Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 147/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2005-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 i ust. 3, art. 4 ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 200
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Włoch Sędzia NSA Jacek Surmacz /spr./ Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi B. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2004r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 147/04

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia (...) kwietnia 2004r. nr (...), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.; powoływana dalej jako: Ordynacja podatkowa), art. 2 ust. 1 i 3, art. 4 pkt 4, art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.; powoływana dalej jako: ustawa z 1993r.) oraz § 21 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. nr 119, poz. 1259 ze zm.; powoływane dalej jako: Rozporządzenie z 2000r.), po rozpatrzeniu odwołania B. F. prowadzącej działalność: "A" w P. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia (...) grudnia 2003r. nr (...) w sprawie określenia w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. wysokości zwrotu różnicy podatku w kwocie 216zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że B. F. w styczniu 2001r. w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT - 7) wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 314.476zł. W deklaracji tej uwzględniono (odliczono) podatek akcyzowy w kwocie 314.260zł.

B. F. w styczniu 2001r. w Urzędzie Skarbowym w Ż. zakupiła 129.325 paczek papierosów bez znaków akcyzy RP. Zakup został udokumentowany rachunkiem z dnia 17 stycznia 2001r. nr 01/Egz/2001 - na łączną wartość 402.201zł, w tym podatek akcyzowy 314.260zł. Przedmiotowe papierosy - wg dokumentów sporządzonych przez B. F. - zostały sprzedane w dniu 17 stycznia 2001r. Firmie Handlowej "B" - Mołdawia, Kiszyniów, za kwotę 90.527,50zł (faktura z dnia 17 stycznia 2001r. nr 01/01/2001Ex). Wystawiony został dokument JDA SAD z dnia 17 stycznia 2001r. nr 110920/00/000713, w którym jako odbiorcę wskazano firmę handlową "B" Kiszyniów Mołdawia.

Organ odwoławczy wskazał dalej, że możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku akcyzowego przewiduje przepis § 21 Rozporządzenia z 2000r., który stanowi iż w przypadku gdy eksportowany wyrób akcyzowy został nabyty po cenach zawierających podatek akcyzowy kwota tego podatku zwiększa u eksportera podatek naliczony, o którym mowa w art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z 1993r. (przepis ten nie dotyczy eksportu wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami skarbowymi akcyzy). W myśl art. 4 pkt 4 ustawy z 1993r. pod pojęciem "eksportu towaru" należy rozumieć potwierdzony przez graniczny urząd celny wywóz towarów z polskiego obszaru celnego w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i ust. 3 ustawy. Wymaga to obok potwierdzenia wywozu przez graniczny urząd celny (co jest niesporne w sprawie) wykazania, że wywóz towarów z polskiego obszaru celnego nastąpiło w wykonaniu czynności określonej w art. 2 ust. 1 i ust. 3 ustawy z 1993r.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż w świetle dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym brak podstaw do przyjęcia, że wywóz przedmiotowych papierosów z polskiego obszaru celnego nastąpił wskutek wykonania czynności, o którym mowa w art. 2 ust. 1 i 3 ustawy z 1993r. W toku postępowania ustalono bowiem, że firma, która wg twierdzeń B. F. była kupującym papierosy, nie istnieje i nie istniała w okresie kiedy miano zawrzeć stosowne umowy i dokonywano eksportu papierosów (informacje zawarte w piśmie Mołdawskiego Centrum do Walki z Przestępstwami Gospodarczymi i Korupcją z dnia 23 sierpnia 2002r., nr 2-173, ref: WWM-083-54/02/285/MSK i w pismie Wydziału Ekonomiczno-Handlowego Ambasady Rzeczypospolitej Polskiej w Republice Mołdowy z dnia 7 czerwca 2002r. nr WEH/RH/02/30). Z powołanych wyżej dokumentów wynika, że firma "B" Kiszyniów nie jest ujęta w rejestrze na terytorium Republiki Mołdowy i brak też wpisów o likwidacji lub reorganizacji tego przedsiębiorstwa. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w sprawie brak jest dowodów, iż sprzedaż eksportowa faktycznie została dokonana. B. F. posiada jedynie dokument celny, z którego wynika, że towar opuścił granice RP. Nie zawierano umowy sprzedaży papierosów na piśmie; nie złożono zamówienia; zapłaty za papierosy kontrahent zagraniczny nie dokonywał za pośrednictwem banku; nie zawierano umowy na przewóz papierosów z kraju do odbiorcy. B. F. nie przedstawiła żadnego dokumentów, jak również nie wniosła o przeprowadzenie dowodu, z którego wynikałoby, że D. I. jest osobą, która rzeczywiście istnieje i prowadziła z nią interesy. B. F. podała, że przyjmowała pieniądze od kontrahenta w dniu zapłaty za zakupione papierosy w urzędzie celnym, co jednak - przy jednoczesnym braku potwierdzenia przez kontrahenta - nie dowodzi faktycznego przekazania pieniędzy, a tym samym nie dowodzi, że transakcja sprzedaży miała miejsce. Organ odwoławczy podał także, że mąż B. F. tj. H. F. wskazywał, że papierosy były ładowane do samochodów kontrahentów zagranicznych, a więc przy uwzględnieniu twierdzeń B. F. i H. F. chodziło o firmę handlową "B" z Mołdowy, tymczasem z notatki służbowej z dnia 20 maja 2003r. sporządzonej przez A. P. - Z-cy Naczelnika Urzędu Celnego w Z. wynika, że w dniu 20 stycznia 2001 r. dokonywano odprawy celnej samochodu dostawczego, którym były wywożone przedmiotowe papierosy (samochód był konwojowany przez Koncesjonowaną Agencję Ochrony Mienia "C" E. S.) i kierowcą tego samochodu był obywatel Ukrainy.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że faktura i dokument SAD, mimo spełnienia wymogów formalnych przewidzianych w przepisach nie są "absolutnymi" dowodami zdarzenia gospodarczego i można im przeciwstawić inne dowody. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. Przeprowadzone postępowanie, również przy uwzględnieniu, że przewóz papierosów do granicy państwa odbywał się pod konwojem, wykazało że wywóz przedmiotowych towarów z polskiego obszaru celnego nie nastąpił w wykonaniu czynności sprzedaży, ani żadnej innej wymienionej w art. 2 ust. li 3 ustawy z 1993r., a więc nie nastąpił eksport towarów w rozumieniu art. 4 pkt 4 tej ustawy, co z kolei powoduje brak podstaw do zastosowania § 21 Rozporządzenia z 2000r.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniosła B. F. domagając się jej uchylenia i wskazując, że skutkiem prawnym zaskarżonej decyzji jest bankructwo firmy skarżącej. Została pozbawiona środków do życia, gdyż przez błędną interpretację przepisów nie może prowadzić działalności. Została pozbawiona ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. "Kategorycznie nie zgadzam się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej ani z jej uzasadnieniem ponieważ nie odzwierciedla ona stanu faktycznego i jest nadinterpretacją prawa na korzyść urzędu skarbowego, który w każdym przedsiębiorcy widzi tylko potencjalnego oszusta. Sprawa Pana K., która pokazała, że urząd jednak nie zawsze ma rację jest dowodem na to, że i w moim przypadku jest podobnie".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł ojej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Podkreślił, że muszą istnieć dowody, że dana umowa (czynność) została faktycznie wykonania. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem.

W piśmie procesowym z dnia 12 lipca 2004r. skarżąca złożyła oświadczenie, że towar który był zakupiony w urzędach celnych i skarbowych był sprzedawany kontrahentowi z Mołdowy i dołączyła pisemne oświadczenie (w tłumaczeniu) D. I. (karta 29 i 30 akt sądowych) potwierdzające jej wersję.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do przepisu art. 1 § § l i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1169) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Jednocześnie Sąd nie jest związany zarzutami i wioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1170 ze zm. - powoływanej dalej jako: p.p.s.a.).

Wyjaśnić należy, że sąd administracyjny, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, nie jest sądem merytorycznym w tym znaczeniu, iż sam zakreśla granice postępowania dowodowego, dokonuje oceny zebranych dowodów, a następnie wskutek tej oceny dokonuje ustaleń faktycznych, a w końcu dokonuje subsumcji prawnej. Kompetencje Sądu bowiem ograniczają się do kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, a więc Sąd bada czy postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji jest wolne od takich wad, które obligowałyby Sąd do wyeliminowania danego aktu z obrotu prawnego, a także czy taka powinność nie wynika z naruszenia przepisów prawa materialnego.

Podkreślenia wymaga również, że Sąd dokonuje oceny legalności zaskarżonej decyzji biorąc pod uwagę stan istniejących dowodów na dzień wydania zaskarżonej do Sądu decyzji oraz stan prawny, w zakresie prawa materialnego co do zasady, mający zastosowanie do zdarzeń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia sprawy.

To podkreślenie jest istotne z tego powodu, że jak wyżej wspomniano, skarżąca, w toku postępowania sądowego (przy piśmie procesowym z dnia 12 lipca 2004r.), przedłożyła tłumaczenie sporządzone przez tłumacza przysięgłego oświadczenia D. I. z którego wynika, że w okresie od 1999r. do września 2001r. istniała firma "B", zaś wymieniony przyjeżdżał do Polski w celu zakupu wyrobów tytoniowych za pośrednictwem polskiej firmy "A" prowadzonej przez B. F.. B. F. dokonywała zakupu papierosów, płaciła akcyzę i VAT, zaś firma I. D. kupowała ten towar od B. F.. Z przedłożonego tłumaczenia wynika, że pisemne oświadczenie I. D. nie było zaopatrzone datą, natomiast wynika, że dokument ten został podpisany przez I. D. w obecności notariusza - również bez podania daty złożenia podpisu. Na rozprawie w dniu 19 maja 2005r. skarżąca podała, że nie zna dokładnej daty złożenia tego oświadczenia przez I. D., w każdym razie było to już po wniesieniu skargi do Sądu. Skoro więc ten dokument został sporządzony i pojawił się już po wniesieniu skargi do Sądu, nie istniał w chwili rozpatrzenia sprawy przez organy, a więc nie może on być brany pod uwagę przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji. Jego wartość procesową można jedynie oceniać w aspekcie potencjalnego postępowania wznowieniowego, co jednak pozostaje poza kompetencją Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę.

Przechodząc do oceny zasadności skargi wskazać należy, iż z jej redakcji wynika, że skarżąca kwestionuje m.in. pełność postępowania dowodowego i trafność dokonanej oceny dowodów przez organy. Sąd nie podziela tego zarzutu. Z akt sprawy wynika, że w toku postępowania w sposób wystarczający zebrano dowody dostępne w sprawie, a skarżąca, mimo wyczerpania trybu z art. 200 Ordynacji podatkowej, nie wskazywała na potrzebę uzupełnienia postępowania dowodowego.

Zasadą jest, że to organ podatkowy dokonuje swobodnej oceny dowodów, a w sensie procesowym oznacza to, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji winno wskazywać powody, dla których organ określone dowody uznał za wiarygodne, zaś innym odmówił wiarygodności. Analiza uzasadnienia zaskarżonej do Sądu decyzji wskazuje, że zebrane dowody zostały poddane swobodnej ocenie. Poddano analizie twierdzenia skarżącej oraz jej męża H. F. i wykazano dlaczego ich treść nie może stanowić podstawy ustaleń faktycznych w sprawie. Ta ocena jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logiki. Wskazano np. dlaczego nie dano wiary zeznaniom H. F. poprzez odniesienie tego dowodu do treści innych dowodów. Nie można przypisać tej ocenie cech dowolności. Na swobodną ocenę dowodów wskazuje okoliczność, że nie dano wiary zeznaniom świadka E. S. i przyjęto wskutek tego korzystne częściowo ustalenia dla skarżącej, zgodne w części z jej twierdzeniami. Na podstawie zebranych i ocenionych dowodów, organy w sposób uprawniony ustaliły, że Firma "B" nie istniała w chwili, kiedy miała zawierać umowę z B. F. i kiedy następował wywóz papierosów z terytorium RP. Skarżąca nie kwestionowała w toku postępowania podatkowego treści opisanych informacji z Mołdawskiego Centrum do Walki z Przestępstwami Gospodarczymi i Korupcją oraz z Ambasady RP w Republice Mołdowy.

Sąd więc dokonując oceny zgodności z prawem przeprowadzonego postępowania dowodowego i oceny zebranych dowodów nie stwierdza naruszenia przepisów, które skutkowałyby wadliwością postępowania. W konsekwencji nie można kwestionować więc ustaleń dokonanych w toku postępowania podatkowego, że wywóz przedmiotowych papierosów z polskiego obszaru celnego nie nastąpił wskutek wykonania umowy sprzedaży, a więc jednej z czynności wymienionych w art. 2 ust. 1 i 3 ustawy z 1993r.

Sąd podziela wykładnię prawa dokonaną przez organy rozpatrujące sprawę, w tym organ odwoławczy, że dla przyjęcia eksportu towaru w rozumieniu art. 4 ust. 4 ustawy z 1993r. niezbędnym jest zaistnienie dwóch przesłanek, a więc potwierdzenie wywozu towarów poza granicę RP przez graniczny urząd celny oraz, że ten wywóz został dokonany w wykonaniu czynności wymienionych w art. 2 ust. l i 3 ustawy z 1993r. Skoro nie nastąpił wywóz towaru w wykonaniu sprzedaży, to nie miał miejsca eksport towarów, a to z kolei stanowi, że brak przesłanek do zastosowania § 21 Rozporządzenia z 2000r.

Mając na uwadze powyższe Sąd skargę oddalił mając na uwadze art. 151 p.p.s.a.