Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1168/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.5 ust.1 pkt 2 a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję ; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wójt Gminy L. decyzją z dnia 4 lutego 2011 r. ustalił A.B., K.B. i K.B. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 rok.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyli Anna A.B., K.B. i K.B. W uzasadnieniu odwołujący się wskazali, że w roku 2010 przed wyborami obiecano im, że działka oraz dom na niej stojący zostaną przekwalifikowane. Ponadto podnieśli, że są zameldowani na stałe (5 osób), a dom spełnia warunki domu całorocznego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 4 października 2011 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że podstawę materialnoprawną w niniejszej sprawie stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. zwanej dalej u.p.o.l.), ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), oraz uchwały Nr XLIV/310/2010 Rady Gminy L. z dnia 27 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2011 rok (Dz. Urz. Woj. Pomorskiego z 2010 r. Nr 155, poz. 3018 ze zm.).

Stwierdzono również, że w przypadku ustalania wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku rolnego, jak i podatku od nieruchomości ewidencja gruntów i budynków jest podstawą do wymiaru tych podatków, a na konieczność ustalania charakteru gruntu i budynku na potrzeby opodatkowania w oparciu o dane z ewidencji gruntów wskazują bezpośrednio art. 1(a) ust. 3 i art. 2 ust. 2 u.p.o.l., oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym. W przepisach tych wymienia się ewidencję, jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów.

Wskazano, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) - podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podatek od nieruchomości, rolny i leśny ustalany jest w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni, które to dane są wiążące dla organu podatkowego. Pogląd ten znajduje oparcie w bogatym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 1994 r., SA/Ka 2592/93, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1995 r., SA/Wr 1703/94, por. wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 r., III SA 1685/93).

Dane wynikające z ewidencji gruntów lub budynków mogą być zakwestionowane, a wynikające z nich domniemanie zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy może być obalone. Jednakże weryfikacja tych danych nie może być przeprowadzona przez organy podatkowe, gdyż nie posiadają one takich kompetencji.

W ocenie Kolegium, opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych będzie możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek oznaczony zostanie jako mieszkalny. W przedmiotowej sprawie budynek stanowiący własność państwa B. oznaczony został w ewidencji jako "inne niemieszkalne". Tym samym budynek ten nie może zostać opodatkowany jako budynek mieszkalny, tj. według najniższych stawek w podatku od nieruchomości.

Tym samym prowadzenie w toku postępowania podatkowego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie, czy budynek jest wykorzystywany do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych właścicieli - w świetle zaprezentowanych powyżej rozważań - byłoby niedopuszczalne. Podniesione zatem w odwołaniu okoliczności zameldowania w tym budynku na stałe 5 osób oraz spełnienie warunki domu całorocznego nie mogą spowodować, iż budynek będzie opodatkowany jako budynek mieszkalny. Jedynie zakwalifikowanie tegoż budynku w ewidencji jako "mieszkalny" spowoduje zastosowanie najniższej stawki podatkowej.

Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego budynek państwa B. został prawidłowo opodatkowany jako budynek letniskowy, zgodnie z § 1 pkt 2 lit. h) w/w uchwały podatkowej gminy L. Na zasadność tego stanowiska przemawia fakt, że przedmiotowy budynek będący własnością odwołujących się wybudowany został na terenie dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy L. przewiduje zabudowę letniskową. Co istotne, mając na uwadze zapisy tego planu, na realizację przedmiotowego budynku uzyskano decyzję zezwalającą na budowę budynku letniskowego. Dlatego też budynek stanowiący własność państwa B. oznaczony został w ewidencji jako "inne niemieszkalne".

Przyjęcie powyższego oznacza, iż przedmiotowy budynek należy opodatkować jako letniskowy (zgodnie z § 1 pkt 2 lit. h w/w uchwały), a poglądowi temu nie stoi na przeszkodzie fakt zameldowania w nim właścicieli oraz okoliczność, iż budynek może zaspokajać całoroczne potrzeby mieszkaniowe właścicieli.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego złożył K.B. wnosząc o uchylenie decyzji i przekazanie ich do ponownego rozpatrzenia w pierwszej instancji. Decyzji SKO zarzucono:

1. brak zrozumienia i niestosowanie podstawowej zasady prawa podatkowego - jego autonomiczności w stosunku do innych dziedzin prawa,

2. naruszenie prawa poprzez niewłaściwą interpretację i niestosowanie Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 210,

3. naruszenie prawa poprzez niewłaściwą interpretację ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w szczególności art. 1a i 5,

4. naruszenie prawa poprzez niewłaściwą interpretację ustawy z 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, w szczególności art. 21 i 26,

5. niedokonanie ustalenia stanu faktycznego i niepodważenie faktu wykorzystania tego budynku dla zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych,

6. naruszenie prawa poprzez niewłaściwą interpretację ustawy z 1994 r. Prawo budowlane, w szczególności art. 3 i załącznika do tej ustawy,

7. Staroście [...] naruszenie prawa poprzez niewłaściwą interpretację ustawy z 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, w wprowadzenie do ewidencji gruntów i budynków w części dotyczącej budynków informacji niezgodnych z tym prawem i stanem faktycznym a organom podatkowym bezkrytyczne, bez ustalenia/sprawdzenia stanu faktycznego i domniemanie zgodnych tych danych ze stanem faktycznym i prawem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1164/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę K.B. W ocenie Sądu sam fakt, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż skarżący jest współwłaścicielem działki oznaczonej symbolem "Bi" – inne tereny zabudowane, zabudowanej budynkiem, którego funkcję określono jako inny budynek niemieszkalny przesądza, że budynek ten nie jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. Powołując się na treść art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Sąd zauważył, że strona błędnie ignoruje wnioski płynące z uwzględnienia przez organy podatkowe dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślił, że w związku ze związaniem organu podatkowego danymi wynikającymi z istniejącej ewidencji gruntów, niedopuszczalne jest przeprowadzanie ustaleń co do rzeczywistego wykorzystania nieruchomości.

Od wyroku WSA w Gdańsku wywiedziona została przez stronę skarga kasacyjna, w której podniesiono zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 u.p.g.k. przez jego błędną wykładnię; art. 194 § 3 O.p. przez błędną wykładnię; art. 121, 122, 124, 125 O.p. przez ich niezastosowanie, niezastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a/ u.p.o.l.; pominięcie art. 2, 32, 84 i 217 Konstytucji RP.

Wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA w Gdańsku i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu NSA zauważył, że zainicjowane skargą kasacyjną postępowanie dotyczyło oceny, czy prawidłowo Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów podatkowych, które dla potrzeb opodatkowania budynku skarżącego, przyjęły stawki podatku przewidziane we właściwej uchwale rady gminy dla budynków letniskowych (6,64 zł. od 1 m² powierzchni użytkowej), a nie – jak oczekiwała tego strona – dla budynków mieszkalnych (0,64 zł. za 1 m²). Poza oceną Sądu pierwszej instancji pozostała kwestia niezastosowania przez organ podatkowy przewidzianej w tej samej uchwale rady gminy stawki dla budynków pozostałych (niezwiązanych też z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz niezajętych na taką działalność) w wysokości 3,80 od 1 m² powierzchni użytkowej. Natomiast w analizowanym roku podatkowym budynek skarżącego oznaczony był w ewidencji gruntów i budynków jako "inny budynek niemieszkalny".

NSA podzielił stanowisko sądu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym wyroku, iż o kwalifikacji (dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości) konkretnego obiektu budowlanego do kategorii budynków mieszkalnych decydują funkcje tego budynku wskazane w ewidencji gruntów i budynków, a nie sposób jego faktycznego wykorzystywania. Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może mieć to miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

Organ podatkowy - przy wymiarze podatku od nieruchomości - związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu oraz funkcji użytkowej budynku i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego (np. na podstawie art. 194 § 3 O.p.), bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji – określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja poglądu strony skarżącej oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy.

Skoro zatem nie dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków, w zakresie przeznaczenia budynku i w analizowanym roku podatkowym figurowało w nim oznaczenie "inny budynek niemieszkalny", a w odniesieniu do gruntu, na którym budynek ten jest położony: Bi – "inne tereny zabudowane", to organ podatkowy nie miał podstaw i nie był uprawniony aby dokonywać w tym zakresie odmiennych ustaleń w ramach postępowania w sprawie podatku od nieruchomości i kwalifikować budynek wbrew zapisom ewidencyjnym do budynków mieszkalnych. NSA uznał zatem, że wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, w rozpatrywanym przypadku nie mógł znaleźć zastosowania art. 194 § 3 O.p.

Jednakże NSA zwrócił uwagę, że w decyzji ustalającej podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości organ pierwszej instancji, jako przedmiot opodatkowania tym podatkiem, wykazał budynek letniskowy. W obowiązującym w 2011 r. § 65 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (§ 65 tego rozporządzenia został uchylony z dniem 1 stycznia 2013 r.), wyszczególnione zostały rodzaje budynków, ze względu na podstawową funkcję użytkową (pkt 1 -10). Np. w pkt 1 wymienione zostały "budynki mieszkalne"; w pkt 10 – "inne budynki niemieszkalne". W katalogu tym nie została wyodrębniona kategoria "budynków letniskowych". Zdaniem natomiast Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw do kwalifikowania "budynków letniskowych" do kategorii "innych budynków niemieszkalnych" (§ 65 ust. 1 pkt 10). Przesądza o tym treść § 65 ust. 2 wymienionego rozporządzenia, zgodnie z którym przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Budynek letniskowy, zgodnie z Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowi budynek mieszkalny (Dz.U. Nr 112,poz. 1316 ze zm.). Zgodnie z tą klasyfikacją do budynków mieszkalnych zalicza się go również na podstawie Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. Nr 242,poz. 1622).

Tymczasem z załączonego do akt sprawy administracyjnej wypisu z ewidencji gruntów i budynków (k. 3) wynika, że w analizowanym roku podatkowym budynek położony na nieruchomości gruntowej podatnika był kwalifikowany jako budynek "inny niemieszkalny". Z kolei w uchwale nr XLIV/310/2010 Rady Gminy L. z dnia 27 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2011 r. przewidziane zostały odrębne stawki podatku dla budynków mieszkalnych (0,64 zł od 1m² powierzchni użytkowej), budynków letniskowych (6,60 zł od 1 m² powierzchni użytkowej) oraz od budynków pozostałych, tj. niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezajętych na taką działalność itp. (3,80 od 1 m² powierzchni użytkowej).

Pomijając ocenę prawną podstaw rozróżnienia w akcie prawa miejscowego stawek podatkowych dla budynków mieszkalnych oraz letniskowych (kwestia ta pozostaje poza granicami niniejszej sprawy), Sąd pierwszej instancji – wskazując na wiążący charakter funkcji budynku ustalonej w ewidencji gruntów - nie zauważył w istocie sprzeczności w działaniu organów podatkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, odwołując się bowiem do danych ewidencyjnych, według których budynek skarżącego zakwalifikowany został do kategorii "innych niemieszkalnych", zaaprobowało zarazem stawkę podatku przyjętą przez organ pierwszej instancji, a mającą odniesienie dla budynków o funkcjach letniskowych. Tymczasem, w uchwale rady gminy w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2011r., wyszczególniona została odrębna stawka podatku dla "budynków pozostałych" (inna niż dla budynków mieszkalnych, letniskowych, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i zajętych na taką działalność). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego funkcja budynku wymieniona w ewidencji gruntów wskazuje na zasadność zastosowania stawki przyjętej dla budynków pozostałych, a nie letniskowych, jak przyjął to organ pierwszej instancji. Tym samym za zasadne uznane zostały zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na nieprawidłową materię faktyczną, którą WSA w Gdańsku przyjął za podstawę orzekania. Nieuwzględnienie przy wymiarze podatku informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, dotyczących funkcji budynku, potwierdza także słuszność podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Wskazana okoliczność, rzutująca przecież na wysokość możliwej do przypisania podatnikowi stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości, winna zostać przez Sąd pierwszej instancji uwzględniona przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Uchybienia te, jako mające wpływ na wynik sprawy, skutkować winny uchyleniem zaskarżonej decyzji przez Sąd pierwszej instancji.

NSA zauważył też, że w toku postępowania podatkowego skarżący wykazywał, że już od dłuższego czasu czynione były przezeń starania o zmianę wpisu w ewidencji gruntów i budynków, w odniesieniu do przeznaczenia spornego budynku. Zgodnie z informacją skarżącego, zawartą w jego piśmie procesowym z dnia 24 lipca 2014 r., właściwy starosta dokonał ostatecznie oczekiwanej przez stronę zmiany w ewidencji, poprzez "sprostowanie operatu ewidencyjnego". Zmiana ta nastąpiła po wydaniu zaskarżonego wyroku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego fakt późniejszego skorygowania wpisów ewidencyjnych przez właściwy organ administracji publicznej (starostę) nie mógł mieć wpływu na ocenę legalności działania organu podatkowego, w zwykłym trybie administracyjnym, jeżeli przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości za dany rok podatkowy, uwzględnił on funkcje budynku ujawnione w niezmienionej w tym roku ewidencji gruntów i budynków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez K.B. skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2014 r. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej P.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji.

Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.

Stanowiąca istotę sporu w tej sprawie kwestia znaczenia zapisów w ewidencji gruntów i budynków dla określenia stawki opodatkowania budynku stanowiącego własność skarżącego podatkiem od nieruchomości została ostatecznie rozstrzygnięta przez NSA we wskazanym wyżej wyroku z dnia 1 sierpnia 2014 r. NSA w sposób jednoznaczny wskazał, że użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków, przy czym informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Wbrew zatem twierdzeniom strony, w rozpatrywanym przypadku nie mógł znaleźć zastosowania art. 194 § 3 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił także poglądu skarżącego, że treść art. 1a ust. 3 pkt 1-8 u.p.o.l. przesądza o tym, iż użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot legislacyjny "wymiar podatku" odnosi się wyłącznie do danych ewidencyjnych dotyczących gruntów. Stanowisko takie pozostaje w sprzeczności z treścią art. 21 ust. 1 u.p.g.k., ponieważ przepis ten, przy wymiarze podatków, odsyła generalnie do ewidencji gruntów i budynków, bez ograniczeń do samych nieruchomości gruntowych. Natomiast przez ewidencję gruntów i budynków (kataster nieruchomości) należy rozumieć jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami (art. 2 pkt 8 u.p.g.k.).

Będąc zatem związanym wykładnią prawa dokonaną przez NSA w tej sprawie, WSA w Gdańsku stwierdza, że niedopuszczalne jest przeprowadzanie w ramach postępowania podatkowego przeciwdowodu mającego wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym i nie odzwierciedlają faktycznej funkcji budynku, co w konsekwencji miałoby spowodować zastosowanie stawki przyjętej dla budynków mieszkalnych (na podstawie art. 194 § 3 O.p.). Informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące np. powierzchni czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów u.p.g.k., wywierają skutki materialnoprawne, mające również wpływ na zawartość danych ewidencji podatkowej nieruchomości (art. 7a ust. 2 u.p.o.l.). Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu.

Niemniej jednak zwrócić należy uwagę, że w decyzji ustalającej podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości organ pierwszej instancji, jako przedmiot opodatkowania tym podatkiem, wykazał budynek letniskowy. Tymczasem w obowiązującym w 2011 r. § 65 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, w którym wyszczególnione zostały rodzaje budynków, ze względu na podstawową funkcję użytkową, takiej kategorii nie przewidziano. W pkt 1 natomiast wymienione zostały "budynki mieszkalne"; a w pkt 10 – "inne budynki niemieszkalne". Powtórzyć należy za NSA, że brak jest podstaw do kwalifikowania "budynków letniskowych" do kategorii "innych budynków niemieszkalnych" (§ 65 ust. 1 pkt 10). Przesądza o tym treść § 65 ust. 2 wymienionego rozporządzenia, zgodnie z którym przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej. W wyrokach z dnia 5 czerwca 2014 r. (sygn. akt II FSK 1581/12 oraz II FSK 1889/13) Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że budynek letniskowy, zgodnie z Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowi budynek mieszkalny (Dz.U. Nr 112,poz. 1316 ze zm.). Zgodnie z tą klasyfikacją do budynków mieszkalnych zalicza się go również na podstawie Klasyfikacji Środków Trwałych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. Nr 242,poz. 1622). Z oceną taką zgadza się również skład orzekający w niniejszej sprawie.

Tymczasem z załączonego do akt sprawy administracyjnej wypisu z ewidencji gruntów i budynków (k. 3) wynika, że w analizowanym roku podatkowym budynek położony na nieruchomości gruntowej podatnika był kwalifikowany jako budynek "inny niemieszkalny". Z kolei w uchwale nr XLIV/310/2010 Rady Gminy L. z dnia 27 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2011 r. przewidziane zostały odrębne stawki podatku dla budynków mieszkalnych (0,64 zł od 1m² powierzchni użytkowej), budynków letniskowych (6,60 zł od 1 m² powierzchni użytkowej) oraz od budynków pozostałych, tj. niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezajętych na taką działalność itp. (3,80 od 1 m² powierzchni użytkowej).

Pomijając ocenę prawną podstaw rozróżnienia w akcie prawa miejscowego stawek podatkowych dla budynków mieszkalnych oraz letniskowych (kwestia ta pozostaje poza granicami niniejszej sprawy), Samorządowe Kolegium Odwoławcze – słusznie wskazując na wiążący charakter funkcji budynku ustalonej w ewidencji gruntów - nie zauważył w istocie sprzeczności w działaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W uchwale rady gminy w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2011 r., wyszczególniona została odrębna stawka podatku dla "budynków pozostałych" (inna niż dla budynków mieszkalnych, letniskowych, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i zajętych na taką działalność). Funkcja budynku wymieniona w ewidencji gruntów wskazuje na zasadność zastosowania stawki przyjętej dla budynków pozostałych, a nie letniskowych, jak przyjął to organ pierwszej instancji. Nieuwzględnienie przy wymiarze podatku informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, dotyczących funkcji budynku, wskazuje na naruszenie przez organy art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Wskazana okoliczność, rzutująca przecież na wysokość możliwej do przypisania podatnikowi stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości, winna zostać przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględniona przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Uchybienia te, jako mające wpływ na wynik sprawy, skutkowały uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględni stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, powtórzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i art. 135 p.p.s.a. skargę uwzględnił i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 powołanej ustawy.