Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 675/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 150 , art. 151 § 1, art. 152 § 1, art. 194 § 1, art. 210 § 4 , art. 217 § 2 , art. 228 § 1 pkt 1 ,
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 37 ust. 2 pkt 2 lit. b) i ust. 2 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 1529
law: Ustawa z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe.
article: § 21 ust. 3 i 4
journal: Dz.U. 2013 poz 545
law: Rozporządzenie Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez  operatora wyznaczonego.
article: art. 133 § 1, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, , po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 20 maja 2020 r. sygn. akt I SA/Op 379/19 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 14 czerwca 2019 r. nr 1601-IOV2.4103.40.2019 w przedmiocie uchylenia postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 480 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 20 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Op 379/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", oddalił skargę P. sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu (dalej "organ") z 14 czerwca 2019 r. w przedmiocie uchylenia postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług oraz przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że 22 stycznia 2019 r. do organu wpłynęło odwołanie wniesione w imieniu Spółki przez P.S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 20 listopada 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r. Z uwagi na brak dokumentu potwierdzającego umocowanie ww. osoby do działania w imieniu Spółki, organ na podstawie m.in. art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.), dalej "O.p.", wezwał P.S. do usunięcia w terminie 7 dni braku formalnego odwołania, poprzez złożenie do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Wezwanie zostało wysłane zarówno do P.S., jak i do Spółki. W obu przypadkach korespondencję odebrał P.S. 18 lutego 2019 r., jednakże wezwanie pozostało bez odpowiedzi. W rezultacie organ postanowieniem z 22 marca 2019 r. pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

Następnie na skutek rozpoznania wniesionego przez Spółkę zażalenia organ, działając jako organ podatkowy drugiej instancji, postanowieniem z 14 czerwca 2019 r. uchylił własne rozstrzygnięcie z 22 marca 2019 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia wskazano, że w ustalonych w sprawie okolicznościach faktycznych P.S. nie wykazał umocowania do wniesienia odwołania w imieniu Spółki. Zasadnie zatem wezwano go do usunięcia braku formalnego podania, a wystosowane wezwanie w sposób precyzyjny określało, jakich czynności należy dokonać, aby ten brak usunąć. Ponieważ jednak P.S. nie dokonał żądanej czynności procesowej, przed pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia należało wezwać samą Spółkę do jego podpisania. Takie wezwanie nie zostało jednak do Spółki skierowane, przez co pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia postanowieniem z 22 marca 2019 r. było przedwczesne. W sprawie zaistniały zatem przesłanki do wydania rozstrzygnięcia kasacyjnego na podstawie art. 233 § 2 O.p.

2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego

W skardze wniesionej na powyższe postanowienie z 14 czerwca 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu Skarżąca zarzuciła naruszenie:

a) art. 210 § 4 w zw. z art. 219, art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez całkowite zaniechanie przedstawienia uzasadnienia faktycznego w zakresie tego, czy zgromadzony materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że postanowienie organu z 22 marca 2019 r. zostało doręczone osobie wymienionej w art. 151 § 1 O.p., a co za tym idzie - czy postanowienie to w ogóle weszło do obrotu prawnego;

b) art. 233 § 2 w zw. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., poprzez uznanie, że czynność wezwania Spółki do podpisania odwołania spełnia przesłankę wymienioną w art. 233 § 2 O.p.;

c) art. 191 O.p., poprzez pominięcie przy dokonywaniu oceny materiału dowodowego dowodu w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 20 listopada 2018 r., które z jednej strony zawiera nieczytelny podpis odbiorcy, z drugiej zaś brak na nim jakiejkolwiek informacji o tym, w jaki sposób osoba kwitująca odbiór przesyłki wykazała upoważnienie do odbioru decyzji w imieniu Spółki, a w dodatku doręczenie tej decyzji nie nastąpiło w lokalu siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności Spółki, ale w placówce pocztowej, a więc w tym przypadku nie miało zastosowania domniemanie, że osobę, która odebrała decyzję w siedzibie osoby prawnej, uznaje się za upoważnioną do odbioru korespondencji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego

Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wskazał przede wszystkim, że wbrew zarzutom skargi doszło do skutecznego doręczenia postanowienia organu z 22 marca 2019 r. Z akt sprawy wynika, że przedmiotowe postanowienie zostało skierowane zarówno na adres osoby wnoszącej odwołanie (P.S.), jak i na adres siedziby Spółki. W obu przypadkach przesyłki zostały awizowane 26 marca 2019 r., a następnie doręczone w placówce pocztowej 2 kwietnia 2019 r., co potwierdzają pocztowe dowody potwierdzenia odbioru. Sąd zgodził się przy tym z organem, że analiza zgromadzonych w aktach dowodów pozwala uznać, że osobą, która złożyła podpis na pocztowym dowodzie doręczenia pisma był P.S. Wprawdzie przedmiotowe potwierdzenia odbioru przesyłek nie zawierają wyraźnego wskazania, że osoba odbierająca korespondencję jest upoważniona do jej odbioru, niemniej jednak zebrane w sprawie dowody, zwłaszcza udzielone przez Spółkę P.S. pełnomocnictwo z 2 października 2018 r., czynią uprawnionym założenie organu, że osoba, której wydano korespondencję, takim uprawnieniem się legitymowała.

Sąd podkreślił również, że Spółka na etapie postępowania zażaleniowego nie podnosiła zarzutów w powyższym zakresie, poprzestając na kwestionowaniu stanowiska organu o braku wykazania umocowania P.S. do wniesienia odwołania w jej imieniu. W konsekwencji w tej kwestii i wobec tych konkretnych zarzutów organ obowiązany był zająć stanowisko w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia. Natomiast okoliczności wynikające z przeprowadzenia wstępnej weryfikacji sprawy nie muszą mieć swojego odzwierciedlenia w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, zwłaszcza gdy nie dotyczył ich żaden z podnoszonych przez żalącą się zarzutów.

Ponadto zdaniem Sądu organ, wydając postanowienie kasatoryjne, nie naruszył przesłanek ustawowych z art. 233 § 2 O.p. Zaistniałe w sprawie naruszenie reguł postępowania podatkowego nie mogło być bowiem sanowane w postępowaniu przed organem drugiej instancji (na podstawie art. 229 O.p.), gdyż naruszałoby to zasadę dwuinstancyjności postępowania.

4. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez Spółkę, która w skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 151 § 1 O.p., poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy organ, wydając postanowienie z 14 czerwca 2019 r., błędnie zastosował art. 233 § 2 w zw. z art. 239 O.p. do zaistniałego w niniejszej sprawie stanu faktycznego, podczas gdy powinien był wydać na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. postanowienie o niedopuszczalności zażalenia z 8 kwietnia 2019 r., biorąc pod uwagę to, że postanowienie z 22 marca 2019 r. nie zostało doręczone Spółce w lokalu jej siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności i wskutek tego nie weszło do obrotu prawnego;

b) art. 151 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. w zw. z § 21 ust. 4 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. z 2013 r., poz. 545, ze zm.), dalej "rozporządzenie", w zw. z art. 37 ust. 2 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1529, ze zm.), dalej "Prawo pocztowe", poprzez błędne oddalenie skargi, podczas gdy postanowienie organu z 14 czerwca 2019 r. nie zawiera jakiejkolwiek oceny dowodu w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia z 22 marca 2019 r., w tym w szczególności nie odnosi się do braku stempla firmowego oraz braku informacji o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki, w sytuacji gdy przesyłka ta odebrana została w placówce pocztowej;

c) błędne zastosowanie art. 37 ust. 2 pkt 5 Prawa pocztowego odnośnie do doręczenia postanowienia organu z 22 marca 2019 r., w sytuacji, gdy przesyłka rejestrowana zawierająca to postanowienie odebrana została w placówce pocztowej i wobec tego zastosowanie do tego konkretnego doręczenia może mieć wyłącznie art. 37 ust. 2 pkt 2 lit. b) Prawa pocztowego;

d) art. 151 w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a w zw. z art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez błędne oddalenie skargi, w sytuacji gdy organ w zaskarżonym postanowieniu z 14 czerwca 2019 r. nie odniósł się w ogóle do dowodu w postaci dokumentu pełnomocnictwa z 2 października 2018 r., a więc nie wyjaśnił, jakie znaczenie ma ów dokument dla ustaleń w niniejszej sprawie;

e) art. 133 § 1 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 P.p.s.a. oraz art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167, ze zm.), dalej "P.u.s.a.", poprzez poczynienie własnych ustaleń faktycznych, które nie zostały przedstawione w postanowieniu organu z 14 czerwca 2019 r., i uznanie, że dokument pełnomocnictwa z 2 października 2018 r. udzielonego przez Spółkę P.S. upoważniał go do działania w niniejszym postępowaniu podatkowym, w tym do odbioru postanowienia organu z 22 marca 2019 r. adresowanego do Spółki, w sytuacji gdy pełnomocnictwo to nigdy do akt przedmiotowego postępowania podatkowego nie zostało przez Spółkę lub rzekomego pełnomocnika złożone i przez to nie mogło odnieść skutku w postaci ustanowienia w niniejszym postępowaniu podatkowym pełnomocnika w osobie P.S.;

f) art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez sprzeczność w uzasadnieniu wyroku, polegającą na przyjęciu, że na podstawie pełnomocnictwa z 2 października 2018 r. upoważniającego do "prowadzenia spraw w imieniu spółki" P.S. był osobą uprawnioną do odbioru przesyłek pocztowych w imieniu Skarżącej, a zarazem nie był uprawniony do wniesienia w jej imieniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z 20 listopada 2018 r.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, a także o zasądzenie zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym wynagrodzenia adwokata wg norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna Spółki jest zasadna, choć nie wszystkie sformułowane w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie.

6.2. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że niniejsza skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.).

6.3. Przechodząc w tym miejscu do oceny zasadności zarzutów kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty kasatora dotyczące braku dostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji, że zaskarżone rozstrzygnięcie organu nie zawierało jakiejkolwiek oceny dowodu w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia z 22 marca 2019 r., w szczególności nie odnosiło się do braku na tym dokumencie stempla firmowego Spółki oraz informacji dotyczących uprawnienia do odbioru przesyłki osoby, która tego odbioru dokonała, jak też do dowodu w postaci pełnomocnictwa z 2 października 2018 r. (tj. zarzuty opisane powyżej w pkt 4 lit. b) i d)).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowane w ten sposób zarzuty sprowadzają się w istocie do kwestionowania prawidłowości uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Argumentacja ta nie została jednakże powiązana w sposób należyty z podstawami kasacyjnymi. Wśród naruszonych przepisów prawa autor skargi kasacyjnej nie wskazał bowiem art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219 cytowanej ustawy, które regulują kwestie uzasadniania postanowień organów podatkowych.

Skarga kasacyjna jest tymczasem wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia, co oznacza, że sąd kasacyjny co do zasady związany jest granicami takiej skargi (art. 183 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a.), wyznaczonymi przez zawarte w niej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest jedynie do zbadania, czy postawione w skardze kasacyjnej zarzuty, polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego czy też procesowego, w rzeczywistości zaistniały. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone.

Podsumowując, skoro autor skargi kasacyjnej nie sformułował w niej zarzutu naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 O.p., to argumentacja dotycząca wadliwości uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie mogła być oceniona przez Naczelny Sad Administracyjny. W tym zakresie nie było bowiem wystarczające wskazanie na naruszenie przez organ przepisów art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

6.5. O uwzględnieniu skargi kasacyjnej przesądziły natomiast trafne co do zasady zarzuty podważające dopuszczalność wniesienia zażalenia na postanowienie organu z 22 marca 2019 r., które to rozstrzygnięcie - w efekcie rozpoznania przedmiotowego zażalenia - zostało uchylone objętym skargą kasacyjną postanowieniem z 14 czerwca 2019 r., przekazującym sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa przy tym, że analogiczna co do zasady pod względem faktycznym i prawnym sprawa ze skargi kasacyjnej Spółki była już przedmiotem badania tego Sądu. Wyrokiem z 22 września 2022 r., sygn. akt II FSK 992/21, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 4 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Op 451/19, oddalający skargę Spółki na postanowienie organu w przedmiocie uchylenia postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia odwołanie Skarżącej od decyzji wymiarowej w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. Z uzasadnienia powołanych wyroków sądów administracyjnych obu instancji wynika zbieżność okoliczności faktycznych sprawy nimi rozstrzygniętej z okolicznościami faktycznymi niniejszej sprawy, jak również podobieństwo treści formułowanych w tym zakresie zarzutów kasacyjnych w obu sprawach.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej obecnie sprawie, kierując się w szczególności potrzebą zachowania jednolitości orzecznictwa, podziela stanowisko zajęte przez Sąd kasacyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 992/21 i przyjmuje je za własne w sprawie niniejszej.

6.6. W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się zatem do kwestii skuteczności doręczenia Spółce postanowienia z 22 marca 2019 r. oraz tego, czy zaistniałe w sprawie okoliczności uprawniały organ do zastosowania art. 233 § 2 O.p., czy też - jak uważa Spółka - organ ten powinien wydać, na podstawie art. 228 § 1 w zw. z art. 239 O.p., postanowienie o niedopuszczalności zażalenia z 8 kwietnia 2019 r.

Jak wynika z akt sprawy, postanowienie z 22 marca 2019 r., pozostawiające bez rozpatrzenia odwołanie wniesione w imieniu Spółki przez P.S., zostało wysłane zarówno na adres ww. osoby, jak i na adres siedziby Spółki. W obu przypadkach przesyłki zostały awizowane 26 marca 2019 r., a następnie odebrane w placówce pocztowej 22 maja 2019 r. przez P.S.

Zdaniem Skarżącej powyższa przesyłka pocztowa, zawierająca postanowienie z 22 marca 2019 r., nie została doręczona Spółce w lokalu jej siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, tj. w miejscach wskazanych w art. 151 § 1 O.p. jako właściwe dla doręczenia przesyłek m.in. osobom prawnym, w związku z czym przedmiotowe postanowienie nie weszło do obrotu prawnego, przez co wniesione na nie zażalenie z 8 kwietnia 2019 r. było niedopuszczalne.

6.7. Odnosząc się do powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się ze stanowiskiem Spółki oraz powołanymi orzeczeniami sądowymi, że doręczenie postanowienia z 22 marca 2019 r. nie mogło nastąpić w placówce pocztowej. Istotne znaczenie ma w tym zakresie treść normy prawnej zawartej w art. 150 O.p., znajdującej zastosowanie - na podstawie art. 151 § 1 O.p. - również do doręczeń pism procesowych osobom prawnym. Z powyższych regulacji wynika, że osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W razie zaś niemożności doręczenia pisma w powyższy sposób, w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego w rozumieniu Prawa pocztowego, tenże operator pocztowy przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej, a w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę - pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta).

Z kolei art. 152 § 1 O.p. stanowi, że odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Potwierdzenie faktu doręczenia pisma adresatowi następuje zasadniczo przez złożenie podpisu osoby odbierającej, przy czym przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują szczegółowych kwestii nie tylko składnia tego podpisu, ale także szerzej, nie regulują kwestii dotyczących doręczeń oraz form sporządzania dokumentów pocztowych potwierdzających doręczenie przesyłki przez operatora pocztowego. W tym zakresie należy przyjąć, że powyższe kwestie regulują przepisy szczególne, tj. przepisy Prawa pocztowego oraz wydanego na jego podstawie rozporządzenia.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 Prawa pocztowego przesyłkę pocztową lub kwotę pieniężną określoną w przekazie pocztowym doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym na przesyłce, przekazie lub w umowie o świadczenie usługi pocztowej. Przesyłka pocztowa, jeżeli nie jest nadana na poste restante, może być wydana w placówce pocztowej ze skutkiem doręczenia m.in. pełnomocnikowi adresata upoważnionemu na podstawie pełnomocnictwa udzielonego na zasadach ogólnych lub na podstawie pełnomocnictwa pocztowego (art. 37 ust. 2 pkt 2 lit. b) cytowanej ustawy). W myśl zaś art. 37 ust. 2 pkt 5 Prawa pocztowego przesyłka pocztowa może być wydana ze skutkiem doręczenia osobie uprawnionej do odbioru przesyłek pocztowych w podmiotach będących osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, jeżeli adresatem przesyłki jest dana osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.

Jak zatem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 września 2022 r., sygn. akt II FSK 992/21, w świetle przedstawionych wyżej regulacji przesyłka pocztowa może być wydana osobie upoważnionej do odbioru korespondencji również w urzędzie pocztowym. Ustawodawca nie wykluczył takiej możliwości doręczania przesyłek. Nie ma zatem żadnych przeszkód, aby osoba prawna upoważniła do odbioru korespondencji pracownika, w tym do odbioru przesyłek pocztowych w urzędzie pocztowym. Trafne jest przy tym stanowisko Sądu pierwszej instancji, że upoważnienie do odbioru korespondencji, aby było skuteczne, nie musi przybrać formy pełnomocnictwa pocztowego. Upoważnienie do odbioru korespondencji i pełnomocnictwo pocztowe stanowią dwie różne instytucje. Wynika to m.in. z treści art. 37 Prawa pocztowego, który przewiduje możliwość doręczenia korespondencji zarówno pełnomocnikowi adresata upoważnionemu na podstawie pełnomocnictwa pocztowego, pełnomocnikowi adresata upoważnionemu na podstawie pełnomocnictwa udzielonego na zasadach ogólnych (art. 37 ust. 2 pkt 2 Prawa pocztowego), jak i osobie uprawnionej do odbioru przesyłek (art. 37 ust. 2 pkt 5 Prawa pocztowego).

6.8. Mając zatem na uwadze, że zarówno organ, jak i Sąd pierwszej instancji uznały, że przedmiotowe postanowienie z 22 marca 2019 r. zostało wydane ze skutkiem doręczenia stosownie do art. 150 O.p. w zw. z art. 37 ust. 2 pkt 2 i pkt 5 Prawa pocztowego (co w świetle przedstawionych wcześniej rozważań było prawnie dopuszczalne), istotnego znaczenia nabiera prawidłowość udokumentowania tego faktu poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że zwrotne potwierdzenie odbioru ma charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., co oznacza, że jeśli zostało sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. A zatem przesłanką uznania dokumentu urzędowego za dowód w sprawie jest jego sporządzenie przez uprawniony organ oraz sporządzenie tego dokumentu w przepisanej formie.

Kwestie dotyczące doręczeń oraz formę sporządzania dokumentów pocztowych potwierdzających doręczenie przesyłki przez operatora pocztowego reguluje rozporządzenie. Stosownie do § 21 ust. 3 rozporządzenia pokwitowanie odbioru przesyłki rejestrowanej powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy i datę odbioru. Zgodnie zaś z § 21 ust. 4 rozporządzenia jeżeli adresatem przesyłki rejestrowanej jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, pokwitowanie odbioru powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy, datę odbioru i odcisk stempla firmowego, a w przypadku braku stempla firmowego - informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki.

Rozpatrując sprawę, Sąd pierwszej instancji słusznie zgodził się z organem, że osobą odbierającą postanowienie z 22 marca 2019 r. był P.S. Błędne jest jednak stanowisko tego Sądu, że w sprawie nie było podstaw do kwestionowania doręczenia tego postanowienia osobie, która finalnie nie była uprawniona do odbioru pisma. Z treści przytoczonych przepisów rozporządzenia w sposób jednoznaczny wynika, że w każdym przypadku odbiorca przesyłki (adresat lub osoba upoważniona) powinien własnym czytelnym podpisem potwierdzić fakt doręczenia mu przesyłki, a w przypadku osoby prawnej pokwitowanie odbioru powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy, datę odbioru i odcisk stempla firmowego, a w razie jego braku - informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie danej osoby do odbioru przesyłki.

W tym kontekście należy stwierdzić, że pokwitowanie odbioru spornej przesyłki (zawierającej postanowienie z 22 marca 2019 r.) – przede wszystkim z uwagi na brak stempla firmowego oraz brak informacji o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki – nie zostało sporządzone w "przepisanej formie" w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., a zatem nie miało waloru dokumentu urzędowego (dowodu), który powodowałby powstanie domniemania, że ww. postanowienie doręczono osobie uprawnionej do odbioru pisma w imieniu Spółki.

W konsekwencji w rozpoznawanej sprawie organ, a za nim Sąd pierwszej instancji wadliwie przyjęły, że postanowienie z 22 marca 2019 r., na które Skarżąca wniosła zażalenie z 8 kwietnia 2019 r., uwzględnione następnie postanowieniem z 14 czerwca 2019 r. (stanowiącym przedmiot niniejszego postępowania kasacyjnego), nie weszło do obrotu prawnego. Zażalenie z 8 kwietnia 2019 r. było zatem niedopuszczalne. Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut błędnego niezastosowania w sprawie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. jest więc trafny.

6.9. Na uwzględnienie zasługiwały również zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a.

W tym zakresie należy zwrócić uwagę, że z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że Sąd pierwszej instancji dostrzegł wprawdzie, że zawarte w aktach potwierdzenia odbioru przesyłek nie zawierają wyraźnego wskazania, że osoba odbierająca korespondencję kierowaną do Spółki jest upoważniona do jej odbioru. Niemniej jednak Sąd ten przyjął, że zebrane w sprawie dowody, w tym zwłaszcza udzielone przez Spółkę P.S. pełnomocnictwo z 2 października 2018 r., czynią uprawnionym założenie organu, że osoba, której wydano korespondencję, takim uprawnieniem się legitymowała. Sąd pierwszej instancji uznał zatem za organem, że P.S., jako osoba umocowana na podstawie ww. pełnomocnictwa do "prowadzenia spraw w imieniu spółki", mógł w placówce pocztowej 2 kwietnia 2019 r. odebrać korespondencję skierowaną do Spółki. Omawiane pełnomocnictwo, zgodnie z jego treścią, wskazuje bowiem na umocowanie P.S. do dokonywania w imieniu Spółki czynności zwykłego zarządu.

Ustosunkowując się do takiej oceny Sądu pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że powołane przez ten Sąd pełnomocnictwo nie zostało złożone do akt rozpoznawanej sprawy. Gdyby bowiem tak było, kwestia umocowania P.S. do wniesienia odwołania w tej sprawie nie byłaby wątpliwa. Ponadto, jak wskazuje organ, w rezultacie biernej postawy Spółki i P.S. wobec podjętych przez organ działań wyjaśniających, przedmiotowe pełnomocnictwo zostało ostatecznie "przypisane" do innego postępowania prowadzonego wobec Spółki (tj. do sprawy dotyczącej podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r.).

Trafnie zatem podnosi kasator, że Sąd pierwszej instancji naruszył przepis art. 133 § 1 P.p.s.a., w myśl którego sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Sąd dokonał bowiem własnych ustaleń faktycznych, które nie zostały przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, jak też uczynił to na podstawie dowodów, które nie stanowiły materiału dowodowego sprawy prowadzonej przez organ podatkowy.

Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega także sprzeczność w stanowisku zarówno organu, jak i Sądu pierwszej instancji, które z jednej strony uznały, że doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z 22 marca 2019 r. osobie uprawnionej do odbioru pism na podstawie pełnomocnictwa z 2 października 2018 r., a z drugiej stwierdziły, że P.S. nie mógł wnieść skutecznie odwołania od decyzji, gdyż - pomimo wezwania do uzupełnienia braku formalnego podania - nie złożył pełnomocnictwa w przewidzianej prawem formie. Sąd pierwszej instancji pominął istotny element stanu faktycznego sprawy, tj. że w niniejszym postępowaniu ostatecznie uznał, że P.S. nie był pełnomocnikiem ustanowionym na zasadach ogólnych, ani osobą upoważnioną do odbioru korespondencji i nie mógł skutecznie odebrać przesyłki pocztowej. Zarówno bowiem organ, jak i Sąd pierwszej instancji stwierdziły, że P.S. nie wykazał skutecznie swego umocowania do działania w imieniu Spółki. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru postanowienia z 22 marca 2019 r. brak jest stempla firmowego, jak również informacji o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki. Z kolei udzielone 2 października 2018 r. P.S. pełnomocnictwo do prowadzenia spraw w imieniu Spółki, nie spełniało wymogów określonych w art. 138c § 1 O.p., gdyż w szczególności nie wskazano w nim danych identyfikacyjnych mocodawcy oraz pełnomocnika, a zatem dokument ten nie mógł stanowić podstawy do reprezentowania Spółki przez P.S.. Z kolei przesłane kolejne pełnomocnictwo na druku PPS-1 zostało przez Organ ostatecznie przypisane do sprawy dotyczącej podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. Skoro P.S. nie wykazał skutecznie swego umocowania do działania w imieniu Spółki, to nie mógł nie tylko wnieść skutecznie odwołania, ale również nie mogło dojść do skutecznego doręczenia postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania Spółki.

Powyższe stanowi o zasadności zarzutu dotyczącego wadliwości uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

6.10. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z 22 marca 2019 r., w związku z czym organ powinien był wydać postanowienie o niedopuszczalności wniesionego na to postanowienie zażalenia. Nie można zatem przyjąć, jak uczynił to w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji, że prawidłowo organ uchylił postanowienie z 22 marca 2019 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ błędnie bowiem uznał, że ww. postanowienie skutecznie weszło do obrotu prawnego.

6.11. Mając na uwadze częściową zasadność zarzutów kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu.

Rozpoznając ponownie sprawę, Sąd pierwszej instancji zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie nieskutecznego doręczenia postanowienia z 22 marca 2019 r.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).