Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 375/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (spr.), Sędziowie NSA Jerzy Rypina, Krystyna Chustecka, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Sylwestra C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 6 maja 2004 r. sygn. akt 1/III SA 923/03 w sprawie ze skargi Sylwestra C. na decyzję Izby Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 19 marca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Sylwestra C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 maja 2004 r. /1 III SA 923/03/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Sylwestra C. na decyzję Izby Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 19 marca 2003 r., (...), w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 rok.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji przyjął, iż zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 24 grudnia 2002 r., którą określono Sylwestrowi C. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w wysokości 124.442 zł, zryczałtowany podatek dochodowy od dochodu z remontu likwidacyjnego w wysokości 3,10 zł, zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 117.528,50 zł oraz odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji od tych zaległości w kwocie 265.801,50 zł. Decyzja organu I instancji zapadła w wyniku czynności kontrolnych, podczas których stwierdzono, że podatnicy Maria i Sylwester C. nieprawidłowo złożyli zeznanie podatkowe PIT-31 za 1996 r. o wysokości wspólnych dochodów małżonków - ponieważ w dniu 15 września 1994 r. została wyłączona majątkowa wspólność ustawowa małżonków, to podatnik, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien sam dokonać rozliczenia dochodów za 1996 r. Opierając się na analizie materiału dowodowego organy ustaliły, iż źródłami finansowania majątku Marii i Sylwestra C. były: posiadane zasoby gotówkowe zgromadzone w latach poprzedzających rok podatkowy 1996 - ok. 50.000 zł, dochód netto z działalności gospodarczej Sylwestra C. /kantor wymiany walut/ - 18.670,36 zł oraz dochód ze sprzedaży powszechnych świadectw udziałowych - 553.900 zł. W wyniku postępowania dowodowego /zeznania i oświadczenia świadków, wyjaśnienia strony/ Urząd Skarbowy ustalił, iż podatnik skupił, a następnie sprzedał około 6.000 świadectw udziałowych, za cenę 130 zł za jedno świadectwo udziałowe /taką średnią cenę przyjął organ podatkowy/. Z uwagi na rozmiar dokonywanych przez Sylwestra C. transakcji zakupu i sprzedaży świadectw udziałowych organ I instancji uznał, iż należało je potraktować jako przychody działalności gospodarczej zakresie handlu i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym organy uznały za wadliwą i nierzetelną podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzoną przez podatnika w 1996 r. w związku z działalnością gospodarczą w zakresie usług - kantor wymiany walut, w której nie uwzględniono przychodu ze sprzedaży świadectw udziałowych. Pomimo tego organ odstąpił od zastosowania szacunku i przyjął: w zakresie kantoru wymiany walut wielkości wykazane w księdze przez Sylwestra C. /przychód -1.691.866,47 zł i koszty - 1.668.100,47 zł/, a w zakresie handlu świadectwami udziałowymi wielkości ustalone w oparciu o dodatkowe dowody, takie jak informacje z Biura Maklerskiego, zeznania, oświadczenia świadków, wyjaśnienia strony /przychód - 587.500 zł, koszty - 289.035 zł/.

Izba Skarbowa, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, wskazała, iż stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane ze sprzedaży świadectw udziałowych wymienialnych na akcje narodowych funduszy inwestycyjnych z wyjątkiem przypadków, gdy sprzedaż ta jest przedmiotem działalności gospodarczej. W związku z tym działalność prowadzona przez Sylwestra C. podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

3. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 125 par. 1, art. 180 par. 1, art. 187 par. li art. 191 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie prawa materialnego, tj. art. 45 ust. 6 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według pełnomocnika skarżący dokonywał wyłącznie zakupu świadectw udziałowych z końcem 1995 r. Motywem zakupu była lokata kapitału, a sprzedaży świadectw dokonywano wyłącznie na rzecz jednej i tej samej osoby fizycznej i za pośrednictwem banku w 1996 r. Celem podatnika nie była chęć osiągnięcia zysku. Wskazano, że organy podatkowe nie zgromadziły materiałów dowodowych, które wskazywałyby jednoznacznie, kiedy podatnik zaprzestał skupowanie świadectw i rozpoczął ich wyprzedaż. Nadto podniesiono, iż cel zarobkowy podjętych przez podatnika działań powinien być oceniony przez organy podatkowe na tle okoliczności, które motywowały zakup i moment sprzedaży, a nie na podstawie wyniku finansowego znanego z chwilą zakończenia wyprzedaży świadectw.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, oddalając skargę, stwierdził, że materiał dowodowy w sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący zgodnie z wymogami art. 122 i 187 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz dokonano jego szczegółowej analizy i oceny w granicach zakreślonych w art. 191 tejże ustawy. Zdaniem Sądu I instancji organy prawidłowo oceniły stan faktyczny w sprawie, przyjmując, że sprzedaż świadectw udziałowych nie była objęta zwolnieniem podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż ta była przedmiotem działalności gospodarczej - podatnik zajmował się osobiście, w sposób ciągły zarówno skupowaniem jak i sprzedażą znacznej ilości świadectw udziałowych. Transakcje te były działalnością gospodarczą z uwagi na powtarzalność czynności handlowych, dużą skałę obrotu i dochodu, jak i chęć osiągnięcia zysku. Dochodu w wysokości 553.900 zł nie można było uznać za uboczne źródło dochodu w 1996 r. Za bezzasadny został również uznany zarzut nieustalenia przez organy podatkowe momentu zaprzestania skupu świadectw i rozpoczęcia ich wyprzedaży, bowiem istotą rozpoznawanej sprawy jest, iż czynności handlowe wykonywane były w sposób ciągły i na dużą skalę. Ponieważ organy prawidłowo oceniły, że działalność strony skarżącej polegająca na skupie i sprzedaży znacznej liczby świadectw udziałowych miała charakter działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mimo to strona nie wykazała przychodów z tego tytułu w zeznaniu podatkowym za 1996 r., w związku z czym podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzoną przez podatnika w 1996 r. w związku z działalnością gospodarczą w zakresie usług - kantor wymiany walut, uznano za wadliwą i nierzetelną w świetle par. 10 ust. 1-2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organy skarbowe obu instancji nie naruszyły przepisów procesowych umożliwiając stronie udział w postępowaniu przed organami obu instancji oraz zapoznanie z aktami podatkowymi, a poczynione przez nie ustalenia są logiczne, spójne i dostatecznie udokumentowane - wyprowadzono z nich prawidłowe wnioski prawne, a więc nie naruszono obowiązującego prawa.

5. W skardze kasacyjnej złożonej przez swego pełnomocnika - doradcę podatkowego Antoniego R. - skarżący wniósł o uchylenie i zmianę zaskarżonego wyroku w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając orzeczeniu naruszenie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podniósł, że art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowił swoistą pułapkę dla podatników /również poprzez brak definicji "działalności gospodarczej" w powołanej ustawie/, gdyż podczas kampanii informacyjno-promocyjnej przed rozpoczęciem dystrybucji powszechnych świadectw udziałowych zapewniano społeczeństwo, że obrót tymi świadectwami odbywać się będzie bez ograniczeń i bez opodatkowania. Wątpliwości związane z interpretacją wskazanego przepisu zniknęły dopiero w jego brzmieniu obowiązującym w 1997 r., kiedy stało się jasne, że chodzi o sprzedaż jednego świadectwa udziałowego. Zasada zaufania między podatnikiem a państwem przejawia się między innymi takim stanowieniem i stosowaniem prawa, by nie stało się ono swoistą pułapką dla podatnika i aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu, że nie naraża się na prawne skutki, których nie mógł przewidzieć. Retroaktywne działanie przepisów podatkowych ogranicza sferę wolności człowieka.

Urząd Skarbowy w B. przy wydawaniu swojej decyzji pominął fakt, że skarżący w 1995 r. dokonał zakupu znacznej ilości świadectw udziałowych, traktując to jako dobrą lokatę posiadanych oszczędności. Sprzedaży dokonano gdy realna stała się budowa domu z lokalem użytkowym, a szansa w uczestniczeniu w prywatyzacji narodowego majątku stała się mało wiarygodna. W działalności handlowej zakup towaru winien następować z zamiarem jego sprzedaży, a zamiaru takiego skarżącemu nie udowodniono.

Strona podniosła również, iż podatkiem dochodowym od dochodu uzyskanego ze sprzedaży w 1996 r. powszechnych świadectw udziałowych obciążony został wyłącznie Sylwester C., mimo że zgodnie z wezwaniem Urzędu Skarbowego w B. rozliczenie dochodów i wydatków poniesionych w łatach 1996-2001 składali oboje małżonkowie. Z rozliczenia tego wynikały zasoby majątkowe oraz wydatki i dochody /w tym dochód ze sprzedaży powszechnych świadectw udziałowych/ obojga małżonków, a nie tylko Sylwestra C. Fakt wyłączenia majątkowej wspólności ustawowej nie pozwalał na wspólne złożenie zeznania, ale także nie zabraniał osobnego opodatkowania dochodów Sylwestra C. i Marii C. - treść przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zasadę uznaje bowiem odrębne opodatkowanie małżonków - na okoliczność tę zwrócił uwagę pełnomocnik w toku rozprawy, lecz nie znalazła ona odbicia w uzasadnieniu wyroku. Stąd też prawidłowo ustalone zobowiązanie w podatku dochodowym za 1996 r. winno być określone na nazwisko każdego z małżonków po uprzednim ustaleniu wysokości udziału w przychodach i kosztach związanych z nabyciem i sprzedażą powszechnych świadectw udziałowych - tak więc Urząd Skarbowy, wydając decyzję wyłącznie na nazwisko Sylwestra C., postąpił wbrew przepisowi art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego pełnomocnik strony stwierdza, że zebrany przez organy podatkowe materiał dowodowy nie został prawidłowo zanalizowany i oceniony oraz nie dawał podstaw do twierdzenia, że koszty poniósł i przychody uzyskał ze sprzedaży powszechnych świadectw udziałowych wyłącznie Sylwester C. Autor skargi kasacyjnej podkreślił również, że postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. prowadzone przeciwko obojgu małżonkom zostało umorzone dopiero decyzją Urzędu Skarbowego w B. (...) z dnia 18 listopada 2002 r.

6. W uzupełnieniu skargi kasacyjnej w piśmie procesowym z dnia 2 marca 2005 r. strona podniosła, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, uznając za wydaną zgodnie z obowiązującymi przepisami decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 24 grudnia 2002 r., działał z naruszeniem art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wobec nieuwzględnienia dowodów i ustaleń dokonanych przez organ podatkowy I instancji. Strona podkreśla także, że małżonkowie Maria i Sylwester C., mimo zawartej w 1994 r. umowy znoszącej wspólność majątkową, wspólnie osiągali dochody i wspólnie ponosili wydatki na zakup dóbr, których byli lub są współwłaścicielami /zakup działki budowlanej w dniu 3 października 1995; zakup nieruchomości gruntowej w dniu 9 lutego 2000 r.; zakup samochodu osobowego w dniu 6 lipca 2001 r./. Skarżący powtórnie podnosi, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegali odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Zdaniem strony wobec powyższego Sylwestrowi C. powinien być, przyjmując że dokonywana przez małżonków sprzedaż świadectw udziałowych miała charakter działalności gospodarczej, postawiony zarzut zaniżenia dochodów z tytułu tej działalności, a Marii C. niewykazania tych dochodów. W związku z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi "znajduje podstawy wykazany w skardze zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie przepisów art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię i związane z tym błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że zasadne jest na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowanie jednego z małżonków dochodem osiągniętym przez oboje małżonków, pomiędzy którymi zniesiona została wspólność majątkowa." Strona zarzuca również Sądowi I instancji - na podstawie art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi "działanie z naruszeniem art. 141 par. 4 tejże ustawy poprzez nieprzedstawienie w uzasadnieniu wyroku przesłanek dających podstawę do nieuwzględnienia: 1/ zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Było to istotne dla sposobu załatwienia sprawy, ponieważ stwierdzenie naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiło przesłankę do uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie decyzji organu podatkowego II instancji.; 2/ zarzutu skarżącego co do nieistnienia podstaw uzasadniających przyjęcie przez organy podatkowe, iż zakupu świadectw dokonano w celach handlowych, tj. motywem zakupu była ich sprzedaż z zyskiem (...). Pominięto także atmosferę w jakiej dokonywano w latach 1995-1997 obrotu świadectwami udziałowymi, będącą w dużej mierze wypadkową stosowanej przez Państwo polityki pieniężnej i nie zanalizowano, czy w takiej sytuacji podatnik miał racjonalne podstawy do przyjęcia, że jego działania mogą być potraktowane jako działalność gospodarcza (...). Okoliczności te były istotne dla sposobu załatwienia sprawy, bowiem tylko zakwalifikowanie czynności sprzedaży świadectw do działalności gospodarczej uzasadniało opodatkowanie uzyskanych z tego tytułu dochodów."

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o oddalenie kasacji i obciążenie skarżącego kosztami postępowania kasacyjnego poniesionymi przez organ. Organ podniósł, iż nie można uznać za wystarczający dla zwolnienia z opodatkowania fakt, iż z publikacji prasowych i informacji radiowych i telewizyjnych podatnik wywnioskował, iż jego działalność nie będzie podlegała opodatkowaniu. Ponadto zarzut, iż niewłaściwe było wydanie decyzji jedynie w stosunku do Sylwestra C., a niewydanie takiej decyzji w stosunku do jego małżonki, nie może być rozpatrywany w postępowaniu kasacyjnym, gdyż skarżący nie wskazał podstawy prawnej tak formułowanych zarzutów. Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych przez skarżącego przepisów Ordynacji podatkowej organ wskazał, iż powołanie w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W świetle treści przepisu art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.

Natomiast w myśl art. 176 powyższej ustawy skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Oceniając przedmiotową skargę kasacyjną pod tym względem należy zauważyć, iż wniosek strony o "uchylenie i zmianę zaskarżonego wyroku w całości" nie jest sformułowany prawidłowo - nie precyzuje bowiem preferowanego przez stronę sposobu zmiany zaskarżonego orzeczenia, co należy ocenić negatywnie.

Przepis art. 174 omawianej ustawy stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.

Zatem do autora skargi należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd - w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle treści powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

W niniejszej sprawie art. 174 powyższej ustawy został powołany dopiero w uzupełnieniu skargi kasacyjnej, co należy ocenić ujemnie. W samej skardze kasacyjnej autor skargi kasacyjnej nie powołał tego przepisu, jednakże z powołanych w petitum skargi przepisów można wnioskować, iż zgłoszono zarzuty oparte zarówno na podstawie art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - naruszenie prawa materialnego, jak i art. 174 pkt 2 tej ustawy - naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Przechodząc więc do podstaw kasacyjnych powołanych w skardze kasacyjnej należy zauważyć, iż zarzut skargi kasacyjnej, zgodnie z którym sąd administracyjny I instancji dopuścił się naruszenia art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej, należy uznać za zupełnie chybiony.

Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest bowiem naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem powołanie w skardze kasacyjnej art. 120, czy art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.

Podobne stanowisko wyraził już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 /ONSA 2004 nr 2 poz. 36/ czy też w wyroku z dnia 9 grudnia 2004 r. FSK 817/04.

Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" lub 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.

Co prawda strona podjęła próbę skorygowania błędnie sformułowanych podstaw kasacyjnych w uzupełnieniu skargi kasacyjnej - powołując prawidłowo nie tylko przepis art. 174 pkt 1 i 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, lecz również zarzucając Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego /art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, jednakże powołanie tej postawy nastąpiło zbyt późno i Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związanym granicami skargi kasacyjnej /art. 183 par. 1 zd. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, nie może ustosunkować się do tego zarzutu. Z art. 183 par. 1 zd. 2 wynika bowiem, iż strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych, ale nie mogą przytaczać nowych podstaw kasacyjnych - oznacza to, że nie jest możliwa zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze, zwłaszcza po upływie terminu przewidzianego do wniesienia skargi kasacyjnej /wyrok NSA z 7 czerwca 2004 r., FSK 131/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 14/.

Mając powyższe na uwadze, należy przyjąć, że strona skarżąca skutecznie nie zakwestionowała stanu faktycznego, który został przyjęty w zaskarżonym wyroku. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny, związany granicami skargi kasacyjnej na podstawie art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zmuszony był przyjąć stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku. Tak też stwierdzono w wyroku NSA z dnia 16 listopada 2004 r. FSK 900/04.

W przedmiotowej sprawie oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany dokonanymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ustaleniami faktycznymi dotyczącymi uznania, iż sprzedaż świadectw udziałowych przez skarżącego była przedmiotem działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego, czyli art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, to zarzut ten również jest bezpodstawny. Przepis ten stanowi bowiem, iż małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Zdaniem skarżącego przepis ten został przez Sąd I instancji naruszony, gdyż prawidłowo ustalone zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. powinno być ustalone dla każdego z małżonków po uprzednim ustaleniu wysokości udziału w przychodach i kosztach związanych z nabyciem i sprzedażą powszechnych świadectw udziałowych, a decyzja podatkowa została wydana jedynie na nazwisko Sylwestra C. Należy zauważyć, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika, iż transakcje kupna i sprzedaży świadectw udziałowych były przeprowadzane przez Sylwestra C., a nie jego żonę. Zważywszy na niestanowiącą okoliczności spornej rozdzielność majątkową małżeńską nie sposób przypisać kosztów i przychodów związanych z działalnością prowadzoną przez skarżącego obojgu małżonkom. Tym samym nie sposób podzielić poglądu strony dotyczącego konieczności ustalenia udziałów małżonków w osiąganych z tytułu sprzedaży powszechnych świadectw udziałowych przychodów.

Z tych to względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu zgodnie z art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 tej ustawy w związku z par. 6 pkt 6 i par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "b" rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.