Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1136/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. we W. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej "A"Sp. z o.o. we W. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi "A" Sp.zo.o. z siedzibą we W. (dalej: wnioskodawca/spółka/skarżąca/strona) jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...]r.,nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Jak wynika z akt sprawy w dniu [...]r. skarżąca spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako ustawa o VAT, w zakresie stawki podatku VAT przy dostawie lokalu mieszkalnego wraz z koniecznym udziałem w częściach wspólnych całej nieruchomości oraz udziałem w działce na której wyodrębnione zostaną miejsca parkingowe.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków mieszkalnych, w których wyodrębniać będzie własność poszczególnych lokali mieszkalnych w celu ich sprzedaży nabywcom. Przedmiotem sprzedaży – poza lokalem mieszkalnym – będzie pomieszczenie przynależne (komórka lokatorska), udział w nieruchomości wspólnej w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.), dalej jako ustawa o własności lokali, oraz udział w nieruchomości stanowiącej odrębną działkę, znajdującą się obok działki, na której posadowiony jest budynek mieszkalny. Na sąsiednim gruncie wyodrębnione zostaną m.in. miejsca parkingowe, zgodnie z postanowieniami decyzji o pozwoleniu na budowę. Wnioskodawca dodał, iż z uwagi na różny stan prawny działek gruntu (działka na której będzie stał budynek mieszkalny znajduje się w użytkowaniu wieczystym spółki, zaś działka przeznaczona na miejsca parkingowe stanowi własność spółki) nie jest możliwe scalenie działek i zbycie udziału w działce, na której znajdują się miejsca parkingowe jako udziału w nieruchomości wspólnej.

Na tym tle spółka sformułowała pytanie, czy zastosowanie jednolitej 7 % stawki podatku od towarów i usług jest odpowiednie do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z koniecznym udziałem w częściach wspólnych całej nieruchomości oraz udziałem w działce, na której posadowione będą miejsca parkingowe?

Według wnioskodawcy dostawa lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (stanowiącej grunt i części budynku i urządzenia nie służące wyłącznie do użytku właścicieli lokali) w ramach którego poszczególni kupujący będą mogli korzystać na zasadzie wyłączności z balkonu, jak również udziałem we własności działki na której wydzielone zostaną między innymi miejsca parkingowe powinna być opodatkowana 7 % stawką podatku od towarów i usług.

Powołując regulacje ustawy o własności lokali skarżąca podniosła, iż udział w nieruchomości wspólnej stanowi prawo związane z własnością lokali, co oznacza, że prawo to nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu, natomiast rozporządzenie lokalem zawsze powoduje rozporządzenie udziałem w nieruchomości wspólnej. Stąd też, skoro do sprzedaży obiektów budownictwa mieszkaniowego, z wyłączeniem lokali użytkowych, spełniających warunki do uznania ich za objęte społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie ma preferencyjna stawka VAT w wysokości 7 % (art. 41 ust. 12 ustawy o VAT), to również dla udziału w nieruchomości wspólnej ma zastosowanie ta sama – wspólna – obniżona stawka podatku VAT. Spółka podkreśliła, iż zamierza sprzedawać lokale mieszkalne wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej i urządzeniach na niej się znajdujących, w ramach którego nabywca będzie mógł na zasadzie wyłączności korzystać z balkonu. W takich przypadkach – zdaniem strony – należy stosować jednolitą 7 % stawkę opodatkowania.

Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała liczne orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych, w tym między innymi wyroki: NSA z 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05, WSA w Warszawie z 5 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07, czy też WSA w Poznaniu z 15 lutego 2008 r., sygn. akt l SA/Po 1206/07, jak również wyrok ETS z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04.

Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P.,

w interpretacji indywidualnej z [...]r. uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym stawki podatku od towarów i usług właściwej dla części dostawy obejmującej udział w nieruchomości stanowiącej odrębną działkę, na której wybudowane zostaną miejsca parkingowe.

Minister Finansów wyjaśnił, powołując art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, że stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7 % stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Ponadto § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336, dalej: rozporządzenie wykonawcze do ustawy o VAT) stanowi, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 tej ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zgodnie z definicją obiektów budownictwa mieszkaniowego, zawartą w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Organ zwrócił uwagę, że treść art.2 ust. 2 i 4 oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi: pomieszczenia pomocniczego oraz pomieszczenia przynależnego.

Zdaniem organu, analiza przepisów ustawy o własności lokali nie może jednak prowadzić do wniosku, że pomieszczenia przynależne nigdy nie stanowią części obiektu budownictwa mieszkaniowego, bądź że jest to pojęcie równoznaczne z wyrażeniem "lokal użytkowy". Dalej organ wywiódł, że system pojęciowy zastosowany w ustawie o własności lokali nie daje jednoznacznego wyniku wnioskowania i uznał za celowe sięgnięcie do definicji zawartych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Lokalem użytkowym, w myśl § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury, jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pomieszczeniem gospodarczym jest, zgodnie z § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych. Z kolei pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 rozporządzenia).

Organ wskazał, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione.

Podsumowując Minister Finansów stwierdził, iż preferencyjna 7 % stawka podatku VAT znajdzie zastosowanie wyłącznie dla sprzedawanych części obiektów budownictwa mieszkaniowego, tj. lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniem przynależnym – komórką lokatorską, prawem do wyłącznego korzystania z balkonu oraz udziałem w częściach wspólnych budynku (takich jak klatki schodowe, korytarze) nie będących lokalami użytkowymi oraz udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego. Nie ma ona natomiast zastosowania do sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej odrębną działkę, na której skarżąca spółka zobowiązała się wybudować miejsca parkingowe. Organ stwierdził, iż dla tej części dostawy – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT – właściwa będzie stawka podatku w wysokości 22 %.

Dodał organ, że jeżeli z zawartej umowy jednoznacznie wynika, iż przedmiotem ewentualnej sprzedaży jest również udział w infrastrukturze w postaci m. in. drogi dojazdowej, chodników, ogrodzenia czy śmietników to do tej części dostawy również ma zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT.

Odnosząc się do wskazanego przez spółkę orzecznictwa, organ uznał, że zapadło ono w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa, zaś powołane orzeczenie ETS rozstrzyga kwestię nie będącą adekwatną do przedmiotu sprawy.

W skardze do Sądu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Ministra Finansów i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając organowi naruszenie art. 41 ust. 1, ust. 12, ust. 12a, ust. 12b i ust. 12c w zw. z art. 2 pkt 6 i pkt 12, art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że w przypadku sprzedaży wraz z lokalem mieszkalnym udziału we współwłasności nieruchomości wspólnej i posadowionych na tej nieruchomości części składowych (gruntu) nieruchomości (infrastruktura: ogrodzenie, chodniki, placyk zabawa dla dzieci, drogi dojazdowe, oświetlenie, śmietnik, miejsca postojowe, kompozycje roślinne) obowiązuje 22 % stawka podatku od towarów i usług. Naruszenie to odnosi się również do sprzedaży wraz z lokalem mieszkalnym miejsca postojowego na działce, na której spółka zobowiązała się wybudować parking z miejscami postojowymi, wypełniający z mocy przepisów prawa miejscowego normę parkingową. Ponadto skarżąca zarzuciła organowi naruszenie przepisów postępowania, a to art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej jako Ordynacja podatkowa lub w skrócie O.p.

Szeroko uzasadniając swoje stanowisko spółka wyraziła pogląd, że dla całej transakcji dostawy lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym na terenie odrębnej działki winna mieć zastosowanie jedna stawka podatku VAT w wysokości

7 %. Skarżąca podkreśliła, iż w opisanym stanie faktycznym istnieje jeden przedmiot sprzedaży, tj. lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem we współwłasności nieruchomości i częściach składowych. Dodała, iż miejsce postojowe czy urządzenia (części składowe) nie są przedmiotem odrębnej własności i nie mogą być samodzielnym przedmiotem obrotu z mocy prawa – współwłasność części wspólnych budynku może być zbywana i nabywana jedynie łącznie z lokalem mieszkalnym. Podobnie, wyłączne prawo do korzystania z miejsca parkingowego jest prawem wynikającym z przysługiwania kupującemu współwłasności części wspólnych budynku, a zatem nie może zostać ustanowione w oderwaniu od tego prawa współwłasności, jak również nie może ono istnieć bez istnienia współwłasności. Organ dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego nie może zatem dokonywać podziału przedmiotu sprzedaży w celu zastosowania kilku stawek VAT. W zaskarżonej interpretacji wnioskodawca upatrywał się ponadto naruszenia zasad postępowania podatkowego, w tym: legalizmu, pogłębiania zaufania do organów podatkowych oraz prawdy obiektywnej. Na potwierdzenie przedstawionego stanowiska powołano szereg orzeczeń sądów administracyjnych oraz wyrok ETS wskazywany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów, w imieniu którego działa Dyrektor Izby Skarbowej w P., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji.

Organ podniósł, iż prawo podatkowe stanowi samodzielną gałąź prawa i charakteryzuje się właściwymi dla siebie regułami, w tym także w odniesieniu do określenia przedmiotu stosunku podatkowoprawnego. Stąd też z punktu widzenia ustawy o VAT nie znajduje uzasadnienia odwoływanie się strony do przepisów cywilnoprawnych traktujących "taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży".

Nie zgodził się organ z zarzutami strony dotyczącymi naruszenia przepisów postępowania, podnosząc ponadto, iż wskazywane przez skarżącą art. 122 i art. 124 O.p. nie mają zastosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej w skrócie p.p.s.a. W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

W tak określonym zakresie kognicji skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, zaś stanowisko zajęte przez organ podatkowy jest nieprawidłowe i w ocenie Sądu narusza przepisy prawa materialnego.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania okoliczności faktyczne wskazane we wniosku nie budzą wątpliwości. Istota sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do opisanej w stanie faktycznym sprawy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem

w nieruchomości uprawniającym do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zlokalizowanego poza budynkiem mieszkalnym, na działce sąsiadującej z nieruchomością, na której posadowiony jest budynek mieszkalny?

Rozpoczynając analizę, mających zastosowanie w sprawie, przepisów podatkowych należy wskazać, że od 1 stycznia 2008 r. obniżona 7% stawka podatku od towarów i usług jest stosowana w ramach tzw. programu budownictwa społecznego – art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT. Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano - montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 1 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L 06.347.1) dalej jako Dyrektywa 112, która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 112 umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112). W polskim systemie podatku od towarów i usług znalazło to odzwierciedlenie w nowych, obowiązujących od 1 stycznia 2008 r. przepisach definiujących "program budownictwa mieszkaniowego", bowiem tylko do obiektów budowlanych lub ich części, które można uznać za powstałe w ramach tego programu oraz do różnych czynności dotyczących tych obiektów lub ich części, można stosować obniżoną - 7% stawkę VAT.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną 7 % stawkę podatku VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². Tym samym z powołanych przepisów wynika, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym zalicza się między innymi obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, czyli budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m², a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m².

Uzupełniając powyższe należy zwrócić uwagę również na treść § 6 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT w świetle którego, stawka podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniżona została do wysokości 7 % także w odniesieniu do robót budowlano – montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy – w zakresie w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 – 12c ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że lokal mieszkalny o powierzchni nie większej niż 150 m² znajdujący się w wielorodzinnym budynku mieszkalnym stanowi część obiektu mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, a konsekwencji jego wybudowanie, wyodrębnienie i sprzedaż, traktowane jako dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu obniżoną 7% stawką.

Rozbieżność stanowisk w rozpoznawanej sprawie dotyczy stawki podatku VAT, jaką sprzedający winien zastosować, w ramach tej samej umowy cywilnoprawnej, do dostawy lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce, na której wyodrębnione zostaną między innymi miejsca parkingowe.

W ocenie strony skarżącej, właściwe jest zastosowanie obniżonej 7% stawki podatku VAT, gdyż sprzedaż lokalu mieszkalnego wiąże się ze sprzedażą udziału w częściach wspólnych budynku i udziałem w działce gruntu, na której wydzielone zostaną miejsca parkingowe.

Zdaniem Ministra Finansów, w rozpoznawanej sprawie należy zastosować dwie stawki podatkowe. Stawkę obniżoną (7 %) przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym – komórką lokatorską, prawem do wyłącznego korzystania z balkonu oraz udziałem w częściach wspólnych budynku (takich jak klatki schodowe, korytarze) nie będących lokalami użytkowymi oraz udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego oraz stawkę podstawową (22%) do sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej odrębną działkę, na której znajdować się będą m. in. miejsca parkingowe.

W ocenie Sądu stanowisko Ministra Finansów nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach, a dokonana wykładnia art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT jest nieprawidłowa. Zgodnie z ww. art. 41 ust. 12, obniżoną 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się m. in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W przedstawionym stanie faktycznym, nie jest sporne, że budynek, w którym strona skarżące zamierza sprzedać lokale mieszkalne jest objęty społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (art. 41 ust. 12a-12c). Dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W przypadku wyodrębnienia własności lokali, zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali, właścicielom tych lokali przysługuje udział w nieruchomości wspólnej, który obejmuje grunt, część budynku oraz urządzenia, niesłużące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. Zbycie lokalu mieszkalnego - tym samym dostawa takiego lokalu w rozumieniu ustawy o VAT - nie jest możliwe bez jednoczesnego zbycia udziału w gruncie i udziału w częściach wspólnych budynku.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, stanowi jedną czynność, tj. dostawę, opodatkowaną jedną stawką podatku VAT.

W przedstawionym przez spółkę stanie faktycznym mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na łącznej sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi i udziałem w części wspólnej, jak również powiązanego z własnością tego lokalu udziału w nieruchomości, na której zostaną wyodrębnione m.in. miejsca parkingowe oraz drogi dojazdowe. Udział ten nie może pozostawać odrębnym przedmiotem własności i nie może być przedmiotem odrębnego obrotu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Art. 3 ust. 2 tej ustawy stanowi natomiast, że nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Organ udzielający interpretacji uznał, że 7% stawką VAT należy objąć sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, gdy tymczasem pojęcie nieruchomości wspólnej, o którym mowa w art. 3 ustawy o własności lokali, nie obejmuje wyłącznie gruntu, na którym posadowiony jest budynek. Z art. 32a ustawy o własności lokali można bowiem wyinterpretować, że grunt stanowiący nieruchomość wspólną powinien spełniać wymagania działki budowlanej oraz umożliwiać prawidłowe i racjonalne korzystanie z budynków co wskazuje jednoznacznie, że pojęcie nieruchomości wspólnej dotyczy również odpowiedniego gruntu stanowiącego otoczenie budynku (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 2009 r., sygn. akt IV CSK 247/08, publ. LEX nr 499583).

Przypomnieć w tym miejscu również należy, iż art. 6 ustawy z dnia 6 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006r. Nr 156, poz.1118 ze zm.) stanowi, że dla działek budowlanych lub terenów, na których jest przewidziana budowa obiektów budowlanych lub funkcjonalnie powiązanych zespołów obiektów budowlanych, należy zaprojektować odpowiednie zagospodarowanie, zgodnie z wymaganiami art. 5, zrealizować je przed oddaniem tych obiektów (zespołów) do użytkowania oraz zapewnić utrzymanie tego zagospodarowania we właściwym stanie techniczno-użytkowym przez okres istnienia obiektów (zespołów) budowlanych.

Natomiast jakim warunkom technicznym powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. Nr 75, poz.690 ze zm) dalej jako rozporządzenie z dnia 12 kwietnia 2002 r. Stosownie do § 14 ust.1 ww. rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002 r. do działek budowlanych oraz do budynków i urządzeń z nimi związanych należy zapewnić dojście i dojazd umożliwiający dostęp do drogi publicznej, odpowiednie do przeznaczenia i sposobu ich użytkowania oraz wymagań dotyczących ochrony przeciwpożarowej, określonych w przepisach odrębnych. Szerokość jezdni nie może być mniejsza niż 3 m. Natomiast zgodnie z § 18 ust.1 zagospodarowując działkę budowlaną, należy urządzić, stosownie do jej przeznaczenia i sposobu zabudowy, miejsca postojowe dla samochodów użytkowników stałych i przebywających okresowo, w tym również miejsca postojowe dla samochodów, z których korzystają osoby niepełnosprawne.

Działka budowlana musi mieć zatem zapewniony nie tylko grunt pod budowę budynku mieszkalnego, ale również drogę dojazdową oraz odpowiednią ilość miejsc parkingowych dla użytkowników nieruchomości w zależności od sposobu zabudowy. Powyższe warunki z pewnością będą dotyczyły budynku mieszkalnego, którego mieszkańcy powinni mieć zapewniony dojazd oraz miejsce postojowe dla użytkowanych przez nich samochodów. Z wskazanych przepisów wynika zatem, że do sprzedaży lokalu mieszkalnego konieczna jest również sprzedaż udziału w gruncie w części wyznaczonej na drogę dojazdową oraz w części wyznaczonej na miejsca postojowe dla pojazdów.

W związku z powyższym uznać należy, że nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez udziału w drodze dojazdowej oraz w parkingu, gdyż części te nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży. Podkreślić wypada, że niedopuszczalne jest dzielenie przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki wyłącznie w celu zróżnicowania stawek podatkowych, jeśli na gruncie prawa cywilnego jest to jeden przedmiot sprzedaży. Podobnie w tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniach m. in. wyroków z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2480/04 (LEX nr 175282), oraz sygn. akt I FSK 103/2005 r., stwierdzając, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Sąd ten argumentował iż przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego dla samochodu osobowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Dodatkowo należy także podkreślić, że powyższe stanowisko jest ugruntowaną linią orzecznictwa sądowoadministracyjnego (poza powołanymi wyżej wyrokami NSA także wyrok z 8 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1798/07, jak również wyroki WSA w Warszawie z dnia 13 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1052/07, z dnia 5.10.2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07, z dnia 9 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2516/05, z dnia 18 wrzesnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 192/07, czy też wyroki WSA w Poznaniu z dnia 6 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 700/09, i wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 801/07).

Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w powyższych wyrokach, uznając, że zachowało ono aktualność także na gruncie regulacji prawnych obowiązujących w dniu sporządzenia interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Sądu, konieczne jest w tym miejscu odniesienie się do stwierdzenia Ministra Finansów, iż "powołane przez stronę skarżącą wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa." Mimo bowiem, iż w polskim systemie prawnym orzecznictwo sądowe nie ma charakteru powszechnie obowiązującego, to uwzględniając specyfikę rozstrzygnięcia, jakim jest interpretacja indywidualna, należy zwrócić uwagę na szczególne znaczenie orzecznictwa sądowego nie tylko w odniesieniu do interpretacji ogólnych, o jakich mowa w art. 14a Ordynacji podatkowej, ale także w przypadku zmiany przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych z urzędu wydanej interpretacji indywidualnej. Zmiana taka jest możliwa, jeśli minister stwierdzi nieprawidłowość interpretacji indywidualnej (także interpretacji ogólnej) uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (art. 14e § 1 O.p.). Z przywołanych przepisów wprost wynika znacząca rola orzecznictwa sądowego w ujednolicaniu stosowania prawa podatkowego. Jeżeli przyczyną zmiany interpretacji może być orzecznictwo sądów, to już na etapie udzielania interpretacji Minister Finansów winien orzecznictwo sądowe faktycznie analizować, tym bardziej, gdy wnioskodawca bezpośrednio powołuje się na konkretne orzecznictwo. Przychylić się trzeba także do wyrażonego, zarówno w doktrynie (zob. B Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 3, Warszawa 2006), jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, poglądu, że nieuzasadnione pominięcie orzecznictwa sądowego, bądź też lakoniczne ustosunkowanie się do niego, narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie budzi wątpliwości, że przepis art. 121 § 1 O.p. ma odpowiednie zastosowanie do interpretacji indywidualnych, co wynika z art. 14h O.p. Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 30 października 2001 r., sygn. akt III SA 1409/00, trafnie wywodził, że "pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela tej argumentacji, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając, dlaczego je odrzuca."

W przypadku interpretacji indywidualnych, do których art. 121 § 1 O.p. należy stosować odpowiednio, organ podatkowy winien argumentację sądu zawartą w wyroku, powołanym we wniosku o interpretację indywidualną, uznać za stanowisko wnioskodawcy i dokonać oceny tego stanowiska zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 O.p.

W przekonaniu Sądu organ interpretacyjny, konsekwentnie pomijając orzecznictwo sądów administracyjnych zapadłe w sprawach o podobnych stanach faktycznych, złamał zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie doszło natomiast do naruszenia art. 122 i art. 124 O. p., bowiem art. 14h tej ustawy nie wymienia tych przepisów jako mających zastosowanie do spraw indywidualnych interpretacji.

Ponownie udzielając interpretacji organ podatkowy zobowiązany będzie ocenić stan faktyczny, przedstawiony przez spółkę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji, stosując przepisy prawa podatkowego zgodnie z wyżej zaprezentowaną ich wykładnią.

Mając powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.