Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2371/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 1, art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (spr.), po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 711/21 w sprawie ze skargi I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 15 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień i sierpień 2019 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z 8 lipca 2021r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 711/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 15 stycznia 2021r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień i sierpień 2019r. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

1.2. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził, iż przedmiotem oceny w rozpoznanej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (DIAS) z 15 stycznia 2021r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. (NUS) z 3 listopada 2020r. o przedłużeniu skarżącej terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i sierpień 2019r. do dnia 31 maja 2021r.

Sąd badając legalność zaskarżonego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego go postanowienia NUS nie dopatrzył się naruszeń prawa, które uzasadniałyby ich uchylenie. Sąd rozpoznający sprawę podzielił w pełni ocenę wyrażoną poprzednio w wyroku z dnia 8 grudnia 2020r., sygn. akt III SA/Wa 1790/20 dotyczącego oceny legalności postanowień o przedłużeniu skarżącej terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poprzedzających zaskarżone (tj. przedłużających termin zwrotu do dnia 30 listopada 2020r.) i wykorzystał w istotnym zakresie argumentację w nich zawartą przyjmując jako własną.

1.3. Zdaniem Sądu pierwszej instancji zaskarżone w sprawie postanowienie DIAS przekonuje, że w niniejszej sprawie pozostają w toku czynności wyjaśniające zasadność zwrotu podatku, a organ ma wystarczające przesłanki, aby termin zwrotu podatku przedłużyć. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy poglądy doktryny i orzecznictwa wskazano, że Spółka w rozpoznanej sprawie złożyła deklaracje wykazując kwoty zwrotu nadwyżki \/AT naliczonego nad należnym za kwiecień i sierpień 2019r. w terminie 60 dni. Po pierwsze, należało uznać, że w sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT za ww. okresy rozliczeniowe. Podjęte przez organ podatkowy postanowienie nie było sprzeczne z wykładnią przedstawioną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016r. sygn. akt I FPS 2/16. W postanowieniu NUS wskazano bowiem konkretny termin, do którego przedłużono wnioskowany przez Spółkę zwrot bezpośredni nadwyżki VAT. Postanowienie organu pierwszej instancji zostało doręczone (9 listopada 2020r. za pośrednictwem platformy ePUAP) zanim upłynął termin zwrotu podatku (30 listopada 2020r.).

W ocenie Sądu, wydając zaskarżone postanowienie organ wykazał, że zasadność spornego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, z uwagi na funkcjonowanie Spółki w branży usług reklamy internetowej, w której odnotowuje się znaczący wzrost nadużyć podatkowych, a z drugiej strony, z uwagi na sam schemat prowadzonej działalności.

Zdaniem organów podatkowych koniecznym było ustalenie rzeczywistej roli podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, a także charakteru zawartych transakcji. Zauważono, że skarżąca dokonuje sprzedaży usług niematerialnych, nieopodatkowanych w Polsce, nabywając je od podmiotu powiązanego osobowo i kapitałowo z podmiotem, na rzecz którego świadczone są usługi. Podmiot ten, z siedzibą w S., jest jedynym odbiorcą tych usług. Ponadto skarżąca w złożonych deklaracjach wykazuje jedynie znikome wartości dostaw oraz świadczenia usług opodatkowane stawką 23%, przy znaczącym podatku naliczonym.

Zarówno DIAS, jak i NUS w uzasadnieniach wydanych w sprawie postanowień wskazywali, że jak wynika z dotychczasowych ustaleń, w tym aktualnie prowadzonej kontroli podatkowej Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług związanych z reklamą online w sieci Internet. Ustalono ponadto, że Spółka nabywała program C. od spółki B. z siedzibą na M., zarządzanej i kierowanej przez M. B., a następnie przy wykorzystaniu tego programu, pracownicy B. Sp. z o.o. Sp. k. świadczyli usługi na rzecz B. z siedzibą w S., której udziałowcem jest również spółka B. DIAS zwrócił uwagę, że w związku z faktem, że w branży usług reklamy internetowej na przestrzeni ostatnich lat odnotowuje się znaczący wzrost nadużyć podatkowych, a także opisany powyżej schemat działania Spółki, tj. m.in. świadczenie usług niematerialnych niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju przy jednoczesnym dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego z tytułu transakcji opodatkowanych 23% podatkiem VAT, czego wynikiem jest występowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, NUS był zobligowany do kompleksowego wyjaśnienia okoliczności związanych z ustaleniem rzeczywistej roli podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, a także charakteru zawartych transakcji. Z uzasadnień zapadłych w sprawie orzeczeń wynika również, że względem skarżącej zostały podjęte czynności zmierzające do zbadania zasadności spornego zwrotu, przy czym czynności te nie zostały zakończone przed dniem wydania zaskarżonego postanowienia. Jak argumentował DIAS, Spółka w kontrolowanym okresie korzystała z oprogramowania C. na podstawie umowy zawartej ze spółką B. z siedzibą na M. W toku kontroli zwrócono się do Referatu Wymiany Informacji Międzynarodowych celem skierowania wniosku do administracji podatkowej na M. W związku z powyższym wystąpieniem wpłynęła do odpowiedź, której załącznik stanowiły wyjaśnienia złożone przez Pana M. B. W dniu 16 października 2020r. ponownie zwrócono się za pośrednictwem ww. referatu do administracji podatkowej M. celem m. in. przeprowadzenia oględzin siedziby spółki B. oraz miejsc prowadzenia przez nią działalności. DIAS wskazał, że do dnia sporządzenia postanowienia nie otrzymano odpowiedzi na przedmiotowy wniosek. DIAS wskazał, że NUS skierował także do właściwego organu podatkowego wniosek o przeprowadzenie kontroli podatkowej w spółce B. Sp. z o.o. Sp. k. w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji dokonanych pomiędzy ww. podmiotem a skarżącą. NUS wystąpił także do właściwego organu podatkowego z prośbą o poinformowanie o dokonanych ustaleniach w toku kontroli celno-skarbowych prowadzonych wobec B. Sp. z o.o. Sp. k. NIP [...]. DIAS wskazał, że do dnia sporządzenia postanowienia otrzymano wyłącznie dokumenty przesłane przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego W. dotyczące kontroli przeprowadzonej w spółce [...] Sp. z o.o. Sp. k. Kontrolujący ustalili ponadto, że zdecydowaną większość kosztów Spółki stanowią koszty wynajmu powierzchni reklamowych na portalach wydawców internetowych. Spółka dokonywała także odliczeń podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług outsourcingowych, kontrolingu finansowego, wsparcia biznesowego, udostępniania kont reklamowych na platformach internetowych.

Z uwagi na konieczność zweryfikowania rzetelności i prawidłowości dokonanego odliczenia podatku NUS w grudniu 2019r. wystosował wezwania do kontrahentów Spółki celem przedłożenia wyjaśnień oraz dokumentów dotyczących współpracy z kontrolowaną Spółką. DIAS wskazał również, że NUS prowadzi ponadto działania w celu uzyskania wyjaśnień od byłych pracowników B. Sp. z o.o. Sp. k. Pomimo skierowania do nich w dniu 19 czerwca 2020r., stosownych wezwań nie uzyskano wszystkich odpowiedzi. Z tego powodu w dniu 12 października 2020r. wezwania zostały ponowione i do dnia sporządzenia zaskarżonego postanowienia nie uzyskano wszystkich odpowiedzi.

Sąd zwrócił uwagę również na to, że sama skarżąca w dniu 12 listopada wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki i technologii rynku reklamy on-line oraz wniosła o włączenie do materiału dowodowego Ekspertyzy. Sąd podzielił stanowisko DIAS, zgodnie z którym, z uwagi na nieuzyskanie przez NUS odpowiedzi na wezwania oraz wnioski, a także fakt, że zgromadzony materiał dowodowy jest obszerny i wymaga poddania go szczegółowej analizie, weryfikacja skarżącej w ramach wszczętej kontroli nie została zakończona, NUS miał podstawy do przedłużenia termin zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za kwiecień i sierpień 2019r. Dostrzeżenia wymaga również, że kwota jednorazowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest relatywnie wysoka (wynosi odpowiednio 475.283 i 700.000 zł), co też dodatkowo uzasadnia ostrożność organu i celowość starannego zbadania podstaw zwrotu jeszcze przed jego dokonaniem.

Zdaniem Sądu, działania organów podatkowych wskazują, wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze, że były one ukierunkowane na zbadanie, w określonym trybie, wątpliwości co do zadeklarowanego przez Spółkę zwrotu \/AT. Nie oznacza to istnienia okoliczności, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na takim etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Podkreślono, że przy podejmowaniu rozstrzygnięć o przedłużeniu terminu zwrotu podatku możliwie jest również kierowane się nie tylko tymi danymi, które rodzą wątpliwości z uwagi na specyfikę danej sprawy, ale także tymi, które zazwyczaj, z powodu notoryjnie znanych okoliczności, nasuwają wątpliwości co do zasadności zwrotu, w tym gdy transakcje dotyczą branży, w której odnotowuje się znaczący wzrost nadużyć podatkowych. Sama formalna poprawność deklaracji, faktury i/lub innych dokumentów przedłożonych przez podatnika wnioskującego o zwrot, nie wyklucza automatycznie wątpliwości co do zasadności zwrotu.

W świetle powyższych okoliczności, mających potwierdzenie w aktach sprawy, jak również przy uwzględnieniu motywów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe wydając postanowienia o przedłużeniu zwrotu VAT nie naruszyły, tym bardziej w sposób rażący, przepisów art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021r. poz. 685 ze zm., dalej: " ustawa o podatku od towarów i usług") oraz art. 247b § 1, a także art. 217 § 2, art. 210 § 4, art. 219 w zw. z art. 124 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021r. poz. 72 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa").

1.4. W konsekwencji powyższego Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi").

2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.

2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej Spółki zaskarżając wyrok zarzucił:

2.1.1. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. naruszenie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 274b § 1 w zw. z art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 zw. z art. 124 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi wniesionej przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w związku z uznaniem przez WSA, że zarówno DIAS w postanowieniu oraz uprzednio Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS") w postanowieniu przedłużającym termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji dla podatku od towarów i usług za kwiecień i sierpień 2019r. wykazali, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wykazali na czym polegały wątpliwości, które spowodowały dalsze sprawdzanie zasadności zwrotu VAT oraz że zarówno DIAS jak i NUS wyjaśnili, dlaczego konieczne jest przedłużenie terminu zwrotu podatku powołując się na obowiązujące przepisy i wskazując okoliczności, które mają odzwierciedlenie w aktach sprawy, podczas, gdy działanie zarówno DIAS jak i NUS odbiega od spójności i logiki oraz jest prowadzone w sposób podważający zaufanie do organów administracji skarbowej, ze względu na niewystarczające wyjaśnienie Spółce zasadności wstrzymania wnioskowanego zwrotu, czym nie wykazali prawidłowo istnienia wątpliwości, o których mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług;

2. naruszenie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 122 w zw. art. 127 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 192 w zw. art. 200a Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi do WSA w związku z uznaniem przez WSA, że zarówno NUS jak i DIAS nie posiadali wystarczających materiałów dowodowych w sprawie, umożliwiających dokonanie przedmiotowego zwrotu, podczas gdy NUS prowadzi postępowanie dowodowe w sposób wadliwy i opieszały, zaś Spółka przekazała organom administracji skarbowej obszerny materiał dowodowy, którego organy nie są w stanie prawidłowo ocenić i zinterpretować ze względu na brak odpowiedniej wiedzy merytorycznej i specjalistycznej.

2.1.2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, o którym mowa w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie tj.:

1. naruszenie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 87 ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez oddalenie przez WSA w całości skargi na postanowienie DiAS utrzymującego w mocy postanowienie NUS w związku ze stwierdzeniem, że zarówno DIAS jak i NUS w związku z wydanymi postanowieniami nie dopuścili się naruszeń prawa, które uzasadniałyby ich uchylenie, podczas gdy zarówno postanowienie NUS jak i postanowienie DIAS zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, przez zastosowanie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w okolicznościach, w których niezasadnym było przedłużenie terminu zwrotu podatku czyli przez niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego.

2.2. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia.

Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku.

3.2. Wspomnieć należy, że według art. 193 zdanie drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej, mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów.

3.3. Rozpatrując niniejszą sprawę w granicach zarzutów sformułowanych w treści skargi kasacyjnej stwierdzić należy na wstępie, iż wyrokiem z dnia 22 czerwca 2021r. sygn. akt I FSK 710/21 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na który powołał się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku orzekający w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji. W sprawie ze skargi kasacyjnej Spółki Naczelny Sąd Administracyjny oddalił także skargi kasacyjne Spółki wyrokami z dnia 15 września 2021r. sygn. akt I FSK 1839/21 oraz I FSK 1838/21. W związku z tym, iż stan faktyczny tych spraw jest zbieżny, podobnie, jak przybliżone są zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny podziela poglądy prawne i ocenę sprawy wyrażone w przywołanych orzeczeniach.

3.4. Odnosząc się do naruszeń przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że – wbrew zarzutom - z treści uzasadnienia organu odwoławczego wynikają bezsprzecznie przyczyny wątpliwości organów podatkowych co do zasadności zwrotu podatku na rzecz skarżącej, czy też potrzeby jego dalszej (dodatkowej) weryfikacji. Zasadniczym tego powodem jest charakter działalności skarżącej, tj. świadczenie usług niematerialnych (reklamy internetowej) na rzecz jedynego ich odbiorcy z S. (a więc nieopodatkowanych VAT na terytorium Polski) przy jednoczesnym dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego z tytułu transakcji (nabyć) opodatkowanych stawką 23%, czego wynikiem jest powstanie znacznych kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (w rozpoznawanej sprawie kwoty zwrotu wynoszą odpowiednio 475.283 i 700.000 zł). Przywołane na wstępie niniejszego uzasadnienia oraz obszernie w treści zaskarżonego wyroku i postanowienia powyższe ustalenia, dotyczące transakcji Spółki organy podatkowe zestawiły ponadto z informacjami o wzroście na przestrzeni ostatnich kilku lat ryzyka nadużyć podatkowych w branży reklamy internetowej, słusznie w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wywodząc, że te wszystkie okoliczności (subiektywne i obiektywne) oceniane łącznie uzasadniają potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku na rzecz skarżącej. Przedstawiony natomiast w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia szczegółowy opis podjętych dotychczas czynności procesowych oraz fakt, że na moment wydania tego postanowienia pozostawały one nadal w toku (tzn. brak było odpowiedzi na wystosowane wezwania lub wnioski) świadczy o tym, że weryfikacja ta nie mogła się zakończyć w ustawowym terminie na dokonanie zwrotu, w związku z czym zachodziła potrzeba jego przedłużenia.

Trafny był zatem wniosek Sądu pierwszej instancji, iż organy podatkowe obu instancji wydając zaskarżone postanowienia w sposób wystarczający wykazały, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zastrzeżenie, iż przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można wykładać, w taki sposób, który uniemożliwiałby spełnienie celu tego przepisu tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że lektura uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego, wbrew wywodom aktora skargi kasacyjnej, prowadzi do wniosku, że uzasadnienie to w sposób wystarczający przekonuje o potrzebie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku w rozpoznawanej sprawie.

Przy tym do odmiennej oceny nie uprawnia fakt, że w sprawie ze skargi skarżącej Spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z 8 grudnia 2020r., sygn. akt III SA/Wa 1509/20 (Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 października 2021r., sygn. akt I FSK 1568/21 oddalił skargę kasacyjną) uchylił rozstrzygnięcie organu o przedłużeniu terminu zwrotu podatku za grudzień 2019r. właśnie z uwagi na niewystarczający stopień jego uzasadnienia. Należy bowiem zauważyć, co wynika z treści tych orzeczeń, że uzasadnienie uchylonego postanowienia było – inaczej niż w sprawie niniejszej – mniej wyczerpujące i szczegółowe.

3.5. Oceniając zarzuty związane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a to art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, iż zgodnie z powołanym przepisem (w brzmieniu obowiązującym w stanie faktycznym sprawy) zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia niniejszego wyroku, poczynione dotychczas przez organy podatkowe ustalenia wskazują na potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku na rzecz skarżącej oraz że zakończenie tej weryfikacji nie było możliwe w ustawowym terminie zwrotu. Powyższe wypełnia więc przesłanki przedłużenia terminu zwrotu wskazane w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten został zatem zastosowany w rozpoznawanej sprawie prawidłowo, co zasadnie zaakceptował Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku.

3.6. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki, jako że nie zawierała ona usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 360 zł jako 75 % stawki minimalnej należnej pełnomocnikowi w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji.

Maja Chodacka Ryszard Pęk Arkadiusz Cudak

del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA