Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 745/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 6, art. 1 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1043
law: Ustawa o podatku od spadków i darowizn (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Borys Marasek, Protokolant st. sekretarz sądowy Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi K. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2023 r. nr 0111-KDIB2-2.4015.172.2022.5.MM UNP: 1886550 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. K. S. (dalej: skarżąca) wniosła skargę na interpretację indywidulaną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ) z 16 marca 2023 r. nr 0111-KDIB2-2.4015.172.2022.5.MM UNP: 1886550 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

2. Stan sprawy.

2.1. Dnia 27 grudnia 2022 r. wpłynął wniosek skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn, w zakresie skutków podatkowych zasiedzenia lokalu mieszkalnego. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Skarżąca 20 sierpnia 1990 r. nabyła na podstawie warunkowej umowy sprzedaży od I. P. samodzielny lokal mieszkalny nr [...], mieszczący się w L. przy ul. [...], o powierzchni 56,03 m2 dla której Sąd Rejonowy dla L. w L. prowadzi księgę wieczystą nr [...] wraz z własnością w 19/1000 w częściach wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w takiej samej części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr [...]. I. P. z uwagi na nieskorzystanie z prawa pierwokupu przez właściwy organ, 20 października 1990 r. przeniosła własność przedmiotowego lokalu wraz ze związanymi z nimi prawami na rzecz skarżącej w formie aktu notarialnego. Prawa skarżącej zostały ujawnione we wskazanej wyżej księdze wieczystej.

W chwili zawarcia przedmiotowego aktu notarialnego, zgodnie z jego treścią w dziale III oraz IV księgi wieczystej, wpisów nie było, zaś w dziale I Sp tej księgi wpisana była wzmianka, że właściciel objętego tą księgą lokalu jest współwłaścicielem w 19/1000 częściach części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w takiej samej części użytkownikiem wieczystym do 28 stycznia 2084 r., działki gruntu numer [...], objętej księgą wieczystą KW nr [...].

Jak wynikało z akt księgi wieczystej lokalu mieszkalnego nr [...], I. P. nabyła jego własność 28 stycznia 1985 r. rep A Nr [...] na podstawie umowy sprzedaży odrębnej własności lokalu od Skarbu Państwa. Zawarcie powyższej umowy poprzedzone było decyzją nr [...] orzekającą o oddaniu na rzecz I. P. w formie aktu notarialnego w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat z możliwością przedłużenia na dalszy okres 19/1000 części działki położonej w L. przy ul. [...] o powierzchni 1233 m2 stanowiącej własność Skarbu Państwa, oznaczonej na mapie nr [...], dla której w Państwowym Biurze Notarialnym w L. prowadzona jest księga wieczysta KW [...].

I. P. objęła przedmiotowy lokal w posiadanie i władała nim jak właściciel, aż do momentu zawarcia warunkowej umowy sprzedaży na rzecz skarżącej w 1990 r. Skarżąca przejęła natomiast posiadanie w formie, w jakiej posiadała poprzedniczka i kontynuuje to posiadanie do dzisiaj. Zgodnie z § 9 aktu notarialnego z 20 sierpnia 1990 r. skarżąca oświadczyła, że przejmuje na siebie wszelkie obowiązki użytkownika wieczystego i właściciela lokalu wynikające z umowy repertorium A nr [...]. Zatem od 1990 r. była w posiadaniu przedmiotowego lokalu.

Natomiast kwestia prawa własności Skarbu Państwa do nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] wynika z postanowienia Sądu Powiatowego dla miasta L. z 26 czerwca 1956 r., w którym Sąd ten stwierdził, iż Skarb Państwa na podstawie przedawnienia jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Wskazane postanowienie stało się podstawą wpisania prawa własności Skarbu Państwa w księdze wieczystej.

Wskutek skargi o wznowienie postępowania złożonej przez P. P., J. P., P. P1. (następców prawnych Z. P.) oraz Z. N. (następczynię prawną G. K.), wyrokiem z 29 czerwca 1993 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w L. wznowił postępowanie w sprawie ustalenia nabycia własności nieruchomości, w sprawie zakończonej prawomocnym postanowieniem Sądu Powiatowego dla miasta L. z 26 czerwca 1956 r., sygn. akt [...] oraz zmienił to postanowienie w ten sposób, że oddalił powództwo w części dotyczącej udziałów Z. P. i G. K. wynoszących po 52/128 części w nieruchomości położonej w L. przy ul. [...]. Wyrokiem z 5 stycznia 1994 r., sygn. akt [...] Sąd Wojewódzki w L. oddalił rewizję od wyroku z 29 czerwca 1993 r.

Z kolei prawo własności Gminy L. do nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] wynika z decyzji Wojewody [...] z 7 maja 1992 r. nr [...], w której stwierdził nabycie przez Gminę L. z mocy prawa nieodpłatnie własności wskazanej nieruchomości.

W tym czasie wpisany w księdze wieczystej właściciel nieruchomości, wyodrębnił i sprzedał osobom fizycznym pięć samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu pod budynkiem, w tym lokal nr [...].

W chwili złożenia wniosku w dziale II księgi wieczystej nr [...], jako właściciele nieruchomości wskazani są Gmina Miejska L. w 18/96 częściach, Z. N. w 39/96 częściach. P. P. w 13/96 częściach, P. P1. w 13/96 częściach, J. P. w 13/96 częściach. Jednocześnie w dziale I wpisane zostały informacje o pięciu wyodrębnionych samodzielnych lokalach, w tym lokalu nr [...] wraz ze wskazaniem ksiąg wieczystych, w których lokale te zostały uregulowane.

Na skutek powyższych działań, w dziale III księgi wieczystej [...] wpisane zostało ostrzeżenie o niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym z uwagi na fakt, iż związane z własnością lokalu mieszkalnego prawo użytkowania wieczystego gruntu uregulowane w księdze wieczystej nr [...] wygasło wobec przejścia tej nieruchomości, co do części 78/96, na rzecz osób trzecich.

Skarżąca dokonując nabycia samodzielnego lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem wynoszącym 19/1000 części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz udziałem wynoszącym 19/1000 w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr [...] od I. P. dokonała czynności prawnej z osobą uprawnioną według treści księgi wieczystej do rozporządzania tym prawem. Brak było nadto w dziale III księgi wieczystej wpisów jakichkolwiek ostrzeżeń lub wzmianek.

Skarżąca posiadała lokal w sposób samoistny i nieprzerwany i wykonywała na nieruchomości wszelkie uprawnienia odpowiadające uprawnieniom właścicielskim z wyłączeniem innych osób.

Postępowania sądowe przywracające prawa do nieruchomość gruntowej uczestnikom postępowania, spowodowały zakwestionowanie praw skarżącej. Celem formalnego uregulowania stanu prawnego nieruchomości, skarżąca złożyła do Sądu Rejonowego dla L. w L. pozew o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym. Wyrokiem z 13 lipca 2018 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla L. w L., uzgodnił treści księgi wieczystej nr [...] dla nieruchomości gruntowej położonej w L. przy ul. [...] oznaczone jako działka [...], z rzeczywistym stanem prawnym poprzez wpisanie w dziale II rubryce 2.3 udziału skarżącej związanego z odrębną własnością lokalu nr [...] wynoszącego 19/1000 w częściach budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w takiej samej części w użytkowaniu wieczystym przez czas do 28 stycznia 2084 r. działki gruntu nr [...]. Od wyroku została złożona apelacja. Wyrokiem z 4 września 2019 r., sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w L. [...] Wydział Cywilny Odwoławczy zmienił zaskarżony wyrok i oddalił powództwo.

Wobec powyższego skarżąca zainicjowała kolejne postępowanie i złożyła do Sądu Rejonowego dla L. w L., wniosek o stwierdzenie, iż nabyła z dniem 31 grudnia 2020 r. przez zasiedzenie własność przedmiotowej nieruchomości lokalowej wraz z własnością w 19/1000 w częściach wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w takiej samej części w prawie własności działki gruntu.

Postanowieniem z 7 lutego 2022 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla L. w L. [...] Wydział Cywilny stwierdził, że skarżąca nabyła z dniem 31 grudnia 2020 r. przez zasiedzenie własność nieruchomości lokalowej, oznaczonej jako lokal nr [...], mieszczący się w L. przy ul. [...], dla której Sąd Rejonowy dla L. prowadzi księgę wieczystą nr [...] wraz z udziałem 19/1000 w prawie własności części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do użytku właścicieli poszczególnych lokali i w takiej samej części w prawie własności działki gruntu nr [...], dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...], przy czym Sąd stwierdził, że zasiedzenie udziału w częściach wspólnych i w prawie własności gruntu nastąpiło na udziale we własności nieruchomości Miasta L.. Postanowienie jest prawomocne od 29 marca 2022 r.

Po wydaniu wskazanego wyżej postanowienia skarżąca złożyła wniosek o wpis do księgi wieczystej. Sąd wieczystoksięgowy dokonał wpisu i obecnie widnieje ona w dziale [...], jako właściciel w udziale 1/1.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1) Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości lokalowej, oznaczonej jako lokal

nr [...] wraz z udziałem 19/1000 w prawie własności części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do użytku właścicieli poszczególnych lokali i w takiej samej części w prawie własności działki gruntu nr [...], która to sprzedaż nastąpiłaby przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło stwierdzenie zasiedzenia, skarżąca miałaby obowiązek uiścić z tego tytułu podatek dochodowy?

2) Czy skarżąca zobowiązana jest do uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia wskazanej wyżej nieruchomości w drodze zasiedzenia (tj. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla L. w L. [...] Wydziału Cywilnego z 7 lutego 2022 r., sygn. akt [...])?

W zakresie pytania nr 1 organ wydał odrębną interpretację.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania nr 2 skarżąca stwierdziła, że nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia ww. nieruchomości w drodze zasiedzenia (tj. na podstawie postanowienia z 7 lutego 2022 r.).

Wskazała, że nabyła przedmiotową nieruchomość już w 1990 r. Od tego momentu, w zakresie tej nieruchomości, w majątku skarżącej nic się nie zmieniło. W dacie nabycia prawa odrębnej własności lokalu nr [...], a także ustanowienia prawa odrębnej własności na rzecz I. P., widniał jako właściciel nieruchomości przy ul. [...] Skarb Państwa, decyzja komunalizacyjna wydana została dopiero 7 maja 1992 r. Skarżąca nabywając lokal działała w zaufaniu do treści księgi wieczystej i działała w dobrej wierze. W treści księgi nie było wpisanych żadnych ostrzeżeń w dziale III. Od momentu objęcia przedmiotowej nieruchomości lokalowej w posiadanie z dniem 20 sierpnia 1990 r. skarżąca posiadała lokal w sposób samoistny i nieprzerwany i wykonywała na nieruchomości wszelkie uprawnienia odpowiadające usprawnieniom właścicielskim z wyłączeniem innych osób.

Okoliczności nabycia lokalu, treść aktu notarialnego, wpisy w księdze wieczystej oraz brak wiedzy o roszczeniach osób prywatnych odnośnie praw do gruntu utwierdziły skarżącą w przekonaniu, iż prawidłowo i zgodnie z prawem nabyła prawa do lokalu nr [...]. Jej uprawnienia wpisane zostały w księdze wieczystej. Dopiero przeprowadzone kilka lat po nabyciu przedmiotowego lokalu postępowania sądowe przywracające prawa do nieruchomości gruntowej innym osobom, spowodowały zakwestionowanie jej praw. Ostatecznie skarżąca potwierdziła swoje prawa do nieruchomości uzyskując postanowienie w przedmiocie zasiedzenia nieruchomości.

W ocenie skarżącej, uznać więc należy, iż formalno-prawne procedury, które trwały w ostatnich latach, w żadnej mierze nie powinny wpływać na nałożenie na nią obowiązku podatkowego. Wszelkie zobowiązania podatkowe zostały bowiem uiszczone w momencie nabywania nieruchomości. W przedmiotowej sprawie jako datę nabycia należy zatem przyjąć dzień 20 sierpnia 1990 r.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 z późn. zm. – u.p.s.d.), podatkowi temu, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zasiedzenia. W niniejszej sprawie jednak, do faktycznego nabycia nieruchomości doszło w 1990 r., a wydanie przez Sąd postanowienia w ostatnim czasie (tj. postanowienia z 7 lutego 2022 r.), służyło jedynie formalno-prawnemu uregulowaniu stanu przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższego, obciążanie obecnie skarżącej powyższym podatkiem, w sytuacji gdy w zaufaniu do treści księgi wieczystej, nabyła nieruchomość ponad 30 lat temu, byłoby sprzeczne z elementarnym poczuciem sprawiedliwości i podstawowymi konstytucyjnymi zasadami takimi jak zasady: zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, ochrony praw nabytych, dostatecznej określoności regulacji prawnych, stanowienia prawa jasnego i zrozumiałego dla obywateli czy rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika (in dubio pro tributario).

2.3. Organ w zaskarżonej interpretacji uznał stanowisko skarżącej w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zasiedzenia.

Natomiast kwestia zasiedzenia uregulowana została w art. 172-177 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm. – k.c.).

Na podstawie art. 172 § 1 i § 2 k.c. posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze.

Istotą zasiedzenia jest nabycie prawa przez osobę nieuprawnioną wskutek faktycznego wykonywania przez nią tego prawa przez określony ustawą czas.

Zasiedzenie jest tzw. instytucją dawności, służącą korygowaniu rzeczywistego stanu posiadania ze stanem prawnym. Prowadzi ono do nabycia przez posiadacza własności na skutek długotrwałego posiadania przez niego rzeczy, czemu towarzyszy utrata własności przez dotychczasowego właściciela, który w przeszłości utracił posiadanie rzeczy. Poprzez zasiedzenie można nabyć własność rzeczy ruchomych i nieruchomych, udziału we współwłasności, prawa użytkowania wieczystego, służebność gruntową. Zasiedzenie jest instytucją prowadzącą do nabycia prawa na skutek upływu czasu. Umożliwia ono, sankcjonując stan faktyczny, usunięcie długotrwałej niezgodności między stanem prawnym, a stanem posiadania. Na skutek zasiedzenia, które następuje ex lege, dotychczasowy uprawniony traci swoje prawo, a nabywca uzyskuje je niezależnie od niego. Podłożem instytucji zasiedzenia jest taki stan faktyczny, który w swej istocie nie opiera się całkowicie na prawie własności. Jego istotnym elementem musi bowiem być posiadanie określane mianem "posiadania samoistnego", polegające na faktycznym władaniu rzeczą "jak właściciel" (art. 172 § 1 w zw. z art. 336 k.c.). Konieczne jest zatem wykonywanie przez posiadacza wszelkich czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty, niczym nie skrępowany stan władztwa, bez jednoczesnej legitymacji prawnej w postaci prawa własności. Nabycie tytułem zasiedzenia jest zatem tzw. nabyciem pierwotnym dokonywanym przez posiadacza nieruchomości niebędącego jej właścicielem i jest stwierdzane przez sąd w sytuacji, gdy rzeczywisty stan posiadania jest inny niż stan prawny nieruchomości.

Następnie organ powołał przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn regulujące kwestie nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia.

W świetle orzeczenia Sądu z 7 lutego 2022 r. skarżąca nabyła tytułem zasiedzenia nieruchomość lokalową.

Z przepisów art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. jasno wynika, że podatkowi temu podlega, zgodnie z wolą ustawodawcy, nabycie tytułem zasiedzenia. Orzeczenie sądu o nabyciu tytułem zasiedzenia nakłada zatem konkretny obowiązek na podatnika. Każde z nabyć wymienionych w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, rodzi bowiem określone skutki na gruncie podatku od spadków i darowizn, podlegając opodatkowaniu.

Z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu z 7 lutego 2022 r. o stwierdzeniu zasiedzenia powstał dla skarżącej obowiązek podatkowy z tytułu nabycia nieruchomości lokalowej (art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d.).

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że nie jest ona zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn, ponieważ jej zdaniem do faktycznego nabycia nieruchomości doszło w 1990 r.

Wskazane wyżej orzeczenie Sądu o stwierdzeniu nabycia tytułem zasiedzenia skorygowało stan posiadania ze stanem prawnym i ostatecznie określiło datę nabycia nieruchomości lokalowej na dzień 31 grudnia 2020 r. W takich okolicznościach doszło więc do powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem przez skarżącą tytułem zasiedzenia nieruchomości lokalowej. Skarżąca jest zatem zobowiązana do złożenia zeznania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, w którym powinna wykazać nabycie nieruchomości w drodze zasiedzenia, a także do uiszczenia podatku na zasadach określonych ww. przepisami.

Odnosząc się natomiast do przywołanej przez skarżącą zasady sprawiedliwości i podstawowych zasad konstytucyjnych podkreślono, że nie mają one wpływu na obowiązek zapłacenia podatku od spadków i darowizn, skoro Sąd orzekł, że nabycie nastąpiło tytułem zasiedzenia. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał, że tego rodzaju nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i nie przewidział żadnych uregulowań, na podstawie których możliwym byłoby stwierdzenie, że w przedmiotowej sytuacji takie opodatkowanie miałoby nie występować.

Przywołana zatem we własnym stanowisku przez skarżącą argumentacja nie może być podstawą do stwierdzenia, że z tytułu nabycia nieruchomości lokalowej tytułem zasiedzenia nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn.

3. Powyższa interpretacja indywidualna organu została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono jej naruszenie następujących przepisów prawa:

- art. 14c § 1 i § 2, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 – o.p.) poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji nie odpowiadającego wymogom wynikającym z powołanych przepisów i uchylenie się od przedstawienia wyczerpującego uzasadnienia i oceny prawnej stanowiska przedstawionego we wniosku, przez co zaskarżona interpretacja nie spełnia funkcji informacyjnej i gwarancyjnej;

- art. 1 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 6, art. 7 ust. 1 i ust. 4, art. 8 ust. 1, 3 i 4, art. 17a ust. 1 u.p.s.d. w zw. z art. 172 § 1 i § 2 k.c. poprzez błędną wykładnię polegającą na niewłaściwym stwierdzeniu, że z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu zasiedzenia powstał dla skarżącej obowiązek podatkowy z tytułu nabycia nieruchomości, w sytuacji, gdy do faktycznego nabycia nieruchomości doszło w 1990 r., przez co brak jest obecnie zobowiązania do uiszczenia podatku od spadków i darowizn.

Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w niniejszej sprawie kluczowa jest analiza stanu faktycznego i ustalenie daty nabycia nieruchomości. Zdaniem skarżącej, jako datę nabycia należy przyjąć dzień 20 sierpnia 1990 r. Od tego momentu, w zakresie tej nieruchomości, w majątku skarżącej nic się nie zmieniło. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. pkt 3 u.p.s.d., podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zasiedzenia. W niniejszej sprawie jednak, do faktycznego nabycia nieruchomości doszło w 1990 r., a wydanie przez Sąd postanowienia w ostatnim czasie (tj. postanowienia z 7 lutego 2022 r.), służyło jedynie formalno-prawnemu uregulowaniu stanu prawnego przedmiotowej nieruchomości.

Organ natomiast stwierdził, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe, przy czym nie uzasadnił w sposób wszechstronny i wyczerpujący swojego stanowiska, ograniczając się do przytoczenia przepisów prawa. Jednakże, jak stanowi art. 14 c o.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jednakże tylko w sytuacji, gdy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Wskazano przy tym, iż w orzecznictwie przyjmuje się, że niezbędne jest, aby indywidualna interpretacja zawierała wyraźną odpowiedź na pytanie zadane przez podatnika we wniosku o interpretację. Jeżeli organ uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe, obowiązany jest jasno zaprezentować stanowisko prawidłowe wraz z jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Prawidłowe uzasadnienie prawne indywidualnej interpretacji winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście przedstawionego przez stronę stanu faktycznego.

Skarżąca podkreśliła, iż w niniejszej sprawie szczegółowa analiza stanu faktycznego sprawy i dokonanie odpowiedniej wykładni przepisów ma zasadnicze znaczenie, gdyż mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją, w której nabyła ona nieruchomość już w 1990 r. i od tego momentu, w zakresie tej nieruchomości, w majątku skarżącej nic się nie zmieniło. Należy więc uznać, że formalno-prawne procedury, które trwały w ostatnich latach, w żadnej mierze nie powinny wpływać na nałożenie na nią obowiązku podatkowego. Wszelkie zobowiązania podatkowe zostały bowiem uiszczone w momencie nabywania nieruchomości. A zatem w przedmiotowej sprawie, jako datę nabycia należy przyjąć dzień 20 sierpnia 1990 r., gdyż w omawianym stanie faktycznym, stwierdzenie zasiedzenia pozostaje bez wpływu na konieczność zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Obciążanie obecnie skarżącej podatkiem, w sytuacji, gdy w zaufaniu do treści księgi wieczystej, nabyła nieruchomość ponad 30 lat temu, byłoby sprzeczne z elementarnym poczuciem sprawiedliwości i podstawowymi konstytucyjnymi zasadami takimi jak zasady: zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, ochrony praw nabytych, dostatecznej określoności regulacji prawnych, stanowienia prawa jasnego i zrozumiałego dla obywateli czy rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika (in dubio pro tributario).

3.1. W odpowiedzi na skargę organ potrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 - p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Przy czym, stosownie do art. 134 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to wyłączenie ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z w/w przepisem, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a Sąd administracyjny jest związany tymi zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

5. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest wydana przez organ interpretacja indywidualna w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Na wstępie wskazać należy, że w świetle ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych, organ wydający interpretację rozstrzyga tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oceny prawnej. Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach interpretacyjnych postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę. Innymi słowy specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji polega na tym, że jest ona podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska) - zob. wyrok z 26 września 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 384/18 - publikowany na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia.

Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawi we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10).

Jednakże skuteczność interpretacji uzależniona jest od tego, czy wszystkie elementy stanu faktycznego, będącego podstawą wydanej interpretacji mają miejsce/ wystąpią w przyszłości. Jeżeli w toku późniejszego postępowania podatkowego organy podatkowe ustalą stan faktyczny w sposób odmienny od tego, który stanowił podstawę faktyczną udzielonej uprzednio interpretacji prawa podatkowego, interpretacja ta, z powodu i w zakresie różnicy wymienionych stanów faktycznych, nie będzie już uzasadniała ochrony prawnej wnioskodawcy na podstawie art. 14k o.p.

Zatem funkcja ochronna interpretacji aktualizuje się jedynie w sytuacji, gdy adresat interpretacji zastosuje się do stanowiska w niej wyrażonego i tylko wtedy, jeżeli w toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustalą stan faktyczny tożsamy z tym, który stanowił stan faktyczny/zdarzenie przyszłe udzielonej interpretacji.

W nn. sprawie we wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie zostało wskazane, że wnioskodawczyni 20 sierpnia 1990 r. nabyła na podstawie warunkowej umowy sprzedaży od I. P. samodzielny lokal mieszkalny [...], mieszczący się w L. przy ul. [...] o powierzchni 56,03 m2, dla której Sąd Rejonowy dla L. w L. prowadzi księgę wieczystą nr [...] wraz z własnością w 19/1000 w częściach wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz w takiej samej części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr [...]. Dnia 20 października 1990 r. aktem notarialnym nr rep. [...] z uwagi na nieskorzystanie z prawa pierwokupu przez właściwy organ, I. P. przeniosła własność przedmiotowego lokalu wraz ze związanymi z nimi prawami na rzecz wnioskodawczyni. Jej prawa zostały ujawnione w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy dla L. w L. o nr [...].

Dopiero przeprowadzone kilka lat po nabyciu lokalu nr [...] postępowania sądowe, przywracające prawa do nieruchomość gruntowej uczestnikom postępowania, spowodowały zakwestionowanie praw wnioskodawczyni. Z uwagi na powyższe celem formalnego uregulowania stanu prawnego nieruchomości, wnioskodawczyni złożyła do Sądu Rejonowego dla L. w L. pozew o uzgodnienie treści księgi wieczystej, z rzeczywistym stanem prawnym.

Z uwagi na nieskuteczne zakończenie ww. postepowania, skarżąca w dalszej kolejności zainicjowała kolejne postępowanie i złożyła do Sądu Rejonowego dla L. w L. wniosek o stwierdzenie, iż wnioskodawczyni nabyła z dniem 31 grudnia 2020 r. przez zasiedzenie własność przedmiotowej nieruchomości lokalowej.

Postanowieniem z 7 lutego 2022 r. Sąd Rejonowy dla L. w L. [...] Wydział Cywilny w sprawie o sygn. akt [...] stwierdził, że skarżąca nabyła z dniem 31 grudnia 2020 r. przez zasiedzenie własność nieruchomości lokalowej oznaczonej jako lokal nr [...], mieszczący się w L. przy ul. [...].

Zaistnienie powyższej okoliczności, tj. stwierdzenie zasiedzenia - w ocenie Sądu - nie wyklucza wcześniejszego nabycia wskazanej nieruchomości przez skarżącą w 1990 r. Skarżąca, bowiem jak to wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, nabyła wspomnianą nieruchomość dnia 20 października 1990 r. aktem notarialnym nr rep [...]. Następnie na skutek postępowań sądowych przywracających prawa do nieruchomość gruntowej uczestnikom postępowania, skarżąca utraciła własność nieruchomości. Ponownie własność tą nabyła w drodze zasadzenia z dniem 31 grudnia 2020 r.

Faktem jest jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 8 października 2015 r., sygn. akt I SA/Po 58/15, na który powołał się pełnomocnik organu w nn. sprawie, że istota zasiedzenia polega na tym, że biegnie ono przeciwko właścicielowi. Z tego względu posiadanie jako przesłanka zasiedzenia musi mieć jeszcze tę cechę, że posiadacz nie może być jednocześnie właścicielem rzeczy, co wynika zresztą z brzmienia przepisów kodeksu cywilnego. Zasiedzenie jest jednym ze sposobów nabycia własności. Mogło więc dotyczyć tylko osoby (fizycznej bądź prawnej), która przed upływem okresu wymaganego do zasiedzenia nie była właścicielem na skutek innych zdarzeń - (patrz postanowieniem Sądu Najwyższego z dnia 26 czerwca 2002 III1144/00 LEX nr 75256). Jednakże w ww. sprawie, Sąd wskazał, że wbrew więc temu co twierdził skarżący w odwołaniu i w skardze nie nabył on w 1979 r. prawa własności udziału w nieruchomości. Sąd Rejonowy nie stwierdziłby, bowiem w postanowieniu z dnia 11 sierpnia 2010 r., że skarżący nabył z dniem 1 lipca 1999 r. przez zasiedzenie prawo własności tego udziału, gdyby nabył je już w 1979 r. W nn. sprawie, jednakże stan faktyczny wskazany we wniosku jest odmienny od powyższego, albowiem Sąd Rejonowy dla L., stwierdzając zasiedzenie, nawet wziąwszy pod uwagę maksymalny czas samoistnego posiadania niezbędnego do stwierdzenia zasiedzenia, liczył go od dnia 31 grudnia 1990 r. Tymczasem jak wynika z opisu stanu faktycznego, skarżąca nabyła przedmiotową nieruchomość aktem notarialnym w dniu 20 października 1990 r. Stwierdzenie zasiedzenia nie wyklucza zatem, nabycia tej nieruchomości przez skarżącą wcześniej, dnia 20 października 1990 r., które to prawo własności na skutek późniejszych zdarzeń, skarżąca utraciła.

Poczynienie powyższych uwag Sąd uznał za zasadne w obliczu wydanego wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 744/23, mocą którego uchylił zaskarżoną interpretację, która dotyczyła jednakże podatku dochodowego od osób fizycznych.

6. W tej sprawie wskazać przyjdzie, że podatkowi od spadków i darowizn podlega między innymi nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy tytułem zasiedzenia - art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, zgodnie z art. 5 u.p.s.d. ciąży na nabywcach rzeczy i praw majątkowych. Z kolei w art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d. sformułowano ogólną zasadę dotyczącą nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze zasiedzenia stanowiąc, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie.

Treść prawomocnego postanowienia stwierdzającego nabycie własności nieruchomości przez skarżącą w drodze zasiedzenia przesądza w sposób jednoznaczny o istnieniu podstawy opodatkowania (przedmiotu) stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d.

Z przepisów art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. jasno wynika, że podatkowi temu podlega, zgodnie z wolą ustawodawcy, nabycie tytułem zasiedzenia. Orzeczenie sądu o nabyciu tytułem zasiedzenia nakłada zatem konkretny obowiązek na podatnika.

Ponadto w związku z zarzutem kwestionującym zasadność powstania obowiązku podatkowego należy podkreślić, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe o czym stanowi art. 365 § 1 k.p.c. Jest także dokumentem urzędowym, który na podstawie art. 194 § 1 o.p. stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Istniejące zatem w obrocie prawnym prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 7 lutego 2022 r. wiąże nie tylko ten Sąd i strony, ale także organy podatkowe oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny. Związanie treścią prawomocnego orzeczenia oznacza nakaz przyjmowania przez podmioty wymienione w art. 365 § 1 k.p.c., że w objętej orzeczeniem sytuacji faktycznej stan prawny przedstawia się tak, jak to wynika z sentencji wiążącego orzeczenia.

Zatem w powyższych kwestiach Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu i uznaje je za słuszne, zaś sformułowane w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego uznaje za niezasadne.

7. Nie są zasadne również zarzuty dotyczące naruszenia prawa proceduralnego, w tym przepisów art. 121 § 1 w zw. z 14c § 1 i § 2 oraz art. 14h o.p.

Wydając przedmiotową interpretację indywidualną organ dokonał wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym.

Ponadto, wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, stosownie do postanowień art. 14c § 1 i § 2 o.p., dokonano pełnej oceny prawnej stanowiska przedstawionego przez skarżącą.

Zaskarżona interpretacja dotyczy przepisów prawa podatkowego oraz zawiera ocenę stanowiska skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny i wskazaniem prawidłowego stanowiska w sprawie.

8. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.