Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1744/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1 i  ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 9  ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Dnia 13 stycznia 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie sędzia WSA Anetta Chołuj, sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi Gminy W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2013 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz Gminy W. kwotę 457 ( słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Gminy W. była interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...].11.2013 r. (nr [...]), w przedmiocie przepisów o podatku od towarów i usług.

Występując z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej strona przedstawiła (z uwzględnieniem jego uzupełnienia), że będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., w skrócie "u.p.t.u."), w latach 2009-2010 poniosła wydatki inwestycyjne z tytułu budowy sali sportowej przy Gimnazjum Publicznym w W. (głównie wydatki budowlane i za sporządzenie dokumentacji). Ponoszone w późniejszym okresie wydatki, aż do chwili zakończenia budowy w 2012 r. nie są przedmiotem zapytania. Strona podła dalej, że sala sportowa wybudowana została na gruncie należącym do Gminy, przekazanym Gimnazjum Publicznemu jako jednostce budżetowej (w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, zaś pobrane dochody odprowadza na rachunek tego budżetu) w trwały zarząd na podstawie ustawy o systemie oświaty. Stosownie do tego, w dniu 1.10.2012 r. Gmina dokonała na rzecz Gimnazjum Publicznego formalnego przekazania sali gimnastycznej na podstawie dokumentu PT, które miało znaczenie dla celów rachunkowych jako przekazanie środka trwałego, natomiast sala dalej pozostaje własnością Gminy. Od tego czasu Gmina ponosi wydatki związane z bieżącym utrzymaniem sali gimnastycznej.

Sala wykorzystywana jest w dwojaki sposób, a mianowicie wynajmowana odpłatnie po godzinach zajęć lekcyjnych na rzecz zainteresowanych osób fizycznych i podmiotów prawnych (udostępnianie komercyjne) oraz nieodpłatnie udostępniana szkołom na potrzeby prowadzenia zajęć lekcyjnych oraz uczącej się młodzieży (nieodpłatne udostępnianie na cele gminne). Osoby fizyczne i podmioty gospodarcze zainteresowane odpłatnym wynajmem sali sportowej zawierają umowy z Dyrektorem Gimnazjum, działającym w tym zakresie w imieniu i na rzecz Gminy. Czynności udostępniania komercyjnego sali sportowej dokumentowane są wystawianymi przez Gminę fakturami VAT (w pozycji sprzedawca na tych fakturach wskazywane są dane Gminy). Pobierane przez Gimnazjum opłaty za udostępnianie komercyjne sali sportowej każdorazowo przekazywane są na rachunek Gminy. W rezultacie, wystawiane faktury VAT dokumentujące pobrane opłaty za udostępnianie komercyjne sali sportowej Gmina ujmuje w swych rejestrach sprzedaży oraz rozlicza z tego tytułu podatek należny w składanych deklaracjach VAT-7. Poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne dokumentowane były wystawianymi na Gminę przez kontrahentów fakturami VAT z wykazanymi w ich treści kwotami podatku naliczonego. Także wydatki na bieżące utrzymanie sali sportowej dokumentowane są fakturami VAT z podatkiem naliczonym wystawionymi na Gminę. Dotychczas wymienione kwoty podatku naliczonego nie były przez Gminę rozliczone w zakresie podatku od towarów i usług. Ponadto Gmina nie może jednoznacznie przyporządkować kwot podatku naliczonego związanego z udostepnieniem komercyjnym sali oraz z nieodpłatnym udostępnieniem na cele gminne.

Na tle powyższego opisu Gmina W. zadała pytania:

1. Czy udostępnianie komercyjne sali sportowej na rzecz zainteresowanych stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania?

2. Czy w związku z wykorzystaniem sali sportowej zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem sali sportowej, ponoszone od momentu oddania jej do użytkowania?

3. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?

4. Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania na cele gminne sali sportowej Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego?

Zdaniem wnioskodawcy, udostępnianie komercyjne sali sportowej na rzecz zainteresowanych stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania, natomiast z tytułu nieodpłatnego udostępniania sali na cele gminne, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego. Z kolei w związku z wykorzystaniem sali sportowej zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem sali sportowej, ponoszone od momentu oddania jej do użytkowania. Gmina nie powinna stosować jakiegokolwiek klucza do określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

W wydanej w dniu [...].11.2013 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że stanowisko Gminy było nieprawidłowe.

Powołując sie na przepisy art. 2, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 8 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015 r., poz. 1515 z późn. zm., dalej – "u.s.g.") organ wskazał, że gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Do zakresu działania gminy należą między innymi sprawy edukacji publicznej i kultury fizycznej, a zadania w tym zakresie gmina może wykonywać przy udziale utworzonych w tym celu jednostek organizacyjnych.

Organ zaznaczył, że w sytuacji, gdy wyodrębnione ze struktur gminy jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonują czynności podlegające podatkowi od towarów i usług, to podmioty te stanowią odrębnych od gminy podatników, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. W niniejszej sprawie Gmina po zakończeniu budowy sali, przekazała ją Gimnazjum, a czynność ta miała miejsce pomiędzy dwoma odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Gimnazjum świadczyło (świadczy) usługi najmu sali, zawiera umowy z osobami fizycznymi i podmiotami gospodarczymi zainteresowanymi odpłatnym wynajmowaniem sali i pobiera opłaty z tego tytułu i dokonywanie czynności opodatkowanych (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.) należy przypisać temu podmiotowi.

Następnie podniesiono w interpretacji, że przekazanie (nieodpłatne) przez Gminę sali sportowej do używania na rzecz Gimnazjum odbyło się w ramach działalności prowadzonej przez wnioskodawcę jako organu władzy publicznej, to jest w ramach realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, a zatem przekazanie nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej podsumował więc, że:

1. Czynność udostępniania komercyjnego sali sportowej na rzecz zainteresowanych nie stanowi (nie będzie stanowić) po stronie Gminy czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Podatnikiem z tytułu odpłatnego udostępniania opisanej we wniosku sali sportowej jest (będzie) Gimnazjum.

2. Gminie nie przysługuje (nie będzie przysługiwało) prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem sali sportowej, ponoszone od momentu oddania jej do użytkowania. Towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, nie są (nie będą) bowiem wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Gminę.

3. Z uwagi na fakt, że Gmina nie ma (nie będzie miała) w ogóle prawa do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków bieżących, odpowiedź na pytanie nr 3 stała się bezprzedmiotowa.

4. Z tytułu nieodpłatnego udostępniania sali sportowej na cele gminne Gmina nie jest (nie będzie) zobowiązana do naliczenia podatku należnego. Czynności te będą bowiem wykonywane przez Gimnazjum. Przy czym w zakresie tego zagadnienia stanowisko zainteresowanego uznano za nieprawidłowe z uwagi na inną podstawę prawną aniżeli wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca pismem z dnia 3.12.2013 r. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, a po uzyskaniu jego odpowiedzi podtrzymującej dotychczasowe stanowisko (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27.12.2013 r.), wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, żądając uchylenia interpretacji indywidualnej oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W stosunku do interpretacji indywidualnej skarżąca Gmina postawiła zarzuty naruszenia:

- art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. - poprzez ich niewłaściwą interpretację oraz uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym Gimnazjum jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, że to Gimnazjum a nie Gmina jest podatnikiem z tytułu odpłatnego udostępniania sali sportowej i że z tytułu wykonywania tej czynności Gmina nie jest zobowiązana do dokonywania rozliczeń VAT;

- art. 86 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 2, art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 10 u.s.g. - poprzez jego niewłaściwą interpretację i uznanie, że w przedmiotowej sprawie Gminie nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem sali sportowej,

- art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej – "O.p.") poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, niedotyczącej indywidualnej sprawy Gminy, lecz opartej na założeniach niewynikających z opisu sprawy przedstawionego wyczerpująco przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,

- art. 121 O.p. poprzez działanie naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania Dyrektora Izby Skarbowej oraz brak uzasadnienia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi.

Postanowieniem z dnia 30.04.2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zawiesił postępowanie sądowe w związku z wystąpieniem przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prejudycjalnym (postanowienie NSA z dnia 10.12.2013 r., sygn. akt I FSK 311/12) do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącym wykładni przepisów prawa unijnego: Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE z 2012 r., Nr C 326, s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?

Postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5.10.2015 r. postępowanie w niniejszej sprawie zostało podjęte.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga była uzasadniona.

W niniejszej sprawie podstawą wyrażonej przez organ oceny stanowiska wnioskodawcy, było przekonanie odnośnie tego, że w okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, podatnikiem dokonującym czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to jest polegających na udostępnieniu sali gimnastycznej było Gimnazjum Publiczne posiadające status gminnej jednostki budżetowej, natomiast podatnikiem w tym zakresie nie była Gmina W.

Zagadnienie podmiotowości podatkowej jednostek budżetowych na gruncie przepisów u.p.t.u. było przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale 7. Sędziów z dnia 24.06.2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13, publ. ONSAiWSA nr 6/2013, poz. 96), gdzie wskazano, że w świetle art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. jednostki budżetowe gminy nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Z przepisu art. 269 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej – "p.p.s.a.") wynika, że moc wiążąca uchwały siedmiu sędziów NSA dotyczy nie tylko danej sprawy (art. 187 § 2 p.p.s.a.), lecz w istocie wszystkich spraw, w których pojawiło się zagadnienie prawne rozstrzygnięte w uchwale podjętej przez powiększony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dopóki nie nastąpi zmiana stanowiska zawartego w uchwale, sądy administracyjne stanowisko to powinny respektować. Wskazany przepis art. 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygać sprawy analogicznej do tej, w której podjęto uchwałę, w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jedyną możliwością odstąpienia od stanowiska zawartego w uchwale jest przedstawienie powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Podkreślenia wymaga także, że odstąpienie przez skład sądu administracyjnego od stanowiska wyrażonego w uchwale NSA, bez zachowania trybu określonego w art. 269 § 1 p.p.s.a., ma charakter działania naruszającego prawo i jako takie mogłoby stanowić podstawę skargi kasacyjnej, wskazaną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

W uzasadnieniu powołanej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że gminna jednostka budżetowa stanowi jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zaliczaną do jednostek sektora finansów publicznych. Status takiej jednostki budżetowej wynika przede wszystkim z przepisów rozdziału 3 działu I ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm., w skrócie "u.f.p."), w szczególności z jej art. 11 i art. 12. Podniósł, że cechą charakterystyczną gminnej jednostki budżetowej jest brak własnego mienia i dysponowanie jedynie wyodrębnioną i przekazaną w zarząd częścią majątku osoby prawnej, jaką jest gmina. W związku z tym gminna jednostka budżetowa działa jako statio municipi. O jej utworzeniu, połączeniu lub likwidacji decyduje organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (w gminie - rada gminy), który nadaje gminnej jednostce budżetowej statut, określający nazwę, siedzibę oraz przedmiot działalności. Gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że pokrywa ona swoje wydatki bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a swoje dochody odprowadza na rachunek gminy (tzw. zasada rozliczeń brutto), co powoduje, że wielkość wydatków gminnej jednostki budżetowej nie jest w żaden sposób związana z wysokością dochodów zrealizowanych przez tę jednostkę. Ponadto gminna jednostka budżetowa nie dysponuje realizowanymi przez siebie dochodami. Natomiast gmina w toku roku budżetowego ma do dyspozycji pełną kwotę dochodów uzyskiwanych przez gminne jednostki budżetowe.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wymienione cechy gminnej jednostki budżetowej powodują, że mimo wyodrębnienia organizacyjnego takiej jednostki nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, której majątkiem, w tym środkami finansowymi, dysponuje. Celem takiej jednostki nie jest zresztą prowadzenie działalności gospodarczej. Co najwyżej taka działalność może wystąpić przy okazji innej aktywności o zasadniczym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne gminnej jednostki budżetowej jest kształtowane przez gminę i służy do wykonywania jej zadań. Gmina jako organ władzy publicznej, a zarazem osoba prawna, do wykonywania ciążących na niej zadań musi wykorzystywać inne jednostki organizacyjne, cechujące się różnym stopniem samodzielności czy niezależności. Z punktu widzenia statusu takich jednostek, jako podatników podatku od towarów i usług, istotne jest jednak nie wyodrębnienie organizacyjne, ale przede wszystkim samodzielne czy też niezależne wykonywanie działalności gospodarczej. Gminne jednostki budżetowe – w ocenie NSA – takiej działalności gospodarczej nie prowadzą. Wszelkie czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, które mogą być opodatkowane podatkiem VAT, podejmują w imieniu i na rzecz gminy, w ramach limitu środków przyznanych im na dany rok w uchwale budżetowej. W przypadku jednostki budżetowej charakterystyczny jest przy tym brak związku między skutkiem tych czynności w aspekcie finansowym, a wydatkami tej jednostki. W związku z tym np. odprowadzenie podatku należnego dokonywane jest z tej części budżetu gminy, która została przekazana do dyspozycji jednostki w planie finansowym. Natomiast zwrot podatku wpływa do budżetu gminy, nie powiększając ilości środków finansowych, będących w dyspozycji jednostki budżetowej. NSA podkreślił, że gminna jednostka budżetowa, jako statio municipi, nie odpowiada też za szkody wyrządzone swoją działalnością – taka odpowiedzialność ciąży na gminie. Nie ponosi również ryzyka związanego z podejmowaniem czynności opodatkowanych, z uwagi na brak związku pomiędzy jej wydatkami, a dochodami. Sąd zwrócił też uwagę na zmiany, jakie wprowadzono do ustawy o finansach publicznych w 2010 r., skutkujące likwidacją takich form organizacyjnych, jak gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, rachunki dochodów własnych, czy fundusze motywacyjne, które pozwalały jednostkom budżetowym na pewną samodzielność w wykorzystywaniu swoich dochodów. Z założenia jednostki budżetowe nie są wykorzystywane jako forma organizacyjna, za pośrednictwem której gminy prowadzą działalność komunalną, co nie wyklucza, że mogą one podejmować czynności opodatkowane podatkiem VAT. Dlatego też w przypadku, gdy w ramach ubocznej działalności gminnej jednostki budżetowej dojdzie do podjęcia takich czynności (opodatkowanych podatkiem VAT), podatnikiem będzie gmina.

W świetle przedstawionego uzasadnienia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko organu co do przysługiwania jednostce budżetowej gminy (Gimnazjum Publicznemu) statusu odrębnego od Gminy W. podatnika podatku VAT - było nieprawidłowe.

Dodatkowym potwierdzeniem wadliwości podejścia organu są tezy zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29.09.2015 r. w sprawie C-276/14 (Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów). W wyroku tym Trybunał udzielając odpowiedzi na pytanie prejudycjalne skierowane przez NSA uznał, że art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, zwanej dalej "Dyrektywą 112"), należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie. Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że aby podmiot prawa publicznego mógł zostać uznany za podatnika w rozumieniu dyrektywy 112, zgodnie z jej art. 9 ust. 1 powinien on samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą (pkt 30). W celu ustalenia, czy taka jednostka prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie, należy zbadać, jak wynika z orzecznictwa Trybunału, czy w ramach prowadzenia tej działalności jest ona podporządkowana gminie, do której należy (pkt 33). Jednostki budżetowe (będące przedmiotem postępowania głównego) wykonują działalność gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy, oraz nie odpowiadają one za szkody spowodowane tą działalnością, ponieważ odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina (pkt 37). Owe jednostki nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z rzeczoną działalnością, ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności, bowiem uzyskane dochody są wpłacane do budżetu gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu (pkt 38).

W powołanym wyroku TSUE podzielił zatem stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w ww. uchwale, że gminę i jej jednostki budżetowe należy uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (pkt 39).

W świetle przywołanej uchwały NSA oraz zbieżnego z nią stanowiska TSUE wyrażonego w omówionym wyroku w sprawie C-276/14, nie ulega wątpliwości, że gminna jednostka budżetowa nie jest podatnikiem podatku VAT. Działalność gospodarczą gminnej jednostki budżetowej należy uznać za działalność samej gminy. W takim przypadku podatnikiem podatku VAT będzie gmina. Odmienne zapatrywanie organu, z uwagi na które jako nieprawidłowe ocenił on stanowisko wnioskodawcy, naruszało przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.

Natomiast nie był uzasadniony zarzut naruszenia art. 14b § 1 O.p. Jak już podniesiono w uzasadnieniu postanowienia Sądu z dnia 30.04.2014 r. zawieszającego postępowanie sądowe w niniejszej sprawie, kwestia podmiotowej odrębności podatkowej (jej braku) Gimnazjum Publicznego będącego gminną jednostką budżetową) nie mogła być postrzegana jako nie podlegający weryfikacji element przedstawionego stanu faktycznego. Zagadnienie podmiotowości podatkowej jest kategorią prawną, określoną przez przepisy Ordynacji podatkowej oraz innych ustaw podatkowych, zgodnie z konstytucyjnym wymogiem (art. 217 Konstytucji RP). W niniejsze sprawie była do kwestia prawna podstawowa, determinująca odpowiedź na wątpliwości strony odnośnie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, jak i obniżenia podatku należnego.

Przy ponownym załatwieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organ zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną ocenę prawną.

Z podanych powyżej przyczyn zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.