Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1142/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie J. Antosik (spr.), A. Cudak, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2004 roku sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Innowacyjno produkcyjnego A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w P. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej Spółki 18.482,40 (osiemnaście tysięcy czterysta osiemdziesiąt dwa 40/100) zł z tytułu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] określającą Przedsiębiorstwu Innowacyjno-Produkcyjnemu "A" Spółce z o.o. w B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 937.432 zł. Organy obu instancji uznały, że Spółka zaniżyła przychody o 2.014.877,16 zł przez niewykazanie nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykorzystania środków z czystego zysku, które nie zostały wypłacone wspólnikom, lecz przeznaczone na kapitał zapasowy Spółki oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o 1846,08 zł, zawyżając kwoty odpisów amortyzacyjnych (ta ostatnia okoliczność nie jest sporna).

W uzasadnieniu Izba Skarbowa podała, że organ kontroli skarbowej ustalił, iż Spółka wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej kapitał pochodzący z zysku za poprzednie lata podatkowe (od 1991 r.), który corocznie uchwałami zgromadzenia wspólników nie był przekazywany wspólnikom lecz przeznaczany na "fundusz przedsiębiorstwa"; łącznie do 2000 r. przekazano na fundusz przedsiębiorstwa kwotę zysku 11.833.035,74 zł. Wobec tego w 2000 r. Spółka dysponowała środkami pochodzącymi z zysków za kolejne lata w wysokości: 9.134.128,24 zł - od 1.01. do 4.07.2000 r. oraz 11.833.035,74 zł - od 5.07. do 31.12.2000 r., w związku z czym osiągnęła przychód z nieodpłatnego świadczenia w wysokości odsetek, jakie musiałaby zapłacić od kapitału takiej samej wartości pozyskanego na rynku (art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Umowa spółki z 14 marca 1991 r. nie zawiera postanowień uprawniających zgromadzenie wspólników do wyłączenia całości lub części zysku od podziału między wspólników. W § 16 umowa stanowi: "Zysk Spółki podlega podziałowi na cele przewidziane w uchwale Zgromadzenia Wspólników. Zgromadzenie Wspólników może podjąć uchwałę o innym niż proporcjonalne do posiadanych udziałów sposobie partycypacji w zyskach i stratach Spółki". Zdaniem Izby Skarbowej pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Taka sytuacja zachodzi w odniesieniu do przekazywania przez wspólników Spółki "Inkom", wbrew postanowieniom art. 191 § 1 Kodeksu handlowego, na "fundusz przedsiębiorstwa" przypadającego im zysku za lata 1991-99, dzięki czemu Spółka korzystała z obcych środków pieniężnych na potrzeby związane ze swą działalnością. Stosownie do art. 191 § 1 Kodeksu handlowego wspólnicy mają prawo do czystego zysku, wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. W myśl § 2 art. 191 umowa spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. W Spółce "Inkom" zysk za kolejne lata podatkowe był uchwałami Zgromadzenia Wspólników przekazywany na kapitał zapasowy Spółki. Umową spółki czysty zysk za lata 1991-99 nie był wyłączany od podziału, wobec czego należy uznać, że czysty zysk przysługiwał wspólnikom, zaś Spółka za ich zgodą korzystała z ich pieniędzy i korzystanie to miało charakter nieodpłatny. Wspólnicy udzielili w ten sposób Spółce nieoprocentowanego kredytu. Wartość tego świadczenia została ustalona, zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszt pozyskania kredytu bankowego w wysokości odpowiadającej kwocie zysku przekazanego na "fundusz przedsiębiorstwa". Zaprezentowane stanowisko potwierdza uchwała NSA z 18 listopada 2002 r., FSP 9/02. Ustosunkowując się do twierdzenia odwołania, że umowa spółki w § 16 wyraźnie pozostawia uchwale zgromadzenia wspólników prawo pełnej decyzji co do przeznaczenia zysku, Izba Skarbowa podniosła, że z art. 191 § 1 kh wynika, iż z chwilą zatwierdzenia bilansu prawo do czystego zysku staje się mieniem wspólników. Jeżeli umowa spółki wyłącza zysk od podziału, prawo do niego stanowi mienie spółki. Natomiast inna sytuacja zachodzi w stanie faktycznym opisanym w art. 191 § 2. Zastrzeżenie uchwale wspólników prawa do rozporządzania czystym zyskiem może mieć miejsce tylko wówczas, gdy zysku nie wyłączono od podziału, czyli gdy prawo do zysku należy do mienia wspólników. Gdyby prawo do zysku - na skutek wyłączenia od podziału - stanowiło mienie spółki, do rozporządzenia nim byłoby zbędne upoważnienie zgromadzenia wspólników, które jako organ spółki może nim dysponować w jej imieniu. W sytuacji natomiast braku wyłączenia zysku od podziału i zastrzeżenia w umowie rozporządzania czystym zyskiem uchwale wspólników, zysk z momentem zatwierdzenia bilansu przypada wprawdzie wspólnikom, ale nie w stosunku do udziałów, lecz niepodzielnie. Dalsze losy zysku zależą od sposobu rozporządzenia nim przez wspólników w uchwale. W świetle zapisu § 16 umowy spółki "Inkom", należy uznać, że w momencie podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników czysty zysk stanowił już ich mienie. Przekazanie go w takiej sytuacji na rzecz spółki - w rozpatrywanej sprawie na kapitał zapasowy - miało zatem charakter typowego świadczenia cywilistycznego. Nieodpłatność takiego świadczenia w stanie faktycznym sprawy nie jest kwestionowana, wobec czego zostały spełnione przesłanki z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W skardze Spółka "Inkom" zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 wymienionej ustawy wskutek błędnej interpretacji § 16 umowy spółki. Podniosła, że z zapisu § 16 umowy wynika, iż:

- od decyzji zgromadzenia wspólników zależy to, w jaki sposób Spółka zadysponuje wypracowanym zyskiem, tj. czy zostanie on wyłączony od podziału między wspólników, czy też będzie podlegał podziałowi (zdanie pierwsze),

- decyzją zgromadzenia wspólników można zmienić sposób uczestnictwa udziałowców w zyskach i stratach Spółki (zdanie drugie).

Uprawnienie, o którym mowa w zdaniu pierwszym dotyczy pierwotnego podziału zysku (prawo do wyłączenia zysku od podziału), a w zdaniu drugim - odnosi się do wtórnego podziału zysku (rozdzielenia zysku na wypłatę udziałowcom jako dywidendy). Taki był zgodny zamiar i wola udziałowców przy zawieraniu umowy spółki, jednak Izba Skarbowa nie podjęła się ustalenia zamiaru i celu, jaki przyświecał udziałowcom ustalającym taką treść § 16 umowy. Dlatego też, wbrew stanowisku organów podatkowych, uchwały zgromadzenia wspólników, mające za przedmiot zysk i przekazanie go na kapitał zapasowy, były uchwałami rozstrzygającymi o wyłączeniu zysku od podziału między wspólników, Nie można też mieć żadnych wątpliwości, że umowa spółki zastrzegła na rzecz zgromadzenia wspólników prawo rozporządzania czystym zyskiem. Zatem podjęcie uchwały o pozostawieniu czystego zysku i przekazaniu go na kapitał zapasowy nie skutkuje powstania przychodu po stronie skarżącej Spółki (tak samo w wyroku NSA z 17 marca 1999 r., SA/Sz 724/98). Powołana uchwała NSA z 18 listopada 2002 r. nie ma zastosowania, bowiem umowa spółki legitymowała zgromadzenie wspólników do podjęcia uchwały o wyłączeniu zysku od podziału między udziałowców. Spółka zakwestionowała także przyjęty przez organy skarbowe sposób określenia wysokości przychodu.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, powtarzając argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym pełnomocnik strony skarżącej rozszerzył argumenty skargi. Podniósł, że w świetle art. 191 § 1 i 2 kh wyłączenie prawa wspólników do czystego zysku może wynikać z zapisu umowy wprost wyłączającego prawo wspólników do zysku albo z uchwały zgromadzenia wspólników, o ile z postanowień umowy spółki wynika, że taka kompetencja leży po stronie wspólników (zgromadzenia wspólników). Błędne jest przy tym stanowisko Izby Skarbowej, że prawo do zysku powstaje wyłącznie z chwilą zatwierdzenia bilansu spółki. Tak jest, ale tylko wtedy, gdy umowa spółki nie przekazuje kompetencji do rozporządzenia czystym zyskiem zgromadzeniu wspólników i jednocześnie nie zawiera zapisów wyłączających to prawo po stronie wspólników. Natomiast w wypadku niewyłączenia w umowie spółki prawa wspólników do czystego zysku i przekazania kompetencji w tym zakresie stosownie do art. 191 § 2 kh zgromadzeniu wspólników, zatwierdzenie bilansu spółki nie skutkuje automatycznym powstaniem prawa do zysku po stronie wspólników z chwilą zatwierdzenia bilansu - może powstać dopiero z chwilą podjęcia uchwały o przekazaniu zysku wspólnikom (tak w wyroku NSA z 14 października 1998 r., I SA/Lu 935/97). Uznanie, że art. 191 § 2 kh wyraża wyłącznie prawo wspólników do przekazania przez nich przynależnego im zysku spółce, a nie przyznaje im kompetencji wyłączenia powstania prawa do zysku po stronie wspólników jest wadliwy również z innego powodu. Wspólnikom przysługuje prawo swobodnego rozporządzania ich zyskiem zawsze, tak samo jak zawsze przysługuje prawo swobodnego rozporządzania rzeczą jego właścicielowi. Przepis wyrażający takie uprawnienie jest zbędny. W przypadku wyłączenia prawa do zysku mocą uchwały wspólników, zysk stanowiący mienie spółki nie staje się mieniem wspólników, zatem nie można mówić o przekazaniu wspólnikom przysługującego im zysku spółce. Wyłącznym skutkiem uchwały zgromadzenia wspólników jest to, że prawo do zysku nie staje się mieniem wspólników, ale w dalszym ciągu jest mieniem spółki. Przekazywanie kompetencji w tym zakresie zgromadzeniu wspólników znajduje pełne uzasadnienie w praktyce funkcjonowania spółek kapitałowych, bowiem pozwala na zachowanie elastyczności w dysponowaniu zyskiem wypracowanym przez spółkę w zależności od bieżącej sytuacji spółki i wspólników. Uprawnienie zgromadzenia wspólników skarżącej Spółki do wyłączenia prawa wspólników do czystego zysku wynika ze zdania pierwszego § 16 umowy spółki, co jest zgodne z art. 191 § 1 i 2 kh. Podjęcie uchwały przez zgromadzenie wspólników odniosło ten skutek, że prawo do zysku nie powstało po stronie wspólników; zysk w dalszym ciągu stanowił mienie Spółki, podobnie jak przed podjęciem uchwały. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiadając na wymienione pismo procesowe, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, podkreślając, że przewidziane w art. 191 § 2 kh rozporządzanie czystym zyskiem dotyczy zysku stanowiącego własność poszczególnych wspólników. Ponadto powołał argumenty z uzasadnienia uchwały NSA z 18 listopada 2002 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ sąd nie zgadza się z zaprezentowaną przez podatkowy organ odwoławczy wykładnią przepisów art. 191 § 1 i 2 Kodeksu handlowego, obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2001 r. W tym zakresie organ ten powołuje się na stanowisko wyrażone w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02 (ONSA 2003 r., nr 2, poz. 47), jednak sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie poglądu tego nie podziela; stosownie do art. 100 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1271 ze zm.) ocena prawna wyrażona w wydanych przed dniem 1 stycznia 2004 r. uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wiąże wojewódzkiego sądu administracyjnego rozpoznającego sprawę, o której mowa w art. 97 § 1 (czyli w której skarga została wniesiona przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone). Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił wyrażonego w powołanej uchwale składu siedmiu sędziów stanowiska, że nieodpłatnym świadczeniem otrzymanym przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest przeznaczenie zysku na określone fundusze spółki uchwałą zgromadzenia wspólników podjętą na podstawie art. 191 § 2 Kodeksu handlowego, przede wszystkim dlatego, że stanowisko to opiera się na błędnym założeniu, iż w takim wypadku w momencie zatwierdzenia bilansu zysk staje się mieniem wspólników (na zasadach "zbliżonych do współwłasności łącznej") i jest nim aż do momentu podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku na określone cele spółki, przez co następuje przekazanie zysku przez wspólników na rzecz spółki.

Stosownie do art. 191 § 1 Kodeksu handlowego wspólnicy mają prawo do czystego, wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału, natomiast § 2 tego artykułu stanowił, że umowa spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. Oznacza to, że zapisy umowy spółki przesądzają o tym, czy do podziału zysku dochodzi:

1) automatycznie - po zatwierdzeniu na zgromadzeniu wspólników bilansu spółki oraz rachunku zysków i strat (zgodnie z § 1 powołanego artykułu), czy

2) specjalną uchwałą podejmowaną w tej sprawie przez wspólników, jeżeli umowa spółki przekazuje uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem zgodnie z § 2 powołanego artykułu.

Wspólnicy nabywają roszczenie o wypłatę należnej im części zysku (dywidendy) z chwilą zatwierdzenia bilansu jedynie w wypadku przewidzianym w pkcie 1, to znaczy, gdy umowa spółki nie zastrzega rozporządzania czystym zyskiem uchwale wspólników. Natomiast w sytuacji opisanej w pkcie 2 do chwili podjęcia stosownej uchwały wspólnicy nie mają roszczenia do spółki o wypłatę im jakiejkolwiek dywidendy. Takie właśnie stanowisko reprezentowane przez A. Szajkowskiego (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J.Szwaja: Kodeks handlowy. Komentarz, t. I, s. 1102) podziela sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie. Tym samym sąd zgadza się z tą linią orzecznictwa NSA, która jest reprezentowana np. w wyrokach z dnia 14 października 1998 r., I SA/Lu 935/97 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego, 1999 r., nr 6, poz. 175), z dnia 17 marca 1999 r., SA/Sz 724/98 (LEX, nr orzecz. 36923), z dnia 10 kwietnia 2000 r., I SA/Gd 565/00 (niepublikowany).

Należy przy tym podkreślić, że w obydwu wypadkach można mówić o nabyciu przez poszczególnych wspólników z chwilą podjęcia wymienionych uchwał jedynie wierzytelności z tytułu osiągnięcia przez spółkę czystego zysku (o wartości odpowiadającej części zysku, jaka przypada na danego wspólnika). I właśnie ta wierzytelność stanowi mienie wspólników. W żadnym wypadku nie można zgodzić się z wyrażonym przez Izbę Skarbową (za powołaną uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02) poglądem, że mieniem wspólników jest zysk osiągnięty przez spółkę; mieniem tym mogą być jedynie określone środki pieniężne wypłacone wspólnikom przez spółką, a wcześniej prawo do otrzymania tych środków (w kwotach odpowiadających części czystego zysku przypadających na danego wspólnika). Zysk jest jedynie pojęciem z dziedziny rachunkowości (prawa bilansowego), jest to dodatni wynik działalności spółki - nadwyżka aktywów nad pasywami, co oznacza, że zysk nie może być przedmiotem czyichkolwiek praw. Nie może tym samym - jako jedynie pojęcie z dziedziny rachunkowości (rezultat obliczeń) - stanowić składnika majątku wspólników; por. glosy do uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02, B. Brzezińskiego (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego, 2004 r., nr 1, s. 14) oraz A. Mariańskiego (Monitor Podatkowy, 2003 r., nr 4, s.46).

Dlatego nie można zgodzić się z tezą, że w momencie podejmowania przez zgromadzenie wspólników uchwały przewidzianej w art. 191 § 2 Kodeksu handlowego zysk stanowił już mienie wspólników, a zgromadzenie wspólników, podejmując tę uchwałę, dysponuje właściwie mieniem wspólników (prawem do zysku) a nie spółki. Należy przy tym zauważyć, że organy osoby prawnej (a takim organem - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest zgromadzenie wspólników) mogą podejmować działania jedynie w zakresie uprawnień przysługujących tej osobie prawnej, czyli zgromadzenie wspólników danej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podejmując uchwałę przewidzianą w art. 191 § 2 Kodeksu handlowego, może dysponować jedynie mieniem tej spółki. Wykluczone jest, aby organ osoby prawnej dysponował mieniem innych osób, a taką osobą jest wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością; zachodzi odrębność podmiotowa między spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a jej wspólnikiem. Nie zmienia tego okoliczność, że wspólnicy spółki tworzą zgromadzenie wspólników, jednakże - podejmując uchwały - działają jako organ spółki, a nie jako poszczególne osoby fizyczne. Nie można zatem przyjąć, że zgromadzenie wspólników, podejmując na podstawie art. 191 § 2 i art. 223 § 2 pkt 2 Kodeksu handlowego, uchwałę rozdzielającą czysty zysk spółki, dysponuje mieniem wspólników, a nie mieniem spółki. Nie dochodzi zatem wtedy do "przekazania zysku" przez wspólników spółce.

Należy także zauważyć, że przyjęcie tak szerokiego zakresu znaczeniowego użytego w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) pojęcia "nieodpłatne świadczenie", jak uczyniła to Izba Skarbowa w zaskarżonej decyzji ("wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu") za wymienioną uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02 ("wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy"), powodowałoby zbędność niektórych innych regulacji zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do pktu 3 tego ustępu przychodem jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, a nie ulega wątpliwości, że umorzenie lub przedawnienie zobowiązania mieściłoby się w tak szerokim, jak wyżej przedstawiono, zakresie pojęcia "nieodpłatne świadczenie". Przykładowo, umorzenie zobowiązania cywilnoprawnego dokonane w wyniku zwolnienia dłużnika z długu, jest niewątpliwie zdarzeniem prawnym, w którego wyniku dłużnik uzyskuje korzyść kosztem innej osoby (wierzyciela). Oznaczałoby to, że regulacja omawianego pktu 3 byłaby zupełnie zbyteczna, gdyż - przy przyjęciu przedstawionego zakresu znaczeniowego pojęcia "nieodpłatne świadczenie" - mieściłaby się w regulacji pktu 2 ust. 1 art. 12, jednakże taka wykładnia, która powodowałaby zbędność innych regulacji jest niedopuszczalna. Niezależnie od tego, że pojęcie przychodu, jako jednego z elementów kształtujących podstawę opodatkowania (dochód), nie może podlegać wykładni rozszerzającej; należy mieć na uwadze konstytucyjną zasadę określania podstawowych elementów konstrukcyjnych podatku w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej), z której wynika założenie, iż przedmiot opodatkowania - jako jeden z tych elementów - jest wyraźnie określony w ustawie i nie może być rozszerzany w procesie wykładni prawa. Tak więc, nawet jeżeli przyjmie się, że występujące w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie "świadczenia" ma szerszy zakres znaczeniowy niż w prawie cywilnym, to nie powinno wykraczać poza rozumienie tego pojęcia w języku potocznym. Według słowników języka polskiego, "świadczenie" to rzeczownik od "świadczyć", który jest definiowany jako "udzielać komu czego (pomocy, darów itp.), wyświadczać usługi" (Mały słownik języka polskiego pod red. S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, Warszawa 1969, s. 815) czy jako "czynić komuś coś dobrego, okazywać coś komuś; wykonywać coś na czyjąś rzecz" (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1981, t. II, s. 458; słownik ten podaje także - obok znaczenia zaczerpniętego z prawa cywilnego - że świadczenie, to "obowiązek wykonania, wykonywania czegoś na czyjąś rzecz; to co jest z tego tytułu wykonywane"), a niewątpliwie poza takie rozumienie tego pojęcia daleko wykracza jego definicja, jako wszystkich zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych, których skutkiem jest przysporzenie majątku. W omawianym przepisie chodzi niewątpliwie o takie przysporzenia, które zostały uzyskane przez podatnika tylko w wyniku otrzymania przez niego nieodpłatnych świadczeń, a nie na skutek zaistnienia wszelkiego rodzaju "zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych".

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że w wypadku zastrzeżenia w umowie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością rozporządzania czystym zyskiem uchwale wspólników (art. 191 § 2 Kodeksu handlowego), a następnie przeznaczenie tego zysku przez zgromadzenie wspólników tej spółki na określone fundusze, zysk cały czas znajduje się w dyspozycji spółki (decyzje w tym zakresie podejmują umocowane do tego organy spółki), a więc podjęcie omawianej uchwały nie stanowi "przekazania zysku" spółce, a tym samym - otrzymania przez nią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W rozpatrywanej sprawie jest niesporne, że umowa spółki "Inkom" w § 16 zastrzegła uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. Tak więc, zwyczajne zgromadzenie wspólników tej Spółki, podejmując corocznie uchwały o przeznaczeniu czystego zysku na "fundusz przedsiębiorstwa" (kapitał zapasowy), podejmowało decyzje w zakresie dysponowania majątkiem spółki, a nie w odniesieniu do składników majątku wspólników. W tej sytuacji brak jest podstaw do uznania, że doszło do otrzymania przez skarżącą Spółkę od jej wspólników nieodpłatnych świadczeń w postaci korzystania z pieniędzy wspólników. Tym samym organy skarbowe dopuściły się naruszenia wskazanego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego nie ma potrzeby odnoszenia się do podniesionego w skardze zarzutu dotyczącego sposobu określenia wysokości przychodu spółki (rzekomo osiągniętego z tytułu przeznaczenia czystego zysku na kapitał zapasowy).

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ oraz art. 200 i 209 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.