Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1717/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 24 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 1/13 w sprawie ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 31 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od M. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 11.017 (jedenaście tysięcy siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wyrokiem z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 1/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez M.J. (zwanego dalej "podatnikiem" lub "skarżącym") decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 31 października 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r.

Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji

Na skutek ustaleń poczynionych w toku prowadzonych postępowań w stosunku do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "P." w P., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w decyzji z dnia 9 grudnia 2011 r. zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "W." Sp. z o.o. w M., albowiem dokumenty te, w ocenie organu, nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ kontroli skarbowej wskazał, że M.J. założył firmę "P." za namową P.S. Podatnik nie prowadził firmy i nie czerpał z niej żadnych korzyści finansowych. Osobiście nie wystawiał faktur (poza kilkoma przypadkami, gdy treść faktury przekazał jemu P. S.), nie dokonywał żadnych operacji na rachunku bankowym i nie prowadził ksiąg firmy. Wszystkimi sprawami firmy zajmował się P.S., któremu podatnik udzielił pełnomocnictwa. Ustalono przy tym, że w 2008 r. firma "P." wystawiła na rzecz szeregu firm faktury nie dokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wobec powyższego, organ kontroli skarbowej określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej zwana "U.p.t.u.").

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 17 lipca 2012 r., zmienił swoją decyzję z dnia 9 grudnia 2011 r. i określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń i od kwietnia do grudnia 2008 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny miesiąc za luty i marzec 2008 r. w kwotach 0 zł oraz zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 U.p.t.u. za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 31 października 2012 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia 17 lipca 2012 r. Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, postanowieniem z dnia 13 marca 2012 r., włączył do akt sprawy szereg dokumentów dotyczących postępowań prowadzonych w stosunku do P.S. Organ odwoławczy w wydanej decyzji stwierdził za organem I instancji, że faktury VAT wystawione przez firmę "P." M.J. nie potwierdzają rzeczywistych transakcji.

Zaakcentował przy tym, że podatnik nie dochował należytej staranności prowadząc działalność gospodarczą pod firmą "P.". Podkreślono, że jego rola ograniczyła się jedynie do założenia firmy za namową P.S. i udzielenia szerokiego pełnomocnictwa dla tej osoby. Zeznania podatnika odnośnie kontrahentów oraz okoliczności zawierania transakcji przez firmę "P." są lakoniczne i sprzeczne. Podatnik nie potrafi jednoznacznie wskazać, czy podpisywał jakiekolwiek faktury czy umowy. Wiedzę na temat działalności swojej firmy czerpał od P.S. Mając na uwadze fakt, że działalność gospodarcza prowadzona była na nazwisko podatnika (jako osoba fizyczna) niezrozumiały jest, zdaniem organu, całkowity brak zainteresowania wynikami finansowymi firmy tym bardziej, że firma nie przynosiła zysku. Zwrócono także uwagę, że podatnik jak zeznał (w dniu 30 kwietnia 2009 r. przed organami ścigania oraz w dniu 17 lutego 2011 r. jako strona) nie dokonywał żadnych operacji na rachunku bankowym, nie wiedział jakie były na nim obroty. O braku należytej staranności podatnika świadczy również fakt, że prowadzenie ksiąg firmy powierzył on osobie, która nie miała w tym zakresie żadnego doświadczenia – P. S. Ponadto podniesiono, że podatnik nie posiadał wiedzy ani kwalifikacji niezbędnych do osobistego świadczenia usług, określonych w fakturach, które wystawił, a zatem, w ocenie organu, tym bardziej logiczne jest, że gdyby podatnik byłby zainteresowany rzetelnym prowadzeniem firmy, przy tak szerokim zakresie działalności, udzieliłby pełnomocnictwa osobie bądź osobom, które takie kwalifikacje posiadają. Konkludując, organ odwoławczy uznał, że podatnik świadomie, z pełną premedytacją, pozbawił się kontroli nad działalnością firmy założonej na swoje nazwisko, udzielając jednocześnie szerokiego pełnomocnictwa P. S., za namową którego założył firmę. Zaznaczono jednocześnie, że okoliczność ustanowienia pełnomocnika nie zwalnia podatnika z odpowiedzialności za skutki powstałe w zakresie prawa podatkowego wynikające z prowadzonej działalności, a zwłaszcza w sytuacji gdy podatnik świadomie zrezygnował z jakiegokolwiek nadzoru nad działalnością firmy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M.J. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W jej uzasadnieniu wskazał, że organy podatkowe nie wzięły pod uwagę okoliczności, iż wszystkie faktury, w których podatek został wykazany jako podatek należny, wystawiane były całkowicie bez wiedzy i zgody skarżącego bądź to poprzez podrobienie podpisów, bądź też poprzez działanie z przekroczeniem pełnomocnictwa. W przekonaniu skarżącego, okoliczność ta ma istotne znaczenie w sprawie, albowiem powoduje, iż żadna z faktur, które w postępowaniu podatkowym była traktowana jako wystawiona przez niego, w rzeczywistości nie posiada takiego przymiotu. Zdaniem autora skargi, konsekwencją naruszenia wyżej wskazanych przepisów postępowania było błędne ustalenie stanu faktycznego i w rezultacie naruszenie art. 108 ust. 1 U.p.t.u., poprzez uznanie, iż znajduje on zastosowanie w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie.

Rozważania Sądu I instancji

Sąd uznał, że skarga jest zasadna, gdyż nie zaistniały podstawy do zastosowania art. 108 § 1 U.p.t.u Zdaniem Sądu I instancji w treści decyzji organ podatkowy całkowicie pominął analizę dotyczącą spełnienia przesłanek uzasadniających opodatkowanie na podstawie art. 108 ust. 1 U.p.t.u., a w szczególności nie zbadał, kto wystawił faktury, na podstawie których naliczony został podatek w oparciu o art. 108 ust. 1 U.p.t.u. W ocenie Sądu analiza taka była niezbędna, choćby w kontekście, znajdującego się w aktach sprawy wyroku Sądu Rejonowego [...] w P. z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie o sygnaturze VI K 2124/09, uznającego P.S. za winnego zarzucanego mu czynu, polegającego m.in. na tym, że w okresie od dnia 23 stycznia 2008 r. do dnia 23 grudnia 2008 r. w Poznaniu, podejmując zachowania w krótkich odstępach czasu w wykonaniu z góry powziętego zamiaru dokonał podrobienia w celu użycia za autentyczne dokumentów firmy "P." M.J. w postaci wymienionych w wyroku faktur. Sąd I instancji podkreślił, że treść sentencji tego wyroku jest dla składu orzekającego wiążąca. Sąd zaznaczył, ponadto, że wobec przyjęcia, że P. S. podrabiał faktury nie ma znaczenia fakt udzielenia przez skarżącego w dniu 25 stycznia 2008 r., także znajdującego się w aktach sprawy, pełnomocnictwa P. S. do pełnego reprezentowania firmy "P.". Bezsporne jest bowiem, że umocowanie nie może obejmować podpisywania się przez pełnomocnika imieniem i nazwiskiem mocodawcy.

Sąd podkreślił również, że zarówno okres objęty wyrokiem sądu powszechnego oraz wymienione w tym wyroku numery faktur pokrywają się z tymi, na podstawie których organ podatkowy określił skarżącemu podatek na mocy art. 108 ust. 1 U.p.t.u.

Skarga kasacyjna

Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, opierając skargę kasacyjną na następujących podstawach kasacyjnych:

1. art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej "P.p.s.a.", tzn. na naruszeniu przepisów postępowania, wskazując, że to uchybienie miało istotny wpływ na jej wynik, zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami podatkowymi nie było dotknięte wadami wskazanymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku;

2. art. 174 pkt 2 P.p.s.a., tj. na naruszeniu przepisów prawa procesowego, wskazując, że uchybienie miało istotny wpływ na jej wynik zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie przepisów art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto zwrócono się o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu zarzutów zaakcentowano, że skarżący posiadał wiedzę co do sposobu wystawiania spornych faktur przez P. S. Zwrócono uwagę, że podatnik miał świadomość występowania nieprawidłowości w działalności swojej firmy, a dodatkowo poprzez brak zainteresowania poczynaniami swojego pełnomocnika godził się na taki stan rzeczy. Zdaniem organu nieprawidłowe faktury zostały wystawione zatem "za cichym" przyzwoleniem podatnika. Uznanie bowiem braku odpowiedzialności za działanie pełnomocnika skutkowałoby przenoszeniem odpowiedzialności za prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorców na Państwo. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bezprawność działania pełnomocnika orzeczona na gruncie przepisów prawa karnego nie oznacza automatycznie wyłączenia danej czynności spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Uregulowania w zakresie prawa podatkowego mają charakter autonomiczny i realizują odmienne cele, w szczególności pomijając dobrą wiarę działań podatników w tym obszarze. Podkreślono, że umocowany przez podatnika do działania w jego imieniu pełnomocnik nie jest osobą trzecią, co do poczynań której nie mógł on mieć jakiejkolwiek wiedzy. W skarżonym wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. Sąd I instancji pominął całkowicie okoliczność, że to właśnie podjęcie działalności gospodarczej przez skarżącego, w przedstawionych powyżej okolicznościach (za namową P. S.) stworzyło warunki do dokonania nadużyć wobec Skarbu Państwa. Istotna w sprawie jest również postawa podatnika, który w zależności od etapu prowadzonych postępowań przez organy podatkowe, pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, zeznaje, że nie interesował się w ogóle prowadzoną w jego imieniu działalnością gospodarczą bądź interesował się nią wybiórczo.

Pełnomocnik organu podniósł również, że przywołany wyrok Sądu Rejonowego sygn. akt VI K 2124/09 nie obejmuje wszystkich objętych sprawą faktur. Poza wskazanym orzeczeniem przedmiot sporu stanowi 38 faktur, co do których Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie ustosunkował się w ogóle w zaskarżonym wyroku.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że w zaskarżonym wyroku WSA naruszył, przepisy postępowania, tj. art. 141 par. 4 w związku z art. 153 P.p.s.a., poprzez brak podania wskazań, co do prowadzenia dalszego postępowania przez organy podatkowe, zwłaszcza, że Sąd uchylił jedynie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 31 października 2012 r. zaś w obrocie prawnym pozostawił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 17 lipca 2012 r. nr [...].

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu, zakreślona wskazanymi w skardze kasacyjnej zarzutami, sprowadzała się do oceny czy warunki, w jakich wystawiono sporne faktury dawały podstawę faktyczną do tego aby nałożyć na skarżącego obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 U.p.t.u.

Warto przypomnieć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 U.p.t.u. podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Do tego przepisu nawiązuje art. 108 ust. 1 U.p.t.u. stanowiący, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Regulacje tych przepisów odnoszą się do wystawcy faktury, jako podmiotu ujawnionego na fakturze jako sprzedawca.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy nie było sporu co do tego, że takim podmiotem ujawnionym, jako strona transakcji udokumentowanej fakturą był skarżący, to jego dane wskazane zostały w danych dostawcy lub usługodawcy.

Poza regulacją powołanych przepisów pozostaje osoba, która fizycznie wystawiła fakturę. Wynika to ze szczególnej roli, jaką w obrocie prawnym pełni faktura, dająca podstawę do odliczenia (czasem także żądania zwrotu na rachunek) podatku w niej wykazanego. Tymczasem wnioski wywiedzione przez Sąd pierwszej instancji, oparte na analizie wyroku Sądu Rejonowego Poznań – Nowe Miasto i Wilda w Poznaniu z dnia 5 marca 2010 r., sygn. VI K 2124/09), wskazywały, że sfałszowane przez P. S. – działającego jako pełnomocnik strony – faktury nie powinny obciążać skarżącego, gdyż to nie on był ich faktycznym wystawcą.

Z poglądem tym nie sposób się zgodzić. Nie budzi wątpliwości, że art. 108 U.p.t.u. nie można odczytywać jako dającego podstawy do obciążania podatkiem osoby, która nie występuje na fakturze, lecz jest faktycznym jej autorem, bo interpretacji tego przepisu trzeba dokonywać w powiązaniu z celem, który realizuje. Wiąże się on ze szczególną rolą faktury, jako sformalizowanym dokumentem (z istotnymi danymi, które są na niej ujawnione) w obrocie prawnym (zob. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 362/12).

Art. 108 ust. 1 U.p.t.u. stanowi, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Regulacja ta przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku (W. Maruchin, VAT. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2005, wyd. II, komentarz do art. 108 ustawy o VAT z 2004 r.). A zatem przyjąć należy, że przepis art. 108 ust. 1 U.p.t.u., kreuje obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w oderwaniu od regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego, chodzi wszakże o obowiązek zapłaty i to powinność skonkretyzowaną już w obrębie tego przepisu.

W wyroku z dnia 11 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 1149/08, NSA uznał, że przepis art. 108 ust. 1 U.p.t.u. odpowiada treści art. 21 pkt 1 lit. (d) VI Dyrektywy VAT Rady Unii Europejskiej, który stanowi, iż osobą zobowiązaną do zapłaty podatku jest jakakolwiek osoba, która wykaże na fakturze podatek od wartości dodanej, bez względu na przyczynę takiego zachowania. Analogiczne rozwiązanie zawiera art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. Z brzmienia tego przepisu (art. 203) wynika, że "wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy jego kwota jest wyższa od rzeczywistej kwoty podatku należnego z tytułu danej transakcji (normę tę wyraża art. 108 ust. 2 U.p.t.u.), gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT lub podlega zwolnieniu z VAT, a także wówczas, gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Taka regulacja wynika, ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Innymi słowy, ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku" (J. Fornalik, [w:] Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, s. 519).

Zdaniem A. Bartosiewicza i R. Kubackiego z punktu widzenia stosowania przepisu art. 108 ust. 1 U.p.t.u. nieistotna jest przyczyna takiego zachowania podatnika, którą może być zarówno nieświadomy błąd czy niepewność co do zaistnienia obowiązku podatkowego, jak i świadome działanie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. IV, komentarz do art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535).

Z kolei w orzecznictwie NSA można znaleźć wprost tezy, które wskazują, że zastosowanie art. 108 ust. 1 U.p.t.u. może mieć zastosowanie, gdy umocowany pełnomocnik działający w imieniu i na rzecz podatnika wystawia tzw. pustą fakturę i to niezależnie czy podatnik o tym wiedział. Oczywiście nie wyklucza to karnej odpowiedzialności takiego pełnomocnika (zobacz wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1030/09).

Odnosząc powyższe, teoretyczne rozważania do realiów występujących w niniejszej sprawie, przypomnieć należy, mając na uwadze istotę sporu, że nie bez znaczenia są właśnie okoliczności sprawy, na które wskazywał organ w toku całego postępowania. Za zasadne można by było uznać argumenty stanowiące uzasadnienie stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku o tym, że faktura podrobiona nie powinna obciążać skarżącego, gdyby stwierdzone nadużycia dotyczyły osoby trzeciej, niezwiązanej zupełnie z działalnością gospodarczą skarżącego i działającej poza jego wiedzą. Tymczasem prowadzone w rozpatrywanej sprawie postępowanie ujawniło w jakich okolicznościach doszło do powstania firmy "P.", jaka była w niej rola P. S. i jaki stosunek do jego działań miał sam skarżący. Należy podkreślić, że z całą pewnością P. S. nie był osobą trzecią wobec skarżącego i jego firmy, lecz pozostawał jego pełnomocnikiem, który zarządzał firmą "P.". Przyznane mu kompetencje oraz zachowanie skarżącego nie powinno być pomijane przez Sąd I instancji. W orzecznictwie, nie tylko zresztą sądów administracyjnych, podkreślano, że przedsiębiorca ponosi ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, doborem pracowników i kontrolą realizowanych przez nich obowiązków. Uznanie braku odpowiedzialności podatnika z powyższego tytułu skutkowałoby przerzuceniem takiej odpowiedzialności za prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorców na Państwo, czego nie można zaakceptować.

A zatem, należało zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że w okolicznościach faktycznych sprawy brak jest podstawy prawnej do zaniechania wymiaru podatku wobec skarżącego na podstawie art. 108 U.p.t.u. Regulacja zawarta w tym przepisie ma charakter sankcyjny i służy zapobieganiu nadużyciom w zakresie prawa do odliczenia podatku wykazanego na fakturze, realizując ten cel niewątpliwie stanowi narzędzie ochrony interesów Skarbu Państwa.

Za uzasadniony należy uznać również argument autora skargi kasacyjnej o niezasadności odwołania się przez Sąd pierwszej instancji przy rozstrzyganiu sprawy do regulacji art. 11 P.p.s.a. Bezprawność działania P. S. - wykazana w powołanym wyroku Sądu Rejonowego z dnia 5 marca 2010 r. nie oznacza automatycznie wyłączenia podjętych przez niego czynności spod reżimu ustawy o podatku od towarów i usług – zwłaszcza w realiach niniejszej sprawy. To że P. S. został uznane za winnego zarzucanych mu czynów, nie zmienia oceny zachowania podatnika i jego stosunku do P. S.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zobowiązany będzie uwzględnić powyższą ocenę prawną. Mając na uwadze przedstawioną argumentację Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a.