Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 356/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 29 czerwca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2010 roku przy udziale sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w O. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 356/10

UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r., nr [...] wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z upoważnienia Ministra Finansów, a doręczoną stronie w dniu 22 grudnia 2009 r., uznano za nieprawidłowe stanowisko firmy "A" Spółka z o.o. (dalej: Spółka), przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka produkuje wyroby ceramiczne, między innymi w Zakładzie Produkcyjnym (dalej: "ZP") W. W.. 15 maja 2009 r. Spółka otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zgodnie z tym zezwoleniem, Spółka zobowiązana jest ponieść wydatki inwestycyjne na terenie ZP W. W. oraz dokonać zatrudnienia nowych pracowników. Inwestycja określona w zezwoleniu ma na celu zwiększenie zdolności produkcyjnych i unowocześnienie linii produkcyjnych, nie wpłynie jednak na zmianę przedmiotu produkcji. Przed uzyskaniem zezwolenia, w ZP W. W. Spółka wytworzyła już określoną ilość wyrobów, które były tam magazynowane lub są nadal. Wyroby te zostały lub zostaną sprzedane po uzyskaniu zezwolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy "poniesienie wydatków" w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548), powoływanego dalej jako "rozporządzenie RM", uprawniające Spółkę do zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p.", oznacza poniesienie wydatków zgodnie z metodą memoriałową (z momentem zaksięgowania kosztów w wysokości określonej w zezwoleniu), czy zgodnie z metodą kasową (z momentem rzeczywistego wydania sumy pieniędzy w wysokości określonej w zezwoleniu)?

Zdaniem Spółki może ona rozpocząć korzystanie ze wskazanego zwolnienia w momencie poniesienia wydatków zgodnie z metodą memoriałową, niezależnie od terminu rzeczywistego poniesienia wydatków.

W ocenie wnioskodawcy wyrażenia "wydatek inwestycyjny" nie można rozumieć zgodnie ze znaczeniem słownikowym jako "wydatek - rozchód środków pieniężnych z kasy lub rachunku bankowego, związanego bezpośrednio z obiegiem pieniądza", gdyż wyrażenie to zostało zdefiniowane w rozporządzeniu jako "koszty inwestycji poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia".

Dla możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. najistotniejsze znaczenie ma "poniesienie kosztów inwestycyjnych". Zgodnie ze słownikowym znaczeniem pojęcia "ponosić" oznacza tyle co "zostać obarczonym, obciążonym czymś", natomiast koszt to "suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś". Moment poniesienia kosztów inwestycyjnych jest więc momentem kiedy Spółka została obciążona zobowiązaniem do wydatkowania określonej sumy pieniędzy w celach związanych z inwestycją czyli dzień zarachowania (zaksięgowania) określonego zobowiązania jako kosztu, a to znaczy, że zgodnie z metodą memoriałową.

Za takim rozumieniem przemawiają również inne przepisy prawa podatkowego regulujące kwestię ponoszenia kosztów przez osobę prawną. Zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694) koszty należy księgować niezależnie od terminu ich zapłaty, co wyraża zasadę ponoszenia kosztów zgodnie z metodą memoriałową. Przemawia za tym również wykładnia historyczna. Zgodnie bowiem z § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 46, poz. 289) za wydatki inwestycyjne uważane były "wydatki faktycznie poniesione", tj. zgodnie z metodą kasową. Z dniem 1 maja 2004 r. brzmienie tego przepisu zostało zmienione w ten sposób, że "za wydatki inwestycyjne uważa się koszty inwestycyjne poniesione". Zastąpienie wyrażenia "wydatki faktycznie poniesione" wyrażeniem "koszty inwestycji poniesione" wskazuje wyraźnie, że ustawodawca zrezygnował z wcześniejszej metody kasowej ustalania kosztów kwalifikowanych, na rzecz metody memoriałowej ustalania tych kosztów.

Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe organ wskazał na art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.s.s.e.", zgodnie z którym dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e., przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 u.s.s.e. powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia RM pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu: 1) kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub 2) tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 5 ust. 4 rozporządzenia RM, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 1).

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6 (§ 5 ust. 3).

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (§ 5 ust. 5).

Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia RM, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1) ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;

1) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;

2) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;

2) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;

3) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;

4) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

W myśl § 7 ust. 1 rozporządzenia RM, koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia.

Organ podkreślił, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową.

Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to "poniesienie" musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, zgodnie z metodą kasową, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z tym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia.

Pismem z dnia 5 stycznia 2010 r., nadanym w urzędzie pocztowym w tym dniu, pełnomocnik Spółki wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, prezentując argumenty jak we wniosku o dokonanie interpretacji.

W odpowiedzi na to wezwanie, w dniu 1 lutego 2010 r. organ podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w interpretacji z dnia 16 grudnia 2009 r.

Przedmiotowa interpretacja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika Spółki, który zarzucił jej naruszenie:

- § 5 ust. 4 rozporządzenia RM, poprzez uznanie, że prawo do zwolnienia uzależnione jest od faktycznego, fizycznego poniesienia wydatków określonych w zezwoleniu, tj. zastosowania metody kasowej zamiast metody memoriałowej,

- art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie wyczerpującego uzasadnienia, a zwłaszcza niewskazanie przyczyn, dla których w przedstawionym stanie faktycznym niedopuszczalne było zastosowanie metody memoriałowej,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się do argumentacji podatnika przedstawionej we wniosku.

W tej sytuacji wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu wskazano m. in. na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 listopada 2009 r., SA/Rz 734/09, z którego wynika, że brak wyczerpującego wyjaśnienia stanowiska organu, opartego na wykładni gramatycznej analizowanych przepisów, oznacza, że zaskarżona interpretacja nie spełnia wymogów formalnych określonych w art. 14 c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, co powoduje konieczność jej uchylenia.

Skarżący wskazał na uchwałę z dnia 7 marca 1995 r., III AZP 2/95 (OSNCP 1993, Nr 10, poz. 183), w której Sąd Najwyższy stwierdził, że "wykładania gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesów, rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeżeli nie przede wszystkim –celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznawana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy".

Skarżący zwrócił uwagę, że w § 6 ust. 1 rozporządzenia RM użyto sformułowania "uznaje się" w miejsce "są", "stanowią" lub innego tożsamego. Oznacza to, że intencją prawodawcy było oderwanie pojęcia "wydatki" w od jego słownikowego znaczenia. Z kolei pojęcie "ponieść" należy rozumieć jako obarczenie, obciążenie czymś. Już zatem z samego literalnego brzmienia użytych pojęć nie sposób uznać, że celem normodawcy było stosowanie na gruncie analizowanego przepisu metody kasowej.

Skarżący odwołał się do wykładni historycznej, wskazując na treść § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 września 1995 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w Mielcu (Dz. U. z 1995 r. Nr 107, poz. 526), w wersji obowiązującej od dnia 1 stycznia do 30 kwietnia 2004 r., kiedy za wydatki inwestycyjne uznano wyłącznie wydatki faktycznie poniesione. Natomiast od 1 maja 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 75, poz. 694) za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznano koszty inwestycji poniesione. Zdaniem skarżącego oznacza to, że intencją prawodawcy było oderwanie pojęcia "wydatki poniesione" od faktycznego, fizycznego wydatkowania określonych sum pieniędzy.

Podobna zasada wynika również z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się co do zasady dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Przyjmowanie odmiennego znaczenia tych pojęć na potrzeby stosowania zwolnień określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., byłoby sprzeczne zarówno z zasadą pewności prawa, jak i wykładnią systemową.

Skarżący wskazał na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 stycznia 2008 r. l SA/OL 180/07, z którego wynika, że powołanie się na wyroki sądów administracyjnych w innych sprawach, stanowi element argumentacji prawnej strony, do której organ powinien się odnieść.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumenty podniesione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona interpretacja nie narusza prawa.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku dochodowego są dochody (...) uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e., przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia RM pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. stanowi pomoc regionalną z tytułu: 1) kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub 2) tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia RM za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1) ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Ponieważ przepisy rozporządzenia nie zawierają wskazań dotyczących interpretacji tego unormowania w zakresie objętym przedmiotem rozpoznawanej sprawy, należy odwołać się do reguł wykładni językowej, która w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego ma znaczenie podstawowe. Jak słusznie podkreśla skarżący, w języku potocznym wyrażenie "ponosić" należy rozumieć jako "zostać obarczonym, obciążonym czymś, doznać, doświadczyć czegoś" (por. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, t. II, s. 767, PWN, Warszawa 1998).

W ocenie Sądu użycie przez prawodawcę trybu dokonanego w odniesieniu do sformułowania "koszty poniesione", wskazuje na wymóg, aby obciążenie tymi kosztami zostało faktycznie zrealizowane. Prowadzi to do wniosku, że wbrew stanowisku skargi, chodzi tu o koszty, które zostały poniesione w sposób definitywny, co oznacza faktyczne wydatkowanie. Takiej interpretacji nie zmienia również sformułowanie "uznaje się", użyte w odniesieniu do tych kosztów, zamiast określeń: "są", czy "stanowią", co w ocenie skarżącego stanowi istotną różnicę. Zgodnie z tym samym Słownikiem (op. cit. t. III, s. 597), zwrot "uznawać" oznacza m. in. dojście do wniosku, że coś jest słuszne, właściwe, konieczne, a także stwierdzenie jakiegoś stanu. Można z tego wywieść zatem, że posługując się zwrotem "uznaje się", przepis wskazuje elementy stanu faktycznego, których zaistnienie jest konieczne, aby określone wydatki (poszczególne rodzaje kosztów inwestycyjnych) można było zakwalifikować do objęcia pomocą.

Za poprawnością przyjętego rozwiązania przemawiają także reguły wykładni celowościowej. Jak wynika z przepisów rozporządzenia RM, omawiane zwolnienie ma na celu zachętę do inwestowania na szczególnych terenach kraju, poprzez udzielenie ulg w postaci częściowej refundacji ponoszonych wydatków. Chodzi zatem o wydatki inwestycyjne, które zostały zrealizowane przez dany podmiot i to w określonym czasie, objętym zezwoleniem na prowadzenie działalności na danym terenie (strefy). Ograniczenie czasowe, jak również fakt pośredniego zwrotu poniesionych wydatków inwestycyjnych, wskazuje na to, że chodzi o wartości, które zostały przez przedsiębiorcę faktycznie wydatkowane.

W związku z powyższym w sprawie nie doszło do naruszenia § 5 ust. 4 rozporządzenia RM, zgodnie z którym w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Do naruszenia wskazanego przepisu nie doszło tym bardziej, że kwestia określenia momentu, od którego przysługuje zwolnienie została objęta odrębnym wnioskiem.

Odnosząc się do przedstawionych w skardze poglądów, odwołujących się do ustawy o rachunkowości, należy wskazać na utrwaloną już linię orzecznictwa, stwierdzającą, że przepisy tej ustawy nie mają charakteru podatkowotwórczego, co wynika z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. (por. m. in. wyrok NSA O.Z. w Gdańsku z dnia 20 lutego 1998 r., I SA/Gd 933/96, LEX nr 33710).

Sąd co do zasady podziela stanowisko WSA w Olsztynie zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 stycznia 2008 r. l SA/OL 180/07, LEX nr 463279, że wyrok wydany w innej sprawie nie ma mocy wiążącej dla organu ani innego sądu, tym niemniej brak odniesienia się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu takiego wyroku, o ile strona na nią się powołuje, należy traktować jako pominięcie wypowiedzi strony.

Odwołanie się do orzecznictwa ma jedynak wyłącznie charakter posiłkowy. Organ nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez stronę i polemiki z zapadłymi w nich rozstrzygnięciami. Niewątpliwie powołanie orzecznictwa ma na celu wykazanie słuszności prezentowanego poglądu, lecz nieodniesienie się przez organ do orzecznictwa wskazanego w piśmie podatnika samo w sobie nie stanowi naruszenia prawa, jeżeli organ uzasadnił swoje stanowisko i wykazał dlaczego nie podziela stanowiska strony, tym bardziej, że art. 14a Ordynacji podatkowej zobowiązujący organ do uwzględnienia orzecznictwa sądów oraz TK lub ETS, dotyczy interpretacji ogólnych, a nie indywidualnych.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem organ uzasadnił swoje rozstrzygnięcie, chociaż w sposób odmienny niż tego oczekiwał wnioskodawca. Nie stanowi to jednak uchybienia zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż organ prawidłowo wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.

mak