Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 861/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 2123
law: Ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób  prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych  ustaw

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 861/23 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 listopada 2023 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2023 r., sprawy ze skargi A. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2023 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.409.2023.1.MM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

24 maja 2023 r. wpłynął wniosek skarżącego A.W. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej X. sp.k. (dalej: Spółka). Oprócz Wnioskodawcy wspólnikami w spółce komandytowej są M.W. (komplementariusz, syn Wnioskodawcy) oraz A.W. (komandytariusz, córka Wnioskodawcy). Spółka na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. Nowelizacji postanowiła, że przepisy ustawy CIT stosuje się do dochodów Spółki począwszy od dnia 1 maja 2021 r. Spółka powstała z przekształcenia spółki z o.o. w 2016 r., której udziałowcem był Wnioskodawca. W wyniku przekształcenia dotychczasowi udziałowcy stali się wspólnikami Spółki.

W okresie, w którym Spółka nie była podatnikiem CIT, na Wnioskodawcę przypadały zgodnie z jego udziałem w zysku przychody i koszty działalności Spółki (głównie z licencji na korzystanie ze znaków towarowych), przy czym część kosztów nie stanowiła podatkowych kosztów uzyskania przychodów z uwagi na ustawowe ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 45c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "ustawa PIT"). Wnioskodawca wniósł bowiem aportem znaki towarowe do spółki kapitałowej (przed przekształceniem), ale z uwagi na emisję udziałów z premią emisyjną wartość rozpoznanego przychodu podatkowego była niższa niż wartość początkowa znaków towarowych rozpoznana przez spółkę otrzymująca aport. W konsekwencji powstały ograniczenia w zakresie rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od części wartości początkowej, która była alokowana na kapitał zapasowy spółki z o.o.

Przypadający na Wnioskodawcę dochód z udziału w Spółce podlegał opodatkowaniu PIT, a podatek od tego dochodu został zapłacony przez Wnioskodawcę. Obecnie planowane jest obniżenie i wycofanie części wkładu umówionego oraz wycofanie części wkładu rzeczywiście wniesionego pochodzącego z majątku spółki przekształcanej; nastąpi to w drodze uchwały sporządzonej w formie aktu notarialnego. W związku z planowanym obniżeniem i wycofaniem części wkładu umówionego oraz wycofaniem części wkładu rzeczywiście wniesionego pochodzącego z majątku spółki przekształcanej, wspólnikom, w tym Wnioskodawcy, zostaną wypłacone kwoty określone w akcie notarialnym dokumentującym zmianę umowy Spółki oraz wycofanie wkładów.

Zgodnie z uzyskaną przez Wnioskodawcę interpretacją indywidualną z dnia 3 marca 2023 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.910.2022.2.IR do wynagrodzenia Wnioskodawcy, o którym mowa powyżej, znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 2 pkt 1 Nowelizacji, tj. przychód Wnioskodawcy powinien być pomniejszony o 1) wydatki na nabycie lub objęcie wkładu w Spółce oraz 2) przypadającą na Wnioskodawcę nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania (uzyskaną przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT), pomniejszoną o wypłaty z tytułu udziału w Spółce oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Pytanie:

Czy do "wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu", o których mowa w art. 13 ust. 2 Nowelizacji, zalicza się odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztu uzyskania przychodu?

W ocenie Wnioskodawcy – do "wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu", o których mowa w art. 13 ust. 2 Nowelizacji, nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy literalna i celowościowa wykładnia pojęcia "wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu" prowadzi do wniosku, że nie obejmuje ono odpisów amortyzacyjnych, ponieważ odpis nie jest wydatkiem. Jak wynika z art. 13 ust. 2 Nowelizacji, który ma zastosowanie do zdarzenia opisanego we wniosku, kwota pomniejszająca przychód z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej (tj. suma wydatków na objęcie wkładu w takiej spółce oraz nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania przypadająca na wspólnika w okresie, gdy spółka komandytowa nie była podatnikiem CIT) jest pomniejszana o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Celem tego przepisu jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tego samego dochodu przez wspólnika, czyli zapewnienie, iż może on wypłacić ze spółki w sposób neutralny podatkowo tylko tyle, ile wydatkował na objęcie wkładu oraz opodatkował w czasie jej trwania.

Zdaniem Wnioskodawcy do "wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów", o których mowa w art. 13 ust. 2 Nowelizacji, nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza literalna wykładnia przepisu. Mowa jest w nim o "wydatkach niestanowiących kosztów uzyskania przychodu". Nowelizacja oraz ustawa PIT i ustawa CIT nie definiują pojęcia wydatku, należy więc posługiwać się słownikową definicją tego pojęcia, zgodnie z którą wydatek należy rozumieć jako rozchód środków pieniężnych, sumę pieniężną, którą należy wydać (tak np. Słownik Języka Polskiego PWN, sjp.pwn.pl); odpis amortyzacyjny nie jest zatem wydatkiem, ponieważ nie wiąże się z rozchodem środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Ustawa PIT (podobnie jak ustawa CIT) wyraźnie rozróżnia zatem pojęcie "wydatku" oraz "odpisu". Przykładowo, zgodnie z ustawą PIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów: wydatków na nabycie gruntu (...) (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT), wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) (art. 21 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT), wydatków na objęcie lub nabycie udziałów lub wkładów w spółdzielni (art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT); odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego (...) (art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT), odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 21 ust. 1 pkt 45 ustawy PIT).

Odpis amortyzacyjny niestanowiący kosztu uzyskania przychodu nie może być jednocześnie uznany za wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu. Gdyby intencją racjonalnego ustawodawcy było, aby przepis art. 13 ust. 2 Nowelizacji obejmował również odpisy amortyzacyjne, to przepis ten brzmiałby: "(...) pomniejszoną o wypłaty z tytułu udziału w Spółce oraz wydatki i odpisy niestanowiące kosztów uzyskania przychodu".

Niezależnie od wykładni językowej, w przypadku przyjęcia, że odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztu uzyskania przychodu stanowią również "wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu", doszłoby do sytuacji sprzecznej ze wspomnianym już powyżej celem art. 13 ust. 2 Nowelizacji, jakim jest zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu tego samego dochodu.

W sytuacji, w której odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, po stronie podatnika powstaje wyższy dochód do opodatkowania. co miało miejsce w analizowanej sprawie – Wnioskodawca w praktyce opodatkowywał prawie cały przychód z opłat licencyjnych. Wnioskodawca powinien zatem mieć prawo wypłacić opodatkowaną wartość (dochód) bez ponownej zapłaty podatku, tylko tak zapewniona bowiem byłaby zasada jednokrotności opodatkowania. Zatem, kwota opodatkowanego dochodu powinna zmniejszać przychód z tytułów, o których mowa w art. 13 ust. 2 Nowelizacji. Pomniejszenie kwoty zmniejszającej przychód o odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztu uzyskania przychodu stałoby w sprzeczności z celem tego przepisu i powodowałoby, iż podatnik zapłaciłby podatek od tych samych wartości dwa razy (pierwszy raz w momencie otrzymania przychodu z licencji, którego to przychodu nie obniżył o amortyzację znaków towarowych, drugi raz wypłacając do majątku prywatnego wartość otrzymanej licencji w procedurze obniżenia wkładów).

Organ podatkowy wydał 24 lipca 2023 roku interpretację indywidualną Nr 0112-KDIL2-2.4011.409.2023.1.MM, uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wedle organu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie

z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (...). Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości

początkowej wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4-7,

jeżeli uprzednio te prawa lub wartości były przez podatnika lub spółkę niebędącą osobą prawną, której jest wspólnikiem, nabyte lub wytworzone, a następnie zbyte – w części przekraczającej przychód uzyskany przez podatnika z ich uprzedniego zbycia.

W/g organu amortyzacja odzwierciedla systematyczne zużywanie się określonych składników majątkowych (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) wskutek ich wykorzystywania dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku ze zużywaniem się składników majątkowych stopniowo spada ich wartość,

znajduje swoje odzwierciedlenie w kosztach – przez regularne odpisy amortyzacyjne. Zatem w kontekście rachunku kosztów dla celów podatkowych wydatek na nabycie czy też wytworzenie danego składnika majątkowego rozkładany jest w czasie – nie jest on bowiem zaliczany w koszty od razu w całości.

Zatem w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, aby

podatnik miał prawo je amortyzować podatkowo, musiał również ponieść wydatek na ich nabycie/wytworzenie. Jednocześnie pojęcie wydatku jest szerokie, a ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza tego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe. Niemniej jednak z wydatkiem musi się wiązać poniesienie określonego, trwałego ciężaru finansowego (majątkowego), np. uiszczenie kwoty pieniężnej, wydanie udziałów/akcji.

Tym samym – brak wydatku pieniężnego nie oznacza, że taki wydatek na składnik majątkowy podlegający amortyzacji nie został poniesiony. Aby dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezbędne jest poniesienie kosztu, wydatkowanie.

Nieprawidłowe jest stwierdzenie, że "odpis amortyzacyjny niestanowiący kosztu uzyskania przychodu nie może być jednocześnie uznany za wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu"

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, polegającą na:

1) przyjęciu, że "nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania" w rozumieniu tego przepisu dotyczy przychodów i kosztów bilansowych, a nie podatkowych;

2) przyjęciu, że pojęcie "wydatku niestanowiącego kosztu uzyskania przychodu" obejmuje również podatkowe odpisy amortyzacyjne.

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h. Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe uzasadnienie interpretacji, niezawierające dostatecznej wykładni prawnej przepisów z odniesieniem się do stanowiska reprezentowanego przez podatnika.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skarga jest uzasadniona.

Istota rzeczy w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy do "wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu", o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw zalicza się odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztu uzyskania przychodu.

W ocenie skarżącego literalna i celowościowa wykładnia pojęcia "wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu" prowadzi do wniosku, że nie obejmuje ono odpisów amortyzacyjnych, ponieważ odpis nie jest wydatkiem. Jak wynika z art. 13 ust. 2 Nowelizacji, który ma zastosowanie do zdarzenia opisanego we wniosku, kwota pomniejszająca przychód z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej (tj. suma wydatków na objęcie wkładu w takiej spółce oraz nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania przypadająca na wspólnika w okresie, gdy spółka komandytowa nie była podatnikiem CIT) jest pomniejszana o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. Mowa jest w nim o "wydatkach niestanowiących kosztów uzyskania przychodu". Nowelizacja oraz ustawa PIT i ustawa CIT nie definiują pojęcia wydatku, należy więc posługiwać się słownikową definicją tego pojęcia, zgodnie z którą wydatek należy rozumieć jako rozchód środków pieniężnych, sumę pieniężną, którą należy wydać (tak np. Słownik Języka Polskiego PWN, sjp.pwn.pl); odpis amortyzacyjny nie jest zatem wydatkiem, ponieważ nie wiąże się z rozchodem środków pieniężnych.

Wedle organu pojęcie wydatku jest szerokie, a ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza tego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe. Niemniej jednak z wydatkiem musi się wiązać poniesienie określonego, trwałego ciężaru finansowego (majątkowego), np. uiszczenie kwoty pieniężnej, wydanie udziałów/akcji. Tym samym – brak wydatku pieniężnego nie oznacza, że taki wydatek na składnik majątkowy podlegający amortyzacji nie został poniesiony. Aby dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezbędne jest poniesienie kosztu, wydatkowanie. "Nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania" w rozumieniu tego przepisu dotyczy przychodów i kosztów bilansowych, a nie podatkowych. Skoro w kalkulacji przepisów rachunkowych uwzględnia się również wydatki nie stanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów, to konieczne jest zmniejszenie tej nadwyżki właśnie o wartość wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w ujęciu podatkowym; doprowadzi to do uzyskania zysku opodatkowanego, ale niewypłaconego, który pomniejszy przychód z tytułu obniżenia i wycofania części wkładu. Pojęcie "wydatku niestanowiącego kosztu uzyskania przychodu" obejmuje zatem również podatkowe odpisy amortyzacyjne.

Nieprawidłowe jest więc stwierdzenie, że "odpis amortyzacyjny niestanowiący kosztu uzyskania przychodu nie może być jednocześnie uznany za wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu"

Za trafne sąd uznał podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, poprzez przyjęcie, że "nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania" w rozumieniu tego przepisu dotyczy przychodów i kosztów bilansowych, a nie podatkowych i że pojęcie "wydatku niestanowiącego kosztu uzyskania przychodu" obejmuje również podatkowe odpisy amortyzacyjne.

Wedle brzmienia art. 13 ust 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw

jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1) umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2) odpłatnego zbycia tych udziałów,

3) ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4) likwidacji spółki

- pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Sąd podziela argumentację skarżącego, iż powyższy, poddany wykładni przepis reguluje sposób ustalenia przychodu podatkowego podatnika w sytuacji umorzenia udziałów, wystąpienia ze spółki, odpłatnego zbycia tych udziałów, ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego czy likwidacji spółki. Skoro więc przepisy ustawy nie precyzują, że przez przychody, lub koszty uzyskania przychodu wedle analizowanego przepisu należy rozumieć przychody lub koszty w rozumieniu ustawy o rachunkowości, to uprawniona jest wykładnia, ze chodzi o przychody i koszty podatkowe. Trafne jest także stanowisko, że poddany interpretacji art. 13 ust 2 ustawy nowelizacyjnej stanowi o "kosztach uzyskania przychodu" będących kategorią podatkową. Wszak kosztem podatkowym jest tylko taki koszt, który ma na celu osiągnięcie, zachowanie, lub zabezpieczenie źródła przychodu. Ustawa o rachunkowości, jak słusznie wywodzi skarżący, posługuje się natomiast wyłącznie pojęciem "kosztu". Nadwyżka przychodów nad kosztami ma być określona zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z tymi ostatnimi przepisami rzeczone przychody określa się proporcjonalnie do prawa podatnika do udziału w zysku; przepisy te dotyczą zatem ustalenia nadwyżki przychodów podatkowych nad kosztami podatkowymi, a nie kategorii rachunkowej. Uprawniony jest także pogląd, że przyjęcie bilansowego charakteru przychodów i kosztów nie pozwoliłoby na wyliczenie kwoty środków opodatkowanych w okresie transparencji podatkowej i zatrzymanych w spółce.

Sąd podziela pogląd skarżącego, iż ustawy o PIT i CIT posługują się osobnymi pojęciami zarówno wydatku jak i odpisu, a wedle reguły racjonalnego ustawodawcy dwóm różnym pojęciom w ramach jednego aktu prawnego nie można nadawać tego samego znaczenia, przy czym odpis amortyzacyjny nie może być wydatkiem, gdyż nie wiąże się z rozchodem środków pieniężnych, ani jakąś formą zapłaty.

Trafne okazały się także zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h. Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe uzasadnienie interpretacji, gdyż niezawierające dostatecznej wykładni prawnej przepisów z odniesieniem się do stanowiska reprezentowanego przez podatnika. Dotyczy to w szczególności nie przedstawienia uzasadnienia prawnego w zakresie przyjętego przez organ bilansowego charakteru przychodów i kosztów oraz niedostatecznego wyjaśnienia przez pryzmat argumentacji skarżącego pojęcia wydatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględni ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 146 ustawy o p.p.s.a. sąd orzekł jak w pkt. I wyroku, a o kosztach na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.