Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 738/23
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2024-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 § 2 pkt 2 pkt a), art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 166b
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 105 § 1
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Po 872/22 w sprawie ze skargi T. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 września 2022 r. nr 3001-IEW1.720.23.2022 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 27 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 872/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: "WSA") oddalił skargę T. R. (dalej: "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: "Dyrektor") z dnia 9 września 2022 r. w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji świadczeń pieniężnych.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sadów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go

w całości, wnosząc jednocześnie o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora z dnia 09 września 2022 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA. Wniósł także o zasądzenie od Dyrektora na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych prawem.

Zaskarżonemu wyrokowi:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucił naruszenie przepisów postępowania poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. przepisu postępowania art. 33 § 2 pkt 2 pkt a) u.p.e.a, poprzez oddalenie skargi na skutek niesłusznego uznania przez Sąd, w ślad za Organem II instancji i Organem I instancji, iż zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia podlega oddaleniu, w sytuacji gdy orzeczenie, tj. decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2022 r., wydana w sprawie o znaku 3023-SEW2.4253.25.2021 zawiera jedynie ogólne wskazanie na łączną kwotę zabezpieczenia, natomiast nie określa jednostkowego zabezpieczenia ze wskazaniem na poszczególne miesiące, przy czym przedmiotowe zarządzenie w sprawie zabezpieczenia opiewa jedynie na kwotę za miesiąc czerwiec 2019 r., co w ocenie Skarżącego świadczy o niezgodności w określeniu obowiązku przez Organ w zarządzeniu zabezpieczenia wobec treści obowiązku wynikającego z orzeczenia, co miało wpływ na wynik sprawy;

2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. przepisu postępowania art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 105 § 1 k.p.k. w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a., poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi, na skutek błędnego uznania w ślad za Organami obu instancji, iż w postępowaniu zabezpieczającym nie mogą być stosowane wprost przepisy art. 33 u.p.e.a. i w konsekwencji niemożliwym jest postawienie zarzutu nieistnienia obowiązku, co miało wpływ na wynik sprawy.

Dyrektor skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną, wnosząc o jej oddalenie oraz o zasądzenie od Skarżącego na swoją rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 95 z późn. zm.). Strony zostały powiadomione o skierowaniu skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym z jednoczesnym pouczeniem o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu, które w niniejszej sprawie nie wystąpiły.

Zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że w postępowaniu zabezpieczającym Skarżący nie może skutecznie podnieść wszystkich zarzutów określonych w art. 33 § 1 u.p.e.a. Decyzja zabezpieczająca nie kształtuje sama w sobie obowiązków zobowiązanego jako podatnika, a więc nie można opierać zarzutu na nieistnieniu obowiązku. Taki obowiązek nie został bowiem w decyzji zabezpieczającej wykreowany. W postępowaniu zabezpieczającym zarzuty określone w art. 33 u.p.e.a. nie mogą być stosowane wprost, bowiem art. 166b u.p.e.a. stanowi o odpowiednim stosowaniu tego przepisu. Oznacza to, że wskazane w art. 166b przepisy mają zastosowanie, lecz z niezbędnymi modyfikacjami, podyktowanymi specyfiką postępowania zabezpieczającego. Zajęcie zabezpieczające, dokonane przez organ egzekucyjny nie zmierza do wykonania obowiązku, ale jedynie zabezpiecza jego realizację w przyszłości. Jego cel jest odmienny od celu zajęcia egzekucyjnego, które ma doprowadzić do przymusowego wykonania obowiązku.

Słusznie zatem podkreślał WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że na etapie postępowania zabezpieczającego, będącego postępowaniem pomocniczym do postępowania egzekucyjnego, nie podlegają rozpatrzeniu zarzuty dotyczące sposobu powstania i wymagalności obowiązku, jego istnienia czy wygaśnięcia. Postępowanie to jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego i ma na celu jedynie wykonanie woli wierzyciela w postaci zabezpieczenia realizacji obowiązku w przyszłości, wyrażonej w dokumencie urzędowym, jakim jest zarządzenie zabezpieczenia. Organ zabezpieczający bada jedynie formalną poprawność zarządzenia zabezpieczenia, zaś w sprawie zarzutów nie podlegają rozpatrzeniu zarzuty dotyczące braku uzasadnienia przesłanek, o których stanowi art. 33 o.p., czy też kwestionujące istnienie obowiązku, jego wymagalność czy wygaśnięcie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie brak było podstaw materialnoprawnych do merytorycznego rozpoznawania zarzutów nieistnienia obowiązku w postępowaniu zabezpieczającym i wydania orzeczenia o oddaleniu zarzutów określonych w przepisie art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., dlatego na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art 105 k.p.a., Dyrektor uchylił zaskarżone postanowienie w części nieistnienia obowiązku i umorzył postępowanie przed organem I instancji w tej części. Zasadnie zatem WSA podzielił argumentację organu odwoławczego, dotyczącą zarzutu nieistnienia obowiązku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rację ma organ odwoławczy, twierdząc, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie zaistniała przesłanka nieistnienia obowiązku. Na etapie postępowania zabezpieczającego, zgodnie z art. 166b u.p.e.a., stosuje się odpowiednio przepisy działu I tej ustawy. Skoro postępowanie zabezpieczające służy jedynie zabezpieczeniu wykonania obowiązku przyszłego, a więc obowiązku nieistniejącego jeszcze w chwili zabezpieczenia, brak jest możliwości zastosowania wprost art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do konieczności każdorazowego umarzania postępowania zabezpieczającego z uwagi na nieistnienie zabezpieczanego obowiązku. Tym samym w postępowaniu zabezpieczającym, zarzut nieistnienia obowiązku musi być oceniany przez przesłanki dopuszczalności zabezpieczenia. W niniejszej sprawie przesłanki dopuszczalności zabezpieczenia bez wątpienia zaistniały.

W odniesieniu do drugiego zarzutu Skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że brak jest podstaw do przyjęcia, że z treści zarządzeń zabezpieczających wynika, iż określenie w nich obowiązków Skarżącego nastąpiło niezgodnie z treścią decyzji zabezpieczających. Prawidłowość orzeczenia stanowiącego podstawę wydania zarządzeń zabezpieczenia potwierdził Dyrektor w decyzji z 12 maja 2022 r. Decyzja organu I instancji stała się zatem ostateczna, a tym samym potwierdzono trafność zawartych w niej argumentów, w tym tych odnoszących się do konieczności zabezpieczenia. W decyzji z 10 stycznia 2022 r. określono T. R. przed wydaniem decyzji, przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług do zapłaty za poszczególne miesiące 2018 i 2019 r., wskazując konkretne wartości, co zawarte zostało w punkcie 1 sentencji decyzji organu I instancji. W punkcie 2 rozstrzygnięcia postanowiono je zabezpieczyć. Wskazano przy tym kwotę łączną podlegającą zabezpieczeniu.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko Dyrektora, że drugi ze sformułowanych zarzutów ocenić należało za niezasadny i podlegający oddaleniu. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, decyzja organu I instancji z dnia 10.01.2022 r. o określeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami z tytułu podatku od towarów i usług oraz o dokonaniu zabezpieczenia na majątku Skarżącego i na majątku wspólnym Skarżącego i jego małżonki przybliżonych zobowiązań podatkowych wraz z przybliżonymi należnymi odsetkami w podatku od towarów i usług w pkt 1 wskazuje dokładnie miesiące, których dotyczy tj. miesiące od października do grudnia 2018 r. i od stycznia do lipca 2019 r. wraz z wysokością przybliżonej kwoty zobowiązania i odsetek za każdy miesiąc. W punkcie 2 rozstrzygnięcia postanowiono je zabezpieczyć. Wskazano przy tym kwotę łączną podlegającą zabezpieczeniu. W zarządzeniach zabezpieczenia z 27 stycznia 2022 r., odrębnie za każdy miesiąc, wskazano przybliżoną kwotę zobowiązania oraz kwotę odsetek. Treść podlegającego zabezpieczeniu obowiązku została w zarządzeniach zabezpieczenia określona zgodnie z orzeczeniem, jakim była ww. decyzja, czym dopełniono obowiązku określonego w art. 156 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Kwota odsetek musiała zostać określona w decyzji o zabezpieczeniu, a to z uwagi na treść art. 33 § 4 pkt 2 o.p. w zw. z art. 33c § 2 i art. 53c o.p.

Zasadnie także WSA nie stwierdził naruszenia innych przepisów postępowania, w tym art. 160 u.p.e.a. Wpis hipoteki przymusowej w księgach wieczystych był jedyną formą zabezpieczenia, jaką zastosowano. Ze względu na przewidywaną wartość nieruchomości, która przewyższa zabezpieczone kwoty, nie było zasadne zastosowanie innych form zabezpieczenia, takich jak blokada środków pieniężnych na rachunku bankowym. Wpis hipoteki nie wpływa na funkcjonowanie podmiotu w obrocie gospodarczym, a jednocześnie daje gwarancje wykonania nałożonego w przyszłości obowiązku.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

Bogusław Woźniak Dominik Gajewski Sławomir Presnarowicz (spr.)