Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 456/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 60 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 52 § 1 pkt 2, art. 53, art. 120, art. 181, art. 240 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Dnia 18 lutego 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant: Ref. staż. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi x Spółki jawnej w G na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego, po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] 2008 r. przedsiębiorca - P.P.H.U. [...] zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej piwa do przedsiębiorcy J. A. z siedzibą w [...], Czechy. Dostawa ta realizowana była na podstawie dokumentu UDT [...] i [...] wystawionych dnia [...] 2008 r.

Po rozpatrzeniu ww. wniosku Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją nr [...] z dnia [...] 2009 r. orzekł o zwrocie podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. Zwrotu podatku na wskazany przez stronę rachunek bankowy dokonano w dniu [...] 2009 r.

W dniu [...] 2011 r. do Urzędu Celnego w Poznaniu wpłynęło pismo Wydziału do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarząd w Poznaniu [...] z dnia [...] 2011 r. (skorygowane pismem [...] z dnia [...] 2011r.), w którym zawarta była informacja, iż zorganizowana grupa przestępcza prowadziła działania, których celem był nielegalny obrót piwem oraz także w zakresie nieprawidłowości związanych z podatkiem akcyzowym. W wyniku prowadzonych czynności dochodzeniowych ustalano nieprawidłowości występujące w zakresie dokonywanych przez stronę dostaw wewnątrzwspólnotowych do Czech. Funkcjonariusze Wydziału do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarządu w Poznaniu CBŚ KGP ustalili bowiem, że dostawy wewnątrzwspólnotowe piwa do firmy J. A. z siedzibą [...], Czechy, w rzeczywistości nie miały miejsca.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2011 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną [...] z dnia [...] 2009 r. wskazując, iż wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa tzn. wyszły na jaw nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją nr [...] z dnia [...] 2013 r. uchylił swoją decyzję ostateczną nr [...] z dnia [...] 2009 r. Jednocześnie odmówił zwrotu zapłaconego na terytorium kraju podatku akcyzowego w ww. kwocie oraz orzekł kwotę podatku akcyzowego nienależnie otrzymanego, podlegającą zwrotowi w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia [...] 2013 r. odwołanie od powyższej decyzji wniósł pełnomocnik strony - doradca podatkowy M. M. zarzucając jej naruszenie:

• art. 20 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L z dnia 23 marca 1992 r.) w związku z art. 46 ust. 2 Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej Dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE L z dnia 14 stycznia 2009 r.) poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie i objęciu dostawy towarów akcyzowych podatkiem akcyzowym na terytorium Polski;

• art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w decyzji całej podstawy prawnej decyzji;

• art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, iż doszło do spełnienia przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania;

• § 2, § 3 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zawrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z dnia 14 kwietnia 2004 r. (Dz. U. nr 74, poz. 674), w związku z art. 60 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr29, poz. 257 z późn. zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, iż wniosek złożony przez Spółkę nie spełnia wymogów określonych w tych przepisach;

• art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, iż mamy do czynienia z zaległością podatkową;

• art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 123 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

W związku z powyższymi zarzutami strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania.

Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu nie znajdując podstaw do uchylenia swojej decyzji przesłał odwołanie strony wraz z aktami sprawy do Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 749, z późn. zm.), w związku z art. 60 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Z 2009 r. nr 3, poz. 11, z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania P.P.H.U [...] z dnia [...] 2013 r., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu nr [...] z dnia [...] 2013 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie ostatecznych decyzji podatkowych. Chodzi tutaj m.in. o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania.

Organ wskazał, że przedmiotem odwołania jest decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu nr [...] z dnia [...] 2013 r., która została wydana w wyniku wznowienia postępowania. Decyzją tą organ pierwszej instancji uchylił decyzję ostateczną nr [...] z dnia [...] 2009 r. w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. Jednocześnie odmówiono zwrotu ww. podatku i orzeczono, iż zwrócony podatek podmiot otrzymał nienależnie w związku z czym zobowiązany jest do jego zwrotu wraz z odsetkami.

Odnosząc się do jednego z zarzutów organ podkreślił, że przywołanie przez organ I instancji w podstawach prawnych oraz w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jak również przedstawione w niej okoliczności faktyczne, wskazywały dostatecznie jasno i precyzyjnie jaka konkretnie przesłanka legła u podstaw wznowienia postępowania.

Organ uznał również za bezzasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który w ocenie reprezentującego stronę pełnomocnika w okolicznościach rozpatrywanego przypadku nie stanowił podstawy wznowienia postępowania. Użyte w ww. przepisie sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Z kolei łącznik "lub" wskazuje na to, że wystąpienie, co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania.

Ponadto organ stwierdził, że materiał dowodowy uzyskany przez organ I i II instancji w toku przeprowadzonego postępowania wznowieniowego uzasadnia twierdzenie, że P.P.H.U. [...] z siedzibą w Gnieźnie nie spełniła materialnoprawnych przesłanek zwrotu akcyzy określonych w art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Złożony w tym zakresie wniosek strony nr [...] z [...] 2008 r. oraz załączone do niego dokumenty nie odzwierciedlają bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Naturalną konsekwencją tych ustaleń było wydanie decyzji w trybie art. 245 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutu z odwołania organ zaznaczył, że art. 20 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, znajduje się w TYTULE III omawianej Dyrektywy zatytułowanym "Przepływ towarów". W tej części Dyrektywy prawodawca unijny uregulował kwestie związane z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, ale wyłącznie w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W stosunku do przemieszczanych pod tą procedurą wyrobów akcyzowych powstaje obowiązek w podatku akcyzowym, ale do momentu jej prawidłowego zakończenia nie przekształca się on w zobowiązanie podatkowe. Oznacza to, że pobór podatku akcyzowego od przemieszczanych w tej procedurze wyrobów akcyzowych zostaje czasowo zawieszony, ale z tego powodu realizacja samej procedury przemieszczania podlega rygorystycznym warunkom i kontroli organów podatkowych państw członkowskich (np. dokumenty towarzyszące ADT, składy podatkowe, zabezpieczenia akcyzowe). Z tego właśnie względu w omawianej Dyrektywie prawodawca wspólnotowy zobowiązał państwa członkowskie do opracowania i przyjęcia odpowiednich "procedur awaryjnych" zabezpieczających skuteczny pobór akcyzy w sytuacji naruszenia warunków przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy realizowanej pomiędzy różnymi państwami członkowskimi.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów procesowych uznał, że w prowadzonym postępowaniu nie zostały naruszone przepisy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonania oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Wskazał, że kierować się przy tym należy zasadami logiki, doświadczenia życiowego, traktowania dowodów jako zjawisk obiektywnych, dokonując wszechstronnej oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu.

Pismem z dnia [...] 2014 r. P.P.H.U. [...] w Gnieźnie (zwana dalej: "skarżącą" lub "spółką") złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z [...] 2014 r. nr [...].

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. naruszenie art. 20 ust.1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. UE L z dnia 23 marca 1992 r.) w związku z art. 46 ust. 2 Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającą dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U.UE L z dnia 14 stycznia 2009 r.) poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie i objęciu dostawy towarów akcyzowych podatkiem akcyzowym na terytorium Polski;

- naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem wskazanych przepisów co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania procesowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że nie zgadza się z ustaleniami, iż nie doszło do dostawy towarów na rzecz firmy J. A., wskazując że zawierając transakcje z firmą J. A. współpracowała z pełnomocnikiem tej firmy, co nie było kwestionowane przez organy w toku postępowania. W opinii skarżącej w przedmiotowym stanie faktycznym doszło do dostawy towarów do firmy J. A., lecz w wyniku działań tego podmiotu dostawa nie została dokonana do Czech, lecz do Anglii. W efekcie doszło więc do dostawy towarów na teren innego kraju UE, niż kraj wysyłki towarów. Doszło więc do dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Ponadto skarżąca podkreśliła, że decyzja Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu dotyczyła zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych, która miała miejsce [...] 2008 r. Oznacza to, iż w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie także przepisy Dyrektywy 92/12/EWG. Skarżąca zaznaczyła również, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego jasno wynika, iż do nieprawidłowości w związku z dostawą nie doszło na terenie Polski. Według skarżącej w świetle zebranego materiału dowodowego nie ulega wątpliwości, że doszło do dokonania dostawy towarów akcyzowy do innego kraju Unii Europejskiej, tj. Anglii i w kraju tym doszło do powstania nieprawidłowości w obrocie towarami akcyzowymi. W konsekwencji, co wynika wprost z przepisu art. 20 ust. 1 Dyrektywy 92/12/EWG, podatek akcyzowy należny jest w tym kraju, a nie w Polsce. W konsekwencji dokonany zwrot akcyzy był prawidłowy. Skarżąca zarzuciła, że Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu w prowadzonym przez siebie postępowaniu całkowicie pominął przepis art. 20 ust. 1 Dyrektywy 92/12/EWG w zakresie podatku akcyzowego czym doprowadził do jego naruszenia.

Skarżąca wskazała, że organ zgodnie z regulacją art. 120 Ordynacji podatkowej jest zobowiązany do prowadzenia swoich działań na podstawie przepisów prawa. W ocenie skarżącej w przedmiotowym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie przepis art. 20 ust. 1 Dyrektywy 92/12/EWG, jednak Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu nie zastosował do przedmiotowego stanu faktycznego wskazanego przepisu, czym dopuścił się naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej. Skarżąca ponadto wskazała, iż w wydanej decyzji organ całkowicie pominął regulacje unijne. Oznacza to iż, organ złamał fundamentalną zasadę pierwszeństwa ustawodawstwa Wspólnotowego nad przepisami krajowymi, zgodnie z którą polskie przepisy powinny być interpretowane przez organy podatkowe i Sądy w zgodności z dyrektywami unijnymi. Treść art. 20 ust. 1 dyrektywy 92/12/EWG wyraźnie wskazuje, iż w sytuacji wystąpienia nieprawidłowości lub przestępstwa w związku z ustawą, w trakcie przemieszczenia, wymagającego nałożenia podatku akcyzowego, podatek akcyzowy jest należny w Państwie Członkowskim, w którym przestępstwo lub nieprawidłowość w związku z ustawą zostało popełnione. Dodatkowo postępowanie organu prowadzone było z naruszeniem przepisów proceduralnych co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Pismem z dnia [...] 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu złożył odpowiedź na skargę i wniósł o oddalenie skargi, jednocześnie podtrzymując stanowisko wyrażone w decyzjach obu instancji.

Pismem z dnia [...] 2015 r. skarżąca złożyła uzupełnienie skargi, wnosząc ponownie o uchylenie decyzji w całości i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania procesowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Poza zarzutami przedstawionymi w skardze decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa, tj.:

• naruszenie przepisów prawa materialnego tj.

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy o ppsa w związku z art. 20 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L z dnia 23 marca 1992 r.) w związku z art. 46 ust. 2 Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE L z dnia 14 stycznia 2009 r.) poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie i objęcie dostawy towarów akcyzowych podatkiem akcyzowym na terytorium Polski;

- §2, §3, i §4 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z dnia 14 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 74, poz. 674) w zw. z art. 60 ust 5 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm); poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, iż wniosek złożony przez Spółkę nie spełnia wymogów określonych w tych przepisach;

- naruszenie art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w sprawie istnieje zaległość podatkowa od której należy naliczyć i pobrać odsetki za zwłokę;

• naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.

- naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenia postępowania w sposób który naruszył wskazany przepis;

- naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych i naruszenia zasady in dubio pro tributario.

Skarżący w uzasadnieniu przedmiotowego pisma ponownie dokonał analizy stanowiska organów administracji publicznej, zarówno w aspekcie normatywnym, jak i dowodowym. Skarżący wskazał m.in., że sposób postępowania organów administracji publicznej jest sprzeczny z art. 122 Ordynacji podatkowej. Nadmienił też, że organy oparły się na zeznaniach osób "organizujących przestępczy proceder, jednocześnie ignorując zeznania Skarżącej bez podania uzasadnienia dla takiego postępowania."

Ponadto, skarżący podniósł, że nie powstała jakakolwiek zaległość podatkowa, a w konsekwencji powyższego naliczenie odsetek jest bezprawne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Dokonując oceny legalności skarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Analiza akt administracyjnych sprawy wykazała, że organy obu instancji zasadnie uznały, iż w sprawie nie zaistniały przesłanki do zwrotu podatku akcyzowego, o co wnioskowała strona skarżąca.

Podkreślić należy, że - jak zostało już wyżej opisane - organ wznowił z urzędu, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej postępowanie w niniejszej sprawie. Podstawą wznowienia postępowania były nowe, nieznane organowi w chwili wydania decyzji ostatecznej okoliczności wynikające z pisma CBŚ w Poznaniu z dnia [...] 2011 r., informującego o nieprawidłowościach występujących w zakresie dokonywanych przez stronę dostaw wewnątrzwspólnotowych do Czech.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Z powyższej regulacji wynika, że o zaistnieniu omawianej podstawy wznowienia można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki: a) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, b) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie, c) nie były znane organowi, który wydał decyzję, d) istniały w dniu wydania decyzji (zob. B. Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Warszawa 2007, s. 733).

Sąd po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy stwierdził, że organy obu instancji zasadnie uznały, iż w sprawie zaistniały podstawy do wznowienia postępowania wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i chodzi tu o zachowanie objęte postępowaniem karnym, które miało miejsce w czasie wydawania decyzji orzekającej o zwrocie akcyzy a nie, jak utrzymywała w toku postępowania strona skarżąca, o pismo Wydziału ds. Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarządu CBŚ w Poznaniu z dnia [...] 2011 r. Sąd stwierdził ponadto, że organy obu instancji zasadnie orzekły o odmowie zwrotu podatku akcyzowego, a w konsekwencji o kwocie podatku akcyzowego nienależnie otrzymanego przez stronę, podlegającej zwrotowi wraz z odsetkami.

Zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe zharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy.

W myśl § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 74, poz. 674) zwrot akcyzy następuje na pisemny wniosek podatnika, złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów zharmonizowanych. Do wniosku dołącza się:

- dokumenty potwierdzające zapłatę na terytorium kraju akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane,

- dokumenty dotyczące dostawy wewnątrzwspólnotowej, w szczególności kopię pierwszej karty uproszczonego dokumentu towarzyszącego bądź kopię dokumentu handlowego, który zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

Zgodnie z § 4 ust. 1 cyt. rozporządzenia właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy i dokonuje zwrotu tej kwoty po przedstawieniu dokumentów:

- potwierdzających zapłatę akcyzy lub jej zabezpieczenia w państwie członkowskim przeznaczenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych,

- potwierdzenia na trzeciej stronie uproszczonego dokumentu towarzyszącego otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych,

- faktur i innych dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy.

Dokonując analizy akt administracyjnych Sąd uznał, że organy podatkowe dokonały wyczerpujących i prawidłowych ustaleń faktycznych, opierając się na analizie dokumentacji przedłożonej przez stronę, informacjach od czeskich organów celnych i czeskich organów ścigania oraz na materiałach zebranych w toku postępowania karnego prowadzonego w zakresie zachowań polegających m.in. na nielegalnym wwozie piwa do Wlk. Brytanii oraz w zakresie zwrotu akcyzy.

Podkreślić należy, że organ administracji publicznej I instancji prowadząc postępowanie administracyjne wystąpił w ramach Systemu Weryfikacji Przemieszczania Towarów (MVS) z zapłaconą akcyzą o zweryfikowanie danych dotyczących dostawy dokonanej na podstawie przedłożonych przez podatnika dokumentów (w zakresie potwierdzenia ujęcia wyrobów w rejestrze odbiorcy, otrzymanej ilości wyrobów akcyzowych i potwierdzenia uiszczenia podatku akcyzowego w Czechach). W odpowiedzi czeskie władze celne nie potwierdziły danych wynikających z powyższych dokumentów, a tym samym nie potwierdziły dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej piwa na teren Czech oraz zapłaty podatku akcyzowego w tym państwie. Wskazano zaś dodatkowo, że stempel na odwrocie dokumentów nie jest stemplem UC [...]. Odpowiedź organu czeskiego była istotnym dowodem w sprawie, wskazującym bezpośrednio na brak przesłanek do zwrotu podatku akcyzowego.

Polskie organy podatkowe dokonywały jednak dalszych jeszcze ustaleń faktycznych, mających wskazać precyzyjnie na mechanizmy postępowania zmierzającego do bezpodstawnego uzyskania zwrotu podatku. W tym zakresie organy opierały się na materiale dowodowym zebranym w ramach prowadzonego postępowania prokuratorskiego o sygn. akt [...]i śledztwa CBŚ o sygn. akt [...]. W trakcie tych postępowań przeprowadzono m. in. przesłuchania – K. P., D. W., M. P., właścicieli i kierowców firm transportowych oraz właścicieli hurtowni organizujących dostawy. Normatywna możliwość skorzystania z takiego środka dowodowego wynika wprost z art. 181 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również materiały zgromadzone w toku postępowania karnego lub karnoskarbowego. Przepis ten daje zatem możliwość odstępstwa od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego i oparcia rozstrzygnięcia jedynie na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę (zob. P. Pietrasz, Komentarz do art. 181 Ordynacji podatkowej, Lex 2014). Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie nie istnieje prawny nakaz powtarzania w postępowaniu podatkowym przesłuchania świadka zeznającego uprzednio w postępowaniu karnym. Korzystanie z tak uzyskanych zeznań nie może wobec tego naruszać zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Przyjmuje się natomiast możliwość żądania powtórzenia takiego przesłuchania, ale tylko wówczas, gdy zainteresowana strona wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem dowodowym (P. Pietrasz, komentarz do art. 181 Ordynacji podatkowej, Lex 2013; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 września 2007 r., sygn. akt II FSK 110/07, Lex nr 377583).

W rozpoznawanej sprawie m.in. na podstawie materiałów z postępowania karnego, w tym w oparciu o treść protokołów przesłuchań K. P., D. W., M. P., ustalono, że dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów akcyzowych w postaci piwa do odbiorcy w [...] były fikcyjne. J. A. współpracował z D. W., organizującym działanie grupy na terenie Polski. W rzeczywistości dostawy do Czech do J. A. nie miały miejsca, a piwo było wywożone do Wielkiej Brytanii. Ponadto, transporty piwa do Czech nie zostały potwierdzone. Z materiału dowodowego zgromadzonego w powyższych postępowaniach przygotowawczych wynika więc jednoznacznie fikcyjny charakter dostaw piwa dokonywanych do Czech.

Ponadto, z materiałów uzyskanych przez polskie organy ścigania w ramach pomocy prawnej od czeskich organów ścigania (włączonych przez organy celne w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy) wynika, że czeski urząd celny nie potwierdził złożenia pieczęci na uproszczonym dokumencie towarzyszącym, wyjaśniając, że widniejąca na nim pieczęć nie jest używana do potwierdzania tego dokumentu, a J. A. nigdy nie posiadał rachunku w [...] Bank, z którego miała być dokonana płatność zabezpieczenia akcyzy w Czechach, co czyni niewiarygodnym przedłożony przez stronę dokument mający potwierdzać płatność zabezpieczenia akcyzy w Czechach z tego rachunku bankowego.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności stwierdzić trzeba, że organy podatkowe obu instancji zasadnie zakwestionowały wiarygodność dokumentów przedłożonych przez Stronę (UDT, CMR, faktura).

Organy szczegółowo wyjaśniły w uzasadnieniach swoich decyzji, że powyższe dokumenty nie odzwierciedlały rzeczywistych dostaw wyrobów akcyzowych do Czech, a ustalenia w tym zakresie były oparte również na wyjaśnieniach osób organizujących i zaangażowanych w przedmiotowy proceder, które się wzajemnie uzupełniały i korespondowały z innymi środkami dowodowymi. Ocena materiału dowodowego dokonana przez organy, zdaniem Sądu, nie naruszała zasady swobodnej oceny dowodów.

Wskazać należy ponadto, że skarżąca sama przyznała, że dostawy nie były wykonywane do Czech, tylko do Wielkiej Brytanii, co wyraźnie podkreślono w skardze i w piśmie procesowym z dnia [...] 2015 r., próbując jednakże wywieść z tej okoliczności, że ostatecznie doszło do dostawy wewnątrzwspólnotowej chociaż nie do Czech, lecz do Wlk. Brytanii. Uznanie tego stanowiska, jak słusznie przyjęto w zaskarżonej decyzji, byłoby niedopuszczalne w świetle normatywnych przesłanek zwrotu akcyzy.

Ostatecznie zatem organy podatkowe trafnie stwierdziły brak podstaw do orzeczenia skarżącej o zwrocie podatku akcyzowego, albowiem nie doszło do fizycznego przemieszczenia wyrobów akcyzowych (piwa) do Czech i nie uiszczono w tym kraju podatku akcyzowego (zabezpieczenia akcyzowego).

Strona twierdziła, że dostawy piwa do firmy J. A. nie były fikcyjne. J. A. na terenie Czech dokonał m.in. rejestracji jako podatnik podatku VAT, jak i dokonał innych niezbędnych formalności, aby rozpocząć działalność gospodarczą. Zdaniem skarżącej - skutecznie powołał również pełnomocnika, który w jego imieniu i na jego rachunek dokonywał zakupu piwa od skarżącej oraz zlecał i organizował transport zakupionego piwa do innego kraju wspólnotowego. W konsekwencji więc – według skarżącej – należało przyjąć, że dochodziło do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa z zapłaconą akcyzą i dlatego strona ma prawo do uzyskania zwrotu akcyzy. Skarżąca nie może ponosić negatywnych konsekwencji niedopełnienia obowiązków podatkowych przez jej kontrahenta, który nie dokonał zgłoszenia towarów akcyzowych w kraju ich konsumpcji.

W niniejszej sprawie organy administracji publicznej prowadziły, jak już wyżej zostało wskazane, postępowanie dowodowe biorąc włączając w skład materiału dowodowego także ustalenia dokonane w postępowaniu karnym i przede wszystkim dowodu w postaci dokumentów m.in. - odpowiedzi organów czeskich na zapytanie kierowane przez polskie organy celne. Nie można bowiem ignorować faktu, że dokument o określonej treści ma tylko wtedy określoną moc dowodową i wywiera określony przepisem skutek, gdy w rzeczywistości odzwierciedla to, co zostało w nim stwierdzone. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy, podkreślić trzeba, że dokumenty, na które powoływała się strona i które złożyła wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy ostatecznie nie potwierdzały w rzeczywistości tego, co w nich stwierdzono, a więc wymogi ustawowe uprawniające do wwozu akcyzy przez skarżącą nie zostały spełnione.

Przepisy zarówno ustawy o podatku akcyzowym, jak i przepisy wykonawcze (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych) wyraźnie wskazują na konieczne dokumenty, które warunkują zwrot podatku akcyzowego. Istotne jest również i to, że zwrot akcyzy następuje na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Naczelnik urzędu celnego jest zaś uprawniony i zobowiązany do weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy.

Podmiot, który nabył wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej ma prawo do zwrotu akcyzy, gdy przedłoży dokumenty potwierdzające rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Dokumenty, które strona złożyła wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy nie potwierdzają natomiast tego, co w nich zostało stwierdzone.

Organy ustaliły, że nie została w Czechach uiszczona akcyza od wewnątrzwspólnotowego nabycia piwa, co koresponduje z ustaleniami poczynionymi w postępowaniu karnym oraz że transport wyrobów akcyzowych do Czech w ogóle nie miał miejsca.

W tych okolicznościach nie może być mowy o realizacji przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego zgodnie z wnioskiem strony.

Także zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej uzasadniony argumentacją o braku rozważenia wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa do Wielkiej Brytanii jest, wobec powyższej argumentacji, bezzasadny.

Skarżąca utrzymuje, że nie brała udziału w procederze nielegalnego wprowadzania piwa na rynek Wielkiej Brytanii. Należy jednak stwierdzić, ze zwrot akcyzy mogą uzasadniać jedynie legalne zachowania określone prawem podatkowym jako "nabycie wyrobów akcyzowych od podatnika i dokonanie ich dostawy wewnątrzwspólnotowej". Natomiast analiza materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych wbrew twierdzeniom strony ponad wszelką wątpliwość wyklucza możliwość kwalifikacji prawnej ustalonego stanu faktycznego jako dostawy wewnątrzwspólnotowej piwa do Wielkiej Brytanii.

Reasumując podkreślić należy, że badanie okoliczności warunkujących zwrot akcyzy w aspekcie wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa do Wielkiej Brytanii podmiotowo i przedmiotowo wykraczało poza ramy postępowania wywołanego wnioskiem o zwrot akcyzy. Zgodnie z treścią powyższego wniosku, zwrot akcyzy uzasadniała dostawa wewnątrzwspólnotowa piwa do Czech. Jednocześnie, zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i w postępowaniu sądowoadministracyjnym, skarżąca konsekwentnie utrzymuje, że nie brała udziału i nie wiedziała o tym, że transport piwa w rzeczywistości zrealizowany został do Wielkiej Brytanii.

Co do kwestii zachowania przez stronę staranności w celu upewnienia się, czy określone transakcje gospodarcze nie są związane z przestępstwem, wyjaśnić trzeba że prawo do zwrotu akcyzy określone w art. 60 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym jest kategorią obiektywną w tym sensie, że prawo do zwrotu tego podatku jest niezależnie od istnienia dobrej, czy złej wiary podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy, co do zaistnienia normatywnych przesłanek warunkujących realizację tego prawa. Z punktu widzenia ustawowej formuły prawa do zwrotu podatku akcyzowego okolicznością indyferentną jest to, czy skarżąca stała się podmiotem poszkodowanym w wyniku przedmiotowego procederu.

Podmiot wnioskujący o zwrot podatku akcyzowego nabywa prawo do zwrotu akcyzy, jeśli dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych. W okolicznościach niniejszej sprawy transporty piwa do Czech nie miały miejsca. Nie może być więc mowy o zrealizowaniu przez skarżącą wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych opisanej we wniosku o zwrot akcyzy.

Składając wniosek o zwrot akcyzy skarżąca potwierdziła prawdziwość danych dotyczących między innymi odbiorcy i przewoźnika. W ten sposób strona przyjęła na siebie odpowiedzialność podatkową za prawdziwość danych wskazanych we wniosku o zwrot akcyzy. Skarżąca nie wykazała okoliczności, które pozwoliłyby przyjąć ustalenia, że nie mogła nawet przewidywać procederu zachowań sprzecznych z prawem podatkowym związanych z dostawą wewnątrzwspólnotową piwa do Czech.

Wszelkie czynności związane z zamówieniem i organizowaniem transportu piwa były dokonywane osobiście przez D. W. jako przedstawiciela J. A. Jak wynika z materiału dowodowego hurtownia wypełniała dokumenty bez zastrzeżeń, czyli nie sprawdzała ani samego D. W., ani firm transportowych. Tymczasem, zgodnie z prawem, to skarżąca jako podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa ponosiła odpowiedzialność podatkową za dostawę piwa do Czech. Skoro strona w tym zakresie wyręczała się innymi osobami, a nadto potwierdzała przed organami podatkowym prawdziwość dokumentów sporządzonych przez te osoby, to na potrzeby postępowania o zwrotu podatku akcyzowego nie można przyjmować ustalenia, że skarżąca stała się ofiarą ww. procederu.

Skarżąca twierdziła, że dostawy piwa do firmy J. A. nie były fikcyjne. J. A. na terenie Czech prowadził działalność gospodarczą, dokonał rejestracji jako podatnik podatku VAT, jak i dokonał innych niezbędnych formalności, aby rozpocząć na działalność gospodarczą. W konsekwencji więc, zdaniem strony, należało przyjąć, że dochodziło do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa z zapłaconą akcyzą i Skarżąca ma prawo do zwrotu akcyzy. Strona podkreślała wielokrotnie, że nie może ponosić negatywnych konsekwencji niedopełnienia obowiązków podatkowych przez jej kontrahenta, który nie zgłosił towarów akcyzowych w kraju ich konsumpcji. W ocenie skarżącej dokonała ona wszystkich niezbędnych czynności w celu sprawdzenia wiarygodności handlowej swojego kontrahenta.

Stanowisko strony jest jednak błędne, co zostało wcześniej wykazane. Skarżąca spółka zdaje się nie zauważać bowiem tego, co zostało ustalone w postępowaniu karnym i jaka była odpowiedź organów czeskich na zapytanie kierowane przez polskie organy celne - w aspekcie oczywiście niniejszej sprawy tj. podatku akcyzowego. Nie można ignorować faktu, że dokument o określonej treści ma tylko wtedy określoną moc dowodową i wywiera określony przepisem skutek, gdy w rzeczywistości odzwierciedla to, co zostało w nim stwierdzone. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy, należy jeszcze raz podkreślić, że dokumenty, na które powoływała się strona i które złożyła wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy ostatecznie nie potwierdzały w rzeczywistości tego, co w nich stwierdzono.

Co do kwestii winy w uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku akcyzowego skarżąca utrzymywała, że dołożyła należytej staranności i nie można jej obarczać tym, że stała się ofiarą zorganizowanego procederu przestępczego.

Należy bowiem wyjaśnić, że stosownie do art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej na równi z zaległością podatkową traktuje się zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy. Rozważając pojęcie winy, o której mowa w ww. przepisie należy uwzględniać zarówno winę umyślną, jak i nieumyślną. Ustawodawca posłużył się bowiem pojęciem winy nie definiując tego pojęcia w sposób szczególny na gruncie przepisów podatkowych, ani nie ograniczając zakresu tego pojęcia ( zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 358/08, Lex nr 532466 ).

Z winą nieumyślną należy wiązać niezachowanie należytej staranności polegające na tym, że podatnik przewiduje możliwość wystąpienia niekorzystnych skutków, ale bezpodstawnie przypuszcza, że ich uniknie lub nie przewiduje wystąpienia takich skutków, choć powinien i może je przewidzieć (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 358/08, Lex nr 532466; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 8 września 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 424/10, Lex nr 749538). To podatnik powinien generalnie udowodnić brak swojej winy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 1999 r., sygn. akt III SA 7550/98, Lex nr 40056).

Brak winy podatnika w rozumieniu art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zachodzi jedynie wówczas, gdy nienależny zwrot podatku jest następstwem wyłącznie błędnego działania organu podatkowego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 70/08, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

W niniejszej sprawie strona podnosiła, że dołożyła należytej staranności, ponieważ uzyskała zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej i zaświadczenie o rejestracji J. A. dla podatku od piwa. Te zaświadczenia świadczyły jednak jedynie o tym, że J. A. jest zarejestrowanym przedsiębiorcą i podatnikiem. Działalność firmy J. A. miała zaś wyłącznie pozorny charakter.

Tak więc ogólna weryfikacja wiarygodności kontrahenta pod kątem jego formalnoprawnego statusu podatnika podatku VAT czy też zgłoszenia go jako podatnika podatku akcyzowego stanowi absolutne minimum należytej staranności jakiej należy oczekiwać od podmiotu nawiązującego współpracę z nowym podmiotem mającym siedzibę w innym państwie UE. Nie były to jednak działania wystarczające ani dla uznania istnienia podstaw do zwrotu podatku akcyzowego, ani dla uznania braku winy strony w rozumieniu art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Strona nie wykazała, że przedsięwzięła jakiekolwiek kroki w celu weryfikacji, czy zawierane przedmiotowe transakcje zostaną lub zostały wykonane zgodnie z umową (towary dostarczone na teren Czech, a podatek zapłacony czy zabezpieczony w czeskim urzędzie celnym).

Nie sposób przy tym uznać, że skarżąca mogła wykryć, że dokumenty są sfałszowane, skoro organ również ich nie zakwestionował przy weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy. Dopiero w wyniku zawiadomienia CBŚ i Prokuratury oraz dodatkowych materiałów czeskich organów ścigania stwierdzono fałszerstwo pieczęci i niezgodność okoliczności wynikających z przedłożonych dokumentów ze stanem faktycznym.

Należy zwrócić uwagę, że skarżąca nie wskazała szczegółowych okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy z J. A. (jak też D. W.), w szczególności nie wykazała, jakie środki zaradcze podjęła nawiązując i realizując współpracę. Skarżąca nie sprawdzała ani samego D. W. ani firm transportowych. Z kolei składając wniosek o zwrot akcyzy strona potwierdziła prawdziwość danych dotyczących m. in. odbiorcy towaru czy firmy transportowej która miała przewieźć piwo do Czech, a więc przejęła na siebie odpowiedzialność podatkową za wiarygodność danych wskazanych we wniosku o zwrot akcyzy.

Sprzedając duże ilości piwa ( bez akcyzy ) na rzecz podmiotu czeskiego, strona nie żądała również żadnego zabezpieczenia zwrotu akcyzy ( kaucji ). Trudno zatem w tej sytuacji mówić o dołożeniu przez skarżącą należytej staranności.

Biorąc powyższe elementy pod uwagę Sąd wskazuje, że w zaskarżonej decyzji prawidłowo stwierdzono, że spółka nie dołożyła należytej staranności w zakresie weryfikacji zarówno samego kontrahenta oraz przedstawiciela kontrahenta, jak również firm transportowych. W związku z tym wyżej opisane zachowania skutkujące uznaniem braku dołożenia należytej staranności, w szczególności przez przedsiębiorcę funkcjonującego w międzynarodowym obrocie gospodarczym stanowi zachowanie zawinione i rodzi konieczność zwrotu nienależnie zwróconego podatku akcyzowego wraz z odsetkami.

Wbrew twierdzeniom strony istniały więc podstawy do zastosowania art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i uznania nienależnego zwrotu podatku za zaległość podatkową w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. W konsekwencji należało orzec o konieczności dokonania zwrotu tego podatku wraz z należnymi odsetkami na podstawie art. 53 Ordynacji podatkowej.

Wskazać trzeba ponadto, że niezasadny był zarzut naruszenia art. 20 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r., poprzez jego niezastosowanie i objęcie dostawy towarów akcyzowych podatkiem akcyzowym na terytorium Polski. W tym zakresie Sąd w pełni podziela wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko organu odwoławczego, który prawidłowo wyjaśnił, że wskazany przepis dyrektywy 92/12/EWG dotyczy przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Pobór podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych przemieszczanych w tej procedurze jest czasowo zawieszony, jednakże w przypadku wystąpienia nieprawidłowości lub przestępstwa w związku z ustawą, w trakcie przemieszczenia, wymagającego nałożenia podatku akcyzowego, podatek akcyzowy jest należny w Państwie Członkowskim, w którym przestępstwo lub nieprawidłowość w związku z ustawą zostało popełnione. Regulacja powyższa nie odnosi się zatem do okoliczności przedmiotowej sprawy ponieważ przemieszczenie wyrobów akcyzowych nie odbywało się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Ponadto w niniejszej sprawie nie chodziło o wymierzenie podatku akcyzowego z związku z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych, lecz o ocenę zasadności zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego już na terytorium kraju w świetle przesłanek zwrotu akcyzy i w kontekście ujawnionych nowych okoliczności niedokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz niedokonania zapłaty podatku akcyzowego z tego tytułu na terytorium kraju dostawy. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia ww. przepisu dyrektywy, albowiem nie znajdował on zastosowania w okolicznościach rozpoznawanej sprawy. Z podanych powodów Sąd w składzie orzekającym w sprawie nie podziela w tym zakresie stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zawartego w powołanym przez Skarżącą wyroku z dnia 25 października 2012 r., sygn. akt III SA/GI 1298/12 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle powyższych rozważań bezpodstawny okazał się też zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji i art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Postępowanie podatkowe przeprowadzone było w zgodzie z przepisami prawa, nie naruszając zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.