Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1287/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, par. 2 pkt 1, art. 109, art. 134 par. 1, art. 135, art. 170, art. 171
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1 par. 1-2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2012 roku sprawy ze skargi G. O. i W. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie: określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz G. O. i W. O. kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. określił G.O. i W. O. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości 546.303,00 zł.

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania, organ pierwszej instancji podniósł, że na podstawie upoważnienia do kontroli z dnia 2 lutego 2006r. przeprowadzono u G. O. kontrolę podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. Postanowieniem z dnia [...] wszczęto z urzędu wobec podatników postępowanie podatkowe w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. Decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji określił podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 10 632,00 zł. W wyniku złożonego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu zmiany decyzji wydanej w dniu [...] r. z uwagi na to, iż zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. zostało określone w kwocie niższej, niż to wynika z przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r. zmienił decyzję własną z dnia [...] r. w taki sposób, iż określił podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości 375.530,00 zł. W wyniku złożonych odwołań Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości decyzję z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Organ pierwszej instancji podniósł następnie, że w 2001r. podatnik prowadził działalność gospodarczą w spółce cywilnej "A" z M. T. w zakresie handlu hurtowego paliwami stałymi, ciekłymi i gazowymi, opodatkowaną w formie zasad ogólnych, posiadając 50 % udziałów. W 2001r. spółka była podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto w dniu 16 października 2001r. podatnik zgłosił prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie handlu hurtowego paliwami stałymi, ciekłymi i gazowymi, opodatkowaną w formie zasad ogólnych. Za 2001r. podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona w tym okresie przez spółkę cywilną "A" nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, prowadzona była wadliwie, gdyż niechronologicznie numerowano faktury VAT (nie zachowano kolejności stosowania numeracji). Podatnik w zakresie kosztów uzyskania przychodów zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 1.914.993,68 zł w związku z zaewidencjonowaniem zakupu towarów handlowych na podstawie faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu paliwami, zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 59,54 zł z tytułu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 12.000,00 zł poprzez niezaewidencjonowanie faktur VAT wystawionych przez Aeroklub Ziemi P. za najem stacji paliw, zaniżył przychód o kwotę 34.311,60 zł poprzez niezaewidencjonowanie faktury wystawionej dla Rolniczego Przedsiębiorstwa P.U.H. "B" s.c. W zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika indywidualnie stwierdzono nierzetelne prowadzenie w 2001r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów polegające na: zaniżeniu kosztów uzyskania przychodów o kwotę 40,45 zł z tytułu poniesionych kosztów opłat bankowych, zawyżeniu kosztów uzyskania przychodów o kwotę 426.933,20 zł w związku z zaewidencjonowaniem zakupu towarów handlowych na podstawie faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu paliwami wystawianych przez firmę Przedsiębiorstwo Obrotu Paliwami "C" A. G..

W odwołaniu od tej decyzji G. O. i W. O. wnieśli o jej uchylenie i umorzenie postępowania z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]r. uznając, że materiał dowodowy zebrany w sprawie oraz przeprowadzone postępowanie dowodowe świadczą o udziale podatników w fikcyjnym obrocie gospodarczym, który miał na celu zawyżanie kosztów uzyskania przychodów (w konsekwencji zaniżanie zobowiązania podatkowego).

W skardze na powyższą decyzję G. O. i W. O. wnieśli o jej uchylenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili naruszenie art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie niżej wymienionych przepisów prawa:

1. art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie obecnie zaskarżonej decyzji (utrzymującej decyzję organu pierwszej instancji) po upływie okresu przedawnienia wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej;

2. art. 126 w związku z art. 207 § 1 i art. 210 § 1 oraz art. 211 Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie stronie (praktycznie do chwili obecnej), oryginału decyzji zmienianej (z dnia [...] r.), a wyłącznie jej kserokopii (przesyłką pocztową w dniu 3 stycznia 2008r.);

3. art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowa poprzez nie zebranie wszelkich możliwych do uzyskania dowodów, jak również nie rozpatrzenie w sposób rzetelny bezstronny i wyczerpujący posiadanego materiału dowodowego, a także brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia, o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy i ostateczne oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na podstawie wyroków karnych;

4. art. 122 i art. 123 § 1 w związku z art. 188, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu wobec nie uznania zasadności żądań dotyczących przeprowadzenia dowodów z przesłuchań wskazanych w postępowaniu osób, jak również konfrontacji wspólników spółki cywilnej "A" mimo, iż przedmiotem przeprowadzenia żądanych dowodów były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy i nie stwierdzone wystarczająco innym dowodem lub udokumentowane czynnościami przeprowadzonymi przez organ (bez zapewnienia czynnego udziału strony);

5. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która w niniejszej przybrała sprawie cechy oceny dowolnej, polegające na zastępowaniu braków w zakresie ustalenia stanu faktycznego dowolnymi wnioskami formułowanymi przez organ;

6. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez samowolne wprowadzenie wyjątku w tym przepisie prawa i nieuznanie za koszt uzyskania przychodów kosztów (zakupionych i następnie sprzedanych opodatkowanych towarów) wynikających z faktur poszczególnych kontrahentów przy jednoczesnymi niewskazaniu żadnego dowodu, że opodatkowany w postępowaniu przychód nie wymaga poniesienia kosztów lub podatnik mimo osiągnięcia przychodu kosztów faktycznie nie poniósł;

7. art. 121 § 1, art. 124 w związku z art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie i nieuzasadnienie w obecnie zaskarżonej decyzji powodów, dla których uległo zmianie stanowisko organu w stosunku do poprzednich decyzji, w zakresie zmiany kwalifikacji (jako kosztów uzyskania przychodów) faktur niektórych firm (kontrahentów) poprzez nieuznanie ich w obecnie zaskarżonej decyzji za koszty uzyskania przychodów, podczas gdy w decyzjach Naczelnika Urzędnika Skarbowego w R. (z dnia [...] i [..]r.) faktury tych firm zakwalifikowano do takich kosztów;

8. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej związku z art. 1a) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, które uległy wygaśnięciu z dniem 31 grudnia 2007r. w sposób określony w art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej;

9. art. 230 § 1 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przekazanie sprawy w trybie tego przepisu organowi pierwszej instancji (na wcześniejszym etapie postępowania, ale już po upływie okresu przedawnienia się zobowiązań podatkowych) w celu zmiany wydanej wcześniej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 18 listopada 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie w niniejszej sprawie z uwagi na to, iż została wniesiona skarga kasacyjna od wyroku tego Sądu z dnia 29 czerwca 2010r. Wyrokiem tym wyeliminowano z obrotu prawnego decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [..]r., którą to decyzją uchylono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. określającą G. O. i W. O. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r.

Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012r., sygn. akt II FSK [...] Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną G. O. i W. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...].

Postanowieniem z dnia 16 października 2012r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podjął zawieszone postępowanie wobec ustania przyczyny jego zawieszenia.

Na rozprawie w dniu 7 grudnia 2012r. pełnomocnik organu stwierdził, iż ma świadomość, że decyzja z dnia [...]r. po uprawomocnieniu się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...] jest drugą decyzją, która rozstrzyga o tym samym zobowiązaniu podatkowym skarżących i powinna być wyeliminowana z obrotu prawnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ustosunkowując się pierwszej kolejności do złożonego w dniu 7 grudnia 2012r. za pośrednictwem telefonu, wniosku pełnomocnika skarżących o odroczenie rozprawy, Sąd wskazuje, iż postanowieniem wpisanym do protokołu rozprawy w dniu 7 grudnia 2012r. odmówił jej odroczenia.

Stosowanie do art. 109 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. – Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba, że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności. Co do zasady nieobecność strony lub jej pełnomocnika wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, obliguje sąd do odroczenia rozprawy, bez względu na prawidłowość zawiadomienia. Przez nadzwyczajne wydarzenie należy rozumieć niedające się przewidzieć zdarzenia sił przyrody lub inne nagłe zdarzenia, które uniemożliwiają stawiennictwo na rozprawie, np. powódź, zamieć śnieżna, katastrofa kolejowa, śmierć osoby bliskiej. Inną znaną sądowi przeszkodę, której nie można przezwyciężyć, jest ta, o której sąd został powiadomiony przez stronę, a z treści informacji wynika, że strona nie może je przezwyciężyć i jej stawiennictwo na rozprawie jest niemożliwe. Ocena tych okoliczności należy wyłącznie do sądu (por. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Lexis Nexis, Warszawa 2008, str. 239 – 241).

Uzasadniając wniosek o odroczenie rozprawy pełnomocnik skarżących, będący doradcą podatkowym, a więc profesjonalnym pełnomocnikiem, stwierdził jedynie, iż "z powodu pogody nie uda mu się dotrzeć na rozprawę". Nie wyjaśnił jednakże, z jakich względów warunki meteorologiczne miały mu uniemożliwić stawiennictwo na rozprawie w dniu 7 grudnia 2012r. Nie przedstawił on jakichkolwiek innych okoliczności, które mogłyby świadczyć o tym, iż w tym konkretnym przypadku winny być one traktowane jako przeszkoda, której nie da się przezwyciężyć.

Tym samym nie można uznać, że nieobecność pełnomocnika skarżących została wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć.

Nadto należy też podkreślić, że udział w rozprawie nie jest ani obowiązkowy, ani nie jest jedyną formą zapewnienia stronie możliwości obrony jej interesów. Żaden z przepisów p.p.s.a. normującej postępowanie sądowoadministracyjne nie daje podstaw do postawienia znaku równości między nieuwzględnieniem wniosku strony o odroczenie rozprawy a pozbawieniem jej możności obrony przysługujących jej praw. Skoro obecność na rozprawie nie jest obowiązkowa i zależy od woli i możliwości uczestników postępowania, to podstawy do odroczenia rozprawy nie mogą wykraczać poza okoliczności określone w art. 109 p.p.s.a. Odroczenie rozprawy w świetle tego przepisu jest sytuacją wyjątkową i nadzwyczajną, zaś ocena tego, czy zachodzą uzasadnione podstawy do odroczenia rozprawy, należy każdorazowo do sądu. Jeżeli więc odmowa uwzględnienia takiego wniosku jest uzasadniona, to mimo że rozprawa została przeprowadzona bez udziału strony postępowanie jest ważne.

W ocenie Sądu nie zaistniały zatem przesłanki do odroczenia rozprawy w dniu 7 grudnia 2012r.

Przechodząc z kolei do oceny zasadności skargi stwierdzić należy, iż jest ona zasadna, lecz nie z powodu zarzutów w niej sformułowanych.

Kontrola sądu administracyjnego, zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. polega na badaniu zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych, a więc ich legalności. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Oznacza to, że sąd zobowiązany jest do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze i władny jest wyeliminować zaskarżoną decyzję z obrotu prawnego oraz inne akty wydane w granicach danej sprawy, gdy stwierdzi istnienie takich naruszeń prawa.

W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzającą ją decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...]r., zostały wydane w ponownie toczącym się postępowaniu na skutek wydania przez organ drugiej instancji w dniu [...]r. decyzji kasacyjnej. Decyzje te zostały już podjęte w czasie, gdy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi zawisła sprawa ze skargi G. O. i W. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. Innymi słowy w dacie wydawania decyzji ostatecznej, która jest przedmiotem kontroli w sprawie niniejszej, toczyło się już postępowanie sądowoadministracyjne ze skargi na decyzję kasacyjną.

Zdaniem Sądu w tej sytuacji wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego ze skargi na decyzję kasacyjną organu podatkowego, obligowało ten organ do zawieszenia, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego prowadzonego po wydaniu tej decyzji.

Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Przez pojęcie zagadnienia wstępnego rozumieć należy sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem określonego problemu prawnego. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1998r., sygn. akt II SA 534/98, niepubl.). Inaczej mówiąc, zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone.

W wyroku z dnia 22 lipca 2008r., sygn. akt II FSK 634/08 (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: www.orzeczenia.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny za niewątpliwe uznał, że między postępowaniem sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję kasacyjną a postępowaniem podatkowym prowadzonym po wydaniu tej decyzji istnieje zależność polegająca na tym, że wynik postępowania sądowoadministracyjnego będzie bezpośrednio rzutował na treść tej decyzji. W przypadku bowiem uprawomocnienia się wyroku uchylającego decyzję kasacyjną to ponowne postępowanie musiałoby zostać umorzone, gdyż zamiast niego powinno się toczyć postępowanie odwoławcze w pierwotnym postępowaniu zakończonym decyzją kasacyjną. W przypadku odmiennego rozstrzygnięcia sądu administracyjnego w ponownym postępowaniu podatkowym zostanie wydana decyzja merytoryczna. Można w związku z tym stwierdzić, że w takiej sytuacji wydanie decyzji merytorycznej w ponownym postępowaniu jest prawnie możliwe wyłącznie w przypadku prawomocnego zakończenia postępowania sądowego pozostawiającego w obrocie prawnym decyzję kasacyjną. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił także uwagę na to, iż nie można również wykluczyć, że postępowanie sądowe i ponowne postępowanie podatkowe prowadzone w sprawie mogą się ułożyć tak, że prawomocny wyrok sądu administracyjnego uchylający decyzję kasacyjną zapadnie w czasie, gdy w ponownie przeprowadzanej sprawie toczy się postępowanie odwoławcze. Wtedy wyrok sądu administracyjnego prowadziłby do paradoksalnego zbiegu dwóch postępowań odwoławczych w tej samej sprawie (por. J. Zimmermann, glosa do wyroku NSA z 26 czerwca 1997 r., II SA/Wr 854/96, OSP 1998, z. 6, poz. 108). Przyjąć w związku z tym należy, że wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego ze skargi na decyzję kasacyjną organu podatkowego, obliguje ten organ do zawieszenia, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego prowadzonego po wydaniu decyzji kasacyjnej. Przyjętemu zapatrywaniu nie sprzeciwia się ani zasada trwałości i wykonalności decyzji ostatecznych, ani tym bardziej zasada szybkości postępowania. Wprost przeciwnie, zawieszenie postępowania podatkowego, które polega na czasowym wstrzymaniu czynności procesowych bez przerwania sprawy, w omawianym przypadku jeszcze bardziej te zasady utrwala.

W rozpatrywanej sprawie sytuacja taka niewątpliwie miała miejsce. Prawomocnym wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił bowiem decyzję kasacyjną z dnia [...]r. W następstwie tego wyroku winno się więc teraz toczyć postępowanie odwoławcze w pierwotnym postępowaniu zakończonym uchyloną decyzją kasacyjną. Tymczasem na skutek naruszenia przez organy podatkowe art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i zaniechanie zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego, doszło do przedwczesnego wydania przez te organy kolejnych decyzji w tej samej sprawie w oparciu o uchyloną prawomocnym wyrokiem z dnia [...]r. decyzję kasacyjną. Uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i uzasadnia wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organów podatkowych obu instancji.

Odnosząc się do argumentacji przedstawionej w skardze stwierdzić natomiast należy, iż z uwagi na przedstawione wyżej względy, jakie uzasadniają wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]r., jak również przyczyny z powodu, których wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję z dnia [...]r. – konieczność rozważenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., czy nie wykonanie przez organ pierwszej instancji postanowienia z dnia [...]r. nie obliguje organu odwoławczego do ponownego wydania postanowienia w trybie art. 230 § 1 Ordynacji podatkowej oraz uzupełnienia postępowania dowodowego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej w razie stwierdzenia konieczności przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, ewentualnie zastosowania art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej tylko wówczas, gdy zajdzie konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części – nie miała ona znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Mając jednakże na względzie, że podstawowym zarzutem skargi jest przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, na marginesie tych rozważań zasygnalizować tylko jeszcze należy, iż w kwestii tej w sposób wiążący w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na treść art. 170 i art. 171 p.p.s.a., wypowiedziały się w prawomocnych wyrokach: z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz z dnia 13 czerwca 2012r., sygn. akt II FSK [...] Naczelny Sąd Administracyjny.

W myśl art. 170 p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, o czym stanowi art. 171 p.p.s.a.

Związanie prawomocnym wyrokiem sądu polega na tym, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, iż kwestia ta nie może już być w ogóle badana w postępowaniu późniejszym, dotyczy to przy tym prawomocności materialnej orzeczenia (por. wyrok SN z dnia 12 lipca 2002r., sygn. akt V CKN 1110/00, LexPolonica nr 377898). Inne sądy i inne organy państwowe muszą więc brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale i treść prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego, co implikuje w sposób bezwzględny ciążący na nich obowiązek jego uwzględnienia w wydawanych przez nie rozstrzygnięciach. Podmioty te muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. W kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być ona już ponownie badana (por. J. Kunicki, Glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999r., sygn. akt I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63). Gwarantuje to zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (wyrok NSA z dnia 19 maja 1999r., sygn. akt IV SA 2543/98, wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2006r., sygn. akt I OSK 1268/05).

Powaga rzeczy osadzonej obejmuje sentencję orzeczenia. Jednakże z uwagi na fakt, iż istota sądowej kontroli wyraża się w ocenie prawnej, wyrażonej w orzeczeniu sądu administracyjnego, ta zaś jest zawarta w jego uzasadnieniu, trzeba przyjąć, że powagą rzeczy osądzonej są objęte również motywy wyroku, a jej kryterium jest przedmiot rozstrzygnięcia. Ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądowym może dotyczyć stanu faktycznego i prawnego (por. J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2010, s. 394 – 395 oraz B. Dauter, B.Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2009, s. 454).

W konsekwencji tego wszelkie dalsze rozważania w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone we wskazanych wyżej wyrokach wydanych w rozpatrywanej sprawie. W wyrokach tych Sądy te natomiast uznały, że w niniejszej sprawie zaistniała sytuacja, o której mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Podstawą wystawienia w dniu [...]r. tytułu wykonawczego SM [...] była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]r., określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. Stosownie do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, 5 letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zakończyłby się w dniu 31 grudnia 2007r. W dniu 3 października 2007r. zobowiązany został powiadomiony o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności w A Bank S.A. Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zostało do banku doręczone w dniu w dniu 4 października 2007r. Przy czym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2012r. podzielił w tej sprawie wyrażany w orzecznictwie pogląd, że czynności egzekucyjne zastosowane w związku z tytułem wykonawczym wydanym na podstawie decyzji wymiarowej, która następnie została uchylona zachowują moc prawną, ponieważ decyzja ta do pewnego momentu funkcjonuje w obrocie rodząc określone skutki prawne, a to w zw. z art. 70 § 4 ord. pod. Uchylenie decyzji nie powoduje wyeliminowania jej skutków od początku (ex tunc), gdyż taki stan nastąpiłby jedynie wówczas, gdyby decyzję tę uznano za nieważną.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [..]r.

Rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonalności zaskarżonej decyzji uzasadnia treść art. 152 p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 206 p.p.s.a. Ten ostatni przepis dopuszcza miarkowanie kosztów w razie częściowego uwzględnienia skargi. Jak zaś już wyżej wskazano, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wprawdzie uchylone, lecz nastąpiło to nie z powodu uwzględnienia zarzutów sformułowanych w skardze. Inne, przedstawione powyżej względy przesądziły bowiem o konieczności wyeliminowania tych decyzji z obrotu prawnego.

Wskazania, co do dalszego postępowania wynikają z przedstawionych rozważań. Organ podatkowy winien uwzględnić okoliczność, iż na skutek uchylenia na mocy prawomocnego wyroku z dnia 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Łd [...] decyzji kasacyjnej z dnia [...]r., powinno zostać przeprowadzone postępowanie odwoławcze zakończone uprzednio tą decyzją.

AK.