Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 1053/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2022-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.31 zq, art.31 zy
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: §10 ust.1,2,2a
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19
article: art.145§1 pkt 1 lit.a i c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Piątek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Sędzia WSA Michał Ruszyński po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 10 marca 2022 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz skarżącej F. Sp. z o.o. kwotę 497 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2021 r., nr [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej jako: ZUS), na podstawie art. 31zq ust. 7 w zw. z art. 31 zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm, dalej jako ustawa COVID-19), § 10 ust. 1 i 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 371, dalej jako: rozporządzenie z dnia 26 lutego 2021 r.) oraz w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 266, ze zm., dalej jako u.s.u.s.) odmówił F. Sp. z o.o. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. oraz za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. płatnika składek prowadzącego na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.2, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.2 w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29A 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.2, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres.

Dalej ZUS wyjaśnił, że na podstawie § 10 ust. 2a pkt 1 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. płatnika składek prowadzącego, na dzień [...] marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.2, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40 % w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres.

Nadto organ wskazał, że na podstawie § 11 pkt 2 oraz pkt 4 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec 2021 r. i kwiecień 2021 r., nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

ZUS podał, że w przedmiotowej sprawie skarżący we wniosku RDZ-B7 wskazał, że na dzień [...] marca 2021 r. prowadził przeważającą działalność pod kodem Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej jako: PKD) 93.13.Z, przy czym z danych uzyskanych z Krajowego Rejestru Sądowego (dalej jako: KRS) wykazano, iż na dzień [...] marca 2021 r. przeważająca działalność była oznaczona kodem 93.12.Z, który nie uprawnia do otrzymania zwolnienia z opłacania składek.

Pismem z dnia [...] lipca 2021 r. F. Sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy, zarzucając naruszenie:

- art. 20a ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 112, dalej jako: ustawa o KRS), poprzez niezastosowanie przedmiotowego przepisu i w konsekwencji uznanie, że odwołująca nie spełniła jednego z wymogów przyznania wnioskowanego zwolnienia w postaci posiadania w rejestrze KRS na dzień [...] marca 2021 r. oznaczenia kodem 93.13.Z przeważającej działalności gospodarczej odwołującej, w sytuacji gdy odwołująca złożyła do sądu rejestrowego wniosek o wpis zmiany informacji o odwołującej znajdującej się w KRS w zakresie kodu PKD odnoszącego się do przeważającej działalności gospodarczej już dnia [...] marca 2021 r. (oznaczenie kodem 93.13.Z), natomiast zgodnie z ww. przepisem wniosek o wpis sąd rejestrowy rozpoznaje nie później niż w terminie 7 dni od daty jego wpływu do sądu, zatem zmiana kodu PKD odwołującej w rejestrze powinna zostać dokonana najpóźniej do dnia 17 marca 2021 r., wobec tego okoliczność, iż przedmiotowy wniosek został rozpoznany przez sąd z rażącym przekroczeniem ustawowego terminu nie powinna skutkować odmową przyznania odwołującej zwolnienia, o które wnioskowała.

Alternatywnie skarżąca zarzuciła naruszenie:

- prawa materialnego, tj. art. 40 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej w zw. z § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r., Nr 251, poz. 1885 ze zm., dalej jako: Rozporządzenie PKD), poprzez niezastosowanie ww. przepisów skutkujące odmową udzielenia odwołującej zwolnienia, o które wnioskowała jedynie z uwagi na to, że w danych zawartych w Centralnej Informacji KRS, dotyczących odwołującej brak było na dzień [...] marca 2021 r. oznaczenia jako przeważającej działalności gospodarczej kodu PKD wskazanego w § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r., tymczasem ze wskazanych powyżej przepisów ustawy o statystyce publicznej oraz Rozporządzenia PKD wynika, że PKD jest wskaźnikiem jedynie o charakterze statystycznym i nie powinna mieć jakiegokolwiek znaczenia przy ustalaniu przedmiotu działalności gospodarczej konkretnego przedsiębiorcy w sprawach niemających charakteru statystycznego, w szczególności takich, w których od przedmiotu działalności zależy przyznanie uprawnienia o charakterze administracyjnoprawnym lub cywilnoprawnym, natomiast dominująca działalność faktycznie wykonywana przez odwołującą pozwala na zakwalifikowanie tejże działalności jako Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (93.13.Z);

- prawa procesowego, tj. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 k.p.a., poprzez brak podjęcia wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, w szczególności poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia rzeczywistego dominującego przedmiotu działalności gospodarczej odwołującej oraz daty złożenia przez odwołującą do sądu rejestrowego wniosku o wpis zmiany w rejestrze KRS w zakresie kodu PKD dotyczącego przeważającej działalności odwołującej, co skutkowało przedwczesnym wydaniem decyzji odmawiającej przyznania wnioskowanego zwolnienie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, skarżąca spółka wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji, poprzez przyznanie prawa do zwolnienia z obowiązku z opłacenia składek zgodnie ze złożonym wnioskiem. Strona skarżąca wyjaśniła, że w dniu 10 marca 2021 r. złożyła wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców obejmujący zmianę kodu PKD określającego przedmiot przeważającej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 20a ust. 1 ustawy o KRS wniosek o wpis sąd rejestrowy rozpoznaje najpóźniej w terminie 7 dni od daty jego wpływu do sądu. Zdaniem strony okoliczność, że przedmiotowy wniosek został rozpoznany niemalże miesiąc po jego złożeniu w sądzie, nie powinna mieć wpływu na ocenę spełnienia przez spółkę wymogów warunkujących zwolnienie z opłacania składek.

Jednocześnie skarżąca podniosła, że wnioskiem o zmianę danych KRS z [...] marca 2021 r. nie zmieniła przedmiotu swojej działalności, bowiem już wcześniej prowadziła kluby sportowe oraz obiekty służące poprawie kondycji fizycznej, co wynika z informacji zawartych na stronie internetowej spółki. Strona, powołując się na stanowisko sądów podkreśliła, że ujawnienie przez przedsiębiorcę danej działalności w KRS nie oznacza, że działalność ta w rzeczywistości jest wykonywana i odwrotnie przedsiębiorca może wykonywać działalność nieujawnioną w rejestrze. Wpis przedmiotu prowadzonej działalności do KRS ma charakter informacyjny – informuje o zamiarach przedsiębiorcy i służy wyłącznie do celów statystycznych, dane zawarte w PKD nigdy nie mają charakteru przesądzającego. Strona wskazała, że w orzecznictwie sądów administracyjnych i sądów powszechnych przesądzono wyraźnie, że działalność gospodarcza jest faktem, kategorią o charakterze obiektywnym, nie konstytuuje jej zatem wpis lub jego brak do odpowiedniego rejestru.

Decyzją z dnia [...] października 2021 r., nr [...], ZUS na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, ze zm., dalej jako: k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19, utrzymał w mocy decyzję własną odmawiającą przyznania skarżącej spółce prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od dnia [...] listopada 2020 r. do [...] stycznia 2021 . oraz od [...] marca 2021 r. do [...] kwietnia 2021 r.

W treści powyższego rozstrzygnięcia organ podał, że stosownie do treści art. 31 zq ust. 8 ustawy COVID-19 od decyzji o odmowie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy. Do wniosku stosuje się odpowiednio przepisy ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego dotyczące odwołań od decyzji oraz ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Następnie ZUS podniósł, że po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, pomimo złożonego przez stronę oświadczenia o prowadzeniu na dzień [...] marca 2021 r. przeważającej działalności o kodzie PKD 93.13.Z, z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że na dzień [...] marca 2021 r. przeważająca działalność spółki oznaczona była kodem PKD 93.12.Z. Powyższe oznacza, że spółce nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacania składek.

Na powyższą decyzję F. Sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., zarzucając naruszenie:

- prawa materialnego, tj. art. 40 ust 1 i 2 w zw. z art. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej w zw. z § 1 Rozporządzenia PKD, poprzez niezastosowanie ww. przepisów skutkujące odmową udzielenia skarżącej zwolnienia, o które wnioskowała jedynie z uwagi na to, że w danych zawartych w Centralnej Informacji KRS dotyczących skarżącej brak było w pewnym okresie oznaczenia jako przeważającej działalności gospodarczej kodu PKD wskazanego w rozporządzeniu z dnia 26 lutego 2021 r., tymczasem ze wskazanych powyżej przepisów ustawy o statystyce publicznej oraz rozporządzenia PKD, a także z ugruntowanego w ostatnim czasie stanowiska sądów administracyjnych wynika, że PKD jest wskaźnikiem jedynie o charakterze statystycznym i nie może mieć jakiegokolwiek znaczenia przy ustalaniu przedmiotu działalności gospodarczej konkretnego przedsiębiorcy w sprawach nie mających charakteru statystycznego, w szczególności takich, w których od przedmiotu działalności zależy przyznanie uprawnienia o charakterze administracyjnoprawnych lub cywilnoprawnym, natomiast dominująca działalność faktycznie wykonywana przez skarżącą zawsze pozwalała na zakwalifikowanie tejże działalności jako Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (93.13.Z.),

- prawa materialnego, tj. §10 ust 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że podstawą zwolnienia z obowiązku opłacania składek jest posiadanie w rejestrze publicznym wpisu odpowiedniego kodu PKD, tymczasem warunkiem przyznania zwolnienia jest prowadzenie określonego rodzaju działalności, odpowiadającej określonemu kodowi PKD,

- prawa procesowego, tj. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 k.p.a., poprzez brak podjęcia wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, w szczególności poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia rzeczywistego dominującego przedmiotu działalności gospodarczej skarżącej oraz oparcie się w tej kwestii jedynie na posiadanym przez spółkę kodzie PKD, co skutkowało przedwczesnym wydaniem decyzji odmawiającej przyznania wnioskowanego zwolnienia.

Z ostrożności procesowej skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 20 a ust. 1 ustawy o KRS, poprzez niezastosowanie przedmiotowego przepisu i w konsekwencji uznanie, że skarżąca nie spełniła jednego z wymogów przyznania wnioskowanego zwolnienia w postaci posiadania w rejestrze KRS na dzień [...] marca 2021 r oznaczenia kodem 93.13.Z jako przeważającej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy skarżąca złożyła do sądu rejestrowego wniosek o wpis zmiany informacji znajdującej się w KRS w zakresie kodu PKD odnoszącego się do przeważającej działalności gospodarczej już dnia [...] marca 2021 r. (oznaczenie kodem 93.13.Z), natomiast zgodnie z ww. przepisem wniosek o wpis sąd rejestrowy rozpoznaje nie później niż w terminie 7 dni od daty jego wpływu do sądu, zatem zmiana kodu PKD skarżącej w rejestrze powinna zostać dokonana najpóźniej do dnia 17 marca 2021 r., wobec tego okoliczność, iż przedmiotowy wniosek został rozpoznany przez sąd z rażącym przekroczeniem ustawowego terminu nie powinna skutkować odmową przyznania skarżącej zwolnienia, o które wnioskowała.

Na podstawie tak sformułowanych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji, zobowiązanie organu do wydania decyzji przyznającej zwolnienie z opłacania składek ZUS za okres objęty wnioskiem, zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a także o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji przez organ, ewentualnie przez sąd administracyjny.

W treści skargi spółka przedstawiła stanowisko w całości zbieżne, z wywiedzionym we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy. Nadto zaznaczyła, że organ rozpatrując niniejszą sprawę dokonał błędnej wykładni przepisu będącego materialnoprawną podstawą złożonego wniosku. Z literalnej wykładni § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. wynika, że warunkiem przyznania zwolnienia jest prowadzenie określonego rodzaju działalności, odpowiadającej określonemu kodowi PKD, nie zaś wpisanie w Rejestrze Przedsiębiorców KRS danego podmiotu konkretnego kodu PKD. Strona podała, że w załączniku do rozporządzenia, w którym wprowadzono klasyfikację działalności według kodów PKD, każdy kod posiada opis danej działalności pozwalający na zakwalifikowanie tejże działalności do konkretnej pozycji wymienionej w załączniku. W ocenie strony, powyższe oznacza, że organ rozstrzygając czy dany podmiot prowadzi działalność, która umożliwia przyznanie zwolnienia z płatności, powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia działalności rzeczywiście wykonywanej przez podmiot wnioskujący o zwolnienie, a następnie zweryfikować czy działalność ta odpowiada zawartemu w załączniku do rozporządzenia PKD opisowi działalności, której kod PKD został wymieniony w rozporządzeniu z dnia 26 lutego 2021 r. jako dający podstawę do uzyskania zwolnienia. Zdaniem strony po ustaleniu, iż przeważająca faktycznie wykonywana działalność danego podmiotu odpowiada opisowi kodu wymienionego w rozporządzeniu z dnia 26 lutego 2021 r., a jednocześnie pozostałe wymienione w przedmiotowym rozporządzeniu wymagania zostały spełnione, organ powinien wydać decyzję zgodną z żądaniem strony wnioskującej o przyznanie zwolnienia. W przedmiotowej sprawie organ zaniechał przeprowadzenia postępowania dowodowego, uznając wyłącznie, iż o działalności wykonywanej przez skarżącą decyduje to, jaki kod PKD został wpisany do rejestru KRS.

Następnie strona skarżąca wyjaśniła, że zgodnie z opisem podklasy PKD 93.13.Z. "podklasa ta obejmuje:- działalność centrów i klubów fitness oraz innych obiektów służących poprawie kondycji fizycznej i kulturystyce." Z oferty zajęć grupowych przeprowadzanych przez skarżącą, która jest i była powszechnie dostępna na stronie internetowej spółki wynika, iż działalność ta mieści się w zakresie działalności obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (93.13.Z PKD). Nadto skarżąca podkreśliła, że w związku ze zorganizowanym charakterem szkoleń oraz obecnością, nadzorem i prowadzeniem ich przez wykwalifikowanych i profesjonalnie przygotowanych instruktorów, spółce nie można odmówić zgodności z kodem 93.13.Z klasyfikacji. Podała, że specjalizuje się w prowadzeniu szeroko rozumianej działalności sportowej, bowiem oferuje aktywności wzmacniające kondycję fizyczną, poprawiające sylwetkę, udoskonalające ciało i umysł, ćwiczenia ogólnorozwojowe, wzmacniające mięśnie, również pozwalające poznać nowe dyscypliny sportowe. Zajęcia, w zależności od wybranej oferty, kierowane są zarówno do młodszych, jak i starszych osób, i bezpośrednio do nich dostosowane. Zwróciła przy tym uwagę, że w ostatnich miesiącach sądownictwo administracyjne ukształtowało wykładnię przepisów ustaw i rozporządzeń wydawanych w celu walki z negatywnymi skutkami pandemii koronawirusa, zgodnie z którą niedopuszczalnym jest pozbawianie podmiotu wnioskującego o przyznanie dotacji lub zwolnienia z obowiązku opłacania składek jedynie na podstawie kodu PKD. Organ w celu ustalenia przedmiotu działalności gospodarczej powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Organ wskazał, że zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnym, ustawodawca zastrzegł szczególną formę dowodową dla ustalenia rodzaju działalności gospodarczej, będącej działalnością przeważającą, stwierdzając w treści art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19, że ocena spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 września 2020 r. (aktualnie na dzień 31 marca 2021 r.) Wprowadzenie tego przepisu do ustawy jako szczególnego środka dowodowego, będącego jedynym dopuszczonym przez ustawodawcę środkiem do stwierdzenia spełniania przez przedsiębiorcę przesłanki pierwszej z przepisu art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 prowadzi do sytuacji, że w żaden inny sposób okoliczność ta nie może zostać stwierdzona. Dopuszczenie innych dowodów jako pozwalających na ustalanie okoliczności przeważającej działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę byłoby orzekaniem wbrew ustawie. Skoro ustawodawca wprost określił środek dowodowy do ustalenia pewnej okoliczności mającej znaczenie prawne, to nie można w tym zakresie korzystać z innych środków dowodowych. Gdyby ustawodawca dopuścił stosowanie w tym zakresie innych środków dowodowych, przewidzianych przez przepisy procesowe kodeksu postępowania administracyjnego, to umieszczenie zapisu art. 31zo ust. 11 byłoby zbędne.

Organ wyjaśnił także, że powołany przez skarżącą zarzut naruszenia art. 20 a ust. 1 ustawy o KRS, poprzez jego niezastosowanie jest niesłuszny, bowiem termin 7 dni o jakim mowa w ww. przepisie jest terminem czysto porządkowym (instrukcyjnym). Przekroczenie go nie wpływa na prawa i obowiązki wnioskodawcy, jak również nie rodzi odpowiedzialności po stronie Skarbu Państwa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W analizowanej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest wykładnia § 10 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 371, dalej jako: rozporządzenie z dnia 26 lutego 2021 r.), zgodnie z którym oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1-2b tego przepisu, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Należy wskazać, że Klasyfikacja Działalności (PKD) jest unormowana w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r., Nr 251 poz. 1885 ze zm.; dalej: rozporządzenie PKD). Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r. poz. 443 ze zm.). W załączniku do tej ustawy "Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji (pkt 7) wskazuje się, że "przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana".

Z kolei w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o statystyce publicznej wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności reguluje § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.), w którego ust. 1 przewidziano, że "wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy", zaś w ust. 2 pkt 1, że "rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio [...] - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących".

Zwolnienie przewidziane w § 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 wraz innymi zwolnieniami przewidzianymi w ustawie COVID-19 i wydanych do niej aktach wykonawczych zalicza się do pakietu aktów prawnych nazywanych powszechnie "Tarczą Antykryzysową". Regulacje wchodzące w skład tego pakietu opierają się pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. "Tarcza" ta ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego, a przepisy pomocowe mają na celu, m.in. łagodzenie społeczno-gospodarczych skutków związanych z występowaniem epidemii przez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Pakiet ten pozostaje w istotnym związku z wprowadzonymi przez władze publiczne daleko idącymi ograniczeniami w prowadzeniu działalności gospodarczej i możliwości zarobkowania. Jak wskazuje się w rozporządzeniu przewidziane w nim zwolnienia mają na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Forma i zakres oraz organizacja danego wsparcia należy do władz publicznych i jest przedmiotem regulacji na poziomie prawa powszechnie obowiązującego. Z brzmienia art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 w zw. z § 10 ust. 1 pkt 2 i 2a rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż) klasyfikowanych jako "płatnicy składek" prowadzący na określony dzień "działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), jako rodzaj przeważającej działalności", wskazanymi w tym przepisie kodami. W kontekście celów i całego systemu wsparcia, o których mowa było wyżej należy uznać, że narzędzie jakim jest klasyfikacja statystyczna PKD może być wykorzystywane w systemie organizowania pomocy dla przedsiębiorców poszkodowanych pandemią, ale nie może być samoistną przesłanką jej przyznawania. Klasyfikacja PKD, którą posługuje się w tym przypadku rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego ma zatem znaczenie wyłącznie instrumentalne i pomocnicze. Innymi słowy przesłanką materialnoprawną wsparcia, określoną w rozważanym przepisie, jest rodzaj faktycznie prowadzonej przez przedsiębiorcę "przeważającej" działalności gospodarczej, a klasyfikacja PKD jest tylko preferowanym, ale nie wyłącznym środkiem dowodowym do jej ustalenia. Praktykowany przez organ sposób ustalenia spełnienia kryterium "przeważającej działalności gospodarczej", sprowadzający się do ustalania stanu faktycznego wyłącznie na podstawie formalnego zapisu - kodu "przeważającej działalności" skonstruowanego i wpisywanego do systemu statystycznego w innych celach i warunkach jest nieprawidłowy. Może on bowiem w danych stanach faktycznych prowadzić do wypaczenia celów i funkcji wsparcia, w konsekwencji do nierównego, nieproporcjonalnego lub niesprawiedliwego dostępu do pomocy w ramach tej samej kategorii podmiotowej.

Posługiwanie się przy ustalaniu prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej tylko formalną klasyfikacją kodów PKD może nie tylko pozbawiać pomocy tych, do których rzeczywiście została ona skierowana i którzy najbardziej jej potrzebują, ale również prowadzić do nadużywania tej interwencji publicznej przez przyznawanie wsparcia tym przedsiębiorcom, którzy w systemie PKD mają wpisane kody objęte zwolnieniem, a w rzeczywistości prowadzą inną działalność, nie objętą zakresem wsparcia. Na tlee uregulowania postępowania dowodowego w kodeksie postępowania administracyjnego w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że niedopuszczalne jest stosowanie formalnej (legalnej) teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi bądź też przez tworzenie nowych reguł korzystania ze środków dowodowych (por. wyrok NSA z 9 marca 1989 r., SA 961/88). Wprowadzenie sztywnej teorii dowodowej w pewnej sferze w drodze praktyki organów administracji narusza zasady postępowania administracyjnego, poprzez arbitralne ograniczenia zakresu art. 75 k.p.a., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 in fine k.p.a. (wyrok NSA z 3 sierpnia 2000 r., V SA 2182/99). Innymi słowy w postępowaniu administracyjnym, organ powinien wykorzystać wszelkie dostępne środki dowodowe, a niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ dokonuje rozstrzygnięcia na podstawie tylko jednego, wybranego środka dowodowego. Odmienne stanowisko prowadziłoby do arbitralnego rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o jeden tylko środek dowodowy, z pominięciem wysłuchania strony twierdzącej, że środek ten nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, a to oznaczałoby naruszenie zasady sprawiedliwości proceduralnej (wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2021 r., I GSK 1083/21, www.orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA). Dlatego wsparcie, o którym mowa w ustawie COVID-19 oraz wydanych na jej podstawie przepisach wykonawczych w każdym przypadku musi dotyczyć działalności rzeczywiście prowadzonej jako przeważająca. Rozwiązanie polegające na odesłaniu do kodów PKD nie może być zatem, jak przyjmuje organ, przesłanką merytoryczną przyznania wsparcia, ale jedynie środkiem dowodowym o charakterze formalnym, za pomocą którego w pierwszej kolejności następuje ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności. Jeśli w sprawie nie zachodzą wątpliwości, że taka działalność jest prowadzona, to organ nie ma potrzeby weryfikować stanu faktycznego w oparciu o inne dowody. Jeśli jednak stan faktyczny objęty kodem PKD jest wątpliwy (w szczególności, gdy strona go kwestionuje, a tym bardziej wykazuje to innymi dowodami), to organ ma obowiązek przeprowadzić ustalenia dotyczące stanu rzeczywistego przy pomocy innych środków dowodowych, które są do takich ustaleń konieczne, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 7, 75 § 1 oraz art. 77 § 1 k.p.a., mającego pełne zastosowanie w sprawie (art. 31zq ust. 7 i 8 ustawy COVID-19 oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Jak trafnie bowiem wskazuje się w orzecznictwie odwołanie do klasyfikacji PKD ma charakter domniemania zakładającego, że widniejący w systemach ewidencyjnych lub statystycznych kod PKD "przeważającej działalności" przedsiębiorcy odpowiada stanowi rzeczywistemu (vide: wyroki NSA z dnia: 10 grudnia 2021 r., I GSK 1083/21, 26 stycznia 2022 r., I GSK 1160/21, 1 lutego 2022 r., I GSK 1667/21, wyroki: WSA we Wrocławiu z dnia 4 lutego 2021 r., III SA/Wr 614/20; WSA w Krakowie z dnia 9 czerwca 2021 r., I SA/Kr 524/21; WSA w Szczecinie z dnia 10 czerwca 2021 r., I SA/Sz 290/21, CBOSA). Domniemanie to jest jednak wzruszalne na zasadach przewidzianych w art. 76 § 3 k.p.a. Obalenie tego domniemania może nastąpić na podstawie wszystkich środków dowodowych, jakie przewiduje kodeks (por. art. 78 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 i 81 k.p.a.).

W rozpoznawanej sprawie takie postępowanie dotyczące rzeczywiście prowadzonej przez stronę skarżącą działalności nie zostało przeprowadzone, mimo że spółka we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy przedstawiła argumenty mające na celu wykazanie podnoszonych okoliczności i obalenie domniemania wynikającego z wpisu do Centralnej Informacji KRS. Spółka podniosła między innymi, że dnia 10 marca 2021 r. złożyła wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców obejmujący zmianę kodu PKD określającego przedmiot przeważającej działalności gospodarczej (93.13.Z). Wyjaśnienie tej okoliczności czyli dokładne ustalenie stanu faktycznego i jego konsekwencji prawnych jest niezbędne dla praworządnego zrealizowania celu i funkcji udzielanego wsparcia w tej sprawie. Należy wskazać, że organ przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji powinien również uwzględnić art. 79a § 1 k.p.a., a także powiadomić ją o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 k.p.a.). W konsekwencji uchybienie powinnościom wynikającym z art. 7, 9, 75 § 1, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 31zq ust. 7 i art. 31zy ust. 10 ustawy COVID-19 miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych względów, sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku uchylając zaskarżoną decyzję.

W ponownym postępowaniu organ będzie związany przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu oceną prawną (art. 153 p.p.s.a.). W szczególności obowiązkiem organu będzie dokonanie ponownej oceny spełnienia przez skarżącą spółkę przesłanek zwolnienia przez rzetelne i wszechstronne ustalenie stanu faktycznego co do przedmiotu prowadzonej przez nią przeważającej działalności gospodarczej we wskazanym w przepisie prawa materialnego okresie.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów w kwocie 497 zł, na którą to kwotę składa się wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego będącego adwokatem w wysokości 480 zł, ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.) oraz opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

-----------------------

#

2