Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 820/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 80, art. 81
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 25, art. 90
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2008 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektor Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Pana J. S. - jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. o numerze [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] r., Nr [...] odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Nr [...] z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...] , wyprodukowanego w 2001 roku.

Jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, strona skarżąca w dniu [...] r. złożyła w Urzędzie Celnym w L. deklarację uproszczoną AKC-U i uiściła podatek akcyzowy w wysokości 3.921,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Jednocześnie zwróciła się z wnioskiem o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego na terytorium kraju od nabytego samochodu osobowego.

W dniu [...] r. skarżący zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego w L. o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku akcyzowego w kwocie 3.921,00 zł w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] r., nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Z uwagi na niezłożenie przez skarżącego środka odwoławczego, wskazana decyzja stała się ostateczna.

Pismem z dnia [...] r. skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną powołując się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygn. C-313/05 z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie M. B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W. (publ. Dz. U UE C-56J 10.03.2007) dotyczący kwestii zgodności z prawem europejskim (z art. 25 WE, 28 WE oraz z art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG) opodatkowania podatkiem akcyzowy nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] r., nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej nr [...] z dnia [...] r. w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. W przedmiotowej decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że podatek rezydualny od wyżej wymienionego samochodu osobowego jest wyższy od podatku zapłaconego przez podatnika. Stąd, brak było podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym.

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony skarżącej z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej we W. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ odwoławczy powołując się na treść art. 80, 81 ust. 1 i 2, art. 82 ust. 3, art. 75 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r., Nr 87, poz. 825 ze zm.) wskazał, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży przed jego pierwszą rejestracją w kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jednocześnie zaś obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego ma obowiązek po przywozie zakupionego samochodu osobowego na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż chwilą rejestracji pojazdu w kraju. W ocenie organu odwoławczego podatnik w dniu [...] r. zadeklarował prawidłową stawkę podatku akcyzowego, która następnie została pobrana przez organ podatkowy pierwszej instancji.

Kontynuując, organ odwoławczy powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C – 313/05 stwierdzając, że przepis art. 90 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w cenie nabycia podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Tym samym organ podatkowy stwierdził, że wyrok ETS nie daje podstaw do niepłacenia podatku akcyzowego.

Koniecznym jest zatem określenie wartości rezydualnej podatku w cenie podobnego pojazdu zarejestrowanego na terenie kraju a następnie porównanie kwoty zapłaconego przez stronę podatku akcyzowego z ustaloną przez organ podatkowy wartością podatku rezydualnego zawartą w cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego na terenie kraju. W rezultacie organ podatkowy przyjął, że podstawą opodatkowania nie może być kwota jaką nabywca uiścił dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, a równowartość podobnego pojazdu na rynku krajowym ustalona w dacie powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie organu podatkowego obiektywnym sposobem umożliwiającym ustalenie rezydualnej kwoty podatku akcyzowego jest odniesienie się do średniej wartości rynkowej danego samochodu w określonym miesiącu. Za średnią wartość samochodu osobowego przyjęto wartość samochodu ustalaną na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji, wyposażenia. Do realizacji powyższego przyjęto dane zawarte w elektronicznej wersji katalogu INFO-EKSPERT (Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych oraz Rzeczoznawców PZM) obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Ustalona średnia cena rynkowa podobnego samochodu osobowego została pomniejszona o zawarty w niej 22 % podatek VAT, a następnie odpowiedni do pojemności silnika podatek akcyzowy w wysokości 13,6 %. Tak ustalona podstawa opodatkowania stanowiła bazę do obliczenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartej w podobnym samochodzie osobowym zarejestrowanym wcześniej w kraju z zastosowaniem stawki 13,6 % podatku akcyzowego zgodnie z pojemnością silnika przedmiotowego pojazdu.

W trakcie rozpatrywania przedmiotowej sprawy, na etapie ustalania wartości rynkowej podobnego pojazdu, organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia [...] r. wezwał skarżącego do wskazania danych istotnych dla określenia wartości pojazdu, takich jak wyposażenie, przebieg, ewentualne uszkodzenia pojazdu i braki elementów nadwozia lub podwozia. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący w piśmie z dnia [...] r. wskazał, że samochód w dniu zakupu posiadał uszkodzony próg, lewe drzwi przednie i tylne, dach, klapę bagażnika, słupek boczny, wystrzeloną poduszkę powietrzną kierowcy i lewą kurtynę. Powyższe twierdzenia skarżącego nie zostały udokumentowane żadnymi dowodami. Ponadto organy podatkowe ustaliły, że na umowie kupna sprzedaży z dnia [...] r. nie znajduje się adnotacja o uszkodzeniu samochodu, zaś dzień po nabyciu wewnątrzwspólnotowym samochód przeszedł pozytywne badania w stacji kontroli pojazdów w L. potwierdzone zaświadczeniem z dnia [...] r. o spełnianiu wymagań technicznych oraz dodatkowych warunków przewidzianych dla pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą. Przed wydaniem wskazanego zaświadczenia samochód musiał być poddany szczegółowemu badaniu technicznemu i oględzinom, a zatem ewentualne uszkodzenia znalazłyby odzwierciedlenie w wynikach przeprowadzonej kontroli technicznej. Zdaniem organu odwoławczego, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego skarżący nie uprawdopodobnił, że przedmiotowy samochód nabył w stanie uszkodzonym.

W dniu [...] r. organ podatkowy dokonał wyceny pojazdu podobnego zarejestrowanego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wartość bazowa pojazdu podobnego, po uwzględnieniu wyposażenia standardowego dla danego modelu pojazdu oraz wyposażenia dodatkowego wskazanego przez podatnika wyniosła 55.700 zł, a kwota rezydualnego podatku wyniosła 5.515 zł. W wyniku porównania otrzymanej kwoty podatku rezydualnego z kwotą podatku akcyzowego zapłaconego zgodnie z przepisami krajowymi organ podatkowy stwierdził, że nie nastąpiło naruszenie przepisów prawa wspólnotowego, w tym art. 90 TWE. A zatem uznano zapłacony przez podatnika podatek akcyzowy za należny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że organy podatkowe nieprawidłowo zastosowały się do wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. sprawa C – 313/05. Wskazał, że zgodnie z przywołanym orzeczeniem państwo członkowskie nie może nakładać obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego. Jednocześnie skarżący zarzucił organowi podatkowemu nieprawidłowe ustalenie wartości pojazdu podobnego zarejestrowanego na terytorium kraju. W tym miejscu skarżący wskazał, że baza danych, która posłużyła organowi pierwszej instancji do dokonania wyceny samochodu odnosi się do pojazdów sprawnych i nieuszkodzonych i z tego względu nie mogła stanowić podstawy do wykonania wyceny pojazdu podobnego do przedmiotowego samochodu osobowego. Strona skarżąca podniosła, że zakupiony przez nią samochód był pojazdem uszkodzonym , a nieuwzględnienie tego faktu przez organy podatkowe stanowi naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Rozstrzygnięciom organów podatkowych zarzucono ponadto naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 – zwanej dalej p.p.s.a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Granice sprawy wyznaczane są przedmiotem zaskarżenia.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy zwrócić uwagę na fakt, że zagadnienia zbieżne z będącym przedmiotem niniejszego postępowania były już rozpatrywane przez sądy administracyjne a zapadłe w nich rozstrzygnięcia i argumentację spornych w sprawie zagadnień Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela (np. w wyrokach: z dnia 25 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 240/07; z dnia 11 września 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 639/08; z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 787/0).

Rozpoczynając rozważania w zawisłej przed tutejszym Sądem sprawie - należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. wydana w trybie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w świetle którego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Orzeczeniem, które w przedmiotowej sprawie wypełnia przesłanki wskazanego przepisu jest wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W. W orzeczeniu tym ETS orzekł, że "artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki."

Sąd obowiązany był do uwzględnienia powyższego wyroku, z uwagi na fakt, że orzeczenie w kwestii prejudycjalnej jest wiążące nie tylko dla sądu krajowego właściwego w sprawie, ale również dla innych sądów państw członkowskich Wspólnoty przed którymi toczą się lub będą się toczyć podobne sprawy.

Przystępując do analizy przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 257 ze zm.) należy wskazać, że akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy są zarówno importerzy, jak i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. W świetle ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji w kraju. Podatnik podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest obowiązany do złożenia w terminie 5 dni do właściwego naczelnika urzędu celnego uproszczonej deklaracji oraz zapłaty akcyzy nie później niż do chwili rejestracji tego pojazdu na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy określonej w art. 10, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić (art. 82 ust. 3). Natomiast stosownie do treści art. 75 ust. 3 Minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia obniżać stawki akcyzy określone w ustawie oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania.

Konsekwencją powyższego upoważnienia ustawowego było wydanie rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w wskazanych przepisach kwota podatku akcyzowego na wszystkie samochody osobowe przywiezione lub wyprodukowane w Polsce oraz używane samochody przywiezione do Polski w roku ich produkcji lub w roku następującym po nim – wynosi 13,6 % (dla pojemności silnika powyżej 2000 cm³) lub 3,1 % (dla pozostałych samochodów) ceny samochodu nowego lub ceny jego odsprzedaży.

Inaczej kształtuje się sytuacja, jeżeli chodzi o samochody używane sprzedawane po więcej niż dwóch latach kalendarzowych od daty ich produkcji. W takich przypadkach, zgodnie z treścią § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów, stawka podatku akcyzowego wzrasta proporcjonalnie do wieku samochodu, tj. w każdym kolejnym roku kalendarzowym zwiększa się o 12 %. Maksymalna stawka podatku akcyzowego wyznaczona w tym trybie może dojść do 65 % ceny pojazdu.

Orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. będzie miało zastosowanie właśnie do opodatkowania akcyzą samochodów używanych zakupionych na terytorium państw członkowskich Wspólnoty innych niż Polska i sprzedawanych po więcej niż dwóch latach kalendarzowych od daty ich produkcji. Takim pojazdem jest również wyprodukowany w 2001 r. samochód będący przedmiotem rozpatrywanej sprawy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż z treści orzeczenia ETS nie wynika, że samo nakładanie podatku akcyzowego na samochody nabywane w innych państwach Unii Europejskiej jest niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego. Niedopuszczalne jest natomiast opodatkowanie prowadzące do niekorzystnego zróżnicowania wysokości podatku akcyzowego obciążającego samochody nabyte w innym niż Polska państwie członkowskim w porównaniu do podobnych samochodów, zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Wniosek ten wynika bezpośrednio z art. 90 TWE, stanowiącego o zakazie dyskryminacji podatkowej towarów podobnych pochodzących z innych państw członkowskich.

Niekorzystny skutek w postaci wyższego opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów nabywanych w innych niż Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej może powstać w związku z powiązaniem w ustawie o podatku akcyzowym wysokości tego podatku z wiekiem samochodu. Kryterium, które umożliwia stwierdzenie, czy taki skutek rzeczywiście występuje jest rezydualna kwota podatku zawarta w wartości rynkowej podobnych pojazdów zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Wskazany przez ETS termin "rezydualna kwota podatku" oznacza krajowy (miejscowy) podatek akcyzowy obciążający samochody osobowe nabywane w kraju. Podatek rezydualny stanowi element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu stosunku podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego. W orzeczeniu ETS stwierdzono, że w celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy używanymi samochodami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym a podobnymi samochodami przywożonymi z państwa członkowskiego innego niż Polska należy porównać skutki podatku akcyzowego obciążającego te ostatnie pojazdy ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego te pierwsze pojazdy, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy ich pierwszej rejestracji.

Reasumując, zgodnie ze stanowiskiem ETS niedopuszczalna jest dyskryminacja samochodów używanych sprowadzanych z innych państw członkowskich przejawiająca się w tym, że płacona od nich akcyza jest wyższa od tej, jaką należałoby zapłacić od podobnego auta krajowego. W celu zapobiegania powyższym konsekwencjom w odniesieniu do samochodów osobowych starszych niższych dwa lata należy porównać kwotę podatku akcyzowego którym obciążony zostanie pojazd sprowadzony z innego państwa członkowskiego i kwotę podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Kwota podatku akcyzowego uiszczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu nie może być wyższa niż kwota podatku zawartego w cenie pojazdu zakupionego i już zarejestrowanego w Polsce. Porównanie wskazanych powyżej kwot podatku akcyzowego będzie mogło prowadzić do ustalenia wysokości nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zatem zwrot podatku akcyzowego będzie należał się w takiej wysokości, w jakiej akcyza zapłacona za zagraniczny pojazd przewyższa akcyzę, jaką właściciel musiałby zapłacić od podobnego samochodu zakupionego w Polsce. Przy czym podstawą do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Wartość tą należy ustalić posługując się narzędziami umożliwiającymi obiektywne i odpowiadające rzeczywistości ustalenie jego wartości w oparciu o kryteria takie jak wiek, przebieg, stan ogólny, rodzaj napędu, marka czy model. Należy również zaznaczyć, że wyrok ETS nie dowołuje się w tym względzie do stosowania wartości rynkowej aut sprowadzanych z zagranicy.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie podatkowe jest zgodne z opisanymi powyżej zasadami i spełnia wytyczne zawarte w treści orzeczenia ETS. W trakcie przedmiotowego postępowania organy podatkowe ustaliły wartość rynkową podobnego samochodu osobowego używanego w Polsce i określiły kwotę rezydualnego podatku zawartego w jego cenie w wysokości 5.515 zł. Przy ustalaniu wartości rynkowej podobnego pojazdu przyjęto takie zmienne jak markę samochodu, typ, wiek, pojemność silnika, wyposażenie i stan techniczny. Za średnią wartość samochodu osobowego przyjęto wartość samochodu ustalaną na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terenie kraju samochodu osobowego z uwzględnieniem powyżej wymienionych zmiennych. Dokonując określenia wartości pojazdu organy podatkowe posłużyły się profesjonalnym programem do wyceny samochodów, zapewniającym pełny dostęp do bazy danych polskiego rynku sprzedaży samochodów, tj. elektroniczną wersją katalogu INFO – EKSPERT (Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych oraz Rzeczoznawców PZM) obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Pod uwagę wzięto również informacje skarżącego o stanie technicznym pojazdu przedłożone w piśmie z dnia [...] r. Ustalona cena rynkowa podobnego samochodu osobowego została pomniejszona o zawarty w niej 22% podatek od towarów i usług (VAT), a następnie odpowiedni do pojemności silnika podatek akcyzowy w wysokości 13,6%. Tak określona podstawa opodatkowania stanowiła bazę do obliczenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartej w podobnym samochodzie zarejestrowanym wcześniej w kraju, która w rozpatrywanej sprawie wyniosła 5.515 zł. Kwota ta została następnie porównana do wartości podatku zapłaconego pierwotnie przez podatnika w wysokości 3.921,00 zł. Taki bowiem tryb postępowania wynika z treści orzeczenia ETS (teza 41), która jest wiążąca dla organów podatkowych, jak i Sądu.

Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej zgodnie z którym, państwo członkowskie nie może nakładać na podatnika obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego, gdyż jest to niezgodne z art. 90 TWE. Należy bowiem podkreślić, że co do zasady opodatkowanie podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie zostało zakwestionowane przez ETS, zaś naruszenie art. 90 TWE możliwe jest w sytuacji gdy podatek akcyzowy obciąża produkty pochodzące z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe. A zatem z naruszeniem prawa wspólnotowego mielibyśmy do czynienia w sytuacji, gdyby uiszczona kwota podatku akcyzowego od pojazdów nabytych w innym państwie członkowskim niż Polska przewyższałaby rezydualną kwotę tego podatku zawartą w cenie rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. W tym celu niezbędne było porównanie podatku zapłaconego przez podatnika z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego z podatkiem wyliczonym od podobnego samochodu osobowego. Zwrotowi natomiast podlegałaby ta część akcyzy, która przewyższałaby akcyzę zawartą w wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego wcześniej w Polsce.

W niniejszej sprawie zasadnie odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej, ponieważ przyrównanie kwoty podatku akcyzowego uiszczonej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego do rezydualnej kwoty podatku zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu i już zarejestrowanego w kraju nie wykazało nadwyżki zapłaconej akcyzy nad akcyzą zawartą w wartości podobnego samochodu zarejestrowanego wcześniej w Polsce.

Sąd nie uwzględnił również zarzutów strony skarżącej dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego poprzez błędne ustalenie wartości pojazdu podobnego zarejestrowanego w Polsce z pojazdem nabytym wewnątrzwspólnotowo. Wynikające z treści art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązki organu podatkowego nie zwalniają podatnika z przyczyniania się do gromadzenia materiału dowodowego, jeżeli ma on znaczenie dla sprawy. W celu wykazania swoich racji podatnik powinien współdziałać z organami podatkowymi, aby w ten sposób zapobiegać wystąpieniu niekorzystnych dla siebie skutków podatkowych. W trakcie rozpatrywania przedmiotowej sprawy organ podatkowy pierwszej instancji wezwał skarżącego do wskazania danych istotnych dla określenia wartości pojazdu, takich jak wyposażenie, przebieg, ewentualne uszkodzenia pojazdu i braki elementów nadwozia lub podwozia. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący wskazał, że samochód w dniu zakupu posiadał uszkodzony próg, lewe drzwi przednie i tylne, dach, klapę bagażnika, słupek boczny, wystrzeloną poduszkę powietrzną kierowcy i lewą kurtynę. Powyższe twierdzenia skarżącego nie zostały udokumentowane żadnymi dowodami. Ponadto organy podatkowe ustaliły, że na umowie kupna sprzedaży z dnia [...] r. nie znajduje się adnotacja o uszkodzeniu samochodu, zaś dzień po nabyciu wewnątrzwspólnotowym samochód przeszedł pozytywne badania w stacji kontroli pojazdów w Lubinie potwierdzone zaświadczeniem o spełnianiu wymagań technicznych oraz dodatkowych warunków przewidzianych dla pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą. Na podstawie wskazanych ustaleń oraz posiadanych dowodów nie zostało wykazane, że w momencie zakupu przedmiotowy samochód osobowy był uszkodzony. Tym bardziej nie było możliwe ustalenie rozmiaru i rodzaju ewentualnych uszkodzeń.

W kontekście powyższych rozważań zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa wspólnotowego, jak również krajowych przepisów prawa procesowego należy ocenić jako bezzasadne.

Z tych też względów, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.