Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 820/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 210 ust. 1 pkt 5,6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 29 ust. 13, art. 10 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi Ł. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 12 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z akt podatkowych sprawy wynika, że w dniu [...] r. na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy m-ki [....] , rok produkcji 1999, wyposażony w silnik o zapłonie iskrowym o pojemności skokowej 4.701 cm3, o nr nadwozia [...].

Po przeprowadzeniu postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...]r. wydał decyzję nr [...], mocą której zaksięgował retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości [...]zł, stanowiącą różnicę pomiędzy prawnie należną kwotą długu celnego określonego w wysokości [...]zł a kwotą należności celnych wynikającą z ww. zgłoszenia celnego w wysokości [...] zł. Określenie prawnie należnej kwoty długu celnego w wysokości [...]zł było wynikiem ustalenia wartości celnej w wysokości [...]zł.

Wskutek wniesienia odwołania od ww. decyzji Dyrektor Izby Celnej wydał w dniu [...]r. postanowienie nr [...], w którym stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podstawy, wymiaru i poboru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu ww. pojazdu.

W odpowiedzi na pismo organu podatkowego wyznaczające Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, swój udział w sprawie zgłosił pełnomocnik Strony i jednocześnie wystąpił z wnioskiem o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia wniosku o wznowienie postępowania celnego w sprawie zakończonej ww. decyzją z dnia [...]r. Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił zawieszenia postępowania stwierdzając, że rozpatrzenie wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną nie stanowi zagadnienia wstępnego, które mogłoby stanowić podstawę do wnioskowanego zawieszenia postępowania podatkowego. Organ wyjaśnił, że do czasu rozstrzygnięcia wniosku w sprawie wznowienia postępowania w obiegu prawnym pozostaje decyzja z dnia [...]r., a wynikające z niej istotne dla sprawy podatkowej ustalenia w zakresie wartości celnej i prawnie należnej kwoty długu celnego są wiążące.

Po rozpoznaniu zażalenia pełnomocnika Strony na postanowienie organu I instancji odmawiające zawieszenia postępowania Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...]r. utrzymał je w mocy. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa do wniesienia skargi na to postanowienie.

Decyzją nr [...]z dnia [...]r., skierowaną do Ła Pa reprezentowanego przez pełnomocnika, Naczelnik Urzędu Celnego przyjmując ustalenia dokonane w decyzji nr [...] z dnia [...]r., określił kwoty podatków należnych z tytułu importu ww. samochodu osobowego, tj. kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...]zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł.

Organ I instancji w decyzji poinformował również, że różnica między należnym podatkiem akcyzowym określonym w przedmiotowej decyzji w wysokości [...]zł, a kwotą tego podatku obliczoną w zgłoszeniu celnym w wysokości [...]zł wynosi [...]zł i stanowi niedobór w podatku akcyzowym, który z dniem 07.03.2006 r. przekształcił się w zaległość podatkową.

Równocześnie organ wskazał, iż różnica między podatkiem od towarów i usług określonym w wydanej decyzji w wysokości [...]zł, a kwotą tego podatku obliczoną w zgłoszeniu celnym z dnia [...]r. w wysokości [...]zł, wynosi [...] zł i stanowi niedobór w podatku od towarów i usług, który z dniem 07.03.2006 r. przekształcił się w zaległość podatkową.

Dodatkowo organ powiadomił dłużnika o zarejestrowaniu w rejestrze Długu Celnego R19 kwot powstałych zaległości w obu podatkach.

W odwołaniu od ww. decyzji organu I instancji pełnomocnik Strony stwierdził,

że została ona wydana z naruszeniem zasad postępowania, o których mowa w art. 201 Ordynacji podatkowej. Podnosząc taki zarzut wskazał, że postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym i podatku VAT, które zostało doręczone Stronie w dniu [...]r., a następnie ten sam organ postanowieniem z dnia [...]r. wznowił na wniosek Strony postępowanie w zakresie długu celnego. Tym samym - zdaniem pełnomocnika - wydanie decyzji podatkowej jest działaniem przedwczesnym, bowiem rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego dla wymiaru zobowiązań podatkowych, jakim jest wymiar cła, objęte jest postępowaniem prowadzonym w trybie nadzwyczajnym. Uwzględniając zatem ekonomikę procesową sprawa podatkowa powinna być zawieszona do czasu zakończenia postępowania dotyczącego wniosku o wznowienie postępowania w sprawie decyzji podjętej w postępowaniu celnym - czego organ nie uczynił. Wskazując na to uchybienie pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Po wyznaczeniu Stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania odwoławczego, pełnomocnik Strony wniósł o przesłanie akt przedmiotowej sprawy do organu podatkowego właściwego miejscowo dla miejsca zamieszkania pełnomocnika, tj. do Izby Celnej w R. Uzasadniając wniosek pełnomocnik wskazał, że przebywa na długotrwałym zwolnieniu lekarskim, co jest spowodowane złym stanem zdrowia - przedkładając potwierdzoną za zgodność z oryginałem kserokopię zaświadczenia lekarskiego.

Dyrektor Izby Celnej poinformował pełnomocnika Strony, iż nie znajduje podstaw do uwzględnienia przedmiotowego wniosku.

Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania decyzją z dnia [...]r. nr [...]Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji.

Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił na wstępie,

że podstawę wydania decyzji organu I instancji z dnia [...]r. stanowiły ustalenia dokonane przez organ celny, tj. Naczelnika Urzędu Celnego [...]w toku postępowania zakończonego wydaniem ww. decyzji z dnia [...]r., mocą której zaksięgowano retrospektywnie kwotę długu celnego. Decyzja ta stała się ostateczna, bowiem odwołanie od niej zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Wobec tego organ I instancji wydając decyzję z dnia [...]r. miał pełne podstawy do wykorzystania ustaleń postępowania celnego w celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług, jak również do określenia kwot tych podatków w prawidłowej wysokości. Zatem decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]r., mocą której zaksięgowano kwotę długu celnego w wysokości [...]zł, w związku z weryfikacją wartości celnej importowanego pojazdu, miała wpływ na zmianę podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

Zasadnie więc organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie określenia podstawy, wymiaru i poboru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu ww. samochodu osobowego. Podstawę prawną do takich działań stanowiły bowiem przepisy art. 20 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257, ze zm.) oraz art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.t.u.".

Mając na uwadze ustalenia dotyczące prawidłowej wartości celnej dokonane przez organ celny I instancji, organ odwoławczy - wyjaśniając kwestie określenia podstaw opodatkowania oraz wynikających z nich: kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług – wskazał na przepisy ww. ustawy o podatku akcyzowym i stwierdził, że opodatkowaniu akcyzą podlega eksport i import wyrobów akcyzowych (art. 4 ust. 1 pkt 4), wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy, w tym (poz. 59 załącznika) samochody osobowe objęte kodem CN 8703. Samochód osobowy, będący przedmiotem postępowania, zaklasyfikowany do pozycji CN 8703249000 jest więc wyrobem akcyzowym i w związku z importem na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu (art. 11 ust. 1), a zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego – w przedmiotowej sprawie w dniu 24.02.2006 r. Podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest - w przypadku importu - wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło (art. 10 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy). W przedmiotowej sprawie podstawę opodatkowania stanowi zatem kwota w wysokości [...]zł, równa sumie: wartości celnej ww. samochodu osobowego w wysokości [...]zł oraz kwoty należnego cła w wysokości [...]zł.

Wyjaśniając zastosowaną przez organ celny stawkę podatku akcyzowego organ II instancji wskazał, iż zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane (do których należą samochody osobowe) wynosi 65 % podstawy określonej w art. 10, przy czym zgodnie z ust. 3 tego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania.

Uwzględniając przepis § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825, ze zm.) oraz § 7 ust. 2 i 3 tego rozporządzenia, organ stwierdził,

iż stawka akcyzy dla przedmiotowego samochodu osobowego wynosi 65%.

Kwota podatku akcyzowego, wynikająca z zastosowania stawki akcyzy w wysokości 65% - obliczona od podstawy, którą stanowi ustalona w ww. decyzji z dnia [...]r. wartość celna powiększona o należne cło, wynosi [...]zł.

Wyjaśniając sposób określenia kwoty podatku od towarów i usług organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7). Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (art. 17 ust. 1 pkt 1). Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, a jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13).

W przedmiotowej sprawie również dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług przyjęto ustalenia postępowania celnego wynikające z ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]r., dotyczące wartości celnej pojazdu i kwoty należnego cła oraz ustaloną w toku prowadzonego postępowania podatkowego kwotę podatku akcyzowego. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi zatem wartość celna importowanego pojazdu w wysokości [...]zł i należne cło w kwocie [...]zł powiększona o należny podatek akcyzowy z tytułu importu towaru w wysokości 17.408 zł, tj. kwota [...]zł.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 u.p.t.u. organ zastosował stawkę podatku w wysokości 22 %. Należny podatek od towarów i usług z tytułu importu ww. pojazdu wynosi więc [...]zł.

Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu naruszenia zasad postępowania o których mowa w art. 201 O.p. - przez nieuwzględnienie wniosku Strony o zawieszenie postępowania podatkowego z uwagi na wznowienie (na jej wniosek) postępowania w zakresie długu celnego, a tym samym przedwczesne wydanie decyzji podatkowej, bowiem rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego dla wymiaru zobowiązań podatkowych, jakim jest wymiar cła, objęte jest postępowaniem prowadzonym w trybie nadzwyczajnym – organ odwoławczy wskazał, że art. 201 O.p. zawiera zamknięty katalog przesłanek powodujących obowiązek zawieszenia postępowania podatkowego. Wystąpienie którejkolwiek z tych przesłanek oznacza, że organ podatkowy jest zobligowany do zawieszenia postępowania z urzędu. Z tych samych przyczyn z żądaniem zawieszenia postępowania może wystąpić Strona. Wskazany w odwołaniu przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nakazuje zawieszenie postępowania przez organ podatkowy, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W związku z tym organ odwoławczy wyjaśnił, że zawieszenie postępowania podatkowego może nastąpić tylko wtedy, gdy rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, iż bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej.

Powołując się na orzecznictwo organ II instancji wskazał, że ustalenie związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym, należy do organu podatkowego (wyrok NSA z 02.04.1999 r., sygn. akt

III S.A. 2307/98, LEX nr 38684). W przedmiotowej sprawie zagadnieniem wstępnym dla postępowania podatkowego jest kwestia określenia w postępowaniu celnym elementów wliczanych do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług, czyli wartości celnej i kwoty należnego cła. Konsekwencją tego jest fakt, iż każda zmiana w zakresie tych elementów powoduje automatyczną zmianę w zakresie podstawy opodatkowania i tym samym kwot podatków należnych z tytułu importu towaru.

Mając to na względzie organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki, które uzasadniałyby zawieszenie postępowania, bowiem elementy kalkulacyjne służące do określenia podstawy opodatkowania zostały rozstrzygnięte w ostatecznej decyzji organu celnego I instancji z dnia 19.01.2009 r. Tym samym zarzut naruszenia art. 201 O.p. jest niezasadny. Złożenie wniosku o uruchomienie trybu nadzwyczajnego w celu kontroli decyzji ostatecznej nie skutkuje tym, że sprawa celna staje się na powrót otwartym zagadnieniem wstępnym. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, lecz służy kontroli decyzji w zakresie podstawy wznowienia, a więc rozstrzygnięcie wniosku o wznowienie postępowania nie ma waloru zagadnienia wstępnego. Postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia należnych podatków jest postępowaniem całkowicie odrębnym od postępowania nadzwyczajnego zmierzającego do wzruszenia decyzji ostatecznej w postępowaniu celnym. W tym zakresie organ powołał się na podobne poglądy wyrażone w orzecznictwie (wyrok WSA we Wrocławiu z 15.10.2008 r., sygn. akt III SA/Wr 129/08 oraz wyrok NSA z 21.04.2009 r., sygn. akt I FSK 252/08). Dopóki więc taka decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej ustalenia, istotne dla spraw podatkowych, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wobec tego ww. zarzut dotyczący naruszenia art. 201 O.p. oraz przedwczesnego wydania decyzji podatkowej organ uznał za całkowicie bezzasadny.

Organ odwoławczy wyjaśnił też, że norma zawarta w art. 123 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji, umożliwienia jej wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Realizując ten obowiązek w toku postępowania odwoławczego prowadzonego przez organ II instancji, Strona została poinformowana o możliwości przedstawienia dodatkowych dokumentów, a także o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. Miała zatem zapewniony wpływ na obiektywną ocenę i w konsekwencji prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy - jednak do dnia wydania decyzji z przysługującego prawa Strona nie skorzystała. Wprawdzie pismem z dnia 19.07.2011 r. pełnomocnik Strony wniósł o przesłanie akt przedmiotowej sprawy do organu podatkowego właściwego miejscowo dla miejsca jego zamieszkania, tj. do Izby Celnej w R – bowiem od dnia 15.02.2011 r. przebywa nieprzerwanie na zwolnieniu lekarskim – jednak pismem z dnia 10.08.2011 r. Dyrektor Izby Celnej poinformował pełnomocnika Strony, że nie znajduje podstaw do uwzględnienia przedmiotowego wniosku.

Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego Ł P -reprezentowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego - zaskarżył ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, bowiem zostały one wydane niezgodnie z prawem.

W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił decyzjom organów obu instancji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. w związku z art. 29 ust. 13 u.p.t.u. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, wobec czego nie mogą one pozostawać w obrocie prawnym.

Zdaniem Skarżącego organ celny rozstrzygnął kwestię wysokości należnego podatku VAT z naruszeniem art. 29 ust. 13 u.p.t.u. Porównanie treści tego przepisu z wydanym rozstrzygnięciem w zakresie kwoty podatku VAT wskazuje na oczywiste naruszenie prawa, bowiem rozstrzygnięcie to przeczy zasadzie określonej w art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. Przepisy te stanowią o konstrukcji decyzji administracyjnej, która powinna zawierać rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne. Jak wynika z treści sentencji decyzji pierwszoinstancyjnej organ celny rozstrzygał o wysokości podstawy opodatkowania, stawki podatku VAT oraz o kwocie podatku VAT. Pomimo wskazania Skarżącemu w sentencji decyzji normy prawnej dokonanego wymiaru podatku VAT, organ celny w konstrukcji podstawy opodatkowania przeczy powołanej przez siebie normie art. 29 ust. 13 u.p.t.u., bowiem dokonał rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania bez wykazania rzeczywistych jej składników.

W ocenie Skarżącego brak wykazania przez organ celny w rozstrzygnięciu elementów wartości celnej towaru i kwoty długu celnego, w rzeczywistości stanowi,

iż organ naruszył normę art. 210 § 1 pkt 5 O.p., pozbawiając tym samym Skarżącego merytorycznej kontroli i oceny prawidłowości dokonanego wymiaru kwoty podatku VAT.

Zaskarżona decyzja obarczona jest powyższą wadą również w zakresie wymiaru podatku akcyzowego, bowiem tak jak w przypadku wymiaru podatku VAT organ celny nie wskazał Stronie wszystkich elementów kalkulacyjnych dokonanego wymiaru podatku akcyzowego, pozbawiając ją tym samym możliwości merytorycznej kontroli wydanego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Skarżącego brak dochowania powyższego wymogu w sposób oczywisty dowodzi, że wydanie decyzji przez organ celny pierwszej instancji narusza obowiązujący porządek prawny, a zatem nie może ona pozostawać w obrocie prawnym i powinna być z niego wycofana. Skoro decyzja organu celnego pierwszej instancji obarczona jest ww. wadami kwalifikowanymi, tym samym niezgodne z prawem jest również rozstrzygnięcie organu celnego drugiej instancji, który wadliwe rozstrzygnięcie utrzymał w mocy. Brak dochowania wymogów zawartych w art. 210 O.p. stanowi o tym, iż organ celny naruszył w ten sposób art. 120 O.p. Powinność szerszego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego decyzji podatkowej wynika również z zasady praworządności, jako jednej z naczelnych zasad obowiązujących w demokratycznym państwie prawa.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił też naruszenie art. 200 O.p. w związku z art. 123 § 1 O.p., wskazując iż pomimo wyznaczenia przez organ celny 7-dniowego terminu do zapoznania się z aktami sprawy, w rzeczywistości nie dopuścił on do wykonania procesowego uprawnienia strony, czym pozbawił stronę czynnego udziału w postępowaniu. Organ odwoławczy nie uwzględnił bowiem wniosku pełnomocnika strony o przesłanie akt sprawy do Izby Celnej w R, uzasadnionego przebywaniem przez pełnomocnika na zwolnieniu lekarskim spowodowanym leczeniem onkologicznym. Tym samym strona została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu, bowiem przed wydaniem decyzji nie zapoznała się z aktami sprawy, stosownie do treści art. 200 O.p., a więc także z tego powodu – zdaniem Skarżącego - wydanie zaskarżonej decyzji jest obarczone wadą prawną i decyzja taka wina być usunięta z obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw faktycznych ani prawnych do zmiany swojego rozstrzygnięcia.

Pismem z dnia 13.01.2012 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na to, iż w dniu [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego na wniosek strony wznowił postępowanie w sprawie celnej zakończonej ww. decyzją ostateczną z dnia [...]r. Decyzja ta dotyczy wymiaru kwoty długu celnego, a zatem dotyczy zagadnienia wstępnego dla zobowiązania podatkowego określonego w przedmiotowym postępowaniu podatkowym. Wskazując, iż do chwili obecnej nie zostało zakończone wznowieniowe postępowanie administracyjne dotyczące decyzji celnej, a jego wynik może mieć bezpośredni wpływ na byt prawny decyzji podatkowej objętej postępowaniem sądowym, pełnomocnik stwierdził, że wniosek o zawieszenie postępowania sądowego do czasu zakończenia postępowania wznowieniowego jest zasadny.

Na rozprawie pełnomocnik organu wniósł o oddalenie wniosku pełnomocnika Skarżącego.

Sąd nie uwzględnił wniosku o zawieszenie postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia,

że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo z naruszeniem przepisów prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem rozstrzygnięcia w decyzjach organów obu instancji było określenie skarżącemu Ł Powi wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym

i w podatku od towarów i usług z tytułu dokonanego w dniu 24.02.2006 r. importu samochodu osobowego m-ki [....] , rok produkcji 1999, wyposażonego w silnik o pojemności skokowej 4.701 cm3.

Wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie było konsekwencją ustalenia w postępowaniu celnym w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]r. nr [...] zweryfikowanej wartości celnej ww. samochodu w wysokości [...]zł i określenia prawnie należnej kwoty długu celnego w wysokości [...]zł w związku z czym zaksięgowano retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości [...]zł, stanowiącą różnicę pomiędzy ww. kwotą długu celnego, a kwotą należności celnych wynikającą ze zgłoszenia celnego w wysokości [...] zł.

Decyzja ta stała się decyzją ostateczną, bowiem odwołanie od niej zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

W takiej sytuacji wszczęcie postępowania podatkowego było niezbędne, bowiem zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, natomiast w myśl ust. 2 tego artykułu, jeżeli organ celny stwierdzi, iż w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości.

Podobną zasadę wprowadzono w art. 33 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym, jeżeli organ celny stwierdzi, że kwota podatku w zgłoszeniu celnym została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

Wskazać należy, że w myśl art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega eksport i import wyrobów akcyzowych. Wyrobami akcyzowymi - zgodnie z art. 2 pkt 1 - są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy. W pozycji 59 tego załącznika wymienione zostały samochody osobowe objęte kodem CN 8703. Wobec tego, że samochód osobowy będący przedmiotem postępowania zaklasyfikowany jest do pozycji CN 8703249000, dlatego zasadnie w zaskarżonej decyzji stwierdzono, iż stanowi on wyrób akcyzowy

i w związku z importem na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Stosownie do art. 11 ust. 1 omawianej ustawy podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Skoro w rozpoznawanej sprawie dług celny powstał w dniu 24.02.2006 r., dlatego w tym dniu powstał obowiązek podatkowy, związany z importem przedmiotowego samochodu.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest - w przypadku importu - wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Podstawę opodatkowania w rozpoznawanej sprawie stanowi więc kwota [...]zł równa sumie wartości celnej ww. samochodu osobowego ustalonej przez Naczelnika Urzędu Celnego w decyzji z dnia [...]r. w wysokości [...]zł oraz kwoty należnego cła w wysokości [...]zł, wynikającej z tej decyzji.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane (do których należą samochody osobowe) wynosi 65 % podstawy określonej w art. 10. W ust. 3 tego artykułu upoważniono ministra właściwego do spraw finansów publicznych do obniżania stawek akcyzy określonych w ust. 1 i 2 oraz różnicowania ich w zależności od rodzaju wyrobu, a także określania warunków ich stosowania.

Na tej podstawie Minister Finansów w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825, ze zm.) ustalił, że stawki akcyzy określone m.in. w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obniża się - dla wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych - do wysokości określonej w załączniku 2 do rozporządzenia. Stawka akcyzy dla pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi oraz wyścigowymi) zaklasyfikowanymi do kodu CN 8703 określona została w poz. 21 załącznika 2 do ww. rozporządzenia i wynosi odpowiednio:

1) dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 - 13,6%,

2) dla pozostałych - 3,1%.

Przepis § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrz- wspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su = Sn + 12 x (w-2)

gdzie:

Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla sprzedaży w kraju, dostawy wewnątrzwsólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu samochodu osobowego upływie 2 lat od jego produkcji,

Sn - oznacza stawki podatku akcyzowego dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia - w przypadku sprzedaży w kraju, oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia - w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu,

W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego włącznie, a w przypadku importu - liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie.

Zgodnie z treścią § 7 ust. 3 rozporządzenia stawki akcyzy obliczone zgodnie z ust. 2 nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Wobec tego, że stawka akcyzy dla samochodu osobowego marki [....] o pojemności silnika 4.701 cm3, wyprodukowanego w roku 1999, będącego przedmiotem postępowania podatkowego, obliczona zgodnie z powyższym wzorem przekracza 65%, zatem zasadnie (przy uwzględnieniu przepisu § 7 ust. 3 ww. rozporządzenia) w zaskarżonej decyzji przyjęto stawkę podatku w wysokości 65%.

Kwota podatku akcyzowego obliczona przy zastosowaniu tej stawki akcyzy od podstawy opodatkowania, którą stanowi ustalona w ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...]r. wartość celna powiększona o należne cło, wynosi więc [...]zł – jak prawidłowo określono w zaskarżonej decyzji.

Oceniając legalność tej decyzji w zakresie określenia kwoty podatku od towarów i usług należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. opodatkowaniu tym podatkiem podlega import towarów. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego - zgodnie z art. 19 ust. 7 u.p.t.u.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.). Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, a jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 u.p.t.u.).

Ponadto zgodnie z art. 33 ust. 2 u.p.t.u., jeżeli organ celny stwierdzi, że kwota podatku w zgłoszeniu celnym została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

Uwzględniając zatem ustalenia postępowania celnego wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...]r. dotyczące wartości celnej pojazdu ([...]zł) i kwoty należnego cła ([...]zł) oraz ustaloną w toku przedmiotowego postępowania podatkowego prawidłową kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...]zł, prawidłowo w zaskarżonej decyzji ustalono podstawę opodatkowania podatkiem VAT w wysokości [...]zł.

Wobec tego, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.t.u. stawka podatku od towarów i usług w chwili powstania długu celnego wynosiła 22 %, przy zastosowaniu tej stawki w zaskarżonej decyzji prawidłowo określono należny podatek od towarów i usług z tytułu importu ww. pojazdu w wysokości [...]zł.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. w związku z art. 29 ust. 13 u.p.t.u. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, uznać należy, że treść zaskarżonej decyzji nie daje podstaw do uwzględnienia takich zarzutów. Wskazane przepisy Ordynacji podatkowej stanowią,

że decyzja zawiera: rozstrzygnięcie (pkt 5) oraz uzasadnienie faktyczne i prawne

(pkt 6). Zgodnie z art. 210 § 4 O.p.: "Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera

w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji

z przytoczeniem przepisów prawa.".

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada powyższym przepisom Ordynacji podatkowej, bowiem zawiera ona rozstrzygnięcie (utrzymując w mocy decyzję organu I instancji określającą Skarżącemu kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług), a uzasadnienie tej decyzji zawiera obszerne i szczegółowe uzasadnienie faktyczne i prawne.

Za niezrozumiałe uznać należy stwierdzenie skargi, iż organ celny I instancji dokonał rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług bez wykazania rzeczywistych jej składników, tj. elementów wartości celnej towaru i kwoty długu celnego – czym organ naruszył art. 210 § 1 pkt 5 O.p., pozbawiając tym samym Skarżącego merytorycznej kontroli i oceny prawidłowości dokonanego wymiaru kwoty podatku VAT. Taką samą wadą – zdaniem Skarżącego - obarczona jest decyzja tego organu w zakresie wymiaru podatku akcyzowego. Skoro decyzja organu celnego I instancji obarczona jest takimi wadami, tym samym niezgodna z prawem jest również decyzja organu odwoławczego, który wadliwe rozstrzygnięcie utrzymał w mocy.

Odpowiadając na takie zarzuty wyjaśnić należy, że postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku akcyzowego i VAT w imporcie (będące przedmiotem kontroli Sądu), wprawdzie powiązane jest ściśle z postępowaniem celnym, dotyczącym zgłoszenia celnego, stanowi jednak odrębne postępowanie, w ramach którego strona nie może domagać uchylenia rozstrzygnięcia w zakresie wartości celnej i ponownej weryfikacji zgłoszenia celnego. Organ celny rozpoznający sprawę podatkową nie ma żadnych podstaw prawnych uprawniających go do badania zasadności ustaleń poczynionych w innym postępowaniu. Oznacza to, że organ celny podejmując rozstrzygnięcie w przedmiocie tych podatków związany jest ustaleniami decyzji organu celnego wydanej w postępowaniu podatkowym, dotyczącymi w szczególności wartości celnej towaru i należnego cła, te bowiem elementy – zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym i art. 29 ust. 13 u.p.t.u. – stanowią podstawę opodatkowania w tych podatkach (w podatku VAT również kwota podatku akcyzowego). Skoro decyzja ustalająca prawidłową wartość celną importowanego samochodu oraz kwotę należnego cła stała się ostateczna, zatem organ celny zobowiązany był wszcząć z urzędu postępowanie podatkowe dla określenia kwot należnych podatków z tytułu importu i w postępowaniu tym obowiązany był uwzględnić ww. ustalenia decyzji wydanej w postępowaniu celnym. Wskazywanie w decyzji podatkowej "elementów wartości celnej towaru i kwoty długu celnego" było więc zbędne, a ich brak nie mógł mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Wystarczające było więc przytoczenie kwot wartości celnej towaru i kwoty należnego cła ustalonych w ostatecznej decyzji organu celnego – ustalenia te mogły być kwestionowane w odrębnym postępowaniu, lecz dopóki nie zostały one uchylone w takim odrębnym postępowaniu, są one wiążące dla organu prowadzącego postępowanie podatkowe.

Sąd nie znalazł więc podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. w związku z art. 29 ust. 13 u.p.t.u. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, a tym samym również (wskazywanego w skardze) art. 120 O.p., stanowiącego, że "organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa".

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 O.p. w związku z art. 123 § 1 O.p., Sąd uznał, że również i te przepisy nie zostały naruszone. W myśl tych przepisów: "Organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań." (art. 123 § 1 O.p.), a "przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego." (art. 200 § 1 O.p.). Jak wynika z akt sprawy, organ odwoławczy po wyznaczeniu stronie terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. (zarzut dotyczy postępowania odwoławczego) nie uwzględnił wniosku pełnomocnika strony o przesłanie akt sprawy do Izby Celnej w R uzasadnionego przebywaniem przez pełnomocnika na zwolnieniu lekarskim spowodowanym leczeniem onkologicznym – szczegółowo uzasadniając odmowę w piśmie z dnia 10.08.2011 r. Zgodzić się należy z organem, iż w przepisach Ordynacji podatkowej nie ma podstawy prawnej do przesyłania na wniosek strony akt sprawy poza siedzibę organu prowadzącego postępowanie. Przede wszystkim należy przy tym zauważyć, iż w przedmiotowym postępowaniu odwoławczym organ nie prowadził postępowania dowodowego i nie uzupełniał materiału dowodowego sprawy, zatem podnoszone w skardze niezapoznanie się pełnomocnika strony z aktami sprawy przed wydaniem decyzji nie mogło mieć żadnego wpływu na wynik sprawy.

Sąd nie uwzględnił też wniosku pełnomocnika Skarżącego o zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na to, iż w dniu 11.01.2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego na wniosek strony wznowił postępowanie w sprawie celnej zakończonej ww. decyzją ostateczną z dnia [...]r., ustalającą wartość celną importowanego samochodu osobowego i kwotę należnego cła. Wprawdzie kwestie te – - tj. wartość celna towaru i kwota cła - ustalane w postępowaniu celnym stanowią niezbędne przesłanki określenia przedmiotowych zobowiązań podatkowych, bowiem są one uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług, jednak nie stanowią one tzw. zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 200 § 1 pkt 2 O.p. (w myśl którego, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd). Organ celny nie wszczyna bowiem omawianego postępowania podatkowego (a tym samym nie powstanie obowiązek jego zawieszenia) dopóki w postępowaniu celnym nie zostaną ostatecznie ustalone ww. elementy podstawy opodatkowania (wartość celna i cło). Jeżeli natomiast po wznowieniu postępowania celnego organ uchyli ostateczną decyzję celną i ustali inną wartość celną i kwotę cła, w takiej sytuacji powstanie przesłanka do uchylenia zaskarżonej decyzji podatkowej na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. (zgodnie z którym, w sprawie zakończonej ostateczną decyzją wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji).

Z powyższego wynika, że wznowienie na wniosek Skarżącego postępowania celnego zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]r. ustalającą wartość celną i kwotę cła, nie mogło stanowić podstawy do zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego na podstawie art. 200 § 1 pkt 2 O.p., jak również postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.). Rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy nie zależy bowiem "od wyniku toczącego się postępowania administracyjnego" (o czym stanowi wymieniony przepis), tj. od ww. postępowania wznowieniowego w sprawie celnej. Dopóki bowiem wskazana decyzja ostateczna wydana w postępowaniu celnym nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego nie może być podważana (na podstawie zarzutów stawianych decyzji celnej) legalność wydanych na jej podstawie decyzji podatkowych, a taka właśnie kwestia (zgodność z prawem zaskarżonej decyzji) stanowi przedmiot kontroli sądowej. Z tego powodu Sąd nie uwzględnił wniosku Skarżącego o zawieszenie postępowania.

Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja niezgodna jest z przepisami prawa materialnego lub uchybia ona przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisu art. 151 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł o oddaleniu skargi.