Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1027/99
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2000-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 1-3
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Ustawodawca w art. 17 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określa przypadki, w których wysokość obrotu /podstawa opodatkowania/ określona jest przez organy podatkowe na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub w danym rynku w dniu wykonania świadczenia pomniejszonych o podatek, jeżeli okaże się, że przypadki te miały wpływ na ustalenie ceny. Jednym z takich przypadków jest stwierdzenie istnienia między kupującym a sprzedającym powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy, a także stwierdzenie, że którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahenta.

Spółka zaniżyła obrót osiągany w transakcjach z podmiotem powiązanym, a to z kolei pozwoliło organom skarbowym do określenia obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia. Zapis zawarty w art. 17 ust. 1 pkt 1-3 ustawy stanowi jakby wskazanie konkretnej metody szacunkowej, podobnej do metody porównawczej, która może zostać wykorzystana w przypadku zaistnienia przesłanki z art. 17 ust. 1.

TEZY

Ustawodawca w art. 17 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określa przypadki, w których wysokość obrotu /podstawa opodatkowania/ określona jest przez organy podatkowe na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub w danym rynku w dniu wykonania świadczenia pomniejszonych o podatek, jeżeli okaże się, że przypadki te miały wpływ na ustalenie ceny. Jednym z takich przypadków jest stwierdzenie istnienia między kupującym a sprzedającym powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy, a także stwierdzenie, że którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahenta.

Spółka zaniżyła obrót osiągany w transakcjach z podmiotem powiązanym, a to z kolei pozwoliło organom skarbowym do określenia obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia. Zapis zawarty w art. 17 ust. 1 pkt 1-3 ustawy stanowi jakby wskazanie konkretnej metody szacunkowej, podobnej do metody porównawczej, która może zostać wykorzystana w przypadku zaistnienia przesłanki z art. 17 ust. 1.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "P." Spółki z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej w W. Oddział Zamiejscowy w R. z dnia 24.03.1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi ośmioma decyzjami z dnia 24 marca 1999 r. (...) Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy osiem decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. z dnia 30 grudnia 1998 r. (...) określające "P." Spółce z o.o. w K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, sierpień 1997 r. wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła, iż pomiędzy Spółką "P." a jej kontrahentem, Przedsiębiorstwem Produkcyjno-Handlowo-Usługowym "H." s.c. istniały powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 17 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a mianowicie: Marek H. przez cały 1997 r. był współwłaścicielem Spółki cywilnej PPHU "H." oraz posiadał 50 procent udziałów w Spółce "P.", a także w dacie do dnia 14 kwietnia 1997 r. pełnił funkcję prezesa Zarządu tejże Spółki, a do dnia 15 maja 1997 r. był zatrudniony na 1/2 etatu na stanowisku doradcy ds. technicznych tejże Spółki.

Powyższe powiązania, zdaniem Izby Skarbowej, miały bezpośredni wpływ na ustalenie cen sprzedaży cukru między obiema jednostkami. I tak, badając ceny sprzedaży cukru jednostkom, które dokonywały zakupu w ilościach hurtowych powyżej 5000 ton, wszystkie badane firmy otrzymały podobne warunki płatności natomiast cena stosowana w transakcjach z firmą "H." była niższa o 0,02-0,07 zł za 1 kg. Powyższe ustalenia pozwoliły organom podatkowym określić wysokość obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub w danym rynku w dniu wykonania świadczenia pomniejszonych o podatek /art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym/. Stosując powyższą metodę, Izba Skarbowa ustaliła średnio ważone ceny netto 1 kg cukru luzem stosowane przez skarżącą Spółkę za poszczególne miesiące wobec pozostałych odbiorców na podstawie faktur sprzedaży w ilościach hurtowych i określiła obrót za te miesiące metodą szacunkową.

W skardze na powyższe decyzje Spółka wnosi o ich uchylenie i zarzuca rażące naruszenie prawa procesowego i materialnego polegającego "między innymi na tym, że dokonano nadinterpretacji obowiązujących norm prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w obowiązującym stanie przepisu". Zarzuca ponadto naruszenie art. 120 w zw. z art. 23 Ordynacji podatkowej, art. 120 w ten sposób, że treść i tematyka podejmowanych decyzji nie zawsze była zgodna z literą prawa, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wywodzi, że organy podatkowe nie miały podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a to z tego powodu, że oba podmioty gospodarcze, tj. Spółka "P." i spółka cywilna PPHU "H." działały od siebie niezależnie.

Podnosi, że organy podatkowe nie wykazały związku przyczynowo-skutkowego mogącego mieć wpływ na ustalenie cen, że nie wskazywały kontrahentów, którzy na rynku handlowali podobnymi towarami i ich wpływ na kształtowanie cen. Twierdzi, że różnice w cenach nie miały takiego wpływu na wielkość ustalonych zobowiązań podatku VAT. Podnosi, że art. 17 ust. 5 cyt. ustawy ma zastosowanie w niniejszej sprawie i wyklucza możliwość zastosowania instytucji szacowania.

Twierdzi, że organ podatkowy nie mógł poprzestać na jednej metodzie szacowania, lecz mógł zastosować różne metody.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie i podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ustawodawca w art. 17 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określa przypadki, w których wysokość obrotu /podstawa opodatkowania/ określona jest przez organy podatkowe na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub w danym rynku w dniu wykonania świadczenia pomniejszonych o podatek, jeżeli okaże się, że przypadki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Jednym z takich przypadków jest stwierdzenie istnienia między kupującym a sprzedającym powiązań o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikającym ze stosunku pracy, a także stwierdzenie, że którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahenta.

Innymi słowy, przepis ten ma na celu wyeliminowanie wykorzystywania powiązań istniejących pomiędzy kontrahentami do ograniczenia ciężarów podatkowych, do omijania prawa podatkowego.

Z niekwestionowanych ustaleń organów podatkowych wynika jednoznacznie, iż pomiędzy Spółką z o.o. "P." a jej kontrahentem Spółką cywilną "H." istniały powiązania, o których mowa w art. 17 ust. 2 ustawy o VAT.

W toku postępowania podatkowego organy skarbowe wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że skarżąca Spółka sprzedawała Spółce "H." cukier w cenach niższych niż te, jakie stosowała w transakcjach z innymi podmiotami /Sp. z o.o. "E.", firma "PO.", PPHU "O.". firma "OM.", firma "HO.", firma "S."/. Powyższe ustalenia uzasadniły twierdzenie, iż skarżąca spółka zaniżyła obrót osiągany w transakcjach z podmiotem powiązanym, a to z kolei pozwoliło organom skarbowym do określenia obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej księgowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia. Zapis zawarty w art. 17 ust. 1 pkt 1-3 ustawy stanowi jakby wskazanie konkretnej metody szacunkowej, podobnej do metody porównawczej, która może zostać wykorzystana w przypadku zaistnienia przesłanki z art. 17 ust. 1. Dlatego też zarzuty co do zasadności szacowania oraz zastosowanej przez organy podatkowej metody szacowania, w świetle powyższego przepisu, należy uznać za całkowicie bezzasadne.

Odnośnie zarzutu, iż w niniejszej sprawie ma zastosowanie art. 17 ust. 5 ustawy stwierdzić należy, iż jest on oczywiście bezzasadny. Powyższy przepis odnosi się do zakładów /oddziałów/ osoby prawnej, samodzielnie sporządzających bilans. Miałyby one zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyby firma "H." była zakładem lub oddziałem Spółki z o.o., a więc osoby prawnej. Natomiast obie firmy są samodzielnymi podatnikami podatku od towarów i usług /art. 5 ust. 1 ustawy VAT/.

Również bezzasadnym jest zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego, gdyż jak wynika z treści szczegółowych uzasadnień oraz zebranego w sprawie materiału dowodowego, organy podatkowe w sposób wszechstronny, wyczerpujący zebrały i oceniły materiał dowodowy /art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej/.

Z tego też względu Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ miał obowiązek orzec jak w sentencji.