Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1245/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 107 ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 722
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędzia WSA Izabela Paluszyńska Asesor sądowy WSA Piotr Ławrynowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 marca 2022 roku sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 6 sierpnia 2021 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej (Dyrektor IAS), po rozpatrzeniu odwołania M. B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. (Naczelnik US) z 07 kwietnia 2021 r. nr [...]), którą na podstawie art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.), art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 43 ze zm., dalej: u.p.a.) odmówiono zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od samochodu osobowego marki [...] w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, będących następnie przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, w kwocie 3.021,00 zł;

M. B. złożył odwołanie zarzucając organowi wybiórczą oraz dowolną interpretację przepisów nieobowiązującej na dzień wydania decyzji ustawy o podatku akcyzowym ,a która doprowadziła do błędnego określenia przesłanek zwrotu akcyzy. Zarzucił też organowi nieprawidłowe powoływanie się na ugruntowaną linię orzeczniczą, ale ukształtowaną na podstawie nieobowiązujących przepisów .Wskazał także na błędną interpretację pojęcia "czasowej rejestracji " dokonaną przez organ I instancji.

W ocenie organu II instancji przesłanka "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego" zawarta w treści art. 107 ust. 1 u.p.a. odwołuje się do instytucji rejestracji samochodu osobowego na podstawie przepisów P.r.d. Organ powołał przepisy art. 74 ust. 1 i 2 P.r.d. dotyczące przesłanek czasowej rejestracji pojazdu oraz wskazał, że dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe (art. 71 ust. 1 P.r.d). Z treści art. 107 ust. 1 P.r.d. wynika, że zwrot akcyzy przysługuje tylko od samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. A contrario, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu samochodu osobowego zarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, nie będzie przysługiwał zwrot akcyzy. Za negatywną przesłankę zwrotu podatku akcyzowego od samochodu osobowego będącego przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu należy więc uznać każdy przypadek rejestracji tego pojazdu w trybie przepisów P.r.d. Oznacza to, że objęcie zakresem naruszenia ww. przepisu wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, zarówno rejestracji stałej, jak i czasowej, i to bez względu na jej charakter (rejestracji czasowej, rejestracji czasowej w celu wywozu, rejestracji w celu przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium RP, rejestracji w celu przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy). U.p.a. w zakresie opodatkowania samochodów osobowych nie rozróżnia bowiem typów rejestracji, o których mowa w P.r.d., co wynika wprost z literalnego brzmienia art. 107 ust. 1 u.p.a. Przepis art. 72 ust. 1 P.r.d. zawiera zaś ogólną normę odnoszącą się do rejestracji pojazdu, a więc także do rejestracji czasowej, o której mowa w art. 724 ust. 2 P.r.d. Na poparcie swego stanowiska Dyrektor IAS przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych Naczelnego Sądu Administracyjnego, z tym szeroko przytoczył stanowisko NsA w wyroku z dnia 8 czerwca 2021 ,o sygn.I GSK 3416/18 .Zdaniem organu z danych widniejących w aktach sprawy wynika niespornie, że rejestracja czasowa w celu przejazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy w/w samochodu nastąpiła przed jego wywozem.

Reasumując Dyrektor IAS wskazał, że na gruncie art. 107 ust. 1 u.p.a. organ podatkowy nie działa w granicach uznania i w przypadku niespełnienia wymogów tego przepisu zobligowany jest zwrotu akcyzy odmówić. Zasada in dubio pro libertate nie może być zdaniem organu rozumiana w ten sposób, że w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane przyjąć punkt widzenia podatnika. Zasada ta bowiem ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa przy wykorzystaniu wszystkich jej aspektów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów. Z taką sytuacją nie mamy zaś do czynienia.

Strona skorzystała z prawa skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze zarzuciła organom naruszenie prawa materialnego tj. art.107 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną ocenę ,że samochód objęty wnioskiem o zwrot akcyzy został zarejestrowany na terenie kraju w rozumieniu tego przepisu, poprzez błędną wykładnię językową aktualnie obowiązujących przesłanek w związku z powoływaniem się na nieaktualną treść ustawy o podatku akcyzowym tj. przed nowelizacją w roku 2015 oraz w wyniku braku uwzględnienia wykładni funkcjonalnej co do istoty samego podatku akcyzowego

- naruszenie art.73,art.72 ust.1 i art.74 ust.1 i 2 ustawy prawo o ruchu drogowym poprzez błędną wykładnię i błędne zastosowanie ,a w konsekwencji bezzasadne uznanie ,ze doszło do konsumpcji przedmiotowego samochodu na terenie kraju

-naruszenie art.120,art.121 § 1 i § 2, art.187 oraz art.191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie ustalenia o nie wystąpieniu w okolicznościach kontrolowanej sprawy przesłanek uzasadniających zwrot podatku akcyzowego oraz uznaniowość w trakcie wydawania decyzji. W uzasadnieniu podkreślił, że jego zdaniem ustawodawca w roku 2015 dokonał nowelizacji art. 107 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym w celu uniknięcia błędów interpretacyjnych ,a nie jedynie w celach redakcyjnych i w myśl wykładni językowej przesłanki te powinny być uwzględniane zgodnie z ich aktualną kolejnością ,a nie na zasadzie dobrowolnego rozłączania, zamieniania i dostosowywania do własnych potrzeb.

Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje.

Skargę jako zasadną należało uwzględnić.

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, zwana dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez Sąd przepisów prawa, wskazanego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.

Sąd, kierując się tymi przesłankami uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Odnosząc się do ram prawnych niniejszej sprawy należy wskazać na treść art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2019 poz. 864 z poźń. zm.), zgodnie z którym podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W świetle zaś art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1190) czasowej rejestracji dokonuje się: 1) z urzędu - po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu; 2) na wniosek właściciela pojazdu - w celu umożliwienia: a) wywozu pojazdu za granicę, b) przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, c) przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy; 3) na wniosek jednostki uprawnionej lub jednostki badawczej producenta pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części - w celu umożliwienia odpowiednich badań.

Przenosząc powyższe spostrzeżenia na grunt rozpatrywanej sprawy nie ulega wątpliwości, że z ustalonego stanu faktycznego bezspornie wynika, że przedmiotowa [...] została zarejestrowana w dniu 30 lipca 2020r na terytorium kraju przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej, która nastąpiła 13 sierpnia 2020r.Zakończenie rejestracji czasowej nastąpiło 30 sierpnia 2020 roku.

Istota sporu, do jakiego doszło w kontrolowanej sprawie, sprowadza się do stwierdzenia, czy spełniona została ujęta w powyższym przepisie przesłanka zwrotu podatku akcyzowego w postaci braku wcześniejszej rejestracji samochodów osobowych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Nie jest bowiem przez organ podatkowy kwestionowane, że skarżąca spółka – ubiegając się o zwrot podatku akcyzowego od objętych wnioskiem samochodów osobowych – dopełniła wszelkich pozostałych wymogów.

W tak zakreślonym sporze rację przyznać trzeba skarżącemu stwierdzając, że organ podatkowy dopuścił się naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez jego błędną wykładnię. Organ ten poprzestał mianowicie na językowej wykładni rzeczonego przepisu – przyjmując, że wszelka wcześniejsza rejestracja samochodu osobowego wyklucza możliwość zwrotu podatku akcyzowego – całkowicie abstrahując przez to zwłaszcza od istoty samego podatku akcyzowego, której uwzględnienie powinno nastąpić w ramach wykładni funkcjonalnej art. 107 ust. 1 u.p.a. Słusznie skarżący zaznaczył już w odwołaniu , że skoro organ dokonał wyłącznie wykładni językowej, to winien to uczynić z uwzględnieniem powstałej po nowelizacji z 24 lipca 2015 roku kolejności przesłanek zwrotu akcyzy. Organ w zaskarżonej decyzji odniósł się do tego zarzutu jedynie częściowo, bowiem uznał, że warunek rejestracji odnosi się do każdej rejestracji, ale nie uzasadnił-dlaczego nie daje podstawy do rozróżnienia momentu, w którym została ona dokonana. Zauważyć należy, iż stanowiąc w art. 107 ust. 1 u.p.a. o "niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju" samochodzie osobowym ustawodawca nie wyjaśnił, co rozumie pod pojęciem "niezarejestrowania" samochodu osobowego, nie formułując w tym względzie zwłaszcza definicji legalnej (por. art. 2 ust. 1 u.p.a.). Wskazał jedynie, że problematyka "niezarejestrowania" samochodu rozpatrywana być powinna "zgodnie z przepisami o ruchu drogowym", co pozwala uznać, że rozumienie przywołanego pojęcia uwzględniać musi znaczenie, jakie nadane mu zostało na gruncie P.r.d.

Z powyższych względu Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie uznaje, że wykładnia i stosowanie przepisów art. 107 ust. 1 u.p.a. powinny uwzględniać treść aktu rejestracji pojazdu, a w szczególności to, czy w świetle treści tego dokumentu urzędowego otwarta została prawna możliwość nieograniczonego czasowo użytkowania/konsumpcji samochodu na terytorium kraju.

Rejestracji pojazdów dokonuje się w trybie art. 71 i n. P.r.d. Dokumentem urzędowym stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego wchodzącego w skład kolejki turystycznej, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na miejsce jego zamieszkania (siedzibę), wydając dowód rejestracyjny i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne oraz nalepkę kontrolną, jeżeli jest wymagana (art. 73 ust. 1 P.r.d.). Czasowej rejestracji pojazdu dokonuje natomiast, w przypadkach określonych w art. 74 ust. 2 P.r.d., starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania (siedzibę) właściciela pojazdu, wydając pozwolenie czasowe i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne (art. 74 ust. 1 P.r.d.). Czasowej rejestracji, jak stanowi przywołany już art. 74 ust. 2 P.r.d., dokonuje się: 1) z urzędu - po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu; 2) na wniosek właściciela pojazdu - w celu umożliwienia: a) wywozu pojazdu za granicę, b) przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, c) przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy. Czasowej rejestracji dokonuje się na okres nieprzekraczający 30 dni. Termin ten może być jednorazowo przedłużony o 14 dni w celu wyjaśnienia spraw związanych z rejestracją pojazdu (art. 74 ust. 3 P.r.d.). Po upływie terminu czasowej rejestracji pozwolenie czasowe i tablice rejestracyjne zwraca się do organu, który je wydał, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lit. a (art. 74 ust. 5 P.r.d.).

Zarejestrowanie samochodu osobowego, do którego odwołuje się art. 107 ust. 1 u.p.a., odczytywane z perspektywy przytoczonych przepisów P.r.d., ograniczając się w tym miejscu jedynie do wykładni językowej tego przepisu, powiązać można, jak uczynił to organ podatkowy, z każdą rejestracją pojazdu, jaka następuje w świetle cytowanych przepisów, a więc także z czasową rejestracją, o której stanowi art. 74 ust. 2 w pkt 1, czy pkt 2 P.r.d. Nie można jednak, w ocenie Sądu, pomijać, że takie literalne odczytywanie art. 107 ust. 1 u.p.a. budzi poważne wątpliwości w aspekcie wykładni funkcjonalnej. Jeśli uwzględni się charakterystykę samego podatku akcyzowego, a zwłaszcza jego konsumpcyjny oraz jednofazowy charakter.

Podatek akcyzowy jest podatkiem nakładanym na konsumpcję oznaczonych towarów (zasada konsumpcyjności). Jednocześnie z uwagi na jego jednofazowość (zasada jednofazowości) pobierany jest on z założenia na pierwszym szczeblu obrotu danym towarem. Stąd w razie, gdyby pomimo zapłaty podatku akcyzowego nie doszło jednak do konsumpcji określonego towaru w kraju, ustawodawca przewiduje możliwość zwrotu podatku, czego przykładem jest właśnie poddany analizie art. 107 ust. 1 u.p.a. (por. także art. 82 ust. 1 i 2 u.p.a. – warte uwagi jest to, że zwrot nie przysługuje wówczas od wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy, zob. art. 82 ust. 5 u.p.a., lecz ustawodawca przewidział możliwość zdjęcia tych znaków, art. 123 ust. 1 u.p.a.). Zwrot nie stanowi w tym ujęciu wyjątku od opodatkowania podatkiem akcyzowym, lecz jest elementem konstrukcyjnym tego podatku, uwzględniającym wskazane, charakteryzujące go zasady (czym innym jest zwrot, poprzez który realizuje się zwolnienie od podatku akcyzowego, por. np. art. 31 ust. 4 u.p.a.).

Z akt niniejszej sprawy wynika, że pojazd na mocy decyzji nr [...] został zarejestrowany na podst.art.74 ustawy Prawo o ruchu drogowym ,przy czym z oświadczenia skarżącego i załączonych dokumentów wynika, że został on dostarczony do Królestwa Niderlandów, gdzie strona ,ma miejsce zamieszkania. Brak wiec jakichkolwiek podstaw do twierdzenia ,że czasowa rejestracja przewidziana w art. 74 ust. 2 pkt 2 P.r.d. otwarła stronie możliwości konsumpcji samochodu osobowego na terytorium kraju. Zwłaszcza, że jak to wynika z akt sprawy zakończenie rejestracji czasowej nastąpiło z dniem 30 sierpnia 2020 r. i nie było przedłużane ani nie nastąpiła rejestracja stała. Nieuzasadnione jest więc stanowisko organu o rejestracji pojazdu w celu przejazdu związanego z koniecznością jego badania technicznego.

Wprowadzenie przesłanki wymagającej, aby samochód osobowy nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju związane jest z realizacją zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych w kraju ich konsumpcji. Strona wykazała, a organ tego nie zdołał zakwestionować, że krajem konsumpcji jest Królestwo Niderlandów. Akcyza jako podatek konsumpcyjny jest podatkiem pośrednim, co oznacza, że faktycznym podmiotem ponoszącym ciężar opodatkowania akcyzą jest ostateczny konsument, a nie podmiot formalnie zobowiązany do naliczenia i zapłaty tego podatku (zob. wyrok NSA z 22 stycznia 2020 r., sygn. I GSK 547/17, dostępny j.w.).

Wobec powyższego zasadne jest przyjęcie, w powołaniu na wykładnię funkcjonalną art. 107 ust. 1 u.p.a., że czasowa rejestracja, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 P.r.d. nie stanowi sama przez się przeszkody do dokonania zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego uprzednio na terytorium kraju od oznaczonego samochodu osobowego. Przyjęciu tej wykładni nie sprzeciwia się jednocześnie, co zostało już zasygnalizowane w poczynionych rozważaniach, charakter regulacji art. 107 ust. 1 u.p.a.

Za uznaniem prawidłowości przyjętej wykładni funkcjonalnej przemawia dodatkowo reguła ujęta w wyrażonej w art. 2a O.p. zasadzie in dubio pro tributario (zasada ta jest przyjętym na gruncie prawa podatkowego odpowiednikiem zasady in dubio pro libertate, por. art. 11 Prawa przedsiębiorców). Przepis ten przewiduje, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zasada in dubio pro tributario stanowi oczywistą konsekwencję wyrażonej w art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP zasady nullum tributum sine lege. Zastosowanie trzech zestawów dyrektyw wykładni – językowej, systemowej oraz funkcjonalnej – z założenia skutkuje eliminacją wszelkich niejasności obarczających tekst prawny, a zatem pozwala na odtworzenie normy prawnej jako wypowiedzi jednoznacznej. Wobec tego przyjęcie zapatrywania, że zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie dopiero po uwzględnieniu wszystkich rodzajów dyrektyw interpretacyjnych, wyklucza spełnienie przez tę zasadę jakiejkolwiek rzeczywistej funkcji, a w szczególności roli wyznaczonej jej przez ustawę zasadniczą. Trybunał Konstytucyjny w swym orzecznictwie wskazał w konsekwencji, że jako reguła interpretacji zasada ta jest dyrektywą wykładni funkcjonalnej. Nieusuwalna wątpliwość dotycząca wykładni przepisów prawa podatkowego oznacza zatem tylko taką wątpliwość, która pozostaje aktualna po zastosowaniu reguł interpretacji językowej oraz systemowej. Trybunał uznaje konsekwentnie do wskazanej zasady, że argumentacja funkcjonalna, w tym celowościowa, nie powinna i nie może – w świetle wymogów wynikających z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji – służyć zwiększeniu powinności obarczających jednostki (zob. wyrok TK z 13 grudnia 2017r., sygn. akt SK 48/15, dostępny na stronie: https://ipo.trybunal.gov.pl/).

Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji poprzestał jedynie na wykładni językowej art. 107 ust. 1 u.p.a. Jak zostało natomiast wykazane w dotychczasowych rozważaniach, wykładnia językowa art. 107 ust. 1 u.p.a. – przy uwzględnieniu wartości przypisywanych ustawodawcy, jak również przy założeniu jego racjonalności – rodzi istotne wątpliwości interpretacyjne, które – przyjmując również zasadę in dubio pro tributario – powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika. Niezaprzeczalnie bowiem uznanie zaprezentowanej w niniejszym uzasadnieniu wykładni funkcjonalnej art. 107 ust. 1 u.p.a. nie prowadzi do pogorszenia sytuacji prawnej podatnika. Reasumując, brak jest podstaw do tego, aby a priori założyć, że czasowa rejestracja samochodu osobowego stanowi o jego konsumpcji na terytorium kraju.

Z powyższych względów konieczne jest uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS oraz decyzji organu I instancji, albowiem w ocenie Sądu organy dopuściły się naruszenia prawa materialnego , które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Kompetencja sądowej kontroli administracji publicznej nie obejmuje możliwości wyręczania organów administracji publicznej w tym zakresie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe uwzględnią przedstawioną powyżej ocenę prawną w zakresie wykładni przesłanki "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym".

Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.), orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania, na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a postanowiono w pkt. II. sentencji wyroku.

-----------------------

10