Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 3670/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Adam Nita (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 437/20 w sprawie ze skargi Wojewódzkiego Ośrodka Ruchu Drogowego w C. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta C. z dnia 10 lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 20 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 437/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (zwany dalej Sądem I instancji) uchylił interpretację indywidualną Prezydenta Miasta C. (zwanego dalej Organem interpretacyjnym lub Prezydentem Miasta) z 10 lipca 2020 r., nr [...], wydaną na wniosek Wojewódzkiego Ośrodka Ruchu Drogowego w C. (zwanego dalej Podatnikiem, Wnioskodawcą, Stroną lub Skarżącym) w przedmiocie podatku od nieruchomości. Ponadto, Sąd I instancji zasądził od Organu interpretacyjnego na rzecz Wnioskodawcy zwrot kosztów postępowania w kwocie określonej w nieprawomocnym wyroku.

Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, spór Podatnika z organem koncentrował się na kwestii czy w sytuacji, w której Skarżący został utworzony w celu realizacji zadań ustawowych, publicznych i dodatkowo prowadzi działalność gospodarczą, wszystkie należące do niego składniki majątkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadzie związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, stosownie do definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 – zwanej dalej u.p.o.l.).

Zdaniem Skarżącego, powinien on stosować różne stawki podatku od nieruchomości w zależności od sposobu wykorzystywania gruntów i budynków. Nieruchomości niemające związku z działalnością gospodarczą podmiotu obowiązanego z tytułu podatku nie mogą być bowiem opodatkowane podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek podatkowych. Dlatego właśnie, w przekonaniu Strony dla zastosowania prawidłowej stawki podatkowej rozstrzygające znaczenie ma okoliczność czy określone nieruchomości (przedmioty opodatkowania) są faktycznie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też służą one jedynie działalności statutowej o charakterze publicznym.

Zdaniem Organu interpretacyjnego, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych składnikach majątkowych czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Nieruchomość znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy jest zaś związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jeżeli pozostaje elementem przedsiębiorstwa lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem.

Sąd I instancji uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną wyjaśnił, że prawidłowa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wymaga każdorazowego uwzględnienia aspektu podmiotowego, a więc posiadania nieruchomości przez podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą oraz przedmiotowego - czyli posiadania jej w związku z działalnością gospodarczą. Organ interpretacyjny nie dostrzegł natomiast tej właściwości i poprzestał na błędnym założeniu, że wszystkie składniki majątkowe należące do Skarżącego, który prowadzi nie tylko działalność gospodarczą, są związane z działalnością gospodarczą, a więc w jakiś sposób jej służą. W przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zapatrywanie to jest wynikiem błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Ponadto (i to była druga przyczyna uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny), Prezydent Miasta dokonał wykładni definicji sformułowanej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w sposób abstrakcyjny. Jak podkreślono, w prezentacji stanu faktycznego, zawartej we wniosku interpretacyjnym Skarżący nie wymienił i nie opisał poszczególnych przedmiotów opodatkowania, które miał na uwadze. Wspomniany podmiot nie przedstawił również, na czym konkretnie polega ich wykorzystywanie, czemu służy każdy z nich. Związek przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości z działalnością gospodarczą wymaga natomiast analizy in concreto, a więc na gruncie wyczerpującego opisu poszczególnych przedmiotów opodatkowania, ich przeznaczenia, sposobu wykorzystywania (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, zwanej dalej CBOSA).

W skardze kasacyjnej Organ interpretacyjny wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi Podatnika, ewentualne o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie. Ponadto, Prezydent Miasta wystąpił o zasądzenie od Strony na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dodatkowo zwrócono się o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie (na podstawie art. 176 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 – zwanej dalej P.p.s.a.).

Jednocześnie zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucono:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 146 § 1 tej ustawy w zw. z art. 14b § 3, art. 14c § 1 i 2 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 – zwanej dalej O.p.). W przekonaniu Organu interpretacyjnego polegało ono na nieprawidłowej kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej, prowadzącej do błędnego rozstrzygnięcia, tj. uwzględnienia skargi Strony i uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał bowiem, że Prezydent Miasta dokonał wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w sposób abstrakcyjny oraz przyjął, że wydana interpretacja indywidualna nosi znamiona dowolności i nie daje Skarżącemu realnej ochrony prawnej. Tymczasem, w przekonaniu Prezydenta Miasta, interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Podatnika, z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 146 tej ustawy oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. Zdaniem Organu interpretacyjnego nastąpiło to poprzez wadliwą ocenę wydanej interpretacji indywidualnej pod względem jej zgodności z prawem. Przejawiła się ona uznaniem, że w przedmiotowej sprawie opodatkowanie najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości może nastąpić jedynie w przypadku realnego związku poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości z aktywnością w obrocie gospodarczym. W ocenie Organu interpretacyjnego, naruszenie to spowodowało błędną konstatację sformułowaną w zaskarżonym wyroku, w myśl której Prezydent Miasta wadliwie i niezasadnie przyjął na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) tej ustawy, że posiadanie przez Skarżącego statusu przedsiębiorcy jest wystarczające do opodatkowania wszystkich jego nieruchomości najwyższą stawką podatku od nieruchomości (związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej);

2. na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. - naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 145 § 1 pkt I lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 146 § 1 tej ustawy w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ust. I pkt 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Zdaniem Prezydenta Miasta nastąpiło to poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów. Polegała ona na przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że tylko sam fakt posiadania przez Podatnika gruntów, budynków czy budowli (pamiętając o wyłączeniach wymienionych w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z ust. 2a u.p.o.l.) nie oznacza zastosowania odpowiednio wyższej stawki podatkowej, natomiast równie istotne jest jeszcze zaistnienie realnego związku poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości z aktywnością w obrocie gospodarczym. Tymczasem, w przekonaniu Organu interpretacyjnego, prawidłowa wykładnia zaskarżonych przepisów winna doprowadzić Sąd I instancji do uznania, iż z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że sam fakt posiadania nieruchomości przez Stronę, która prowadzi działalność gospodarczą skutkuje tym, że budynek, budowla, czy grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację nie została terminowo wniesiona odpowiedź na skargę kasacyjną. Natomiast w piśmie procesowym, datowanym na 19 marca 2021 r., Strona reprezentowana przez fachowego pełnomocnika procesowego wniosła o potraktowanie odpowiedzi na skargę jako pisma procesowego, zawierającego jej stanowiącego stanowisko w odniesieniu do skargi kasacyjnej Organu interpretacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw i dlatego została oddalona. Na wstępie należy wyjaśnić, że wyrok w niniejszej sprawie został wydany na posiedzeniu niejawnym. Stało się tak na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Podstawą normatywną tego rozstrzygnięcia był art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1842).

W jego konsekwencji, do obydwu stron postępowania sądowoadministracyjnego wystosowano pismo z 3 listopada 2021 r. Zawierało ono informację o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne oraz przypomnienie o możliwości złożenia pisma procesowego z zachowaniem trybu określonego w art. 66 P.p.s.a., zawierającego argumentację uzupełniającą uzasadnienie skargi kasacyjnej lub motywy usprawiedliwiające jej oddalenie. Skarżący skorzystał z tej możliwości i w swoim piśmie datowanym na 25 listopada 2021 r. wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z załączonych przez niego dokumentów, tj. z kopii postanowień i pism Prezydenta Miasta z postępowań podatkowych, dotyczących przedmiotu niniejszej sprawy sądowoadministracyjnej (jak zaznaczono - podatku od nieruchomości należnego od Strony w latach podatkowych 2017-2021). Zdaniem Wnioskodawcy, powołane dokumenty wprost świadczą o przyznaniu mu racji przez Prezydenta Miasta oraz o akceptacji dla zapatrywania prezentowanego przez Sąd I instancji. Wskazano też na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. Dodatkowo, swoje zapatrywanie Skarżący wsparł poglądem wyrażonym w zaskarżonym wyroku.

W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed Sądem I instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego nie podlegała uwzględnieniu.

Przechodząc do istoty problemu zaistniałego w przedmiotowej sprawie godzi się zauważyć, że w swojej skardze kasacyjnej Organ interpretacyjny sformułował w istocie dwojakiego rodzaju zarzuty, będące odpowiedzią na obydwie przyczyny uchylenia interpretacji indywidualnej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Jego zastrzeżenia wzbudziło bowiem wytknięcie mu wydanie abstrakcyjnej interpretacji, oderwanej od realiów konkretnego (szczegółowego) stanu faktycznego. Jednocześnie, przez wzgląd na regulację materialnoprawną zawartą w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, Prezydent Miasta zakwestionował tezę, że sama okoliczność posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inną osobę wykonującą działalność gospodarczą nie przesądza o tym, że jest ona opodatkowania podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawek podatkowych właściwych dla wymiaru wspomnianej daniny publicznej od gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa powszechnie obowiązującego. W pierwszej kolejności godzi się zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do prezentacji własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jednocześnie, na podstawie powoływanego już art. 169 § 1 O.p., przez wzgląd na dyspozycję art. 14h tej ustawy, mającego odpowiednie zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym Prezydent Miasta – w sytuacji, gdy uznał, że stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest niepełny i nie może prawidłowo rozstrzygnąć problemu poruszonego przez Wnioskodawcę - był władny wezwać Stronę składającą wniosek o interpretację indywidualną do usunięcia jej braków w terminie siedmiu dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

W tym kontekście normatywnym, godzi się zauważyć, że skoro wniosek o interpretację nie zawierał wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, należało skorzystać z wskazanej wcześniej prawnej możliwości, ukształtowanej w przepisach ogólnego prawa podatkowego. Jest tak przez wzgląd na walor ochronny indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, ukształtowany w art. 14, 14l oraz 14m Ordynacji podatkowej. Nie ma przy tym wątpliwości co do tego, że Skarżący w swoim wniosku interpretacyjnym nie powiązał konkretnych, posiadanych przez siebie nieruchomości (gruntów, budynków lub budowli) ze swoją działalnością statutową bądź z aktywnością gospodarczą. Wspomniany podmiot skupił się natomiast na ogólnym przedstawieniu, że jest aktywny w obydwu wskazanych wcześniej sferach. Z tych powodów trafna była konstatacja Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wytknął Organowi interpretacyjnemu, że ten dokonał wykładni definicji sformułowanej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w sposób abstrakcyjny. Tym samym, nie znalazł uznania Naczelnego Sądu Administracyjnego pierwszy z zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Jak już wcześniej wskazano, do podobnej konstatacji doprowadziła Naczelny Sąd Administracyjny analiza drugiego i trzeciego zarzutu skargi kasacyjnej. W tej części wspomnianego pisma procesowego, Organ interpretacyjny odwoływał się do materii rozumienia związku poszczególnych przedmiotów opodatkowania należących do Podatnika z aktywnością tego podmiotu w sferze działalności gospodarczej. To zaś ma znaczenie przez wzgląd na wysokość stawki podatkowej odnoszonej do podstawy opodatkowania, która w strukturze normy podatkowoprawnej jest ilościowym lub wartościowym ujęciem przedmiotu opodatkowania.

Odnosząc się do przedstawionych kwestii, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że z woli ustawodawcy, wyrażonej art. 217 Konstytucji RP, a powtórzonej w art. 4 – 6 O.p. powinność podatkowa podatnika jest efektem urzeczywistnienia przez ten podmiot określony przez ustawodawcę pozostałych elementów podatkowego stanu faktycznego, ukształtowanego w treści ustawy podatkowej. Specyfiką podatku od nieruchomości jest przy tym to, że obciążenie podatkowe z tytułu tej daniny publicznej (wysokość skonkretyzowanej powinności podatkowej – zobowiązania podatkowego) jest zależne od tego, do jakich celów jest wykorzystywana nieruchomość. Efekt ten ustawodawca osiąga poprzez zróżnicowanie przedmiotowe stawek podatkowych ukształtowanych w art. 5 u.p.o.l. W tym zakresie znaczenie ma w szczególności to, czy poszczególne kategorie nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Jednocześnie, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jeśli znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem art. 1a ust. 2a u.p.o.l. Właśnie dosłowne odczytanie tego przepisu doprowadziło Organ interpretacyjny do konstatacji, która znalazła swój wyraz w indywidualnej interpretacji, wydanej na wniosek Strony. Nie sposób jednak zgodzić się z takim rozumieniem przepisu, opartym o wyłącznie językową jego wykładnię. Oznaczałoby to bowiem, że niezależnie od rzeczywistego sposobu wykorzystywania nieruchomości, czyli w oderwaniu od faktycznego zachowania będącego przedmiotem opodatkowania, sam tylko fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę przesądzałby o jej opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatkowej właściwej dla wymiaru podatku od składników majątkowych podatnika związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tym samym, stawka podatkowa jako element dyspozycji normy podatkowoprawnej w swoisty sposób odrywałaby się od podstawy opodatkowania i jej prawnego poprzednika w postaci przedmiotu opodatkowania. Przez wzgląd na wspomniane elementy podatkowego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności z uwagi na przedmiot opodatkowania, czyli zachowanie podmiotu podatkowego w odniesieniu do określonego jego obiektu istotna jest natomiast rzeczywista (a nie założona przez ustawodawcę) aktywność podatnika w relacji do przedmiotu opodatkowania. Cechy tej nie spełnia dosłownie odczytywane z ustawy podatkowej, posiadanie nieruchomości należącej do podmiotu obowiązanego z tytułu podatku. Dlatego właśnie istotne jest to, w jaki sposób grunt, budynek lub budowla rzeczywiście są wykorzystywane.

Należy przy tym zauważyć, że w wyroku z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15 (opubl. OTK-A 2017/85) Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. rozumianego w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem. W przekonaniu Trybunału Konstytucyjnego takie "mechaniczne" łączenie obiektu zachowania podmiotu podatkowego z działalnością gospodarczą wyłącznie w oparciu o fakt jego posiadania (współposiadania) przez przedsiębiorcę skutkuje nieproporcjonalnością ingerencji w konstytucyjne prawo własności. Dochodzi do tego, ponieważ ustawodawca nie zastosował bardziej precyzyjnych kryteriów, pozwalających ustalić występowanie związku gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak podkreślono we wspomnianym judykacie sądu konstytucyjnego, zastosowane w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej.

Ponadto, w przekonaniu Trybunału Konstytucyjnego zaskarżona do niego regulacja, czyli art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. prowadzi do naruszenia równej ochrony praw majątkowych, gwarantowanej przez art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Różnicuje bowiem posiadaczy gruntów, które nie mają związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnicy (osoby fizyczne) będący w podobnej sytuacji (posiadacze gruntów niemających związku z prowadzeniem działalności gospodarczej) opłacają bowiem podatek od nieruchomości według odmiennych stawek. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zróżnicowanie to nie ma konstytucyjnego uzasadnienia w odniesieniu do osób posiadających grunty niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedstawione orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego wpłynęło na ewolucję rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. w szczególności wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2021 r., sygn. akt III FSK 4056/21, CBOSA oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 738/21, CBOSA). To zaś, w powiązaniu z powołanym wcześniej argumentem, opartym na analizie podatkowego stanu faktycznego i elementów normy podatkowoprawnej w podatku od nieruchomości doprowadziło Naczelny Sąd Administracyjny do przekonania, że nie ma uzasadnienia drugi oraz trzeci zarzut podniesiony przez Organ interpretacyjny w skardze kasacyjnej.

Odnosząc się natomiast do treści pisma procesowego Strony z 25 listopada 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że załączone do niego dokumenty zostały wydane przez Prezydenta Miasta działającego jako organ podatkowy w postępowaniu podatkowym, nakierowanym na określenie wysokości zobowiązań podatkowych. Prezydent Miasta nie formułował ich natomiast działając jako organ interpretacyjny, w procedurze nakierowanej na wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu interpretacyjnym postępowanie dowodowe nie jest zaś prowadzone z uwagi na brak w art. 14h O.p. odesłania do przepisów tej ustawy o postępowaniu dowodowym. W konsekwencji, również w postępowaniu sądowoadministracyjnym prowadzenie w tego rodzaju sprawie uzupełniającego postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 P.p.s.a., jest niedopuszczalne.

Z wszystkich tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną Prezydenta Miasta.

sędzia NSA sędzia NSA sędzia WSA (del.)

Stanisław Bogucki Jan Rudowski Adam Nita