Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1141/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1-6, art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 października 2019 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 30 listopada 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez J.K. (dalej: podatnik, skarżący), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza B. z dnia 5 września 2018r. w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 rok.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia 20 marca 2017 r. nr [...] Burmistrz B. ustalił podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości na 2017 rok, w kwocie 50.167,00 zł. Jako podstawę opodatkowania przyjęto budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni 1641,78 mkw, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 10923 mkw oraz budowle o wartości 260.000,00 zł.

Podatnik wniósł odwołanie od tej decyzji, wskazując, że zakończył inwestycję nowowybudowanych nieruchomości zgodnie z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. z dnia 31 grudnia 2014 r. i otrzymał pozwolenie na użytkowanie dwóch hal magazynowo-produkcyjnych zlokalizowanych na ww. nieruchomości. Na tej podstawie podatnik wniósł o zmianę decyzji poprzez uwzględnienie wniosku o zwolnienie z opodatkowania złożonego w ramach pomocy de minimis - na podstawie uchwały nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia 29 stycznia 2014 r., która przewidywała zwolnienie od podatku od nowo wybudowanych budynków lub ich części, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, pod warunkiem wykorzystywania ich do tej działalności, przy czym zwolnienie dotyczyło budynków, których budowa została zakończona po wejściu w życie uchwały.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 31 maja 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Stwierdzono, że zwolnienie z podatku od nieruchomości na podstawie aktu prawa miejscowego, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.), dalej u.p.o.l. - w przedmiotowej sprawie uchwały nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia 29 stycznia 2014 r. nie może zostać w niniejszej sprawie zastosowane. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy przedmiot opodatkowania, dwie hale magazynowo - produkcyjne, zostały oddane do użytkowania i zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej od listopada 2011 roku, a nie od wydania pozwolenia na użytkowanie dokonanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. w dniu 31 grudnia 2014 r. Tymczasem, jak wynika z § 3 ust. 2 uchwały nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia 29 stycznia 2014 r. wniosek musi być złożony po spełnieniu przez podatnika warunków w okresie jej obowiązywania. W związku z tym, że w ocenie organu budowa dwóch hal została zakończona w 2011 roku, tj. przed wejściem w życie przepisów uchwały z dnia 20 lutego 2014 r. nie mogła ona stanowić podstaw do zastosowania zwolnienia. Obowiązek podatkowy jest zaś uzależniony od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego, co w stosunku do przedmiotu opodatkowania nastąpiło w listopadzie 2011 roku, gdy podatnik po zakończeniu prac budowlanych rozpoczął użytkowanie hal. Podkreślono, że budynki hal zostały objęte podatkiem od nieruchomości od stycznia 2012 roku.

Podatnik wniósł skargę na powyższą decyzję, po rozpatrzeniu której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 5 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1274/17, uchylił obie wydane w sprawie decyzje. Sąd wskazał w uzasadnieniu, że SKO nie dokonało oceny bogatej dokumentacji (m.in. zapisy dziennika budowy z lat 2011-2014, czy treść decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. z dnia 31 grudnia 2014r.), którą przedłożył podatnik do akt sprawy. SKO nie wskazało, na jakiej podstawie przyjęło, że budowa inwestycji zakończyła się w 2011 r. W związku z tym Sąd uznał rozstrzygnięcie za przedwczesne, bowiem organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego w koniecznym zakresie.

W toku ponownego rozstrzygania sprawy przez organ I instancji, zwrócono się do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. o nadesłanie dokumentów związanych ze składanymi wnioskami o pozwolenie na użytkowanie hal produkcyjnych, decyzji wydanych w związku ze złożonymi wnioskami oraz kserokopię dziennika budowy. Wezwano ponadto świadków B.L., J.W., M.C., J.K. i J.K. Zwrócono się też do komendy powiatowej Państwowej Straży Pożarnej w B. o nadesłanie wyników kontroli przeciwpożarowej przeprowadzonej w przedmiotowych halach magazynowo-produkcyjnych.

Decyzją z dnia 5 września 2018 r. Burmistrz B. ustalił podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości na 2017 rok, w kwocie 50.167,00 zł.

Organ wskazał, że w dniu 18 października 2012 r. podatnik złożył informację na podatek od nieruchomości wskazując w niej powierzchnię hal nr 1 i nr 2 jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, oraz oświadczając, że budowle są użytkowane od 2011 r. W kolejnych latach, tj. od 2013 do 2016, wydawane były decyzje ustalające wymiar podatku z uwzględnieniem powierzchni hal produkcyjnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od których podatnik nie wnosił odwołania.

O zakończeniu robót świadczy też wpis z dnia 7 listopada 2011 r. w dzienniku budowy. Kolejne wpisy pojawiły się po upływie dwóch lat i dotyczyły dostosowania pomieszczeń do przepisów BHP, Sanepid i przeciwpożarowych. Również z zeznań świadków wynika, że na terenie obu hal produkcja prowadzona była przed złożeniem wniosku o oddanie budynku do użytkowania.

Zdaniem organu, decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 31 grudnia 2014 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie dwóch hal wskazuje jedynie, że budynki spełniają wszystkie warunki wymagane przepisami prawa dla budynków oddanych do użytkowania. Niemniej budowa została zakończona w 2011 r. gdy wykonano prace budowlane i rozpoczęto użytkowanie obiektu bez formalnego uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

SKO, po rozpatrzeniu wniesionego przez podatnika odwołania, zaskarżoną decyzją utrzymało decyzję organu I instancji w mocy, podtrzymując ustalenia i wnioski w niej zawarte.

Podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący wniósł o nakazanie uzupełnienia postępowania dowodowego o dowód z opinii biegłego z zakresu budownictwa na okoliczność potwierdzenia, że w listopadzie 2011 r. budowa obiektów nie została zakończona, nie zostały spełnione wszystkie warunki wymagane dla skutecznego wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie obiektów. Bez wykonania prac, które miały miejsce w latach 2012-2014 do momentu zakończenia robót budowlanych – budowy, niemożliwe było uzyskanie zgody na użytkowanie hal produkcyjnych.

Zdaniem skarżącego, prawidłowa ocena przedłożonych dowodów prowadzi do wniosku, że budowa budynków położonych na nieruchomości objętych decyzją w sprawie podatku od nieruchomości została zakończona w wrześniu 2014 r. Znajduje to potwierdzenie w zapisach dziennika budowy, który to stanowi dokument urzędowy. Prace uważa się za zakończone dopiero po wykonaniu wszystkich prac objętych pozwoleniem na budowę. W przypadku nieruchomości objętej wnioskiem miało to miejsce po wykonaniu komina stalowego, muru oporowego z ekranem wygłuszającym i zewnętrznej sieci kanalizacji deszczowej wraz z separatorem. Dodatkowo wykonano prace: wykonanie pomieszczeń socjalnych, ściany oddzielenia przeciw pożarowego, montaż drzwi przeciw pożarowych, wykonanie instalacji wentylacyjnej, podsufitki z izolacją stropodachu, zewnętrznej sieci przeciw pożarowej.

Skarżący wskazał, że chciał rozpocząć częściowe użytkowanie budynków przed 2014 rokiem. Na skutek tych planów zostało złożone oświadczenie z 2011 roku. Jednak organy nadzoru budowlanego oraz organy przeprowadzające kontrolę przed wydaniem decyzji o użytkowaniu uznały, że prace nie zostały zakończone. Skarżący zobowiązany był prowadzić dalsze nakłady inwestycyjne, a rozpoczęcie użytkowania hal musiał odłożyć na termin późniejszy. Powyższe wyklucza, w ocenie strony, uznanie budowy budynków dwóch hal za zakończoną w 2011 roku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

W niniejszej sprawie strona domagała się zwolnienia podatkowego na podstawie Uchwały nr [...] Rady Miejskiej w B. z 29 stycznia 2014 r. Z § 1 ust. 1 tej Uchwały wynika, że zwalnia się od podatku od nieruchomości nowo wybudowane budynki lub ich części, budowle przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej, pod warunkiem wykorzystywania ich do tej działalności. Dalej Uchwała w ust. 2 wskazuje definicje nowo wybudowanego budynku. Zgodnie z nią są to budynki, których budowa została zakończona po wejściu w życie uchwały.

Uchwała nie wiąże w żaden sposób możliwości zwolnienia od podatku z momentem, w jakim budynek został oddany do użytkowania. W związku z powyższym analiza czy nieruchomość wskazana w wniosku objęta jest wskazanym w uchwale zwolnieniem sprowadza się do ustalenia, czy zakończenie budowy nastąpiło po wejściu w życiu uchwały czy też nie.

Zgodnie ze stanowiskiem organów zakończenie budowy oznacza spełnienie warunków upoważniających do złożenia zawiadomienia o jej zakończeniu lub spełnienie warunków do uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Z kolei skarżący uważa, że decydujące znaczenie ma data oddania przedmiotu opodatkowania do użytkowania na cele prowadzenia działalności gospodarczej, co miało miejsce w 2014 r. Niezależnie od tego podnosi, że po 2011 r. na nieruchomości prowadzone były jeszcze prace mające na celu zakończenie budowy.

Rozstrzygnięcie zaistniałego sporu wymaga zatem najpierw dokonania wykładni pojęcia "zakończenie budowy" użytego w ww. Uchwale, a następnie zbadania prawidłowości poczynionych przez organ ustaleń faktycznych i subsumpcji tak ustalonego stanu faktycznego pod właściwie rozumiane normy prawa materialnego.

Nie ulega wątpliwości, że Uchwała nie definiuje pojęcia "zakończenia budowy". Zgodnie ze znaczeniem językowym "zakończenie" to: "1. ostatnia część jakiejś historii, sprawy, jakichś działań itp."; "końcowa część przedmiotu". Z kolei "zakończyć, zakończać, zakańczać" to: "1. doprowadzić coś do końca; 2. przestać coś robić; 3. być ostatnią częścią czegoś; 4. wykończyć czymś jakąś rzecz", a "zakończyć się" to: "1. dobiec końca lub zostać doprowadzonym do końca; 2. zostać zakończonym czymś" (por. Słownik języka polskiego PWN, dostępny na stronie: https://sjp.pwn.pl). Na gruncie reguł znaczeniowych języka etnicznego termin "zakończenie" należy zatem wiązać z ostatnią częścią jakieś sprawy lub czegoś, doprowadzeniem czegoś do końca, zakończeniem czegoś. Nie można również pominąć, że znaczenie językowe odwołuje się do jego wyjaśnienia poprzez ponowne użycie bądź modyfikację tego samego słowa, które jest wyjaśniane ("do końca", "wykończyć", "dobiec końca", "zakończonym") lub do jego synonimu ("ostatnia część", "przestać"). Wyraz definiowany występuje zatem w wyjaśnieniach językowych wprost (czyli inaczej mówiąc w definiensie) lub jest opisywany za pomocą wyrażeń o tożsamej treści, co zgodnie z prawami logiki uznawane jest za błąd idem per idem lub w zależności od przyjętej konstrukcji, błędnym kołem bezpośrednim lub pośrednim. Tym samym nie można wyłącznie na gruncie językowym zdekodować znaczenia wyrażenia ustawowego "zakończenie budowy". Dla porządku należy wskazać, że zgodnie ze znaczeniem słownikowym "budowa" to m.in. "tworzenie, organizowanie czegoś".

W procesie interpretacji prawa należy posługiwać się także wykładnią systemową, polegającą na ustaleniu znaczenia przepisu ze względu na system prawa, do którego on należy, w sytuacji kiedy poszczególne przepisy są interpretowane we wzajemnym ich związku. Uchwała nr [...] wydana została na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, która również posługuje się pojęciem zakończenia budowy, zasadne jest zatem odwołanie się w ramach wykładni systemowej do sposobu rozumienia tego pojęcia na gruncie przepisów tej ustawy. Ustawa ta w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wiąże powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości m.in. z faktem zakończenia budowy. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym dotyczącym tego przepisu wskazuje się, że analizowane sformułowanie nawiązuje do instytucji zdefiniowanych na gruncie tzw. przepisów źródłowych, za które należy uznać w tym przypadku unormowania wynikające z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.; dalej zwana: "Prawo budowlane"). Niewątpliwie zarówno analizowany przepis Uchwały, jak i wyrażenie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dotyczą procesu związanego z wykonywaniem (wznoszeniem) obiektu budowlanego w określonym miejscu, czego dotyczy definicja budowy z art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego.

Podkreślenia wymaga, że także w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego dotyczącym prawa daninowego przyjmuje się, że jeżeli dane pojęcie nie zostało zdefiniowane w określonym akcie normatywnym, to nie jest wykluczone posłużenie się jego definicją zawartą w przepisach, które są niejako jego źródłem. Wskazano mianowicie, że jeśli prawo podatkowego przejmuje pojęcie prawne danej instytucji prawnej z innych gałęzi prawa, to albo przejmuje je w znaczeniu ustalonym w tych działach (gałęziach), albo ustala jego znaczenie dla celów podatkowych w drodze definicji ustawowych (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt K 23/12, publ. OTK-A 2014/10/113).

W orzecznictwie dotyczącym wykładni powstania obowiązku podatkowego w oparciu o art. 6 ust. 2 u.p.o.l. jednolicie przyjmuje się, że choć pojęcie "zakończenia budowy" nie ma swojej legalnej definicji także w ustawie Prawo budowlane, to wystąpienie tej okoliczności uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego określanego przez tą ustawę (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 8 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1228/12; 8 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 6/14; 12 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3785/14; z dnia 5 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1039/15; publ. CBOSA). Także w literaturze przyjmuje się, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót, gdyż art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie odwołuje się do momentu uzyskania jakiejkolwiek decyzji administracyjnej, ale do okoliczności faktycznej, tj. zakończenia robót budowlanych polegających na budowie nowego obiektu (por. W. Krok, Budowla w podatku od nieruchomości, ABC 2010). Wskazuje się także, że na podstawie analizy poszczególnych przepisów rozdziału 5 ustawy Prawo budowlane można ustalić moment, który decyduje o zakończeniu budowy (por. pkt 3 w L. Etel, Komentarz do art. 6 ustawy o podatku od nieruchomości, publ. LEX/el 2013).

Przechodząc wobec tego do regulacji wynikających z przepisów ustawy Prawo budowlane należy wskazać, że rozpoczęcie użytkowania danego obiektu może nastąpić dopiero po zakończeniu budowy, gdyż w myśl art. 54 tej ustawy do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Z kolei art. 55 pkt 1 Prawa budowlanego przewiduje, że przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie, jeżeli na wzniesienie obiektu budowlanego jest wymagane pozwolenie na budowę i jest on zaliczony do określonej kategorii, a inwestor zamiast dokonania zawiadomienia o zakończeniu budowy może wystąpić z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (art. 55 ust. 2 Prawa budowlanego).

Tym samym przyjęcie przez ustawodawcę w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania o roku, w którym budowa została zakończona należy tłumaczyć w taki sposób, który wskazuje na sytuację poprzedzającą uzyskanie decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 55 ust. 1 Prawa budowlanego, gdyż jak wynika z tych unormowań użytkowanie obiektu budowlanego musi być poprzedzone zakończeniem budowy. Ponadto zgodnie z art. 56 ust. 1 pkt 2 i 4 Prawa budowlanego inwestor, w stosunku do którego nałożono obowiązek uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego, jest obowiązany zawiadomić, zgodnie z właściwością wynikającą z przepisów szczególnych, organy Państwowej Inspekcji Sanitarnej oraz Państwowej Straży Pożarnej o zakończeniu budowy obiektu budowlanego i zamiarze przystąpienia do jego użytkowania.

Zakończenie budowy bądź to poprzez zawiadomienie, bądź poprzez wniosek o udzielenie pozwolenia na użytkowanie uzależnione jest także od spełnienia szeregu przesłanek formalnych, których katalog zawiera art. 57 ust. 1 Prawa budowlanego. Stanowią one jednocześnie warunki zakończenia budowy. Są to m.in. obowiązki dołączenia do wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie oryginału dziennika budowy (pkt 1) oraz oświadczenie kierownika budowy: o zgodności wykonania obiektu budowlanego z projektem budowlanym lub warunkami pozwolenia na budowę oraz przepisami (pkt 2 lit. a) oraz o doprowadzeniu do należytego stanu i porządku terenu budowy, a także - w razie korzystania - drogi, ulicy, sąsiedniej nieruchomości, budynku lub lokalu (pkt 2 lit. b).

W judykaturze wskazano, że wobec tego dla organów podatkowych, w celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, istotnym dowodem powinna być przede wszystkim dokumentacja budowy, w tym w szczególności dziennik budowy, który jest podstawowym dokumentem potwierdzającym przebieg prac budowlanych, gdyż odzwierciedla on, a przynajmniej prawidłowo prowadzony powinien, poszczególne etapy procesu związanego z wznoszeniem obiektu budowlanego (por. powołany już powyżej wyrok NSA w sprawie II FSK 3785/14).

Samo zatem wystąpienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z wnioskiem o pozwolenie na użytkowanie, jak również kolejne etapy rozruchu dokonywane są zatem już po zakończeniu budowy. Co więcej, to właśnie zakończenie budowy w świetle przepisów ustawy Prawo budowlane jest warunkiem sine qua non uzyskania pozwolenia na użytkowanie, a następnie specjalistycznych odbiorów związanych ze specyfiką wybudowanego już obiektu budowlanego.

Przenosząc powyższe na okoliczności niniejszej sprawy za prawidłowe uznać należy ustalenia organów podatkowych, że zakończenie budowy spornych hal w rozumieniu przedstawionym powyżej miało miejsce w listopadzie 2011 r. O ile w poprzednio wydanej decyzji, uchylonej wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 5 grudnia 2017 r., organ stanowiska swojego nie uzasadnił, o tyle stwierdzić należy, że uchybienie to na obecnym etapie postępowania zostało naprawione. Organ przeprowadził dodatkowe postępowanie dowodowe w sprawie, gromadząc materiał dowodowy wystarczający do jej rozstrzygnięcia, a dokonana przez organ ocena dowodów nie nosi cech dowolności.

W rozpatrywanej sprawie z dziennika budowy wynika, że w dniu 7 listopada 2011 r. kierownik budowy zamieścił wpis o treści "Zakończono roboty zgodnie z projektem zamiennym uporządkowano teren budowy i robót w sposób uprawniający inwestora do wystąpienia o uzyskanie pozwolenia na użytkowanie dwóch hal".

Taki wpis w dzienniku budowy uzasadnia uznanie, że właśnie ten dzień powinien być uznany za moment zakończenia budowy w ustalonym powyżej rozumieniu. Dopiero po tej dacie wystąpiono do właściwych organów budowlanych, Sanepid oraz Straży pożarnej o wydanie stosownych aktów dotyczących użytkowania nieruchomości. Jak już jednak wyżej wskazano, samo wystąpienie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z wnioskiem o pozwolenie na użytkowanie, jak również kolejne etapy rozruchu działalności przedsiębiorstwa dokonywane są, i możliwe są do wykonania jedynie po zakończeniu budowy. Co więcej, to właśnie zakończenie budowy w świetle przepisów ustawy Prawo budowlane jest warunkiem sine qua non uzyskania pozwolenia na użytkowanie, a następnie specjalistycznych odbiorów związanych ze specyfiką wybudowanego już obiektu budowlanego. Wynika to z cytowanego już art. 56 ust. 1 pkt 2 i 4 Prawa budowlanego, stanowiącego, że inwestor, w stosunku do którego nałożono obowiązek uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego, jest obowiązany zawiadomić, zgodnie z właściwością wynikającą z przepisów szczególnych, organy Państwowej Inspekcji Sanitarnej oraz Państwowej Straży Pożarnej o zakończeniu budowy obiektu budowlanego i zamiarze przystąpienia do jego użytkowania. Ewentualne zatem poprawki czy prace wykończeniowe pozostają bez wpływu na opodatkowanie budynku podatkiem od nieruchomości (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25.04.2017 r., sygn. akt I SA/Gd 141/17, z dnia 31.01.2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1634/17).

W rozpatrywanej sprawie fakt zakończenia budowy potwierdza wpis w dzienniku budowy z dnia 7 listopada 2011 r. Po tej dacie prowadzone były jeszcze prace wykończeniowe, jak również dostosowujące do wymogów ochrony przeciwpożarowej, BHP i Sanepidu. Niemniej jednak dotyczyły one obiektu, którego budowa została zakończona, wobec spełnienia warunków wymaganych dla skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Czym innym jest możliwość dysponowania, czy użytkowania obiektu budowlanego dla potrzeb bieżącej działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, a czym innym jego istnienie po zakończeniu budowy (wyrok NSA z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 3250/16).

Prawidłowe są również ustalenia co do przystąpienia przez skarżącego do faktycznego wykorzystywania przedmiotowych nieruchomości jeszcze przed datą otrzymania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. Z akt niniejszej sprawy, zwłaszcza z zeznań świadków wynika, że faktyczne rozpoczęcie działalności rozpoczęło się przed 2014 rokiem, a więc przed datą wejścia w życie przedmiotowej uchwały Rady Miejskiej w B.. Z zeznań tych wynika m.in., że kotłownia w halach uruchomiona została w 2010 r., produkcja na hali nr 2 ruszyła w 2012 r., obrzynaczka znajduje się na hali nr 2 od 2010 r., pełna produkcja opakowań drewnianych rozpoczęła się w 2014-2015 r., wcześniej produkcja była znikoma, trak pionowy zamontowano w hali nr 2 w 2009-2010 r., przed rozpoczęciem produkcji w pełnym zakresie, produkcja prowadzona była w trybie rozruchowym.

Powyższe ustalenia poczynione na podstawie zeznań świadków potwierdzają, że roboty budowlane na nieruchomości zakończyły się przed 2014 r. Trudno bowiem uznać, że instalacja i rozruch kotłowni, ustawienie niektórych wyspecjalizowanych i kosztownych sprzętów jak obrzynaczka czy traki, dokonywane byłoby przed zakończeniem procesu budowy. Takie działania, zwłaszcza zaś rozruch kotłowni, dokonywany jest dopiero wtedy, gdy bryła budynku jest już w całości ukończona. Jak wynika z zeznań, produkcja w niewielkim stopniu była prowadzona przed 2014 r. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że była to produkcja w niewielkim stopniu, czy też przez jakiś czas w trybie rozruchowym. Ten tryb bowiem prowadzony był już w ukończonym budynku i był prowadzony w aktywnym przedsiębiorstwie.

Nie bez znaczenia pozostaje także to, że w 2012 r. skarżący złożył informację na podatek od nieruchomości, wskazując powierzchnię hal oraz fakt ich związania z działalnością gospodarczą. Takie działanie skarżącego potwierdza, że w tej dacie hale już istniały, skarżący znał ich powierzchnię oraz związał hale z prowadzoną działalnością.

Podsumowując, organy zebrały pełny materiał dowodowy, który oceniły prawidłowo w kontekście przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ww. ustawy, Sąd oddalił skargę.