Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 113/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2020-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 229
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 lit. c, art. 135, art. 153;
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2020 r. sprawy ze skargi H.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 20 grudnia 2018 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz radcy prawnego G.D. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium) decyzją z 20 grudnia 2018 r. nr (...) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy M. z 10 sierpnia 2017 r. nr (...) odmawiającą H.S. umorzenia zaległości podatkowych z tytułu III i IV raty za 2016 r. w podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że decyzją 10 sierpnia 2017 r., utrzymaną w mocy decyzją Kolegium z 30 listopada 2017 r. znak: (...), Burmistrz Miasta i Gminy M. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości z tytułu III i IV raty za 2016 r. Wyrokiem z 16 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 27/18 WSA w Kielcach uchylił decyzję Kolegium, uwagi na naruszenie przez organ II instancji zasad postępowania. W zaleceniach co do dalszego prowadzenia postępowania Sąd wskazał na konieczność dokonania przez organ aktualnych na dzień wydania decyzji, ustaleń faktycznych w zakresie wysokości uzyskiwanych przez stronę dochodów i wydatków, ustalenia relacji między tymi kwotami i możliwości spłaty zadłużenia. Wskazał na konieczność uwzględnienia przy ocenie sytuacji majątkowej, życiowej skarżącego, jego wieku i stanu zdrowia. Ustalenia w tym zakresie winny być podstawą przyjęcia istnienia bądź też nie, ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, w kontekście treści art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Kolegium, związane wyrokiem WSA w Kielcach, postanowieniem z 15 października 2018 r., zleciło organowi I instancji uzupełnienie materiału dowodowego i przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzyskania od strony informacji o aktualnych dochodach i wydatkach a także informacji stanie zdrowia. Strona, w odpowiedzi na wezwanie organu w piśmie z 30 listopada 2018 r. poinformowała, że nie posiada innych dokumentów poza tymi, które przedstawiła wcześniej, że po otrzymaniu pożyczki z banku odda długi, w tym za leki. Oświadczyła, że jest bez środków do życia, pozostaje na utrzymaniu rodziny i znajomych. Wskazała na wynikającą ze stanu zdrowia konieczność wymiany pieca węglowego na gazowy. Do oświadczenia załączyła kartę leczenia szpitalnego z dnia 22 listopada 2018 r. z której wynika, że przebyła zabieg wymiany kardiowertera - defibrylatora oraz ksero skierowania na badania laboratoryjne.

Kolegium podkreśliło, że wykonując zalecenia zawarte w wyroku WSA w Kielcach podjęło próbę uzyskania od strony informacji o jej aktualnej sytuacji ekonomicznej oraz o ciążących zobowiązaniach związanych również z leczeniem. Jak wynika z pisma organu I instancji z dnia 5 grudnia 2018 r. H.S. nie zgodził się na sporządzenie protokołu o stanie majątkowym oraz nie przedstawił dokumentów dotyczących aktualnych dochodów i wydatków, wskazując że przedstawił już wszystkie dowody. W piśmie z 30 listopada 2018 r. złożonym osobiście w siedzibie organu podatkowego w M. zobowiązany poinformował, że jego sytuacja nadal jest zła, nie ma środków do życia, zaś jego jedynym dochodem jest stała emerytura oraz że utrzymuje go rodzina i znajomi.

Przytaczając treść art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej Kolegium wyjaśniło, że podatnik, ma obowiązek uzasadnić wniosek, wskazać, okoliczności, które jego zdaniem uzasadniają jego "ważny interes" lub "interes publiczny". Aby nie narazić się na negatywne rozstrzygnięcie strona powinna ujawniać fakty oraz dowody będące w jej posiadaniu, przyczyniając się tym samym do wyjaśnienia sprawy. To podatnik występuje ze stosownym wnioskiem o wszczęcie postępowania w tym zakresie i to podatnik powinien starać się wykazać, że znajduje się w takiej sytuacji, która uzasadnia przyznanie ulgi. Ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów.

Wnioskodawca wezwany do uaktualnienia swojej sytuacji nie przedstawił nowych dowodów ją obrazującą. Wskazał, że jest bez środków do życia, utrzymuje go rodzina i znajomi oraz że podjął się wymiany pieca na gazowy z uwagi na dolegliwości zdrowotne. Dokumenty obrazujące wydatki strony, a które stanowią akta sprawy są nieaktualne, dotyczą bowiem wydatków strony z przełomu lat 2015-2017 i nie mogą stanowić podstawy ustalenia, czy H.S. jest w stanie obecnie opłacić zaległość podatkową bez uszczerbku dla jego egzystencji. W piśmie z 30 listopada 2018 r. strona wskazuje, iż nadal utrzymuje się z emerytury, pomocy rodziny i znajomych. Z oświadczenia strony i załączonej karty informacyjnej leczenia szpitalnego wynika że H.S. był hospitalizowany w dniach 19 – 22 listopada 2018 r. oraz że przebył zabieg wymiany systemu kardiowersji-defibrylacji. Niepodważalnym jest, że podeszły wiek strony i problemy zdrowotne pozostają w bezpośrednim związku sytuacją materialną strony, jednakże z powodu braku aktualnych dokumentów utrudniona jest ocena wpływu tych czynników na sytuacje ekonomiczną podatnika i czy spłata zaległości podważy egzystencję podatnika.

Kolegium podkreśliło, że kwestie niskich dochodów czy też ponoszonych wydatków na leczenie nie stanowią nadzwyczajnych, nieprzewidzianych okoliczności, o których mowa w przepisie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby umorzenie zaległości. Zasadą jest bowiem ponoszenie opłat w terminach i wysokościach określonych przez prawo, natomiast umorzenie zaległości traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy płacą podatki, czy też opłaty. Podstawy umorzenia zaległości powinny nawiązywać do sytuacji finansowej podatnika i mieć na względzie ochronę minimalnego poziomu życia. Ważny interes podatnika wystąpi wówczas, gdy po uiszczeniu podatku nie będzie on dysponował środkami na wyżywienie, mieszkanie, ubranie oraz inne niezbędne potrzeby życiowe. Z treści oświadczenia strony wynika, że mimo złej sytuacji materialnej (ze względu na stan zdrowia i brak sił) podjął się wymiany pieca na gazowy.

Z przedstawionych dotychczas dokumentów wynika, że zobowiązany posiada stałe źródło dochodu w postaci emerytury, która od m-ca marca 2016 stanowiła kwotę 1615,94 zł., zaś od m-ca marca 2017r. kwotę 1954,00 zł., zmniejszoną z powodu egzekucji administracyjnej o kwotę 488,47 zł., zaliczkę do US w kwocie 154 zł oraz składkę na ubezpieczenie 175,85 zł. Do wypłaty od 1 marca 2017 r. strona otrzymuje kwotę 1135,57 zł. Dochód ten ma charakter stały i jest przeznaczony na utrzymanie jednej osoby. Sytuacja zdrowotna oraz finansowa wnioskodawcy jest ciężka. Jak wynika z wyjaśnień organu podatkowego strona nie korzysta z pomocy społecznej, jednakże przyznano wnioskodawcy znaczącą pomoc w spłacie zaległości podatkowych w odniesieniu do lat podatkowych 2008 - 2016 polegającą na umorzeniu w całości zaległości w podatku od nieruchomości w łącznej kwocie 3 972,50 zł.

W ocenie Kolegium obecnie strona nie przedstawiła ani argumentów ani dokumentów, które przekonywałyby o zaistnieniu przesłanek dla przyznania ulgi. Zgromadzony materiał dowodowy (nieaktualny z uwagi na upływ czasu), w takiej postaci jest podstawą do wskazania że podatnik nie uzasadnił, że zaistniała nadzwyczajna sytuacja skutkująca zastosowaniem kolejnej ulgi. Jakkolwiek w piśmie z 30 listopada 2018 r. strona wskazała, iż nadal utrzymuje się z emerytury, pomocy rodziny i znajomych, że była hospitalizowana w dniach 19 - 22 listopada 2018 r., że przebyła zabieg wymiany systemu kardiowersji-defibrylacji, to nie przedstawiła dowodów, które wskazywałaby że z tą okolicznością wiązały się dodatkowe wydatki. Podeszły wiek strony i problemy zdrowotne pozostają w bezpośrednim związku z jej sytuacją materialną, jednakże z powodu braku aktualnych dokumentów nie jest możliwa ocena wpływu tych czynników na sytuację ekonomiczną podatnika.

Organ podkreślił, że podstawy umorzenia zaległości powinny nawiązywać do sytuacji finansowej podatnika i mieć na względzie ochronę minimalnego poziomu życia. Ważny interes podatnika wystąpi wówczas, gdy po uiszczeniu podatku nie będzie on dysponował środkami na wyżywienie, mieszkanie, ubranie oraz inne niezbędne potrzeby życiowe. Z treści oświadczenia strony wynika, że mimo złej sytuacji materialnej (ze względu na stan zdrowia i brak sił) podjął się wymiany pieca na gazowy. Interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeświadczenie podatnika na tym etapie (po próbie uaktualnienia sytuacji finansowej i zdrowotnej) nie zostało poparte żadnymi rzeczowymi argumentami z jego strony oraz stosownymi dowodami. Podatnik, pomimo wezwań organu, nie przedstawił ani argumentów ani dokumentów, które przekonywałyby o zaistnieniu przesłanek istotnych dla przyznania ulgi.

W dniu 29 stycznia 2019 r. H.S. złożył osobiście w biurze podawczym WSA w Kielcach pismo datowane na dzień 25 stycznia 2019 r. zatytułowane "wniosek", które zostało potraktowane jako skarga na decyzję z 20 grudnia 2018 r. nr (...). W jego uzasadnieniu Skarżący wskazał na pogarszający się stan zdrowia, który uniemożliwia mu noszenie opału i palenie w piecu. Wskazał, że został zmuszony poza gminą zlecić prywatnie wykonanie przyłącza gazowego i wykonanie instalacji C.O., bo to daje gwarancję przeżycia mrozów w zimie. Zaciągnięte zobowiązania finansowe prawie w całości wykorzystał na remont budynku, wykonanie przyłącza gazowego i instalacji C.O. Wskazał też na wyegzekwowanie podatku przez gminę.

W odpowiedzi na skargę Kolegium, wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2019.2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2019 poz.2325.), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie należy wskazać, że sprawa była rozstrzygana przez WSA w Kielcach, który wyrokiem z dnia 16 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 27/18 uchylił poprzednią decyzję Kolegium, z uwagi na naruszenie zasad postępowania - zasadę dwuinstancyjności, a w konsekwencji zasady określone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 153 ustawy p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wiążą w sprawie organy których działanie, bezczynność, lub przewlekłe postępowanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. Ocena prawna, o której stanowi wskazany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku.

Uchylając rozstrzygnięcie Sąd przedstawił prawidłowe rozumienie pojęcia ważnego interesu podatnika stanowiącego przesłankę umorzenia z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zarzucił brak oceny możliwości płatniczych H.S. w kontekście ustalonych dochodów i wydatków, przy uwzględnieniu jego podeszłego wieku, stanu zdrowia, trudnej sytuacji mieszkaniowej, braku dostępu do mediów. Wskazał na konieczność dokonania przez Kolegium w ponownie prowadzonym postępowaniu ustaleń faktycznych aktualnych na dzień wydania decyzji w zakresie wysokości uzyskiwanych przez H.S. dochodów i wydatków oraz relacji między nimi. Podkreślił konieczność uwzględnienia przy ocenie możliwości spłaty zadłużenia jego sytuacji majątkowej i życiowej, także jego wieku i stanu zdrowia. Okoliczności te, w kontekście treści art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, winny stanowić podstawę dla ustalenia istnienia bądź też nie, ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Kolegium utrzymując ponownie w mocy decyzję organu I instancji wskazało, że podatnik mimo wezwania do uaktualnienia danych nie przedstawił argumentów i dokumentów które świadczyłyby o zaistnieniu przesłanek do zastosowania ulgi, że wystąpiła nadzwyczajna sytuacja uzasadniająca przyznanie kolejnej ulgi. Podkreśliło, że dokumenty obrazujące jego wydatki zgromadzone w aktach sprawy nie są aktualne i nie mogą stanowić podstawy do oceny, czy obecnie strona może opłacić zaległości. Zdaniem Kolegium podatnik, który posiada stałe źródło dochodu jakim jest emerytura, nie ma nikogo na utrzymaniu, korzystał z ulg i nie uaktualnił danych dotyczących własnej sytuacji materialnej nie uzasadnił wystąpienia nadzwyczajnej sytuacji skutkującej zastosowaniem kolejnej ulgi.

W tak zakreślonych ramach sprawy Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem ocena legalności zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że organ nie wykonał w sposób prawidłowy zaleceń WSA w Kielcach, co do dalszego postępowania w sprawie.

Obowiązkiem Kolegium zgodnie ze wskazaniami WSA było dokonanie ustaleń w zakresie wysokości uzyskiwanych przez H.S. dochodów i wydatków oraz relacji między nimi, aktualnych na dzień wydania decyzji. Obowiązkowi temu organ nie sprostał, postępowanie wyjaśniające nie zostało przeprowadzone w sposób zupełny, zaś postawiona teza, że podatnik nie uaktualnił danych jest co najmniej przedwczesna. W przedmiotowej sprawie Kolegium w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej zleciło Burmistrzowi Miasta i Gminy M. sporządzenie protokołu o stanie majątkowym podatnika obejmującym wysokość uzyskiwanych przez H.S. dochodów, wydatków, stanu zdrowia (k.68). Z akt sprawy wynika, że wyznaczona przez organ I instancji na dzień 14 listopada 2018 r. czynność oględzin nieruchomości nie doszła do skutku. Skarżący w dniu 13 listopada 2018 r. powiadomił organ, że z uwagi na stan zdrowia, pobyt w szpitalu, nie będzie mógł uczestniczyć w oględzinach i udostępnić nieruchomości. Jednocześnie skarżący zadeklarował, gotowość ustalenia nowego terminu oględzin, uzależniając termin od stanu zdrowia (notatka służbowa z 13 listopada 2018 r. /k. 73/). Pismem datowanym na dzień 30 listopada 2018 r., złożonym osobiście w Urzędzie Miasta i Gminy w dniu 4 grudnia 2018 r., skarżący powiadomił organ I instancji, że innych dokumentów dotyczących lat 2016 i 2017, niż załączone do akt sprawy nie posiada, natomiast zobowiązał się do przedłożenia dokumentów dotyczących leczenia, wykupienia leków, dokonania zaległych opłat roku w bieżącym roku. Wskazał na oczekiwaną pożyczkę, która pozwoli mu na spłatę długów, w tym z tytułu leków (k.72). Podtrzymał twierdzenie o braku środków do życia; jedynym dochodem jest emerytura, wskazał na podyktowaną jego stanem zdrowia, potwierdzonym złożonymi kartą leczenia szpitalnego, badaniem diagnostycznym konieczność wymiany pieca z węglowego na gazowy. Jakkolwiek skarżący deklarował złożenie dokumentów Burmistrz Miasta i Gminy M. pismem z 5 grudnia 2018 r. przekazał informacje Kolegium (k. 76), które w dniu 20 grudnia 2018 r. wydało zaskarżoną decyzję przyjmując, że skarżący pomimo wezwania nie uaktualnił danych dotyczących jego sytuacji materialnej.

Biorąc pod uwagę wskazaną sekwencję zdarzeń należy stwierdzić, że organ wydał zaskarżoną decyzję z naruszeniem zasad określonych w art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji art. 153 ustawy p.p.s.a., jak również z naruszeniem zasady czynnego udziału podatnika w postępowaniu oraz zasady zaufania i informowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przepis art. 123 Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

Realizacji prawa strony do czynnego udziału w toku postępowania służą przepisy szczególne, m.in. art. 188 Ordynacji podatkowej przyznający stronie prawo żądania przeprowadzenia dowodów. Wobec wskazanych regulacji i zaleceń WSA wynikających z wyroku z 16 maja 2018 r., obowiązkiem organu było w sytuacji, gdy w piśmie z 30 listopada 2018 r. podatnik deklarował złożenie dokumentów dla wykazania okoliczności uzasadniających zastosowanie ulgi umożliwienie mu wykazania tych okoliczności, przez zakreślenie realnego terminu. Wskazane w piśmie z 30 listopada 2018 r., dokumenty, które deklarował załączyć do materiału dowodowego, mogły mieć istotne znaczenie dla oceny istnienia bądź nie ważnego interesu podatnika. Wbrew stanowisku Kolegium skarżący nie był bierny, współpracował z organem, zgłaszał gotowość przedłożenia dokumentów na potwierdzenie sytuacji materialnej, życiowej, reagował na czynności organu - wyznaczony termin oględzin, wezwanie organu z 24 października 2018 r. Zauważyć też należy, że jakkolwiek z pisma skarżącego z 30 listopada 2018 r. wynika, że stanowi ono odpowiedź na wezwanie organu z 24 października 2018 r. Zakres w jakim skarżący został zobligowany przez organ do uzupełnienia materiału dowodowego ma szczególne znaczenie dla oceny jego zachowania w kontekście informacji zawartej w piśmie Burmistrza Miasta i Gminy M. z 5 grudnia 2018 r., że podatnik pomimo przedstawienia celowości uzupełnienia materiału dowodowego, nie zgodził się na sporządzenie protokołu o stanie majątkowym. Istotnym też jest, czy wezwanie zawierało stosowną informację o znaczeniu wykazania aktualnych danych dla rozstrzygnięcia, konsekwencji ich nie udzielenia, czy zakreślało realny, adekwatny dla sytuacji podatnika termin dla przedłożenia stosownych dokumentów. Wskazać należy, że wyrażona w art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej zasada informowania, nakazuje organom podatkowym działanie nie tylko na wniosek, ale również z urzędu w zakresie udzielania podatnikowi informacji i wyjaśnień o treści przepisu, jego znaczeniu i konsekwencji w zakresie prawa podatkowego. Wobec powyższego ocena Kolegium, że skarżący nie uaktualnił danych dotyczących ponoszonych wydatków, a tym samym nie uzasadnił, że wystąpiła nadzwyczajna sytuacja skutkująca zastosowaniem ulgi nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym.

Sąd podziela stanowisko organu, że postępowanie w przedmiocie ulgi jest prowadzone na wniosek podatnika i podatnik winien odpowiednią argumentacją i stosowną dokumentacją wykazać, że spełnia warunki przyznania ulgi. W przedmiotowej sprawie nie można jednak nie zauważyć, że skarżący o wizytacji, obowiązku uaktualnienia danych został powiadomiony w okolicznościach planowanej hospitalizacji, co uwzględniając jego stan zdrowia, wiek, stanowiło istotne, niezależne od skarżącego utrudnienie tak w uczestniczeniu w wizytacji jak i w gromadzeniu, przedłożeniu dokumentów potwierdzających jego sytuację materialną. Wynikający z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nakaz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyznacza określone standardy. Organy są w świetle tej zasady zobowiązane do zachowania, które nie powoduje ujemnych skutków dla strony postępowania, działającej w dobrej wierze, która ma zaufanie do działania danego organu i je wykonuje.

Uchylając poprzednią decyzję WSA wskazał na konieczność uwzględnienia przy ocenie możliwości spłaty zadłużenia oprócz sytuacji majątkowej skarżącego także jego wieku i stanu zdrowia. Organ definiując ważny interes jako sytuację w której podatnik po uiszczeniu podatku nie będzie dysponował środkami na wyżywienie, mieszkanie, ubranie oraz inne niezbędne potrzeby życiowe wskazał, że skarżący mimo złej sytuacji materialnej podjął się wymiany pieca na gazowy. Poniesienie wydatków inwestycyjnych zdaniem Sądu może być w zależności od okoliczności oceniane w kategoriach wydatku niezbędnego dla zaspokojenia potrzeb życiowych. Skarżący wskazywał, że wymiana ogrzewania z węglowego na gazowe była podyktowana jego wiekiem, stanem zdrowia i te okoliczności winny być uwzględniane przy ocenie sytuacji materialnej skarżącego i niezbędności wydatków związanych z wymianą ogrzewania. Przeciwstawianie przez Kolegium trudnej sytuacji majątkowej skarżącego dokonaniu przez niego wymiany pieca z węglowego na gazowy nie jest uzasadnione i taka ocena narusza zasadę swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując, przeprowadzone postępowanie narusza art. 153 ustawy p.p.s.a. Organ nie wykonał zaleceń zawartych w wyroku WSA w Kielcach, ograniczył postępowanie do zlecenia w trybie 229 Ordynacji podatkowej przeprowadzenia postępowania uzupełniającego i mimo wynikającej z pisma datowanego na dzień 30 listopada 2018 r. deklaracji skarżącego, że przedłoży dokumenty uzasadniające w jego ocenie zastosowanie ulgi, zaakceptował informację Burmistrza 5 grudnia 2018 r., że H.S. nie zgodził się na sporządzenie protokołu o stanie majątkowym, pomijając treść notatki urzędowej z 13 listopada 2018 r. oraz treść wskazanego pisma. Oznacza powyższe, że organ poza oceną pozostawił istotne dla rozstrzygnięcia informacje.

Wskazać należy, że postępowanie uzupełniające może być przeprowadzone przez organ odwoławczy jedynie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Oznacza to, że postępowanie wyjaśniające, prowadzone przez organ odwoławczy, jest postępowaniem dodatkowym w stosunku do postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w pierwszej instancji oraz że organ nie może przeprowadzić tego postępowania w całym zakresie, a jedynie w celu uzupełnienia materiałów i dowodów w sprawie. O tym, czy postępowanie prowadzone przez organ odwoławczy stanowi uzupełnienie materiałów i dowodów w rozumieniu art. 229 Ordynacji podatkowej, czy też wykracza poza granice wyznaczone tym przepisem, decyduje jego zakres oraz znaczenie badanych dowodów dla rozstrzygnięcia sprawy, oceniane na tle zebranego już materiału dowodowego (zgromadzonego w postępowaniu przed organem pierwszej instancji). Sąd uchylając poprzednią decyzję Kolegium wskazał na konieczność dokonania aktualnych na dzień wydania decyzji ustaleń faktycznych w zakresie wysokości uzyskiwanych przez H.S. dochodów i wydatków oraz relacji między nimi, przy uwzględnieniu aktualnej sytuacji majątkowej i życiowej, także jego wieku i stanu zdrowia, co oznacza konieczność przeprowadzenia postępowania w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika. Wobec stwierdzonej przez Kolegium dezaktualizacji danych wskazywanych przez Sąd jako koniecznych dla oceny ważnego interesu podatnika zakres koniecznego do przeprowadzenia postępowania jest znaczny i wykracza poza zakres zakreślony w art. 229 Ordynacji podatkowej. Zastosowanie przez Kolegium trybu określonego w art. 229 Ordynacji podatkowej nie było zatem uzasadnione.

Ponownie rozpoznając sprawę organy uwzględnią powyższe uwagi. Wykonają zalecenia WSA zawarte w wyroku z 16 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 27/18 r. Ustalą możliwości płatnicze H.S. w kontekście aktualnych dochodów i wydatków, przy uwzględnieniu jego podeszłego wieku, stanu zdrowia. Ustalenia w tym zakresie winny być podstawą oceny wystąpienia bądź nie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 lit c i art. 135 ustawy p.p.s.a. orzeczono jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

Wynagrodzenie pełnomocnikowi ustanowionemu w ramach pomocy prawnej Sąd przyznał na podstawie art. 250 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. "c" w zw. z § 4 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. 2019 r. poz.68).