Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1068/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej w upadłości w T. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie odmowy uchylenia własnej decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do września 2008r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z [...] wydaną wobec A S.A. w upadłości z siedzibą w T. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji z [...] października 2012r. określającej stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do września 2008r.

Z akt sprawy wynika, że w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres kwiecień-wrzesień 2008r. ustalono między innymi, że Spółka A odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur - wystawionych przez firmy B, C oraz D- które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (zakupu złomu).

Opierając się na powyższych ustaleniach Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wydał decyzję z dnia [...] grudnia 2011 r., określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu oraz do przeniesienia za miesiące kwiecień - wrzesień 2008r.

W wyniku odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] października 2012r., uchylił zaskarżoną decyzję w części określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu i do przeniesienia za miesiące kwiecień - sierpień 2008 r., i w tej części orzekł co do istoty, w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymując w mocy. Decyzja ta stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Strona nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 14 czerwca 2013r., sygn. akt I SA/Łd 1/13 oddalił wniesioną skargę, zaś Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 10 grudnia 2014r., sygn. akt I FSK 1882/13 oddalił skargę kasacyjną złożoną przez stronę od powyższego wyroku.

Pismem z dnia 4 lipca 2014 r. spółka wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] października 2012r., oraz o uchylenie tej, a także poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie. Uzasadniając wniosek powołała się na art. 240 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, wskazując na wydane w dniu 6 lutego 2014r. rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-33/13, które ma zdaniem spółki zasadniczy wpływ na treść wydanej wobec Spółki A decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r., wydał następnie decyzję z dnia [...] maja 2015 r., w której odmówił uchylenia własnej decyzji z dnia [...] października 2012 r., pomimo stwierdzenia istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, uznając że w wyniku uchylenia powyższej decyzji mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak, jak decyzja dotychczasowa. W wyniku rozpoznania skargi wniesionej przez spółkę A Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem 3 marca 2016r., sygn. akt I SA/Łd 1357/16 oddalił skargę spółki. Wyrok ten stał się prawomocny 26 kwietnia 2016r.

Kolejnym wnioskiem z 13 stycznia 2016r. pełnomocnik spółki A zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] października 2012r. w którym ponownie wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Uzasadniając złożony wniosek pełnomocnik wskazał na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015 r. sygn. akt C-277/14 w sprawie Stehcemp.

Utrzymując w mocy własne rozstrzygnięcie z [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z [...] wskazał m.in., że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialno-prawnych. Postępowanie wznowieniowe toczy się zatem w bardzo zawężonych ramach i, na co należy zwrócić szczególnie uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy wystąpiły wyjątkowe okoliczności, tzw. przesłanki wznowienia, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 240 § 1 pkt 11 powoływanej ustawy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.

W rozpatrywanej sprawie warunek ten został spełniony. Ostateczna decyzja z dnia [...] października 2012r. została wydana między innymi na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, stanowiącego implementację art. 17 ust. 2 i art. 18 ust. 1 lit. a VI dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (zastąpionej od dnia 1 stycznia 2007r. przez dyrektywę 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r.), które to przepisy były przedmiotem oceny TSUE dokonanej w wyroku z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14.

W wyniku szczegółowej analizy wskazanego orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. doszedł do wniosku, że ma ono wpływ na treść decyzji ostatecznej z dnia [...] października 2012r., tj. że przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa wystąpiła, jednakże z uwagi na zaistniały stan faktyczny, w wyniku uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] października 2012r. mogłaby, w ocenie organu, zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Organ odwoławczy zauważył, że z akt sprawy wynika, iż w toku postępowania wymiarowego zakwestionowano prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawionych przez firmy B, C oraz D, ponieważ nie dokumentowały one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem organów podatkowych podmioty wymienione w spornych fakturach jako dostawcy nie były nimi faktycznie, a to oznacza, że faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pod względem podmiotowym. Z ustaleń dokonanych w toku tego postępowania wynika bowiem, że firma B, będąca spółką cywilną M. i P. M., zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej już w kwietniu 2004 r. z powodu likwidacji, a wcześniej świadczyła usługi budowlane. Z zeznań P. M. wynika zaś, że w 2008 r. nie dostarczał on złomu do punktu skupu Spółki A w P., a tylko firmował takie dostawy pieczątką firmy B. W rzeczywistości dostawy te organizował pracownik punktu skupu, któremu P. M. pozostawił do użytku nie tylko pieczątkę firmową, ale także własną kartę bankomatową, w celu dokonywania przelewów związanych z firmowaną "dostawą" złomu. Ustalono także, że P. M. nie miał dostatecznych środków finansowych ani też odpowiednich środków transportowych i infrastruktury technicznej, jak np. placu i urządzenia załadowczego, nie zatrudniał również pracowników, a więc nie mógł prowadzić handlu złomem na tak dużą skalę, jaka miałaby wynikać z treści firmowanych przez niego faktur.

W odniesieniu do firmy C ustalono z kolei, że występujący pod tą firmą M. S. nie mógł w rzeczywistości prowadzić działalności gospodarczej, a był jedynie ogniwem (firmującym) koniecznym do zalegalizowania obrotu złomem pochodzącym z niewiadomego źródła. Nie potrafił on jednakże wskazać rzetelnych dostawców, od których miałby nabywać złom "sprzedawany" później, jak wynikało z wystawianych faktur, firmie A, nie miał także dostatecznych środków finansowych i rzeczowych do prowadzenia tej działalności, a nawet wiedzy na temat prowadzonej jakoby przez siebie działalności gospodarczej.

Podobna sytuacja miała miejsce w przypadku fikcyjnego nabycia złomu od D. W. występującego pod firmą D. Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. ustalono bowiem, że podmiot ten nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, wystawiając jedynie "puste" faktury, wśród których były również, zakwestionowane w przedmiotowej sprawie, faktury wystawione na rzecz Spółki A.

W oparciu między innymi o te ustalenia w ostatecznej decyzji z dnia [...] października 2012 r. przyjęto, że Spółka - mimo iż przedstawiła faktury mające dokumentować nabycie złomu, dowody przyjęcia towaru na magazyn, a także raporty kasowe oraz wyciągi bankowe mające potwierdzać dokonanie zapłaty za dostarczony towar - nie ma, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, ponieważ podmiotami sprzedającymi towar nie były firmy wymienione na tych dokumentach, tj. B, C oraz D.

Uzasadniając swoje stanowisko organ podkreślił, że wbrew podnoszonej przez pełnomocnika spółki tezie – wyrok w sprawie C-277/14 ten niczego zasadniczo nie zmienił, ponieważ w celu zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego nadal konieczne jest dokonanie oceny tzw. "dobrej wiary" nabywcy.

Uwzględniając treść wyroku TSUE z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14 PUH Stehcemp Sp. j. organ stwierdził, że ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] października 2012 r., jest zgodna ze stanowiskiem TSUE zaprezentowanym w powyższym orzeczeniu. Organ podkreślił ponadto, że w polskim porządku prawnym nie ma żadnej normy prawnej, która nakładałaby badanie należytej staranności.

Następnie organ obszernie przytoczył okoliczności wskazujące na niezachowanie przez podatnika należytej staranności przy weryfikacji podmiotów, z danymi których otrzymywał faktury mające dokumentować zakup złomu podkreślając, że ustalenia te znalazły potwierdzenie w przywoływanych już wyżej wyrokach; WSA w Łodzi z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1/13 oraz NSA z dnia 10 grudnia 2014r., sygn. akt I FSK 1882/13 oddalającym skargę kasacyjną spółki. Z uzasadnienia ww. wyroków wynika, że podatnik nie zachował należytej staranności przy dobieraniu kontrahentów i zawieraniu z nimi transakcji. Okoliczności te i zachowanie podatnika zostały ustalone przez organy podatkowe i niewątpliwie świadczą o co najmniej niestarannym zachowaniu i akceptowaniu ryzyka zawierania transakcji nierzetelnych.

Organ podkreślił, że z dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w które wpisuje się również wyrok z dnia 22 października 2015 r. w sprawie o sygnaturze C-277/14, wynika, że jeśli okoliczności transakcji budzą wątpliwości podatnik musi podjąć wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy, nie wiążą się z oszustwem podatkowym

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik A S.A. w upadłości wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi domagając się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanej decyzji zarzucił naruszenie:

art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. okoliczności nawiązania przez Skarżącego współpracy ze spornymi dostawcami pod kątem braku po jego stronie świadomości lub powinności świadomości co do tego, że sporne dostawy wiązały się z przestępstwem w zakresie podatku od towarów i usług i wpływu tej świadomości na zachowanie przez niego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur te dostawy dokumentujących;

art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez kontrfaktyczne uznanie, że w realiach niniejszej sprawy Skarżący powinien mieć świadomość nierzetelności spornych kontrahentów i faktur przez nich wystawionych, czy wręcz - że wiedział o stwierdzonych nieprawidłowościach - w sytuacji gdy zgromadzony materiał dowodowy w żadnym wypadku nie dawał ku temu podstaw;

art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 17 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady, (art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112: Wspólny system podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.06.347.1), dalej: Dyrektywa 112/06), art. 2 tiret 1 i 2 I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (art. 2 ust. 1 Dyrektywy 112/06) oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U.04.90.864/30), poprzez błędną ocenę podstaw wznowienia postępowania podatkowego w świetle wyroku TSUE w sprawie Stehcemp w sytuacji, gdy fakt nabycia przez podatnika złomu w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego skutecznie podważony, zaś ewentualne niezgodności danych dostawcy wskazanych na spornych fakturach były wynikiem bezprawnych działań osób trzecich, o których podatnik nie miał świadomości, a żadna norma prawna nie nakładała na niego obowiązków weryfikacyjnych w stosunku do spornych dostawców;

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przesłanka wznowienia postępowania w niniejszej sprawie wynikała z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji

Wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową - w rozumieniu wskazanym w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. - zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. Postępowanie wznowieniowe nie jest jednak powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie.

Wbrew wywodom skargi wyrok z dnia 22 października 2015 r. C-277/14, na który powołuje się skarżący, kontynuował linię orzeczniczą TSUE, zgodnie z którą pozbawienie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z nierzetelnej faktury, jest uzależnione od oceny, czy podatnik działał w tzw. dobrej wierze i w sytuacji, gdy okoliczności transakcji budzą wątpliwości podjął niezbędne działania, jakich można w uzasadniony sposób oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z oszustwem podatkowym.

Z sentencji tego wyroku wynika, że przepisy szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą 2002/38, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidzianych przez te przepisy należy uważać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towarów, chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego.

Zdaniem strony skarżącej wyrok TSUE wydany w sprawie C-277/14 w zasadniczy sposób zmienił podejście do wymagań stawianych podatnikom – nabywcom towarów i usług w kontekście zachowania przez nich prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy transakcja, w której uczestniczą dotknięta jest wadami leżącymi po stronie dostawcy. Zmiana owa zdaniem strony wynika wprost z treści uzasadnienia ww. wyroku, w którym ani razu nie zostają użyte pojęcia "dobrej wiary", czy "należytej staranności", które były charakterystyczne dla wcześniejszej linii orzeczniczej (por. wyroki w sprawach C-80/11, C-142/11).

Tymczasem w ocenie Sądu sens rozumowania TSUE zawarty jest w tezie 52 cytowanego wyroku, zgodnie z którą "nawet jeśli taki podatnik, gdy posiada informacje pozwalające podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, może być zobowiązany do uzyskania informacji o podmiocie, od którego zamierza nabyć towary lub usługi, aby upewnić się co do jego wiarygodności, to jednak organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, żeby podatnik ten badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje danymi towarami i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (zob. podobnie wyroki: Mahagében i Dávid, C-80/11 i C-142/11, EU:C:2012:373, pkt 60, 61; Stroj trans, C-642/11, EU:C:2013:54, pkt 49; a także postanowienie Jagiełło, C-33/13, EU:C:2014:184, pkt 38, 39)"

Zdaniem WSA z zacytowanego fragmentu uzasadnienia wyroku TSUE płyną następujące wnioski.

W pierwszym rzędzie TSUE zauważył, że żadne państwo członkowskie nie ma prawa nakładać na podatników generalnego i powszechnego obowiązku weryfikacji wiarygodności i rzetelności kontrahenta gospodarczego. Jednak, jeśli taki podatnik poweźmie informacje "pozwalające podejrzewać istnienie po stronie kontrahenta gospodarczego nieprawidłowości lub przestępstwa" jest zobowiązany do upewnienia się co do wiarygodności sprzedawcy.

Wobec oczywistego odwołania się w powyższej tezie do należytej staranności podatnika, w ocenie sądu I instancji, nie ma podstaw twierdzenie strony skarżącej, że cytowane orzeczenie ma charakter przełomowy i odmienny od dotychczasowego orzecznictwa TSUE w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

O tym, że wyrok w sprawie C-277/14 stanowi kontynuację dotychczasowej linii orzeczniczej TSUE w tej materii świadczy dodatkowo powołanie się w treści cytowanej tezy na inne orzeczenia TSUE.

Nie jest przy tym tak jak widzi to strona skarżąca, iż brak w polskim porządku prawnym normy prawnej, która nakładałaby na przedsiębiorcę obowiązek badania wiarygodności dostawcy powoduje niemożność powołania się organów na brak staranności lub powinność świadomości tego przedsiębiorcy w kwestii odliczenia podatku VAT.

Zauważyć wypada, że co do zasady kształt zobowiązania podatkowego w podatku VAT powstaje z mocy prawa, jako podatkowoprawny obraz aktywności gospodarczej przedsiębiorcy. Ma więc charakter obiektywny. Wola i nastawienie psychiczne podatnika do przedsiębranych czynności gospodarczych były do niedawna prawnie obojętne.

W tej sytuacji wynikające z orzecznictwa TSUE uzależnianie prawa do odliczenia VAT od istnienia po stronie podatnika dobrej wiary, należytej staranności, czy też jak w cytowanym wyroku, od jego świadomości nie jest zabiegiem wymierzonym przeciwko podatnikom. Przeciwnie, w pewnym sensie ogranicza obiektywny charakter zobowiązań w podatku VAT wprowadzając nowe, nieznane dotąd warunki, których spełnienie muszą zweryfikować organy przed ukształtowaniem zobowiązania na podstawie decyzji podatkowej. Innymi słowy wspomniane wyżej orzeczenia TSUE muszą być uznane za korzystne dla podatników, gdyż przełamując obiektywny charakter prawa podatkowego czyniąc z nastawienia psychicznego podatników barierę, którą mają obowiązek zweryfikować organy przed podjęciem decyzji.

Nie jest zatem uzasadnione i nie leży w interesie podatników twierdzenie skargi, że w polskim prawie brak jest normy przewidującej nakładanie takich obowiązków na tychże podatników. W cytowanym wyroku jak i w poprzednich orzeczeniach TSUE stawia, jak wskazano wyżej, dodatkowe warunki organom podatkowym, a nie podatnikom. Nie ma zatem żadnych uzasadnionych podstaw by podzielić zarzut, że z braku stosowanego przepisu prawa uzależnianie prawa do odliczenia od badania dobrej wiary, staranności i świadomości podatnika jest niedopuszczalne.

Ponadto w myśl art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (j.t. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."), orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis ten statuuje moc wiążącą prawomocnego orzeczenia sądu jako aktu władzy państwowej. Jej swoistość wyraża się w tym, że obejmuje także inne sądy (w tym Naczelny Sąd Administracyjny) i inne organy państwowe, w tym także orzekające w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym, które muszą brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale i treść prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego. Podmioty te są więc związane faktem i treścią prawomocnego orzeczenia sądu, co implikuje w sposób bezwzględny uwzględnienie powyższego w wydawanych przez nie rozstrzygnięciach. Ratio legis powołanego przepisu polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy

W wyroku z 10 grudnia 2014r., sygn. akt I FSK 1882/13 oddalającym skargę kasacyjną skarżącej spółki od wyroku tut. Sądu na ostateczną decyzję wymiarową z [...] października 2012r. NSA stwierdził, że w stanie faktycznym sprawy nie budzi wątpliwości, iż spółka A nie tylko nie dochowała należytej staranności przy weryfikowaniu swoich kontrahentów, ale również miała świadomość tego, że faktury VAT wystawiane przez podmioty dostarczające złom nie dokumentowały żadnych zdarzeń gospodarczych. W szczególności zgromadzona przez spółkę dokumentacja mająca potwierdzać rzetelność kontrahentów była albo nieodpowiednia (C), bądź też niekompletna (D). NSA podzielił stanowisko zarówno organów podatkowych, jak i Sądu I instancji, iż podatnik winien był co najmniej przypuszczać, że podmioty widniejące na spornych fakturach nie dokonały faktycznej sprzedaży złomu. W szczególności Sąd uznał, iż nie budzą wątpliwości ustalenia odnoszące się do firmanctwa dostawców spółki, a na tę okoliczność organy podatkowe przeprowadziły szerokie postępowanie dowodowe, w toku którego ustalono, iż Spółka B zaprzestała działalności już w 2004 r., a jej współwłaściciel P. M. zeznał, że nie sprzedawał złomu do punku skupu prowadzonego przez A w P., a jedynie firmował takie dostawy na prośbę pracownika tego skupu, któremu zresztą dał do użytku swoją pieczątkę i kartę bankomatową. Również występujący pod firmą C M. S. nie mógł sprzedawać spółce uwidocznionego na fakturach złomu, albowiem przeprowadzone u jego kontrahentów postępowanie wykazało, że sami nie mieli złomu, który mogliby komukolwiek sprzedawać. Poza tym M. S. nie dysponował środkami na założenie i prowadzenie takiej działalności, nie posiadał żadnego zaplecza lokalowego i technicznego, a przesłuchiwany o swojej działalności nie potrafił nic powiedzieć. Również firma D D. W. nie dokonywała zakupu złomu, w konsekwencji czego nie mogła go również sprzedawać. D. W., mimo, że w lipcu 2008 r. wystawił faktury na kwotę brutto 539.327,24 zł nie dysponował żadnym zapleczem technicznym i nie zatrudniał żadnych pracowników, nie podejmował też wezwań organów podatkowych, w związku z czym nie został przesłuchany. Wobec M. S. i D. W. wydane zostały ostateczne decyzje w trybie art. 108 ust 1 ustawy o VAT.

Z powyższych względów za niezasadny należy zatem uznać zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z drugim z powołanych przepisów "Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności."

Biorąc pod uwagę treść art. art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy podkreślić, że wbrew argumentom skargi wyrok TSUE w sprawie C-277/14 zapadł w stanie faktycznym odmiennym od ustalonego przedmiotowej sprawie. W sprawie rozpoznawanej przez Trybunał rzekomymi dostawcami okazały się podmioty nieistniejące, podczas gdy dostawcy złomu spółki A mieli status firmanta. Już ta różnica nakazuje daleko idącą powściągliwość w ocenie związku między obiema sprawami i w konsekwencji zdaniem sądu I instancji podważa możliwość powoływania się na cytowany wyrok TSUE w przedmiotowej sprawie

Przywoływane natomiast przez stronę skarżącą odmienności między cytowanym orzeczeniem TSUE i poprzednimi wyrokami Trybunału dotyczą konieczności badania świadomości pojmowanej jako stan psychiczny podatnika umożliwiający percepcję otaczającej rzeczywistości.

W ocenie sądu nie można zasadnie odnosić stanu świadomości skarżącego zawierającego transakcję z firmantem do stanu świadomości podatnika układającego się z podmiotem nieistniejącym w świetle prawa, o którym mowa w cytowanym wyroku TSUE. Innymi słowy nie ma żadnych podstaw by przyjmować, że stan świadomości podatnika zawierającego transakcję z podmiotem nieistniejącym jest tożsamy ze stanem świadomości podatnika nabywającego towary od firmanta. Jedynie zaś wówczas, gdyby taka tożsamość rzeczywiście zachodziła można byłoby zasadnie dowodzić istnienia wpływu wyroku TSUE na decyzję wymiarową w rozpoznawanej sprawie. Dlatego też przenoszenie wywodów TSUE na grunt rozpoznawanej sprawy będące osnową skargi i w konsekwencji zrównanie przez stronę skarżącą stanów faktycznych obu omawianych spraw uznać należy za nieuprawnione

W konsekwencji Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie organ nie dopuścił się zarówno naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez błędną ocenę podstaw wznowienia w świetle wyroku TSUE w sprawie C-277/14, jak i wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Sąd nie podzielił również zarzutu naruszenia przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego. Badanie podstaw wznowieniowych w niniejszej sprawie zostało dokonane z uwzględnieniem regulacji zawartych w Dziale IV Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe w myśl art. 187 § 1 w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 dokonały oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.

m.m.