Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 199/24
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2024-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, pkt 3
journal: Dz.U. 2023 poz 70
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
article: art. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 679
law: Ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej - t.j.
article: art. 7 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 713
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 1634
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 199/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 kwietnia 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Michał Niedźwiedź, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2024 r., sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w M. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta M. z dnia 29 grudnia 2023 r. nr BP.310.1.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Burmistrz Miasta M. wydał w dniu 29 grudnia 2023r. interpretację indywidualną o nr BP.310.1.2023, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko G. Sp. z. o. z siedzibą w M. (dalej: "wnioskodawca", "Spółka", "strona skarżąca") dotyczące podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania gruntów, budynków i budowli, służących do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa interpretacja indywidualna została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 14 listopada 2023r. do organu wpłynął wniosek ww. wnioskodawcy o interpretację przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie dotyczącym opodatkowania gruntów, budynków i budowli Spółki, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie stanu faktycznego wnioskodawca wskazał, że jest spółką utworzoną przez Z. jest uczestnikiem. Jednocześnie Miasto M. jest współwłaścicielem Spółki, poprzez objęcie w niej udziałów. Przedsiębiorstwo wykonuje zadania Miasta M. o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Spółka jest dzierżawcą nakładów oczyszczalni ścieków położonej w M., które należą do Z., właścicielem fragmentu sieci kanalizacyjnej, budynku administracyjnego oraz gruntów, na których znajduję się budynki i budowle wchodzące w skład oczyszczalni, jak również użytkownikiem należącej do Miasta M. infrastruktury kanalizacyjnej, w skład której wchodzą sieci kanalizacyjne wraz z przepompowniami ścieków. Na terenie Gmin - uczestników Z., w tym również na terenie Miasta M. obecnie obowiązuje taryfa za zbiorowe odprowadzanie ścieków zatwierdzona Decyzją Dyrektora RZGW PGW z dnia 28.12.2022r" znak [...] na lata 20232025, która obowiązuje od 7 stycznia 2023r. Zasady ustalania taryf za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków określa ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Przedsiębiorstwo wodociągowo- kanalizacyjne określa taryfę na okres 3 lat. Ceny i stawki opłat za usługi wodociągowo-kanalizacyjne ustalane są według zasad podanych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, wydanego zgodnie z upoważnieniami zawartym w ustawie. Taryfowe ceny i stawki opłat określane są na podstawie niezbędnych przychodów, które w szczególności pokrywają planowane w roku obowiązywania taryf uzasadnione koszty świadczenia przez Spółkę usług. W trakcie obowiązywania taryf w Spółce występuje nieznaczny zysk z działalności w zakresie gospodarki kanalizacyjnej, ale przeznaczony on jest wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z tą działalnością.

Tym samym z powyższych zapisów, uzasadnień wniosków taryfowych oraz faktycznych działań Spółki jednoznacznie wynika, iż intencją Spółki należącej do Z. oraz do Gmin - uczestników Z. nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków.

W oparciu o tak ustalony stan faktyczny wnioskodawca sformułował następujące pytanie: Czy w opisanym stanie faktycznym, grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury, będące własnością Z. i Gminy, dzierżawione i użytkowane przez Spółkę, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych?

Wnioskodawca przedstawił stanowisko własne, co do ww. stanu faktycznego, wskazując, że w jego opinii grunty, budynki i budowle, wchodzące w skład infrastruktury nie są związane z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jak również nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1-2 u.p.o.l. Działalność w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej prowadzona przez Spółkę nie wypełnia bowiem jednej z konstytutywnych przesłanek wskazanych w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) - nie jest ona działalnością wykonywaną z zamiarem osiągnięcia zysku. Na poparcie tego stanowiska strona powołała orzecznictwo sądowe, zawarte w wyrokach: WSA w Krakowie z dnia 30 listopada 2021 r., I SA/Kr 1185/21; WSA w Białymstoku z dnia 26 lipca 2023r., I SA/Bk 215/23, WSA w Białymstoku z dnia 15 czerwca 2022 r., I SA/Bk 138/22 wskazując, że w powołanych sprawach sąd rozstrzygał zagadnienie, czy w stanie faktycznym grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury wodnokanalizacyjnej, będące własnością Gminy, administrowane przez wnioskodawcę i służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W toku rozpatrywania wniosku o interpretację organ podatkowy zwrócił się do wnioskodawcy o doprecyzowanie stanu faktycznego, poprzez przekazanie informacji dodatkowych koniecznych dla rozpoznania wniosku w następującym zakresie: 1) wysokości wyniku finansowego za lata 2020-2022 (zysk/strata netto); 2) przyjętą w kalkulacji taryfę sporządzonej zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. marżę zysku stosownie do zapisu § 6 ust. 1 pkt 7 w/w rozporządzenia co do taryfy zatwierdzonej Decyzją Dyrektora RZGW PGW z dnia 28.12.2022r.; 3) zakresu działalności spółki zgodnie z umową spółki.

W odpowiedzi na powyższe, Spółka przedłożyła następujące informacje: a) wysokości wyniku finansowego za lata 2020-2022 co roku przekazywane są Burmistrzowi Miasta M., jako organowi, który reprezentuje współudziałowca Spółki, jakim jest Miasto M. Zysk/strata z działalności operacyjnej we wskazanych latach wyniosły: w 2020 roku wystąpiła strata w wysokości - 203.331,45 zł, w 2021 roku wystąpiła strata w wysokości -15.230,88 zł, w 2022 roku wystąpił zysk w wysokości +46.511,94 zł; b) w obowiązującej taryfie marża zysku została zaakceptowana w wysokości minimalnego poziomu 1% kosztów eksploatacji i utrzymania; c) zakres działalności Spółki to odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Mając na względzie fakt, iż dane wskazane przez Spółkę podane powyżej pod lit a) nie dotyczyły kwestii, których doprecyzowania domagał się organ podatkowy, wystosowano ponowne wezwanie dotyczące wysokości wyniku finansowego za poszczególne lata 2019-2022 (danych pozycji L rachunku zysków i strat - zysk/strata netto) za każdy rok oddzielnie, na które wnioskodawczyni przedłożyła dokumenty finansowe, w tym rachunek zysków i strat za lata 2019-2022, z których wynika, że za rok 2019 zysk netto wyniósł 223.933,13 zł, za rok 2020 zysk wyniósł 119.886, 36 zł, za 2021 - 108 649, 95 zł, a za 2022 - 109 012, 01 zł.

W świetle powyższego w dniu 29 grudnia 2023r., organ wydał interpretację indywidualną, o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu organ powołał się m.in. na treść art. 2 ust 1, art. 5 ust 1 pkt 1, pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.), art. 7 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, art. 2 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U z 2021 r., poz. 679), § 6 ust 1 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (t.j. Dz. U z 2021 r., poz. 679).

Zdaniem organu, wnioskodawczyni jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców. Działalność gospodarcza jest faktem i kategorią obiektywną - jest to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych, wypełniających znamiona tej działalności lub niewypełniających ich. W przedmiotowym przypadku wnioskodawczyni działa w formie spółki prawa handlowego, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co oznacza, iż w dacie tworzenia została zakwalifikowana jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą (bowiem tylko takie podlegają wpisowi do rejestru przedsiębiorców). Działalność wnioskodawczyni w zakresie odprowadzania ścieków (wnioskodawczyni wyłącznie taką działalność prowadzi) spełnia wszystkie cechy określone przepisami prawa dla działalności gospodarczej. Stosownie do art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Wątpliwości wnioskodawczyni w przedmiotowym przypadku budziła przy tym wyłącznie przesłanka prowadzenia działalności zarobkowej (dla zysku). Wnioskodawczyni powoływała w tej mierze argumentację, wynikającą z wyroków sądów administracyjnych, jednakże pominęła przy tym fakt, iż orzecznictwo to nie dotyczyło podmiotów wykonujących zadania własne j.s.t. i działających w formie spółki prawa handlowego. W ocenie organu istnieje jednak zasadnicza, ustrojowa różnica między wykonywaniem zadań własnych j.s.t., poprzez działania własne (w formie wydziału lub referatu urzędu), bądź w formie jednostki budżetowej, czy też samorządowego zakładu komunalnego, a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W szczególności dotyczy to swobody dysponowania majątkiem, odrębnej podmiotowości (osobowości) prawnej oraz wynikającej z przepisów kodeksu spółek handlowych, ochrony przed działaniami, z których mogłaby wynikać szkoda dla spółki. Nadto sama wnioskodawczyni wskazała, iż przy ustaleniu taryfy, założona została marża zysku, a przedłożone dokumenty finansowe przesądzają, iż jest on za lata obrachunkowe 2019-2022 regularnie osiągany. Sam fakt, iż ceny za usługi świadczone przez wnioskodawczynię podlegają zatwierdzaniu przez regulatora, nie może być argumentem istotnym z punktu widzenia przyjmowania, czy mamy do czynienia z działalnością zarobkową, czy też nie. Ustawodawca bowiem w przypadku działalności, w których odbiorca usługi ma ograniczoną możliwość wyboru kontrahenta (który działa w warunkach monopolu naturalnego, a tak jest w przypadku wnioskodawczyni), częstokroć przewiduje sytuację istnienia organu regulacyjnego, który w imieniu państwa kontroluje, czy nie dochodzi do nadużywania pozycji naturalnego monopolisty i osiągania nieuzasadnionych korzyści finansowych. Tak jest choćby w przypadku taryf za prąd dla gospodarstw domowych, gaz, ogrzewanie lub wodę. Co warte zauważenia, podmiot prowadzący tego rodzaju działalność ma przy tym komfort braku konkurencji - nie musi zatem rywalizować z innymi podmiotami prowadzącymi tożsamą działalność na relewantnym rynku, ponosząc ryzyko z tego tytułu. Ma zatem pewność osiągania przychodu, co stawia go w korzystniejszej sytuacji względem innych branż, w których elementem działalności jest rywalizacja o klienta. Poziom zysków netto osiągnięty przez wnioskodawczynię na przestrzeni ostatnich 3 lat obrachunkowych wskazuje, iż przy sporządzaniu wniosku taryfowego założono, iż występował będzie zysk i cel ten, jak wynika z danych finansowych, jest regularnie osiągany, co z pewnością nie jest cechą wielu podmiotów, działających w warunkach gry konkurencyjnej na rynku.

W ocenie organu jest przy tym istotne, iż dolegliwości ostatnich lat (pandemia covid-19, wojna w Ukrainie) nie wpłynęły negatywnie na stabilność zysku osiąganego przez wnioskodawczynię. Oznacza to, iż wnioskodawczyni w sposób racjonalny gospodaruje posiadanym przez siebie mieniem, a wynikiem tego są zarówno przychody, jak i stabilny zysk.

Zdaniem organu fakt, iż gospodarka ściekowa jest zadaniem własnym gminy, a zatem wnioskodawczyni jest podmiotem wykonującym zadania własne j.s.t., objętych terenem jej działania nie oznacza, iż wnioskodawczyni nie wykonuje działalności gospodarczej. Wykonywanie przez gminę zadań własnych, nie stanowi przeszkody do przyjęcia gospodarczego charakteru prowadzonej w tym zakresie działalności. Musi ona jednak odpowiadać kryteriom takiego rodzaju aktywności, tzn. musi mieć charakter zorganizowany i ciągły oraz podlegać regułom racjonalnego gospodarowania i stanowić formę udziału w obrocie gospodarczym. Nie jest natomiast niezbędne, aby działalność taka przynosiła określony dochód (zysk), wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2006r., sygn. akt I ACa 232/06).

W świetle powyższego, w ocenie organu interpretacyjnego, stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. interpretacji zarzuciła naruszenie:

art. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. la ust. 1 pkt 3-4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez dokonanie błędnej ich wykładni oraz niewłaściwej oceny ich zastosowania polegającej na uznaniu, że grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będące własnością Gmin uczestników Z. oraz strony skarżącej administrowane przez stronę skarżącą, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbierania ścieków związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie u.p.o.l., co poskutkowało wydaniem niekorzystnej dla strony skarżącej interpretacji indywidualnej;

art. 7 ust. 1 pkt 15 u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy okoliczności niniejszej sprawy jednoznacznie wskazują, iż grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będące własnością Gmin uczestników Z. oraz strony skarżącej, administrowane przez stronę skarżącą, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbierania ścieków nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie u.p.o.l., co poskutkowało wydaniem niekorzystnej dla strony skarżącej interpretacji indywidualnej;

art. 121 § 1 o.p., poprzez pominięcie w wydanej interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych, zawierających rozstrzygnięcia w zbliżonych przedmiotowo sprawach, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego;

art. 14c § 1 oraz § 2 o.p., poprzez błędne przyjęcie negatywnej oceny stanowiska strony skarżącej w sytuacji, gdy w świetle okoliczności niniejszej sprawy, stanu faktycznego, przepisów wymienionych w pkt. 1 oraz aktualnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w zbliżonych przedmiotowo sprawach, stanowisko to powinno być uznane w całości za prawidłowe i skutkować wydanej korzystnej dla strony skarżącej interpretacji indywidualnej (zgodnie z wnioskiem).

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów z przytoczeniem orzecznictwa w tym zakresie i w oparciu o powyższe zarzuty, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej interpretacji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2022 poz. 2492 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych, mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

W sprawach tych, stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga może zostać oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd bada zgodność zaskarżonej interpretacji indywidualnej z prawem materialnym i przepisami postępowania, wyłącznie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi i wskazaną w niej podstawą prawną. W rezultacie, rozpoznając skargę na interpretację indywidualną, wojewódzki sąd administracyjny nie może przy podejmowaniu rozstrzygnięcia, uwzględnić naruszeń prawa innych, niż wskazane w tej skardze, nawet jeżeli takie naruszenia dostrzeże (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 styczna 2018r., sygn. I FSK 1576/16, Lex nr 2463071).

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4-4b, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, lub odmowę wydania tych opinii albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie, polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej, posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Burmistrza Miasta M. z dnia 29 grudnia 2023r., nr BP.310.1.2023 dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania gruntów, budynków i budowli, służących do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - w oparciu o przedstawione wyżej zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd, doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. W konsekwencji, w ocenie Sądu, skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, strona skarżąca jest spółką, utworzoną przez Z. , którego Miasto M. jest uczestnikiem. Jednocześnie Miasto M. jest współwłaścicielem Spółki, poprzez objęcie w niej udziałów. Przedsiębiorstwo wykonuje zadania Miasta M. o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Spółka jest dzierżawcą nakładów oczyszczalni ścieków położonej w M., które należą do Z., właścicielem fragmentu sieci kanalizacyjnej, budynku administracyjnego oraz gruntów, na których znajduję się budynki i budowle wchodzące w skład oczyszczalni, jak również użytkownikiem należącej do Miasta M. infrastruktury kanalizacyjnej, w skład której wchodzą sieci kanalizacyjne wraz z przepompowniami ścieków.

W badanej sprawie, strona skarżąca stoi na stanowisku, że grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury nie są związane z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jak również nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1-2 u.p.o.l. Działalność w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej prowadzona przez stronę skarżącą nie wypełnia bowiem jednej z konstytutywnych przesłanek wskazanych w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców i nie jest ona działalnością wykonywaną z zamiarem osiągnięcia zysku. Strona skarżąca nie zaprzecza, że jej działalność nosi cechy zorganizowania i ciągłości oraz że jest wykonywana we własnym imieniu, natomiast podnosi, że prowadzona przez nią działalność gospodarcza nie spełnia warunku zarobkowego charakteru prowadzonej przez siebie działalności.

Z kolei w ocenie organu interpretacyjnego, ww. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, a jej działalność w zakresie odprowadzania ścieków, spełnia wszystkie cechy określone przepisami prawa dla działalności gospodarczej. Fakt, zgodnie z którym gospodarka ściekowa jest zadaniem własnym gminy, a zatem strona skarżąca jest podmiotem wykonującym zadania własne j.s.t., objętych terenem jej działania - nie oznacza, zdaniem organu, że Spółka nie wykonuje działalności gospodarczej.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy grunty budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będące własnością Gmin Uczestników Z. oraz strony skarżącej, a administrowanych przez stronę i służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego dostarczania wody i odbierania ścieków - związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie u.p.o.l.

W rozpoznawanej sprawie, zarówno organ, jak i strona skarżąca uzależnili przypisanie stronie prowadzenia działalności gospodarczej od zarobkowego charakteru tej działalności (nawet potencjalnego). W tej mierze niezbędne zatem jest stwierdzenie okoliczności wskazujących na obiektywną możliwość osiągnięcia zysku, jako efektu zamierzonych i nakierowanych na to działań.

Rozpocząć należy od wskazania, że stosownie do art. 2 ust 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz 70 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości:

od gruntów:

związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków,

pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych,

pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego,

niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1398 oraz z 2019 r. poz. 730), i położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego.

Natomiast art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi, że Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości:

od budynków lub ich części:

mieszkalnych,

związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,

zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym,

związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń,

pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Z kolei z treści art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości: od budowli - 2% ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7.

Stosownie do art. 1 a ust 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, a zgodnie z pkt 4 za działalność gospodarczą uważa się działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24,974 i 1570). Wg art. 3 tej ustawy działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Z kolei wg art. 4 ust 1 i 2 tej ustawy Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Przedsiębiorcami są także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Art. 7 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2023 r. poz. 40) wskazuje, że działalność w zakresie m in. kanalizacji jest zadaniem własnym gminy.

Art. 2 ustawy z 20 grudnia 1996 r o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U z 2021 r., poz. 679) stanowi, że Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Rozporządzenie Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (t.j. Dz. U. z 20222 r., poz. 1074) w § 6 ust 1 pkt 7 stanowi, iż przy kalkulowaniu stawek taryf uwzględnia się m.in. marżę zysku zapewniającą ochronę interesów odbiorców usług przed nieuzasadnionym wzrostem cen.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką handlową stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U z 2022, poz1467 ze zm.).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne oraz zakreślone ramy stanu faktycznego i sporu, który na tym tle wystąpił w badanej sprawie, zdaniem Sądu, rację w tym sporze należało przyznać organowi.

Zasadnie organ nie przyjął argumentacji strony skarżącej, która twierdziła, że działalność spółki prawa handlowego powołanej dla wykonywania zadań z zakresu użyteczności publicznej nie ma charakteru działalności zarobkowej.

Rację ma zatem organ twierdząc, że gospodarka ściekowa jest zadaniem własnym gminy, a zatem Spółka jest podmiotem wykonującym zadania własne j.s.t., objętych terenem jej działania - nie oznacza to jednak, że strona nie wykonuje działalności gospodarczej.

Wskazać trzeba, że na terenie Gmin - uczestników Z., w tym również na terenie Miasta M. obecnie obowiązuje taryfa za zbiorowe odprowadzanie ścieków, zatwierdzona Decyzją Dyrektora RZGW PGW z dnia 28 grudnia 2022r., znak [...] na lata 2023-2025, która obowiązuje od dnia 7 stycznia 2023r.

Rozporządzenie taryfowe wprost wskazuje, iż jednym z elementów taryfy zatwierdzanej przez regulatora publicznego, jest marża zysku. Nie można przyjmować, iż o niezarobkowym charakterze działalności, miałaby świadczyć wysokość tej marży, która została przyjęta we wniosku przedsiębiorstwa.

Słusznie zauważył organ, że we wniosku o wydanie interpretacji, strona skarżąca wskazała, że przy składaniu wniosku o zatwierdzania taryf, Spółka zdecydowała się ująć w propozycji taryfy - marżę zysku, która została zatwierdzona przez organ regulacyjny. Świadczy to o tym, że zamiarem strony skarżącej jest osiąganie zysku w ramach oferowanej działalności. Zatem działalność strony skarżącej jest nastawiona na zysk i ten zysk przynosi.

Nie można też pominąć okoliczności, na którą zwracał uwagę organ, że właściciel danej nieruchomości ma obowiązek przyłączenia się do istniejącej sieci kanalizacyjnej (art. 5 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach), a zatem strona skarżąca ma ustawowo zagwarantowany krąg kontrahentów, co w praktyce oznacza pewność przychodów.

Zauważenia wymaga, że w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, strona skarżąca wskazała, iż w ciągu ostatnich trzech latach, osiągała zysk netto i to pomimo obiektywnie dostrzegalnych perturbacji gospodarczych, związanych z okresem pandemii Covid -19 i wojną na Ukrainie. Należy się zgodzić z organem, że okoliczność ta również przemawia za przyjęciem, iż obiektywnie dostrzegalnym elementem działalności strony skarżącej jest osiąganie zysku.

W tym miejscu Sąd zwraca uwagę, że strona skarżąca działa w formie spółki prawa handlowego, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co oznacza, że w dacie tworzenia została zakwalifikowana, jako podmiot, prowadzący działalność gospodarczą, bowiem tylko takie podlegają wpisowi do rejestru przedsiębiorców. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jaką jest strona skarżąca, co do zasady nastawiona jest na osiąganie zysku, już sam fakt jej utworzenia świadczy o nastawieniu na jego osiąganie. Przedmiot działalności, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym wyraźnie wskazuje, że strona skarżąca mogła zostać zawiązana w gospodarczych celach zarobkowych (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2869/12, wyrok NSA z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 898/21, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 20 grudnia 2023r., sygn. akt I SA/Go 319/23).

Z treści odpisu rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że Spółka, jako przedmiot przeważającej działalności zadeklarowała odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, ale w zakresie pozostałej działalności znajduje się także dodatkowo: 1) naprawa i konserwacja maszyn, 2) obróbka i usuwanie odpadów innych, niż niebezpieczne, 3) działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami, 4) roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych, 5) wykonywanie instalacji elektrycznych, 6) wykonywanie instalacji wodnokanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, 7) konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, 8) transport drogowy towarów, 9) wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Powyższe oznacza, że strona skarżąca poza zadaniami związanymi z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków - prowadzi lub może prowadzić działalność, która ze swej istoty nastawiona jest na zysk (dochód przynieść może, chociażby wynajem nieruchomości, czy inne usługi, które wymieniono powyżej na podstawie odpisu rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 898/21 związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, oprócz samego posiadania tej rzeczy przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny zaś być uznane za związane z tą działalnością. Taka sytuacja ma miejsce na gruncie kontrolowanej sprawy.

W konsekwencji powyższego uznać należy, że budynki, grunty i budowle, wchodzące w skład infrastruktury, będące własnością Z. i Gminy, dzierżawione i użytkowane przez Spółkę - związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W odniesieniu do orzeczeń sądów administracyjnych, na które powoływała się strona skarżąca, wskazać należy, że orzecznictwo to nie dotyczyło podmiotów wykonujących zadania własne jednostek samorządu terytorialnego i działających w formie spółki prawa handlowego.

Rację ma organ twierdząc, że istnieje zasadnicza, ustrojowa różnica między wykonywaniem zadań własnych j.s.t., poprzez działania własne (w formie wydziału lub referatu urzędu), bądź w formie jednostki budżetowej, czy też samorządowego zakładu komunalnego, a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

W szczególności dotyczy to swobody dysponowania majątkiem, odrębnej podmiotowości (osobowości) prawnej oraz wynikającej z przepisów kodeksu spółek handlowych ochrony przed działaniami, z których mogłaby wynikać szkoda dla spółki.

Ponadto nie można tracić z pola widzenia, że sama strona skarżąca wskazała, że przy ustaleniu taryfy założona została marża zysku, a przedłożone dokumenty finansowe przesądzają, iż jest ona za lata obrachunkowe 2019-2022 regularnie osiągana. Sam fakt, iż ceny za usługi świadczone przez Spółkę, podlegają zatwierdzaniu przez regulatora nie może być argumentem istotnym z punktu widzenia przyjmowania, czy mamy do czynienia z działalnością zarobkową, czy też nie. Ustawodawca bowiem w przypadku działalności, w których odbiorca usługi ma ograniczoną możliwość wyboru kontrahenta (który działa w warunkach monopolu naturalnego, a tak jest w przypadku strony), częstokroć przewiduje sytuację istnienia organu regulacyjnego, który w imieniu państwa kontroluje, czy nie dochodzi do nadużywania pozycji naturalnego monopolisty i osiągania nieuzasadnionych korzyści finansowych. Tak jest choćby w przypadku taryf za prąd dla gospodarstw domowych, gaz, ogrzewanie lub wodę.

Co warte zauważenia, podmiot prowadzący tego rodzaju działalność ma przy tym komfort braku konkurencji - nie musi zatem rywalizować z innymi podmiotami, prowadzącymi tożsamą działalność na relewantnym rynku, ponosząc ryzyko z tego tytułu. Ma zatem pewność osiągania przychodu, co stawia go w korzystniejszej sytuacji względem innych branż, w których elementem działalności jest rywalizacja o klienta.

Nie można przy tym pominąć okoliczności, że poziom zysków netto osiągnięty przez Spółkę na przestrzeni ostatnich 3 lat obrachunkowych wskazuje, iż przy sporządzaniu wniosku taryfowego założono, iż występował będzie zysk i cel ten, jak wynika z danych finansowych, jest regularnie osiągany, co z pewnością nie jest cechą wielu podmiotów działających w warunkach konkurencji na rynku.

Co więcej, słusznie zauważył organ, że dolegliwości ostatnich lat, jak pandemia covid-19, czy wojna w Ukrainie nie wpłynęły negatywnie na stabilność zysku osiąganego przez Spółkę. Oznacza to, iż Spółka w sposób racjonalny gospodaruje posiadanym przez siebie mieniem, a wynikiem tego są zarówno przychody, jak i stabilny zysk.

Końcowo, Sąd stwierdza, że przedmiotowa interpretacja została wydana prawidłowo w oparciu o stan faktyczny, przedstawiony przez stronę skarżącą. Organ, stosownie do treści art. 120 Ordynacji podatkowej, działał na podstawie przepisów i w granicach prawa a fakt, że nie podzielił stanowiska Spółki nie może być utożsamiany z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zauważyć również trzeba, że w zaskarżonej interpretacji zostały wskazane, zarówno przepisy prawa, które stanowią podstawę prawną wydania przedmiotowej interpretacji, jak również przepisy, które były przedmiotem interpretacji. Jednocześnie, przy wydawaniu przedmiotowej interpretacji, zachowane zostały wszystkie przepisy, regulujące kwestie w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych, a organ interpretacyjny wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się, uznając stanowisko strony za nieprawidłowe. Stanowisko organu jest czytelne i nie jest wewnętrznie sprzeczne.

Mając wszystkie powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.

-----------------------

Sygn. akt I SA/Kr 199/24

15