Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 734/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 i  par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędziowie WSA Paweł Kornacki (spr.), Wojciech Organiściak, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2016 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Pełnomocnik J. J. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia [...]., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K., z dnia [...] w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu i osoby trzeciej w stosunku do spółki A S.A. w K. (dalej: spółka), za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.

2. Zaskarżona decyzja została wydana na gruncie następującego stanu sprawy.

2.1. Organ I instancji decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 207 § 1 w związku z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108 i 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm. – dalej: o.p.) orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe wymienionej spółki z tytułu podatku dochodowego za 2010 r. w kwocie [...]zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości [...]zł oraz kosztami egzekucyjnymi na dzień wydania decyzji w wysokości [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że na dzień 31 marca 2011 r., a więc na dzień, w którym upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Uchwałą rady nadzorczej spółki z dnia 7 maja 2010 r. powołano bowiem zarząd spółki właśnie w osobie skarżącego, jako jej prezesa. Dopiero w dniu 13 września 2011 r. skarżący złożył rezygnację z funkcji członka zarządu spółki.

Następnie organ wskazał, że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. W dniu [...] został wystawiony tytuł wykonawczy obejmujący zaległość spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. w wysokości [...]zł. Na jego podstawie organ podjął próbę wyegzekwowania zaległości poprzez zajęcie rachunku bankowego spółki oraz zajęcie wierzytelności. Zajęcie rachunku bankowego okazało się nieskuteczne, z uwagi na zbieg egzekucji i brak środków finansowych na zajętych rachunkach. Zajęcie innych wierzytelności nie przyniosło rezultatu wobec "braku wierzytelności". Organ wskazał także inne czynności podejmowane w celu ustalenia sytuacji majątkowej spółki w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji, które zostały szczegółowo opisane. Finalnie jednak, postanowieniem z dnia [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. stwierdził z urzędu bezprzedmiotowość postępowania egzekucyjnego i umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na brak majątku. Dodał, że wobec spółki także inne organy prowadziły szereg innych postępowań egzekucyjnych, które również okazały się bezskuteczne.

Następnie organ I instancji odniósł się do przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu spółki, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) o.p. W tym zakresie wskazał, że skarżący złożył w dniu 13 września 2011 r. wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, który zarządzeniem z dnia 10 października 2011 r. został zwrócony. Zatem wniosek nie wywarł skutków prawnych. W odniesieniu zaś do przesłanek niewypłacalności spółki (art. 10 i 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze – w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.; t.j. Dz.U. z 2009 r., poz. 1361 ze zm., dalej: p.u.n.) w związku z treścią art. 116 § 1 pkt 1 o.p. organ stwierdził, że czasem do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki jest czas, w którym zarząd spółki nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli. Z akt sprawy wynika, że spółka:

- posiada zaległości z tytułu ubezpieczeń społecznych za okres kwiecień – grudzień 2010 r.,

- nie uregulowała w terminach płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres czerwca, lipca i października 2010 r.,

- uregulowała po terminie płatności należności w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń pracownikom za okres sierpnia, października i listopada 2010 r.,

- nie uregulowała w terminie płatności należności w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń pracownikom za okres grudnia 2010 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r.

Wobec powyższego, skoro drugim z kolei nieuregulowanym zobowiązaniem spółki jest zaliczka na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec 2010 r., z terminem płatności przypadającym na dzień 20 lipca 2010 r., to ostatecznym momentem do dopełnienia ciążącego na członku zarządu obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, był okres 2 tygodni jaki upłynął od tego dnia (art. 21 p.u.n.), a więc 3 sierpień 2010 r.

Organ przypomniał, że w tym czasie skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki, a więc miał świadomość nieregulowania zobowiązań, tym bardziej, że pojawiły się następne nieuregulowane zobowiązania spółki. Zatem niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie nastąpiło bez winy skarżącego, który zachowywał się biernie.

Ponadto organ podniósł, że skarżący nie wskazał majątku spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych.

2.2. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu przedstawił istotne w sprawie regulacje prawne oraz opisał podjęte przez organ egzekucyjny czynności w kierunku wyegzekwowania od spółki zaległości podatkowych. Zaaprobował ustalenia organu I instancji oraz wyciągnięte z nich wnioski. Skorygował jedynie o jeden dzień termin od którego należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, przyjmując, że był to 4 sierpnia 2010 r. Odnosząc się do argumentacji odwołania organ stwierdził, że zgłoszenie takiego wniosku pozostawało w gestii skarżącego jako prezesa zarządu spółki od dnia 7 maja 2010 r. Także w jego gestii pozostawały konsultacje z biurem rachunkowym.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, że w rozstrzygnięciu decyzji pierwszoinstancyjnej wskazano nieprawidłowo kwotę [...]zł, jako sumę zaległości podatkowej, odsetek i kosztów egzekucyjnych, zamiast kwoty [...]zł. Jednak ten błąd nie ma wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia, ponieważ poszczególne wskazane tam wartości, tj. wysokość zaległości podatkowej ([...]zł), należnych odsetek za zwłokę ([...]zł) i kosztów egzekucyjnych ([...]zł) zostały przez organ I instancji wskazane prawidłowo. Skarżący ponosi bowiem odpowiedzialność za każdą z tych należności z osobna (art. 107 o.p.), nie podlegają one zsumowaniu, a więc podanie ich łącznej wysokości nie ma znaczenia prawnego, lecz tylko czysto matematyczne.

Organ odwoławczy wskazał również, że nie było podstaw do powołania w sprawie biegłego z zakresu księgowości. Wysokość zaległości podatkowej wynika bowiem ze złożonego przez spółkę zeznania podatkowego, które stanowiło podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynika z powołanych w decyzji przepisów o.p. oraz p.u.n., a zatem i w tej mierze powoływanie biegłego jest bezprzedmiotowe. Wreszcie w świetle przepisów o.p. dotyczących odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki nie mają w sprawie znaczenia ustalenia w zakresie: związku przyczynowego pomiędzy niezgłoszeniem wniosku o ogłoszenie upadłości a niemożnością zaspokojenia wierzytelności, czy też w jakim zakresie niezgłoszenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości mogło mieć wpływ na stopień zaspokojenia organu podatkowego, a także że mimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez skarżącego we właściwym czasie organ podatkowy nie poniósłby szkody, jak też czy w okresie w którym skarżący pełnił funkcję członka zarządu istniała możliwość zaspokojenia roszczenia objętego decyzją. Z kolei sytuacja finansowa spółki wynika z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy, w powiązaniu z art. 11 p.u.n. Stąd oddalił zawarty w odwołaniu wniosek o powołanie biegłego.

Wreszcie organ odwoławczy stwierdził, że niekonieczne było przesłuchanie skarżącego w charakterze strony, ponieważ jest to czynność mająca zastosowanie kiedy z punktu widzenia organu podatkowego występuje konieczność wyjaśnienia pewnych kwestii. Strona z własnej inicjatywy może wyjaśnić kwestie mające dla niej znaczenie. W tej sprawie skarżący do dnia wydania decyzji nie złożył wyjaśnień, jak też nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Z tego powodu oddalił, zawarty w odwołaniu, wniosek o przeprowadzenie tej czynności.

3.1. W skardze pełnomocnik skarżącego zarzucił:

1) naruszenie art. 121, 122, 196, 197, 180 i 187 o.p. poprzez wydanie decyzji bez uprzedniego wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności dotyczących sytuacji finansowej spółki na okoliczność tego, że skarżący nie ponosi winy w braku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, wysokości wskazanych w decyzji z dnia 28 grudnia 2015 r. kwot z tytułu zaległości podatkowych, sytuacji finansowej spółki, która uniemożliwiła dokonanie zapłaty zaległości, poprzez:

a) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia prawidłowej wysokości ewentualnych zaległości podatkowych spółki przysługujących Skarbowi Państwa;

b) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia czy zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, a jeśli zaistniały to w jakiej dacie;

c) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność:

- sytuacji finansowej spółki,

- że nie zachodzi związek przyczynowy pomiędzy niezgłoszeniem wniosku o upadłość, a niemożnością zaspokojenia wierzytelności,

- ustalenia momentu, w którym powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości,

- ustalenia, czy i w jakim zakresie niezgłoszenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości mogło mieć wpływ na stopień zaspokojenia Urzędu Skarbowego,

- ustalenia, że mimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez skarżącego oraz niewszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie Urząd Skarbowy nie poniósłby szkody,

- ustalenia, czy w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki istniała możliwość zaspokojenia roszczenia Urzędu Skarbowego objętego decyzją z dnia [...].;

d) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania skarżącego w celu ustalenia, iż nie ponosi on odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki;

e) niewykorzystanie wszelkich możliwości dowodowych dla wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności, a to ustalenia czy zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, a jeśli zaistniały to kiedy, ustalenia prawidłowej wysokości ewentualnych zaległości podatkowych spółki przysługujących Skarbowi Państwa, ustalenia sytuacji finansowej spółki.

2) naruszenie art. 116 § 1 pkt 1b o.p. (powinno być pkt 1 lit. b) poprzez jego niezastosowanie i nieuznanie, iż w przedmiotowej sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające uznanie, że skarżący nie odpowiada solidarnie ze spółką za zobowiązania podatkowe w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanej w powołanym przepisie;

3) błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, polegający na błędnym uznaniu, iż skarżący jest odpowiedzialny za zaległości podatkowe spółki, podczas gdy nie ponosi on takiej odpowiedzialności, bowiem niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło bez jego winy, co z kolei stanowi przesłankę egzoneracyjną przewidzianą w art. 116 § 1 pkt 1b o.p.;

4) błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, przejawiający się w mylnym uznaniu, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i ustalone na jego podstawie okoliczności pozwalają na określenie wymiaru podatku podanego w zaskarżonej decyzji, podczas gdy szczegółowa analiza zgromadzonego materiału, nie wskazuje w sposób jednoznaczny na wysokość zadłużenia podatkowego i prawidłowość jego ustalenia, a faktyczna wysokość zadłużenia powinna zostać ustalona na podstawie przeprowadzonej opinii biegłego z zakresu księgowości.

W związku z powyższym pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zatem skarga na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) podlega oddaleniu.

5. Spór sprowadza się do oceny przesłanek uzasadniających orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu spółki za jej zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.

Przesłanki i zakres odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostały określone w art. 107-119 o.p. Sąd zauważa, że co prawda z dniem 1 stycznia 2016 r. regulacje w tej materii uległy zmianie, to jednak w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. Stanowi o tym art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649), w świetle którego do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Stosownie zatem do art. 107 o.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie (§ 1). Z kolei, stosownie do § 2 tego artykułu, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, 4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Stosownie do art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b. niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Ponadto zgodnie z art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przepisy § 1-3 stosuje się również - zgodnie z § 4 powołanego przepisu - do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Z art. 116 o.p. wynika więc, że do przesłanek pozytywnych odpowiedzialności, których ustalenie ciąży na organie podatkowym należą:

- pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania, z którego wynika zaległość podatkowa objęta odpowiedzialnością oraz

- bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce.

Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 o.p. spoczywa na członku zarządu.

6.1. W rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki w dniu upływu terminu płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego spółki.

Uchwałą rady nadzorczej spółki z dnia 7 maja 2010 r. odwołano inną osobę ze składu zarządu spółki, a następnie powołano skarżącego do jej zarządu, powierzając mu funkcję prezesa zarządu. Z kolei w dniu 13 września 2011 r. skarżący złożył do Sądu Rejonowego wniosek o ogłoszenie upadłości spółki obejmującej likwidację jej majątku oraz skierował pismo do rady nadzorczej spółki informujące, że z dniem 13 września 2011 r. składa rezygnację z funkcji członka zarządu. Skład członków zarządu spółki w tym okresie został potwierdzony przez Sąd Rejonowy [...] w K. w piśmie z dnia 6 lutego 2015 r.

Jednocześnie zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Należność wynikająca z zeznania spółki złożonego w dniu 31 marca 2011 r., nie została w ustawowym terminie tj. do dnia 31 marca 2011 r. wpłacona na rachunek właściwego urzędu skarbowego, a więc z upływem tego terminu, powstała zaległość podatkowa spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2010.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przesłanka pozytywna przewidziana w art. 116 § 2 o.p. dotycząca odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu, została spełniona.

6.2. W odniesieniu do przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, stwierdzić należy, co następuje.

Organ egzekucyjny prowadził w stosunku do spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. oraz odsetki za zwłokę. Skutecznymi nie okazały się zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w B Banku oraz wierzytelności wobec spółki C. Organ egzekucyjny podjął także inne działania zmierzające do ustalenia sytuacji majątkowej spółki w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji. Zwrócił się do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych - Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz Ministerstwa Sprawiedliwości. Dokonał szeregu zapytań o rachunki bankowe spółki, uzyskując odpowiedź, że spółka nie posiada rachunków. W związku ze zbiegiem egzekucji do wierzytelności z rachunku bankowego dłużnika w B Bank S.A. w W. postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy [...] w K. wskazał komornika sądowego, jako organ właściwy do dalszego łącznego prowadzenia obu egzekucji w trybie egzekucji sądowej, z rzeczy lub prawa, do której nastąpił zbieg egzekucji. Jednakże komornik nie prowadzi żadnego postępowania wobec spółki, gdyż wszystkie postępowania zostały umorzone ze względu na bezskuteczność.

W stosunku do spółki egzekucje były prowadzone również: przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym [...] w K. (Km [...]), przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym [...] w K. (Km [...]; Kms [...]Kms [...], Kms [...], Kms [...]; Km [...], Km [...] Km [...], Km [...] Km [...], Km [...], Km [...], Km [...], Km [...], Km [...], Km [...]), przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w G. (Km [...], Km [...], Km [...]). Jednakże te postępowania egzekucyjne zostały umorzone z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

Mając to na uwadze Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] stwierdził z urzędu bezskuteczność postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku spółki na podstawie m.in. tytułu wykonawczego obejmującego zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oraz umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na brak składników majątku.

7. W odniesieniu do przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżącego w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że skarżący nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.).

Po drugie, w dniu 13 września 2011 r. wpłynął do Sądu Rejonowego [...] w K., Wydział X Gospodarczy wniosek spółki, reprezentowanej przez skarżącego jako prezesa zarządu, o ogłoszenie upadłości spółki, jednakże zarządzeniem z dnia 10 października 2011 r. dokonano zwrotu tego wniosku z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych oraz nieuiszczenie opłaty od wniosku. Zarządzenie uprawomocniło się z dniem 25 października 2011 r. W związku z tym wniosek nie wywarł skutków prawnych i nie może stanowić podstawy do przyjęcia, że skarżący spełnił warunek, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2012 r., II FSK 794/11, Lex nr 1291675). W tym aspekcie sprawy nie ma znaczenia, że w momencie wezwania do uzupełnienia wniosku skarżący nie był członkiem zarządu spółki. Znaczenie ma fakt prawnej bezskuteczności złożonego wniosku.

8.1. Przechodząc do analizy przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. Sąd wskazuje, że zasadnie organ odwoławczy, nawiązując do regulacji art. 10, 11 ust. 1 i art. 21 p.u.n. stwierdził, że dniem w którym zaktualizował się obowiązek złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości był 4 sierpnia 2010 r. Spółka posiadała bowiem zaległości z tytułu ubezpieczeń społecznych, ubezpieczeń zdrowotnych, Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za okres od kwietnia do grudnia 2010. r. w kwocie [...]zł (zaległość główna oraz koszty upomnień) oraz [...]zł z tytułu odsetek za zwłokę. Spółka nie uregulowała w terminach płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych: za czerwiec 2010 r. w kwocie [...]zł, za lipiec 2010 r. w kwocie [...] zł, za październik 2010 r. w kwocie [...]zł. Spółka uregulowała po terminie płatności należności w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń pracownikom PIT-4 za okres sierpnia, października i listopada 2010 r. w łącznej kwocie [...]zł. Spółka nie uregulowała w terminie płatności należności w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń pracownikom PIT-4 za grudzień 2010 r. w wysokości [...]zł oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. w kwocie

[...]zł. Zatem już za kwiecień 2010 r. spółka nie uregulowała całości należnych składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (płatność składek do 15 dnia miesiąca następnego). Zatem brak uregulowania kolejnego zobowiązania u drugiego z wierzycieli, tj. w podatku dochodowym od osób prawnych za czerwiec 2010 r. (termin płatności 20 lipiec 2010 r.), w powiązaniu z faktem powstania kolejnych zaległości podatkowych oraz składkowych, stanowi że w dacie przypadającej na dzień po upływie terminu płatności ww. zobowiązania za czerwiec 2010 r., tj. 21 lipca 2010 r. można już określić ten stan jako trwałe zaprzestanie płacenia długów. Termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki wynikający z art. 21 ust. 1 p.u.n. upłynął w dniu 4 sierpnia 2010 r. Podkreślić należy, że w tym dniu spółka posiadała już zaległości w składkach, których wierzycielem był ZUS w łącznej kwocie [...]zł (zaległość główna) oraz z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec 2010 r. w kwocie [...]zł. Łącznie zaległości w tym dniu wynosiły więc [...]zł. Zaprzestanie płacenia długów przez spółkę miało charakter trwały, bowiem w następnych okresach powstały kolejne zaległości o znacznej wartości. Nie można również pominąć okoliczności nieregulowania przez spółkę zobowiązań wobec kontrahentów, o czym świadczy duża liczba postępowań egzekucyjnych prowadzonych przez komorników sądowych.

8.2. Z faktem wystąpienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i jednocześnie niedokonaniem tego (skutecznie) we właściwym czasie, wiąże się w dalszej kolejności kwestia winy w niezgłoszeniu takiego wniosku, w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. Także i w tym zakresie stanowisko organów jest prawidłowe.

W trakcie postępowania podatkowego skarżący nie wskazał argumentów, które mogłyby uzasadniać, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy. Nie jest przekonujące twierdzenie, że wniosek o ogłoszenie upadłości skarżący złożył w pierwszym możliwym terminie i nie mógł go złożyć wcześniej, albowiem wymagało to współdziałania pozostałych osób działających w spółce jak też biura rachunkowego, które prowadziło sprawy spółki w zakresie rozliczania podatków i wszelkich kwestii z tym związanych. Skarżący wskazał, że nie może odpowiadać za ewentualne nieprawidłowości w działaniu innych osób. Pełnomocnik skarżącego dodał w skardze, że zwrot wniosku nastąpił już po złożeniu przez skarżącego rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki, która to rezygnacja została przyjęta.

Sąd stwierdza, że powyższa argumentacja strony skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie.

Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki skarżący złożył w dniu 13 września 2011 r., tj. po upływie ponad roku od terminu, w którym można było uznać spółkę za niewypłacalną. Ponadto skoro wniosek ten został zwrócony na podstawie prawomocnego zarządzenia z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych oraz nieuiszczenie opłaty od wniosku to nie sposób mówić o dołożeniu należytej staranności w prowadzeniu spraw spółki i zawinionym działaniu innych osób, wyłączającym odpowiedzialność prezesa zarządu. Od członków zarządu spółki kapitałowej wymagany jest profesjonalizm, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwalająca na przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, iż jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Dlatego też uzasadnionym jest twierdzenie, że skarżący jako członek zarządu spółki powinien stale monitorować jej sytuację finansową, a w szczególności kwestie dotyczące regulowania bieżących zobowiązań spółki. Tym samym uzasadnione jest stwierdzenie, że skarżący nie dopełnił należytej staranności w ochronie interesów wierzycieli. Z powyższych względów nie ma podstaw do przyjęcia, że niezgłoszenie stosownego wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy skarżącego.

Przy tym bezzasadne jest twierdzenie pełnomocnika skarżącego, iż wniesienie wniosku o ogłoszenie upadłości wymagało współdziałania pozostałych osób działających w spółce, jak też biura rachunkowego, które prowadziło sprawy spółki w zakresie rozliczania podatków i wszelkich kwestii z tym związanych. Wniesienie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki pozostawało w kompetencji skarżącego jako prezesa zarządu. Jeśli widział on konieczność konsultacji w tym zakresie z biurem rachunkowym pozostawało to tylko w jego gestii, a w żadnym razie nie mogło zwalniać go z obowiązku płynącego wprost z ustawy. Z art. 21 p.u.n. wynika, że obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w przypadku osoby prawnej spoczywa na każdym, kto ma prawo reprezentować ten podmiot sam lub łącznie z innymi osobami.

Bez znaczenia pozostaje również powołana w skardze okoliczność, że wniosek o ogłoszenie upadłości został zwrócony po złożeniu przez skarżącego rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu. Jeszcze raz podkreślić bowiem należy, że wniosek o ogłoszenie upadłości, aby mógł wywołać skutek w postaci zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki, musi zostać złożony skutecznie, czyli musi być złożony we właściwym czasie oraz musi być poprawny formalnie, aby mogło dojść do jego rozpoznania.

9.1. Nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony skarżącej, która podnosi brak uprawnień organów podatkowych do dokonywania ustaleń w zakresie niewypłacalności spółki, sytuacji finansowej spółki oraz określania daty niewypłacalności spółki, a zasadniczo wskazująca na konieczność uzyskania w tej materii opinii wykwalifikowanego podmiotu z zakresu księgowości.

Stan niewypłacalności spółki (czy szerzej: jej sytuacja finansowa) oraz data jego wystąpienia należą do okoliczności faktycznych sprawy, których ustalenie jest obowiązkiem organu podatkowego, zgodnie z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego. W zależności od realiów konkretnej sprawy może być uzasadnione powołanie biegłego w celu ustalenia tychże okoliczności. Będą to jednak sprawy skomplikowane w tej materii, wskazujące, że poczynienie ustaleń faktycznych co do przesłanek wystosowania wniosku o ogłoszenie upadłości danego podmiotu wymaga wiadomości specjalnych, o czym stanowi art. 197 o.p. Na gruncie tej sprawy podstaw do powołania biegłego nie było, ponieważ ustalenie stanu niewypłacalności spółki reprezentowanej przez skarżącego nie było skomplikowane. Wymagało przeanalizowania kilkunastu dokumentów, w kontekście kilku przepisów p.u.n. (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2012 r., II FSK 1235/10, Lex nr 1107577; wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2015 r., I FSK 527/14, Lex nr 1772830).

9.2. Nietrafna jest także argumentacja wskazująca na konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia: a) prawidłowej wysokości ewentualnych zaległości podatkowych spółki; b) że nie zachodzi związek przyczynowy pomiędzy niezgłoszeniem wniosku o upadłość a niemożnością zaspokojenia wierzytelności przez Urząd Skarbowy; c) czy i w jakim zakresie niezgłoszenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości mogło mieć wpływ na stopień zaspokojenia Urzędu Skarbowego; d) że mimo niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez skarżącego oraz niewszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie Urząd Skarbowy nie poniósłby szkody; e) czy w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki istniała możliwość zaspokojenia roszczenia organu.

Co do wysokości zaległości podatkowej spółki Sąd wskazuje, że wynika ona ze złożonego przez spółkę w dniu 31 marca 2011 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2010 r. Zeznanie nie zostało skorygowane, kwota zobowiązania nie została uregulowana, zatem wysokość zaległości z tego tytułu jest bezsporna. Poza tym, należy zauważyć, że postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki nie służy do weryfikowania kwot wykazanych w zeznaniach podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 15 października 2013 r., II FSK 1215/12, Lex nr 1533982; wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., I FSK 1232/13, Lex nr 1583514).

W odniesieniu do pozostałych kwestii Sąd stwierdza, że pozostają one bez znaczenia dla odpowiedzialności członka zarządu spółki na podstawie art. 116 o.p. Relewantne w tej mierze są wyłącznie okoliczności wymienione w tym przepisie, które już powyżej zostały przeanalizowane na gruncie tej sprawy. Wskazane ostatnio zagadnienia, których ustalenia domagała się strona skarżąca mogą mieć prawne znaczenie, ale w odniesieniu do innych rodzajów odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej. Dotyczy to odpowiedzialności cywilnoprawnej na gruncie art. 299 Kodeksu spółek handlowych (por. uchwałę NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08, Lex nr 465091), względnie odpowiedzialności karnoprawnej na podstawie Kodeksu karnego, Kodeksu karnego skarbowego, czy także Kodeksu spółek handlowych (np. art. 586), ponieważ w tych przypadkach jedną z przesłanek odpowiedzialności jest rozumiany w określony sposób związek przyczynowy pomiędzy szkodą a zachowaniem danego podmiotu.

9.3. Podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji nie stanowi także nieuwzględnienie wniosku o przesłuchanie skarżącego jako strony. Należy zauważyć, że do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy skarżący nie złożył żadnych dodatkowych wyjaśnień z własnej inicjatywy, jak również nie skorzystał z prawa wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, przysługującego mu na mocy art. 200 § 1 o.p. Także w skardze nie przytoczono nowych, istotnych okoliczności sprawy. Błędne jest zatem stanowisko pełnomocnika skarżącego wskazujące, że brak przesłuchania strony nie pozwolił na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy.

9.4. Finalnie Sąd stwierdza, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, oceniony pod kątem wystąpienia wszystkich pozytywnych i negatywnych przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, pozwolił przyjąć, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy na tę okoliczność spełnia wymogi z art. 121, 122, art. 187 § 1 i art. 197 o.p. Postępowanie zostało przeprowadzone prawidłowo, a zawarte w decyzjach organów obu instancji ustalenia znajdują odzwierciedlenie w przepisach prawa. Również określona w art. 122 o.p. zasada dochodzenia prawdy obiektywnej, zobowiązująca organy podatkowe do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy została zachowana, gdyż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił ustalić stan faktyczny i dokonać oceny przesłanek uzasadniających orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu spółki za zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Prezentowana natomiast przez stronę skarżącą odmienna ocena ustalonych okoliczności faktycznych nie może stanowić podstawy do zasadnego formułowania zarzutu naruszenia podstawowych zasad postępowania i żądania uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

10. Z tych wszystkich powodów skarga została oddalona.