Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 52/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2023-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art.146 par.1, art. 145 par. 1 pkt.1 lit.a
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 30 ca, art.30 cb ust.1 i 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
article: art.30 ca, art. 30 cb ust.1 i 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] maja 2023 r. sprawy ze skargi P. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego P. B. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek P. B. (uzupełniony pismem z 3 listopada 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczył preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Opisując stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.); dalej: "u.p.d.o.f.". Od 3 października 2018 r. wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej), w ramach której wykonuje prace programistyczne zlecane przez zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone pod potrzeby indywidualne zleceniodawcy. Pod pojęciem oprogramowania i/lub programu komputerowego należy rozumieć programy w jakiejkolwiek formie, w tym aplikacje, oprogramowania, produkty, utwory, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe i prace rozwojowe prowadzące do wytworzenia lub rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie. Jako przykład tworzonego oprogramowania wnioskodawca wskazał zaprojektowanie architektury, opracowanie standardu komunikacji synchronizacji danych oraz zaprojektowanie i napisanie usług zapewniających synchronizację danych z ciągłością pracy fabryki produkującej opony. Kontrahent wnioskodawcy zlecił zaprojektowanie oraz wykonanie nowego oprogramowania poprawiającego wydajność fabryki, z uwagi na fakt, że do końca 2021 r. działał na aplikacjach jeszcze z lat 80. Utwory tworzone i rozwijane przez wnioskodawcę są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.); dalej: u.p.a.".

Dalej, wnioskodawca wskazał, że w zakresie rozwoju oprogramowania staje się użytkownikiem takiego na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze zleceniodawcą. Zobowiązuje ona wnioskodawcę do rozwoju oprogramowania, które stanowi, po implementacji rozwijanych funkcjonalności, osobny program komputerowy chroniony art. 74 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. Działalność prowadzona jest przez wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Wskazane efekty prowadzonych prac twórczych powinny być kwalifikowane jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.a. bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (systemu wykorzystywanego przez klienta wnioskodawcy).Wnioskodawca wskazał, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30 ca u.p.d.o.f. za rok 2019, 2020, 2021, 2022 i lata kolejne.

W pierwszej kolejności, w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej wnioskodawca dokonuje wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box). Wyodrębnionymi prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do oprogramowania. Wnioskodawca ponosi szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem oprogramowania, takie jak: sprzęt komputerowy (leasing laptopa i notatnik elektroniczny) oraz peryferia komputerowe (monitor, klawiatura, myszka), koszty telekomunikacyjne, Internet, koszty samochodowe, koszty doradztwa prawno-podatkowego IP BOX, koszty poniesione na usługi doradcze, koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS, koszty usług księgowych.

Celem umożliwienia korzystania klientowi z wytworzonego oprogramowania, wnioskodawca przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych do tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej i normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. k.c., szczególności umowa łącząca ze zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę, wnioskodawca nie działa również pod kierownictwem i w czasie i miejscu wskazanym przez zleceniodawcę. Zleceniodawca ogranicza się do wskazania ogólnych kierunków działań wnioskodawcy i oczekiwań oraz ram czasowych, w których zobowiązany jest on skończyć dany projekt. Różnica pomiędzy ustalonymi w ten sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez wnioskodawcę podlegał będzie opodatkowaniu PIT na zasadach ogólnych (podatek liniowy).

W prowadzonej ewidencji pozarachunkowej wnioskodawca wyodrębnia Prawa IP Box (prawa autorskie do oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb u.p.d.o.f. W ewidencji tej wnioskodawca dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Nadto, dokonuje wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 1 lipca 2019 r.

Odpowiadając na wezwanie organu i uzupełniając wniosek, wnioskodawca wskazał m.in., że prowadzona przez niego działalność jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jest to działalność obejmująca prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W stosunku do dotychczasowej działalności wnioskodawcy ww. produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter i nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług. Efekty prac wnioskodawcy będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 u.p.a. "Przeniesienie" każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach u.p.a., w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53.

Wnioskodawca doprecyzował również, że wskazując na "pozostały dochód", który będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (podatek liniowy), ma na myśli pozaumowne czynności jakie może zrealizować na rzecz swojego klienta. Obecnie, w okresie którego dotyczy wniosek, wnioskodawca nie realizował jednak żadnych pozaumownych czynności na rzecz swojego kontrahenta.

Doprecyzowując opisany we wniosku stan faktyczny i odpowiadając na pytania organu, wnioskodawca wyjaśnił, że:

A. Efekty prowadzonych prac twórczych są utworami zgodnie z art. 1 ust. 1 u.p.a., poprzez stworzenie nowego programu komputerowego bądź twórczą zmianę istniejącego już programu.

B. Ww. twierdzenie nie stanowi wyrazu wątpliwości.

C. Wnioskodawca tworzy utwory chronione przez art. 74 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. i jest to element konstrukcyjny wniosku.

D. W efekcie twórczej zmiany istniejącego programu komputerowego powstają utwory zależne w rozumieniu art. 2 u.p.a.

E. Dochód z przeniesienia praw do utworów zależnych wnioskodawca zamierza opodatkować preferencyjną stawką podatkową.

Pytanie 4 dotyczy następujących wydatków:

- sprzęt komputerowy (leasing laptopa i notatnik elektroniczny) oraz peryferia komputerowe (monitor, klawiatura, myszka), koszty telekomunikacyjne, Internet, koszty samochodowe (leasing samochodu, paliwo, ubezpieczenie, koszty serwisów i napraw), koszty doradztwa prawno-podatkowego IP BOX, koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS, koszty usług księgowych.

Następnie, wnioskodawca szczegółowo wyjaśnił funkcjonalny związek opisanych wyżej, poniesionych kosztów z poszczególnymi działaniami, które wnioskodawca traktuje jako konkretne prace rozwojowe.

Wnioskodawca wyjaśnił również, że pod pojęciem "programu komputerowego" należy rozumieć bezpośrednie efekty jego prac, tzn. opisanych prac wykonywanych przez wnioskodawcę "polegających na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania". Pojęcie "Oprogramowania" z pierwszego pytania i "programu komputerowego" z drugiego pytania należy rozumieć zamiennie, bowiem określają ten sam efekt.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego, wnioskodawca zadał następujące pytania (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1. Czy opisane prace wykonywane przez wnioskodawcę rozumiane jako całość działalności realizowanej w ramach poszczególnych umów z kontrahentem polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo- rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy u.p.d.o.f.?

2. Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30 ca ust. 2 pkt. 8 u.p.d.o.f.?

3. Czy dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

4. Czy ustalając wskaźnik Nexus, wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery "a" wskaźnika?

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania pierwszego wnioskodawca wskazał, że opisane prace rozumiane jako całość działalności realizowanej w ramach poszczególnych umów ze Zleceniodawcami polegającej na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach u.p.d.o.f.

Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca wskazał, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a u.p.d.o.f. Wnioskodawca wskazał, że ustawodawca definiując w art. 5a ust. 39 u.p.d.o.f. termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.); dalej: "u.p.s.w.n.". Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, wnioskodawca jest dostawcą usług programistycznych. Wykonuje prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Całość tych czynności służy planowaniu produkcji bądź projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wyniki te wnioskodawca wykorzystuje we wszystkich efektach swojej pracy. Wnioskodawca oferuje produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej.

W ramach opisanej działalności wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 u.p.s.w.n., natomiast samodzielnie prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. Prace rozwojowe podejmowane przez wnioskodawcę są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, których celem jest wytworzenie programu komputerowego. Prace rozwojowe zostaną zakończone pozytywnym wynikiem poprzez wytworzenie programu komputerowego, który został opisany we wniosku. Tym samym, wyniki prac rozwojowych wnioskodawcy mają formę - gotowego programu komputerowego i będą wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej wnioskodawcy, m.in. w celu rozwijania istniejącego programu komputerowego i tworzenia nowych rozwiązań.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania drugiego wnioskodawca wskazał, że Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. Ustawodawca w art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za kwalifikowane prawa własności intelektualnej traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych.

W przedmiotowym wniosku, wnioskodawca wskazał, że przejaw jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 u.p.d.o.f. Jego praca spełnia bowiem definicje prac rozwojowych, zgodnie z art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. Prawa autorskie realizowane przez wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 u.p.a. Wszystkie efekty realizowanych przez wnioskodawcę prac - w okresie którego dotyczy wniosek - stanowią autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest [...], oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania trzeciego wnioskodawca wskazał, że dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Wnioskodawca jest bowiem osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca przenosi prawa autorskie do programów wytworzonych na Zleceniodawców za wynagrodzeniem, osiągając dochód z ich sprzedaży. Ponosi też koszty, które mogą być uznane za bezpośrednie bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. Wobec czego, wnioskodawca jest w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych IP. Wnioskodawca

ponosi też ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności oraz nie działa pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wskazanym przez Zleceniodawcę. W każdym przypadku, tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów, efekty prac wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca dodał, że - zgodnie z art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f. - podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach - tu podatkowych. Zdaniem wnioskodawcy, ma on prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania czwartego wnioskodawca wskazał, że ustalając wskaźnik Nexus będzie miał prawo do uwzględniania wszystkich kosztów, opisanych we wniosku do litery "a" wskaźnika. Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f. wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w tym wskaźniku są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu, zdaniem wnioskodawcy, powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej. Głównymi kosztami wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalności polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.: sprzęt komputerowy, koszty telekomunikacyjne, Internet, koszty samochodowe, koszty doradztwa prawno-podatkowego IP BOX ,wydatki na usługi doradcze nie obejmują natomiast opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS, koszty usług księgowych. Żaden z opisanych wydatków, nie był ani nie jest ponoszony wyłącznie w celu prowadzenia przez wnioskodawcę konkretnych prac rozwojowych. Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Nie zalicza do wskaźnika Nexus wszystkich wydatków, jakie przypisuje on do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego "programu komputerowego" a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem programu komputerowego.

Zdaniem wnioskodawcy, opisane we wniosku koszty uznać należy za koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźników Nexus. Wnioskodawca, jak wskazał, będzie ustalać odrębne wskaźniki Nexus dla poszczególnych Praw IP Box.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną z dnia 18 listopada 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.630.2022.2.JS, w której uznał stanowisko wnioskodawcy w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko, organ interpretacyjny powołał brzmienie art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 5a pkt 38, art. 5a pkt 39, art. 5a pkt 40, art. 4 ust. 3, art. 30ca ust. 1, art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. i wskazał, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 u.p.a. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Nadto, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP na gruncie art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.p.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Powołując następnie brzmienie art. 30ca ust. 3-7 oraz ust.11 i art. 30cb ust. 2-3 u.p.d.o.f., organ interpretacyjny wskazał, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez wnioskodawcę, a polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. W opisie sprawy wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. Podejmowane prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do optymalizacji procesów logistyczno-produkcyjnych oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Organ podkreślił przy tym, że - co do zasady - działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez wnioskodawcę ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu. Podlegające one ochronie prawnej, na podstawie art. 74 u.p.a. - w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych wnioskodawcy - są kwalifikowanymi IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. W konsekwencji, dochód wnioskodawcy z przenoszenia na zleceniodawcę majątkowych praw autorskich do takich kwalifikowanych IP jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

Dodatkowo w opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy wnioskodawca wskazał, że zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca u.p.d.o.f. za lata 2019, 2021, 2022 oraz lata następne. Ponadto z treści wniosku wynika, że wnioskodawca na bieżąco, począwszy od 1 lipca 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W związku z tym, organ interpretacyjny stwierdził, że wobec nieprowadzenia odrębnej ewidencji w okresie od stycznia do końca czerwca 2019 r., w ramach realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia i rozwinięcia kwalifikowanego IP (ww. prowadzona jest na bieżąco od 1 lipca 2019 r.), w sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów za okres przed prowadzeniem tej ewidencji (tj. od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r.).

Zdaniem organu interpretacyjnego, mając na uwadze powyższe, wnioskodawca może zastosować stawkę 5% od dochodów osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku za okres od 1 lipca 2019 r., 2021 r., 2022 r. i lata kolejne - o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny - według stawki 5%.

W konsekwencji, organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodu osiągniętego za okres od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r., w którym ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., nie była prowadzona na bieżąco, oraz prawidłowe w pozostałej części.

Organ interpretacyjny wskazał, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f. Nexus wylicza się w oparciu o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Istotnym jest, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik Nexus należy pamiętać, aby istniał związek pomiędzy: wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Organ interpretacyjny wskazał, że należy pamiętać, iż wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, wnioskodawca również powinien ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym kwalifikowanym IP. Zatem ponoszone przez wnioskodawcę wydatki na: sprzęt komputerowy (leasing laptopa i notatnik elektroniczny) oraz peryferia komputerowe (monitor, klawiatura, myszka), koszty telekomunikacyjne, Internet, koszty samochodowe (leasing samochodu, paliwo, ubezpieczenie, koszty serwisów i napraw), koszty doradztwa prawno-podatkowego IP BOX, koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS, koszty usług księgowych mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika Nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP - w zakresie, w jakim służyły prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem było powstanie IP.

Końcowo, organ interpretacyjny wskazał, że interpretacja nie rozstrzyga, czy wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. oraz czy efekty jego pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 u.p.a. Te elementy wnioskodawca podał jako okoliczności faktyczne sprawy.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zakresie jakim organ uznał jego stanowisko za nieprawidłowe. Nadto, skarżący wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji skarżący zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, tj. art. 30ca w zw. z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., poprzez bezzasadne przyjęcie, że podatnikowi w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie przysługiwało preferencyjne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych w ramach kwalifikowanych praw własności intelektualnej za rok 2019 skoro zaprowadził ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 nie od 1 stycznia 2019 r., lecz od 1 lipca 2019 r., podczas gdy żaden przepis prawa podatkowego nie determinuje, kiedy taka ewidencja powinna być zaprowadzona;

2. przepisów postępowania mających wpływ na wynik postępowania, tj. art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.); dalej: "O.p.", wynikające z działania organu wbrew przepisom prawa, tj. poprzez wprowadzenie dodatkowych przesłanek co do niemożności zaprowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., wstecz pomimo, że przepis nie zabrania takiego działania;

3. przepisów postępowania mających wpływ na wynik postępowania, tj. 124 O.p. bowiem organ nie wyjaśnił dlaczego skarżący nie może skorzystać z ulgi w roku 2019 r., ograniczając się wyłącznie do wskazania, że stanowisko w zakresie stosowania ulgi za rok 2019 jest nieprawidłowe z uwagi na fakt, że skarżący prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f. od 1 lipca 2019 r.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Istota sporu koncentruje się wokół możliwość skorzystania przez skarżącego z przepisów art. 30ca u.p.d.o.f. i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w przepisach u.p.d.o.f. dochodu z tytułu przenoszenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. praw autorskich do oprogramowania (IP Box) za rok 2019, 2020, 2021, 2022 i lata kolejne.

Skarżący wskazał, że w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej wyodrębnia Prawa IP Box (prawa autorskie do oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb u.p.d.o.f. W ewidencji tej skarżący dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Nadto, dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Skarżący wskazał, że ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 1 lipca 2019 r.

Organ położył nacisk na kwestię sposobu sporządzania informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 u.p.d.o.f., uznając konieczność prowadzenia ewidencji na bieżąco. Zdaniem organu, wobec nieprowadzenia odrębnej ewidencji w okresie od stycznia do końca czerwca 2019 r., w sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów za okres przed prowadzeniem tej ewidencji (tj. od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r.). W konsekwencji, organ uznał stanowisko skarżącego, w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodu osiągniętego za okres od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r.

W ocenie składu orzekającego w sprawie, stanowisko organu jest nieprawidłowe.

Wprowadzony z dniem 1 stycznia 2019 r. instrument nazywany "IP Box", to preferencyjna stawka podatku dochodowego, dzięki której podatnik, o ile spełni warunki przewidziane w ustawach o podatku dochodowym od osób fizycznych lub osób prawnych, może zastosować obniżoną, 5% stawkę w miejsce stawek 17% lub 32% (skala podatkowa) bądź 19% stawki podatku linowego. W tym celu podatnik powinien osiągać dochody z określonych ustawą kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wśród których znalazło się również autorskie prawo do programu komputerowego - 5% stawkę można stosować tylko do tych dochodów, ponadto przedmiot ochrony wymienionych praw (np. program komputerowy) powinien zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz podatnik powinien prowadzić ewidencję zgodną z wymaganiami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub osób prawnych, gdyż do obowiązków nałożonych na korzystających z tego rozwiązania należy m.in. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w praktyce ewidencja służy przede wszystkim wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5% stawkę.

W celu wyjaśnienia, jak powyższe warunki należy spełnić w praktyce, Ministerstwo Finansów w lipcu 2019 r. wydało oficjalne, zawierające 86 stron, objaśnienia dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box. W będącej przedmiotem sporu interpretacji, organ nie kwestionował, że skarżący osiąga dochody z określonych u.p.d.o.f. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do których należą chronione prawem autorskim programy komputerowe (art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f.). Nie negował też, że stanowiące źródło dochodów programy komputerowe, wytwarzane, rozwijane lub ulepszane są przez skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, organ negatywnie ocenił stanowisko skarżącego odnośnie do spełnienia ostatniego warunku, jakim jest prowadzenie ewidencji służącej wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5% stawkę. Powodem zakwestionowania stanowiska skarżącego był brak bieżącego prowadzenia ewidencji.

W ocenie sądu, uprawniony jest zarzut skargi, że organ dokonał błędnej wykładni art. 30cb ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., "Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywanie zapisów w prowadzonych księgach w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4".

Z kolei, zgodnie z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., "podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.".

W podanym we wniosku stanie faktycznym skarżący prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, zatem dla spełnienia wymogów korzystania z preferencyjnej 5% stawki w podatku dochodowym obowiązany jest do prowadzenia "odrębnej ewidencji". We wspomnianych już Objaśnieniach Ministerstwo Finansów (w pkt 174) wskazało wprost, że "Podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.".

Mając zatem na względzie powołany przepis art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. - w ocenie sądu - brak było podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie "na bieżąco". Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia przepisu, ani z celu jakiemu ma służyć ta ewidencja.

Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że podatnicy korzystający z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty, co oznacza, że IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu rocznym.

W ocenie sądu, ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., sporządzana jest w celu wykazania informacji, o których mowa w ust. 1 powołanego przepisu przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów i chcących podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. Skoro ewidencja umożliwi sporządzenie w terminie deklaracji podatkowej nie można jej uznać za prowadzoną nieprawidłową, niespełniającą przesłanek ustawowych. Należy zwrócić także uwagę, że wymóg bieżącego prowadzenia ewidencji w istocie rzeczy nie jest możliwy do weryfikacji, skoro podatnik może, ale nie musi skorzystać z preferencyjnej stawki podatku. Podatnik dopiero po zakończeniu roku podatkowego dokona rozliczenia i zdecyduje, czy z skorzysta z preferencji IP Box czy też nie. Istotą tej ewidencji jest możliwość prawidłowego określenia podstawy opodatkowania stawą 5%. Z ewidencji tej powinno wynikać przypisanie kosztów prowadzonej działalności na poszczególne źródła przychodów. Dla celów obliczenia dochodu kwalifikowanego IP istotne jest aby ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty, tak aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączą sumę przychodów i kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja ma na celu obliczenie podstawy opodatkowania. Ewidencja ma być sporządzona w sposób mający osiągać wskazany cel. Jeżeli ten cel spełnia należy ją uznać za prowadzoną w sposób należyty.

W sprawie organ pominął cel stworzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., przyjmując, że sporządzenie tej ewidencji dopiero na potrzeby rozliczenia spowoduje, że będzie prowadzona nienależycie.

W ocenie sądu, nienależyte prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., to takie jej prowadzenie które uniemożliwia określenie prawidłowej podstawy opodatkowania stawką 5%, która nie zawiera informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f. Jeżeli ewidencja ta spełnia wskazany cel na dzień dokonania rozliczenia, to nie można jej uznać z prowadzoną w sposób nieprawidłowy.

Dodatkowo wskazać należy, że art. 30cb ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. nie określa terminu sporządzenia ewidencji. Niewątpliwie, podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box, mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, aby ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Nie ma zatem podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu podatkowego, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową w rozumieniu art. 30cb u.p.d.o.f. jest jej prowadzenie na bieżąco, czyli prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia art. 30cb u.p.d.o.f. ,ani z celu jakiemu ma służyć ta ewidencja.

Należy również zwrócić uwagę, że ustawodawca niezależnie od sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych i wskazanej ewidencji zastrzegł w art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f., że w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, w odniesieniu zarówno do ksiąg rachunkowych jak i ewidencji najistotniejszym elementem jest sprawdzalność i prawidłowość informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż w sprawie nie ma podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że tylko bieżące prowadzenie ewidencji, tj. prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce skorzystać z IP Box daje podatnikowi prawo do skorzystania z ulgi podatkowej za okres począwszy od pierwszego dnia prowadzenia działalności. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia przepisów art. 30cb u.p.d.o.f., ani też z celu jakiemu ma służyć ta ewidencja, tym samym uprawniony jest zarzut skargi naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, tj. art. 30ca w zw. z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., poprzez bezzasadne przyjęcie, że podatnikowi nie będzie przysługiwało preferencyjne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych w ramach kwalifikowanych praw własności intelektualnej za rok 2019, skoro zaprowadził ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 nie od 1 stycznia 2019 r., lecz od 1 lipca 2019 r., podczas gdy żaden przepis prawa podatkowego nie determinuje, kiedy taka ewidencja powinna być zaprowadzona.

Analogiczne stanowisko jak przedstawione zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Wr 170/20.

Mając powyższe na uwadze, sąd - na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. - orzekł, jak w punkcie I sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 4 w zw. z § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 697 zł złożyły się: wpis od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł), ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687), jak też opłata skarbowa od pełnomocnictwa (pkt IV załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej - Dz.U. Nr 225 poz. 1635 ze zm.).

Na podstawie art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. sąd wskazuje, aby organ, ponownie rozpatrując sprawę, uwzględnił wyrażoną powyżej ocenę prawną.