Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 218/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par 6 pkt 1 i par 7, art. 247par 1, art. 247 par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2018 r. sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

U Z A S A D N I E N I E

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] wydaną po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez L. W. (dalej: "Strona", "Skarżąca") utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza L. z dnia [...] r.

nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010.

W stanie faktycznym spraw Burmistrza L. (dalej: "organ podatkowy") decyzją z dnia [...] r. określił stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010 w ratach i terminach:

- rata [...] w kwocie [...]zł, termin płatności 15 styczeń 2010 r.,

- rata [...] w kwocie [...]zł, termin płatności 15 luty 2010 r.,

- rata [...] w kwocie [...]zł, termin płatności 15 marzec 2010 r.,

- rata [...] w kwocie [...]zł, termin płatności 15 kwiecień 2010 r.,

- rata [...] w kwocie [...]zł, termin płatności 15 maj 2010 r.

Pismem z dnia [...] r. strona zwróciła się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: "organ wyższego stopnia"/ "SKO" lub "Kolegium") z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji organu podatkowego z dnia [...] r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r.

W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała, że decyzja z dnia [...] r. wydana została z rażącym naruszeniem prawa bowiem w opozycji do orzecznictwa WSA i SKO dotyczącym Strony, jej nieruchomości i zobowiązań podatkowych. Tym samym Strona twierdzi, iż przedmiotowa decyzja, jest jedynie tworem "decyzjopodobnym". Ponadto deklaracja na podatek od nieruchomości na 2010 r. z dnia [...] r. (wpływ do organu podatkowego nastąpił [...] r.) zawierała błędne dane, do poprawy których organ podatkowy Strony nie zobowiązał.

Strona podniosła, iż organ podatkowy był wielokrotnie monitowany by cokolwiek zrobił z ww. decyzją (m.in. pismami z dnia [...] r.). tymczasem organ podatkowy utrzymuje swoje stanowisko i decyzję w tym zakresie pomimo, iż dotyczy ona innej powierzchni, innych danych adresowych zgodnych z danymi z 2008 r.

Ponadto organ podatkowy wydał już w 2010 r. decyzję dotyczącą podatku od nieruchomości za 2010 r., która została przez organ odwoławczy uchylona z zaleceniem ponownego rozpatrzenia sprawy. Organ podatkowy nie wypełnił zalecenia. Z tego powodu upłynął termin do wydania decyzji za 2010 r. i doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dodatkowo Strona podniosła,

iż w krytykowanej decyzji organ podatkowy nie wypowiedział się w kwestii prowadzonej przez Stronę działalności pożytku publicznego oraz działalności rolniczej, która na przedmiotowej nieruchomości mogła być prowadzona.

Organ wyższego stopnia postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wszczął postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej organu podatkowego z dnia [...] r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu postanowienia zobowiązano organ podatkowy do wyjaśnienia, kiedy zakończyło się prawomocnie postępowanie karno-skarbowe wszczęte w dniu [...] r. przez Naczelnika UKS w P.. Ustalenia wymaga bowiem, czy kwestionowana decyzja została wydana w terminie, w którym nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego (brak dokumentów pozwalających na ww. ustalenia).

Pismem z dnia 13 listopada organ podatkowy wyjaśnił, że postępowanie karno-skarbowe w sprawie [...] nie zostało zakończone. W chwili udzielania odpowiedzi sprawę prowadził Sąd Rejonowy w [...] w P. pod sygn. akt [...]. W sądzie również znajdują się akta dotyczące określenia wobec Strony wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.

W dniu [...] r. organ wyższego stopnia wydał decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 i § 7 ustawy z dnia [...] r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej "Ordynacja podatkowa lub "O.p."). Z nadesłanych przez organ podatkowy akt sprawy wynika, że postępowanie karno-skarbowe wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] r. nie zostało zakończone.

Organ wyższego stopnia nie dopatrzył się podstaw do stwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Tym samym uznał, że brak przesłanki do umorzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, w tym podatku za 2010 rok.

Organ wyższego stopnia wyjaśnił charakter instytucji stwierdzenia nieważności i przesłanki jej zastosowania. Przenosząc swoje rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazał, że Strona żądała stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej powołując się na art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu wyższego stopnia zarzuty przedstawione przez Stronę w przedmiotowym wniosku powinny zostać podniesione w postępowaniu odwoławczym, a nie w postępowaniu nadzwyczajnym. Ponadto w dotychczas prowadzonym postępowaniu odwoławczym kwestie te były wielokrotnie wyjaśniane, w tym również zastosowana stawka podatku.

Zdaniem organu wyższego stopnia nie doszło do naruszenia przez organ podatkowy regulacji materialnoprawnych w szczególności art. 1a, art. 2, art. 3 ust. 1

pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 oraz art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. Tym samym w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Nie zgadzając się z powyższymi rozstrzygnięciami, Strona pismem z dnia [...] r. złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o:

- stwierdzenie nieważności przedmiotowej decyzji z [...] r.,

- przeprowadzenie dowodu z dotyczącego strony orzeczenia WSA z [...] r. (sygn. akt I SA/Sz [...]), z dnia [...] r. (sygn. akt I SA/Sz [...]) oraz SKO (nr [...]), stwierdzających brak wymogu decyzji PINB do stwierdzenia złego stanu technicznego nieruchomości, o braku podstaw stosowania maksymalnych stawek podatku za nieużytkowane nieruchomości tylko dla tego,

że należą do Spółki,

- przeprowadzenie dowodu z decyzji [...] z [...] r. na okoliczność ustalenia danych pełnomocnika reprezentującego Stronę w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. w celu ustalenia skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia,

- przeprowadzenie dowodu z akt SKO (nr [...]) i sprawy odwołania od decyzji organu podatkowego z [...] r. (nr [...]),

a w szczególności z załączonych do niej dowodów i nie wypełnienia wytyków SKO.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego organ wyższego stopnia utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] r. Jego zdaniem w postępowaniu w pierwszej instancji zweryfikowano tezę o przedawnieniu zobowiązania podatkowego Strony w podatku od nieruchomości za 2010 r. w dacie wydania decyzji przez organ podatkowy z dnia [...] r. Z informacji i dokumentów przekazanych przez organ podatkowy wynika, że nie doszło do przedawnienia tego zobowiązania, gdyż wszczęto postępowanie karne skarbowe zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo, organ wyższego stopnia odwołał się do wyroku NSA z dnia

[...] r., sygn. akt I FSK [...]; wyroku WSA w [...] z dnia

[...] r., sygn. akt I SA/Gł [...]; WSA w [...] w wyroku z dnia

[...] r., sygn. akt III SA/Po [...]). W tym zakresie uznał, iż nie można uwzględniać wniosków dowodowych składanych przez Stronę w odwołaniu od decyzji z dnia [...] r. Organ wyższego stopnia prowadzący postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji nie może dokonywać czynności, które będą zmierzać do ponownego rozpoznania sprawy, w tym do dokonania w sprawie ustaleń faktycznych.

W zakwestionowanej decyzji uzasadniono odmowę stwierdzenia nieważności decyzji organu podatkowego z dnia [...] r. brakiem podstaw do tego ze względu na nie wystąpienie rażącego naruszenia prawa. Stanowisko takie potwierdza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie.

Nie zgadzając się z takim stanowiskiem, Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając pobieżne prowadzenie postępowania i nie rozpoznanie wszystkich istotnych dla sprawy aspektów. Ponadto wniosła jak dotychczas, we wszystkich pismach sporządzonych w sprawie, w tym o stwierdzenie nieważności decyzji z [...] r. lub stwierdzenie nieistnienia ww. decyzji.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż należy zbadać, czy decyzja organu podatkowego z [...] r. ma walory decyzji podatkowej. Nie spełnia ona bowiem wymogów formalnych stawianych decyzjom, (tj. nie posiada nagłówka "decyzja", nie posiada własnego numeru – sygnatury, nie daje się powiązać ze Skarżącą ze względu na wskazanie w niej innej stawki podatkowej niż ustalona w wyrokach WSA I SA/Sz [...], I SA/Sz [...]).

Ponadto Skarżąca podniosła, że decyzja z dnia [...] r. obarczona była wieloma wadami. Jedną z nich było zanegowanie argumentu o występowaniu w sprawie wyłączonej pracownicy. Organ podatkowy wskazał, że wyłączenie dotyczyło jedynie roku 2009. Zdaniem Skarżącej natomiast wyłączenie dokonane w tym roku nadal trwa, bo nie zostało uchylone z uwagi na nieustanie przesłanek determinujących wydanie postanowienia o wyłączeniu. W dalszej kolejności Skarżąca odwołała się do kwestii przedawnienia. Zwróciła uwagę, że już fakt zawieszenia Spółki od 2010 r. i zbycia nieruchomości wskazuje na brak możliwości uznania za prawidłowo doręczoną informację o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przesłaną pod koniec 2015 r. na adres zbytej nieruchomości, gdzie Skarżąca nie prowadzi działalności od kwietnia 2010 r. Skarżąca zwróciła uwagę, iż organ wyższego stopnia odmówił rozpoznania wniosków dowodowych. Jednakże stanowi to spore utrudnienie w dojściu do prawdy obiektywnej, w weryfikacji twierdzeń organu podatkowego, o tym że termin przedawnienia został zawieszony, a wyłączona pracownica mogła mimo wszystko prowadzić sprawy Skarżącej.

Zdaniem Skarżącej jeżeli organ wyższego stopnia nie może wykonać wniosków dowodowych i ustalić wielu istotnych aspektów, rozwiać wielu wątpliwości to nie może bezkrytycznie przyjmować nie popartych dowodami pojedynczych twierdzeń burmistrza o niewyłączeniu pracownicy i o rzekomo skutecznym zawieszeniu terminu biegu przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę organ wyższego stopnia wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), dalej zwanej "p.p.s.a.", wynika, iż sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym jest prawidłowość zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. którą Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję tego samego organu z dnia [...] r., odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza L. z dnia [...] r. w sprawie określenia Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok.

Sąd zauważa, iż podniesione w skardze argumenty w pierwszym rzędzie odnoszą się do wad decyzji z dnia [...] r. Strona podkreśla, że wskazana decyzja Burmistrza L. zawiera wady powodujące jej nieważność, a nawet że nie powinna być ona uznana za decyzję. Strona wskazuje bowiem, iż rozstrzygnięcie z dnia [...] r. nie zawiera nagłówka zatytułowanego "Decyzja", a treść rozstrzygnięcia zawiera słowo "postanawia" co sugeruje że może to być postanowienie. Nadto Strona wskazuje, że decyzja nie posiada własnego numeru (sygnatury), a posiada numer innej decyzji tego samego organu.

Zarzuty te Sąd uznał za nietrafne.

Elementy decyzji podatkowej określa art. 210 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 210 § 1 O.p. decyzja zawiera:

1) oznaczenie organu podatkowego;

2) datę jej wydania;

3) oznaczenie strony;

4) powołanie podstawy prawnej;

5) rozstrzygnięcie;

6) uzasadnienie faktyczne i prawne;

7) pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie;

8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub podpis potwierdzony profilem zaufanym ePUAP.

Kolejne jednostki redakcyjne artykułu 210 O.p. stanowią co następuje:

§ 1a Decyzja w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, podatku rolnym lub podatku leśnym, w tym w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, sporządzana z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego, może zamiast podpisu własnoręcznego osoby upoważnionej do jej wydania, zawierać podpis mechanicznie odtwarzany tej osoby lub nadruk imienia i nazwiska wraz ze stanowiskiem służbowym osoby upoważnionej do jej wydania.

§ 2 Decyzja, w stosunku do której może zostać wniesiona skarga do sądu administracyjnego, zawiera pouczenie o możliwości wniesienia skargi.

§ 2a Decyzja nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawiera również pouczenie o odpowiedzialności karnej za usunięcie, ukrycie, zbycie, darowanie, zniszczenie, rzeczywiste lub pozorne obciążenie albo uszkodzenie składników majątku strony, mające na celu udaremnienie zabezpieczenia lub egzekucji obowiązku wynikającego z tej decyzji.

§ 2b W decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a organ podatkowy wskazuje także wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłaty, zwrotu podatku lub straty podatkowej ustaloną albo określoną w związku z zastosowaniem tego przepisu.

§ 2c Decyzja organu podatkowego w sprawie, w której Rada wydała negatywną opinię, zawiera ustosunkowanie się do tej opinii.

§ 3 Przepisy prawa podatkowego mogą określać także inne składniki, które powinna zawierać decyzja.

§ 4. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

§ 5 Można odstąpić od uzasadnienia decyzji, gdy uwzględnia ona w całości żądanie strony. Nie dotyczy to decyzji wydanej na skutek odwołania bądź na podstawie której przyznano ulgę w zapłacie podatku.

Analiza powyższych uregulowań wskazuje, iż umieszczenie w nagłówku słowa "Decyzja" jak i sygnatura sprawy nie są elementami decyzji których zawarcia w jej treści wymagają przepisy Ordynacji podatkowej. Tym bardziej brak słowa "Decyzja" w nagłówku jak i użycie numeru sprawy, który był już użyty w innym rozstrzygnięciu nie mogło spowodować uznania decyzji z dnia [...] r. za wydaną z rażącym naruszeniem prawa – a przez to nieważną. Analiza decyzji Burmistrza L. wskazuje bowiem, że zawierała ona elementy wymagane przepisami O.p. dla decyzji. Nie ma też wątpliwości że określa ona Stronie wysokość zobowiązania podatkowego. W jej treści wielokrotnie wskazano też, iż jest ona decyzją. Z jej treści wynika m.in. że przed wydaniem tej decyzji umożliwiono podatnikowi zapoznania z zebranym materiałem dowodowym, że pouczono Stronę, iż od wskazanej decyzji służy prawo wniesienia odwołania. Nie ma też znaczenia że nadano jej - jak twierdzi Strona - numer identyczny jak innej decyzji. Nie jest to bowiem element wymagany przepisami O.p. Wątpliwości mogłyby mieć miejsce gdyby tego samego dnia wydano w tej samej materii dwie decyzje o tym samym numerze co mogłoby wywołać trudności z rozróżnieniem obu decyzji. Jednak w niniejszej sytuacji Strona na to nie wskazuje, a wystarczającym wyróżnikiem jest data wydania decyzji. Nie ma powodów w związku z tym aby zastanawiać się czy jest ona uzupełnieniem innej decyzji skoro z jej treści jednoznacznie wynika co jest przedmiotem jej rozstrzygnięcia. Powyżej zatem wskazane okoliczności nie mogły stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności wskazanej decyzji.

Strona podnosi także co do wskazanej decyzji z dnia [...] r. zarzuty niezgodności wykazanej w niej, innej od rzeczywistej powierzchni nieruchomości, innej wartości amortyzacyjnej budowli i innej stawki podatkowej niż ta, ustalona wyrokami WSA w Szczecinie we wskazanych wyrokach o sygn. I SA/Sz [...], I SA/Sz [...] .

Co do powyższych zarzutów to ponownie należy przypomnieć, iż postępowanie w którym wydano zaskarżoną do Sądu decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie było zwykłym postępowaniem podatkowym (wymiarowym) wywołanym odwołaniem od decyzji Burmistrza L. z dnia [...] r. ale postępowaniem wszczętym w trybie nadzwyczajnym na skutek wniosku Strony o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] r.

Sąd w pełni podziela pogląd organu, który jest powszechny w orzecznictwie sadów administracyjnych, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Postępowanie to ogranicza się do zbadania, czy kwestionowane ostateczne rozstrzygnięcie jest dotknięte jedną z kwalifikowanych wad, wymienionych enumeratywnie w art. 247 par. 1 O.p. uzasadniających stwierdzenie nieważności.

W pełni należy zgodzić się bowiem ze stanowiskiem organu, że podstawy stwierdzenia nieważności decyzji wymienia art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, a zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji jest rażące naruszenie prawa. Jak wskazuje orzecznictwo sądowoadministracyjne, rażące naruszenie prawa w rozumieniu cytowanego przepisu oznacza sprzeczność pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją - wyraźną, oczywistą i łatwą do stwierdzenia, powodująca, że akt taki - pomimo jego ostateczności - nie może pozostawać w obrocie prawnym. Zatem warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia.

Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji, w przeciwieństwie do odwołania, nie pozwala na ponowne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie. W doktrynie prawa podkreśla się, że nieważność jest rodzajem sankcji stosowanej w sytuacji szczególnie dotkliwego naruszenia prawa, to jest wówczas, gdy dany akt administracyjny dotknięty jest wadą najcięższą. Wady te nazywane są wadami kwalifikowanymi, a ich zamknięty katalog zawarty został w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Doniosły charakter tych wad oraz wywierany na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy skutek sprawiają, że obarczona nimi decyzja, na zasadzie wyjątku od zasady trwałości decyzji ostatecznych (art. 128 Ordynacji podatkowej), powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego.

Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszyć każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Warunkiem wzruszenia ostatecznego rozstrzygnięcia organów podatkowych jest ustalenie, że dotknięte jest ono istotną wadą określoną w przepisach prawa.

Postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie służy załatwieniu sprawy podatkowej a jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do istoty. Nie może się ono przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie zarzuty strony.

Warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest ewidentny, bezdyskusyjny charakter naruszenia konkretnego przepisu. Cechą rażącego naruszenia prawa jest natomiast to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, to znaczy istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. W przypadku, gdy w grę wchodzi przepis prawa materialnego, aby można mówić o jego rażącym naruszeniu, jego treść bez dokonywania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych powinna być jednoznaczna, oczywista, a rozstrzygniecie niezgodne z treścią tej normy prawnej. Podobne stanowisko zostało wypracowane w doktrynie, gdzie zgodnie przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa ma miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym niebudzącym wątpliwości co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów (B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 802).

Co więcej w wyroku z dnia [...]. I FSK [...] Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że "Organ prowadzący postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dokonuje ustaleń, czy decyzja ta jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 par. 1 O.p. w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony przed jej wydaniem i na podstawie przepisów prawa obowiązującego w dacie jej wydania. Co do zasady w takim postępowaniu organy administracji nie gromadzą odrębnych dowodów, lecz opierają się na dowodach zgromadzonych w poprzedzającym tę decyzję postępowaniu administracyjnym." W związku z tym niedopuszczalne jest w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji weryfikowanie ustaleń faktycznych dokonanych przez organ w postępowaniu wymiarowym (tak WSA w Poznaniu w wyroku z dnia [...]. III SA/Po [...]).

W skardze Strona wskazuje w istocie, że decyzja wydana została na błędnych ustaleniach faktycznych, w szczególności wykazanej w decyzji Burmistrza L. z dnia [...] r. innej od rzeczywistej powierzchni nieruchomości, innej wartości amortyzacyjnej budowli i innej stawki podatkowej niż ta, ustalona wyrokami WSA w Szczecinie we wskazanych wyrokach o sygn. I SA/Sz [...], I SA/Sz [...] .

Jak już wspomniano wyżej tryb stwierdzenia nieważności nie może służyć ponownemu całościowemu rozpoznaniu sprawy, w tym ponownemu analizowaniu prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych w ramach postępowania podatkowego do czego w istocie dąży Strona.

Także przywołane przez Stronę wyroki WSA w Szczecinie dotyczą podatku za rok 2009 i ustalenia w nich poczynione w żaden sposób nie mogą przesądzać o nieważności decyzji dotyczącej podatku za rok 2010.

Zatem i te zarzuty Strony nie zasługują na uwzględnienie.

Kolejny zarzut skargi dotyczy udziału w wydaniu decyzji z dnia [...] r. wyłączonej pracownicy. Sąd zauważa w związku z tym, że udział w sprawie pracownika wyłączonego stanowi podstawę do wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z wskazanym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132. Jednakże taki udział nie stanowi podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji, które zostały enumeratywnie wyliczone w art. 247 O.p. Tymczasem skarga w niniejszej sprawie dotyczy postępowania prowadzonego w trybie stwierdzenia nieważności, nie zaś wznowienia postępowania. Już z samego tego względu podniesiony zarzut nie może stanowić podstawy do uznania go za trafny i skutkujący koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut związany z przedawnieniem zobowiązania. Jak ustaliło Kolegium w przedmiotowej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei, przepis art. 70 § 7 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Jak wynika z akt sprawy postępowanie karno-skarbowe wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] r. nie zostało zakończone. Na dzień [...] r. sprawę prowadzi Sąd Rejonowy w [...] w P. pod sygnaturą akt VII K [...].

Jak nadto wynika z akt sprawy, zawiadomienie z dnia [...] r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem powyższego postępowania zostało doręczone w dniu [...] r. na adres który Spółka wskazywała dla doręczeń w postępowaniu wywołanym korektą deklaracji z dnia [...] r. - zakończonym wydaniem decyzji z dnia [...] r. Odebrał je w imieniu Spółki w dniu [...] r. J. S.. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oprócz podpisu J. S. znajduje się pieczątka firmowa [...] sp. z o.o. oraz adnotacja "pełnomocnik". Zaś jak wynika z akt sprawy (załączona do pełnomocnictwa do złożenia skargi umowa o pracę), J. S. jest pracownikiem Skarżącej od dnia [...] r. na stanowisku asystenta prezesa/ pełnomocnika zarządu, co niniejszym potwierdził przed Sądem na etapie składania skargi, załączając do pełnomocnictwa uwierzytelniony odpis umowy o pracę.

Zgodnie z art. 151 § 1 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 i art. 150a stosuje się odpowiednio. Przepis ten oznacza, że w przypadku osób prawnych doręczenie może nastąpić w dwóch równorzędnych miejscach tj. w lokalu siedziby lub miejscu prowadzenia działalności. Pisma Spółki składane w postępowaniu zakończonym decyzją Burmistrza L. z dnia [...] r. wskazywały adres Spółki jako [...], ul. [...] i na ten też adres wysłano decyzję, a także kwestionowane zawiadomienie.

Skoro pod adresem Spółki, który wskazywała ona jako swój adres do doręczeń w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...] r. wszelkie pisma w postepowaniu oraz zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia odbierał jej pracownik, zatrudniony na stanowisku asystenta prezesa/ pełnomocnika zarządu, posługując się przy tym pieczęcią firmową spółki - to zasadnie należało wskazane doręczenie uznać za skuteczne. Wykonywanie bowiem regularnie przez pracownika Spółki zatrudnionego na stanowisku asystenta prezesa/ pełnomocnika zarządu, pod wskazanym adresem, czynności w imieniu Spółki, polegającej na odbiorze korespondencji kierowanej do Spółki z użyciem jej pieczęci firmowej (który to pracownik obecnie reprezentuje Spółkę przed Sądem), mimo iż Spółka twierdzi, że zaprzestała działalności pod wskazanym adresem, powoduje że stanowisko Spółki w tym względzie nie zasługuje na wiarę.

W powyższych okolicznościach, kwestionowane doręczenie nie mogło stanowić rażącego naruszenia prawa będącego podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] r.

Natomiast pełnomocnictwo dla radcy prawnego M. Ś. znalazło się w aktach sprawy dopiero po złożeniu deklaracji z dnia [...] r. wraz z pismem z tej samej daty zatytułowanym "Podstawy złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010 rok" złożonym do organu w dniu [...] r. i zostało podpisane przez J. S.. Zatem pełnomocnictwo dla M. Ś. nie obowiązywało w dniu [...] r. gdy doręczono Spółce zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

Bez znaczenia dla faktu i skuteczności doręczenia jest również fakt późniejszego zwrotu przedmiotowego zawiadomienia organowi. Nie mają też przy tym też znaczenia zarzuty Strony dotyczące tego czy istniały uzasadnione podstawy do wszczęcia postępowania karno-skarbowego, albowiem organy podatkowe nie są właściwe do kontrolowania zasadności wszczęcia postępowania karnego czy karnego skarbowego. Również przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie nie jest ocena zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego.

Natomiast co do ogólnego zarzutu, iż w decyzji z dnia [...] r. która została wydana w następstwie wydania decyzji uchylającej SKO z dnia [...] r. Burmistrz nie zastosował się do "wytyków i nakazów" decyzji z dnia [...] r., to również należy wskazać, że zgodnie z art. 233 § 2 O.p. przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Wykonanie powyższego przez organ I instancji podlega zwykłej kontroli instancyjnej podejmowanej na skutek odwołania od decyzji. Natomiast jak wielokrotnie wspominano kontroli w trybie stwierdzenia nieważności decyzji podlegają tylko wady kwalifikowane jak np. rażące naruszenie prawa. Takie jednak naruszenie we wskazanym zakresie z treści skargi nie wynika.

Końcowo odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wniosków dowodowych Strony ponownie należy przypomnieć, na co już wskazywano, iż co do zasady w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji organy administracji nie gromadzą odrębnych dowodów, lecz opierają się na dowodach zgromadzonych w poprzedzającym tę decyzję postępowaniu. Nie zasługiwały zatem na uwzględnienie zarzuty dotyczące pobieżnego prowadzenia postępowania i nierozpoznania wszystkich istotnych dla sprawy aspektów

Prawidłowa była więc wyrażona w decyzji zaskarżonej jak i decyzji ją poprzedzającej ocena, iż w sprawie nie ujawniły się przesłanki do uznania decyzji Burmistrza L. z dnia [...] r. za nieważną.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób który zgodnie z przepisami p.p.s.a. skutkowałby koniecznością jej uchylenia i na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.

Wszystkie przywołane orzeczenia sądów administracyjnych opublikowane są w również internetowej bazie orzeczeń NSA - [...]