Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1251/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 122, art. 123 par. 1, art. 178 par. 1, art. 179 par. 1, art. 193 par. 1, 7 i 8, art. 23 par. 1 pkt 2 i par. 3, 4 i 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty, kwiecień 2007 r. oraz od czerwca do listopada 2007 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz E. M. kwotę 2.962 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset sześćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. określił Skarżącej – E. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 2007 r., kwiecień 2007 r., czerwiec 2007 r., lipiec 2007 r., sierpień 2007 r., wrzesień 2007 r., październik 2007 r. i listopad 2007 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalił, iż Skarżąca od 27 kwietnia 2006 r. prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu nieruchomości (dom weselny) oraz organizowaniu przyjęć weselnych w sali weselnej pod nazwą "Z.". Mimo prowadzenia ww. działalności gospodarczej Skarżąca nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, nie prowadziła ewidencji zakupów i sprzedaży VAT, nie składała deklaracji pódatkowych VAT-7, jak też nie obliczała i nie wpłacała podatku od towarów i usług.

Do rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych Skarżąca wybrała opodatkowanie na zasadach ogólnych i prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zgodnie z zapisami w księdze w 2007 r. uzyskała następujący przychód: w czerwcu - 4.000 zł, w lipcu - 6.000 zł, we wrześniu - 6.000 zł, w listopadzie 2.000 zł. Wartość przychodu w łącznej kwocie 18.000 zł Strona wykazała w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2007 r.

Organ ustalił, że Skarżąca zajmowała się kompleksową organizacją wesel, świadcząc usługi wynajmu sali, przygotowanie posiłków, obsługę (bez napojów alkoholowych); Skarżąca pobierała zaliczki na poczet świadczonych usług w wysokości od 100 zł do 500 zł z reguły była to kwota 500 zł; za przyjęcie weselne tzw. “cena za osobę" kształtowała się w wysokości 100 zł- 140 zł; najczęściej cena wynosiła 130 zł; dodatkowe opłaty dotyczyły głównie "poprawin", stołu wiejskiego i dodatkowych nakryć dla dzieci. Ustalenia powyższe potwierdzili świadkowie zeznając, że ich przyjęcie weselne odbyło się w sali weselnej Skarżącej w 2007 r.; potwierdzono 18 przyjęć weselnych;

Organ pierwszej instancji powołał się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), dalej: “u.p.t.u." i podkreślił, że zorganizowany, stały i częstotliwy charakter wykonywanych czynności wskazuje, że usługi świadczone przez Skarżącą wykonywane były w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że ponieważ Skarżąca nie prowadziła ewidencji dla celów VAT, brak jest innych danych pozwalających na określenie podstawy opodatkowania (faktur, rachunków), a dane wynikające z podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzonej dla potrzeb podatku dochodowego nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, to dla określenia podstawy opodatkowania zasadnym było określenie tej podstawy na podstawie art. 23 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), dalej “O.p.".

Organ pierwszej instancji dokonał analizy metod szacowania pod kątem możliwości ich zastosowania w odniesieniu do zebranego materiału dowodowego. Stwierdził, że metoda porównawcza wewnętrzna nie mogła w tym przypadku znaleźć zastosowania, bowiem nie jest znana wysokość obrotów za poprzednie lata. Niemożliwe było także zastosowanie metody porównawczej zewnętrznej, ze względu na istotne różnice związane z warunkami wykonywanej działalności, tj. wielkości sali, wykończenie, lokalizacja. Z kolei niemożność ustalenia wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu badanego okresu, nie pozwalała na zastosowanie metody remanentowej szacunkowej. Wykluczono również metodę kosztową ze względu na brak danych co do wysokości ponoszonych kosztów. Skarżąca nie prowadziła bowiem ewidencji zakupów i nie gromadziła dowodów zakupu towarów. Brak dowodów poniesienia kosztów i brak ewidencjonowania obrotów, w ocenie Naczelnika, stał na przeszkodzie zastosowaniu metody udziału dochodu w obrocie. Metoda produkcyjna nie mogła być uwzględniona, ponieważ ma zastosowanie do firm produkcyjnych.

Organ pierwszej instancji uznał, że w tej sytuacji zasadnym było określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania przy zastosowaniu metody indywidualnej, tj. w sposób określony w art. 23 § 4 O.p. Szacowania wartości sprzedaży organ dokonał na podstawie zeznań świadków – kontrahentów Skarżącej, podających do protokołów przesłuchań wysokość kwot przekazanych Stronie jako płatności za świadczone usługi. W przypadku, gdy świadek nie podał całkowitego kosztu przyjęcia weselnego, szacując podstawę opodatkowania, przemnożono ilość osób przez cenę za osobę, dodając ewentualnie koszt dodatkowych opłat. Jak wynika z tabeli, zamieszczonej w uzasadnieniu decyzji, wpłaty za zorganizowane przyjęcia w znacznej części przewyższały przychód wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Ponadto z księgi tej nie wynikało jakiego zdarzenia gospodarczego dotyczą wykazane przychody. Zapisy wskazują, że przychód ewidencjonowany był na podstawie odręcznych dokumentów źródłowych w jednej pozycji, jako "sprzedaż nieudokumentowana", w ostatnim dniu każdego miesiąca.

Za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług organ pierwszej instancji przyjął przychód z tytułu zapłaty należności za świadczone usługi, pomniejszony o kwotę należnego podatku; zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.: “postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy." Do świadczenia przez Stronę usług organizacji wesela organ pierwszej instancji zastosował stawkę - 7 %, natomiast przychód wykazany w księdze przychodów i rozchodów opodatkował według stawki podstawowej tj. 22 %, gdyż jak wynika z oświadczenia Strony, złożonego w dniu 25.02.2011 r., poza usługami organizacji przyjęć weselnych, Skarżąca świadczyła również usługi wynajmu samej sali weselnej. Usługa najmu nie korzysta z preferencyjnej stawki VAT lecz opodatkowana jest stawką podstawową; ponadto aby skorzystać z prawa do zastosowania stawki 7 % niezbędne jest skonkretyzowanie rodzaju usługi. Z uwagi na brak wyjaśnień Strony, jakiego rodzaju usług dotyczył wykazany przychód Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że Skarżąca nie miała podstaw do zastosowania stawki obniżonej.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Decyzją z [...] stycznia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] października 2011 r. utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu powołał się na art. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., art. 3 pkt 9 O.p. oraz art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095, ze zm.) i wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie w trakcie kontroli przeprowadzonej w zakresie podatku od towarów i usług za okresy: luty 2007 r., kwiecień 2007 r., czerwiec 2007 r. - listopad 2007 r. ustalono, że Skarżąca wynajmowała dom weselny oraz organizowała przyjęcia weselne w "Zajeździe pod lasem". Skarżąca nie prowadziła ewidencji na potrzeby podatku od towarów i usług, nie składała deklaracji podatkowych VAT-7 i nie wpłacała należnego podatku. W trakcie kontroli nie przedstawiła żadnych umów zawartych z klientami twierdząc, że umowy sporządzane były w jednym egzemplarzu i przekazywane klientowi. Skarżąca nie wypisywała również rachunków i paragonów.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił opinię organu pierwszej instancji, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy bezspornie wskazuje, że Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.t.u. (art. 15 ust. 2) i była z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług (art: 15 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1). Świadczy o tym zorganizowany, stały i częstotliwy charakter czynności wykonywanych przez Stronę.

Organ odwoławczy uznał, iż ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji stanowiły podstawę do prawidłowego określenia kwot obrotu za okresy objęte zaskarżoną decyzją. Jeśli bowiem podatnik otrzymał całość zapłaty za dostarczany towar lub usługę, to po pierwsze mamy sytuację, w której występuje czynność opodatkowana, zgodnie z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Ponadto z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.t.u., powstaje obowiązek podatkowy. W myśl zaś art. 19 ust. 11 u.p.t.u., jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Natomiast podstawą do wyliczenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego jest art. 29 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie, z którym podstawą opodatkowania jest obrót, który stanowi całość otrzymanej kwoty od kupującego pomniejszonej o kwotę podatku. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Jak wynika z akt sprawy wartość sprzedaży opodatkowanej z tytułu świadczenia usług organizacji wesel oszacowano na podstawie otrzymanych przez Skarżącą zapłat za świadczone usługi i zaliczek na poczet usług, w kwotach wskazanych przez świadków do protokołów przesłuchań. W przypadku gdy świadek nie podał całkowitego kosztu przyjęcia weselnego, szacując podstawę opodatkowania, przemnożono ilość osób przez cenę za osobę dodając ewentualnie koszt dodatkowych opłat. Natomiast wartość sprzedaży usług, innych niż organizacja przyjęć weselnych przyjęto na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że ocena materiału dokonana przez organ pierwszej instancji nie jest dowolna, a wynik szacowania jest jak najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Podniósł, że ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera w swej istocie ryzyko, iż przychód ten nie będzie dokładnie tożsamy z przychodem rzeczywistym. Ryzyko to obciąża jednak podatnika, który nie prowadził wymaganych ewidencji. Stąd też wynikała konieczność szacowania podstawy opodatkowania. W postępowaniu podatkowym zachowano obowiązujące reguły dowodzenia i swobodnej oceny dowodów. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wniosku o ponowne przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, organ odwoławczy zauważył, że w trakcie postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o przestępstwo skarbowe przesłuchane zostały osoby w charakterze świadków, na okoliczność korzystania z usług świadczonych przez Skarżącą. Postanowieniem z [...] czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. włączył jako dowód do niniejszego postępowania materiał zgromadzony w trakcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, tj. 21 protokołów przesłuchań świadków. Korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając rażące naruszenie art. 200 oraz art. 123 O.p.

W uzasadnieniu podniosła, że w przedmiotowej sprawie postanowieniem z [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie doręczone zostało 26 stycznia 2012 r., termin upływał zatem 2 lutego 2012 r. Korzystając ze swojego uprawnienia Skarżąca wypowiedziała się w zakresie zebranego materiału dowodowego 2 lutego 2012 r. Jednakże zaskarżona decyzja wydana została [...] stycznia 2012 r. przed upływem wyznaczonego terminu. Tym samym w rażący sposób naruszono jej prawa do udziału w postępowaniu podatkowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola legalności zaskarżonej decyzji dokonana zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) wykazała, iż decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa skutkującym jej uchyleniem.

I. Jako główny dowód na okoliczność nieewidencjonowania przez Skarżącą całości obrotów przedstawiono anonimizowane protokoły zeznań świadków, na podstawie których ustalano zakres niezaewidencjinowanych transakcji. Strona słusznie podnosi, że ten sposób zaprezentowania materiału dowodowego uniemożliwił jej odniesienie się do przedstawionych relacji. Jednocześnie organ nie dopuścił wnioskowanego przez pełnomocnika strony dowodu z zeznań świadków.

Zgodnie z art. 51 ust. 3 Konstytucji RP, każdy ma prawo dostępu do dotyczących go urzędowych dokumentów i zbiorów danych. Ograniczenie tego prawa może określić ustawa, przy czym wyjątki należy interpretować w sposób ścisły. Ustawowe ograniczenia prawa strony do wglądu do akt sprawy są podyktowane z dwóch powodów, a mianowicie: koniecznością ochrony informacji niejawnych oraz koniecznością ochrony interesu publicznego. Z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych (Dz. U. Nr 182, poz. 1228) wynika, że informacjami niejawnymi są informacje, których nieuprawnione ujawnienie spowodowałoby lub mogłoby spowodować szkody dla Rzeczypospolitej Polskiej albo byłoby z punktu widzenia jej interesów niekorzystne, także w trakcie ich opracowywania oraz niezależnie od formy i sposobu ich wyrażania. Organ wyłączając ww. materiał dowodowy nie wykazał podstaw faktycznych tego wyłączenia. Zdaniem Sądu, wyłączenia pełnej jawności informacji wynikających z zeznań kontrahentów Skarżącej, dotyczących działalności gospodarczej Skarżącej a innych podmiotów gospodarczych, nie można uzasadnić koniecznością ochrony informacji niejawnych albo interesu publicznego.

W związku z powyższym taki sposób prowadzenia postępowania wyjaśniającego Sąd uznał za niezgodny z art. 120, 122 i 123 § 1, 178 § 1 i 179 § 1 Ordynacji podatkowej.

II. Zgodnie z art. 193. § 1 Ord. pod. księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokóle badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (§ 6). Poza sporem jest, ze Strona prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów, z której wynikać powinna również wielkość sprzedaży. Organ uznał, że zapisów w księdze dokonywano w sposób niezgodny z zasadami jej prowadzenia (nie na podstawie dowodów księgowych i nie rejestrowano wszystkich transakcji), lecz nie sporządził w protokole kontroli informacji o wyłączeniu ich mocy dowodowej, zgodnie z art. 193 § 6 Ord. pod.

Szczególną moc dowodową ksiąg podatkowych, wyrażoną w art. 193 § 1 Ord.pod., należy interpretować jako zakaz określania w postępowaniu podatkowym elementów stanu faktycznego mających wpływ na wysokość podatku, bez uprzedniego stwierdzenia w sposób uregulowany prawem prowadzenia ksiąg w sposób nierzetelny lub wadliwy, które w danej sprawie objęte były zakresem prawnopodatkowego stanu faktycznego, a które zgodnie z przepisami prawa powinny być zaewidencjonowane w księgach zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem

Dopóki organ nie dokonał tych czynności, prowadzona przez podatnika księga korzystała z wynikającej z art. 193 § 1 OrdPU szczególnej mocy dowodowej ksiąg podatkowych, którą należy interpretować jako zakaz określania w postępowaniu podatkowym elementów mających wpływ na wysokość podatku, bez uprzedniego stwierdzenia w sposób uregulowany prawem prowadzenia ksiąg w sposób nierzetelny lub wadliwy, który skutkował zniekształceniem tych elementów stanu faktycznego, które w danej sprawie objęte były zakresem prawnopodatkowego stanu faktycznego i które zgodnie z przepisami prawa powinny być zaewidencjonowane w księgach zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe dokonały określenia obrotów podatniczki i należnego od nich podatku w wysokości wyższej od zaewidencjonowanej, a zatem nie uznały prowadzonej przez Skarżącą księgi za dowód w postępowaniu podatkowym. Organy te jednocześnie zaniechały zastosowania w sprawie przepisów art. 193 § 6, 7 i 8 Ord.pod, przez co naruszyły te przepisy art. 193 § 1 tej ustawy.

III. Art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozwala organowi podatkowemu określić podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, m.in. gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na jej określenie. Uzasadnia zastosowanie oszacowania zatem zarówno nieistnienie danych umożliwiających określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania jak i dane nierzetelne, niepełne lub nienadające się do wykorzystania przy określeniu podstawy opodatkowania. Jednakże uprawnienie do szacunkowego ustalenia podstawy opodatkowania nie oznacza dowolności działania organu. Podstawowe metody oszacowania określone zostały w § 3 art. 23 Ordynacji podatkowej, co wyraźnie wynika ze sformułowania zawartego w § 4 tego artykułu "w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować metod, o których mowa w § 3". Dokonanie oszacowania z pominięciem metod określonych w § 3 możliwe jest w szczególnie uzasadnionych przypadkach i to w sytuacji, gdy nie ma możliwości zastosowania metod wskazanych w § 3. Każda z wybranych metod oszacowania powinna przy tym zmierzać do określenia podstawy oszacowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistości, organ musi także uzasadnić wybór danej metody oszacowania. Z wykładni gramatycznej wskazanych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że nie jest wystarczające do pominięcia metod szacowania określonych w § 3 art. 23 Ordynacji podatkowej uznanie, że wybrana metoda spowoduje określenie podstawy oszacowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistości, każda z metod szacowania warunek ten bowiem powinna spełniać. Koniecznym warunkiem do pominięcia metod określonych w § 3 art. 23 Ordynacji podatkowej jest to, by nie było możliwości zastosowania do szacowania metod określonych w tym przepisie. Stosując do szacowania podstawy opodatkowania inną metodę niż określona w § 3 art. 23 Ordynacji podatkowej organ powinien więc w uzasadnieniu wyboru metody wykazać brak możliwości zastosowania metod określonych w tym przepisie.

Ma on bowiem obowiązek zgromadzenia odpowiednich danych pozwalających na zbliżenie szacunkowej podstawy opodatkowania do jej wielkości rzeczywistej, a w szczególności powinien zastosować optymalną w określonych warunkach metodę oszacowania; determinowaną materiałem faktycznym, jakim dysponuje, charakterem działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę, jak również miejscowymi warunkami gospodarowania. Ponadto wybór metody oszacowania spoza katalogu wymienionego w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej obwarowany jest dodatkowymi wymogami. W świetle art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej metody oszacowania inne niż określone w § 3 możliwe są:

* w szczególnie uzasadnionych przypadkach,

* gdy nie można zastosować metod, wymienionych w § 3.

W każdym takim wypadku organ podatkowy uzasadniając wybór metody musi wykazać powyższe okoliczności, w tym niemożność zastosowania metod wymienionych w katalogu z art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej (art.23 § 5 zd. 2).

Zdaniem Sądu przy takim brzmieniu art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej nie może stanowić wyłącznego uzasadnienia dla wyboru metody innej niż określone w art. 23 § 3 w/w ustawy, przekonanie organu podatkowego, że metoda ta pozwala oszacować przychody Skarżącej w sposób jak najbardziej przybliżony do rzeczywistych. I choć istotnie szacunek oparty o ceny usług podane przez kontrahentów Skarżącej zastosowane do udowodnionych rodzajów spełnionych świadczeń bliski byłby stanowi realnemu, to przy tak specyficznym sformułowaniu przez ustawodawcę przesłanek sięgnięcia po metody spoza Ordynacji nie może być uznany w przedstawionych okolicznościach za zgodny z prawem. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wykazano bowiem, by istniały przyczyny niepozwalające zastosować żadnej metody oszacowania, wymienionej w art.23 § 3 cyt. ustawy. Nie jest taką przyczyną charakter działalności prowadzonej przez Skarżącą, gdyż świadczenie usług polegających na organizacji przyjęć weselnych jest dosyć powszechną działalnością, na tym samym terenie działają inne przedsiębiorstwa świadczące usługi tego samego rodzaju. Sąd nie podzielił również argumentacji organu, że wyjątkowość świadczonych usług i rodzaju wyposażenia nie pozwala zastosować metody porównawczej zewnętrznej.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy oszacuje podstawę opodatkowania z uwzględnieniem zasad wyboru metod szacowania określonych w art. 23 § 3, § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej.

VI. Brak było również uzasadnienia w świetle przedstawionego materiału dowodowego do uznania, ze całość przychodu wykazana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów to przychody z wynajmu sali. Organ poza wewnętrznym przekonaniem nie wskazał na żadne zebrane materiały, które uzasadniałyby to stanowisko.

V. Sąd nie uznał jednakże zasadności zarzutu naruszenia art. 200 § 1 i 123 § 1 Ord. pod. Artykuł 200 § 1 Ord. pod. przewiduje swoiste prawo strony "do ostatniego słowa". Prawo to dotyczy jednego z bardzo ważkich uprawnień strony - prawa do zajęcia stanowiska w postępowaniu dowodowym i możliwości obrony swych racji w ostatniej fazie postępowania podatkowego, tuż przed wydaniem decyzji przez organ podatkowy. Prawnie usankcjonowana możliwość wypowiedzenia się strony w sprawie zebranego materiału dowodowego, w tym w sprawie przeprowadzonych dowodów, stanowi przesłankę uznania okoliczności faktycznej, rozumianej jako fakt istotny, za udowodnioną (art. 192). Wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 § 1 ord.pod. - wiąże się również z koniecznością umożliwienia stronie przeglądania akt sprawy oraz sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów (art. 178 § 1 ord.pod.). Zawiadomienie strony o przysługującym jej prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego stanowi dla niej informację, że postępowanie dowodowe zostało w sprawie zakończone.

Jednakże naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ord.pod. ustawy jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej jako "P.p.s.a."), t.j. jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 66). Podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji z tego powodu byłaby w szczególności sytuacja, w której strona skarżąca uprawdopodobniłaby istnienie związku przyczynowego między naruszeniem przez organ odwoławczy terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - art. 200 § 1 o.p., a pozbawieniem podatnika prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 15 maja 2003 r., I SA/Gd 199/00, Prz. Pod. 2004, nr 1, s. 43). Tymczasem przed sądem Skarżąca nie przedstawiła istotnych argumentów dotyczących zebranego w sprawie materiału dowodowego, których nie przedstawionoby wcześniej organowi, to znaczy, że naruszenie tego przepisu nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy.

Z powodów przedstawionych w pkt. I – IV uzasadnienia Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.