Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 38/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 76 ust. 3
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA del. Hieronim Sęk (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 382/13 w sprawie ze skargi Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 2 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego prezesa zarządu Przedsiębiorstwa D. spółki z o.o. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z.P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej

1.1. Skarga kasacyjna została wniesiona przez Z.P. (dalej: Strona lub Skarżący) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 382/13, którym oddalono skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 2 kwietnia 2013 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki za jej zaległość podatkową w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za wrzesień 2008 r.

2. Stan sprawy przyjęty do wyrokowania przez Sąd pierwszej instancji

2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. decyzją z dnia 20 grudnia 2012 r. orzekł o powyższej odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości D. Sp. z o.o. (dalej: Spółka), przyjmując w szczególności, że: - upadłość Spółki został ogłoszona przez Sąd Rejonowy w R. postanowieniem z dnia 7 listopada 2008 r.; - ten sam Sąd stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego postanowieniem z dnia 7 czerwca 2011 r.; - Spółka w deklaracji VAT-7 wykazała podatek VAT do zapłaty i była zobowiązana do jego wpłaty do dnia 27 października 2008 r., czego jednak nie uczyniła; - Z.P. był prezesem Spółki od dnia 6 lipca 1996 r. do dnia ogłoszenia upadłości, a w okresie kiedy nastąpiła wymagalność ww. należności był jedynym członkiem zarządu; - w sprawie nie była prowadzona egzekucja w ścisłym tego słowa znaczeniu z uwagi na fakt ogłoszenia upadłości Spółki; - przesłankę bezskuteczności egzekucji należało uznać za spełnioną, ponieważ prowadzone w ramach postępowania upadłościowego czynności zmierzające do zaspokojenia wierzyciela należności publicznoprawnych okazały się nieskuteczne, a od chwili ogłoszenia upadłości nie było możliwości prowadzenia odrębnej egzekucji administracyjnej; - nie jest istotne, że jeszcze przed ogłoszeniem upadłości został ustanowiony przez sąd upadłościowy tymczasowy nadzorca sądowy; - rola tego nadzorcy ograniczała się tylko do kontroli Spółki w zakresie czynności przekraczający zwykły zarząd; - zapłata zobowiązań podatkowych mieści się w zakresie czynności zwykłego zarządu; - Strona nie złożyła w terminie wniosku o upadłość; - przesłanka do zgłoszenia upadłości w postaci zaprzestania regulowania zobowiązań zaistniała najpóźniej na dzień 31 sierpnia 2008 r., a więc dwutygodniowy termin do zgłoszenia upadłości upłynął z dniem 14 września 2008 r.; - takiej oceny nie mogła zmienić okoliczność częściowego regulowania zobowiązań; - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło bez winy Strony; - nie wykazała ona bowiem żadnych istotnych okoliczności, które mogłyby przemawiać za tym że nie mogła terminowo złożyć takiego wniosku; - w szczególności nie stanowiła takiej okoliczności choroba, która mimo, że jak wynika z orzeczenia lekarza orzecznika ZUS oznaczała problemy z samodzielną egzystencją, nie skutkowała rezygnacją Strony z działalności w charakterze jedynego członka zarządu Spółki; - Strona nie wskazała mienia Spółki, z którego można było zaspokoić w znacznej części należności publicznoprawne.

2.2. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Strona zarzuciła: - naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.) przez przyjęcie, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony przez nią we właściwym terminie; - naruszenie art. 76 ust. 3 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112, z późn. zm.; dalej: P.u.n.) przez błędną wykładnię i ustalenie że zapłata podatku w kwocie 24.652 zł nie wymagała akceptacji tymczasowego nadzorcy sądowego; - błędy w postępowaniu polegające na wydaniu postanowienia o nieuwzględnieniu wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka będącego tymczasowym nadzorcą sądowym przed ogłoszeniem upadłości przez sąd.

W uzasadnieniu odwołania Strona podniosła w szczególności, że przeprowadzenie dowodu z ww. zeznań wykazałoby dlaczego nie mogło dojść do zapłaty przedmiotowego podatku z uwagi na niemożność wydatkowania pieniędzy przez prezesa zarządu bez zgody tymczasowego nadzorcy sądowego. Wskazała na wadliwość ustaleń co do zaprzestania wykonywania wymaganych zobowiązań, bowiem Spółka w okresie bezpośrednio poprzedzającym ogłoszenie upadłości wobec bardzo wielu kontrahentów regulowała swoje zobowiązania, zaś przyczyną ogłoszenia upadłości było wydanie całego szeregu decyzji w zakresie podatku VAT przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. (dalej: Dyrektor UKS) doręczonych pod koniec wrześnie 2008 r., w których określono zobowiązania podatkowe w tym podatku na łącza kwotę 625.223 zł.

2.3. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając zawartą w tej decyzji argumentację. Podkreślił, że: - nie zaistniały przesłanki mogące wykluczyć odpowiedzialność Strony za zobowiązania Spółki; - z przesłanką niewykonywania wymaganych zobowiązań pieniężnych mamy do czynienia nie tylko w przypadku całkowitego zaprzestania regulowania zobowiązań; - płacenie podatków nie jest czynnością przekraczającą zwykły zarząd.

3. Skarga do Sądu pierwszej instancji

3.1. W skardze Skarżący powtórzył zarzuty z odwołania odnoszące się do art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a O.p. i art. 76 ust. 3 P.u.n. Dodatkowo wyartykułował naruszenie art. 122 O.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka będącego tymczasowym nadzorcą sądowym w okresie przed ogłoszeniem upadłości oraz całkowity brak dążenia organów podatkowych do wyjaśnienia prawdy obiektywnej i naruszenie obowiązku zbadania, czy oraz kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Ponadto Skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 120, art. 121 i art. 124 O.p.

4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

4.1. Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) uznając ją za niezasadną.

4.2. W motywach takiej oceny i rozstrzygnięcia Sąd najpierw odniósł się do zarzutów dotyczących kompletności i wszechstronności materiału dowodowego, wskazując w szczególności, że: - w sprawie nie doszło do naruszenia prawa procesowego; - odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań tymczasowego nadzorcy sądowego nie naruszała przepisów prawa, bowiem przeprowadzenie tego dowodu było zbędne dla postępowania; - uzyskanie zeznań wskazanego świadka mogłoby mieć znaczenie jedynie w sytuacji, gdyby organy podatkowe uznały, że czynność zapłaty zobowiązań publicznoprawnych ma charakter czynności przekraczającej zwykły zarząd; - wobec braku takiej kwalifikacji okoliczność, czy tymczasowy nadzorca sądowy udziela zgody na wykonanie takiej czynności, czy też jej zabrania nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy; - dokonanie tej czynności pozostawało w kompetencji prezesa zarządu Spółki.

4.3. Sąd stwierdził również m.in., że: - w sprawie nie było kwestionowane, iż Spółka posiadała zaległość podatkową w podatku VAT w kwocie 24.652 zł; - zaległość ta została objęta decyzjami Dyrektora UKS, zaś wcześniej Spółka złożyła deklarację VAT-7, w której określiła w takiej właśnie wysokości należny podatek VAT za wrzesień 2008 r.; - Skarżący pełnił funkcję prezes zarządu Spółki w dniu 27 października 2008 r., kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku VAT za wrzesień 2008 r.; - nie stanowiło naruszenia prawa materialnego przyjęcie przez organy podatkowe, iż zapłata powstającego z mocy prawa zobowiązania podatkowego w zakresie podatku VAT jest czynnością zwykłego zarządu; - zarząd Spółki nie ma bowiem żadnego wpływu na powstanie obowiązku podatkowego, który powstaje z mocy prawa, zaś podatnik ma jedynie obliczyć ten podatek, zadeklarować go do zapłaty oraz zapłacić w terminie przewidzianym przez przepisy prawa; - z tej przyczyny nie można było uznać, aby organy podatkowe naruszyły przepis art. 116 § 2 O.p.; - Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki i faktycznie wykonywał czynności związane z jej działaniami i prawnymi obowiązkami (składał dokumenty do urzędu skarbowego, a także osobiście złożył wniosek o ogłoszenie upadłości); - Skarżący pomimo swojej choroby (a jej początek sięga 2005 r.) nie podjął żadnych czynności aby zrezygnować z piastowania stanowiska prezesa zarządu Spółki, czy też ustanowienia innych osób, które mogłyby pełnić takie obowiązki; - nie wystąpiły zatem okoliczności uniemożliwiające Skarżącemu złożenie w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości; - nie doszło do naruszenia art. 116 § 1 i § 2 O.p. w zakresie statuującym tzw. pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu; - organy podatkowe nie naruszyły również przepisów przewidujących wyłączenie tej odpowiedzialności; - Skarżący nie wskazał mienia Spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowej Spółki w znacznej części; - w sprawie dopuszczalna była ocena, iż Skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość we właściwym czasie; - zaprzestanie płacenia długów (nawet w części) stanowi bowiem samodzielną przesłankę ogłoszenia upadłości, której jedyne ograniczenie zawiera art. 12 P.u.n.; - przesłanka do zgłoszenia wniosku o upadłość ziściła się na dzień 31 sierpnia 2008 r.; - na koniec tego miesiąca nie zapłacone a wymagalne zobowiązania Spółki wobec kontrahentów kształtowały się na poziomie około 700.000 zł; - termin wymagalności ww. należności przypadał na miesiące od lutego do sierpnia 2008 r.; - fakt, że w tym samym czasie Spółka zapłaciła zobowiązania o kwocie około 2.600.000 złotych nie wpływa na ocenę prawidłowości stanowiska organów podatkowych w zakresie zaprzestania wykonywania przez Spółkę wymaganych zobowiązań, skoro już brak zapłaty części z nich stanowi podstawę zaistnienia obowiązku do zgłoszenia upadłości; - wydanie przez Dyrektora UKS decyzji deklaratoryjnych określających wymiar podatku VAT nie zwiększyło zobowiązań Spółki; - w zgłoszonym wniosku o upadłość z dnia 10 października 2008 r. Skarżący wskazał na złe wyniki finansowe Spółki od początku 2008 r. i fakt pogarszającej się jej sytuacji finansowej; - wniosek powinien być zgłoszony do dnia 14 września 2008 r. i wraz z upływem tego terminu ustała możliwość powoływania się przez Skarżącego na zgłoszenie w terminie wniosku o upadłość, jako okoliczności wyłączającej jego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki.

5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na tę skargę

5.1. Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie.

5.2. Sądowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj.

a) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. przez przyjęcie że:

- wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony we właściwym czasie a tym samym, że Skarżący zobowiązany jest do zapłaty zaległości podatkowej Spółki wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości;

- przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki zaistniały w dniu 31 sierpnia 2008 r. a nie w momencie doręczenia decyzji podatkowych w zakresie podatku VAT pod koniec września 2008 r.;

- bez znaczenia dla sprawy jest twierdzenie Skarżącego, że dopiero wydanie decyzji podatkowych przez Dyrektora UKS z dnia 9 września 2008 r. doręczonych pod koniec września 2008 r., którymi to nałożono na Spółkę obowiązek zapłaty podatku VAT w kwocie 625.223 zł, spowodowało powstanie stanu niewypłacalności Spółki, w sytuacji, gdy dopiero z datą doręczenia tych decyzji Spółce jej zarząd miał świadomość powstania i samej skali jej zobowiązań, co skutkowało niezwłocznym złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości;

b) art. 76 ust. 3 P.u.n. przez błędną wykładnię i przyjęcie w następstwie tego, że:

- Skarżący mógł w imieniu Spółki w październiku 2008 r. zapłacić podatek w kwocie 24.652 zł, a decyzja w tym zakresie nie wymagała zgody tymczasowego nadzorcy sądowego i była czynnością tzw. zwykłego zarządu, w sytuacji, gdy czynnościami zwykłego zarządu są tylko czynności zmierzające do utrzymania majątku zarządzanego w dotychczasowym stanie, czyli czynności związane z normalną eksploatacją i normalnym pobieraniem pożytków. Wszelkie zaś czynności przekraczające ten zakres są czynnościami przekraczającymi zakres zwykłego zarządu. Przyjmuje się, że w razie wątpliwości co do charakteru czynności zarządu należy uznać, iż dana czynność jest czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu;

- zapłata podatku VAT nie jest czynnością przekraczającą zakres zwykłego zarządu, w sytuacji, gdy oceny charakteru czynności należy dokonywać nie przez pryzmat jej rodzaju a z punktu widzenia tego, czy są to czynności zmierzające do utrzymania majątku zarządzanego w dotychczasowym stanie, czyli czynności związane z normalną eksploatacją i normalnym pobieraniem pożytków;

2) naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a. polegające na:

- uznaniu, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób pełny;

- przyjęciu, że odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania tymczasowego nadzorcy sądowego była prawidłowa i uzasadniona z uwagi na zbędność tego dowodu dla postępowania, w sytuacji, gdy dowód ten mógł mieć istotne znaczenie dla ustalenia, czy w rzeczywistości nadzorca sądowy udzielał poleceń Skarżącemu jako prezesowi zarządu w zakresie regulowania zobowiązań Spółki i czy nie zezwalał na dokonanie opisanej płatności;

- całkowitym zaniechaniu dążenia przez Sąd do wyjaśnienia prawdy obiektywnej i naruszenie obowiązku zbadania, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości;

- zaniechaniu rozważenia, że w dacie wymagalności zobowiązania podatkowego, tj. w dniu 27 października 2008 r., był już złożony przez Skarżącego wniosek o ogłoszenie upadłości;

- przyjęcie, że w ramach postępowania podatkowego nie naruszono zasady wynikającej z art. 124 O.p., ani zasady postępowania podatkowego, iż powinno ono być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wyjaśniać stronom zasadność przesłanek decyzji, prowadzić do wydania decyzji w oparciu o całokształt materiału dowodowego sprawy wraz ze wskazaniem podstaw prawnych decyzji.

5.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów sądowych według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie nie ujawniono. Podobnie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. Natomiast skarga kasacyjna Skarżącego jako niezawierająca usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu.

6.2. Z art. 176 P.p.s.a. wynika, że wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy do konstrukcyjnych, a co za tym idzie, istotnych wymogów skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstaw kasacyjnych w rozumieniu tego przepisu to przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie podstaw kasacyjnych to rozwinięcie zarzutów kasacyjnych polegające na wyjaśnieniu, na czym określone uchybienie przepisom polegało. W wypadku zarzutu błędnej wykładni przepisów prawa materialnego konieczne jest przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu. Podniesienie zarzutu wadliwego zastosowania prawa materialnego wymaga wyjaśnienia, dlaczego w okolicznościach konkretnej sprawy nie mógł on znaleźć zastosowania.

6.3. W kontekście powyższych uwag, przede wszystkim za nieskuteczne trzeba było uznać zarzuty prawa procesowego zbudowane wokół naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a. Przepisy te odpowiednio stanowią, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz że

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Zauważyć więc należało, że Sąd tych przepisów - ściśle rzecz ujmując - nie naruszył albowiem nie uwzględnił skargi na decyzję Dyrektora IS, a jedynie skargę tę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a. Natomiast naruszenia tego ostatniego przepisu w skardze kasacyjnej, który był zasadniczą podstawą prawną wydanego orzeczenia (oddalenia skargi) nie postawiono.

6.4. Tym niemniej biorąc pod uwagę wskazania płynące z uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA z 2010 r. nr 1, poz. 1), Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznał, że dostrzeżone uchybienie nie mogło samo w sobie stanowić o całkowitej niemożności odniesienia się do wspomnianych zarzutów skargi kasacyjnej.

6.5. Sednem zarzutów Skarżącego wywiedzionych w ramach art. 174 pkt 2 P.p.s.a, dającym się bezspornie uchwycić i wywieść na podstawie treści skargi kasacyjnej, była jego ocena o wadliwym wyrokowaniu Sądu pierwszej instancji w dwóch podstawowych aspektach sprawy. Pierwszy dotyczył niewłaściwego ustalenia zakresu odpowiedzialności Skarżącego, co wiązało się z twierdzeniami o braku podstaw do przypisania jemu odpowiedzialności za zaległość podatkową, która powstała w okresie funkcjonowania w Spółce tymczasowego nadzorcy sądowego. W tym aspekcie sprawy podkreślano, że czynność zapłaty wykazanego w deklaracji podatku VAT, jako czynność przekraczająca zwykły zarząd, wymagała zgody tymczasowego nadzorcy sądowego. Drugą sporną kwestią były ustalenia odnośnie do właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość. W tym zakresie, zdaniem Skarżącego, szczególnie istotna była okoliczność doręczenia Spółce decyzji Dyrektora UKS.

6.6. Odnosząc się zatem do argumentacji skargi kasacyjnej dotyczącej zakresu czynności zwykłego zarządu, stwierdzić należało, że podniesiona argumentacja nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Niezależnie bowiem od tego, czy zapłata objętego samoobliczeniem podatku VAT przekracza zwykły zarząd - jak konsekwentnie wywodził Skarżący i co jego zdaniem mógł potwierdzić tymczasowy nadzorca sądowy, czy też - jak przyjęły organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji - owego zarządu nie przekracza, punktem wyjścia do weryfikacji znaczenia tych ocen powinny być określone okoliczności faktyczne z tym zawiązane. Tymczasem zagadnienie to Skarżący przedstawił jedynie od strony czysto teoretycznej, a nie rzeczywiście podjętych przez siebie konkretnych działań. W szczególności nie wykazał bowiem, aby na przeszkodzie zapłacie podatku VAT za wrzesień 2008 r. realnie sprzeciwił się tymczasowy nadzorca sądowy, np. rozpatrując wniosek Skarżącego nie wyraził zgody na zapłatę tego podatku. Skarżący nie wykazał zwłaszcza tego, że takiego rodzaju działania w ogóle przedsięwziął i że faktycznie (a nie tylko teoretycznie) tymczasowy nadzorca sądowy im się sprzeciwił.

Przy takim ujęciu problemu skarga kasacyjna nie dostarczyła więc argumentów do stwierdzenia, że wspomniana kwestia, jak również okoliczność odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań tymczasowego nadzorcy sądowego, mogły mieć dla tej sprawy istotne znacznie.

6.7. Do uchylenia zaskarżonego wyroku, czego oczekiwał Skarżący, nie doprowadziły także te motywy skargi kasacyjnej, które wskazywały na wadliwe ustalenia w zakresie "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. W kontekście tego zagadnienia przypomnieć należało trzon stanowisk Skarżącego i Sądu pierwszej instancji.

I tak, zdaniem Skarżącego dopiero doręczenie Spółce decyzji Dyrektora UKS opiewających na kwotę 625.223 zł wskazywało na konieczność złożenia wniosku o upadłość Spółki. Z tym bowiem momentem "naliczony w/w decyzjami podatek VAT spowodował, że powstał taki stan, że spółka nie mogła zaspokoić wszystkich swoich wierzycieli".

Z kolei Sąd, odwołując się do art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1 i 2 , art. 12 i art. 21 ust. 1 P.u.n., przyjął, że przesłanka ogłoszenia upadłości w żaden sposób nie wiąże się ze stanem majątkowym dłużnika i ma zastosowanie zawsze (z wyjątkiem sytuacji przedstawionej w art. 12 P.u.n.), gdy dłużnik faktycznie zaprzestanie płacenia choćby części swoich zobowiązań. Biorąc pod uwagę taką właśnie wykładnię powołanych przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, Sąd pierwszej instancji odwołał się do materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy przez organy podatkowe, z których wynikało, że na koniec sierpnia 2008 r. nie zapłacone a wymagalne zobowiązania Spółki wobec kontrahentów kształtowały się na poziomie około 700.000 zł, przy czym termin ich wymagalności przypadał na miesiące od lutego do sierpnia 2008 r.

Odnosząc się do tych stanowisk godziło się więc zauważyć, że Skarżący przez zarzuty zredagowane w ramach obu podstaw kasacyjnych (art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a.) nie podjął jakiejkolwiek próby podważenia takiej wykładni przepisów odnoszącej się do zagadnienia "właściwego czasu", którą przyjął do wyrokowania Sąd pierwszej instancji. Odnotowanie braku podważenie tej wykładni było istotne z tego powodu, że to właśnie ona rzutowała na zakres ustaleń niezbędnych w omawianym tu aspekcie sprawy. Bez jej podważenia nie sposób było przyjąć, że Sąd pierwszej instancji wadliwie zaaprobował ustalenia organów podatkowych, które nawiązywały do zdarzeń sprzed doręczenia Spółce decyzji Dyrektora UKS. W tym kontekście tak mocno akcentowana przez Skarżącego okoliczność doręczenia rzeczonych decyzji nie miała charakteru znaczącego dla oceny momentu statuującego konieczność złożenia wniosku o upadłość Spółki.

Znamiennym przy tym jest, że Skarżący przemilczał podniesioną w zaskarżonym wyroku okoliczność, iż zgłoszonym w dniu 10 października 2008 r. wniosku o upadłość sam Skarżący wskazywał na złe wyniki finansowe Spółki od początku 2008 r. i pogarszającą się w tym zakresie jej sytuację.

6.8. Nieusprawiedliwiony okazał się również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. Taka z kolei ocena była pochodną niepodważenia ustaleń faktycznych wziętych do wyrokowania i wykładni przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, o czym była już mowa w pkt 6.7. niniejszego uzasadnienia. W konsekwencji stanowisko wyrażone przez Sąd pierwszej instancji co do nie wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki wyłączenia odpowiedzialności w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, zawartej we wskazanym przepisie Ordynacji podatkowej, była dopuszczalna.

6.9. Podobnie, z przyczyn wskazanych w pkt 6.6. niniejszego uzasadnienia, oczekiwanego przez Skarżącego rozstrzygnięcia nie mógł przynieść drugi z zarzutów dotyczących prawa materialnego, a mianowicie zarzut błędnej wykładni art. 76 ust. 3 P.u.n. Zarzut ten nawiązywał bezpośrednio do - wynikającej zdaniem Skarżącego z treści tego przepisu - konieczności uzyskania zgody tymczasowego nadzorcy sądowego na zapłatę podatku VAT jako czynności przekraczającej zwykły zarząd. Znaczenie tego zagadnienia w okolicznościach niniejszej sprawy i w zakresie dla niej niezbędnym zostało już wyżej ocenione. Nie zachodziła zatem potrzeba szerszego odniesienia się do tego zarzutu.

6.10. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych postaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji.

6.11. Natomiast w zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok sądu pierwszej instancji oddalał skargę objętą wpisem stałym; - skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Skarżący; - reprezentujący Dyrektora IS radca prawny złożył odpowiedź na skargę kasacyjną, w której wniósł o orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego; - na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym Dyrektor IS był reprezentowany przez radcę prawnego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - niniejszym wyrokiem oddalono skargę kasacyjną.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjną, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się w szczególności jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną. Według natomiast § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - 75% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy ten sam radca prawny w drugiej instancji - 100% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 120 zł. Stawka minimalna wynosi 240 zł, o czym stanowi § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia. Ponadto, na podstawie wykładni systemowej § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a - c ww. rozporządzenia przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a tego aktu prawnego, co znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12.

Uwzględniając powyższe orzeczono zatem o kosztach postępowania kasacyjnego, jak w punkcie drugim sentencji, zasądzając kwotę 180 zł (75% z 240 zł).