Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 375/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122; art. 123; art. 121 par. 1; art. 180; art. 181; art. 187; art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit a; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a)
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 listopada 2016 r. sprawy ze skargi F. s.c. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] dokonał spółce cywilnej "F." s.c. (dalej: "Spółka") rozliczenia podatku od towarów i usług za marzec 2015 r. w sposób odmienny aniżeli zadeklarowano.

Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...] utrzymał powyższą decyzję w mocy.

W sprawie ustalono, że w kontrolowanym okresie skarżąca Spółka była czynnym podatnikiem VAT i prowadziła działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży sprzętu elektronicznego na rzecz "podróżnych" tj. osób fizycznych niemających stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej. Do dostawy towarów w systemie TAX FREE stosowała stawkę podatku VAT 0%.

Organ wskazał, że przedmiotem sporu jest to, czy Spółka miała prawo do pomniejszenia należnego podatku VAT o podatek naliczony wynikający z faktur nr [...] z [...] marca 2015r. , nr [...] z [...] marca 2015r., nr [...] z [...] marca 2015r., nr [...] z [...] marca 2015r. oraz nr [...] z [...] marca 2015r., wystawionych na jej rzecz przez "B." sp. z o.o. w W.

Organ przytoczył treść przepisów art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, dalej: "u.p.t.u.") i wskazał, że z treści tych przepisów jednoznacznie wynika, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej rzeczywisty obrót, czyli taki, w którym pomiędzy rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieje pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Dana faktura odzwierciedlać musi zdarzenie gospodarcze dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze, którego przedmiotem jest towar lub usługa opisana w tym dokumencie. Jeśli brak jest któregokolwiek z tych elementów (od strony podmiotowej lub przedmiotowej) faktura nie może rodzić skutków opisanych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Tylko więc faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Następnie organ uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodzi, że Spółka nie mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, bowiem sporne faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w nich kontrahentami. Zdaniem organu, Spółka "B." nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie obrotu telefonami. W przedmiotowej sprawie ustalono zaś łańcuch podmiotów jedynie fakturujących transakcje dotyczące obrotu sprzętem elektronicznym w postaci iphonów, co zostało przedstawione w schemacie na str. 5 decyzji organu I instancji.

Z akt sprawy (w tym z informacji o przesunięciach wewnątrzmagazynowych – alokacji dotyczących iphonów, których finalnym odbiorcą była skarżąca Spółka wynika, że cały proceder rozpoczynały spółki "D." sp. z o.o., "B." sp. z o.o., "B." sp. z o.o., "M." sp. z o.o., które pełniły rolę tzw. "znikających podmiotów" tj. podmiotów nieprowadzących realnej działalności gospodarczej, a których pozorne działania miały stworzyć podstawę do odliczenia przez kolejne podmioty podatku VAT. Organ odwoławczy wskazał, że nawiązanie kontaktu z podmiotami znajdującymi się u podstawy przedstawionego schematu tj. "D." sp. z o.o., "B." sp. z o.o., "K." i "B." sp. z o.o. i pozyskanie jakichkolwiek wyjaśnień i dokumentów źródłowych, które potwierdzałyby nabycie i sprzedaż iphonów przez te podmioty okazało się niemożliwe, bowiem podmioty te nie mieściły się pod wskazanymi przez nie w KRS siedzibami, bądź też pomimo podjęcia korespondencji kierowanej na adres zgłoszonych "biur wirtualnych", brak było odpowiedzi.

Organ ustalił, że prezesami ww. spółek w większości byli obcokrajowcy. Ustalono również, że podmioty uczestniczące w łańcuchu rzekomych dostaw

w złożonych deklaracjach dotyczących marca 2015 r. deklarowały "zerowy" bądź stosunkowo niewielki (nieadekwatny do deklarowanych obrotów) podatek do wpłaty do urzędu skarbowego. W przypadku zaś kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podmioty wykazywały kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Podatek wykazywany na wystawianych fakturach na etapie kolejnych "transakcji" w ustalonym łańcuchu podlegał odliczaniu przez kolejne podmioty. Ostatecznie podatek ten stanowił podstawę żądania skarżącej Spółki do zwrotu VAT.

Organ stwierdził też, że faktury VAT pomiędzy kolejnymi ogniwami w łańcuchu w większości przypadków wystawiane były w tych samych dniach, a sporadycznie

w niewielkich kilkudniowych odstępach. W większości przypadków wystawiane faktury pomiędzy poszczególnymi ogniwami w łańcuchu dostaw dotyczą takich samych ilości iphonów.

Zdaniem organu, materiał dowodowy wskazuje na to, że skarżąca Spółka była świadoma istniejących nieprawidłowości lub co najmniej powinna zdawać sobie

z nich sprawę. Organ wskazał, że w sprawie zakwestionowano faktury nabycia iphonów za 1 miesiąc na kwotę 1.894.620,11 zł (w tym 1.540.341,55 zł netto

i 354.278,56 zł VAT). Konieczność badania rzetelności kontrahenta, w kontekście łącznej wartości transakcji wydaje się być naturalna dla racjonalnie działającego przedsiębiorcy, zwłaszcza zaś, że skarżąca Spółka dokonywała transakcji obrotu sprzętem elektronicznym, w sytuacji powszechnej świadomości nadużyć zachodzących w obrocie tego typu towarami. Organ wskazał szereg okoliczności świadczących o tym, że Spółka nie wykazała w nich staranności wymaganej

w obrocie towarami, czyniącej te transakcje przejrzystymi, wskazując na: sposób nawiązywania współpracy ze spółką B., brak podstawowej wiedzy na temat kontrahentów, brak wiedzy na temat pochodzenia towaru. Po dokonaniu analiz organ stwierdził też, że Spółka dokonywała nabyć iphonów po cenach niższych od cen stosowanych przez dystrybutora firmy A. w Polsce. Ponadto Spółka oferowała iphony po cenach niższych od cen stosowanych przez autoryzowanego dystrybutora A. Organ zwrócił też uwagę, że Spółka dokonywała sprzedaży na rzecz "podróżnych", która jest sprzedażą detaliczną. Natomiast ceny oferowane przez dystrybutora mają charakter cen hurtowych, a mimo to Spółka oferowała ceny niższe. Organ zwrócił tez uwagę na okoliczność, że wydania i przyjęcia towarów odbywały się na zasadzie przesunięć wewnątrzmagazynowych. Zestawienie faktur VAT wystawianych pomiędzy podmiotami biorącymi udział w procederze pozwoliło na dostrzeżenie nieścisłości np. "B." sp. z o.o. dokonało dostawy towarów na rzecz skarżącej Spółki w dniu [...] marca 2015r. a towar ten został "zakupiony" przez ww. spółkę od Z. sp. z o.o. na podstawie faktury z dnia [...] marca 2015 r. Podobnie w przypadku towaru "zakupionego" na podstawie faktury nr [...] z dnia [...] marca 2015r. - dopiero w dniu [...] marca 2015r. miała rzekomo miejsce transakcja sprzedaży towarów przez "Z." sp. z o.o. na rzecz Ł. Z. a już [...] marca 2015r. Ł. Z. dokonał dostawy towarów na rzecz "B." sp. z o.o., a ta z kolei również [...] marca 2015r. dokonała dostawy na rzecz skarżącej Spółki. Organ zwrócił uwagę, że wszystkie faktury wystawione w marcu 2015 r. na rzecz skarżącej Spółki przez spółkę B. zostały opłacone przez Spółkę przelewami w dniu ich wystawienia.

Organ podważył też sposób sprawdzenia wiarygodności kontrahenta na podstawie wyłącznie numeru NIP lub KRS.

Organ podkreślił, że nie kwestionuje istnienia towaru ani tego, że Spółka dokonywała sprzedaży towaru "podróżnym" na zasadach TAX FREE. Przeprowadzone postępowanie dowiodło natomiast, że towar sprzedawany przez Skarżącą pochodził z niewiadomego źródła, a sporne faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w nich kontrahentami. Organ uznał, że skarżąca Spółka na żadnym etapie współpracy ze Spółką B. nie zachowała chociażby minimum staranności, które pozwoliłyby jej ustalić samodzielnie powyższe fakty. W związku z powyższym organ nie uznał za zasadne zarzutów odwołania.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 199 a § 3 o.p. organ stwierdził, że ocena przeprowadzonych dowodów nie wykazała wątpliwości co do kwestii braku rzeczywistego wykonania transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur.

W sprawie nie wystąpiły więc wątpliwości, o których stanowi wskazany przepis.

Odnosząc się zaś do podnoszonej w odwołaniu kwestii sprzedaży na rzecz "podróżnych" organ stwierdził, iż zarzuty należy uznać za bezzasadne. W sprawie nie kwestionuje się faktu dysponowania przez Spółkę towarem w postaci iphonów, ani też jego sprzedaży w systemie TAX FREE. Nie doszło więc do naruszenia art. 194 o.p.

Odnosząc się do wniosków dowodowych wskazanych w piśmie z dnia 2 lutego 2016 r. organ uznał, że nie zachodzi konieczność ich przeprowadzenia gdyż mające być stwierdzone za ich pomocą okoliczności nie mają znaczenia dla sprawy.

W skardze do Sądu pełnomocnik skarżącej Spółki zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. w związku z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., nr 347/1 ze zm.) dalej jako: Dyrektywa 112 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji bezpodstawne pozbawienie skarżącej Spółki prawa do obniżenia w miesiącach od grudnia 2014 r. do lutego 2015 r. podatku należnego o podatek naliczony wynikający z określonych faktur VAT

w łącznej wysokości 354.279,00 zł;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym przyjęciu przez organy podatkowe, że wystawione na rzecz Spółki przez B. sp. z o.o. sporne faktury nie odzwierciedlają faktycznych dostaw towarów dokonanych, a tym samym rzekomo nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych i nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego;

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, niewyjaśnienie i nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, nieprzeprowadzenie wielu istotnych dla sprawy dowodów, a także błędną interpretację danych analizowanych przez organ podatkowy;

- art. 123 w zw. z art. 188 o.p. poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na nieuzasadnionej odmowie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Spółkę, pomimo że ich przeprowadzenie było niezbędne do prawidłowego ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, a w konsekwencji naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu;

- art. 121 § 1, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191 o.p. poprzez niewzięcie pod uwagę wszystkich możliwych dowodów, w tym kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy,

w szczególności poprzez pobieżną analizę dokumentów otrzymanych od łotewskiej administracji podatkowej oraz brak odniesienia się do okoliczności przemawiających na korzyść Spółki;

- art. 199a § 3 o.p. poprzez naruszenie zasady rozdziału kompetencji pomiędzy sądy cywilne i organy administracyjne w związku z dokonaniem przez organy podatkowe rozstrzygnięcia o rzekomym nieistnieniu stosunku prawnego pomiędzy Spółką a jej dostawcą tj.: B. sp. z o.o.

Na tej podstawie pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. Decyzje zaskarżone odpowiadają bowiem obowiązującemu prawu.

W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygania organ wykazał, że Skarżąca spółka nie miała prawa do pomniejszenia należnego podatku VAT o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, wystawionych na jej rzecz przez "B." sp. z o.o. Zebrany w sprawie materiał zgromadzony w aktach sprawy dowodzi, zdaniem Sądu, że Skarżąca nie mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, bowiem sporne faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży miedzy wskazanymi w nich kontrahentami. Spółka "B." nie prowadziła bowiem rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie obrotu telefonami. Prawidłowo ustalono także łańcuch podmiotów jedynie fakturujących transakcje dotyczące obrotu sprzętem elektronicznym w postaci telefonów komórkowych iPhone. Z akt sprawy (w tym także z informacji o przesunięciach wewnątrzmagazynowych - alokacji dotyczących telefonów komórkowych iPhone, których finalnym odbiorcą była Skarżąca) wynika, że cały proceder rozpoczynały spółki "D." sp. z o.o., "B." sp. z o.o., "B." sp. z o.o., "M." sp. z o.o., które pełniły rolę tzw. "znikających podmiotów" tj. podmiotów nieprowadzących realnej działalności gospodarczej, a których pozorne działania miały stworzyć podstawę do odliczenia przez kolejne podmioty podatku VAT. Nawiązanie kontaktu z tymi podmiotami i pozyskanie jakichkolwiek wyjaśnień i dokumentów źródłowych, które potwierdzałyby nabycie i sprzedaż iPhonów przez te podmioty było niemożliwe, bowiem podmioty te nie mieściły się pod wskazanymi przez nie w KRS siedzibami, bądź też pomimo podjęcia korespondencji kierowanej na adres zgłoszonych "biur wirtualnych", brak było odpowiedzi. Prezesami tych spółek w większości byli obcokrajowcy. Organ ustalił również, iż podmioty uczestniczące w łańcuchu rzekomych dostaw w złożonych deklaracjach dotyczących marca 2015 r. deklarowały "zerowy" bądź stosunkowo niewielki (nieadekwatny do deklarowanych obrotów) podatek do wpłaty do urzędu skarbowego. W przypadku zaś kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podmioty wykazywały kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w znacznych sumach, a podatek ten wykazywany na wystawianych fakturach na etapie kolejnych "transakcji" w ustalonym łańcuchu podlegał odliczaniu przez kolejne podmioty. Ostatecznie podatek ten stanowił podstawę żądania Skarżącej do zwrotu VAT. Faktury VAT pomiędzy kolejnymi ogniwami w łańcuchu w większości przypadków wystawiane były w tych samych dniach, a sporadycznie w niewielkich kilkudniowych odstępach, co także potwierdzają zeznania pana E. F., który potwierdził, że również u Skarżącej "sprzedaż odbywa się w tym samym dniu albo w dniu następnym – bo ja nie trzymam towarów". Co istotne w sprawie, w większości przypadków wystawiane faktury pomiędzy poszczególnymi ogniwami w łańcuchu dostaw dotyczą takich samych ilości iPhonów. Całokształt okoliczności towarzyszących spornym transakcjom wskazuje, że Skarżąca nie wykazała w nich chociażby najmniejszej staranności wymaganej w obrocie towarami, czyniącej te transakcje przejrzystymi. Świadczy o tym m.in. sposób nawiązania współpracy pomiędzy Skarżącą oraz "B." sp. z o.o. Otóż wspólnik Skarżącej - który prowadził sprawy Spółki i ją reprezentował – pan E. F. do protokołu przesłuchania strony sporządzonego w dniu [...].04.2015r. (k-37) i do protokołu sporządzonego w dniu [...].08.2015r. (k-77) zeznał "zeznania mają odniesienie również do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach ,,F." s.c. za miesiąc marzec 2015r, wyglądało identycznie , nic się nie zmieniło"- na pytanie kontrolujących dotyczące okoliczności nawiązania współpracy z ww. podmiotem, odpowiedział: ,,.Wszystko z ,,A.". Wpisuję na ,,A." słowo iPhon i wyszukuje sprzedawców. Następnie kontaktuję się telefonicznie na numer telefonu podawany w ich ogłoszeniach... ". Ponadto Skarżąca nie posiadała żadnej wiedzy na temat jej kontrahentów. Pan E. F. przyznał do protokołu, że nigdy nie był w siedzibie "B.". Widział się tylko dwa razy z panem R. K. - prezesem "B.", raz gdy był on przejazdem w B., a drugi raz było to spotkanie przypadkowe w magazynie "D.". Ponadto, jak zeznał nie posiada żadnej wiedzy na temat nieruchomości i środków trwałych posiadanych przez ww. spółkę. Nie wie też nic na temat ewentualnych udziałowców, członków władz spółki, ani też zatrudnionych pracowników (o ile w ogóle tacy byli). Brak też było pisemnych umów. Z wyjaśnień E. F. wynika, że Spółka niezawierała żadnych pisemnych umów z podmiotem. Zamówienia na towar składane były ,,Poprzez pocztę elektroniczną..". Wszelkie szczegóły dotyczące składanych zamówień Skarżąca uzgadniała telefonicznie. Oczywiście, jak słusznie wskazała pełnomocnik Skarżącej, nie ma w dzisiejszych czasach obowiązku zawierania umów pisemnych, jednakże zdaniem Sądu, przy tak dużych ilościach i kwotach zamówień, taka forma potwierdzałaby, przynajmniej częściowo, należytą staranność kupiecką w tym zakresie i dawałaby jakiś obraz organom podatkowym. Oczywiście sama umowa nie może być rozpatrywana (pisemna czy też nie) w oderwaniu od innych aspektów zawierania kontraktu. Z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżąca nie posiadała także żadnej wiedzy o pochodzeniu towaru, co jest zdaniem Sądu, szczególnie istotne w sytuacji rzeczonej sprawy, gdyż telefony były nabywane po znacząco niskiej cenie, a zdarzało się, że były nawet sprzedawane po cenie niższej niż cena oficjalnego dystrybutora tych telefonów na Polskę. Tylko to już powinno zaniepokoić Skarżącą i spowodować dokładne sprawdzenie pochodzenia towaru, szczególnie z punktu widzenia, czy towar ten nie jest kradziony lub oryginalny. Skarżąca tego jednak nie czyniła, nie interesując się pochodzeniem towaru oraz przyczynami tak niskiej jego ceny. Nie ma co się oszukiwać, każdy mniej więcej wie ile kosztują iPhony na polskim rynku (np. w M. czy nawet u dystrybutora A.), a co za tym idzie już na pierwszy rzut oka Skarżąca powinna zauważyć "nienaturalnie" niską cenę telefonów, co z kolei przy zachowaniu należytej staranności powinno doprowadzić do kontroli przez Skarżącą źródła pochodzenia towaru. Zastanawiać może także odbiór towarów. Zgodnie z wyjaśnieniami Skarżącej towar widniejący na fakturach wystawionych przez "B." był dostarczany z magazynu logistycznego, gdzie wcześniej był magazynowany. Powyższe wynika również z pisma z [...].05.2015r. przesłanego przez B.: ,,towar do P. F. dostarczany był z centrum logistycznego D...". Ponadto jak wynika z akt sprawy, towary, które miały być przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami biorącymi udział w "łańcuchu" dostaw przez cały

czas znajdowały się w tym samym magazynie logistycznym. Wydania i przyjęcia towarów następowały na zasadzie przesunięć wewnątrzmagazynowych, co zostało szczegółowo przedstawione w tabeli nr 2 decyzji organu I instancji. Co ciekawe, z przedstawionych "transakcji" wynika, że np. "B." sp. z o.o. dokonało dostawy towarów na rzecz Skarżącej w dniu [...].03.2015r. przy czym towar ten został "zakupiony" przez ww. spółkę od Z. sp. z o.o. na podstawie faktury z [...].03.2015r. Podobnie w przypadku towaru "zakupionego" na podstawie faktury nr [...] z [...].03.2015r. Dopiero bowiem [...].03.2015r. miała rzekomo miejsce transakcja sprzedaży towarów przez "Z." sp. z o.o. na rzecz Ł. Z. a już [...].03.2015r. Ł. Z. dokonał dostawy towarów na rzecz "B." sp. z o.o., a ta z kolei również [...].03.2015r. dokonała dostawy na rzecz Skarżącej. Dokonywano zatem transakcji towarami, których jeszcze nie posiadano. Zastanawiający był także sposób dokonywania płatności. Na stronie 3 swojej decyzji organ I instancji w tabeli nr 1 wymienił faktury wystawione w marcu 2015r. na rzecz Skarżącej przez "B." sp. z o.o. Wszystkie wymienione faktury zostały opłacone przez Skarżącą przelewami w dniu ich wystawienia. Do protokołu przesłuchania pan E. F. odnośnie dokonywania płatności zeznał "najpierw wysyłana była mailem faktura proforma (...). opłacałem tę fakturę podając numer faktury proforma. Następnie była mi maiłem przesyłana faktura VAT - faktura końcowa ". te okoliczności niezbicie wskazują na brak jakiejkolwiek staranności ze strony Skarżącej przy zawieraniu i przeprowadzaniu transakcji, co więcej, zdaniem Sądu potwierdzają tylko wersję organów, iż dokonywano ich wyłącznie w celu wyłudzenia podatku VAT z budżetu państwa.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości (por. wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb. Orz. s. 1-6161, pkt 55) ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też "podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub "przestępstwa". Ochrona, o której mową przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym. Przepisy co prawda nie przewidują katalogu czynności, czy działań, które winien podjąć podatnik, aby dochować należytej staranności. Lecz, jak wskazuje Trybunał Sprawiedliwości w ww. orzeczeniach, W pojęciu "wszelkie możliwe działania, których podjęcia można się od nich w sposób uzasadniony domagać celem zapewnienia, że realizowane przez nie transakcje nie stanowią części łańcucha, obejmującego transakcję dotkniętą oszustwem w podatku VAT mieści się analiza propozycji gospodarczych pod tym właśnie kątem i ostatecznie nawet odmowa przystąpienia do współpracy, jeśli jest wątpliwa co do uczciwości. Ocena taka winna być dokonana na podstawie pewnej komplementarnej całości sytuacji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 09.10.2014r., sygn. akt I FSK 664/14 wskazał, na potrzebę zindywidualizowanego rozpatrywania każdej sprawy w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wymaga to zbadania przestrzegania przez podatnika zasad należytej staranności kupieckiej, gdyż jak stwierdził TSUE w swoich orzeczeniach (m.in. wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, pkt 60, postanowienie z dnia 28 lutego 2013 r. w sprawie C-563/11 Forvards V, pkt 40) - jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Przede wszystkim istotnym jest, aby same okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały, że nabywający towar (lub usługę) podatnik wykazał w niej staranność wymaganą w obrocie danym towarem (lub usługą), czyniącą tę transakcję przejrzystą. Zatem samo stwierdzenie, że kontrahent jest czynnym podatnikiem nie daje gwarancji, że kontrahent podatnika nie uczestniczył w nielegalnym procederze. Wskazać należy, że w sprawie zakwestionowano faktury nabycia telefonów komórkowych iPhone za l miesiąc na kwotę 1.894.620,11 zł (w tym 1.540.341,55 zł netto i 354.278,56 zł VAT). Konieczność badania rzetelności kontrahenta, w kontekście łącznej wartości transakcji, jak w niniejszej sprawie, wydaje się być naturalna dla racjonalnie działającego przedsiębiorcy. Zwłaszcza, że Skarżąca Spółka dokonywała transakcji obrotu sprzętem elektronicznym, w sytuacji powszechnej świadomości nadużyć zachodzących w obrocie tego typu towarami. Nieuzasadnione są zatem zarzuty naruszenia przepisów postępowania wyrażone w skardze.

Odnośnie naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, należy wskazać, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako prawo a nie obowiązek, dotyczy wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane i to przez podmiot wystawiający fakturę. Sama faktura nie tworzy zatem prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego. Przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi przez jej wystawcę czynnościami opodatkowanymi. Zależność ta podkreślana jest w orzecznictwie ETS; w sprawie C - 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze (tak też np. wyrok NSA z 8 maja 2012 r., I FSK 1055/11, orzeczenia.nsa.gov.pl). Można także wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1159/11, w którym sąd odniósł się do faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistości z przyczyn podmiotowych. W podjętym rozstrzygnięciu wskazano, iż z uregulowania tego przepisu, jak i z treści art. 86 ust. 2 pkt 1a) ustawy o VAT wynika, że z samej faktury nie wynika prawo do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia związane jest bowiem z nabyciem towarów, czy usług i to czynnościami faktycznie dokonanymi przez podmiot wystawiający fakturę. Podatek naliczony jest bowiem związany z faktycznie dokonanymi przez jej wystawcę czynnościami opodatkowanymi. W świetle powyższego i mając na uwadze ustalony stan faktyczny, nie sposób podzielić zarzutu Skarżącej, dotyczącego naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Słusznie bowiem stwierdzono, że pomiędzy stronami określonymi w zakwestionowanych fakturach VAT jako sprzedawca i nabywca nie doszło do faktycznej transakcji sprzedaży, czego Pełnomocnik w sposób skuteczny w złożonej skardze nie podważył.

Nieuzasadnione są także zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego.

W myśl art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, organy podatkowe mają obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w toku postępowania podatkowego, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w tym postępowaniu. Rozwinięciem tej zasady jest reguła wyrażona w art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy mianowicie jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Reguły te, uzupełnione postulatami wynikającymi m. in. z przepisów art. 180, art. 188 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, mają za zadanie doprowadzenie do obiektywnego i bezstronnego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Przy czym, co istotne obowiązki organu dotyczące wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalniają strony tego postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Wobec powyższego zarzut nie zwrócenia się przez organy podatkowe do Skarżącego z " żądaniem przedłożenia" dokumentów, które miałyby w opinii Pełnomocnika dowodzić fakt zawarcia umów z kontrahentami jest nietrafny. W przedmiotowej sprawie zostały zebrane i przeanalizowane wszystkie dostępne dokumenty i zeznania, mogące przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego. Następnie, w oparciu o cały zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe obu instancji wydały rozstrzygnięcie, w którym wskazały, które z dowodów uznały za wiarygodne, a które odrzuciły - szczegółowo wyjaśniając przyczyny, dla których odmówiły im wiarygodności. O uchybieniu w/w przepisom nie stanowi podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, ocena tego materiału nie przekroczyła zasady swobodnej oceny dowodów, stronie zagwarantowano możliwość zapoznania i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego, a organ wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Szerzej o ustaleniu stanu faktycznego sprawy mowa była w pierwszej części uzasadnienia orzeczenia.

Odnośnie powołanego przez Pełnomocnika w sentencji skargi zarzutu naruszenia w sprawie art 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasady rozdziału kompetencji pomiędzy sądy cywilne i organy administracyjne w związku z dokonaniem przez organy podatkowe rozstrzygnięcia o rzekomym nieistnieniu stosunku prawnego pomiędzy Skarżącym a jego dostawcą tj.: B. sp. z o.o. należy stwierdzić, że analiza całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wykazała, iż zastosowanie w sprawie przepisu art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, nie znajdowało uzasadnienia. Użyte w tym przepisie pojęcie "wątpliwości" należy rozumieć w kategoriach obiektywnych, co oznacza, że nie można ich postrzegać przez pryzmat subiektywnego przekonania podatnika że wątpliwości istnieją. W rozpatrywanej sprawie ocena przeprowadzonych dowodów nie wykazała wystąpienia wątpliwości co do zasadniczej w sprawie kwestii braku rzeczywistego wykonania transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur. W sprawie nie wystąpiły zatem wątpliwości, o jakich mowa w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, a wymowa wszystkich dowodów we wzajemnych ich powiązaniu była jednoznaczna. Powyższe przemawiało za uznaniem, że spór w sprawie nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny faktycznego zrealizowania fakturowanych transakcji. Poza zakresem tego przepisu pozostają okoliczności faktyczne sprawy - w przedmiotowym przypadku wynikająca z materiału dowodowego kwestia braku rzeczywistych dostaw iPhonów ze strony "B." sp. z o.o.

Reasumując należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie faktycznie nie doszło do obrotu telefonami komórkowymi, a jedynie do obrotu fakturowego celem dokonywania odliczeń podatku naliczonego i otrzymywania zwrotów nadwyżki tego podatku. Nie doszło zatem do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania oznaczonych w skardze do tutejszego Sądu.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Sąd postanowił jak w sentencji orzeczenia.