Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 103/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 137 § 1, art. 137 § 3, art. 155 § 1, art. 169 § 1, art. 169 § 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia del. WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Protokolant Milena Budna po rozpoznaniu w dniu 30 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 3 października 2012 r.; sygn. akt VIII SA/Wa 458/12 w sprawie ze skargi "K." Spółki z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2012 r.; nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "K." Spółki z o.o. w R. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Syg akt I GSK 103/13

UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi:

1.1. Wyrokiem z 3 października 2012r. w sprawie VIII SA/Wa 458/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. w sprawie ze skargi "K." Sp. z o.o. w R. (skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (organ) z [...] marca 2012r o pozostawieniu zażalenia skarżącej bez rozpoznania, uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie.

1.2. Przedstawiając stan sprawy, Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżonym postanowieniem organ, działając na podstawie art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej O.p.) pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie skarżącej na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] grudnia 2010r w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z [...] grudnia 2010r. Naczelnika Urzędu Celnego w R. określającej skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za listopad 2005r. Postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności doręczono pełnomocnikowi skarżącego w dniu 3 stycznia 2011r. Pełnomocnik w imieniu skarżącego wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie.

1.3. Pismem z 27 października 2011r. organ odwoławczy zwrócił się do pełnomocnika podatnika o nadesłanie w terminie 7 dni oryginału, bądź urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu zażaleniowym, pod rygorem stosownie do art. 169 § 1 O.p., pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na otrzymane 3 listopada 2011r. wezwanie, pełnomocnik w dniu 10 listopada 2011r. przesłał pełnomocnictwo wraz z pismem procesowym, w którym zaznaczył, że przesyłane pełnomocnictwo dotyczy dwóch wezwań i wskazał nr spraw. Do akt administracyjnych sprawy dołączono kopię pisma przewodniego nadesłanego przez pełnomocnika skarżącego, kserokopię pełnomocnictwa i opłaty skarbowej. Kolejnym pismem z 12 grudnia 2011r. organ ponownie wezwał pełnomocnika podatnika zobowiązując do wyjaśnienia, do akt której z dwóch spraw należy dołączyć przesłane pełnomocnictwo udzielone do reprezentowania spółki. Organ zaznaczył, iż wezwanie należy wypełnić w terminie 10 dni oraz, że nieudzielenie odpowiedzi bądź nie wskazanie numeru sprawy, spowoduje dołączenie pełnomocnictwa do akt sprawy, która jako pierwsza wpłynęła do Izby Celnej w W. i nie była to przedmiotowa sprawa. W odpowiedzi w dniu 4 stycznia 2012r. pełnomocnik podatnika poinformował (pisemnie), że złożone pełnomocnictwo dotyczy obu spraw, nie mniej przesłał kolejne pełnomocnictwo wraz z opłatą skarbową. Postanowieniem z [...] marca 2012r. Dyrektor Izby Celnej w W. pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie z 10 stycznia 2011r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] grudnia 2010r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności w uznaniu, że w sprawie nie uzupełniono braków formalnych tego zażalenia w postaci pełnomocnictwa dla doradcy podatkowego do reprezentowania skarżącego. Wskazał, że dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Ponieważ pełnomocnik nie wskazał, do akt której ze spraw zażaleniowych należy dołączyć pierwotnie przesłane pełnomocnictwo, jako wypełnienie braku formalnego złożonego zażalenia, zostało ono dołączone do akt sprawy która wpłynęła do Izby Celnej w W. jako pierwsza, przed niniejszą sprawą.

1.4. W ocenie organu sytuacji nie zmienia przedłożenie przez pełnomocnika drugiego egzemplarza uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa z dnia 8 marca 2011 r., bowiem czynność ta została wykonana po upływie wyznaczonego siedmiodniowego terminu.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji:

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie art. 247 § 1 pkt 5, art. 219 oraz art. 169 O.p. W uzasadnieniu skargi wywiodła, że organ miał świadomość złożenia jednego pełnomocnictwa do dwóch spraw, zatem jego działanie naruszyło art. 169 O.p.

2.2. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wystąpił o jej oddalenie podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko.

3. Wyrok Sądu pierwszej instancji:

3.1. Zaskarżonym wyrokiem Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. Przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy Ordynacji podatkowej i przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Podał, że w sytuacji, gdy wniesione zażalenie zawierało braki formalne, organ podatkowy, zgodnie z art. 169 § 1 O.p., wzywa wnoszącego do usunięcia braków formalnych w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunki spowoduje wydanie postanowienia o pozostawieniu zażalenia bez rozpoznania. Pełnomocnictwo to powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone do protokołu. Z art. 137 § 3 O.p. jednoznacznie wynika obowiązek pełnomocnika dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Brak pełnomocnictwa stanowi brak formalny zażalenia i organ prowadzący sprawę ma obowiązek wezwania do jego nadesłania w ustawowym terminie i ze stosownym pouczeniem o skutkach niewykonania wymaganej czynności. Istotnym jest przede wszystkim to, aby treść tego wezwania nie nastręczała trudności w jego zrozumieniu, była precyzyjna.

3.2. W świetle przytoczonych przepisów Sąd podkreślił okoliczność, że w jednym czasie organ wezwał pełnomocnika podatnika do złożenia pełnomocnictw do dwóch odrębnych spraw. Poza sporem pozostaje, że pełnomocnik przesłał jedno pełnomocnictwo, wskazując, iż dotyczy ono dwóch spraw toczących się przed organem podatkowym. Wysyłając do domniemanego pełnomocnika wezwanie obligujące go do pisemnego wyjaśnienia, do której ze spraw zażaleniowych należy dołączyć przesłane pełnomocnictwo, organ miał świadomość, że prowadzi dwa odrębne postępowania. Zatem, w ocenie Sądu, skoro organ podatkowy dysponował jednym pełnomocnictwem złożonym do dwóch spraw (złożonym w terminie), oraz kolejnym odpisem pełnomocnictwa złożonym przed wydaniem zaskarżonego postanowienia, to należało uznać, że brak formalny został usunięty.

3.3. Sąd zauważył, że postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] grudnia 2010 r. w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone pełnomocnikowi strony ustanowionemu w postępowaniu w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za listopad 2005r. W wyniku tego doręczenia pełnomocnik ten złożył w imieniu skarżącej zażalenie na powyższe postanowienie, doręczając jednocześnie pełnomocnictwo procesowe z dnia 3 listopada 2010r. Złożone do organu podatkowego pełnomocnictwo dotyczyło również czynności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności za lata 2005-2009. W piśmie przewodnim pełnomocnik wyraźnie zaznaczył, że złożone pełnomocnictwo dotyczy dwóch spraw, co oznacza, że skoro pełnomocnik był umocowany skutecznie do czynności związanych z nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności, tym samym był uprawniony i umocowany do odbioru postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, które wydane zostało 16 grudnia 2010r. Postanowienie to zatem weszło do obrotu prawnego przez doręczenie go pełnomocnikowi strony na podstawie pełnomocnictwa z 3 listopada 2010r. Co więcej, skarżąca, działając przez tego pełnomocnika, złożyła zażalenie na powyższe postanowienie. W tej sytuacji postanowienie to weszło do obrotu prawnego i zostało zaskarżone przez podatnika. Można zatem mówić o konwalidowaniu doręczenia poprzez złożenie pełnomocnictwa z dnia 3 listopada 2010r czyli de facto usunięcia braków w zakresie doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru.

4. Skarga kasacyjna:

4.1. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie w całości oraz rozpoznanie skargi lub uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi administracyjnemu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Jako podstawę kasacyjną wskazał, powołując się na art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię tj: art. 137 § 3 oraz art. 169 § 1 i § 4 O.p.

4.1. Uzasadniając zarzuty organ podniósł, że organ podatkowy nie może dopuszczać do udziału w sprawie osoby, która w tej sprawie nie złoży ważnego pełnomocnictwa. Bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż dana osoba była już pełnomocnikiem podatnika w innym postępowaniu podatkowym. Momentem, od którego pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione jest złożenie do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Wyrok Sądu pierwszej instancji jest sprzeczny z linią orzecznictwa sądowo - administracyjnego, że organ podatkowy nie jest uprawniony, ani zobowiązany do poszukiwania, czy innym organom, bądź w innym postępowaniu, pełnomocnictwo zostało udzielone. Przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 O.p. należy rozumieć akta konkretnego postępowania podatkowego, albo kontroli podatkowej. W ocenie organu działając w sprawie jako pełnomocnik spółki doradca podatkowy zobowiązany był przedłożyć do akt dotyczących nadania rygoru natychmiastowej wykonalności dokument potwierdzający umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczający jego zakres.

4.2. W rozpatrywanej sprawie pełnomocnictwo określone w art. 137 § 3 O.p. nie zostało dołączone, co skutkowało wezwaniem pełnomocnika do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika. Wezwanie zostało doręczone 3 listopada 2011r. i od następnego dnia po tej dacie zaczął biec siedmiodniowy termin do usunięcia braku formalnego zażalenia. Termin usunięcia upłynął więc z dniem 10 listopada 2011r. Pełnomocnik złożył pełnomocnictwo do występowania w sprawie dopiero przy piśmie z 3 stycznia 2012r. a więc po upływie ustawowo wyznaczonego terminu.

4.3. W związku z powyższym, w ocenie organu, w skarżonym wyroku Sąd dokonał błędnej wykładni art 137 § 3 O.p. przyjmując, że skoro organ podatkowy dysponował jednym pełnomocnictwem złożonym do dwóch spraw (złożonym w terminie) oraz kolejnym odpisem pełnomocnictwa złożonym przed wydaniem zaskarżonego postanowienia, to należy uznać, że brak formalny został usunięty. Zdaniem organu Sąd błędnie przyjął, że skoro dołączone do akt sprawy pełnomocnictwo procesowe z 3 listopada 2010r. dotyczyło również czynności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, to pełnomocnik był uprawniony i umocowany do odbioru postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności oraz że postanowienie to zostało skutecznie doręczone i skutecznie zostało wniesione zażalenie na to postanowienie. W związku z tym organ podatkowy powinien rozpoznać zażalenie z dnia 10 stycznia 2011r. Błędna wykładnia art. 137 § 3 O.p. polega na niewłaściwym przyjęciu, że w sytuacji dołączenia pełnomocnictwa wykazującego umocowanie pełnomocnika do reprezentowania podatnika w odrębnej sprawie podatkowej dotyczącej określenia zobowiązania w podatku akcyzowym, pełnomocnictwo to zachowuje aktualność w innych sprawach podatkowych, a organ podatkowy jest zobowiązany do poszukiwania pełnomocnictw udzielonych w innym postępowaniu. Zdaniem organu przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 O.p. należy rozumieć akta konkretnego postępowania podatkowego, albo kontroli podatkowej.

4.4. Sprawa będąca przedmiotem skargi kasacyjnej dotyczy postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, do której nie można przyporządkować pełnomocnictwa złożonego do akt sprawy dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, że pełnomocnik po otrzymaniu wezwania do usunięcia braku formalnego zażalenia przez złożenie pełnomocnictwa nie usunął ww. braku w zakreślonym siedmiodniowym terminie. W ocenie organu, złożenie pełnomocnictwa do akt jednej z dwóch spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy nawet, gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku dołączenia pełnomocnictwa w formie określonej w art. 137 § 3 O.p. do drugiej z tych spraw. Organ podał, że w związku z wystąpieniem braku formalnego zażalenia skutecznie wezwano do jego usunięcia, w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. Wobec nieusunięcia wskazanego braku formalnego w ustawowym terminie Dyrektor Izby Celnej zobowiązany był do wydania postanowienia o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia. W konsekwencji Sąd dokonał w wyroku błędnej wykładni art. 169 § 1 w związku z art. 169 § 4 O.p. uznając, że skoro organ podatkowy dysponował jednym pełnomocnictwem złożonym do dwóch spraw oraz kolejnym odpisem pełnomocnictwa złożonym przed wydaniem zaskarżonego postanowienia, to należało uznać, że brak formalny został usunięty.

4.5. Dodatkowo organ stwierdził, że postępowanie zażaleniowe na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego, bezpodstawne jest zatem zaprezentowane w skarżonym wyroku stwierdzenie, że w sprawie pełnomocnik był skutecznie umocowany do czynności związanych z nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności, w związku z czym postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] grudnia 2010r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostało skutecznie doręczone, jak również skutecznie zostało wniesione zażalenie na to postanowienie. Co za tym idzie bezpodstawne jest twierdzenie Sądu, że w sprawie postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności weszło do obrotu prawnego, ponieważ doszło do konwalidowania jego doręczenia przez złożenie pełnomocnictwa z dnia 3 listopada 2010r., czyli de facto usunięto braki w zakresie doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru.

4.6. Organ powołując się na orzecznictwo oraz poglądy literatury stwierdził, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wyodrębnione z postępowania odwoławczego i powinno być prowadzone niezależnie od postępowania odwoławczego. Dlatego też mimo, że pełnomocnik legitymował się umocowaniem do postępowania w sprawie podatku akcyzowego i pełnomocnictwo to miało charakter ogólny, to konieczne było złożenie dokumentu pełnomocnictwa w każdej odrębnej procesowo sprawie, a taką jest postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. W kontekście powyższego doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnikowi umocowanemu do reprezentowania skarżącej w sprawie określenia podatku akcyzowego zdaniem organu doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru dokonane prze organ I instancji było wadliwe. Konkludując organ wyraził pogląd, że postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania odwoławczego od decyzji wymiarowej, co rodzi obowiązek organu podatkowego I instancji doręczenia wydanego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu - nie pełnomocnikowi reprezentującemu podatnika w postępowaniu odwoławczym, lecz samej stronie. Zatem za nieuprawnione należy przyjąć stanowisko Sądu, który uznał za prawidłowe i skuteczne doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnikowi podatnika, ponieważ pełnomocnictwo z 3 listopada.2010r. złożone do postępowania wymiarowego, dotyczyło również występowania w zakresie rygoru natychmiastowej wykonalności.

4.7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organu, skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu poparła stanowisko zaprezentowane przez Sąd w zaskarżonym wyroku.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy p.p.s.a., zatem do rozważania pozostały podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty. Autor skargi kasacyjnej, ograniczając się do sformułowania zarzutów na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy p.p.s.a. podniósł błędną wykładnię art. 137 § 3 oraz art. 169 § 1 i 4 O.p.

5.2. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z kolei z art. 169 § 1 O.p. wynika, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia; co następuje w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie (§ 4). Z uwagi na brak zarzutów procesowych należy uznać, że stan faktyczny w sprawie nie został podważony i Naczelny Sąd Administracyjny przy rozstrzygnięciu uwzględnia ustalenia zaakceptowane w zaskarżonym wyroku przez Sąd pierwszej instancji. Sprowadzają się one do zestawienia przebiegu czynności procesowych podejmowanych w związku z wydaniem w dniu [...] grudnia 2010r decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2005r. i nadania jej, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010r, rygoru natychmiastowej wykonalności. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej w dniu 3 stycznia 2011r. Strona skarżąca, działając przez swojego pełnomocnika, wniosła zażalenie w dniu 10 stycznia 2011r zachowując tym samym termin ustawowy do dokonania tej czynności. Akta sprawy wraz z zażaleniem zostały przekazane Dyrektorowi Izby Celnej w W. w dniu 21 stycznia 2011r. Kolejnymi postanowieniami z dnia [...] marca 2011r, [...] lipca 2011r i [...] września 2011r organ odwoławczy przedłużał termin załatwienia sprawy (wszystkie postanowienia doręczane były pełnomocnikowi skarżącej, doradcy podatkowemu, M. R.). W efekcie trwających niezwykle długo czynności, pismem z 27 października 2011r organ skierował do pełnomocnika pismo z dnia 27 października 2011r (doręczone 3 listopada 2011r), w którym zażądał złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu zażaleniowym w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. W dniu 10 listopada 2011r pełnomocnik skarżącej złożył pełnomocnictwo (opatrzone datą 3 listopada 2010r) wskazując jednocześnie w piśmie przewodnim, że dotyczy ono dwóch spraw o wskazanych numerach. Kolejnym pismem, z dnia 12 grudnia 2011r, doręczonym pełnomocnikowi w dniu 19 grudnia 2011r organ wezwał pełnomocnika skarżącej do oświadczenia się w terminie 10 dni, której ze wskazanych spraw dotyczy nadesłane pełnomocnictwo w związku z tym, że pełnomocnik wskazał, że odnosi się do dwóch spraw. Jednocześnie w przedmiotowym piśmie organ zawarł pouczenie, że w braku odpowiedzi uzna, że przesłane pełnomocnictwo odnosiło się do sprawy o wcześniejszym numerze – nie była to przedmiotowa sprawa. Pismem z 3 stycznia 2012r pełnomocnik przesłał odpowiedź, w której ponownie stwierdził, że pełnomocnictwo dotyczyło obu spraw, niemniej dodatkowo załączył pełnomocnictwo opatrzone datą 8 marca 2011r. W efekcie postanowieniem z dnia [...] marca 2012r organ wydał postanowienie o pozostawieniu zażalenia na postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie skarżącej w podatku akcyzowym za listopad 2005r bez rozpatrzenia.

5.3. Instytucja usunięcia braków formalnych zażalenia, jako szczególnego przypadku podania, ma na celu wyeliminowanie przeszkód, które uniemożliwiają nadanie zażaleniu strony prawidłowego dalszego biegu. W zakresie obowiązku legitymowania się przez pełnomocnika stosownym dokumentem pełnomocnictwa chodzi o uzyskanie pewności, że czynności podejmowane przez pełnomocnika są rzeczywiście działaniami strony. W sprawie strona skarżąca, na żądanie organu przesłane jej w trybie art. 169 § 1 O.p. uzupełniła brak formalny zażalenia, doręczając pełnomocnictwo, z którego wynikało że pełnomocnik pozostaje uprawniony do złożenia zażalenia, albowiem co najmniej od 3 listopada 2010r (taką datą opatrzono dokument pełnomocnictwa) pozostawał uprawniony do reprezentowania skarżącej w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, postępowania zabezpieczającego, egzekucyjnego, nadania rygoru natychmiastowej wykonalności za lata 2005-2009.

5.4. Należy podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w tej czynności dostrzegł także sanowanie błędu organu pierwszej instancji, który doręczył postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnikowi skarżącej, a nie skarżącej osobiście. W tym przypadku skarżąca wyprzedziła swoimi czynnościami działania organu i nie ma racjonalnego uzasadnienia pomijanie tych czynności dla oceny skuteczności dokonanego doręczenia w sprawie. Nie budzi wątpliwości, że postępowanie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym w stosunku do postępowania wymiarowego, w ramach którego wydawana jest decyzja opatrzona następnie takim rygorem. Tezę zawierającą takie właśnie stanowisko wyeksponował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 listopada 2013r w sprawie II FSK 2989/11 (dostępne na stronie www.orzeczeniansa.gov.pl ). Sąd orzekający w tej sprawie podziela to stanowisko, jak również argumentację stanowisko to uzasadniającą. Konsekwencją odrębności postępowania jest także konieczność legitymowania się w takim postępowaniu pełnomocnictwem złożonym oddzielnie na potrzeby tego postępowania. Rację należy także przyznać organowi, który podnosi w skardze kasacyjnej, że organy w postępowaniach są zobligowane do "honorowania pełnomocnictwa, ale pod warunkiem posiadania wiedzy o jego istnieniu, a tę uzyskuje z chwilą otrzymania dokumentu". Jednakże ta ostatnia uwaga, jakkolwiek trafna co do zasady, nie znajduje zastosowania na gruncie stanu faktycznego sprawy. W rozstrzyganej sprawie organ został odrębnie poinformowany i, co za tym idzie, miał wiedzę o tym, że skarżącą w sprawie reprezentuje wskazany pełnomocnik zanim wydał kwestionowane rozstrzygnięcie. Problem w sprawie polegał na tym, że organ taką wiedzę posiadając, nie tylko nie uczynił z niej użytku, lecz traktując procedurę instrumentalnie wręcz wiedzę tę zignorował, tracąc z pola widzenia cel żądania dokumentu pełnomocnictwa.

5.5. Należy podkreślić, w ślad za Sądem pierwszej instancji, że po wezwaniu autora zażalenia na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności o pełnomocnictwo do działania w imieniu skarżącej i uzyskaniu takiego pełnomocnictwa w zakreślonym terminie, organ miał już pewność, że pełnomocnik ten jest uprawniony do reprezentowania skarżącej w tym postępowaniu. Okoliczność, że pełnomocnik wskazał, że nadesłane pełnomocnictwo dotyczyło dwóch postępowań i organ miał wątpliwości natury technicznej, do których akt je dołączyć, nie sprawiało, że organ musiał "poszukiwać" pełnomocnictw w innych postępowaniach. W takich okolicznościach zasadnym pozostawało wezwanie pełnomocnika o doręczenie odpisu pełnomocnictwa do jednej ze spraw. Należy zauważyć, że pismo z 12 grudnia 2011r nie miało charakteru wezwania do uzupełnienia braków formalnych, lecz zawierało zobowiązanie do złożenia wyjaśnień w trybie art. 155 § 1 O.p. w zakreślonym, 10-dniowym terminie. Strona wzywana nie została pouczona, że skutkiem zaniechania, spóźnienia w wykonaniu tego obowiązku będzie również pozostawienie zażalenia bez rozpoznania, co mogło wprowadzić ją w błąd.

5.6. Niesporna pozostawała okoliczność, że pełnomocnik skarżącej w dniu 4 stycznia 2012r nadesłał dodatkowe pełnomocnictwo do sprawy, opatrzone datą 8 marca 2011r. W piśmie przewodnim wskazał jednak ponownie, że nadesłane wcześniej pełnomocnictwo odnosiło się do obu spraw, słusznie wskazując, że jeśli organ potrzebował odpisu pełnomocnictwa, powinien był o to wprost wezwać pełnomocnika. Podkreślenia wymaga okoliczność, że organ wydał postanowienie o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia w dniu 23 marca 2012r dysponując pełną wiedzą na temat tego, że zażalenie zostało wniesione przez osobę uprawnioną do działania w imieniu skarżącej jak również dwoma pełnomocnictwami. Wynikało to bowiem jednoznacznie z pełnomocnictwa uzupełnionego w terminie, po doręczeniu pełnomocnikowi wezwania w trybie art. 169 § 1 O.p. Konstrukcja proceduralna, którą zastosował organ w zaskarżonym postanowieniu, polegająca na uznaniu, że brak jednoznacznej odpowiedzi na wezwanie do złożenia wyjaśnień w trybie art. 155 § 1 O.p. skutkuje zrealizowaniem rygoru pozostawienia podania bez rozpatrzenia z art. 169 § 1 O.p. trafnie uznana została w zaskarżonym wyroku jako nieuprawniona.

5.7. W świetle powyższych okoliczności faktycznych za całkowicie nietrafne uznał Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnienie skargi kasacyjnej, koncentrujące się na wykazaniu (przy przywołaniu stosownych orzeczeń sądów administracyjnych), że obowiązkiem organu jest upewnienie się, że ma do czynienia z prawidłowo umocowanym do działania pełnomocnikiem w kontekście bezspornego stanu faktycznego, w którym problem umocowania pełnomocnika w rzeczywistości nie istniał. Uzasadnienie to wyrażało stanowisko organu, które w zakresie postawionego zarzutu skargi kasacyjnej błędnej wykładni art. 137 § 1 i art. 169 § 1 i 4 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny uznał w całej rozciągłości za nietrafne.

5.8. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego oparł na art. 204 pkt 2) w związku z art. 205 § 2 i 4 ustawy p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt. 2 oraz ust 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U nr 31 poz 153 ).