Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 703/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2024-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2024 r. sprawy ze skargi Powiatu J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 sierpnia 2023 r. nr SKO.PO/40/51/2023 w przedmiocie podatku rolnego za 2022 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 4 sierpnia 2023 r. Samorządowe kolegium Odwoławcze w Zamościu, po rozpatrzeniu odwołania Powiatu J. , utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy G. z 2 lutego 2023 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku rolnym za 2022 rok w wysokości 104,00 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy G. w postępowaniu podatkowym ustalił, że w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 8 lutego 2023 r. Powiat J. pozostawał właścicielem działek oznaczonych numerami [...], [...], [...], [...], [...], położonych w obrębie geodezyjnym G. P., sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę Janowskiego jako użytki rolne o powierzchni 0,5212 ha, za które zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2022 rok wynosi 104,00 zł.

Pismem z dnia 17 maja 2022 r. Starosta J. wystąpił do organu podatkowego pierwszej instancji z wnioskiem o zawieszenie postępowania podatkowego do czasu wyjaśnienia oznaczenia działek w ewidencji gruntów i budynków. W uzasadnieniu wniosku Starosta J. wskazał, że na wyżej wymienionych działkach oraz działkach oznaczonych numerami [...] i [...] na podstawie decyzji Starosty J. nr [...] z dnia 19 lutego 2009 r. została zrealizowana inwestycja drogowa, polegająca na modernizacji (przebudowie) drogi powiatowej nr [...] o przebiegu J. L. (ul. B. ) - T.-H. T.. Działki objęte inwestycją uzyskały drogowy charakter. W ewidencji gruntów i budynków nie zmieniono przeznaczenia działek.

Wniosek o zawieszenie postępowania podatkowego nie został uwzględniony.

Pismem z dnia 17 lutego 2023 r. Powiat J. wniósł o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku rolnego, gdyż w stosunku do wymienionych wyżej działek doszło w ewidencji gruntów do zmiany klasyfikacji z użytków rolnych na użytki drogowe, oznaczone w ewidencji symbolem "dr". Zmiana w ewidencji została wprowadzona w dniu 9 lutego 2023 r.

Wójt Gminy G. decyzją z 2 marca 2023 r. określił dla Powiatu J. wymiar podatku rolnego na 2022 rok w wysokości 104,00 zł.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wyjaśniło, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 333 ze zm., dalej "u.p.r.") opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Organ wyjaśni, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2021r. poz.1990 ze zm., dalej "u.p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych akceptowany jest pogląd, że organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien uwzględniać odpowiednie zapisy ewidencji prowadzonych przez odpowiednie organy. W orzeczeniu z dnia 21 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 986/11 NSA stwierdził, że w świetle art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków oraz że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające.

Ponadto według organu zasadnicze znaczenie mają przepisy art. 7a ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70 ze zm., dalej "u.p.o.l."), według których dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i podatku leśnego organy podatkowe prowadzą ewidencję podatkową nieruchomości w systemie informatycznym. Ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach.

W ocenie organu drugiej instancji w świetle treści przywołanych powyżej przepisów organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych, co do klasyfikacji określonych gruntów - jako użytki rolne bądź nie - podważających dane wynikające w tym zakresie z ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że co do zasady o sposobie klasyfikacji gruntu, dla celów podatkowych w rolnym (analogicznie - dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości), decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystywania nieruchomości, ile jej przeznaczenie wskazane w ewidencji gruntów i budynków (por. art. 21 ust. 1 u.p.g.k.). Ewidencja gruntów i budynków jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej Ten ostatni przepis ustanawia domniemanie prawdziwości dokumentu oraz zgodności z prawdą wynikających z jego treści okoliczności. Jak wynika z akt sprawy Starosta J. zawiadomieniem o zmianie z dnia 9 lutego 2023 r. poinformował Wójta Gminy G. o wprowadzonej zmianie do ewidencji gruntów i budynków. Zmiana została wprowadzona w związku z aktualizacją bazy danych EGiB w ramach modernizacji ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy, przy wymiarze podatku rolnego (podatku od nieruchomości), związany jest zawartą w ewidencji gruntów i budynków klasyfikacją określonego gruntu jako użytku rolnego, bądź jako użytku o innym charakterze z wyznaczoną jego powierzchnią, a danych tych nie może samodzielnie korygować w' toku prowadzonego postępowania podatkowego bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w tym zakresie, dokonanej w odrębnym trybie, przez właściwego starostę. Wpływ na powstanie obowiązku w zakresie podatków ma data wprowadzenia zmian w ewidencji gruntów i budynków. Data dokonania zmiany treści ewidencji jest datą określoną w zawiadomieniu kierowanym przez organ ewidencyjny do organu podatkowego. I to ta data, a nie np. data dokumentu, na podstawie którego dokonywana jest zmiana, czy data doręczenia tego dokumentu jest decydująca w ustaleniu daty powstania okoliczności uzasadniającej powstanie obowiązku podatkowego. Dopiero z datą dokonania zmiany w ewidencji określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Organ, wskazując na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że jeżeli zmiany w ewidencji gruntów obejmują zmiany rodzaju użytków gruntowych, to wywołują skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (wyrok NSA z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II OSK 2631/11). Aktualizacja ewidencji gruntów i budynków nie może bowiem, co do zasady, powodować skutków prawnych z mocą wsteczną (wyroki NSA: z 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13, z 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1660/11).

Według organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie zmiana w ewidencji gruntów i budynków dokonana zawiadomieniem z dnia 9 lutego 2023 r. wywołała skutek na przyszłość, co oznacza, że zmiana ta nie mogła stanowić podstawy do umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości podatku rolnego za 2022 rok.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucił zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) poprzez nienależyte ustalenie podmiotu będącego podatnikiem podatku rolnego;

2) naruszenie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez złe oznaczenie strony zobowiązanej do zapłaty podatku;

3) naruszenie art. 1 w związku z art. 6a ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. podatku rolnym oraz art. 122, art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie działek nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] położonych w obrębie ewidencyjnym G. P. za działki rolne;

4) brak wyjaśnienia w sposób wyczerpujący kwestii związanej z charakterem przeznaczenia przedmiotowych działek. Formułując wyżej wskazane zarzuty Powiat J. wnosił o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji a także zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podatnik nie zgodził się z twierdzeniem organu odwoławczego, że zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy ustala moment powstania skutków prawnopodatkowych, zaś aktualizacja ewidencji gruntów i budynków nie może powodować skutków z mocą wsteczną.

Podatnik wyjaśnił, że w toku postępowania podatkowego zwracał organowi uwagę na błędne zapisy ewidencji gruntów i budynków, zobowiązując się do podjęcia wszelkich kroków, mających na celu doprowadzenie informacji zawartych w ewidencji do zgodności z rzeczywistym stanem prawnym i faktycznym. Działania te doprowadziły do przyjęcia w bazie danych EGIB rzeczywistych użytków "dr", co powinno odzwierciedlać taki stan już od momentu przeprowadzenia inwestycji, czyli od roku 2009 r. Dokonana zmiana użytków z dnia 9 lutego 2023 r. poprzez aktualizację bazy danych EGIB doprowadziła do usunięcia nieprawidłowości istniejących od 2009 roku, stanowiących źródło do bezpodstawnego naliczenia podatku rolnego. Wbrew twierdzeniom organu podatkowego zmiany użytków faktycznie miały charakter naprawczy, więc trzeba przyjąć, że organ podatkowy mając obowiązek kierować się podstawową zasadą postępowania, tj. zasadą prawdy obiektywnej nie powinien dokonać naliczenia podatku rolnego za 2022 rok, przyjmując, że przedmiotowe działki przed 8 lutego 2023 r. były działkami rolnymi.

Według podatnika treść art. 21 ust. 1 u.p.g.k. nie może być interpretowana w ten sposób, że każdy dokument urzędowy może być bezkrytycznie obdarzony wiarygodnością, skoro zgodnie z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej nie jest wyłączona możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom przyjętym w danym postępowaniu. Zasady prowadzenia ewidencji gruntów i budynków zawarte w przepisach u.p.g.k i w przepisach wykonawczych do tego aktu nie zapewniają wystarczającej gwarancji wykluczenia możliwości istnienia w rejestrze wpisów niedopuszczalnych czy też błędnych, co oznacza że każdy przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane zawarte w ewidencji są niezgodne ze stanem rzeczywistym.

Według skarżącego od zasady związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków istnieją wyjątki wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, w której Sąd dokonał podziału danych ewidencyjnych na bezwzględnie wiążące organ podatkowy oraz dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana (przede wszystkim dotyczy to sytuacji, w których dane ewidencyjne okażą się sprzeczne z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego, lub gdy posłużenie się tymi danymi wiązałoby się z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku). W orzecznictwie jako przykład możliwości odstąpienia od związania ewidencją gruntów i budynków wskazano również sytuację, w której dane w ewidencji obarczone są oczywistą wadą, polegającą np. na nieuwzględnieniu w niej realnie istniejącego budynku, stanowiącego odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W takim przypadku o zastosowaniu określonej normy podatkowej, decydować będzie stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy Natomiast stwierdzenie oczywistych wad ewidencji gruntów i budynków, polegających na nieuwzględnieniu w niej (na ewidencyjnie opisanych działkach gruntu) realnie istniejącej drogi publicznej, obliguje organ podatkowy do dokonania samodzielnych ustaleń mających na celu skonkretyzowanie rzeczywistego przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie również podstawy opodatkowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosiło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Według art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.r. podatnikami podatku rolnego są między innymi osoby prawne będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem, że jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym.

W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że Powiat J. jest właścicielem gruntów, nie ma posiadacza samoistnego, o którym mowa w art. 3 ust. 2 u.p.r. (według skargi działki są zarządzane przez Zarząd Dróg Powiatowych, to jest jednostkę organizacyjną Powiatu J. ). Grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nie jest sporna podstawa opodatkowania oraz zastosowana stawka podatkowa.

Sporny jest jedynie jeden element mający wpływ na istnienie zobowiązania podatkowego w podatku rolnym, to jest istnienie samego przedmiotu opodatkowania tym podatkiem, według przesłanki określonej w art. 1 u.p.r., dotyczącej charakteru gruntów. Co do tej przesłanki nie są sporne te elementy stanu faktycznego, które według stron mają znaczenie dla ustalenia czy istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, to jest czy działki gruntu należące do Powiatu J. podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Niewątpliwe jest, że przedmiotowe działki od roku 2009, to jest od czasu zrealizowania inwestycji drogowej są użytkami gruntowymi, określanymi jako drogi (dr) wypełniającymi definicję takiego użytku gruntowego w rozumieniu obecnie przepisów załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (poz. 1390 ze zm.). W związku z tym faktycznie grunty te nie są użytkami rolnymi. Niewątpliwe jest jednak również, że mimo zmiany rodzaju użytku gruntowego w 2009 r. nie wpisano tej zmiany w ewidencji gruntów i budynków w odpowiednim czasie. Wpisanie zmiany nastąpiło dopiero w dniu 9 lutego 2023 r., co oznacza, że w roku podatkowym 2022 r. grunty faktycznie wypełniające definicję użytku gruntowego określonego jako drogi, były jednocześnie sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

I ta ostatnia okoliczność, to jest sklasyfikowanie gruntów w ewidencji gruntów i budynków jako użytków rolnych, powoduje, że grunty te były w 2022 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym. Nie ma znaczenia, że w rzeczywistości grunty te od wielu lat wypełniały definicję użytków rolnych – i w taki sposób (przy prawidłowym postępowaniu organu prowadzącego ewidencję oraz właściciela nieruchomości) powinny być sklasyfikowane.

Trzeba podkreślić, że z treści art. 1 u.p.r. wyraźnie wynika, że o zaliczeniu gruntów do podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym decyduje sklasyfikowanie ich w ewidencji gruntów i budynków jako użytków rolnych, a nie faktyczny sposób użytkowania gruntów. Z tej przyczyny nie są przydatne dla rozstrzygnięcia sprawy poglądy, przytaczane przez podatnika, wyrażane w orzecznictwie sądów dotyczącym przede wszystkim podatku od nieruchomości, dopuszczające możliwość dokonywania, w szczególnych sytuacjach, ustaleń faktycznych co do okoliczności podlegających ujawnianiu w ewidencji gruntów i budynków - odmiennie niż wynikałoby z treści wpisów w ewidencji. W takiej sytuacji wykorzystuje się przewidzianą w art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym, czyli takim dokumentom, które, sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokumentem urzędowym jest ewidencja gruntów i budynków, co powoduje, że ewidencja jest dowodem tego co zostało stwierdzone treścią wpisów w ewidencji. Treść przepisu art. 21 ust. 1 u.p.g.k. pozwala na wykorzystanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków jako podstawy wymiaru podatków (ściślej jako dowodów co do okoliczności istotnych w postępowaniu podatkowym) ze znaczeniem dowodowym ewidencji jako dokumentu urzędowego.

Jednak przeprowadzenie dowodu i ustalenie przeciwko treści ewidencji gruntów i budynków ma znaczenie tylko w sytuacji, kiedy dla rozstrzygnięcia sprawy istotna jest okoliczność faktyczna, której jedynie dowodem jest treść ewidencji, a nie w sytuacji kiedy sama treść ewidencji gruntów i budynków jest tą okolicznością, która jest istotna dla rozstrzygnięcia sprawy. Ta druga sytuacja ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, bowiem z treści art. 1 u.p.r. wynika, że okolicznością istotną dla ustalenia czy grunt jest przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym ma jego sklasyfikowanie w ewidencji gruntów i budynków a nie faktyczny sposób użytkowania gruntu.

W związku z powyższym prawidłowe jest ustalenie organów podatkowych, że grunty, których dotyczy postępowanie w niniejszej sprawie, były w roku 2022 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym.

Biorąc pod uwagę omówione okoliczności oraz nie stwierdzając, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo w inny sposób, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.).