Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 438/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2024-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 39(1), art. 39(3) § 1 i § 2 pkt 2, art. 39(3) § 3 i 4, art. 107 § 3 i art. 124 § 1 i § 2 w związku z art. 126
journal: Dz.U. 2023 poz 775
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)
article: art. 1a pkt 2 i pkt 3 , art. 1a pkt 12 lit. a tiret piąty, art. 7 § 1-2, art. 54 § 1-6, art. 67 § 1,  § 1a i § 2, art. 67 § 6, art. 89 § 1-3,
journal: Dz.U. 2023 poz 2505
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
article: art. 11 ust. 1, art. 25 ust 2, art. 36 ust. 1 pkt 4 ,
journal: Dz.U. 2023 poz 615
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.)
article: art. 119 pkt 3 i art. 120, art. 151
journal: Dz.U. 2024 poz 935
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2024 r. sprawy ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 15 kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z 26 stycznia 2024 r. R. P. (dalej: strona, skarżąca, spółka) złożyła skargę na czynność egzekucyjną - zajęcie innej wierzytelności pieniężnej z tytułu kosztów sądowych w kwocie [...]zł i [...] zł, zasądzonych wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 października 2023 r. sygn. akt I SA/Po 394/23 i sygn. akt I SA/Po 395/23 w Izbie Administracji Skarbowej w [...] dokonane zawiadomieniem z 29 grudnia 2023 r., w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W skardze zarzuciła dokonanie czynności z naruszeniem ustawy poprzez błędne wskazanie w ww. zawiadomieniu jako dłużnika zajętej wierzytelności, "Izby Administracji Skarbowej w [...]" zamiast "Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...]".

Postanowieniem z 5 lutego 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] oddalił skargę. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny wyjaśnił, że czynność egzekucyjna została dokonana w sposób prawidłowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Jego zdaniem bezpodstawne jest traktowanie Dyrektora jako podmiotu odrębnego od kierowanej przez niego jednostki jaką jest Izba Administracji Skarbowej, a wskazanie w zawiadomieniu o zajęciu Izby Administracji Skarbowej zamiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w miejscu przeznaczonym na wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności, nie skutkuje koniecznością uchylenia czynności.

Pismem z 26 lutego 2024 r. strona złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu zażalenia zarzuciła brak prawnie skutecznego doręczenia zaskarżonego postanowienia, ponieważ dokument, aby mógł zostać uznany za wydruk pisma podlegający doręczeniu, musi posiadać obligatoryjny element w postaci identyfikatora tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny, za pomocą którego pismo zostało wydane. W jej ocenie zaskarżone postanowienie nie posiada przedmiotowego elementu, co wyklucza, aby dokument ten mógł stanowić wydruk podlegający doręczeniu w myśl art. 393 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm. - dalej: "k.p.a."). Ponadto wskazała, że nie jest w stanie jednoznacznie wskazać w jakim reżimie prawnym nastąpiły przedmiotowe czynności, jak i w którym reżimie procesowym spór na tle tych czynności ma być rozpatrywany. Wątpliwości strony budzi w jakiej sprawie faktycznie zostało wydane zaskarżone postanowienie – gdyż jego treść pomimo wymogu z art. 124 § 2 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a. (w zw. z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz.U. z 2023 r., poz. 2505 ze zm. - dalej: "u.p.e.a.") nie pozwala zdaniem strony na taką jednoznaczną identyfikację. W uzasadnieniu zażalenia strona ponownie podniosła błędne wskazanie, jako dłużnika zajętej wierzytelności "Izby Administracji Skarbowej w [...]" zamiast "Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...]".

Postanowieniem z 15 kwietnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W ocenie organu odwoławczego analiza zgromadzonych w sprawie dokumentów prowadzi do wniosku, że zaskarżona czynność egzekucyjna została dokonana prawidłowo. Zajęcie innej wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w [...] zostało dokonane zgodnie z trybem określonym w art. 89 u.p.e.a. Zawiadomienie o zajęciu zawiera treść wskazaną w art. 67 u.p.e.a. i sporządzone zostało na właściwym formularzu stanowiącym załącznik nr [...] do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (w stanie prawnym aktualnym na dzień wystawienia zawiadomienia o zajęciu, tj. na dzień 22 grudnia 2023 r.). Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny nie naruszył zasad prowadzenia egzekucji. Przedmiotowa czynność egzekucyjna, polegająca na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej dokonana została zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, a zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności z 29 grudnia 2023 r. zostało skutecznie doręczone stronie oraz dłużnikowi zajętej wierzytelności. Oczywistym jest również, że zastosowany środek egzekucyjny znajduje się w katalogu środków wymienionych w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a.

Za niezasadny uznał zarzut błędnego określenia dłużnika zajętej wierzytelności jako "Izba Administracji Skarbowej w [...]" zamiast "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...]", podzielając tym samym stanowisko organu egzekucyjnego. W kwestii braku prawnie skutecznego doręczenia zaskarżonego postanowienia, z uwagi na brak identyfikatora pisma określonego w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a., organ odwoławczy zauważył, że zaskarżone postanowienie zostało opatrzone unikalnym numerem identyfikacyjnym UNP [...], a więc zarzut braku identyfikatora tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny, za pomocą którego pismo zostało wydane, w przedmiotowej sprawie jest chybiony.

Odnośnie wątpliwości co do reżimu procesowego organ stwierdził, że analiza akt sprawy i zaskarżonego postanowienia pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że zawiadomieniem z 29 grudnia 2023 r., organ egzekucyjny dokonał czynności egzekucyjnej, a nie zabezpieczającej. Tym samym przedmiotem niniejszego postępowania jest skarga na czynność egzekucyjną.

Organ zwrócił uwagę, że postanowieniem z 17 stycznia 2024 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego z uwagi na zaliczenie zwrotu VAT za [...] z 21 listopada 2020 r. Również zawiadomieniem z 17 stycznia 2024 r. przedmiotowe zajęcie egzekucyjne z 29 grudnia 2023 r., zostało przez organ egzekucyjny uchylone.

Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając naruszenie:

1. art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. - na skutek utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, w sytuacji gdy rozstrzygnięcie to obarczone jest naruszeniem:

- art. 393 § 1 k.p.a. na skutek braku prawnie skutecznego doręczenia zaskarżonego postanowienia organu egzekucyjnego, albowiem akt ten obarczony jest wadą w postaci braku identyfikatora pisma określonego w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a. - wszystkie przepisy w związku z art. 18 u.p.e.a. - a powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem prawidłowe zidentyfikowanie tego naruszenia powinno prowadzić do podjęcia rozstrzygnięcia w oparciu o art. 134 zdanie pierwsze k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. (w związku z art. 18 u.p.e.a.);

- art. 124 § 2 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a. w związku z art. 11 k.p.a. - wszystkie przytoczone przepisy k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. – a powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. i art. 89 § 1 i § 2 u.p.e.a. - a powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 11 ust. 1 pkt 4 i art. 25 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o K. A. S. (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 615 ze zm. – dalej: "ustawa o KAS") w związku z art. 114 ust.4 ustawy o finansach publicznych w związku z § 1 ust. 1 pkt 2 Zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie ustanowienia dysponentów środków budżetu państwa w części 19 -Budżet, Finanse Publiczne i Instytucje Finansowe i 77 Podatki i Inne wpłaty Na Rzecz Budżetu Państwa (Dz. Urz. MFFiPR z 2021 r. poz. 86), wydanego na podstawie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów (Dz.U. z 2021 r. poz. 178) - a powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe spółka wniosła o uchylenie w całości ww. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z 15 kwietnia 2024 r. oraz poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego, a także zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi spółka podtrzymała zarzuty i argumentację podniesione w zażaleniu wniesionym na postanowienie organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 - dalej w skrócie: "p.p.s.a.").

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego w kwestii uznania za nieuzasadnioną skargę na czynność egzekucyjną tj. zajęcie innej wierzytelności pieniężnej z tytułu kosztów sądowych w kwocie [...]zł i [...] zł, zasądzonych wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 października 2023 r. sygn. akt I SA/Po 394/23 i sygn. akt I SA/Po 395/23.

W pierwszej kolejności ocenie podlegał najdalej idący zarzut skargi, a dotyczący naruszenia art. 393 § 1 k.p.a., który skarżąca upatruje w braku prawnie skutecznego doręczenia postanowienia organu egzekucyjnego, albowiem akt ten, w jej ocenie, obarczony jest wadą w postaci braku identyfikatora pisma określonego w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a.

Uzasadniając ten zarzut skarżąca podniosła, że nie rozpoczął się nawet bieg terminu do wniesienia środka odwoławczego od postanowienia organu egzekucyjnego jako, że nie został on skutecznie wprowadzony do obrotu prawnego. Tym samym, organ sprawujący nadzór winien był, w oparciu o powyższą okoliczność, stwierdzić niedopuszczalność zażalenia (str. [...] skargi).

Sąd uznaje powyższy zarzut za niezasadny i wyjaśnia, że zgodnie z brzmieniem art. 393 § 1 k.p.a. który wszedł w życie w dniu 18 kwietnia 2020 r. (został dodany do k.p.a. ustawą z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa [...], Dz.U. z 2020 r. poz. 695) w przypadku pism wydanych przez organ administracji publicznej w postaci elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego, które zostały opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, doręczenie może polegać na doręczeniu wydruku pisma uzyskanego z tego systemu odzwierciedlającego treść tego pisma.

Według art. 393 § 2, wydruk pisma, o którym mowa w § 1, zawiera:

1) informację, że pismo zostało wydane w postaci elektronicznej i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała, albo opatrzone zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną;

2) identyfikator tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny, za pomocą którego pismo zostało wydane.

Zgodnie z art. 393 § 3, wydruk pisma, o którym mowa w § 1, może zawierać mechanicznie odtwarzany podpis osoby, która podpisała pismo.

Na podstawie § 4 powyższego przepisu, wydruk pisma, o którym mowa w § 1, stanowi dowód tego, co zostało stwierdzone w piśmie wydanym w postaci elektronicznej.

Z powyższych przepisów wynika, że wydruk pisma wydanego przez organ administracji publicznej w postaci elektronicznej powinien zawierać informację, że pismo zostało utrwalone w postaci elektronicznej i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała. To są dwie odrębne informacje, które powinny zostać podane wyraźnie i jednoznacznie. Przepis wymaga też oznaczenia na wydruku pisma identyfikatora tego pisma, nadanego przez system teleinformatyczny. Do weryfikacji istnienia i treści pisma oraz tego, że zostało ono podpisane przez upoważnioną osobę, konieczne jest, aby zostało ono opatrzone informacją, która umożliwia jednoznaczne zweryfikowanie tych elementów. Taki niepowtarzalny identyfikator umożliwia zestawienie porównawcze doręczanego pisma z danymi zawartymi w systemie teleinformatycznym. Celem podawania tego identyfikatora jest wspieranie procesu weryfikacji, że to konkretne pismo zostało podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo podpisem zaufanym osoby upoważnionej. Niepodanie identyfikatora pisma, nawet jeżeli jest to wynikiem braku możności jego nadania z przyczyn technicznych, dyskwalifikuje skuteczność doręczenia i bez znaczenia jest, że strona zapoznała się z treścią wydruku pisma.

Z akt sprawy bezspornie wynika, że rozstrzygnięcie organu I instancji 5 lutego 2024 r. zostało wydane w formie elektronicznej, zgodnie z wymogami określonymi w art. 393 k.p.a., przy wykorzystaniu centralnego systemu elektronicznego zarządzania dokumentami (SZD), który jest stosowany w jednostkach administracji skarbowej. Postanowienie organu I instancji zostało doręczone skarżącej w formie wydruku pisma uzyskanego w systemie teleinformatycznym. Wydruk zawiera wszystkie obligatoryjne elementy, w tym również kwestionowany przez skarżącą Identyfikator pisma, wskazany w art. 393 § 2 pkt 2 k.p.a. Identyfikatorem tym jest unikalny numer UNP: [...], generowany przez system elektroniczny SZD, który znajduje się w zaskarżonym postanowieniu, w miejscu wskazanym jako "Znak sprawy", wraz z numerem tej sprawy [...] Skarżąca, otrzymawszy wskazane wydrukowane pismo dysponowała więc informacją, jaki jest identyfikator postanowienia i w związku z tym – w razie wątpliwości – miała możliwość zainicjowania procesu weryfikacji autentyczności tego dokumentu, podpisania jego przez właściwą osobę itd., czemu właśnie służy wymóg określony w art. 393 § 2 k.p.a. W treści postanowienia znajduje się także informacja, że pismo podpisano kwalifikowanym podpisem elektronicznym ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała oraz, że pismo zostało wydane w postaci elektronicznej.

Skoro doręczony stronie wydruk postanowienia spełnia warunki określone art. 393 k.p.a., oznacza to, że ma on moc dokumentu urzędowego, a zatem korzysta z domniemania prawdziwości (autentyczności) wskazującego organ, od którego pochodzi wydruk i domniemania zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych. Brak jest podstaw do kwestionowania prawidłowości wydania i doręczenia zaskarżonego postanowienia. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2023 r., sygn. akt II OSK 112/22 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA.).

Dodatkowo wyjaśnić należy, że celem wprowadzenia przepisu art. 393 k.p.a. było umożliwienie organowi załatwiania wszystkich spraw w formie dokumentu elektronicznego przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego, nawet jeśli nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 391 k.p.a. (R. Hauser, M. Wierzbowski (red.) Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, wyd. 6, W. 2020, komentarz do art. 39(3) k.p.a.) i jego doręczanie w sposób tradycyjny, a więc przez operatora pocztowego. W piśmiennictwie rozwiązanie to określono mianem "odwróconej cyfryzacji" i prezentowane jest stanowisko, że doręczeniu w trybie art. 393 k.p.a. może podlegać wydruk decyzji, jeśli została ona wcześniej wydana w formie elektronicznej (zob. G. Sibiga, "Odwrócona cyfryzacja" w postępowaniu administracyjnym ogólnym po nowelizacji Kodeksu postępowania administracyjnego z 16 kwietnia 2020 r., Monitor Prawniczy 2020 r., nr 18, str. 956 i n.).

Reasumując powyższe należy wskazać, że wykładnia funkcjonalna art. 393 k.p.a. prowadzi do wniosku, iż dopuszczalne jest wydanie decyzji administracyjnej (postanowienia) w postaci elektronicznej i następnie doręczenie stronie postępowania wydruku takiej decyzji (postanowienia) uzyskanego z systemu teleinformatycznego, w trybie art. 393 k.p.a. Stanowisko organu odwoławczego o prawidłowości przyjętego w niniejszej sprawie sposobu doręczenia postanowienia organu I instancji uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy, 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Art. 1a pkt 2 u.p.e.a. stanowi, że przez czynność egzekucyjną rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 54 § 2 u.p.e.a. skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie. Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej (art. 54 § 3 u.p.e.a.). W myśl art. 54 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie, w którym oddala lub uwzględnia skargę (w całości lub w części). Przy czym zgodnie z art. 54 § 6 u.p.e.a., w przypadku uwzględnienia skargi, organ egzekucyjny: uchyla zaskarżoną czynność egzekucyjną (w całości albo w części) lub usuwa stwierdzoną wadę czynności. Na postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną przysługuje zażalenie (art. 54 § 5 u.p.e.a.).

W realiach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, że skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a., stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3048/15, wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA).

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Skarga w tym trybie może zatem dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Ponadto wskazać należy, że od 30 lipca 2020 r. w ramach skargi na czynność egzekucyjną bada się również uciążliwość zastosowanego środka egzekucyjnego.

Z poczynionych powyżej uwag wynika, że skarga, o której stanowi art. 54 § 1 u.p.e.a., nie może być traktowana przez zobowiązanego jako jeden z wielu środków prawnych (środków zaskarżenia, wniosków), w których będzie przedstawiał te same argumenty i te same żądania, a organ każdorazowo będzie je rozpatrywał co do istoty. Innymi słowy, w sprawie zainicjowanej skargą na czynności egzekucyjne zobowiązany nie może skutecznie kwestionować zastosowania środka egzekucyjnego z powodu – w jego przekonaniu - niezgodnego z prawem prowadzenia egzekucji, nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Są to bowiem zagadnienia podlegające rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu w innych trybach przewidzianych w u.p.e.a., jak zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, czy wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Przedmiotem skargi wnoszonej na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. mogą być czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przez czynność egzekucyjną zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W świetle art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków – środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Podkreślić jednak należy, że zastosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego będzie mogło mieć miejsce wówczas, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. Przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego organ powinien się kierować nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. Organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie, co wynika z treści art. 7 § 1 u.p.e.a. W świetle art. 1a pkt 12 lit. a tiret piąty u.p.e.a. środkiem egzekucyjnym w postępowaniu egzekucyjnym, dotyczącym należności pieniężnych, jest egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych.

Według art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zgodnie z art. 89 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług. W świetle art. 89 § 3 u.p.e.a., jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny:

1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:

a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,

b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,

c) i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność;

2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem;

3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1.

Według art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu.

Istotne znaczenie ma okoliczność, że zawiadomienia o zajęciu i inne pisma w ramach stosowanego środka egzekucyjnego mogą być doręczane przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego albo z użyciem środków komunikacji elektronicznej. W takim przypadku nie stosuje się wzoru, o którym mowa w § 1 (art. 67 § 1a).

Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma okoliczność, że zawiadomienie o zajęciu sporządza się według wzoru określonego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 26), a jego obowiązkowymi elementami są zgodnie z art. 67 § 2 u.p.e.a.:

1) oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego;

2) oznaczenie dłużnika zajętej wierzytelności;

3) określenie stosowanego środka egzekucyjnego;

4) numer tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę do zajęcia, a w przypadku jednolitego tytułu wykonawczego lub zagranicznego tytułu wykonawczego - również wskazanie jego rodzaju;

5) kwota należności, okres, za który należność została ustalona lub określona, termin płatności należności, rodzaj i stopa odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwota odsetek naliczonych do dnia wystawienia zawiadomienia;

6) kwota kosztów egzekucyjnych:

a) opłata manipulacyjnej,

b) opłata za czynności egzekucyjne,

c) wydatki egzekucyjne,

d) powstałych w postępowaniu egzekucyjnym umorzonym z przyczyny określonej w art. 59 § 2 w przypadku, o którym mowa w art. 64ca § 2;

7) wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności do realizacji zajęcia lub powiadomienia organu egzekucyjnego o przeszkodzie w realizacji zajęcia;

8) pouczenie zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności o skutkach zajęcia;

9) data wystawienia zawiadomienia, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci organu egzekucyjnego.

Na podstawie art. 67 § 6 u.p.e.a. minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory zawiadomień i protokołów, o których mowa w § 1, uwzględniając uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tych zawiadomieniach i protokołach. Zgodnie z § 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i P. Regionalnej z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. 2021 r., poz. 26 – w skrócie: "rozporządzenie z 1 grudnia 2020 r.") określa się wzór zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, stanowiący załącznik nr 6 do rozporządzenia.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o KAS, organami KAS są: 1) minister właściwy do spraw finansów publicznych; 2) Szef K. A. S.; 3) dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej; 4) dyrektor izby administracji skarbowej. Natomiast stosownie do art. 25 ust 2 ustawy o KAS Dyrektor izby administracji skarbowej wykonuje swoje zadania przy pomocy izby administracji skarbowej. Zgodnie z art. 36 ust. 1 pkt 4 ustawy o KAS urzędy skarbowe są jednostkami organizacyjnymi K. A. S.. Natomiast zgodnie z w § 1 ust. 1 pkt 2) zarządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 1 lutego 2017 r. w sprawie ustanowienia dysponentów środków budżetu państwa w części 19 - Budżet, finanse publiczne i instytucje finansowe i 77 - Podatki i inne wpłaty na rzecz budżetu państwa (t.j. [...]) ustanawia się dysponentami środków budżetu państwa w części 19 - Budżet, finanse publiczne i instytucje finansowe trzeciego stopnia, bezpośrednio podległymi dysponentowi części: dyrektorów izb administracji skarbowej.

Mając powyższe regulacje na uwadze Sąd uznał, że kwestionowane zawiadomienie o zajęciu zawierało wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. oraz odpowiadało wzorowi określonemu w rozporządzeniu z 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a także zawierało wszystkie wymagane wezwania oraz pouczenia.

Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podzielił stanowisko wyrażone w powołanym przez organ prawomocnym wyroku WSA w Bydgoszczy z 6 kwietnia 2020 r. (I SA/Bd 142/20), w którym stwierdzono, że wskazanie w zawiadomieniu o zajęciu Izby Administracji Skarbowej w [...] (zamiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) w miejscu przeznaczonym na wskazanie dłużnika zajętej wierzytelności, nie skutkuje koniecznością uchylenia czynności. Zbieżne stanowisko zostało zaprezentowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w prawomocnym wyroku z 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 73/23. W toku kontroli instancyjnej ww. wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 grudnia 2023 r. (sygn. akt III FSK 1067/23) nie dopatrzył się w takim oznaczeniu dłużnika zajętej wierzytelności uchybienia i stwierdził, że oznaczenie to jest w pełni prawidłowe. Zdaniem NSA kluczowe znaczenie miała treść pojęcia "dłużnik" zajętej wierzytelności, które jest użyte wielokrotnie zarówno w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i w zawiadomieniu o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Zawarta w słowniczku wyrażeń ustawowych w art. 1a pkt 3 u.p.e.a. definicja stanowi, że przez dłużnika zajętej wierzytelności rozumie się "dłużnika zobowiązanego, jak również bank, pracodawcę, podmiot prowadzący działalność maklerską, trasata oraz inne podmioty realizujące, na wezwanie organu egzekucyjnego, zajęcie wierzytelności lub innego prawa majątkowego zobowiązanego". Z definicji tej wynika, że pojęcie "dłużnika" rozumie się szeroko, podobnie jak użyte tu pojęcie "wierzytelności" wykracza poza ścisłe znaczenie ugruntowane w prawie cywilnym. Przez "dłużnika" wierzytelności pieniężnej należy rozumieć każdy podmiot, który jest zobowiązany do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz podmiotu postępowania egzekucyjnego lub zabezpieczającego, który określa się mianem zobowiązanego. W takim przypadku "dłużnik" w rozumieniu art. 1a pkt 3 u.p.e.a. to pojęcie z zakresu prawa finansowego określonego ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1270). Dłużnikiem jest zatem dysponent państwowych środków budżetowych, w tym również jednostka sektora finansów publicznych. Taki pogląd został uwzględniony w niniejszej sprawie.

W konsekwencji zdaniem Sądu prawidłowo wskazano w zawiadomieniu na jednostkę sektora finansów publicznych, jaką jest izba administracji skarbowej jako "dłużnik" zajętej wierzytelności pieniężnej z tytułu kosztów sądowych w kwocie [...]zł i [...] zł, zasądzonych wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 października 2023 r. sygn. akt I SA/Po 394/23 i sygn. akt I SA/Po 395/23.

Za bezzasadne uznano również powołanie się przez skarżącą na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03 lipca 2023 r. sygn. akt II GPS 3/22, która dotyczy kwestii braku wskazania w skardze do sądu administracyjnego numeru PESEL strony skarżącej, gdyż kwestia ta nie dotyczy kontrolowanej sprawy.

W ocenie Sądu analiza zgromadzonych w sprawie dokumentów prowadzi do wniosku, że przedmiotowa czynność została dokonana prawidłowo. Zawiadomienie o zajęciu zawiera wszystkie elementy określone w art. 67 § 2 i art. 89 § 1 i § 3 u.p.e.a. Zgodnie z przepisami u.p.e.a. organ egzekucyjny wezwał dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty kosztów sądowych w kwocie [...]zł i [...] zł, zasądzonych wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 października 2023 r. sygn. akt I SA/Po 394/23 i sygn. akt I SA/Po 395/23 bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zatem warunek wskazany w art. 89 § 1 u.p.e.a. został spełniony. W zawiadomieniu o zajęciu organ egzekucyjny pouczył o tym, że zajęcie jest dokonane z chwilą doręczenia niniejszego zawiadomienia. Przedmiotowe zawiadomienie zostało skutecznie doręczone zarówno dłużnikowi zajętej wierzytelności (8 sierpnia 2023 r.), jak i skarżącej (19 stycznia 2024 r.). Organ egzekucyjny wezwał dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:

a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,

b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,

c) i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność.

Organ egzekucyjny nie naruszył zatem art. 67 § 2 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 11 ust. 1 pkt 4 oraz art. 25 ust. 2 ustawy KAS. Zaskarżona czynność została dokonana w sposób prawidłowy, w związku z czym skarga okazała się bezzasadna.

W sprawie nie zostały również naruszone przepisy art. 107 § 3 i art. 124 § 1 i § 2 w związku z art. 126 k.p.a. i w związku z art. 18 u.p.e.a. w sposób sformułowany w skardze. Zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie konieczne elementy, o których mowa w art. 124 § 1 k.p.a., jak również zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, zgodnie z § 2 tego przepisu.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty podniesione przez skarżącą spółkę. Zaskarżone postanowienie odpowiadało prawu, a organ egzekucyjny prawidłowo uznał za niezasadną skargę na dokonaną czynność. Jednocześnie Sąd zauważa, że zbieżne stanowisko zajął tut. Sąd m.in. w wyrokach z 5 kwietnia 2023 r. o sygn. I SA/Po 73/23 (w odniesieniu do wskazania w zajęciu urzędu skarbowego, a nie Naczelnika urzędu, w rozpatrywanej sprawie Dyrektora), z 25 lipca 2024 r., sygn. I SA/Po 195/24, z 11 lipca 2024 r., sygn. I SA/Po 252/24 – w sprawach zainicjowanych przez skarżącą spółkę w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oraz w wyroku z 12 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Po 537/24).

Odnośnie wątpliwości jak i w którym reżimie procesowym spór na tle czynności podjętych przez organ egzekucyjny ma być rozpatrywany należy przyznać rację organowi odwoławczemu, że analiza akt przedmiotowej sprawy pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że zawiadomieniem z 29 grudnia 2023 r., organ egzekucyjny dokonał czynności egzekucyjnej a nie zabezpieczającej. Tym samym przedmiotem niniejszego postępowania jest skarga na czynność egzekucyjną.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty podniesione przez skarżącą spółkę. Zaskarżone postanowienie odpowiadało prawu, a organ egzekucyjny prawidłowo uznał za niezasadną skargę na dokonaną czynność.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.