Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1671/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 187 § 1, art. 191, art. 120, art. 121 § 1, art. 122
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. [...] S.A. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2501/15 w sprawie ze skargi W. [...] S.A. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia 30 października 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz W. [...] S.A. w G. kwotę 12.117 (słownie: dwanaście tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 1 czerwca 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2501/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę W. S.A. z siedzibą w G. (dalej skarżąca spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (dalej także organ odwoławczy, organ II instancji) z 30 października 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiony przez Sąd I instancji przebieg postępowania podatkowego.

2.1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. (dalej organ I instancji) decyzją z 1 czerwca 2015 r. określił skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r.

2.2. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach decyzją z 30 października 2015 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję.

2.3. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji, odwołując się do okoliczności faktycznych sprawy, wskazał, że w deklaracji VAT – 7 za sierpień 2011 r. skarżąca spółka zawyżyła wartości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z 19 sierpnia 2011 r., wystawionej przez V. sp. z o.o. z/s w W., dotyczącej dostawy katod miedzianych. Powyższa faktura nie dokumentowała bowiem zdaniem organu odwoławczego rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podkreślono także, że skarżąca spółka przy zawieraniu zakwestionowanej transakcji, mimo towarzyszących jej okoliczności, które wskazywały na to, że mogła wiązać się z popełnieniem oszustw podatkowych w zakresie podatku VAT, nie dochowała należytej staranności kupieckiej, jaka powinna być zachowana przy jej zawarciu. W szczególności nie zweryfikowała osoby występującej w imieniu kontrahenta (jej upoważnienia do występowania w imieniu kontrahenta) nie sporządziła żadnej dokumentacji potwierdzającej zawarcie umowy z kontrahentem jak również nie zweryfikowała kontrahenta na podstawie posiadanych zaświadczeń dotyczących nr REGON jak i również innych dokumentów dotyczących zakresu prowadzonej działalności gospodarczej jak i władz V. sp. z o.o. z/s w W. Skarżąca nie zainteresowała się z jakim podmiotem zawiera transakcję dopuszczając się tym samym do udziału w oszustwie podatkowym.

W ocenie organu odwoławczego z dokumentacji przedstawionej przez skarżącą spółkę, która miała posłużyć weryfikacji kontrahenta, wynikało, że wykazany w zaświadczeniu o numerze REGON zakres prowadzonej działalności, nie pokrywał się z przedmiotem dokonanej transakcji. Zakres działalności wynikający z zaświadczenia to działalność ochroniarska, z wyłączeniem obsługi systemów bezpieczeństwa, tymczasem przedmiot transakcji to sprzedaż katod miedziowych (Cu). Nadto zaświadczenie to zostało wydane na podmiot o innej nazwie – w zaświadczeniu O. M. i O. "V. sp. z o.o. w K., natomiast podmiot który wystawił fakturę VAT to "V. sp. z o.o. z/s w W. Był to – jak zaznaczono w decyzji – niewątpliwie fakt, który powinien zwrócić uwagę osób przygotowujących transakcję oraz wskazać na potrzebę większej niż zwyczajowej ostrożności przy jej zawieraniu (pomimo, a może nawet z powodu tożsamości numeru REGON). W szczególności w połączeniu z tym, że jedynym udziałowcem spółki był podmiot zagraniczny, a znacząca zmiana przedmiotu działalności miała miejsce na krótko przed zawarciem transakcji i pokryła się ze zmianą siedziby spółki, zmianą jedynego udziałowca, powołaniem nowego zarządu oraz zmianą nazwy, o czym podatnik mógł się dowiedzieć z będących w jego posiadaniu dokumentów (wniosku NIP-2, odpisu KRS, zaświadczenia REGON). Organ odwoławczy podkreślił, że nie do przyjęcia była sytuacja, w której podmiot o rozbudowanej strukturze organizacyjnej, posiadający pracowników zajmujących się zakupem surowców oraz poszukiwaniem dostawców na rynku, nie był w stanie wykonać tak elementarnej weryfikacji. Uwagę organu odwoławczego zwróciły również inne elementy transakcji, które wskazywały na brak elementarnej chociażby przezorności i staranności w jej przeprowadzeniu takie jak: brak jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego zawarcie transakcji, oraz wskazującego na osobę występująca w imieniu spółki V., poza zawierającą nieczytelny, niemożliwy do zidentyfikowania, przykryty pieczęcią firmową podpis na fakturze VAT, brak pełnomocnictwa wystawionego dla osób działających w imieniu spółki V., oraz brak jakichkolwiek śladów po dokonywanych ustaleniach (korespondencji e-mail, umów, oferty). Ponadto osoba, która miała prowadzić rozmowy ze spółką V. nie potrafiła sobie przypomnieć ani sposobu nawiązania kontaktów z tym podmiotem, ani osób występujących w jej imieniu, ani nawet podać jakichkolwiek szczegółów prowadzonej przez siebie operacji handlowej z nowym kontrahentem. Organ odwoławczy podkreślił także, że przedmiotowa transakcja znacząco odbiegała od innych podejmowanych przez skarżącą spółkę w tym okresie. Wszystkie podmioty wskazane jako dostawcy katod miedzianych (poza V.) były bowiem podmiotami funkcjonującymi na rynku od dłuższego czasu, posiadającymi strony internetowe, ewentualnie znajdowały się w ogólnodostępnych katalogach firm, jako działające w branży metali nieżelaznych. Na fakturach VAT wystawionych przez te podmioty widoczna była osoba imiennie upoważniona do ich wydawania, a z K. została nawet zawarta umowa ramowa.

W ocenie organu odwoławczego zebranie dokumentów od spółki V. miało również charakter prowizoryczny i niedbały. Sprowadziło się tylko do odebrania dokumentów bez jakiejkolwiek analizy ich treści. Takie działania – jak zaznaczono w uzasadnieniu decyzji – trudno było uznać za wystarczające i odpowiadające przyjętej na rynku staranności kupieckiej. Skarżąca spółka nie zainteresowała się de facto z kim tak naprawdę zawiera transakcję i skupiła się tylko i wyłącznie na sprawdzeniu otrzymanego towaru w oparciu o wystawiony certyfikat.

3. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

3.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca spółka wnosząc o uchylenie powyższej decyzji zarzuciła, że wydano ją z naruszeniem:

3.2. przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm.; dalej ustawa o VAT), przez błędną wykładnię oraz zastosowanie oraz

3.3. przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121, art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. 2012 r. poz. 749 ze zm.), przez niepodjęcie czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy, błędną ocenę materiału dowodowego oraz naruszenie zaufania do organów podatkowych.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

4. Wyrok Sądu I instancji.

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę w uzasadnieniu wskazał, że za podstawę wyroku przyjął, jako prawidłowe ustalenia faktyczne dokonane w zaskarżonej decyzji. Podkreślił także, że w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację faktyczną i prawną, a w konsekwencji słuszność zajętego w sprawie stanowiska i wydanego rozstrzygnięcia.

4.2. Według Sądu I instancji organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że V. sp. z o.o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, wynajmowała wirtualne biuro przy ul. Z. w W.; nie zatrudniała pracowników, nie posiadała nieruchomości i środków trwałych. Ponadto, w dokumentacji księgowej spółki brak było faktur VAT dokumentujących zakup paliwa, najem samochodów czy magazynów. Jedynym dostawcą V. w tym okresie była słowacka spółka T. s.r.o. związana z udziałem w oszustwach podatkowych.

4.2. Sąd I instancji podkreślił, że z odpisu KRS spółki V. wynikało, że podmiot o nr KRS [...], REGON [...] jest zarejestrowany od 13 listopada 2002 r., pierwotnie pod nazwą O. M. i O. V. sp. z o.o. natomiast od 25 maja 2011 r. funkcjonuje jako V. sp. z o.o.

W okresie od 19 lipca 2007r. do 25 maja 2011 r. spółka V. była pozbawiona organu zarządzającego Od 25 maja 2011 r., kiedy ujawniono zarząd spółki, jedynym wspólnikiem stała się spółka zagraniczna R. ltd. Wówczas nastąpiła zmiana przedmiotu wykonywania działalności na m.in sprzedaż hurtową metali i pochodnych. Prezesem jednoosobowego zarządu został obywatel Węgier- S. L. (bez stałego miejsca zamieszkania w Polsce).

W ocenie Sądu I instancji w tej sytuacji organy podatkowe zasadnie przyjęły, że sprzedaż przez spółkę V. katod miedzianych między podmiotami widniejącymi na zakwestionowanej fakturze miała fikcyjny charakter. Sporna faktura, jako nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanych czynności przez ich wystawcę nie rodziła obowiązku podatkowego u wystawcy i nie dawała odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku.

4.3. Sąd I instancji podkreślił, że przede wszystkim zaakcentować należało specyfikę towaru objętego fakturą z 19 sierpnia 2011r. i wielość oszukańczych transakcji na rynku gospodarczym w tym przedmiocie. Skoro – jak zaznaczył – zdecydowano się na transakcje z nowym na rynku podmiotem w tak specyficznej branży, to należało szczególnie zweryfikować jego rzetelność, umocowanie osób występujących w jego imieniu i organy reprezentujące jego kierownictwo. Skarżąca spółka posiadała cały dział kadr pracowników zajmujący się m.in. kontaktami i sprawdzaniem kontrahentów, zbieraniem dokumentów i ich weryfikacją. Zatem całkowicie niezrozumiałe i sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego było – zdaniem Sądu I instancji – pominięcie dokładnego sprawdzenia kontrahenta o 1 udziałowcu – podmiocie zagranicznym, Prezesie – obywatelu węgierskim, adresie w W. przy ul. Z. z wirtualną jedynie siedzibą.

4.4. W konkluzji Sąd I instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie bez wątpienia towar dostarczono i wykorzystano w procesie metalurgicznym. Jednakże V. towaru nigdy nie posiadała i nie mogła go tym samym sprzedać. W konsekwencji zatem zasadnie organ odwoławczy przyjął, że sporna faktura, jako nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanych czynności przez ich wystawcę, nie rodziła obowiązku podatkowego u wystawcy i nie dała odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku. Skarżąca spółka nie dopełniła przy tym wymogu dochowania należytej staranności kupieckiej przy weryfikacji swego kontrahenta, a zatem za całkowicie zasadną należało uznać argumentację organu odwoławczego o konieczności zastosowania w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT.

5. Skarga kasacyjna.

5.1. Od powyższego wyroku skarżąca spółka wniosła skargę kasacyjną zaskarżając go w całości.

5.2. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 w związku z art. 176 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, przez bezzasadne uznanie, że skarżącej spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, albowiem organy podatkowe kwestionowały treść faktury, wskazując że kwestionowana transakcja miała charakter wyłudzenia podatkowego, a skarżąca spółka nie podjęła innych niż zwykle działań sprawdzających nowego kontrahenta, pomimo że świadczenie opisane w zakwestionowanej fakturze VAT zostało spełnione i skarżąca spółka podjęła działania zmierzające do weryfikacji kontrahenta, o czym świadczy m.in. ilość transakcji przeprowadzanych corocznie z nowymi kontrahentami i brak postępowań kontrolnych, organy podatkowe zaś prowadzące sprawę, ślad za nimi Sąd I instancji nie wykazały jakichkolwiek okoliczności – w świetle obiektywnych danych i przedstawionego orzecznictwa – że skarżąca spółka wiedziała lub powinna wiedzieć o tym, że dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym.

5.3. Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 176 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:

5.3.1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, przez oddalenie skargi, pomimo że organy podatkowe rozpoznające sprawę naruszyły przepisy postępowania, wydając rozstrzygnięcie na podstawie błędnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (wręcz stronniczego prowadzenia postępowania dowodowego, opierając się często na nie merytorycznych przesłankach, opisanych w uzasadnieniu), przejawiające się m. in. w ustaleniu, że kwestionowana transakcja miała charakter pozorny, sporna faktura nie dokumentowała faktycznej zrealizowanej przez dostawcę czynności i że skarżąca spółka nie dołożyła należytej staranności przy sprawdzaniu kontrahenta, pomimo że te ustalenia nie znajdowały potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, wręcz świadczyły o wewnętrznej sprzeczności argumentacji Sądu I instancji, skoro Sąd ten przyjął za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który nie kwestionował faktu, że przedmiotowe katody zostały skarżącej spółce dostarczone, ani faktu, że skarżąca spółka następnie towar ten przetworzyła;

5.3.2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej przez oddalenie skargi, pomimo że organy rozpoznające sprawę nie podjęły czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy, naruszając zasadę zaufania do organów podatkowych, przejawiające się m.in. wyłącznie w stwierdzeniach niepopartych jakimkolwiek dowodem o udziale T. s.r.o. w oszustwach podatkowych czy też mnogości przestępczych transakcji na rynku katody miedzianej, które to pozaprawne przesłanki stanowiły podstawę do zakwestionowania prawa do odliczenia przez podatnika podatku VAT od spornej transakcji.

5.4. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

5.5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

6.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

6.2. Uzasadniony jest podniesiony w pkt 5.3.1 skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania – art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i powiązany z tym zarzutem zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT (pkt 5.2.).

6.3. W świetle niebudzących żadnych wątpliwości ustaleń faktycznych, faktura VAT nr [...] z 19 sierpnia 2011 r., z punktu widzenia przedmiotowego dokumentowała rzeczywistą transakcję, tj. dostawę na rzecz skarżącej spółki katod miedzi (CU). Podkreślił to Sąd I instancji stwierdzając w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że "(...) W niniejszej sprawie bez wątpienia towar dostarczono i wykorzystano w procesie metalurgicznym". Sąd ten oddalając skargę zaakceptował jednak ustalenia organów podatkowych i przyjął, że "(...) V. towaru nigdy nie posiadała i nie mogła go tym samym sprzedać" oraz że "skarżąca spółka nie dochowała należytej staranności kupieckiej" (str. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

To czy faktura VAT nr [...] z 19 sierpnia 2011 r. nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego wymagało zatem w pierwszej kolejności ustalenia, że z punktu widzenia podmiotowego faktura ta stwierdzała czynności, które nie zostały dokonane. Innymi słowy konieczne było ustalenie, że dostawa katod miedzi na rzecz skarżącej spółki nie została wykonana przez V. sp. z o.o. z/s w W.

Dopiero w przypadku ustalenia, że V. sp. z o.o. z/s w W. nie przeniosła na skarżącą spółkę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dla pozbawienia skarżącej spółki prawa do odliczenia wykazanego w kwestionowanej fakturze podatku naliczonego, konieczne było ustalenie, czy skarżąca spółka działała w dobrej wierze, tj. czy wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności powinna była i mogła wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę do odliczenia wiązała się z naruszeniem przepisów o podatku od wartości dodanej.

Podkreślenia wymaga to, że dobra lub zła wiara podatnika, który wnosi o odliczenie podatku naliczonego nie ma wpływu na ustalenie, czy dostawa towarów została wykonana. Pojęcie "dostawy towaru" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ma bowiem obiektywny charakter i powinno być interpretowane niezależnie od celów i wyników odnośnych transakcji, przy czym organ podatkowy nie jest zobowiązany do prowadzenia dochodzeń w celu ustalenia intencji podatnika lub do uwzględniania intencji występującego w tym samym łańcuchu dostaw podmiotu innego niż ów podatnik (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE z 21 listopada 2013 r., C-494/12, EU:C:2013:758, pkt 19, 21 i przytoczone tam orzecznictwo oraz wyrok z 27 czerwca 2018 r. C – 459/17, pkt 38 uzasadnienia).

6.4. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego uzasadnione są zarzuty skargi kasacyjnej, że organy podatkowe (co zaakceptował Sąd I instancji) wybiórczo i z naruszeniem wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny ustaliły, że skarżąca spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że udokumentowana zakwestionowaną fakturą transakcja dostawy katod miedzi wiązała się z przestępstwem u dostawcy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że powyższe ustalenia potwierdzały dowody w postaci zeznań M. S. – pracownicy biura rachunkowego prowadzącego księgowość V. sp. z o.o., informacji SCAC od administracji słowackiej, dotyczącej T. s.r.o, jedynego rzekomego dostawcy V. sp. z o.o., z której wynikało, że prowadzone jest postępowanie o unieważnienie rejestracji VAT oraz z postępowania kontrolnego prowadzonego wobec V. sp. z o.o. przez Urząd Kontroli Skarbowej w W., z której wynikało, że V. sp. z o.o. nie prowadziła działalności, w szczególności nigdy nie nabyła od swojego kontrahenta towaru w postaci katod miedzianych i nie sprzedała ich na rzecz swoich odbiorców, w tym skarżącej spółki (str. 8 uzasadnienia zaskarżone decyzji).

Wprawdzie wskazane wyżej dowody mogły pośrednio wskazywać na przyjętą przez organy podatkowe wersję zdarzeń, tj. że V. sp. z o.o. nie mogła być rzeczywistym dostawcą katod miedzi udokumentowanej kwestionowaną fakturą, jednakże mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych równie uprawnioną była wersję odmienna. Ponadto, nawet przyjmując wersję zdarzeń, na której oparły się organy podatkowe, w świetle okoliczności tej sprawy dowolne było ustalenie, że skarżąca spółka działała w złej wierze.

Nie mogły bowiem w świetle okoliczności tej sprawy znaczenia rozstrzygającego takie okoliczności jak to, że V. sp. z o.o. z/s w W. wynajmowała "wirtualne biuro" przy ul. Z. w W., że nie posiadała nieruchomości i środków trwałych i że jedyny jej udziałowiec miał siedzibę za granicą i że prezesem był obywatel Węgier bez stałego miejsca zamieszkania w Polsce. Żadna z tych okoliczności nie jest bowiem warunkiem koniecznym ustalenia, że dostawa miała charakter rzeczywisty i obiektywy.

Dla ustalenia czy skarżąca spółka działała w dobrej wierze znaczenia rozstrzygającego nie mogła mieć także informacja SCAC od administracji słowackiej, dotyczącej T. s.r.o, jedynego rzekomego dostawcy V. sp. z o.o., z której wynikało, że prowadzone jest postępowanie o unieważnienie rejestracji VAT. Z informacji tej wynikało, że organy podatkowe zwróciły się w tej sprawie do władz Słowacji 24 września 2012 r., co oznaczało, że nie była ona przydatna w rozpoznawanej sprawie, która dotyczyła sierpnia 2011 r.

Jeżeli natomiast chodzi o pozostałe dowody wskazane w zaskarżonej decyzji, które według organów podatkowych potwierdzały wersję, że kwestionowana faktura VAT od strony podmiotowej nie dokumentowała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, to odnotować należy, że z zeznań M. S. – pracownicy biura rachunkowego prowadzącego księgowość V. sp. z o.o., wynikało, że spółka była zarejestrowanym podatnikiem VAT, że posiadała dokumentację podatkową spółki za sierpień 2011 r., w tym faktury VAT, które otrzymała od S. L. oraz że na ich podstawie sporządziła i złożyła we wrześniu 2011 r. w Urzędzie Skarbowym deklarację VAT – 7k za sierpień 2011 r.

Podkreślić przy tym także trzeba, że z uzasadnienia znajdującej się w aktach podatkowych sprawy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 9 października 2013 r., określającej V. sp. z o.o. w W. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT podatek VAT do zapłaty (k. 215 – 222), wynikało, że wśród przedłożonych przez M. S. dokumentów były między innymi wyciągi z rachunku bankowego prowadzonego w EUR, z których wynikało, że V. sp. z o.o. przesłała w sierpniu 2011 r. płatności na rzecz T. s.r.o. (str. 4) oraz, że V. sp. z o.o. księgowała w sierpniu 2011 r. obrót wewnątrzwspólnotowy – nabycie w sierpniu 2011 r. katod miedzi od T. s.r.o., co zostało zaewidencjonowane w ewidencji zakupów. W ewidencji sprzedaży (poz. 21) ujęto także wystawioną dla skarżącej spółki fakturę VAT nr [...] z 19 sierpnia 2011 r., przy czym w ewidencji, jako kontrahenta wpisano "P. sp. z o.o." (str. 8 – 9 uzasadnienia decyzji, k 218 – 219 akt podatkowych).

6.5. Przywołana wyżej decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 9 października 2013 r., przesądzała wprawdzie, że kwestionowana faktura VAT nr [...] z 19 sierpnia 2011 r. została wystawiona w warunkach art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, jednakże wskazane w jej uzasadnieniu okoliczności dokumentujące obrót wewnątrzwspólnotowy, tj. nabycie w sierpniu 2011 r. katod miedzi od T. s.r.o., płatności na rzecz T. s.r.o. oraz złożenie przez V. sp. z o.o. deklaracji VAT 7k za sierpień 2011 r. nie mogły pozostać bez wpływu na ustalenie, czy skarżąca spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że udokumentowana zakwestionowaną fakturą transakcja dostawy katod miedzi wiązała się z przestępstwem u dostawcy.

Organy podatkowe i w ślad za nimi Sąd I instancji przyjęły, że skarżąca spółka nie zachowała należytej staranności, gdyż nie sporządziła żadnej dokumentacji potwierdzającej zawarcie umowy z kontrahentem jak również nie zweryfikowała kontrahenta na podstawie posiadanych zaświadczeń dotyczących nr REGON jak i również innych dokumentów dotyczących zakresu prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeżeli chodzi o pierwszą z powołanych wyżej okoliczności, to podkreślić należy, że dostawa katod miedzi została poprzedzona pisemnym zamówieniem złożonym 17 sierpnia 2011 r. obejmującym dostawę 25000 kg miedzi CU E katoda, z podaniem ceny oraz terminu dostawy. Szczegóły związane z tym zamówieniem przedstawiła w złożonych zeznaniach G. M. – zatrudniona na stanowisku specjalisty do spraw zakupów, wskazując że "zwykle weryfikacji dokonuje się na podstawie rozmowy telefonicznej i emaila". Podkreśliła, że "dopełniła należytej staranności" przy sprawdzeniu V. sp. z o.o. i że pierwszy raz słyszy, że była to firma fikcyjna oraz że o przyjęciu tej oferty zadecydowało to, że inna oferta miała wyższą cenę i wymagana była przedpłata.

Przedstawione przez G. M. oraz przez pozostałych pracowników skarżącej spółki opis transakcji zawieranych przez skarżącą spółkę z innymi kontrahentami wskazywał na to, że dostawa udokumentowana zakwestionowaną fakturą nie odbiegała od innych transakcji.

Jeżeli natomiast chodzi o weryfikację V. sp. z o.o. "na podstawie posiadanych zaświadczeń dotyczących nr REGON jak i również innych dokumentów dotyczących zakresu prowadzonej działalności gospodarczej", to podkreślić trzeba, że przedłożonego skarżącej spółce zaświadczenia dotyczącego nr REGON wynikało, że wskazana w nim "działalność ochroniarska" była "przeważającym" a nie wyłącznym przedmiotem działalności V. sp. z o.o. Natomiast z przedłożonego skarżącej spółce odpisu aktualnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS wynikało, że przedmiotem działalności V. sp. z o.o. była między innymi "sprzedaż hurtowa metali i rud" "sprzedaż hurtowa odpadów i złomu" (poz. 43 i 45 załączniki nr 2 i nr 3 do pisma skarżącej spółki z 19 września 2014 r.).

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności skarżąca spółka mogła mieć uzasadnione przekonanie, że bierze udział w legalnej transakcji. Z punktu widzenia formalnego transakcja ta nie mogła bowiem budzić wątpliwości, skoro dostawa katod została wykonana i zostało udokumentowane wewnątrzwspólnotowe nabycie przez V. sp. z o.o. w sierpniu 2011 r. katod miedzi od T. s.r.o., któremu towarzyszyły płatności za pośrednictwem banku oraz związana z tym dokumentacja podatkowa (ewidencje oraz deklaracja VAT).

6.6. Organy podatkowe (co zaakceptował Sąd I instancji), badając tzw. "dobrą wiarę" skupiły się na okolicznościach przemawiających wyłącznie na niekorzyść skarżącej spółki, pomijając całkowicie okoliczności przemawiając na jej korzyść. To zaś czyni uzasadniony zarzut naruszenia zasad wyrażonych w art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie oraz zasady prawdy obiektywnej. Organ podatkowy prowadzący postępowanie, mając na uwadze zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę prawdy materialnej, powinien prawidłowo ustalić stan faktyczny, przy czym ustalając stan faktyczny danej spraw należy mieć na uwadze to, że niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego powinny być rozstrzygnięte na korzyść podatnika.

6.7. Z podanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, że skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy, w oparciu o art. 188 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżony wyrok i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c tej ustawy uchylił zaskarżoną decyzję.

Ponownie rozpoznając odwołanie skarżącej spółki organ odwoławczy powinien uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.

6.8. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego za obie instancji wydano na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.