Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 942/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2023 r. sprawy ze skargi Ł. Spółki z o. o. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 8 listopada 2022 r. nr SKO.4140.191.2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 8 listopada 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Łodzi z 19 maja 2022 r. określającą "Ł." Sp. z o.o. w Ł., dalej: "podatnikowi" albo "Spółce", wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych w Ł. przy ul. [...] 71 A za 2018 rok w kwocie 595.746 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, że w dniu 24 stycznia 2017 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2017, w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 6.286,70 m2, a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej - u.p.o.l.) grunty o pow. 41.777 m2 i budowle o wartości 34.825.709,16 zł.

W dniu 6 listopada 2017 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości obowiązującą od stycznia 2017 r., w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 87,90 m2 i budowie o wartości 424.852,57 zł, a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty o pow. 41.777 m2, budynki o pow. 6.198,80 m2 i budowle o wartości 20.281.089,22 zł. Kwota zobowiązania podatkowego za 2017 rok wyniosła 10.489,00 zł, zaś kwota zwolnienia 583.268,00 zł.

W dniu 31 sierpnia 2018 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2018, w której wykazała do opodatkowania budynki o pow. 87,90 m2 i budowle o wartości 424.852,57 zł, a do zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty o pow. 41.777 m2, budynki o pow. 6.198,80 m2 i budowle o wartości 20.281.089,22 zł. Kwota zobowiązania podatkowego za 2018 rok wyniosła 10.528,00 zł, zaś kwota zwolnienia 586.831,00 zł.

W związku z tym, że składając deklarację oraz korektę deklaracji na rok 2017, a także deklarację na rok 2018, skarżąca istotną część przedmiotu opodatkowania zakwalifikowała jako zwolnioną z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. organ pierwszej instancji podjął czynności sprawdzające celem weryfikacji poprawności takiego działania skarżącej. W ich toku uzyskał od skarżącej szereg dokumentów niezbędnych dla oceny prawidłowości kwalifikacji przedmiotów opodatkowania wskazanych w deklaracjach złożonych przez skarżącą jako objętych wskazanym zwolnieniem. W oparciu o zgromadzone dokumenty oraz przeprowadzone czynności sprawdzające organ pierwszej instancji uznał, że skarżąca nie spełniła w latach 2017 – 2018 żadnej z trzech przesłanek określonych w art. 7 ust. 1 pkt a-c u.p.o.l., których wystąpienie jest niezbędne dla korzystania przez bocznicę kolejową stanowiącą infrastrukturę kolejową ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Przesłankami tymi są przy tym: a) udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym, lub b) wykorzystywanie infrastruktury kolejowej do przewozu osób, lub c) tworzenie przez infrastrukturę kolejową linii kolejowych o szerokości torów większej niż 1435 mm.

W związku z powyższym postanowieniem z 22 września 2020 r. Prezydent Miasta Łodzi wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017, 2018 i 2019.

Decyzją z dnia 19 maja 2022 r., wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p.", art. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 1-3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.; Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm., dalej: "u.p.o.l.", oraz uchwały Nr LX/1588/17 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 15 listopada 2017 r. w spawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Uz.Woj.Łódz. poz. 4885), dalej: "Uchwały", Prezydent Miasta Łodzi określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 rok w kwocie 595.746 zł, od nieruchomości położonej w Ł. przy ul. [...] 71A (obręb [...], działki gruntu nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...]), opodatkowując:

- 41.777 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- 6.216,90 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- 20.705.942 zł wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie organu pierwszej instancji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. w części dotyczącej budowli należącej do infrastruktury kolejowej i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnośnie poszczególnych przesłanek warunkujących zwolnienie nieruchomości skarżącej Spółki wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, ich niespełnienie organ pierwszej instancji uzasadnił następująco.

Po pierwsze, organ ten wskazał, że przesłankę udostępniania infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym interpretować należy bez odnoszenia do u.t.k., należy stosować jej wykładnię literalną, zgodnie z którą pojęcie udostępniania infrastruktury kolejowej oznacza faktyczne udostępnienie tej infrastruktury, a nie jedynie umożliwienie korzystania z tej infrastruktury. Na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r. ani sporządzenie statutu obiektu, ani opracowanie regulaminu dostępu do obiektu, ani złożenie wniosku o dostęp do obiektu infrastruktury nie wypełnia pojęcia "udostępniania infrastruktury kolejowej". Dopiero podpisanie z przewoźnikiem kolejowym umowy określającej prawa i obowiązki operatora i przewoźnika kolejowego związane ze świadczonymi usługami oraz faktyczne udostępnienie obiektu infrastruktury wypełnia przesłankę zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. W tym kontekście normatywnym organ uznał, że ponieważ zgodnie z zebranym w sprawie materiałem dowodowym Spółka w 2017 roku nie podpisała żadnej umowy z przewoźnikami kolejowym w sprawie udostępniania infrastruktury kolejowej, nie można uznać, ziściła się przesłanka z udostępnianiem infrastruktury kolejowej w przyjętym przez organ rozumieniu.

Po drugie, wbrew twierdzeniu skarżącej wskazującemu, że obiekty Zaplecza Technicznego służą do realizacji przewozu osób oraz że grunty i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej stanowią obiekty bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. — Ł." i są wykorzystywane do przewozu osób realizowanego przez Ł. Sp. z o.o. jako przewoźnika kolejowego, organ pierwszej instancji uznał, odwołując się do ustawowej definicji bocznicy kolejowej, z której wynika, że bocznica kolejowa służy do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczaniu i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej, iż bocznica kolejowa nie służy do przewozu osób.

Po trzecie w związku z tym, że w oświadczeniu z dnia 16.04.2018 r. skarżąca wskazała, że "budowle będące w posiadaniu Ł. Sp. z o.o. nie tworzą linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm, nominalna szerokość torów wynosi 1435 mm", nie została spełniona przesłanka zwolnienia od podatku od nieruchomości wskazana art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l., zgodnie z którym budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej muszą tworzyć linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

W tych okolicznościach organ pierwszej instancji wydał zaskarżoną decyzję.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o uchylenie rozstrzygnięcia organu I instancji przede wszystkim z uwagi na naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Po rozpatrzeniu sprawy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, stwierdzając, że jest ona zgodna z prawem. Kolegium wskazało, że organ I instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy a ustalenia te nie były przez Spółkę kwestionowane w odwołaniu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., organ odwoławczy stwierdził, iż podatnik nie spełnił w roku podatkowym 2018 żadnej z trzech przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia z podatku od nieruchomości wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a-c u.p.o.l. w odniesieniu do posiadanych budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajętych pod nie gruntów, określonych w dyspozycji art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Wobec podpisania umowy w sprawie udostępnienia obiektu infrastruktury kolejowej w dniu 21 października 2019 r. Spółka spełniła przesłankę zwolnienia z podatku do nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lut. a u.p.o.I. od listopada do grudnia 2019 r. Wcześniejsza (w 2018 r.) gotowość skarżącej w zakresie jej udostępnienia i spełnienie koniecznych do tego przesłanek nie mogą być uznane w związku z tym jako spełnienie analizowanej przesłanki zwolnienia od podatku od nieruchomości. Ponadto, w ocenie Kolegium nie została również spełniona przesłanka wykorzystywania infrastruktury kolejowej należącej do skarżącej i objętej niniejszym postępowaniem do przewozu osób. Wskazano przy tym, że zgodnie z definicja ustawową bocznicą kolejową jest wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej (art. 4 pkt 10 u.t.k.). W tym kontekście bocznica kolejowa "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł." nie służy do przewozu osób. Realizacji odmiennej od tej funkcji (przewozu osób), funkcji spełnianej przez przedmiotową bocznicę dowodzi również treść regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej — bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł." (obowiązującego od dnia 10.12.2017 r.). Wreszcie, wobec niebudzącej wątpliwości okoliczności, iż budowle będące w posiadaniu skarżącej nie tworzą linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm, a ich nominalna szerokość toru wynosi 1435 mm, nie została spełniona przesłanka zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c u.p.o.l.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W treści skargi zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że udostępnianie obiektu infrastruktury kolejowej musi polegać na zawarciu umowy i faktycznym udostępnieniu obiektu infrastruktury kolejowej, gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że udostępnianie to zapewnienie możliwości korzystania z obiektu infrastruktury kolejowej.

Spółka wskazała, że takie rozumienie powołanego przepisu nie wynika z jego wykładni gramatycznej, gdyż oparte jest na wadliwym, zawężającym rozumieniu zwrotu "jest udostępniana", poprzez przyjęcie, że oznacza to wyłącznie rzeczywiste oddanie infrastruktury do korzystania w oparciu o zawartą umowę (zatem de facto tak, jak gdyby przepis posługiwał się zwrotem "jest udostępniona" - w trybie dokonanym), a nie jako danie możliwości (umożliwienie) korzystania z infrastruktury, co wynika wprost ze słownikowej definicji pojęcia "udostępniania", akcentowanej także w orzecznictwie sądowym;

2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. poprzez zastosowanie zawężającej wykładni przepisu i uznanie, że należy go interpretować w świetle definicji zawartych w ustawie o transporcie kolejowym, a w konsekwencji uznanie, że obiekt infrastruktury kolejowej musi być bezpośrednio wykorzystywany do przewozu osób, podczas gdy wskazany przepis nie wprowadza takiego ograniczenia.

Zdaniem Spółki, wykładnia systemowa wewnętrzna art. 7 ust. 1 u.p.o.l. wskazuje, że gdyby ustawodawca zamierzał ograniczyć zakres art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. wyłącznie do "bezpośredniego" związku, zastrzegłby to wprost w treści przepisu, podobnie jak uczynił w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., w którym znalazło się takie zastrzeżenie. W opinii Spółki, SKO nie dostrzegło także, iż przyjęty sposób wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. jest niezgodny z wykładnią celowościową, gdyż sposób wykorzystywania przez Spółkę infrastruktury w postaci "Zaplecze Techniczne Ł.Sp. z o.o. – Ł." jest związany ze świadczeniem usług przewozu pasażerów przez skarżącą w aglomeracji łódzkiej, zaś zwolnienia z podatku od nieruchomości należy interpretować jako przysługujące podmiotom faktycznie realizującym działalność kolejową.

3) art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i uznanie, że Spółka nie udostępnia posiadanego obiektu infrastruktury usługowej oraz że nie jest on wykorzystywany do przewozu osób.

Zdaniem Spółki, w materiale dowodowym znajdowały się informacje świadczące o tym, że Spółka w 2018 r. udostępniała Bocznicę Zaplecze Techniczne, a zatem organ błędnie ustali stan faktyczny w sprawie.

4) art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego, co m.in. dotyczy: oceny dowodów z dokumentów świadczących o udostępnianiu Bocznicy Zaplecza Technicznego, tj. posiadanej przez Spółkę infrastruktury kolejowej, w postaci "Statutu sieci kolejowej", regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej - bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł.", a także oceny dowodów z dokumentów świadczących o wykorzystywaniu Bocznicy Zaplecze Techniczne do przewozu osób, tj. wniosku o dofinansowanie dla projektu "Budowa systemu Ł.", opinii prawnej z dnia 27 maja 2019 r. przygotowanej w Wydziale Prawnym UMŁ na wniosek Wydziału Finansowego UMŁ.

Spółka poniosła, że o udostępnianiu przez nią Bocznicy Zaplecza Technicznego w 2018 r. oraz o wykorzystywaniu należącej do niej infrastruktury do przewozu pasażerów jako przewoźnika kolejowego świadczy w szczególności:

- "Statut sieci kolejowej" wskazuje, że skarżąca przeznaczyła obiekt Bocznica Zaplecze Techniczne do udostępniania w całości, co oznacza, że umożliwiła korzystanie z niego innym podmiotom;

- Regulamin dostępu do obiektu infrastruktury usługowej, bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł, Sp. z o.o. Ł," wskazuje, że skarżąca jako operator udostępnia Bocznicę Zaplecze Techniczne licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, m.in. poprzez wskazanie warunków takiego udostępniania oraz zasad wzajemnych rozliczeń za usługi w ramach udostępniania Bocznicy Zaplecze Techniczne przewoźnikowi kolejowemu;

- Wniosek o dofinansowanie dla projektu "Budowa systemu Ł." zawiera zapisy, z których wynika, że Bocznica Zaplecze Techniczne niezbędna jest do zapewnienia prawidłowego eksploatowania taboru wykorzystywanego do przewozu osób, a zatem przyczynia się do realizacji usług przewozu osób i do tego celu (pośrednio) jest wykorzystywana.

- opinia prawna z 27 maja 2019 r. przygotowana w Wydziale Prawnym UMŁ na wniosek Wydziału Finansowego UMŁ, z której wynika, że Spółka wykorzystuje obiekty Bocznicy Zaplecze Techniczne do przewozu osób realizowanego przez Spółkę jako przewoźnika kolejowego.

5) art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez brak zebrania kompletnego materiału dowodowego, w tym brak włączenia do materiału dowodowego: informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego Spółki za rok 2018, umowy nr [...] o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie kolejowym w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2028 r. zawartej pomiędzy Województwem Łódzkim a Ł. sp. z o.o., raportu rocznego Spółki za rok 2018 r. dostępnego na jej stronie internetowej, raportu NIK z kontroli Spółki dokonanej w roku 2016, sprawozdania z działalności Zarządu Spółki za rok 2018.

Pełnomocnik Spółki wskazał, iż SKO w zaskarżonej decyzji zajęło stanowisko, iż Bocznica Zaplecze Techniczne nie była wykorzystywana do przewozu osób i była ona wykorzystywana do usług związanych z utrzymaniem i postojem pojazdów kolejowych. Zdaniem podatnika takie stanowisko jest błędne i wynika z zebrania niepełnego materiału dowodowego w sprawie. Spółka podniosła, że:

- informacja dodatkowa do sprawozdania finansowego Spółki za rok 2018 wskazuje, że Spółka świadczy usługi przewozu osób, a Bocznica Zaplecze Techniczne wykorzystywana jest między innymi do świadczenia usług utrzymania pojazdów dla potrzeb wykonywania przewozów pasażerskich;

- umowa nr [...] o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie kolejowym w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2028 r. zawarta pomiędzy Województwem Łódzkim a Ł. Sp. z o.o. wskazuje, że Bocznica Zaplecze Techniczne była wykorzystywana do celów skarżącej, w tym do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, tj. przewozu osób;

- raport roczny Spółki za rok 2018 r. dostępny na jej stronie internetowej wskazuje, że Bocznica Zaplecze Techniczne gwarantuje Skarżącej niską awaryjność oraz stałą kontrolę czystości taboru służącego do przewozu osób;

- sprawozdanie z działalności Zarządu za rok 2018 wskazuje, że w ramach działalności Spółki wykonywano przewozy kolejowe, a priorytetowym zadaniem Spółki było ciągłe podwyższanie standardów jakości świadczonych usług, zwłaszcza w zakresie obsługi pasażerów, w tym zapewnienie im najlepszego komfortu podróży poprzez nowoczesny tabor. W konsekwencji, w ten sposób Bocznica Zaplecze Techniczne była wykorzystywana do realizacji świadczonych przez Spółkę usług, tj. usług przewozu osób;

- raport z kontroli przeprowadzonej przez NIK przytacza m.in. badania satysfakcji klientów korzystających z usług przewozowych świadczonych przez Skarżącą (usług przewozu osób), w których pasażerowie wypowiadali się, m.in. na temat czystości taboru - w tym zakresie Bocznica Zaplecze Techniczne wykorzystywana jest (pośrednio) do przewozu osób. W raporcie tym NIK stwierdził również, że w związku z zakończeniem I etapu programu, w ramach którego wybudowana została Bocznica Zaplecze Techniczne, doszło do poprawy skomunikowania aglomeracji (przewozu osób) dzięki lepszemu wykorzystaniu szlaków kolejowych i modernizacji infrastruktury oraz wprowadzeniu do użytkowania nowych pociągów – co także świadczy o wykorzystywaniu Bocznicy Zaplecze Techniczne do przewozu osób.

W uzasadnieniu skargi Spółki wskazała, iż bezsporne w niniejszej sprawie jest to, że Bocznica Zaplecze Techniczne stanowi infrastrukturę kolejową zdefiniowaną w art. 4 pkt 1 u.t.k. w zw. z załącznikiem nr 1 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym, a zatem przedmiotem sporu między Spółką i organami jest to, czy Spółka spełniała warunki do zwolnienia ww. infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości, tj. czy spełniła warunki określone w literach a) i b) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a i b u.p.o.l.

Spółka podniosła, że w świetle gramatycznego brzmienia przepisu, opartego o słownikowe znaczenia słowa "udostępnianie", rodzi się wątpliwość, czy użyte w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a słowo "udostępnianie" powinno być rozumiane jako danie możliwości korzystania z obiektu innym podmiotom - przewoźnikom kolejowym (zgodnie z rozumieniem Spółki), czy też jako zawarcie umowy z konkretnym przewoźnikiem kolejowym (zgodnie ze stanowiskiem SKO). Powołując się na wykładnię systemową zewnętrzną, spółka odniosła się do przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1984 ze zm.), dalej: "u.t.k.", wskazując, że zgodnie z art. 36a u.t.k. udostępnianie obiektu infrastruktury usługowej polega na umożliwieniu przewoźnikom kolejowym, na ich wniosek, dostępu do torów kolejowych w tym obiekcie oraz korzystania z usług, do których świadczenia obiekt został specjalnie przystosowany. Zarządzający obiektem sporządza statut obiektu, w

którym określa, czy obiekt przeznaczony jest do udostępniania. Przewoźnicy kolejowi są uprawnieni do dostępu do udostępnianych obiektów, w tym do torów kolejowych w tych obiektach i świadczonych w nich usług na równych i niedyskryminujących zasadach.

Zdaniem Spółki, z tak sformułowanej w u.t.k. definicji "udostępniania obiektu infrastruktury usługowej" wynika, że polega ono na umożliwieniu przewoźnikom kolejowym dostępu do tego obiektu - o takiej możliwość zarządzający obiektem stwierdza w jego statucie. Jeśli obiekt jest udostępniany, przewoźnicy kolejowi są uprawnieni do dostępu do niego. Niektóre z podmiotów są w ramach regulacji u.t.k. obowiązane do udostępniania infrastruktury usługowej, którą zarządzają. U.t.k. wymaga od nich posiadania odpowiedniego statutu, regulaminu udostępniania infrastruktury, a także wpisu do Rejestru Obiektów Infrastruktury Usługowej - gdy takie warunki zostaną spełnione infrastruktura posiada status udostępnianej - tj. możliwe jest wystąpienie z wnioskiem dotyczącym korzystania z niej przez przewoźnika. Zdaniem Spółki, spełniła ona wszystkie wymagane przez ten przepis warunki.

W opinii strony skarżącej, wnioski płynące z takiego rozumienia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. na podstawie wykładni literalnej, zgodnie z którym udostępnianie to danie możliwości korzystania z obiektu, niezwiązane z zawarciem umowy z konkretnym przewoźnikiem kolejowym (to bowiem stanowiłoby "udostępnienie") spójne są z wnioskami płynącymi z wykładni systemowej zewnętrznej (analogiczne rozumienie "udostępniania" jako dania "możliwości" korzystania z obiektu). Oznacza to, zdaniem Spółki, że udostępnienie w rozumieniu u.t.k., tj. umożliwienie korzystania z obiektu infrastruktury usługowej (bycie gotowym do jej udostępnienia), wypełnia znamiona udostępniania w rozumieniu potocznym, wynikającym z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Skoro Spółka udostępnia Bocznicę Zaplecze Techniczne zgodnie z wymogami wynikającymi z przepisów u.t.k., to tym bardziej udostępnia swoją infrastrukturę w myśl przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Zdaniem Spółki, spójna z przedstawionymi powyżej wynikami interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w świetle wykładni literalnej i systemowej jest także interpretacja tego przepisu w świetle wykładni celowościowej, gdyż uzasadnienie do ustawy zmieniającej od dnia 1 stycznia 2017 r. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. wskazuje, że głównym celem dokonanej zmiany było dostosowanie przepisów u.p.o.l. do zmian wprowadzonych w u.t.k. Spółka wskazała, że zmiana ta de facto spowodowała rozszerzenie kręgu podmiotów, które mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., ponieważ do 2017 r. litera a) przytoczonego przepisu w kontekście infrastruktury kolejowej brzmiała "zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym". O rozszerzającym charakterze zmian wprowadzanych ustawą zmieniającą świadczy również zmiana art. 7 ust. 1 u.p.o.l. - do 2017 r. objęte zwolnieniem były tylko budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty. Natomiast od 2017 r. zwolnienie to zaczęło obejmować także budynki.

W konsekwencji, sprzeczne z wykładnią celowościową byłoby twierdzenie, że zwolnienie od podatku od nieruchomości wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. należy odczytywać zawężająco. W szczególności zaś, że ogranicza sią tylko do podmiotów, które mają zawartą umowę z przewoźnikiem kolejowym - prowadziłoby to ograniczenia zakresu zwolnienia (co nie było intencją ustawodawcy), nie znajdującego potwierdzenia w brzmieniu przepisu, ani wskazówek projektodawcy zawartych w uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, przedmiotowym zwolnieniem została objęta także taka infrastruktura kolejowa, która nie jest bezpośrednio wykorzystywana do przewozu osób, lecz jest wykorzystywana w sposób pośredni, co wskazuje, że Bocznica Zaplecze Techniczne wykorzystywana do przewozu osób w sposób pośredni - spełnia przesłankę wyszczególnioną w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. umożliwiającą zastosowanie zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Wobec zarzucanych wyżej uchybień, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i art. 135 p.p.s.a. oraz zwrot kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W przypadku, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm., dalej P.p.s.a.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tak zakreślonej kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

Tytułem wstępu należy wyjaśnić, iż w zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, obszernie przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut nie zebrania kompletnego materiału dowodowego wyartykułowany na stronach 5-6 skargi, gdyż wskazane przez skarżącą dowody miały świadczyć o wykorzystaniu bocznicy kolejowej do świadczenia usług utrzymania i czystości pojazdów, a nie bezpośrednio do świadczenia usług przewozu osób.

Przystępując do kontroli merytorycznej sprecyzować należy, iż istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącej Spółce przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej u.p.o.l.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: dla gruntów - powierzchnia; dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2016 r., poprzez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W świetle ust. 2a, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2016 r. do 31.12.2018 r., do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (tj. pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych) i w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d (tj. niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023 ze zm.) i położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego); 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.) lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1629 ze zm.; Dz. U. z 2017 r. poz. 2101 ze zm.) podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zasadą jest płacenie przez przedsiębiorców podatku od nieruchomości według stawek dla nieruchomości i obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a wskazanych wyjątków, stanowiących wyłom od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania, nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz ścisły (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2009 roku, sygn. akt II FSK 747/08; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gdańsku z dnia 21 marca 2006 roku, o sygn. akt I SA/Gd 231/04).

Skarżąca Spółka aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 10 listopada 2015 r. nabyła prawo wieczystego użytkowania działek gruntu położonych w Ł. przy ul. [...] 71A, obręb [...]: nr [...] o powierzchni 15.909 m2, nr 1/63 o powierzchni 3.631 m2, nr [...] o powierzchni 156 m2, nr [...] o powierzchni 957 m2, nr 1/69 o powierzchni 3.586 m2, nr [...] o powierzchni 17.538 m2. Łączna powierzchnia działek wynosi 41.777 m2. Powyższe nieruchomości sklasyfikowane są jako tereny kolejowe - Tk, które położone są przy Szlaku Kolejowym Ł.

Przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie jest bocznica kolejowa "Zaplecze Techniczne Ł.Sp. z o.o. – Ł.", odgałęziająca się w stacji Ł. od toru nr 104 rozjazdem nr 24 w km 4,868 oraz od toru nr 104 rozjazdem nr 47 w km 5,800 linii kolejowej nr 17 Ł. , zarządzanej przez P..

Zgodnie z Regulaminem dostępu do obiektu infrastruktury usługowej — bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. Ł.", wprowadzonym zarządzeniem Zarządu skarżącej Nr 78/2017 z dnia 0112.2017 r. (obowiązującym od 10.12.2017 r., zaktualizowanym od 23.10.2019 r. i od 16.04.2020 r.) bocznica kolejowa "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł." stanowi jeden kompleksowy obiekt infrastruktury usługowej (OIU), przeznaczony do świadczenia części spośród usług wymienionych ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (dalej u.t.k.), tj. usług szczegółowo wymienionych w rozdziale II ust. 7 Regulaminu, tj. usług polegających na dostępie do - i korzystaniu z wybranych elementów infrastruktury kolejowej oraz urządzeń technicznych: 1. torów postojowych (nr 22, 27, 28), 2. myjni automatycznej (tor nr 23b), 3. stanowiska do odfekalniania i wodowania toalet pojazdów, 4. stanowiska tokarki podtorowej do reprofilacji zestawów kołowych (tor nr 24b), 5. laserowego stanowiska do pomiaru zużycia zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 25b), 6. stanowiska wagi do pomiaru nacisków kół zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 24b), 7. stacjonarnego stanowiska napełniania piasecznic w pojazdach kołowych (tor nr 25b), 8. toru nr 25b z kanałem i pomostami (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.), 9. toru nr 26 z kanałem (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.). 10. innych stanowisk technicznych przeznaczonych do wykonywania czynności przeglądowo-naprawczych nie wymienionych powyżej, z wykorzystaniem urządzeń stanowiących wyposażenie bocznicy, jak np. podnośniki śrubowe (8x18 ton), pomosty stałe, suwnica nadtorowa (udźwig 16 000 kg), kanał rewizyjny, zapadnia itp. (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 23.10.2019 r.). Z kolei, w załączniku nr 1 do Regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł." (obowiązującego od 10.12.2017 r.) zatytułowanego "Charakterystyka elementów infrastruktury kolejowej bocznicy" wykazane zostały szczegółowo budowle infrastruktury kolejowej: - tory (nr 21, 22, 23a, 23b, 23c, 24a, 24b, 24c, 25a, 25b 25c, 26a, 26b, 26c, 27, 28, 201, 202), - rozjazdy i wykolejnice (nr 24, 101, 102, 103, 104, 105, 110, 111, 112, 113, 114, 115, 116, 47), - urządzenia zabezpieczające i sterowania ruchem, w tym zewnętrzne urządzenia srk (m.in. napędy zwrotnicowe z kontrolą położenia iglic typu EEA-5, wykolejnice, świetlne tarcze manewrowe (latarnie sygnałowe typu EHA-5), wskaźniki, czujniki koła typu EŁS-95, system licznika osi (SOŁ-21) przeznaczonego do kontroli, niezajętości torów i rozjazdów, sieć kablowa z armaturą (szafy kablowe, garnki kablowe, skrzynki kablowe), - przejazdy kolejowe i przejścia dla pieszych (przejazd kolejowo-drogowy na torach nr 104), - oświetlenie (oprawy typu kolejowego do lamp sodowych Boyen 150W zamontowane na 50 słupach oświetleniowych, oświetlenie naobiektowe nad bramami wjazdowymi i na ścianach magazynu). - sygnały, wskaźniki i tablice informacyjne (tarcza zaporowa, wskaźniki na torach zelektryfikowanych, tarcza zatrzymania, wskaźnik okresu, wskaźnik kanalii radiowego, wskaźnik obecności napięcia w sieci przy wjeździe do hali), - sieć trakcyjna. Dokumentem uprawniającym skarżącą do eksploatacji bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. – Ł." jest świadectwo bezpieczeństwa wydane przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego: - świadectwo bezpieczeństwa Nr 234/UK/14, ważne do dnia 18.12.2019 r., stanowiące załącznik do decyzji z dnia 19.12..2014 r. nr DBK-WSZ.633.357.2014.2.Ani, - świadectwo bezpieczeństwa Nr 221/UK/19, ważne od dnia 19.12.2019 r, do dnia 19.12.2024 r., stanowiące załącznik do decyzji z dnia 30.10.2019 r. nr DMB-W S W B.43.193.2019.AO.

W toku postępowania skarżąca przedstawiła wykaz umów zawartych z przewoźnikami kolejowymi, wykaz faktur wystawionych przez przewoźników oraz kopie umów, przy czym pierwsza z tych umów została zawarta w dniu 21 października 2019 r. (umowa nr [...]).

Przedmiotem opodatkowania w 2018 r. były:

- grunty o powierzchni 41.777,00 m2 stanowiące przedmiot wieczystego użytkowania skarżącej położone w Ł. przy ul. [...]71 A, obręb [...], na które składają się działki ewidencyjne: nr [...] o pow. 15.909 m2, nr [...] o pow. 3.631 m2, nr [...]o pow. 156 m2, nr [...] o pow. 957 m2, nr [...] o pow. 3.586 m2, nr [...] o pow. 17.538 m2;

- budynki o powierzchni użytkowej 6.216,90 m2, na którą to powierzchnię składają się usytuowane na terenie przedmiotowej nieruchomości: hala przeglądowo-naprawcza o powierzchni użytkowej 6.129 m2 (pow.6.198,77 m2 pomniejszona o pow. klatek schodowych 69,78 m2), budynek stróżówki o powierzchni użytkowej 7,30 m2 oraz wiata magazynowa o powierzchni użytkowej 80,60 m2;

- budowle o wartości 20.705.941,79 zł wykazane w ewidencji środków trwałych skarżącej, wykazie budowli za rok 2018 załączonym do pisma skarżącej z dnia 1 stycznia 2019 r. oraz protokole oględzin.

Zdaniem Sądu prawidłowo, wszystkie przedmioty opodatkowania zakwalifikowane zostały jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez skarżącą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wobec spełnienia warunków umożliwiających taką kwalifikację polegających na uznaniu, że nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Przechodząc do istoty sporu wskazać trzeba, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku, zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegały grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

W ocenie organów obu instancji w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego nie zaistniała żadna z wymienionych w tym przepisie przesłanek i stanowisko to, zdaniem Sądu, zasługuje na aprobatę.

Zaznaczyć przy tym należy, że przedmiot opodatkowania należący do skarżącej w stanie prawnym obowiązującym w roku 2018 wchodził w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu u.t.k., a to w związku z nowelizacją ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1923), która z dniem 1 stycznia 2017 r. wprowadziła między innymi nową definicję infrastruktury kolejowej, do której włączono również bocznicę kolejową, a także definicje linii, drogi i bocznicy kolejowej. W myśl art. 4 pkt 1 u.t.k., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., poprzez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy, zgodnie z którym w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania: 1. tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek; 2. obrotnice i przesuwnice; 3. podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp; 4. obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp; 5. nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów; 6. perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego; 7. rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych; 8. drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne; 9. przejazdy kolejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego; 10. systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa; 11. urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi; 12. grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1 -11. W stanie prawnym od 1 stycznia 2017 r. linia kolejowa (art. 4 pkt 2 u.t.k.) to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa przystosowana do prowadzenia ruchu pociągów. Droga kolejowa (art. 4 pkt 1a u.t.k.) to tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot. Natomiast bocznica kolejowa (art. 4 pkt 10 u.t.k.) to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Wskazana zmiana stanu prawnego w zakresie regulacji u.t.k. odnosiła się również do przepisów u.p.o.l. Artykuł 2 ustawy nowelizującej nadał również nowe (wskazane już wyżej) brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Istota tych zmian sprowadzała się do zaliczenia bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej oraz uznania użytkownika bocznicy kolejowej za zarządcę tej infrastruktury.

Przechodząc do oceny spełnienia przesłanek zwolnienia nieruchomości wchodzącej w skład infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. stwierdzić należy, że Sąd podziela stanowisko organu zawarte w zaskarżonej decyzji, że przesłanki te nie zostały spełnione.

I tak, odnosząc się do przesłanki udostępniania infrastruktury przewoźnikom kolejowym za uzasadnione uznać należy wiązanie spełnienia tej przesłanki z sytuacją, w której elementy tej infrastruktury są faktycznie wykorzystywane przez przewoźników kolejowych. Zatem nie jest wystarczające zachowanie gotowości udostępnienia przewoźnikom kolejowym infrastruktury kolejowej, jak twierdzi skarżąca. Dokonując wykładni art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l., zdaniem Sądu należy stwierdzić, że przesłanka nabycia prawa do zwolnienia podatkowego polegająca na udostępnianiu przez zarządcę infrastruktury przewoźnikowi kolejowemu ma charakter faktyczny, a to oznacza, że nie chodzi w niej o hipotetyczną możliwość udostępnienia zarządzanej infrastruktury kolejowej, lecz o faktyczne udostępnienie jej na potrzeby publicznego transportu kolejowego, czego wyrazem jest zawarcie umowy z przewoźnikiem. Niesporne jest w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, iż przepisy określające zwolnienia od podatku nie powinny być poddawane wykładni rozszerzającej i co do zasady powinna być stosowana ich wykładania literalna. Zatem Sąd przychyla się do takiej interpretacji powyższej przesłanki zwolnienia, która oznacza faktyczne a nie hipotetyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej. Faktyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej przez skarżącą nastąpiło dopiero w 2019 r., co wynika z zebranego materiału dowodowego. Nastąpiło to na mocy umowy zawartej w dniu 21 października 2019 r. Zatem w 2018 r. powyższa przesłanka mnie została spełniona.

Co do drugiej przesłanki zwolnienia, a mianowicie wykorzystywania infrastruktury kolejowej – bocznicy kolejowej - do przewozu osób, Sąd również podziela stanowisko organów w tej kwestii. Bocznica kolejowa jest to – w myśl art. 4 pkt 10 u.t.k. - wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. W tym stanie rzeczy trudno uznać, że "Zaplecze Techniczne Ł. Sp. z o.o. Ł." służy do przewozu osób. Realizacji odmiennej od funkcji przewozu osób dowodzi również treść Regulaminu dostępu do obiektu infrastruktury usługowej - bocznicy kolejowej "Zaplecze Techniczne Ł.Sp. z o.o. – Ł.", obowiązującego od dnia 10.12.2017 r., z którego wynika, że ww. bocznica kolejowa stanowi jeden kompleksowy obiekt infrastruktury usługowej (OIU) przeznaczony do świadczenia części spośród usług wymienionych w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do ustawy o transporcie kolejowym, tj. usług szczegółowo wymienionych w rozdziale II ust. 7 Regulaminu, czyli usług polegających na dostępie do i korzystaniu z wybranych elementów infrastruktury kolejowej oraz urządzeń technicznych : torów postojowych (nr 22, 27, 28), myjni automatycznej (tor nr 23b), stanowiska do odfekalniania i wodowania toalet pojazdów, stanowiska tokarki podtorowej do reprofilacji zestawów kołowych (tor nr 24b), laserowego stanowiska do pomiaru zużycia zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 25b), stanowiska wagi do pomiaru nacisków kół zestawów kołowych pojazdów kolejowych (tor nr 24b), stacjonarnego stanowiska napełniania piasecznic w pojazdach kołowych (tor nr 25b), toru nr 25b z kanałem i pomostami (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.), toru nr 26 z kanałem (zapis dodany w tekście ujednoliconym wg stanu na dzień 16.04.2020 r.), innych stanowisk technicznych przeznaczonych do wykonywania czynności przeglądowo-naprawczych nie wymienionych powyżej, z wykorzystaniem urządzeń stanowiących wyposażenie bocznicy, jak np. podnośniki śrubowe (8x18 ton), pomosty stałe, suwnica nadtorowa (udźwig 16 000 kg), kanał rewizyjny, zapadnia itp. (zapis dodany w tekście zjednoliconym wg stanu na dzień 23.10.2019 r.). Jak wynika z powyższych postanowień wymienione w regulaminie usługi nie polegają na przewozie osób. Słusznie Kolegium uznało, że o spełnieniu przesłanki polegającej na wykorzystywaniu infrastruktury do przewozu osób można mówić w sytuacjach, w których jej elementy w sposób bezpośredni są wykorzystywane w tym celu. Wbrew twierdzeniom skarżącej, nie wystarczy więc wykazanie pośredniego związku między infrastrukturą kolejową, a przewozem osób. Związku takiego, w okolicznościach niniejszej sprawy, skarżąca upatruje w tym, że na terenie bocznicy kolejowej odbywają się czynności konserwacji, naprawy oraz usługi związane z dbaniem o czystość taboru wykorzystywanego do przewozu osób. W ocenie Sądu, pośredni związek infrastruktury kolejowej - bocznicy kolejowej - z realizacją działalności polegającej na przewozie osób nie uzasadnia przyjęcia, iż jest ona wykorzystywana do przewozu osób w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit b u.p.o.l.

W zakresie trzeciej przesłanki uprawniającej do zastosowania zwolnienia z art. 7 u.p.o.l. bezspornie nie została ona spełniona, gdyż budowle będące w posiadaniu skarżącej nie tworzą linii kolejowych o szerokości większej niż 1435 mm. Ich nominalna szerokość toru wynosi 1435 mm, zatem nie została spełniona przesłanka zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c u.p.o.l. i skarżąca tego nie kwestionuje.

Reasumując, zdaniem Sądu, na akceptację zasługuje stanowisko organów obu instancji, że nie zaistniała żadna z przesłanek zwolnienia z podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja zawiera wystarczające na potrzeby rozstrzygnięcia uzasadnienie faktyczne i prawne. Na akceptację zasługuje zarówno uzasadnienie faktyczne, w ramach którego organ precyzyjnie wskazał relewantne dla rozstrzygnięcia fakty sprawy ustalone w oparciu o przywołane i zebrane z zachowaniem zasad prowadzenia postępowania dowodowego dowody, jak i uzasadnienie prawne, w ramach którego podana została podstawa prawna decyzji oraz przyjęta przez organ interpretacja zastosowanych przepisów prawa materialnego i procesowego.

Mając na względzie powyżej wskazane okoliczności i argumenty, skarga będąca przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie, jako nie mająca usprawiedliwionych podstaw, podlega, zgodnie z treścią art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), oddaleniu.

Ake.