Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2179/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit . a)
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
article: art. 14c § 1 i 2, art. 121 § 1, art. 14k-14n
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia del. WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Natalia Simaszko, po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 17/20 w sprawie ze skargi P. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2) uchyla interpretację w całości; 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. P. kwotę 1240 (słownie: jeden tysiąc dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 11 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 17/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej także jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę P. P. (dalej jako "skarżący" lub "wnioskodawca")

na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS", "organ interpretacyjny" lub "DKIS") z 13 listopada 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Tekst powyższego wyroku wraz uzasadnieniem

(oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest

w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (zwana w skrócie "CBOSA", adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Stan sprawy przedstawiony przez sąd pierwszej instancji.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji skarżący przedstawiając stan faktyczny wskazał, że był uczestnikiem programu motywacyjnego przyjętego na mocy uchwały

nr 1 z 7 lipca 2006 r. Walnego Zgromadzenia B. S.A. (dalej jako: "B."). W związku z obowiązywaniem Programu Motywacyjnego wnioskodawca nabył w latach 2006, 2007 i 2008 łącznie 945 akcji B. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie B. podjęło 23 października 2009 r. uchwałę nr [...] w przedmiocie zmiany Programu Motywacyjnego. Wnioskodawca wniósł sprzeciw od tej uchwały. W związku z zakończeniem współpracy skarżącego z B. z dniem 31 października 2009 r., zgodnie z obowiązującą

na ten dzień uchwałą nr [...] zmieniającą Program Motywacyjny, akcje wnioskodawcy przeszły na B. Pomimo wniesionego sprzeciwu od ww. uchwały 13 listopada 2009 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie B. podjęto uchwałę nr [...]

w przedmiocie umorzenia 945 akcji będących własnością wnioskodawcy.

Na skutek prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego w P. z 14 listopada 2012 r. (sygn. akt I ACa 808/12) stwierdzono nieważność uchwały nr [...] zmieniającej Program Motywacyjny i nieważność uchwały nr [...] umarzającej akcje B. Wyrok Sądu Apelacyjnego został wydany w związku z wyrokiem Sądu Najwyższego

z 15 czerwca 2012 r., o sygn. akt II CSK 585/11, który uchylił poprzedni wyrok Sądu Apelacyjnego w sprawie skarżącego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wyrok Sądu Najwyższego będący efektem długotrwałego i kosztownego postępowania sądowego doprowadził do uznania za nieważne ww. uchwał Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia B. z 23 października 2009 r. (nr [...]) i 13 listopada 2009 r. (nr [...]), które pozbawiły skarżącego prawa do dysponowania ww. akcjami stanowiącymi jego własność.

Ze względu na brak możliwości odwrócenia skutków prawnych czynności dokonanych przez B. w oparciu o uchwałę nr [...] zmieniającą Program Motywacyjny i uchwałę nr [...] o umorzeniu akcji będących własnością wnioskodawcy, strony 28 maja 2014 r. zawarły ugodę sądową przed Sądem Apelacyjnym w P. Zgodnie z treścią tej ugody akcje B. będące własnością wnioskodawcy przeszły 31 października 2009 r. na B. Skoro przejęcie akcji i ich umorzenie było bezprawne to dopiero zawarcie ugody pozwoliło na uznanie za prawnie skuteczne działań B. ze skutkiem na moment podjęcia tych działań, czyli 2009 r. Ugoda ustaliła wszystkie essentialia negotii umowy sprzedaży akcji przez skarżącego na rzecz B., w tym cenę sprzedaży. Wydatki przedstawione przez wnioskodawcę były zaś ponoszone w okresie od 5 listopada 2009 r. do 11 lipca 2014 r.

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego wnioskodawca postawił pytanie: czy wydatki poniesione na zastępstwo prawne i rozprawy sądowe, w tym koszty opłat sądowych, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, o których mowa

w art. 19 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.; zw. w skrócie "updof"), a tym samym czy będą mogły pomniejszać przychód wnioskodawcy z tytułu sprzedaży akcji B.?

Zdaniem wnioskodawcy uzyskane przychody ze sprzedaży prawa własności 945 akcji B. powinny zostać pomniejszone o poniesione przez wnioskodawcę koszty odpłatnego zbycia akcji, do których należy zaliczyć część wydatków poniesionych na koszty sądowe i procesowe, jak i koszty doradztwa prawnego związane z procesami sądowymi, w wyniku których możliwe było podpisanie ugody oraz dokonanie sprzedaży akcji na rzecz B., tj. osiągnięcie przychodu

ze zbycia akcji. W przekonaniu wnioskodawcy, bez poniesienia opłat sądowych, a także kosztów procesowych i doradztwa prawnego, nie byłoby możliwe sfinalizowanie umowy sprzedaży akcji na rzecz B.

2.2. Dyrektor KIS uznał powyższe stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, gdyż w jego ocenie poniesione przez skarżącego wydatki nie stanowią wydatków niezbędnych (koniecznych) do zbycia akcji, która to czynność była konsekwencją zawarcia umowy sprzedaży, a nie ugody sądowej. W konkluzji organ interpretacyjny stwierdził, że mimo, iż poniesione przez wnioskodawcę wydatki niewątpliwie przyczyniły się do uzyskania wynagrodzenia za zbycie akcji to nie można ich uznać za koszty odpłatnego zbycia akcji, gdyż w żadnej mierze ich poniesienie tego zbycia nie warunkowało. Z tego też względu nie mogą one pomniejszyć, zgodnie z art. 19 ust. 1 updof, osiągniętego z tytułu sprzedaży akcji przychodu (wynagrodzenia).

2.3. W skardze do WSA na powyższą interpretację skarżący wniósł o jej uchylenie stawiając zarzuty naruszenia przepisów:

1) art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 updof poprzez uznanie, że poniesione przez skarżącego koszty zastępstwa prawnego i rozpraw sądowych, w tym koszty opłat sądowych, nie stanowią kosztów odpłatnego zbycia akcji zmniejszających wartość przychodu ze zbycia akcji;

2) art. 14c § 2 oraz art. 120 § 1 i art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; zw. w skrócie "Op") w zw. z art. 14h Op poprzez nieuwzględnienie orzecznictwa sądów administracyjnych, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego;

3) art. 2a Op poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

3. Sąd pierwszej instancji podzielając stanowisko Dyrektora KIS stwierdził,

że poniesionych przez skarżącego wydatków tytułem zastępstwa prawnego i opłat sądowych nie można uznać za koszty odpłatnego zbycia akcji. Poniesienie tych wydatków nie warunkowało bowiem zbycia akcji. W świetle art. 19 ust. 1 updof WSA uznał za kluczową okoliczność dotyczącą daty zbycia akcji. Skarżący przedstawiając stan faktyczny wskazał bowiem, że do zbycia akcji nie doszło z chwilą zawarcia ugody przed sądem (28 maja 2014 r.), ale 31 października 2009 r. W ugodzie skarżący złożył oświadczenie woli, w którym potwierdził dokonanie sprzedaży akcji w przeszłości. Złożenie oświadczenia tej treści wynikało z bezspornego faktu, że w chwili zawarcia ugody skarżący nie był właścicielem przedmiotowych akcji (które umorzono w 2009 r.), a stwierdzenie nieważności uchwał Walnego Zgromadzenia B. przez sąd powszechny nie przywróciło stanu prawnego sprzed 31 października 2009 r. Dlatego skarżący słusznie zwrócił uwagę we wniosku na brak możliwości odwrócenia skutków prawnych czynności dokonanych na podstawie uchwały nr [...] zmieniającej Program Motywacyjny. Ponadto skarżący wprost przyznał w skardze, że nie zawarł w tamtym okresie z B. żadnej umowy sprzedaży akcji, która mogłaby być podstawą

do przeniesienia własności akcji. W ocenie sądu pierwszej instancji istotne jednak jest, że do zbycia akcji doszło 31 października 2009 r. na skutek wykonania przez strony ugody zobowiązań wynikających z Programu Motywacyjnego, a nie na skutek wykonania zobowiązania, którego źródłem była sama ugoda. Jeżeli zatem do zbycia akcji doszło 31 października 2009 r., to nie można uznać za koszty warunkujące uzyskanie tego przychodu wydatków poniesionych po tej dacie.

W ocenie sądu pierwszej instancji wszczęcie postępowania przed sądem powszechnym i poniesienie w związku z tym opisanych we wniosku wydatków (koszty procesu) przyczyniło się do wypłacenia wynagrodzenia za zbycie akcji i stosownego odszkodowania. Jednak poniesione wydatki można uznać za koszt uzyskania przychodu, którego podstawą uzyskania jest wyłącznie ugoda zawarta 28 maja 2014 r. (na przykład wypłacone na podstawie tej ugody odszkodowanie). WSA za niezasadne uznał zatem zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 2a oraz art. 120 i art. 121 § 1

w zw. z 14c § 2 Op, a także art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 updof.

4.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik skarżącego (doradca podatkowy) występując o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i wydanie orzeczenia na podstawie art. 188 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; zw. dalej "ppsa"),

a w konsekwencji uchylenie interpretacji DKIS lub uchylenie zaskarżonego wyroku

w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie przepisów art. 174 pkt 1 i 2 ppsa autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów:

1) prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 updof poprzez uznanie, że poniesione przez skarżącego koszty zastępstwa prawnego i rozpraw sądowych (opłat sądowych) nie stanowią kosztów odpłatnego zbycia akcji zmniejszających wartość przychodu ze zbycia akcji, gdy koszty te stanowiły wydatek adekwatny i niezbędny, by transakcja zbycia akcji doszła do skutku;

2) prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a updof poprzez błędne przyjęcie, że koszty zastępstwa prawnego i rozpraw sądowych, w tym koszty opłat sądowych poniesione zostały przez skarżącego po dokonaniu czynności prawnej skutkującej zbyciem akcji i po powstaniu po jego stronie przychodu, podczas gdy obowiązek podatkowy skarżącego z tytułu zbycia akcji powstał w momencie zawarcia przez skarżącego ugody sądowej z 28 maja 2014 r., a w konsekwencji to wydatki poniesione na cele zawarcia ugody sądowej należy uznać za koszt zbycia akcji;

3) prawa procesowego, tj. art. 146 § 1 ppsa w związku z art. 14c § 2 oraz art. 121 § 1

w zw. z art. 14h Op poprzez nieuwzględnienie przez WSA, że wydana dla skarżącego interpretacja stała w sprzeczności z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz stanowiskami organów podatkowych, a tym samym, iż prowadzone przez Dyrektora KIS postępowanie naruszyło zasadę zaufania do organu podatkowego.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik DKIS (radca prawny) wystąpił o jej oddalenie, a także o zasądzenie od skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie bowiem usprawiedliwiony okazał się zarzut procesowy, czego efektem było zastosowanie art. 188 ppsa, czyli uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, a także uchylenie w całości zaskarżonej do WSA interpretacji.

5.1. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skarżącego poniesionych przez niego wydatków tytułem zastępstwa prawnego i rozpraw sądowych, w tym opłat sądowych. Zarówno organ podatkowy, jak i sąd pierwszej instancji za istotną uznały okoliczność dotyczącą daty odpłatnego zbycia przez skarżącego akcji. Za nieistotną w spornym zakresie uznały zaś ugodę sądową zawartą 28 maja 2014 r. przez skarżącego z B., będącą konsekwencją braku możliwości odwrócenia skutków prawnych czynności dokonanych na podstawie wadliwych uchwał, w wyniku której to ugody akcje będące własnością skarżącego przeszły 31 października 2009 r. na B.

Podstawę materialnoprawną stanowiska sądu pierwszej instancji oraz Dyrektora KIS stanowił m.in. art. 19 ust. 1 updof (w brzmieniu obowiązującym w dniu zbycia akcji, tj. 31 października 2009 r.), zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10

ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona

o koszty odpłatnego zbycia. Jak trafnie wskazał WSA, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że dla uznania danego wydatku za "koszt odpłatnego zbycia" w rozumieniu art. 19 ust. 1 updof konieczne jest stwierdzenie adekwatnego związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a zbyciem udziałów (bądź nieruchomości). Przez "koszty odpłatnego zbycia" należy rozumieć wydatki poniesione przez sprzedającego, które są niezbędne do tego, aby transakcja doszła do skutku. Chodzi o wydatki bezpośrednio związane z przeprowadzoną czynnością, takie jak koszty notarialne, opłaty sądowe, koszty pośredników (o ile ich udział warunkował dokonanie transakcji) i koszty łączące się z ponoszeniem ciężarów publicznoprawnych, w szczególności opłaceniem podatku od czynności cywilnoprawnych. Muszą to więc być wydatki bez poniesienia których do zbycia udziałów (nieruchomości) by nie doszło (zob. np. wyrok NSA z 25 października 2018 r., II FSK 2517/18, a także przywołany

w jego uzasadnieniu wyrok NSA z 18 lutego 2020 r., II FSK 911/18).

Z powyższego wynika, że kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy ma termin, w którym skarżący uzyskał przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji. Skarżący przedstawiając stan faktyczny nie wskazał terminu, w którym uzyskał ów przychód. Kwestia ta pozostawała w realiach rozpoznawanej sprawy poza zakresem rozważań zarówno sądu pierwszej instancji, jak i Dyrektora KIS. Podobnie jak i wyrok WSA w Poznaniu z 2 lipca 2015 r. (I SA/Po 599/15) uchylający inną interpretację indywidualną wydaną dla skarżącego na tle zbliżonego stanu faktycznego, dotyczącą jednak wprost zarówno przychodów ze sprzedaży akcji, jak i kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu. Wyrok ten stał się prawomocny bowiem Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 listopada 2017 r. (II FSK 3091/15) oddalił skargę kasacyjną organu podatkowego. Podkreślenia wymaga, że organ interpretacyjny odstąpił od wezwania skarżącego do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji o wskazanie daty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji oraz okoliczności faktycznych z tym związanych. W zaskarżonym wyroku,

a także w kontrolowanej przez WSA interpretacji, za dzień uzyskania przez skarżącego przychodu z odpłatnego zbycia akcji przyjęto 31 października 2009 r. Zarówno dla sądu pierwszej instancji, jak i dla organu podatkowego, nieistotny dla rozstrzygnięcia sprawy był termin, w którym została zawarta ugoda, w wyniku której akcje będące własnością skarżącego przeszły na B. Nadto poza sferą zainteresowania organu interpretacyjnego, a także sądu pierwszej instancji, było faktyczne uzyskanie przez skarżącego ekwiwalentu pieniężnego związanego z przejściem jego prawa własności przedmiotowych akcji na B.

5.2. W świetle powyższych okoliczności za usprawiedliwione Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty procesowe skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisu o charakterze wynikowym, tj. art. 146 § 1 ppsa w związku z art. z art. 14c § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez nieuwzględnienie przez WSA, że wydana dla skarżącego interpretacja jest sprzeczna ze stanowiskiem wyrażonym przez sądy administracyjne obu instancji odnośnie do kwestii przychodów skarżącego z odpłatnego zbycia 945 akcji B. , a w konsekwencji stanowiskiem organu interpretacyjnego zajętym w związku z prawomocnym wyrokiem WSA w Poznaniu z 2 lipca 2015 r.

(I SA/Po 599/15), a także wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2017 r. (II FSK 3091/15), w którym jednoznacznie wskazano, że zasadnie uznał sąd pierwszej instancji za prawidłowe stanowisko skarżącego, wiążące pojęcie "przychód należny" w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a updof z wymagalnością wierzytelności,

z której to przychód ten wynika.

W ocenie składu orzekającego niezrozumiałe jest pomijanie ww. orzeczeń sądów administracyjnych obu instancji (oraz ich konsekwencji) zarówno przez skarżącego, który nie przywołał ich przedstawiając stan faktyczny sprawy we wniosku o wydanie interpretacji oraz nie zajął jednoznacznego stanowiska odnośnie do terminu (roku),

w którym uzyskał on przychód z odpłatnego zbycia akcji, jak i przez DKIS oraz przez sąd pierwszej instancji, które winny z urzędu posiadać wiedzę o stanowisku zajętym

w powołanych wyżej wyrokach. Niezależnie od powyższej okoliczności należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy sposób rozstrzygnięcia sprawy z wniosku skarżącego

o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji uzależniony jest od terminu, w którym skarżący uzyskał przychód z odpłatnego zbycia akcji, kwestia owego przychodu nie może być rozstrzygana w sposób dowolny, a przy tym sprzeczny tak ze stanem faktycznym, jak

i ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne obu instancji w innej sprawie zainicjowanej przez skarżącego.

5.3. Stosownie do treści art. 14c § 1 Op interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Zgodnie z art. 14c § 2 Op w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W orzecznictwie wielokrotnie już wskazywano, że nie stanowi spełnienia wymogu określonego w art. 14c § 2 Op wywód sprowadzający się do przytoczenia poszczególnych przepisów interpretowanej ustawy podatkowej bez ścisłego powiązania ich ze stanem faktycznym przedstawionym

we wniosku oraz ze stanowiskiem strony skarżącej, podlegającym ocenie organu. Uzasadnienie prawne nie może być bowiem utożsamiane z przytoczeniem przepisów prawa oraz przywołaniem wypowiedzi orzeczniczych, a także poglądów wyrażonych

w literaturze, które wprost nie dotyczą interpretowanego zagadnienia. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle określonych przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy i wymaga to odniesienia się do jego argumentacji (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2021r., sygn. akt II FSK 3351/18).

W interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny nie tyle wyjaśnia podatnikowi, w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje, w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny, opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, spełniające wymagania wynikające z art. 14c § 2 Op powinno zatem zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), ze wskazaniem jego istotnych znamion. Z uzasadnienia prawnego interpretacji powinien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego. Uzasadnienie prawne musi zatem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy nie znajdują zastosowania, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2022 r., II FSK 1286/19).

W rozpoznawanej sprawie sąd pierwszej instancji nie dostrzegł uchybień organu interpretacyjnego, który nie odniósł się należycie do jednoznacznej argumentacji skarżącego wskazującej na powiązanie terminu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji ze zdarzeniem w postaci zawarcia ugody sądowej. Zdarzenia przywołane we wniosku o wydanie interpretacji mające miejsce w 2009 r. skutkowały nieodpłatnym zbyciem akcji. Wówczas nie mógł zatem powstać przychód. Skarżący pośrednio wskazywał na tą okoliczność wyjaśniając, że dopiero zawarcie i realizacja ugody sądowej doprowadziły do uzyskania finansowego ekwiwalentu za bezprawne przeniesienie w 2009 r. prawa własności akcji należących do skarżącego na B. Pominięcie tejże okoliczności przez organ interpretacyjny, a także argumentacji prawnej wyrażonej przez sądy administracyjne obu instancji w innej sprawie ze skargi wnioskodawcy, należy traktować jako naruszenie art. 14c § 2 Op w związku z zasadą zaufania do organów podatkowych przewidzianą w art. 121 § 1 Op, do której (m.in.) stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych odsyła art. 14h Op. Analiza treści zaskarżonej interpretacji prowadzi do wniosku, że organ interpretacyjny

w sposób częściowy odniósł się do stanu faktycznego, którego dotyczyło pytanie, nie zaprezentował w tym względzie wyczerpującej argumentacji i nie podjął pełnej polemiki ze stanowiskiem strony skarżącej. Stanowisko organu interpretacyjnego należy uznać za niewystarczające, gdyż nie odniósł się on do kwestii nieodpłatnego przeniesienia

w 2009 r. przysługującego skarżącemu prawa własności do akcji na rzecz B. Skoro o odpłatnym zbyciu owych akcji można mówić dopiero w związku z zawarciem przez skarżącego ugody sądowej, to okoliczność ta ma istotne znaczenie dla wyniku sprawy. WSA naruszył zatem art. 146 § 1 ppsa odstępując od jego zastosowania

w związku z naruszeniem przez DKIS art. 14c § 2 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op.

6. Z uwagi na powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną, tj. uchylił zaskarżony wyrok w całości. Uznając przy tym istotę rozpoznawanej sprawy za dostatecznie wyjaśnioną orzekł na podstawie art. 188

w związku z art. 146 § 1 ppsa, uchylając również zaskarżoną do WSA interpretację indywidualną. Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania dotyczące terminu powstania przychodu skarżącego z odpłatnego zbycia akcji, które bez wątpienia – mając na uwadze argumentację przedstawioną przez DKIS i przez WSA na tle art. 19 ust. 1 updof – mają kluczowe znaczenie dla prawidłowej oceny stanowiska skarżącego w zakresie kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji. Dodać należy, że przedwczesne okazały się zarzuty materialnoprawne postawione w skardze kasacyjnej, gdyż organ interpretacyjny nie odniósł się należycie do kwestii kosztów uzyskania przychodów objętej pytaniem skarżącego, rozstrzygając sprawę w sposób niekorzystny dla skarżącego na podstawie tych okoliczności, które nie wzbudzały wątpliwości skarżącego w niniejszej sprawie. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, że brak było podstaw do dokonywania pogłębionych rozważań dotyczących tych okoliczności, które nie były poruszane zarówno przez skarżącego, jak i przez organ interpretacyjny, a także przez sąd pierwszej instancji. Wskazać jednak należy, że ukrywanie okoliczności mogących mieć istotny wpływ

na wynik sprawy nie służy realizacji zasady szybkości postępowania podatkowego przewidzianej w przepisach art. 125 Op w zw. z art. 14h Op. Nie służy również realizacji norm prawnych wynikających z przepisów dotyczących ochrony wnioskodawcy, czyli art. 14k – 14n Op.

Orzeczenie w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącego zostało natomiast wydane na podstawie przepisów art. 209, art. 203 pkt 1 oraz art. 205 § 2 i § 4 w zw. z art. 207 § 1 ppsa, a także w zw. z przepisami § 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), mając na uwadze wynik sprawy.