Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1607/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 54
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska (spr.) po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M.-B. S.A. z siedzibą w N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 1 października 2021 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skarg na czynności egzekucyjne skargę oddala.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 1 października 2021r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po rozpatrzeniu zażalenia M. SA w N. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 19 sierpnia 2021r. nr [...] oddalające skargi na czynności egzekucyjne, działając na podstawie art. 138§1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2021r. poz. 735, dalej-K.p.a.) w związku z art. 17, art. 18 oraz art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2020r., poz. 1427, dalej-u.p.e.a.) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. (organ egzekucyjny) prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec spółki M. S.A. (zobowiązanej), na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 lipca 2021r. nr [...], wystawionego przez wierzyciela - Marszałka Województwa [...]. Tytuł wykonawczy obejmuje należność z tytułu nieuiszczonej opłaty za korzystanie ze środowiska - składowanie odpadów, za okres od 1 stycznia 2015r. do 31 grudnia 2015r. w wysokości [...] zł należności głównej. Odpis tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanej w dniu 4 sierpnia 2021r.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zawiadomieniem z 30.07.2021r. organ egzekucyjny zajął wierzytelność z rachunku bankowego w Banku [...] S.A., a zawiadomieniem z dnia 2 sierpnia 2021r. wierzytelności z rachunków bankowych w Banku Spółdzielczym w G., w Banku [...] S.A., w [...], w Banku [...] S.A, w [...] S.A. Pismem z dnia 2 sierpnia 2021r. [...] poinformował, że nie może przystąpić do realizacji zajęcia, ponieważ nie prowadzi rachunku bankowego dla zobowiązanego.

Zobowiązana pismami z 4 sierpnia 2021r. i 5 sierpnia 2021r. złożyła skargi na w/w czynności egzekucyjne. Podniosła w nich wszczęcie egzekucji przed doręczeniem tytułu wykonawczego, brak weryfikacji dopuszczalności egzekucji i prawidłowości tytułu wykonawczego, zaniechanie umorzenia postępowania egzekucyjnego i brak uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych. Wskazała, że organ egzekucyjny zastosował wobec zobowiązanej nadmiernie uciążliwe środki egzekucyjne.

Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 10 sierpnia 2021r. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne, z uwagi na wniesienie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, a postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2021r. uchylił w/w czynności egzekucyjne, ze względu na zrealizowanie w/w zajęć i brak podstaw do utrzymywania zajęć ponad dochodzoną kwotę. Z kolei postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2021r. nr [...] organ egzekucyjny oddalił skargi na czynności egzekucyjne.

Pełnomocnik zobowiązanej złożył zażalenie na postanowienie z dnia 19 sierpnia 2021r. Pełnomocnik zobowiązanej zwrócił się o uznanie przedmiotowych skarg za uzasadnione i uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo w oparciu o art. 17§2 u.p.e.a. zwrócił się o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zażalenia. Zarzuty zawarte w zażaleniu pokrywały się merytorycznie z treścią wniesionych skarg. W skargach pełnomocnik zobowiązanej podniósł naruszenie:

1. art. 29§1 i §2 pkt 3 w zw. z art. 27§1 pkt 1a, 3 i 11 w zw. z art. 54§1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77§1 w zw. z art. 80 K.p.a., poprzez brak weryfikacji dopuszczalności egzekucji administracyjnej i prawidłowości tytułu wykonawczego,

2. art. 59§1 pkt 3 w zw. z art. 27§1 w zw. z art. 54§1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez brak umorzenia postępowania egzekucyjnego, z uwagi na wadliwość tytułu wykonawczego,

3. art. 54b§1 w zw. z art. 54§1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez nieuchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, z uwagi na dokonanie wszystkich czynności egzekucyjnych z naruszeniem ustawy,

4. art. 54§1 pkt 2 w zw. z art. 7§2 w zw. z art. 1 a pkt 1 lit a. tiret czwarte u.p.e.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77§1 w zw. z art. 80 K.p.a., poprzez zastosowanie przez organ egzekucyjny zbyt uciążliwych środków egzekucyjnych.

Zażalenie zostało przekazane przez organ egzekucyjny zgodnie z właściwością do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. jako organu odwoławczego, celem rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. w pisemnych motywach zaskarżonego postanowienia wskazał, że postępowanie egzekucyjne wszczęto w dniu 30 lipca 2021r. tj. w dniu wpływu tytułu wykonawczego do organu egzekucyjnego. W mniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte po wejściu w życie nowelizacji u.p.e.a., co miało miejsce dnia 30 lipca 2020r. (do postępowań wszczętych po nowelizacji stosuje się przepisy obecnie obowiązujące).

Zgodnie z art. 54§1 u.p.e.a., zobowiązanej przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora. Celem skargi jest uchylenie zakwestionowanej czynności egzekucyjnej lub usunięcie stwierdzonych wad czynności, a zobowiązana powinna wyraźnie określić, które czynności egzekucyjne - były jej zdaniem nieprawidłowe i na czym ta nieprawidłowość polegała. W postępowaniu w sprawie ze skargi na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego, kontrolą jest objęta jedynie prawidłowość zaskarżonej czynności, a nie działania będące podstawą egzekucji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., wskazał, że zarzut zaniechania obligatoryjnego zweryfikowania dopuszczalności egzekucji administracyjnej, poprzez brak jakiejkolwiek weryfikacji prawidłowości tytułu wykonawczego był bezzasadny. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 29§1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny zbadał dopuszczalność wszczęcia egzekucji administracyjnej ze względów podmiotowych i przedmiotowych. Wszczęcie egzekucji wskazanego w tytule wykonawczym obowiązku było dopuszczalne, a tytuł wykonawczy odpowiadał wymogom formalnym określonym w art. 27 u.p.e.a. W ocenie organu odwoławczego w tej sprawie nie wystąpiły żadne okoliczności, wskazujące na niedopuszczalność wszczęcia egzekucji.

Okoliczności dotyczące wadliwości tytułu wykonawczego mogą być badane w trybie art. 33 lub 59 u.p.e.a. To znaczy, że mogą być podstawą do wniesienia zarzutu określonego w art. 33§2 pkt 1 u.p.e.a. tj. zarzutu nieistnienia obowiązku albo wniesienia przez zobowiązanego żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego, w oparciu o art. 59§1 pkt 3 u.p.e.a. Okoliczności te nie mogły być jednak podnoszone w skardze na czynności egzekucyjne.

Czynności egzekucyjne zostały dokonane zgodnie z treścią art. 80§1 u.p.e.a, poprzez przesłanie do banków zawiadomienia o zajęciach. Zobowiązanego poinformowano o zajęciach przesyłając mu zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika zobowiązanej kwestia doręczenia i data doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego nie ma znaczenia dla prawidłowości czynności zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych.

W sprawie wszczęcie egzekucji nastąpiło w chwili doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu tj. w dniu 30 lipca 2021r. Zajęcia rachunków bankowych sporządzono na prawidłowym formularzu, oznaczono strony postępowania, określono wysokość dochodzonej należności, a także zawarto pouczenia dla zobowiązanego i banku.

Organ odwoławczy podał, że organ I instancji prawidłowo zastosował środek egzekucyjny, zgodnie z przepisami regulującymi sposób i formę dokonania zajęcia rachunków bankowych. Nie było podstaw do uchylenia czynności egzekucyjnych, z uwagi na naruszenie ustawy.

Zaznaczono także, że postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2021r. nr [...] uchylił zajęcia z wierzytelności z rachunków bankowych.

Przedstawiona w zażaleniu argumentacja była wyrazem subiektywnego przekonania zobowiązanego o uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważył, że organ egzekucyjny zajął wierzytelność z rachunków bankowych zobowiązanego, kierując się zasadami zawartymi w art. 7§2 u.p.e.a. tj. zasadą celowości czyli stosowania środków, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku i zasadą stosowania środków najmniej uciążliwych dla zobowiązanego. Działania organu egzekucyjnego nie mogą być oceniane jako zbyt uciążliwe, skoro zobowiązany miał otwarty rachunek bankowy i mógł dysponować nadwyżką ponad zajętą kwotę. Pogląd ten podziela Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 6 maja 2021r. sygn. akt: III FSK 3404/21 wskazując że "zajęcie rachunku bankowego stanom jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Istotne jest to, że rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę".

Odnosząc się do wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zażalenia na podstawie art. 17§2 u.p.e.a., organ odwoławczy wskazał, że w u.p.e.a. brak jest instytucji "wstrzymania'''' postępowania egzekucyjnego na wniosek zobowiązanego. Po analizie przedłożonych akt egzekucyjnych Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że nie zaistniały również przesłanki do wstrzymania postępowania egzekucyjnego z urzędu. Organ egzekucyjny zastosował najmniej uciążliwy dla zobowiązanego środek egzekucyjny i w sposób prawidłowy dokonał zajęcia rachunków bankowych, to jest zgodnie z przepisami u.p.e.a.

W skardze do Sądu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak samodzielnego zweryfikowania przedmiotowej sprawy jej okoliczności faktycznych i prawnych, czego efektem było powielenie stanowiska Organu I instancji, podczas gdy obowiązkiem Organu II instancji było merytoryczne rozpatrzenie sprawy i kompleksowa ocena prawidłowości podjętych przez Naczelnika czynności nie tylko w aspekcie procesowym, ale również materialnym, a co miało istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujący pozostawieniem w obrocie prawnym wadliwych orzeczeń,

2. art. 7 w zw. z art. 77§1 w zw. z art. 80 w zw. z art. 144 K.p.a., poprzez brak zweryfikowania całokształtu okoliczności istotnych dla niniejszej sprawy i oparcie się

jedynie na twierdzeniach Naczelnika (nie wyjaśniając przy tym przyczyn, ze względu na które nie uwzględniono stanowiska Skarżącej), co w efekcie doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż dokonane przez Organ I instancji czynności egzekucyjne były prawidłowe, podczas gdy wniosek ten jest całkowicie nieprawidłowy, ponieważ prawidłowe ustalenie i ocenienie stanu faktycznego niniejszej sprawy prowadzi do oczywistego wniosku, iż Naczelnik naruszył (czego błędnie nie dostrzegł Organ II instancji - naruszając także poniżej wskazane przepisy):

a) art. 29§1 i §2 pkt 3 w zw. z art. 27§1 pkt 1a, 3 i 11 w zw. z art. 54§1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez zaniechanie obligatoryjnego zweryfikowania dopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym szczególnie zweryfikowania prawidłowości Tytułu Wykonawczego, co doprowadziło do podjęcia czynności egzekucyjnych i wadliwego zastosowania środków egzekucyjnych, podczas gdy Tytuł Wykonawczy zawierał wady uniemożliwiające wszczęcie egzekucji na jego podstawie,

b) art. 80§1 w zw. z art. 36§1 i §1 c u.p.e.a., poprzez dokonanie czynności egzekucyjnych polegających na zajęciu wierzytelności ze wszystkich rachunków bankowych posiadanych przez Spółkę bez uprzedniego zweryfikowania celowości takiego działania (uzyskania informacji w trybie art. 36§1c u.p.e.a.), co doprowadziło do zablokowania środków pieniężnych na należących do Spółki rachunkach bankowych w łącznej wysokości 39.073.655,39 zł, czyli kwoty niemalże 5-krotnie wyższej aniżeli wysokość zobowiązania (co prawda również wadliwie określona) wynikająca z Tytułu Wykonawczego i w efekcie faktycznego pozbawienia Skarżącej możliwości korzystania z należących do niej i przyszłych środków pieniężnych w wysokości nieuzasadnionej rozmiarem obowiązku,

3. art. 54§1 pkt 2 w zw. z art. 7§2 w zw. z art. 1a pkt 1 lit. a) tiret czwarte u.p.e.a., poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że dokonane czynności egzekucyjnie nie były uciążliwe dla Skarżącej, ponieważ polegały na zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych (Organy nie dokonały skutków takiego działania), podczas gdy prawidłowa analiza okoliczności sprawy i przedstawionych przez Spółkę argumentów wprost potwierdza, że czynności te nie tylko były nadmiernie uciążliwe, ale wobec pozbawienia Spółki możliwości korzystania z łącznej kwoty [...] zł (przekraczającej kapitał zakładowy) i wszystkich rachunków bankowych, na których nie było nadwyżki ponad zajętą kwotę mogły one prowadzić do utraty płynności finansowej (a nawet upadłości), tymczasem zasada, nieuciążliwości środka egzekucyjnego obliguje organ egzekucyjny do rozważenia całokształty sytuacji związanej z jego zastosowaniem, a nie tylko do bezrefleksyjnego przyjęcia, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w każdym przypadku jest środkiem najmniej uciążliwym, a co skutkowało wadliwością podjętych czynności egzekucyjnych,

4. art. 54b§1 w zw. z art. 54§1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez brak podjęcia obligatoryjnego działania, jakim jest-z uwagi na dokonanie wszystkich czynności egzekucyjnych z naruszeniem ustawy-uchylenie w całości dokonanych czynności egzekucyjnych, do czego w świetle wszelkich okoliczności niniejszej sprawy był zobowiązany Naczelnik (a dalej Organ II instancji), a co nietrafnie nie miało miejsca.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 1 października 2021r. (znak: [...], UNP: [...]) oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 19 sierpnia 2021r. (znak: [...]) oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Uzasadniając skargę jej autor podniósł, że de facto wniesiony przez M. środek zaskarżenia (zażalenie) nie został rozpatrzony przez Organ II instancji, zatem konieczne jest odwołanie się do jego treści, celem jej merytorycznego rozpoznania przez Sąd. Nie można zaaprobować sytuacji, do której doszło w niniejszej sprawie, a to wywołania przez czynności egzekucyjne skutku (tj. przymusowego wyegzekwowania obowiązku) w momencie, w którym obowiązek nie był wymagalny z uwagi na ww. postanowienie o wstrzymaniu wykonania. Chronologia zdarzeń, które zaistniały w toku postępowania egzekucyjnego doprowadziła bowiem do pobrania środków pieniężnych w czasie braku wymagalności przedmiotowego obowiązku (co pominął Organ II instancji), czyli do faktycznego zniweczenia skutków wstrzymania wykonania obowiązku. Nadto, czynności te wywołały skutek w czasie zawieszenia postępowania (będącego wynikiem wniesienia przez Spółkę w dniu 6 sierpnia 2021r. zarzutów), co powoduje także kolejną wadliwość, jaką jest przymusowe wyegzekwowanie obowiązku w czasie, kiedy postępowanie i jego jakiekolwiek skutki powinny być wstrzymane.

Autor skargi przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania i zaznaczył, że wadliwość Tytułu Wykonawczego (szczegółowo omówiona w zażaleniu) została potwierdzona wydanym w wyniku uwzględnienia zarzutów Spółki w sprawie egzekucji administracyjnej postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2021r. (znak: [...]) Marszałek Województwa [...] (Wierzyciel) m.in. uznał zarzut Spółki dotyczący określenia przedmiotowego obowiązku niezgodnie z treścią orzeczenia będącego podstawą prowadzenia egzekucji administracyjnej w części dotyczącej wyłączenia naliczania odsetek za zwłokę za wskazane tam okresy, jak również Wierzyciel w całości uznał podniesiony przez Skarżącą zarzut braku wymagalności przedmiotowego obowiązku.

To nieprawidłowości w procedowaniu Naczelnika skutkowały podjęciem błędnych (naruszających przepisy u.p.e.a. oraz k.p.a.) czynności egzekucyjnych, które nie tylko dokonane zostały w oparciu o wadliwy Tytuł Wykonawczy, ale jednocześnie w ich ramach zastosowano istotnie uciążliwe dla Spółki środki egzekucyjne, co także stanowi działanie nieuprawnione. Organ II instancji-wobec wskazanych wyżej nieprawidłowości-powinien był wyeliminować postanowienie pierwszoinstancyjne z obrotu prawnego, z co nie miało miejsca, skutkując wadliwością zaskarżonego orzeczenia.

Odpowiadając na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. Organ zaznaczył, że zarzuty naruszenia K.p.a w istocie sprowadzają się do zarzutu niezweryfikowania przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym prawidłowości tytułu wykonawczego, naruszenia przepisów dotyczących zajęcia rachunku bankowego oraz naruszenia zasad zastosowania środka egzekucyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r. poz. 2325; dalej-p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Stosownie do art. 3§1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.).

Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ postanowienie to nie narusza prawa w stopniu przemawiającym za jego usunięciem z obrotu prawnego.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonego postanowienia stanowił art. 54§1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020r. poz. 1427 ze zm. dalej-u.p.e.a.), zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Przepis ten ma na celu ocenę prawidłowości dokonanych przez organ egzekucyjny lub egzekutora czynności o charakterze wyłącznie technicznym i wykonawczym i nie zastępuje innych środków procesowych, przysługujących zobowiązanemu na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jednoznacznie, że określony w art. 54§1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego.

Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, którymi zgodnie z treścią art. 1a pkt 2 u.p.e.a. są wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zatem zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54§1 u.p.e.a., dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych.

W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach skargi na czynności egzekucyjne można zatem podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności.

Należy zatem bardzo wyraźnie podkreślić, że w postępowaniu tym nie orzeka się ani o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia, jak również nie ocenia prawidłowości prowadzonego przez wierzyciela postępowania. Rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne, co do zasady, nie ma wpływu na możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Organ nadzoru dokonuje zatem oceny czynności egzekucyjnej badając, czy w ramach zastosowanego środka egzekucyjnego organ egzekucyjny wypełnił dyspozycje wynikające z przepisów regulujących procedurę zastosowania tego środka.

W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. Przykładowo, wadliwość doręczenia tytułu wykonawczego nie może być kwestionowana w trybie art. 54§1 u.p.e.a. (wyrok NSA z dnia 4 listopada 2021r. sygn. akt: III FSK 112/21-CBOSA).

Powyższa uwaga jest o tyle istotna bowiem Spółka w wywiedzionej skardze do Sądu sformułowała zarzuty naruszenia przez organ art. 29, art. 27, kwestionuje istnienie obowiązku oraz kontestuje czynności zajęcia rachunków bankowych Spółki.

Zarówno w judykaturze, jak i w piśmiennictwie, nie budzi wątpliwości, że skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia (por. wyrok NSA z 5 maja 2021r., sygn. akt: III FSK 91/21; podobnie w wyrokach NSA z 16 lutego 2021r., sygn. akt: I GSK 557/18; z 22 grudnia 2020r., sygn. akt: II FSK 2259/18; z 22 grudnia 2020r., sygn. akt: II FSK 2177/18; z 25 sierpnia 2020r., sygn. akt: II FSK 1200/18, jak również w piśmiennictwie: P. M. Przybysz [w:] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2021, art. 54; C. Kulesza [w:] D. R. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, Warszawa 2015, art. 54).

Ilekroć przepisy przewidują inny środek ochrony prawnej (np. zarzuty czy zażalenie), wykluczone pozostaje kwestionowanie poszczególnych okoliczności sprawy za pomocą skargi na czynności egzekucyjne.

Zakreślone we wskazany sposób granice postępowania zainicjowanego skargą na czynności egzekucyjne rozciągają się również na postępowanie sądowoadministracyjne. Sąd administracyjny nie jest władny poddać ocenie innych kwestii aniżeli dopuszczalne w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w ramach omawianego środka zaskarżenia. Przedmiotowy zakres skargi na czynności egzekucyjne wyznacza granice rozpoznania sprawy w rozumieniu art. 134§1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza zaś, że sąd nie może uczynić przedmiotem badania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. W szczególności nie jest uprawniony wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo winna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim rozstrzygnięć administracyjnych.

Skarga na czynności egzekucyjne nie jest ,,uniwersalnym" środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego oraz podstaw jego prowadzenia.

Zatem w ramach badanej sprawy Sąd nie był uprawniony do oceny niektórych kwestii poruszonych w zarzutach, a będących przedmiotem argumentacji we wniesionej przez Spółkę skardze na czynności egzekucyjne, takich jak istnienie obowiązku egzekwowanego w postępowaniu egzekucyjnym a w związku z tym dopuszczalność egzekucji, oraz formalna prawidłowość tytułów wykonawczych.

Środkiem egzekucyjnym zastosowanym w niniejszej sprawie, jest zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego uregulowane w art. 80 do art. 86 u.p.e.a. Czynność egzekucyjna została zdefiniowana w art. 1a pkt 2 u.p.e.a., jako wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Katalog środków egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych został określony w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., jednym z nich jest egzekucja z rachunków bankowych (art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a.).

Szczegółowy tryb zastosowanego środka egzekucyjnego opisany został w przepisie art. 80 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego.

Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w §1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia (§2).

W myśl art. 80§3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w §1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego.

W sprawie tej Naczelnik Urzędu Skarbowego działający jako organ egzekucyjny podjął czynności egzekucyjne polegające na zajęciu rachunku bankowego Skarżącej Spółki, o czym poinformował zobowiązanego zawiadomieniem, które zostało mu skutecznie doręczone dnia 4 sierpnia 2021r. Zawiadomienie to było wystawione według określonego przez stosowne przepisy wzoru. Wystawione zawiadomienie było podstawą zastosowania środka egzekucyjnego zajęcia wierzytelności pieniężnej, który to środek egzekucyjny niewątpliwie jest wymieniony w katalogu środków egzekucyjnych. Zawiadomienie zawierało również wszystkie niezbędne elementy, o których mowa w art. 67§2 u.p.e.a. Czynność egzekucyjna zajęcia wierzytelności pieniężnych została dokonana w oparciu o zalegające w aktach sprawy tytuły wykonawcze, które wraz z zawiadomieniem o zajęciu zostały skutecznie doręczone zobowiązanemu w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. W zawiadomieniu o zajęciu oznaczono strony postępowania oraz wskazano organ egzekucyjny, podano numer tytułu wykonawczego, określono wysokość dochodzonej należności wraz z wysokością kosztów egzekucyjnych, a także zawarto pouczenia dla zobowiązanego i banku. Z akt sprawy wynika, że zawiadomienie o zajęciu zostało sporządzone na prawidłowym formularzu. Zatem wymogi formalne określone dla zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego wskazane w art. 67§2 u.p.e.a. oraz w art. 80 do art. 86 u.p.e.a. zostały spełnione.

Chronologia podejmowanych czynności w sprawie wskazywała, że w dniu 30 lipca 2021r. Marszałek Województwa [...] wystawił tytuł wykonawczy ([...]) w oparciu o decyzję nr [...]. Klauzula o skierowaniu Tytułu Wykonawczego do egzekucji administracyjnej została nadana w dniu 30 lipca 2021r. Podnoszone w sprawie okoliczności jej wydania w ciągu 3,5 godziny były irrelewnatne w sprawie. Organ działał bez zbędnej zwłoki i sprawnie czego nie można mu zarzucać. W następstwie tego w dniu 2 sierpnia 2021r. zastosowano środki egzekucyjne czyli zajęto wszystkie rachunki bankowe Spółki a zawiadomienia o tych czynnościach ( nr [...] i [...]) doręczono Spółce w dniu 4 sierpnia 2021r.

SKO we W., postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2021r. wstrzymało wykonanie decyzji SKO [...] czyli już po dokonaniu czynności egzekucyjnych.

Odnosząc się z kolei do podniesionej przez zobowiązanego kwestii zbytniej uciążliwości środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej, Sąd podkreśla, że zgodnie z art. 7§2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego, co jednak możliwe jest w przypadku możliwości wyboru w tym zakresie. Za najmniej uciążliwy środek egzekucji obowiązków pieniężnych należy uznać egzekucję z pieniędzy, natomiast bez wątpienia za najbardziej uciążliwy uznaje się egzekucję z nieruchomości.

W ślad za wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 13 lipca 2021r. sygn. akt: I SA/Gd 384/21 warto podkreślić, że organ egzekucyjny winien kierować się nie tylko jak najmniejszą dolegliwością zastosowanego środka egzekucyjnego dla zobowiązanego, lecz także efektywnością egzekucji. Ponadto środki egzekucyjne mogą zostać zastosowane równocześnie, jeśli tylko cel egzekucji tego wymaga. Przy czym, dokonując wyboru między kilkoma środkami egzekucyjnymi, organ powinien uwzględnić rodzaj środków, jakie ma do dyspozycji, oraz okoliczności faktyczne danej sprawy. Wybór środka egzekucyjnego wymienionego w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. w postaci egzekucji z rachunku bankowego realizuje zasadę celowości opisaną w art. 7§2 u.p.e.a., tj. podejmowania w postępowaniu egzekucyjnym takich postanowień i czynności, które zmierzają najprostszą drogą do wykonania przez stronę zobowiązaną spoczywającego na niej obowiązku. Z powyższych względów zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Co istotne w toku postępowania egzekucyjnego Spółka nie wskazała żadnego innego składnika majątku, z którego organ egzekucyjny mógłby przeprowadzić skuteczną egzekucję, a zaskarżony środek egzekucyjny byłby mniej uciążliwy. W tych okolicznościach zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego nie był dla skarżącego zbyt uciążliwy.

W tej sytuacji Sąd uznał więc, że zarzuty podniesione przez Spółkę nie mogły skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia, gdyż nie były one zasadne. Nie można bowiem czynić organowi egzekucyjnemu zarzutu z tego, że przestrzega prawa i stosuje przewidziane w nim środki. Nie można też zarzucać organowi, że zastosowany przez niego środek egzekucyjny spowodował przerwanie biegu terminu przedawnienia. Organ nie może bowiem uchylać się od zastosowania środka egzekucyjnego tylko dlatego, że ustawodawca wiąże z nim negatywne dla podatnika skutki.

Jednocześnie należy podkreślić, że pozostałe zarzuty zawarte w skardze dotyczące innych aspektów postępowania egzekucyjnego pozostają poza zakresem tego postępowania, którego ramy zakreślają przywołane przepisy art. 54 u.p.e.a.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżone oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jego wynik.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.