Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 463/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 14c § 1, art. 14b § 3, art. 120
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędzia WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędzia WSA Grzegorz Panek Protokolant sek. sąd. Aleksandra Baczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2018 r. spraw ze skarg Spółki "A" z o.o. w M. na interpretacje indywidualne Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. - nr [...], - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżone interpretacje, 2) zasądza od Prezydenta Miasta [...] na rzecz skarżącej Spółki "A" z o.o. w M. kwotę 914 (dziewięćset czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg "A" spółka z o.o. (zwanej dalej jako Spółka) są interpretacje indywidualne Prezydenta Miasta z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr;

1) [...] (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 463/18),

2) [...] (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 464/18),

w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Wnioskami z dnia [...] stycznia 2018 r. "A" sp. z o.o. (sprawa o sygn. 463/18) oraz "B" sp. z o.o. (sprawa o sygn. 464/18) - zwróciły się do Prezydenta Miasta o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości.

We wnioskach przedstawiono następujący stan faktyczny:

"A" sp. z o.o. oraz "B" sp. z o.o. wskazały, że na terenie Miasta [...] prowadzą działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji mebli. Spółki podały, że przedmiotem przeważającej ich działalności zgodnie z Krajowym Rejestrem Sądowym (dalej: KRS, Rejestr) jest produkcja pozostałych mebli (PKD 31.09.Z). Nadto, ww. Spółki prowadzą działalności również w następującym zakresie:

- produkcja mebli biurowych i sklepowych (PKD 31.01 .Z);

- produkcja mebli kuchennych (PKD 31.02.Z);

- produkcja wyrobów tartacznych (PKD 16.10.Z);

- produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa (PKD 16.23.Z);

- odzysk surowców z materiałów segregowanych (PKD 38.32.Z);

- sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego (PKD 46.47.Z);

- sprzedaż hurtowa mebli biurowych (PKD 46.65.Z); oraz

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Spółki podały, że w dniu [...] listopada 2017 r. Rada Miejska podjęła uchwałę nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 r. (Dz. Urz. Woj. [....] z 2017 r. poz. [....]; dalej uchwała).

Ww. uchwale, oprócz podstawowej stawki podatku od nieruchomości dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości odpowiednio 0,68 zł od 1 m2 powierzchni i 19,35 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej wprowadzona została w § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c stawka kwalifikowana dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.) w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z.), produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z), produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (PKD 22.23.Z.) odpowiednio 0,91 zł od 1 m2 powierzchni i 23,10 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.

Przedmiotowa uchwała weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r.

Spółki podały, że faktycznie prowadzą działalność polegającą na produkcji pozostałych mebli (określoną symbolem PKD 31.09.Z). Działalność ta nie jest jednak prowadzona we wszystkich budynkach i na wszystkich gruntach należących do Spółek. Niektóre z przedmiotów opodatkowania są w całości lub w części przeznaczone na działalność biurową, magazynową, wykorzystywane w celach socjalnych albo stanowią obiekty pomocnicze, w których nie jest prowadzona przedmiotowa produkcja. Spółki przedstawiły listę budynków i gruntów wraz ze wskazaniem sposobu ich wykorzystania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Spółki sformułowały następujące pytanie:

Czy opodatkowaniu według stawek kwalifikowanych powinny podlegać zarówno budynki i grunty, w których Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z) jak i pozostałe grunty i budynki w całości lub części przeznaczone na działalność biurową, magazynową, wykorzystywane w celach socjalnych albo stanowiące obiekty pomocnicze, w których nie jest prowadzona przedmiotowa działalność ?

Zdaniem Spółek wyłącznie grunty o łącznej powierzchni odpowiednio: [...] m2 i [...] m2 oraz budynki o całkowitej powierzchni użytkowej odpowiednio:

[...] m2 i [...] m2 związane bezpośrednio z produkcją pozostałych mebli winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek kwalifikowanych wynikających z § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały. Pozostałe grunty i budynki powinny zostać wykazane na przedmiotowy podatek według stawek niekwalifikowanych, tj. dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej określonych w § 1 pkt 1 lit. a oraz § 1 pkt 2 lit. b uchwały.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółki wskazały, że w ich przypadku zgodnie z § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.; dalej PKD) w zakresie produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z) przewidziane zostały kwalifikowane stawki podatku od nieruchomości wynoszące odpowiednio 0,91 zł od 1 m2 powierzchni gruntów oraz 23,10 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej budynków.

Według Spółek, z literalnej wykładni przywoływanych przepisów wynika, że kwalifikowane stawki dotyczą gruntów i budynków, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), tj. w których faktycznie odbywa się proces technologiczny, w ramach którego z produktu wejściowego otrzymuje się produkt wyjściowy (pkt 3 ppkt 4 Załącznika do przedmiotowego rozporządzenia, por. wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt. I SA/Rz 494/17 oraz I SA/Rz 495/17), oraz wskazana działalność mieści się w zakresie określonym przez odpowiedni kod PKD, tj. produkcja mebli (PKD 31.09.Z).

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że wobec powierzchni gruntów i budynków Spółek (oznaczonych w zestawieniu jako "Produkcja"), na których faktycznie odbywa się proces technologiczny polegający na produkcji pozostałych mebli, tzn.:

produkcję sof, rozkładanych kanap i kanap do siedzenia,

produkcję krzeseł i mebli ogrodowych do siedzenia,

produkcję mebli do sypialni, pokoi wypoczynkowych, ogrodów itp.,

produkcję szafek pod maszyny do szycia, telewizory itp.,

wykańczanie krzeseł i siedzeń, takie jak tapicerowanie,

wykańczanie mebli takie jak: malowanie (włączając natryskowe), politurowanie i tapicerowanie, powinny znaleźć zastosowanie kwalifikowane stawki podatku od nieruchomości wynikające z uchwały.

Spółki stoją na stanowisku, iż brak jest podstaw do zastosowania kwalifikowanych stawek podatku w odniesieniu do pozostałych składników majątkowych, w których proces technologiczny nie zachodzi. Wskazały, że w uchwale nie zostało zdefiniowane pojęcie związania z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia PKD. Zdaniem Spółek nieuprawnione w tym kontekście byłoby odwoływanie się do definicji gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 z późn. zm.; dalej UPiOL) opartej o kryterium posiadania. We wskazanym przepisie mowa bowiem o przedmiotach opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawartej (jakiejkolwiek) bez konkretnego odniesienia się do wybranego rodzaju działalności gospodarczej, w odróżnieniu od analizowanych przepisów uchwały. Ponadto, definicja zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 UPiOL posługuje się pojęciem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2014 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.), podczas gdy § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały odwołuje się do rozumienia tego zwrotu ustalonego w rozporządzeniu PKD.

Z uwagi na powyższe różnice, Spółki uważają, że nie można stosować kwalifikowanych stawek podatku w stosunku do wszystkich przedmiotów opodatkowania będących w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu rozporządzenia PKD polegającą na produkcji pozostałych mebli (31.09.Z). Kryterium posiadania ma bowiem zastosowanie wyłącznie przy ustalaniu niekwalifikowanych stawek podatku dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ujętych w § 1 pkt 1 lit. a oraz § 1 pkt 2 lit. b uchwały.

W konsekwencji zwrot grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia PKD, użyty w § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały, należy rozumieć w sposób ustalony w drodze wykładni językowej, tj. są to grunty i budynki, które bezpośrednio służą procesowi produkcji mebli (istnieje związek pomiędzy nimi a tym procesem), o których mowa w kodzie PKD 31.09.Z.

W świetle powyższego powierzchnie gruntów i budynków, na których wskazany proces bezpośrednio nie zachodzi (tj. powierzchnie, które są wykorzystywane na inny rodzaj działalności np. biurowej, czy magazynowej) nie mogą zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości według kwalifikowanych stawek podatku, gdyż nie są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegającej na produkcji mebli pozostałych. W stosunku do tych powierzchni winny natomiast mieć zastosowanie niekwalifikowane stawki podatku dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy (art. 1a ust. 1 pkt 3 UPiOL).

Zdaniem Spółek, ich argumentacja znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 11 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 1991/15): "Uprawnienie przysługujące Radzie gminy do wprowadzenia stawki przy pomocy kryterium rodzaju prowadzenia działalności gospodarczej, nie może skutkować jak w rozpoznawanej sprawie do automatycznego jej zastosowania do wszystkich gruntów i budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy, prowadzącego także na terenie tej samej gminy innego rodzaju działalność gospodarczą niż polegającą na produkcji energii elektrycznej.(...) Należy podkreślić, że to "kryterium posiadania" ma zastosowanie do wszystkich rodzajów działalności gospodarczej, nie może stanowić wyróżnika w przypadku wprowadzenia dodatkowej stawki odnoszącej się do określonego rodzaju gospodarczej (w tym przypadku działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej). Wskazać bowiem należy, że działalność gospodarcza polegająca na produkcji energii elektrycznej jest zawsze działalnością gospodarczą (mieści się w zbiorze działalności gospodarczej na który składają się możliwe do prowadzenia przez przedsiębiorcę wszystkie rodzaje działalności gospodarczej), natomiast nie można tego stwierdzić w odwrotną stronę, albowiem oczywistym jest, że nie każda działalność gospodarcza jest działalnością polegającą na produkcji energii elektrycznej. Nie można zatem przy pomocy pojęcia mającego charakter ogólnej definicji, dokonywać zakresu ustalania pojęcia mającego zawężony charakter. W rozpoznawanej sprawie nie można przyjąć zaprezentowanego poglądu przez Sąd pierwszej instancji, że wystarczającym kryterium do zastosowania podwyższonej stawki jest "kryterium posiadania". To kryterium jest niezbędne do tego aby była możliwość zastosowania podstawowej stawki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale nie może stanowić kryterium do zastosowania podwyższonej stawki z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, w tym przypadku polegającej na produkcji energii elektrycznej".

Reasumując powyższe, Spółki stoją na stanowisku, że wyłącznie powierzchnie gruntów ([...] m2 i [...] m2) i budynków ([...] m2 i [...] m2), które są bezpośrednio związane z produkcją pozostałych mebli, winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek kwalifikowanych wynikających z § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały. Pozostałe grunty i budynki powinny zostać wykazane na przedmiotowy podatek według stawek niekwalifikowanych, tj. dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej określonych w § 1 pkt 1 lit. a oraz § 1 pkt 1 lit. b uchwały.

Na koniec uzasadnienia wniosków Spółki oświadczyły, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskami o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosków nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Prezydent Miasta interpretacjami indywidualnymi z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr;

1) [...] (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 463/18),

2) [...] (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 464/18),

uznał stanowisko odpowiednio "A" sp. z o.o. (sprawa o sygn. 463/18) oraz "B" sp. z o.o. (sprawa o sygn. 464/18) - za nieprawidłowe.

W uzasadnieniach podał, że stanowisko ww. Spółek w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego tj., że wyłącznie grunty o łącznej powierzchni odpowiednio: [...] m2 oraz [...] m2 i budynki o całkowitej powierzchni użytkowej odpowiednio: [...] m2 i [...] m2 związane bezpośrednio z produkcją pozostałych mebli, winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek kwalifikowanych wynikających z § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały, zaś pozostałe grunty i budynki powinny zostać wykazane na przedmiotowy podatek według stawek niekwalifikowanych - dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej określonych w § 1 pkt 1 lit. a oraz § 1 pkt 1 lit. b uchwały, jest nieprawidłowe.

Wskazano, że uchwałą nr [...] Rada Miejska z dnia [...] listopada 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 r. zróżnicowała stawki od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W § 1 pkt 1 lit. b ww. uchwały Rada Miejska wprowadziła stawkę od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.) w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z), produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z), produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (PKD 22.23.Z) - 0,91 zł od 1 m2 powierzchni oraz w § 1 pkt 2 lit. c stawkę od budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.) w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z), produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z), produkcji wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (PKD 22.23.Z) - 22,66 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.

Zgodnie z powyższym, każdy podmiot, który faktycznie prowadzi działalność w zakresie ww. działalności winien mieć opodatkowane grunty i budynki podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla tego rodzaju działalności.

Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych tj. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 28 września 2017 r. (sygn. akt I SA/Rz 494/17 oraz I SA/Rz 495/17): "Sąd orzekający w niniejszej sprawie stoi na stanowisku, że prawidłowa interpretacja przepisów uchwały w § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c wskazanych we wniosku o interpretację, powinna prowadzić do konstatacji, że z ich brzmienia wynika, iż wyłącznie faktyczne prowadzenie działalności w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonywanych na bazie drewna (PKP 16.21.Z) powoduje zastosowanie stawek tam określonych".

Z opisu stanu faktycznego złożonego przez Spółki wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnej, wynika, że w przedmiotem przeważającej działalności Spółek jest produkcja pozostałych mebli (PKD 31.09.Z.). Ponadto, Spółki prowadzą działalności również w następującym zakresie:

- produkcja mebli biurowych i sklepowych (PKD 31.01.Z);

- produkcja mebli kuchennych (PKD 31.02.Z);

- produkcja wyrobów tartacznych (PKD 16.10.Z);

- produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa (PKD 16.23.Z);

- odzysk surowców z materiałów segregowanych (PKD 38.32.Z);

- sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego (PKD 46.47.Z);

- sprzedaż hurtowa mebli biurowych (PKD 46.65.Z); oraz

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Spółki faktycznie prowadzą działalność polegającą na produkcji pozostałych mebli (określoną symbolem PKD 31.09.Z). Innej działalności faktycznie Spółki nie prowadzą.

Organ podatkowy stoi na stanowisku, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków dla tego rodzaju działalności nie może ograniczyć się, w ślad za literalną wykładnią pkt. 3 ppkt 4 załącznika do rozporządzenia PKD, wyłącznie do tych składników majątków (przedmiotów opodatkowania) gdzie taki proces technologiczny (PKD 31.09.Z) ma miejsce tj. do hal produkcyjnych i gruntów pod tymi halami, lecz winien dotyczyć wszystkich składników majątkowych związanych z tą określoną działalnością. Organ wskazał na w wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lipca 2014 sygn. akt II FSK 1840/12, który stwierdził, że "... nie wolno ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej, poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy cel regulacji prawnej".

mi

Zgodnie z pkt. 3 ppkt 4 załącznika do rozporządzenia PKD - działalność ma miejsce wówczas, gdy czynniki takie jak: wyposażenie, siła robocza, technologia produkcji, sieci informacyjne lub produkty są powiązane w celu wytworzenia określonego wyrobu lub wykonania usługi. Działalność charakteryzowana jest przez produkty wejściowe (wyroby lub usługi), proces technologiczny oraz przez produkty wyjściowe.

Mając powyższe na względzie, oczywistym jest, iż działalność Spółki w zakresie produkcji pozostałych mebli (PKD 31.09.Z) to zorganizowany proces, składający się z działań, które możemy określić jako główne np. produkcję sof, rozkładanych kanap i kanap do siedzenia, produkcję mebli do sypialni, pokoi wypoczynkowych, ogrodów itp. oraz działań towarzyszących. W ocenie organu podatkowego należy uznać za wykorzystywane choćby pośrednio do ww. działalności przedmioty opodatkowania w postaci biur (np. gabinety zarządu, biura sprzedaży, itp.); pomieszczeń socjalnych (stołówka, szatnie, palarnie); magazynów surowców i produktów gotowych, obiektów pomocniczych. Dla przykładu np. fakturowanie sprzedaży wyrobu gotowego (biura), magazynowanie wyrobów gotowych (magazyny), czy też szatnie dla pracowników są pośrednio związane z ww. działalnością Spółki. Jest to jednolita działalność gospodarcza, rozumiana jako proces. Można z tej działalności wyodrębnić mniejsze rodzaje działalności, jednak takie wyodrębnienie winno mieć charakter organizacyjny. Przykładowo szatnię może prowadzić firma zewnętrzna, tak samo jak sprzedaż. Dopóki jednak nie nastąpi wyodrębnienie organizacyjne, prawne, ekonomiczne itp., dopóty próby wydzielenia odrębnych "działalności" - jak np. działalność zarządcza, magazynowa, szatniarska - na płaszczyźnie normatywnej można byłoby potraktować co najwyżej jako niezrozumienie, czym jest działalność gospodarcza.

W uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 11 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 1991/15), który przytoczyły Spółki, Sąd wskazał, że "Uprawnienie przysługujące Radzie gminy do wprowadzenia stawki przy pomocy kryterium rodzaju prowadzenia działalności gospodarczej, nie może skutkować jak w rozpoznawanej sprawie do automatycznego jej zastosowania do wszystkich gruntów i budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy, prowadzącego także na terenie tej samej gminy innego rodzaju działalność gospodarczą niż polegającą na produkcji energii elektrycznej.(...) Należy podkreślić, że to "kryterium posiadania" ma zastosowanie do wszystkich rodzajów działalności gospodarczej, nie może stanowić wyróżnika w przypadku wprowadzenia dodatkowej stawki odnoszącej się do określonego rodzaju gospodarczej (w tym przypadku działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej). Wskazać bowiem należy, że działalność gospodarcza polegająca na produkcji energii elektrycznej jest zawsze działalnością gospodarczą (mieści się w zbiorze działalności gospodarczej na który składają się możliwe do prowadzenia przez przedsiębiorcę wszystkie rodzaje działalności gospodarczej), natomiast nie można tego stwierdzić w odwrotną stronę, albowiem oczywistym jest, że nie każda działalność gospodarcza jest działalnością polegającą na produkcji energii elektrycznej. Nie można zatem przy pomocy pojęcia mającego charakter ogólnej definicji, dokonywać zakresu ustalania pojęcia mającego zawężony charakter. W rozpoznawanej sprawie nie można przyjąć zaprezentowanego poglądu przez Sąd pierwszej instancji, że wystarczającym kryterium do zastosowania podwyższonej stawki jest "kryterium posiadania". To kryterium jest niezbędne do tego aby była możliwość zastosowania podstawowej stawki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale nie może stanowić kryterium do zastosowania podwyższonej stawki z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, w tym przypadku polegającej na produkcji energii elektrycznej".

Organ podatkowy podzielił w całości tezy zawarte ww. wyroku. Jednakże wskazał, że stan faktyczny, który był podstawą wydania tego wyroku jest zupełnie inny niż przedstawiony przez Spółki we wnioskach. W przedmiotowym wyroku skarżąca prowadziła oprócz produkcji energii elektrycznej produkcję ciepła oraz inne rodzaje działalności. Spółka zaś prowadzi faktycznie tylko działalność polegającą na produkcji pozostałych mebli.

Ww. Sąd, także w uzasadnieniu wyroku zgodził się z twierdzeniem sądu pierwszej instancji: "Sąd pierwszej instancji, na stronie 16 uzasadnienia wskazał, że do członu "działalność gospodarcza" dodano człon "polegająca na produkcji energii elektrycznej", czyli doprecyzowano na czym ma polegać działalność gospodarcza, z którą związane przedmioty opodatkowania podlegają opodatkowaniu według stawek wyższych. Przy tym zaznaczył, że kompetencją rady gminy jest jedynie określenie wysokości rocznych stawek podatku od nieruchomości, w pozostałym zakresie w pełni mają zastosowanie wszystkie regulacje ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w tym definicje ustawowe. Z tym twierdzeniem WSA, można byłoby się zgodzić w sytuacji, gdyby skarżąca na posiadanych przez siebie gruntach i budynkach na terenie gminy G. prowadziła jedynie działalność gospodarczą w zakresie produkcji elektrycznej, jednak w przedstawionym stanie faktycznym zawartym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazała, że oprócz prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej, prowadzi inne rodzaje działalności gospodarczej."

Organ odnosząc się wprost do ww. tezy wskazanej przez Sąd, art. 1a ust. 1 pkt 3 UPiOL w przedstawionym przez Spółki stanie faktycznym stwierdził, że będzie miał zastosowanie, w zakresie związania gruntów i budynków z faktycznie prowadzoną działalnością polegającą na produkcji pozostałych mebli.

Organ wskazał, że z tym stwierdzeniem korelują stanowiska WSA w Rzeszowie w wyrokach (sygn. akt. I SA/Rz 494/17 i I SA/Rz 495/17), gdzie Sąd uznał, "(...) iż wyłącznie faktyczne prowadzenie działalności w zakresie (...) powoduje zastosowanie stawek tam określonych".

Ponadto, w tych wyrokach, Sąd wskazał, że "Wyniki wykładni językowej spornych zapisów uchwały, zaprezentowane powyżej, zdaniem Sądu, wspierają wyniki wykładni funkcjonalnej. Zróżnicowanie sytuacji prawnopodatkowej przedsiębiorców na gruncie podatku od nieruchomości, przez wzgląd na rodzaj wykonywanej działalności, aby nie miało charakteru dyskryminującego i nie naruszało zasady równości wobec prawa, wynikać musi z uzasadnionych powodów, istotnych dla dobra ogólnego, a więc służyć realizacji zakładanych celów. Takim celem regulacji może być ochrona środowiska, a co za tym idzie, uznanie za uzasadnione ponoszenie większych obciążeń przez podmioty, z których działalnością wiąże się zanieczyszczanie środowiska naturalnego. Na takie ratio powołała się skarżąca, przywołując ustne uzasadnienie przedmiotowej uchwały, czemu organ interpretacyjny nie zaprzeczył. Mianowicie związane ono było ze zwiększeniem obciążeń finansowych podmiotom, które poprzez faktyczną działalność w zakresie produkcji, w szczególny sposób przyczyniają się do zanieczyszczenia środowiska. Słusznie skarżąca zauważa, że degradacja środowiska, wiązać się może tylko z faktycznie prowadzoną działalnością, a nie tylko potencjalną możliwością jej prowadzenia. Także z tej perspektywy, skoro skarżąca de facto nie prowadzi działalności mającej wpływ na środowisko naturalne, którego skutki kompensowane mają być m.in. ze środków pochodzących ze zwiększonej stawki podatku, to niezasadne jest kwalifikowanie jej gruntów, budynków lub ich części do opodatkowania kwalifikowaną stawką podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców".

W uzasadnieniu do uchwały w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 r., uchwałodawca wskazał na cel uchwalenia stawek określonych w § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały: "Za zmianami w niektórych obszarach polityki podatkowej przemawiają również względy społeczne. Pomiary warunków meteorologicznych wykazują, że na terenie Gminy Miejskie bardzo często dochodzi do przekroczenia stężenia średniodobowej pyłów PM 10 i PM 2,5. Są to pyły zawieszone, które mogą negatywnie oddziaływać na ludzkie zdrowie powodując zatrucie, zapalenia górnych dróg oddechowych, pylicę, nowotwory płuc, choroby alergiczne i astmę. Głównym emitentem tych zanieczyszczeń jest infrastruktura wykorzystywana w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna, produkcji mebli oraz wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych. Zastosowanie maksymalnych stawek podatku od nieruchomości pomoże przyczynić się do zwiększenia dbałości o ochronę środowiska".

Reasumując powyższe, organ uważa, iż jedynymi właściwymi stawkami dla wszystkich gruntów i budynków przedstawionych przez Spółkę we wniosku są stawki określone w § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały.

Na tle zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Spółki, organ podatkowy stwierdził, że stanowisko Spółek jest nieprawidłowe.

"A" spółka z o.o. skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na interpretacje indywidualne Prezydenta Miasta z dnia [...] kwietnia 2018 r. wnosząc o ich uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonym interpretacjom indywidualnym zarzucono:

1) naruszenia przepisów postępowania, tj.:

- art. 14 c § 1 w zw. z art. 14 b § 3 oraz art. 120 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800) poprzez nieuprawnione zmodyfikowanie stanu faktycznego przedstawionego we wnioskach o interpretacje przejawiające się uznaniem, że Spółka na terenie Miasta nie prowadzi faktycznie innej działalności niż działalność gospodarcza polegająca na produkcji pozostałych mebli;

2) błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj.;

- błędu wykładni przepisu § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały nr [...] Rady Miejskiej z dnia [...] listopada 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 rok poprzez uznanie, że powierzchnie należących do Spółki gruntów oraz budynków, które nie są faktycznie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie produkcji pozostałych mebli (działalności określonej kodem PKD 31.09.Z), tj. powierzchnie magazynowe, biurowe, socjalne oraz obiektów pomocniczych, winny podlegać opodatkowaniu według kwalifikowanych stawek podatkowych przewidzianych w przywołanych przepisach;

- błędu wykładni przepisu § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały poprzez uznanie, że kwalifikowane stawki podatku znajdują zastosowanie względem powierzchni niewykorzystywanych faktycznie w procesie produkcji pozostałych mebli tak długo, jak nie zostaną one przejęte przez inne niż Spółka podmioty;

- niewłaściwej oceny co do zastosowania w niniejszych sprawach § 1 pkt 1 lit. b oraz § 1 pkt 2 lit. c uchwały (określających wysokość stawek kwalifikowanych) w stosunku do powierzchni gruntów i budynków niewykorzystywanych faktycznie w procesie produkcji pozostałych mebli zamiast § 1 pkt 1 lit. a i § 1 pkt 2 lit. b uchwały (określających wysokość stawek podstawowych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej).

W odpowiedzi na skargi Prezydent Miasta wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2018 r. WSA postanowił połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy oznaczone sygn. akt I SA/Rz 463/18, I SA/Rz 464/17 i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Rz 463/18.

Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje:

Skargi są uzasadnione albowiem organ interpretujący przy wydawaniu zaskarżonych interpretacji naruszył prawo procesowe, a to przepis art. 14c § 1 o.p. w zakresie w jakim interpretacja indywidualna musi zawierać wyczerpujący opis stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.

Naruszenie to miało istotny wpływ na treść wydanej interpretacji w zakresie oceny prawidłowości stanowiska wnioskującego, przedstawionego we wniosku.

Przepis o którym mowa przewiduje, że w interpretacji wydający ją organ , którym aktualnie jest Prezydent Miasta zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Interpretacja składa się więc z dwóch części powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny, bowiem ze stanu faktycznego musi wynikać wywód prawny przedstawiony przez interpretatora. Nie budzi przy tym jakichkolwiek wątpliwości, że w postępowaniu interpretacyjnym ramy wydawanej interpretacji zakreślone są przedstawionym przez wnioskodawcę stanem faktycznym, który w żaden sposób nie może być przez wydającego interpretacje zmieniony. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku jest dla interpretatora wiążący nawet wtedy, gdy uważa on, że nie znajduje on odzwierciedlenia w rzeczywistości i okoliczności faktyczne w jakich znajduje się interpretujący są swej istocie inne. W postępowaniu tym nie znajduje bowiem zastosowania zasada prawdy obiektywnej i rozstrzygniecie organu dokonywane jest na podstawie okoliczności faktycznych wskazanych przez stronę.

To strona, wnioskujący o wydanie interpretacji ponosi skutki nieprawidłowego powołania stanu faktycznego. Jeżeli stan ten, przedstawiony we wniosku nie odpowiada stanowi faktycznemu istniejącemu w realnej rzeczywistości, to skutkiem takiego jego opisania we wniosku ( w sposób nieprawdziwy ) będzie niemożność uzyskania ochrony wynikającej z interpretacji, w myśl art. 14k i 14m ordynacji podatkowej.

Podatnik poniesie zatem negatywne konsekwencji nieprawidłowego podania stanu faktycznego. Organ interpretujący nie ma uprawnień weryfikowania go na etapie postępowania interpretacyjnego. Jeżeli jest jednocześnie organem podatkowym ( a tak się dzieje w przedmiotowej sprawie ), to będzie miał pełną swobodę orzeczniczą w postępowaniu wymiarowym.

Przenosząc powyżej zarysowaną charakterystykę postępowania interpretacyjnego w realia niniejszej sprawy trzeba wskazać, że wnoszące o wydanie interpretacji indywidualnych spółki "A" i "B" opisały stan faktyczny i wskazały w tym zakresie, że:" przedmiotem przeważającej działalności spółki jest produkcja pozostałych mebli ( PKD31.09.Z ). Ponadto spółka prowadzi działalność również w następującym zakresie:

-produkcja mebli biurowych i sklepowych ( PKD 31.01.Z ),

-produkcja mebli kuchennych ( PKLD 31.02.Z ),

-produkcja mebli tartacznych ( PKD 16.10.Z ),

-produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa ( PKD 16.23.Z ),

-odzysk surowców z materiałów segregowanych ( PKD 38.32.Z ),

-sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego ( PKD 46.47.Z ),

-sprzedaż hurtowa mebli biurowych ( PKD 46.65.Z ) oraz

-wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi ( PKD 68.20.Z )."

Opisując stan faktyczny przedstawiony we wniosku interpretator powołał się na opisane powyżej rodzaje działalności spółki zawarte we wniosku, ale jednocześnie wskazał, że: " spółka faktycznie prowadzi działalność polegająca na produkcji pozostałych mebli ( określona symbolem PKD31.09.Z). Innej działalności spółka nie prowadzi" ( odnosi się to stwierdzenie do obu wydanych interpretacji ).

Jest to istotna zmiana treści stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskującego. Interpretator stwierdza bowiem wbrew wyraźnym twierdzeniom wnioskodawcy zawartym we wniosku, że jedyną działalnością, jaką spółka prowadzi jest produkcja innych mebli. Zmiana stanu faktycznego w tym zakresie ma przy tym istotne znaczenie dla treści wydanej interpretacji. ( o czym niżej ).

Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do wykładni pojęcia gruntów i budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności w zakresie produkcji pozostałych mebli ( PKD 31.09.Z ) zawartego w §1 pkt 1 lit b i § 1 pkt 2 lit.c uchwały Rady Miejskiej z dnia [...] listopada 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości . Kluczową kwestią jest zdekodowanie znamienia przymiotnikowego " związania " działalności z gruntem lub budynkiem .

Strony w tym zakresie przedstawiają dwie koncepcje, a więc koncepcję wąską ( tak spółka ), według której desygnatami tego pojęcia będą tylko grunty i powierzchnie na których bezpośrednio dana produkcja się odbywa, a także koncepcję szerszą ( tak gmina ), według której jako powierzchnie związane należy ujmować wszystkie powierzchnie, na których wykonywane są czynności powiązane z produkcją tego typu wyrobów.

Jak się wydaje obie strony słusznie odstępują od koncepcji wykładania pojęcia " związania działalności" rozumianego według zasady przedstawionej w treści przepisu art. 1a ust.1 pkt 3 upol stawiającej znak równości pomiędzy pojęciem gruntu lub budynku będącego w posiadaniu przedsiębiorcy a zwianiem tego gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W zgodzie z tym przepisem każdy przedmiot opodatkowania będący w posiadaniu przedsiębiorcy ( poza wyjątkami ) jest uznawany za związany z działalnością gospodarczą. Jest to definicja ustawowa i musi być rozumiana wąsko, jako odnosząca się tylko do tego konkretnego definiowanego zakresu. Nie można jej wnioskowania stawiającego znak równości pomiędzy posiadaniem a związaniem z prowadzeniem działalności odnosić do sytuacji przepisu podlegającego interpretacji, a szczególności stwierdzić, że każdy grunt lub budynek będący w posiadaniu przedsiębiorcy zajmującego się produkcją pozostałych mebli jest związany z ta działalnością.

Byłoby to nieuprawnione wnioskowanie. Uchwałodawcza nie zawarł bowiem w wydanym przez siebie akcie prawa miejscowego słownika definicji legalnych, a zatem wykładnia tego przepisu musi się odbyć z wykorzystaniem w pierwszej kolejności dyrektywy językowej, z uwzględnieniem rozumienia pojęcia " związania" w sposób wąski lub szeroki.

Słownik języka polskiego definiując pojęcie związania ( pomijając te aspekty które odnoszą się do związania fizycznego) wskazuje, że oznacza to odnieść coś do kogoś lub do czegoś, zostać zastosowanym jako element łączący, połączyć kilka rzeczy. ( http://sjp.pwn.pl ).

Pojęcie związania w znaczeniu niedosłownym musi być więc definiowane jako istniejące pomiędzy jakimiś przedmiotami połączenie czy też związek pozwalający na łączne ich postrzeganie. Związek taki może być postrzegany wieloaspektowo i różnorodnie. Nie musi on mieć cech kwalifikowalności , czy też osiągać jakiegoś szczególnego stopnia czy tez natężenia. Do przyjęcia związania wystarczająca jest możliwość jakiejkolwiek interakcji pomiędzy dwoma łączącymi się przedmiotami lub zjawiskami czy działalnościami pozwalającej na ich łączne postrzeganie. Zasadne byłoby stwierdzenie, że pojęcie "związane z działalnością" powinno być wykładane jako " służy tej działalności" bądź " służy do tej działalności", czy też " jest wykorzystywane do tej działalności lub przy tej działalności".

Mając na uwadze powyżej przedstawione rozumienie przymiotnika "związany" sąd stanął na stanowisku, że przez pojęcie "związany" użyte w omawianej uchwale Rady Miejskiej należy rozumieć każdy związek pomiędzy prowadzoną działalnością w zakresie produkcji " innych mebli ", a powierzchnia zakładu produkcyjnego ( przedsiębiorstwa ).

Z produkcją tą będzie związana każda powierzchnia gruntu lub budynku, na której wykonywane są czynności potrzebne w procesie produkcji "innych mebli". Mogą to być czynności przygotowawcze do procesu technologicznego, gromadzenie prefabrykatów, czy ich wstępna obróbka, będą to powierzchnie na których jest prowadzony proces technologiczny, powierzchnie na których magazynowane są te produkty, czy w końcu powierzchnie, na których dokonywane są czynności wspierające sam proces , jak czynności biurowo- księgowe. Każda z tych czynności jest bowiem związana z produkcją tych " innych mebli" i bez jej wykonania nie byłaby ta produkcja możliwa. W tym zakresie stanowisko interpretatora jest prawidłowe, zaś argumenty skarg są bezzasadne. W ocenie sądu brak jest podstaw do tego by pojęcie " związania z działalnością" zawarte w uchwale wykładać jako pojęcie " bezpośrednio związane z działalnością ". Zakładając bowiem racjonalność prawodawcy można stwierdzić, że gdyby chciał wprowadzenia takiej właśnie regulacji , to pojęć tych z pewnością by użył.

Z taką wykładnią tego pojęcia pozostaje w zgodzie wykładnia celowościowa/funkcjonalna przepisu. Jeżeli bowiem celem działania samorządu była chęć odpowiednio większego obciążenia podatkiem podmiotu gospodarczego prowadzącego dzielność szczególnie uciążliwą dla środowiska, to trudno znaleźć przyczynę dla której ograniczałby on to zwiększone opodatkowanie tylko dla powierzchni bezpośrednio związanych z ta dzielnością, a nie wszystkich powierzchni na których się ona odbywa ( decyzje menedżerskie, czy biznesowe , działalność księgowa jest przecież dla takiej działalności niezbędna ).

W tym zakresie stanowisko interpretatora jest prawidłowe.

Jak jednak wyżej wskazano organ nieprawidłowo ujął stan faktyczny wskazany we wniosku. Przyjmując bowiem, że spółka nie prowadzi innej dzielności gospodarczej niż produkcją innych mebli jako swoje stanowisko, wskazał że wszystkie powierzchnie gruntów i budynków posiadanych przez spółki podlegają podwyższonemu podatkowi od nieruchomości. I w tym, także upatrywał wadliwości stanowiska wnioskodawców.

Jak już wyżej wykazano , w tym zakresie taka konstatacja narusza przepis art.. 14c §1 o.p . Naruszenie to ma wpływ na wynik sprawy. Przyjąwszy bowiem – tak jak wskazano w stanie faktycznym, że spółka prowadzi też inną działalność organ nie mógłby wydać interpretacji takiej treść. Nawet przy przyjęciu szerokiego rozumienia pojęcia " związania’ ( które w ocenie sądu jest słuszne ) nie mógłby wydać interpretacji tej treści , tym bardziej ,że w stanie faktycznym przedstawionym przez spółki, nie wskazano by działalność związana z produkcją innych mebli odbywała się we wszystkich budynkach i na wszystkich gruntach.

W myśl art. 145 §1 pkt 1 lit c o.p interpretacja podlegała uchyleniu.

Rozpatrując wniosek o interpretacje ponownie organ weźmie pod uwagę przedmiotowe wskazania i wyda ja bazując na stanie faktycznym przedstawionym przez aktualnie skarżącego.

O kosztach orzeczono w myśl art. 200 ppsa. W ich skład wchodzą : zwrot wpisu ( 400 zł ), koszty pełnomocnika ( 480 zł) , i zwrot opłaty skarbowej od pełnomocnictwa ( 34 zł ).