Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 618/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122 art. 187 par. 1 art. 191 art. 127 art. 210
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 88 ust. 3a pkt 3 pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Świątek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2011 r. sprawy ze skargi "P." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] ., Nr [...] wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 86, art. 88 ust. 3a pkt 3 i pkt 4 lit. "a", art. 99 ust. 12 i art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w S orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora [...] z dnia [...] r. określającej Spółce [....] w podatku od towarów i usług:

- za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł,

- za [...] r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Spółka[...] ", mają-ca siedzibę w S przy ul. [...] , w deklaracjach podatkowych VAT-7K wykazała za [...] r. m.in. podatek naliczony do odliczenia w kwocie [...] zł i kwotę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [..] zł oraz za [...]m.in. podatek naliczony do odliczenia w kwocie [...]zł i kwotę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następnym okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł.

W następstwie kontroli w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodat-kowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za[...] , przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w S, ustalono, że Spółka ujęła w ewidencji zakupów w [...] r. i w deklaracji podatkowej VAT-7 za [...] r. dwadzieścia faktur VAT datowanych [...] r. i oznaczonych kolejnymi numerami od nr. [...] do nr. [...] na których jako wystawca figurowała firma[...] , mająca siedzibę również w S przy ul. [...] Wynikający z tych z tych faktur podatek VAT zamykał się w łącznej kwocie [...] zł.

W toku postępowania kontrolnego obaj wspólnicy spółki cywilnej "[...] po-twierdzili wystawienie wskazanych wyżej faktur dla Spółki [...] Odnośnie okoliczności tego zakupu wyjaśnili, że ze względu na przejściowy brak w Spółce [...] wolnych środków do przeprowadzenia tych transakcji, zakupu armatury od [...] dokonała spółka cywilna "[...] po czym towar ten został odsprzedany w ramach wzajemnych rozliczeń Spółce "[...] ", której udziałowcem jest[...] , tj. jeden ze wspólników [...] Na podstawie wyjaśnień współwłaścicieli [...] będących jednocześnie członkami zarządu Spółki [...] ", jakie złożyli oni w toku postępowania kontrolnego prowadzonego odrębnie wobec spółki cywilnej [...] ustalono, że zakup udokumentowany fakturami VAT z dnia [...] r. pozostaje w bezpośrednim związku z fakturami VAT wystawionymi w liczbie [...] dla [...] w okresie od [...] do [....] oznaczonymi kolejnymi nr. od [...] do nr.[...] . Na podstawie analizy i porównania treści faktur wystawionych zarówno przez s[...] jak i przez firmę [...]stwierdzono, iż asortyment towarowy wymieniony w tych fakturach pokrywa się ze sobą. Faktury VAT wystawione przez firmę [...] są odzwierciedleniem faktur VAT wystawionych przez [...] dla Spółki z o.o. "[...] " w zakresie rodzaju i ilości towarów handlowych wymienionych w tych fakturach, a różnią się jedynie określeniem stron transakcji.

Na podstawie zeznań [...] a więc osoby, która figurowała na spornych fakturach zakupu jako sprzedawca materiałów instalacyjnych dla[...] ", złożonych w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec tejże spółki, z którego to postępowania materiały włączono do akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec [...] stwierdzono, że zakwestionowane faktury nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich wykazanych, bowiem czynności ujęte w tych fakturach nie zostały dokonane. Organ kontroli skarbowej uznał, iż nie doszło do transakcji zakupu przez s[...] towaru od firmy [...] skoro przesłuchany w charakterze świadka [...] widniejący jako sprzedawca na przedmiotowych fakturach, zeznał w dniu[...] ., że mimo zarejestrowania jej na swoje nazwisko żadnej działalności gospodarczej nie prowadził, nie doszła do skutku żadna z zafakturowanych transakcji, nigdy faktur nie wystawiał, nie wyrabiał żadnej pieczątki ani nikomu tego nie zlecał, nie zna wspólników spółki cywilnej[...] , ani też księgowej tejże spółki[...] . W trakcie tego przesłuchania świadek ten ponadto stwierdził, że nigdy nie widział okazanych mu spornych faktur VAT, nie wystawiał ich, a przede wszystkim podpisy znajdujące się na tych fakturach nie zostały przez niego złożone, podobnie jak nie zostały przezeń złożone podpisy widniejące na okazanych mu dowodach wypłaty i zapłaty, nie otrzymał żadnej gotówki od [...] nie sprzedawał żadnego towaru, w tym towaru wyszczególnionego na okazanych mu fakturach, dodając przy tym, że nie zna się na towarach tam wskazanych.

Tak więc, na podstawie zebranego materiału dowodowego organ kontroli skarbowej uznał, że skoro spółka cywilna "[...]nie mogła dysponować towarem handlowym dostarczonym przez firmę[...] , to tym samym nie mogła dokonać jego odsprzedaży na rzecz [...] Mając to na względzie organ ten uznał też, iż dostawa towarów udokumentowana fakturami wystawionymi przez [...] nie została dokonana, zatem zakwestionowane faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, co oznacza, że Spółka [...] " nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tych faktur za [...] w łącznej kwocie [...] zł.

Wynika dalej z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S że przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało nadto, iż kontrolowana Spółka [...] w ewidencji zakupów ujęła szereg faktur VAT, na których jako ich wystawca figurował [...] , a mianowicie:

- w ewidencji zakupów za [...] r. ujęła czternaście kolejno numerowanych faktur datowanych: [...] w których wykazany został podatek VAT w łącznej kwocie [...] zł,

- w ewidencji zakupów za [...] r. ujęła trzy faktury datowane[...] ., w których wykazany został podatek VAT w łącznej wysokości [....]

- w ewidencji za [...] r. ujęła dziesięć faktur datowanych[...] ., w których wykazany został podatek VAT w łącznej wysokości [...] zł.

Wynikający z tych faktur podatek naliczony Spółka wykazała w deklaracji [...] w wysokości [...] zł oraz w deklaracji [...] kwartał tegoż roku w wysokości [...] zł.

Na podstawie zapisów ewidencji księgowej w powiązaniu z dowodami KW stwierdzono, iż zapłata za usługi i towary udokumentowane jako zakup od firmy [...] " została wykazana w księgach Spółki[...] " jako płatności gotówką na kwotę [...] a zaewidencjonowane na koncie rachunkowym nr[...] , co przedstawia sporządzone zestawienie dwudziestu dowodów KW datowanych w czasie od [...] do[...] Przedstawiając dalej przebieg postępowania kontrolnego, organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu swej decyzji, że w celu ustalenia stanu faktycznego związa-nego z zakupem towarów i usług wymienionych we wskazanych fakturach przepro-wadzono w tym postępowaniu dowody z zeznań strony i świadków, a mianowicie: [...] - członków zarządu kontrolowanej [...] - g k w tejże Spółce, [...] - kierownika jej sklepu, a także osób zameldowanych pod adresem: [...] oraz byłej żony zmarłego w dniu [...] r.[...] , a następnie przedstawił wyniki tych czynności, przytaczając treść zeznań przesłuchanych osób.

Wskazał dalej, iż na podstawie zgromadzonego przez siebie materiału dowo-dowego, a w szczególności zeznań osób zamieszkujących pod adresem [...] organ kontroli skarbowej stwierdził, że faktury, na których jako ich wystawca widnieje [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i są dokumentami fikcyjnymi, bowiem z zeznań osób zamieszkujących przy ul. [...] wynika, że W G był zameldowany pod tym adresem ponad 20 lat temu, ponieważ nie miał gdzie wówczas mieszkać oraz że w roku 2005 pod tym adresem nie prowadzono żadnej działalności gospodarczej. Mając to na uwadze organ ten uznał, iż dostawa towarów i świadczenie usług udokumentowane fakturami, w których jako wystawca widnieje [..] nie miały miejsca, a zatem faktury te dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, zaś część z nich datowanych [..] r. dotyczy sytuacji, gdzie wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż, co oznacza, że kontrolowana Spółka "[...] nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tych wszystkich faktur za III kwartał roku 2005 w łącznej kwocie [...] zł oraz za IV kwartał tegoż roku w łącznej kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S wynika nadto, że w swych ewidencjach zakupów Spółka [...] ujęła także szereg faktur VAT, na których jako wystawca figurowała firma "[...] a mianowicie:

- w ewidencji zakupów za wrzesień roku 2005 ujęła dwie faktury datowane na [...] r., w których wykazano podatek VAT w łącznej wysokości [...] zł,

- w ewidencji zakupów za [....] ujęła siedem faktur datowanych na [...] oraz na dzień [...] tegoż roku, w których podatek VAT wykazano w łącznej wysokości [...] zł,

- w ewidencji zakupów za [...] ujęła jedną fakturę datowaną [...] r., w której wykazano podatek VAT w wysokości[....] .

Wynikający z tychże faktur podatek naliczony Spółka "[...] rozliczyła w deklaracji [...] w kwocie [...] zł oraz w deklaracji [...] w kwocie [...] zł.

Na podstawie zapisów konta rozrachunkowego o nr [...] stwierdzono, że Spółka[...] " wystawiła w roku [...] dokumenty KW tytułem wypłaty za faktury, w których jako ich wystawcę określono firmę [...] oraz że na dzień[..] . konto to zamyka się saldem w kwocie [..] zł, stanowiącej wartość zobowiązania Spółki wobec tego kontrahenta.

Przedstawiając dalej przebieg postępowania kontrolnego w tym zakresie, or-gan odwoławczy wskazał w uzasadnieniu swej decyzji, że w celu ustalenia okolicz-ności transakcji zakupu przez kontrolowaną Spółkę usług budowlanych i towarów handlowych, wymienionych w fakturach pochodzących od należącej do [...] przeprowadzono w tym postępowaniu dowody z zeznań strony i świadków, a mianowicie: [...] - członków zarządu kontrolowanej Spółki, [...] - g k w tejże Spółce, [...] - kierownika jej sklepu, a także [...] - wdowy po [...] i jego syna –[...] , a następnie przedstawił wyniki tych czynności obszernie przytaczając treść zeznań przesłuchanych osób.

Wskazał następnie, iż na podstawie zgromadzonego przez siebie mate- riału dowodowego, w szczególności informacji o śmierci [..] w dniu [...] oraz zeznań[...] , osób dla [...] najbliższych, dowodzących niewiarygodności zeznań[...] , organ kontroli skarbowej stwierdził, że faktury, na których jako wystawca widnieje firma "[...] , nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i są dokumentami fikcyjnymi, bowiem zarówno żona, jak i syn [...] zgodnie zeznali, że w okresie od [...] do [...] r. nie mógł on samodzielnie egzystować, wymagał stałej opieki ze strony rodziny, jedyne miejsca w S, w jakich w tym okresie bywał - to szpitale, do których był przywożony przez syna T w związku z zabiegami medycznym uwarunkowanymi stanem zdrowia, że osoby te nie miały żadnej wiedzy co do ewentualnej działalności bliskiej im osoby, że przyjeżdżając z ojcem do S [...] nigdy nie przywoził go na ul.[...] " oraz że nie był upoważnionym do działania w imieniu swego ojca ani nie odbierał żadnych pieniędzy od tejże Spółki w jego imieniu. Mając na uwadze powyższe okoliczności, organ kontroli skarbowej uznał zatem, iż dostawa towarów udokumentowana fakturami wystawionymi przez firmę [...]nie została dokonana, wobec czego faktury te dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, a tym samym Spółka "[...] " nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tych faktur za [...] r. w łącznej kwocie [...] zł oraz za [...] r. w łącznej kwocie [...] zł.

W świetle tak ustalonego stanu faktycznego organ kontroli skarbowej uznał, że rejestry VAT w części, w której ujęto faktury VAT wystawione przez [...] przez [...] i przez firmę "[...] , są nierzetelne, a w konsekwencji nie mogą stanowić dowodów w postępowaniu zgodnie z art. 193 § 4 i 6 Ordynacji podatkowej, a następnie opierając się na brzmieniu przepisów art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3 a pkt 3 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) uznał, iż Spółka[...] " nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za [...] w kwocie [...] oraz w rozliczeniu za [...] r. w kwocie[...] , w konsekwencji czego wydał w dniu [...] r. decyzję, w której określił tejże Spółce w podatku od towarów i usług za III kwartał 2005 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł oraz za [..] r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł.

Wynika dalej z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego przez podatnika odwołania, w którym domagano się usunięcia zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego ze względu na jej wadliwość, organ odwoławczy w pełni podzielił dokonane przez organ pierwszej instancji ustalenia faktyczne oraz ich prawno-podatkową ocenę.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie organ ten wskazał na wstępie na uregulowania prawne zawarte w ustawie z [...] r. o podatku od towarów i usług, a w szczególności na przepis jej art. 86 ust. 1, z którego wynika, że podatnikowi tego podatku przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wy-korzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, zauważając przy tym, iż stanowiąc o takim uprawnieniu ustawa ta określiła jednocześnie w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. "a", iż kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz że realizacja tego podstawowego dla podatnika podatku od towarów i usług prawa dokonywana może być jednak tylko na warunkach ściśle określonych, z których jed-nym jest to, aby wszelkie odliczenia od podatku były dokonywane w oparciu o fak-tury spełniające wymogi formalne określone przez powszechnie obowiązujące prze-pisy prawa.

Organ odwoławczy zauważył dalej, że zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę doko-nania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zas-trzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Poza szeregiem wymogów formalnych dotyczących treści faktury, przepis art. 106 zawiera w ust. 8 delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania aktu wykonawczego określającego m.in. szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania, a także ustalenie wzorów tych dokumentów.

Przedstawiwszy dalej uwarunkowania obowiązujące przy sporządzaniu tych dokumentów, jakie wynikają § 8 ust 1, § 9 ust. 1 pkt 1 i § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podat-nikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przecho-wywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.), organ odwoławczy wskazał także na przepisy art. 83 ust. 3a pkt 3 i pkt 4 lit. "a" ustawy o podatku od towarów i usług, według których nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę doku-mentującą tę samą sprzedaż towarów lub usług oraz w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, a następnie podkreślił, iż wynika z tych przepisów, że sam fakt posiadania przez podatnika faktury VAT nie przesądza jeszcze o jego prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu róż- nicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, bowiem uprawnienie to będzie przysłu-giwało tylko wówczas, gdy otrzymane dokumenty (faktury) będą dokumentować czynności, które faktycznie miały miejsce pomiędzy wystawcą faktury oraz jej odbiorcą, oraz gdy dana transakcja będzie udokumentowana jedną fakturą, zaś brak tych elementów wyklucza możliwość skorzystania z tego uprawnienia.

Prawo do odliczenia podatku przysługuje materialnie nie dlatego, że dany pod-miot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście dokonał zakupu określonego towaru lub usługi od wskazanego w tej fakturze podmiotu Faktura jest zatem jedynie dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodat-kowaniu, umożliwiając dokonanie odliczenia podatku, wobec czego jest istotnym aby faktura ta odzwierciedlała stan rzeczywisty. Nie można uznać za odzwierciedla-jącą rzeczywisty stan rzeczy faktury, która dokumentuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innych rozmiarach, między innymi pod-miotami, albo podwójnie dokumentuje te same zdarzenia.

Przedstawiwszy powyższe zasady organ odwoławczy w dalszej części uza-sadnienia swej decyzji odniósł się do zgromadzonych w postępowaniu dowodów wskazujących na to, że odwołująca się Spółka bezpodstawnie odliczyła podatek naliczony z zakwestionowanych przez organ kontroli skarbowej faktur, na których jako wystawca figuruje[...] . Jakkolwiek przesłuchani w charakterze strony zarówno[...] , jako [...] jak P tego zarządu, potwierdzili to, że znane są im okazane im faktury, na których jako wystawca widnieje spółka cywilna [...] odwołując się do wyjaśnień złożonych w odrębnie prowadzonym postępowaniu wobec tejże spółki cywilnej. Tymczasem w tym postępowaniu organ skarbowy stwierdził, że treść zeznań złożonych przez A C- osobę widniejącą jako sprzedawca na fakturach wystawionych dla spółki cywilnej [...] " pozostaje w całkowitej sprzeczności z zeznaniami złożonymi przez wspólników spółki cywilnej oraz zeznaniami księgowej[...] . Zeznał on bowiem, że jakkolwiek zarejestrował działalność gospodarczą pod firmą[...] , ale faktycznie żadnej działalności gospodarczej nie prowadził, a przede wszystkim nie wystawił faktur VAT na rzecz społki cywilnej [..] nie był w posiadaniu towarów handlowych wymienionych w treści tych faktur VAT, a podpisy, które mają poświadczać, że je wystawił, zostały sfałszowane, czego potwierdzeniem jest ekspertyza grafologiczna J T biegłego grafologa powołanego przez organ skarbowy, stwierdzająca, że na dokumentach określonych, jako "Dowód wypłaty" i "Faktura VAT" nie ma autentycznych podpisów A C.

Organ odwoławczy podkreślił dalej, iż w wyniku stanu faktycznego, jaki ustalony został w toku postępowania wobec spółki cywilnej "[..] , organ skarbowy stwierdził, iż faktury VAT dokumentujące zakup armatury przemysłowej, w których jako wystawiającego i dostawcę towarów wskazano firmę [...] nie przedstawiają rzeczywistego przebiegu tych transakcji, są to bowiem dokumenty fikcyjne, co znalazło odzwierciedlenie w wydanej wobec [..] decyzji Dyrektora [...] z dnia [...] r., w zakresie podatku od towarów i usług oraz w utrzymującej ja w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S, w których stwierdzono, że A C nie dostarczył towarów na rzecz spółki cywilnej [...] Dodał, że decyzja organu odwoławczego była przedmiotem skargi tejże spółki cywilnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S, który w uzasadnieniu swego wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Sz 224/09, stwierdził min., że organy prawidłowo, poprzez ocenę dowodów przyjęły, że spółka cywilna [...] nie nabyła towarów ani od .[..] , ani od kogokolwiek innego natomiast wystawiła tzw. "pustą fakturę", czyli nie dokumentującą żadnej czynności, na rzecz spółki [...] Tak więc, skoro faktury VAT, w których jako sprzedawcę określono firmę [...] są dokumentami fikcyjnymi, wprowadzonymi do obrotu prawnego i nie odzwierciedlającymi, jak to wykazano, rzeczywistej dostawy towarów na rzecz spółki cywilnej "[....] to niewiarygodnymi są zeznania członków zarządu [...] dotyczące zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy zakwestionowanych dokumentów, stwierdził w konkluzji swych wywodów organ odwoławczy, dodając, że jakkolwiek przeprowadzone na wniosek kontrolowanej Spółki oględziny znajdujących się w jej magazynach pozostałości towaru handlowego potwierdziły obecność takiego towaru, to jednakże okoliczność ta pozostaje bez wpływu na ustalenia faktyczne, ponieważ potwierdzony fakt istnienia towaru w magazynie nie dowodzi jeszcze źródła pocho-dzenia okazanego towaru z transakcji dokonanych z firmą "[...] Analizując również przeprowadzone na wniosek podatnika dowody z zeznań wskazanych świadków organ odwoławczy stwierdził, iż z zeznań tych osób wynika, że nie posiadają one wiedzy na temat działalności gospodarczej Spółki [...] ani też na temat transakcji dotyczących zakupu przez tę Spółkę armatury przemysłowej od spółki cywilnej [...] Także analiza rejestrów sprzedaży odwołującej się Spółki, z których wynika, że sprzedawała ona armaturę przemysłową na rzecz firmy[...] . nie prowadzi, zdaniem organu odwoławczego, do ustalenia, że przedmiotem tej sprzedaży były towary zakupione od spółki cywilnej [...] na podstawie zakwestionowanych faktur.

Mając zatem na uwadze zebrany w sprawie materiał dowody należy uznać, według organu odwoławczego, że[...] " nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego za [...] r. o podatek naliczony w łącznej kwocie [...] zł wykazany w fakturach, na których jako sprzedawca widnieje spółka cywilna "[...] Odnosząc się w dalszej części uzasadnienia swej decyzji do bezspornego faktu, iż odwołująca się Spółka "[...] " w rejestrach zakupu wykazała faktury VAT szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji organu kontroli skarbowej, w których jako ich wystawcy wskazany został [...] względnie firma[...] , organ odwoławczy przedstawił analizę zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego, wyprowadzając w jej wyniku ustalenia faktycznie w całości pokrywające się z ustaleniami organu pierwszej instancji, według których zakwestionowane faktury również nie dokumentują czynności, które rzeczywiście miały miejsce, co zasadnym czyni wniosek o braku prawa odwołującej się Spółki do odliczenia podatku naliczonego z tychże faktur wynikającego.

Od powyższej decyzji [....] wniesiona została przez [...] skarga do sądu administracyjnego z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się jej uchylenia, skarżąca Spółka zarzuca tej decyzji naruszenie podatkowego prawa procesowego i materialnego w postaci przepisów art. 121, 122, 127 i 210 Ordynacji podatkowej oraz przepisów art. 86 i art. 88 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Naruszenia pierwszego z tych przepisów i wynikającego z niego zasady zaufania do organów podatkowych upatruje ona w dowolnym wykorzystaniu przez organy obu instancji materiału dowodowego dla poparcia własnych racji przy jednoczesnym braku uwzględnienia i ustosunkowania się do argumentacji przed-stawionej przez podatnika. Obrazy wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej dostrzega ona natomiast w nieprawidłowym ustaleniu stanu faktycznego sprawy przy transakcjach zawieranych przez podatnika, co doprowadziło w konsekwencji do wadliwego zastosowania wskazanych przepisów prawa materialnego. Wskazana w art. 127 Ordynacji podatkowej zasada dwuinstan-cyjności postępowania podatkowego naruszona została, według skarżącej Spółki, przez to, że rozstrzygając sprawę organ odwoławczy oparł się wyłącznie na ustaleniach i wnioskach zawartych w decyzji organu kontroli skarbowej, samemu nie przeprowadzając żadnego postępowania wyjaśniającego. Z kolei naruszeniem prze-pisu art. 210 Ordynacji podatkowej jest to, że nie zawiera ona uzasadnienia faktycznego i prawnego, wskazania faktów, które organ odwoławczy uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę, przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności ani wyjaśnienia podstawy prawnej z przytoczeniem prze-pisów prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska, a zarzuty skargi uznając za nieuzasadnione.

Na rozprawie w dniu [...] r. reprezentujący skarżącą Spółkę pełnomocnik oświadczył w jej imieniu, że ogranicza skargę wyłącznie do zarzutu błędnego ustalenia zaskarżoną decyzją stanu faktycznego związanego z jej prawem do odli-czenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur wystawio-nych przez spółkę cywilną "[...]

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem żadne podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada prawu.

W związku z ograniczeniem na rozprawie przez stronę skarżącą zarzutów skargi jedynie do niektórych elementów stanu faktycznego, jaki legł u podstaw za-skarżonego rozstrzygnięcia, zauważyć należy na wstępie, że przedmiotem rozpatry-wanej skargi jest decyzja podatkowa określająca podatnikowi prawidłową wysokość zobowiązań podatkowych za wskazane w niej okresy rozliczeniowe, podstawę której to decyzji stanowi zakwestionowanie prawa podatnika do pomniejszenia podatku na-leżnego o określone kwoty podatku naliczonego wynikające z posiadanych przez niego faktur, co do których zostało ustalone w postępowaniu podatkowym, iż nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przypomnieć też tu należy, iż będąc z mocy art. 1 ustawy z dnia 25.08.2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) powołanym do sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem oraz sprawując tę kontrolę, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), przez orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne, sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy wyznaczonych przedmiotem zaskarżonego aktu, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, aczkolwiek nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego o ile nie stwierdzi naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu (art. 134 ostatnio powołanej ustawy).

W związku z istotą występującego w rozpatrywanej sprawie sporu, jako sporu o prawidłowość dokonanego przez skarżącą Spółkę obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych w postępowaniu podatkowym faktur, na których jako ich wystawca figurują: [...] zauważyć należy, iż prawo podatnika podatku od towarów i usług do pomniejszenia swego podatku należnego o kwoty podatku naliczonego mu przy zakupie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych stanowi zasadniczy element konstrukcyjny tego podatku jako podatku od wartości dodanej (VAT), którego ekonomiczny ciężar ponosi konsument towarów i usług. Jak to trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, podstawowym warunkiem realizacji tego prawa jest rzeczywiste dokonanie czynności zakupu towarów i usług, o jakiej mowa w otrzymanej fakturze, stosownie bowiem do obowiązujących od 1.06.2005 r. przepisów art. 88 ust. 3a pkt 3 i pkt 4 lit. "a" ustawy o podatku od towarów i usług (uprzednio - § 14 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (ewentualnie zwrotu różnicy podatku lub zwrotu po-datku naliczonego) faktury w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż oraz gdy wystawione faktury (faktury korygujące) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Jak wynika to z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, podstawę faktyczną stwier-dzenia przez organy podatkowe braku prawa podatnika do obniżenia podatku należ-nego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur stano-wiło ustalenie, że czynności fakturami tymi dokumentowane w rzeczywistości nie miały miejsca względnie dokumentują one czynność już wcześniej zafakturowaną (jak miało to miejsce w przypadku części faktur mających pochodzić od[...] ). Dokonując takich ustaleń organy podatkowe obu instancji wskazały dowody, na jakich ustalenia te zostały dokonane oraz wyjaśniły, dlaczego nie uznały dowodów przeciwnych, w szczególności wyjaśnień złożonych przez reprezentujących podatnika członków jego zarządu. Przeprowadzona przez te organy ocena zgromadzonych dowodów w żadnym elemencie nie uchybia przepisom postępowania, w szczególności ogólnej zasadzie prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej i rozwiniętej w art. 187 § 1 i art. 191 tejże Ordynacji, przeprowadzona została bowiem w ramach zasady swobodnej oceny dowodów, tj. z uwzględnieniem wskazań wiedzy i życiowego doświadczenia, co w zupełności nieuzasadnionymi czyni podniesione w skardze zarzuty działania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Stwierdzenie powyższe znajduje odniesienie nie tylko w zakresie stanu fak-tycznego dotyczącego faktur, na których jako ich wystawca wskazane zostały firmy[...] , a więc osób nie żyjących już w dacie wystawienia części z tych faktur, ale także w zakresie dotyczącym faktur, w których jako ich wystawca wskazana została spółka cywilna [...], a więc w składzie osób pełniących funkcje zarządzające w[...] ". Zważywszy, że z ustaleń tych wynika, iż towary wskazane w tychże zakwestionowanych fakturach odpowiadały co do ilości i asortymentu towarom wskazanym w fakturach posiadanych przez [....] na których jako ich wystawca wskazana została firma "[...] , a więc na fakturach, które nie dokumentowały - jak to wynika z dokonanych ustaleń faktycznych - operacji gospodarczej rzeczywiście między tymi podmiotami dokonanej, zaś z wyjaśnień podatnika wynika, iż towary zakupione w ramach wzajemnych rozliczeń od [...] " zostały wcześniej przez tę spółkę zakupione właśnie od firmy[...] , w pełni uzasadnionym jest wyprowadzony z tych okoliczności wniosek organów podatkowych, że także faktury otrzymane przez podatnika od [..] nie dokumentują operacji gospodarczych w nich wskazanych. Koniecznym w tym miejscu jest przypomnieć, iż uprawniającą do odliczenia podatku w niej naliczonego jest tylko taka faktura, która dokumentuje czynność rzeczywiście dokonaną między podmiotami w niej wskazanymi. Z punktu widzenia rzetelności faktury uprawniającej do odliczenia podatku w niej naliczonego obojętnym pozostaje okoliczność, że podatnik znajduje się w posiadaniu wymienionych w tejże fakturze towarów, uzyskanych ze źródeł innych aniżeli w fakturze tej wskazane.

W świetle treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji za nieuzasadnione także uznać należało zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy wskazanej w art. 127 Ordynacji podatkowej zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, bowiem - wbrew tym zarzutom - podejmując swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy opierał się nie tylko na ustaleniach zawartych w decyzji organu pierwszej instancji, ale opierając się na dowodach zgromadzonych w postępowaniu przed tymże organem dokonał własnych ustaleń, jakkolwiek nie odbiegających od ustaleń przez ten organ poczynionych. Lektura wspomnianego uzasadnienia wskazuje też na bez-zasadność zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 210 Ordynacji podatkowej, zawiera ono bowiem uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazuje mianowicie fakty, które organ odwoławczy uznał - w ślad za organem pierwszej instancji - za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a także wyjaśnienie podstawy prawnej z przy-toczeniem przepisów prawa.

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona de-cyzja ostateczna wydana została z naruszeniem wskazanych w niej przepisów prawa materialnego, względnie uchybia przepisom postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami adminis-tracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.