Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1028/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 31zo ust. 8;
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 7., art. 8 § 1, art. 9, art. 10 § 1., art 12 § 1 oraz art. 75, art. 77 § 1, art. 156 § 1, art. 180;
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 42 ust. 3 pkt 4;
journal: Dz.U. 2021 poz 955
law: Ustawa z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - tj.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 27 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Op 96/21 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 27 maja 2021r., sygn. akt I SA/Op 96/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wskazując art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art.135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") uwzględnił skargę [...] (dalej też: "strona", "skarżąca") i uchylił decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej też: "ZUS", "organ", "organ odwoławczy") z [...] grudnia 2020r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania składek za okres od lipca do września 2020r.

Sąd I instancji orzekał w następujących okolicznościach sprawy:

W dniu 13 listopada do ZUS wpłynął wniosek [...] o zwolnienie z opłacenia należności z tytułu składek dla płatników w określonych branżach za okres od lipca 2020r. do września 2020r.

Decyzją z [...] listopada 2020r., nr [...] ZUS odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za wskazany podnosząc, iż według zapisów w CEiDG przeważającym kodem prowadzonej przez nią działalności był kod PKD [...], który nie widnieje na liście branż, które są uprawnione do zwolnienia z opłacania składek za w/w okres.

Pismem z 20 listopada 2020r. skarżąca wystąpiła z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy. Następnie przesłała do organu kopie faktur oraz paragonów fiskalnych wykazując, że w firmie skarżącej w roku 2018, 2019, 2020 wartość przychodu od sprzedaży z działalności PKD [...].Z stanowi przeważającą wartość.

Ponownie rozpoznając sprawę decyzją z [...] grudnia 2020r. działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020r., poz. 256 z późn. zm.; dalej: "k.p.a.") oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem C0VID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842; dalej: "ustawa COVID-19"), ZUS utrzymał w mocy decyzję własną z [...] listopada 2020r.

W ocenie organu odwoławczego składki skarżącej za miesiąc lipiec, sierpień i wrzesień 2020r. nie podlegają zwolnieniu. Organ wskazał, iż ustawodawca jednoznacznie w art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19", określił branże oznaczone według Polskiej Klasyfikacji Działalności PKD jako rodzaj przeważającej działalności kodami 49.39.Z, 55.10.Z, 77.39.Z, 79.11.A, 79.90.A, 82.30.Z, 90.01.Z, 90.02.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, które mogą skorzystać ze zwolnienia z opłacenia składek za okres od lipca 2020r. do września 2020r. Organ stwierdził, że na dzień złożenia wniosku, tj. na 13 listopada 2020r. zarówno w rejestrze REGON, jak również w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej przeważającą działalnością gospodarczą strony była działalność oznaczona kodem PKD [...]., który nie figuruje na liście wskazanych branż, które mogą skorzystać ze zwolnienia. W ocenie ZUS skoro skarżąca dopiero [...] grudnia 2020r. (czyli po terminie złożenia wniosku), dokonała zmiany na przeważający kod PKD 90.01.Z we wpisie do Centralnej Ewidencji i informacji o Działalności Gospodarczej, brak było podstaw do uchylenia decyzji z [...] listopada 2020r.

Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

Sąd I instancji uwzględnił skargę. Przypomniał, że zgodnie z art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, w wersji aktualnej na dzień złożenia przez stronę wniosku (13 listopada 2020r.), płatnikowi składek prowadzącemu na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności kodami 49.39.Z, 55.10.Z, 77.39.Z, 79.11.A, 79.90.A, 82.30.Z, 90.01.Z, 90.02.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od lipca 2020r. do września 2020r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym. Według WSA podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a przeważająca działalność jest ustalana na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. W ocenie WSA zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi wpis w CEiDG oraz rejestrze REGON nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur. Zdaniem Sądu I instancji przyjęty przez organ sposób wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie ustawy COVID-19 jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które warunek ten mogą wykazać w inny sposób. Wprowadzenie jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium wymogu wpisu w rejestrze, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie/rzeczywiście prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionych w art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 - zostały pozbawione dostępu do ulgi.

W skardze kasacyjnej ZUS zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi kasacyjnej organu, w przypadku wystąpienia przesłanki dostatecznego wyjaśnienia sprawy, poprzez oddalenie skargi skarżącej. Organ wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Jednocześnie, na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a., złożył oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi WSA zarzucono:

1) Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 31 zo ust. 8 ustawy COVID-19 (w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia przez skarżącą wniosku o zwolnienie przez organ z obowiązku opłaty składek na podstawie w/w przepisu - tj. w dniu 13 listopada 2020r.- tj. Dz.U 2020, poz. 1842), poprzez jego błędną wykładnię dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, a to poprzez nieprawidłowy przyjęcie przez ten Sąd, iż ,"przeważająca działalność" występująca w tym przepisie i mająca znaczenie dla zastosowanie w/w ulgi - winna być rozumiana jako ta działalność, która jest faktycznie i rzeczywiście prowadzona przez przedsiębiorcę (w dacie złożenia wniosku o powyższą ulgę) i która ma największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność tego przedsiębiorcy i nie powinna być oceniana jedynie w/g formalnych zapisów (określających tą działalność) zawartych: w rejestrach urzędowych REGON czy CEiDG, gdyż mogą one być nieaktualne - tym samym dokonywanie przez organ oceny "przeważającej działalność" tylko i wyłącznie oparciu o ujawnione w tych rejestrach kody PKD - jest (zdaniem Sądu I Instancji) przejawem zbyt dużego formalizmu organu - Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, co w konsekwencji skutkuje odmową przyznania zwolnienia z w/w przepisu i brakiem realizacji zasadniczych celów ustawy COVID-19 - kiedy w ocenie organu - zaprezentowana przez Sąd I Instancji wykładania pojęcia "przeważającej działalność", a tym samym art. 31 zo ust.8 ustawy COVID-19 - jest błędna oraz sprzeczna z wolą ustawodawcy i tym samym nie powinna się ostać.

2) Naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt. 1 ) lit a ) i lit. c) p.p.s.a - poprzez bezzasadne uchylenie zaskarżonej decyzji organu i mylne przyjęcie przez Sąd I Instancji, iż organ - Zakład Ubezpieczeń Społecznych - przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszył przepisy art. 7 k.p.a., art. 8 § 1 k.p.a., art. 9 k.p.a., art. 10 § 1 k.p.a., art 12 § 1 k.p.a. oraz art. 77 § 1 k.p.a., - pomimo tego, iż w ocenie organu - postępowanie administracyjne prowadzone z wniosku skarżącej - nie było obciążone żadną wadą, zaś organ administracji przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny, biorąc także pod uwagę wszystkie okoliczności przytoczone przez stronę skarżącą.

Skarżąca nie skorzystała z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. z uwagi na to, że skarżący kasacyjnie organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a strona nie wniosła o jej przeprowadzenie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, można oprzeć stosownie do art. 174 p.p.s.a. na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Wobec nie stwierdzenia okoliczności skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną w granicach zarzutów kasacyjnych.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie: 1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Są to dwie odrębne podstawy kasacyjne, które nie podlegają łączeniu, ponieważ odnoszą się do różnego rodzaju uchybień. O ile zarzut naruszenia prawa procesowego ma na celu najczęściej wykazanie, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest nieprawidłowy, o tyle przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, ocenie podlega m.in. proces subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.

W rozpoznawanej skardze kasacyjnej postawiono zarzuty oparte na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a,.tj. zarówno na naruszeniu przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię, która skutkowała niewłaściwym ich zastosowaniem.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie była kwestia spełnienia przez skarżącą przesłanek do uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za lipiec - wrzesień 2020r. W ocenie organu, w przypadku skarżącej kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON i CEiDG nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia. Natomiast zdaniem skarżącej organ dokonał błędnej i zawężającej wykładni przepisu art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, skupiając się na wskazanym w REGON i CEiDG przeważającym PKD prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy jej przeważającą działalnością w latach 2018, 2019 i 2020 jest działalność artystyczna polegająca na występach muzycznych, oznaczona kodem PKD [...].

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje wykładnię art. 31 zo ust. 8 ustawy Covid-19, przyjętą przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku.

Zasady prowadzenia Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (rejestru REGON) określają przepisy ustawy z 29 czerwca 1995 roku o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2021r., poz. 955), z których wynika, że wpisowi do rejestru REGON podlegają m.in. informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (art. 42 ust. 3 pkt 4). Słusznie akcentuje WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w ustawie o statystyce publicznej nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności", a sposób wpisywania do rejestru wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, został określony w § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z 30 listopada 2015r. (Dz.U. z 2015r,poz. 2009 z późn. zm.), zgodnie z którym, wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Katalog kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 został zawarty w rozporządzeniu Rady Ministrów z 24 grudnia 2007r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD); (Dz.U. z 2007r.,Nr 251, poz. 1885 ze zm.). Dane w rejestrze REGON, w tym te dotyczące kodów PKD prowadzonej działalności gospodarczej i kodu "przeważającej działalności", wynikają z informacji podawanych przez podmiot gospodarczy przy rejestracji w CEIDG (w przypadku osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą) lub w KRS (w przypadku spółek kapitałowych, osobowych, spółdzielni, fundacji) bądź też bezpośrednio w GUS w przypadku podmiotów nie podlegających rejestracji. Również zmiany w zakresie prowadzonej działalności wprowadzane są do rejestru REGON na podstawie informacji podawanych przez podmiot prowadzący działalność.

W świetle przedstawionych wyżej zasad prowadzenia rejestru REGON, w orzecznictwie od dawna wskazuje się, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa, jest zatem kwestią dowodową (por. np. wyroki Sądu Najwyższego z 7 stycznia 2013r., sygn. akt II UK 142/12 i z 23 listopada 2016r., sygn. akt II UK 402/15). Należy zauważyć, że w przypadku przedsiębiorców wpisanych do CEIDG, dane zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy, objęte są domniemaniem prawdziwości, które jest wzruszalne, jeżeli w drodze postępowania zostanie wykazane, że są niezgodne ze stanem rzeczywistym (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2018r., V SA/Wa 2180/17). Fakt, iż zawarte w rejestrze REGON dane w zakresie kodów PKD, w tym kodu "przeważającej działalności", mogą nie odpowiadać stanowi rzeczywistemu, może wynikać nie tylko z powodu nieprawdziwego oświadczenia podmiotu rejestrującego działalność, ale również z braku aktualizacji wpisu w rejestrze REGON, po zmianie zakresu prowadzonej działalności, co może mieć miejsce z uwagi na zasadę stabilności przyjętą na potrzeby klasyfikacji działalności. Zgodnie z tą zasadą, wyrażoną w pkt 25 i 26 załącznika do powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) aby uniknąć zbyt częstych zmian, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca.

Należy zaznaczyć, że co prawda, autor skargi kasacyjnej podnosi, że ustawodawca w przepisie art. art. 31 zo ust. 8 ustawy Covid-19, nie wskazał alternatywnej metody ustalania "przeważającej działalności", jak tylko i wyłącznie poprzez jej wykazanie kodem PKD, jednak w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, informację zawarte w rejestrze REGON są w istocie środkiem dowodowym, z którego organ w razie potrzeby winien skorzystać. W szczególności w sytuacji, z jaką mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, w której skarżąca przesyłała do organu kopie faktur oraz paragonów fiskalnych wykazując, że w firmie w roku 2018, 2019, 2020 wartość przychodu od sprzedaży z działalności PKD [...] stanowi przeważającą większość. W związku z tym organ, mając na uwadze zaistniałe wątpliwości, co do rzeczywistego zakresu prowadzonej przez skarżącą działalności, powinien przeprowadzić stosowne ustalenia, dotyczące stanu rzeczywistego, przy pomocy innych środków dowodowych, które to do dokonania takich ustaleń są konieczne, stosując przy tym przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. W tym szczególności art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. Zastosowanie przepisów k.p.a. w postępowaniu o zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Należy zauważyć, że na tle uregulowania postępowania dowodowego w kodeksie postępowania administracyjnego w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że niedopuszczalne jest stosowanie formalnej (legalnej) teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi bądź też przez tworzenie nowych reguł korzystania ze środków dowodowych (por. wyrok NSA z 9 marca 1989r., sygn. akt II SA 961/88). Wprowadzenie sztywnej teorii dowodowej w pewnej sferze w drodze praktyki organów administracji narusza zasady postępowania administracyjnego, poprzez arbitralne ograniczenia zakresu art. 75 k.p.a., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 in fine k.p.a. (wyrok NSA z 3 sierpnia 2000r., sygn. akt V SA 2182/99). Innymi słowy w postępowaniu administracyjnym, organ powinien wykorzystać wszelkie dostępne środki dowodowe, a niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ dokonuje rozstrzygnięcia na podstawie tylko jednego, wybranego środka dowodowego.

Ponieważ w postępowaniu o zwolnienie z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne znajdują zastosowanie przepisy regulujące postępowanie dowodowe zawarte w kodeksie postępowania administracyjnego, nie jest dopuszczalne takie rozumienie art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, które ogranicza możliwość ustalenie przesłanki "przeważającej działalności" tylko do jednego środka dowodowego, mianowicie rejestru REGON. W przypadku bowiem uzasadnionych wątpliwości co do prawdziwości (aktualności) danych zawartych w rejestrze REGON, nie jest wykluczone ustalenie tej okoliczności (czyli rzeczywiście prowadzonej "przeważającej działalności") z wykorzystaniem innych środków dowodowych. Szybkość postępowania nie może dominować nad potrzebą wydania prawidłowej decyzji opartej na dokładnie wyjaśnionym stanie faktycznym.

Za przedstawioną wyżej interpretacją art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 dokonywaną w powiązaniu z przepisami k.p.a. regulującymi postępowanie dowodowe, przemawiają zarówno argumenty pochodzące z wykładni systemowej, jak i wykładni celowościowej. Warto zaznaczyć, że uwzględnienie wykładni systemowej oraz celowościowej art. 31zo ust. 8 ustawy, odnosi się do pojęcia "przeważającej działalności".

Z zasady demokratycznego państwa prawnego określonej w art. 2 Konstytucji RP wywodzona jest zasada sprawiedliwości proceduralnej, która określa również sposób stosowania obowiązujących reguł postępowania administracyjnego. Jak bowiem wielokrotnie podkreślał Trybunał Konstytucyjny z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia spraw indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Regulacje prawne tych postępowań muszą w związku z tym zapewnić wszechstronne i staranne zbadanie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz gwarantować wszystkim stronom i uczestnikom postępowania prawo do wysłuchania, tj. prawo przedstawiania i obrony swoich racji. Na sprawiedliwość proceduralną składa się m.in. zapewnienie jednostce wysłuchania polegające przynajmniej na możliwości przedstawienia swoich racji oraz zgłaszania wniosków dowodowych (por. np. wyroki TK z 15 grudnia 2008r., P 57/07; z 14 czerwca 2006r., K 53/05, z 11 czerwca 2002r., SK 5/02). W dziedzinie prawa administracyjnego, sprawiedliwość proceduralna oznacza taką organizację procesu uzyskiwania informacji, ich analizy i podejmowania rozstrzygnięcia, która pozwala uznać wynik zastosowania procedury za sprawiedliwy (por. wyrok NSA z 27 marca 2012r., sygn. akt II OSK 468/11 347). Nie może budzić wątpliwości, że jednym z podstawowych środków gwarantujących sprawiedliwy rezultat postępowania są na gruncie procedury administracyjnej reguły prowadzenia postępowania dowodowego (art. 75-81 k.p.a.) oraz obowiązek dochodzenia przez organ administracji do prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.) w oparciu o wszechstronną analizę materiału dowodowego w sprawie (art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.).

Dokonując zatem wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 z uwzględnieniem zasady sprawiedliwości proceduralnej nie można twierdzić, że wbrew regułom prowadzenia postępowania dowodowego określonym w kodeksie postępowania administracyjnego, przepis ten wyklucza inne środki dowodowe aniżeli rejestr REGON oraz, że pozwala on pomijać twierdzenia strony odnośnie do zgodności danych zawartych w tym rejestrze ze stanem rzeczywistym, co może mieć bezpośredni wpływ na prawidłowość (sprawiedliwość) wyniku postępowania. Takie rozumienie art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 prowadziłoby do arbitralnego rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o jeden tylko środek dowodowy, z pominięciem wysłuchania strony twierdzącej, że środek ten nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, a to oznaczałoby naruszenie zasady sprawiedliwości proceduralnej.

Za możliwością ustalenia rzeczywistego stanu co do przeważającej działalności podmiotu ubiegającego się o zwolnienie z opłacania składek również na podstawie innych dowodów aniżeli rejestr REGON, przemawiają też dyrektywy wykładni celowościowej.

Zwolnienie przewidziane w art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 stanowi jeden z elementów regulacji stanowiących reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19 związane z wprowadzonymi przez władze publiczne ograniczeniami konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Celem tych regulacji jest udzielenie wsparcia przedsiębiorcom działającym w branżach, które zostały dotknięte wprowadzanymi zasadami bezpieczeństwa oraz ponoszącym koszty związane z obostrzeniami sanitarnymi. W związku z tym udzielenie pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek powinno dotyczyć tych przedsiębiorców, którzy rzeczywiście prowadzą działalność bezpośrednio narażoną na straty w następstwie epidemii. Ustalenie rodzaju prowadzonej działalności wyłącznie w oparciu o treść wpisu w rejestrze podmiotów REGON, mogłoby skutkować odmową przyznania wsparcia przedsiębiorcy, który faktycznie prowadzi działalność dotkniętą ograniczeniami wprowadzonymi w związku z COVID-19 i poniósł w związku z tym szkody, a to pozostawałoby w sprzeczności z założeniami ustawy COVID-19 i celami jakie ma ona realizować (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2021r., sygn. akt I GSK 829/21 - dostępny w internecie).

Reasumując powyższe rozważania, stwierdzić należy, że prawidłowa wykładnia art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, uwzględniająca dyrektywy wykładni systemowej i wykładni celowościowej, prowadzi do wniosku, że przepis ten nie wyłącza konieczności ustalenia przez ZUS rzeczywiście wykonywanej przez podmiot wnioskujący o zwolnienie z opłacania składek przeważającej działalności, także w sytuacji gdy jest ona inna niż wpisana w rejestrze REGON. Organ ma bowiem obowiązek wysłuchania wnioskującego podmiotu i zweryfikowania jego twierdzeń odnośnie do faktycznie prowadzonej działalności w postępowaniu dowodowym prowadzonym na podstawie regulacji zawartych w k.p.a.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że postępowanie wyjaśniające, jaką działalność rzeczywiście prowadzi skarżąca, nie zostało przeprowadzone, mimo że skarżąca przedstawiła dowody mające na celu wykazanie podnoszonych przez nią okoliczności. Wyjaśnienie tej okoliczności, a więc czy skarżąca może skorzystać ze zwolnienia z opłacania składek, jest niezbędne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy w świetle prawidłowo zinterpretowanych przepisów art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19.

W związku z powyższym nie sposób się zgodzić ze skarżącym kasacyjnie organem, aby postępowanie prowadzone z wniosku skarżącej, nie było obciążone żadną wadą, zaś organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności, przytoczone przez skarżącą. Należy podkreślić, że skarżąca nie może ponosić negatywnych skutków wadliwego działania organu, który prowadził postępowanie z naruszeniem przepisów postępowania.

Na koniec należy zauważyć, że jak wynika to z treści sentencji zaskarżonego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił wyłącznie zaskarżoną decyzję, podczas gdy z uzasadnienia wyroku wynika wprost, że Sąd uchylił obie zaskarżone decyzje. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozbieżność ta jednakże nie mogła mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Przede wszystkim należy zauważyć, że w przypadku istnienia rozbieżności między sentencją wyroku i jego uzasadnieniem o zakresie rozstrzygnięcia decyduje sentencja wyroku (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 13 maja 2008r., sygn. akt II GSK 105/08 i 8 kwietnia 2011r., sygn. akt I OSK 811/10). Natomiast stwierdzenie przez Sąd, jedynie w końcowej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku, że: "Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu z 30 października 2020r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. oraz art.135 p.p.s.a.", nie jest wiążące przy ustalaniu zakresu rozstrzygnięcia.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.