Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 124/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 11oraz art. 52 pkt 1lit.c
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 124/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 lipca 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Anna Znamiec, Asesor: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lipca 2008 r., sprawy ze skargi J. Z., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 1464,00 zł (jeden tysiąc czterysta sześćdziesiąt cztery złote 00/100).


UZASADNIENIE

W dniu [...]maja 2002r. J. Z. (zwany dalej skarżącym) złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 6.180 zł oraz korektę zeznania PIT-37. Zdaniem podatnika osiągnięty przez niego dochód ze sprzedaży akcji spółki W. SA podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 52 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zmianami- dalej zwanej u.p.d.o.f.).

Decyzją z dnia [...]Nr [...]Urząd Skarbowy odmówił skarżącemu stwierdzenia nadpłaty twierdząc, że akcje zostały nabyte na zasadach określonych w przepisie art. 24 ust.11 u.p.d.o.f., zatem nie zachodzą przesłanki określone w art. 52 pkt 1 lit. c) tej ustawy.

Izba Skarbowa decyzją z dnia[...]. Nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji podzielając przyjęty pogląd, że nabycie akcji nastąpiło na zasadach określonych w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że z ustalonego w toku postępowania podatkowego, stanu faktycznego wynika, iż na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy W. z dnia [...]wyemitowane zostały akcje drugiej emisji serii B o wartości nominalnej 5 zł. Skarżący kupił akcje drugiej emisji serii B : w pierwszym terminie prawa poboru w dniu[...]. - 1800 akcji, w drugim terminie prawa poboru w dniu [...]- 76 akcji. Były to akcje imienne, później zamienione na okaziciela. Skarżący zbył akcje w 2001 roku. Organ zajął stanowisko, że zwolnienie nie obejmuje dochodów uzyskanych ze sprzedaży min. akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Podkreślił on, że stan faktyczny sprawy wyczerpuje dyspozycję art. 52 ust. 1 pkt c) u.p.d.o.f., gdyż przedmiotowe akcje zbył w 2001 r., a więc po upływie ponad trzech lat od dnia notowania ich na Giełdzie Papierów Wartościowych.

Wyrokiem z dnia 16 lutego 2005r., sygn. akt I SA/Kr 2439/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że na podstawie ustawy z dnia 9 listopada 2000r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 104, poz. 1104) zmieniony został przepis art. 52 u.p.d.o.f. Zmiana ta statuująca zwolnienie od podatku dochodowego określonych w przepisie dochodów weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001r. W ocenie Sądu o nabyciu prawa do zwolnienia dochodu od podatku dochodowego można było mówić tylko wtedy, gdy w momencie objęcia akcji obowiązywały przepisy regulujące to zwolnienie. W sprawie okolicznością bezsporną było, że skarżący nabył akcje drugiej emisji serii B w[...]., a zatem przed dniem wejścia w życie zmiany przepisu art. 52 u.p.d.o.f. W tej sytuacji Sąd I instancji zajął stanowisko, że brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji.

Naczelny Sąd Administracyjny na skutek wniesienia przez skarżącego skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 720/05 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. W uzasadnieniu, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że błąd polegający na niewłaściwym zrozumieniu treści art. 52 pkt 1 lit. c) u.p.d.o.f. był przyczyną wadliwego sposobu rozpatrzenia sprawy przez sąd pierwszej instancji, który analizował jedynie zakres czasowy jego obowiązywania, pomijając kwestię warunków materialnych zastosowania określonej w nim ulgi. NSA nie podzielił stanowiska o ograniczeniu czasowym zastosowania przywołanej ulgi do sytuacji, kiedy "o nabyciu prawa do zwolnienia dochodu od podatku dochodowego można mówić tylko wówczas, gdy w momencie objęcia akcji obowiązują przepisy regulujące to zwolnienie", ponieważ warunek ten nie wynikał z treści art. 52 pkt 1 lit. c u.p.d.o.f.

Rozpatrujący ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 10 stycznia 2007 roku sygn. akt I SA/Kr 1283/06 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania pod kątem ustalenia wystąpienia przesłanek z art. 24 ust. 111 p.d.o.f. Z przedstawionych przez skarżącego dokumentów wynikało bowiem jednoznacznie, że zbyte akcje nie były nabyte nieodpłatnie od Skarbu Państwa i nie były one również akcjami uprzywilejowanymi (pkt 2 uchwały nr 7 "W." S.A.). Ponieważ akcje te zostały nabyte na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy "W." S.A. konieczne, zdaniem Sądu, było wnikliwe przeanalizowanie przesłanek określonych w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. Z przepisu tego wynikało, że nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami na ich objęcie. Sąd argumentował, że może się bowiem zdarzyć tak, że wartość rynkowa tych akcji jest wyższa od wydatków poniesionych na ich objęcie. Dochód w postaci nadwyżki między wartością rynkową akcji a wydatkami na ich objęcie jest opodatkowany natomiast w momencie zbycia akcji (art. 24 ust. 12u.p.d.o.f.). Organy podatkowe nie dokonały jednak ustaleń pod tym kątem ograniczając się do stwierdzenia, że zwolnienie nie obejmuje dochodów ze sprzedaży min. akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki. Nie była to prawidłowa wykładania art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. w kontekście art. 52 pkt 1 lit. c) tejże ustawy. Konieczne było, zdaniem orzekającego Sądu, ustalenie jaka była wartość rynkowa nabytych przez skarżącego akcji w stosunku do poniesionych przez niego wydatków. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne być miało uzupełnienie postępowania we wspomnianym zakresie.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...]nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił ponownie skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001. W uzasadnieniu organ podatkowy podał, iż nabyte przez skarżącego w 1996 roku akcje serii B "W." S.A. nie były objęte zwolnieniem przedmiotowym na mocy art. 52 ust. 1 lit. c) updof - albowiem podpadały pod wyjątek określony w art. 24 ust. 11 wspomnianej ustawy. Skarżący bowiem nabył przedmiotowe papiery wartościowe po cenie nominalnej (tak jak wszyscy pozostali akcjonariusze). Tym samym skorzystał z preferencyjnego sposobu nabycia omawianych akcji. Ten zaś nie jest objęty zwolnieniem z art. 52 ust. 1 lit. c) uopdof.

W odwołaniu z dnia [...]września 2007 roku skarżący domagał się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazując na naruszenie: art. 170 i 171 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zmianami.) - zwanej dalej ppsa - , art. 52 ust. 1 lit. c) uopdof oraz art. 207 w zw. z art. 72 § 1, § 2 pkt. 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm.). Uzasadniając swoje argumenty, skarżący podniósł, że w niniejszej sprawie zapadły już kasatoryjne wyroki NSA oraz WSA w Krakowie, które jednoznacznie ustaliły, iż sporne akcje nie zostały nabyte w trybie preferencyjnym. W związku z czym stosować należało się do art. 52 ust. 1 lit. c) uopdof. Organ podatkowy zaś zamiast wykonać powyższe wyroki, w ocenie skarżącego, dokonał błędnej interpretacji wspomnianej normy i niezasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Decyzją dnia [...]nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, w pełni podzielając jego interpretację. Odnosząc się do zarzutów odwołania zaznaczył, że Sąd prawomocnym wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 10 stycznia 2007 roku sygn. akt: I SA/Kr 1283/06, uchylając przedmiotową sprawę do ponownego rozpatrzenia, nakazał organom uzupełnienie postępowania dowodowego jak i ustaleń faktycznych w szczegółowo wymienionym w nim zakresie. Po wykonaniu dyspozycji Sądu organ doszedł jednak do prawidłowego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wniosku, iż dalej nabycie akcji przez skarżącego odbyło się na podstawie art. 24 ust. 11 uopdof, a więc nie było objęte zwolnieniem z art. 52 ust. 1 lit. c) tej ustawy. Wobec czego zarzuty podatnika, zdaniem organu odwoławczego, nie były zasadne.

W skardze z dnia[...]stycznia 2008 roku skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, zmianę Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]w ten sposób, że podatnikowi przyznana zostanie nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 6. 1280 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 31 grudnia 2002 roku do dnia zapłaty oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący powielił w całości podniesione w odwołaniu zarzuty oraz ich uzasadnienie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej zażądał jej oddalenia, w pełni podtrzymując wcześniej prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie żądania skargi i zawarte w niej twierdzenia są zasadne.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu było ustalenie, czy nabyte przez skarżącego akcje były akcjami nabytymi na zasadach preferencyjnych (czy też nie) - takich akcji dotyczył bowiem art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f., gdyż spełnienie pozostałych przesłanek art. 52 ust. 1 lit. c) omawianej ustawy nie budziło wątpliwości także między stronami.

W świetle powołanego ww. art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. zwolniony był z podatku "dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną., która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji".

Jak widać, treść przytoczonego przepisu nie wskazuje wprost, o jakie preferencyjne zasady obejmowania lub nabywania akcji chodzi. W literaturze podkreśla się, że odesłanie w art. 52 ust. 1 lit. c) u.p.d.o.f. do jej art. 24 ust. 11 wyklucza "(...) możliwość dwukrotnego skorzystania z preferencji podatkowej przez podatnika z tytułu tej samej operacji gospodarczej, jaką jest obrót akcjami tj. nabycia akcji w określony sposób (art. 24 ust. 11) oraz następnego zbycia tychże akcji (art. 52 ust. 1 lit. c) ab inito)" - B. Brzeziński (glosa krytyczna do wyroku WSA z dnia 21 marca 2006 roku, I SA/Gd 184/04 publikow. w POP 2006/6/505). W związku z tym, w ramach przedmiotowego rozwiązania, preferencyjny sposób nabycia akcji, który skutkował przy tym zwolnieniem od podatku dochodowego, nie powinien był stwarzać podatnikowi (skarżącemu) drugiej możliwości skorzystania z takiego zwolnienia w momencie zbycia tych akcji. Takie ujęcie jednoznacznie wskazuje, iż warunkiem eliminacji zwolnienia podatkowego przy zbyciu danych akcji, jest objęcie nim wcześniejszej transakcji, którą jest pierwotne lub wtórne nabycie akcji. Reasumując zatem, jeżeli sposób nabycia akcji był dla celów podatkowych preferencyjny, to operacja ich zbycia, nie może już powtórnie zostać objęta rozpatrywanym zwolnieniem podatkowym.

Wobec czego, skoro art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. przewiduje zwolnienie dochodu nadwyżki nad wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (druga z wymienionych w tym artykule sytuacji jest dla niniejszej sprawy irrelewantna), to zasady podatkowo preferencyjnego objęcia/nabycia akcji sprowadzają się do sytuacji, gdzie wartość świadczenia akcjonariusza (tj. zapłata za akcje) na podstawie uchwały walnego zgromadzenia jest niższa od wartości rynkowej nabywanych akcji. Tylko bowiem wtedy powstaje różnica (nadwyżka), dochód, który może zostać objęty zwolnieniem od podatku dochodowego. To są również owe korzystniejsze reguły, zasady objęcia/nabycia akcji dla celów podatkowych.

Na ten aspekt sprawy zwrócił uwagę poprzednio orzekający Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nakazując organom podatkowym zbadanie czy skarżący nabył akcje po cenach preferencyjnych, skoro z tekstu uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy wynikało, że nie były to akcje uprzywilejowane. Organy podatkowe przeprowadziły, co prawda, w tym zakresie postępowanie, ustalając, że przedmiotowe akcje, nabyte w[...]., notowane były na rynku regulowanym dopiero w [...]a więc nie posiadały więc na dzień nabycia "ceny rynkowej" - dokonanych ustaleń faktycznych nie zanalizowały jednak pod kątem wystąpienia przesłanek z art. 24 ust. 11 pdof, w dalszym ciągu prezentując wykładnię tego przepisu skupiającą się na sposobie nabycia tj. nabyciu na skutek uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Tym samym nie tylko naruszyły art. 153 p.p.s.a , zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia ale naruszyły ww. art. 24 ust.11 u.p.d.o.f. Orzekające ponownie w sprawie organy całkowicie pominęły bowiem cel, w jakim miały ustalić preferencje cenowe nabycia akcji. Celem tym miało być ustalenie czy skarżący nabył akcje na zasadach preferencyjnych.

Należy podkreślić, że skoro Dyrektor Izby Skarbowej nie wniósł skargi kasacyjnej od poprzednio wydanego w sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, to wyrażona w tym orzeczeniu ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania były dla organów podatkowych wiążące. Organy podatkowe nie mogły skupić się jedynie na wykonaniu zawartych w przedmiotowym orzeczeniu wskazań, całkowicie pomijając cel zaleconych przez sąd działań - cel, który ściśle związany był z oceną prawną stosowanej przez organy interpretacji art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f.

Zdaniem orzekającego w niniejszej sprawie Sądu, będącego po pierwsze związanym zastosowaną poprzednio ( w wyroku z dnia 10 stycznia 2007 roku sygn. akt I SA/Kr 1283/06) oceną prawna, a po drugie - podzielającego tę ocenę w całości - organy podatkowe naruszyły przepisy prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f.

Nie można bowiem omawianych preferencji ( o których mowa w ww. przepisie) utożsamiać, jak to w rozważanym przypadku, uczyniły organy podatkowe, wyłącznie z formalnym sposobem nabycia akcji tj. na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Sam ten fakt w płaszczyźnie podatkowej niczego bowiem nie zmienia. Dopiero, kiedy we wspomnianym trybie, podatnik dodatkowo skorzysta z ulgi podatkowej, można mówić o preferencyjnym nabyciu w rozumieniu art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. Podobną wykładnię zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2007r. sygn. akt II FSK 1036/06 uchylającym poprzednio cytowany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 marca 2006 roku, I SA/Gd 184/04, oraz orzekający ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (wyrok z dnia 2 października 2007r. sygn. akt I SA/Gd 762/07 - publ. centralna baza orzeczeń - orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc więc przedstawioną wykładnię do sytuacji skarżącego, podnieść należy, że z pisma z dnia 20 lipca 2007 roku (k. 50 akt administracyjnych) jednoznacznie wynika, iż akcje II emisji serii B obejmowane były zgodnie z odpowiednią uchwałą walnego zgromadzenia tylko przez dotychczasowych akcjonariuszy zgodnie z prawem poboru, przy czym cena emisyjna równa była cenie nominalnej. Do obrotu giełdowego przedmiotowe akcje zaś wprowadzone zostały dopiero w [...] roku, czyli po upływie około dwóch lat, od ich objęcia przez skarżącego. Spółka nie miała jednak danych na temat ceny rynkowej przedmiotowych akcji.

Oznacza to, iż nadal nie wiadomo, jaka była rzeczywista wartość nabywanych akcji (ich cena rynkowa). Pamiętać przecież trzeba, iż cena emisyjna nie musi być równa wartości rynkowej. Ta pierwsza bowiem, zgodnie z poprzednimi oraz obecnymi regulacjami prawnymi w zakresie spółek handlowych jest ceną, za jaką spółka oferuje sprzedaż akcji, wyższą od ich wartości nominalnej. Niemniej jednak może się przecież zdarzyć, iż wyznaczona przez spółkę cena akcji jest i tak niższa od wartości rzeczywistej oferowanych papierów wartościowych. Obrót akcjami nie ma zaś wyłącznie miejsca na rynku publicznym. Nie można więc podzielić stanowiska organów, iż na podstawie zebranych dokumentów, wnioskować można o braku ceny rynkowej spornych papierów. Co najwyżej stwierdzić da się równowartość ceny nominalnej i emisyjnej. Cena rynkowa jednak w dalszym ciągu nie została przez organy podatkowe w sposób dostateczny zweryfikowana.

W efekcie powoduje to, iż dalej nie można ustalić, czy w sytuacji skarżącego istniała zwolniona z podatku nadwyżka w rozumieniu art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f., czy też nie.

Zauważyć jednak należy, że przepis art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. nie obowiązywał w 1996 r., wszedł on w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2001 roku na mocy ustawy z dnia 9 listopada 2000 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2000r., Nr 104, poz. 1104). Niemniej jednak, biorąc pod uwagę ocenę prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 720/05) co do stosowania norm prawnych przy rozpatrywaniu skutków podatkowych zbycia akcji - skoro w dniu zbycia akcji obowiązywała zasada (wynikająca z art. 52 ust. 1 lit. c) u.p.d.o.f.), że zwolnieniem podatkowym objęte jest zbycie akcji, o ile ich nabycie nie odbyło się na zasadach preferencyjnych, gdzie przysługiwało zwolnienie podatkowe w dniu nabycia z tytułu preferencji - należy więc dodatkowo ustalić, o ile nadal organy podatkowe dowodzić będą nabycia akcji na zasadach preferencyjnych - czy w 1996r. obowiązywała analogiczna (do art. 24 ust.11 u.p.d.o.f.) zasada zwolnienia dochodu z tytułu nabycia akcji na preferencyjnych zasadach.

W ocenie Sądu skoro zasady korzystania zwolnienia z art. 52 ust. 1 lit. c) u.p.d.o.f. przy sprzedaży akcji uzależnione są brakiem skorzystania z poprzednio istniejącej ulgi podatkowej z tytułu nabycia akcji na zasadach preferencyjnych to organy podatkowe winny wykazać ten fakt i wskazać właściwe, obowiązujące ówcześnie przepisy.

Dlatego też, zdaniem Sądu, doszło w sprawie zarówno do naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 52 ust. 1 lit c) w zw. z art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. jak i naruszenia zasad postępowania, a to art. 122 oraz art. 187 § 1 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 153 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy podatkowe winny uwzględnić powyższe uwagi, a w szczególności w razie dalszego kwestionowania zwolnienia podatkowego, powinny ustalić cenę rynkową nabytych przez skarżącego akcji w 1996r. (choćby przy pomocy opinii biegłego), i na tej podstawie dokonać oceny w zakresie istnienia lub braku dochodu z art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. w powiązaniu z zasadami opodatkowania nabycia akcji na zasadach preferencyjnych - obowiązujących w 1996r. tj. dniu nabycia.

Natomiast pozostałe podniesione przez skarżącego zarzuty odnośnie niewykonania zapadłych w niniejszej sprawie wyroków sądów administracyjnych są chybione, ponieważ, sądy te wcale nie stwierdziły braku preferencyjnego nabycia akcji, ale dostrzegły błędy w postępowaniu dowodowym oraz uzasadnieniach zapadłych decyzji.

Nie mogą być natomiast uwzględnione żądania skarżącego dotyczące zmiany zaskarżonej decyzji, orzeczenia o wysokości nadpłaty oraz orzeczenia co do wysokości odsetek.

Należy bowiem zaznaczyć, że sąd administracyjny rozpatrujący skargę na konkretną decyzję orzeka jedynie kasatoryjnie. Oznacza to, że sąd nie ustala na nowo stanu faktycznego, nie przeprowadza w tym celu postępowania dowodowego, a więc nie może orzec merytorycznie przyznając lub odmawiając żądanego uprawnienia (tu: nadpłaty wraz z odsetkami). Zadaniem sądu administracyjnego jest jedynie ocena, czy organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie dowodowe i czy zgromadzony przez organy materiał dowodowy został prawidłowo oceniony; czy stan faktyczny w sprawie został prawidłowo ustalony i czy zostały w sprawie zastosowane właściwe przepisy, prawidłowo zinterpretowane. Zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują bowiem kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia zgodności aktów administracyjnych z przepisami prawa. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla jedynie decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie sąd skargę oddala na zasadzie art. 151 p.p.s.a.

W świetle dotychczasowej analizy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i lit. c) ustawy p.p.s.a - orzekł jak w sentencji.

O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 p.p.s.a. zasądzając od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego łącznie 1464zł tj. sumę zwrotu uiszczonej opłaty sądowej z tytułu wpisu (247zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (1 200zł + 17zł opłaty skarbowej). Koszty zastępstwa procesowego obliczono zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. d) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212 poz. 2075) w oparciu o wartość przedmiotu sporu (6. 1280 zł). Powyższe przepisy art. 200 w zw. z art. 205 §4 p.p.s.a. stanowią, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd przysługuje skarżącemu od organu, który podjął zaskarżoną czynność, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw - a do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach.