Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1130/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: 134 par. 1, art. 135, art. 146 par. 1, art. 151, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 8 ust. 1, art. 22h ust. 3 i 3a, art. 22g ust. 12, 13 i 14
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2011 r. sprawy ze skargi K. B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz K. B. kwotę 200 (dwieście złotych) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Minister Finansów indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. [...] za nieprawidłowe uznał stanowisko K. B. wyrażone we wniosku z dnia 8 marca 2011r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych wniesionych aportem do spółki cywilnej.

W uzasadnieniu tej interpretacji, przedstawiając podany przez wnioskodawcę stan faktyczny sprawy, podał, iż wnioskodawca prowadził indywidualną działalność gospodarczą, na zasadach ogólnych, tj. na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W dniu [...] r. zawarł umowę spółki cywilnej z J. B. prowadzącym do dnia [...] r. indywidualną działalność gospodarczą. Od dnia 1 marca 2011 r., wspólnicy powołanej spółki cywilnej prowadzą działalność pod nazwał P.P.H.U. "A" s.c. Stosownie do umowy spółki cywilnej, wspólnik wniósł do spółki aportem własne przedsiębiorstwo, obejmujące wszystkie z wymienionych w art. 55 kc składniki przedsiębiorstwa, w tym m.in. trzy środki trwałe po amortyzacji, przydatne w procesie produkcyjnym, przekraczające pojedynczo kwoty 3.500 zł, o łącznej wartości giełdowej na dzień 1 marca 2011 r. ustalonej na podstawie wartości z Internetu w wysokości 60.000 zł; sprawny samochód ciężarowy, rok prod. 1996 – o wartości 25.000 zł, ładowarkę czołową, rok prod. 1993 – o wartości 20.000 zł i przyczepę uniwersalną, rok prod. 1993 – o wartości 15.000 zł. Od wartości składników przedsiębiorstwa, przekazanych spółce cywilnej w ramach aportu, w tym środków trwałych po amortyzacji, wspólnicy zapłacili podatek PCC-3. Wymieniony pojazd i urządzenie pomimo amortyzacji są nadal przydatne w prowadzonej działalności gospodarczej i zapewniają przychody. Wspólnicy nie wprowadzili do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykazanych pojazdów i urządzeń. Wnioskodawca nie uczestniczył w amortyzacji wskazanego pojazdu i urządzeń.

W tym stanie faktycznym wnioskodawca zapytał, czy może wprowadzić do ewidencji pojazd i urządzenia po amortyzacji i dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, ustalonej w lutym 2011 r., na podstawie aktualnych wartości giełdowych, oraz czy w sytuacji przekazania przez wspólnika aportem do spółki cywilnej wszystkich składników, jego przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych po amortyzacji o jednostkowej wartości powyżej 3,500 zł, ustalonych w dniu założenia spółki, na podstawie średnich cen giełdowych w Internecie i wykorzystywanych w działalności gospodarczej, można ponownie wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pojazd i urządzenia.

Uzasadniając swoje stanowisko, strona, jak wywodził organ interpretacyjny, wyraziła pogląd, że występują podstawy prawne do wpisania zamortyzowanego pojazdu i urządzeń o łącznej wartości 60.000 zł do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma uregulowania dotyczącego postępowania w przedmiotowej sytuacji. Rozpoczynając działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, wspólnicy w umowie spółki określają różnego rodzaju ruchomości będące ich własnością jako wniesione w formie aportu przyszłe środki trwałe. Zdaniem wnioskodawcy, istotne znaczenie ma tu określenie wartości początkowej tych ruchomości na dzień ich wniesienia do spółki, celem dokonywania prawidłowych odpisów amortyzacyjnych. Aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały, musi zgodnie z przepisami art. 22a ust. 1 pkt 2 pdf, stanowić własność lub współwłasność podatnika, być zdatny w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy - co występuje w przedmiotowej sprawie. W tym stanie rzeczy za wartość początkową przedmiotowego pojazdu lub urządzenia, spełniającego kryteria uznania za środek trwały, wniesionego przez wspólnika jako wkład do spółki cywilnej, należy przyjąć nie cenę, ale wartość tego środka wykazaną w umowie spółki. Przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4 pdf stanowią że za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w drodze aportu, wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, uważa się wartość początkową, od której dokonywane byty odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot był amortyzowany. W tym stanie rzeczy można błędnie uznać, że brak uregulowania w powołanych przepisach postępowania w przedmiotowej sprawie stanowi podstawę do twierdzenia, że spółka cywilna, która otrzymała w formie aportu przedsiębiorstwo z niektórymi składnikami już wcześniej zamortyzowanymi, nie będzie mogła ich ponownie amortyzować. Powołane przepisy nie mają zastosowania do aportu pojedynczych środków trwałych, których wartość początkową ustala się na podstawie art. 22g ust. 1 pdf, czyli według ustalonej na dzień wniesienia wkładu wartości, nie wyższej niż wartość rynkowa tych składników aportu. Po amortyzacji przez J. B., sprawny zamortyzowany pojazd i urządzenia były użytkowane w jego przedsiębiorstwie i zapewniały przychód. Wnioskodawca nie korzystał z odpisów amortyzacyjnych przedmiotowego pojazdu i urządzeń. Wnioskodawca prowadząc indywidualną działalność gospodarczą mógł zakupić pojazd i urządzenia, dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a następnie dokonać wniesienia aportem pojazdu i urządzeń i kontynuować odpisy amortyzacyjne w ramach spółki cywilnej. Wartość początkową pojazdu i urządzeń, wspólnicy określili na podstawie analizy internetowych cen giełdowych, od której zapłacili podatek PCC-3. Ewentualne nabycie nowego pojazdu i urządzeń, odliczenie podatku naliczonego VAT i dokonywanie odliczeń amortyzacyjnych od wartości początkowej, z uwagi na sprawny pojazd i urządzenia, miałoby wpływ na dochód wspólników i podatki od osób fizycznych.

Nie podzielając tego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej w P., działający z upoważnienia Ministra Finansów, powołał art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, póz. 307 ze zm.), zwanej pdf, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23. Amortyzacji podlegają w myśl art. 22a ust. 1 pdf, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Amortyzacji dokonuje się zatem od ustalonej wartości początkowej środka trwałego. Stosownie do postanowień art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) pdf, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wartość początkową od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne -jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany. W myśl art. 22g ust. 12 pdf, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 13 pkt 2 pdf, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną - jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji. Powyższą zasadę - w myśl art. 22g ust. 14a pdf - stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Przepis art. 22g ust. 12 - zgodnie z treścią art. 22g ust. 22 pdf - ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału lub połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku podzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jeden ze wspólników wniósł do spółki cywilnej aportem własne przedsiębiorstwo, obejmujące wszystkie z wymienionych w art. 551 kc składniki przedsiębiorstwa, które były wykorzystywane w jego indywidualnej działalności gospodarczej, w tym m.in. trzy środki trwałe (samochód ciężarowy, ładowarkę, przyczepę), które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, i które zostały w całości zamortyzowane.

Następnie wskazał, że nabycie przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, gdzie przedmiotem aportu są środki trwałe uprzednio amortyzowane w przedsiębiorstwie, zastosowanie znajdzie zasada przyjęcia wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem aportu do spółki osobowej w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu. W myśl art. 22h ust. 3 pdf, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony, albo połączony z uwzględnieniem art. 22 i ust. 2 - 7. Natomiast art. 22h ust. 3a pdf stanowi, że przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład. Zasada kontynuacji nie ma zatem zastosowania do składników majątkowych, które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku tych składników majątkowych, ich wartością początkową powinna być ich wartość rynkowa na moment dokonania aportu (art. 22g ust. 14 pdf). A zatem z powyższych przepisów wynika, że gdy spółka otrzyma od wspólnika wnoszącego wkład, składniki majątku, które zaliczone były u niego do środków trwałych, zobowiązana jest kontynuować metodę amortyzacji stosowaną uprzednio przez wspólnika, który wniósł ten wkład oraz uwzględnić już dokonane przez niego odpisy amortyzacyjne, tak aby suma odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez spółkę i przez tego wspólnika nie przekroczyła wartości początkowej środka trwałego.

Dalej stwierdził, że jeżeli dane składniki majątku (środki trwałe) zostały już w całości zamortyzowane przez jednego ze wspólników w jego indywidualnej działalności gospodarczej, spółka cywilna winna wprowadzić te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jednakże nie będzie mogła amortyzować tych środków trwałych od wartości początkowych ustalonych na podstawie aktualnych wartości giełdowych i ponownie ich amortyzować.

W ocenie organu podatkowego, w sytuacji przejęcia przez spółkę innych środków trwałych, które nie zostały w całości zamortyzowane w firmie prowadzonej indywidualnie, prawo takie przysługuje, lecz konsekwencją powyższego jest konieczność kontynuacji metody amortyzacji.

We wniesionej, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, skardze na tą interpretację skarżący wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Interpretacji tej zarzucił wadliwą wykładnię art. 22h ust. 3-3a w zw. z art. 22g ust. 12-13 pdf w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. przez uznanie, że w sprawie nie ma podstaw prawnych do odpisów amortyzacyjnych środków trwałych wniesionych aportem do spółki cywilnej pomimo wcześniejszej amortyzacji przez wspólnika w ramach jego indywidualnej działalności gospodarczej oraz pominięcie w ocenie całokształtu tej sprawy wszystkich okoliczności wyszczególnionych przez skarżącego.

W uzasadnieniu skargi, po przytoczeniu treści wniosku i stanowiska organu podatkowego, skarżący wskazał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują postępowania w przedmiotowej sprawie. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy w uzasadnieniu wydanej interpretacji przytoczył liczne przepisy prawne, nie wskazując jednak na bezpośredni związek pomiędzy powołanymi regulacjami a stanem faktycznym podanym przez stronę. W konsekwencji, w ocenie skarżącego, interpretacja indywidualna nie zawiera pełnej odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku, szczególnie przy pominięciu podstawowych elementów wniosku, jakim jest brak uregulowania prawnego w przedmiotowej sprawie oraz możliwość odpłatnego nabycia środków trwałych po amortyzacji od przyszłego wspólnika i dokonywania, odpisów amortyzacyjnych oraz zmniejszenia wpływów do budżetu w wyniku nabycia nowych środków trwałych w miejsce już zamortyzowanych jeszcze przed ich wniesieniem aportem do założonej spółki cywilnej. W związku z powyższym, w opinii skarżącego, organ podatkowy dokonując negatywnej oceny stanowiska nie dokonał wyczerpującego uzasadnienia prawnego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej interpretacji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej interpretacji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić (art. 146 § 1 ppsa). W przypadku zaś, gdy nie stwierdzi naruszenia prawa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną interpretację, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, w sprawie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej pdf, tj. art. 22h ust. 3 i ust. 3a oraz art. 22g ust. 12 i ust. 13 poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie.

Sporna między stronami postępowania kwestia, jaka wyłoniła się na tle przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego i wskazanych w tym wniosku przepisów art. 22h ust. 3 i ust. 3a w zw. z art. 22g ust. 12 i ust. 13 pdf, sprowadza się do tego, czy do wniesionych przez wspólnika do spółki cywilnej środków trwałych, zamortyzowanych uprzednio w prowadzonej przez niego indywidualnie na zasadach ogólnych działalności gospodarczej ma zastosowanie zasada kontynuacji amortyzacji, tak jak twierdzi organ, czy też może istnieje możliwość ich amortyzowania przez spółkę cywilną od wartości początkowej, ustalonej wedle cen rynkowych z daty ich wniesienia do spółki cywilnej, tak jak podnosi skarżący.

Stosownie do art. 22h ust. 3 pdf, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7. Przepis ten, na mocy art. 22h ust. 3a pdf, stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład. Wedle art. 22g ust. 12 pdf zaś w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Przepis ten na mocy ust. 12 tegoż przepisu stosuje się odpowiednio w razie: 1) podjęcia działalności przez podmiot po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata; 2)zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki niebędącej osobą prawną, 5) zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków - jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Przewidziany we wskazanych przepisach obowiązek kontynuowania amortyzacji zachodzi w ściśle określonych w tych przepisach przypadkach. I tak, zasada kontynuacji amortyzacji ma zastosowanie po pierwsze, w razie zmiany formy prawnej podatnika, po drugie w razie podziału lub połączenia podmiotów, po trzecie w razie nabycia przez podatnika przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze aportu niepieniężnego (art. 22g ust. 12 i art. 22h ust. 3a pdf). Warunkiem kontynuacji amortyzacji środków trwałych jest przy tym to, by było one wprowadzone do ewidencji środków trwałych i amortyzowane przez podmiot, który zmienił formę prawną, podzielił się lub połączył z innym, a także przez przejmowane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a nadto jeśli na podstawie odrębnych przepisów podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego lub zbywcy przedsiębiorstawa. Zasada ta ma odpowiednie zastosowanie także po pierwsze do spółek niebędących osobami prawnymi, po drugie zaś do podmiotów podejmujących działalność po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata; dokonujących zmiany formy prawnej polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki niebędacej osoba prawna oraz zmiany działalności wykonywanej przez małżonków.

W ocenie Sądu, w przedstawionych we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego okolicznościach faktycznych nie zachodzi żadna ze wskazanych powyżej sytuacji. Stanowisko organu zawarte w wydanej interpretacji, jak i podtrzymane w odpowiedzi na skargę, zostało więc podjęte poza literalnym brzmieniem wskazanych przepisów. Zlikwidowanie przez skarżącego prowadzonej na własny rachunek indywidualnej działalności gospodarczej i zawiązanie spółki cywilnej wspólnie z innym podatnikiem, również prowadzącym uprzednio na własny rachunek indywidualną działalność gospodarczą, nie było ani zmianą formy organizacyjnej, połączeniem dokonywanym na podstawie odrębnych przepisów, czy nabiciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 22g ust. 12 i art. 22h ust. 3a pfd), ani też zmianą formy prawnej prowadzonej działalności, w szczególności polegającej na łączeniu dotychczasowych podmiotów gospodarczych czy zmianie wspólników spółki niebędącej osobą prawną (art. 22g ust. 13 pfd). Zawiązanie spółki cywilnej nie zmienia faktu, iż podatnikiem dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych nadal jest odrębnie każdy wspólnik tej spółki (art. 8 ust. 1 pdf). Dochody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. Nie oznacza to, że każdy wspólnik indywidualnie osiąga przychody i ponosi koszty związane z działalnością gospodarczą. Dla ustalenia wysokości dochodu wspólnika z udziału w spółce cywilnej niezbędne jest bowiem ustalenie "dochodu spółki", tzn. porównanie wysokości przychodów spółki cywilnej z poniesionymi przezeń kosztami tej działalności. Tak więc skarżący, będąc wspólnikiem spółki cywilnej, nie korzysta indywidualnie z odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowiących majątek wspólny wspólników. Korzystała z nich spółka cywilna i to spółka cywilna osiąga przychody, które następnie pomniejszone o koszty ich uzyskania są dzielone między wspólnikami proporcjonalnie do ich udziału, a to przeczy stanowisku organu interpetacyjnego wyrażonemu w zaskarżonej interpretacji.

Istotne dla przyjętego przez Sąd rozstrzygnięcia skargi ma to, iż organy interpretacyjne obowiązane są uwzględniać treść orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących wykładni przepisów podatkowych będących przedmiotem wniosku o interpretację. Zagadnienie kontynuacji amortyzacji środków trwałych przez podatnika w indywidualnej działalności gospodarczej zamortyzowanych uprzednio w spółce cywilnej, której był wspólnikiem, stanowiło przedmiot rozważań sądów administracyjnych. Wedle prezentowanego przez te sądy poglądu, skarżący jako były wspólnik spółki cywilnej, prowadząc jednoosobowo działalność gospodarczą nie jest obowiązany kontynuować amortyzacji uzyskanego w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej majątku wcześniej wykorzystywanego w spółce cywilnej; podjęcie działalności gospodarczej przez wnioskodawcę na własny rachunek po rozwiązaniu spółki cywilnej nie jest zmianą formy prawnej prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności polegającej na łączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów gospodarczych albo zmianie wspólników (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2005 r., FSK 1557/04, Lex nr 154728 oraz prawomocne wyroki WSA w Łodzi z dnia 9 września 2011r., I SA/Łd 923/11 i I SA/Łd 924/11). Wprawdzie wskazany pogląd został wyrażony w stanie faktycznym, w którym wspólnik wystąpił ze spółki cywilnej i podjął samodzielną działalność gospodarczą, nie ma jednakże żadnych racjonalnych powodów by odmiennie interpretować te same przepisy, zwłaszcza art. 22g ust. 13 pdf, i inaczej traktować podatnika, który zawiązuje spółkę cywilną i wnosi do niej aportem środki trwałe uprzednio przez niego amortyzowane w samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym bardziej za niezrozumiale uznać należało popieranie w niniejszej sprawie prezentowanego przez Ministra Finansów w interpretacji stanowiska, skoro ten sam Minister, nie wnosząc skarg kasacyjnych od wskazanych wyżej wyroków WSA w Łodzi z dnia 9 września 2011r., I SA/Łd 923/11 i I SA/Łd 924/11, tym samym zaakceptował prezentowaną przez sąd interpretację wskazanych przepisów.

W konsekwencji powyższej interpretacji do opisanego we wniosku stanu faktycznego zastosowanie znajdzie jednoznaczna w swej treści norma art. 22g ust. 1 pkt 3 pdf. Na jej mocy zaś za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Wartość początkową wniesionych przez skarżącego do spółki cywilnej składników majątku i wprowadzonych przez spółkę cywilną do ewidencji winna stanowić wartość rynkowa z dnia nabycia.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę uwzględnił. O kosztach postępowania zaś orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.

P.Z-C.