Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1522/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6ka ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1439
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant Julia Zielska, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 497/22 w sprawie ze skargi W. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 18 lutego 2022 r., nr SKO Gd/5933/21 w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 497/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. w G. (dalej jako: "Skarżąca") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku (dalej jako: "SKO") z dnia 18 lutego 2022 r. w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gdańsku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego zaskarżając ten wyrok w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 oraz art. 122 w zw.

z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez oddalenie przez WSA skargi, pomimo że w sprawie stwierdzono wystąpienie następujących uchybień:

a) pobieżne przeanalizowanie materiału dowodowego zebranego w sprawie, niedokonanie jego wszechstronnego rozważenia i oceny, co skutkowało błędnym uznaniem, że materiał przedstawiony przez podmiot świadczący usługę odbioru odpadów komunalnych potwierdza w sposób niebudzący wątpliwości okoliczność nieselektywnej zbiórki odpadów komunalnych przez Skarżącą;

b) pobieżne przeanalizowanie materiału dowodowego zebranego w sprawie, niedokonanie jego wszechstronnego rozważenia i oceny, co skutkowało błędnym uznaniem, że powiadomienie, o którym mowa w art. 6ka ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn. Dz. U. z 2020 poz. 1439, dalej: "u.c.p.g."), może być dokonane w jakiejkolwiek formie, nie gwarantującej dotarcia do adresata, a tym samym skutecznego powiadomienia strony i niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:

a) art. 6ka ust. 1 u.c.p.g. poprzez jego niezastosowanie i niewłaściwą interpretację polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że jednostkowy incydentalny przypadek niedopełnienia przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów skutkującym jednokrotnym zgłoszeniem podmiotu odbierającego odpady może być podstawą określenia w drodze decyzji podwyższonej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, podczas gdy prawidłowa wykładnia tegoż przepisu uwzględniająca jego ratio legis nakazuje przyjąć, że niedopełnienie obowiązku selektywnego zbierania odpadów skutkujące zastosowaniem opłaty w podwyższonej wysokości winno cechować się notorycznością i uporczywością;

b) art. 6ka ust. 1 u.c.p.g., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że Skarżąca została powiadomiona o niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z brzmieniem tego przepisu;

c) art. 6ka ust. 2 u.c.p.g., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że organ pierwszej instancji spełnił przesłanki ustawowe, po których mowa w art. 6ka ust. 1 u.c.p.g. uprawniającego go do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pomimo braku powiadomienia strony o niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

d) art. 6ka ust. 1 i 2 u.c.p.g., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że umieszczenie na pojemnikach kartki "uwaga niewłaściwa segregacja" spełniło wymóg ustawowej przesłanki braku powiadomienia strony o niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

e) art. 6ka ust. 3 u.c.p.g., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że organ pierwszej instancji był uprawniony do wydania decyzji pomimo niespełnienia się przesłanek ustawowych, o których mowa w art. 6ka ust. 1 u.c.p.g., tj. braku powiadomienia właściciela nieruchomości o niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa przez pełnomocnika według norm przepisanych.

SKO nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.)

i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Tożsamy problem prawny był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w szeregu wyrokach, w których przedmiotem postępowania była opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi (por. m.in. wyroki z 5 lipca 2024 r. sygn. akt III FSK 1469/23; z 2 lipca 2024 r., sygn. akt III FSK 1015/23 oraz III FSK 1016/23). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela argumentację zawartą w tych wyrokach.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy do określenia wysokości podwyższonej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi wystarczające jest jednorazowe niedopełnienie obowiązku selektywnego zbierania odpadów, czy konieczne jest stwierdzenie, że zobowiązany notorycznie narusza wskazany obowiązek. Wyjaśnienie tej kwestii wymaga dokonania wykładni art. 6ka u.c.p.g.

Stosownie do treści art. 6ka ust. 1 u.c.p.g., w przypadku niedopełnienia przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych, podmiot odbierający odpady komunalne przyjmuje je jako niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne i powiadamia o tym wójta, burmistrza lub prezydenta miasta oraz właściciela nieruchomości. Wójt, burmistrz lub prezydent miasta na podstawie powiadomienia, o którym mowa w ust. 1, wszczyna postępowanie w sprawie określenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6ka ust. 2 u.c.p.g.). Natomiast według art. 6ka ust. 3 u.c.p.g. wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za miesiąc lub miesiące, a w przypadku nieruchomości, o których mowa w art. 6j ust. 3b, za rok, w których nie dopełniono obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych, stosując wysokość stawki opłaty podwyższonej, o której mowa w art. 6k ust. 3.

Przepis art. 6ka u.c.p.g. określa konsekwencje prawne naruszenia przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych. Obowiązek selektywnej zbiórki odpadów komunalnych jest obowiązkiem o charakterze powszechnym, gdyż ciąży na wszystkich właścicielach nieruchomości, na których te odpady powstały. Z mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 u.c.p.g. dotyczy także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 u.c.p.g., właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez zbieranie w sposób selektywny powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie oraz sposobem określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 4a ust. 1.

Pojęcie selektywnej zbiórki odpadków komunalnych, o którym mowa w art. 6ka u.c.p.g., należy interpretować z uwzględnieniem art. 3 ust. 1 pkt 7 i 24 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2023 r. poz. 1587 ze zm.). Odpadami komunalnymi są odpady powstające w gospodarstwach domowych oraz odpady pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter i skład są podobne do odpadów z gospodarstw domowych, w szczególności niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne i odpady selektywnie zebrane:

a) z gospodarstw domowych, w tym papier i tektura, szkło, metale, tworzywa sztuczne, bioodpady, drewno, tekstylia, opakowania, zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny, zużyte baterie i akumulatory oraz odpady wielkogabarytowe, w tym materace i meble, oraz

b) ze źródeł innych niż gospodarstwa domowe, jeżeli odpady te są podobne pod względem charakteru i składu do odpadów z gospodarstw domowych - przy czym odpady komunalne nie obejmują odpadów z produkcji, rolnictwa, leśnictwa, rybołówstwa, zbiorników bezodpływowych, sieci kanalizacyjnej oraz z oczyszczalni ścieków, w tym osadów ściekowych, pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz odpadów budowlanych i rozbiórkowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowanymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane przetwarzaniu odpadów, ale przetwarzanie to nie zmieniło w sposób znaczący ich właściwości (ust. 7).

Selektywne zbieranie odpadów polega z kolei na ich zbieraniu, w ramach którego dany strumień odpadów, w celu ułatwienia specyficznego przetwarzania, obejmuje jedynie odpady charakteryzujące się takimi samymi właściwościami i takimi samymi cechami. Niedopełnienie przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych polega na nieumieszczeniu odpadów w urządzeniach (pojemnikach lub workach) przeznaczonych na zbieranie frakcji, do której należą, a więc na mieszaniu odpadów podlegających selektywnej zbiórce

(ust. 24).

Jako niezasadny należy uznać zarzut Skarżącej zawarty w pkt 2 lit. a petitum skargi. W ocenie Skarżącej niedopełnienie obowiązku selektywnego zbierania odpadów skutkujące zastosowaniem opłaty w podwyższonej wysokości winno cechować się notorycznością i uporczywością.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, treść przepisu art. 6ka u.c.p.g. jednoznacznie wskazuje, że dla określenia opłaty podwyższonej za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie ma znaczenia to, czy stwierdzone nieprawidłowości miały charakter incydentalny bądź notoryjny. Wykładnia literalna wskazanego przepisu nie budzi wątpliwości i nie upoważnia do poszukiwania innego rozumienia przywołanych zapisów. Ustawodawca nie dookreślił pojęcia niedopełnienia obowiązku selektywnego zbierania odpadów. W przepisie nie ma mowy o "uporczywości", czy "notoryczności" niesegregowania odpadów. Pojęcia te nie stanowią zatem elementów norm prawnych wyrażonych w art. 6ka u.p.c.g. i w związku z tym nie podlegają ocenie jako przesłanki rozstrzygania przez organ administracji (por. wyroki NSA: z 19 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 14/22; z 19 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 4930/21). Znamię "uporczywości", o ile stanowi przesłankę orzekania, zawsze pojawia się jako element normy prawnej wprost wyrażonej przez przepis prawa (np.: art. 1008 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t.j. Dz.U. z 2020, poz. 1740; art. 145 § 1 pkt 1, art. 191 § 1a ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny, t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2345; art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych, Dz.U. z 2021 r., poz. 850).

Wykazanie zatem choćby jednego przypadku nieprzestrzegania zasady segregacji odpadów pociąga za sobą obowiązek nałożenia na określony podmiot opłaty w stawce właściwej dla nieselektywnego zbierania odpadów. Z tego względu ww. zarzut nie mógł odnieść pożądanego przez Skarżącą skutku.

Z uregulowań zawartych w u.c.p.g. wynika, że opłata podwyższona stanowi nie tyle finansową dolegliwość za niewłaściwą segregację, ale też jest rekompensatą dla gminy związaną z dodatkowym, wyższym kosztem zagospodarowania źle zebranych odpadów komunalnych. Przepis art. 6ka ust. 1 u.c.p.g. stanowi wprost, że niesegregowane odpady komunalne podmiot odbierający odpady przyjmuje jako niesegregowane (zmieszane). Koszt ich zagospodarowania jest wyższy, niż koszt zagospodarowania poszczególnych frakcji zbieranych w sposób selektywny. Koszt ten pokrywany jest z opłaty podwyższonej, co czyni z niej opłatę za dodatkową usługę.

Wykładnia językowa art. 6ka u.c.p.g. prowadzi do jednoznacznych rezultatów. Sposób sformułowania przesłanki powiadomienia przez organ odbierający odpady komunalne wójta, burmistrza lub prezydenta miasta oraz właściciela nieruchomości – "w przypadku niedopełnienia przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych" oraz przesłanki określenia wysokości podwyższonej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi – "nie dopełniono obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych" daje podstawę do przyjęcia, że czynności te powinny być podjęte nawet w przypadku jednorazowego niedopełnienia obowiązku.

Podwyższona opłata w odniesieniu do nieruchomości zamieszkałych nie ma charakteru stałego. Określana jest za miesiąc, w którym stwierdzono nieselektywną zbiórkę odpadów. Także ta okoliczność wskazuje na jej charakter jako opłaty za koszt dodatkowych usług związanych z odbiorem odpadów. Koszty te powstają niezależnie od tego, czy brak segregowania odpadów ma charakter incydentalny czy nie. Jeżeli odpady trafiają do odbiorcy jako zmieszane, powstają związane z tym dodatkowe koszty ich zagospodarowania, które muszą zostać sfinansowane. Gdyby pobór opłaty dodatkowej został uzależniony od "uporczywości" niesegregowania odpadów, to oznaczałoby to sytuację, w której powstawałyby koszty zagospodarowania odpadów zmieszanych, które musiałby zostać ostatecznie sfinansowane przez gminę. Tymczasem system gospodarowania odpadami komunalnymi jest z założenia systemem finansowanym z opłat mieszkańców, a nie z dopłat.

Jako bezzasadne okazały się również zarzuty przedstawione w pkt 2 lit. b-e dotyczące naruszenia art. 6ka ust. 1, ust. 2 i ust. 3 u.c.p.g., które koncentrowały się na kwestii braku powiadomienia właściciela nieruchomości o niedopełnieniu obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

W art. 6ka ust. 1 u.c.p.g. zawarto przesłanki warunkujące wydanie przez organ decyzji określającej wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres, w którym nie dopełniono obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych, stosując wysokość stawki opłaty podwyższonej.

Pierwszą z przesłanek uzasadniających wydanie decyzji jest niedopełnienie przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego oraz dokumentacji fotograficznej wynika, że w styczniu 2021 r. w pojemnikach na papier oraz na szkło, z których korzystają mieszkańcy Wspólnoty, znajdowały się odpady nieposegregowane. W pojemniku przeznaczonym na papier znajdowały się inne odpady komunalne – odpady BIO (obierki po ziemniakach i innych warzywach), plastikowe butelki oraz inne plastikowe torby i opakowania. W pojemniku przeznaczonym na szkło znajdowały się natomiast inne odpady komunalne – pokrywka od słoika, papier, potłuczona szyba.

Dodatkowo na fotografiach widoczna jest naklejka w kolorze czerwonym ostrzegająca o niewłaściwej segregacji. Wątpliwości nie budzi przy tym lokalizacja pojemnika. Znajduje się bowiem na nim naklejka z podaniem lokalizacji punktu gromadzenia odpadów komunalnych. W powyższych okolicznościach firma odbierająca odpady odebrała ww. odpady jako zmieszane oraz poinformowała organ o stwierdzonych okolicznościach w formie zawiadomienia. Prezydent Miasta Gdańska wydał z kolei decyzję o ustaleniu opłaty podwyższonej za miesiąc, o którym mowa w zawiadomieniu.

Mając na uwadze powyższe, druga przesłanka, tj. powiadomienie wójta, burmistrza lub prezydenta miasta oraz właściciela nieruchomości o niedopełnieniu przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych została spełniona. Do zawiadomienia załączono bowiem dokumentację fotograficzną.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęty sposób powiadomienia o nieprawidłowo prowadzonej segregacji nie naruszał prawa, a umieszczenie naklejki na pojemniku w odpowiednim kolorze wypełnia czynność powiadomienia.

Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2024 r. sygn. akt III FSK 596/23, każdorazowo do oceny w sprawie pozostaje czy obowiązek poinformowania właściciela nieruchomości o odbiorze odpadów zmieszanych wynikający z art. 6ka ust. 1 u.c.p.g. zostaje spełniony przez naklejki informacyjne na pojemnikach o wadliwej segregacji, gdyż przepisy nie określają formy i terminu powiadomienia - przez podmiot odbierający odpady - organu i właściciela nieruchomości o niedopełnieniu obowiązku selektywnej zbiórki odpadów. Ustawodawca jednocześnie nie różnicuje tych powiadomień. Biorąc pod uwagę ich rolę, należy przyjąć, że powiadomienia powinny zostać dokonane w sposób, który pozwala na weryfikację wypełnienia tego warunku przez organ administracji. W zakresie terminu, obowiązek dokonania powiadomienia powinien zostać wykonany niezwłocznie po stwierdzeniu faktu niedopełnienia przez właściciela nieruchomości obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych i przyjęciu ich jako niesegregowanych (zmieszanych), przed wszczęciem postępowania administracyjnego. Zatem skoro z akt sprawy wynika, że podmiot wykonujący usługi odbioru odpadów komunalnych ze wskazanej nieruchomości stwierdził i udokumentował nieselektywne zbieranie odpadów na przedmiotowej nieruchomości i nie podważono, że o tych nieprawidłowościach powiadomiono właściciela nieruchomości umieszczając naklejkę na pojemnikach, to zasadnie WSA oddalił skargę.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zarzutom określonym w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że dowody zgromadzone w toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji wskazywały na to, że na nieruchomości dokonywano nieprawidłowej segregacji odpadów. Dokumentacja fotograficzna wskazywała, że w pojemniku przeznaczonym na papier znajdowały się inne odpady komunalne – odpady BIO (obierki po ziemniakach i innych warzywach), plastikowe butelki oraz inne plastikowe torby i opakowania. W pojemniku przeznaczonym na szkło znajdowały się natomiast inne odpady komunalne – pokrywka od słoika, papier, potłuczona szyba. Doszło zatem do ziszczenia się przesłanek warunkujących wydanie przez organ decyzji określającej wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres, w którym nie dopełniono obowiązku selektywnego zbierania odpadów komunalnych, z zastosowaniem wysokości stawki opłaty podwyższonej wynikającej ze wskazanej przez organy uchwały Rady Miasta.

Przepis art. 122 O.p. nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Następnie powinny je ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Oznacza to, że powinny poddać ocenie wszystkie prawidłowo zebrane dowody, każdy z nich z osobna, a także we wzajemnym ich związku, kierując się doświadczeniem życiowym, zasadami wiedzy i własnym przekonaniem. Organ nie może pominąć żadnego z dowodów, jeżeli oceni go jako wiarygodny, nie może nie doceniać jego znaczenia, jeżeli ma on wartość dla rozpoznawanej sprawy (por. D. Strzelec, Dowody i postępowanie dowodowe w prawie podatkowym, Warszawa 2015, s. 192). Ocena ta powinna być logiczna i spójna. Organ nie może zatem wyprowadzać z dowodów wniosków, które według reguł logiki z nich nie wynikają (por. też A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, 2006, s. 248, Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1996r., s.174 i nast., wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1944/09).

Analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, pozwalała Sądowi I instancji stwierdzić, że rozumowanie organów uwzględnia reguły postępowania podatkowego, w tym zasady przekonywania stron oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zatem zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia przepisów postępowania należało uznać za bezzasadne.

Konkludując stwierdzić należy, że zaskarżony wyrok nie narusza podniesionych w skardze kasacyjnej przepisów prawa zarówno procesowego, jak i materialnego.

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną podstaw, stosownie do art. 184 p.p.s.a.

s. Bogusław Woźniak s. Stanisław Bogucki s. Krzysztof Przasnyski (spr.)