Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1520/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-07-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: Paulina Szpakowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 lipca 2014 r. sprawy ze skargi A S.A. z/s we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2008 r. do stycznia 2009 r.: oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] grudnia 2013 r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek skarżącej A S.A. z/s we W. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2008 r. do stycznia 2009 r. w łącznej kwocie 765.140 zł, stanowiącej część nienależnie uiszczonej wpłaty, zaliczonej na poczet odsetek za zwłokę.

Jak wynikało z akt sprawy, skarżąca powołując się na art. 72 § 2 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.), złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opisanym wyżej zakresie. Zaznaczała, że domaga się stwierdzenia nadpłaty w kwocie odpowiadającej wysokości zapłaconych odsetek, nie domagając się nadpłaty podatku gdyż nie poniosła z tego tytułu uszczerbku majątkowego (zaległy podatek został pobrany od leasingobiorców). Do wniosku nie dołączyła korekty deklaracji VAT – 7.

Uzasadniając żądanie wskazała, że korygując rozliczenie w podatku od towarów i usług za objęte wnioskiem okresy dokonała wpłaty zaległości wraz z odsetkami, przyjmując – zgodnie z poglądami judykatury - że ubezpieczenie związane z usługami leasingu podlega opodatkowaniu. Korekta podatku została przeprowadzona metodą "w stu", poprzez doliczenie podatku do kwot wykazanych w pierwotnych deklaracjach, kwoty te zostały pobrane od leasingobiorców. W następstwie orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt C – 224/11 (B) stanowisko to okazało się nieprawidłowe, co skłoniło stronę do żądania stwierdzania nadpłaty w wysokości wpłaconych przez nią odsetek. Ograniczenie żądania do tych należności strona uzasadniała brakiem uszczerbku majątkowego związanego z zapłatą kwoty głównej, co wywodziła z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r. (sygn. akt I GPS 1/11). Końcowo wyjaśniła, że nadpłatę stanowi niewątpliwe kwota zapłaconych odsetek, co jednak nie wymaga korygowania deklaracji VAT-7.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty. Orzeczenie to zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej we W., decyzją z [...] września 2013 r. Uzasadniając tę decyzję organ odwoławczy powołał art. 74 pkt 1 O.p., zwracając uwagę na konieczność złożenia przez wnioskodawcę skorygowanych deklaracji, czego strona nie uczyniła. Zaznaczył, że dopóki pierwotne rozliczenie nie zostanie skorygowane (lub zakwestionowane w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym), korzysta ono z domniemania prawidłowości, wynikającego z art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej ustawa o VAT. W takiej sytuacji organ I instancji winien wezwać stronę do uzupełnienia braku formalnego wniosku poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7, co zaważyło na konieczności uchylenia ww. decyzji. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, że po rozpoznaniu wniosku dotyczącego nadpłaty, pozostanie kwestia wystawionych przez spółkę w tym okresie faktur korygujących dla leasingobiorców, którzy płacąc wyższą cenę byli uprawnieni do rozliczenia podatku naliczonego. Zwrócił także uwagę na art. 108 i art. 103 ustawy o VAT oraz ciążący na stronie obowiązek sukcesywnego rozliczenia podatku wynikającego z ww. przepisów, w momencie wystawienia faktur korygujących pierwotne dokumenty i wprowadzenia ich do obrotu.

Realizując opisane zalecenia Naczelnik D. Urzędu Skarbowego wezwał stronę do uzupełnienia w terminie 7 dni braków formalnych wniosku o stwierdzenie nadpłaty poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7 za okres od stycznia 2008 r. do stycznia 2009 r., zweryfikowania treści wniosku w związku ze złożeniem tych korekt oraz złożenia korekt VAT-7 za okresy, w których wystawione zostały na przestrzeni lat 2009-2011 faktury korygujące z wykazanym podatkiem (pobranym metodą "od stu") i złożenia zestawienia wystawionych w latach 2009-2011 ww. faktur korygujących.

W odpowiedzi spółka wniosła o przedłużenie wyznaczonego terminu o 10 dni wskazując, że zebranie wszystkich wymaganych dokumentów wymaga znacznego nakładu pracy.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...], Naczelnik D. Urzędu Skarbowego pozostawił wniosek strony z [...] kwietnia 2013 r. o stwierdzenia nadpłaty bez rozpoznania.

Orzeczenie to utrzymał w mocy organ odwoławczy, zaskarżonym aktem. Zgodził się z wnioskami organu I instancji, że at. 169 § 1 O.p. wyklucza przedłużenie wskazanego w nim terminu. Skutki nieuzupełnienia braków formalnych określa art. 169 § 4 O.p. nakazujący pozostawienie pisma bez rozpatrzenia. Powołując się na art. 75 § 2 pkt 1 i § 3 O.p. podkreślił, że w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa (a zatem takich jak te w zaistniałej sprawie), podatnik składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest równocześnie obowiązany do złożenia skorygowanego zeznania (deklaracji). Skarżąca obowiązku tego nie dopełniła, pomimo wezwania. Dodatkowo zauważył, że w związku z zaleceniem kierowanym do organu I instancji, a zawartym w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2013 r. strona powinna się spodziewać takiego wezwania. Nie składając żądanych dokumentów strona nie zachowała należytej staranności w dbałości o własne interesy procesowe.

W skardze strona podniosła zarzut naruszenia art. 169 § 1 i 4 O.p., przez nieprawidłowe ich zastosowanie i pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku spółki spełniającego warunki przewidziane przepisami prawa oraz poprzez skierowanie do podatnika wezwania o dokonanie zmian w podaniu. Ponadto nieprawidłowo nie zastosowano w sprawie art. 72 § 2, art. 74 pkt 3, art. 75 § 2, art. 76 § 1 art. 77 § 1 pkt 4 i art.78 § 5 O.p. oraz pominięto i nie odniesiono się do przytaczanej podstawy prawnej działania spółki, co narusza art. 124 w związku z art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi, powołując się na treść art. 169 § 1, art. 72 § 1 i art. 74 pkt 3 i art. 75 § 1 O.p., strona podniosła, że domaga się nadpłaty wpłaconych odsetek, których nie wykazuje się w deklaracji, nie istniały zatem podstawy do korygowania deklaracji, a w konsekwencji załączania jej do wniosku o nadpłatę. Domagając się uzupełnienia tych dokumentów organ podatkowy nieprawidłowo zastosował art. 169 § 1 i 4 O.p. Wbrew obowiązującym przepisom prawa organ podatkowy - pod rygorem pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia - domagał się zmiany zawartego w nim żądania, co bez wątpienia narusza art. 169 O.p., jak też art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji RP. Bez wątpienia należność objęta żądaniem strony winna być traktowana na równi z nadpłatą, co wynika z art. 72 § 2 O.p., a skoro tak, to stosownie art. 74, art. 77 § 1 i art. 78 § 5 O.p. podlega oprocentowaniu. Ponadto w toku postępowania skarżąca wskazywała, że nie ma obowiązku załączania do wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowanych deklaracji, co wywodziła z art. 74 pkt 3 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p., organ podatkowy nie odniósł się do tej argumentacji czym naruszył art. 124 w związku z art. 210 § 4 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Podkreślił, że odsetki stanowią świadczenie akcesoryjne związane z należnością główną, która wynika z deklaracji. Kwota ta korzysta z domniemania prawidłowości i bez jej zmiany (podważenia poprawności deklaracji) nie jest możliwe stwierdzenie nadpłaty także w odniesieniu do odsetek. Zaznaczył, iż co do zasady nie neguje prawa do uznania, że nienależnie zapłacone odsetki mogą stanowić nadpłatę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest bezpodstawna.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola sprawowana przez sądy administracyjne przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje czy postanowienia podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej powoływana jako p.p.s.a.

Spór między stronami sprowadza się do oceny, czy zasadnie, w rozpoznawanym stanie faktycznym, organ podatkowy wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty pozostawił bez rozpoznania. W opinii skarżącej obowiązujące regulacje prawne i zakres przedmiotowy jej żądania wykluczają konieczność załączenia do wniosku skorygowanych deklaracji podatkowych. W tym względzie strona powołała się m.in. na przepisy art. 74 pkt 3 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p.

Odmiennie sytuację tę postrzega organ podatkowy, twierdząc, że żądanie skarżącej może być zrealizowane dopiero po skorygowaniu wykazanych w deklaracji kwot zobowiązania, co pozwoli na stwierdzenie nadpłaty, którą stanowi zobowiązanie główne i wpłacone przez stronę odsetki. Bez tej czynności nie jest możliwe stwierdzenie nadpłaty w kwocie samych odsetek będących należnością akcesoryjną wobec zobowiązania głównego. Do stwierdzenia nadpłaty konieczna jest zatem wymagana prawem korekta deklaracji, co wyprowadził organ podatkowy z brzmienia art. 75 § 1, § 2 pkt 1 lit b) i § 3 O.p. Wobec niezłożenia przez stronę wymaganego prawem załącznika – pomimo uprzedniego wezwania – organ podatkowy, stosownie do pouczenia adresowanego do strony, jej wniosek pozostawił bez rozpoznania.

W tym sporze, zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, jako prawidłowe ocenić trzeba stanowisko organów podatkowych przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. W toku jego wydawania nie zostały naruszone żadne przepisy tak prawa materialnego jak i procesowego, które nakazywałaby uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Jak wynikało z akt sprawy i nie jest między tronami sporne należność, której nadpłaty domaga się strona powstała w związku z dokonaną w latach 2009 – 2011 r. wpłatą tytułem podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2008 do stycznia 2009 r. oraz odsetek od powstałych w tym okresie zaległości. Skarżąca pierwotnie za ww. okresy nie zadeklarowała do opodatkowania usług ubezpieczenia związanych z zawieranymi umowami leasingowymi. Zaniechane to wynikało z obowiązującego w tamtym okresie poglądu o zwolnieniu ww. usług od opodatkowania. Pogląd ten następnie uległ zmianie, co znalazło potwierdzenie m.in. w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2010 r. sygn. akt I FPS 3/10 (orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zgodnie z przedstawioną w niej tezą w świetle art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. podmiot świadczący usługi leasingu powinien włączyć do podstawy opodatkowania tych usług koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu. W następstwie wydania ww. orzeczenia skarżąca skorygowała uprzednio złożone deklaracje za wskazane okresy rozliczeniowe tj. od stycznia 2008 do stycznia 2009 r. i dokonała wpłaty należnego od ww. usług podatku VAT wraz z odsetkami za zwłokę. Jednocześnie w zakresie rozliczeń wewnętrznych, jak wyjaśniała strona, wpłacona kwota podatku została pobrana od kontrahentów (leasingobiorców), co nie doprowadziło do uszczuplenia majątku spółki. Uszczuplenie to wystąpiło natomiast poprzez wpłatę odsetek od powstałych zaległości, skarżąca opłaciła je bowiem z własnych środków.

Przedstawiony pogląd dotyczący opodatkowania usług ubezpieczenia towarzyszących leasingowi podważył Trybunał Sprawiedliwości UE w powoływanym już orzeczeniu z dnia z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt C – 224/11 (B), co stało się przyczyną złożenia przez skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W świetle opisanych faktów nie ulega wątpliwości, że zapłacone przez stronę odsetki były następstwem powstania zaległości podatkowej, której istnienie skarżąca podważa powołując się na ww. orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 13 maja 2011 r. Zasadnie jednak wywodzi organ podatkowy, że stwierdzenie nadpłaty jest uwarunkowane istnieniem różnicy pomiędzy kwotą wpłaconą i zadeklarowaną (bądź też wynikającą z orzeczenia organu podatkowego, co pozostaje poza zakresem tej sprawy).

Zgodnie z treścią art. 21 § 1 pkt 1, § 2 i § 3 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.informacje o jednostce Powołany przepis ustanawia domniemanie zgodności z prawdą deklaracji podatkowej, w której podatnik wykazuje kwotę podatku do zapłaty.

Oznacza to, że dopóki dokument taki nie zostanie przez stronę zmieniony, poprzez złożenie korekty pierwotnego rozliczenia, albo nie zostanie wydana decyzja określająca inną wysokość tego zobowiązania, podatek wynikający z deklaracji pierwotnej jest zobowiązaniem należnym i prawidłowym. Skorygowanie deklaracji przez podatnika powoduje określenie na nowo wysokości ciążącego na nim zobowiązania, eliminując rozliczenie pierwotne. Zatem skuteczne złożenie korekty deklaracji powoduje, że od tego momentu deklaracja pierwotna traci swój byt - bowiem uznać należy, że deklaracja pierwotna de facto przestaje istnieć (por. wyroki WSA z dnia 15 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 291/08; z dnia 2 września 2009 r., sygn. akr I SA/Bk 225/09 orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Jednocześnie żaden przepis prawa nie ogranicza ilości składanych przez podatnika korekt deklaracji, zaś każda kolejna korekta zmienia poprzednie (już skorygowane) rozliczenie podatnika.

Nie ulega wątpliwości, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje w sposób opisany w art. 21 § 1pkt 1 O.p., co znajduje potwierdzenie w art. 99 ust. i ust. 12 12 ustawy o VAT. Stanowią one, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Przenosząc to na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać trzeba, że dopóki skarżąca nie skoryguje swoich deklaracji, z których wynika zobowiązanie do zapłaty dopóty kwota w nich wykazana będzie uznawana za prawidłową. Sytuacja ta wyklucza zatem możliwość domagania się stwierdzenia nadpłaty w zakresie należności głównej ale także w zakresie odsetek od tej zaległości. Zasadnie bowiem wskazują organy podatkowe, że odsetki są należnością akcesoryjną, zależną od istnienia zobowiązania głównego. W sytuacji gdy nie istnieje podstawa do stwierdzenia, że wpłacona tytułem podatku kwota jest nienależna wykluczone jest procedowanie w przedmiocie ewentualnych odsetek od takiej kwoty.

Sytuacji tej nie może, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zmienić treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, na którą powoływała się skarżąca. Dotyczy ona zupełnie innego zobowiązania (podatku akcyzowego), opartego na innej konstrukcji i zasadach, wydana została także w szczególnych uwarunkowaniach prawnych i Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie widzi możliwości aby mogła być ona transponowana na grunt niniejszego sporu.

Słusznie więc organ podatkowy w rozpoznawanej sprawie domagał się od skarżącej złożenia deklaracji korygujących jej pierwotne rozliczenia, wykazujących zobowiązanie w prawidłowej wysokości, celem stwierdzenia i zwrotu nadpłaconych kwot tak zobowiązania głównego jak i wpłaconych odsetek. Bez tego kroku nie jest możliwe stwierdzenie istnienia nienależnie zapłaconych odsetek.

Obowiązek złożenia deklaracji korygującej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wynika wprost z art. 75 § 3 O.p. i jak dowiedziono ma istotne znaczenie. Jej brak powodowałby, że toczyłoby się postępowanie w przedmiocie opodatkowania podatkiem, który został przez podatnika zadeklarowany na zasadzie samoobliczenia. Dopiero więc skorygowanie deklaracji otwiera drogę do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a dla organu drogę do zbadania, czy skorygowana deklaracja określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego.

Przedstawiony pogląd nie jest odosobniony, podobne rozstrzygnięcie podjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1510/13 (orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Ponieważ skarżąca nie dopełniła wymogów wynikających z treści art. 75 § 3 O.p. zasadnie organ podatkowy, uznał, że jej wniosek (podanie) nie spełnia wymogów wynikających z przepisów prawa. Konsekwentnie i poprawnie zastosował w sprawie przepis art. 169 § 1 O.p., pouczając o skutkach niezastosowania się do wezwania organu podatkowego.

Nie jest sporne, że skarżąca nie zastosowała się do wezwania organu podatkowego, co stosownie do brzmienia art. 169 § 4 O.p. oraz pouczenia organu podatkowego skutkować musiało pozostawieniem jej wniosku bez rozpoznania.

Reasumując, na gruncie rozpoznawanej sprawy skarżąca była zobowiązana do złożenia wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanej deklaracji, niedopełnienie tego wymogu obligowało organ podatkowy do wezwania strony do uzupełnienie braków formalnych. Bezczynność strony w wyznaczonym przez organ podatkowy czasie, stosowanie do brzmienia art. 169 § 4 O.p. obligowała go do pozostawienia wniosku strony bez rozpoznania.

Odnosząc się do zarzutów strony podnoszonych w skardze, trzeba je ocenić jako nieuzasadnione. Jak wykazano w rozpoznawanej sprawie na skarżącej ciążył obowiązek załączenia do wniosku o stwierdzenie nadpłaty deklaracji korygującej jej rozliczenia za okresy od stycznia 2008 do stycznia 2009 r. Ma on swoje umocowanie w art. 75 § 3 O.p. Obowiązku tego, wbrew zarzutom strony, nie uchylają przepisy art. z art. 74 pkt 3 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p. odnoszące się do sytuacji, w których podatnik nie jest zobowiązany do składania deklaracji. Okoliczność ta musi wynikać z przepisów prawa materialnego, co w przypadku zobowiązań w zakresie podatku od towarów i usług nie występuje. Powoływany już wcześniej przepis art. 99 ust. 1 ustawy o VAT stanowi wyraźnie o obowiązku składania przez podatników podatku VAT deklaracji podatkowych.

W żadnej mierze przepisów art. 74 pkt 3 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p. nie wolno odnosić sytuacji gdy żądanie dotyczy odsetek a to z przyczyn mających swoje uzasadnienie w charakterze tych należności, co szeroko już uzasadniono. Wbrew zarzutom skargi, organ podatkowy wyjaśnił stronie zasadność zastosowania innych przepisów – nakładających na stronę obowiązek załączenia deklaracji korygującej - co w ocenie Sądu wyklucza zasadność zarzutu naruszenia art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji jak również art. 124 w związku z art. 210 § 4 O.p.

Wobec formalnego charakteru rozstrzygnięcia objętego skargą, za przedwczesne uznać trzeba zarzuty naruszenia przepisów art. 72 § 2, art. 76 § 1 art. 77 § 1 pkt 4 i art.78 § 5 O.p.

Oddalenie zarzutu strony podnoszącej naruszenie art. 169 § 1 O.p. poprzez wezwanie strony do dokonania zmiany treści żądania uzasadnia stanowisko organu odwoławczego, który poza uprawnieniami kasacyjnymi ma także uprawnienia reformatoryjne. Słusznie dostrzegł organ II instancji, że takie żądanie sformułowane przez organ I instancji jest niedopuszczalne. Istotne jednakże w sprawie jest to, że strona nie uzupełniła pozostałych – wymaganych prawem - braków formalnych i to właśnie ta okoliczność legła u podstaw kierunku rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy.

W tych okolicznościach, zaskarżone orzeczenie ocenić trzeba jako poprawne, tak z punktu widzenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego.

Na marginesie tej sprawy konieczne jest jednak stwierdzenie, że Sąd rozpoznający sprawę, dostrzega wynikające dla strony komplikacje, które nie zostały przez nią zawinione. Jednakże organ podatkowy nie negował prawa skarżącej w zakresie stwierdzenia nadpłaty, tak w zakresie należności głównej jak i wpłaconych przez stronę odsetek. W decyzji z dnia [...] września 2013 r. oraz w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych organy podatkowe wskazywały stronie na brzmienie art. 108 i art. 103 ustawy o podatku VAT i konieczności korekty deklaracji za kolejne okresy tj. 2009 r. - 2011 r., co zdaje się potwierdzać tezy organu podatkowego o respektowaniu praw strony do nadpłaty. Niezależnie jednak od tych deklaracji stwierdzić trzeba, że stronie służy prawo do domagania się kwot nadpłaconych tytułem nienależnie wpłaconego zobowiązania wraz z odsetkami), które ma swoje umocowanie w zasadzie efektywności prawa unijnego oraz zasadzie lojalności wyrażonej w art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, co słusznie zaakcentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 158/14 – orzeczenie opublikowane Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Uznając, że objęte skargą orzeczenie nie narusza przepisów prawa tak procesowego jak i materialnego, Sąd działając na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.