Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 371/94
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 1995-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 27 ust. 5 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: W sytuacji, gdy podatnik obniżał podatek należny o kwoty podatku naliczonego, pomimo tego, że dostawa towaru nie nastąpiła i faktury nie zostały opłacone, organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

TEZY

W sytuacji, gdy podatnik obniżał podatek należny o kwoty podatku naliczonego, pomimo tego, że dostawa towaru nie nastąpiła i faktury nie zostały opłacone, organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 14 lipca 1994 r. ustalił dla "W" Spółka z o.o. z udziałem zagranicznym w P., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1993 r. w wysokości:

- sierpień 1993 r. - nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w kwocie do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości: 6.238.000,-

- wrzesień 1993 r. - kwota podatku podlegająca wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 110.327.000,-

W uzasadnieniu wskazano, że w wyniku przeprowadzonej kontroli przez pracowników Urzędu Skarbowego w P. w zakresie prawidłowo deklarowanych podstaw opodatkowania i naliczania podatku od towarów i usług stwierdzono szereg nieprawidłowości, a mianowicie:

- w miesiącu sierpniu 1993 r. Spółka "W" w P. wprowadziła do kosztów wydatek według faktury VAT z dnia 14 sierpnia 1993 r. na zł. 700.000,- w tym VAT - 126.000,- który był wystawiony dla firmy Dystrybutor Firmy C. C. w P. Wydatek ten nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i zgodnie z art. 25 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obniżenia podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, które nie są kosztem uzyskania przychodu. W związku z zawyżeniem kwoty podatku naliczonego zastosowano przepisy art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy,

- we wrześniu 1993 r. ta sama Spółka otrzymała dwie faktury VAT z dnia 29 września 1993 r. na ogólną sumę 176.402.300,- zł w tym VAT 31.810.300,- zł - obie wystawione przez C. C. P. CBO G. Spółka towaru objętego tymi fakturami nie otrzymała i nie zapłaciła należności. Stwierdzone zostało, że podatnik obniżył na podstawie tych faktur podatek należny o kwotę podatku naliczonego w obu tych fakturach. W tej sytuacji Urząd Skarbowy w P. zmuszony był zastosować sankcje - zwiększając trzykrotnie kwotę zawyżonego podatku - art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Od powyższej decyzji odwołanie wniosła Spółka, żądając uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie zastosowanych sankcji z przepisów art. 27 ust. 5 pkt 2 wyrażających się łączną kwotą 95.430.900,- zł, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organów pierwszej instancji. W uzasadnieniu odwołania powołano się na wyjaśnienia Sekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów - Witolda Modzelewskiego zawarte w "Rzeczypospolitej" Nr 48 z dnia 26-27 lutego 1994 r., gdzie zapewniano, że w przypadku obniżenia przez podatnika podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT, którą podatnik otrzymał przed nadejściem towaru, możliwym było odstąpienie od stosowania przez Urzędy Skarbowe sankcji przewidzianych w art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy. Zdaniem odwołującego się należało odstąpić od stosowania sankcji ponieważ:

- firma "C C" LTD P faktury wystawiła w miesiącu wrześniu 1993 r. i podatek należny obliczony m.in. z tych faktur został do Skarbu Państwa przez nią odprowadzony, pomimo nieodebrania i nieopłacania towarów, ponadto

- nastąpiło przejęcie praw i obowiązków wynikających z powyższych faktur od Spółki przez inny podmiot tj. firmę "D C" na podstawie czynności cywilnoprawnej, której właścicielem jest główny udziałowiec Spółki /70 procent udziałów/,

- firma "D C" nie odliczyła, przy rozliczaniu podatku należnego za miesiąc październik 1993 r. podatku naliczonego w tych dwóch przejętych fakturach, ponieważ rozliczenie naliczonego tam podatku VAT nastąpiło w miesiącu wrześniu 1993 r. w Spółce "W".

Z powyższego wynika, że Skarb Państwa nie poniósł żadnej szkody, ponieważ celem podmiotów gospodarczych uczestniczących w tym obrocie nie było uszczuplenie dochodów budżetowych, a spowodowane zostało potrzebami i możliwościami finansowymi tych podmiotów.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 19 października 1994 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że wskazane w odwołaniu dwie faktury z miesiąca września 1993 r. zostały wystawione wadliwie - więcej - w sposób niedopuszczalny. Przepisy art. 6 i art. 32 ustawy wprowadzają obowiązek wystawiania faktury w momencie wydania towaru, tymczasem faktury te zostały wystawione przed wydaniem towaru i obliczono naliczony w nich podatek VAT, a wydanie towaru nie nastąpiło i nie zostały opłacone. Między innymi tej nieprawidłowości nie można zaliczyć do wad technicznych powstałych przy wystawianiu faktur.

Skargę na powyższą decyzję wniosła Spółka z o.o. "W", żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu powtórzono argumenty podnoszone w odwołaniu akcentując, że zakwestionowane przez kontrolujących faktury dotyczyły miesiąca sierpnia i września 1993 r., czyli pierwszych miesięcy po wprowadzeniu nowego podatku od towarów i usług. Zakwestionowane przez kontrolujących faktury zawierały wady w istocie techniczne, które nie miały żadnego wpływu na wysokość podatku i były one "wadami technicznymi", w rozumieniu wyjaśnień Ministra Witolda Modzelewskiego zawartych w dzienniku "Rzeczpospolita" nr 48 z dnia 26-27 lutego 1994 r.

Formułując zarzuty, skarżąca Spółka wskazała, że decyzja Izby Skarbowej narusza przepisy art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ przez przyjęcie niewłaściwej interpretacji tych przepisów oraz naruszenie art. 7 Kpa przez nieuwzględnienie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie podnosząc, że decyzja w żadnej mierze nie narusza przepisów art. 27 ust. 5 pkt 2 wyżej powołanej ustawy oraz nie obraża przepisów art. 7 Kpa Zdaniem Izby Skarbowej prowadzona przez skarżącą praktyka obraża przepisy art. 6, art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "a", art. 32 powołanej ustawy. Organy podatkowe musiały stosować zasady określone m.in. w par. 31 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie mogła być uwzględniona.

Sąd Administracyjny rozpoznając skargę na decyzję odwoławczego organu administracyjnego bada czy została ona wydana zgodnie z obowiązującym prawem. Stosownie do przepisów art. 207 par. 2 pkt 1 i 3 Kpa Sąd Administracyjny uchyla zaskarżoną decyzję w przypadku, gdy stwierdzi, że została ona wydana z naruszeniem Prawa materialnego bądź naruszeniem przepisów o postępowaniu administracyjnym.

Skarżąca podnosi, że decyzja Izby Skarbowej w S. narusza przepisy Prawa materialnego podatkowego - art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz art. 7 Kpa. Sąd orzekający nie podziela tych zarzutów.

Bezspornym jest, że skarżąca Spółka obniżyła za miesiąc wrzesień 1993 r. podatek należny o kwoty podatku naliczonego w dwóch fakturach z dnia 29 września 1993 r. na łączną kwotę 176.402.264,- zł, w tym podatek VAT - 31.810.300,- zł., wystawione przez C. C. w P., pomimo tego, że dostawa towaru nie nastąpiła i faktury nie zostały opłacone. Tak samo niekwestionowanym jest fakt, że Spółka przy ustalaniu podatku należnego za miesiąc sierpień 1993 r. odliczyła podatek naliczony w kwocie 126.000,- zł objęty fakturą VAT z dnia 14 sierpnia 1993 r. wystawiony dla firmy Dystrybutor Firmy C. C. w P.

Organy podatkowe obu instancji prawidłowo przyjęły, że Spółka nie miała podstaw do odliczenia od podatku należnego naliczonego podatku VAT:

- za miesiąc sierpień 1993 r. złotych 126.00,- co przy trzykrotności wyraża się kwotą 504.000,- złotych,

- za miesiąc wrzesień 1993 r. kwoty 31.810.000,- zł, co przy zastosowaniu trzykrotności daje kwotę 95.430.000,- zł.

Ponieważ podatnik naruszył obowiązki w zakresie prawidłowego wykazywania w deklaracji za miesiące sierpień i wrzesień 1993 r. wysokości podatku naliczonego, w wyniku czego nastąpiło jego zawyżenie w miesiącu sierpniu o kwotę 126.000,- złotych, a w miesiącu wrześniu o kwotę 31.810.000,- złotych, przeto organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy art. 27 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy, zmniejszając kwotę podatku naliczonego o trzykrotność tego zawyżenia tj. za miesiąc sierpień 1993 r. kwotę 504.000,- zł, zaś za miesiąc wrzesień 1993 r. kwotę 95.430.000,- zł.

Decyzja organu podatkowego pierwszej instancji i utrzymująca ją w mocy decyzja Izby Skarbowej w S. jest zgodna z wyżej powołanymi przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50/ ze zmianą dokonaną ustawą z dnia 9 grudnia 1993 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 129 poz. 599/.

Sąd nie dokonywał analizy ani też oceny wypowiedzi Vice Ministra Finansów - Witolda Modzelewskiego zawartych w dzienniku "Rzeczpospolita" Nr 48 z dnia 26-27 lutego 1994 roku, na którą powołuje się skarżący, wychodząc z założenia, że nie może ona stanowić źródła prawa. Wypowiedź, bądź stanowisko Ministra Finansów, jak również innego pracownika organu podatkowego, miałyby znaczenie gdyby dotyczyły konkretnej sprawy. Mogłyby być wówczas przedmiotem oceny Sądu Administracyjnego, gdyby dotyczyły zindywidualizowanej, konkretnie rozpoznawanej sprawy, co w tym przypadku nie zachodzi.

Z powyższych względów nie można organom administracyjnym orzekającym w sprawie zarzucić, że naruszyły zasady ogólne postępowania administracyjnego określone w art. 7 Kpa.

Mając powyższe na względzie Sąd stosując przepisy art. 207 par. 5 Kpa - skargę oddalił.