Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 396/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19  ust. 1, 3 , 16
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Anna Szokalska-Kruś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2006r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego VAT nad należnym za styczeń 2002r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. D., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – Ś. z dnia [...] nr [...] określającą za styczeń 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w łącznej kwocie [...] do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...]oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] w sprawie wymiaru za luty 2002 r. podatku od towarów i usług.

Rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji wydane zostało na skutek postępowania kontrolnego i podatkowego, w trakcie którego zakwestionowana została prawidłowość odliczenia w styczniu 2002 r. podatku naliczonego w kwocie [...] wynikającego z faktury z dnia [...] nr [...] dokumentującej "Remont - Adaptację hali" oraz w kwocie [...] wynikającego z faktury z tego samego dnia nr [...], dokumentującej wykonanie wiatrołapu, wystawionych przez B s. c. I. P., P. D. z siedzibą we W., wykonanych w celu przystosowana hali przy ul. K. [...] we W. do wykonywanej działalności gospodarczej spółki. Po przeprowadzeniu czynności kontrolnych w spółce B Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-Ś. ustalił, iż zakończyła ona działalność gospodarczą w dniu [...], nie okazała żadnych umów dotyczących transakcji określonych w wyżej wskazanych fakturach oraz nie potwierdziła rzeczywistego wykonania prac na rzecz firmy A . Przyjęto nadto, że prace remontowe i adaptacyjne w hali przy ul. K. [...] we W., wynajmowanej przez B s. c. I. P., P. D. od P. W. na podstawie umowy z dnia [...] , natomiast od dnia [...] ("aneks nr 1" z dnia [...]) przez P. D., zostały zakończone w dniu [...] i z tym dniem inwestycja została przyjęta do użytkowania. Wartość przeprowadzonych robót wynosiła [...], natomiast nie zamortyzowana wartość inwestycji na dzień likwidacji spółki wynosiła [...]. W konsekwencji organ podatkowy pierwszej instancji przyjął, iż przedmiotem sprzedaży udokumentowanej fakturą nr [...] nie była usługa remontowo-adaptacyjna hali, ale nie zamortyzowana wartość inwestycji, jaką spółka cywilna B przeprowadziła w obcym środku trwałym, będącym przedmiotem prawa własności Politechniki W..

Z kolei w odniesieniu do faktury nr [...] organ podatkowy stwierdził, iż przedmiotem udokumentowanej nią sprzedaży jest nie zamortyzowana wartość inwestycji w obcym środku trwałym (wiatrołap) na stale dobudowany do hali położonej we W. przy ul. K. [...], zakończonej w dniu [...] i z tym dniem przyjęta do użytkowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – Ś. wskazał, iż wartość początkowa środka trwałego wynosiła [...], natomiast nie zamortyzowana wartość inwestycji na dzień likwidacji spółki B" wynosiła [...].

Mając powyższe na uwadze organ podatkowy pierwszej instancji wywiódł, iż spółka B prowadziła w wynajętej hali przy ul. K. [...] we W. szereg inwestycji, których koszt "przerzuciła" na P. D., korzystającego w miejsce dotychczasowego użytkownika (spółki) z pomieszczeń w oparciu o umowę najmu z Politechniką W. . W rezultacie stwierdził, że wystawione przez spółkę cywilną B faktury nie dokumentują żadnych czynności, oraz że w oparciu o § 48 ust. 4 pkt 5) lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.) skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach nr [...] i [...].

W odwołaniu od decyzji pierwszo instancyjnej P. D. sformułował wniosek o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie oraz zarzucił, iż decyzja ta została wydana z naruszeniem art. 2 ust. l , art. 19 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 48 ust. 4 pkt. 5) lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu podatnik wywiódł, że udokumentowane zakwestionowanymi fakturami czynności "miały charakter czynności" określonych w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, o czym świadczyć ma nie tyle analiza dosłownego brzmienia przedmiotu faktur co analiza okoliczności towarzyszących ich wystawieniu. Dalej podniósł, że jednym z argumentów, na którym organ podatkowy pierwszej instancji oparł rozstrzygnięcie, było przyjęcie, że sposób udokumentowania transakcji, jakie miały miejsce między B s. c. a firmą P. D. , był nieprawidłowy z punktu widzenia regulacji określonej przepisem art. 676 kodeksu cywilnego. Argumentował, że w przypadku braku szczegółowego unormowania kwestii rozliczenia w umowie najmu z tytułu poniesionych nakładów, zastosowanie winien był znaleźć art. 676 Kodeksu cywilnego i, w konsekwencji, związany z tym sposób udokumentowania zwrotu nakładów jako czynności pozostającej poza regulacją ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Podatnik wywiódł także, iż istotną dla charakteru transakcji i poddającą w wątpliwość zasadność powołania przez organ podatkowy przepisu Kodeksu cywilnego jest okoliczność rozliczenia nakładów nie pomiędzy wynajmującym a najemcą, ale między podmiotem, który dokonał inwestycji a potencjalnym nowym najemcą.

Podatnik zakwestionował również ustalenie organu wedle którego zamiarem stron umowy było przeniesienie kosztów i prawa do amortyzacji na jego firmę. Decyzja najemcy o rozwiązaniu umowy najmu skutkowała z kolei sytuacją, w której gospodarczo celowe i uzasadnione stało się odsprzedanie pewnych materialnych postaci towaru w formie elementów, a nie ich zwrot. Tym bardziej zasadne stało się to w sytuacji, gdy nabywcą wskazanych w fakturach towarów i usług był przyszły najemca. W opinii podatnika charakter dokonanych transakcji - jako czynności wymienionej w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - nie powinien budzić wątpliwości. W wyniku przeprowadzonych przez spółkę cywilną inwestycji powstał ich materialny skutek, nie można więc zaprzeczyć, iż w dacie dokonania sprzedaży wystąpiła pewna materialna postać towaru, a treść faktury nr [...] nie jest adekwatna do rzeczywistego charakteru dokonanej transakcji. Faktyczną podstawą wystawienia faktury była bowiem sprzedaż towaru, a samo techniczne wskazanie w treści faktury "Remont - Adaptacja hali" było efektem nieporozumienia. Zatem organ podatkowy winien był uwzględnić faktyczne zdarzenie, a nie opierać się na literalnym brzmieniu zapisu faktury. Winien zbadać zgodny zamiar i wolę stron a nie tylko opierać się na bezpośrednim brzmieniu oświadczeniu woli stron.

Wezwana do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego strona skarżąca określiła jako błędne stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji jakoby elementy obiektu nie mogły być przedmiotem zbycia jako części budowli, przez podmiot, który nie był właścicielem budowli. Argumentowała, że jej prawo własności do przedmiotowych elementów nigdy nie było kwestionowane przez wynajmującego.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymując decyzję organu pierwszej instancji w mocy poparł wyrażone w niej stanowisko. Wskazał, iż hala położona przy ul. K. [...] we W. stosownie do aneksu z dnia [...] do umowy najmu z dnia [...], której stroną była spółka B s. c. - została wynajęta na rzecz skarżącego. Natomiast w dacie aneksu do umowy najmu w najmowanym pomieszczeniu były już zamontowane w ramach "Remontu – Adaptacji hali" i używane wszystkie elementy konstrukcyjne i urządzenia.

Tym samym spółka B nie wykonała – zdaniem organu odwoławczego - na rzecz podatnika żadnej czynności, która powinna być udokumentowana fakturą, co zostało potwierdzone podczas czynności kontrolnych dokumentacji rozwiązanej spółki cywilnej i obligowało do zastosowania § 48 ust. 4 pkt 5) lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 22 grudnia 1999r.

W odniesieniu do zarzutu powołania w decyzji przepisów Kodeksu cywilnego, Dyrektor Izby Skarbowej we W. wywiódł, iż istota umowy najmu w myśl art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) sprowadza się do tego, że wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu czynsz. Zatem przedmiot najmu zostaje oddany tylko do używania i nie ma w tym przedmiocie zmian własnościowych. Dokonane ulepszenia przedmiotowej hali przez spółkę cywilną B zwiększają wartość tej hali, jako inwestycja w obcym środku trwałym. Po zakończonej umowie najmu strony dokonują wzajemnego rozliczenia co do poniesionych kosztów ulepszenia przedmiotu najmu. W tym zakresie strony mają możliwość swobodnego kształtowania własnych praw i obowiązków, natomiast przepisy kodeksu cywilnego (art. 676 Kodeksu cywilnego) stanowią jedną z możliwości rozliczenia poniesionych nakładów między wynajmującym a najemcą. Zatem przytoczenie tego przepisu - wbrew sugestii odwołującego się nie oznacza, iż organ podatkowy przyjął, iż ma on zastosowanie w relacjach pomiędzy B a podatnikiem, gdyż spółka cywilna nie była właścicielem wynajmowanych pomieszczeń.

Na marginesie Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził, że organy podatkowe nie są uprawnione do oceny w świetle prawa cywilnego dokonanych przez podatnika czynności prawnych, jednakże są umocowane do oceny skutków podatkowych czynności.

Dalej organ odwoławczy wskazał, iż nie była kwestionowana możliwości zwrócenia przez skarżącego części poniesionych przez spółkę cywilną B kosztów modernizacji hali. Jednakże oceniając w świetle prawa podatkowego okoliczność wystawienia na rzecz skarżącego faktur nr [...] oraz nr [...] , organ przyjął, że nie dokumentują one tego co zostało w tych fakturach stwierdzone tj. remontu hali i sprzedaży przybudówki na rzecz skarżącego. Obowiązek wystawienia faktur w myśl § 40 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym powstaje nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem § 41 i 42, zatem wystawienie faktury jest czynnością wtórną w stosunku do wykonanej czynności o której mowa w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak czynności określonej w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług bądź wykonanie czynności nie podlegającej tej ustawie nie daje podstaw do wystawienia faktury.

Jako dodatkowy argument na poparcie utrzymanego w mocy stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – Ś., wskazano, iż brak jest przesłanek do uwzględnienia jako sprzedaży - "sprzedaży efektów" - dokonanych prac remontowo adaptacyjnych oraz budowy wiatrołapu, które stają się częścią składową hali i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży. Częścią składową rzeczy jest wszystko to co należąc do niej jako do całości, nie może być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo przedmiotu odłączonego. Określenie to powoduje, iż część składowa wraz z pozostałymi częściami rzeczy musi stanowić pewną całość w sensie gospodarczym i fizycznym, przy czym związek powinien być tego rodzaju, iż odłączenie części składowej powoduje uszkodzenie lub istotną zmianę całości albo odłączonej części. Część składowa nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. podniósł, iż argumentacja podatnika w zakresie przyznania każdemu z elementów konstrukcyjnych, wchodzących w skład poczynionych przez pierwszego najemcę nakładów inwestycyjnych statusu "towaru" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, tylko dlatego, że jako rzecz (przed wykonaniem inwestycji i po wykonaniu ewentualnych prac rozbiórkowych) mogła być przedmiotem odrębnej sprzedaży nie zmienia faktu, iż w rozpatrywanej sprawie sprzedaż rzeczy (towaru) nie miała miejsca. Wedle organu zbieżność kwot wymienionych w zakwestionowanych fakturach z wielkościami nie zamortyzowanych wartości inwestycji nie daje podstaw do twierdzenia, iż określenie przedmiotu sprzedaży w fakturach było wynikiem "błędu formalnego", a tym samym nie zachodzi konieczność odnoszenia się do symboli stosowanych w statystyce publicznej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. P. D. wniósł o uchylenie będącej jej przedmiotem decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ponowił zarzuty odwołania, a nadto wskazał na naruszenie art. 122 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. nr 37 poz. 926 ze zm.) poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W motywach wniesionego środka zaskarżenia P. D. wywiódł, że inwestycje budowlane przeprowadzone przez spółkę cywilną B w wynajmowanej hali miały charakter inwestycji w obcym środku trwałym, dotyczyły one instalacji sufitu podwieszanego wraz z wypełnieniem izolacyjnym z wełny mineralnej, konstrukcji przegrody stalowej wraz z ociepleniem i wrotami przejazdowymi, opraw oświetleniowych wraz z rurami jarzeniowymi i okablowaniem, instalacji sprężonego powietrza wraz z kompresorem, ogrodu zimowego, okien, drzwi, bramy wjazdowej, wejścia, bezodpływowego zbiornika na odpady płynne, zbiorników polipropylenowych na olej opałowy oraz zamontowania wiatrołapu. Powyższe elementy konstrukcyjne mają – w opinii skarżącego - charakter całkowicie demontowalny i samodzielny, a w konsekwencji mogą podlegać dalszej eksploatacji, co stanowi podstawową przesłankę zasadności traktowania zbycia tych elementów jako majątku rzeczowego podlegającego w myśl art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym opodatkowaniu tym podatkiem według stawki 22 %.

Skarżący podniósł również, iż organy podatkowe wydając zaskarżone rozstrzygnięcie oparły się wyłącznie na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, natomiast nie przeprowadziły z własnej inicjatywy innych dowodów, np. oględzin przedmiotu transakcji.

Pismem z dnia [...] podatnik uzupełnił swoją skargę poprzez wskazanie orzeczeń sądowych na poparcie swojego wywodu, iż błędnie "opisana podstawa wystawienia faktury" nie ma wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie znajdując przesłanek uzasadniających żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w niej wyrażone.

Odnosząc się do wyjaśnień sformułowanych w skardze w zakresie charakterystyki poszczególnych elementów "inwestycji" będącej przedmiotem fakturowania wskazał, iż zarówno treść faktury jak i stan faktyczny ustalony w sprawie nie pozwalają przyjąć, że przedmiotem sprzedaży były odzyskane po rozbiórce elementy. Za chybione uznał wywody skargi o uznaniu za przedmiot sprzedaży "pewnych materialnych postaci towaru", które mogą być przedmiotem obrotu. Jako nieprawidłowy ocenił także argument skarżącego, iż organy podatkowe nie dokonały oględzin przedmiotu sprzedaży, czym naruszyły prawnie nałożony obowiązek dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy stwierdził, iż oględziny przedmiotu sprzedaży nie były konieczne z punktu widzenia prowadzonego postępowania dowodowego, gdyż zgromadzony materiał dowodowy w sprawie był wystarczający do ustalenia okoliczności sprawy i precyzyjnego ustalenia stanu faktycznego będącego podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Na rozprawie w dniu [...] P. D. wyjaśniał, iż określenie w fakturze, iż dotyczy ona remontu i adaptacji hali było skrótem myślowym polegającym na objęcie tym sformułowaniem sprzedaży rzeczowej tych towarów, urządzeń zainstalowanych na rzecz spółki cywilnej B . Nadmienił, iż przedmiotowe urządzenia zostały nabyte przez spółkę B na rynku wtórnym, przeniesione z innej nieruchomości, którą wcześniej ta spółka dzierżawiła. Końcowo strona skarżąca wskazała, iż wartość przejętych przez nią urządzeń ustalono – jako najbardziej odpowiadającą ich rzeczywistej wartości – według nie zamortyzowanej ich wartości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) - sąd administracyjny właściwy jest do kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych tylko w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy Sąd stwierdził, że skarga P. D. nie może być uwzględniona, jako że ocena przeprowadzonego postępowania oraz stanowiska organów nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Uchylenie bowiem decyzji, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje tylko w razie istnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszeniu przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Takie wady i uchybienia nie występują w rozpatrywanej sprawie, jako że zaskarżona decyzja wynika z prawidłowo przeprowadzonej analizy materiału dowodowego, a dokonana ocena stanu faktycznego zgodna jest z obowiązującymi w tej mierze przepisami prawa.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe odmówiły podatnikowi przysługującego mu na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, wynikającego z dwóch faktur z dnia [...] nr [...] i [...]. Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku łącznego zaistnienia dwóch okoliczności: pierwsza - otrzymanie faktury, i druga – nabycie towaru i usługi.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zatem do ustalenia, czy sporne czynności – udokumentowane zakwestionowanymi fakturami – podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tzn. były nabyciem towaru lub usługi przez podatnika. Przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, mocą którego opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz eksport i import towarów lub usług. Powyższy przepis prawa ma również zastosowanie do:

1) świadczenia usług oraz przekazania lub zużycia towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy,

2) przekazania przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,

3) zamiany towarów, zamiany usług oraz zamiany usługi na towar i towaru na usługę,

3a) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za wierzytelności,

3b) wydania towarów lub świadczenia usług w miejsce świadczenia

pieniężnego,

3c) dostarczenia produktów rolnych na podstawie umowy kontraktacji,

4) darowizn towarów nie wymienionych w pkt 2,

5) świadczenia usług, o których mowa w ust. 1, bez pobrania należności,

5a) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za czynności nie

podlegające opodatkowaniu,

6) towarów, o których mowa w art. 6a.

Definicję towaru i usług dla potrzeb podatku VAT określają art. 4 pkt 1 i 2 ustawy powołanej wyżej.

Za "towar" rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej.

"Usługi są to usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, roboty budowlano-montażowe. Spośród usług nie wymienionych w klasyfikacji a podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ustawa w art. 16 wymienia czynności maklerskie, czynności wynikające z zarządzania funduszami powierniczymi oraz czynności wynikające z umowy komisu, agencji, zlecenia a także inne usługi o podobnym charakterze. Z literalnego brzmienia zakwestionowanych faktur wynika, iż przedmiotem czynności które te faktury odzwierciedlają jest rozliczenie nakładów jakie poczynił wystawca tychże faktur na nieruchomość stanowiącą przedmiot umowy najmu. Odwołując się zaś do przywołanej wyżej regulacji art. 2 ustawy o VAT określającego ramy przedmiotowe opodatkowania podatkiem od towarów i usług rozliczenie nakładów poczynionych na nieruchomości stanowi czynność nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro więc skarżący otrzymał fakturę ze wskazaną czynnością nie podlegającą opodatkowaniu (art. 33 ust. 1 omawianej ustawy) to zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109 poz. 1245 z późn. zm.). faktura ta nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego.

Poza sporem w sprawie jest, iż wystawca przedmiotowych faktur spółka B nie wykonywała na rzecz skarżącego czynności, które określono w fakturach jako remont – adaptację hali oraz budowę wiatrołapu. Stwierdzenie to znajduje oparcie w fakcie, iż objęte fakturami o nr [...] i [...] prace wykonane zostały przez spółkę w obiekcie (hali) wynajmowanym przez nią od Politechniki W., której przysługiwało prawo wieczystego użytkowania tego obiektu. I to na rzecz Politechniki W. B s.c. mogła przy dokonywaniu rozliczeń nakładów dokonanych na przedmiot najmu wystawić fakturę dotyczącą tych prac, na co zwracały uwagę organy podatkowe powołując przykładowo uregulowanie wynikające z K.C.

Skarżący zarzuca iż przedmiotowe faktury błędnie określają przedmiot transakcji, gdyż w rzeczywistości faktury te dotyczą "sprzedaży efektów" – dokonanych prac remontowo adaptacyjnych. Odwołać się w tym miejscu należy do utrwalonego w orzecznictwie NSA poglądu, że wynikające z powołanego przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo nie jest prawem bezwarunkowym. Uwarunkowania umożliwiające realizację prawa do obniżenia podatku należnego dotyczą przede wszystkim zgodności z prawem dokumentów wymienionych w art. 19 ust. 3 ustawy a to: faktur, dokumentów SAD. Dokumenty te odpowiadać zatem muszą przepisom ustawy oraz przepisom aktów wykonawczych. Po myśli przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109 poz. 1245 ze zm.) podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty odprawy celnej stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane.

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności dla załatwienia sprawy ustalenia wymagało przede wszystkim to czy czynności, które dokumentowały zakwestionowane faktury zostały faktycznie dokonane w takim kształcie w jakim przedstawiono je w tychże fakturach. Przedmiotowe faktury – jak już zostało powiedziane dokumentowały sprzedaż na rzecz skarżącego remont – adaptację hali - te zaś czynności czemu skarżący nie zaprzecza wystawca spornych faktur na rzecz skarżącego nie wykonywał. Faktury te zatem nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku naliczonego z nich wynikającego.

Skarżący zaś nie wykazał aby przedmiotowe faktur dokumentowały "sprzedaż efektów" dokonanych prac remontowo adaptacyjnych. Po pierwsze nie wynika to z treści przedmiotowych faktur a po wtóre skarżący przed sądem na rozprawie, która odbyła się w dniu [...] oświadczył, iż do "jednego worka" wrzucono sprzedaż rzeczową wszystkich towarów przyjmując jako wartość sprzedaży niezamortyzowaną wartość urządzeń. Nie dokonano rozbicia wartościowego poszczególnych urządzeń. Już chociażby to oświadczenie skarżącego przeczy postawionej przez niego tezie, że przedmiotem sprzedaży były określone rodzajowo towary. Nie bez znaczenia ma fakt, iż wartość sprzedaży "towarów" odpowiada wielkości nie zamortyzowanej wartości inwestycji w obcy środek trwały. Zbieżność tych wielkości słusznie organy podatkowe uznały, iż przemawiają za transakcją dokonaną przez podatnika jaką jest nabycie prawa do rozliczenia nakładów powyższych przez wystawcę przedmiotowych faktur.

Gdyby nawet założyć iż przedmiotowe faktury dotyczą sprzedaży zamontowanych przez spółkę B "towarów" to rzeczą skarżącego było uzyskanie od sprzedawcy prawidłowo wystawionej faktury, która ten fakt potwierdzałaby. Faktura Nr [...] dokumentuje sprzedaż wiatrołapu. Poza sporem w sprawie jest, iż wiartrołap ten w momencie dokonania przedmiotowej transakcji był zamontowany przy jednej ze ścian przedmiotowej nieruchomości. Do czasu zatem jego odłączenia od nieruchomości stanowił część składową, bowiem tylko wówczas stanowił całość w sensie gospodarczym i fizycznym. Skoro w momencie dokonania przedmiotowej transakcji wiatrołap stanowił część składową nieruchomości to skoro spółka B nie była właścicielem nieruchomości nie mogła dokonać sprzedaży wiatrołapu, do którego nie posiadała prawa własności. Zgodnie bowiem z art. 47 § 1 k.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Dopóki dany element stanowi część składową rzeczy wobec samego niego nie może odnieść skutku żadna czynność rozporządzająca a więc i przeniesiona własność. Podobne stwierdzenia należy odnieść i do "pozostałych towarów", które miały być przedmiotem sprzedaży. Zarówno bowiem okna, brama, sufit podwieszany stanowiły elementy składowe nieruchomości. Skarżący nie przeczył, iż w momencie rozwiązania wiążącej go umowy najmu rzeczy te nie były odłączone od przedmiotowej nieruchomości a zatem jako stanowiące część składową nieruchomości nie mogły stanowić przedmiotu umowy sprzedaży, albowiem skarżący nie posiadał do tych rzeczy prawa własności.

Podkreślenia jednakże wymaga iż nawet zakładając iż niektóre "rzeczy" mogły stanowić przedmiot sprzedaży jako nie stanowiące części składowych nieruchomości to z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, że doszło do transakcji sprzedaży tychże rzeczy. Po pierwsze fakt ten nie znajduje odbicia w przedmiotowych fakturach zaś zbieżność kwot wymienionych w zakwestionowanych fakturach z wielkościami nie zamortyzowanych wartości inwestycji (do wartości której niewątpliwie wliczone zostały i koszty robocizny) świadczy iż przedmiotem transakcji nie była sprzedaż poszczególnych "towarów" a wyłącznie przeniesienie na skarżącego prawa do rozliczenia z wynajmującym nakładów poczynionych na przedmiotową nieruchomość przez spółkę cywilną B .

Reasumując zatem należy uznać za słuszne stanowisko organów podatkowych, iż w oparciu o ustalony stan faktyczny oraz treść zakwestionowanych faktur nie da się uznać, iż faktury te dokumentują sprzedaż towaru (rzeczy ruchomych) wykorzystanych podczas remontu i adaptacji hali.

Wobec powyższego rozstrzygnięcie podatkowe pierwszo- i drugo-instancyjne znajdują oparcie w uregulowaniu wynikającym z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 50 ust. 4 pkt 5) lit. "a" (a nie omyłkowo powołanego § 48 ust. 4 pkt 5) lit. "a") rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stosownie do którego w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 122 i 191 ustawy - Ordynacja podatkowa Sąd uznał, iż nie jest on uzasadniony, co znajduje uzasadnienie w treści akt administracyjnych sprawy.

Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Naruszenie uregulowania art. 122 ustawy – Ordynacja podatkowa polega na nieprawidłowym lub niepełnym ustaleniu stanu faktycznego, jak również na będącym następstwem wadliwego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego wątpliwości co do właściwego zastosowania w sprawie odpowiednich przepisów, nie stanowią trwałej i nieusuwalnej przeszkody do prowadzenia postępowania. Zdaniem Sądu ustalenia dokonały organy podatkowe na podstawie znajdujących się w aktach administracyjnych sprawy dowodów w zakresie stanu prawnego hali przy ul. K . [...] we W., stron umowy najmu z dnia [...] w czasie dokonywania nakładów związanych z adaptacją, remontem oraz dobudowaniem wiatrołapu, a także rzeczywistych czynności, których dotyczą faktury o nr [...] i [...]. Dowody te pozwalały na stwierdzenie zaistnienia przesłanki odmowy obniżenia przez podatnika – P. D. – podatku należnego o podatek naliczony, wykazany w zakwestionowanych fakturach. Nie było zatem potrzeby przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodu z oględzin hali i rezultatu wykonanych w niej prac. To nie charakter prowadzonych w hali prac bowiem przesądził o wykluczeniu możliwości obniżenia podatku należnego.

Natomiast w art. 191 Ordynacji podatkowej ustanowiona została zasada swobodnej oceny dowodu, która obliguje organ podatkowy do oceny wartości dowodowej poszczególnych dowodów i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. W przedmiotowej sprawie podatnik nie przedstawił tymczasem w toku postępowania żadnego dowodu, którego treść powodowałaby powstanie wątpliwości co do słuszności wniosków wywiedzionych z zebranego przez aparat skarbowy materiału dowodowego, a dotyczącego elementów stanu faktycznego mających wpływ na orzeczenie w spraw.

Z powyższych względów uznając, iż zaskarżona decyzja, odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę jako nieuzasadnioną oddalił.