Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 235/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Kinga Migdalska po rozpoznaniu w dniu 29 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. Spółka z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 listopada 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 4489/15 w sprawie ze skargi G. Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od G. Spółka z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 listopada 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 4489/15 oddalił skargę G. Sp. z o.o. w W. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z dnia [...] maja 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 25.083,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...].

Orzekając na skutek odwołania, Dyrektor IC decyzją z dnia [...] września 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W ocenie organu odwoławczego ogólny wygląd i ogół cech pojazdu marki [...] w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju wskazywał, iż był to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a nie pojazd przeznaczony do przewozu towarów. Organ uznał, że przedmiotowy pojazd był pojazdem klasyfikowanym do pozycji HS 8703, a zatem samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 poz. 752 ze zm.; dalej: u.p.a.).

W ocenie organu II instancji, Naczelnik w sposób prawidłowy dokonał oceny zgromadzonych w sprawie materiałów, prawidłowo zaklasyfikował przedmiotowy samochód, a brak uwzględnienia wniosków dowodowych strony wynikał z ich zbędności dla ustalenia obiektywnego stanu faktycznego. Prawidłowo również, w ocenie Dyrektora, dokonano wyliczenia zobowiązania podatkowego, zarówno w kwestii wskazania daty powstania obowiązku, jak i wskazania należnej kwoty podatku.

Skarżący nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) i uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia podzielił stanowisko organów, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703.

Słusznie w ocenie WSA organy obu instancji przyjęły, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zdaniem Sądu I instancji organy podatkowe dokonały ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącą reguł postępowania administracyjnego. Sąd zauważył, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu.

Zdaniem WSA powyższe okoliczności, wskazujące ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczą o osobowych walorach pojazdu, a więc o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób, a tym samym wyczerpują przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy w pozycji CN 8703. W orzeczeniu ETS wskazano, że obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy jest cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Ponadto pojazdy o bogatym wyposażeniu wnętrza, które z reguły przypisywane jest samochodom osobowym winny być klasyfikowane na podstawie ich ogólnego wyglądu i ogółu cech, w pozycji 8703.

W ocenie Sądu I instancji nie zmienia powyższego fakt, że przedmiotowy pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był przerobiony w określony sposób i w kraju pochodzenia (Niemcy) zarejestrowany został jako ciężarowy. Jak wynika z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego sprowadzony samochód różnił się od tego nadanego na etapie produkcji o obecność przegrody zamontowanej za siedzeniem kierowcy oraz usunięcie z powierzchni ładunkowej siedzeń i pasów bezpieczeństwa.

Pozbawienie samochodu określonego wyposażenia jest jedynie odpowiedzią na potrzeby rynku przez wyprodukowanie samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów, pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Dla podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być jednak samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów, a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany.

Dokonana przebudowa spowodowała jedynie zmianę kategoryzacji pojazdu w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym z samochodu osobowego na pojazd ciężarowy. Zatem, wbrew twierdzeniom strony, rejestracja pojazdu jako samochodu ciężarowego była tylko odpowiedzią na zapotrzebowanie wewnętrznego rynku niemieckiego, nie miała jednak takiego znaczenia dla przepisów podatkowych.

WSA stwierdził, że w zaskarżonej decyzji prawidłowo uznano, że przedmiotowy samochód wyczerpuje przywołane cechy, bowiem w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał wymienione cechy. Wskazał w tym zakresie na wyposażenie kojarzone z przewozem osób, jak dwustrefowa klimatyzacja (nawiew dla pasażerów kanapy spod przednich foteli), elektryczne podnoszenie szyb (przód i tył), elektryczne sterowanie lusterek, podgrzewane lusterka, podgrzewane fotele dla pasażerów I rzędu siedzeń, elektryczne ustawianie położenia foteli dla pasażerów I rzędu siedzeń, skórzaną tapicerkę foteli i drzwi, jednolitą podsufitkę i podłogę na całej długości pojazdu, górne uchwyty dla pasażerów (w tym dla pasażerów II rzędu siedzeń), podłokietnik w kanapie, górne oświetlenie dla pasażerów kanapy, 4 szt. głośników - we wszystkich drzwiach wahadłowych, dywaniki. Zdaniem WSA takie wyposażenie, jak słusznie podkreślił organ podatkowy, nie jest spotykane w pojazdach konstrukcyjnie przystosowanych do przewozu towarów. Wymontowanie tylnego rzędu siedzeń z pasami bezpieczeństwa, zamontowanie przegrody za siedzeniami nie uzasadnia uznania, że w pojeździe dokonano zmian wyglądu i ogółu cech determinujących zasadnicze przeznaczenie samochodu. Słusznie zdaniem WSA organ podatkowy wskazał, iż choć strona wskazuje na zdemontowanie mocowań pasów bezpieczeństwa oraz foteli, to w opisie zmian dokonanych w pojeździe wprost wskazano, że kanapę i pasy bezpieczeństwa zamontowano w oryginalnych zaczepach.

Sąd I instancji podzielił również stanowisko organów podatkowych, że przegroda nie mogła być trwale zamontowana. Zauważył, iż z protokołu oględzin oraz sporządzonej w trakcie oględzin dokumentacji fotograficznej nie wynika, aby pojazd posiadał jakiekolwiek ślady po jej demontażu. Sąd przyznał rację Dyrektorowi, iż w przypadku trwałego mocowania przegrody, nie jest możliwe jej usunięcie bez pozostawienia śladów na podłodze, podsufitce, czy elementach bocznych pojazdu.

WSA podzielił również stanowisko organu, że fabryczne punkty mocowania przegrody za I i za II rzędem siedzeń znajdują się u góry, przy uchwytach dla pasażerów kanapy oraz u góry zaraz za kanapą. W przypadku wykorzystywania pojazdu jako samochód do przewożenia 5 osób, górne punkty mocowania przegrody/kratki, są widoczne - tak jak na dokumentacji fotograficznej sporządzonej podczas oględzin samochodu.

Sąd I instancji skonstatował, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. Natomiast zmiany umożliwiające zarejestrowanie tego pojazdu w Niemczech, a następnie w Polsce jako samochodu ciężarowego nie wiązały się z żadnymi zmianami konstrukcyjnymi i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Organy podatkowe właściwie dokonały zestawienia i porównania, stwierdzonych w toku postępowania podatkowego cech przedmiotowego pojazdu z cechami charakterystycznymi dla pojazdów klasyfikowanych do pozycji HS 8703 i pozycji HS 8704, co doprowadziło do prawidłowego uznania, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów.

W ocenie Sądu I instancji, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN. Powyższej oceny nie mogą zmienić dokumenty urzędowe, jak choćby zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy.

Za niezasadne uznał WSA zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191, art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej: o.p.), stosownie do których postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych przy podjęciu wszelkich działań do dokładnego wyjaśnienia sprawy i dokonaniu wszechstronnej oceny materiału dowodowego. W ocenie Sądu, organy przeprowadziły postępowanie w sposób zgodny z powyższymi zasadami.

Za nieuzasadniony również Sąd I instancji uznał zarzut naruszenia art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 181 o.p., poprzez nierozpoznanie wniosku strony o przesłuchanie biegłego w tej sprawie. W ocenie Sądu I instancji w niniejszej w sprawie nie zachodziła konieczność zasięgnięcia opinii biegłego specjalisty na okoliczność cech pojazdu.

W konkluzji Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był i jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a w tej sytuacji podlega klasyfikacji do kodu CN 8703. Tym samym w sprawie nie zostały naruszone przepisy art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. oraz reguły 1 i 6 ORINS.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto skarżący wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 o.p, art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p. i art. 194 § 1 i 2 o.p. poprzez to, że Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji zaaprobował naruszenia dokonane przez organ II instancji, tj. uznanie, że dokumenty urzędowe takie jak: dowód rejestracyjny pojazdu oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, w których jednoznacznie stwierdzony został ciężarowy charakter spornego pojazdu nie miały znaczenia dla przepisów podatkowych;

2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 122 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p. poprzez błędne uznanie przez Sąd, że w świetle przeprowadzonych przez organ dowodów należało uznać, że zasadniczym przeznaczeniem spornego samochodu jest przeznaczenie osobowe.

Ponadto zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 100 ust. 1 pkt. 2 i ust. 4 u.p.a., poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że sporny samochód jest samochodem osobowym, tj. zakwalifikowania go do pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703, a nie samochodem ciężarowym przystosowanym do przewozu towarów i uznaniem, że wewnątrzwspólnotowe nabycie spornego pojazdu podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,

2. naruszenie art. 3 ust. 1 u.p.a. w zw. z Rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającym Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej - dalej: rozporządzenie nr 948/2009, poprzez błędną wykładnię reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej ORINS) i w konsekwencji niewłaściwe zakwalifikowanie spornego pojazdu do pozycji CN 8703, a nie pozycji CN 8704.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i prawa procesowego.

W orzecznictwie NSA zarysowała się linia orzekania, z której wynika, że w sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11, LEX nr 1217424 oraz wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08, LEX nr 596025).

Odnosząc się do zarzutu pierwszego dotyczącego naruszenia przepisów procesowych w zakresie oceny dokumentów urzędowych, takich jak dowód rejestracyjny oraz zaświadczenie o badaniu technicznym samochodu, w których stwierdzono, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym, wskazać należy, że w art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca zawarł definicję samochodu osobowego z odesłaniem do pozycji CN 8703. Natomiast w art. 3 ust. 1 u.p.a. wprost stwierdził, że do celów poboru akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Tym samym o zaliczeniu pojazdu do odpowiedniej kategorii do samochodów osobowych lub samochodów ciężarowych, czy specjalistycznych na gruncie u.p.a. decyduje Nomenklatura Scalona, a nie przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym czy - w konsekwencji stosowania tych norm - zapisy zawarte w dowodzie rejestracyjnym polskim czy niemieckim, bądź w innych dokumentach wydanych w oparciu o powołane regulacje. Inne są cele tych przepisów i jako takie nie wchodzą one w zakres regulacji stanowiących podstawę powstawania stosunków podatkowych, których efektem jest danina publicznoprawna w postaci podatku akcyzowego.

Tym samym zarzut naruszenia powołanych przepisów procesowych należało uznać za nieusprawiedliwiony.

W zakresie drugiego z zarzutów procesowych dotyczącego błędnego uznania przez Sąd, że w świetle przeprowadzonych przez organ dowodów należało uznać, że zasadnicze przeznaczenie spornego samochodu to przeznaczenie osobowe, wskazać należy, że konstatacja Sądu I instancji oparta na zgromadzonym materiale dowodowym nie narusza prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym. Przekonuje do takiego stwierdzenia ogólny wygląd tego pojazdu i jego cechy projektowe oraz to, że zmiany, które zostały w tym pojeździe dokonane nie miały charakteru trwałego, a istotne cechy projektowe istniały w pojeździe w dacie jego produkcji, w dacie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz w dacie dokonania oględzin.

Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych,

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów,

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Ponadto jako cechy właściwe pojazdom klasyfikowanym do kodu CN 8704 decydujące o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu towarów wskazuje się w ramach tego kodu:

- siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia takie są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

- oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

- brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (pojazdy typu van);

- zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną;

- brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki).

Ustalony w ramach prowadzonego postępowania stan pojazdu i ogół jego cech konstrukcyjnych dawał podstawę do wysnucia wniosku o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób. Pojazd ten posiadał bowiem wszystkie cechy charakteryzujące pojazdy klasyfikowane do kodu CN 8703, tj. punkty kotwiące do montażu siedzeń i pasów bezpieczeństwa (nie zostały one zlikwidowane, zaś ponowny montaż tych elementów nastąpił w tych samych miejscach kotwienia); obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność drzwi z oknami na bocznych panelach; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną (przegroda zamontowana przed przemieszczeniem pojazdu na teren Polski była zamontowana w fabrycznych otworach do tego celu przeznaczonych, co umożliwia łatwy jej montaż i demontaż); wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Nawet, gdyby nastąpił demontaż wskazanych elementów w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia, to pozostałe cechy projektowe przesądzają o osobowym charakterze tego pojazdu.

Do takiej klasyfikacji przedmiotowego pojazdu przekonują w sposób jednoznaczny dokonane oględziny i wykonane zdjęcia samochodu, w szczególności te które ukazują istotne dla klasyfikacji powyższe obiektywne cechy i właściwości, w tym cechy projektowe pojazdu.

Z tych też powodów również ten zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie.

W konsekwencji powyższego niezasadny jest też zarzut błędnego zastosowania prawa materialnego, a mianowicie art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. Zasadnie bowiem te przepisy zostały zastosowane do ustalonego stanu faktycznego, czyli do samochodu osobowego.

W ocenie NSA nie można też się zgodzić z zarzutem błędnej wykładni art. 3 ust. 1 u.p.a. w związku z Rozporządzeniem Komisji nr 948/2009 w zakresie twierdzenia o niewłaściwym zakwalifikowaniu spornego pojazdu do CN 8703.

Ustalenie przeznaczenia tego pojazdu nastąpiło bowiem w oparciu o stanowisko Trybunału Sprawiedliwości wyrażone w wyroku dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06. W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23 wyroku), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24 wyroku).

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącą reguł postępowania administracyjnego. Zauważyć trzeba, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. sygn. C-486/06.

Podsumowując, klasyfikacja przedmiotowego pojazdu do pozycji CN 8703 została dokonana na podstawie ogólnego wyglądu pojazdu i ogółu jego cech, a więc z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie reguł. Autorowi skargi kasacyjnej nie udało się natomiast podważyć dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych.

Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).