Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 449/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Halina Jakubiec Sędziowie WSA Bożenna Blitek NSA Krystyna Kutzner (Spr.) Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2006 r. sprawy ze skargi P. W. "[...]" w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 marca 2004r nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, II. orzeka, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w na rzecz skarżącego P. W. kwotę 676 zł- ( sześćset siedemdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

W dniu [...].10.2003r. skarżący P. W. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "[...]" dokonał zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochodu marki [...], rok produkcji 1998, przywiezionego z [...]. W zgłoszeniu celnym SAD nr [...] skarżący zadeklarował jako właściwy kod [...] O Taryfy celnej tj. samochód ciężarowy. W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej funkcjonariusz celny stwierdził: "samochód ciężarowy marki [...], o nr nadwozia jak w polu 31, używany. Furgon, blaszak, część pasażerska oddzielona od towarowej przegrodą, blaszak, podwyższony, 5 miejsc, 4 drzwi, przebieg 387000km.". Na potwierdzenie zadeklarowanego typu pojazdu jako ciężarowego skarżący przedłożył następujące dokumenty: zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...].10.2003r., pismo z firmy [...] Polska Spółka z o.o. z dnia [...].10.2003r. (dostarczone przez stronę na wezwanie organu prowadzącego postępowanie o przedstawienie w terminie 7 dni wyciągu ze świadectwa homologacji producenta określające rodzaj i typ przedmiotowego pojazdu, z którego wynika, że przedmiotowy pojazd był wyprodukowany jako samochód ciężarowy), opinię techniczną nr [...] z dnia [...11.2003r. oraz kartę pojazdu nr [...].

W wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego Naczelnik Urzędu Celnego l w K. działając na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towarowej i orzekł, że pojazd sprowadzony przez skarżącego jest samochodem osobowym, który należy klasyfikować do kodu PCN [...]. W wydanym rozstrzygnięciu organ celny określił kwotę podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. W toku prowadzonego postępowania przedmiotem weryfikacji była też zadeklarowana wartość celna pojazdu, która została jednak przyjęta przez organ celny.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że przepisy celne stanowią odrębną regulację od przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym i nazewnictwo stosowane w tych regulacjach nie jest jednolite. Dla potrzeb klasyfikacji celnej towaru stosuje się przepisy prawa celnego nawet wówczas, gdy dany towar (np. samochód) traktowany jest odmiennie w innych przepisach, publikacjach, czy opiniach rzeczoznawców.

Organ celny wyjaśnił, że w odróżnieniu od przepisów o ruchu drogowym w Taryfie celnej wyróżnia się m.in. dwie kategorie pojazdów tj. samochody osobowo-towarowe objęte kodem PCN [...] oraz pojazdy do transportu towarowego zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych, objęte kodem PCN [...]. Zgodnie z "Wyjaśnieniami do Taryfy celnej" stanowiącymi załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz.U. Nr 74, poz. 830 z późn. zm.) oraz zgodnie z załącznikiem do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 03.04.2003r. (Dz.U. Nr 70, poz. 645) samochody typu furgon o podobnej budowie do zgłaszanego do odprawy celnej, należy klasyfikować do kodu PCN [...]. Naczelnik Urzędu Celnego podniósł, że samochody ciężarowo-osobowe zgodnie z art. 2 pkt 42 ustawy - Prawo o ruchu drogowym objęte są definicją samochodu ciężarowego, natomiast zgodnie z Taryfą celną - pojazdy takie klasyfikuje się jako samochody osobowe.

Ustosunkowując się do dowodów przedłożonych przez skarżącego organ celny stwierdził, że nie są one wiążące dla organów celnych. Pojazd będący przedmiotem postępowania celnego posiadał przeszklone tylne drzwi oraz 5 miejsc do przewozu osób, dlatego nie jest objęty zadeklarowanym w zgłoszeniu celnym kodem [...].

Decyzją z dnia 24.03.2004r. organ II instancji - Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania P. W. - utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że do kodu [...] zalicza się między innymi samochody do transportu towarowego, które mają .przejętą" całą bryłę nadwozia z samochodu osobowego lub kombi, wewnętrzna tylna część przestrzeni jest fabrycznie przebudowana u producenta i pojazd posiada wystawioną w fabryce homologację. Pojazd taki musi być wyposażony w tylną przegrodę pomiędzy częścią pasażerską i ładunkową, nie może posiadać tylnych pasów i kotwiczeń tylnych siedzeń, które powinny być przez producenta pojazdu zaspawane lub osłonięte pokrywami niemożliwymi do usunięcia za pomocą normalnie dostępnych narzędzi. Posiadanie przez pojazd drugiej pary drzwi lub przeszklonej części ładunkowej nie stanowi podstawy do odmowy zaklasyfikowania pojazdu do kodu [...].

Pojazd sprowadzony przez skarżącego, w ocenie organu odwoławczego, nie spełnia wymogów określonych w pozycji 8703 Taryfy celnej, gdyż samochód ten służy nie tylko do przewozu towarów, lecz również do przewozu osób, co wyklucza możliwość zaklasyfikowania go jako pojazdu mechanicznego przeznaczonego wyłącznie do przewozu towarów. Z kolei pozycja [...] Taryfy celnej obejmuje pojazdy osobowo-towarowe, a więc takie, które mogą spełniać obie funkcje. Organ ten stwierdził, że przedmiotowy pojazd w załączonej przez skarżącego dokumentacji określony został jako ciężarowy, gdyż w świetle regulacji prawnych, na podstawie których sporządzono i wystawiono te dowody, spełniał on warunki, aby tak go potraktować. W świetle prawa celnego jest to jednak pojazd osobowo-towarowy, gdyż spełnia przesłanki określone w przepisach celnych dla tego typu pojazdów.

Odpowiadając na zarzut nieuzasadnionego zakwestionowania wartości celnej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że po przeprowadzeniu stosownego postępowania w tej kwestii ustalono, że skarżący nie zaniżył wartości celnej prowadzonego samochodu i przyjął tę wartość zgodnie ze zgłoszeniem celnym.

Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił, iż decyzja została wydana bez wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Skarżący zarzucił organom celnym brak konsekwencji w traktowaniu sprowadzonego samochodu, gdyż z jednej strony ustala się, że typ pojazdu jest inny niż zadeklarowany w zgłoszeniu celnym, z drugiej strony - wartość celna zadeklarowana w tym dokumencie jest wyższa od ustalonej przez te organy metodą zastępczą, jednak w wydanym rozstrzygnięciu została przyjęta wartość celna ze zgłoszenia celnego.

Odnośnie typu pojazdu skarżący podtrzymał swoją argumentację, iż był samochód ciężarowy, co potwierdziły dowody przedłożone przez niego w toku postępowania. Dowody te - w ocenie skarżącego - powinny "determinować" stanowisko organów celnych w tej kwestii. Świadectwa producenta samochodu nie można kwestionować, bowiem w konsekwencji prowadzi to do niedorzeczności polegającej na tym, że to organ celny decydowałby o rodzaju towaru, a nie producent który go wyprodukował. Brak konsekwencji organów celnych polega na tym, że z jednej strony odmawiają mocy dowodowej przedstawionym dokumentom, a z drugiej strony twierdzą, że stanowią one immanentną cechę stanu towaru. Taki postępowanie - w ocenie skarżącego - nie zasługuje na aprobatę.

Fakt, iż przedmiotowy samochód w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego miał pięć miejsc pasażerskich, a nie dwa, jak wtedy, gdy był rejestrowany po raz pierwszy jako samochód ciężarowy, zdaniem skarżącego, nie ma znaczenia, Cały czas jego funkcja jako samochodu ciężarowego nie została zmieniona, Dodatkowe miejsca zostały zamontowane w N. i skarżący nie miał na to Pojazd został zakupiony jako ciężarowy, co potwierdzał wpis w dowodzie rejestracyjnym.

W ocenie skarżącego przedmiotowy samochód spełnia wymogi kategorii pojazdów mechanicznych przeznaczonych do transportu towarowego, w większym stopniu, niż wymaga tego Taryfa celna, które charakteryzują się "przejęciem" bryły nadwozia z samochodu osobowego lub kombi. Fakt, iż Wyjaśnienia do Taryfy celnej wykluczają możliwość drugiego rzędu siedzeń w tylnej części pojazdu jest spełniona z uwagi na to, iż tylna część przedmiotowego pojazdu nie sprowadza się tylko i wyłącznie do fizycznego miejsca na te dodatkowe siedzenia, ale realizuje ona przede wszystkim funkcję towarową, która jest nierozerwalnie związana z charakterem samochodu ciężarowego. Właśnie ta funkcja, zdaniem skarżącego, determinuje uznanie samochodu za ciężarowy, a nie osobowy. Potwierdzeniem tego jest to, że tylne drzwi są zabudowane elementem plastikowym i tym samym spełniony jest warunek, że tylna część nie może być przeszklona. Odsuwane boczne drzwi są praktycznym rozwiązaniem przy załadunku i wyładunku towaru. Wskazana przez organy celne pozycja 8703 Taryfy celnej obejmuje samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, natomiast w sprowadzonym samochodzie główną funkcja jest funkcja towarowa.

Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem organów celnych, że nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej wynika z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji prawnych, mających zastosowanie na przykład przy dopuszczeniu do ruchu drogowego. Opinia techniczna z dnia [...].11.2003r. określająca rodzaj pojazdu jako ciężarowy została sporządzona wyłącznie dla potrzeb Urzędu Celnego.

Jako zarzut skarżący podniósł zakwestionowanie wartości celnej samochodu, która jednak, jak sam przyznał, nie doprowadziła do ustalenia innej wartości celnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Fakt, iż przedmiotowy pojazd posiadał wydzieloną część towarową i pięć miejsc przeznaczonych do przewozu osób uzasadniał jego klasyfikację do kodu [...] Taryfy celnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. nr 153, poz. 1270) - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi -zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu administracyjnego nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów stepowania.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga jest uzasadniona, gdyż organ prowadzący postępowanie nie wyjaśnił stanu faktycznego i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego zebranego w sprawie.

W szczególności organ nie wyjaśnił, czy przedmiotowy samochód, wyprodukowany jako samochód ciężarowy posiadał świadectwo homologacji na taki rodzaj i typ samochodu. Co prawda - pismem z dnia [...].10.2003r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wezwał skarżącego o przestawieni dokumentu w postaci " wyciągu ze świadectwa homologacji producenta określający rodzaj i typ

przedmiotowego pojazdu", nie mniej poprzestał na przedłożonym przez stronę piśmie z dnia [...].10.2003r. firmy [...] Polska Spółka z o.o.

informującym, że przedmiotowy pojazd "był wyprodukowany jako samochód ciężarowy kategorii N1 (pojazd przystosowany do zarejestrowania jako samochód

ciężarowy - kod wyposażenia Z41)", a nawet w decyzji organu l instancji

stwierdzono, że: "nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej (np. wydanie homologacji, dopuszczenie do ruchu drogowego, sporządzenie opinii technicznych), wynika z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji prawnych(w tym przypadku ustawa - Prawo o ruchu drogowym – Dz. U. Nr 98, poz. 602 z późniejszymi zmianami) może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej Taryfy celnej i tym samym nie powinno mieć zastosowania w sprawach dotyczących wymiaru cła". Zaprezentowane stanowisko -zdaniem Sądu - oznacza, że dla organu celnego świadectwo homologacji nie miało żadnego znaczenia. Co prawda, w zaskarżonej decyzji organ II instancji zaznaczył "w nawiasie", że "trudno jest ustalić, czy wystawione zostało świadectwo homologacji, gdyż strona, pomimo wezwania, go nie przedłożyła", nie mniej i ten organ nie wyjaśnił, dlaczego poprzestano na przedłożonym przez skarżącego piśmie firmy [...] Polska Spółka z o.o. z dnia [...].10.2003r. Nie wyjaśniono też czy skarżący, który nabył pojazd używany (nie nowy) mógł dysponować świadectwem homologacji lub czy był w stanie uzyskać to świadectwo homologacji i to w tak krótkim 7 dniowym terminie. Nie wyjaśniono także, czy przedłożone przez skarżącego dokumenty oparte były na świadectwie homologacji, albowiem pozostaje poza sporem, że samochód był wcześniej rejestrowany za granicą. Przedmiotowe świadectwo homologacji i w kraju poprzedniej rejestracji mogło przesądzać o zarejestrowaniu określonego typu - rodzaju samochodu jako osobowy, czy ciężarowy powodując nieprzerwany ciąg dalszych rejestracji co do typu- rodzaju tego samochodu, chyba, że w wyniku zmian konstrukcyjnych pojazdu zostało wydane nowe świadectwo homologacji na zmieniony typ - rodzaj samochodu, które także stawało się podstawą rejestracji pojazdu o takim zmienionym jego typie - rodzaju. W konsekwencji - zdaniem Sądu - w niniejszej sprawie świadectwo homologacji nie miało dla organów celnych żadnego istotnego znaczenia.

W związku z powyższym - zdaniem Wojewódzkiego sądu administracyjnego - po pierwsze: nie można podzielić stanowiska, że dla potrzeb klasyfikacji taryfowej towaru wiążące i wystarczające są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej Taryfy celnej, a po drugie: jakkolwiek Prawo celne posługuje się często pojęciami własnymi, jednak w przypadku braku definicji legalnych - brak jest przesłanek, by pojęcia "samochód osobowy" lub "osobowo-ciężarowy" rozumieć inaczej niż w innej gałęzi prawa administracyjnego, z której pojęcia te pochodzą, w której ukształtowały się i które je definiują.

W zakresie powyżej zajętego stanowiska - Sąd podzielił w całości stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zajęte w wyroku z dnia 7 marca 2004r., sygn. akt GSK 359/04 (opubl. w LEX nr 164491), jak również w wyroku z dnia 29 października 2004r., sygn. akt GSK 1069/04 (opubl. LEX nr 162474).

Sąd zauważa, że istotą i tego sporu na płaszczyźnie formalnej jest to, czy organ celny jako organ administracji publicznej w swoich działaniach i rozstrzygnięciach jest całkowicie niezależny od działań i rozstrzygnięć innych organów administracji publicznej, to znaczy, że nie jest związany przepisami regulującymi inne sfery prawa, poza prawem celnym. Innymi słowy - czy organ celny może ignorować istotne w sprawie rozstrzygnięcia innych organów administracji publicznej.

Spór na płaszczyźnie merytorycznej w tej sprawie dotyczy zaś oceny, oceny samochód marki "[...]", który określony jest jako "samochód ciężarowy" przez dokumenty urzędowe takie jak: - zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu

technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...].10.2003r., - pismo z firmy D. P. Spółka z o.o. z dnia [...].10.2003 r. (dostarczone przez stronę na wezwanie organu prowadzącego postępowanie o przedstawienie w terminie 7 dni wyciągu ze świadectwa homologacji producenta określające rodzaj i typ przedmiotowego pojazdu, z którego wynika, że przedmiotowy pojazd był wyprodukowany jako samochód ciężarowy), - opinię techniczną nr [...] z dnia [...].11.2003r. oraz - kartę pojazdu nr [...], może być dla potrzeb postępowania którą - zgodnie z art. 13 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.) obejmuje Taryfa celna i pozostają z nimi w oczywistej sprzeczności. Stanowi to naruszenie wskazanych przepisów. Także Reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, o którym mowa w art. 13 § 7 Kodeksu celnego łącznie ze wskazanymi wyżej przepisami tworzą zasadę, że podstawowym sposobem klasyfikowania towaru dla potrzeb celnych jest zaklasyfikowanie tego towaru do kodu, który najpełniej i najlepiej go opisuje (jego brzmienie jest zbieżne z opisem importowanego towaru). Jeżeli nie jest to możliwe, wówczas i dopiero wówczas należy stosować kolejno pozostałe reguły interpretacyjne (od 2 do 5).

Bez wątpienia - zdaniem Sądu - przedmiotem importu w niniejszej sprawie był samochód ciężarowy. Potwierdzają to zapisy w przedstawionych przez skarżącego organom celnym dokumentach, a także opis samochodu dokonany przez funkcjonariusza celnego - Kontrolera Celnego UC, który przeprowadzał rewizję celną w momencie importu: "W wyniku całkowitej rewizji celnej stwierdzono samochód ciężarowy marki [....] (...) i uwaga tego funkcjonariusza: "Wezwano o homologację - świadectwo producenta, określające rodzaj i typ pojazdu" (k. 18 akt administracyjnych), wezwanie przez Urząd Celny skarżącego do przedłożenia świadectwa homologacji producenta określającego rodzaj i typ pojazdu (k. 20 akt), a także dokument z dnia [...].10.2003r.[...] Polska Spółka z o.o., z którego wynika, że przedmiotowy pojazd "był wyprodukowany jako samochód ciężarowy kategorii N1 (pojazd przystosowany zarejestrowania jako samochód ciężarowy - kod wyposażenia Z41)".

Według opinii klasyfikacyjnej do pozycji [...], zawartej w tomie V Wyjaśnień do Taryfy celnej istotne dla klasyfikacji taryfowej pojazdu jest jego przeznaczenie. O tym zaś świadczy dokument o dopuszczeniu pojazdu do ruchu, czyli świadectwo homologacji, a nie ocena organu celnego wydedukowana na podstawie elementów budowy nadwozia. Sąd podziela stanowisko zawarte w glosie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 r. sygn. akt III RN 194/01 opubl. w OSNP 2002/5/103) A. B. i R. K. (Glosa 2002//4/20, Nr publikacji 32887) że w przypadku przerobienia konstrukcyjnego rodzaju pojazdu na ciężarowy (z osobowego lub z ciężarowego na osobowy), co pociąga za sobą zmianę jego przeznaczenia, nieodzowne jest przeprowadzenie badań homologicznych i uzyskanie nowego świadectwa homologacyjnego. Z powyższego - zdaniem Sądu - wynika, że to świadectwo homologacyjne wskazuje na przeznaczenie pojazdu.

Należy zwrócić także uwagę - zdaniem Sądu - na to, że według Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036) do pozycji 8703 zostały zakwalifikowane "samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-bagażowymi oraz samochodami wyścigowymi". W pozycji 8704 mieszczą się zaś "pojazdy mechaniczne do przewozu towarów". W Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, dotyczących pozycji [...] podano, że określenie "samochody osobowo-bagażowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Taryfa celna celnego klasyfikowany jako samochód osobowy (pozycja 8703 Taryfy celnej) tak, jak uznały to organy celne, czy też samochód ten powinien być klasyfikowany również dla potrzeb celnych jako samochód ciężarowy (pozycja 8704 Taryfy celnej), jak wynika to z przedstawionych przez stronę dokumentów.

Zdaniem Sądu - zaskarżona decyzja narusza przepis art. 121 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (celnych). Skarżący P. W. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "[...]" niewątpliwie działał w zaufaniu do organów państwa (w tym organów podatkowych i celnych). Bez wątpienia znana mu była powszechna praktyka stosowania prawa podatkowego wobec samochodów w zależności od ich kwalifikacji dokonanej w świadectwie homologacji (dowodzie rejestracyjnym). Praktyka to stała się jednolita zwłaszcza od podjęcia uchwały przez Skład Pięciu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2000r. sygn. akt OPK 17/00 (opubl. ONSA 2001/2/62 i LEX 43880) w tym przedmiocie z tego względu skarżący nie miał podstaw przypuszczać, że posługiwanie się dokumentami wydanymi w oparciu o świadectwo homologacji może nie być dla jakichkolwiek organów państwa wystarczającym dowodem dla uznania, że importowany samochód był samochodem ciężarowym, tym bardziej, że organy celne, który przez kilka lat przyjmowały zgłoszenia celne dotyczące samochodów z takimi dokumentami, dysponowały wszystkimi wymaganymi dokumentami.

Zdaniem Sądu - zaskarżona decyzja narusza również przepisy dotyczące postępowania dowodowego, to znaczy art. 122 Ordynacji podatkowej -zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, art. 187 - zasady swobodnej oceny dowodów oraz art. 194 odnoszącego się do mocy dowodowej dokumentu urzędowego. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego moc dowodowa dokumentów opartych o świadectwo homologacji jako dokumentów urzędowych jest nawet zwiększona w stosunku do innych dowodów w zakresie tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Ponieważ samochód był zarejestrowany i może być zarejestrowany tylko w sposób odpowiadający świadectwu homologacji, nie sposób nie wziąć pod uwagę faktu, że będący przedmiotem sporu samochód został zarejestrowany jako samochód ciężarowy.

Istotne, zdaniem Sądu - jest też to, że organy celne w trakcie postępowania nie przeprowadziły dowodu przeciwko treści dokumentów opartych o świadectwo homologacji, a uznały, że możliwe jest postawienie Taryfy celnej poza całym systemem prawa administracyjnego. Zaakceptowanie tego poglądu, kwestionującego w istocie rzeczy fundamenty rozstrzygania przez organy administracji publicznej stanowi, w ocenie Sądu - naruszenie prawa przez organy celne. Należy podkreślić też, że Naczelny Sąd Administracyjny w swoim dotychczasowym orzecznictwie zwracał niejednokrotnie uwagę na konieczność wyeliminowania sprzecznych działań organów administracji, których ofiarą mógłby paść działający w zaufaniu do nich przedsiębiorca.

Ponadto - zdaniem Sądu - zarówno kryteria klasyfikacyjne, jakimi kierowały się organy celne, jak i rezultat procesu klasyfikacji nie mają uzasadnienia w brzmieniu przepisów Taryfy celnej, Wyjaśnień do Taryfy celnej oraz Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN (nomenklatury towarowej) klasyfikuje zatem pojazdy samochodowe według ich przeznaczenia. Przytoczone przepisy prawne, jak i inne przepisy prawa celnego nie ustalają jednak żadnych i kryteriów (czy środków dowodowych) pozwalających ustalić przeznaczenie pojazdu na użytek klasyfikacji celnej. Nie pozwalają odpowiedzieć na pytanie - zwłaszcza w odniesieniu do samochodów o podwójnym przeznaczeniu (do przewozu osób i towarów) - jakie względy decydują o tym, że samochód jest przeznaczony "zasadniczo" do przewozu osób albo "zasadniczo" do przewozu towarów. Nie można wobec tego podzielić stanowiska organów celnych, że dla potrzeb klasyfikacji taryfowej towaru wiążące i wystarczające są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej Taryfy celnej.

Organy celne nie kwestionują, że w toku postępowania celnego skarżący złożył dokumenty (oparte niewątpliwie o świadectwo homologacji typu pojazdu), wydane przed zgłoszeniem tego pojazdu do odprawy celnej stwierdzające, że

sprowadzony pojazd jest samochodem ciężarowym. Charakter tych dokumentów urzędowych, nie był kwestionowany ani przez organy celne. Dokumenty urzędowe, co ponownie Sąd podkreśla, mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Ż dokumentem urzędowym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Przepis art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej ma oczywiście zastosowanie w postępowaniu celnym (art. 262 Kodeksu celnego). Organ celny, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest zatem uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Organ prowadzący postępowanie nie może wobec tego swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim informacjom. W piśmiennictwie prawniczym podkreśla się, że nie uznanie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi naruszenie prawa procesowego (B. Adamiak, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wrocław 2004, str. 665, teza 4.).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie oparto się na żadnych kontrdowodach", podważających wiarygodność przedstawionych dokumentów, Wyrażono kilka własnych sądów na temat sprowadzonego samochodu w rodzaju: ":samochód wprowadzony na polski obszar celny przez Pana P. W., nie spełnia wymienionych wyżej warunków charakterystycznych dla pojazdu przeznaczonego do transportu towarowego, gdyż przystosowany jest do przewozu pięciu osób i posiada część towarową a poza tym ma przeszklone drzwi." Jednocześnie organ nie wyjaśnił, z jakiego powodu opisany pojazd miał zmienić jego przeznaczenie z pojazdu "do przewozu towarów" na przeznaczony "zasadniczo do przewozu osób". Organy celne dokonały oceny spornego samochodu z pominięciem świadectwa homologacji i w sposób nie poparty żadnymi dowodami, a więc -zdaniem Sądu - z naruszeniem art. 194 § 1, 122 i 187 Ordynacji podatkowej, co powoduje stwierdzenie, że dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - organ celny klasyfikując sporny samochód do pozycji taryfy celnej 8703 22 bez dostatecznego ustalenia, że jest to samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób niewłaściwie zastosował ten przepis prawa (kod taryfy celnej 8703 22) zawarty w załączniku do wspomnianego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia *998r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036).

Sąd zauważa, że w rozpatrywanej sprawie organy celne uzasadniały klasyfikację taryfową importowanych samochodów powołując się m.in. na tzw. autonomię prawa celnego. O sposobie rozumienia tej autonomii można wnioskować jedynie na podstawie zastosowania prawa przez organy celne, bowiem w postępowaniu celnym w tej sprawie przyjęto, że dokumenty urzędowe - zdaniem Sądu - niewątpliwie oparte na świadectwie homologacji dotyczą tylko stosunków związanych z ruchem drogowym i nie mają mocy dokumentu urzędowego w postępowaniu celnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stanowczo nie podziela tak pojmowanej autonomii prawa celnego, która w gruncie rzeczy służy jako usprawiedliwienie arbitralnego stosowania tego prawa. Zgodnie z art. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej: "Rzeczpospolita Polska jest państwem jednolitym." Już tylko z tego względu - zdaniem Sądu - używanie tego pojęcia w stosunku do gałęzi dziedziny) prawa stanowiącej część systemu prawa państwa jednolitego nie wydaje się uprawnione. O autonomii poszczególnych gałęzi (dziedzin) prawa nie mówi się w teorii prawa i w prawoznawstwie i nie wiadomo dokładnie, jakiego rodzaju odrębność, czy niezależność miałaby ta autonomia oznaczać. Nie ulega wątpliwości, że prawo celne wchodzi w zakres konstytucyjnego systemu prawa, składającego się z elementów wzajemnie ze sobą powiązanych. Na podstawie tych różnorodnych powiązań formułuje się zasadę spójności albo jednolitości systemu prawa. Poszczególne dziedziny prawa różnią się oczywiście między sobą przedmiotem regulacji. W konsekwencji mogą się również różnić metodą regulowania, a także językiem (używać specyficznych pojęć i określeń). Te odmienności nie mają jednakże nic wspólnego z autonomią dziedzin prawa. Są raczej wyrazem pewnej "autonomii" ustawodawcy, którego kompetencje nie napotykają żadnych ograniczeń przedmiotowych. Może on zatem uregulować daną materię w sposób, jaki uzna za stosowny, w granicach zakreślonych konstytucją. Może więc w ramach prawa celnego wprowadzać pojęcia i terminy nieznane innym gałęziom prawa, ale wprowadzając pojęcia znane innym gałęziom prawa, którym jednakże chciałby w ramach prawa celnego nadać odmienne znaczenie musiałby w sposób wyraźny i jednoznaczny określić je ze wskazaniem, że to odmienne określenie dotyczy tej właśnie gałęzi prawa.

Pojęcie autonomii prawa jest niekiedy używane dla podkreślenia pewnej należności prawa od innych, pozaprawnych systemów norm i wartości funkcjonujących w otoczeniu prawa, a więc np. dla podkreślenia niezależności prawa od porządku moralnego, czy politycznego. W ten sposób podkreśla się, że autonomiczne prawo nie powinno być wykorzystywane jako instrument urzeczywistniania doraźnych celów politycznych i gospodarczych, a w tym wypadku celów fiskalnych (przyjęcie przez organy celne, że pojazd ciężarowy jest pojazdem osobowym implikuje m.in. pobranie od przedsiębiorcy podatku akcyzowego).

W powołanych wyżej orzeczeniach Naczelnego Sadu Administracyjnego zwrócono uwagę, że o autonomii prawa pojmowanej jako pewna wzajemna niezależność części systemu prawa mówią przedstawiciele tzw. prawa daninowego (podatkowego, celnego). Nie spotyka się raczej wypowiedzi na temat autonomii np. prawa karnego, chociaż ma ono również swą specyfikę - różni się wyraźnie od prawa cywilnego, czy nawet administracyjnego. Przykład rozpatrywanej sprawy pokazuje, że powoływanie się na swoistą autonomię prawa celnego dla uzasadnienia zaprezentowanego sposobu jego stosowania prowadzi do podważenia autonomii prawa właściwie rozumianej. Trudno bowiem nie zauważyć, że sformułowany w rozpatrywanej sprawie postulat niezależności prawa celnego od innych dziedzin czy gałęzi systemu prawa może być wykorzystywany jako uzasadnienie wykorzystywania tego prawa do realizacji doraźnych celów fiskalnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że przedmiotem kontroli sądowej jest prawidłowość stosowania przez organy celne przepisów Ordynacji podatkowej. Ż art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Strona w toku postępowania przedłożyła wystawiony w kraju pochodzenia importowanego towaru niemiecki dowód rejestracyjny "[...], który ma walor dokumentu rejestracyjnego i w którym przedmiotowy pojazd został określony jako ciężarowy. Kategoria ocenianego pojazdu jako ciężarowego została potwierdzona niemiecką kartą pojazdu nr [...], pismem z firmy [...] Polska Spółka z o.o. z dnia ).10.2003r., z którego wynika, że przedmiotowy pojazd był wyprodukowany jako samochód ciężarowy, zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...].10.2003r, a wreszcie opinią techniczną nr [...] z dnia [...].11.2003r. Zespołu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego w K. jednoznacznie kwalifikującą pojazd jako pojazd ciężarowy –"samochód ciężarowy kompletny z nadwoziem zamkniętym typu furgon, przystosowany fabrycznie do przewozu towaru i pięciu osób. w pojeździe zamontowana fabrycznie ściana rozdzielająca przedział towarowy od osobowego." Akta sprawy dowodzą, że organy celne nie kwestionowały wymienionych dokumentów.

Sąd ponownie podkreśla, że z faktem, iż dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone związane jest domniemanie zgodności zawartej w nich treści z prawdą, W tym stanie sprawy, gdy organ celny nie posiadał wiarygodnych przeciwdowodów, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany był zatem uznać za udowodnione to, co wynika z jej treści. Innymi słowy, organ prowadzący postępowanie nie może w sposób dowolny oceniać ani kwestionować treści dokumentu, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w dokumencie informacjom. Prowadzi to do konstatacji, iż organy celne - jeśli nie przeprowadziły dowodu przeciwko treści dokumentu - były związane jego treścią, w tym także stwierdzeniem, że dopuszczony do procedury celnej samochód jest samochodem ciężarowym. Organy celne za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia - zdaniem Sądu - nie mogą przyjąć, że przedmiotem importu był inny, niż ciężarowy pojazd, a w szczególności samochód osobowy lub osobowo-towarowy - kombi, skoro nie dysponowały innymi wiarygodnymi środkami dowodowymi.

Sąd zwraca uwagę, że zarówno Taryfa celna, ani też Wyjaśnienia do Taryfy celnej, nie zawierają autonomicznej definicji pojazdu osobowego i ciężarowego. Pojęcia - samochód ciężarowy i osobowy - mogłyby mieć znaczenie autonomiczne w Taryfie celnej tylko wówczas, gdyby przepisy prawa celnego tak stanowiły. Brak jest natomiast uzasadnienia prawnego dla kategorycznego stwierdzenia, że samochód uznany za ciężarowy, w przypadku dopuszczenia omawianych powyżej dowodów, jest samochodem osobowym lub osobowo-towarowym w rozumieniu tejże Taryfy celnej. Jakkolwiek Prawo celne posługuje się często pojęciami własnymi, jednak w przypadku braku definicji legalnych - brak jest przesłanek, by pojęcia "samochód do przewozu osób", rozumieć inaczej niż "samochód osobowy", tym bardziej, że pobierając podatek akcyzowy organ celny nie ma problemów z uznaniem, że jest to pojęcie tożsame - ustawodawca nakazuje pobrać podatek akcyzowy od przywozu "samochodów osobowych", a nie "samochodów do przewozu osób". Podobnie brak podstaw, aby pojęcia "samochód osobowo-bagażowy" czy "samochód do przewozu towarów" rozumieć inaczej niż "samochód ciężarowy" lub "samochód ciężarowo-osobowy" w innej gałęzi prawa administracyjnego, z której pojęcia te pochodzą, w której ukształtowały się i które je definiują.

Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 98, poz. 602 ze zm.) definiuje samochód osobowy i ciężarowy (art. 2 pkt 40 i 42 ustawy), stwierdzając, że: <"samochód osobowy" - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą raz ich bagażu>, a <"samochód ciężarowy" - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą>.

Podnoszone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji formalne kryterium, że sporny samochód może także przewozić osoby (w tym wypadku 5 osób, a więc "od 4 do 9 osób"), nie może wyłączać możliwości kwalifikacji poddanego dopuszczeniu do procedury celnej pojazdu jako ciężarowego. Jeśli zaś Prawo o ruchu drogowym nakłada na importera obowiązek uzyskania świadectwa homologacji (art. 68 ustawy), to w celu uzyskania świadectwa należy przeprowadzić badania homologacyjne, polegające na sprawdzeniu, czy dany typ pojazdu, przedmiot jego wyposażenia lub część odpowiadają warunkom określonym w art. 66 ustawy, regulaminach stanowiących załączniki do Porozumienia dotyczącego przyjęcia jednolitych warunków homologacji i wzajemnego uznawania homologacji wyposażenia i części pojazdów samochodowych, sporządzonego w Genewie dnia 20 marca 1958 r. (Dz. z 1979 r. Nr 16, poz. 98) oraz polskich normach przyjętych do obowiązkowego stosowania. Skoro świadectwo homologacji umożliwia rejestrację pojazdu, to nie sposób nie zauważyć, że przedmiotowy pojazd był już rejestrowany jako samochód ciężarowy, a to oznacza, że posiadał świadectwo homologacji jako samochód teza ciężarowy.

Należy zwrócić uwagę, że klasyfikacja do pozycji 8704 taryfy celnej obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego, w tym także zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych (kombi). Ewentualnie ustalenie bez uchybienia określonym normom postępowania, że sprowadzony pojazd jest samochodem ciężarowym uzasadnia wniosek, że jest także pojazdem służącym do przewozu towarów. Niewątpliwie - zdaniem Sądu – należy rozróżnić konstrukcyjne przeznaczenie pojazdu od jego faktycznego wykorzystywania przez importera. W każdym razie nie sposób przyjąć, że samochody konstrukcyjnie wyprodukowane jako ciężarowe służą zasadniczo do przewozu osób. Natomiast winno być oczywistym, że pojazdy ciężarowe nie mogą podlegać klasyfikacji według kodu [...].

W opisanym stanie prawnym - zdaniem Sądu - ocena organów celnych, co do rodzaju spornego pojazdu nie poddaje się krytyce. Mając wątpliwości, co do dokumentów przedstawionych przez skarżącego, co do wydania ich w oparciu o świadectwo homologacji organy celne winny jednoznacznie przedstawić swoje wątpliwości i dążyć do ich usunięcia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, a to wobec stanowiska tych organów w przedmiocie braku znaczenia takiego świadectwa, co do oceny typu - rodzaju samochodu, której to oceny mogą dokonać .autonomicznie", w oderwaniu od tego świadectwa i wydanych na jego podstawie dokumentów.

Mając powyższe na względzie - Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę jako uzasadnioną i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą decyzję organu l instancji i na mocy art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a. - orzekł jak w l wyroku.

Na mocy art. 152 p.p.s.a. -wobec uwzględnienia skargę - Sąd określił, zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane -jak w pkt. II wyroku.

O zwrocie skarżącemu kosztów postępowania orzeczono w oparciu o treść art. 200 p.p.s.a. - jak w pkt III wyroku.