Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 283/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 68 par. 1, par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, at. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lipca 2017 r. sprawy ze skargi K.D. i H.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 8 grudnia 2016 r. sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2010 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 108 (sto osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia 8 grudnia 2016 r. sygn. akt [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej jako "SKO"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej jako "O.p."), w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. – dalej jako "u.p.o.l.") oraz uchwały Rady Miasta z dnia 29 października 2009 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie miasta (Dz. Urz. Woj. Pom. z 2009 r. nr 163 poz. 3083), po rozpatrzeniu odwołania K. D. i H. K. (dalej jako "Skarżący") od decyzji Burmistrza Miasta (dalej jako "Burmistrz Miasta") z dnia 3 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r., uchyliło zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości i ustaliło zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

W złożonej w dniu 23 października 2015 r. informacji w sprawie podatku od nieruchomości Skarżący wskazali jako datę powstania obowiązku 1 stycznia 2010 r., powierzchnię gruntów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – 3.327 m², powierzchnię budynków mieszkalnych – 118 m² i powierzchnię garaży – 250 m².

Decyzją z dnia 3 listopada 2015 r. Burmistrz Miasta ustalił kwotę podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 2.707 zł. Decyzję doręczono w dniu 10 listopada 2015 r.

3. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wnieśli o jej uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie art. 68 § 1 O.p., bowiem zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r. nie powstało, gdyż decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skarżący wskazali, że stosunki własnościowe w przypadku przedmiotowej nieruchomości nie zmieniły się od wielu lat.

4. Przekazując odwołanie do SKO, organ I instancji wskazał, że zgodnie z informacją z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego w M. od 2008 r. na przedmiotowej nieruchomości widnieją budynki transportu i łączności, budynki mieszkalne, budynki handlowo-usługowe oraz pozostałe budynki niemieszkalne. Podatnik natomiast w złożonej w dniu 23 października 2015 r. informacji wykazał tylko budynki mieszkalne oraz budynki garaży. Podatnik wskazał 4 współwłaścicieli nieruchomości, nie podając adresów dwojga z nich, ze względu na to, że są podatnikowi nieznane. Zgodnie zaś z wpisem w Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza pod firmą "A", podatnik nie wykazał ani powierzchni gruntów, ani budynków lub ich części związanych z prowadzeniem tejże działalności. To właśnie konieczność weryfikacji błędnie wypełnionej deklaracji stanowi argument za przedłużeniem terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe.

5. Pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. Skarżący wskazali, że organ I instancji nie wziął pod uwagę, iż przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana w obecnym kształcie od kilkudziesięciu lat i pozostała we współwłasności zasadniczo tych samych osób. Skarżący podnieśli, że we wcześniejszych okresach, organ wystawiał i doręczał decyzje w sprawie podatku od nieruchomości, czego w pewnym momencie zaprzestał, nie kontaktując się w sprawie jakiejkolwiek aktualizacji danych.

W ocenie Skarżących, organ, nawet jeśli zachodziła potrzeba aktualizacji informacji, to w przypadku jej braku zobowiązany był doręczyć decyzję, bądź wszcząć postępowanie podatkowe. Organ natomiast, z niewiadomych względów, zaczął pomijać przedmiotową nieruchomość w zakresie podatku od nieruchomości. Skarżący nie mogą ponosić negatywnych konsekwencji zaniedbań organu podatkowego, przed czym chroni ich powołany art. 68 § 1 O.p. Skarżący wskazali, że w listopadzie 2015 r. organ podjął kontrolę podatkową dotyczącą tej nieruchomości, zakończoną protokołem, od którego wniesione zastrzeżenia i wyjaśnienia organ uwzględnił, stwierdzając, że kontrola ta nie wywołuje skutków prawnych. Na potwierdzenie powyższego Skarżący przedłożyli imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli z dnia 17 listopada 2015 r., protokół kontroli z dnia 17 listopada 2015 r., wyjaśnienia i zastrzeżenia z dnia 30 listopada 2015 r. oraz pismo nr [...] z dnia 9 grudnia 2015 r.

6. Decyzją z dnia 8 grudnia 2016 r. SKO uchyliło zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości i ustaliło zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zachodzi konieczność zmiany decyzji co do wysokości zobowiązania, bowiem powierzchnię mieszkalną zadeklarowaną na 118 m² należało pomniejszyć, zaliczając do opodatkowania 50% z wykazanych 40 m² w przedziale 1,40 do 2,20 m, stosownie do art. 4 ust. 2 u.p.o.l.

Organ II instancji wskazał ponadto, że jeżeli podatnik nie złożył deklaracji podatkowej, organ podatkowy ma prawo do tego, aby ustalić zobowiązanie za okres sięgający pięciu lat wstecz, a zatem w niniejszej sprawie, w związku ze złożeniem deklaracji dopiero w 2015 r., organ podatkowy miał prawo do tego, aby w 2015 r. ustalić zobowiązanie za lata 2010-2013.

7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów postępowania i przepisów materialnych:

- art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący złożyli deklarację podatkową dopiero w 2015 r. w sytuacji, w której Skarżący płacili podatek od nieruchomości od tego samego przedmiotu opodatkowania już za lata poprzedzające 2010 r., co nie zostało przez organy należycie zbadane i wyjaśnione;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez brak odniesienia się do twierdzeń Skarżących zawartych w piśmie z dnia 19 stycznia 2016 r. wniesionym do SKO, w którym ustosunkowali się do otrzymanej odpowiedzi Burmistrza Miasta, przedstawiając istotne okoliczności faktyczne;

- art. 68 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji, w której decyzja została doręczona dopiero w 2015 r. oraz art. 68 § 2 O.p. poprzez jego zastosowanie, w sytuacji, w której nie zaistniały określone w tym przepisie przesłanki zastosowania wydłużonego okresu doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

8. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

9.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

9.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej jako "P.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania w stopniu, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

9.3. Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowość zastosowania przez organ podatkowy art. 68 § 2 O.p. i przyjęcie pięcioletniego okresu dla doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.

Organ podatkowy II instancji stoi na stanowisku, iż Skarżący złożyli informację dla celów podatku od nieruchomości za 2010 r. dopiero w 2015 r., zaś organ I instancji wskazał w arkuszu odwoławczym, że Skarżący nie ujawnili w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, bowiem nie wykazali powierzchni gruntów ani budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z powyższym zdaniem organów podatkowych w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 68 § 2 O.p. przewidujący pięcioletni termin przedawnienia do wydania i doręczenia decyzji ustalającej.

Zdaniem Skarżących natomiast złożona w 2015 r. informacja dla podatku od nieruchomości była jedynie powieleniem złożonej uprzednio informacji, wobec zaprzestania przez organ doręczania Skarżącym decyzji w podatku od nieruchomości z nieznanych im przyczyn. Z uwagi na powyższe, zastosowanie winien znaleźć w niniejszej sprawie art. 68 § 1 O.p. Skarżący podnoszą również, iż na przedmiotowej nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza, zaś stanowisko takie organ I instancji zaakceptował w piśmie z dnia 9 grudnia 2015 r. uwzględniając zastrzeżenia i wyjaśnienia złożone przez Skarżących do protokołu kontroli z dnia 17 listopada 2015 r., przeprowadzonej w przedmiocie podatku od nieruchomości w zakresie powierzchni związanej z działalnością gospodarczą.

9.4. Przed przystąpieniem do oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego wyjaśnienia wymaga, iż zgodnie z unormowaniami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej, to na organach ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), którym towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie z art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zatem zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie i pokrycie w zgromadzonych dowodach (art. 191 O.p.).

Analiza akt sprawy, w tym przede wszystkim uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, prowadzi do wniosku, że powyższe normy prawne nie zostały zrealizowane w niniejszej sprawie. Organy podatkowe uchybiły powyższym zasadom ze skutkiem prowadzącym do niemożności oceny zarzuconego uchybienia przepisom prawa materialnego.

9.5. Na wstępie wskazać należy, że zobowiązanie osób fizycznych w podatku od nieruchomości należy do zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji organu podatkowego, a więc w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 O.p.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 7 zdanie pierwsze u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Co do zasady, osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania, a w szczególności zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części (art. 6 ust. 3 i 6 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1 u.p.o.l.). Informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych (stanowiąca deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 O.p.), do złożenia której zobowiązane są osoby fizyczne z mocy art. 6 ust. 6 u.p.o.l., powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień, mogą stanowić podstawę wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W myśl zaś § 2 tegoż artykułu, jeżeli podatnik:

1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,

2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

9.6. Z akt niniejszej sprawy wynika, iż organy podatkowe przyjęły, że Skarżący złożyli deklarację dla podatku od nieruchomości dopiero w dniu 23 października 2015 r. Jednakże w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy nie wskazał, czy Skarżący składali przed wskazaną datą inne deklaracje dla celów podatku od nieruchomości, w sytuacji, gdyby – jak twierdzą Skarżący – taka deklaracja została złożona, organy podatkowe nie odniosły się do danych zawartych w jej treści, ani nie porównały jej do deklaracji złożonej w 2015 r. pod kątem ewentualnych zmian w zakresie okoliczności faktycznych w niej podanych. Organy podatkowe nie wskazały, kiedy powstał wobec Skarżących obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotowej nieruchomości i czy w związku z tym Skarżący złożyli, bądź nie, stosowną deklarację w terminie przewidzianym przepisami prawa.

Sąd wskazuje, iż akta sprawy nie zawierają żadnych innych deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości, poza deklaracją z dnia 23 października 2015 r., podczas gdy zasadną byłaby weryfikacja, czy istnieje deklaracja złożona przed tą datą w związku z podnoszonymi przez Skarżących zarzutami, iż otrzymywali decyzje w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata poprzedzające 2010 r.

W aktach sprawy brak było dokumentacji organu związanej z przeprowadzoną kontrolą u Skarżących. Jedynie strona skarżąca przesłała wraz z pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. kserokopie dokumentów dotyczących przeprowadzonej kontroli, do których to dokumentów SKO nie odniosło się w zaskarżonej decyzji.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 133 § 1 P.p.s.a. sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Sąd administracyjny ocenia, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, iż sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu.

W świetle przedstawionych braków w aktach sprawy niemożliwym jest ocena przez Sąd podnoszonego przez Skarżących zarzutu, iż niezasadnym było zastosowanie w niniejszej sprawie wydłużonego, pięcioletniego, okresu dla doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r. na podstawie art. 68 § 2 pkt 1 O.p. Na podstawie przedłożonych akt Sąd nie jest w stanie zweryfikować, czy istniała deklaracja dla celów podatku od nieruchomości, która stanowiła podstawę uprzednio wydawanych decyzji, ani czy deklaracja złożona w 2015 r. była w istocie deklaracją złożoną przez Skarżących ponownie, jako swego rodzaju reakcja na bezczynność organu podatkowego, to jest zaprzestanie wydawania i doręczania Skarżącym decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości, zawierającą informacje tożsame, do danych podanych w deklaracji pierwotnej. Zauważyć w tym miejscu należy, iż w przypadku niezaistnienia zmiany okoliczności faktycznych podanych w pierwotnej deklaracji złożonej dla celów podatku od nieruchomości, podatnik nie jest obowiązany do ponownego jej składania.

Skoro zatem nie jest możliwa weryfikacja przez Sąd okoliczności przedstawionych przez Skarżących, co do terminowości złożenia deklaracji oraz zupełności zawartych w niej danych, z uwagi na braki zaistniałe w zebranym przez organy podatkowe materiale dowodowym, stanowiącym podstawę wydania zaskarżonej decyzji, na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie został bowiem jednoznacznie ustalony, nie zbadano wszystkich okoliczności sprawy, nie zebrano materiału dowodowego pozwalającego na jego dokładne wyjaśnienie, co uniemożliwiło organowi jego wyczerpujące rozpatrzenie. Zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji (wyrok NSA w Warszawie z 19 marca 1981 r. sygn. akt SA 234/81, ONSA 1981, nr 1, poz. 23). Podkreślić należy, iż podstawowe znaczenie dla postępowania ma prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego stanu faktycznego, który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej, bowiem tylko takie ustalenie faktów umożliwia prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków strony (tak też WSA w Kielcach w wyroku z dnia 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 207/17, LEX nr 2297715).

W świetle określonej w art. 187 § 1 O.p. zasady zupełności materiału dowodowego, będącej procesową gwarancją realizacji zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.), organ podatkowy ma obowiązek ustalić wszystkie elementy stanu faktycznego, w tym te dotyczące zdarzeń przeszłych (jak np. uprzednio złożone deklaracje), jeśli mają one lub mogą mieć wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego, jego wysokości, czy terminu przedawnienia.

9.7. Wychodząc z powyższych założeń, Sąd konstatuje, iż w niniejszej sprawie organ odwoławczy nie zebrał zupełnego i wystarczającego materiału dowodowego, który mógłby stanowić podstawę ustalenia w niniejszej sprawie pełnego i jednoznacznego stanu faktycznego oraz zastosowania przepisów prawa materialnego, czym naruszył przepisy postępowania określone w przywołanym art. 187 § 1 i art. 122 O.p.

Sąd zauważa, iż organ odwoławczy winien się również odnieść w uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji do spornej kwestii prowadzenia na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej, w kontekście stanowiska organu I instancji przedstawionego w arkuszu odwoławczym oraz przedłożonych przez Skarżących dowodów w postaci dokumentacji dotyczącej przeprowadzonej w 2015 r. kontroli w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Brak w powyższym zakresie stanowi o naruszeniu przez organ II instancji art. 210 § 4 O.p., zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Wskazać przy tym należy, iż przyjęty przez organ podatkowy stan faktyczny nie może być ujawniany stronie dopiero w arkuszu odwoławczym, bowiem ustalenia stanowiące podstawę wydanej decyzji winny zostać przedstawione, zgodnie z przywołanym wyżej przepisem, już w samej treści decyzji. Nie zasługuje również na aprobatę sytuacja, w której strona nie może być pewna jednolitości stanowiska danego organu w kwestii już przez niego raz skontrolowanej.

9.8. W ponownie prowadzonym postępowaniu w celu rozpoznania sprawy, organ podatkowy winien poczynić dodatkowe ustalenia faktyczne, m.in. poprzez zbadanie historii składanych przez Skarżących deklaracji dla celów podatku od nieruchomości oraz odniesienie się do argumentacji Skarżących opartej na przedkładanych do akt administracyjnych pism, do których załączono dowody w postaci dokumentów. Ponowna ocena tak ustalonego stanu faktycznego sprawy winna wówczas dać odpowiedź na pytanie, czy Skarżący w istocie złożyli deklarację w terminie, czy zawierała ona wszystkie dane niezbędne dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, oraz czy deklaracja z dnia 23 października 2015 r. zawierała dane wskazujące na zmianę okoliczności faktycznych w stosunku do pierwotnie złożonej deklaracji. Tylko uzyskawszy odpowiedź na powyższe pytania, organ podatkowy będzie władny zadecydować o długości okresu, w którym przysługiwało mu prawo do doręczenia Skarżącym decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, czy to trzyletniego na podstawie art. 68 § 1 O.p., czy to pięcioletniego na podstawie art. 68 § 2 O.p. Wyłącznie bowiem tak przeprowadzone postępowanie dowodowe, pod warunkiem, iż znajdzie odzwierciedlenie w aktach sprawy, może stanowić podstawę prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie.

9.9. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz Skarżących tytułem zwrotu uiszczonego wpisu kwotę 108 zł.