Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1995/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Magdalena Siewkowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2075/12 w sprawie ze skargi V. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. nr IPPB3/423-1056/11-2/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz V. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2075/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie ze skargi V. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "spółka") na interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że spółka wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, 100% udziałów spółki zostanie nabyte przez inną spółkę kapitałową, polskiego rezydenta podatkowego (dalej "wspólnik"). Wspólnik rozważa i prawdopodobnie podejmie decyzję o rozwiązaniu i likwidacji spółki. W związku z rozważaną likwidacją spółki, cały jej majątek zostanie przekazany do wspólnika. W oparciu o otrzymane składniki wspólnik będzie kontynuował działalność prowadzoną przez spółkę.

Spółka zadała pytanie jakie konsekwencje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych spowoduje po stronie spółki, jako podatnika oraz płatnika, przekazanie całego jej majątku na rzecz jedynego wspólnika, w związku z likwidacją spółki.

Skarżąca wywiodła, że przekazanie jedynemu udziałowcowi majątku w związku z likwidacją nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast Wspólnik uzyska przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, opodatkowany stawką 19%. W chwili wydania majątku Wspólnikowi Skarżąca jako płatnik będzie zobowiązana pobrać podatek w odpowiedniej wysokości i we właściwym terminie wpłacić go do urzędu skarbowego, uzyskać od Wspólnika informacje o kosztach nabycia (objęcia) udziałów oraz przesłać stosowne deklaracje i informacje do Wspólnika i urzędu skarbowego.

Zdaniem Skarżącej, przekazanie całego majątku jedynemu Wspólnikowi w związku z likwidacją nie spowoduje natomiast osiągnięcia przez nią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Proces likwidacji przeprowadzony będzie zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych ("k.s.h."), a majątek w naturze zostanie przekazany jedynemu Wspólnikowi. Nie będzie to skutkowało przyrostem aktywów Skarżącej, a więc nie uzyska ona przysporzenie. Likwidacja ma zakończyć działalność spółki, nie zaś generować przychody.

W konsekwencji, likwidacja Skarżącej oraz związane z tym przekazanie jej majątku nie spowoduje powstania po stronie Skarżącej przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2012 r., uznał stanowisko spółki za prawidłowe w zakresie ustalenia obowiązków spółki jako płatnika podatku dochodowego oraz za nieprawidłowe w zakresie konsekwencji podatkowych jakie powstaną po stronie spółki występującej w charakterze podatnika.

Zdaniem organu, przekazując Wspólnikowi własność składników majątku w związku z likwidacją, Skarżąca uzyska przychód. Czynność opisaną przez Skarżącą należy rozpatrywać na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.p. Wprawdzie w katalogu zdarzeń stanowiących przychody, zawartym w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ustawodawca nie wymienił przeniesienia własności składników majątku nieupłynnionego podczas likwidacji, ale katalog ten ma charakter przykładowy i nie jest katalogiem zamkniętym. Świadczy o tym użycie sformułowania, że przychodami są "w szczególności" zdarzenia gospodarcze wymienione w tym przepisie. Przepis art. 14 u.p.d.o.p. określa natomiast sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbycia rzeczy lub praw majątkowych, a więc przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych. Pojęcie "zbycie" nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego ("k.c."), w przypadku której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, z drugiej zaś zapłata ceny, która nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu, a może też przybrać postać zwolnienia dłużnika z ciążącego na nim zobowiązania wobec innego podmiotu.

Skarżąca nie uzyska przychodu z tytułu sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c. Przeniesienie własności składników majątkowych likwidowanej spółki nastąpi w celu wykonania jej obowiązku polegającego na zaspokojeniu roszczenia Wspólnika opartego na art. 286 k.s.h. Składniki majątkowe stanowią aktywa Skarżącej. Przeniesienie własności tych składników jako "wypłata" pokrywająca roszczenie Wspólnika, wypełnia zatem hipotezę art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. Skarżąca osiąga konkretną korzyść majątkową. Przez pozbycie się majątku "otrzymuje" bowiem ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jej zobowiązania. Przesunięcie składnika majątkowego z aktywów Skarżącej do aktywów udziałowca rodzi skutek rozporządzający, powodując przejście własności tych składników. Skutkuje to uzyskaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Reasumując, Minister Finansów stwierdził, że po stronie Skarżącej powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących do tej pory w skład jej majątku. Nie podzielił poglądu Skarżącej, że czynność opisana we wniosku jest neutralna podatkowo dla likwidowanej spółki.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., w zw. z art. 353 § 1 i art. 508 ustawy z 18 maja 1964 r. Kodeks cywilny polegające na uznaniu, że przekazanie wspólnikowi w związku z likwidacją całego majątku spowoduje powstanie po stronie spółki przychodu w postaci zwolnienia spółki z ciążących na niej zobowiązań pomimo, że w rzeczywistości, zobowiązanie spółki wygaśnie na skutek jego wykonania;

- art. 7 i art. 217, w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. polegające na uznaniu, że przychód podatkowy powstaje w odniesieniu do zdarzenia, które nie zostało wskazane jako podlegające opodatkowaniu przez konkretny przepis prawa podatkowego;

- art. 14b § 6, w zw. z art. 14a § 1, w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 32 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP polegające na wydaniu interpretacji sprzecznej z innymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych i prawnych, wskutek czego naruszona została zasada jednolitości oraz zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretacje indywidualną na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."),

Sąd przyznał rację spółce, a nie Ministrowi Finansów, który wydał zaskarżoną interpretację, odwołując się między innymi do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. W treści tych przepisów organ upatrywał podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czynności przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją.

W sytuacji, gdy Minister zgodził się ze spółką, że opisana we wniosku o udzielenie interpretacji czynność przekazania majątku likwidowanej spółki na rzecz jedynego wspólnika, w związku z jej likwidacją powoduje przychód u wspólnika, nieuzasadnione było twierdzenie organu wydającego zaskarżoną interpretację, że zdarzenie takie rodzi obowiązek podatkowy również po stronie spółki. Podwójne opodatkowanie tej samej czynności nie może być uznane za prawidłowe oraz dopuszczalne w świetle obowiązującego porządku prawnego.

Sąd podzielił pogląd Ministra Finansów, że zamieszczony w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. katalog przysporzeń stanowiących przychód w rozumieniu tej ustawy, ma charakter otwarty. Tym niemniej sama w sobie okoliczność ta nie jest wystarczająca, aby każde przysporzenie otrzymane przez podatnika kwalifikować jako przychód. Inaczej podanie przykładów przysporzeń byłoby całkowicie zbędne.

Skoro zaś, w przepisie powyższym nie ma odniesień do likwidacji spółki kapitałowej oraz przekazania jej majątku wspólnikom w związku z postępowaniem likwidacyjnym, nie może on stanowić jednoznacznego źródła obowiązku podatkowego likwidowanej spółki. Konieczne jest więc ustalenie, czy przekazanie majątku likwidowanej spółki wspólnikowi będącemu osobą prawną prowadzi do powstania przysporzenia po stronie spółki. To zaś wymaga analizy okoliczności, w jakich dokonywane jest przekazanie majątku.

W ocenie Sądu, Skarżąca zasadnie odwołała się do istoty i charakteru postępowania likwidacyjnego spółek kapitałowych, unormowanego przepisami Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 272 k.s.h., rozwiązanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Nie ulega zatem wątpliwości, że postępowanie likwidacyjne prowadzone jest w celu zakończenia bytu prawnego spółki, co wymaga rozdysponowania składników jej majątku pozostałych po zaspokojeniu wierzycieli. Majątek ten należny jest wspólnikom jako podmiotom, na których wkładach opierał się kapitał zakładowy spółki umożliwiający jej funkcjonowanie. Zakres postępowania likwidacyjnego wynika z art. 282 § 1 zdanie pierwsze i drugie k.s.h. Przepisy te stanowią, że likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku.

Nie sposób zatem – zdaniem Sądu – przyjąć jak to uczynił Minister Finansów, że spółka przekazująca majątek wspólnikom w ramach procesu likwidacji osiąga jakąkolwiek korzyść majątkową, a w rezultacie uzyskuje przysporzenie stanowiące jej przychód.

Przeniesienie na wspólników prawa własności składników majątku likwidowanej spółki nie jest odpłatnym zbyciem tego majątku, a zatem nie powoduje powstania przychodu z tego tytułu, przewidzianego w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Przekazując majątek Wspólnikowi, Skarżąca realizuje dyspozycję zawartą w art. 286 § 1 i 2 k.s.h. Innymi słowy, w określonych okolicznościach – kiedy po zaspokojeniu wierzycieli pozostanie majątek – dzielony jest on między wspólników. Do tego sprowadza się działanie Skarżącej. Rację ma ona twierdząc, iż nie jest to zobowiązanie (dług) spółki oparty o stosunek zobowiązaniowy o charakterze cywilnoprawnym.

Nieuprawniony jest wniosek, że w świetle art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. każde przeniesienie własności, skutkujące uwolnieniem podatnika ze zobowiązania, należy uznać za przychód z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Przeniesienie własności nieruchomości jest chociażby dopuszczalnym sposobem zwolnienia się ze zobowiązań podatkowych, a przecież nie ulega wątpliwości, że podatnik, który w ten sposób reguluje swoje zobowiązania wobec budżetu, nie uzyskuje przychodu.

Zdaniem Sądu, w szczególności brak jest podstaw do przyjęcia, że przekazanie majątku spółki na rzecz wspólnika z związku z jej likwidacją oznacza zwolnienie spółki z długu, unormowane w art. 508 k.c. Zwolnienie z długu może podlegać opodatkowaniu, jednakże z tego względu, że w takim przypadku wierzyciel rezygnuje z należnego mu świadczenia, pomimo że nie uzyskał zaspokojenia. Dokonane przez wierzyciela zwolnienie z długu w rozumieniu art. 508 k.c. ma ten skutek, że dług przestaje istnieć, aczkolwiek z majątku dłużnika nic nie ubyło.

Przekazanie wspólnikowi majątku likwidowanej spółki jest czynnością jednostronną, która nie nakłada na wspólnika obowiązku spełnienia świadczenia wzajemnego. Wspólnik nie płaci też żadnej ceny. Tymczasem w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa majątkowego, rodzącego obowiązek podatkowy na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., dochodzi do dwustronnej czynności odpłatnej. Przysporzeniem podatnika jest wówczas cena lub też inne świadczenie (ekwiwalent), jakie obowiązana jest uiścić druga strona transakcji. W sytuacji opisanej przez Skarżącą, ekwiwalent taki nie występuje.

Sąd stwierdził zatem, że skoro z przepisów prawa nie wynika wprost, aby przekazanie majątku spółki na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją, powodowało powstanie po stronie spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, niedopuszczalne jest rozszerzenie katalogu przychodów zamieszczonego w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. o przychód z tego tytułu z powołaniem się na art. 14 ust. 1 tej ustawy. Możliwość taką wyklucza również okoliczność, że do zapłaty podatku w związku z tą czynnością zobowiązany jest wspólnik, na rzecz którego majątek został przekazany.

Przekazanie wspólnikowi majątku likwidowanej spółki nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., jako że jest to czynność prawna jednostronna, a przy tym nieodpłatna, ponieważ dokonując jej spółka nie otrzymuje niczego w zamian.

Od wyroku WSA w Warszawie wywiedziona została skarga kasacyjna, którą organ zaskarżył tenże wyrok w całości zarzucając naruszenie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną interpretację i w konsekwencji nieprzyjęcie, że spółka – w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych.

Z uwagi na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty prawy ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie WSA sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od spółki na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przekazanie przez Spółkę po likwidacji całego majątku na rzecz jedynego wspólnika spowoduje powstanie po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem sądu pierwszej instancji oraz skarżącej Spółki czynność taka nie powoduje uzyskania przez likwidowaną spółkę przychodu podlegającego opodatkowaniu ww. podatkiem. Zdaniem organu interpretacyjnego taka konkluzja stanowi naruszenie prawa, które powinno skutkować uchyleniem wyroku WSA w Warszawie.

W zarzutach skargi kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

W pierwszym z tych przepisów został zawarty katalog zdarzeń prawnych, które ustawodawca uważa za przychód. Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej z przytocznych przepisów jednoznacznie wynika, że Spółka uzyskuje przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Jednak wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej czynność przeniesienia na jednoosobowego wspólnika majątku spółki kapitałowej po przeprowadzonej likwidacji tego podmiotu ani nie skutkuje powstaniem po stronie likwidowanej spółki przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ani też nie stanowi odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Wykładnia art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. jest niepełna, o ile nie uwzględnia istoty podatków dochodowych, a w tym oceny czy w konkretnym przypadku można w ogóle mówić o powstaniu dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1 in initio u.p.d.o.p. Dopiero bowiem stwierdzenie istnienia dochodu urealnia powstanie przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Przepis art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. wyraża kluczową dla konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych zasadę, że: "Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty [...]". Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "dochodu", poprzestając jedynie na opisie sposobu jego obliczania. W tej sytuacji analiza postrzegania kategorii dochodu winna być prowadzona przede wszystkim przez pryzmat rozumienia zwrotu "przychody podatkowe" (por. też B. Brzeziński, Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym, [w:] Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, Warszawa 2013, s. 180). W piśmiennictwie oraz judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LEX 2014). Także w wyroku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, aprobowany również przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że: "Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie można abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej". Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że pojęcie "dochodu" w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., wobec braku legalnej definicji, można postrzegać w kategoriach potocznego znaczenia tego słowa (dochód, jako finansowa miara uzyskanych korzyści), co nie koliduje z jego ekonomicznym rozumieniem (dochód, jako wartość dodana). Oczywiście takie ujęcie dochodu może (w konkretnych przypadkach) modyfikować ustawodawca, lecz odejście od jego identyfikowania z korzyścią majątkową (element konieczny dochodu) wymagałoby wyraźnej wypowiedzi legislacyjnej. Sens podatku dochodowego należy zatem wiązać co do zasady z powstaniem u podatnika przyrostu czystego majątku, wskutek zaistnienia zdarzenia, które nie jest objęte zakresem przedmiotowym innej daniny publicznoprawnej (np. podatku od spadków i darowizn).

W rozpatrywanym przypadku likwidowana spółka kapitałowa nie uzyskała, w związku z przekazaniem majątku wspólnikowi żadnego przysporzenia, które można identyfikować z przychodem podatkowym. Co więcej, przeniesienie na wspólnika określonych składników majątkowych nie ma charakteru ekwiwalentnego. Stanowi wypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 286 K.s.h. w konsekwencji likwidacji spółki jako podmiotu prawnego. Zdarzenia tego nie można dla celów podatkowych zrównać ze zmniejszeniem ciężarów podatnika poprzez zwolnienie z długu. Z tego względu na wspólnika składników majątku zlikwidowanej spółki, pozostałych po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu jej wierzycieli, nie można też uznać za odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto spełnienie zobowiązania przez Spółkę i zwolnienie z obowiązku świadczenia nie wpływa na fakt, że Wspólnik niczego na rzecz Spółki nie świadczy, bowiem - jak już wyżej wspomniano - przekazanie majątku likwidowanej spółki nie jest warunkowane jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym jej udziałowca. Twierdzenia te znajdują odzwierciedlenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącym odpłatnego zbycia (por. m.in. wyroki NSA z dn.28 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2595/12, 8 stycznia 2015 r. sygn. akt IIFSK 2948/12, 9 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2844/11).

Nie znajdują również zrozumienia twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawodawca jedynie przykładowo wymienił zdarzenia prawne stanowiące przychód. Samo wskazanie, że dany katalog czynności prawnych jest otwarty nie może być argumentem przemawiającym za włączeniem do jego zakresu kolejnych zdarzeń prawnych. Skoro art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie zawiera wyrażnych odniesień do likwidacji spółki kapitałowej oraz przekazania jej majątku wspólnikom w związku z postępowaniem likwidacyjnym, to nie może stanowić jednoznacznego źródła obowiązku podatkowego likwidowanej spółki. Organ podatkowy każdorazowo powinien wskazać dlaczego uważa, że dane zdarzenie uważa za przychód. Konieczne jest bowiem ustalenie, czy w ww. sytuacji dochodzi do przysporzenia po stronie spółki. Z tego względu argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej, że "pojęcie zbycie nie oznacza tylko umowy sprzedaży, ale może przybrać postać zwolnienia z długu" oraz, że "cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu" nie może zostać uznana za wystarczająco uzasadnioną.

Trafnie również w zaskarżonym orzeczeniu zwrócono uwagę, że Wspólnik na rzecz, którego Spółka przekazała majątek zobowiązany jest zapłacić podatek z tego tytułu. Opodatkowanie na tej samej podstawie Spółki oznaczałoby podwójne opodatkowanie jednego zdarzenia prawnego. Zgodnie zaś z jednoznaczną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego ta sama czynność nie może wywoływać obowiązku podatkowego u dwóch stron tej samej czynności (por. wyroki NSA z dnia 8 stycznia 2015r., II FSK 2948/12, z dnia 14 marca 2012 r. II FSK 1673/10, 8 lutego 2012r. II FSK 1384/10).

W związku z powyższym, uznać należy, że wyrok Sąd pierwszej instancji jest zgodny z prawem, a skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.