Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 101/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt. 11 w zw. z art. 245 § 1 pkt. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 maja 2021 r. sprawy ze skargi K. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 listopada 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2010 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 23 listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. (dalej jako: "Dyrektor IAS"), działając na podstawię art. 233 § 1 pkt 1 w zw. Z art. 221 § 1 oraz art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), zwanej dalej: "O.p.", po rozpatrzeniu odwołania K. Ś. (dalej jako: "Skarżąca") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora IAS z dnia 15 czerwca 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 15 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. określił Skarżącej kwotę podatku od towarów i usług podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego za czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r. z uwagi na to, że czynności dokonane pomiędzy Skarżącą prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą P. B. K. K. Ś. a jej kontrahentem J. J. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą "S." J. J. nie dokumentowały rzeczywistych czynności sprzedaży pomiędzy stronami i nie mogły stanowić podstawy odliczenia podatku naliczonego na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor IAS decyzją z dnia 17 kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja ta stała się ostateczna.

Pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. Skarżąca, nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora IAS złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora IAS z dnia 17 kwietnia 2014 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 17 czerwca 2015 r. oddalił skargę.

Pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, wyżej wymienioną decyzją z dnia 17 kwietnia 2014 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 15 stycznia 2014 r.

Jako przesłankę wznowienia postępowania Skarżąca wskazała na art. 240 § 1 pkt 11 O.p., natomiast jako orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej mające mieć wpływ na treść wydanej ostatecznej decyzji Skarżąca wskazała na orzeczenie z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 Glencore Agńculture Hungary Kft. przeciwko Nemzetki Adóes Vdmhivatal Fellebviteli Igzazgatósaga, opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C-423/2019 w dniu 16 grudnia 2019 r.

W ocenie Skarżącej orzeczenie to ma wpływ na treść wydanej decyzji ostatecznej.

Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 10 stycznia 2020 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia 17 kwietnia 2014 r., celem dokonania oceny zaistnienia przesłanki wskazanej we wniosku.

Po przeprowadzeniu postępowania, którego celem było stwierdzenie czy w sprawie występuje przesłanka do wznowienia postępowania, Dyrektor IAS decyzją z dnia 15 czerwca 2020 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 17 kwietnia 2014 r. stwierdzając, że w sprawie nie występuje przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

W uzasadnieniu organ wskazał, że przywołany przez Skarżącą wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie ma wpływu na wydane w sprawie rozstrzygnięcie, a tym samym nie może on stanowić podstawy do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Organ podniósł, że okoliczności sprawy będące przedmiotem rozważań w postępowaniu przed Trybunałem znacząco odbiegają od stanu faktycznego w sprawie Skarżącej. Specyfika postępowania i uregulowania prawa węgierskiego dopuszczały bowiem możliwość gromadzenia materiału dowodowego i oparcia ustaleń faktycznych w sposób ograniczający znacznie prawo strony do rzetelnego procesu i obrony, co zdaniem organu nie miało miejsca w realiach sprawy Skarżącej, bowiem przepisy Ordynacji Podatkowej oraz sposób działania organu były w jego ocenie zgodne tezą przedstawioną przez Trybunał w sprawie C-189/18.

Skarżąca K. Ś. od powyższej decyzji wniosła odwołanie.

Zaskarżoną decyzją z dnia 23 listopada 2020 r. Dyrektor IAS po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu zasadniczo podzielił rozważania zawarte w decyzji z dnia 15 czerwca 2020 r., stwierdzając, że praktyka organu polegająca na oparciu ustaleń na dowodach wybranych według przez siebie przyjętych kryteriów oraz brak udzielenia dostępu stronie do akt postępowania nie miała miejsca.

Organ wskazał, że analiza akt nie potwierdza, jakoby postępowanie było obarczone wadą o której mowa w orzeczeniu Trybunału w sprawie C-189/18, albowiem w jego ocenie Skarżąca miała możliwość nie tylko zapoznania się z materiałem dowodowym, lecz również miała możliwość wypowiedzenia się w kwestii zebranego materiału dowodowego – zarówno tego, który został zgromadzony w innych postępowaniach i formalnie włączony do akt postępowania, jak i również w sprawie dowodów, które zostały pozyskane w ramach czynności prowadzonych bezpośrednio w sprawie.

W ocenie Dyrektora IAS sposób prowadzenia postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia 17 kwietnia 2014 r. nie narusza tezy wynikającej z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca miała dostęp do wszystkich dowodów, które znajdowały się w aktach sprawy i na których oparto ustalenia. Nie była to tylko część dowodów, nie występowała też forma ich streszczenia w formie notatki, lecz wyciągi lub zanonimizowane wersje dokumentów, z których usunięto tylko te informacje przekazane organom podatkowym, których ochronę z uwagi na interes publiczny gwarantuje art. 178 O.p. Zdaniem organu fakt ten nie umniejsza w żaden sposób wartości dowodowej przedmiotowych dokumentów.

Dyrektor IAS podniósł, że nieuzasadnione jest stanowisko Skarżącej co do jej uprawnienia do dokonania oceny całości materiału dowodowego zgromadzonego wobec innego podatnika – jej kontrahenta, bowiem do oceny takiej uprawniony jest organ II instancji w sytuacji, gdy od decyzji zostanie wniesione odwołanie. Organ wreszcie wskazał, że wobec okoliczności wskazanych powyżej nie występuje sytuacja rozważana w wyroku Trybunału w sprawie C-189/18, polegająca na oparciu ustaleń na dowodach wybranych według przyjętych przez siebie kryteriów i nieudzieleniu do nich dostępu, bowiem istota orzeczenia TSUE z dnia 16 października 2019 r. sprowadza się do przyjęcia, że prawo do bycia wysłuchanym jest integralną częścią poszanowania prawa do obrony i gwarantuje każdej osobie możliwość użytecznego i skutecznego przedstawienia swojego stanowiska w sprawie przed wydaniem decyzji. Prawo to, zdaniem organu, zostało Skarżącej zagwarantowane, zatem nie sposób było podzielić argumentów zawartych w odwołaniu.

Skargę na powyższe orzeczenie wniosła Skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora IAS oraz o uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora IAS z dnia 17 kwietnia 2014 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie następujących przepisów:

1) Art. 245 § 1 pkt. 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez:

­ nieprawidłowe i przedwczesne przyjęcie, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 października 2019 r. – wyroku w sprawie C-189/18 Glencore Agńculture Hungary Kft. przeciwko Nemzetki Adóes Vdmhivatal Fellebviteli Igzazgatósaga, opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C-423/2019 w dniu 16 grudnia 2019 r. nie ma wpływu na odmienne niż dokonane zaskarżoną decyzją ostateczną rozstrzygnięcie sprawy choć wyżej wymieniony wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w oparciu o który dokonano wznowienia postępowania, sam nie wywiera wprawdzie wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, ale nakazuje uzupełnić materiał dowodowy i dokonać jego ponownej, kompleksowej i samodzielnej oceny, które to działania mogą dopiero spowodować odmienne rozstrzygnięcie sprawy,

­ błędne przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki do uchylenia wyżej wymienionej decyzji ostatecznej, gdyż wyżej wymienione orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości nie ma rzekomo zdaniem wyżej wymienionego organu wpływu na treść tej decyzji.

2) Art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez:

­ Utrzymanie w mocy zaskarżonej niniejszą Skargą decyzji Dyrektora IAS w G. pomimo tego, iż organ ten wydając wyżej wymienioną decyzję z pewnością naruszył obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zapewniający stronie ochronę prawną,

­ Naruszenie zasad postępowania podatkowego określonych w tych przepisach mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy,

3) Art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez naruszenie wskazanych powyżej przepisów prawa w sytuacji, gdy organu władzy publicznej winny działać na podstawie i w granicach prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga Skarżącej podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja odmawiająca Skarżącej uchylenia w wyniku wznowienia postępowania ostatecznej decyzji Dyrektora IAS z dnia 17 kwietnia 2014 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 15 stycznia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r. wobec stwierdzenia, że w sprawie nie występuje przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

Na wstępie do dalszych rozważań należy podkreślić, że stosownie do art. 128 zdanie drugie O.p., uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie. Wznowienie postępowania podatkowego uregulowane w art. 240-246 O.p. jest zatem wyjątkiem od zasady trwałości decyzji, dając możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji w wymienionych w art. 240 § 1 O.p. przypadkach. Kognicja zarówno organów administracji jak i sądu administracyjnego jest w tych wypadkach ograniczona do stwierdzenia, czy przesłanka taka występuje. W wypadku przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przedmiotem postępowania jest tylko i wyłącznie stwierdzenie czy orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Zgodnie z art. 241 § 1 pkt 2 O.p., wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Orzeczeniem TSUE, które zdaniem skarżącej ma wpływ na treść wydanej decyzji jest wyrok Trybunału z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt. C-189/18 (Dz. U. UE. C. 2019/423/8). Publikacja sentencji przedmiotowego orzeczenia nastąpiła w dniu 16 grudnia 2019 r. Mając na uwadze, że skarżąca nadała wniosek o wznowienie postępowania 23 grudnia 2019 r. należy przyjąć, że wniosek ten został złożony w terminie.

Istota sporu w niniejszym postępowaniu sprowadza się do tego, czy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 października 2019 r, wydany w sprawie C-189/18 ma wpływ na treść decyzji ostatecznej w stopniu uzasadniającym żądanie skarżącej zawarte we wniosku o wznowienie postępowania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że Art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania (tak m. in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 612/16, LEX nr 2455061). Wyodrębnić zatem można dwa kryteria w oparciu o które winien być oceniany wpływ orzeczenia TSUE na treść decyzji ostatecznej. Po pierwsze, praktyka krajowa musi zostać uznana, w zakresie rzutującym w sposób istotny na treść decyzji, za niezgodną z wykładaną przez Trybunał treścią prawa unijnego i w konsekwencji musi powodować potrzebę wydania orzeczenia o treści odmiennej od tego, które zostało w danej sprawie wydane. Po drugie, orzeczenie TSUE, które stanowi podstawę wznowienia postępowania na gruncie art. 240 § 1, musi posiadać walor rozstrzygnięcia precedensowego. Pojęcie "rozstrzygnięcia precedensowego" uszczegółowił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 477/17 (LEX nr 2696176) przyjmując, że orzeczenie TSUE, które stanowi jedynie kontynuację wytyczonej wcześniej linii orzeczniczej nie ma charakteru precedensowego, a tym samym nie może mieć wpływu na wynik sprawy i nie stanowi w konsekwencji podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. (podobnie m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2016 r., sygn. akt I FSK 477/15, LEX nr 2142875; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. akt I FSK 943/17, LEX nr 2755005; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 4/21, LEX nr 3158625).

Przedmiotem kontroli w postępowaniu w przedmiocie wznowienia postępowania winna być zatem wykładnia orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i jej ewentualny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy zakończonej decyzją ostateczną z dnia 17 kwietnia 2014 r. Przedmiotem wykładni Trybunału w wyżej wymienionym wyroku była kwestia m.in. prawa strony do obrony. W zakresie przesłanek wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy stwierdzić, że orzeczenie to nie miało charakteru precedensowego, bowiem przedmiotowy wyrok TSUE jedynie kontynuuje wykładnię przedstawioną przez Trybunał w wyroku z dnia 9 listopada 2017 r. wydanego w sprawie C-298/16 (LEX nr 2390647). W wyroku tym podniesiono, że jednostka winna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji, chyba że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów.

W wyroku w sprawie C-189/18 będącym przedmiotem rozważań w niniejszej sprawie zostało wskazane, że dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa w zakresie VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców. Wykładnia ta jest zatem tożsama z przedstawioną w orzeczeniu w sprawie C-289/16, a tym samym nie sposób przyznać mu waloru orzeczenia precedensowego.

Sąd nie podzielił argumentów skarżącej, jakoby orzeczenie wydane w sprawie C-189/18 miało wpływ taki wpływ na decyzję ostateczną z dnia 17 kwietnia 2014 r., że uzasadnionym byłoby wznowienie postępowania w przedmiotowej sprawie. Jak już wskazywano powyżej, ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych jest pogląd, że wznowić postępowanie na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. można jedynie wówczas, gdy wykładnia przepisów prawa krajowego stanowiących implementację norm prawa unijnego w świetle wykładni Trybunału okaże się wadliwa tak dalece, że wymusza wydanie decyzji o treści odmiennej niż wydana w toku postępowania. Przedmiotem postępowania w sprawie jest wykładnia przepisów prawa krajowego, które gwarantują stronie poszanowanie prawa do obrony w postępowaniu podatkowym, przez pryzmat orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który miałby być podstawą wznowienia postępowania. Wskazać tutaj należy w szczególności na art. 124 O.p. statuujący zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu oraz art. 178 O.p., przyznający stronie prawo wglądu do akt sprawy podatkowej.

Tak jak to wynika z wyżej przedstawionej tezy z wyroku TSUE w sprawie C-189/18, odstępstwa od zasady poszanowania prawa do obrony są dopuszczalne ze względu na interes ogólny. Ograniczenie tej zasady zostało przyjęte w Ordynacji podatkowej art. 179, stosownie do którego możliwym jest ograniczenie prawa strony do zapoznania się z aktami w zakresie dokumentów zawierających informacje niejawne oraz wyłączonych z akt przez organ ze względu na interes publiczny. W przypadku prawidłowego zastosowania tego przepisu nie można przyjąć, że prawo strony do obrony zostało naruszone w sposób określony w wyroku Trybunału w sprawie C-189/18, gdyż przepis ten nie przewiduje ograniczenia prawa strony do obrony tak dalece posuniętego, tak jak miało to miejsce na kanwie przepisów węgierskich będących przedmiotem postępowania w sprawie C-189/18.

W niniejszej sprawie część dokumentów będących podstawą do wydania decyzji została wyłączona z jawności dla Skarżącej, a następnie po dokonaniu "anonimizacji" danych "wrażliwych", bądź nie związanych w sposób istotny z jej sprawą – wyciągi z tych dokumentów zostały włączone w części dostępnej dla skarżącej. Ponadto, organ oparł się częściowo przy wydawaniu decyzji na decyzjach wydanych przeciwko kontrahentowi skarżącej, bez czynienia własnych ustaleń co do jego odpowiedzialności. Z powyższego wywieść należy, że Skarżąca nie została ograniczona w prawie do obrony oraz w prawie do dostępu do akt postępowania, gdyż miała ona niczym nieograniczony dostęp do akt sprawy a ponadto jest dopuszczalnym oparcie się przez organ na decyzji wydanej w sprawie kontrahenta podatnika. O prawie tym skarżąca była zawiadamiana. Prawo to było jej znane, o czym sama Skarżąca wspominała w skardze inicjującej niniejsze postępowanie.

Postanowieniem z dnia 28 września 2020 r. Dyrektor IAS umożliwił Skarżącej zapoznanie się z całością materiału dowodowego stanowiącego podstawę do wydania decyzji w jej sprawie. Pomimo tego, że przesyłka zawierająca wyżej wymienione postanowienie do skarżącej nie dotarła, organ pismem z dnia 6 listopada 2020 r., na wniosek Skarżącej i jeszcze przed wydaniem decyzji, przesłał jej kserokopię postanowienia, z którego wynikała możliwość zapoznania się z aktami postępowania i wypowiedzenia się co do jego treści. Z prawa tego Skarżąca nie skorzystała.

Nie można więc uznać, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia jej prawa do obrony. Skarżąca była zawiadamiana o czynnościach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut tego, że Skarżąca nie miała możliwości zapoznania się z pełnym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. względem jej kontrahenta J. J. W zakresie powyższego wskazać należy, że po pierwsze Skarżąca nie była stroną powyższego postępowania, po drugie praktyka, zgodnie z którą organy przy wydawaniu decyzji podatkowych opierają się na decyzjach już wydanych w sprawach przeciwko kontrahentom podatnika, jest zgodna zarówno z przepisami prawa krajowego jak i unijnego, co wprost wynika z treści orzeczenia TSUE na które powołuje się skarżąca. Dalej, nie sposób uznać, jakoby organ oparł się na materiale dowodowym zebranym wybiórczo, bowiem jak już wspominano, dowody z akt sprawy J. J. zostały ograniczone do dokumentów istotnych ze względu na ich wpływ na sytuację prawną Skarżącej. Dokumenty powyższe zostały poddane ocenie same w sobie, jak i w łączności z innymi dokumentami znajdującymi się w aktach sprawy. Organy I i II instancji dokonały własnych ustaleń faktycznych, co wynika z akt sprawy jak i treści decyzji.

Podkreślić jeszcze raz należy, że Skarżąca miała dostęp do wszystkich dowodów, które znajdowały się w aktach sprawy i na których została oparta ostatecznie decyzja. Nie były to dowody w formie streszczenia, czy też notatki, ani też część dowodów zgromadzonych w sprawie. Dokumenty znajdujące się w aktach sprawy zostały poddane obróbce niezbędnej ze względu na ochronę interesu publicznego, w tym tajemnicy skarbowej.

Należy wskazać, że postępowanie wznowieniowe nie służy ponownemu merytorycznemu rozpatrzeniu sprawy podatkowej, do czego próbuje w uzasadnieniu skargi dążyć Skarżąca. Takie działanie byłoby sprzeczne z zasadą trwałości decyzji określoną w art. 128 O.p. (tak m.in. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn.. akt I FSK 393/17, LEX nr 2619029).

Wobec powyższego nie sposób było podzielić zarzutu Skarżącej naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., gdyż orzeczenie z dnia 16 października 2019 r. wydane w sprawie C-189/18 nie miało wpływu na treść decyzji ostatecznej. Ponadto orzeczenie to nie ma precedensowego charakteru, co przesądza o braku możliwości zastosowania art. 240 § 1 pkt 11 O.p. celem wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

Odnosząc się do zarzutu naruszeni art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej należy wskazać, że postępowanie było prowadzone zgodnie z zasadą budowania zaufania do organów podatkowych i zapewniający stronie ochronę prawą, bowiem Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Nadto przedmiotem kognicji organu była jedynie kwestia wpływu orzeczenia TSUE na treść wydanej w sprawie decyzji ostatecznej, nie zaś merytoryczna reasumpcja stanowiska przyjętego w decyzji z dnia 17 kwietnia 2014 r. Nie sposób zatem uznać, że mamy w tym wypadku do czynienia z naruszeniem przepisów postępowania.

Powyższe uwagi są aktualne również w zakresie zarzutu naruszenia art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Reasumując należy przyjąć, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania wskazanych w skardze. Stan faktyczny sprawy został przez organ należycie wyjaśniony, zaś postępowanie wznowieniowe nie ma na celu ponownego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a ograniczone jest jedynie do badania wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

Sąd administracyjny niezwiązany granicami skargi nie stwierdził także wystąpienia innych naruszeń prawa, które mogłyby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Mając na względzie wszystkie powyżej przedstawione okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.