Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 7/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2021-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a; art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 i ust. 26;
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 33 pkt 2;
journal: Dz.U. 2015 poz 583
law: Ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy
article: art. 54 par. 1 pkt 3; art. 139 par. 3, art. 140 par. 1 i par. 2;
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 lutego 2021 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z ... nr ... utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z .... nr ... w sprawie określenia M.P. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w wysokości 9.300 zł.

Organ wskazał, że w deklaracji PIT-39 z 23 lutego 2015 r. M. P. wykazała dochód zwolniony od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 50.000 zł. W związku

z faktem dokonania sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, przeprowadzono czynności sprawdzające.

Organ ustalił, że 2 sierpnia 2008 r. M. W. zawarła związek małżeński z K. P. Do aktu małżeństwa M. W. oświadczyła, że po zawarciu małżeństwa będzie nosiła nazwisko P. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział I Cywilny z ... sygn. akt ... w sprawie o dział spadku po S. P. i J. P., K.P. nabył prawo własności m.in. nieruchomości zabudowanej o pow. 0,2432 ha, położonej w R. M., oznaczonej jako działka ewidencyjna nr .... Na podstawie umowy kredytu "Kredyt mieszkaniowy WŁASNY KĄT hipoteczny" z 28 września 2010 r. M. i K. P. zaciągnęli kredyt mieszkaniowy w Banku Powszechna Kasa Oszczędności Bank Polski S.A. na remont budynku mieszkalnego jednorodzinnego, posadowionego na ww. działce, w kwocie 255.675,00 zł.

Umową darowizny z 4 października 2010r. M. W. darował swojej córce – M. P., zabudowaną nieruchomość położoną w F. oraz w W. S. gminy F., o łącznej powierzchni 8,29 ha, wraz z wybudowanymi na działkach nr 221 i 355 domem murowanym jednokondygnacyjnym o powierzchni użytkowej ok. 50 m2, bez kanalizacji i bieżącej wody, oraz murowaną oborą i drewnianą stodołą. Na mocy umowy sprzedaży z 8 września 2014 r. M. P. sprzedała P.M. część ww. nieruchomości położonej w miejscowości W. S. gmina F., za 50.000 zł. Ze znajdującego się w aktach sprawy wydruku historii operacji na kontrakcie kredytowym wynika, że 15 września 2014 r. małżonkowie P. dokonali częściowej spłaty ww. kredytu mieszkaniowego, w kwocie 100.000 zł.

Na podstawie umowy darowizny z 11 czerwca 2019 r. K. P. darował M. P. i K. P. ww. nieruchomość w R. M. z przeznaczeniem do majątku objętego obowiązującym ich ustrojem wspólności majątkowej małżeńskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, organ podatkowy uznał, że M. P. nie dopełniła wszystkich warunków zastosowania zwolnienia przewidzianego w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.2012.361, ze zm.) dalej “u.p.d.o.f.". Właściwe odczytanie regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. możliwe jest tylko i wyłącznie przy uwzględnieniu postanowień zawartych w art. 21 ust. 25 i 26 u.p.d.o.f., co oznacza, że podatnik chcący skorzystać z ulgi podatkowej powinien wykazać, że w zakreślonym przez ustawodawcę terminie wydatkował dochód w wysokości podlegającej zwolnieniu i że wydatkował go na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu wynikającym z treści ust. 25 pkt 1 lit. d i ust. 26 art. 21 u.p.d.o.f. W sprawie nie zostały wszystkie te warunki spełnione, bowiem podatniczka wydatkowała uzyskany dochód, ale na spłatę kredytu zaciągniętego na remont domu mieszkalnego należącego nie do niej (co jest poza sporem), tylko do jej męża.

W ocenie organu takie zużytkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia uzyskanego dochodu od opodatkowania.

Na powyższą decyzję M. P. złożyła skargę do Wojewodzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a),

art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a), art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. oraz art. 121, art. 125 ust. 1 w zw. z art. 139 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu sprzeczność pomiędzy zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzeniem, że wykładnia językowa przepisów w sposób nie budzący wątpliwości przemawia przeciwko uprawnieniu podatniczki do zwolnienia uzyskanego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych, z długim czasem załatwiania przedmiotowej sprawy. Strona wskazała, że nie budzi wątpliwości fakt zaciągnięcia przez nią wraz

z jej mężem kredytu hipotecznego na remont domu i przeprowadzenia tego remontu dla zapewnienia godziwych warunków mieszkaniowych sobie i założonej rodzinie, czemu, zgodnie z art. 75 ust. 1 Konstytucji RP, ma sprzyjać władza publiczna. Pieniądze przypadające skarżącej z kredytu zostały zainwestowane przez nią

w nakład na dom, będący wówczas własnością jej męża, z czego podatniczka wyciąga wniosek, że od zakończenia remontu jest to również jej udział wartościowy w budynku, nierozerwalnie z nim związany "powstały przez fakt dokonany". Powołując się na słownikową definicję udziału skarżąca podniosła, że w sprawie przedsięwzięciem był remont budynku, z czego wysnuwa wniosek, że wiązało się

z tym nabycie przez nią udziału w wartości budynku męża, co podatniczka uargumentowała faktem przysługiwania jej uprawnienia do odzyskania wartości poniesionych przez nią nakładów w razie podziału majątku wspólnego.

Cytując treść art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a i art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. strona podniosła, że przepisy te zrównują wydatkowanie uzyskanego dochodu w związku z udziałem w nieruchomości, z wydatkowaniem tego dochodu w przypadku pełnej własności nieruchomości.

Z faktu, że spłata kredytu wynosiła 100.000 zł., a udział podatniczki w tym kredycie wynosił 1/2, wynika, że skarżąca wszystkie pieniądze ze zbycia nieruchomości za 50.000 zł przeznaczyła na cele mieszkaniowe objęte zwolnieniem od podatku, dlatego strona nie godzi się ze stwierdzeniem organu, że nie przysługuje jej ulga w podatku.

Ponadto, skarżąca podniosła zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe pomimo wiedzy, że podatnik nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, odwlekały załatwienie sprawy przez kilka lat, co skarżąca odbiera jako celowe działanie na jej szkodę poprzez wydłużenie okresu naliczania odsetek i jaskrawe naruszenie prawa obywatela do szybkiego załatwienia jego sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenei skargi.

W piśmie procesowym z 8 lutego 2021 r. skarżąca podniosła, że zwłoka organu w terminowym załatwianiu spraw obywateli spowodowała wzrost obciążenia

o 1/3, gdyż organ skrupulatnie i bezwzględnie ściągnął z konta bankowego skarżącej wszystkie środki finansowe przeznaczone na życie w wysokości ponad 13.000 zł

a podatek wynosił 9.300 zł. W ocenie strony organ nie doznawał żadnych przeszkód w załatwieniu sprawy we właściwym czasie, a nie po upływie kilku lat od daty wymagalności podatku. Skarżąca ma świadomość obowiązku ponoszenia przez obywateli podatków, lecz nie może się to odbywać tak, że celowa i zamierzona zwłoka organu dla zwiększenia należności będzie obciążała obywatela. Fakt uzyskania przez skarżącą współwłasności w połowie kredytu na remont budynku mieszkalnego, dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, przed sprzedażą nieruchomości nie budzi wątpliwości, jak i to, że kredyt został zmaterializowany

w tym budynku, stanowiąc jej własny w nim udział finansowy, nie męża. Zdaniem skarżącej spłatę tego kredytu ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości własnej z zastosowaniem ulgi dopuszcza prawo podatkowe, bo cele ulgi zostały zrealizowane i odpowiadają prawu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021r., poz. 137) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału, z 18 stycznia 2021 r., wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy

z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374 ze zm.), zmienionej ustawą

z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych

w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U.2020.875). Zgodnie ze wskazanym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne,

a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z (...) w sprawie określenia M. P. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w wysokości 9.300 zł.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że środki ze sprzedaży nieruchomości (dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastapiło jej nabycie) zostały przeznaczone przez M. P. na spłatę kredytu przyznanego na remont budynku mieszkalnego, stanowiącego własność K. P. – jej męża. Powyższe oznacza, że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie jest wolny od podatku dochodowego.

Natomiast zdaniem skarżącej wszystkie pieniądze ze zbycia nieruchomości przeznaczyła na cele mieszkaniowe objęte zwolnieniem od podatku.

Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest zatem ocena, czy organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że podatniczka nie dopełniła wszystkich warunków zastosowania zwolnienia przewidzianego w art 21 ust 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Przywołując ramy prawne kontrolowanej sprawy, w pierwszej kolejności podnieść należy, że zgodnie z treścią art 10 ust 1 pkt 8 lit a u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do treści art 21 ust 1 pkt 131 tej ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust 25 pkt 1 lit a i d oraz pkt 2 lit a u.p.d.o.f., za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, (...)

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, (...)

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, (...)

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 21 ust 26 ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Z powyższych regulacji wynika, że podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia podatkowego, jeżeli wydatkuje środki z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, a wydatkowania tych środków dokona nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy należy podnieść, co następuje.

Ustalając stan faktyczny sprawy organy prawidłowo przyjęły, że na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w K. z ... sygn. akt ... w trybie działu spadku przyznano na własność K. P. m.in. nieruchomość zabudowaną o pow. 0,2432 ha, położoną w R. oznaczoną jako działka ewidencyjna nr ....

Następnie małżonkom M. i K. P. został udzielony kredyt mieszkaniowy przez Bank PKO BP S.A. (umowa kredytu z 28 września 2010r.) na remont budynku mieszkalnego jednorodzinnego, posadowionego na działce nr ... położonej w miejscowości R., w kwocie 255.675 zł.

Na podstawie umowy sprzedaży z 8 września 2014 r. M. P. sprzedała P. M. zabudowaną nieruchomość położoną w miejscowości W. gmina F., skaładającą się z działki nr .. za 50.000 zł. Nieruchomość tą nabyła w drodze darowizny od swojego ojca (umowa darowizny z 4 października 2010r.).

Uzyskane ze sprzedaży nieruchomości środki strona przeznaczyła na częściową spłatę zaciągniętego uprzednio kredytu mieszkaniowego na remont wyżej opisanego budynku mieszkalnego.

Z powyższego wynika, że w momencie przekazywania środków ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu na remont budynku mieszkalnego, ów budynek mieszkalny stanowił przedmiot wyłącznej własności męża podatniczki – K. P. Stosownie bowiem do treści art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 583) do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Dopiero na podstawie umowy darowizny z 11 czerwca 2019 r. K. P. darował M. P. i K. P. zabudowaną nieruchomość położoną w miejscowości R. oznaczoną jako działka nr ..., o powierzchni 0,2432 ha, z przeznaczeniem do majątku objętego obowiązującym ich ustrojem wspólności majątkowej małżeńskiej.

W uzasadnieniu skargi oraz w piśmie procesowym skarżąca podnosiła, że była przekonana o przeznaczeniu środków ze sprzedaży nieruchomości na własne potrzeby mieszkaniowe. Zaciągnięty przez nią kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na remont domu dla zapewnienia godziwych warunków mieszkaniowych dla niej i jej rodziny. Pieniądze z kredytu zostały przez nią zainwestowane w nakład na dom, będący wówczas własnością męża, a od chwili zakończenia remontu jest to również jej udział warościowy w budynku, nierozerwalnie z nim związany, powstały przez fakt dokonany.

Należy zatem rozstrzygnąć, czy dochód uzyskany przez podatniczkę ze sprzedaży nieruchomości i następnie przeznaczony na spłatę kredytu na remont budynku mieszkalnego, będącego własnością jej męża, jest wolny od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Podniesienia w pierwszej kolejności wymaga, że przy wykładni przepisów wprowadzających zwolnienia podatkowe, należy zwrócić szczególną uwagę na ich znaczenie językowe i odczytywać je tak, aby nie rozszerzać ani nie zawężać przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się bowiem, że wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową. Jednocześnie podkreśla się, że zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełnić ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego, a celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Analizowane tu zwolnienie jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego (wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., II FSK 1475/15 i powołane tam orzecznictwo; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 31 sierpnia 2017 r., I SA/Wr 289/17, dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Warunkiem omawianego zwolnienia podatkowego jest jednak wykazanie przez podatnika, że były to jego własne cele mieszkaniowe. W art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. ustawodawca w sposób wyraźny i nie budzący żadnych wątpliwości interpretacyjnych wskazał, co należy rozumieć pod pojęciem własnego budynku. Mianowicie jest to budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Na tle niniejszej sprawy ustalono, a okoliczność tą przyznaje skarżąca, że budynek mieszkalny na którego remont małżonkowie P. zaciągnęli kredyt mieszkaniowy do 11 czerwca 2019r. stanowił wyłączną własność K. P.

Właściwe odczytanie regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f możliwe jest tylko i wyłącznie przy uwzględnieniu postanowień zawartych w art. 21 ust. 25 i 26 u.p.d.o.f. Oznacza to, że podatnik chcący skorzystać z ulgi podatkowej powinien wykazać, że w zakreślonym przez ustawodawcę terminie wydatkował dochód w wysokości podlegającej zwolnieniu, i że wydatkował go na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu wynikającym z treści art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d), pkt 2 lit a i ust. 26 u.p.d.o.f, czyli, m.in. na spłatę kredytu otrzymanego na remont budynku mieszkalnego stanowiącego własność lub współwłasność podatnika.

Zatem w odniesieniu do skarżącej nie zostały wszystkie te warunki spełnione, bowiem, co jest poza sporem, w ustawowym terminie wydatkowała ona uzyskane środki z odpłatnego zbycia nieruchomości, ale na spłatę kredytu przeznaczonego na remont domu mieszkalnego należącego do majątku odrębnego jej męża K.

Faktu tego nie zmienia zawarcie umowy darowizny w dniu 11 czerwca 2019 r., na podstawie której K. P. darował M. P. i K. P. zabudowaną nieruchomość, oznaczoną jako działka nr 196/4 z przeznaczeniem do majątku objętego obowiązującym ich ustrojem wspólności majątkowej małżeńskiej. Skarżąca została dopiero w 2019 roku współwłaścicielem budynku mieszkalnego, czyli długo po wygaśnięciu terminu zakreślonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Podkreślenia wymaga, że dla przyznania zwolnienia nie jest wystarczające poniesienie nakładów na budowę lub remont jakiegokolwiek budynku mieszkalnego. Zakres zwolnienia ograniczony został bowiem do budynków, do których podatnik posiada odpowiedni tytuł prawny, pozwalający na uznanie budynku mieszkalnego za własność lub współwłasność podatnika, który poniósł nakłady na jego budowę, nadbudowę, rozbudowę lub remont. Zastosowanie wykładni językowej pozwala uznać zatem, że niezbędną przesłanką zastosowania zwolnienia podatkowego jest legitymowanie się przez podatnika prawem własności (lub udziałem w takim prawie) budynku mieszkalnego, na który poniesiono wydatki. Spełnienie tego warunku jest bowiem konieczne dla uznania, że nakłady poniesione zostały na czynności związane z "własnym" budynkiem mieszkalnym podatnika.

Nie mogą zostać również uwzględnione argumenty skarżącej, że wraz z małżonkiem przeprowadziła remont domu dla zapewnienia godziwych warunków mieszkaniowych swoich i założonej rodziny. Cel zwolnienia nie może bowiem znosić ustanowionych jasnymi i niebudzącymi wątpliwości interpretacyjnych przepisami prawa warunków zwolnienia.

Odnosząc się natomiast do argumentu skargi o nabyciu przez stronę udziału w nieruchomości przez fakt dokonany wspólnego poniesienia z mężem wydatków na remont, wskazać należy, że zgodnie z przepisami prawa okoliczności te nie mają znaczenia dla określenia prawa własności nieruchomości. Roszczenie o zwrot nakładów poniesionych na nieruchomość również w żadnym stopniu nie wpływa na prawo własności tej nieruchomości.

Mając na względzie powyższe, Sąd nie podziela zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a),

art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a), art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f.

Nie mogą również odnieść spodziewanego skutku zarzuty i argumenty skargi dotyczące czasu trwania postępowania podatkowego, w kontekście naruszenia zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady szybkości postępowania (art. 121, art. 125 § 1 w zw. z art. 139 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej).

Skarżąca wywodziła, że doszło do niedopuszczalnej zwłoki w szybkim załatwieniu sprawy. Skoro wykładnia przepisu prawa materialnego nie budziła wątpliwości, to przedłużanie terminu załatwienia sprawy było nieuzasadnione i celowe – ze szkodą dla skarżącej, albowiem spowodowało wzrost obciążenia o kwotę odsetek.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 i 8 ustawy p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (pkt 1), bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a.

Zatem strona miała również możliwość wywiedzenia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego. To właśnie w takiej sprawie badane byłyby okoliczności dotyczące prowadzenia postępowania dłużej, niż to niezbędne dla załatwienia sprawy.

Natomiast w przypadku zaskarżenia decyzji określającej podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, czas trwania postępowania podatkowego nie może mieć wpływu na wynik oceny merytorycznej decyzji. Podkreślenia wymaga, że wydanie oraz doręczenie przez organy podatkowe obu instancji decyzji podatkowych nastąpiło przez upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Strona była także informowana o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia postępowania podatkowego (postanowienie Naczelnika z 12 sierpnia 2019r.) oraz o przedłużeniu terminu załatwienia odwołania (postanowienia Dyrektora z: 21 listopada 2019r., 23 stycznia 2020r., 24 marca 2020r., 16 lipca 2020r., 17 września 2020r.), zgodnie z treścią art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji mogłoby dojść jedynie w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ przepisu prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, czy naruszenia przepisów postępowania jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednakże na gruncie kontrolowanej sprawy Sąd naruszeń takich nie stwierdził.

Jedynie ubocznie zauważenia wymaga, że zgodnie z treścią art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 (tj. terminu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania), do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3. Treść tego przepisu dowodzi, że długotrwałe postępowanie odwoławcze nie spowodowało negatywnych dla strony konsekwencji, w postaci naliczenia odsetek.

Reasumując, prawidłowo organy podatkowe określiły M. P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w wysokości 9.300 zł., albowiem nie można przyjąć, by przychód uzyskany z powyższego tytułu został przez skarżącą wydatkowany (w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) na własne cele mieszkaniowe. Środki z odpłatnego zbycia nieruchomości strona przeznaczyła bowiem na spłatę kredytu mieszkaniowego przyznanego na remont budynku mieszkalnego, stanowiącego wyłączną własność jej męża.

Kontrolując zaskarżoną decyzję Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazywanych w skardze przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.

Organy zebrały potrzebny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy i wyczerpująco go rozpatrzyły, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, odpowiadającej wymogom z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Następnie zastosowały prawidłowe przepisy prawa materialnego, dokonując ich właściwej wykładni.

Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.