Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1098/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2.
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 174 pkt 1 i 2, art. 106 par. 4, art. 141 par. 4.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 173, art. 180, art. 181, art. 187, art. 190, art. 199a, art. 229.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 16, art. 17, art. 34, art. 35, art. 36.
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Cysek Sędziowie NSA Jerzy Sulimierski Marzenna Zielińska (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 24 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 21 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 178/09 w sprawie ze skargi R. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od R. L. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w G. kwotę 1.200 (jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 178/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę R. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego, z następującym uzasadnieniem.

W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Z. U. B. R. L. ustalono, że w okresie 1 stycznia 2003 r. do 26 września 2006 r. nabył on olej napędowy i benzynę Pb95, od których nie został uiszczony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu, a w zbiornikach pojazdów należących do podatnika znajdował się olej opałowy. Zaksięgowane w ewidencji księgowej faktury na zakup oleju napędowego nie znalazły potwierdzenia u niektórych kontrahentów.

Powyższe ustalenia stały się podstawą decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] września 2008 r., którą określono R. L. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w G., po rozpoznaniu odwołania Strony, utrzymał w mocy powyższą decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), dalej zwana w skrócie Ustawą o VAT jednoznacznie wynika, iż skarżący nie podlegałby obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym tylko w sytuacji, gdyby od zakupionych wyrobów akcyzowych został wcześniej zapłacony podatek akcyzowy.

Wobec braku dowodów potwierdzających, że podatnik w miesiącu grudniu 2003 r. nabył olej napędowy w ilości 10.000 litrów od firmy U.-H. s.c. T. R. – A. W., z siedzibą w S. L., której wspólnicy zaprzestali handlu paliwami w sierpniu 2002 r., oraz wobec faktu, iż w toku prowadzonego postępowania nie ustalono, aby podatek akcyzowy od nabytego oleju został uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu, Dyrektor Izby Celnej, stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT, uznał, że R. L. stał się podatnikiem podatku akcyzowego, jako nabywca oleju napędowego, od którego nie uiszczono należnego podatku. Organ wskazał również, iż dla obowiązku podatkowego bez znaczenia była okoliczność, że podatnik przeznaczył nabyte paliwo na cele własne, gdyż fakt jego zużycia na własne potrzeby podatnika nie zwalnia od obowiązku uiszczenia podatku.

Zdaniem organu odwoławczego podatnik miał również zapewnioną możliwość czynnego udziału w postępowaniu w tym zapoznania się z aktami sprawy przed wydaniem decyzji. Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, że nie istniała konieczność przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, skoro w ocenie organu I instancji, zebrane w sprawie dowody były wystarczające do ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę na powyższą decyzję, wskazał w pierwszej kolejności, iż zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak stanowi natomiast § 4 cytowanej normy, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Jak wynika z akt sprawy, w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] lutego 2008 r., w dniu 22 kwietnia 2008 r. dokonano zajęcia środków transportowych należących do podatnika. Tym samym w tej dacie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, co oznaczało, że w chwili wydawania decyzji przez organ odwoławczy nie było przedawnione, albowiem czynności egzekucyjne, o których powiadomiono podatnika, zostały podjęte przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który kończył się z dniem 31 grudnia 2008 r. Sąd pierwszej instancji wskazał ponadto, iż w związku z brakiem możliwości doręczenia decyzji pełnomocnikowi podatnika w trybie art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, przesyłka zawierająca decyzję organu odwoławczego została pozostawiona przez pracownika Izby Celnej, w Kancelarii Ogólnej Urzędu Miejskiego w W., w dniu 17 grudnia 2008 r. Jednocześnie pełnomocnikowi pozostawiono zawiadomienie o złożeniu przesyłki w tym urzędzie. Ponowne zawiadomienie zostało pozostawione w dniu 29 grudnia 2008 r. Pełnomocnik skarżącego odebrał przedmiotową decyzję w Urzędzie Miejskim w dniu 2 stycznia 2009 r. Nie ulegało wątpliwości, w ocenie Sądu pierwszej instancji, że 14 dniowy termin do odbioru przesyłki, o jakim mowa w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, kończył się z dniem 31 grudnia 2008 r., a więc w dacie, w której upływał bieg terminu przedawnienia, a skoro pełnomocnik podatnika przed tą datą nie odebrał przesyłki, to zgodnie z treścią art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, w tym dniu zaistniał skutek w postaci doręczenia decyzji stronie. Wobec powyższego Sąd uznał, że decyzja została wydana przez Dyrektora Izby Celnej przed upływem biegu terminu przedawnienia i w związku z tym dla oceny legalności zaskarżonej decyzji bez znaczenia pozostawała okoliczność, iż pełnomocnik podatnika odebrał przesyłkę dopiero 2 stycznia 2009 r.

Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że istotą sporu między stronami było - bezpodstawne zdaniem skarżącego-uznanie, iż ciąży na nim obowiązek zapłaty podatku akcyzowego stosownie do treści art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Powołany przepis stanowi, że obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy (...) ciąży na nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, z redakcji przepisu art. 35 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika kolejność podmiotów zobowiązanych do zapłacenia akcyzy, co oznacza, że każdy z wymienionych w tym przepisie podmiotów - producent, importer, sprzedawca, nabywca i inni - zobowiązany jest w tym samym stopniu do zapłaty podatku. Mając przy tym na względzie to, że cechą konstrukcyjną podatku akcyzowego jest jego jednokrotne nałożenie, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że dopiero wykazanie, iż podatek akcyzowy został już zapłacony, zwalnia z takiego obowiązku podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu, co oznacza również, że nabywca wyrobów akcyzowych jest zwolniony od podatku akcyzowego, pod warunkiem uiszczenia od tych wyrobów akcyzy na wcześniejszym etapie. Przytoczona regulacja uprawniała w ocenie Sądu do stwierdzenia, że podatnik dokonujący nabycia wyrobów akcyzowych, aby korzystać ze zwolnienia z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w świetle obowiązujących w roku podatkowym 2003 przepisów prawa podatkowego, powinien sprawdzić swego kontrahenta, od którego zakupił paliwo, jak również zweryfikować udokumentowanie poprzednich transakcji w sposób, który pozwalałby mu na stwierdzenie wcześniejszego zapłacenia podatku akcyzowego od nabywanych wyrobów akcyzowych.

Sąd pierwszej instancji wskazał na prezentowaną w orzecznictwie i doktrynie tezę, że na organach prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i aprobując ten pogląd zaznaczył, iż obowiązek organów skarbowych nie ma charakteru absolutnego i nie oznacza, że w niektórych sytuacjach podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym, w rozpoznawanej sprawie rzeczą podatnika było przedstawienie dowodów świadczących o tym, że we wcześniejszej fazie obrotu paliwem podatek akcyzowy został zapłacony. W przeciwnym wypadku na skarżącym, jako nabywcy paliwa ciążył obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego stosownie do treści art. 35 ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT. Sąd wskazał, iż z akt sprawy wynikało, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów mogących potwierdzić to, że od nabywanych przez niego paliw został uiszczony należny podatek, natomiast z dokonanych ustaleń wynikało jedynie, że skarżący dysponował materiałami pędnymi, przy czym źródło ich pochodzenia uznać należało za nieustalone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów Ordynacji podatkowej, gdyż w ocenie Sądu postępowanie dowodowe zostało w niniejszej sprawie przeprowadzone w sposób wyczerpujący, a uzyskane dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie.

Sąd pierwszej instancji nie stwierdził także uchybienia w zapewnieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, albowiem podatnik, każdorazowo przed wydaniem decyzji miał możliwość zapoznania się z aktami i wypowiedzenia się co do całości zebranego materiału dowodowego, z którego to uprawnienia korzystał. Sąd stwierdził również, iż nie przeprowadzono żadnych dowodów, o przeprowadzeniu których nie zostałby on uprzednio poinformowany, a przy tym skarżącemu zagwarantowano prawo wypowiedzenia się co do każdego z tych dowodów.

Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił również wątpliwości strony dotyczących ustalenia ilości paliwa pozostającego w jego dyspozycji na poziomie odpowiadającym wielkością wskazanym w zakwestionowanych fakturach, albowiem w ocenie Sądu ich zakwestionowanie nastąpiło z powodu niespełnienia jednej z koniunktywnych przesłanek – faktury nie dokumentowały czynności dokonanych ze wskazanymi na nich wystawcami. Za trafne Sąd pierwszej instancji uznał założenie organów, że podatnik przedkładając zakwestionowane faktury w celu osiągnięcia korzystnych dla siebie skutków podatkowych określił ilość paliwa, którym dokonywał obrotu. Ustalenie, ze paliwo pochodziło ze źródeł innych niż wskazane w fakturach, nie podważało w ocenie Sądu pierwszej instancji oświadczenia podatnika w zakresie ilości towaru.

Skargą kasacyjną pełnomocnik R. L. zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, tj. art. 2 Konstytucji RP, art. 173, 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 190, art. 199a i art. 229 Ordynacji podatkowej oraz obrazę przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), to jest art. 34, art. 35, art. 36 oraz art. 16 i 17;

2. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. art. 106 § 4 i art. 141 § 4 tej ustawy przez błędną ocenę, co do zakresu naruszenia przez Dyrektora Izby Celnej w G. przepisów art. 173, art. 180, art. 187, art. 190, art. 199a i art. 299 Ordynacji podatkowej oraz błędną ocenę przez WSA w G. działań organów celnych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podniósł, iż jego zdaniem WSA w G. naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a., które to uchybienie miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia przez błędną ocenę działań organów celnych, które nałożyły podatek akcyzowy na paliwo, którego Skarżący nie kupił, bezzasadnie przyjmując, że w miejsce tak zwanych "pustych faktur" skarżący nabywał paliwo z nielegalnego źródła, co Sąd pierwszej instancji zaakceptował. W ocenie kasatora organy celne nie udowodniły takiego stwierdzenia w żaden sposób, a Sąd przyjął "gołosłowne" twierdzenia organów celnych za udowodnione na zasadzie domniemania. Ponadto, zdaniem autora skargi kasacyjnej, Sąd zaakceptował przywołanie dowodów z oświadczeń podatników, którzy twierdzili, że nie prowadzili działalności gospodarczej związanej z paliwami, a jako pełnomocnik nie został on powiadomiony o przeprowadzeniu takich dowodów.

Dalej autor skargi kasacyjnej wskazał, iż decyzja określająca zobowiązanie podatkowe dotarła do niego po terminie przedawnienia. W tym zakresie wskazał na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego, w którym określono, że przy doręczeniach w postępowaniu administracyjnym termin doręczenia zstępczego liczy się od następnego dnia po doręczeniu zawiadomienia o doręczeniu zastępczym. Pełnomocnik skarżącego wskazał, iż urzędnik Izby Celnej w G. dokonał doręczenia zastępczego, jednak zawiadomienie nie dotarło do kancelarii a zostało pozostawione na parapecie klatki schodowej i dopiero w dniu 19 grudnia ta informacja do niego trafiła.

W odniesieniu do czynności egzekucyjnych podniesiono, iż dokonane one zostały w oparciu o nieprawomocne decyzje i jako takie nie powinny przerywać biegu przedawnienia.

Podniesiono również, że Sąd pierwszej instancji, co wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, ustosunkował się do naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123, art. 125 § 1 i 2, art. 126, art. 188, art. 193 Ordynacji podatkowej, jednak ocenił zaistniałe zdarzenia i dowody w sposób błędny, przez niewłaściwą interpretację zachowań, bowiem Sąd nie zwrócił uwagi, że ponowne zeznania świadków miały wykazać inne okoliczności aniżeli te, co do których byli przesłuchiwani.

Podniesiono również, że Sąd pierwszej instancji nie zajął stanowiska, co do zarzutu naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż zarówno organy celne obu instancji, jak i Sąd w żaden sposób nie rozpatrzyły kwestii legalnego posiadania oleju napędowego i benzyny Pb – 95, co w sposób jednoznaczny rozstrzygało fakt legalnych dostaw tych olejów i benzyny i tłumaczy fakt dostarczenia tychże do skarżącego.

W ramach zarzutu naruszenia art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, autor skargi kasacyjnej podniósł, iż w trakcie postępowania, co prawda zawiadomiono go o przesłuchaniu świadka, lecz odmówiono poinformowania strony o kogo konkretnie chodzi i na jaką okoliczność będzie słuchany. Stąd nieobecność strony lub jej pełnomocnika przy wykonywaniu konkretnych czynności. Zdaniem kasatora nie sposób bowiem brać udział we wszystkich przesłuchaniach, lecz bierze się udział w czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w G. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Z zasady związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wynika, iż muszą być one w sposób precyzyjny określone przez wnoszącego omawiany środek odwoławczy. Nie jest rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego stawianie jakichkolwiek hipotez i rozważanie domysłów co do kierunku i zakresu zaskarżenia wyroku sądu I instancji. Poza przypadkiem nieważności postępowania wykluczone jest, aby Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu zajmował się tym co nie zostało expressis verbis wskazane (zarzucone) w skardze kasacyjnej.

Dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku wnoszący skargę kasacyjną zachować musi zatem dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów. Poprawnie sformułowany zarzut skargi kasacyjnej wskazywać winien przepis prawa, który zdaniem wnoszącego omawiany środek odwoławczy został naruszony poprzez wydanie zaskarżonego wyroku (z podaniem także, o jakie jego jednostki redakcyjne chodzi - w przypadku przepisów prawa dzielących się na jednostki redakcyjne), a także określenie na czym konkretnie naruszenie wskazywanego przepisu prawa polegało. Jak również, w zakresie odnoszącym się do przepisów postępowania, skarga kasacyjna winna szczegółowo określać, w jaki sposób podnoszone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. Jej treść nie upoważnia jednak do podważenia zaskarżonego wyroku.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów określonych w petitum skargi kasacyjnej, należy podkreślić, że kasator stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego wymienia przepisy art. 2 Konstytucji RP i art. 173, 180, 181, 187, 188, 190, 199a i 229 Ordynacji podatkowej i wskazuje, iż naruszenie prawa przez Sąd I instancji nastąpiło przez ich błędną wykładnię. Niewątpliwie postawienie Sądowi I instancji zarzutu błędnej wykładni winno zawsze łączyć się z wykazaniem, w odniesieniu do każdego ze wskazanych przepisów prawa, na czym polegało wadliwe odczytanie znaczenia skonkretyzowanej treści poszczególnych przepisów prawa, które według autora skargi kasacyjnej przyjął Sąd I instancji. Oczywistym jest również i to, że dla poprawności konstrukcji skargi kasacyjnej, przy tak sformułowanym zarzucie naruszenia prawa materialnego, konieczne jest podanie przez autora skargi kasacyjnej właściwej wykładni przepisów prawa określonych w tym zarzucie. Poza sporem pozostaje okoliczność, że w skardze kasacyjnej brak tego elementu. Ponadto należy zauważyć, iż powołane w skardze kasacyjnej przepisy art. 173, 180, 181, 187, 188, 190, 199a i 229 Ordynacji podatkowej zostały powołane w całości bez odniesienia się do jednostek redakcyjnych wchodzących w skład tych przepisów prawa.

Ani w petitum skargi kasacyjnej, ani w jej uzasadnieniu nie określono w żaden sposób - z czego autor przedmiotowego środka odwoławczego wywodzi tezę o przyjęciu przez Sąd I instancji błędnej wykładni treści powołanych w omawianym zarzucie przepisów prawa. Natomiast poza sporem pozostawiać winna okoliczność, iż wymienione przez kasatora w skardze kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej nie mogą być zaliczane do przepisów prawa materialnego, bowiem z ich treści oraz ich usytuowania w ustawie wynika, iż są to przepisy postępowania.

W zarzucie z petitum skargi kasacyjnej oznaczonym cyfrą 1) wskazano również na "obrazę" ("oraz obrazę", powoływanych oddzielnie) przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. (art. 16, 17, 34, 35 i 36) bez określenia w istocie w tym przypadku wprost formy naruszenia tych przepisów należących niewątpliwie do prawa materialnego. W każdym razie ani w petitum skargi kasacyjnej, ani w jej uzasadnieniu autor przedmiotowego środka odwoławczego nie wyjaśnił z czym konkretnie wiąże przedstawienie poglądu o obrazie tych przepisów (w powiązaniu z tymi przepisami skarga kasacyjna nie przedstawiła w rzeczywistości żadnej argumentacji w kwestii ich obrazy).

Biorąc pod uwagę całokształt dotychczasowych wywodów należało stwierdzić, iż zarzut sformułowany w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej nie mógł doprowadzić do skutecznego podważenia zaskarżonego wyroku.

Spodziewanego skutku nie mógł też odnieść zarzut sformułowany w pkt 2) petitum skargi kasacyjnej. Zarzucając w nim naruszenie art. 106 § 4 i 141 § 4 p.p.s.a. kasator twierdzi, iż doszło do tego poprzez "błędną ocenę co do zakresu naruszenia przez Dyrektora Izby Celnej w G. przepisów art. 173, 180, 187, 190, 199a i 229 u.o.p. oraz błędna ocenę przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. działań organów celnych".

Zgodnie z brzmieniem art. 106 § 4 p.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę bez powoływania się na nie przez strony. W treści skargi kasacyjnej nie sprecyzowano, jakich to powszechnie znanych faktów Sąd I instancji nie wziął pod uwagę oceniając legalność działań organów celnych w niniejszej sprawie, w szczególności w świetle art. 173, 180, 187, 190, 199a i 229 Ordynacji podatkowej.

Art. 141 § 4 p.p.s.a. stanowi z kolei, iż uzasadnienie wyroku winno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie (pozostała treść tego przepisu nie miała zastosowania w niniejszej sprawie skoro skargę oddalono).

Brzmienie przytoczonego przepisu nie daje podstaw, aby na jego gruncie podnosić kwestie wadliwości dokonanej przez Sąd I instancji oceny legalności działań organów administracji publicznej. Tego rodzaju zastrzeżenia winny być formułowane bowiem poprzez postawienie zarzutów naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania przed organami administracji publicznej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z ogólnikowych wywodów uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, iż Sąd I instancji przeoczył uchybienia organów administracji publicznej, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności ze skargi kasacyjnej nie wynika, aby tak określony zarzut odwoływał się do skonkretyzowanych dowodów i okoliczności, w odniesieniu do których, czynione są rozważania skargi kasacyjnej. Nie wystarczy bowiem wskazywać np. na "oświadczenia podatników", "zeznania świadków", "bankowe dowody przelewów", "inne okoliczności", "interpretację zachowań" itd. nie oznaczając szczegółowo ,o czym jest mowa na gruncie realiów danej sprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej poczyniono uwagę dotyczącą "niewłaściwego zrelacjonowania stanowisk stron i wynikającego z tego błędne ustalenie przebiegu sprawy na etapie postępowania administracyjnego. Wadliwości, zwłaszcza w świetle dokonanej następnie przez sąd pierwszej instancji subsumcji stanu sprawy do skonkretyzowanej normy prawnej, również dotknięte jest wadliwością". Na podstawie tego enigmatycznego wywodu nie można ustalić w czym przejawiać się miało według wnoszącego skargę kasacyjną "niewłaściwe zrelacjonowanie stanowisk stron", "błędne ustalenie stanu sprawy na etapie postępowania administracyjnego", czy też "subsumcja stanu sprawy do skonkretyzowanej normy prawnej".

Odnosząc się natomiast do poruszonego przez wnoszącego skargę kasacyjną zagadnienia braku omówienia w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji oceny naruszenia art. 173, 180, 187, 190, 199a i 229 Ordynacji podatkowej wypada zaznaczyć, iż w zaskarżonym wyroku przedstawiono stanowisko o braku uchybienia przepisom regulującym postępowanie dowodowe przed organami celnymi. W skardze kasacyjnej nie wykazano zaś, aby pogląd Sądu I instancji był błędny (w szczególności do wymienionych wyżej przepisów) i kwestia podniesiona przez skargę kasacyjną mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.