Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 105/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 11 października 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Asesor WSA Ewa Alberciak (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2006 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącej A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. kwotę 715 zł (siedemset piętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3) orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

III SA/Łd 105/05

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 207 § 1 i § 2 art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z 1997r. ze zm.), art. 11 c ust. 1, art.15 ust. 4, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 z 2004 r.) oraz art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 262 Kodeksu celnego - ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. (tj. Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001r. ze zm.), Taryfy Celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119 z 2000r, poz. 1253), Wyjaśnień do Taryfy Celnej stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. (Dz. U. 74, poz. 830 z 1999r.) oraz Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (Dz. U. Nr 69 z 2001r. poz. 717), Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. uznał zgłoszenie celne "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. Nr [...] z dnia 25 września 2001 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towarów, stawki celnej oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego, określił kwotę podatku od towarów i usług oraz zmienił elementy zawarte w zgłoszeniu celnym.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano, że Spółka "A" z siedzibą w Ł. dokonała zgłoszenia celnego zawartego w SAD Nr [...] z dnia 25 października 2001r. wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towary opisane w 5 pozycjach jako "odżywki dla sportowców, związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną, mieszaniny witamin dla sportowców oraz iminy ". W wyniku kontroli dokumentów SAD przeprowadzonej przez Wydział Kontroli Podmiotów Gospodarczych IC w Ł. (nr [...]) powstała wątpliwość co do taryfikacji towarów zgłaszanych przez firmę A sp. z o.o.

Organ I instancji wyjaśnił, iż zgodnie z postanowieniami art. 83 § 1 Kodeksu celnego organ celny może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego. Natomiast art. 83 § 2 Kodeksu celnego stanowi, że po zwolnieniu towarów organ celny w celu upewnienia się co do prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym może w szczególności kontrolować dokumenty i inne dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. W dniu [...] postanowieniem nr [...] zostało wszczęte z urzędu postępowanie celne dotyczące ww. zgłoszenia, natomiast postanowieniem nr [...] z dnia [...] wezwano Stronę do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Zgodnie z art.83 § 3 ustawy Kodeks celny, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane.

Organ celny wyjaśnił, iż według art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Przepis art. 11 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowi, że jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości oraz może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych. W związku z powyższym w dniu [...] postanowieniem nr [...] zostało wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe celem określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług.

Organ wskazał, iż po analizie przedmiotowego zgłoszenia, uwzględniając zgromadzone w sprawie dowody obrazujące rodzaj sprowadzonego towaru uznał, że klasyfikacja taryfowa towarów zgłoszonych wg dokumentu celnego SAD Nr [...] jest nieprawidłowa. Jak wynika z akt sprawy, załącznikiem do przedmiotowego zgłoszenia celnego były faktury nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...]. Według faktury oraz zgłoszenia celnego przedmiotem odprawy były preparaty: Formuła 80, Super Formuła 100, Multi Minerał +, Supergainer Erdbeer, Supergainer Vanille, Red Kick , Super Amino, Creatine Instant, Creatine Kapsein, Super Amino Liquid Ampullen. Preparat Creatine Instant według Zezwolenia Głównego Inspektora Sanitarnego nr ZPU-4433-PD-96/MK/98 jest wodzianem kreatyny i powinien być klasyfikowany do podpozycji 29 25 20 00 O (Związki z karboksyimidową grupą funkcyjną łącznie z sacharyną i jej solami) oraz związki z iminową grupą funkcyjną- Iminy i ich pochodne; ich sole). Zgodnie z Zezwoleniem Głównego Inspektora Sanitarnego nr ZPU-4433-PD-76/MK/97 w skład preparatu o nazwie Multipower Supergainer o smaku waniliowym wchodzą następujące substancje: maltodekstryna, fruktoza, odtłuszczone mleko w proszku, białko mleka, skrobia naturalna, izolat sojowy, miód, lecytyna, hydrolizat białka serwatkowego, ortofosforan potasu, trójglicerydy o średniej długości łańcucha kwasów tłuszczowych, guma guar, węglan magnezu, ortofosforan wapnia, aromat naturalny, witamina C, witamina E, niacyna, pantotenian wapnia, tiamina, ryboflawina, witamina B6, B2, witamina B12. Zgodnie z przedstawioną przez Stronę opinią Instytutu Żywności i Żywienia Nr ZPU-4433-PD-103/MK/98 w skład preparatu o nazwie Multipower Red Kick w proszku wchodzą następujące substancje: dekstroza, maltodekstryna, kwas jabłkowy, ekstrakt z guarany, sproszkowany sok z buraka ćwikłowego, aromaty identyczne z naturalnymi, kofeina, aspartam, acesulfam K, witaminy (C, niacyna, E, pantotenian wapnia, B6, B2, B1, folacyna, B12), składniki mineralne (ortofosforan potasowy, ortofosforan wapnia, węglan magnezu, cytrynian potasu) oraz ryboflawina i beta-karoten. Zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego nr ZPU-4433-PD-104/98 określa skład preparatu o nazwie Multipower Multi Mineral+: wodorotlenek magnezu, żelatyna, maltodekstryna, hydroksypropylometylo-celuloza, drożdże w kompleksie z selenem, pirofosforan żelaza, tlenek cynku. Według zezwolenia Nr ZPU-4433-PD-33/KO/96 skład preparatu o nazwie Multipower Formuła 80+ Himbeer jest następujący: kazeinian wapnia, hydrolizat białka, proszek truskawkowy, białko serwatki, albumina jaja, maltodekstryna, aromaty naturalne i identyczne z naturalnymi, proszek buraczany, węglan magnezu, aspartam oraz witaminy: C, B1, B2, B6, B12, niacyna, pantotenian wapnia. Zgodnie z Zezwoleniem Głównego Inspektora Sanitarnego nr ZPU-4433-PD-97/MK/98 preparat o nazwie Multipower Formuła 80+ Cocos zawiera: białko mleka, wiórki kokosowe, odtłuszczone mleko w proszku, albumina jaja, aromat naturalny i identyczny z naturalnym, sól, węglan magnezu, aspartam (E951), acesulfam K (E950), dwufosforan żelaza), witaminy (C, niacyna, kwas pantotenowy, B5, ryboflawina, tiamina, B12). Preparat o nazwie Multipower Super Amino Liquid ma skład następujący: woda, L-arginina, enzymatycznie hydrolizowane białko kolagenowe, kwas cytrynowy (E330), aspartam (E951), acesulfam K (E950), witamina B6. Zgodnie z Zezwoleniem Głównego Inspektora Sanitarnego nr ZPU-4433-PD-104/98 w skład preparatu o nazwie Multipower Creatin w kapsułkach wchodzą następujące substancje: monowodzian kreatyny, żelatyna, mono- i diglicerydy kwasów tłuszczowych (E471), dwutlenek krzemu. Preparat o nazwie Multipower Super Formuła 100 w proszku ma skład następujący: izolat białka serwatkowego, peptydy, węglowodany, tłuszcz, aminokwasy (izoleucyna, leucyna, lizyna, metionina, fenyloalanina, treonina, tryptofon, walina, arginina, cystyna, histydyna, tyrozyna, alanina, glicyna, prolina, seryna, kwas asparginowy, kwas glutaminowy).

Organ celny stwierdził, iż ze składu surowcowego wynika, że przedmiotowe preparaty stanowią mieszaninę różnych substancji spożywczych. Pozycja 2106 obejmuje "przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone".Zgodnie z treścią Wyjaśnień do Taryfy Celnej do pozycji 2106 klasyfikowane są przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Do powyższej pozycji klasyfikowane są preparaty określane jako "uzupełnienie diety" (food suplements) na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, miodu, fruktozy itd. z dodatkiem witamin oraz czasami niewielkich ilości żelaza. Opakowania tych preparatów często zawierają napisy informujące o ich działaniu utrzymującym dobry stan zdrowia lub dobre samopoczucie (Wyjaśnienia do Taryfy Celnej, Tom I str. 208). Po analizie cytowanej wyżej treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej, a także danych dotyczących przedmiotowych preparatów organ stwierdził, że spełnione są przesłanki, aby klasyfikować je do pozycji 2106 ponieważ: 1. są przetworami składającymi się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowanych do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi, 2. są preparatami stanowiącymi uzupełnienie diety dla osób wykonujących duży wysiłek fizyczny, 3. są preparatami opartymi na ekstraktach roślinnych, aspartamu z dodatkiem witamin.

Organ celny wskazał, że w ramach pozycji 2106 Taryfa celna wyróżnia następujące podpozycje: 21 06 10 - koncentraty proteinowe i teksturowane substancje proteinowe. 21 06 90 – pozostałe, podpozycja 21 06 90 obejmuje z kolei następujące towary: - founde z sera, złożone preparaty alkoholowe, inne niż na bazie substancji zapachowych, w rodzaju używanych do produkcji napojów, aromatyzowane lub barwione syropy cukrowe, pozostałe. W kategorii "pozostałe" - inne niż founde z sera, złożone preparaty alkoholowe, syropy cukrowe, wyróżniono dwa kody obejmujące następujące artykuły: 21 06 90 92 O - nie zwierające tłuszczów mleka, sacharozy, izoglukozy lub skrobi lub zawierające w masie mniej niż 1,5% tłuszczu mleka, 5% sacharozy lub izoglukozy, 5% glukozy lub skrobi, 21 06 90 98 O – pozostałe.

Zdaniem organu I instancji, biorąc pod uwagę skład i charakter ww. preparatów należy je klasyfikować do kodu PCN 21 06 90 92 0.

Organ celny wyjaśnił, że pozycja 2922 obejmuje "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną". Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej wyrażenie "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną" oznacza związki aminowe, zawierające, oprócz aminowej grupy funkcyjnej, jedną lub więcej tlenowych grup funkcyjnych zdefiniowanych w uwadze 4 do działu 29 (grupę alkoholową, eterową, fenolową, acetalową, aldehydową, ketonową, estrową - pochodną kwasu nieorganicznego nie zawierającego metalu itd.), jak również ich organiczne estry. Tym samym niniejsza pozycja obejmuje związki aminowe będące podstawionymi pochodnymi amin zawierających grupy tlenowe, objęte pozycjami od 0505 do 2920 oraz ich sole i estry. Zgodnie z treścią Uwagi 1 (a) do działu 29, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, pozycje tego działu obejmują jedynie: odrębne, chemicznie zdefiniowane związki organiczne, także zanieczyszczone. Odrębny, chemicznie zdefiniowany związek jest pojedynczym związkiem chemicznym o znanej strukturze, który nie zawiera innych substancji celowo dodanych podczas produkcji lub po jej zakończeniu (włącznie z oczyszczaniem). Fakt, że przedmiotowe preparaty stanowią mieszaninę różnych substancji spożywczych przesądza o braku możliwości ich klasyfikacji do działu 29, a tym samym do pozycji 2922, ponieważ obejmują one wyłącznie wyodrębnione, zdefiniowane związki organiczne.

Ponadto organ wyjaśnił, że zgodnie z przedstawioną przez Stronę opinią Instytutu Żywności i Żywienia Nr ZPU-4433-PD-103/MK/98 w skład preparatu o nazwie Multipower Red Kick w płynie wchodzą następujące substancje: woda, kwas węglowy, glukoza, kwas cytrynowy, ekstrat z guarany, aromat identyczny z naturalnym, chlorek wapnia, ortorofosforan potasu, węglan magnezu, sorbinian potasu, benzoesan sodu, aspartam, kofeina, azorubina. Ze składu surowcowego wynika, że przedmiotowe preparaty stanowią gotowe do picia napoje, składające się ze zwykłej wody pitnej słodzonej i aromatyzowanej z dodatkiem różnych substancji spożywczych, przeznaczone dla sportowców. Podpozycja 22 02 10 00 O obejmuje "wody, w tym wody mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej lub nadającej smak i pozostałe napoje bezalkoholowe z wyjątkiem soków owocowych lub warzywnych objętych pozycją nr 2009". Zgodnie z treścią Wyjaśnień do Taryfy Celnej do pozycji 2202 klasyfikowane są napoje, składające się ze zwykłej wody pitnej słodzonej lub nie, aromatyzowanej sokami owocowymi, esencjami lub złożonymi wyciągami, do których czasami jest dodawany kwas cytrynowy lub winowy. Są one często gazowane dwutlenkiem węgla i zazwyczaj napełnia się nimi butelki lub inne hermetyczne pojemniki.

Organ stwierdził, że spełnione są przesłanki, aby klasyfikować preparat do podpozycji 22 0210 00 O ponieważ: 1. jest napojem składającym się ze zwykłej wody pitnej słodzonej, aromatyzowanej sokami owocowymi, do których jest dodawany kwas cytrynowy; 2. jest napojem, którym napełnia się butelki lub inne hermetyczne pojemniki.

Organ wyjaśnił, że pozycja 2936 obejmuje "prowitaminy, witaminy naturalne i syntetyczne (łącznie z naturalnymi koncentratami), ich pochodne używane jako witaminy oraz mieszaniny wymienionych nawet w dowolnym rozpuszczalniku".

Zgodnie z treścią Uwagi 1 (a) do działu 29, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, pozycje tego działu obejmują jedynie: odrębne, chemicznie zdefiniowane związki organiczne, także zanieczyszczone. Odrębny, chemicznie zdefiniowany związek jest pojedynczym związkiem chemicznym o znanej strukturze, który nie zawiera innych substancji celowo dodanych podczas produkcji lub po jej zakończeniu (włącznie z oczyszczaniem).

Organ celny stwierdził, że pozycją 2936 objęte są wyłącznie pojedyncze witaminy lub ich mieszaniny na nośniku lub z dodatkiem rozpuszczalnika. Inne dodatki (stabilizatory, substancje zapachowe, czy barwiące) są dopuszczalne jedynie, gdy nie powodują, że produkt końcowy staje się bardziej odpowiedni dla celów specyficznych niż ogólnego użytkowania. Ponadto witaminy z pozycji 2936 Taryfy Celnej stanowią surowiec (bazę) do otrzymywania gotowych preparatów witaminowych, witaminowo-mineralnych i innych (zawierających witaminy) przeznaczonych do sprzedaży detalicznej. Surowce te wykorzystywane są w przemyśle farmaceutycznym, zatem nie są gotowymi preparatami witaminowymi o ściśle określonych proporcjach), tak jak jest w przypadku spornych towarów.

W odwołaniu Spółka zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1. naruszenie przepisów ustawy Kodeks celny art. 65 § 5, art. 230 § 4; 2. naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa: art.120, art.121 § 1, § 2, art. 122, art. 124, art. 126, art. 145 § 1, § 2, art. 200 § 1, art. 211, art. 212 i wniosła o : 1. uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, 2. umorzenie postępowania w sprawie zgłoszenia.

W uzasadnieniu odwołania podano, że § 5 art. 65 Kodeksu celnego stanowi, że decyzja, o której mowa w § 4, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Przepis art. 230 § 1 Kodeksu celnego stanowi, że po zarejestrowaniu kwoty należności organ celny powiadamia o tym dłużnika, ale § 4 art. 230 Kodeksu stanowi, że powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Ustalony w cytowanych przepisach okres 3 lat stanowi granicę czasową, po upływie której nie jest możliwe dokonywanie zmian żadnego z elementów zgłoszenia celnego, tak z urzędu, jak i na wniosek zgłaszającego. Ponadto strona odwołująca podniosła, iż przepis art. 126 Ordynacji podatkowej ustanawia generalną zasadę, obowiązującą w postępowaniach przed wszystkimi organami podatkowymi oraz administracyjnymi, zgodnie z którą, sprawy podatkowe załatwiane są w formie pisemnej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Zgodnie z brzmieniem art. 211 tej ustawy, decyzje doręcza się stronie na piśmie. Natomiast przepis art. 212 Ordynacji stanowi, że organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Zaskarżona decyzja nr [...] z dnia [...] została doręczona Spółce "A" dopiero w dniu 13 października 2004 r., a więc już po upływie 3 lat od dnia przyjęcia przez organ celny zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] i po upływie 3 lat od dnia powstania długu celnego. Zdaniem odwołującego, zaskarżona decyzja nie wywołuje żadnych skutków prawnych i nie wiąże ani jej adresata, ani organu celnego, który ją wydał, gdyż doręczona została z naruszeniem 3 letniego terminu zawitego. Ponadto Spółka podniosła, iż decyzja narusza zasadę stosowania jednolitej klasyfikacji towarowej w odniesieniu do towarów identycznych przywożonych od tego samego eksportera, w jednakowych opakowaniach i ilościach i zgłaszanych do procedury dopuszczenia do obrotu w odstępach czasu nie przekraczających 90 dni, na podstawie tych samych dokumentów wymaganych przy imporcie tego rodzaju towarów.

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z 1997r. ze zm.), art. 65 § 4 i § 5, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001r. ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623 z 2004r.), Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano, iż w przedmiotowej sprawie zgłoszenie celne SAD [...] zostało przyjęte w dniu 25 października 2001r. Zgodnie z art. 65 § 4 Kodeksu Celnego po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której: 1. uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe, 2. uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części: a. rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego, b. określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub c. zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym inne niż określone w lit. a) i b). W § 5 ww. artykułu wprowadził ustawodawca ograniczenie czasowe w jakim taka decyzja może zostać wydana. Decyzja, o której mowa w art. 65 § 4 Kodeksu Celnego nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Art. 144 Ordynacji Podatkowej stanowi, że organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez upoważnione osoby. Decyzja nr [...] z dnia [...] została ostatecznie doręczona za pośrednictwem poczty w dniu 13 października 2004r. (zwrotne potwierdzenie odbioru w aktach sprawy). Tym samym należy uznać, iż ww. decyzja została wydana w dniu [...], a zatem przed upływem 3 lat od przyjęcia zgłoszenia celnego. Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana (doręczona) w terminie przewidzianym w art. 65 § 5 Kodeksu Celnego.

Organ odwoławczy wskazał, iż Strona nie wyjaśniła na czym polegało "naruszenie zasady jednolitej klasyfikacji", a także nie wskazała, których towarów naruszenie to miało dotyczyć. Jednocześnie Strona nie wskazała żadnych dowodów bądź też wyjaśnień potwierdzających postawioną hipotezę.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, w tym art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa oraz wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, bądź o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu strona skarżąca podniosła, iż z uzasadnienia organu II instancji wynika, że zgłoszenie celne SAD [...] zostało wystawione nie w dniu 25 września 2001r., jak określił to organ I instancji, lecz 25 października 2001 r. Decyzja organu I instancji w zakresie nieprawidłowego określenia daty zgłoszenia celnego nie została sprostowana. W ocenie skarżącej Spółki błąd organu celnego, polegający na podaniu nieprawidłowej daty zgłoszenia celnego, powoduje, że nie można uznać, że decyzja dotyczyła dokumentu, który nosi datę 25 października 2001r.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. z urzędu sprostował oczywistą omyłkę zawartą w treści decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] dotyczącą oznaczenia daty zgłoszenia celnego będącego przedmiotem decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga "A" spółki z o.o. w Ł. jest uzasadniona, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl zaś art. 145 § 1 wymienionej ustawy sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie :

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy,

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach,

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie skargę należało uwzględnić z uwagi na naruszenie przez organy celne przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wprowadzenie towaru na polski obszar celny następuje w chwili faktycznego przywozu towaru na polski obszar celny (czyli terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - art. 2 § 1 i art. 3 § 1 pkt 13 Kodeksu celnego). Wprowadzenie towaru na polski obszar celny powoduje powstanie z mocy prawa uprawnień i obowiązków, wynikających z przepisów prawa celnego (art. 2 § 2 Kodeksu celnego). Jednym z nich jest obowiązek dokonania zgłoszenia celnego na właściwym formularzu. W formularzu tym, zgodnie z przepisami § 205 i załącznikami do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.) importer winien m.in. wskazać właściwy kod towaru, zgodny z Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN (art. 13 § pkt 1 Kodeksu celnego). Organ celny zobowiązany jest przyjąć zgłoszenie celne, jeżeli spełnia ono wymogi formalne, określone w art. 64 Kodeksu celnego oraz jeżeli (poza wyjątkiem przewidzianym w art. 80 § 2) wraz z nim przedstawiony jest towar (art. 65 § 1 Kodeksu celnego). Zgłoszenie celne może być z urzędu lub na wniosek strony poddane przez organ celny kontroli po zwolnieniu towarów. Jeżeli w wyniku kontroli organ celny stwierdzi, iż przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane nieprawidłowo, podejmie on wszelkie działania niezbędne do prawidłowego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 1 i 2 Kodeksu celnego). Może zatem m.in. wydać decyzję uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określić kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. W ramach przysługujących mu uprawnień organ celny może zatem także zakwestionować wskazany przez stronę w zgłoszeniu celnym kod towaru.

W postępowaniu w sprawach celnych stosuje się, na podstawie art. 262 Kodeksu celnego odpowiednio przepisy art. 12 i działu IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organu celnego jest dokładne i wnikliwe wyjaśnienie okoliczności sprawy, w stopniu niezbędnym do jej załatwienia. Organ celny winien zebrać w sposób wszechstronny cały materiał dowodowy, rozpatrzyć go (art. 187 § Ordynacji podatkowej) i ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ponadto winien on zapewnić stronie w toku całego postępowania czynny udział (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Winien zatem nie tylko zapoznać stronę z zebranym materiałem dowodowym przed rozstrzygnięciem sprawy (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), ale także uwzględnić złożone przez nią wnioski dowodowe. Wprawdzie bowiem o zakresie postępowania dowodowego decyduje przede wszystkim organ celny, to jednak nie może on odmówić przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę, jeżeli przedmiotem tego dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Odmowa taka jest prawnie dopuszczalna tylko wówczas, gdy okoliczności, na które wnioskowany przez stronę dowód ma być przeprowadzony stwierdzone są dostatecznie innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej).

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, iż przedmiotem sporu między stronami jest zaklasyfikowanie importowanego towaru do właściwego kodu. Przesądza on bowiem o zastosowaniu stawki celnej, a więc i o wysokości długu celnego.

Dokonując klasyfikacji towarów wprowadzonych na polski obszar celny przez stronę skarżącą organ pierwszej instancji oparł się na danych zawartych w zezwoleniach Głównego Inspektora Sanitarnego oraz w opiniach Instytutu Żywności i Żywienia. W dokumentach tych podano skład surowcowy towarów, wskazujący na to, iż są to mieszaniny różnych komponentów. Organ I instancji nie przeprowadził jednak oceny mocy dowodowej tych dokumentów. W aktach sprawy brak jest dokumentów, na które powołuje się organ w uzasadnieniu swojej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji w ogóle nie odniósł się co do prawidłowości dokonanej przez ten organ klasyfikacji sprowadzonych przez stronę skarżącą towarów. Zauważyć należy, iż strona skarżąca w odwołaniu wskazywała na naruszenie przez organ I instancji zasady jednolitej klasyfikacji w odniesieniu do identycznych towarów przywożonych od tego samego eksportera.

Badając zatem legalność zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że narusza ona prawo. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej) organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu I instancji, lecz obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Odwołanie przenosi na organ odwoławczy kompetencje do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, rozstrzygniętej decyzją organu I instancji (por. wyrok z dnia 22 marca 1996 r. sygn. akt SAWr 1996/95 – ONSA 1997, Nr 1, poz. 35).

W ocenie Sądu, istniejąca rozbieżność stanowisk pomiędzy stroną skarżącą a organem I instancji co do klasyfikacji towarów uzasadniała, mając także na uwadze pogłębienie zaufania strony skarżącej do organów celnych (art. 121 Ordynacji podatkowej), ponowne wnikliwe rozpoznanie sprawy przez organ odwoławczy oraz wykorzystanie wszelkich dostępnych środków dowodowych w celu prawidłowego jej rozstrzygnięcia. Stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie zawiera w ogóle analizy materiału dowodowego uzasadniającego przyjętą klasyfikację przez organ pierwszej instancji. Spółka, jak wynika z odwołania, sprowadza ww. produkty od wielu lat i stosuje jednolite kody Taryfy Celnej, które dotychczas nie były kwestionowane przez organy celne. W ocenie Sądu organ celny kwestionując kod towaru zastosowany przez stronę w zgłoszeniu celnym, powinien uzasadnić swoje stanowisko w taki sposób, aby przekonać stronę o znajomości tematu i wyjaśnić z jakiego powodu zmienia stanowisko co do klasyfikacji taryfowej tego samego produktu. Dyrektor Izby Celnej w Ł. nie uzasadnił, zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej, powodów, dla których uznał prawidłowość dokonanej przez organ pierwszej instancji klasyfikacji taryfowej produktów.

Zaskarżona decyzja odnosi się wyłącznie do zarzutu naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Należy podkreślić, iż Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego II z dnia [...] wydana został przed upływem trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a zatem w tym zakresie zarzut odwołania jest niezasadny.

Nie jest zasadny zarzut strony skarżącej zawarty w skardze, iż błąd organu I instancji polegający na podaniu nieprawidłowej daty zgłoszenia celnego powoduje, że nie można uznać, iż decyzja dotyczyła dokumentu – SAD, który nosi datę [...]. W aktach sprawy znajduje się dokument SAD [...], z którego wynika, że zgłoszenie zostało przyjęte w dniu 25 października 2001r., a strona skarżąca miała zapewnioną możliwość zapoznania się z aktami sprawy. Ponadto postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II sprostował oczywistą omyłkę zawartą w treści decyzji z dnia [...], co do oznaczenia daty zgłoszenia celnego. Zauważyć należy, iż organ administracji może prostować oczywistą omyłkę w wydanej przez siebie decyzji w każdym czasie, w tym również po przekazaniu skargi do Sądu (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 1993 r. sygn. akt I SA 1429/92, ONSA 1994/1/39).

Zdaniem Sądu, wskazane jednak wyżej naruszenie przepisów postępowania - art. 121, 122, 187 § 1, 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skutkuje ono zatem koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny winien ponownie ocenić kompletność zebranego materiału dowodowego, zwłaszcza pod kątem możliwości dokonania właściwej klasyfikacji towarów na podstawie dotychczas zebranych dowodów, których brak w aktach niniejszej sprawy, a także rozważyć potrzebę skorzystania z pomocy biegłego – rzeczoznawcy, który swoją wiedzą specjalną służyłby pomocą przy rozstrzyganiu skomplikowanych sporów klasyfikacyjnych. Winien także w uzasadnieniu decyzji wskazać dowody, na których się oparł oraz przedstawić wynik oceny zebranego materiału dowodowego oraz przesłanki, które przesądziły o zaklasyfikowaniu danego towaru do konkretnego kodu Taryfy.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z wynikiem postępowania na podstawie art. 200 i 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z § 6 pkt 3 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).

Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.