Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4003/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sławomir Kozik, sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant referent stażysta Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 maja 2017 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz Stowarzyszenia A. z siedzibą w W. kwotę 63.250 zł (słownie: sześćdziesiąt trzy tysiące dwieście pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Jak wynika z akt sprawy, w dniu [...] lutego 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ("DUKS") wszczął wobec Stowarzyszenia A. (zwanego dalej "Skarżącym", "Stowarzyszeniem" lub "A.) postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2009 r. Następnie decyzją z dnia [...] maja 2014 r. DUKS określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za te okresy.

W uzasadnieniu powyższej decyzji DUKS wskazał, że Skarżący jest uprawniony do pobrania opłat należnych od producentów i importerów magnetowidów, magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz od producentów i importerów czystych nośników, służących do utrwalania utworów, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych ("prawo autorskie"), a po wykonaniu usługi, za którą potrąca koszty inkasa, do przekazania tych opłat uprawnionym artystom. Wobec powyższego Organ stwierdził, że pobrane w 2009 r. koszty inkasa od opłat od "czystych nośników" w łącznej kwocie 315 482, 69 zł pozostawały w bezpośrednim związku z wykonywaną usługą, a beneficjenci, na korzyść i użytek których wykonywane były te świadczenia, są autorsko uprawnieni. Jednocześnie Organ I instancji podkreślił, że Skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług w świetle art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., zwanej dalej "uptu" lub "ustawą"), ponieważ świadczy na rzecz autorsko uprawnionych odpłatne usługi zarządzania prawami autorskimi. Ponadto DUKS zauważył, że wypłacone autorsko uprawnionym w 2009 r. bonifikaty, uzyskane z lokowanych w 2008 r. środków finansowych na rachunkach bankowych, stanowią odrębne świadczenia pieniężne na ich rzecz i nie mają nic wspólnego z udzieleniem przez Skarżącego bonifikat wartości usługi, rabatów czy opustów, w związku z czym nie mogą one zmniejszać podstawy opodatkowania. W konsekwencji Skarżący nie miał prawa do obniżenia w kwietniu i listopadzie 2009 r. podstawy opodatkowania o kwotę udzielonych bonifikat.

Jak wskazał Organ, Skarżący świadczył także usługi krótkotrwałego zakwaterowania w Domach Pracy Twórczej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Zdaniem DUKS, skoro pensjonariusze dokonywali przedpłat za pobyty w Domach Pracy Twórczej, obowiązek podatkowy w VAT powstał w myśl art. 19 ust. 11 uptu. Ponadto w niektórych przypadkach niemożliwe było ustalenie daty pobytu osoby, dlatego też moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług określono w miesiącu otrzymania zapłaty za pobyt. Organ wskazał, że łącznie Skarżący w okresie od stycznia do grudnia 2009 r. dokonał sprzedaży usług krótkotrwałego zakwaterowania w Domach Pracy Twórczej o wartościach wykazanych szczegółowo w tabeli na s. 42 decyzji, nie odprowadzając jednocześnie od nich należnego podatku od towarów i usług w kwotach zamieszczonych w ww. tabeli. Nadto Skarżący w badanym okresie świadczył w Domach Pracy Twórczej usługi wyżywienia dla osób, które nie korzystały z pobytu w tych Domach i nie prowadziły działalności gospodarczej. Usługi te sklasyfikowane zostały do grupowania PKWiU jako usługi stołówkowe. W takim przypadku, w ocenie Organu, obowiązek podatkowy w VAT powstał po wykonaniu usługi, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy. Niekiedy niemożliwe było jednak ustalenie daty wykonania usługi wyżywienia, stąd też w takich przypadkach moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług określono w miesiącu otrzymania wynagrodzenia. Organ sprecyzował wartość dokonanej przez Skarżącego sprzedaży usług stołówkowych w tabeli na s. 43 decyzji, wskazując, że nie odprowadzono od nich należnego VAT w kwotach zamieszczonych w ww. tabeli. DUKS podniósł również, że w Domach Pracy Twórczej Skarżący świadczył nieodpłatnie usługi stołówkowe na rzecz pracowników. Z uwagi zaś na to, iż Skarżący nie wykazał, by żywienie pracowników w Domach Pracy Twórczej było związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, to, w opinii Organu, ww. usługi stołówkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przy czym obowiązek podatkowy powstał z chwilą wykonania usługi. Wartość przedmiotowych usług stołówkowych wraz z kwotami należnego podatku VAT została wskazana przez Organ w tabeli na s. 44-45 decyzji.

Organ dodał, że w dniu 14 lutego 2014 r. wobec Skarżącego została wydana decyzja określającą m.in. kwotę zobowiązania podatkowego za grudzień 2008 r., co uwzględniono w rozliczeniu za styczeń 2009 r.

Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając Organowi naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 uptu, poprzez przyjęcie, iż podstawą opodatkowania jest przychód określony na koncie nr [...] Skarżącego, a nie obrót na kontach obrotowych z poszczególnymi autorsko uprawnionymi, a także art. 29 ust. 4 w zw. z art. 30 ust. 1 ustawy, poprzez błędną wykładnię pojęcia bonifikata, czego skutkiem była mylna ocena charakteru dokonanej przez Skarżącego w 2009 r. obniżki pobranych zaliczkowo kosztów inkasa za 2009 r. Ponadto Skarżący zarzucił Organowi naruszenie art. 104 ust. 1 i art. 106 prawa autorskiego w zw. z § 1 w zw. z § 10 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 w zw. z § 34 ust. 1 pkt 8 statutu Skarżącego oraz w związku z § 1 pkt 2 Regulaminu repartycji wynagrodzeń autorskich A., poprzez przyjęcie, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą i działa jako instytucja dochodowa, generująca zyski ze swojej działalności, oraz że nie ma podstawy prawnej do udzielenia bonifikaty przez Skarżącego. Według Skarżącego Organ naruszył również art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 uptu, poprzez uznanie, że pobieranie opłat od tzw. czystych nośników stanowi odpłatne świadczenie usług, a także, że świadczy nieodpłatnie usługi stołówkowe na rzecz pracowników, które nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Skarżący zarzucił nadto Organowi naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 229 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej ("Op"), poprzez nieustalenie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności sprawy, w tym m.in. brak ustalenia charakteru konta nr [...], oraz przyjęcie, że możliwe jest ustalenie na tym koncie obrotu z poszczególnymi autorsko uprawnionymi. Wskazano też na naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 125 § 1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Op, poprzez niewyjaśnienie charakteru bonifikaty i sposobu jej księgowania na kontach obrotowych, art. 191 Op, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, art. 210 § 4 Op, poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji charakteru prawnego, trybu i podstawy prawnej udzielonego na rzecz autorsko uprawnionych świadczenia, oraz art. 211 Op, poprzez doręczenie decyzji Skarżącemu nie na piśmie, a częściowo na nośnikach elektronicznych. Ponadto, w ocenie Skarżącego, Organ naruszył art. 199a § 1, § 2 i § 3 Op w zw. z art. 189 Kodeksu postępowania cywilnego w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 Op, poprzez stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne dotyczące treści stosunku prawnego istniejącego między Skarżącym, a autorsko uprawnionymi.

W uzasadnieniu odwołania Stowarzyszenie zauważyło, że podjęta przez jego zarząd uchwała o udzieleniu bonifikaty w 2009 r. pobranych kosztów inkasa za 2008 r. znajduje uzasadnienie i podstawę prawną w ustawie Prawo o stowarzyszeniach, przepisach prawa autorskiego, decyzji Ministra Kultury i Sztuki z dnia 1 lutego 1995 r., statucie oraz art. 3531 Kodeksu cywilnego. Ww. regulacje wskazują bowiem, że działalność Skarżącego nie jest działalnością zarobkową, zaś Skarżący jest zobowiązany ustalić w danym roku przychód z działalności inkasowo - administracyjnej i w przypadku, gdy będzie on wyższy od kosztów tej działalności – zwrócić autorsko uprawnionym nadwyżkę przychodów nad kosztami. Zgodnie ze sprawozdaniem finansowym za 2008 r. Skarżący, oprócz przychodów z zaliczek na poczet kosztów inkasa, uzyskał także przychody zaksięgowane w myśl art. 43 ust. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości jako przychody finansowe z działalności inkasowo – administracyjnej, z odsetek od lokat terminowych niepodjętych wynagrodzeń autorsko uprawnionych lub wynagrodzeń przed dokonaniem repartycji. W związku zaś z tym, że Skarżący nie może osiągać zysku, zarząd podjął uchwałę o przeznaczeniu nadwyżki przychodów z 2008 r. m.in. na bonifikatę zaliczek na poczet kosztów inkasa od autorsko uprawnionych, zmniejszającą pobierane w 2008 r. zaliczki na koszty inkasa od autorsko uprawnionych. W ocenie Skarżącego DUKS przyjął błędnie, wbrew treści sprawozdania finansowego, że przychody finansowe Skarżącego nie pochodziły z działalności inkasowo - administracyjnej. Skarżący podkreślił, że odsetki z lokat zostały zapisane jako przychody finansowe i w takiej samej kwocie zostały uwzględnione w ww. uchwale. W opinii A. Organ I instancji pominął okoliczność, iż odsetki z lokat jako przychody finansowe stanowiły przychody z działalności inkasowo – administracyjnej na równi z zaliczkami na poczet kosztów inkasa, potrącanymi od wynagrodzeń wypłacanych autorsko uprawnionym. W związku z powyższym błędne jest ustalenie Organu, iż wypłacone kwoty autorsko uprawnionym na podstawie uchwały zarządu nie stanowiły bonifikaty zaliczek na poczet kosztów inkasa dla autorsko uprawnionych, a były bliżej niesprecyzowanym świadczeniem pieniężnym. W opinii Skarżącego wypłacona bonifikata dotyczy w każdym przypadku zwrotu części wynagrodzenia wyłącznie autorsko uprawnionym, którym wcześniej pobrano zaliczki na poczet kosztów inkasa. W konsekwencji nie zaistnieje sytuacja, w której autorsko uprawniony otrzymał dodatkowy przychód, ponieważ występuje całkowita korelacja wypłaconej kwoty bonifikaty z wcześniej potrąconymi opłatami od autorsko uprawnionych.

Ponadto, zdaniem Skarżącego, w sytuacji, gdy Organ powziął wątpliwość co do charakteru bonifikaty i wywołanych przez nią skutków, winien zwrócić się do sądu powszechnego o ustalenie, czy wystąpiła w niniejszym przypadku pozorność czynności prawnej i tym samym, czy udzielona bonifikata stanowi element wynagrodzenia za usługę zarządzania prawami autorskimi albo jest odrębnym, innym świadczeniem.

Skarżący podniósł, że Organ I instancji błędnie uznał, że jest on przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Jednocześnie zaznaczył, że udzielając bonifikat dokonuje korekty zaliczek na poczet ceny pobranych za swoje usługi od autorsko uprawnionych, przy czym przysługuje mu wyłącznie zwrot faktycznie poniesionych wydatków na koszty zbiorowego zarządu. Skarżący zwrócił uwagę, że aby bonifikata była udzielona na gruncie cywilnoprawnym, potrzebna jest wola jednej ze stron wyartykułowana poprzez oświadczenie drugiej stronie. Tymczasem Skarżący przedstawił swoją wolę w uchwale zarządu i udzielił bonifikaty za zgodą osób ją otrzymujących. Zgoda ta została udzielona w oświadczeniach tych osób oraz w złożonych dokumentach, tj. wniosku o przyjęcie utworów pod ochronę i oświadczeniu o powierniczym przeniesieniu autorskich praw majątkowych w zakresie zbiorowego zarządzania. Skarżący podkreślił, że oświadczenie woli o udzieleniu bonifikaty zostało skutecznie uzewnętrznione drugiej stronie stosunku cywilnoprawnego, zatem nie ma wątpliwości, że wypłata świadczenia wskazanego w uchwale zarządu jako bonifikata została tak potraktowana przez obydwie strony. Możliwość udzielenia bonifikaty nie jest natomiast uzależniona od pozwolenia organów skarbowych ani od zaistnienia przesłanek i warunków wskazanych w ustawie, ale od woli stron stosunku cywilnoprawnego. Dodatkowo Skarżący wskazał, że konieczność wypłaty bonifikaty wynika ze statutu opartego na przepisach prawa, nakazujących mu prowadzenie działalności w sposób bezwynikowy. Nadto wypłata bonifikaty została dokonana ze środków pochodzących z działalności inkasowo - administracyjnej Skarżącego. W związku z tym, że przychody z działalności inkasowo - administracyjnej, w tym przychody z odsetek, były wyższe na koniec 2008 r. niż koszty z działalności inkasowo – administracyjnej, Skarżący był obowiązany do obniżenia pobieranych zaliczek na koszty inkasa, tj. obniżenia ceny. Zatem bonifikata pochodziła z nadwyżki środków zgromadzonych z działalności inkasowo - administracyjnej, a gdyby nawet środki te pochodziły z innej działalności Skarżącego, bonifikata nie traciłaby swojego charakteru.

Skarżący uznał również za błędne stanowisko Organu, zgodnie z którym jeżeli bonifikata nie była zaksięgowana na koncie przychodowym Skarżącego nr [...], to nie zmniejszyła ona przychodu i tym samym nie wywołała skutku w postaci obniżenia obrotu. Skarżący podniósł, że niniejsza sprawa nie dotyczy jednak ustalania przychodu i podatku dochodowego, ale ustalenia obrotu i podatku od towarów i usług. Obrót natomiast jest rejestrowany przez Skarżącego na kontach obrotowych, a nie na koncie zbiorczym nr [...], na którym rejestrowano zaliczki na poczet kosztów inkasa. Reasumując, zdaniem Skarżącego, bonifikata udzielona przez niego w 2009 r. spełnia wszystkie przesłanki do uznania jej za podstawę do obniżenia obrotu w rozumieniu przepisów uptu, tj. została udokumentowana uchwałą zarządu i księgowaniami na kontach obrotowych, została zwrócona, a zwrot ten został udokumentowany potwierdzeniami dokonania wypłat poszczególnym autorsko uprawnionym, była dopuszczalna, tj. wynikała z uchwały zarządu, a autorsko uprawnieni złożyli oświadczenie o stosowaniu się do takich uchwał, oraz była obowiązkowa, bowiem Skarżący działa jako stowarzyszenie nie wypracowujące zysku.

Jednocześnie Skarżący wskazał, że na podstawie art. 20 pr. aut. oraz § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. inkasuje od producentów i importerów urządzeń oraz nośników do utrwalania dźwięku i obrazu, opłaty w wysokości 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży tych urządzeń i nośników. Opłaty po potrąceniu kosztów administrowania (koszty inkasa) są przekazywane twórcom. Następnie Skarżący dokonuje podziału pobranych opłat na rzecz twórców, po potrąceniu z nich uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu ich dochodzenia oraz podziału. Tym samym Skarżący ma uprawnienie do potrącenia uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu dochodzenia oraz podziału opłat od czystych nośników, czyli do zatrzymania swoistej opłaty administracyjnej, służącej pokryciu poniesionych kosztów działalności. Skarżący zauważył, że za pobór i podział opłat od czystych nośników nie otrzymuje wynagrodzenia. W związku z powyższym, brak jest podstaw, aby na gruncie przepisów uptu kwalifikować koszty inkasa od poboru i podziału opłat z tytułu czystych nośników jako zwiększające obrót do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania podatkiem VAT wartości wyżywienia personelu w Domach Pracy Twórczej A. wskazał, że wyżywienie to jest świadczeniem, które stanowi w istocie rzeczowy element wynagrodzenia. Zaznaczono, że pracownicy korzystając z tego wyżywienia nie mają obowiązku faktycznego uiszczenia za nie należności w pieniądzu, co nie oznacza jednocześnie, że są to świadczenia nieodpłatne. Zdaniem Skarżącego wartość tych świadczeń nie może stanowić podstawy wymiaru podatku od towarów i usług, skoro jest ona składnikiem wynagrodzenia. Skarżący dodał, że skoro DUKS nie dysponował pełnym materiałem dowodowym, miał obowiązek przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe, żądając od Skarżącego wersji zasad wynagradzania pracowników.

W piśmie z dnia 31 lipca 2014 r., Skarżący podtrzymał stanowisko zaprezentowane w odwołaniu.

Decyzją z dnia [...] października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Dyrektor wskazał, że skoro zbiorowy zarząd prawami autorskimi polega na pobieraniu od użytkowników wynagrodzenia z tytułu korzystania z utworów i wypłacaniu go twórcom, Skarżący pełni rolę pośrednika między twórcami, a użytkownikami. Na podstawie umów zawieranych z użytkownikami Skarżący otrzymuje wynagrodzenie, które z kolei, na podstawie stosunków prawnych wiążących go z twórcami, jest obowiązany przenieść na twórców, będąc jednocześnie uprawnionym do potrącenia inkasa. Inkasa stanowią zatem zarobek Skarżącego jako wynagrodzenie za odpłatne pośrednictwo w wypłacie tantiem autorskich i są to odrębne kwoty od składek członkowskich, które mają płacić członkowie stowarzyszenia. Jeżeli zatem Skarżący pobiera wynagrodzenie, które nie jest finansowane ze składek członkowskich, to, zdaniem Organu, nie można uznać, że jest to usługa zwolniona od podatku od towarów i usług. Jest to bowiem działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów uptu, a wykonane przez Skarżącego czynności pośrednictwa nie podlegają zwolnieniu od opodatkowania tym podatkiem. Dyrektor zaznaczył, że Skarżący, chociaż jest stowarzyszeniem i organizacją w założeniu działającą non-profit, prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i z tego powodu jest podatnikiem podatku od towarów i usług (tak m.in. wyrok NSA z dnia 9 września 2011 r., I FSK 1215/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013 r., III SA/Wa 2759/12).

Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska Skarżącego, iż koszty inkasa od poboru i podziału opłat od czystych nośników nie stanowią wynagrodzenia i brak jest podstaw, aby kwalifikować te koszty jako zwiększające obrót do opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Organu powyższe stanowi bowiem świadczenie usług. Organ wyjaśnił, że w przypadku pobierania kosztów inkasa od tzw. czystych nośników Skarżący występuje jako ustawowy reprezentant uprawnionych do pobierania opłat od czystych nośników W rezultacie Skarżący nie działa jak właściciel praw, ale w ramach pośrednictwa na rzecz autorsko uprawnionych. Poza tym pobrane w 2009 r. koszty inkasa od opłat z czystych nośników pozostały w bezpośrednim związku z wykonywaną usługą, a beneficjenci na korzyść i użytek których wykonywane są te świadczenia, to autorsko uprawnieni. Tym samym koszty inkasa pobrane przez Skarżącego z tytułu poboru i podziału pomiędzy uprawnionych opłat od tzw. czystych nośników stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Według ustaleń Organu odwoławczego w poszczególnych miesiącach 2009 r. Skarżący wykonał konkretne usługi dla konkretnych autorsko uprawnionych, za co pobrał konkretne wynagrodzenie, które jako przychód zaksięgował na koncie przychodowym, jakim jest konto nr [...]. Następnie Skarżący dokonał podziału wyniku finansowego, na który składały się przede wszystkim uzyskane w 2008 r. odsetki z lokat pieniężnych. Wobec powyższego, w opinii Organu, wypłacone autorsko uprawnionym w 2009 r. bonifikaty, uzyskane z lokowanych w 2008 r. środków finansowych na rachunkach bankowych, stanowią odrębne świadczenia pieniężne na ich rzecz, nie mające nic wspólnego z udzieleniem przez Skarżącego bonifikat wartości usługi, rabatów czy opustów, przez co nie mogą one zmniejszać podstawy opodatkowania.

Za niezasadny Organ uznał również zarzut Skarżącego co do wybiórczego ustalenia przez DUKS wysokości obrotu, tj. bez uwzględnienia zapisów rejestrowanych na kontach dotyczących bonifikaty, co miało wypływ na nieuwzględnienie bonifikaty z uwagi na brak księgowania jej przez konto przychodowe nr [...]. Dyrektor zauważył, że sam Skarżący w piśmie z dnia 8 sierpnia 2013 r. wyjaśnił, że księguje tzw. koszty inkasa, traktowane na potrzeby podatku od towarów i usług jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, na koncie nr [...]. Ponadto wskazał, że zapisy na tym koncie posłużyły mu do ustalenia wartości kosztów inkasa stanowiących podstawę VAT przy zastosowaniu stawki podatku 22%. Tym samym Skarżący sam w toku postępowania stwierdził, że jest to konto, na którym księgowane są koszty inkasa na potrzeby VAT. Nadto w piśmie z dnia 30 sierpnia 2013 r. Skarżący wskazał, że wyliczył koszty inkasa na podstawie konta nr [...] w korespondencji z kontami obrotowymi, w związku z tym nielogiczny jest zarzut niewłaściwego ustalenia przez Organ, iż bonifikata powinna być księgowana na koncie nr [...]. Organ wyjaśnił ponadto, że z uwagi na to, że sposób księgowania kosztów inkasa na koncie przychodowym, jakim jest konto nr [...], sprawia trudności przy ustaleniu prawidłowego momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, do wyliczenia podstawy opodatkowania i kwot VAT od wynagrodzeń pobieranych od autorsko uprawnionych, posłużono się przekazanymi przez Skarżącego w formie elektronicznej, zapisami na kontach autorsko uprawnionych (konta obrotowe). Ze względu na sposób księgowania kosztów inkasa na koncie nr [...], tj. poprzez kwoty zbiorcze na podstawie not podziałowych, do wyliczenia podstawy opodatkowania posłużono się zapisami na kontach obrotowych wyłącznie z technicznego punktu widzenia w korespondencji z zapisami na koncie nr [...].

Ustosunkowując się zaś do stanowiska Skarżącego, iż w niniejszej sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne dotyczące treści stosunku prawnego istniejącego pomiędzy nim a poszczególnymi autorsko uprawnionymi Organ wyjaśnił, że obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie art. 199a § 3 Op powstaje wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Wątpliwości takie istnieją natomiast, gdy zebrany przez Organ materiał dowodowy nie pozwala na ustalenie stanu faktycznego sprawy. Tymczasem, w ocenie Dyrektora, DUKS przedstawił swoje stanowisko w sprawie bonifikat na podstawie dowodów udostępnionych przez Skarżącego, a z ich treści jednoznacznie wynika, że sporne bonifikaty są dodatkowym świadczeniem pieniężnym na rzecz autorsko uprawnionych. Wobec tego, w opinii Organu, brak było przesłanki do wystąpienia do sądu powszechnego.

Dyrektora Izby Skarbowej zaaprobował stanowisko DUKS co do nieodpłatnego świadczenia usług stołówkowych na rzecz pracowników Skarżącego w Domach Pracy Twórczej. Dyrektor wyjaśnił, że powyższe usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 2 ustawy. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż Skarżący w toku postępowania ograniczył się jedynie do przedłożenia dokumentu zatytułowanego "Zasady korzystania przez pracowników Domów Pracy Twórczej Stowarzyszenia A. z wyżywienia w DPT" oraz rozliczenia wyżywienia personelu i członków ich rodzin, twierdząc jednocześnie, iż dysponuje także innym materiałem dowodowym potwierdzającym jego stanowisko co do tego, iż wartość wyżywienia personelu jest świadczeniem, które stanowi rzeczowy element wynagrodzenia. Skarżący nie przedstawił jednak innych dowodów na powołaną wyżej okoliczność, zarówno w postępowaniu przed Organem I instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym. Z powyższych dokumentów wynika zaś tylko, że pracownikom Domów Pracy Twórczej przysługuje prawo do bezpłatnego korzystania z wyżywienia w tych Domach.

Zdaniem Dyrektora niesłuszne jest także twierdzenie Skarżącego, iż DUKS wykazał się brakiem zrozumienia specyfiki działalności Skarżącego. Organ podkreślił, że gospodarczego celu działalności nie niweczy fakt, iż dochód z jej prowadzenia jest przeznaczony na działalność statutową. Tym samym prowadzenie przez Skarżącego działalności w formie stowarzyszenia nie pozbawia go statusu przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Organ podniósł również, że wbrew twierdzeniom Skarżącego zaskarżona decyzja, zawierająca wszystkie elementy określone w art. 210 § 1 Op wraz z płytą CD stanowiącą integralną część decyzji, została doręczona zgodnie z art. 211 Op na piśmie. W tym zakresie Organ powołał się na wyrok NSA z dnia 16 września 2010 r., I FSK 1266/09.

Skarżący wniósł skargę do Sądu, w której podtrzymał zarzuty podniesione w odwołaniu oraz zawartą w nim argumentację. Skarżący dodał, że Organ naruszył art. 227 § 2 i art. 222 Op poprzez brak ustosunkowania się do zarzutów z odwołania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił Organowi, że myli oświadczenie woli stron z zapisem księgowym w księgach rachunkowych, dokonanym na potrzeby wewnętrzne. Tymczasem oświadczenie woli stron o udzieleniu i przyjęciu bonifikaty zmniejszającej wynagrodzenie powinno być badane przy uwzględnieniu dokumentów, takich jak uchwała zarządu o udzieleniu bonifikaty, oświadczenia autorsko uprawnionych i potwierdzenia odbioru wypłaconych kwot bonifikat przez poszczególnych autorsko uprawnionych. Skarżący podniósł, że Organ odwoławczy nie przesłuchał w tym zakresie stron, pomimo że na konieczność takiego przesłuchania wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych. Według Skarżącego twierdzenie Organu, że udzielenie bonifikaty możliwe jest jedynie, gdy przychód z działalności inkasowo - administracyjnej jest wyższy od kosztów z tej działalności, nie ma podstaw prawnych, gdyż nie wynika z jakichkolwiek przepisów prawa, a ponadto jest sprzeczny z art. 3531 Kodeksu cywilnego (swobodą kształtowania stosunku cywilnoprawnego przez strony). Skarżący zwrócił uwagę, że rozważania Organu dotyczące tego, czy odsetki pochodziły z działalności inkasowo –administracyjnej, czy też nie, są nieistotne dla możliwości udzielenia bonifikaty z uwagi na osiągnięcie przez Skarżącego nadwyżki przychodu nad wszystkimi kosztami z całej działalności w 2008 r. W ocenie Skarżącego przepisem stanowiącym podstawę prawną dla możliwości udzielenia bonifikaty jest art. 3531 Kodeksu cywilnego, zaś przepisem stanowiącym podstawę prawną obowiązkowego udzielenia przez Skarżącego bonifikaty – art. 106 prawa autorskiego w zw. z § 1 ust. 3 statutu Skarżącego. Otrzymane wynagrodzenie na potrzeby ustalenia obrotu należy ustalać na podstawie kont obrotowych, a nie konta przychodu nr [...]. W sytuacji zaś, gdy Organ uznał, że Skarżący nieprawidłowo ustala wartość przychodu, powinien w tym zakresie podjąć odrębne czynności dotyczące ustalenia prawidłowego przychodu, a nie przyjmować wartość wynagrodzenia na koncie przychodowym, które nie opisuje świadczenia usług dla poszczególnych autorsko uprawnionych. Skarżący powołując się na wyrok TSUE w sprawie C-427/98 wskazał, że każde wynagrodzenie jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku. Przyjmując wartość obrotu na kontach obrotowych, a nie tak, jak twierdził Organ, na koncie nr [...], faktycznie otrzymanym wynagrodzeniem od autorsko uprawnionego jest wysokość zaliczki na koszty inkasa pomniejszona o udzieloną bonifikatę kosztów inkasa. Z kolei, wbrew twierdzeniom Organu, udzielona bonifikata nie stanowi odrębnego świadczenia pieniężnego na rzecz autorsko uprawnionych, lecz stanowi ona zwrot pobranych od autorsko uprawnionych zaliczek na koszty inkasa, w części, w jakiej koszty te są pokrywane z przychodów finansowych Skarżącego (odsetek z lokat). Skarżący podkreślił, że księgowanie udzielonych bonifikat kosztów inkasa odbywało się na tych samych kontach poszczególnych autorsko uprawnionych (kontach obrotowych), na których odbywało się księgowanie zaliczek na koszty inkasa.

A. odniósł się także do kwestii nieodpłatnego świadczenia usług stołówkowych na rzecz pracowników Domów Pracy Twórczej, podkreślając, że wartość tego świadczenia jako składnika wynagrodzenia za pracę wskazywana jest każdorazowo na liście płac danego pracownika, które to z kolei posłużyły Organowi do ustalenia wartości rzekomego obrotu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie.

W piśmie z dnia 26 marca 2015 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, Skarżący wskazał na konieczność przeprowadzenia przez Organ całościowego postępowania dowodowego przed ustaleniem, czy istnieją wątpliwości co do pozorności stosunku cywilnoprawnego. W tym zakresie Skarżący powołał się m.in. na wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2014 r., II FSK 2808/12. Organ błędnie uzależnił dopuszczalność udzielenia bonifikaty od źródła pochodzenia środków wydatkowanych na tę bonifikatę.

Z kolei w piśmie z dnia 4 maja 2017 r. Skarżący złożył wniosek o skierowanie przez Sąd, na podstawie art. 267 TFUE, następujących pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej:

1) "Czy w świetle art. 11a ust. 1 lit. a i c oraz ust. 3, a także art. 11c ust. 1 szóstej dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej, zastąpione art. 1 ust. 2, art. 73, art. 78 lit. a i b, art. 79 lit. a, b i c, art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z uwagi na cele ww. dyrektyw, udzielona przez organizację zbiorowego zarządzania bonifikata kosztów inkasa, tj. obniżka opłaty pobieranej przez organizację zbiorowego zarządzania od podmiotów autorsko uprawnionych z tytułu wykonywania zbiorowego zarządu prawami autorskimi, stanowi rabat będący obniżką ceny za wykonaną usługę, a tym samym zmniejsza podstawę opodatkowania podatkiem VAT o wartość udzielonych bonifikat?",

2) "Czy dla odpowiedzi na pytanie nr 1, istotne jest to, że organizacja zbiorowego zarządzania jest obowiązana prowadzić działalność bezwynikową, a w momencie poboru przez organizację zbiorowego zarządzania opłat od autorsko uprawnionych (zaliczek na koszty inkasa), które to opłaty traktowane są jak cena za usługę, nie są znane rzeczywiste koszty działalności inkasowo – administracyjnej podatnika, a które znane są dopiero po zakończeniu roku obrotowego, z końcem którego powstaje obowiązek skorygowania wartości pobranych w trakcie poprzedniego roku obrotowego zaliczek na koszty inkasa o tę ich część, która nie została wykorzystana na pokrycie działalności inkasowo – administracyjnej?".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

Z analizy skargi wynika, że na etapie postępowania sądowego przedmiotem sporu są trzy kwestie: 1) kwalifikacja wypłaty autorsko uprawnionym kwot uznawanych przez Stowarzyszenie za bonifikatę wynagrodzenia za pobór i podział tantiem autorskich, zaś przez Organy uznawanych za "...odrębne świadczenia pieniężne..." na rzecz autorsko uprawnionych, "... nie mające nic wspólnego z udzieleniem przez Skarżącego bonifikat wartości usługi, rabatów czy opustów, przez co nie mogą one zmniejszać podstawy opodatkowania", 2) opodatkowanie wynagrodzenia Stowarzyszenia - jako obrotu - za pobór i podział opłat od tzw. czystych nośników, podczas gdy Stowarzyszanie wykluczało w tej kwestii istnienie jakiegokolwiek wynagrodzenia za ten pobór i podział, 3) opodatkowanie, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, wartości posiłków wydawanych pracownikom Domów Pracy Twórczej, podczas gdy według Skarżącego posiłki te stanowiły rzeczowy element wynagrodzenia, opodatkowany podatkiem dochodowym, od których Stowarzyszenie, jako płatnik, pobierało zaliczki na ten podatek.

Odnosząc się chronologicznie do tych kwestii Sąd wskazuje:

1. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy w brzmieniu z okresu, którego dotyczyło niniejsze postępowanie, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont). To, czy kwota zwrócona usługobiorcy, stanowi taką bonifikatę, wymaga ustalenia ad casum, na podstawie całokształtu materiału dowodowego, przy użyciu wszelkich dopuszczalnych prawnie środków dowodowych, przy zastosowaniu zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej).

W Ocenie Sądu stanowisko Organów, iż zwrócone autorsko uprawnionym kwoty pochodzące z działalności finansowej Stowarzyszenia w roku 2008 nie stanowi bonifikaty, jest co najmniej przedwczesne, nie zostało odpowiednio wykazane i - przynajmniej na razie - pozostaje bezpodstawne, skoro Stowarzyszenie konsekwentnie podawało w toku postępowania, że dokonało zwrotu tych kwot pod tytułem prawnym bonifikaty z art. 29 ust. 4 uptu, czego Organy nie zdołały podważyć. Udzielenie bonifikaty jest bowiem, według Sądu, niezależne od szczególnego tytułu prawnego takiej bonifikaty, a także od źródła jej finansowania oraz sposobu księgowania środków przeznaczonych na sfinansowanie bonifikaty. U podstaw oceny prawnej zwróconej usługobiorcy kwoty pozostaje bowiem tylko pytanie o to, jaka jest wola usługodawcy (dostawcy towaru) zwracającego swojemu kontrahentowi określoną kwotę, a także, jaka jest wola usługobiorcy (nabywcy towaru) otrzymującego tę kwotę.

Stowarzyszenie argumentowało, że podstawą udzielenia bonifikaty był art. 106 ust. 1 prawa autorskiego w zw. z § 1 ust. 3 statutu A. (stanowiącym o niezarobkowym charakterze działalności). Według Stowarzyszenia występuje całkowita korelacja bonifikaty z wcześniej potrąconymi opłatami za zarządzanie prawami autorskimi. Żaden przepis prawa ani statutu, jak argumentował Skarżący, nie zakazuje udzielenia bonifikaty, a zezwala na nią art. 353¹ Kodeksu cywilnego (zasada swobody kontraktowej). Co więcej - jak wskazywano w skardze oraz w piśmie z dnia 26 marca 2015 r., niezarobkowy charakter działalności A. wręcz zobowiązywał do udzielenia bonifikaty.

Sąd z powyższymi uwagami Stowarzyszenia się zgadza, a dodatkowo wskazuje, że podstawy prawne udzielenia bonifikaty są dla jej zaistnienia nieistotne, gdyż, co wielokrotnie akcentował Skarżący, skoro w ramach swobody kontraktowej prawo cywilne nie wyklucza udzielenia bonifikaty pozostawiając tę kwestie dyskrecjonalnemu uznaniu stron stosunku prawnego, to z bonifikatą będziemy mieć do czynienia zawsze wtedy, gdy z jakichkolwiek względów usługodawca obniża cenę za swoją usługę. Co prawda stosunek łączący A. z autorsko uprawnionymi nie jest stricte cywilny, gdyż zdeterminowany jest m.in. przepisami prawa autorskiego, decyzją administracyjną Ministra Kultury i Sztuki, przepisami Prawa o stowarzyszeniach, ale dla charakteru zwróconych autorsko uprawnionym kwot nie ma to przesądzającego znaczenia, gdyż na gruncie art. 29 ust. 4 ustawy istotne jest tylko to, jaka była intencja stron stosunku gospodarczego.

Z zaskarżonej decyzji wynika, że Organy przywiązywały duże znaczenie do wspomnianego wyżej sposobu zaksięgowania otrzymanych zaliczek lub kwot wypłaconych jako bonifikaty autorsko uprawnionym (konto [...]). Sąd podziela jednak stanowisko Stowarzyszenia, że ta okoliczność sposobu księgowania tych kwot, jakkolwiek nie pozbawiona zupełnie znaczenia prawnego, nie może zmienić obiektywnego charakteru woli stron stosunku gospodarczego (Stowarzyszenia i autorsko uprawnionych). Organy powinny skoncentrować się zatem na zbadaniu, jakie intencje towarzyszyły Stowarzyszeniu przekazującemu kwoty pochodzące z działalności finansowej, a także, ewentualnie, jak te kwoty ocenili autorsko uprawnieni. W tym celu konieczne było przeanalizowanie literalnego brzmienia uchwały zarządu, uzyskanie wyjaśnień Stowarzyszenia, a nadto, w razie dalszych wątpliwości w tej kwestii, przesłuchanie członków statutowych władz A. i osób autorsko uprawnionych, analiza przedstawionych dokumentów, w tym statutu, sprawozdania finansowego za rok poprzedzający okres objęty postępowaniem, rachunku zysków i strat stanowiącego załącznik do tego sprawozdania. Niezależnie od prawidłowości uznania przez Organy, iż odsetki od lokat bankowych nie powinny być zaliczane do działalności inkasowo – administracyjnej (według A. z przedłożonych dokumentów wynika, że te odsetki stanowią cześć dochodów z tej właśnie działalności), A., uznając, że całkowite przychody przewyższają całkowite koszty, mógł skutecznie udzielić bonifikaty. Jej skuteczność nie zależy przy tym nawet od tego, że obiektywnie Stowarzyszenie mogło pozostawać w błędzie co do tego, jak kwalifikować przychody odsetkowe, z których sfinansowano bonifikaty, i czy rzeczywiście całkowite przychody przewyższały całkowite koszty.

Sposób księgowania może mieć znacznie tylko o tyle, o ile po przeprowadzeniu koniecznego postępowania dowodowego pozostaną jakieś wątpliwości co do kwalifikacji zwróconych kwot. Wówczas zasady księgowania wpływu środków i księgowania wypłat tych środków mogłyby mieć znaczenie posiłkowe, nigdy jednak przesądzające.

Trafnie wskazywało Stowarzyszenie, że nie łączył go z autorsko uprawnionymi żaden inny stosunek prawny, niż stosunek zarządu powierniczego prawami autorskimi (nie licząc samego stosunku członkostwa, który jednak nie jest obligatoryjny dla objęcia twórcy ochroną autorską A.). Osiągnięcie nadwyżki z działalności Stowarzyszenia rzeczywiście mogło się okazać tylko po zakończeniu danego roku. Te okoliczności dodatkowo wzmacniają tezę Skarżącego, że zwracając autorsko uprawnionym, w kolejnym roku, kwoty pochodzące z tej nadwyżki, kierował się intencją obniżenia pierwotnie pobranego w zawyżonej kwocie wynagrodzenia. Powtórzyć należy, że dla zakwestionowania tego stanowiska Organy zobowiązane były swoją tezę udowodnić, a nie koncentrować się na sposobie księgowania i wyprowadzać z tego sposobu zbyt daleko idące wnioski. Pogląd Organów, że wypłaty te stanowiły "...odrębne świadczenia pieniężne nie mające nic wspólnego z udzieleniem przez Skarżącego bonifikat wartości usługi, rabatów czy opustów, przez co nie mogą one zmniejszać podstawy opodatkowania", jest więc po prostu arbitralny i pozostaje dotychczas nieudowodniony. Stanowisko Stowarzyszenia, poparte wymienionymi dokumentami, wskazywało, że pomiędzy pobranym pierwotnie wynagrodzeniem, a zwróconymi kwotami, istniał bezpośredni związek w tym, sensie, że wolą Skarżącego było pomniejszenie swojego wynagrodzenia o te kwoty, co zostało - przynajmniej per facta concludentia (brak sprzeciwu) – zaaprobowane przez autorsko uprawnionych. Intencje ekonomiczne, prawne, społeczne, handlowe, itp., jakimi kierowało się Stowarzyszenie udzielając bonifikaty, nie mają wpływu na jej kwalifikację z art. 29 ust. 4 ustawy. Te intencje mogą w ogóle abstrahować od warunków ekonomicznych danej transakcji, mogą nawet prowadzić do takiego skutku, że z jakichś względów, znanych tylko udzielającemu bonifikaty, prowadzić ona będzie do zaistnienia po jego stronie straty w sensie czysto biznesowym. O ile jednak wolą stron było obniżenie wynagrodzenia za usługę (dostawę), takie obniżenie musi skutkować proporcjonalnym obniżeniem podstawy opodatkowania w VAT. Wymaga tego fundamentalna w tym podatku zasada opodatkowania rzeczywistego obrotu, który to obrót (jego wysokość) należy wyłącznie do decyzji stron danej transakcji.

Strony odwoływały się do orzecznictwa tutejszego Sądu. Należy więc odnotować, że wyrok o sygn. III SA/Wa 3241/13 jest jeszcze, po pierwsze, nieprawomocny, a nadto dyskusyjną sprawę zakwalifikowania wypłat zwróconych autorsko uprawnionym jako bonifikat z art. 29 ust. 4 uptu kwituje zaledwie jednym zdaniem, stanowiącym powtórzenie poglądu Organów podatkowych. Odnośnie natomiast drugiego z tych wyroków, tj. orzeczenia o sygn. III SA/Wa 3311/12, wypada ponownie odnotować, że wyrok ten jeszcze nieprawomocny, ale przede wszystkim dotyczył on innej kwestii, niż zaistniała w niniejszej sprawie, tj. kwestii, czy opłaty od czystych nośników (w relacji organizacja zbiorowego zarządzania - producent czystych nośników) podlegają opodatkowaniu VAT. W niniejszej sprawie ta kwestia, względem której ostatecznie wypowiedział się TSUE w sprawie C - 37/16 w wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r., w ogóle nie była przedmiotem postępowania.

Przedwczesna byłaby ocena, czy w niniejszej sprawie należało wykorzystać instytucję unormowaną w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Ten środek powinien być zastosowany tylko wówczas, kiedy zgromadzone dowody mają wartość na tyle równoważną, że pozostają nie dające się usunąć wątpliwości co do istnienia danego stosunku prawnego. W niniejszej sprawie Stowarzyszenie konsekwentnie prezentowało stanowisko, że udzieliło bonifikaty, która została przyjęta przez autorsko uprawnionych, przedstawiło też dowody potwierdzające tę tezę. W opozycji do tej tezy Organy nie zaprezentowały natomiast niczego, poza irrelewantnym prawnie - podatkowo sposobem księgowania dokonanych wypłat.

2. W zakresie drugiej z wymienionych kwestii spornych, tj. opodatkowania VAT-em wynagrodzenia Stowarzyszenia za pobór i podział opłat za czyste nośniki, podkreślić należy, że problem ten nie wykazuje związku ze sprawą, ze względu na którą niniejsze postępowanie sądowe zostało zawieszone w oczekiwaniu na ww. wyrok TSUE. Otóż, powtórzmy, w niniejszej sprawie chodziło o to, czy podlega opodatkowaniu wynagrodzenie (obrót), jakie Stowarzyszenie pobiera dla siebie (pomniejszając o stosowne kwoty pobierane od producentów i importerów opłaty od czystych nośników), należne za ten pobór i podział. Wynagrodzeniem Stowarzyszenia (obrotem) były właśnie te kwoty, o jakie pomniejszono opłaty reprograficzne pobrane od producentów i importerów. W sferze zainteresowania Organów w niniejszej sprawie była więc relacja Stowarzyszenia i osób autorsko uprawnionych, a nie relacja Stowarzyszenia jako organizacji zbiorowego zarządzania i producentów oraz importerów czystych nośników.

Wobec tego należy wyjaśnić, wbrew poglądowi Skarżącego, że ta właśnie relacja, która istniała z racji poboru opłat reprograficznych, i która pozostawała w sferze zainteresowania Organów w niniejszej sprawie, niczym nie różni się od relacji, jaka istnieje pomiędzy Stowarzyszeniem pobierającym tantiemy, a osobami autorsko uprawnionymi. Jedyna różnica polega na tym, że w pierwszym przypadku Stowarzyszenie pobiera opłaty reprograficzne, zaś w drugim - tantiemy. W jednym i w drugim przypadku rola A. jest jednak taka sama – jest pośrednikiem w przekazywaniu środków finansowych osobom autorsko uprawnionym, w jednym i w drugim przypadku pobrane i przekazane środki Stowarzyszenie pomniejszało o swoje wynagrodzenie, które w świetle art. 29 ust. 1 było obrotem – podstawą opodatkowania.

Wynika z powyższego, że wspomniany wyrok TSUE z 18 stycznia 2017 r. jest dla niniejszej sprawy bezprzedmiotowy.

Z tych względów w drugiej spornej kwestii niniejszej sprawy rację należało przyznać Organom.

3. W trzeciej spornej kwestii niniejszej sprawy Sąd zauważa, że w dużej części sprowadza się ona do problemu ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Otóż przypomnieć należy, że w toku postępowania przed Organami Skarżący zaprezentował stanowisko, iż wartość wyżywienia personelu Domów Pracy Twórczej jest świadczeniem, które stanowi rzeczowy element wynagrodzenia za pracę. Powołał się na brzmienie załącznika nr 9 do Zasad wynagradzania pracowników (k. 403 zielonego segregatora akt sprawy). Tymczasem jednak, jak trafnie uznały Organy, ten dokument jedynie potwierdza, że pracownicy DPT mają prawo do bezpłatnych posiłków. Gdyby więc poprzestać na tym dokumencie, uprawnione byłoby uznanie przez Organy, że na podstawie art. 8 ust. 2 uptu te nieodpłatne świadczenia podlegać powinny opodatkowaniu VAT-em. Niemniej, w ocenie Sądu, Organy zachowały się w tym zakresie jak w kontradyktoryjnym procesie cywilnym – zażądały dowodu na stwierdzenie Stowarzyszenia, że wartość posiłków jest wliczana do podstawy opodatkowania wynagrodzenia za pracę podatkiem PIT (jako rzeczowy składnik tego wynagrodzenia), a po uznaniu, że przedłożony dokument nie dowodzi takiego statusu wydawanych posiłków, Organy uznały za konieczne opodatkowanie tych nieodpłatnych świadczeń jak odpłatnych. Według Sądu rolą Organów było natomiast proste zweryfikowanie wspomnianego twierdzenia A., a to poprzez analizę listy płac, która - według Stowarzyszenia – potwierdzała, że każdy z pracowników korzystający z nominalnie "bezpłatnych" posiłków w rzeczywistości otrzymuje ja jako rzeczowy składnik wynagrodzenia, zaś A. pobiera z tytułu tej formy wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy. Prosta operacja arytmetyczna, wymagająca jedynie analizy listy płac i zestawienia uiszczonego przez pracowników podatku PIT z otrzymanym w formie pieniężnej wynagrodzeniem, pozwoliłaby Organom zweryfikować, czy wskazane twierdzenie Stowarzyszenia polega na prawdzie. Ostatecznie tę wersję Skarżącego pozwoliłoby ocenić przesłuchanie pracowników (przynajmniej niektórych), albo odebranie od nich, w trybie art. 155 Ordynacji, stosownych wyjaśnień. Zaniechanie tych czynności spowodowało, że nie jest jasne, czy w sprawie trafnie zastosowano art. 8 ust. 2 ustawy dla opodatkowania VAT-em ewentualnie bezpłatnych świadczeń A., polegających na wydawaniu pracownikom posiłków.

W dalszym postępowaniu konieczne będzie wykonanie wskazanych czynności procesowych dla ewentualnego zakwestionowania stanowiska Stowarzyszenia, iż udzieliło skutecznie bonifikaty wynagrodzenia za pobór tantiem autorskich. Dotychczas zebrane dowody wskazują bowiem, że taka bonifikata miała miejsce. Ponadto Organy ustalą podatkowy status wydawanych pracownikom DPT posiłków, zgodnie ze wskazanym stanowiskiem Sądu.

Sąd nie zgodził się ze Skarżącym, że w sprawie zaistniała potrzeba wystąpienia do TSUE ze stosownymi pytaniami prawnymi, zaprezentowanymi w piśmie z dnia 28 kwietnia 2017 r. Pytanie prejudycjalne zadać należy tylko wtedy, gdy w danej sprawie istnieją wątpliwości o charakterze prawnym, związane z prawidłową wykładnią prawa krajowego w świetle wymagań prawa wspólnotowego. Tymczasem w proponowanym pytaniu Stowarzyszenie zmierzało do ustalenia przez TSUE, jak w świetle prawa wspólnotowego odczytać zamiar towarzyszący wypłacie autorsko uprawnionym kwot pochodzących z finansowej działalności inwestycyjnej. Takie zagadnienie dotyczy więc kwestii wykładni oświadczenia woli, i jako takie nie wiąże się z wątpliwościami co do wymogów prawa wspólnotowego, lecz ogranicza się do kwestii czysto cywilistycznej, przynależnej prawu krajowemu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz 205 § 2 tej ustawy procesowej w związku z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.). Na zasądzoną kwotę 63 250 zł złożył się uiszczony wpis od skargi (56 033 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – radcy prawnego (7 200 zł) oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).