984-986/03).

Reasumując należy stwierdzić, że w omawianej sprawie organy wykazały zaistnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia odpowiedzialności skarżącej za zaległości spółki. Skarżąca natomiast nie wykazała przesłanek uwalniających ją od tej odpowiedzialności, to jest: mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części, ewentualnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego albo braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku.

Wbrew zarzutom skargi Sąd nie dopatrzył się zatem uchybienia zasadom: praworządności (art. 120 O.p.), prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.). Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia zasad sporządzania uzasadnienia decyzji podatkowych (art. 210 § 4 O.p.) uznając, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji w sposób pełny i czytelny wyraża motywy podjęcia takiego rozstrzygnięcia. Za oczywiście bezzasadny uznać należy nie uzasadniony bliżej zarzut naruszenia art. 165 § 4 O.p.

W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), podlega oddaleniu.

mko