Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 888/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.121 par. 1, 122, 187 par. 1, art. 191, 210 par. 1 pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 marca 2022 r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości na 2021 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz E. G. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta B. ustalił skarżącemu i pozostałym współwłaścicielom wymiar podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...], na 2021 r. w wysokości [...] zł. Organ ustalił należny podatek w kwocie [...]zł od budynku mieszkalnego lub części o powierzchni 54,68 m2, od budynków pozostałych o powierzchni 65,49 m2 w kwocie [...]zł oraz gruntów pozostałych o powierzchni 940 m2 w kwocie [...]zł.

W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucił błąd w zakresie ustalenia wysokości podatku w kwocie [...]zł dotyczącej zajmowanego przez niego budynku mieszkalnego o powierzchni 65,49 m2

i zastosowaniu stawki [...] zł za m2 oraz przyjęciu, że przedmiotowy budynek stanowi "budynek pozostały" w rozumieniu przepisów o podatku od nieruchomości.

Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy ww. decyzję. Organ odwoławczy wskazując na mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) stwierdził, że Prezydent Miasta B. ustalił prawidłową łączną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2021 w kwocie [...]zł. Organ zaznaczył, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r., poz. 2052 ze zm., dalej: u.p.g.k.), podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Skarżący stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza jego prawa oraz interes prawny przez nałożenie na niego zobowiązania do zapłaty podatku od nieruchomości w wysokości wyższej niż przewidują to przepisy obowiązującego prawa, pomimo faktu, że zgodnie z wpisem do ewidencji budynków zajmowany przez stronę budynek stanowi lokal mieszkalny. Zdaniem skarżącego, prawidłowe ustalenia faktyczne w sprawie, prawidłowe zastosowanie przepisów oraz prawidłowa wykładnia przepisów stanowiących podstawę obu decyzji pozwalają na prawidłowe ustalenie funkcji zajmowanego przez skarżącego budynku objętego podatkiem od nieruchomości, zgodnie z istniejącym wpisem w ewidencji. Skarżący zarzucił:

1) naruszenie § 1 pkt 2 lit. a uchwały nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. przez pominięcie zastosowania tych przepisów w niniejszej sprawie i tym samym nie zastosowanie stawki podatku przewidzianej dla lokali mieszkalnych na gruncie błędnych ustaleń obu organów w zakresie ustalenia wysokości podatku co do kwoty [...]zł, dotyczącej zajmowanego przez stronę budynku z funkcją mieszkalną o powierzchni 65,49 m2 i zastosowaniu stawki [...] zł za m2 oraz przyjęciu, że przedmiotowy budynek stanowi "budynek pozostały" w rozumieniu przepisów o podatku od nieruchomości, wbrew wpisowi w ewidencji budynków wskazującemu na mieszkalną funkcję budynku;

2) naruszenie art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) przez niepodjęcie wszystkich możliwych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności zignorowanie całości wpisu w ewidencji budynków dotyczącego zajmowanej przez skarżącego nieruchomości i w następstwie tego naruszenie zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów przez pominięcie informacji z ewidencji gruntów w zakresie stwierdzenia mieszkalnej funkcji budynku;

3) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez błędne utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, w sytuacji gdy decyzja ta jest oparta na niewłaściwych ustaleniach faktycznych w zakresie funkcji przedmiotowego budynku i wadliwym uznaniu go za budynek "pozostały", w sytuacji w której budynek posiada również "funkcję mieszkalną" i jest określany w ewidencji gruntów jako "inny budynek mieszkalny jednorodzinny", jak również pominięcie faktu, że przedmiotowy budynek zgodnie z jego funkcją wykorzystywany jest do stałego zamieszkiwania i tym samym stanowi budynek mieszkalny podlegający preferencyjnej stawce opodatkowania;

4) naruszenie art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm., dalej: u.p.b.) w związku z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. przez niezastosowanie się do definicji budynku mieszkalnego określonej w Prawie budowlanym oraz nieuwzględnienie danych z ewidencji gruntów i budynków kwalifikujących budynek jako mieszkalny jednorodzinny;

5) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. przez błędne uznanie, że ustalony przez Prezydenta Miasta B. w decyzji z [...] r. wymiar podatku dla przedmiotowego budynku jest prawidłowy, podczas gdy faktycznie przedmiotowy budynek jest budynkiem mieszkalnym, a zatem winien być opodatkowany według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organy nie odniosły się wprost do podnoszonej przez niego w toku postępowania okoliczności, że zgodnie z danymi wprowadzonymi do ewidencji gruntów i budynków na mocy decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia [...] r. [...], zajmowany przez stronę budynek o nr [...] został określony jako "budynek nie określony innym atrybutem FSB", "pozostały budynek niemieszkalny" (rodzaj budynku) - "pozostały budynek niemieszkalny gdzie indziej nie wymieniony" (klasa budynku), zarazem jednak w tejże ewidencji w odniesieniu do budynku stanowiącego przedmiot postępowania wpisano jako "inną funkcję budynku" "inny budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110.In, "budynek mieszkalny" 110 - rodzaj budynku we KŚT, "budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110 - klasa budynku wg PKOB. Powyższa kwalifikacja uwzględniająca w ewidencji mieszkalny charakter budynku została wprowadzona do ewidencji wprost na mocy przywołanej powyżej decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego. Ani organ pierwszej, ani organ drugiej instancji, nie poddali ocenie tej okoliczności sygnalizowanej przez skarżącego wyraźnie w toku postępowania.

Ponadto skarżący zarzucił, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji sprowadza się w istocie rzeczy w znakomitej części wyłącznie do zacytowania przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ drugiej instancji przytoczył kolejno treść art. 2, art. 3 ust. 1, 3 i 4, art. 4 ust. 1 i 2, art. 6 ust. 1, 3, 4, 5, 6, 7 przywołanej ustawy nie wyjaśniając ich brzmienia.

Zdaniem skarżącego, przepis § 1 pkt 2 lit. a uchwały nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości pozwalający na zastosowanie uprzywilejowanej, tj. niższej stawki podatku od nieruchomości wynoszącej [...] zł za m2 powierzchni użytkowej definiując budynek mieszkalny objęty preferencyjną stawką, nie precyzuje czy chodzi o główną, czy inną funkcję budynku określoną w ewidencji gruntów i budynków. Skoro jednak w tejże ewidencji uwzględnia się wyraźnie funkcję mieszkalną w odniesieniu do budynku skarżącego, a zajmowany wyłącznie przez niego budynek określa się jako "inny budynek mieszkalny jednorodzinny", to w ocenie strony brak jest podstaw do wyłączania wymienionych przepisów w zakresie ustalania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do budynku, tj. brak jest podstaw do wyłączenia zastosowania: § 1 pkt 2 lit. a uchwały nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. przewidujących uprzywilejowaną stawkę podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynków mieszkalnych. Tym samym, już choćby na gruncie wpisu w rejestrze budynków, organy powinny uwzględnić całość wpisu, w tym również tę jego część, która stwierdza wyraźnie mieszkalną funkcję budynku.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Pismem z dnia [...] r. uczestnicy postępowania - F. S.

i A. S. udzielili odpowiedzi na odpowiedź organu, w której wnieśli o oddalenie skargi w całości jako całkowicie bezzasadnej. Uczestnicy wskazali, że popierają w całości stanowisko organu jako zgodne z prawem i stanem faktycznym. Stwierdzili, że Prezydent Miasta B. prawidłowo ustalił stan faktyczny i prawny sprawy i uzasadnił na podstawie danych otrzymanych z wypisu z rejestru gruntów i budynków oraz z wypisu z kartoteki budynków dotyczących nieruchomości położonej w B. przy ul. [...], że na przedmiotowej nieruchomości posadowione są 3 budynki o funkcji: budynek mieszkalny, pozostały budynek niemieszkalny oraz budynek transportu i łączności. Uczestnicy wskazali, że w dniu [...] r. [...] WING w B. wydał decyzję nr [...], w której orzekł o wprowadzeniu do ewidencji gruntów i budynków zmiany polegającej na wpisaniu głównej funkcji budynku jako "pozostały budynek niemieszkalny" i stosowna zmiana w ewidencji gruntów i budynków została dokonana w dniu [...] r., co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy zawiadomienie o zmianie w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] r. Jako podstawę zmiany wskazano decyzję [...] WING w B. z dnia [...] r. nr [...], czego skarżący nie kwestionował. W konsekwencji, zdaniem uczestników, organ podatkowy prawidłowo zastosowywał stawkę podatkową w wysokości [...] zł/m2 do powierzchni tego budynku 65,49 m2 zgodnie z uchwałą Nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Zdaniem uczestników, zarzuty skargi E. G. o naruszeniu prawa materialnego i przepisów postępowania nie mają żadnych podstaw prawnych, a opisany sposób wykorzystywania budynku gospodarczego (według pozwolenia na budowę) niezgodnie z jego prawnym przeznaczeniem i niezgodnie z posiadaną funkcją jedynie niemieszkalną nie może w żaden sposób wpłynąć na zmianę czy uchylenie zgodnych z prawem zaskarżonych decyzji SKO i Prezydenta Miasta B. w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2021.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy podać, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). Zgodnie z nim, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Skarżący i uczestnicy postępowania zostali poinformowani o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia zasadności opodatkowania budynku o powierzchni 65,49 m2 i zastosowania stawki dla "pozostałych" budynków (8,37 zł/ m2), jak uczynił to organ, gdy zdaniem skarżącego powinna być zastosowana stawka przewidziana dla budynków "mieszkalnych" (0,85 zł/m m2). Przy czym należy mieć na uwadze, że uczestnicy postępowania A. S. i F. S. pismem z dnia [...] r. wnieśli o oddalenie skargi, tym samym uznając stanowisko organu w zakresie zastosowanej wyższej stawki za prawidłowe.

Wobec sformułowania przez skarżącego zarzutów naruszenia przepisów postępowania, zaznaczenia wymaga, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16; wszystkie wyroki powołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na uwadze zawarte w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania podnieść także należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p., zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stanowi ona konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie, swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Norma ta zawiera zatem otwarty katalog dowodów w postępowaniu podatkowym. Na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń.

Ponadto podać należy, że zgodnie z art. 210 § 4 O.p. - co do zasady - zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena powinny znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Jak trafnie podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, uzasadnienie decyzji powinno być elementem decydującym o przekonaniu strony, co do trafności rozstrzygnięcia. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia, nie odniesie się do faktów istotnych dla danej sprawy lub nie przedstawi w sposób wyczerpujący wykładni stosowanych przepisów prawa (por. wyrok WSA w Olsztynie z 21 lutego 2013 r., sygn. akt II SA/Ol 67/13, wyrok WSA we Wrocławiu z 20 października 2011 r., sygn. akt II SA/Wr 488/11). Należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Należyte uzasadnienie decyzji służy także realizacji zasady zaufania stron do organów orzekających oraz przekonywania stron. Obowiązek odniesienia się do stawianych przez stronę postępowania zarzutów wiąże się z regułą "uczciwego procesowania", która oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 29/11 i powołane tam orzecznictwo). Ponadto w judykaturze zwraca się uwagę, że użyte się przez organ odwoławczy ustawowe określenie "utrzymuje w mocy", wskazuje jedynie formalnie na utrzymanie w mocy bytu decyzji organu pierwszej instancji, ale i oznacza zarazem, że treść rozstrzygnięcia organu drugiej instancji, choć tożsama z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, stanowi wynik przeprowadzonego samodzielnie przez organ wyższego stopnia postępowania. Dwuinstancyjność postępowania wymusza na organie odwoławczym odniesienie się w uzasadnieniu wydanego aktu (decyzji) nawet do tych twierdzeń strony, które omówiono już raz w ocenianym rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji. Nie może być jednak tak, że odesłanie do uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji zastępuje w tym przypadku ocenę, którą winien dokonać ponownie organ odwoławczy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyrok NSA z 5 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1561/09).

Mając powyższe na uwadze oraz nawiązując do uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w ocenie Sądu istotne wątpliwości musi budzić prawidłowość kompleksowego i ponownego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy, gdy weźmie się pod uwagę ww. zasady sporządzania uzasadnienia z art. 210 § 4 O.p. oraz zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji i ich uzasadnienie. Jak słusznie zwrócił uwagę skarżący, uzasadnienie decyzji organu odwoławczego sprowadza się do przytoczenia przepisów prawa. Sąd zauważa, że na kilku stronach decyzji przywołano szereg przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych bez odniesienia ich do zebranych dowodów i podania ustalonego stanu faktycznego. Z decyzji nie można wyczytać, które dowody stanowią podstawę dokonanych ustaleń i w jakiej części. Wprawdzie przywołano art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, jednak nie odniesiono się w ogóle do podnoszonej kwestii w odwołaniu, że zgodnie z danymi wprowadzonymi do ewidencji gruntów i budynków na mocy decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia [...] roku [...] zajmowany budynek o nr [...] został określony jako "budynek nie określony innym atrybutem FSB", "pozostały budynek niemieszkalny" (rodzaj budynku) - "pozostały budynek niemieszkalny gdzie indziej nie wymieniony" (klasa budynku). Zarazem w tej decyzji w odniesieniu do budynku stanowiącego przedmiot postępowania wpisano jako inną funkcję budynku: "inny budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110.In, "budynek mieszkalny" 110 - rodzaj budynku we KŚT. "budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110 - klasa budynku wg PKOB. Jak podniesiono powyższa kwalifikacja uwzględniająca mieszkalny charakter budynku została wprowadzona do ewidencji wprost na mocy przywołanej powyżej decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego. Sąd zwraca w szczególności uwagę na znajdujące się w aktach administracyjnych organu I instancji: zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków oraz już tylko posiłkowo na ww. decyzję [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia [...] r. będącą podstawą zmiany w ewidencji. Sąd zauważa, że w wypisie tym w rubryce funkcja budynku/Rodzaj wg. KŚT wskazano: budynek nie określony innym atrybutem FSB/pozostały budynek niemieszkalny. Jednocześnie poniżej tego wpisu zawarto następujący opis: "Ident. budynku: [...] Rok zakończenia bud.: -, Klasa wg. PKOB: pozostałe budynki niemieszkalne. Status: wybudowany, Czy wiata: Nie, Dodatkowe informacje: Inne funkcje budynku: Inny budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110.tn, "budynek mieszkalny" 110 - rodzaj budynku wg KŚT. "budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110 - klasa budynku wg PKOB, Działki dla budynku: [...] Inne funkcje:inny budynek mieszkalny jednorodzinny".

Już w odwołaniu skarżący wskazywał na tę treść zapisu w ewidencji. Stąd nie wystarczy ogólnie powołać się na przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w tym niektóre jednostki redakcyjne nie mające w sprawie zastosowania) oraz art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, lecz należy konkretnie podać, który przepis ma zastosowanie i dlaczego. Organ obowiązany jest podać, który zapis ewidencji i dlaczego przyjmuje oraz z jakich przyczyn inny zawarty w tym samym wypisie ewidencji nie ma znaczenia dla celów zastosowania danej stawki podatkowej.

Organ w ogóle nie odniósł się do tych zapisów. Nie wiadomo jakie jest stanowisko i z jakich przyczyn nie zasługuje na uwzględnienie stanowisko strony dotyczące zapisów umieszczonych poniżej rubryk w wypisie z ewidencji. Lektura uzasadnienia decyzji nie pozwala na poznanie stanowiska i argumentacji organu, bowiem uzasadnienie jest praktycznie przywołaniem szeregu przepisów prawa mniej lub bardziej mających zastosowanie bądź w ogóle niemających zastosowania w sprawie. Zawiera ogólniki, lapidarne konkluzje nie odnosząc się do konkretnego istotnego dowodu w sprawie i nie zawiera żadnych konkretów odnośnie do zarzutu podniesionego już w odwołaniu. Organ odwoławczy w żadnej mierze nie odniósł się do sformułowanych w odwołaniu licznych zarzutów, za pośrednictwem których skarżący kwestionował ustalony w sprawie przez organ I instancji stan faktyczny i odczytanie treści zawiadomienia o zmianie w ewidencji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że SKO jedynie w sposób bardzo ogólny wskazało, że stan faktyczny został przez organ I instancji prawidłowo ustalony. W ocenie Sądu takie uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W szczególności wskazać należy, że organ odwoławczy w ogóle nie przeprowadził własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Co więcej, organ odwoławczy w żadnej mierze nie odniósł się do argumentacji przedstawionej w odwołaniu, nie rozpoznał sformułowanych w nim zarzutów. Kwestie te zostały pominięte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd podkreśla, że uzasadnienie decyzji podatkowej powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów decyzji. Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tak, by adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, mieli możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności. Niezbędne jest też wykazanie, jakie znaczenie dla potrzeb rozstrzyganej sprawy mają dowody wskazane przez organ w uzasadnieniu decyzji. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania wyrażające się w prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 O.p.) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio O.p.). Innymi słowy decyzja, którą otrzymuje strona, powinna być pełna, tzn. powinna w swoim uzasadnieniu dawać kompletną informację co do tego, jakie elementy zadecydowały o takim określeniu praw lub obowiązków strony, które wyrażono w rozstrzygnięciu. W niniejszej sprawie zaskarżona decyzja SKO powyższych kryteriów nie spełnia, można wręcz stwierdzić, że jest praktycznie zacytowaniem przepisów prawa. Przywołanie przepisów mających zastosowanie w sprawie jest konieczne, niemniej uzasadnienie decyzji nie może sprowadzać się wyłącznie do tego elementu i ogólnych tez.

W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie pozwala stwierdzić, że organ podatkowy po raz drugi rozpoznał sprawę merytorycznie. W szczególności Sąd stwierdza, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO nie wyjaśniło, jak rozumie zapisy w zawiadomieniu o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków. Tym samym nie podało, dlaczego zastosowana stawka do spornego budynku jak dla budynków pozostałych jest prawidłowa, a powoływanie się przez stronę na adnotację w zawiadomieniu o zmianach w ewidencji – w tej części, w której zawiera stwierdzenie "budynek mieszkalny jednorodzinny" 1110- klasa budynku wg PKOB, nie ma znaczenia dla sprawy i zastosowania stawki podatkowej. Przy czym Sąd nie kwestionuje utrwalonego już w orzecznictwie stanowiska o wiążącym charakterze zapisów w ewidencji gruntów i budynków. Organ II instancji, w kontekście podniesionych w odwołaniu zarzutów, nie podał jednak z jakich przyczyn zaakceptował podstawę opodatkowania ustaloną przez organ I instancji i dlaczego wskazywany przez podatnika zapis pod rubryką w wypisie tej ewidencji nie ma żadnego znaczenia dla sprawy opodatkowania.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że doszło do naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Konsekwencją wyniku kontroli zaskarżonej decyzji i konieczności dokonania przez organ odwoławczy ponownej oceny prawidłowości dokonanych przez organ I instancji ustaleń, jest uznanie przez Sąd za przedwczesne i zbędne odnoszenie się - na obecnym etapie sądowej kontroli - do zawartych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego (w pkt 1, 4 i 5 na s. 2-4 skargi), tj. § 1 pkt 2 lit. a uchwały nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] roku w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz e u.p.o.l., art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Odniesienie się do tych zarzutów w sytuacji nie wywiązania się przez SKO z obowiązków wynikających z zasady dwuinstancyjności postępowania, jak również nie wywiązania się z obowiązku dokonania oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego wymagałoby od sądu administracyjnego zastąpienia organu w sporządzeniu uzasadnienia decyzji. Rolą sądu administracyjnego jest natomiast kontrola zgodności z prawem zaskarżonego aktu, a nie zastępowanie organu w przedstawieniu argumentacji na poparcie zasadności rozstrzygnięcia. Tym samym tut. Sąd nie przesądza obecnie, która stawka podatkowa i z jakich przyczyn jest prawidłowa dla opodatkowania spornego budynku. Kwestia ta jest otwarta i wymaga oceny przez organ odwoławczy. Dlatego też jako przedwczesne byłoby także odnoszenie się obecnie do argumentacji zaprezentowanej w piśmie procesowym uczestników postępowania – A. S. i F. S.. Nie ma też przeszkód, aby przed organem zarówno skarżący oraz uczestnicy postępowania przedstawili własne stanowisko w sprawie.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy ustosunkuje się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, rozstrzygając sprawę merytorycznie, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 127 O.p. Swoje stanowisko organ przedstawi w należycie sporządzonym i wyczerpującym uzasadnieniu. W szczególności organ II instancji winien dokonać samodzielnego, niezależnego od organu I instancji ustalenia stanu faktycznego sprawy, oceny zgromadzonych w sprawie dowodów oraz przeprowadzić powtórną wykładnię znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa w kontekście zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W tym stanie sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach - na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. - Sąd orzekł, jak w pkt 2 sentencji wyroku. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.