Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 537/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 76, art. 76 b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 33, art. 34
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 22 grudnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2010 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej k.p.a. oraz art. 17 § 1, art. 18 oraz art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. [...], obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. w wysokości 1 070 750,60 zł.

Jak wskazano w uzasadnieniu postanowienia, w niniejszej sprawie zawiadomieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia prawa majątkowego Spółki "A." stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności – banku B. w P.

W dniu 9 marca 2009r. doręczono Spółce ww. zawiadomienie wraz z odpisem przedmiotowego tytułu wykonawczego. Tego samego dnia doręczono również powyższe zawiadomienie dłużnikowi zajętej wierzytelności.

W dniu 10 marca 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynął wniosek Spółki z dnia 9 marca 2009 r. dotyczący "Postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego [...]". W piśmie Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Podkreśliła, że w dniu 27 lutego 2009 r. złożyła do Ł.ego Urzędu Skarbowego w Ł. deklarację VAT-7 za styczeń 2009 r., z której wynikała kwota 473 673 zł do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 60 dni. Zdaniem Spółki ww. zwrot może zostać zaliczony - zgodnie z art. 76 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej o.p. – na poczet jej zobowiązań podatkowych. Ponadto Spółka wniosła o wstrzymanie czynności egzekucyjnych lub postępowania egzekucyjnego na okres 60 dni.

W dniu 18 marca 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynął wniosek Spółki o "zwolnienie z egzekucji z rachunku bankowego". Jednocześnie Spółka zaproponowała zajęcie na poczet obciążającej ją zaległości posiadanych przez nią środków transportu.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zwolnił "z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego".

Zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował dłużnika zajętej wierzytelności o uchyleniu zajęcia z dnia [...] Nr [...].

Z kolei zawiadomieniami z dnia [...] i [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował Starostwo Powiatowe w P. Wydział Komunikacji o zajęciu środków transportu.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniami z dnia [...] r.:

1. Nr [...] uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...], obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r.,

2. Nr [...] umorzył postępowanie w sprawie wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego jako bezprzedmiotowe.

Na postanowienie [...], Spółka złożyła w dniu 11 sierpnia 2009 r. zażalenie, wnosząc o jego zmianę i uwzględnienie zarzutów. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez błędną jego interpretację i przyjęcie, iż w dacie wystawienia tytułu wykonawczego nie doszło do wygaśnięcia części zobowiązania podatkowego w kwocie 473.673 złotych, art. 76 i art. 76b o.p., poprzez nieuwzględnienie ich treści i pominięcie faktu, iż zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległych zobowiązań podatkowych następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku, art. 8 k.p.a, poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, poprzez wszczęcie egzekucji i zajęcie rachunków bankowych Spółki mimo uzyskania obiektywnie weryfikowanych informacji o posiadanych przez Spółkę należnościach do rozliczenia.

W uzasadnieniu zażalenia Spółka wskazała, że na dzień [...] roku czyli na dzień wystawienia tytułu wykonawczego zobowiązanie podatkowe za listopad 2008 roku istniało, ale w kwocie pomniejszonej od wskazanej w tytule o kwotę 473.673,00 zł, bowiem w dniu 27 lutego 2009 roku Spółka złożyła deklarację VAT-7 za miesiąc styczeń 2009, w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

Ponadto Spółka wniosła o weryfikację właściwości organu do prowadzenia postępowania egzekucyjnego i wydania tytułu będącego jego podstawą.

W uzasadnieniu postanowienia wydanego w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej powołał brzmienie art. 33 oraz art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Podkreślił jednak, iż w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt l FPS 4/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów wskazał, iż w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, będącego jednocześnie organem egzekucyjnym bezprzedmiotowe staje się stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o którym mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Krótko przytoczył przebieg postępowania w niniejszej sprawie. Wskazał, iż podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych mogą stanowić deklaracje rozliczeniowe VAT-7 z wykazanym do zapłaty i niezapłaconym zobowiązaniem podatkowym. W rozpatrywanym przypadku – jak wynika z akt sprawy – podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego z dnia [...] r. była deklaracja VAT-7 za listopad 2008 r., z której wynikała do wpłaty kwota 1 070 750,60 zł.

Organ wskazał również, że w dniu 27 lutego 2009 r. Spółka złożyła w Ł. Urzędzie Skarbowym w Ł. korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r., z której wynikała do zwrotu w terminie 60 dni kwota 473 673 zł. Wraz z ww. korektą wpłynął wniosek o przeksięgowanie kwoty do zwrotu z tytułu podatku VAT za miesiąc styczeń 2009 (w związku ze złożoną korektą). Przeksięgowanie powyższej kwoty na zaległość objętą tytułem wykonawczym Nr [...] nie było możliwe, ponieważ w przedmiocie zasadności ww. zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r. Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. prowadził postępowanie wyjaśniające, które zakończyło się w dniu 10 kwietnia 2009 r. Natomiast jak wyżej wskazano, przedmiotowy tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu [...] r., czyli przed zakończeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie zasadności powyższego zwrotu.

Zatem na moment wszczęcia egzekucji wierzyciel nie miał podstaw aby uznać, iż zaległość podatkowa istnieje w wysokości pomniejszonej o kwotę 473 673 zł. Wobec tego na dzień wystawienia tytułu wykonawczego egzekucja była prowadzona zasadnie do kwoty 1 070 750,60 zł. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] dokonał aktualizacji zaległości objętej tytułem wykonawczym Nr [...].

Ponadto organ stwierdził, iż podniesiony przez Spółkę zarzut wszczęcia egzekucji i zajęcia rachunków bankowych mimo uzyskania obiektywnie weryfikowanych informacji o posiadanych przez Spółkę należnościach do rozliczenia, nie zasługuje na uwzględnienie ponieważ na dzień wystawienia tytułu wykonawczego Nr [...], tj. [...] oraz sporządzenia zawiadomienia Nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. 6 marca 2009 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie posiadał wiedzy o zakończeniu postępowania w przedmiocie zasadności zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za styczeń 2009r., które zakończyło się dopiero w dniu 10 kwietnia 2009 r.

Ponadto zauważył, iż na etapie zażalenia na postanowienie w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego Spółka wniosła o weryfikację właściwości Organu do prowadzenia postępowania egzekucyjnego i wydania tytułu będącego jego podstawą. Podkreślenia przy tym wymaga, iż w toku postępowania w wyniku którego wydane zostało ww. zaskarżone postanowienie, Spółka zarzutu tego nie podniosła.

Odnosząc się do powyższego stwierdził, że wyłączne prawo zobowiązanego do wniesienia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej przesądza o tym, że organ nie ma obowiązku z urzędu badać, czy w sprawie wystąpiły podstawy do sformułowania innych zarzutów niż zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego. Z tego względu powołanie nowego zarzutu w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji wydane w przedmiocie zarzutów nie może świadczyć o wadliwości tego postanowienia. Jeżeli zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny nie został podniesiony w piśmie z dnia 9 marca 2009 r. stanowiącym zarzuty na postępowanie egzekucyjne, nie może być skutecznie podniesiony w zażaleniu na postanowienie.

Na powyższe postanowienie Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. zaskarżając je w całości i zarzucając wydanie go z naruszeniem art. 33 pkt 1 u.p.e.a w zw. z art. 76 i 76b o.p. oraz naruszenie art. 7, 77 § 1, 80 i 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz naruszenie art. 6, art. 7 w zw. z art. 8 k.p.a., które miały istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia.

Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, iż organ administracyjny pomimo, iż prawidłowo przytoczył treść zarzutów stawianych rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnemu wskazując, że oparte są one na naruszeniu art. 33 pkt. 1 u.p.e.a. oraz 76 i 76b o.p. całkowicie pominął art. 76b o.p. i nie rozpoznał w tym zakresie złożonej skargi w konsekwencji dokonał też błędnej wykładni powołanych przepisów. W ocenie Spółki dla przedmiotowej sprawy to właśnie art. 76 o.p. posiada kluczowe znaczenie, bowiem ww. przepis jednoznacznie wskazuje, że zaliczenie ma moc wsteczną i dokonuje się z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Podkreśliła przy tym, że zgodnie z treścią przytoczonej normy zaliczenie nadpłaty następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Zdaniem strony skarżącej okoliczności te nie budziły wątpliwości organu podatkowego gdyż wydając postanowienie z dnia [...] roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zaliczenia nadpłaty zarówno na wskazaną przez skarżącą zaległość jak i w przepisanej przez ustawodawcę dacie. Spółka wskazała, że w zaskarżonym postanowieniu błędnie przyjęto, jakoby fakt wystąpienia nadpłaty i daty jej powstania i zaliczenia nie były prawnie relatywne dla wysokości zaległości podatkowej. Skoro bowiem ustawodawca przyjmuje, że art. 76b o.p. wywołuje skutek ex tunc to oczywiste jest, że z mocą wsteczną dochodzi do wzajemnego umorzenia istniejącej zaległości podatkowej oraz nadpłaty. W konsekwencji uznać należy, że w dacie wystawienia tytułu wykonawczego wysokość wierzytelności objętej tytułem wykonawczym wynosiła nie 1.070.750,60 złotych, a 597.077,60 złotych, gdyż z dniem 27 lutego 2009 r. dokonało się zaliczenie nadpłaty w wysokości 473.673 złote na poczet zaległości objętej w dniu [...] r. tytułem wykonawczym. Zatem w ocenie Spółki zaskarżone, postanowienie wydano z naruszeniem przepisów prawa materialnego, przyjmując, że w dacie wystawienia tytułu wykonawczego zaległość podatkowa istniała w wysokości niepomniejszonej o dokonane przed wystawieniem tytułu wykonawczego zaliczenie nadpłaty, a w konsekwencji przyjmując, że nie doszło do wykonania w części egzekwowanego obowiązku. Dodatkowo Spółka podkreśliła, że bez znaczenia przedmiotowej sprawy jest fakt, że zgłoszenie nadpłaty zgodnie z właściwością zostało złożone do innego organu podatkowego niż wystawiający tytuł wykonawczy. Uwzględnić należy bowiem, że zostało ono zgłoszone zgodnie z obowiązującymi przepisami, a w konsekwencji skarżąca nie może ponosić negatywnych skutków zmiany właściwości urzędu skarbowego dokonanego z przyczyn od niej całkowicie niezależnych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie powtarzając argumenty i stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Uznał, iż nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Spółki dotyczący naruszenia art. 6, art. 7, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 3 k.p.a., gdyż Dyrektor Izby Skarbowej podjął niezbędne czynności dla dokładnego wyjaśniania stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej - p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl zaś art. 145 § 1 powoływanej powyżej ustawy, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1. uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi:

a. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy;

b. naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

c. inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2. stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3. stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku wydane w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów złożonych przez "A." Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w P. w sprawie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...] obejmującego zaległość spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2008 r.

Badając legalność zaskarżonego aktu Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Podstawy zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są określone w art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej – u.p.e.a. Przepis ten przyjmuje ogólną zasadę, że zarzuty można wnieść tylko z przyczyn taksatywnie wymienionych w tym artykule. Wskazanie innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do rozpatrywania zarzutów.

W niniejszej sprawie skarżący zgłosił zarzut, który został wymieniony w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być między innymi wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku.

W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7,9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 wypowiedź wierzyciela dla organu egzekucyjnego jest wiążąca.

W niniejszej sprawie wierzycielem w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., a zatem równocześnie ten sam organ jest także organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie egzekucyjne. Zachodzi więc tożsamość podmiotów. Prawidłowo organ I instancji powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06, iż w takim przypadku bezprzedmiotowe staje się stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o którym mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż podstawą wystawienia w dniu [...] roku tytułu wykonawczego o nr [...] była deklaracja VAT – 7 za miesiąc listopad 2008 r., z której wynikała do zapłaty kwota 1 070 750,60 zł.

Skarżący wnosząc zarzuty na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. wywodził, że w dniu 29 lutego 2009 r. złożył do Ł.ego Urzędu Skarbowego w Ł. deklarację VAT – 7 za miesiąc styczeń 2009 r., z której wynikała kwota 473 zł do zwrotu na jego rachunek bankowy. Wobec powyższego w ocenie Spółki zwrot ten mógł zostać zaliczony na poczet jej zobowiązań podatkowych w myśl art. 76 o.p.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Stosownie do treści art. 76 § 1 i art. 76a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Przy zaliczaniu nadpłat na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 76b ustawy Ordynacja podatkowa przepisy art. 76 i 76a stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Przy czym zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku.

Prawidłowe zastosowanie wskazanych wyżej przepisów art. 76 i 76a ustawy Ordynacja podatkowa, nakłada na organy obowiązek wykazania istnienia określonych w nich przesłanek dopuszczalności zaliczenia nadpłaty. Obowiązkiem organów jest bezsporne ustalenie przed dokonaniem przerachowania istnienia nadpłaty i zaległości w określonych kwotach. Ważkim elementem jest także określenie momentu powstania nadpłaty. Moment ten ma także istotne znaczenie przy obliczaniu odsetek od zaległości podatkowych, które naliczane są od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności zaległego podatku do dnia wygaśnięcia zobowiązania na skutek zaliczenia nadpłaty (Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 906/08, LEX nr 505677).

Wyjaśnić przy tym należy, że zaliczenie nadpłaty podatku na poczet zaległości jest czynnością materialnotechniczną, a postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest warunkiem formalnym zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 513/07). Dokonując zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych organ podatkowy nie jest uprawniony do weryfikacji prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji, jak również rozstrzygnięć określających wysokość zobowiązań.

Z chwilą powstania nadpłaty podatnik staje się zatem wierzycielem organu podatkowego. Nie ma on jednak pełnej swobody w dysponowaniu nadpłatą w sytuacji, gdy jednocześnie posiada on zaległości podatkowe.

Postanowienie wydane na podstawie art. 76a odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, o które mowa w art.76 Ordynacji. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu nadpłaty, ani też o istnieniu zaległości podatkowej, jednakże - skoro jego istotą jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej to - w momencie jego wydania te dwa elementy (nadpłata i zaległość) muszą istnieć. Postanowienie to ma doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 12 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 582/08, LEX nr 485053).

W niniejszej sprawie bezspornym jest fakt, że w dniu 27 lutego 2009 r. Spółka złożyła w Ł. Urzędzie Skarbowym w Ł. korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r., z której wynikała do zwrotu w terminie 60 dni kwota 473 673 zł a także fakt, że wraz z ww. korektą wpłynął wniosek o "przeksięgowanie kwoty do zwrotu z tytułu podatku VAT za miesiąc styczeń 2009 (w związku ze złożoną korektą)".

Przeksięgowanie powyższej kwoty na zaległość objętą tytułem wykonawczym Nr [...] jak słusznie wskazał organ odwoławczy, nie było możliwe. W przedmiocie bowiem zasadności ww. zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r. Naczelnik Ł.ego Urzędu Skarbowego w Ł. prowadził postępowanie wyjaśniające, które zakończyło się w dniu 10 kwietnia 2009 r. Natomiast jak wyżej wskazano, przedmiotowy tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu [...] r., czyli przed zakończeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie zasadności powyższego zwrotu.

Zatem na moment wszczęcia egzekucji wierzyciel nie miał podstaw aby uznać, iż zaległość podatkowa istnieje w wysokości pomniejszonej o kwotę 473 673 zł.

Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego Nr [...], tj. [...] oraz sporządzenia zawiadomienia Nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. 6 marca 2009 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie posiadał wiedzy o zakończeniu postępowania w przedmiocie zasadności zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za styczeń 2009r., które zakończyło się dopiero w dniu 10 kwietnia 2009 r.

Niedopuszczalne zatem, w ocenie Sądu, byłoby dokonanie przez organ podatkowy zaliczenia nadpłaty na poczet istniejącej zaległości podatkowej.

Podkreślić także należy, iż zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, nie można utożsamiać z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Środki egzekucyjne wymienione zostały w art. 1a pkt 12 ww. ustawy, natomiast zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych reguluje art. 76 Ordynacji podatkowej. Zawarte w skardze żądanie skarżącego zaliczenia nadpłaty podatkowej na poczet zaległości podatkowej nie stanowi zatem egzekucji zobowiązania podatkowego. Postępowanie egzekucyjne jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania prowadzonego na podstawie art. 76 § 1 o.p. (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 12 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 582/08, LEX nr 485053).

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia stwierdzić należy, iż nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia przez organy prowadzące postępowanie przepisów art. 7, 77 § 1, 80 i 107 § 3 k.p.a. Nie można bowiem zarzucić Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł., iż nie podjął wszelkich niezbędnych czynności dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Zebrał i ocenił niezbędny w sprawie materiał dowodowy. Zajęte zaś stanowisko wyczerpująco przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonego w sprawie postanowienia.

Nie ma również podstaw do uznania za zasadny podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia przez organ zasady praworządności (legalności), czy też zasady uwzględniania z urzędu interesu społecznego i słusznego interesu obywateli, określonych w art. 6 i 7 k.p.a.

Reasumując Sąd uznał, iż skarga nie jest zasadna. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził bowiem naruszenia przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 - ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił.

A. B.