Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 183/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 106 ust. 4, art. 111 ust. 1, art. 111 ust. 3a pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: par. 5 ust. 4 pkt 6, par. 5 ust. 5, par. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 68 poz 360
law: Rozporządzenie Ministra Finanów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich  przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług
article: par. 2 pkt 12, par. 8 ust. 1 pkt 17
journal: Dz.U. 2013 poz 363
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2014r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o.. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu [...] "X." Sp. z o.o. Y. Sp.k. (dalej także jako "Spółka") wniosła o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku umieszczenia numeru NIP kontrahenta na paragonie fiskalnym i odmowy w każdym przypadku umieszczenia na tym paragonie numeru NIP klienta i wystawienia mu w to miejsce pełnej faktury VAT.

Opisując zdarzenie przyszłe Wnioskodawczyni wskazała m.in., że jest firmą handlową. Prowadzi sprzedaż głównie na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz w niewielkim zakresie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Firma dokumentuje obrót fakturami VAT wystawianymi zgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zmian. – dalej w skrócie – "Rozporządzenie z 28 marca 2011 r."). W przypadku sprzedaży prowadzonej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej sprzedaż jest ewidencjonowana za pomocą drukarek fiskalnych, a następnie wystawiane są faktury do których kopii dopinany jest oryginał paragonu. Klient natomiast otrzymuje od Spółki oryginał faktury VAT.

Spółka wskazała dalej, że czasami dochodzi do sytuacji, gdy na drukarce fiskalnej zostanie zaewidencjonowana sprzedaż dokonana na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wynika to bądź z faktu, że klient zbyt późno zgłosi handlowcowi fakt, że dokonuje zakupu jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą bądź z faktu, że handlowiec nie dokona zmiany oznaczeń systemowych kontrahenta z osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zawsze w takich przypadkach po wydrukowaniu paragonu dochodzi do wystawienia faktury VAT z danymi podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Do kopii faktury dopinany jest oryginał paragonu, a kontrahent otrzymuje oryginał faktury. W ocenie Spółki postępowanie takie nie jest sprzeczne z postanowieniami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. - zwanej dalej w skrócie: "ustawa o PTU").

Następnie Spółka odwołała się do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z dnia 18 grudnia 2012 r., poz. 1428 – dalej w skrócie: "Rozporządzenie z 11 grudnia 2012 r."), które wprowadziło zmiany w zakresie zasad wystawiania faktur VAT, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. Wśród tych zmian Spółka zwróciła uwagę na postanowienia § 5 ust. 4 pkt 6 zmienianego Rozporządzenia z 28 marca 2011 r., w których wprowadzono możliwość wystawiania w określonych przypadkach tzw. faktur uproszczonych. Uproszczenie polega na tym, że faktury te mogą zawierać znacznie mniej elementów obowiązkowych w porównaniu z dotychczasową zawartością pełnej faktury VAT. Jak zaznaczyła Spółka, w rozporządzeniu tym ograniczono jednak możliwość stosowania faktur uproszczonych do transakcji których wartość należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro, jeżeli kwota ta jest określona w euro. Ponadto wyłączono możliwość wystawiania faktur uproszczonych między innymi w stosunku do nabywców będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni podkreśliła, że z treści § 5 ust. 4 pkt 6 ww. rozporządzenia wynika możliwość wystawienia faktury uproszczonej, co jest prawem podatnika, a nie jego obowiązkiem. Zdaniem Spółki, podatnik może sam zdecydować, czy skorzysta z możliwości udokumentowania danej sprzedaży, spełniającej kryteria do wystawienia faktury uproszczonej, fakturą uproszczoną czy pełną.

Wnioskodawczyni stwierdziła, że na moment złożenia wniosku nie skorzystała z możliwości wystawiania faktur uproszczonych, ponieważ wiązałoby się to z koniecznością dokonania zmian programistycznych, które nie oznaczałyby, w jego przypadku, ułatwienia czy uproszczenia w dokumentowaniu transakcji. Dalej Spółka odwołała się do przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z dnia 15 marca 2013 r., poz. 363 – dalej w skrócie: "Rozporządzenie z 14 marca 2013 r.") wskazując, że w § 8 ust. 1 pkt 17 tego rozporządzenia wprowadzono zapis, że paragon fiskalny na żądanie nabywcy powinien zawierać numer identyfikacji podatkowej nabywcy. Przepis ten wszedł w życie w dniu 1 kwietnia 2013 r. jednak na mocy przepisów przejściowych podatnicy mają czas na wdrożenie tego wymogu do końca września 2013 r. Przepis ten jest – zdaniem Spółki - bardzo lakoniczny i nie wyjaśnia, czy obowiązek umieszczenia numeru NIP na paragonie dotyczy bezwzględnie każdego przypadku, w którym nabywca zgłosi takie żądanie, czy też jest ograniczony do jakiś określonych transakcji. Spółka zwróciła jednak uwagę, że w uzasadnieniu do projektu tego rozporządzenia stwierdzono, że regulacja ta ma umożliwić podatnikom wystawienie za pomocą kasy paragonu, który pełniłby rolę tzw. faktury uproszczonej (w przypadku, gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro).

Na tle tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka zadała organowi następujące pytania:

1. czy jako podmiot dokonujący sprzedaży ewidencjonowanej za pomocą drukarki fiskalnej będzie zobowiązana do umieszczania numeru NIP kontrahenta na każdym paragonie, na którym klient zażąda takiego numeru?,

2. czy też obowiązek umieszczenia numeru NIP na paragonie jest ograniczony tylko do tych przypadków w których dopuszczalne jest wystawienie faktury uproszczonej, a więc Spółka może odmówić umieszczenia numeru NIP na paragonach dokumentujących sprzedaż o wartości brutto powyżej 450 zł lub 100 euro, lub na paragonie który dotyczy sprzedaży dokonanej dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej?,

3. czy też w każdym przypadku Spółka może odmówić umieszczenia na paragonie numeru NIP klienta i wystawić mu pełną fakturę VAT, ponieważ przepisy dotyczące zasad wystawiania faktur VAT to Spółce dają prawo wyboru, czy chce wystawić fakturę uproszczoną czy pełną ?.

Zdaniem Wnioskodawczyni obowiązek umieszczania numeru NIP na paragonie na żądanie nabywcy nie może dotyczyć wszystkich przypadków a jedynie tych, w których dopuszczalne jest wystawienie faktury uproszczonej. Spółka uważa, że jako sprzedawca może odmówić żądaniu klienta umieszczenia numeru NIP na paragonie np. w sytuacji, gdy wartość paragonu przekracza 450 PLN brutto. Ponadto, w ocenie Spółki, żądanie klienta umieszczenia numeru NIP na paragonie należy potraktować jako żądanie wystawienia faktury, które nie obliguje sprzedawcy do wystawienia faktury uproszczonej w formie paragonu fiskalnego z numerem NIP, ale daje mu możliwość wyboru czy chce skorzystać z tej formy uproszczenia, czy też woli wystawić pełną fakturę VAT. Zdaniem Spółki, w takim przypadku nie jest błędem wystawienie nabywcy pełnej faktury VAT zamiast paragonu z jego numerem NIP.

W uzasadnieniu swego stanowiska Spółka podkreśliła także, że podstawą wykładni prawa podatkowego jest wykładnia językowa, która powinna być gwarancją bezpieczeństwa prawnego obywateli. Jest ona punktem wyjścia w procesie ustalania treści normy prawnej i jednocześnie zakreśla jej granice nie pozwalając na rozstrzygnięcia sprzeczne z brzmieniem językowym danego przepisu. Jednakże w wielu przypadkach, gdy wykładnia językowa nie dostarcza jednoznacznych rezultatów wymaga modyfikacji poprzez uwzględnienie wykładni systemowej, celowościowej lub np. funkcjonalnej. Odwołując się do treści § 8 ust. 1 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. i reguł wykładni gramatycznej Spółka stwierdziła, że w wyniku takiej wykładni przyjąć należałoby, że w każdym przypadku zgłoszenia przez nabywcę żądania umieszczenia na paragonie jego numeru NIP sprzedawca powinien uwzględnić to żądanie i wydać kontrahentowi paragon z numerem NIP. Z takim rezultatem wykładni Spółka nie zgadza się uznając, że ograniczenie się w tym przypadku wyłącznie do wykładni językowej może doprowadzić, już chociażby ze względu na lakoniczność tego przepisu, do powstania obowiązków niemożliwych do zrealizowania. Jako przykład Spółka wskazała sytuację, w której nabywca zgłosi żądanie umieszczenia numeru NIP na paragonie już po jego wydrukowaniu. Analizowany przepis, w ocenie Spółki, w żadnym miejscu nie zastrzega, że żądanie nabywcy musi być zgłoszone przed wydrukowaniem paragonu, co oznaczałoby, że w takiej sytuacji sprzedawca miałby obowiązek uczynić zadość temu żądaniu, ale nie wiadomo w jaki sposób miałby to zrobić.

Wobec powyższego Spółka uznała, że w rozważanym przypadku zachodzi konieczność modyfikacji efektów wykładni językowej o wykładnię funkcjonalną i logiczną. Wnioskodawczyni wskazała, że jakkolwiek w prawie podatkowym bardzo ważna jest pewność jaką daje językowe rozumienie przepisów, to jednak w sytuacji gdy prowadzi to do sprzeczności i absurdów, należy sięgnąć do szerszych metod wykładni które pozwolą usunąć kolizję poszczególnych norm prawnych. Zwracając uwagę na taką możliwość, Wnioskodawczyni odwołała sie do poglądów wyrażonych w judykaturze (wyroki Sądu Najwyższego: z dnia 20 czerwca 1995 r. (III ARN 22/95) i z dnia 8 stycznia 1993 r. (III ARN 84/92)). Zdaniem Spółki, wykładnia gramatyczno-językowa jest tylko jednym ze sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być mylące i prowadzić do rezultatów merytorycznie błędnych, niezgodnych z intencjami ustawodawcy, a czasami do rezultatów niesprawiedliwych i krzywdzących. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkim - celowościowej.

W ocenie Spółki, w analizowanym stanie faktycznym, wykładnia językowa § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. prowadzi do sprzeczności normy prawnej wynikającej z tego przepisu z normami wynikającymi z przepisów określających zasady wystawiana faktur VAT określonych w Rozporządzeniu z 28 marca 2011r. Dlatego konieczne jest sięgnięcie do wykładni celowościowej, funkcjonalnej i systemowej. Spółka zwróciła uwagę, że cel wprowadzenia wymogu umieszczania na paragonie fiskalnym numeru NIP nabywcy został wyjaśniony w uzasadnieniu do projektu rozporządzenia i wynika z niego wyraźnie, że Ministrowi Finansów chodziło o to, aby paragon ten mógł pełnić rolę faktury uproszczonej i podatnik od którego kontrahent zażąda takiej faktury mógł wypełnić ten obowiązek poprzez prostą czynność dopisania do paragonu numeru NIP nabywcy, a nie konieczność osobnego wystawiania faktury. A zatem, skoro paragon z numerem NIP nabywcy ma pełnić rolę faktury uproszczonej to musi spełniać wymagania przewidziane dla takiej faktury określone w ww. rozporządzeniu. W przeciwnym wypadku, w ocenie Spółki, § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. nie spełni swojej funkcji i celu w jakim został ustanowiony. Będą natomiast generowane dokumenty, które nie będą pełniły żadnej roli podatkowej.

Uwzględniając zatem wykładnię funkcjonalną i celowościową, zdaniem Spółki należy przyjąć, że obowiązek umieszczenia numeru NIP na paragonie dotyczy tylko tych transakcji które spełniają warunki do wystawienia faktury uproszczonej określone w § 5 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. Odwołując się do reguł wykładni systemowej Spółka stwierdziła nadto, że sprzedawca w każdym przypadku w którym nie chce wystawiać faktury uproszczonej może odmówić nabywcy umieszczenia na paragonie numeru NIP i wystawić mu fakturę pełną. Wniosek taki wynika z faktu, że w systemie prawnym nie mogą funkcjonować dwie sprzeczne ze sobą normy prawne.

W konkluzji Spółka stwierdziła, że skoro występują dwie sprzeczne normy prawne, to sprzeczność tę należy usunąć przez uznanie, że przepisy dotyczące drukarek fiskalnych nie mogą modyfikować zasad wystawiania faktur, ponieważ nie zawierają takiego upoważnienia. Jej zdaniem, żądanie nabywcy umieszczenia na paragonie swojego numeru NIP należy potraktować jako żądanie wystawienia faktury i to do sprzedawcy należy decyzja, czy spełni on zadość żądaniu nabywcy wykorzystując możliwość umieszczenia na paragonie numeru NIP czy wystawi osobną fakturę VAT. Interpretacja taka jest zgodna z systemowymi zasadami podatku VAT i nie narusza niczyich uprawnień, ponieważ dla nabywcy nie ma znaczenia to, czy otrzyma on fakturę uproszczoną czy pełną, a sprzedawca sam decyduje o tym, czy wybiera prostszą formę wystawienia faktury, czy też woli tradycyjną pełną fakturę.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. - działając w imieniu Ministra Finansów - uznał stanowisko wnioskodawczyni za prawidłowe w zakresie umieszczenia numeru NIP kontrahenta na paragonie oraz za nieprawidłowe w zakresie odmowy w każdym przypadku umieszczenia na paragonie numeru NIP klienta i wystawienia mu w to miejsce pełnej faktury VAT.

W uzasadnieniu organ stwierdził m.in., że obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o PTU. W myśl przepisu art. 111 ust. 1 tej ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem kryterium decydującym o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy towarów lub wykonywanych przez podatnika świadczeń. Z kolei stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy PTU, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Następnie organ odwołał się do treści § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz.U. Nr 212, poz. 1338, ze zm. – dalej w skrócie: "Rozporządzenie z 28 listopada 2008 r."), obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r., zgodnie z którym, podatnicy z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani spełniać następujące warunki przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas - dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy. Organ wymienił wskazane w § 8 ust. 1 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. elementy, które powinien zawierać paragon fiskalny, zwracając szczególną uwagę na wymóg z pkt 17 tego przepisu, wskazującego na konieczność umieszczenia numeru identyfikacji podatkowej (NIP nabywcy) - na żądanie nabywcy. Organ wskazał, że powyższa regulacja, która dotychczas nie obowiązywała, ma umożliwić podatnikom wystawienie za pomocą kasy paragonu, który pełniłaby rolę tzw. faktury uproszczonej, w przypadku gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro (§ 5 ust. 4 pkt 6 Rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.).

Minister Finansów odwołał się także do regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU, zgodnie z którą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają - odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Organ stwierdził ponadto, że według art. 106 ust. 1 ustawy o PTU, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Odwołując się do treści § 5 ust. 1 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. (zwanym też przez organ i Spółkę – “rozporządzeniem fakturowym"). Organ przytoczył konieczne elementy, które winny być zawarte w każdej fakturze VAT, wskazując na warunki wystawienia tzw. faktury uproszczonej (§ 5 ust. 4 pkt tego Rozporządzenia) oraz zwrócił uwagę na regulację zawartą w § 5 ust. 5, która wśród sytuacji, w których faktury uproszczonej nie wystawia się, odsyła do art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, zgodnie z którym, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Organ zwrócił też uwagę, że znowelizowane przepisy § 5 rozporządzenia fakturowego zawierają katalog danych, które winna zawierać faktura, a przepisy te stanowią odzwierciedlenie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., poz. 347, str. 1), zmienionych przez dyrektywę 2010/45/UE w zakresie danych, które winna zawierać faktura. Wprowadzony do rozporządzenia fakturowego przepis § 5 ust. 4 pkt 6, przewiduje możliwość wystawiania tzw. "faktur uproszczonych" i określa przesłanki warunkujące korzystanie z tej możliwości. W tym zakresie przepis stanowi implementację art. 220a Dyrektywy 2006/112/WE, dodanego przez Dyrektywę 2010/45/UE. Faktury uproszczone wystawiane są, w przypadku, gdy kwota faktury nie przekracza 100 euro lub równowartości tej kwoty w walucie krajowej. Przyjęta kwota 450 zł uwzględnia zasady przeliczania kwot przewidziane w art. 399 i 400 Dyrektywy 2006/112/WE.

W ocenie organu, aby Spółka mogła skorzystać z możliwości wystawienia tzw. "faktury uproszczonej" i nie umieszczać w jej treści danych, o których mowa w ww. przepisie, w tym nazwiska lub nazwy nabywcy oraz jego adresu, winna spełnić następujące warunki określone w przepisie § 5 ust. 4 pkt 6 rozporządzenia fakturowego:

- kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro, jeżeli kwota ta określona jest w euro,

- faktura zawiera dane pozwalające określić dla poszczególnych stawek podatku kwotę podatku.

Minister Finansów zauważył, że zmianą w stosunku do obecnie obowiązującego rozporządzenia jest ograniczenie w § 5 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia fakturowego katalogu przypadków, w których nie ma potrzeby zawierania na fakturze numeru NIP nabywcy. Większość tych przypadków jest bowiem zbędnych z uwagi na zaproponowane zmiany w § 5 rozporządzenia fakturowego, w którym NIP zastąpiono numerem, za pomocą którego nabywca jest zidentyfikowany dla podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej. W konsekwencji tych zmian nie ma uzasadnienia do podawania na fakturze numeru NIP w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej czy też nieposługujących się takim numerem, jak również podmiotów z państw trzecich. Organ odwołał się w tym zakresie do regulacji zawartej w art. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. z 2012, poz. 1314 ze zm.).

Zdaniem organu interpetacyjnego, mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że podmiot dokonujący sprzedaży ewidencjonowanej za pomocą drukarki fiskalnej będzie zobowiązany do umieszczania numeru NIP nabywcy na każdym paragonie, na którym klient zażąda takiego numeru za wyjątkiem sytuacji gdy żądanie to dotyczy osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz w przypadku, gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro. Oznacza to, że w sytuacji gdy z takim żądaniem wystąpi osoba posługująca się numerem NIP w myśl przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz gdy kwota należności ogółem nie przekroczy 450 zł bądź 100 euro, wówczas Spółka będzie zobowiązana do umieszczania numeru NIP na paragonie.

W przypadku, gdy kasa rejestrująca, którą użytkuje Spółka nie ma możliwości drukowania na paragonie - na żądanie nabywcy - numeru identyfikacji podatkowej nabywcy, to podatnik nie będzie zobowiązany do jego umieszczenia na paragonie. Organ podkreślił, że możliwość wystawienia faktury uproszczonej w przypadku transakcji o wartości do 450 zł (lub 100 euro) nie oznacza, że nie można wystawiać w takiej sytuacji faktury zawierającej pełną ilość danych. W tym zakresie stanowisko Spółki organ uznał za prawidłowe.

Natomiast w sytuacji, gdy kasa rejestrująca, którą użytkuje Spółka, ma możliwości drukowania na paragonie - na żądanie nabywcy - numeru identyfikacji podatkowej nabywcy i jest to osoba uprawniona do posługiwania się numerem NIP oraz spełniony jest warunek wartości paragonu (poniżej 450 zł lub 100 euro), to podatnik nie może odmówić klientowi wystawienia takiego paragonu i wystawić mu w to miejsce pełnej faktury VAT. Tym samym, w ocenie organu, stanowisko Spółki w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka, reprezentowana przez adwokata, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę z dnia [...] stycznia 2014 r., w której wniosła o uchylenie powyższej interpretacji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- prawa materialnego, tj. § 5 ust. 4 pkt 6 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. poprzez jego nienależytą wykładnię, polegającą na uznaniu, że paragon opatrzony numerem NIP nabywcy nie stanowi faktury uproszczonej,

- prawa materialnego, tj. § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. poprzez jego nienależytą wykładnię, polegającą na uznaniu, że żądaniu umieszczenia numeru NIP nabywcy na paragonie nie można uczynić zadość poprzez wystawienie faktury VAT.

W uzasadnieniu skargi, Spółka odwołując się ponownie do uzasadnienia projektu Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. i wskazując jednocześnie na regulacje z § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z dnia 14 marca 2013 r., stwierdziła, że zarówno wykładnia językowa, jak i wykładnia systemowa wewnętrzna obu aktów prowadzą do wniosku, że wystawienie paragonu z numerem NIP nabywcy stanowi jednocześnie wystawienie faktury uproszczonej w przypadku, gdy należność ogółem nie przekracza wskazanej w tym rozporządzeniu wartości. Zdaniem Spółki, należy mieć bowiem na uwadze, że fakturą VAT jest każdy dokument spełniający wymogi przewidziane w § 5 rozporządzenia fakturowego. Jeżeli zatem paragon fiskalny spełnia wszystkie wymogi przewidziane w § 5 ust. 1 w zw. z ust. 4 pkt 6 rozporządzenia fakturowego, to wówczas mamy do czynienia z fakturą uproszczoną.

Spółka stwierdziła ponadto, że wbrew stanowisku organu, wcale nie twierdzi, że rozporządzenie ws. kas rejestrujących zawiera regulację dotyczącą wymogów, jakie spełniać powinny faktury. Wymogi te zawarte są w rozporządzeniu fakturowym. Zdaniem skarżącej, to nie regulacja rozporządzenia ws. kas rejestrujących, ale regulacja zawarta w § 5 ust. 4 pkt 6 rozporządzenia fakturowego sprawia, że paragon z numerem NIP nabywcy staje się fakturą uproszczoną. Językowa wykładnia tego przepisu pozwala na wniosek, że każdy dokument, w tym paragon fiskalny, zawierający dane wymagane przez § 5 ust. 1 w zw. z ust. 4 pkt 6 rozporządzenia fakturowego, jest fakturą uproszczoną. W ocenie Spółki taki wniosek wspiera uchylenie wymogu umieszczania w treści faktury VAT słów "faktura VAT". Spółka stwierdziła dalej, że z punktu widzenia wymogów rozporządzenia fakturowego, pozbawione znaczenia jest, czy faktura uproszczona zostaje wydana jako wydruk z systemu komputerowego przeznaczonego do wystawiania faktur VAT, czy też jako wydruk z kasy fiskalnej w postaci paragonu zawierającego numer NIP nabywcy. Każdy bowiem z takich dokumentów stanowi fakturę uproszczoną. Z tych przyczyn żądanie umieszczenia numeru NIP nabywcy na paragonie fiskalnym należy potraktować jako żądanie wystawienia faktury VAT.

Skarżąca stwierdziła także, że dokonywana przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług sprzedaż może mieć miejsce w następujących stanach faktycznych:

a) nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,

nabywca nie będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nie żąda umieszczenia NIP na paragonie,

nabywca nie będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług żąda umieszczenia swojego NIP na paragonie,

nabywca nie będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług żąda umieszczenia swojego NIP na paragonie oraz żąda wystawienia faktury.

Według Spółki, przypadek określony w pkt. a) pozostaje poza zakresem regulacji rozporządzenia ws. kas rejestrujących, z uwagi na treść art. 111 ustawy o PTU. W przypadku określonym w pkt. b) nabywca, nie żądający umieszczenia NIP na paragonie, otrzyma wyłącznie paragon fiskalny nie obejmujący jego numeru NIP, a ewentualnie, na jego żądanie, zostanie mu wydana faktura, zgodnie z treścią art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji. W przypadkach określonych w pkt. c) i d) Spółka wyróżniła dwie sytuacje: dokonania sprzedaży na kwotę należności nie przekraczającą ogółem kwoty 450 zł (100 euro) oraz na kwotę należności przekraczającą tę wartość. W przypadku opisanym w pkt c), w razie sprzedaży na kwotę nie przekraczającą 450 zł, nabywca otrzyma paragon fiskalny, będący jednocześnie fakturą. W razie sprzedaży przekraczającej 450 zł, nabywca otrzyma wyłącznie paragon fiskalny. Z kolei w przypadku opisanym w pkt d), w razie sprzedaży poniżej kwoty 450 zł, nabywca otrzymałby dwie faktury - jedną uproszczoną - wydrukowaną z kasy fiskalnej, oraz jedną wydaną na podstawie art. 106 ust. 4 ustawy o PTU w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji. Tego rodzaju sytuacja stanowiłaby wypełnienie dyspozycji z art. 108 ust. 1 ustawy o PTU.

Zdaniem Spółki, jedynie w przypadku sprzedaży na kwotę przekraczającą 450 zł, nabywca otrzyma paragon fiskalny (nie będący fakturą) oraz fakturę wydaną w oparciu o art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji. Powyższe wskazuje, że w przypadku realizacji przez nabywcę uprawnień przewidzianych w art. 106 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji oraz w § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r., sprzedawca zostanie narażony na sankcję z art. 108 ust. 1 ustawy o PTU. Żaden przepis nie wyłącza bowiem stosowania art. 106 ust. 4 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji, w razie sprzedaży na kwotę do 450 zł na rzecz nabywcy nie będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, żądającego umieszczenia jego NIP na paragonie fiskalnym. Sprzedawca zostaje w takim wypadku zmuszony, z mocy art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji, do wydania faktury VAT, oraz do jednoczesnego wydania paragonu fiskalnego zawierającego numer NIP nabywcy - będącego fakturą VAT. W obrocie znalazłyby się zatem dwa dokumenty będące fakturą.

W ocenie Spółki, przyjęcie takiej wykładni, która nakłada na podatnika obowiązek jednoczesnego uczynienia zadość przepisom § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. i art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji, jest sprzeczne z założeniem racjonalności ustawodawcy. Nie sposób bowiem uznać za racjonalne żądanie jednoczesnego wykonania przez podatnika dwóch obowiązków, co narazi go na sankcję z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka podkreśliła, że wykładnia systemowa zewnętrzna wskazuje, że niedopuszczalna jest taka wykładnia, które przewiduje dwa obowiązki i jednoczesną sankcję za ich niewykonanie. Korekta wykładni językowej w oparciu o wyniki wykładni funkcjonalnej i systemowej prowadzą do wniosku, że żądanie umieszczenia NIP nabywcy na paragonie może zostać spełnione na dwa sposoby: poprzez wystawienie paragonu fiskalnego z numerem NIP nabywcy, albo poprzez wydanie faktury. Tym samym wykonanie przepisu 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. może nastąpić także poprzez wydanie nabywcy faktury.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi jest wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna, w której wyrażono stanowisko, że podmiot dokonujący sprzedaży ewidencjonowanej za pomocą drukarki fiskalnej będzie zobowiązany do umieszczania numeru NIP nabywcy na każdym paragonie, na którym klient zażąda takiego numeru, za wyjątkiem sytuacji gdy żądanie to dotyczy osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz w przypadku, gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo 100 euro. Oznacza to zdaniem organu, że w sytuacji gdy z takim żądaniem wystąpi osoba posługująca się numerem NIP w myśl przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz gdy kwota należności ogółem nie przekroczy 450 zł bądź 100 euro, wówczas Spółka będzie zobowiązana do umieszczania numeru NIP na paragonie. Odnosząc się do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego Minister Finansów stwierdził, że w przypadku, gdy kasa rejestrująca, którą użytkuje Spółka nie ma możliwości drukowania na paragonie - na żądanie nabywcy - numeru identyfikacji podatkowej nabywcy, to podatnik nie będzie zobowiązany do jego umieszczenia na paragonie. Organ podkreślił, że możliwość wystawienia faktury uproszczonej w przypadku transakcji o wartości do 450 zł (lub 100 euro) nie oznacza, że nie można wystawiać w takiej sytuacji faktury zawierającej pełną ilość danych. W tym zakresie stanowisko Spółki organ uznał za prawidłowe. Natomiast w sytuacji, gdy kasa rejestrująca, którą użytkuje Spółka, ma możliwości drukowania na paragonie - na żądanie nabywcy - numeru identyfikacji podatkowej nabywcy i jest to osoba uprawniona do posługiwania się numerem NIP oraz spełniony jest warunek wartości paragonu (poniżej 450 zł lub 100 euro), to podatnik nie może odmówić klientowi wystawienia takiego paragonu i wystawić mu w to miejsce pełnej faktury VAT.

Nie zgadzając się z tym stanowiskiem Spółka twierdzi, że uwzględniając reguły wykładni funkcjonalnej i celowościowej, jej zdaniem należy przyjąć, że obowiązek umieszczenia numeru NIP na paragonie dotyczy tylko tych transakcji, które spełniają warunki do wystawienia faktury uproszczonej określone w § 5 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. Odwołując się do reguł wykładni systemowej Spółka stwierdziła nadto, że sprzedawca w każdym przypadku w którym nie chce wystawiać faktury uproszczonej może odmówić nabywcy umieszczenia na paragonie numeru NIP i wystawić mu fakturę pełną. Wniosek taki wynika z faktu, że w systemie prawnym nie mogą funkcjonować dwie sprzeczne ze sobą normy prawne. Spółka podniosła bowiem, że skoro występują dwie sprzeczne normy prawne, to sprzeczność tę należy usunąć przez uznanie, że przepisy dotyczące drukarek fiskalnych nie mogą modyfikować zasad wystawiania faktur, ponieważ nie zawierają takiego upoważnienia. W konsekwencji, żądanie nabywcy umieszczenia na paragonie swojego numeru NIP należy potraktować jako żądanie wystawienia faktury i to do sprzedawcy należy decyzja, czy spełni on zadość żądaniu nabywcy wykorzystując możliwość umieszczenia na paragonie numeru NIP czy wystawi osobną fakturę VAT. Interpretacja taka – w ocenie Spółki - jest zgodna z systemowymi zasadami podatku VAT i nie narusza niczyich uprawnień, ponieważ dla nabywcy nie ma znaczenia to, czy otrzyma on fakturę uproszczoną czy pełną, a sprzedawca sam decyduje o tym, czy wybiera prostszą formę wystawienia faktury, czy też woli tradycyjną pełną fakturę.

Dokonując sądowej kontroli zaskarżonego aktu, na podstawie kryterium zgodności z prawem i w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdził, że Minister Finansów nie naruszył norm prawa materialnego, wskazanych w petitum skargi.

Na wstępie przede wszystkim zwrócić należy uwagę, na niekonsekwentne stanowisko skarżącej co do podstawy faktycznej wniosku, w świetle której Spółka analizuje znajdujące zastosowanie w sprawie normy prawa materialnego.

We wniosku o udzielenie interpetacji Spółka opisując istotne okoliczności wskazała na sytuację, gdy na drukarce fiskalnej zostanie zaewidencjonowana sprzedaż dokonana na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wynika to bądź z faktu, że klient zbyt późno zgłosi handlowcowi fakt, że dokonuje zakupu jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą bądź z faktu, że handlowiec nie dokona zmiany oznaczeń systemowych kontrahenta z osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Z powyższego wynika jasno, że chodzi tu zawsze o nabywcę który jest czynnym podatnikiem VAT, ale z uwagi na błąd tej osoby lub handlowca, dochodzi do wystawienia paragonu fiskalnego zamiast faktury. Błąd ten korygowany jest później przez wystawienie faktury i dołączenie do jej kopii oryginału paragonu.

W uzasadnieniu skargi Spółka analizuje okoliczności faktyczne w ujęciu wariantowym, przy czym tylko w jednym wariancie (pkt a) Spółka wskazuje, że chodzi o czynnego podatnika VAT, a pozostałe trzy warianty (b-d) dotyczą nabywcy nie będącego czynnym podatnikiem. Z kontekstu dalszych wywodów skarżącej wynika, że w tych wariantach może chodzić o osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, co dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma istotnego znaczenia, ponieważ takiej osobie sprzedawca nie może wystawić faktury uproszczonej (§ 5 ust. 5 Rozporządzenia z 28 marca 2011 w związku z art. 106 ust. 4 ustawy o PTU), na co trafnie zwrócił uwagę Minister Finansów. Z kolei rozważany przez skarżącą wariant wymieniony w pkt a, który odpowiada przedstawionym we wniosku okolicznościom, jak wynika wprost z twierdzeń Spółki, nie budzi jej wątpliwości wobec treści art. 111 ustawy o PTU.

W ramach sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji Sąd przyjął stan faktyczny wskazany we wniosku, a zatem odnoszący się do czynnego podatnika VAT – jako nabywcy, któremu sprzedawca błędnie wystawił paragon fiskalny zamiast faktury VAT.

Odnosząc się zatem do stanowiska skarżącej Sąd zauważa, że skarżąca opiera swoje twierdzenie o tożsamości faktury uproszczonej i paragonu zawierającego NIP nabywcy, na treści uzasadnienia projektu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących, w którym stwierdza się, że paragon ten ma pełnić rolę faktury uproszczonej i podatnik od którego kontrahent zażąda takiej faktury może wypełnić ten obowiązek poprzez prostą czynność dopisania do paragonu numeru NIP nabywcy, bez konieczności osobnego wystawiania faktury.

W ocenie Sądu powyższa argumentacja jest wadliwa, ponieważ utożsamianie paragonu zawierającego NIP nabywcy z fakturą uproszczoną nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Przepisy te (cytowane wyczerpująco w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej) prowadzą do wniosku, że faktura VAT (również faktura uproszczona) i paragon z kasy rejestrującej, to dwa odrębne dokumenty.

Podkreślić należy, że obowiązek stosowania kasy rejestrującej w celu ewidencjonowania sprzedaży towarów lub usług wynika z art. 111 ust. 1 ustawy o PTU, zgodnie z którym podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Z cytowanego przepisu wynika generalna zasada, zgodnie z którą obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Stosownie zaś do art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o PTU, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Z dniem 1 kwietnia 2013 r. weszły w życie przepisy Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. Z treści § 2 pkt 12 tego rozporządzenia wynika, że przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży. Treść paragonu fiskalnego została drobiazgowo uregulowana w § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, a dane wymienione w tym przepisie winny obligatoryjnie znaleźć się w każdym paragonie. Powyższe wynika, z użytego w tym przepisie zwrotu: "paragon fiskalny zawiera co najmniej". Z § 8 ust. 1 pkt 17 omawianego aktu wynika, że paragon fiskalny winien zawierać m.in. numer identyfikacji podatkowej nabywcy (NIP nabywcy) - na żądanie nabywcy.

Problematyka dokumentowania sprzedaży poprzez wystawianie faktury VAT została uregulowana odrębnie od obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o PTU, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W myśl art. 106 ust. 4 tej ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury. Analiza przywołanego wcześniej art. 111 ust. 1 ustawy o PTU oraz cytowanych powyżej art. 104 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy, prowadzi do wniosku, że wystawienie faktury VAT jest regułą w relacjach handlowych między podatnikami tego podatku, natomiast sprzedaż osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej winna być udokumentowana paragonem fiskalnym.

Z omawianych przepisów wynika również, że faktura VAT i paragon fiskalny to dwa odrębne dokumenty o ściśle i odrębnie określonej treści. Do takiego wniosku skłania fakt, iż zostały odrębnie (i szczegółowo) uregulowane i - jak wskazano powyżej służą, co do zasady, dokumentowaniu obrotu w innych sytuacjach. O odrębności tych dokumentów świadczy treść § 7 ust. 1 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Faktura i paragon to zatem odrębne dokumenty, które mogą dokumentować jednocześnie tę samą transakcję.

W ocenie Sądu, wynikające z art. 106 ust. 4 ustawy o PTU, prawo nabywcy - osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, do otrzymania faktury VAT nie oznacza, że taka faktura staje się paragonem fiskalnym. Podobnie prawo nabywcy określone w § 8 ust. 1 pkt 17 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, nie oznacza, że paragon z numerem NIP nabywcy, jest fakturą VAT. Akceptacja stanowiska Spółki, które zmierza w istocie do zastąpienia obowiązku wydania paragonu, wystawieniem faktury VAT, oznaczałaby w rezultacie, że regulacja zawarta § 8 ust. 1 pkt 17 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r., przewidująca obowiązek wydania nabywcy paragonu z jego numerem NIP, jest zbędna, skoro na żądanie nabywcy, sprzedawca mógłby wystawić fakturę VAT. Zbieżność danych w paragonie fiskalnym i na fakturze nie uzasadnia, zdaniem Sądu wniosku, iż podatnik-sprzedawca może wybrać dokument, który wystawi osobie fizycznej nieprowadzącej działalności, wbrew obowiązkowi, który został jednoznacznie określony w obowiązującym przepisie prawa. Jednoznacznej treści przepisu przewidującej taki obowiązek nie można modyfikować poprzez odwoływanie się do uzasadnienia projektu aktu prawnego. Oznaczałyby to bowiem, że źródłem praw i obowiązków nie jest akt prawa, tylko uzasadnienie do projektu tego aktu.

Powołany w skardze fragment tego uzasadnienia nie świadczy o tym, że zamiarem prawodawcy było ograniczenie prawa nabywcy do żądania wydania paragonu zawierającego jego NIP, na rzecz faktury VAT. Cytowany fragment świadczy o tym, że prawodawca dąży do tego, by nabywca dysponował paragonem, który będzie jednoznacznie identyfikował nabywcę, tak jak ma to miejsce w przypadku wystawienia faktury - § 5 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r.

Mając na uwadze, że z obowiązujących przepisów wynika, że faktura VAT i paragon fiskalny to dwa różne dokumenty, Sąd uznał, że argumentacja skargi odwołująca się do odpowiedzialności wystawcy faktury VAT z art. 108 ust. 1, jest nietrafna. Wystawiając nabywcy paragon i fakturę VAT, podatnik nie wystawia dwóch faktur, zatem nie naraża się na odpowiedzialność z wynikającą z przywołanego przepisu ustawy o PTU. Argumentację zawartą w skardze należało uznać za nietrafną także i z tego powodu, co podkreślono już wyżej, iż z obowiązujących przepisów wynika, że wystawianie uproszczonych faktur VAT, nie odnosi się do transakcji, w których nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Kwestię faktur uproszczonych reguluje § 5 ust. 4 pkt 6 Rozporządzenia z 28 marca 2011 r. Skoro osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej nie wystawia się faktur uproszczonych, to twierdzenie strony skarżącej, iż paragon zawierający NIP nabywcy wystawia się tylko wówczas, gdy spełnione są warunki do wystawienia faktury uproszczonej, należało uznać za nietrafny.

W podsumowaniu kontroli zaskarżonego aktu Sąd uznał, że organ interpretacyjny zasadnie przyjął, że Spółka ma obowiązek wydać nabywcy paragon fiskalny zawierający jego numer NIP w każdej sytuacji, gdy nabywca tego zażąda, niezależnie od wartości sprzedaży. Obowiązek wydania nabywcy paragonu z numerem NIP oraz wynikający z art. 106 ust. 4 ustawy o VAT, obowiązek wystawienia na żądanie nabywcy tzw. pełnej faktury VAT, są niezależne od siebie. Osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – nabywca może żądać zarówno wystawienia pełnej faktury VAT, jak i wydania paragonu z numerem NIP. To nabywca decyduje, czy chce otrzymać fakturę VAT, czy paragon fiskalny, czy oba te dokumenty łącznie. Sprzedawca nie ma prawa odmówić ich wystawienia, ani wydać innego dokumentu niż żąda nabywca. Art. 106 ust. 4 ustawy o PTU i § 8 ust. 1 Rozporządzenia z 14 marca 2013 r. nie przewidują żadnych wyjątków w tym zakresie.

Zaznaczyć należy, że tożsame stanowisko w analogicznych okolicznościach faktycznych zajęły sądy administracyjne (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 kwietnia 2014 r., I SA/Gd 269/14, wyrok WSA w Łodzi z dnia 9 kwietnia 2014 r., I SA/Łd 217/14; dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.