Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 252/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 28m ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2023 r. sprawy ze skargi S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.771.2022.2.PC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 252/23

UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia 17 stycznia 2023 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko S. sp. z o.o. (dalej "Wnioskodawca", "Spółka", "skarżąca", "strona") w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części w nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji wyjaśniono, że w dniu 11 października 2022 r. wpłynął wniosek strony skarżącej (uzupełniony pismem z dnia z 20 grudnia 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w obszarze transportu, spedycji i logistyki.

Począwszy od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca rozpoczął korzystanie z rozliczenia podatku dochodowego w mechanizmie ryczałtu od dochodów spółek (dalej "estoński CIT"). Wspólnikami Spółki (dalej "Wspólnicy") są wyłącznie osoby fizyczne. Na moment przejścia na estoński CIT, Spółka spełniała i w dalszym ciągu spełnia warunki skorzystania z rozliczenia estońskim CIT, określone w art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "ustawa o CIT"). Ponadto do Spółki nie znajdują zastosowania wyłączenia wskazane w art. 28k ustawy o CIT. Rok obrotowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

Spółka ponosi następujące koszty:

a) koszty reprezentacji,

b) koszty samochodów osobowych użytkowanych przez Wspólników lub podmioty z nimi powiązane,

c) koszty samochodów osobowych użytkowanych przez pracowników Spółki do celów mieszanych, tj. zarówno do celów służbowych, jak i częściowo do celów prywatnych pracowników,

d) koszty kar związanych z działalnością przewozową,

e) koszty pakietów medycznych, nabycia lub leasingu laptopów i telefonów z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane,

f) darowizny służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki, udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych,

g) koszty wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON).

Wątpliwości Spółki wzbudziła kwalifikacja wyżej wymienionych kosztów w kontekście potraktowania ich jako tzw. ukryte zyski albo wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy ukrytym zyskiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jest wyłącznie wartość takich wydatków Spółki na reprezentację, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem?

2. Czy w przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem z samochodów osobowych, ukrytym zyskiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, są wyłącznie te wydatki i odpisy amortyzacyjne, które dotyczą samochodów osobowych użytkowanych przez Wspólników lub podmioty powiązane bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem?

3. Czy w przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych, dla których nie jest prowadzona ewidencja przebiegu, wydatki takie nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą?

4. Czy koszty kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki?

5. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych, na nabycie lub leasing laptopów, telefonów komórkowych lub innego sprzętu elektronicznego, z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych, stanowią wypłatę ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

6. Czy ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT są wyłącznie te darowizny dokonywane przez Spółkę, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem?

7. Czy darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych, są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą?

8. Czy ponoszone przez Spółkę koszty obowiązkowych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) stanowią wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Ukrytym zyskiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jest wyłącznie wartość takich wydatków Spółki na reprezentację, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem.

2. W przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem z samochodów osobowych, ukrytym zyskiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, są wyłącznie te wydatki i odpisy amortyzacyjne, które dotyczą samochodów osobowych użytkowanych przez Wspólników lub podmioty powiązane bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem.

3. W przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych, dla których nie jest prowadzona ewidencja przebiegu, wydatki takie nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

4. Koszty kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki.

5. Wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych, na nabycie lub leasing laptopów, telefonów komórkowych lub innego sprzętu elektronicznego, z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych, nie stanowią wypłaty ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

6. Ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT są wyłącznie te darowizny dokonywane przez Spółkę, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem.

7. Darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych, nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą.

8. Ponoszone przez Spółkę koszty obowiązkowych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Organ interpretacyjny ,powołując się na art. 28m ust. 1 pkt 2 art. 11a ust. 1 pkt 4 art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, wskazał co następuje.

Ad. 1

Koszty reprezentacji przekładają się na utrzymywanie lub zwiększanie poziomu obrotów i przychodów generowanych przez Spółkę i zgodzono się z Wnioskodawcą, że ukrytym zyskiem, jest wyłącznie wartość takich wydatków Spółki na reprezentację, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem.

Ad. 2 i 3

W zakresie kosztów samochodowych wskazano, że jeżeli ze składnika majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, korzysta wspólnik, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy 50% wydatków, odpisów amortyzacyjnych stanowi ukryte zyski, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT.

Z kolei w przypadku, kiedy składniki majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek wykorzystywane są zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy wydatki, odpisy amortyzacyjne związane z ich używaniem nie mogą być uznane za ukryte zyski.

W ocenie organu nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji wydatki, odpisy amortyzacyjne nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jeżeli składnik majątku nie jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, to w konsekwencji podatnik jest obowiązany część wydatków, odpisów amortyzacyjnych związanych z używaniem tego składnika majątku, zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego w przypadku wykorzystywania samochodu również do celów innych niż związanych z działalnością gospodarczą (np. do celów prywatnych):

a) przez wspólnika, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem - to w takim przypadki powstaje ukryty zysk,

b) przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem - to w takim przypadku powstaje wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

W świetle powyższego uznano stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym:

- w przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem z samochodów osobowych, ukrytym zyskiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, są wyłącznie te wydatki i odpisy amortyzacyjne, które dotyczą samochodów osobowych użytkowanych przez Wspólników lub podmioty powiązane bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem - za prawidłowe;

- w przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych, dla których nie jest prowadzona ewidencja przebiegu, wydatki takie nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – za nieprawidłowe.

Ad. 4

Odnośnie kosztów kar związanych z działalnością przewozową stwierdzono, że wydatki te należy uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ponieważ są to wydatki o charakterze sankcyjnym i nie są to wydatkami, które są ponoszone w toku prawidłowo i zgodnie z przepisami prawa prowadzoną działalnością. Tym samym stanowisko spółki w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. 5

W ocenie organu, wydatki na nabycie lub leasing laptopów, telefonów komórkowych lub innego sprzętu elektronicznego, są ponoszone przez Spółkę w celu zapewnienia pracownikom lub członkom zarządu Spółki odpowiednich narzędzi i nie stanowią wypłaty ukrytego zysku przez Spółkę. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za prawidłowe.

Nie zgodzono się ze stanowiskiem odnoszącym się do wydatków na nabycie pakietów medycznych. Skoro z pakietów medycznych korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) to w takiej sytuacji wydatki te stanowią ukryte zyski i podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Ad. 6 i 7

W ocenie organu wydatki z tego tytułu nie stanowią ukrytych zysków, gdyż ukrytym zyskiem są wyłącznie te darowizny dokonywane przez Spółkę, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest Wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze Spółką lub ze Wspólnikiem. Stanowisko w zakresie pytania nr 6 uznano za prawidłowe.

Natomiast świadczenia w postaci darowizn na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką, jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. W związku z powyższym, stanowisko spółki w zakresie pytania nr 7 uznano za nieprawidłowe.

Ad. 8

Wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. W związku z powyższym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 8 uznano za prawidłowe.

Na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2023 r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono błąd wykładni przepisów prawa materialnego oraz niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego:

1) dopuszczenie się błędu wykładni art. 28m ust. 1 pkt 3) ustawy CIT poprzez przyjęcie, że w przypadku ponoszonych przez Spółkę w 2022 r. wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych, dla których nie jest prowadzona ewidencja przebiegu, wydatki takie stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że ponoszone przez Spółkę w 2022 r. wydatki lub odpisy amortyzacyjne związane z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych, dla których nie była prowadzona ewidencja przebiegu, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki;

2) dopuszczenie się błędu wykładni art. 28m ust. 1 pkt 3) ustawy o CIT poprzez przyjęcie, że w koszty kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że koszty kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki;

3) dopuszczenie się błędu wykładni art. 28m ust. 1 pkt 3) ustawy o CIT poprzez przyjęcie, że darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych, są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą Spółki, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki;

4) dopuszczenie się błędu wykładni art. 28m ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT poprzez przyjęcie, że wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych, stanowią wypłatę ukrytego zysku, podczas gdy prawidłowa wykładnia przywołanego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych, nie stanowi wypłaty ukrytego zysku.

W związku z powyższym wniesiono o: uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), dalej: p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.).

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.). Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości nie zaakceptowania przez organ wydający interpretację stanowiska wnioskodawcy w zakresie:

- wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych w kontekście kwalifikacji jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą

- kosztów kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową w kontekście kwalifikacji jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą

- wydatków na darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielane na rzecz podmiotów niepowiązanych w kontekście kwalifikacji jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą

- wydatków ponoszonych przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych w kontekście kwalifikacji jako ukrytego zysku

Jak zasadnie wskazano, w kwestionowanej interpretacji, ustawą zmieniającą wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny (korzystniejszy) w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Ten nowy sposób opodatkowania, będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność, został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym "Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych" (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi na zasadach ww. ryczałtu.

Estoński CIT polega na zasadniczym braku opodatkowania zysków aż do dnia ich wypłaty. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Konstrukcja tego modelu opodatkowania zakłada (w pewnym uproszczeniu), że tak długo, jak spółka nie podzieli swojego zysku na rzecz wspólników, tak długo nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym. Podstawą opodatkowania w ryczałcie od dochodów spółek jest przede wszystkim dochód z tytułu podzielonego zysku, wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom.

Ponieważ podstawą opodatkowania jest kwota podzielonego zysku, a nie dochód spółki (jak w przypadku reguł ogólnych), zwiększanie kosztów działalności gospodarczej nie jest już konieczne dla obniżenia podatku – wystarczy nie podejmować uchwały o podziale zysku. Wynika to z celu wprowadzenia ryczałtu od dochodów spółek, którym było zachęcenie polskich przedsiębiorców do przeznaczania zysków osiągniętych przez prowadzone przez nich spółki na inwestycję w swoją działalność. Na ten cel zwrócił uwagę ustawodawca w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej ryczałt od dochodów spółek. Podobny cel wprowadzenia ryczałtu od dochodów spółek wynika z treści Przewodnika, który określa, że przy wykładni norm wynikających z przepisów o ryczałcie od dochodów spółek należy kierować się dyrektywą, zgodnie z którą "reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do konsumpcji, wypłata, czy inna dystrybucja majątku – niezależnie od tego, w jakiej formie jest dokonana – podlega opodatkowaniu". W interesie ekonomicznym wspólników spółki jest więc z jednej strony nie dokonywać "formalnego" podziału zysku, a z drugiej strony transferować wypracowany przez spółkę zysk w inny sposób, niejako "tylnymi drzwiami" – wówczas bowiem wspólnicy będą "na bieżąco" zarabiać na spółce, a sama spółka nie będzie opodatkowana.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

– wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

– inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

– wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca / akcjonariusza / wspólnika lub podmiotu powiązanego,

– wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem czy wspólnikiem.

Należy podkreślić, że ustawowa definicja "ukrytych zysków" jest bardzo szeroka. Ma bowiem za zadanie objąć wszystkie te sytuacje, w których wspólnik (pośrednio lub bezpośrednio) miałby otrzymywać od spółki jakąś korzyść z tytułu uczestnictwa w spółce inną niż dywidenda z uwagi na zastosowane kryterium wykonania świadczenia "w związku z prawem do udziału w zysku".

Trzeba równocześnie podkreślić, że standardy wykładni prawa podatkowego, w szczególności w zakresie pozostającym poza wpływem prawa unijnego, wskazują na pierwszeństwo wykładni językowej oraz subsydiarność pozostałych zasad wykładni prawa - systemowej i funkcjonalnej.

Dokonując zatem wykładni przepisów, w tym również regulacji prawnych zawartych w rozdziale 6b ustawy o CIT dotyczących opodatkowania dochodów spółek ryczałtem, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie danych przepisów, a dopiero wówczas, gdy nie daje ono jednoznacznego obrazu należy posiłkować się pozostałymi regułami wykładni przepisów prawa. W przypadku niemożliwości odczytania znaczenia określonego przepisu prawa z pomocą przyjętych reguł wykładni prawa, należy w dalszej kolejności odnieść się ugruntowanego judykatury lub doktryny.

Mając na uwadze powyższe Sąd ocenił, że wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych z których korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) do celów służbowych spełnia ustawowe kryteria uznania tego wydatku za ukryty zysk. Stanowisko organu wydającego interpretację jest w tym zakresie prawidłowe, a argumentacja strony, zgodnie z którą:

– wydatek ten nie jest związany z prawem tych osób do udziału w zyskach Spółki, ale wynika z wewnętrznej polityki wynagrodzeń, obejmującej również świadczenia pozapłacowe, które są dostępne dla wszystkich pracowników i współpracowników Spółki, w tym wspólników i członków zarządu.

– wspólnicy i osoby z nimi powiązane, zatrudnione w Spółce, nie wywierały w żaden sposób wpływy na działania Spółki w zakresie objęcia ich pakietem medycznym, ponieważ jest to standardowa polityki Spółki, obejmująca wszystkich pracowników i współpracowników, niezależnie od ich powiązania ze wspólnikami Spółki.

– wykupowanie pakietów medycznych dla pracowników i współpracowników, w tym członków zarządów, jest powszechną praktyką rynkową, stosowaną również w innych firmach. Jej celem jest budowanie pozytywnego wizerunku firmy jako pracodawcy

nie zasługuje, w ocenie Sądu, na akceptację. Słusznie – w świetle przedstawionych powyższej wywodów dotyczących definicji, celu wprowadzenia i sposobu rozumienia pojęcia ukrytych zysków organ wywiódł, że skoro z pakietów medycznych korzystają Wspólnicy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki lub zatrudnione w Spółce) to w takiej sytuacji wydatki te stanowią ukryte zyski i podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Wobec powyższego zarzut z pkt 4 skargi dotycząc błędu wykładni art. 28m ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT jest niezasadny.

Natomiast zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarzą.

W przypadku pojęcia wydatków spółki, które nie są związane z jej działalnością gospodarczą, przyjmowane jest założenie, że stanowią ukrytą dystrybucję zysków. W związku z tym wartość takich wydatków powinna stanowić dochód do opodatkowania ryczałtem. Przedmiotowa regulacja dotyczy wszelkich kategorii wydatków dokonywanych przez spółkę, niezależnie od rodzaju beneficjenta płatności – również w przypadku, gdy wydatek jest ponoszony na rzecz podmiotu niepowiązanego, a nie jest związany z działalnością gospodarczą spółki, będzie powodował powstanie dla spółki dochodu. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie "wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą" nie jest tożsame z pojęciem «"wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów", jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że pojęcie wydatku niestanowiącego kosztu uzyskania przychodu nie jest równoznaczne z pojęciem wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Za niewłaściwe uznać należałoby zatem kwalifikowanie wydatków do kategorii dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem wyłącznie na podstawie rezultatów weryfikacji, czy określony wydatek stanowiłby koszt podatkowy na zasadach ogólnych. Niemniej pewien związek między omawianymi grupami wydatków dostrzegany jest przez resort finansów. W Przewodniku Ministerstwo Finansów zawarło dość lakoniczną konkluzję, w myśl której przy ocenie wydatków pod kątem konieczności ich opodatkowania ryczałtem jako "niezwiązanych z działalnością gospodarczą" można posiłkować się rezultatami oceny kosztu przez pryzmat art. 15 ust. 1 ustawy o CIT jak również praktyki i dorobku orzeczniczego dotyczącego tego przepisu. Dodatkowo, zdaniem resortu, podobieństwa między wydatkiem niestanowiącym kosztem uzyskania przychodu, a wydatkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą należy doszukiwać się w celu ich poniesienia. Zgodnie z tym stanowiskiem wydatkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą będzie zatem wydatek nieponiesiony w celu osiągnięcia przychodu bądź też w celu zachowania lub zabezpieczenia jego źródła (M. Oleksy, P. Szot, Estoński CIT 2023. Ryczałt od dochodów spółek, Warszawa 2023).

Jednocześnie wskazuję się, że dany wydatek może być jednak uznany albo za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, albo za ukrytą wypłatę zysku – nie może być opodatkowany podwójnie. Istotną różnicą między tymi dwiema kategoriami dochodu jest fakt, że dla uznania danego wydatku za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie trzeba oceniać, czy został on poniesiony w związku z istniejącymi powiązaniami (zob. Klimkiewicz-Deplano Katarzyna Ryczałt od dochodów spółek, tzw. CIT estoński – sposób na obniżenie zobowiązania podatkowego czy dodatkowe źródło ryzyka? Analiza regulacji prawnopodatkowych i praktyki stosowania CIT estońskiego PP 2022/7/14-23).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd ocenił, że zarzuty skargi koncentrujące się na kwestii wydatków lub odpisów amortyzacyjnych związanych z korzystaniem przez pracowników Spółki z samochodów osobowych i kwestii wydatków na kary umowne zasługują na uwzględnienie.

W zakresie wydatków związanych z korzystaniem przez pracowników z samochodów osobowych należy podkreślić, iż wobec braku definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą zasadnym jest posłużenie się definicjami z języka powszechnego. Słownik języka polskiego PWN definiuje przymiotnik "związany" jako: mający związek, coś wspólnego z kimś, z czymś. A contrario "niezwiązany" należy rozumieć jako: niemający związku, czegoś wspólnego z kimś, z czymś. Ustawodawca również nie zdefiniował terminu "składniki majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej". Analizując wskazane sformułowanie w znaczeniu języka potocznego należy uznać, że ustawodawca określa zbiór składników majątkowych, które oprócz wykorzystania dla celów działalności gospodarczej są także wykorzystane dla celów innych (np. celów prywatnych podatnika). Jednakże jeśli te składniki majątkowe są wykorzystywane w sferze działalności gospodarczej to nie sposób uznać, że poniesione na te składniki wydatki nie mają związku z działalnością gospodarczą. W konsekwencji, na gruncie wykładni językowej art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. można uznać, że na tej podstawie prawnej nie sposób jest wywieść obowiązku zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od wydatków ponoszonych na składniki majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej - w tym przypadku na samochody o tzw. mieszanym przeznaczeniu.

Na brak możliwości zastosowania art. art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. do wydatków ponoszonych na składniki majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej wskazuje także kolejna zmiana ustawy uchwalona dnia 7 października 2022 r.

Sam ustawodawca dostrzegł bowiem lukę w prawie i stąd uznał za stosowne znowelizowanie u.p.d.o.p. W art. 1 pkt 30 rządowego projektu o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 25 sierpnia 2022 r. Druk Sejmowy nr 2544 w art. 28m po ust. 4 dodano ust. 4a w brzmieniu: "4a. Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku, wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej; w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej".

Wobec tego podnieść trzeba, że w procesie legislacji rozróżnia się zmiany przepisów normatywne oraz porządkujące. Zmiany normatywne polegają na uregulowaniu przez ustawodawcę kwestii wcześniej nieuregulowanej lub takiej, która była uregulowana w sposób odmienny. Natomiast zmianą porządkującą przepisów będzie zmiana polegająca na doprecyzowaniu przepisów w celu usunięcia dotychczasowych niejasności.

W spornym w tej sprawie zakresie ustawodawca dokonał zmian mających charakter normatywny, uwzględnił bowiem fakt, że wskazana wyżej kwestia opodatkowania nie została wprost określona w ustawie. Wprowadzenie więc przepisu o powyższym brzmieniu wskazuje, że w stanie prawnym, którego dotyczy przedmiotowa interpretacja tj. w 2022 r., nie można uznać, że 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwalej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych., które są wykorzystywane na cele mieszane przez pracowników spółki, stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p.

W ocenie Sądu nieprawidłowe jest stanowisko Dyrektora, że wydatki na użytkowanie samochodów osobowych przez pracowników spółki (nie będących wspólnikami) do celów mieszanych stanowią w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Pogląd, iż wydatki dotyczące samochodów służbowych wykorzystywanych przez pracowników do celów mieszanych nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą został wyrażony także w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 9 listopada 2022 r., sygn. I SA/Go 337/22 i z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. I SA/Go 333/22, a także w Opolu z dnia 15 listopada 2022 r., sygn. I SA/Op 278/22, sygn. akt I SA/Łd 648/22 WSA w Łodzi z 17 listopada 2022 r. (wszystkie opubl. w CBOSA).

Odnośnie ponoszonych przez spółkę wydatków na kary umowne organ wydający interpretację, wskazując na sankcyjny charakter kary umownej, próbował posiłkować się argumentacją "Przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek" w zakresie wydatków związanych z opłatą kar i grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym. Organ wskazał jednocześnie, że wydatki takie wynikają z zaniedbań bądź naruszeń przepisów prawa, zatem nie są ukierunkowane na osiągnięcie przychodu

Tymczasem spółka we wniosku o wydanie interpretacji wskazuje, że kary związane z działalnością przewozową, które Spółka ponosi na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową są spowodowane niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów.

W ocenie Sądu wydatki takie niewątpliwe są związane z działalnością gospodarczą Spółki, której podstawową formą dzielności jest działalność przewozowa, a argumentacja organu dotycząca zaniedbań bądź naruszeń obowiązujących przepisów prawa jest nieadekwatna do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jak i zadanego jego tle pytania.

Rację ma zatem skarżąca spółka, wskazując na przedstawione w skardze rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, zgodnie z którymi np. kary wynikające z nieterminowego wynikania usługi mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Jeżeli Spółka ponosi wydatki na kary związane z działalnością przewozową (jej główną działalnością gospodarczą), które Spółka ponosi na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów, to wydatki takie są faktycznie związane z działalnością gospodarczą Spółki.

Odnośnie wydatków na darowizny dokonywane przez Spółkę, służące budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki udzielanych na rzecz podmiotów niepowiązanych Sąd zgadza się z organem wydającym interpretację, że do kategorii dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą kwalifikować się będą darowizny dokonywane przez podatnika podlegającego estońskiemu CIT. Co do zasady przepisy nie przewidują też żadnych preferencji podatkowych dla określonych rodzajów darowizn. W ocenie Sądu wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą podatnika, choćby poniesiony na szczytny cel, od do zasady, będzie generował po jego stronie obowiązek zapłaty ryczałtu.

Nie można jednocześnie nie zauważyć, że spółka we wniosku interpretacyjnym podkreśliła, że darowizny te mogą być ponoszone w celu wypełnienia strategii społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR).

Sąd zauważą, że nie istnieje uniwersalna definicja zjawiska społecznej odpowiedzialności biznesu, dlatego można odwołać się do działań wskazanych w Komunikacie Komisji Europejskiej z dnia 25 października 2011 r. skierowanej do Parlamentu Europejskiego, Rady Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego i Komitetu Regionów - "Odnowiona strategia UE na lata 2011-2014 dotycząca społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw" (https://www.gov.pl/attachment/f6a890d1-e250-4149-8c53-87b7cad574d4).

We wskazanym dokumencie zostało wprost stwierdzone, że: "Strategiczne podejście do CSR ma coraz większe znaczenie dla konkurencyjności przedsiębiorstw. Może przynieść korzyści w zakresie zarządzania ryzykiem, oszczędności kosztów, dostępu do kapitału, relacji z klientami, zarządzania zasobami ludzkimi i potencjału innowacyjnego. Ponieważ CSR wymaga zaangażowania zainteresowanych stron wewnątrz przedsiębiorstwa i poza nim, umożliwia to przedsiębiorstwom lepsze prognozowanie i wykorzystanie szybko zmieniających się oczekiwań ze strony społeczeństwa i warunków prowadzenia działalności, CSR może zatem stymulować rozwój nowych rynków i sprzyja tworzeniu nowych możliwości wzrostu gospodarczego. Zajmując się kwestiami odpowiedzialności społecznej, przedsiębiorstwa mogą budować długoterminowe zaufanie pracowników, konsumentów i obywateli, tworząc podstawę pod zrównoważone modele biznesowe. Większe zaufanie z kolei przyczynia się do tworzenia otoczenia, w którym przedsiębiorstwa mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się".

Organ wydający interpretację, nie pochylając się nad argumentacją spółki zawartą we wniosku o wydania interpretacji dotyczącą strategii społecznej odpowiedzialności biznesu wskazał jedynie, że określenie "darowizna", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT należy rozumieć w cywilistycznym znaczeniu. Przekazywanie darowizn w okolicznościach opisanych we wniosku nie może być wydatkiem związanym z działalnością gospodarczą. Nieodpłatność darowizny oznacza bowiem, że darczyńca - Spółka nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani też w przyszłości - np. w postaci pozytywnego wizerunku.

W ocenie Sądu powyższa argumentację organu jest niewystraczającą w świetle przedstawionej w stanie faktycznym wniosku interpretacyjnego okoliczności realizacji strategii CSR jednakże uchybienie to nie mogło zostać uwzględnione ponieważ zarzuty skargi nie wskazują na niedostatki uzasadniania interpretacji w tym zakresie.

Skarga nie zawiera żądanych zarzutów natury formalno-procesowej, a Sąd – tak jak to wcześniej zostało wspomniane – w przypadku badania legalność interpretacji podatkowej związany jest zarzutami skargi. Tym samym zarzut pkt. 3 skargi podlega oddaleniu.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że w tej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, tj. art. 28m ust. 1 pkt 3. poprzez błędną wykładnię., a zarzuty z pkt 1 i 2 skargi należy ocenić jako zasadne. Nieprawidłowe jest bowiem stanowisko Dyrektora, że wydatki na użytkowanie samochodów osobowych przez pracowników spółki (nie będących wspólnikami) do celów mieszanych i koszty kar umownych, które ponosi Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w przewozie lub uszkodzeniami przewożonych towarów stanowią w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w tym wyroku wykładni przepisów prawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania sądowego, obejmujących wpis od skargi w kwocie 200 zł, wynagrodzenie dla pełnomocnika w kwocie 480 zł oraz opłatę skarbową w kwocie 17 zł, orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

arz