Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 76/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 3 i ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 123 (sto dwadzieścia trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]r. Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2015.615), po rozpatrzeniu odwołania pana J. K. (dalej podatnik), od decyzji Prezydenta Miasta R. (dalej organ podatkowy) z dnia [...]r. Nr [...] w sprawie ustalenia współwłaścicielom nieruchomości wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2011 r. w kwocie [...] zł, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej również Kolegium lub SKO) utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia SKO wskazało, że w decyzji organu podatkowego podatkiem od nieruchomości objęto 29,52 m2 powierzchni budynku pozostałego, 118,21 m2 powierzchni budynku związanego z działalnością gospodarczą i 608 m2 gruntu związanego z tą działalnością, a nadto wykazano jako zwolnione z podatku rolnego grunty orne klasy V o powierzchni 0,1318 ha.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. 2014. 849), dalej ustawa podatkowa, poprzez jego niezastosowanie, art. 3 ust. 4 tej ustawy poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu oraz art. 98 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w części dotyczącej odpowiedzialności za długi spadkowe. Podatnik stwierdził, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w R. z dnia [...]r. spadek po zmarłym J. K. nabyli z mocy ustawy J. i J. K. po ½ części każdy, oraz że opodatkowana nieruchomość była w wyłącznym posiadaniu drugiego współwłaściciela, ponieważ już od 1999 r. prowadzi on na nieruchomości działalność gospodarczą. Zdaniem strony podatnikiem podatku powinien być wyłącznie drugi współwłaściciel jako "samoistny posiadacz udziału spadkowego". Podatnik dodał, że prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia [...]r., w wyniku działu spadku po J. K. przedmiotowe nieruchomości otrzymał na wyłączną własność drugi współwłaściciel.

Kolegium wyjaśniło, że decyzjami z dnia [...]r. stwierdziło nieważność decyzji organu podatkowego za lata 2010-2013, ustalające J. K. (drugiemu współwłaścicielowi) wysokość łącznego zobowiązania podatkowego za ten okres. Natomiast postanowieniami z dnia [...] r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia obu współwłaścicielom prawidłowego zobowiązania w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za lata 2010-2014. SKO zauważyło również, że drugi ze współwłaścicieli nie odwołał się od tej decyzji organu podatkowego.

W dalszej kolejności SKO przypomniało, że podstawę prawną podatku rolnego stanowi ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. 2013.136.1381) dalej ustawa, zaś podstawą prawną wymiaru podatku od nieruchomości jest ustawa podatkowa oraz uchwała rady gminy. Następnie przytoczyło treść art. 3 ust. 1 i ust. 4 ustawy podatkowej wskazując, że kwestię odpowiedzialności solidarnej podatników ocenia się według przepisów Kodeksu cywilnego stwierdzając, że do czasu zniesienia współwłasności, nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 ustawy podatkowej zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym współwłaścicieli nieruchomości. Nie ma bowiem podstaw prawnych do uznania jednego ze współwłaścicieli za samoistnego posiadacza nieruchomości i tylko jego obciążać podatkiem.

Kolegium ustaliło, że na przedmiotowej nieruchomości prowadzona była działalność gospodarcza przez J. K. – produkcja wyrobów [...], a wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego dokonano na podstawie oględzin tej nieruchomości, wyjaśnień współwłaściciela, przesłuchań świadków i opinii budowlanej z dnia [...] r. dotyczącej obiektu budowlanego (hali) zlokalizowanego na nieruchomości. Zdaniem SKO organ podatkowy prawidłowo ustalił sporne zobowiązanie na podstawie dokonanych ustaleń przy czynnym udziale podatników, a ustalenia te nie były podważane przez podatnika. Kolegium stwierdziło ponadto, że nie doszło do naruszenia art. 3 ust. 3 i ust. 4 ustawy podatkowej czy art. 98 § 1 O.p.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący podatnik wniósł o uchylenie w całości decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania zarzucając naruszenie przepisów postępowania, a to art. 7, art. 8, art. 77 i art. 156 k.p.a. oraz prawa materialnego, a to przepisu art. 3 ust. 4 ustawy podatkowej poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy powinien mieć zastosowanie przepis art. 3 ust. 3 tej ustawy.

Uzasadniając skargi skarżący przedstawił okoliczności niesporne w sprawie

w tym co do przedmiotu opodatkowania i jego stanu prawnego podnosząc, że J. K. (drugi współwłaściciel), przynajmniej od 1999 r. stał się samoistnym posiadaczem całej przedmiotowej nieruchomości i przynajmniej od tego czasu, a na pewno od śmierci poprzedniego właściciela ([...]r.), nie dopuścił do współposiadania tej nieruchomości skarżącego. Okoliczności te nie były kwestionowane przez organy podatkowe czy drugiego współwłaściciela.

Zdaniem skarżącego istota sporu sprowadza się do zastosowania prawidłowej podstawy prawnej wymiaru podatku (zobowiązania pieniężnego), przy czym organ podatkowy nie dokonał rzetelnych ustaleń na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Powołując się na orzecznictwo, w tym sądowoadministracyjne

i stanowisko doktryny, skarżący stwierdził, że zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy podatkowej, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Podkreślił, że w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić

o posiadaniu samoistnym ponad udziały przypadające posiadającym współwłaścicielom (wyrok WSA w Lublinie z dnia 8 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 577/12). Ponadto według skarżącego " w każdym wypadku jeżeli możliwe jest ustalenie, jakim majątkiem włada podatnik, podatek powinien być ustalony tylko od tego majątku, zaś właściciel przestaje być podatnikiem podatku od nieruchomości wówczas, gdy przedmiot podatku znajduje się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu.

Skarżący nie zgodził się ze stwierdzeniem SKO, że sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości stanowiącej współwłasność – przez jednego ze współwłaścicieli, mógł świadczyć o tym, że nieruchomość ta jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej i powinno to znaleźć odzwierciedlenie w wymiarze tego podatku poprzez nałożenie go solidarnie na wszystkich współwłaścicieli. Skarżący przypomniał, że cała przedmiotowa nieruchomość znajduje się w wyłącznym, samoistnym posiadaniu jednego ze współwłaścicieli, a on sam nigdy jej nie współposiadał i nie korzystał z niej

w jakimkolwiek zakresie. Skarżący wskazał na treść art. 206 i art. 376 § 1 k.c. co do konsekwencji wykonania przedmiotowej decyzji i zwrotu zapłaconego podatku. Podał, że decyzja ta wobec drugiego ze współwłaściciel stała się ostateczna.

Odpowiadając na skargi SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte

w sprawie stanowisko i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji wskazać należy, że dotyczyła ona sprawy łącznego zobowiązania pieniężnego ustalonego przez organ podatkowy w jednej decyzji – nakazie płatniczym, przy czym decyzja (decyzje) ustalająca to zobowiązanie została skierowana do wszystkich (dwóch) współwłaścicieli opodatkowanych nieruchomości w tym rolnych. Organy podatkowe uznały, że do czasu zniesienia współwłasności, obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współwłaścicielach nieruchomości, zaś podatnik twierdził, że obowiązek ten ciąży jedynie na posiadaczu samoistnym nieruchomości będącym ich współwłaścicielem.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy podatkowej podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne (...), będące 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych". Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (art. 3 ust. 3 ustawy podatkowej). "Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach (...)" – art. 3 ust. 4 ustawy podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 6c ust. 1 ustawy o podatku rolnym, w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r., osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 6c ust. 2 tej ustawy łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się

w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawie się na tę osobę. Przepis podobnej treści w odniesieniu do podatku leśnego został wprowadzony do ustawy regulującej opodatkowanie tym podatkiem poczynając od dnia 1 stycznia 2016 r. (art. 6a ustawy o podatku leśnym).

Z kolei stosownie do brzmienia art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku rolnym podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne (...) będące: właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 1), posiadaczami samoistnymi gruntów (pkt 2).

Ust. 2 tego artykułu stanowi, że jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się

w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6 (art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym). Zastrzeżenie to dotyczy gospodarstwa rolnego.

Gdy podatek rolny ciąży na osobach fizycznych, podatek ten ustala się

w drodze decyzji (art. 6a ust. 6 ustawy o podatku rolnym), przy zastosowaniu art. 21 § 1 pkt 2 O.p.

Z treści art. 92 § 1 O.p. wynika, że jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe,

a zobowiązania te postają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzje ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Przepisu § 1 nie stosuje się do zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na która, zgodnie z obowiązującymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz zapłaty). Do końca 2015 r. takim odrębnym przepisem był przepis art. 6c ustawy o podatku rolnym.

Powyższe oznacza, że w badanym roku podatkowym, wobec osób na których ciążył obowiązek podatkowy w podatku rolnym i od nieruchomości zastosowanie znajdował przepis art. 6c ustawy o podatku rolnym co powodowało, że w przypadku współwłasności lub współposiadania przedmiotów opodatkowania tymi podatkami, łączne zobowiązanie pieniężne ustalało się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym) wystawionym na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy), zaś w przypadku gospodarstwa rolnego nakaz taki wystawiało się na osobę prowadzącą w całości takie gospodarstwo. Oznacza to również, że w przypadku łącznego zobowiązania pieniężnego (nakazu płatniczego) dla powstania odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe w tej formie wystarczające było doręczenie decyzji (nakazu płatniczego), którejkolwiek z osób współwłaścicieli lub współposiadaczy gruntów opodatkowanych w ten sposób, bez konieczności doręczenia takiej decyzji pozostałym współwłaścicielom a więc ustalania wszystkich osób, na których obowiązek podatkowy, a przez to i zobowiązanie podatkowe, tak ustalone, w tych okolicznościach ciążył.

O ile więc, jak w badanym przypadku, znajduje zastosowanie przepis art. 92

§ 2 O.p. rzeczą organu podatkowego nie było ustalenie wszystkich osób, na których ciąży opisany w ustawach podatkowych obowiązek podatkowy, lecz wyłącznie tej osoby (współwłaściciela lub współposiadacza), na którą zgodnie z art. 6c ustawy

o podatku rolnym, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy). Doręczenie takiej decyzji jednej z osób będących współwłaścicielem lub współposiadaczem przedmiotów opodatkowania podatkiem rolnym i od nieruchomości, rodzi odpowiedzialność solidarną za tak określone zobowiązanie podatkowe bez konieczności doręczania pozostałym osobom takiej decyzji. O tym, która z tych osób ponosi odpowiedzialność podatkową decydują przepisy regulujące wskazane podatki, bez konieczności ustalania tego w odrębnych decyzjach (nakazach płatniczych), kierowanych do tych osób.

Innymi słowy przy współwłasności lub współposiadaniu (w tym samoistnym) gruntów rolnych i nieruchomości, co do których występuje obowiązek orzekania

w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, organ podatkowy, ustala jednego

z współwłaścicieli (współposiadaczy) i wystawia na niego decyzję (nakaz płatniczy). Kwestia pozostałych współwłaścicieli (współposiadaczy) pozostaje poza zakresem postępowania podatkowego prowadzonego w takiej sprawie. Tym samym stroną postępowania podatkowego (art. 133 O.p.), w tak określonej sprawie (nakaz płatniczy), jest jeden ze współwłaścicieli (współposiadaczy samoistnych) przedmiotów objętych decyzją podatkową, do którego taka decyzja została (powinna być) skierowana.

Warto przy tym zauważyć, że powyższe regulacje znajdują zastosowanie wyłącznie w przypadku zaistnienia opisanych tam okoliczności, a więc w sytuacji stwierdzenia współwłasności lub współposiadania danego przedmiotu opodatkowania. O ile dany grunt jest własnością lub pozostaje w posiadaniu samoistnym jednego podmiotu to na takim podmiocie (osobie) ciąży przedmiotowy obowiązek podatkowy i obowiązek organu podatkowego doręczenia jej decyzji (nakazu płatniczego). Samoistne posiadanie gruntów (rolnych, nieruchomości) wyprzedza obowiązek podatkowy ich właściciela (właścicieli). Posiadanie samoistne (fakt) wyłącza własność (prawo) jako wyznacznik podatnika podatku rolnego i od nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku rolnym oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy podatkowej). Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego i od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W sytuacji, gdy w toku prowadzonego postępowania okaże się, że dana nieruchomość (grunt) znajduje się w posiadaniu samoistnym jednego podmiotu (osoby), to niezależnie od tego kto jest właścicielem lub współwłaścicielem, na osobie tej ciąży przedmiotowy obowiązek podatkowy. "Nie istnieją żadne powody, aby przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. nie odwoływać się do przepisów prawa cywilnego, orzecznictwa sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa (tak wyrok NSA z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 917/14). Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem samoistnym jest ten kto faktycznie włada rzeczą jak właściciel. "Jeżeli właściciel nieruchomości nie udowodni, że oddał ją w samoistne posiadanie komuś innemu, musi sam zapłacić daninę od nieruchomości" (tak wyrok NSA z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 509/14). "Nie można wykluczyć, że w przypadku współwłasności rzeczy (w tym nieruchomości) tylko niektórzy współwłaściciele są posiadaczami (współposiadaczami) samoistnymi wykonując faktyczne władztwo nad rzeczą (corpus possessioni) aspirując do wyłącznego wykonywania praw (i obowiązków) związanych z władztwem nad rzeczą z wyłączeniem innych współwłaścicieli (animus rem sibi habendi)" – tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 1019/11. O ile więc tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości (gruntów) włada nią w pełni jak właściciel z wyłączeniem innych jej współwłaścicieli to w odniesieniu do ich udziałów może być uznany za posiadacza samoistnego. Prawo współwłasności nieruchomości nie wyłącza możliwości jej posiadania o charakterze samoistnym w całości lub w określonej części. Posiadanie rzeczy przez współwłaściciela ponad realizację uprawnienia z art. 206 k.c. i uzewnętrznienie tej zmiany wobec innych współwłaścicieli oznacza, że posiada rzecz ponad swoje prawo wynikające ze współwłasności i spełnia domniemanie z art. 339 k.c.

Jak wynika z akt administracyjnych postanowieniem z dnia [...]r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w R. stwierdził nabycie spadku m.in. po J. K. zmarłym [...] r. wskazując jako jego ustawowych spadkobierców J. K. i J. K.. Pan J. K. jest od 1995 r. przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji wyrobów [...]. W decyzjach ustalających łączne zobowiązanie pieniężne od przedmiotowych nieruchomości wydanych w latach 2008-2013 nie został ujęty drugi ze współwłaścicieli t.j. pan J. K.. Organ podatkowy wznowił postępowania w tych sprawach, zaś w wydanych decyzjach wskazał (po uchyleniu decyzji pierwotnych) jako zobowiązanych obu współwłaścicieli. Postępowania w tych sprawach zostały umorzone decyzją organu podatkowego z dnia [...] r. z uwagi na stwierdzenie nieważności decyzji, co do których wznowiono postępowania za lata 2010-2013, przez SKO w decyzjach z dnia [...]r. z akt sprawy nie wynika, aby unieważniono decyzję za rok 2014. Postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wszczął niniejsze postępowanie za lata 2010-2014.

Z rejestrów gruntów spornych nieruchomości wynika, że ich współwłaścicielami są J. i J. K., przy czym poza sporem było, że ich posiadaczem był wyłącznie J. K., który na nieruchomościach tych prowadził działalność gospodarczą. Organ odwoławczy nie kwestionował tej okoliczności uznał jednak, że posiadanie to nie ma istotnego znaczenia w sprawie, skoro stwierdził, że nie ma "podstaw prawnych do uznania jednego ze współwłaścicieli za samoistnego posiadacza nieruchomości i tylko jego obciążania podatkiem". Z tej przyczyny, mimo takiego zarzutu, organ odwoławczy nie badał ani nie ocenił okoliczności świadczących o samoistnym posiadaniu spornych nieruchomości przez jednego z ich współwłaścicieli. Nie przeprowadził postępowania dowodowego w zakresie ustalenia czy współwłaściciel, który faktycznie włada (posiada) sporne przedmioty opodatkowania, z uwagi na okoliczności sprawy w tym charakter prowadzonej działalności gospodarczej i jej długotrwałość czy zamieszkiwanie, swoim zachowaniem doprowadził do wyzucia z własności tych nieruchomości drugiego z ich współwłaścicieli. Nie ustalił przesłanek z art. 206, art. 336 czy art. 339 k.c., a tym samym nie mógł stanowczo stwierdzić, że obaj współwłaściciele korzystają z przysługujących im uprawnień. Nie prowadził czynności w zakresie ustalenia czy posiadacz tych nieruchomości będący ich współwłaścicielem włada nimi jak ich właściciel w całości z wyłączeniem drugiego ze współwłaścicieli i to bez respektowania jego uprawnień.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy ustali w sposób niewątpliwy czy posiadanie spornych nieruchomości przez jednego z ich współwłaścicieli stanowiło przejaw pozbawienia drugiego z nich atrybutów właścicielskich z zamiarem władania nimi (a więc i udziałami drugiego współwłaściciela) w całości, czy też władanie tymi nieruchomościami przez jednego z ich współwłaścicieli nie miało takiego charakteru i nie dotyczyło udziałów, które mu nie przysługiwały. W tym celu organ podatkowy przeprowadzi stosowne postępowanie dowodowe w tym, w razie konieczności, przesłucha współwłaścicieli spornych nieruchomości oraz uwzględni znajdujące się w aktach sprawy dokumenty oraz to, że w wyniku działu spadku nieruchomości te przypadły współwłaścicielowi, który je posiadał. Organ podatkowy oceni również oświadczenie tego współwłaściciela złożone do akt sprawy sądowej,

z którego wynika, że był on jedynym posiadaczem przedmiotowych nieruchomości. Nadto weźmie pod uwagę, po uprzednim włączeniu do akt sprawy, decyzje dotyczące spornych lat podatkowych ustalające zobowiązanie podatkowe, wznawiające postępowanie i stwierdzające nieważność decyzji ustalających oceniając okoliczności z nich wynikające istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy co do posiadania nieruchomości.

Z tych przyczyn wobec stwierdzenia naruszenia przepisów prawa materialnego i postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012.270) orzekł jak w wyroku.