Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 521/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2006-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność decyzji I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.19 ust.3 pkt.1 i ust.3a
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art.41 ust.4 i 6, art.86 ust.1, art.87, art.109 par.5 i 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.145 par.2, art.151, art.135
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2006 r. sprawy ze skargi [...] z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od IV do X 2004 r. oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące: IV, VI, IX 2004 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] – w części dotyczącej rozstrzygnięcia za miesiąc maj 2004 r. II. w pozostałej części skargę oddala;


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania "[...]" Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od kwietnia do października 2004 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że organ I instancji dokonał rozliczenia VAT za w/w miesiące w sposób odmienny od deklarowanego przez podatnika stwierdzając:

- w kwietniu 2004 r. zaewidencjonowanie w rejestrze zakupów i odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego w kwocie 21.598,50 zł z faktury Nr [...] z dnia [...]kwietnia 2004 r. wystawionej przez P.W. "[...]" W. z/s w T.L., dokumentującej zakup cukru. W ocenie organu odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury naruszało § 48 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.);

- w maju 2004 r. Spółka zaniżyła wartość nabycia towarów opodatkowanych oraz podatku naliczonego poprzez ujęcie do rozliczenia kwoty z faktury korygującej Nr [...] z dnia [...] maja 2004 r. dotyczącej w/w transakcji cukru;

- w czerwcu 2004 r. stwierdzono zawyżenie wartości nabycia o 4.663 zł i kwot podatku naliczonego o 5.360 zł poprzez wykazanie kwot niezgodnych z sumami zbiorczymi w rejestrze;

- w lipcu 2005 r. stwierdzono niezgodność pomiędzy prowadzoną ewidencją, deklaracją i dowodami źródłowymi w zakresie dotyczącym nabycia towarów oraz podatku naliczonego;

- w sierpniu 2004 r. Spółka zawyżyła wartość wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (WDT) oraz zaniżyła wartość towarów pozostałych i podatku naliczonego;

- we wrześniu 2004 r. zawyżono sprzedaż eksportową o kwotę 88.776,72 zł wynikającą z faktury Nr [...] z dnia [...] września 2004 r., dotyczącej sprzedaży 300 telefonów komórkowych na Ukrainę, w sytuacji gdy Spółka nie dysponowała potwierdzeniem wywozu tych towarów poza granice Wspólnoty Europejskiej we wrześniu i w październiku. Ponadto w złożonej deklaracji VAT-7 nie ujęto wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i kwot podatku związanego z tym nabyciem. Nie wystawiono również w prawidłowy sposób faktur wewnętrznych dokumentujących WNT;

- w październiku Spółka zaniżyła wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów o kwotę 1.716.029 zł wynikającą z faktur dotyczących WNT telefonów komórkowych wykazanych w ewidencji zakupu jako opodatkowane stawką zerową, od których należny podatek nie został rozliczony. Nie wystawiono także faktur wewnętrznych dokumentujących WNT.

Zawyżenie kwoty zwrotu różnicy podatku w kwietniu, czerwcu i wrześniu skutkowało ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego w trybie art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o VAT i art. 109 ust. 6 obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony wniósł o jej uchylenie z uwagi na naruszenie art. 21 § 3 i 3a, art. 121, 122 i 187 Ordynacji podatkowej, art. 19 ust. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) i art. 41 ust. 4 i 6 oraz 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

W uzasadnieniu odwołania Spółka zarzuciła, że w toku postępowania podatkowego nie wykazano dowodowo faktu nieotrzymania towaru według faktury Nr 004/04 z dnia 30 kwietnia 2004 r. Ponadto Spółka nie podzieliła oceny prawnej wyrażonej w decyzji w zakresie eksportu towarów, ponieważ faktycznie dokonała sprzedaży eksportowej. Wyjaśniła, że sposób ewidencjonowania i rozliczania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wynikał z błędnej interpretacji przepisów nowowprowadzonej ustawy o VAT, co w konsekwencji doprowadziło do technicznych błędów w wypełnianiu deklaracji podatkowej.

Dokonując oceny prawidłowości decyzji pierwszoinstancyjnej i ustosunkowując się do zarzutów odwołania organ odwoławczy wskazał, cytując treść art. 19 ust. 3a ustawy o VAT z 1993 r., iż z przepisu tego wynika, że jednym z koniecznych warunków dokonania skutecznie odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów jest otrzymanie towaru przez nabywcę.

Z dokonanych ustaleń na etapie odwoławczym wynika, że Spółka nie otrzymała towaru udokumentowanego fakturą z dnia [...] maja 2005 r. Z protokołu przesłuchania w charakterze strony na tę okoliczność P.W. H. prowadzącego firmę "[...]" wynika, że cukier znajdował się w magazynach Cukrowni i zgodnie z umową miał być przez "[...]I" odebrany z tych magazynów. Do tej czynności nie doszło, gdyż Spółka wycofała się z tej transakcji, co było przyczyną wystawienia faktury korygującej do w/w faktury i dokonania zwrotu zaliczki w kwocie 250.000 zł.

Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że przedmiotowa faktura zakupu cukru zawiera jednoznaczny w treści zapis, że "towar staje się własnością odbiorcy po dokonaniu pełnej zapłaty". Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka wniosła jedynie zaliczkę na poczet umówionej należności, a tym samym nie nabyła prawa rozporządzania cukrem jak właściciel.

Z tych względów i wskazując, iż okoliczności te nie były podnoszone przez stronę w toku postępowania kontrolnego i podatkowego organ odwoławczy nie podzielił zarzutu naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów postępowania.

Zdaniem organu odwoławczego nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 41 ust. 4 i 6 oraz art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w odwołaniu nie zostały zakwestionowane ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy, to jest fakt, że we wrześniu 2004 r. Spółka wykazała dostawę 300 sztuk telefonów komórkowych na Ukrainę jako sprzedaż eksportową nie dysponując wymaganym potwierdzeniem wywozu towarów poza granicę wspólnoty zarówno w miesiącu wrześniu jak i październiku 2004 r., nie spełniając tym samym wymogu art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, który to przepis uzależnia możliwość zastosowania zerowej stawki od spełnienia tego warunku.

W odwołaniu podniesiono natomiast, że w/w przepis nie wskazuje, jaki dokument stanowić ma potwierdzenie wywozu za granicę, stwierdzając ponadto, że nie można czynić zarzutu z powodu braku potwierdzenia wywozu na karcie 3 SAD, jeżeli ze złożonych dokumentów wynika, że eksport faktycznie miał miejsce, a podatnik posiadał te dokumenty w dacie dokonania rozliczenia.

Ustosunkowując się do tak sformułowanego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, że Spółka dokonując rozliczenia VAT za wrzesień 2004 r. posiadała wyłącznie zgłoszenie celne towaru z dnia [...] września 2004 r. bez potwierdzenia jego wywozu na karcie 3 dokumentu SAD. Fakt wywozu telefonów został potwierdzony dopiero decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]grudnia 2004 r., w której uznano, że towary objęte w/w dokumentem SAD zostały wyprowadzone poza obszar Wspólnoty.

Zgadzając się z twierdzeniem pełnomocnika strony, że w/w przepis ustawy nie wskazuje wprost formy potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, organ podatkowy stwierdził, iż nie jest to kwestia całkowicie nieuregulowana przez przepisy prawa, wskazując na treść przepisów wspólnotowego prawa celnego.

Podzielając stanowisko organu I instancji dotyczące naruszenia art. 41 ust. 6 ustawy o VAT Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto na treść ust. 7, 8 i 9 tego artykułu, podnosząc, iż ewentualne późniejsze otrzymanie przez podatnika upoważnia go do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej, w której wykazał dostawę towarów.

W ocenie organu odwoławczego nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, określającego prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że przywilej ten służy wyłącznie podatnikowi. W rozpatrywanej sprawie podatnik z tego przywileju zrezygnował przez wadliwe rozliczanie nabycia wewnątrzwspólnotowego, co czyni nieuzasadnionym powoływanie się na zasadę neutralności podatku VAT. Z akt sprawy wynika, że Spółka w deklaracjach podatkowych za wrzesień i październik 2004 r. w ogóle nie poddała opodatkowaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (telefonów), a tym samym nie wykazała podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Wewnętrzne faktury WNT nie wykazują jako prawidłowej 22 % stawki VAT, lecz stawkę 0 %.

W tak ukształtowanym stanie faktycznym, skoro nie wykazano podatku naliczonego związanego z WNT, to tym bardziej nie może być mowy o jego przedwczesnym odliczeniu – jak argumentuje pełnomocnik Spółki, powołując się na wyrok WSA – W-wa III SA 2569/02 i uchwałę NSA Nr FPS 12/01.

Organ odwoławczy nie podzielił też twierdzenia odwołania o "technicznym" charakterze błędu w postaci niewykazania WNT i podatku należnego – naliczonego w deklaracjach podatkowych, wskazując na treść art. 106 ust. 7 ustawy o VAT oraz nie podzielił zarzutu naruszenia art. 21 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie strona skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji ponawiając zarzuty i argumentację odwołania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ocenie organów podatkowych podlegała w niniejszej sprawie okoliczność dokonania przez skarżącą Spółkę obniżenia podatku należnego za kwiecień 2004 r. o podatek naliczony wynikający z faktury sprzedaży wystawionej w dniu [...] kwietnia 2004 r. Nr [...] przez P.W. "[...]" W.H. na kwotę 308.550,00 zł. Faktura zawierała zapis, iż "towar staje się własnością odbiorczą po dokonaniu pełnej zapłaty".

Poza sporem pozostawało w sprawie ustalenie, że Spółka dokonała na rzecz sprzedawcy wpłaty kwoty 250.000 zł oraz to, że w dniu 4 maja 2004 r. kontrahent wystawił fakturę korygującą i dokonał zwrotu otrzymanej zaliczki.

Według ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w tym zakresie w toku kontroli doraźnej w P.W. "[...]" oraz zeznań przesłuchanego w toku kontroli w charakterze strony W.H., towar znajdował się w magazynach cukrowni i zgodnie z umową miał być z tych magazynów odebrany. Do odebrania towaru nie doszło z uwagi na wycofanie się "[...]" z transakcji. Także Spółka nie neguje, iż "nie nastąpiło fizyczne przeniesienie towaru".

Do rozstrzygnięcia pozostaje zatem kwestia, czy w przedstawionym wyżej stanie faktycznym stronie skarżącej przysługiwało prawo do odliczenia podatku ze spornej faktury w rozliczeniu podatku VAT za kwiecień 2004 r.

Zgodnie z artykułem 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uzależnione jest od spełnienia dwóch warunków – otrzymania faktury oraz otrzymania przez nabywcę towaru.

W ocenie strony skarżącej wydanie towaru w rozpatrywanej sprawie nastąpiło poprzez wydanie dokumentów umożliwiających rozporządzanie rzeczą, tj. poprzez przeniesienie posiadania -art. 348 k.c. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Z powyższą oceną nie można się zgodzić. Zauważyć bowiem należy, że zasadą jest, iż umowa sprzedaży (art. 535 k.c.) ma co do zasady charakter konsensualny, czyli wywołuje skutki rozporządzające (rzeczowe), chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Wyjątek od tej zasady zawiera art. 155 § 2 k.c. wymagający, jako warunek przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do gatunku, obok umowy także przeniesienia posiadania. Przeniesienie posiadania rzeczy może w tym wypadku nastąpić w sposób wskazany w art. 348 k.c., tj. przez wydanie rzeczy lub wydanie dokumentów, które umożliwiają rozporządzanie rzeczą, jak również środków, które dają faktyczną władzę nad rzeczą.

W toku postępowania ani też formułując zarzut skargi strona skarżąca żadnych dokumentów wskazujących na przeniesienie posiadania nie wskazała, zaś faktura z dnia 30 kwietnia 2004 r. zawiera jednoznaczne zastrzeżenie, iż towar staje się własnością odbiorcy po dokonaniu zapłaty, co czyni zarzut strony skarżącej dotyczący błędnej oceny stanu faktycznego sprawy nieuzasadnionym.

Wbrew twierdzeniom skargi, w świetle powyższych ustaleń organ podatkowy zasadnie i bez naruszenia przepisów art. 19 ust. 3a oraz wskazanych w skardze przepisów postępowania uznał na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, iż nie doszło do wydania cukru kupującej Spółce (ani też umożliwienia jej rozporządzania tym towarem).

Niezależnie od zarzutów skargi, którymi Sąd nie jest związany (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja w części dotyczącej rozstrzygnięcia za miesiąc maj 2004 r. wydane zostały z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Jak wynika z akt sprawy (decyzja organu I instancji, deklaracja VAT-7 – k. 31) organy podatkowe określiły Spółce za ten miesiąc nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 8.176 PLN, to jest w kwocie wskazanej w złożonej przez podatnika w dniu 24 czerwca 2004 r. deklaracji VAT-7 za miesiąc maj. Stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu decyzji organu I instancji (organ odwoławczy nie odniósł się do tej kwestii) nie wyjaśniają przyczyn podjętego rozstrzygnięcia.

Stwierdzić zatem należy, że żaden przepis prawa (ani art. 21 ordynacji podatkowej, ani art. 109 § 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie daje podstaw do wydania decyzji określającej podatek VAT w kwocie wykazanej w deklaracji podatkowej. Z tej przyczyny, na podstawie art. 145 § 2 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec nieważność decyzji w części dotyczącej podatku VAT za maj 2004 r.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie został także naruszony przepis art. 41 ust. 4 i 6 cyt. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez uznanie, że podatnik nie miał prawa do zastosowania 0 % stawki podatku przy eksporcie towarów.

Warunkiem koniecznym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku jest, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, otrzymanie przez podatnika przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, za które uznaje się terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej (art. 2 pkt 3 ustawy VAT).

Przepisy ustawy o VAT nie wskazują szczegółowo formy potwierdzenia, co pozostaje poza sporem. Jednak dokument ten powinien zostać sporządzony w formie określonej przepisami prawa, stanowiąc dokument urzędowy, będący dowodem tego, co zostało w nim stwierdzone. Forma potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty jest różna w zależności od kraju, z którego urzędu celnego towary są wywożone. W przypadku Polski eksport potwierdzany jest kartą 3 dokumentu SAD, która wydawana jest zgłaszającemu (por. przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne – Dz. U. Nr 94, poz. 902 z późn. zm.).

Przytoczone regulacje prawne są zgodne z postanowieniami VI Dyrektywy (art. 15 {2}), zgodnie z którymi – dowodem wywozu jest faktura lub inny zastępujący ją dokument, potwierdzony przez urząd celny, przez który towary zostały wywiezione ze Wspólnoty.

Bezspornym jest, że posiadany przez Spółkę dokument SAD był dokumentem wadliwym, albowiem nie zawierał wymaganego przepisami prawa (art. 793 rozporządzenia Komisji EWG Nr 2454) potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty.

Takie potwierdzenie nastąpiło dopiero w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2004 r. Innych dokumentów potwierdzających eksport towaru (telefonów) w toku postępowania Spółka nie przedstawiła. Także zawarte w skardze stwierdzenie, iż "z innych dokumentów wynika iż eksport faktycznie miał miejscem, a podatnik posiadał te dokumenty w dacie rozliczenia sprzedaży" nie zostało poparte żadnym konkretnym dowodem lub też wskazaniem którego z posiadanych przez skarżącego dokumentów organy podatkowe w toku postępowania nie uwzględniły.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, określającego prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a zarazem należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, podzielić należy stanowisko organów podatkowych, iż nie są one, w sytuacji braku wykazania tego podatku – jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie – do decydowania za podatnika, czy i w jakiej wysokości chce on odliczyć od podatku należnego podatek naliczony.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy wyraża realizację zasady neutralności podatku VAT wprowadzoną VI Dyrektywą w ten sposób, iż podatnik posiada uprawnienia, a nie obowiązek odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie podatnik nie musi uwzględniać podatku naliczonego w rozliczeniu, a także przez ten fakt może w pewnych granicach kształtować wysokość swego zobowiązania podatkowego z tytułu VAT (por. M. Wystrychowski. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Zakamycze 2005, s. 338).

Zauważyć przy tym należy, że w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zasada neutralności jest realizowana w odmienny sposób, bowiem w tych transakcjach to nabywca w miejsce dostawcy obowiązany jest do zapłaty podatku, co więcej jest podatnikiem z tytułu dokonania nabycia towarów. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, kwotą podatku naliczonego będzie, co do zasady kwota podatku należnego zapłaconego z tytułu nabycia towarów. Podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów będzie u takiego podatnika jednocześnie podatkiem naliczonym, podlegającym odliczeniu. Powyższe rozwiązanie pozostaje jednak bez wpływu na wyrażoną w art. 86 ustawy o VAT zasadę, iż odliczenie podatku naliczonego jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT - podatnik obowiązany jest do wystawienia faktury, nazwanej w polskim systemie tzw. fakturą wewnętrzną, w której uwzględniona zostanie między innymi prawidłowa wysokość podatku VAT. Faktura ta stanowi w takim przypadku podstawowy i najważniejszy dokument, podczas gdy inne dokumenty otrzymane od kontrahenta mogą stanowić załączniki potwierdzające prawidłowość zawartych w nich danych.

Zasady wystawiania faktur wewnętrznych oraz dane, które powinny zawierać, reguluje § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), są z nielicznymi wyjątkami (nie mającymi zastosowania w sprawie niniejszej) takie same jak w przypadku "zwykłych faktur VAT, a więc zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT między innymi powinny zawierać dane – wartość towarów bez kwoty podatku (netto), stawki podatku, kwotę podatku.

Dane wynikające z faktury wewnętrznej należy ująć w rejestrze sprzedaży, natomiast w przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, należy ująć także w rejestrze zakupów.

Podatnicy, dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zobowiązani są (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT) do wykazania w prowadzonej ewidencji uwzględnić m.in. wysokość podatku należnego oraz kwoty podatku naliczonego, przy czym ewidencja ta powinna być prowadzona w sposób rzetelny, tj. odzwierciedlający stan faktyczny.

Skarżąca Spółka nie neguje, że wystawiane przez nią faktury wewnętrzne nie zawierają w swojej treści wyodrębnionych kwot podatku VAT, a w rejestrze zakupów, zakup wynikających z tych faktur telefonów ujęty został jako zakupy opodatkowane według stawki 0 %. W złożonej deklaracji za miesiąc wrzesień 2004 r., w części C.2 dotyczącej między innymi WNT nie zostały wpisane żadne wartości, w części D.2 w/w deklaracji dotyczącej nabycia towarów i usług oraz podatku naliczonego zadeklarowane wartości zostały wykazane zgodnie z wykazanymi w rejestrze, tj. w kwocie nabycia netto – jako opodatkowane według stawki 0 %, kwotę podatku naliczonego zadeklarowano zgodnie z wykazaną w rejestrze i udokumentowaną fakturami dotyczącymi wyłącznie nabycia krajowego. Analogicznie postąpiono w miesiącu październiku.

W tym stanie faktycznym i prawnym, brak jest podstaw do podzielenia wywodów skargi, iż sam fakt ujęcia WNT zarówno w fakturach wewnętrznych jak też w rejestrach prowadzonych dla potrzeb podatku VAT i deklaracjach podatkowych VAT-7 – przesądza o tym, że podatnik wyraził jednoznacznie wolę skorzystania z odliczenia podatku z tytułu wewnętrznego nabycia towarów, zaś brak rozliczenia podatku był tylko błędem technicznym, bowiem dokumenty te potwierdzają jedynie fakt nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie wskazując kwoty podatku należnego (naliczonego).

Za całkowicie bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 21 § 3 i 3a Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należny do przeniesienia, bowiem decyzyjne rozstrzygnięcie organu podatkowego znajduje uzasadnienie w art. 109 ust. 5 i 6 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe przepisy stanowią także prawną podstawę rozstrzygnięcia w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego także w odniesieniu do miesiąca kwietnia 2004 r. (zob. uchwała NSA z dnia 12 września 2005 r. Sygn. akt I FPS 2/05). Powołanie w sentencji decyzji w tym zakresie przepisów ustawy o VAT z 1993 r. pozostaje w tej części bez istotnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o przepis art. 145 § 2 i art. 135 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono w pkt I wyroku, w pozostałej części skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 w/w ustawy.

Odnosząc się do wniosku o zasądzenie kosztów postępowania Sąd uznał, że rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji w części o której mowa w pkt I wyroku nie spełnia wymogów art. 206 w/w ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.