Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 349/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par 1, art.14 h w zw z art.169 par 1 w zw z art.14b par 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 29 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 349/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 maja 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: st.sekr. Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2014 r., sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 4 listopada 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, wpłynął wniosek K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. uzupełniony na wezwanie organu pismem z dnia 21 października 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. inn. podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania tym podatkiem w przypadku promocyjnej sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych oraz prawa do odliczenia podatku od towarów i usług służących wnioskodawcy do wykończenia i wyposażenia tychże lokali.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jako spółka działająca w branży deweloperskiej będąca czynnym podatnikiem VAT planuje sprzedawać mieszkania w stanie wykończonym "pod klucz". Akcja skierowana jest do każdego potencjalnego klienta wnioskodawcy na tych samych zasadach. Lokale te będą sprzedawane zarówno na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, jak i podmiotów prowadzących taką działalność, w tym spółek prawa handlowego. Przedmiotowe lokale są objęte społecznym programem mieszkaniowym.

Oferowany przez wnioskodawcę standard wykończenia i wyposażenia lokali obejmuje m. inn. malowanie pomieszczeń, ułożenie podłóg, zamontowanie drzwi wewnętrznych, wykończenie łazienek, montaż oświetlenia oraz wykonanie zabudowy kuchennej wraz z instalacją sprzętu AGD. W najbliższym czasie wnioskodawca, w celu uatrakcyjnienia swojej oferty zamierza wprowadzić w życie strategię marketingową, w ramach której klienci, którzy dokonają zakupu mieszkania w określonym czasie, mają możliwość nabycia wykończenia i wyposażenia lokalu w promocyjnej cenie istotnie odbiegającej od wartości rynkowej świadczenia (np. 1 zł). Wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia objętego promocją w rzeczywistości zostanie wkalkulowana w cenę 1 m2 lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem dostawy – a przedmiotowa obniżka w istocie wspiera jedynie cel marketingowy mający uczynić ofertę wnioskodawcy bardziej konkurencyjną.

Przedmiotowa promocja zostanie opisana w opracowanym przez wnioskodawcę regulaminie określającym warunki zakupu przez klienta wykończenia i wyposażenia w cenie promocyjnej, okres obowiązywania promocji etc. Klienci uprawnieni do skorzystania z promocji nie będą podmiotami powiązanymi z wnioskodawcą w świetle art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku spółka podała, że nabywane towary i usługi wykorzystywane do wytworzenia wskazanego we wniosku wykończenia i wyposażenia lokali służyć będą wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto wnioskodawca wyjaśnił, że pytania zawarte we wniosku odnoszą się zarówno do stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Intencją spółki jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano m. inn. pytanie, czy promocyjna cena sprzedaży istotnie odbiegającej od wartości rynkowej świadczenia będzie stanowiła podstawę opodatkowania dla celów VAT i czy wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących wykonaniu świadczenia objętego promocją.

Wnioskodawca – przytaczając treść przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanął na stanowisku, że obniżenie ceny wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Wskazał prze tym, że przepisy ustawy co do zasady nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny sprzedawanych przez niego towarów lub świadczonych usług. Podatnik ma prawo dowolnie kształtować poziom należnego mu wynagrodzenia tak, aby prowadzona działalność gospodarcza była dla niego opłacalna – w tym celu stosować promocje cenowe, jeśli w jego ocenie służą one osiągnięciu powyższego celu. Spółka powołała się na interpretacje Ministra Finansów, z których miała wynikać identyczna konkluzja. W związku z tym spółka stanęła na stanowisku, że określając podstawę opodatkowania powinna jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży. Sprzedaż towarów po cenie promocyjnej nie powoduje obowiązku opodatkowania podatkiem wartości rynkowej (ofertowej) towarów w części, w jakiej ww. wartość towarów wykracza ponad cenę promocyjną.

Wskazano również na treść art. 32 ustawy podatkowej wyrażając stanowisko, że nie będzie on miał zastosowania na gruncie niniejszej sprawy.

W odniesieniu natomiast do problemu zawartego w drugim z pytań spółka powołała się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w sprawie). Jak wynika z powyższego przepisu, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Nie ulega wątpliwości, że w przedstawionej sytuacji wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi w celu wykonania świadczenia wobec swoich klientów, a więc wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje regulacji, które ograniczałyby zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tym, że podatnik dokonuje sprzedaży towarów po cenach promocyjnych. Zatem w opinii spółki prawo do odliczenia w analizowanej sytuacji nie ulega ograniczeniu. W rezultacie, w przypadku nabycia towarów i usług związanych z promocyjną sprzedażą wnioskodawca zachowuje prawo do pełnego odliczenia naliczonego podatku. Dla poparcia swojego stanowiska wnioskująca spółka przywołała stosowne interpretacje organów podatkowych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług służących wnioskodawcy do wykończenia i wyposażenia sprzedawanych lokali jest prawidłowe. Organ powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług potwierdził, że w stanie faktycznym przedstawionym przez spółkę będzie ona miała prawo dokonać pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wykończeniem i wyposażeniem lokali.

Natomiast w pozostałej części, dotyczącej podstawy opodatkowania w przypadku promocyjnej sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali organ uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe.

Na wstępie organ przytoczył treść szeregu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z nimi podatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Następnie organ wskazał, że jak stanowi art. 29 ust. 1 cytowanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Organ wskazał również na art. 32 ust. 1 i 2 ustawy, w których wymienione zostały przypadki, kiedy to organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, wskutek zaistnienia pomiędzy nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą związku wynikającego z powiązań o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym lub wynikającym ze stosunku pracy, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usług.

Jak wynika z art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W opinii organu, z powołanych przepisów wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, a ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów i świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Rabaty funkcjonujące w obrocie gospodarczym można podzielić na dwa rodzaje – te przyznane przed ustaleniem ceny i te, które zostały przyznane po ustaleniu ceny, a wynikające zarówno z działania (zachowania sprzedawcy), jak i zachowań nabywcy.

Odnosząc powyższe przepisy do sytuacji i okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę stwierdzono, że spółka w rzeczywistości nie będzie dokonywała sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali po cenie promocyjnej. Z wniosku wynika bowiem, że wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia zostanie wkalkulowana w cenę 1 m2 lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem dostawy – a przedmiotowa obniżka w istocie wspiera jedynie cel marketingowy mający uczynić ofertę wnioskodawcy bardziej konkurencyjną. Zatem w istocie rzeczy powyższa sprzedaż nie będzie następować po cenie uwzględniającej określony rabat (rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług).

Sprzedaż po cenie promocyjnej wykończenia i wyposażenia lokali występowałaby w sytuacji, gdyby ich cena była ustalana poniżej wartości rynkowej, tj. z rzeczywistym rabatem w stosunku do sprzedaży przez wnioskodawcę przedmiotowego wyposażenia i wykończenia innym nabywcom po cenie rynkowej. Powyższe nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, skoro jak stwierdza wnioskodawca, wartość ekonomiczna wyposażenia i wykończenia objętego promocją w rzeczywistości zostanie wkalkulowana w cenę 1 m2 lokalu będącego przedmiotem dostawy. Zatem przy ustalaniu ceny wykończenia i wyposażenia w wnioskodawca nie będzie udzielał rabatu przez co wskazane we wniosku działania promocyjne nie będą miały wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wnioskodawca dokonując sprzedaży wskazanego we wniosku wykończenia i wyposażenia lokali zobowiązany będzie do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o postanowienia art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w kwocie należnej obejmującej całość świadczenia należnego od nabywcy pomniejszonej o podatek, bez uwzględnienia rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, gdyż taki w przedmiotowej sprawie nie wystąpi.

Organ powtórnie zaakcentował, że podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszone o kwotę podatku, tak więc kwoty promocyjne w wysokości np. 1 zł mogą być podstawą opodatkowania tylko i wyłącznie w takich przypadkach, w których sprzedawca nigdy i w żadnej formie nie pobierze od nabywcy wyższej ceny. Natomiast w sprawie przedstawionej we wniosku wnioskodawca zamierza pobrać od nabywcy rzeczywistą wartość wykończenia i wyposażenia lokalu. W takiej sytuacji nie można uznać, że kwotą należną wnioskodawcy będzie wyłącznie cena promocyjna, bowiem nie będzie to jedynie świadczenie należne wnioskodawcy z tytułu wykończenia i wyposażenia lokalu.

W konkluzji organ stwierdził, że w tym stanie rzeczy stanowisko spółki, że podstawą opodatkowania sprzedaży wykończenia i wyposażenia mieszkań oferowanych przez nią klientom będzie cena promocyjna w wysokości 1 złotego, należało uznać za nieprawidłowe.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, w którym zarzucono naruszenie art. 29 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że ustalona przez spółkę promocyjna cena sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT, K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W skardze powtórzono zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 29 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że ustalona przez spółkę promocyjna cena sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Ponadto postawiono zarzuty naruszenia przepisów postępowania w postaci:

- art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe uznanie, że organ podatkowy może dokonać zmiany stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, bez konieczności wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia nieścisłości zawartych we wniosku. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż organ w efekcie przyjęcia powyższej tezy dokonał zmiany kwalifikacji prawnej należnego wynagrodzenia z tytułu sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych;

- art. 14b § 2 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie jako podstawy rozstrzygnięcia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niezgodnego z okolicznościami wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej dokonał błędnej wykładni prowadzącej do przyjęcia, że ustalona przez spółkę promocyjna cena sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT;

- art. 14h w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie sprzecznej z prawem interpretacji indywidualnej opartej na błędnej interpretacji analizowanych przepisów;

- art. 14h w zw. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W konsekwencji skarżąca spółka wniosła o częściowe uchylenie zaskarżonej interpretacji w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych poniżej ich wartości rynkowej w ramach akcji prom promocyjnej prowadzonej przez spółkę i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ wyszedł poza stan faktyczny przedstawiony przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji, gdyż bezpodstawnie przyjął, że sprzedaż wykończenia i wyposażenia stanowić ma element kompleksowej dostawy towarów (kompleksowego świadczenia, gdzie świadczeniem głównym ma być dostawa lokalu mieszkalnego). Dokonano nadinterpretacji zawartego we wniosku stwierdzenia, że "(...) Wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia objętego promocją w rzeczywistości zostanie wkalkulowana w cenę 1 m2 lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem dostawy – a przedmiotowa obniżka w istocie wspiera jedynie cel marketingowy mający uczynić ofertę wnioskodawcy bardziej konkurencyjną". Spółka podniosła, że w żadnym miejscu nie wskazywała, iż chodzi o świadczenie kompleksowe. Uiszczana cena lokalu jest należnością odrębną występującą samodzielnie, nie stanowiącą wynagrodzenia z tytułu sprzedaży dodatkowego wyposażenia i wykończenia. Fakt, że marża spółki będąca elementem ceny 1 m2 wszystkich lokali jest na tyle wysoka, że w efekcie ekonomicznym pokrywa wartość wykończenia i wyposażenia objętego promocją, nie zmienia jej kwalifikacji prawno – podatkowej jako należności za dostawę lokalu mieszkalnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację przytoczone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016).

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy).

Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że postępowanie interpretacyjne regulowane jest przez przepisy działu II rozdziału 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, o czym przesądza art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek (o udzielenie interpretacji) jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie budzący żadnych wątpliwości udzielić interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Zgodnie z poglądem wyrażonym w piśmiennictwie, treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. W związku z powyższym, organ wydając interpretację dokonuje jedynie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Wobec tego interpretacja może dotyczyć wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, gdyż organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, nie ocenia też wiarygodności danych przedstawionych we wniosku. Obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę, co oznacza, iż to wnioskodawca wskazuje elementy stanu faktycznego, jakie należy uwzględnić przy wydawaniu interpretacji. W świetle powyższych regulacji jest oczywiste, że przy wydawaniu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego organ nie może wychodzić poza treść wniosku (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61, wyroki NSA z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10, z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 497/10, z dnia z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1068/12, z dnia 3 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/11, wyrok z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1284/12 - dostępne w CBOS na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Na powyższy charakter postępowania interpretacyjnego zobowiązane są zważać w procesie kontroli prawidłowości indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sądy administracyjne. Stąd należy ocenić, że wyżej wskazane "związanie" organów interpretacyjnych granicami wniosku przenosi się na etap postępowania sądowoadministracyjnego. Zadaniem sądu jest bowiem kontrola prawidłowości wydanej interpretacji, a nie uzupełnianie jej zakresu poprzez wskazywanie elementów stanu faktycznego czy prawnego, które ze względu na granice wniosku nie mogły być uwzględnione przez organy interpretacyjne. Pogląd ten jest w pełni zgodny z dyspozycją normy zawartej w art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bowiem o ile wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, które formułuje wnioskodawca przeciwko wydanej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, to związany jest granicami danej sprawy, które wyznacza treść wniosku inicjującego postępowanie interpretacyjne.

Przedstawione wyżej rozważania są o tyle istotne, że wnioskodawca wyraźnie we wniosku o wydanie interpretacji zaznaczył, że wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia objętego promocją w rzeczywistości zostanie wkalkulowana w cenę 1 m2 lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem dostawy, a obniżka o której spółka wspominała we wniosku w istocie wspiera jedynie cel marketingowy mający uczynić ofertę wnioskodawcy bardziej konkurencyjną. W oparciu zatem o tak jasno i jednoznacznie zakreślony element stanu faktycznego organ wydał zaskarżoną interpretację. Zatem konkluzja Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, że skoro cena za wyposażenie i wykończenie mieści się w ogólnej cenie mieszkania, wkalkulowana została bowiem w 1 m2 lokalu, zatem w rzeczywistości spółka nie będzie dokonywać sprzedaży wyposażenia i wykończenia lokali mieszkalnych po cenie promocyjnej, bowiem zamierza pobrać od nabywcy rzeczywistą wartość tego wykończenia i wyposażenia – wbrew stanowisku strony skarżącej – nie stanowi żadnej nadinterpretacji, a wynika bezpośrednio z twierdzeń zawartych w jej wniosku. Nie można zatem zasadnie twierdzić, że organ dokonał zmiany stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji i podstawą rozstrzygnięcia stał się stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) niezgodny z okolicznościami w nim wskazanymi, jak zarzuca strona skarżąca. Wszystkie próby spółki zmierzające do wykazania, że jej intencją było inne rozumienie powyższego stwierdzenia i obecne argumenty zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa oraz w skardze, że uiszczana cena lokalu jest należnością odrębną występującą samodzielnie, nie stanowiącą wynagrodzenia z tytułu sprzedaży dodatkowego wyposażenia i wykończenia, zaś fakt, że marża spółki będąca elementem ceny 1 m2 wszystkich lokali jest na tyle wysoka, że w efekcie ekonomicznym pokrywa wartość wykończenia i wyposażenia objętego promocją, nie zmienia jej kwalifikacji prawno – podatkowej jako należności za dostawę lokalu mieszkalnego, nie mogą odnieść zamierzonego skutku. Organ w żadnym miejscu nie odnosił się też do kwestii świadczeń kompleksowych, co sugeruje skarżąca spółka.

Nie są również zasadne zarzuty skargi zmierzające do wykazania, że doszło do naruszenia art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Wskazać należy, że w sytuacji, gdy we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego podatnik wskaże określoną okoliczność faktyczną w sposób nieprecyzyjny lub powodujący wątpliwości organu wydającego interpretacyjnego, to w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 i w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej należy wezwać wnioskodawcę do dokonania stosownych uzupełnień i dookreśleń kwestii faktycznych, które warunkują prawidłowe rozpatrzenie wniosku pod kątem wykładni prawa podatkowego. Bez względu na to, czy podany we wniosku stan faktyczny jest zgodny z rzeczywistością, stanowi podstawę do udzielenia interpretacji. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń (por. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 507/12 – dostępny j.w.).

Na gruncie niniejszej sprawy organ podjął czynności polegające na pisemnym wezwaniu z dnia 11 października 2013 r. do uzupełnienia opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku. Wezwanie to jednak miało na celu precyzyjne przedstawienie tego opisu wyłącznie w kwestiach budzących wątpliwości organu, a takimi nie były okoliczności opisywane w skardze. Z uwagi na jednoznaczne, jasne i precyzyjne wskazanie we wniosku o wydanie interpretacji, że wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia lokalu mieszkalnego zostanie wkalkulowana w cenę jego 1 m2, organ prawidłowo uznał zatem, że po wezwaniu i uzupełnieniu wniosku pismem z dnia 21 października 2013 r. możliwym było wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o tak zakreślony przez wnioskodawcę stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz wyrażoną przez spółkę ocenę prawną zaprezentowanego stanowiska.

Mając powyższe na względzie należy przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Rację zatem ma organ dokonujący interpretacji, że na tle tak brzmiących przepisów podejmowane przez skarżącą spółkę działania promocyjne nie będą miały wpływu na podstawę opodatkowania. W istocie bowiem są one pozorne, sprzedaż nie odbywa się bowiem po cenie uwzględniającej określony rabat, skoro cała wartość ekonomiczna wykończenia i wyposażenia w rzeczywistości mieści się w ogólnej cenie mieszkania, wkalkulowana została w 1 m2 lokalu podlegającego dostawie. Sprzedaż po cenie promocyjnej wykończenia i wyposażenia lokali występowałaby w sytuacji, gdyby ich cena była ustalana poniżej wartości rynkowej, tj. z rzeczywistym rabatem w stosunku do sprzedaży przez wnioskodawcę przedmiotowego wyposażenia i wykończenia innym nabywcom po cenie rynkowej, co nie ma miejsca na gruncie niniejszej sprawy. Wnioskodawca zamierza bowiem pobrać od nabywcy rzeczywistą wartość wykończenia i wyposażenia lokalu. W takiej sytuacji nie można uznać, że kwotą należną wnioskodawcy będzie wyłącznie cena promocyjna, bowiem nie będzie to jedynie świadczenie należne wnioskodawcy z tytułu wykończenia i wyposażenia lokalu.

W związku z powyższym zaskarżona interpretacja odpowiada prawu, zatem nieuzasadnione są również zarzuty naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm.).