Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2512/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 9  ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
article: art. 146  par. 1,  art. 145 par. 1  pkt 1  lit. a
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Protokolant referent Katarzyna Makowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2017 r. sprawy ze skargi A.K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 11 maja 2016 r. nr IPPB1/4511-237/16-6/SO w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. K. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów (dalej: Minister/organ) z dnia 11 maja 2016 r. nr IPPB1/4511-237/16-6/SO w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.2. Z akt sprawy wynika, że w dniu 25 lutego 2016 r. A.K. (dalej: Skarżący/Wnioskodawca/Strona) złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się wspólnikiem spółki jawnej (dalej spółka osobowa). Spółka osobowa, w oparciu o przejęty w wyniku przekształcenia majątek, będzie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną przez sp. z o.o., która może obejmować działalność firm centralnych (head offices) i holdingów (z wyłączeniem holdingów finansowych), działalność w zakresie pośrednictwa finansowego, działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości, handel hurtowy i detaliczny oraz działalność szkoleniową.

Skarżący wskazał, że spółka osobowa nie będzie wprawdzie prowadzić działalności w zakresie obrotu wierzytelnościami, jednak może ona nabywać wierzytelności lub udzielać pożyczek w celu czerpania z nich zysków w postaci odsetek od udzielonego finansowania. Zyski osiągane z tego tytułu będą, zdaniem Wnioskodawcy, zyskami wynikającymi z prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej.

Strona podniosła, że w celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółka osobowa zostanie rozwiązana w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników, zaś jej majątek zostanie podzielony między wspólników i wydany im in natura. Wnioskodawca wskazał, że

na moment rozwiązania spółki osobowej przewiduje się, że w skład jej majątku mogą wchodzić w szczególności środki pieniężne oraz wierzytelności pieniężne przysługujące spółce osobowej względem Wnioskodawcy z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy (przed i po przekształceniu sp. z o.o.), jak i wierzytelności wobec podmiotów trzecich z tytułu udzielonych im pożyczek (dalej: wierzytelności). W majątku spółki osobowej mogą również znajdować się certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych z siedzibą w Polsce (dalej: certyfikaty).

Skarżący zauważył, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej, Wnioskodawca stanie się bezpośrednio właścicielem aktywów stanowiących majątek spółki osobowej. Jeżeli zatem wśród otrzymanych składników majątku znajdą się wierzytelności wobec Wnioskodawcy, na moment wydania ich Wnioskodawcy dojdzie do wygaśnięcia zobowiązań Skarżącego wobec spółki osobowej z tytułu wierzytelności wskutek tzw. konfuzji.

1.3. Mając na względzie tak zakreślony stan faktyczny Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1) czy otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej składników majątku tej spółki, w tym wierzytelności oraz certyfikatów, z tytułu zakończenia działalności spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia likwidacji, będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) czy wygaśnięcie w wyniku konfuzji w związku z zakończeniem działalności spółki osobowej zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu wierzytelności względem Wnioskodawcy, obejmujących kwotę główną oraz odsetki, spowoduje powstanie dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

1.4. Przedstawiając swoje stanowisko Skarżący wskazał, że w jego ocenie, zarówno otrzymanie przez niego składników majątku, w tym wierzytelności oraz certyfikatów, w związku z zakończeniem działalności spółki osobowej w wyniku jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji, jak i wygaśnięcie w wyniku konfuzji zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu wierzytelności obejmujących kwotę główną oraz odsetki, nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu podatkowego.

Powołując się na brzmienie art. 14 ust. 3 pkt 10 w zw. z art. 14 ust. 8 oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") Wnioskodawca wskazał, że otrzymanie w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności pozostaje neutralne podatkowo na moment zdarzenia i to niezależnie od tego, czy przedmiotowe wierzytelności będą kwalifikować się jako środki pieniężne (m.in. wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę osobową), czy też jako inne składniki majątku (wierzytelności inne niż kwalifikowane jako środki pieniężne). Zdaniem Strony, różnice proceduralne między rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji a likwidacją spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy, bowiem likwidacja spółki osobowej, jak i jej rozwiązanie mają ten sam skutek w postaci zakończenia działalności spółki.

Odnosząc się z kolei do kwestii wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy w wyniku konfuzji w związku z otrzymaniem majątku spółki osobowej Skarżący wskazał, że nie będzie się ono wiązać z uzyskaniem dla niego jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub otrzymaniem realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Tym samym, zdaniem Skarżącego, nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu podatkowego, tj. zaistnienie przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Z powyższych względów, w ocenie Strony, w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania także art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Wnioskodawca zwrócił ponadto uwagę, że wygaśnięcie zobowiązania w wyniku konfuzji nie wiąże się z umorzeniem zobowiązania, o którym mowa jest w art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f.

Dla potwierdzenia swojego stanowiska Skarżący powołał się na interpretacje indywidualne wydane w podobnych sprawach.

1.5. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną z dnia 11 maja 2016 r. nr IPPB1/4511-237/16-6/SO, w której stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku:

- w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku rozwiązania spółki osobowej certyfikatów inwestycyjnych i wierzytelności pożyczkowych uznał za prawidłowe,

- w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę osobową uznał za prawidłowe,

- w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych przez spółkę osobową uznał za nieprawidłowe,

- w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę kapitałową uznał za nieprawidłowe.

Minister zgodził się ze Stroną, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b, otrzymanie przez nią certyfikatów inwestycyjnych w związku z rozwiązaniem spółki osobowej nie będzie stanowiło dla niej przychodu podatkowego.

Powołując się z kolei na art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. organ wskazał, że otrzymanie przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną środków pieniężnych w wyniku likwidacji tej spółki nie skutkuje powstaniem po stronie wspólnika przychodu podatkowego. Odnosząc powyższe do wierzytelności pożyczkowych opisanych przez Skarżącego we wniosku Minister zaznaczył, że wierzytelności te nie spełniają wprawdzie warunków uznania ich za środki pieniężne w rozumieniu art. 14 ust. 8 u.p.d.o.f., jednak otrzymanie ich jako składników majątku spółki osobowej w związku z jej rozwiązaniem nie spowoduje, na moment ich otrzymania, powstania przychodu do opodatkowania na gruncie przepisów u.p.d.o.f.

Zdaniem Ministra, w przypadku zaś otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną wierzytelności (wraz z ewentualnymi odsetkami od tych wierzytelności), w stosunku do których nie stosuje się art. 14 ust. 8 u.p.d.o.f., tj. wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez sp. z o.o. przed jej przekształceniem w spółkę osobową, których należność wygasła wskutek konfuzji, powstały z tego tytułu przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie wygaśnięcia wierzytelności. Natomiast w odniesieniu do konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę osobową, o których mowa w art. 14 ust. 8 u.p.d.o.f., jej ocena prawnopodatkowa uzależniona jest od rodzaju wierzytelności, które otrzyma Wnioskodawca w wyniku jej rozwiązania. Organ wyjaśnił, że w części, w której konfuzji będą podlegały tylko wierzytelności stanowiące kwotę pożyczki, wygaśnięcie zobowiązania z tytułu umowy/umów pożyczki udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę osobową otrzymanych przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem tej spółki, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu do opodatkowania. Natomiast jeżeli konfuzji będą podlegały także wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek, wówczas wygaśnięcie takich zobowiązań u Skarżącego spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania. Zdaniem organu, przychód ten powstaje w momencie konfuzji wierzytelności i należy go zaliczyć do tego samego źródła, jaki stanowiłby w spółce w trakcie jej działalności, gdyby nastąpiła spłata odsetek od pożyczek.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Minister wskazał, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu, gdyż dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników i nie wywołują żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

1.6. Skarżący nie zgodził się z treścią wydanej interpretacji i wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

1.7. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając organowi naruszenie:

- art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że w wyniku konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę kapitałową oraz w wyniku konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę kapitałową oraz osobową, w zakresie wierzytelności o zapłatę odsetek od udzielonych pożyczek, powstanie dla Wnioskodawcy dochód i przychód podatkowy.

2.2. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

2.3. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.3. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja, w zakresie w jakim uznaje stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, narusza przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. Zarzuty postawione w skardze okazały się zasadne.

3.4. Istota sporu w niniejszej sprawie, w zakresie w jakim Minister uznaje stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, sprowadza się do kwalifikacji prawnopodatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych, zaistniałej w okolicznościach przedmiotowej sprawy konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę kapitałową, oraz z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych przez spółkę osobową, która została przekształcona ze spółki kapitałowej (spółka z o.o. w spółkę jawną).

W tym miejscu wskazać należy, że zbliżone sprawy były już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, które wyrokami z dnia 23 września 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 597/16, z dnia 8 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1047/16, z dnia 27 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2499/16, z dnia 28 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2500/16, z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2975/16 uchylały indywidualne interpretacje. Stanowisko zaprezentowane w przywołanych rozstrzygnięciach podziela skład orzekający w niniejszej sprawie, przyjmując je jako własne.

3.5. Odnosząc się do istoty konfuzji podkreślić należy, że kodeks cywilny, mający zastosowanie dla oceny skutków podatkowych czynności cywilnoprawnych, których stroną był Skarżący, nie zawiera definicji konfuzji ani też konkretnego przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Przepis taki nie jest jednak konieczny bowiem z samego charakteru i natury zobowiązania wynika, iż konieczne jest istnienie dwóch stron stosunku zobowiązaniowego, a w przypadku połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie zobowiązanie to wygasa. Jak powszechnie przyjmuje się w literaturze prawniczej oraz orzecznictwie, warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron - wierzyciela i dłużnika nikt bowiem nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia ani też go egzekwować (por. uchwały SN; z 10 marca 1983 r. III CZP 3/83 OSNC 1983/8 poz. 115 czy z 7 lutego 2008 r. III CZP 115/07 OSNC 2008/9 poz. 96 oraz W. Czachórski Zobowiązania. Zarys wykładu Warszawa 1974 s. 274 lub Z. Radwański Prawo cywilne - część ogólna Warszawa 1999 s. 104). Konfuzja jest instytucją prawa cywilnego, która powstaje w wyniku połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie, powodując wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela (por. T. Hencelewski, Instytucja konfuzji w polskim prawie cywilnym, PPH nr 4/2011r. s. 51-56). Przedstawiając to obrazowo: podmiot zaciągający pożyczkę zobowiązany jest wykazać ją w swoich pasywach jako zobowiązanie a pożyczkodawca w swoich aktywach jako należność. W wyniku przejęcia majątku pożyczkodawcy dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania czyli zniwelowania pasywów po stronie pożyczkobiorcy z jednoczesną utratą odpowiadających im aktywów. Dochodzi tutaj do sytuacji braku konieczności zwrotu aktywów po stronie pożyczkobiorcy z jednoczesnym brakiem możliwości dochodzenia ww. wierzytelności.

3.6. W skarżonej interpretacji organ uznał, że sam fakt zaistnienia konfuzji polegającej na zbiegu u tej samej osoby dłużnika i wierzyciela w wyniku którego dochodzi do wygaśnięcia tych praw (zobowiązania i wierzytelności) na gruncie prawa cywilnego, nie stanowi podstawy do stwierdzenia, że ze swej istoty nie powoduje ona powstania przychodu na gruncie prawa podatkowego. Zaprezentowany powyżej pogląd wyrażony w interpretacji nie został w rzetelny sposób uzasadniony przez organ.

W oceni Sądu pogląd ten uznać należy za błędny. Konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją pewnych czynności czy zdarzeń. W stanie faktycznym niniejszej sprawy konfuzja jest konsekwencją likwidacji spółki osobowej polegającą na tym, że w rękach tej samej osoby (Skarżącego) nastąpi połączenie prawa (wierzytelności spółki wobec Skarżącego) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Skarżącego wobec spółki). Brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym wskazywaną przez organ w odpowiedzi na skargę - spłatę. Nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem organu przywołanym w odpowiedzi na skargę, że w oderwaniu od istoty cywilnoprawnego charakteru konfuzji można ją dla potrzeb oceny podatkowoprawnej traktować jak spłatę. Spłata pożyczki, jako wykonanie zobowiązania, stanowi bowiem podstawowy sposób zaspokojenia wierzyciela. Substytutem spłaty (innymi sposobami zaspokojenia wierzyciela) są np. potrącenie (kompensata) czy świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum). Nie sposób jednak uznać konfuzji za rodzaj spłaty zobowiązania. Wprawdzie wygaśniecie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciel może prowadzić do powstania przychodu u dłużnika, ale dotyczy to sytuacji, gdy na skutek wygaśnięcia zobowiązania dłużnik uzyskuje wymierną korzyść. Sytuacje takie są wprost wskazane w przepisach prawa np. art. 14 ust. 2 lub 6 u.p.d.o.f. w przypadku umorzenia lub przedawnienia. W przeciwieństwie do wskazanych zdarzeń konfuzja nie prowadzi do uzyskania żadnej korzyści przez dłużnika, który jest jednocześnie wierzycielem.

Słusznie zatem Skarżący wywodzi, że konfuzja jest neutralna podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

3.7. Oceniając opisane powyżej zjawisko na gruncie przepisów regulujących podatek dochodowy od osób fizycznych stwierdzić należy w pierwszej kolejności, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.of. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 u.p.d.o.f., jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2 pkt 17) lit. b) u.p.d.o.f. do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Z kolei w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12) lit. b) u.p.d.o.f. tej ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

3.8. Mając na względzie przywołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zakreśloną uprzednio cywilnoprawną istotę konfuzji za zupełnie niezrozumiałe i nieznajdujące uzasadnienia w regulacjach prawnych uznać należy stwierdzenie organu, że przychód u Wnioskodawcy powstanie w momencie wygaśnięcia wierzytelności w wyniku konfuzji i zaliczony on powinien zostać do źródła do jakiego zaliczony byłby w spółce niebędącej osobą prawną. Skoro bowiem nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, to tym samym, wbrew stanowisku organu, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ w skarżonej interpretacji nie wskazał argumentów uzasadniających uznanie, że w przypadku konfuzji, powstaje przychód podlegający opodatkowaniu w momencie wygaśnięcia wierzytelności.

Raz jeszcze podkreślenia wymaga, że konfuzja skutkuje tym, iż nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a w konsekwencji nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

3.9. Znamienne jest to, że organ w skarżone interpretacji nie wskazał przepisu, który kreowałby obowiązek podatkowy w przypadku zaistnienia konfuzji jak w stanie faktycznym zakreślonym we wniosku. Organ wskazał natomiast, że ze względu na autonomiczny charakter prawa podatkowego należy wyważyć, czy wygaśnięcie zobowiązania z tytułu pożyczki zgodnie z zasadami prawa cywilnego nie doprowadzi do sprzeczności z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w przywołanym powyżej art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., a także z istotą podatków dochodowych.

Warto jest też przypomnieć, że z art. 217 Konstytucji RP wynika podstawowa zasada określenia istotnych elementów opodatkowania w ustawie. Zdaniem Sądu powyższe oznacza, że nie można stosować żadnych analogii prowadzących do rozszerzenia zakresu opodatkowania. Jeżeli przepisy ustaw podatkowych nie obejmują określonych stanów faktycznych obowiązkiem podatkowym, to przyjąć należy, że dany obszar jest wolny od opodatkowania, a zmiana stanu prawnego należy w tym zakresie do prawodawcy.

3.10. Zasadne więc okazały się zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwą ocenę co do zastosowania w sprawie, w zakresie, w jakim doprowadziły do wadliwego uznania, że zgodnie z generalna zasadą opodatkowania wyrażoną w powołanym przepisie, opisywana we wniosku konfuzja wierzytelności powoduje, iż w momencie wygaśnięcia wierzytelności powstaje przychów, który zaliczony winien być do źródła do jakiego zaliczony byłby w spółce niebędącej osoba prawną.

Za niezasadny uznać należy natomiast zarzut skargi naruszenia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż organ nie powołał w skarżonej interpretacji przepisu wskazanego jako naruszony.

3.11. W toku ponownego rozpoznania sprawy, organ interpretacyjny obowiązany jest uwzględnić przedstawione w niniejszym wyroku stanowisko Sądu.

3.12. Mając na względzie powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.

W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 4 p.p.s.a. Na zasądzony zwrot kosztów postępowania w kwocie 457 zł złożyły się: wpis od skargi w wysokości 200 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 240 zł ustalone na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011 r., nr 31, poz. 153), oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.