Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 12/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2009-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędzia WSA Ryszard Maliszewski(spr.), Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2009 r., sprawy ze skargi D.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/OI 12 /09

Uzasadnienie

Zaskarżona decyzja z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 ust. 1, oraz art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania D.D. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" o odmowie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w zakresie raty II oraz od raty VIII do XVII określonych decyzją z dnia "[...]" w łącznej kwocie 7.481,33 zł wraz z należnymi odsetkami w wysokości 945,50 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Wnioskiem z dnia 30.03.2008 r. D.D. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie rat zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r., tj. raty II objętej egzekucją wraz z odsetkami, oraz rat do XVII włącznie. W uzasadnieniu wniosku podała, że jest osobą bezrobotną, pozbawioną prawa do zasiłku i znajduje się w ciężkiej sytuacji finansowej. Pomaga jej rodzina, a mąż, z którym jest w separacji nie płaci alimentów - ostatnie pieniądze jakie otrzymała od męża to 1.000 zł w styczniu 2008 r. Podała, że od listopada 2007 r. wspólnym majątkiem małżonków zarządza syndyk, który może zarządzić aby opuściła dom.

Organ podatkowy I instancji stwierdził, iż nie znalazł przesłanek przemawiających za uwzględnieniem wniosku.

W uzasadnieniu decyzji organ I Instancji wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem publicznym, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Organ podkreślił, że nie dopatrzył się przesłanek do zastosowania ulgi o tak szczególnym charakterze jakim jest umorzenie zaległości podatkowej. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego zastosowanie ulgi w formie umorzenia wymaga zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności, których nie stwierdzono w rozpatrywanej sprawie.

W odwołaniu D.D. zarzuciła decyzji naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez "niezastosowanie" oraz naruszenie art. 120, 121, 122, 187 § 1 i § 3 poprzez "pominięcie". W uzasadnieniu odwołania Skarżąca stwierdziła, że organ podatkowy błędnie wywiódł, że w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika. Zdaniem Skarżącej wykazana w sprawie zła sytuacja finansowa jest przesłanką przemawiającą za udzieleniem ulgi podatkowej. Natomiast swą sytuację materialną, rodzinną i finansową uważa za nadzwyczajne okoliczności. Ponadto D.D. podniosła, iż dokonana przez organ I instancji ocena, iż jej sytuacja ,jest wynikiem bierności i lekceważenia" uwłacza godności Skarżącej. Odwołująca się wyraziła stanowisko, iż organ podatkowy I instancji w decyzji z dnia "[...]" nie podaje podstaw prawnych, na którym oparł swoje stanowisko, a rozstrzygnięcie nie zawiera pełnego uzasadnienia prawnego.

Po przeprowadzeniu analizy zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego oraz po rozpatrzeniu argumentów przytoczonych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej, nie podzielił argumentów skarżącej.

W rozpatrywanej sprawie przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z przepisów tych wynika, iż organ podatkowy może zastosować ww. ulgi w sytuacji, gdy przemawia za tym "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" lub gdy obie te przesłanki występują łącznie. O tym, czy istnieje "ważny interes podatnika" nie decyduje subiektywne przeświadczenie podatnika, lecz ocena organu podatkowego dokonana na podstawie zobiektywizowanych kryteriów zgodnych z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają takie wartości jak życie i zdrowie ludzkie, możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków na utrzymanie. Za "ważny interes podatnika" można zatem uznać sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych okoliczności podatnik nie jest w stanie w terminie w pełnej wysokości uregulować podatku, zaś jego zapłata naraziłaby na szkodę ww. wartości. "Interes publiczny" oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, zapewnienie dochodów Budżetowi Państwa. Pojęcie "interesu publicznego" nie ma więc stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa. To czy ustawowe przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej wystąpiły w danej sprawie jest indywidualnie ustalane przez organ w toku postępowania podatkowego. Organ podatkowy może zastosować wnioskowaną ulgę jedynie w razie istnienia przesłanek ustawowych. Należy jednak podkreślić, że nawet w wypadku zaistnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" organ podatkowy może, lecz nie jest zobligowany przez ustawodawcę do zastosowania ulgi. W sprawach stosowania ulg podatkowych analizowana jest zasadność ich udzielenia, a przedmiotem oceny organu podatkowego musi być stan faktyczny istniejący w czasie rozstrzygania sprawy. Organy podatkowe przy rozpatrywaniu spraw dotyczących udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych analizują czy wystąpiły nadzwyczajne okoliczności, które spowodowały powstanie zaległości podatkowych.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie wynika, że D.D. pozostająca od sierpnia 2007 r. w separacji z mężem, zamieszkuje wraz z czworgiem swych dzieci w domu jednorodzinnym o powierzchni 104,1 m2, położonym przy ul. "[...]" w I., będącym częścią wspólnego majątku małżonków D. i D.D.. Państwo D. są również współwłaścicielami działki rolnej o powierzchni 1,01 ha, położonej we wsi K., gmina I. Obie nieruchomości są przedmiotem dzierżawy w wyniku umowy zawartej w dniu "[...]" na 28 lat, to jest do "[...]". D.D. nie posiada stałego źródła dochodów, uzyskuje dochody z prac dorywczych w wysokości około 400 zł miesięcznie. Wyrokiem z dnia "[...]" Sąd Okręgowy w E. zasądził od męża D.D. alimenty na rzecz dzieci w łącznej kwocie 1.550 zł. Na koszty utrzymania rodziny Skarżącej składają się opłaty za energię elektryczną, wodę, wywóz nieczystości, telefon, opał, wydatki szkolne, leczenie, przedszkole, podatek od nieruchomości. Koszty te ponoszone są w różnych odstępach czasu, średnio miesięcznie wahają się one w granicach 1.234,33 zł do 1.365,33 zł. W zakresie wyżywienia oraz odzieży dla dzieci D.D. korzysta z pomocy rodziców. Z powyższego wynika, że mimo zapewnionego bytu, sytuacja finansowa rodziny podatniczki nie jest dobra.

Organ podatkowy II instancji uznał, że w niniejszej sprawie nie zaistniały nadzwyczajne okoliczności, które przemawiałyby za udzieleniem ulgi w spłacie należnych zobowiązań podatkowych. Strona nie wykazała swojego "ważnego interesu", którego zaistnienie mogłoby pozwolić organowi podatkowemu I instancji na podjęcie decyzji o udzieleniu ulgi. Umorzenie jest instytucją wyjątkową, która może znaleźć zastosowanie jedynie w szczególnych okolicznościach. Zasadą jest bowiem konieczność płacenia podatków, a nie zwalnianie podatników z tego obowiązku. Oznacza to, że okoliczności społeczne i gospodarcze uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej również muszą mieć wyjątkowy i nadzwyczajny charakter. Okolicznościami stanowiącymi "ważny interes podatnika" mogą być znaczne pogorszenie sytuacji ekonomicznej podatnika na skutek zdarzenia losowego, zagrożenie jego egzystencji lub zastosowanie się do błędnego pouczenia ze strony władz skarbowych. Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie również nie zachodzą przesłanki interesu publicznego. Umorzenie zaległości podatkowej w interesie publicznym mogłoby mieć uzasadnienie w sytuacji, gdyby istniała groźba przerzucenia ciężaru utrzymania podatnika na budżet Państwa lub doprowadzenia do likwidacji miejsc pracy. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie ma miejsca. W odwołaniu D.D. zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez "niezastosowanie". Powołany przepis stwarza podstawę do wydania decyzji o charakterze uznaniowym, tzn. jest przepisem, który nie nakłada obowiązku jednoznacznie wskazanego zachowania po stronie organów podatkowych, lecz pozostawia ich uznaniu wybór rodzaju (sposobu) działania. Wyraża się ono w możliwości negatywnego załatwienia wniosku strony nawet, gdy spełnione są przesłanki jego uwzględnienia. Za "ważny interes podatnika" można zatem uznać sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych okoliczności podatnik nie jest w stanie w terminie w pełnej wysokości uregulować podatku, zaś jego zapłata naraziłaby na szkodę ww. wartości. W niniejszym postępowaniu ustalono, że przedmiotowa zaległość jest wynikiem nierozliczeni się Strony z podatku dochodowego od dochodu osiągniętego z tytułu dzierżawy nieruchomości w 2005r. Przyczyny powstania przedmiotowej zaległości nie mają więc charakteru niezależnego od wnioskodawczyni, nie stanowią okoliczności wyjątkowej niezależnej od postępowania Strony czy zdarzeń losowych, na które Strona nie miała wpływu. Przyczyny powstania przedmiotowej zaległości podatkowej są skutkiem świadomego wyboru podatniczki nieprzeznaczenia środków finansowych na zapłatę podatku, lecz przeznaczenia ich na cele osobiste. Z punktu widzenia interesu publicznego nie jest do przyjęcia przenoszenie ciężaru skutków niezgodnych z prawem decyzji Podatnika na Skarb Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że nie jest rzeczą organu podatkowego dokonywanie ocen wartościujących postawę życiową podatnika. Negatywna ocena zaistnienia zaległości podatkowej, jedynie wskazywała, iż od chwili powstania zaległości Strona przede wszystkim wnosiła podania o udzielenie ulgi w spłacie.

Organ odwoławczy odrzucił zarzut Skarżącej, iż organ podatkowy I instancji w decyzji z dnia "[...]" nie podał podstaw prawnych, na którym oparł swoje stanowisko. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, ze na pierwszej stronie zaskarżonej decyzji organu I instancji wskazano podstawę prawną - art. 207 § 1 oraz art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że w myśl art. 67a § 1 pkt 3 organ podatkowy może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jak wskazano wyżej, taki zapis oznacza, że organ podatkowy nie jest zobowiązany przychylić się do wniosku podatnika - może, lecz nie musi zastosować wnioskowanej ulgi, a ponadto wydane rozstrzygnięcie zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne.

W skardze wniesionej do Sądu skarżąca zarzuciła decyzji organu odwoławczego: rażące naruszenie przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą interpretację; naruszenie art. 120 O.p. poprzez niezastosowanie. W konsekwencji wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i jej zmianę i uwzględnienie wniosku w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że za "ważny interes podatnika" należy uznać każdą sytuacje, którą podatnik uznaje za ważną dla siebie. Sytuacja finansowa, w której się ona obecnie znajduje wskazuje na zaistnienie stanu zagrożenia jej egzystencji i będących na jej utrzymaniu dzieci. Skarżąca podniosła, że na skutek ogłoszenia upadłości przedsiębiorstwa męża, nieruchomości weszły w skład masy upadłości i nie są one już składnikami ich majątku wspólnego. Zdaniem Skarżącej, organ bezpodstawnie stwierdził, iż przyczyniła się ona do powstania zaległości podatkowe. Wszystkie dowody wskazują na sytuację materialną finansową i rodzinną, uzasadniającą uwzględnienie wniosku. Zatem odmawiając umorzenia należności podatkowej organ podatkowy organ podatkowy naruszył treść art. 120 O. p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów.

Organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył przepisów proceduralnych ani też przepisu prawa materialnego - art.67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Według przyjętego w orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, oparty jest na konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, że pozostawia on do uznania organu podatkowego istnienie lub nieistnienie w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości lub odsetek, jak też zakres ewentualnego umorzenia. Nie oznacza to jednak dowolności rozstrzygnięcia. Wydanie decyzji musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji(I SA/Lu 478/1998).W przedmiotowej sprawie kontrola sądowa zaskarżonej decyzji ograniczona była więc do sprawdzenia przez Sąd, czy w toku podejmowania owego rozstrzygnięcia organ administracji nie przekroczył granic swobodnego uznania .Kontrola taka polega na sprawdzeniu czy zgodnie z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej organ dokonał prawidłowych ustaleń stanu faktycznego, i zarazem czy dokonana ocena tych ustaleń znajduje oparcie w zebranym materiale dowodowym .

Jeżeli chodzi o przepisy proceduralne to należy wskazać ,że nakazują one organowi podatkowemu w oparciu o art. 122, 187§1 oraz 191 Ordynacji Podatkowej podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego , zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego zebranego materiału dowodowego jak również dokonanie wnikliwego i wszechstronnego jego rozważenia . W oparciu o analizę materiału dowodowego zgromadzonego przez organ podatkowy i zawartego w aktach przedmiotowej sprawy uznać należy, że wydając zaskarżoną decyzję organ ten nie uchybił żadnemu z przytoczonych powyższej przepisów. Nie można zgodzić się z poglądem skarżącej, że poczynione ustalenia faktyczne pozwalają na przyjęcie konkluzji, że zaistniał stan zagrożenia jej egzystencji i będących na jej utrzymaniu dzieci. Należy wskazać, że dzieci mają również ojca, który jest zobowiązany do ich alimentowania. Przyczyną umorzenia należności nie może być toczące się postępowanie egzekucyjne. Skarżącej jako dłużniczce przysługuje ochrona prawna określona przepisami postępowania egzekucyjnego. Należy jednak zwrócić uwagę, że jeżeli chodzi o postępowanie egzekucyjne, to przedmiotem skargi do sądu administracyjnego mogą być jedynie wydane w tym postępowaniu postanowienia, na które służy zażalenie. Ponadto nieruchomości są przedmiotem wspólności ustawowej. Skarżąca jest uprawniona do dochodzenia swych praw z tego tytułu przed sadem powszechnym. Nie można również podzielić jej zarzutu, że organ bezpodstawnie stwierdził, iż przyczyny powstania zaległości podatkowej nie mają charakteru niezależnego od skarżącej. Organ tylko podkreślił, że obiektywnie rzecz biorąc powstanie przedmiotowej zaległości podatkowej jest skutkiem nieprzeznaczenia części przychodu na zapłatę podatku. W konsekwencji zasadnie organ przyjął, że tę kwotę skarżąca przeznaczyła na cele osobiste.

Jeżeli chodzi o materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji to została ona wydana w oparciu konstrukcję uznania administracyjnego. Art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi,że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną Oznacza to, że ustalenie przez organy podatkowe okoliczności stanowiących ważny interes podatnika bądź interes publiczny stanowi warunek sine qua non dla wydania decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej.

Zawarte w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej zwroty "interes publiczny", "ważny interes prywatny" odnoszą się do hipotezy tej normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej. Organ wydając w tym wypadku decyzją opartą o konstrukcję uznania administracyjnego dysponuje więc pewnym zakresem swobody w odniesieniu do tego pojęcia, jak i oceny sytuacji faktycznej. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadającej użytemu pojęciu, w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowania przez organ uznania administracyjnego. W takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany ( por. M. Jaśkowski; Glosa do wyroku NSA z dnia 26.IX.2002r., III SA659/01, OSP 2003, nr 9,s 481).

Innymi słowy, w sytuacji kiedy organ stwierdzi, że w sprawie nie zachodzi przesłanka, o której mowa w komentowanym przepisie, t.j. brak "interesu publicznego" lub "ważnego interesu prywatnego", obecnie "ważnego interesu podatnika" to przepis 67a § 1 pkt 3 nie ma zastosowania. Dopiero stwierdzenie przez organ przesłanki "interesu publicznego" lub "ważnego interesu podatnika" powoduje konieczność rozważenia, czy zaległości podatkowe mogą być umorzone, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości. Przeciwko umorzeniu zaległości podatkowej może w szczególności przemawiać, pomimo istnienia "ważnego interesu podatnika", możliwość uregulowania przez skarżącą zaległości podatkowej w przyszłości.

Organ odwoławczy w przedmiotowej sprawie dokonując oceny prawidłowo zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego przyznał, że obecna sytuacja materialna i zdrowotna skarżącej jest trudna jednakże, nie ma dostatecznego uzasadnienia dla umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Pomimo więc ustalenia przez organ faktu, iż skarżąca niewątpliwie znajduje się w trudnym położeniu życiowym to okoliczność ta samo w sobie w ocenie organu nie może być przesłanką do całkowitego zwolnienia jej z długu wobec budżetu Państwa. Jak słusznie przytoczył organ podatkowy w orzecznictwie sądowo-administracyjnym sformułowany został pogląd ,iż pojęcie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, jego treść powinna być badana w świetle okoliczności konkretnej sprawy. O jego istnieniu nie decyduje subiektywne przeświadczenie podatnika a jego oceny należy dokonywać na podstawie zobiektywizowanych kryteriów zgodnymi z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają między innymi życie i zdrowie ludzkie, a także możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków na utrzymanie. Jak wykazał organ podatkowy, skarżąca nie znalazła się w trudnej sytuacji życiowej na wskutek klęsk czy też innych zdarzeń losowych i nie jest pozbawiona środków do życia ani możliwości zarobkowania co mogłoby uzasadniać uwzględnienie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Nie bez znaczenia w takim przypadku jest fakt czy do powstania zaległości podatkowej w konkretnym przypadku doszło wskutek zachowania podatnika czy też z przyczyn od niego niezależnych. Nie można uznać zarzutu skargi w przedmiocie naruszenia art. 120 O. p. Organ rozpoznawał sprawę co do istoty, na podstawie obowiązującego prawa mającego zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym. We wniosku o umorzenie należności skarżąca podniosła, że jej mąż żyje na wysokim poziomie, handlując samochodami. Skarżąca podniosła w skardze, że na skutek ogłoszenia upadłości przedsiębiorstwa męża, nieruchomości weszły w skład masy upadłości i nie są one już składnikami ich majątku wspólnego. Kwestia rozliczenia majątku wspólnego nie może być rozstrzygana w postępowaniu administracyjnym. Właściwym rzeczowo do rozstrzygnięcia takiego problemu jest sąd powszechny. A zatem organy administracyjne nie mogły uwzględnić tej okoliczności przy wydaniu decyzji. "Podatnik może złożyć ponowny wniosek o umorzenie zaległości podatkowych, gdy w jego sprawie wystąpią nowe okoliczności" (wyrok NSA z dnia 14 marca 1995 r., SA/Sz 98/95, POP 1998, nr 3, poz. 91).

W świetle powyższych ustaleń i rozważań uznać należy ,że organy podatkowe prawidłowo wypełniły dyspozycję art. 67a § 1 pkt 3 O. p.. Wydanie decyzji zostało poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.),Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.