Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 481/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2009-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 4, art. 12 ust. 3
journal: Dz.U. 1984 nr 52 poz 268
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.
article: art. 2 par. 1 pkt 1, art. 2 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 55 ze zn. 3
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Zofia Skrzynecka(spr.), Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 5 marca 2009r., sprawy ze skargi A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w podatku rolnym oddala skargę


UZASADNIENIE

A. B. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]", w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w podatku rolnym.

Podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia organu podatkowego I instancji. Pismem z dnia 17 września 2007 r. strona złożyła wniosek o zwolnienie z podatku rolnego na okres pięciu lat począwszy od lipca 2007r. gruntów nabytych od Agencji Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O. o łącznej powierzchni 46,4802 ha, w skład których wchodziły działki gruntu oznaczone nr 243/34, 243/57, 243/59 i 243/46 oraz udział w działce 243/39.

Uzasadniając odmowę udzielenia wnioskowanej ulgi, Wójt Gminy w decyzji z dnia "[...]"października 2007 r. podniósł, że strona w dniu nabycia przedmiotowych gruntów tj. w dniu 27 czerwca 2007 r. posiadała gospodarstwo o powierzchni powyżej 100 ha, a zatem nie spełniła warunków udzielenia ulgi w podatku rolnym określonych w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.).

Po rozpatrzeniu w związku z odwołaniem przedmiotowej sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]"lutego 2008 r. uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu, wskazując na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy podniósł, iż organ I instancji nie wyjaśnił czy w przedmiotowej sprawie nastąpiło utworzenie nowego czy powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego, jak również czy w norma obszarowa gospodarstwa ustanowiona w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym obejmuje także dzierżawione od Agencji Rolnej Skarbu Państwa grunty czy, jak wskazała strona w odwołaniu, jedynie grunty znajdujące się na terenie gminy K. o pow. 46,4802 ha.

Decyzją z dnia 20 maja 2008 r. Wójt Gminy ponownie odmówił stronie udzielenia ulgi w podatku rolnym. W motywach rozstrzygnięcia podał, iż zakupione grunty wchodziły w skład gruntów o pow. ogólnej 349,8863 ha dzierżawionych uprzednio przez wnioskodawcę na podstawie umowy z dnia 30 sierpnia 2002 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]"września 2008 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję organu I instancji. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, zgodnie z którym zwalnia się od podatku rolnego grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha:

- będące przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży,

- będące przedmiotem umowy o oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

- wchodzące w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, objęte w trwałe zagospodarowanie.

Organ dodał, że powyżej wskazany okres zwolnienia stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy, wynosi 5 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawarto umowę sprzedaży gruntów lub prawa wieczystego użytkowania, ustanowiono prawo wieczystego użytkowania gruntów lub objęto grunty w trwałe zagospodarowanie w drodze umowy.

Organ II instancji podkreślił, że z akt sprawy wynika, że w wyniku cesji z dnia 30 sierpnia 2002 r. umowy dzierżawy strona wydzierżawiła od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa grunty rolne położone w gminie K. i M. o łącznej powierzchni 349,8863 ha. W skład wydzierżawionego gospodarstwa wchodziły m.in. działki gruntu oznaczone jako 243/34, 243/57, 243/59 i 243/46 oraz udział w działce 243/39. Umowa dzierżawy została zawarta do 2023 roku. Następnie umową z dnia 27 czerwca 2007 r. strona nabyła nieruchomości oznaczone jako działki o nr 243/34, 243/57, 243/59 i 243/46 i udział w działce 243/39 o łącznej powierzchni 46,4802 ha położone w gminie K. Mając na uwadze powyższe, organ II instancji uznał, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma odpowiedź na pytanie czy norma obszarowa ustanowiona w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym obejmuje także dzierżawione od Agencji Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O. grunty o pow. 349,8863 ha, czy też, jak wskazuje podatnik, jedynie grunty nabyte o pow. 46,4802 ha. Biorąc pod uwagę zasadę ścisłego interpretowania przepisów dotyczących ulg podatkowych przy wykorzystaniu reguł wykładni językowej, organ II instancji uznał, iż o możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w treści przepisu art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym decyduje powierzchnia gospodarstwa utworzonego z posiadanych i nabytych gruntów. Użyty bowiem w omawianym przepisie zwrot "do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha" został zawarty w tej części normy, która określa warunki zastosowania zwolnienia. Zasadnicze znaczenie ma zatem norma obszarowa odnosząca się do gospodarstwa rolnego.

W odniesieniu do zarzutów odwołania dotyczących zakwalifikowania części gruntów jako niewchodzących w skład gospodarstwa rolnego, Kolegium zaznaczyło, iż zgodnie z treścią przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar użytków rolnych, lasów i gruntów leśnych, gruntów pod stawami oraz sklasyfikowanych w operatach ewidencyjnych jako użytki rolne gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub o powierzchni użytków rolnych przekraczających 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej lub osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawej. W ocenie organu, z powyższego wypływa wniosek, iż gospodarstwo rolne obejmuje wszystkie grunty danego podmiotu, niezależnie od ich położenia, stanowiące zarówno jego własność, jak i znajdujące się w jego posiadaniu. Natomiast posiadaczem rzeczy zgodnie z przepisem art. 336 Kodeksu cywilnego jest zarówno ten, kto włada nią faktycznie jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym wiąże określone władztwo nad rzeczą cudzą (posiadacz zależny). Zdaniem Kolegium, bezspornym w niniejszej sprawie jest to, że strona jest posiadaczem zależnym gruntów o pow. 349,8863 ha stanowiących gospodarstwo rolne, a zatem nie spełnia warunku określonego w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Ponadto, w przedmiotowej sprawie, bez znaczenia pozostaje okres dzierżawy, bowiem, jak wskazał organ, umowa dzierżawy została zawarta na okres do 2023 r. z możliwością przedłużenia na kolejne 7 lat.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższą decyzję, strona wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzuciła jej niezgodność z prawem poprzez obrazę art. 12 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 – 8 ustawy o podatku rolnym poprzez błędną interpretację, obrazę art. 32 pkt 1 i 2 Konstytucji RP poprzez interpretację zakładającą nierówne traktowanie podatników oraz art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego i art. 77 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nierozpoznanie materiału dowodowego i błędne przyjęcie, iż grunty nabyte stanowią powiększenie całego gospodarstwa łącznie z dzierżawionymi gruntami, podczas, gdy powiększenie dotyczy jedynie własnego gospodarstwa rolnego podatnika i utworzenia nowego gospodarstwa rolnego.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w dniu 27 czerwca 2007 r., tj. w dniu nabycia gruntów była właścicielem gruntów o powierzchni ok. 30 ha oraz posiadała w 7-letniej dzierżawie grunty o pow. około 300 ha. Oświadczyła, że grunty o pow. 46,4802 ha nabyła w celu powiększenia własnego 30 – hektarowego gospodarstwa rolnego. Zatem, w jej ocenie, na dzień zakupu w trwałym zagospodarowaniu posiadała ok. 76,4802 ha, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 8 ustawy grunty, co do których zawarto umowę dzierżawy na 7 lat nie powinny być uwzględniane przy wyliczeniu powierzchni gospodarstwa. Dopiero po zakupie spornych gruntów strona przedłużyła umowę dzierżawy na okres do 2023 r. W tym zakresie strona podniosła zarzut niewyjaśnienia przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy oraz brak ustosunkowania się w treści zaskarżonej decyzji do zarzutów podatnika co do określenia daty, w oparciu o którą należało badać wielkość posiadanego przez stronę gospodarstwa.

Skarżąca powołała się na pismo Ministra Finansów – Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 22 września 2003 r., nr LK-1777/LP/03/IP (Lex Polonica nr 364287, Biuletyn Skarbowy 2003 r. nr 5, str. 26). Podniosła, że w orzecznictwie organów podatkowych i sądów pojawiły się rozbieżności w interpretacji przepisu art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym, zarówno w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2023 r., jak i po tej dacie. Norma ta, jako budząca wiele niejasności i kontrowersji winna być poddana analizie pod kątem art. 32 Konstytucji RP.

Strona zarzuciła również organom podatkowym, iż w akcie notarialnym zakupu przedmiotowych gruntów oświadczyła, że nabywa te grunty w celu powiększenia własnego gospodarstwa rolnego i utworzenia nowego gospodarstwa rolnego, jednakże cel ten nie został wzięty pod uwagę przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy. W jej ocenie, zwolnienie winno dotyczyć gruntów kolejno nabywanych do powierzchni nieprzekraczającej łącznie 100 ha. Wskazała, iż wskutek interpretacji organów podatkowych, nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z uwagi na fakt dzierżawy pozostałych gruntów, która na dzień zakupu gruntów winna była ulec wygaśnięciu w 2015 r., tj. za 7 lat. Tymczasem stosownie do art. 12 ust. 8 ustawy za trwałe zagospodarowanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 oraz w ust. 3, 4 i 7, uważa się objecie gruntów w dzierżawę lub użytkowanie na okres nie krótszy niż 10 lat.

Ponadto wskazała, że nie można dopuścić do sytuacji, w której w odniesieniu do tych samych gruntów stosowane było zwolnienie od podatku dwukrotnie – z tytułu objęcia w trwałe zagospodarowanie, a następnie z tytułu ich nabycia. Jednak, jak podniosła, nie była ona uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z tytułu objęcia dzierżawionych gruntów, gdyż organ podatkowy nie uznawał dzierżawy za objęcie w trwałe zagospodarowanie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna, ponieważ przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kontrola sądu administracyjnego zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., cyt. dalej jako p.p.s.a.) ogranicza się do badania zgodności decyzji z prawem.

Skarga zawiera zarzuty zarówno o charakterze procesowym jak i materialnoprawnym.

Przed przystąpieniem do ich rozważenia należy zauważyć, że decyzje organów administracji dotyczyły kwestii unormowanych w ustawie podatkowej a mianowicie w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.). Zgodnie zaś z art.2 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przepisy tej ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe, w myśl §1 pkt.4 tego artykułu przepisy ustawy stosuje się także do spraw z zakresu prawa podatkowego innych niż wymienione w pkt.1, należących do właściwości organów podatkowych.

Przedmiotem rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji był wniosek strony dotyczący zwolnienia od podatku rolnego. Nie można zatem mieć najmniejszych wątpliwości, że podstawą działania organu administracji była Ordynacja podatkowa. Błędne było więc stawianie zarzutów naruszenia przez organy obu instancji przepisów art. 7 i 77 kodeksu postępowania administracyjnego, które nie były i nie mogły być przez organy stosowane. Ponieważ jednak strona nie musi posiadać wiedzy w tym zakresie, (chociaż jest z zawodu radcą prawnym, co wynika z pieczątki na kopercie "[...]" w której przesłano skargę) konieczna była transpozycja zarzutów dotyczących przepisów kodeksu postępowania administracyjnego na odpowiadające im unormowania Ordynacji podatkowej. I tak mutatis mutandis odpowiednikiem art.7 kodeksu postępowania administracyjnego jest art.122 Ordynacji podatkowej zaś odpowiednikiem art.77 kodeksu postępowania administracyjnego jest. art. 187 Ordynacji. Przyjąć zatem należało, że to w istocie naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej dotyczą zarzuty skargi ujęte w pkt.3 i 4.

W pierwszej kolejności rozważenia wymagały zarzuty skargi opisane właśnie w pkt.3 i 4, bowiem odnoszą się one do zebranego w sprawie materiału dowodowego, a konsekwencji do poczynionych na jego podstawie ustaleń faktycznych. Oczywistym jest zaś, że podstawą niewadliwej decyzji mogą być tylko prawidłowe ustalenia faktyczne.

Wbrew stanowisku strony nie można postawić organom zarzutu niewyjaśnienia stanu faktycznego a konkretnie okresu dzierżawy gruntów rolnych na dzień 27 czerwca 2007r.

W aktach sprawy znajduje się umowa dzierżawy zawarta 3 kwietnia 2000 przez Agencję Własności Rolnej Skarbu państwa a Spółką z o. o. "A" z siedzibą w N. a także umowa przejęcia praw i obowiązków z dnia 30 sierpnia 2002r. pomiędzy tą Spółką a A. D., mocą której (§2 umowy) przedstawiciel Spółki przekazał A. B. prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Spółkę umowy dzierżawy gruntów o łącznej powierzchni 349,8863 ha. Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa (AWRSP) wyraziła zgodę na wstąpienie przez skarżącą w prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy z dnia 3 kwietnia 2000 r. Okoliczności związane z zawarciem ww. umów pozwalały na przyjęcie, że A. B. objęła przedmiot dzierżawy w posiadanie. Dla istoty sprawy okoliczność czy grunty były czy nie były w trwałym zagospodarowaniu skarżącej jest bez znaczenia. Istotne jest bowiem tylko to, że wstępując w umowę dzierżawy stała się ona posiadaczką gruntów rolnych o powierzchni 349,8863 ha, a więc gruntów, które stosownie do art.2 ust.1 ustawy o podatku rolnym uważa się za gospodarstwo rolne ze względu na normę powierzchniową. Za gospodarstwo rolne - w rozumieniu ustawy o podatku rolnym - należy rozumieć obszar gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu określonej osoby, przy czym chodzi tu zarówno o posiadanie samoistne, jak i posiadanie zależne, ponieważ ustawodawca terminu "posiadanie" nie uszczegółowił i nie wskazał, że chodziło mu tylko o posiadanie samoistne albo tylko o posiadanie zależne. W konsekwencji za gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym należy rozumieć obszar gruntów, obejmujący także grunty znajdujące się w posiadaniu zależnym podatnika, a zatem także grunty dzierżawione.

Czas, na jaki zawarto umowę dzierżawy a następnie ją przedłużono nie ma znaczenia rozpatrywanej sprawie z uwagi na to, że podstawą wniosku o udzielenie ulgi w podatku rolnym był fakt nabycia na własność części gruntów będących uprzednio przedmiotem umowy dzierżawy a nie objęcie tych gruntów w trwałe zagospodarowanie.

Jedną z przesłanek zwolnienia od podatku rolnego w przypadku nabycia gruntów w drodze umowy sprzedaży jest to, by grunty te zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa lub jego utworzenia. Chodzi więc o taką sytuację, jaka powstaje, gdy wskutek nabycia na własność określonych gruntów weszły one w skład określonego gospodarstwa rolnego powiększając je lub tworząc nowe. Oznacza to, że grunty te nie mogą wchodzić wcześniej w skład tego gospodarstwa, gdyż wówczas ich nabycie na własność gospodarstwa tego nie powiększa ani też nie tworzy nowego. Następuje wtedy jedynie zmiana struktury własnościowej gruntów wchodzących w jego skład.

Twierdzenia strony, że w chwili zakupu spornych gruntownie nie posiadała ona w trwałym zagospodarowaniu pozostałych gruntów objętych dzierżawą, gdyż "wynosiła ona 7 lat a nie 10 lat" są na tle istoty sporu niezrozumiałe, niezależnie od tego, że umowa dzierżawy w chwili przejęcia jej przez stronę w 2002 r., zawarta była do 2015 roku a więc na okres ponad 10 letni. Według skarżącej organ pierwszej instancji bezzasadnie utrzymywał, że na dzień nabycia gruntów rolnych posiadała ona gospodarstwo o powierzchni przekraczającej 100ha. Zdaniem skarżącej do powierzchni posiadanych przez nią gruntów zaliczyć można jedynie grunty własne o powierzchni 30 ha. Pozostałe grunty z uwagi na to, że umowa dzierżawy wygasa w 2015 roku nie mogą zostać zaliczone do ogółu gospodarstwa zgodnie z art.3 ust.1 ustawy o podatku rolnym "[...]"akt – uzasadnienie odwołania).

W skardze strona stara się dowodzić, że nabycie spornych gruntów nastąpiło w celu powiększenia jej własnego gospodarstwa rolnego o powierzchni 30 ha. Sugeruje w ten sposób, że istnieją dwa różne gospodarstwa rolne tj. to dzierżawione i to, którego jest właścicielką, zaś powiększać chce to drugie. Jednak jej koncepcja jest o tyle bezwartościowa z punktu widzenia ustawy o podatku rolnym, że definicja gospodarstwa rolnego na potrzeby podatku rolnego jest jednoznaczna. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za stanowiące gospodarstwo rolne jest, co już wyżej opisano, ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Zatem jeśli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub będących w posiadaniu osoby fizycznej osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nie posiadającej osobowości prawnej przekracza 1 ha użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne z punktu widzenia art.2 ust.1 ustawy o podatku rolnym.

Oznacza to zarazem, że pojęcie gospodarstwa rolnego na gruncie ustawy o podatku rolnym różni się zasadniczo od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art.55 ³ kodeksu cywilnego. Jedynym elementem decydującym o istnieniu gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym są grunty o określonej powierzchni. Grunty te w przeciwieństwie definicji z kodeksu cywilnego nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Oznacza to, że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje między nimi żadna więź ekonomiczna ( funkcjonalna).

Ponieważ przepisy ustawy podatkowej (ustawy o podatku rolnym) zawierają własną definicję gospodarstwa rolnego, stworzoną na potrzeby tej właśnie ustawy, to całkowicie nieuprawnione, a wręcz niedopuszczalne byłoby posiłkowanie się definicją tego pojęcia z innej ustawy.

Alternatywa użyta w art.2 ust.1 ustawy o podatku rolnym w sformułowaniu "stanowiące własność lub będące w posiadaniu" nie jest alternatywą rozłączną, o której zastosowaniu mogłoby świadczyć tylko użycie słowa "albo" zamiast "lub". W logice i w języku prawniczym należy bowiem odróżniać spójnik "lub" od spójnika "albo". Każdy z nich ma inne znaczenie. Konsekwencją tego stwierdzenia jest konstatacja, że wszystkie grunty stanowiące własność oraz te będące w posiadaniu danej osoby stanowią gospodarstwo rolne.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy jest to o tyle istotne, że pozwala uznać, iż w chwili nabywania gruntów o powierzchni ok. 46 ha skarżąca posiadała (jako właścicielka a także jako dzierżawca) gospodarstwo o łącznej powierzchni przekraczającej 100 ha, zatem nie mogło być mowy o tworzeniu gospodarstwa rolnego ani też o jego powiększaniu. Areał gruntów składających się na to gospodarstwo pozostał taki sam jak przed nabyciem gruntów w dniu 27 czerwca 2007r. W takiej sytuacji niebyło żadnej potrzeby, aby dokonywać jakichkolwiek dalszych ustaleń ani też analizować budzące niekiedy spory kwestie związane z właściwym rozumieniem normy obszarowej 100 ha użytej w art.12 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Jeżeli więc podatniczka podatku rolnego nabyła w drodze umowy sprzedaży prawo własności gruntów, które uprzednio dzierżawiła i które wchodziły w skład jej gospodarstwa rolnego, gruntów tych nie obejmuje zwolnienie, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku rolnym.

Za takim stanowiskiem opowiedział się M. Popławski ("Przegląd Podatkowy" z 2001r. Nr 4, s. 40) twierdząc, że jeżeli grunty rolne w momencie ich nabycia były w posiadaniu (dzierżawie, trwałym zagospodarowaniu) nabywcy, to nie ma podstaw do stosowania zwolnienia z podatku, bowiem grunty te wchodziły w skład gospodarstwa rolnego i ich nabycie nie spowodowało ani powiększenia gospodarstwa rolnego, ani jego utworzenia. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w nieprawomocnym wyroku z dnia 20 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Op 137/08 (niepubl.) zaprezentował takie rozumienie przesłanek zwolnienia od podatku rolnego.

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdził, że materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zebrany w sposób wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Prowadzenie postępowania dowodowego nie jest bowiem celem samym w sobie a służyć ma jedynie wyjaśnieniu tych okoliczności, które są istotne dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego. Sąd uznał więc, że z niebudzącej wątpliwości podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego organy podatkowe wyprowadziły prawidłowe wnioski co do zastosowania prawa podatkowego i zasadnie odmówiły uznania zwolnienia od podatku rolnego gruntów nabytych przez skarżącą, a wcześniej przez nią dzierżawionych. Grunty te nie powiększyły bowiem gospodarstwa rolnego skarżącego, gdyż już wcześniej w skład tego gospodarstwa wchodziły.

Sąd nie podzielił zatem podniesionych przez skarżącą zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności podnoszonych uchybień w zakresie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

W omawianym wypadku ustawodawca, ustanawiając jako przedmiot zwolnienia podatkowego nabywane lub dzierżawione grunty rolne, wyraźnie przesunął punkt ciężkości regulacji prawnej zawartej w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym na "gospodarstwo rolne" i - uznawszy konieczność oddziaływania państwa w ten sposób na stosunki własnościowe w rolnictwie - wskazał jednocześnie wybrane przez siebie preferencje obszarowe. Takie działania są pozostawione jego swobodzie prawodawczej. W tym kontekście stwierdzając prawidłowość interpretacji art.12 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym dokonanej przez organy obu instancji nie można także mówić o naruszeniu art. 32 Konstytucji RP. Z wyżej wskazanych względów skargę jako bezzasadną należało oddalić na podstawie art. 151p.p.s.a.