Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1479/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 i ust 2, art. 3 ust. 1 pkt 1-3, art. 5, art. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 210 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 144
journal: Dz.U. 2022 poz 1520
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Borys Marasek (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Piotr Pyszny, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 marca 2023 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości S. T. jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 16 września 2022 r. nr SKO.F/41.4/725/2022/12265 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 16 września 2022 r. nr SKO.F/41.4/725/2022/12265 w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zrn., dalej: o.p.) po rozpatrzeniu odwołania M.K.— syndyka masy upadłości (dalej: syndyk, skarżący) dłużnika S. T. (dalej: upadły), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. nr [...] z dnia 30 czerwca 2022 r.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Decyzją z dnia 30 czerwca 2022 r., Prezydent Miasta Z. ustalił upadłemu reprezentowanemu przez syndyka masy upadłości, łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2022 w kwocie 1.057 zł. Decyzja ta została doręczona syndykowi masy upadłości w dniu 7 lipca 2022 r.

We wniesionym odwołaniu syndyk zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a to:

- art. 21 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym przyjęciu, iż po stronie skarżącego powstał obowiązek podatkowy od chwili doręczenia decyzji podatkowej, ustalającej wysokość tego zobowiązania, podczas gdy wskazana przesłanka w okolicznościach niniejszej sprawy nie zaszła;

- art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe uzasadnienie decyzji;

- art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie obowiązku praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia sprawy;

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

- art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

Syndyk zarzucił ponadto naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 145 Prawa upadłościowego poprzez jego niezastosowanie w sprawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach wskazało, że podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości na 2022 r. stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1452) oraz uchwały Rady Miasta w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na ten rok podatkowy.

Podstawę prawną wymiaru podatku rolnego stanowią przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1256 z późn. zm., dalej: u.p.r.).

Kolegium wskazało dalej, że jak wynika z akt sprawy, użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości oraz właścicielem usytuowanych na niej budynków był upadły. W dniu 24 lutego 2022 r. dokonano sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek nr [...], [...] i [...] oraz własności usytuowanych na nich budynków, a aktem notarialnym z dnia 7 kwietnia 2022 r. dokonano sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr [...].

Wobec tego upadły był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu użytkowania wieczystego działek nr [...], [...] i [...] i prawa własności budynków (do lutego 2022r.) i podatku rolnego z tytułu użytkowania wieczystego działki nr [...] (do kwietnia 2022r.).

Postanowieniem z dnia 31 marca 2021r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w O., Wydział V Gospodarczy, Sekcja ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych ogłosił upadłość S. T., jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i określił, że postepowanie upadłościowe będzie prowadzone w trybie art. 491(1) ust. 2 Prawa upadłościowego.

Postanowieniem z dnia 10 czerwca 2022r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022. Jako stronę postępowania wskazał właściciela (użytkownika wieczystego) upadłego, reprezentowanego przez syndyka. W postanowieniu tym organ poinformował syndyka o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym. Postanowienie to zostało doręczone syndykowi w dniu 21 czerwca 2022 r.

Następnie, decyzją z dnia 30 czerwca 2022 r. organ I instancji ustalił upadłemu, reprezentowanemu przez syndyka masy upadłości łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2022 w kwocie 1.057 zł.

Po analizie stanu faktycznego i prawnego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach stwierdziło, że zaskarżona odwołaniem decyzja jest zgodna z prawem.

Wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022 została ustalona prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, z uwzględnieniem danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz informacji pochodzących od strony. Podatek ustalono proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatkowy.

W odwołaniu syndyk zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 145 Prawa upadłościowego, poprzez jego niezastosowanie w sprawie. Zarzut ten Kolegium uznało za bezzasadny, gdyż postanowieniem z dnia 31 marca 2021 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w O., Wydział V Gospodarczy, Sekcja ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych ogłosił upadłość S. T., jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i określił, że postępowanie upadłościowe będzie prowadzone w trybie art. 491(1) ust. 2 Prawa upadłościowego.

Zgodnie z tym przepisem, w postanowieniu o ogłoszeniu upadłości sąd może postanowić, że postępowanie upadłościowe wobec osób, o których mowa w ust. 1, będzie prowadzone zgodnie z przepisami części pierwszej, jeżeli jest to uzasadnione znacznym rozmiarem majątku dłużnika, znaczną liczbą wierzycieli lub innymi uzasadnionymi przewidywaniami co do zwiększonego stopnia skomplikowania postępowania.

Zgodnie natomiast z treścią art. 491(2) ust. 1 p.u. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym tytule przepisy o postępowaniu upadłościowym stosuje się odpowiednio, z tym że przepisów art. 21, art. 25, art. 145, art. 151-155, art. 163, art. 164, art. 168 ust. 1-3 i 5, art. 176 ust. 2, art. 244, art. 245, art. 253-264, art. 307 ust. 1, art. 337-339, art. 343 ust. 1a, art. 346 ust. 2 i art. 347-356 oraz art. 358-366 nie stosuje się. Przepisy art. 13, art. 22a, art. 32 ust. 5, art. 36-40 i art. 43 stosuje się odpowiednio jedynie wówczas, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości złożył wyłącznie wierzyciel. Przepis art. 361 stosuje się odpowiednio jedynie wówczas, gdy upadłość została ogłoszona wyłącznie na skutek uwzględnienia wniosku wierzyciela.

Z art. 491(2) ust. 1 p.u. wynika, że przepisu art. 145 p.u. nie stosuje się w sprawach dotyczących upadłości osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Ponadto, przepis art. 145 p.u. dotyczy postępowań sądowych, administracyjnych lub sądowoadministracyjnych w sprawach wszczętych przeciwko upadłemu przed dniem ogłoszenia upadłości o wierzytelność, która podlega zgłoszeniu do masy upadłości. Przedmiotowa sprawa dotyczy natomiast wymiaru podatków od nieruchomości i rolnego za rok 2022 r. a więc okresu po ogłoszeniu upadłości.

Zastosowanie ma zatem art. 144 p.u. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu po ogłoszeniu upadłości postępowania sądowe, administracyjne lub sądowoadministracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i prowadzone wyłącznie przez syndyka albo przeciwko niemu. Z ust. 2 tego przepisu wynika natomiast, że postępowania, o których mowa w ust. 1, syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, udział w procesie syndyka zamiast upadłego jest rodzajem zastępstwa procesowego pośredniego, bowiem zastępca działa na rzecz zastąpionego, ale w imieniu własnym. To, że zastępca pośredni dokonuje czynności prawnej we własnym imieniu, oznacza, że skutki tej czynności, polegające na nabyciu praw lub zaciągnięciu zobowiązań, dotykają jego sfery majątkowej. Zastępstwo pośrednie określane jest mianem podstawienia procesowego. Podstawienie procesowe polega na tym, że w procesie zamiast podmiotu będącego stroną w znaczeniu materialnym, występuje jako strona w znaczeniu formalnym inny podmiot, eliminując przy tym w sposób pierwotny albo następczy, możliwość takiego wystąpienia przez stronę w znaczeniu materialnym. W sprawach dotyczących masy upadłości legitymację procesową ma tylko syndyk, który działa na rzecz upadłego, ale w imieniu własnym. Sytuację tę należy więc zakwalifikować jako podstawienie procesowe bezwzględne. Przy podstawieniu procesowym bezwzględnym legitymację procesową ma tylko podmiot podstawiony. Zarządca jako zastępca pośredni upadłego występuje w procesie dotyczącym masy upadłościowej w imieniu własnym, dochodząc prawa podmiotowego upadłego lub przeciwstawiając się żądaniom skierowanym do upadłego. Zarządca realizuje więc w procesie prawa upadłego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2021 r. sygn. III OSK 3961/21).

W świetle powyższego, podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym, tj. podatnikiem, jest użytkownik wieczysty gruntów, właściciel nieruchomości lub obiektów budowlanych. Ogłoszenie upadłości S. T. nie zmienia jego statusu jako podatnika i pozostaje on nadal stroną stosunku prawnopodatkowego w znaczeniu materialnym. Natomiast w sensie procesowym, formalnym, w postępowaniu podatkowym stroną jest syndyk masy upadłości, który działa na rzecz upadłego, ale w imieniu własnym.

Podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, 122, 123 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione. Organ zapewnił syndykowi czynny udział w toczącym się postępowaniu.

Syndykowi doręczono zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania i zawiadomienie o możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, jak i zaskarżoną odwołaniem decyzję.

Syndyk do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach złożył skargę o treści: "Działając jako syndyk masy upadłości, zaskarżam Decyzję z dnia 16 września 2022 r. wydaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach oraz Nakaz płatniczy na łączne zobowiązanie pieniężne z dnia 30 czerwca 2022 r. wydany przez Prezydenta Miasta Z.. UZASADNIENIE Syndyk masy upadłości zaskarża decyzje, albowiem decyzje wydano z naruszeniem przepisu 144 ustawy Prawo Upadłościowe"

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące m.in.: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, albo użytkownikami wieczystymi gruntów (art. 3 ust. 1 pkt 1-3). Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości są w myśl art. 2 ust. 1 i 2 u.p.o.l.: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1-2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa.

Na podstawie art. 5 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości w granicach maksymalnych stawek wskazanych w tym przepisie.

Z art. 6 ust. 4 u.p.o.l. wynika, że obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Zgodnie z ust. 5 tego przepisu jeżeli obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek.

Z kolei zgodnie z art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Z art. 3 ust. 1 u.p.r. wynika, że podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2;

2) posiadaczami samoistnymi gruntów;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów.

Na podstawie tych przepisów, organy dokonały prawidłowo, ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022, bowiem "jeżeli należność publicznoprawna powstała po ogłoszeniu upadłości (...) Uprawniony organ może wydać decyzję przeciwko syndykowi i wystawić na jej podstawie tytuł wykonawczy" (S. Gurgul, Prawo upadłościowe w: S. Gurgul, Prawo upadłościowe. Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz. Wyd. 12, C.H.Beck 2020, komentarz do art. 144).

Odnosząc się do zarzutu skargi, za niezasadny Sąd uznał zarzut, z którego wynika, że zaskarżona decyzja narusza art. 144 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1520, dalej: p.u.).

Jak podnosi się w literaturze, treść art. 144 ust. 1 i 2 wskazuje, że stroną postępowań cywilnych i administracyjnych dotyczących masy upadłości jest syndyk, który działa na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. Na gruncie doktryny prawa procesowego rozróżnia się stronę postępowania w znaczeniu procesowym i materialnoprawnym. "W pierwszym wypadku chodzi o jednostkę oznaczoną jako strona danego procesu (powód, pozwany), natomiast stroną w znaczeniu materialnoprawnym jest podmiot objęty działaniem normy prawnej indywidualno-konkretnej przytoczonej w pozwie (W. Broniewicz, Postępowanie..., 2008, s. 137). Według innego poglądu stroną procesu jest podmiot, który we własnym imieniu występuje w postępowaniu cywilnym celem ochrony prawnej praw podmiotowych własnych lub cudzych. Stroną natomiast w znaczeniu materialnym jest podmiot, którego dotyczą skutki prawne tego postępowania (J. Jodłowski [w:] J. Jodłowski, Z. Resich, Postępowanie cywilne, Warszawa 1979, s. 203). Uprawnienie do występowania w postępowaniu cywilnym w charakterze strony określa się pojęciem legitymacji procesowej i o istnieniu takiego uprawnienia rozstrzyga prawo materialne. Legitymację dzieli się na czynną (powód) i bierną (pozwany). Można dokonać rozróżnienia legitymacji na materialną, polegającą na posiadaniu prawa podmiotowego lub interesu prawnego podlegającego ochronie w postępowaniu cywilnym, i legitymację formalną, przez którą rozumieć należy uprawnienie do występowania w postępowaniu cywilnym celem ochrony cudzego lub własnego prawa podmiotowego (J. Jodłowski [w:] J. Jodłowski, Z. Resich, Postępowanie..., s. 214 i n.). Legitymację formalną z kolei dzieli się na względną i bezwzględną. W pierwszym przypadku posiadanie legitymacji przez inny podmiot nie wiąże się z utratą legitymacji przez podmiot stosunku spornego i oba te podmioty są uprawnione do występowania w danym postępowaniu cywilnym. W przypadku legitymacji bezwzględnej, zwanej subrogacją, posiadanie uprawnienia do występowania w procesie przez osobę trzecią powoduje utratę uprawnienia do występowania w postępowaniu przez podmiot stosunku prawnego. Z kolei W. Broniewicz działanie osoby trzeciej w procesie zamiast podmiotu będącego stroną stosunku prawnego, z którego spór wynika, nazywa podstawieniem procesowym, które dzieli również na bezwzględne i względne (W. Broniewicz, Postępowanie..., 2008, s. 145; W. Broniewicz, Stanowisko..., s. 43) (...) Przekładając powyższe teoretyczne uwagi na grunt omawianego art. 144 ust. 2, należy przyjąć, że przepis ten zakłada bezwzględne podstawienie syndyka w miejsce upadłego w postępowaniach sądowych i administracyjnych dotyczących masy upadłości. Ogłoszenie upadłości wywołuje ipso iure skutek procesowy w postaci utraty legitymacji procesowej upadłego w odniesieniu do postępowań dotyczących masy upadłości. Reguła ta dotyczy zarówno postępowań wszczętych przed ogłoszeniem upadłości, jak i postępowań wszczętych po ogłoszeniu upadłości. Co istotne jednak, upadły pozostaje stroną tych postępowań w znaczeniu materialnoprawnym. Taki kierunek wykładni art. 144 ust. 1 jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie (zob. np. wyrok SN: z 23.01.2007 r., III CSK 275/06, LEX nr 277283; postanowienie SN z 21.07.2011 r., V CZ 37/11, LEX nr 898281; wyroki SA w Krakowie z: 23.06.2015 r., I ACa 464/15, LEX nr 1794377; i 20.11.2012 r., I ACa 1034/12, LEX nr 1289453; wyroki SA w Warszawie z: 31.03.2015 r., VI ACa 481/14, LEX nr 1680077; i 28.07.2009 r., VI ACa 37/09, LEX nr 1120253)." (D. Chrapoński w: Prawo upadłościowe. Komentarz, wyd. II, red. A. J. Witosz, Warszawa 2021, komentarz do art. 144).

"Syndyk w postępowaniu sądowym, sądowoadministracyjnym i administracyjnym (także podatkowym) dotyczącym masy upadłości występuje w imieniu własnym, ale na rachunek upadłego. Wszystkie czynności, których dokona w czasie postępowania na rzecz masy upadłości, mają bowiem skutek dla majątku upadłego (zob. art. 372 ust. 1 PrUp) (...) Dodatkowe określenie wymagane zgodnie z art. 601 PrUp, wskazujące, że podmiot, który jest stroną postępowania, znajduje się w stanie upadłości, jest w wypadku oznaczenia strony procesu zbędne, gdyż wymagana ustawą informacja zawiera się już w słowach – syndyk masy upadłości" (P. Zimmerman, Prawo upadłościowe. Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz. Wyd. 7, C.H.Beck 2022, komentarz do art. 144).

W świetle powyższego rację należy przyznać organowi, że podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym, tj. podatnikiem, jest użytkownik wieczysty gruntów, właściciel nieruchomości lub obiektów budowlanych. Ogłoszenie upadłości S. T. nie zmienia jego statusu jako podatnika i pozostaje on nadal stroną stosunku prawnopodatkowego w znaczeniu materialnym. Natomiast w znaczeniu procesowym, w postępowaniu podatkowym, stroną jest syndyk masy upadłości, który działa na rzecz upadłego, ale w imieniu własnym. W tym zakresie Sąd stoi na stanowisku, że oznaczenie podmiotu do którego kierowane jest rozstrzygnięcie, jest jednym z konstytutywnych składników decyzji, jednakże wskazanie strony postępowania może nastąpić w dowolnym fragmencie wydanego aktu, np. nagłówku, rozstrzygnięciu, uzasadnieniu, a nawet rozdzielniku pisma (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. III SA/Łd 888/18, opubl. w CBOSA). Organ odwoławczy wskazał, iż decyzja o utrzymaniu w mocy decyzji organu podatkowego I instancji zostaje wydana "po rozpatrzeniu odwołania Pana M. K. - syndyka masy upadłości dłużnika S. T.". Ponadto w dalszej części uzasadnienia kilkukrotnie organ wskazuje syndyka. W rozdzielniku decyzji po raz kolejny syndyk został wymieniony, jako osoba, która otrzymuje decyzję organu odwoławczego. Także w treści decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że na rzecz upadłego, będącego stroną w znaczeniu materialnoprawnym, w postępowaniu podatkowym działa syndyk. Co prawda w decyzji organu I instancji, obok syndyka, wskazany został upadły, co w ocenie Sądu było zbędne, nie zmienia to jednak faktu, że syndyk został w niej wskazany, syndykowi doręczono zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania i zawiadomienie o możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, jak i zaskarżoną odwołaniem decyzję. Wobec tego nie nasuwają się żadne wątpliwości odnośnie tego, że decyzje organów podatkowych zawierają właściwe oznaczenie syndyka jako strony postępowania w znaczeniu procesowym i tym samym decyzje te nie naruszają także art. 210 § 1 pkt 3 o.p.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.