Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 698/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2023-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14 c
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 28 lutego 2023 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 października 2022 r., nr 0115-KDIT1.4011.316.2022.3.MT w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2022 r., nr 0115-KDIT1.4011.316.2022.2.MR, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D. K. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. zwraca D. K. ze Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu nadpłaconego wpisu sądowego od skargi.


UZASADNIENIE

W dniu [...] maja 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek D. K. (dalej także: Skarżący, Strona, Wnioskodawca) o wydanie interpretacji indywidualnej – w sprawie, która dotyczyła ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – dalej: "u.p.d.o.f.". We wniosku Skarżący przedstawił następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, który to wraz z pozostałymi wspólnikami zamierza dokonać przekształcenia dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie jest na etapie planu przekształcenia oraz wszelkich z tym związanych innych obowiązków wynikających z kodeksu spółek prawa handlowego. Z tytułu przekształcenia Wnioskodawca zamierza dokonać utworzenia spółki w oparciu o kapitał zakładowy w wysokości co najmniej minimalnego wkładu tj. 5.000 zł., natomiast nadwyżka wartości przedsiębiorstwa zostanie przekazana na kapitał zapasowy, który to został zgromadzony poprzez opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych wcześniejszego uzyskanego zysku. W zakres kapitału zapasowego wejdzie również niewypłacony zysk wspólnika prowadzącego działalność gospodarczą z lat poprzedzających przekształcenie. Do jego zakresu wejdą zarówno środki pieniężne zgromadzone w kasie, jak i na rachunku bankowym oraz wartości przedsiębiorstwa znajdujące pokrycie zarówno w środkach trwałych, obrotowych, jak i w wyposażeniu.

W przyszłości niewykluczone jest to, iż walne zgromadzenie wspólników po przekształceniu prowadzącego działalność osoby fizycznej spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zadecyduje o wypłacie wcześniej nie wypłaconej części zysku, który to po przekształceniu zasilił kapitał zapasowy spółki - na rzecz udziałowca. Wypłacana w przyszłości część niewypłaconego zysku, która to po przekształceniu znalazła się w kapitale zapasowym przekształconego podmiotu w spółkę już raz została opodatkowana jako zyski prowadzącego działalność gospodarczą osoby fizycznej. Wówczas w takiej sytuacji spółka jako płatnik dokona wypłaty na rzecz własnego udziałowca z kapitału zapasowego niewypłaconą przed przekształceniem część lub całość zysku, który wcześniej stanowił zysk już raz opodatkowany przez prowadzącego działalność osobę fizyczną.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy z tytułu takiej wypłaty udziałowcowi wypłaconej z kapitału zapasowego wcześniej wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej do spółki kapitałowej wartości już wcześniej opodatkowanej nie wypłaconego zysku będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie Wnioskodawcy wypłata z kapitału zapasowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałego z zysku osiągniętego przez przedsiębiorcę wykonującego przed przekształceniem w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalność gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, wypłacona mu jako wspólnikowi powstałej w wyniku przekształcenia spółki, nie może zostać opodatkowana podatkiem dochodowym. Jest to wypłata niewypłaconego, już raz wcześniej przed przekształceniem opodatkowanego zysku prowadzącego działalność gospodarczą. W takim przypadku źródłem uprawnienia wspólnika do wypłaty mu środków z kapitału zapasowego nie będzie bowiem status wspólnika spółki.

W związku z dostrzeżonymi, zdaniem organu, brakami formalnymi wniosku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia [...] lipca 2022 r. na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) wezwał Stronę do ich uzupełnienia.

Wnioskodawca udzielił odpowiedzi pismem z dnia [...] lipca 2022 r.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek Skarżącego bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ stwierdził odpowiedź na wezwanie nie wyjaśniła wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego, a więc nie uzupełniła wszystkich braków wniosku. Przedstawiony opis budził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej, co w ocenie organu, uniemożliwiało wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podkreślił, że nie można prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, w której kształt jest niejasny.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem Skarżący złożył zażalenie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżonemu postanowieniu Skarżący zarzucił błędne uznanie, że opis zdarzenia przyszłego nie był wyczerpujący i że zawierał sprzeczności.

Postanowieniem z dnia [...] października 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podniósł, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, osoba, która składa wniosek o interpretację ma obowiązek: wyczerpująco przedstawić zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, tj. przedstawić okoliczności faktyczne sprawy, oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podkreślił, że opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinien zawierać wszelkie elementy, które są istotne dla jego oceny prawnej w kontekście postawionego pytania i przepisu wskazanego jako przedmiot interpretacji. Jednocześnie opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinien być przedstawiony w sposób jednoznaczny, jasny, klarowny, niebudzący wątpliwości. W sytuacji, gdy wniosek ma braki formalne lub są w nim niejasności, które wymagają wyjaśnienia, organ wzywa wnioskodawcę – na podstawie art. 169 § 1 lub 2 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej – do uzupełnienia wniosku. Jeśli podatnik nie uzupełni braków formalnych wniosku organ pozostawia go bez rozpatrzenia.

Organ zauważył, że wniosek Skarżącego miał braki dotyczące opisu zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu odwoławczego zasadnie uznano w zaskarżonym postanowieniu, że Skarżący nie uzupełnił należycie tych braków – pomimo, że udzielił odpowiedzi na wezwanie organu. Dyrektor nie zgodził się ze Skarżącym, że "stan faktyczny został precyzyjnie opisany". Organ zauważył, że faktem jest, iż z wniosku i z odpowiedzi na wezwanie wynika, że: Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej; zamierza przekształcić tę działalność w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością; dla potrzeb przekształcenia majątek przedsiębiorstwa spółki cywilnej zostanie wniesiony do spółki; wartość nominalna udziałów będzie niższa niż wartość rynkowa przedsiębiorstwa spółki cywilnej – część majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej pokryje kapitał zakładowy spółki, a część zostanie wniesiona na kapitał zapasowy; planowane jest, aby po przekształceniu – w ramach decyzji walnego zgromadzenia wspólników – dokonać na rzecz Skarżącego wypłaty z kapitału zapasowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (sfinansowanej środkami wniesionymi do spółki w ramach przekształcenia). Z wniosku – zarówno w wersji pierwotnej, jak i wersji po odpowiedzi na wezwanie – nie wynika natomiast, czym w istocie jest problemowa wypłata, jaki ma charakter prawny.

Organ zaznaczył, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłata uzyskana przez podatnika co do zasady jest przychodem (art. 11 u.p.d.o.f.). Niemniej jednak ustawa przewiduje wyjątki od tej zasady. Przewiduje również określone wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 2 u.p.d.o.f.). Jednocześnie w odniesieniu do przychodów ustawa różnicuje sposób ich opodatkowania w zależności od źródła, z jakiego pochodzą. Analogicznie, w przypadku podmiotów wypłacających świadczenia osobom fizycznym ustawa uzależnia kwestię istnienia po stronie wypłacającego obowiązków płatnika bądź obowiązków informacyjnych od relacji pomiędzy świadczeniodawcą a świadczeniobiorcą oraz od rodzaju (charakteru) wypłat. Zdaniem organu, charakter świadczenia, jakim będzie planowana wypłata na rzecz Skarżącego jest więc kluczowy dla oceny skutków podatkowych tej wypłaty – zarówno: po stronie Skarżącego – jako podatnika, który miałby otrzymać taką wypłatę, jak i po stronie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, którą Skarżący zamierza utworzyć poprzez przekształcenie działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej – jako ewentualnego płatnika. Konieczne było więc ustalenie, czy wypłata: będzie świadczeniem dla Skarżącego jako wspólnika (udziałowca) spółki, tj. świadczeniem, które wynika ze stosunku prawnego udziałowiec – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; a jeśli tak, jaki to rodzaj świadczenia oraz czy będzie świadczeniem, które nie jest związane z byciem przez Skarżącego wspólnikiem (udziałowcem) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ale wynika z innej relacji prawnej pomiędzy Skarżącym a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością; w takim przypadku konieczne było również określenie charakteru tej relacji, w tym wskazanie, czy otrzymywana przez Skarżącego wypłata będzie świadczeniem jednostronnym czy wzajemnym.

Organ stwierdził, że od tych elementów zależy ocena: czy otrzymanie wypłaty będzie powodowało powstanie po stronie Skarżącego przychodu, czy taki ewentualny przychód będzie objęty opodatkowaniem zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19% oraz czy spółka będzie miała obowiązki płatnika w odniesieniu do problemowej wypłaty.

Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w zaskarżonym postanowieniu organ zasadnie uznał, że Skarżący nie wyjaśnił charakteru planowanej wypłaty. Z jednej strony wskazywał, że wypłata ma nastąpić w relacji prawnej pomiędzy spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a Skarżącym jako jej wspólnikiem (udziałowcem). Nie wskazał przy tym, jakim rodzajem wypłaty przewidzianej w przepisach prawa spółek handlowych będzie problemowa wypłata. Z drugiej strony jednak w opisie zdarzenia Skarżący wiąże tę wypłatę z faktem, że uprzednio prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, w ramach której wypracowano te środki, przeniesione następnie na kapitał zapasowy spółki w momencie przekształcenia. We wniosku Skarżący wskazuje więc źródło problemowej wypłaty w znaczeniu ekonomicznym, finansowym. Wskazuje również formę, w jakiej spółka ma podjąć decyzję o wypłacie środków – decyzja walnego zgromadzenia wspólników. Nie wyjaśnia jednak, co będzie dla Skarżącego tytułem prawnym do uzyskania tych środków, a dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością tytułem prawnym do ich wypłaty. W szczególności sama "wola udziałowca"– nawet jeśli jest wyrażona w formie decyzji walnego zgromadzenia wspólników – nie jest tytułem prawnym do wypłaty środków ze spółki kapitałowej.

Odnosząc się do argumentacji Skarżącego zawartej w zażaleniu, że problemowa wypłata jest to należność dla osoby fizycznej, która po przekształceniu otrzymuje własne należne świadczenie, które nie zostało wcześniej podzielone i wypłacone dla przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną zyski wypracowane przez podatnika są jego własnością. Podatnik może dysponować takimi środkami, w tym "przesunąć" je do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, na cele prywatne. Takie "przesunięcie" – które umownie można nazwać "wypłatą zysków" z działalności – jest prawem, a nie obowiązkiem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W szczególności, w żadnym momencie prowadzenia takiej działalności nie powstaje roszczenie podatnika jako osoby prywatnej wobec samego siebie jako przedsiębiorcy o "wypłatę" takich zysków, tj. o przesunięcie ich do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Także przekształcenie działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie wiąże się z powstaniem po stronie osoby fizycznej, której działalność jest przekształcana, roszczenia wobec spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia o "wypłatę" zysków wypracowanych w działalności tej osoby fizycznej. Organ podkreślił, że zysk, który: był elementem majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie został przesunięty do majątku niezwiązanego z tą działalnością i stał się majątkiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała w wyniku przekształcenia, nie pozostaje już w swobodnej dyspozycji osoby fizycznej. Dyrektor zaznaczył, że co prawda osoba fizyczna jako wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma uprawnienia do majątku tej spółki, jednak zakres i sposób realizacji tych uprawnień podlega reżimowi prawa spółek handlowych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie może wypłacać środków na rzecz wspólników bez tytułu prawnego. Tytułem tym nie może być sama wola udziałowca. Wbrew zatem zarzutom Skarżącego, organ zasadnie odniósł się do art. 189 Kodeksu spółek handlowych. Organ podkreślił, że nie było to wynikiem "niezrozumienia treści składanego wniosku", w którym jest mowa o wypłatach z kapitału zapasowego. Dyrektor wskazał, że przepis art. 189 ust. 1 Kodeksu spółek handlowych wprowadza zasadę zakazu zwracania wspólnikom wniesionych wkładów w czasie trwania spółki – tak w całości, jak i w części. Przepis nie dotyczy wyłącznie wkładów do spółki w części, w jakiej pokryły kapitał zakładowy – dotyczy również agio. W sytuacjach wystąpienia agio wkład jest wnoszony częściowo na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (art. 154 § 3 zdanie 2 Kodeksu spółek handlowych), a więc w razie zwrotu agio nastąpiłby właśnie częściowy zwrot wkładu. W sytuacji przekształcenia przedsiębiorstwa spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, gdy wartość przedsiębiorstwa tej spółki jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasila kapitał zapasowy spółki przekształconej. W omawianym przypadku kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest więc tworzony w wyniku wniesienia środków o charakterze odpowiadającym agio. W tym kontekście, zdaniem organu odwoławczego, nawiązanie w postanowieniu do art. 189 Kodeksu spółek handlowym było zasadne.

Na koniec organ wyjaśnił, że wniosek Skarżącego został pozostawiony bez rozpatrzenia z uwagi na braki formalne opisu zdarzenia przyszłego, a nie braki formalne elementu wniosku, jakim jest własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie.

Reasumując Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że organ słusznie uznał, iż wniosek i odpowiedź na wezwanie nie pozwalały na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dlatego zasadnie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem Skarżący złożył skargę do tut. Sądu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez wydanie postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, co jest niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności naruszenie zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP,

- art. 14c § 1-2 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania interpretacji powołując się na brak wyczerpującego opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wraz z oceną stanowiska wnioskodawcy, uzasadnieniem prawnym tej oceny, podczas gdy wnioskodawca w sposób wyczerpujący opisał stan zdarzenia przyszłego, podał własną ocenę prawną opisanej sytuacji i tym samym wypełnił wszystkie dyspozycje określone w w/w podstawie prawnej do składania wniosku o indywidualną interpretację podatkową.

W związku podniesionymi zarzutami Skarżący zażądał wydania interpretacji indywidualnej wskazując, że zarówno wniosek jak i jego uzupełnienie w sposób szczegółowy wyczerpuje znamiona wymogów określonych w Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy jednocześnie zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - podobnie jak wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia).

Oceniając zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające z punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że naruszają one prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Na wstępie wskazać należy, że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej, jednakże na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów tej ustawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV.

W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Natomiast art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków, a także wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Interpretacje mogą więc dotyczyć takich sytuacji faktycznych, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, a jej zakres regulują przepisy art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie można w nim prowadzić postępowania dowodowego, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc merytorycznie zbadać sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania.

W analizowanej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w postanowieniu z [...] sierpnia 2022 r., utrzymanym w mocy postanowieniem z dnia [...] października 2022 r., pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 9 ust 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 oraz art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f.

Skarżący we wniosku interpretacyjnym opisał swoją aktualną sytuację (prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej), jakie działania planuje podjąć (przekształcenie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz wskazał, jakiego zdarzenia przyszłego wniosek dotyczy (wypłata przez spółkę środków pieniężnych z kapitału zapasowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dokonana w trybie art. 192 kodeksu spółek handlowych i następnych). W związku z tym zadał pytanie, czy z tytułu takiej wypłaty udziałowcowi z kapitału zapasowego wcześniej wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej do spółki kapitałowej wartości już wcześniej opodatkowanej nie wypłaconego zysku będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Organ interpretacyjny uznał, iż wniosek w opisie zdarzenia nie zawiera wszystkich informacji, które są potrzebne do oceny przez organ skutków podatkowych zdarzenia. W związku z tym organ wezwał Skarżącego do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego między innymi o odpowiedź na pytanie jaki będzie charakter prawny planowanej wypłaty ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością środków pochodzących z zysków spółki cywilnej i przeniesionych – w wyniku przekształcenia – do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością? Skarżący odpowiadając na to pytanie wskazał, że wypłata nastąpi na podstawie art. 192 kodeksu spółek handlowych i następnych. Zastrzegł przy tym, że wypłata nie będzie stanowić darowizny, nie będzie wypłatą z tytułu umorzenia udziałów, nie będzie to zmniejszenie wartości nominalnej udziałów, ani nie będzie to odpłatne zbycie udziałów.

Sąd zauważa, że wskazane przez wnioskodawcę przepisy kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U z 2020 r., poz. 1526 z późn. zm.) – dalej: "k.s.h." – zawierają regulacje prawne dotyczące wypłaty dywidendy. Zgodnie z art. 192 k.s.h. kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Następnie art. 193 k.s.h. reguluje kwestię dnia dywidendy, art. 194 k.s.h. kwestię zaliczki na poczet dywidendy, art. 195 k.s.h. warunków wypłaty zaliczki, art. 196 k.s.h. dywidendy uprzywilejowanej, art. 197 k.s.h. dywidendy wstecznej a art. 198 zwrotu wypłat. Kolejny art. 199 k.s.h. stanowi o umorzeniu udziału. Skarżący zaznaczył jednak, że zdarzenie przyszłe nie będzie wypłatą z tytułu umorzenia udziału.

W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie, determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy wyjaśnienia złożone przez Stronę, wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia.

Jak wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Skarżący oczekiwał stanowiska organu w zakresie pytania, czy wypłata z kapitału zapasowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zysku osiągniętego przez przedsiębiorcę wykonującego przed przekształceniem w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalność gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, wypłacona mu jako wspólnikowi powstałej w wyniku przekształcenia spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Formułując odpowiedź na wezwanie o uzupełnienie opisu sprawy przedstawił podstawę prawną przyszłej wypłaty, tj. art. 192 i nast. k.s.h. Tym samym Skarżący odpowiedział na podstawowe zagadnienie wskazane przez organ w wezwaniu do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. wskazał charakter prawny planowanej wypłaty a także wyjaśnił, iż źródłem uprawnienia wspólnika do uzyskania zysku ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "będzie wynikało z faktu, iż po przekształceniu wspólnik będzie posiadał status udziałowca przekształconej spółki (odp. 1e). W tym miejscu podkreślić należy, że Skarżący niereprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika opisał zdarzenie przyszłe szczegółowo skupiając swoją uwagę na sensie ekonomicznym aktualnych i przyszłych elementów zdarzenia przyszłego a następnie uzupełnił wniosek zgodnie z posiadaną wiedzą odpowiadając na wątpliwości organu przedstawione w wezwaniu do uzupełnienia wniosku.

W ocenie Sądu organ bezzasadnie pozostawił wniosek Strony bez rozpoznania stwierdzając, iż "Z wniosku – zarówno w wersji pierwotnej, jak i wersji po Pana odpowiedzi na wezwanie – nie wynika natomiast, czym w istocie jest problemowa wypłata, jaki ma charakter prawny". Tym samym organ pominął część uzupełnienia wniosku Skarżącego, w którym Wnioskodawca wskazał wprost, iż zdarzenie przyszłe (wypłata) nastąpi na podstawie przepisów art. 192 i nast. k.s.h.

Sąd wbrew stanowisku organu nie dostrzega sprzeczności na które wskazuje organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wnioskodawca od początku konsekwentnie wskazywał, że wypłata nastąpi na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników, zaś w uzupełnieniu wniosku podał, że nastąpi to w trybie art. 192 i nast. k.s.h. Powyższe informacje świadczą o tym, iż planowana czynność (wypłata) znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa. W ocenie Sądu, gdyby organ uznał za wiążące wskazanie przez Skarżącego, iż wypłata na rzecz wspólnika nastąpi w trybie art. 192 i nast. k.s.h., to nie wystąpiłaby przeszkoda do wydania interpretacji podatkowej. Tymczasem organ pominął tę część uzupełnienia wniosku przez Skarżącego, pomimo, że wskazanie charakteru prawnego stanowiło zdaniem organu kluczowy element stanu faktycznego wniosku.

Sąd dostrzega, iż Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny skupił się na ekonomicznym aspekcie dokonywanych przesunięć majątku, jednak uzupełniając, na wezwanie organu, treść wniosku Strona podała okoliczności niezbędne dla wydania interpretacji indywidualnej. Wydając zatem zaskarżone postanowienie organ naruszył art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien był udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości prawne Skarżącego tj. wydać interpretację indywidualną i ocenić stanowisko Strony. Nie miał natomiast podstaw do pozostawienia wniosku interpretacyjnego bez rozpatrzenia.

W ocenie Sądu niezasadne okazały się zarzuty sformułowane w skardze dotyczące naruszenia art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej oraz art. 7 Konstytucji RP. Organ słusznie bowiem wystąpił do Strony o doprecyzowanie informacji podanych we wniosku. Po uzyskaniu tych informacji organ naruszył jednak art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy wniosek Skarżącego zawierał elementy niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej.

Z przedstawionych wyżej powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1, art. 209 p.p.s.a. O zwrocie nadpłaconego wpisu od skargi orzeczono w oparciu o art. 225 p.p.s.a.