Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 855/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.87 ust.1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia

28 lipca 2017 r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 25 maja 2017 r., nr [...], przedłużające termin zwrotu [...] Spółce z o. o. z siedzibą w [...] nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. w kwocie [...] zł do dnia

30 września 2017 r.

Zasadnicze ustalenia faktyczne przedstawiają się następująco:

W dniu 27 marca 2017 r. do organu podatkowego wpłynęła deklaracja podatkowa dla podatku od towarów i usług VAT-7 za luty 2017 r., w której spółka zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, z tego do zwrotu na rachunek bankowy kwotę [...] zł, w terminie 60 dni, tj. do dnia 26 maja 2017 r.

Wobec spółki były prowadzone kontrole podatkowe w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec, wrzesień i październik 2016 r. - przed dokonaniem zwrotu. W wyniku ustaleń dokonanych w trakcie czynności kontrolnych za ww. okresy rozliczeniowe organ pierwszej instancji uznał, że konieczne jest zweryfikowanie żądanego przez spółkę zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. W związku z tym, na wniosek organu, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wszczął wobec spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od listopada 2016 r. do lutego 2017 r.

W związku z toczącym się postępowaniem kontrolnym organ pierwszej instancji ww. postanowieniem z dnia 25 maja 2017 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. do dnia 30 września 2017 r.

Z ustaleń organu wynikało, że siedziba spółki mieściła się w [...] przy ulicy Cyfrowej. Adres ten wynajmowany był wyłącznie do celów rejestracyjnych. Sama spółka nie wynajmowała pomieszczeń pod tym adresem. Spółka zatrudniała trzech pracowników, w tym: [...] - w charakterze prezesa, jej matkę - będącą jednocześnie udziałowcem spółki oraz - od grudnia 2016 r. – [...]. Ponadto organ ustalił, że kapitał zakładowy spółki wynosił [...] zł, przy czym łączny obrót netto za okres od III kwartału 2015 r. do lutego 2017 r. wyniósł [...] zł, łączny zakup netto wyniósł [...] zł, a łączna kwota zwrotu na rachunek bankowy wyniosła [...] zł. Spółka nie posiadała zaplecza transportowego, w tym ciągników siodłowych. Na potrzeby prowadzonej działalności spółka wynajmowała pomieszczenia magazynowe oraz plac znajdujący się w [...]. Adres ten nie był zgłoszony w [...] Urzędzie Skarbowym w [...]. W dniu 18 listopada 2016 r. podczas oględzin stwierdzono, że obiekty znajdujące się pod wskazanym adresem nie były monitorowane, nie była na miejscu zatrudniona ochrona, brak było oznaczenia dojazdu do spółki oraz tabliczek, które wskazywałyby na fakt prowadzenia działalności gospodarczej w tym miejscu przez spółkę. Zgodnie z wyjaśnieniami prezes spółki – było to miejsce składowania i przeładunku towaru. Spółka kupowała usługi transportowe m.in. w obrębie firm powiązanych osobowo.

Strona w dniu 15 maja 2017 r., na wezwanie organu celno-skarbowego, złożyła m.in. wydruki rejestrów VAT za badany okres oraz wybraną dokumentację źródłową za listopad 2016 r. Do 24 maja 2017 r. spółka nie złożyła pozostałej dokumentacji źródłowej za okres od grudnia 2016 r. do lutego 2017 r.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 274b w związku z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2017. 201 ze zm.) – dalej: "O.p." - w związku art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2016.710 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u." - przez przedłużenie terminu zwrotu podatku pomimo braku ku temu przesłanek;

- art. 121 O.p., przez działanie w sposób podważający zaufanie do organów państwa;

- art. 217 § 2 O.p. przez niewskazanie w uzasadnieniu postanowienia wątpliwości dotyczących zasadności wykazanego zwrotu podatku.

W związku z tym strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Wskazanym wyżej postanowieniem z dnia 28 lipca 2017 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ powołał się na brzmienie art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 4a u.p.t.u., a także na art. 274b § 1 i § 2 oraz art. 277 O.p.

Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji wykazał, iż zaistniały okoliczności, które uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku. Wskazał, że spółka dokonywała zakupu usług w kręgu podmiotów powiązanych osobowo, zaś zatrudniani pracownicy również byli związani więzami pokrewieństwa. Nadto, zauważył, że spółka posiadała najniższy - dopuszczalny przepisami - kapitał zakładowy, przy czym łączny obrót netto za okres od trzeciego kwartału 2015 r. do lutego 2017 r. wyniósł [...] zł, a łączny zakup netto [...] zł, natomiast łączna kwota zwrotu na rachunek bankowy wyniosła [...] zł. Powyższe wartości stanowiły podstawę do przyjęcia, że istniało wysokie ryzyko niemożności zaspokojenia ewentualnych roszczeń Skarbu Państwa wobec strony w razie zakwestionowania poprawności dokonanych przez nią rozliczeń za luty 2017 r. po dokonaniu zwrotu VAT za ten okres. Spółka nie podwyższyła wartości kapitału zakładowego. Ponadto spółka nie posiadała własnego zaplecza transportowego, a jedynie korzystała z najmu maszyn w tym naczep i wózków widłowych, a także wynajmowała pomieszczenia magazynowe oraz plac celem składowania i przeładunku towaru. Adres siedziby spółki jest wynajmowany, przy jednoczesnym braku wynajmu pomieszczeń. Szereg wskazanych okoliczności, przemawiał więc za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku od towarów i usług.

Spółka na wezwanie organu celno-skarbowego w dniu 15 maja 2017 r. złożyła m.in. wydruki rejestrów VAT spółki za badany okres oraz wybraną dokumentację źródłową za listopad 2016 r., jednak nie złożyła pozostałej dokumentacji źródłowej za okres od grudnia 2016 r. do lutego 2017 r.

Odnosząc się do zarzutów spółki organ odwoławczy stwierdził, że w sytuacji gdy zasadność zwrotu wykazanego przez stronę wymaga dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie została zakończona do wyznaczonego terminu zwrotu, organ pierwszej instancji mając na uwadze te wątpliwości oraz w obliczu konkretnego stanu faktycznego sprawy, zasadnie skorzystał z instytucji przedłużenia terminu. Konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku stanowi przesłankę do przedłużenia terminu jego zwrotu. Przesłanki wynikające z ww. okoliczności (tj. trwającej kontroli celno-skarbowej) zostały wskazane w zaskarżonym postanowieniu i stanowią informację dla spółki co jest powodem dodatkowej weryfikacji. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, organ wskazał, że spółka w sposób nieuprawniony oczekuje, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia odpowiadać będzie treścią wynikom czynności podejmowanych przez organ bądź motywom decyzji zmieniającej, wynikające z deklaracji, rozliczenie podatku od towarów i usług. W kontekście przedstawionych faktów organ za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 274b w związku naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez przedłużenie terminu zwrotu podatku pomimo braku ku temu przesłanek. Organ odwołał się tu do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazując, że na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu.

Organ odwoławczy wskazał też, że podejmowane przez organ pierwszej instancji czynności świadczą o tym, że w sprawie organ dąży do pozyskania kompletnego materiału dowodowego i dopiero wówczas (po przedłożeniu całości dokumentacji) będzie mógł orzec o rzetelności transakcji i prawidłowości dokonanego rozliczenia. Okoliczności przemawiające za koniecznością dalszej weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku zostały więc wskazane w zaskarżonym postanowieniu. Tym samym organ uznał, że zarzut braku wystarczającego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku uzasadnienia wyboru daty, do której organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu podatku, organ II instancji wskazał, że przepisy u.p.t.u. nie wymagają uzasadnienia wyboru daty, do której przedłużony zostaje termin zwrotu podatku. Organ pierwszej instancji biorąc pod uwagę rodzaj trwającej weryfikacji i przedłużając w zaskarżonym postanowieniu termin zwrotu podatku do konkretnej daty, postąpił zgodnie z zaleceniem sformułowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 24 października 2016r., sygn. akt I FPS 2/16.

Organ odwoławczy stwierdził, że również zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. jest bezpodstawny, bowiem organ pierwszej instancji w uzasadnienia postanowienia wyczerpująco opisał okoliczności będące podstawą powziętych wątpliwości co do zasadności zwrotu.

Dokonując analizy zarzutu naruszenia art. 217 § 2 O.p. organ odwoławczy wskazał, że zaskarżone postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, w którym szczegółowo opisano stan faktyczny sprawy i wskazano przepisy mające zastosowanie w sprawie. W ocenie tego organu, dotychczasowe ustalenia, a mianowicie: wynajmowanie adresu wyłącznie dla celów rejestracyjnych, zatrudnianie trzech pracowników, w tym matki prezesa spółki, brak zaplecza transportowego, dokonywanie zakupu usług transportowych w kręgu firm powiązanych osobowo, wynajmowanie pomieszczeń magazynowych oraz placu bez oznaczenia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz minimalny kapitał zakładowy,

są wystarczającymi podstawami aby stwierdzić, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Wstrzymanie zwrotu było więc uzasadnione chociażby z uwagi na zagrożenie niemożności uregulowania ewentualnych roszczeń Skarbu Państwa wobec strony w razie podważenia prawidłowości dokonanych przez spółkę rozliczeń za luty 2017 r. po dokonaniu zwrotu podatku od towarów i usług za ten okres.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] spółka zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu za luty 2017 r. w sytuacji, gdy postanowienie to zostało wydane mimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie takiego przedłużenia,

a tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych istnienia wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ powinien korzystać z tego uprawnienia;

- art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 217 § 2 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, mimo że uzasadnienie faktyczne i prawne tego postanowienia nie wskazuje na istnienie jakichkolwiek istotnych wątpliwości mogących stanowić podstawę do jego wydań i zarazem do dalszej weryfikacji zasadności przedmiotowego zwrotu, jednocześnie oznacza, że zostało ono wydane na zasadzie dowolności.

Podnosząc takie zarzuty skarżąca spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie od organu odwoławczego na jej rzecz kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2017.1369 ze zm.; dalej "P.p.s.a."), Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane

w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty

oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym,

na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę

na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.).

W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia było wydane, w związku

z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi, postanowienie organu podatkowego w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

za luty 2017 r.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku,

z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę

na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 247b O.p.). Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z przytoczonego przepisu wynika, że termin na dokonanie zwrotu podatku

co do zasady wynosi 60 dni, jeśli we wniosku o zwrot podatnik nie wskaże innego terminu przewidzianego w obowiązujących przepisach ustawy. Termin ten liczy

się od dnia wpływu do organu deklaracji, w której zadeklarowano zwrot różnicy podatku.

W rozpatrywanej sprawie doszło do przedłużenia terminu zwrotu podatku

od towarów i usług w ramach czynności sprawdzających, stąd obok wskazanych powyżej przepisów u.p.t.u., zastosowanie znalazł przepis art. 274b § 1 O.p., który stanowi, że jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Zdaniem Sądu, dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16 (dostępna na stronie www.nsa.orzeczenia.gov.pl) oraz stanowisko wyrażone w jej uzasadnieniu, którym Sąd jest związany, na podstawie art. 269 § 1 P.p.s.a.

W uchwale tej przyjęto, że rozstrzygnięcie organu przybiera formę zaskarżalnego postanowienia, wyrażając jednocześnie pogląd, iż przyjętą formę prawną przedłużania terminu zwrotu w związku z prowadzeniem weryfikacji w ramach czynności sprawdzających, należy odnosić również do wszystkich pozostałych możliwych trybów weryfikacyjnych, uznanych w danej sprawie za właściwe dla dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, które czasowo mogą stać się powodem przesunięcia terminu realizacji owego zwrotu. W ten sposób, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny, następuje rozszerzenie stosowania art. 274b O.p. na inne sprawy dotyczące zwrotu podatku niż wprost w nim wskazane. W przypadku podatku od towarów i usług, rozszerzenie trybu orzekania wskazanego dla czynności sprawdzających następuje na pozostałe tryby weryfikacji wymienione w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. w ramach czynności sprawdzających, postępowania podatkowego i postępowania kontrolnego, jako mogących towarzyszyć badaniu zasadności zwrotu. W rozpoznawanej sprawie postanowienie organu podatkowego w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku – jak wyżej wskazano - nastąpiło w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi.

W omawianej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny krytycznie ocenił pogląd zakładający możliwość poprzestania na wydaniu jednego, zawsze aktualnego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, jak i wydawania kolejnych postanowień

bez wskazania konkretnej daty, do której następuje przedłużenie.

Według NSA, tylko przedłużenie terminu zwrotu "według dat" daje możliwość zachowania i respektowania unijnego wymogu dokonywania zwrotu w tzw. rozsądnym terminie oraz reguły, że przedłużyć można tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął. Pewność stosowania prawa wymaga zatem formułowania rozstrzygnięcia o przedłużeniu w sposób konkretny, niewymagający doszukiwania się tego, jaką datę przesunięcia zwrotu organ miał na uwadze w przyjętych przez siebie okolicznościach. Biorąc pod uwagę, że zwrot powinien nastąpić w konkretnym terminie ustawowo przewidzianym (określonym dniami), jego odsuwanie w czasie (przedłużenie) też musi być konkretne, czyli wprost wskazywać na jaki dzień organ wydłuża termin zwrotu w stosunku do terminu ustawowego (lub tego, który już był postanowieniem wcześniej wydłużony).

Zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji spełniają kryteria wskazane w ww. uchwale: deklaracja VAT-7 za luty 2017 r. wpłynęła do urzędu skarbowego 27 marca 2017 r. a postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nadpłaty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nastąpiło 25 maja 2017 r. Przedłużenie nastąpiło na mocy zaskarżalnego postanowienia, a w jego treści termin zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika został wskazany w sposób konkretny, tj. do dnia 30 września 2017 r.

Zdaniem Sądu prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że z art. 274b § 1 O.p. i art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. nie wynika, że do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług konieczne jest udowodnienie, iż zwrot podatku jest bezzasadny. Przesłanką do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w podatku od towarów i usług jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Wystarczy zatem powzięta przez naczelnika urzędu skarbowego wątpliwość co do zasadności zwrotu różnicy podatku, by przedłużenia terminu tego zwrotu dokonać. Na straży interesów podatnika stoi bowiem zdanie trzecie cytowanego przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u., które gwarantuje podatnikowi wypłatę odsetek (we wskazanej wysokości). Gwarancją ochrony interesów podatnika jest też art. 87 ust. 2a u.p.t.u., w którym przewidziano możliwość odstąpienia (na wniosek podatnika) od przedłużenia terminu zwrotu, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu. Ponadto, na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu bądź jej braku. Nie można zatem wymagać od organu podatkowego, który wydał takie postanowienie, by już w tym momencie wykazał się konkretnymi ustaleniami co do faktów podważających zasadność zwrotu, wystarczy, że zachodzi uprawdopodobniona konieczność weryfikacji zwrotu różnicy podatku.

Organ podatkowy posiada zatem ustawowe uprawnienie przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu dodatkowego zbadania zasadności tego zwrotu. Organ powinien swoje postanowienie odpowiednio uzasadnić, wskazując w szczególności, jakie okoliczności skłoniły go do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Uzasadnienie takie powinno co najmniej nawiązywać do przesłanki wątpliwości organu co do zasadności zwrotu, wyrażającej się w sformułowaniu "jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Organ powinien więc wyjaśnić dlaczego powziął wątpliwości co do zasadności zwrotu.

W ocenie Sądu, organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie wskazały szereg okoliczności, które wespół zaistniałe uzasadniają potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku od towarów i usług i zostały przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia organu I instancji. Skarżąca nie przedstawiła w stosownym terminie żądanej kompletnej dokumentacji źródłowej (m.in. faktur, dowodów CMR) za okres objęty zaskarżonym postanowieniem, co niewątpliwie opóźnia proces weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Skarżąca dokonuje zakupu usług w kręgu podmiotów powiązanych osobowo zaś zatrudniani pracownicy również są związani więzami pokrewieństwa. Spółka posiada najniższy dopuszczalny przepisami kapitał zakładowy, przy czym łączny obrót netto za okres od trzeciego kwartału 2015 r. do lutego 2017 r. wyniósł [...] zł a łączny zakup netto [...] zł, natomiast łączna kwota zwrotu na rachunek bankowy wyniosła [...] zł - co powoduje wysokie ryzyko niemożności zaspokojenia ewentualnych roszczeń Skarbu Państwa wobec strony w razie zakwestionowania poprawności dokonanych przez nią rozliczeń za luty 2017 r. po dokonaniu zwrotu VAT za ten okres. Spółka nie podwyższyła wartości kapitału zakładowego, który nadal utrzymuje się na minimalnym poziomie, nie posiada również własnego zaplecza transportowego a jedynie korzysta z najmu maszyn w tym naczep i wózków widłowych a także wynajmuje pomieszczenia magazynowe oraz plac celem składowania i przeładunku towaru. Nadto, adres siedziby spółki jest wynajmowany - przy jednoczesnym braku wynajmu pomieszczeń pod tym adresem. Wypada też zauważyć, na co wskazuje sama skarżąca, że wobec spółki prowadzone są kontrole podatkowe oraz celno-skarbowe w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym m.in. za okres od listopada 2016 r. do lutego 2017 r.

Sam fakt przeświadczenia skarżącej o prawidłowości i kompletności przedłożonej na wezwanie organu dokumentacji nie przesądza o braku podstawy do powzięcia przez organ wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń podatkowych dokonanych przez spółkę na jej podstawie. Właśnie te wątpliwości, w świetle gramatycznej wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u., która ma prymat na gruncie prawa podatkowego, są wystarczające do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, o czym świadczy użyty zwrot "jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Nie zasługuje na aprobatę wykładnia tego przepisu, która w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jego ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13 oraz z 16 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1583/13).

Należy przy tym jeszcze raz podkreślić, że na tym etapie postępowania nie chodzi o wykazanie, że zwrot podatku jest nienależny. Organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co – zdaniem Sądu – zostało w przedmiotowej sprawie dostatecznie wykazane.

Za niezasadną Sąd uznał też argumentację skargi, odwołującą się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT. Możliwość kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania tego podatku i instytucja przedłużania terminu zwrotu znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie krajowym i unijnym. Sąd nie dopatrzył się w działaniach organów podatkowych naruszania tych zasad i utrudniania dokonania zwrotu, czy też nadużywania prawa w tym zakresie. Nie można kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisów i w sytuacji, gdy dotyczyło wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo, ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu.

Na uwzględnienie nie zasługują też zarzuty dotyczące naruszenia art. 120 i 121 § 1 O.p., gdyż postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług zostało wydane zgodnie z obowiązującymi normami prawnymi, a zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność prowadzenia postępowania według oczekiwań podatnika.

Sąd nie stwierdził również naruszenia art. 217 § 2 O.p., bowiem zaskarżone postanowienie zawiera należyte uzasadnienie, zarówno faktyczne jak i prawne, wskazujące, jakie okoliczności stanowiły podstawę do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Wskazano jakie wątpliwości powziął organ co do zasadności zwrotu. Organ wyjaśnił, jakie okoliczności wpłynęły na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika.

Zaskarżone postanowienie nie narusza zatem prawa, w tym przepisów wskazanych w skardze.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł o oddaleniu skargi.