Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 208/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 133 par. 1, art. 184, art. 204 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14e par. 1, art. 121 par. 1, art. 144, art. 14m
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 30 ust. 9, art. 32 ust. 4, art. 98 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Małgorzata Jużków (spr.) Protokolant Katarzyna Domańska po rozpoznaniu w dniu 8 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "A." Spółki z o.o. w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 września 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 2604/12 w sprawie ze skargi "A." Spółki z o.o. w Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "A." Spółki z o.o. w Z. na rzecz Ministra Finansów 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 26 września 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 2604/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. Spółka z o.o. z siedzibą w Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z [...] lipca 2013 r., nr [...] w przedmiocie zmiany interpretacji indywidualnej w zakresie podatku akcyzowego.

Rozstrzygnięcie zapadło w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

Spółka A., która zamierza podjąć produkcję masy aromatycznej do kominków i palenisk emitującej w wyniku spalania zapach m.in. tytoniu zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w P. z pytaniem o możliwość zaliczania produkowanej masy do wyrobów tytoniowych (tytoniu do palenia) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11).

W jej ocenie produkowana masa aromatyzowana nie będzie zaliczana do wyrobów tytoniowych - tytoniu do palenia, zgodnie z przepisami ustawy, gdyż pomimo zawartości tytoniu, będzie służyła do odświeżania i odwaniania powietrza w pomieszczeniach poprzez wykorzystanie, m.in. zapachu uzyskanego podczas spalania tytoniu i innych substancji zawartych w przedmiotowym wyrobie w kominkach i innych podobnych urządzeniach. Dodatkowo wyjaśniła, że masa aromatyczna składa się z tytoniu nieprzetworzonego (do 22%), syropu skrobiowego lub cukru inwertowanego (od 55% do 60%), aromatów owocowych, kwiatowych i spożywczych (od 6% do 9%), utrwalacza (0,17%), barwników (0,17%), gliceryny spożywczej (do 20%) i będzie opakowana w torebkę foliową włożoną w szczelne pudełko plastikowe lub kartonik w ilościach jednostkowych 50g, 200g i 1 kg. Na etykietach poza składnikami podane są ostrzeżenia o tym, że należy wyrób chronić przed dziećmi, że nie nadaje się do jedzenia i do palenia. Spółka przedstawiła także interpretację podatkową wydaną w analogicznej sprawie oraz opinię Urzędu Statystycznego w Ł. kwalifikującą przedmiotową masę aromatyczną do grupowania PKWiU 24.51.41-00.00 "Preparaty do perfumowania lub odwaniania pomieszczeń". Jednocześnie wyjaśniła, że aktualnie jest to grupowanie PKWiU 20.41.41.0 "Preparaty do perfumowania i odwaniania pomieszczeń". Natomiast według klasyfikacji odpowiadającej Nomenklaturze Scalonej (CN) przedmiotowa masa aromatyczna objęta jest kodem CN 3307 41 00 "Agarbatti i pozostałe preparaty zapachowe, które działają w wyniku spalenia".

Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] stycznia 2011 r. nr [...] uznał stanowisko Spółki za prawidłowe, gdyż w sprawie nie ma znaczenia wskazana we wniosku klasyfikacja przedmiotowego wyrobu ani zawartość tytoniu w gotowym produkcie. Zgodnie bowiem z definicją wyrobów tytoniowych, wskazaną w art. 98 ust. 1 pkt 2 i ust. 8 u.p.a. istotne jest czy końcowy wyrób w postaci masy aromatycznej faktycznie nie nadaje się do bezpośredniej konsumpcji (do palenia). W ocenie organu, jeżeli przedmiotowa masa aromatyczna emitująca w wyniku spalania zapach, przeznaczona do kominków i palenisk w celu odświeżania i odwaniania pomieszczeń nie będzie się nadawała do bezpośredniej konsumpcji (do palenia), to nie będzie podlegała uregulowaniom zawartym w ustawie. Przy czym zaznaczył, że nie jest właściwy do oceny prawidłowości przedstawionej klasyfikacji wyrobu przedstawionej do wniosku ani jego przeznaczenia.

Minister Finansów aktem zatytułowanym "Zmiana interpretacji indywidualnej" z [...] lipca 2012 r. – wydanym na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.) – zmienił powyższą interpretację indywidualną z [...] stycznia 2011 r. stwierdzając, że zarówno stanowisko Spółki zawarte we wniosku z 11 października 2010 r., jak i dokonana przez organ interpretacja indywidualna są nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister Finansów przytoczył treść art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 pkt 1 oraz art. 98 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 i 8 ustawy o podatku akcyzowym. Następnie dokonał ich wykładni i wskazał, że przy ocenie, czy dany wyrób jest tytoniem do palenia decydujący jest fakt, czy wyrób ten nadaje się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego. W związku z tym, jeżeli masa aromatyczna opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nadaje się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego, to jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu przepisów ustawy. Dla celów podatkowych bez znaczenia jest jej inne przeznaczenie niż bezpośrednio do palenia (konsumpcji) czy umieszczenie przez producenta na opakowaniach jednostkowych ostrzeżenia, że wyrób ten nie nadaje się do palenia. Bez znaczenia jest także klasyfikacja wyrobu do kodu PKWiU. Wyjaśnił, że skład masy aromatycznej opisany przez Spółkę odpowiada typowemu składowi tytoniu do fajki wodnej (shisha), który zazwyczaj zawiera tytoń, cukry, aromaty i barwniki, glicerynę oraz glikol propylenowy. Droższe wersje tego wyrobu mogą zawierać miód i naturalne składniki aromatyczne, np. suszone owoce. W związku z tym nie można wykluczyć, że przedmiotowa masa aromatyczna bez dalszego przetwarzania przemysłowego nadaje się do palenia w fajce wodnej.

Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie zmiany interpretacji indywidualnej Spółka zaskarżyła wydany akt do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze wniosła o uchylenie zmienionej interpretacji indywidualnej, utrzymanie w mocy interpretacji poprzedniej oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zarzuciła organowi naruszenie art. 98 ust. 8 w zw. z art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez uznanie masy aromatycznej do kominków i palenisk produkowanej przez skarżącą za wyrób tytoniowy o cechach tytoniu do palenia, objęty podatkiem akcyzowym, bez względu na przeznaczenie tego wyrobu oraz zawartość tytoniu w gotowym produkcie, mimo iż produkt ten zawiera tytoń nieprzetworzony w ilości do 22 % oraz przeznaczony jest do spalania w kominkach i paleniskach w celu emitowania zapachu i odwaniania pomieszczeń oraz nie nadaje się bezpośrednio do palenia przez ludzi, wobec czego nie spełnia kryteriów wyrobu tytoniowego podlegającego podatkowi akcyzowemu; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie zmiany interpretacji indywidualnej mimo identycznego stanu faktycznego i prawnego w sprawie oraz braku nowych okoliczności faktycznych; art. 191 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego i wykazania, że wyrób produkowany przez spółkę jest wyrobem tytoniowym.

Zaskarżonym kasacyjnie wyrokiem z 26 września 2013 r. Sąd I instancji skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., w skrócie p.p.s.a.). W uzasadnieniu wskazał, że Minister Finansów dokonując z urzędu zmiany wydanej wcześniej interpretacji, wyjaśnił zarówno podstawy zmiany interpretacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jak też dokonał prawidłowej wykładni wskazanych przez wnioskodawcę przepisów.

Nie zgodził się z poglądem Spółki, że masa aromatyczna, którą zamierza produkować nie będzie zaliczana do wyrobów tytoniowych, ponieważ pomimo zawartości tytoniu, będzie służyła do odświeżania i odwaniania powietrza w pomieszczeniach poprzez wykorzystanie, m.in. zapachu uzyskanego podczas spalania tytoniu i innych substancji zawartych w przedmiotowym wyrobie w kominkach i innych podobnych urządzeniach. Za prawidłowy uznał pogląd Ministra Finansów, że jeżeli masa aromatyczna opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nadaje się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego, to jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu przepisów ustawy. Podkreślił, że dla celów podatkowych bez znaczenia jest inne przeznaczenie wyrobu niż bezpośrednio do palenia. Dalej wskazał, regulujące sporną kwestię przepisy ustawy o podatku akcyzowym związku z treścią których należy zauważyć, że zawartość tytoniu w masie aromatycznej nie jest kluczowa dla zakwalifikowania wyrobu jako wyrób tytoniowy, ponieważ przepisy te o proporcjach zawartości tytoniu w produkcie milczą. Natomiast decydującą w tym zakresie cechą wyrobu, skutkującą objęciem go podatkiem akcyzowym, będzie możliwość użycia masy aromatycznej do palenia, bez konieczności jej dalszego przetworzenia. Jak podkreślił Minister Finansów skład masy aromatycznej opisany przez skarżącą odpowiada typowemu składowi tytoniu do fajki wodnej (shisha), który zazwyczaj zawiera tytoń, cukry, aromaty i barwniki, glicerynę oraz glikol propylenowy. Podzielił stanowisko Ministra Finansów, że sporna masa aromatyczna może nadawać się (a tym samym może być wykorzystywana) do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego, a to skutkuje tym, że przedmiotowy towar należy uznać za wyrób tytoniowy, ze wszystkimi konsekwencjami podatkowymi takiego zaszeregowania. Zgodził się także z poglądem organu, że o klasyfikacji danego wyrobu jako akcyzowego nie będą decydować informacje zamieszczone przez producenta na opakowaniu jednostkowym ale to, czy rzeczywiście produkt, jako tytoń w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, nadaje się do palenia. Nadto, że skład masy aromatycznej opisanej przez skarżącą we wniosku jest typowym składem tytoniu do fajki wodnej, co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy pismo Naczelnika Wydziału Laboratorium Celnego w B. z 24 listopada 2011 r., a także Wiążące Informacje Taryfowe z 22 lipca 2007 r. dotyczące produktu w postaci aromatycznej masy zawierającej tytoń klasyfikujące go do kodu CN 24031010 właściwego dla tytoniu do fajki wodnej (k. 14 – 15 akt adm.).

Sąd I instancji podkreślił, że Minister Finansów w zmienionej interpretacji nie przesądził, że wskazana masa aromatyczna nadaje się bezpośrednio do palenia i w związku z tym jest wyrobem akcyzowym (tytoniowym). Zaakcentował jedynie, że produkt ten należy uznać za wyrób tytoniowy, o ile faktycznie nadaje się on do palenia i w takim przypadku bez znaczenia jest określenie jego przeznaczenia przez producenta do odświeżania i odwaniania powietrza w pomieszczeniach. Za chybione uznał również podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego.

W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 23 lipca 2012 r. w przedmiocie zmiany interpretacji z 3 stycznia 2011 r. w zakresie podatku akcyzowego i obciążenie kosztami postępowania sądowego strony przeciwnej. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. wyrokowi zarzuciła obrazę prawa:

- materialnego - art. 98 ust. 8 w związku z art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym przez błędną ich wykładnię i uznanie, że masa aromatyczna produkowana przez skarżącą jest wyrobem tytoniowym podlegającym podatkowi akcyzowemu wbrew jego przeznaczeniu i zawartości tytoniu w gotowym wyrobie,

- procesowego – art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej mającego zastosowanie w odniesieniu do interpretacji indywidualnych, przez uznanie przez Sąd I instancji za uzasadnione i zgodne z prawem przeprowadzenie przez Ministra Finansów postępowania podatkowego w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych, a to na skutek dokonania przez ten organ zmiany interpretacji indywidualnej dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., mimo identycznego stanu faktycznego i prawnego w sprawie oraz braku nowych okoliczności faktycznych, a oparcie poglądu prawnego wyłącznie na dowolnej ocenie stanu faktycznego przez Ministra Finansów, mimo że zmiana interpretacji indywidualnej ma zasadniczy wpływ na funkcjonowanie firmy, podważa sens dotychczasowym inwestycji poczynionych przez jej właścicieli,

- art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wydanie wyroku na podstawie dowolnego i nie popartego dowodami poglądu w kwestii zaliczenia produktu firmy A. do wyrobów tytoniowych objętych podatkiem akcyzowym, a nie w oparciu o akta sprawy, w których brak jest jednoznacznych przesłanek pozwalających na zakwalifikowanie wyrobu firmy A. do kategorii wyrobów akcyzowych.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podkreślił, że organ w sposób dowolny i bezzasadny uznał produkty firmy A. za tytoń do palenia. Nie zgodził się również z poglądem, że dla określenia czy dany wyrób jest wyrobem tytoniowym o cechach tytoniu do palenia bez znaczenia jest jego przeznaczenie oraz skład, gdyż jego zaprzeczeniem jest kwalifikacja jako wyrobu akcyzowego spirytusu salicylowego oraz denaturatu. Również podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji za błąd organu, co powoduje, że wadliwie wydana interpretacja może zostać zmieniona dopiero po pewnym i uzasadnionym prawnie oraz faktycznym potwierdzeniu, że jest ona nieprawidłowa. W przedmiotowej sprawie, mimo że Minister Finansów nie przesądził, że wyrób nadaje się do palenia zmienił wydaną interpretację, a sąd administracyjny mimo związania całością akt sprawy i materiałem dowodowym zgromadzonym przez organ skargę oddalił.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do jej rozpoznania należy wskazać, że została ona oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a, co nakazywałoby w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów natury procesowej. W niektórych jednak sytuacjach, takich jak rozpoznawana oraz treść podniesionych zarzutów wymagane jest odejście od tej reguły. Co do zasady zakres postępowania wyjaśniającego jest zdeterminowany przedmiotem sprawy, a co za tym idzie obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa materialnego.

Wnosząca skargę kasacyjną Spółka podniosła, że w jej ocenie organ dokonał z urzędu zmiany wydanej wcześniej interpretacji prawa podatkowego (ustawy o podatku akcyzowym) bez jakichkolwiek przesłanek, a w szczególności bez zmiany stanu faktycznego i prawnego, którego interpretacja dotyczyła, a co zostało następnie zaakceptowane przez Sąd I instancji, że o klasyfikacji produkowanego przez skarżącą wyrobu jako akcyzowego – masy aromatyzowanej do kominków nie decyduje przeznaczenie nadane mu przez producenta, ale okoliczność czy nadaje się bezpośrednio do palenia i jej klasyfikacja do kodu CN 240310110.

Na wstępie należy wskazać, iż zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych zastosowania, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość interpretacji indywidualnej, w tym interpretacji milczącej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie. Natomiast pojęcie "nieprawidłowość" interpretacji podatkowej, należy rozumieć szeroko, a źródła informacji o nieprawidłowości interpretacji mogą być różne, nie tylko te wskazane w przepisie. Minister Finansów może stwierdzić nieprawidłowość także na podstawie ponownego przemyślenia problemu i zmiany koncepcji wykładni, wskazówek nauki zawartych w różnych publikacjach, opinii i ekspertyz albo sygnałów o stosowaniu prawa płynących od organów podatkowych. Wszystkie te źródła mogą stać się czynnikiem uruchamiającym proces zmiany interpretacji (por. "Ordynacja podatkowa" pod red. H. Dzwonkowskiego; wyd. 3 C. H. Beck Warszawa 2011, str. 189). Jednocześnie Minister Finansów dokonując zmiany interpretacji winien wskazać w sposób widoczny, że treść wcześniejszej interpretacji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią interpretowanych przepisów, oraz że charakter tego naruszenia powoduje, że rozstrzygnięcie takie nie może być akceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Nie można bowiem odmówić organowi interpretacyjnemu prawa do błędu, a tym bardziej: organowi uprawnionemu do zmiany interpretacji prawa do błędu tego naprawienia (podobnie: W. Morawski, Interpretacje prawa podatkowego i celnego – stabilność i zmiana, Warszawa 2012 r., s. 446 – 447). Zatem Minister Finansów jest władny ocenić, że poszczególne zagadnienia interpretacji ogólnej lub stan faktyczny interpretacji indywidualnej należało zakwalifikować prawnie inaczej, aniżeli wynika to z wydanej uprzednio interpretacji.

Interpretacja zostanie zatem uznana za nieprawidłową, a więc w sposób uzasadniony ulegnie zmianie, jeżeli stwierdzony zostanie wpływający na jej wynik błąd w wykładni prawa oraz gdy podatkowo znaczący stan faktyczny, który interpretacja pod względem prawnym ocenia, zakwalifikowany zostanie pod nieadekwatne do jego przedmiotu przepisy obowiązującego prawa. Nieprawidłowość interpretacji indywidualnej może wynikać również z tej przyczyny, że stan faktyczny zawarty we wniosku o jej wydanie przedstawiony został w sposób niedostatecznie wyczerpujący, co obiektywnie rzecz biorąc stanowić mogło istotną przeszkodę do precyzyjnej i merytorycznie poprawnej oceny stanowiska wnioskodawcy oraz wskazania prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Ta ostatnia okoliczność nie zaistniała w kontrolowanej sprawie.

Innymi słowy, mając na względzie powyższe wywody za nieuzasadniony należało uznać zarzut skargi kasacyjnej o braku podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej w identycznym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Wskazać również należy, że zarzut ten jest nieskuteczny, gdyż został powiązany z zarzutem obrazy przez Sąd I instancji art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji kiedy Sąd przepisu tego nie stosował a tym samym nie mógł go naruszyć.

Za chybiony należało również uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wydanie wyroku, nie w oparciu o akta sprawy i wynikające z nich przesłanki zakwalifikowania produkowanej przez podatnika masy aromatyzowanej za wyrób akcyzowy. Zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd I instancji wskazał na znajdujące się w aktach sprawy dokumenty, których analiza skutkowała dokonaniem zmiany wydanej wcześniej interpretacji. Odwołano się do pisma Naczelnika Wydziału Laboratorium Celnego w B. z 24 listopada 2011 r. oraz Wiążących Informacji Taryfowych z 22 lipca 2007 r. dotyczących masy aromatyzowanej zawierającej tytoń i klasyfikowanej do kodu CN 24031010, właściwego dla tytoniu do fajki wodnej (k.14 i 15 akt adm.), a nie jak wskazała skarżąca do kodu CN 3307 41 00 "Agarabatti i pozostałe preparaty zapachowe, które działają w wyniku spalania".

Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznał także pogląd, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może ulec zmianie tylko w przypadkach zmiany przepisów prawa podatkowego, na podstawie których została wydana czy zmiany orzecznictwa sądów i trybunałów, o których mowa w art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż interpretacja przepisów prawa podatkowego, przedstawiona w niej ocena możliwości stosowania i wykładni przepisów prawa, posiada znaczenie prawne tylko w odniesieniu do stanu prawnego, na podstawie którego została wydana i podatnik może się do niej stosować. W przypadku zmiany przepisów musi wystąpić z wnioskiem o wydanie nowej interpretacji indywidualnej. Również zmiana stanu faktycznego powoduje konieczność wystąpienia o nową interpretację indywidualną.

W tym miejscu należy przypomnieć, że w myśl art. 98 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym – do wyrobów tytoniowych zalicza się bez względu na kod CN tytoń do palenia.

Stosowanie do art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym – za tytoń do palenia uznaje się tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego; odpady tytoniowe oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami w rozumieniu ust. 2, 3 i 4 tego artykułu, a nadające się do palenia, a zgodnie z art. 98 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym – produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5 tego artykułu, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia (...).

Zatem literalne brzmienie przepisu wskazuje, że wyrobem akcyzowym są m.in. produkty zawierające tytoń do palenia i przeznaczony bezpośrednio do konsumpcji (do palenia). Bez znaczenia dla klasyfikacji akcyzowej jest wskazany przez producenta sposób czy miejsce spalania tego wyrobu.

Tym samym zasadnie organy podatkowe uznały, że produkowana przez podatnika masa aromatyzowana zawierająca do 22% tytoniu nieprzetworzonego, jeżeli nadaje się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego, jest wyrobem akcyzowym, a jej wytworzenie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Pogląd ten podzielił Sąd I instancji, gdyż Spółka sama wskazała, że produkowana masa nadaje się bezpośrednio do palenia. Tym samym za chybiony należało uznać podniesiony w skardze zarzut błędnej wykładni art. 98 ust. 8 w związku z art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż w istocie autor skargi kasacyjnej kwestionował ich zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą.

Trafnie też Sąd I instancji, za nieadekwatne uznał porównania skarżącej dotyczące spirytusu salicylowego i denaturatu do produktu będącego przedmiotem niniejszej sprawy, gdyż oba produkty zaliczane są do alkoholi etylowych, a związku z tym są wyrobami akcyzowymi, które jednak na pomocy przepisów art. 30 ust. 9 i art. 32 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, podlegają zwolnieniu od akcyzy. Skarżący domaga się natomiast aby produkowana przez niego masa aromatyczna w ogóle nie była uznana za wyrób akcyzowy.

Nie znajduje także uzasadnienia zarzut skargi kasacyjnej, wydania wyroku na podstawie dowolnego i nie popartego dowodami poglądu w kwestii zaliczenia produktu firmy A. do wyrobów tytoniowych, gdyż Minister Finansów dokonując z urzędu zmiany wydanej wcześniej interpretacji, wyjaśnił przyczyny zmiany interpretacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jak też dokonał prawidłowej wykładni oraz zastosowania wskazanych przez wnioskodawcę przepisów do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Jak wskazał Sąd I instancji uczynił to w sposób prawidłowy i zrozumiały oraz zgodny z prawem, adekwatnie do pytania postawionego przez wnioskodawcę. Naczelny Sąd Administracyjny ocenę tę w pełni podziela, gdyż nie podważyły jej zarzuty skargi kasacyjnej, które okazały się nieskuteczne.

Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2014 r., sygn.. akt II FPS 1/14, że "Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Z istoty interpretacji wynika, że nie rodzi ona dla zainteresowanego wiążących skutków prawnych. Zastosowanie się do interpretacji zależy od woli zainteresowanego. Dopiero zastosowanie się do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez jej adresata może spowodować powstanie ochrony prawnej – na podstawie art. 14k i art. 14m O. p. – i to wyłącznie w przypadku zmiany lub uchylenia interpretacji, do której zainteresowany się zastosował, lub nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie mają też mocy formalnie wiążącej w stosunku do organów podatkowych." Tym samym zmiana indywidualnej interpretacji podatkowej, dokonana w trybie art. 14e § 1 O.p. nie podważa zaufania do organów podatkowych.

Mając na względzie powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, działając na zasadzie art. 184 p.p.s.a skargę kasacyjną oddalił. O kosztach orzekł na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.