Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 917/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-07-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 917/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 lipca 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Katarzyna Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2017 r., sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości [...] Fabryki [...]"F" S.A. w upadłości likwidacyjnej z/s w C., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 2 czerwca 2016 r. nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r., , - skargę oddala -,


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją z 2 czerwca 2016r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta C. z 10 grudnia 2015 r. nr [...] w sprawie określenia Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej (dalej także podatnik) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2015 w kwocie 1.500.033,00 zł i określiło podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015r. w kwocie 1.499.369,00 zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięć powołano art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. 2014r. poz. 847 ze zm., dalej-u.p.o.l.), §1 uchwały Rady Miejskiej w Chrzanowie z 29 października 2013r. nr XXXVII/466/2013 o ustaleniu wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Urz.Woj.Małop. 2013r. poz. 6390), art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz.U. 2015r. poz. 520), §67 i §68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (tekst jedn. Dz.U. 2015r. poz. 542), art. 21§1 pkt 1 i §3, art. 63§1, art. 233§1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. 2015r. poz. 613 dalej-O.p.).

Powyższa decyzja zostały wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Podatnik złożył w dniu 6 lutego 2015r. deklarację podatek od nieruchomości [...]. Organ ustalił, że deklaracja ta została wypełniona nieprawidłowo toteż wezwano podatnika do jej poprawienia. 25 września 2015r. Syndyk Masy Upadłości Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w C. złożył korektę deklaracji na 2015r. Z uwagi na niezłożenie przez podatnika prawidłowo wypełnionej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2015r. postanowieniem z 1 października 2015r. wszczęte zostało z urzędu postępowania podatkowe w sprawie określenia podatnikowi - Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015r.

Organ I instancji wyjaśnił, że w myśl art. 2 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Organ podkreślił, że typy działalności gospodarczej w definicji zawartej w art. 2 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, zostały sformułowane w sposób bardzo szeroki, co stworzyło możliwość objęcia nią bardzo różnych dziedzin działalności. Cechami działalności gospodarczej są: (1) zawodowy, stały charakter, (2) związana z nią powtarzalność działań, (3) podporządkowanie zasadom racjonalnego gospodarowania, (4) uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Ponadto, jak wskazał organ l instancji, w orzecznictwie podkreśla się, że każda działalność gospodarcza zmierza do pełnego osiągnięcia zamierzonego celu (zasada największego efektu), albo do osiągnięcia celu w określonym stopniu przy użyciu jak najmniejszych środków (zasada oszczędności środków). Zawsze więc powinna być prowadzona racjonalnie, ale nie zawsze jej celem jest osiągnięcie zysku. O zarobkowej działalności świadczy także udział danego podmiotu w obrocie gospodarczym i wykonywanie wielu czynności będących konsekwencją takiego udziału, jak w szczególności: formułowanie ofert, zawieranie umów, ustalanie cen, wystawienie faktur. Te wszystkie elementy składające się na uczestnictwo w obrocie gospodarczym można przypisać do działalności gospodarczej.

Co do pozostałych cech działalności gospodarczej, organ podatkowy stwierdził, że podatnik, posiada formę organizacyjną, ma określoną strukturę organizacyjną, siedzibę, majątek trwały i obrotowy.

Organ l instancji zauważył, że z pojęciem działalności gospodarczej ściśle związane jest pojęcie przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 4 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną-wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Na gruncie polskiego prawa podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej uzależnione jest od uzyskania wpisu w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym (m.in. spółki prawa handlowego-spółka jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna, z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna) albo w Ewidencji Działalności Gospodarczej (przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi). Z chwilą uzyskania wpisu dany podmiot formalnie staje się przedsiębiorcą, co jednocześnie rzutuje na zasady opodatkowania nieruchomości będących w jego władaniu. Zdaniem organu l instancji wpis w ewidencji przedsiębiorców KRS w powiązaniu z faktycznie wykonywanymi przez podatnika - Pierwszą [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej -czynnościami świadczy o prowadzeniu działalności gospodarczej. Jak dalej stwierdził organ I instancji, treść przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. nie pozostawia wątpliwości, iż w opodatkowaniu gruntów, budynków i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy zastosowanie będą miały stawki podatkowe wskazane w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b oraz pkt 3 u.p.o.l.

W ocenie organu l instancji o zarobkowym charakterze prowadzonej działalności jako kategorii obiektywnej świadczy już sama potencjalna możliwość uzyskiwania dochodów, w oderwaniu od jej faktycznego wymiaru, czyli wyniku finansowego jej prowadzenia.

Powyższe ustalenia zostały potwierdzone wystąpieniem z wnioskiem o wpis działalności gospodarczej oraz dokonanie tego rodzaju wpisu przez właściwy w tej sprawie organ. W wyniku powyższego organ podatkowy stwierdził, że podatnik jest przedsiębiorcą. Stwierdzenie to ma rozstrzygające znaczenie dla oceny braku podstaw do zastosowania pozostałych stawek podatku od nieruchomości od gruntów i budynków podatnika oraz wyboru właściwej stawki podatku od nieruchomości. Dalej organ l instancji wyjaśnił, że określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b oraz pkt 3 u.p.o.l. stawki podatkowe odnoszą się do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z przytoczonej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że grunt, budynek i budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej jest osoba prawną. Powstała w celu prowadzenia działalności gospodarczej (działalność handlowa, usługowa), zatem jest przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą. Jak odkreślił organ, statusu tego nie zmieniło ogłoszenie upadłości (postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział [...] Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych z 21 maja 2013r. sygn. akt: [...] ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika), bowiem skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata zarządu nad majątkiem, natomiast upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych stosownie do treści art. 185 ust. 2 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. 2012r. poz. 1112 ze zm.). Nie zmienia się też jego status prawny - w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą, może nadal prowadzić działalność gospodarczą, albo nie wykonywać faktycznie działalności gospodarczej. Dopiero bowiem ustanie bytu prawnego Spółki (jej rozwiązanie, likwidacja) i wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego spowoduje, że przestanie ona być przedsiębiorcą zgodnie z art. 289§1 ustawy z 15 września 2000r.-Kodeks spółek handlowych (K.s.h). O statusie przedsiębiorcy w przedmiotowych sprawach świadczy chociażby istniejący nadal wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...] zarządzanego przez syndyka przedsiębiorcy - spółki akcyjnej w upadłości likwidacyjnej. Zdaniem organu fakt ogłoszenia upadłości nie spowodował również utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności lub użytkowania wieczystego, z tym, że zarząd nad przedmiotami opodatkowania przysługuje wtedy syndykowi.

Ponadto jak wskazał organ l instancji, w sprawie nie zachodzi żaden z wyjątków, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.; przedmiotem opodatkowania nie są ani budynki mieszkalne (i grunty z nimi związane), ani też grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki retencyjne lub elektrowni wodnych.

W konsekwencji organ I instancji stwierdził, że Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej - jako przedsiębiorca, w stosunku do będących w jej posiadaniu w 2015r. gruntów - podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, budynków i budowli, była podatnikiem podatku od nieruchomości, który to podatek miała obowiązek uiszczać według stawek najwyższych, tj. właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - określonych w uchwale Rady Miejskiej w Chrzanowie z 29 października 2013r. nr XXXVII/466/2013 o ustaleniu wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Podsumowując, organ l instancji stanął na stanowisku, że nie można w rozpatrywanych sprawach przyjąć, iż Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej utraciła status przedsiębiorcy z tego względu, że nie prowadziła działalności gospodarczej. Jak podkreślił organ podatkowy, ogłoszenie upadłości nie powoduje utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo użytkowania wieczystego, a pomimo pozbawienia upadłego prawa zarządu masą upadłości i powierzenia tego zarządu syndykowi, syndyk nie staje się posiadaczem, a jedynie dzierżycielem nieruchomości (włada faktycznie nieruchomościami za przedsiębiorcę). Nie jest więc istotny status syndyka - czy prowadzi on działalność gospodarczą, czy jedynie podejmuje czynności likwidacyjne, bo nie on jest podatnikiem podatku od nieruchomości, lecz upadły podmiot tj. Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej. W swoich decyzjach organ l instancji przedstawił również szczegółowo poczynione w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego ustalenia faktyczne w zakresie posiadanych przez podatnika jako użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowych położonych na terenie Gminy C. i podlegających opodatkowaniu w przedmiotowej sprawie podatkiem od nieruchomości (tj. gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz gruntu oznaczonego jako [...] w części zabudowanej obiektami w postaci konstrukcji blaszanej i betonowym zbiornikiem o łącznej pow. 262,50 m2), a także wskazał na zastosowanie zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. w odniesieniu do gruntu o pow. 1657 m2 oznaczonego w ewidencji gruntów i budynków jako [...]. Następnie przedstawił sposób obliczenia należnego zobowiązania podatkowego za rok 2015r.

Od powyższych decyzji odwołania w ustawowym terminie wniósł Syndyk Masy Upadłości Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej. Strona odwołująca zakwestionowała stanowisko Burmistrza Miasta C. i zarzuciła mu naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, iż grunty, budowle i budynki znajdujące się w posiadaniu syndyka masy upadłości są związane z działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy obecnie upadła spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, a jej majątek wszedł do masy upadłości i zarządza nim syndyk, któremu przepisy prawa upadłościowego zabraniają prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym strona odwołująca wniosła o zmianę w całości decyzji Burmistrza Miasta C. poprzez określenie zobowiązania podatkowego przy uwzględnieniu okoliczności, iż grunty, budynki i budowle nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, względnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi l instancji do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniach zaskarżonych decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze, powołując regulacje ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyjaśniło, że podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele, posiadacze samoistni nieruchomości lub użytkownicy wieczyści gruntów, a w przypadku gdy przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość stanowiąca własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego-także posiadacze zależni, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem (Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego) lub Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa, z innego tytułu prawnego lub bez tytułu prawnego. Podatnikiem podatku od nieruchomości jest w rozpatrywanych sprawach Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w C. jako użytkownik wieczysty gruntów oraz właściciel budynków i budowli.

Zaistniały problem prawny dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy Burmistrz Miasta C. zasadnie opodatkował wszystkie podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości grunty będące w użytkowaniu wieczystym Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej (z wyjątkiem części gruntu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.) oraz budynki i budowle stanowiące jej własność jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powołując orzecznictwo sądów administracyjnych, Kolegium wskazało, że z brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości i obiektów budowlanych do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia powyższego nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne, czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że podatnik - Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w C. jest przedsiębiorcą, co wynika z danych ujawnionych w odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] znajdującego się w aktach sprawy. Podatnik jest osobą prawną, która powstała w celu prowadzenia działalności gospodarczej (działalność produkcyjna, handlowa, usługowa), jest zatem przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą. Jak słusznie podniósł organ l instancji, podatnik posiada formę organizacyjną, siedzibę, majątek trwały i obrotowy, a o tym, że wykonuje działalność gospodarczą świadczy jego udział w obrocie gospodarczym. Statusu tego nie zmieniło ogłoszenie upadłości (postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział [...] Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych z 21 maja 2013r., sygn. akt: [...] ogłoszono upadłość dłużnika - Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w C. obejmującą likwidację majątku Spółki), bowiem skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata zarządu nad majątkiem, natomiast upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych (art. 185 ust. 2 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze). Stosownie do art. 601 Prawa upadłościowego i naprawczego po ogłoszeniu upadłości przedsiębiorca występuje w obrocie pod dotychczasową firmą z dodaniem oznaczenia "w upadłości likwidacyjnej" albo "w upadłości układowej". Rozwiązanie zawarte w tym przepisie ma na celu zapewnienie pewności obrotu prawnego, natomiast ogłoszenie upadłości samo przez się nie wyłącza jeszcze przedsiębiorcy z obrotu gospodarczego. Zamieszczenie już w firmie upadłego informacji, że przedsiębiorca jest w stanie upadłości, informuje pozostałych uczestników obrotu o jego sytuacji prawnej. Nie zmienia się też jego status prawny - w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą, może nadal prowadzić działalność gospodarczą (po uzyskaniu zgody rady wierzycieli, a w razie jej braku-sędziego-komisarza), albo nie wykonywać faktycznie działalności gospodarczej. Dopiero bowiem ustanie bytu prawnego Spółki (jej rozwiązanie, likwidacja) i wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego spowoduje, że przestanie ona być przedsiębiorcą. Wtedy też dopiero można mówić o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej.

Powołując liczne orzecznictwo sądowe, Kolegium wskazało, że wbrew twierdzeniom strony odwołującej, dopuszczalne prawnie jest prowadzenie działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa Upadłego. Ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku nie oznacza bowiem konieczności natychmiastowego zaprzestania działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa dłużnika, czynności poprzedzające likwidację majątku wymagają czasu. Prowadzenie przedsiębiorstwa przez syndyka przez okres trzech miesięcy od dnia ogłoszenia upadłości nie wymaga żadnego zezwolenia. Natomiast na prowadzenie przedsiębiorstwa przez okres ponad trzech miesięcy od daty ogłoszenia upadłości syndyk musi uzyskać zezwolenie rady wierzycieli (art. 206 ust. 1 pkt Prawa upadłościowego i naprawczego), a w przypadku jej braku - sędziego-komisarza (art. 213 ust. 1 tej ustawy).Kolegium zaznaczyło, że dla zastosowanych stawek podatkowych nie ma również znaczenia, eksponowana w odwołaniu, okoliczność faktycznego nieprowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej.

Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wiąże bowiem sposób opodatkowania nieruchomości i budowli z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, nie zaś ich faktycznym wykorzystywaniem do prowadzenia działalności gospodarczej lub zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej. Sam więc fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą pozwala na zaliczenie tych nieruchomości i obiektów budowlanych do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy zauważył, iż z akt przedmiotowych spraw wynika, iż do wykreślenia odwołującej Spółki z KRS nie doszło. Kolegium uznało zatem, że słusznie organ l instancji przyjął, iż status przedsiębiorcy w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest dokumentowany wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym - Rejestrze przedsiębiorców (art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 w zw z art. 3 ustawy z 20 sierpnia 1997r. o Krajowym Rejestrze Sądowym) i trwa do momentu wykreślenia z tego rejestru.

W konsekwencji stwierdzono, że Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w C. nadal jest przedsiębiorcą. Fakt ogłoszenia upadłości nie spowodował bowiem utraty przez Upadłego posiadania nieruchomości i obiektów budowlanych, co do których podatnikowi nadal przysługuje prawo użytkowania wieczystego lub prawo własności, z tym, że zarząd nad przedmiotami opodatkowania przysługuje obecnie Syndykowi. Mając zatem na uwadze, że podatnik - Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w C. jest nadal przedsiębiorcą zasadne jest zdaniem Kolegium stwierdzenie, iż w rozpatrywanych sprawach w stosunku do wszystkich gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (z wyjątkiem gruntu oznaczonego w ewidencji gruntów i budynków jako [...]), budynków i budowli, których właścicielem lub użytkownikiem wieczystym jest podatnik znajdą zastosowanie stawki właściwe dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

II.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na opisane wyżej decyzje organu II instancji Syndyk Masy Upadłości Pierwszej [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a to:

-art. 187§1 O.p. poprzez wydanie decyzji przed zebraniem całego materiału dowodowego w sprawie a w szczególności nie sprawdzenie czy wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu odwołującego się z przyczyn technicznych nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej,

naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 1a ust. 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, iż grunty, budowle i budynki znajdujące się w posiadaniu Syndyka masy upadłości są związane z działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy obecnie upadła nie prowadzi działalności gospodarczej, majątek upadłej wszedł do masy upadłości i zarządza nim syndyk, któremu przepisy prawa upadłościowego zabraniają prowadzenia działalności gospodarczej,

- art. 2 i 4 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej poprzez przyjęcie, że podmiot pozbawiony prawnie możliwości samodzielnego zarządu swoim majątkiem, możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa bez zgody Sędziego-Komisarza, jak również możliwości podjęcia decyzji o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,

- art. 1a ust. 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że wszystkie posiadane przez odwołującego się nieruchomości nadają się z przyczyn technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej, w sytuacji gdy poszczególne posiadane przez odwołującego działki są to działki drogowe znajdujące się poza zakładem odwołującego się i są wykorzystywane jako drogi publiczne.

Wskazując na powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji jak i poprzedzających je decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę jej autor podniósł, że upadłość, w której Sąd decyduje o likwidacji majątku dłużnika jest stanem w którym upadły zaprzestaje prowadzenia działalności gospodarczej, a zarządzanie jego majątkiem przejmuje syndyk. Syndyk, co do zasady ma obowiązek zakończyć wszystkie interesy prowadzone dotychczas przez upadłego i spieniężyć majątek masy upadłości. Zasadą jest, że syndyk nie może prowadzić w dalszym ciągu przedsiębiorstwa upadłego. Celem bowiem likwidacyjnego postępowania upadłościowego nie jest dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa, a likwidacja masy upadłości i zaspokojenie wierzycieli upadłego. Prowadzenie działalności w przypadku upadłości likwidacyjnej jest możliwe jedynie wtedy, gdy możliwe jest zawarcie układu z wierzycielami lub możliwa jest sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części. Nadto możliwy jest jedynie w sytuacji, gdy zachowane zostanie przedsiębiorstwo w stanie co najmniej niepogorszonym. Co więcej, jeśli prowadzenie przedsiębiorstwa trwa dłużej niż trzy miesiące dla jego prowadzenia na podstawie art. 206 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze konieczna jest zgoda rady wierzycieli, a gdy ta nie została powołana, zgoda sędziego komisarza. Co do zasady zatem syndyk, nie prowadzi działalności gospodarczej na majątku masy upadłości, a jeśli prowadzi to jedynie wyjątkowo. Tym samym majątek masy upadłości nie może być traktowany przez organ skarbowy jako służący działalności gospodarczej, skoro prawo prowadzenia takiej działalności na tym majątku zabrania.

Z powyższych względów strona skarżąca uważa, że nie można przyjąć, iż dopiero ustanie bytu prawnego Spółki i wykreślenie z rejestru powoduje trwałe zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej. Jako nieuzasadnione ocenia ona także twierdzenie organów, iż z definicji gruntów, budynków i budowli zawartej w art. 1a ust. 1 u.p.o.l. wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, iż grunt, budynek i budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem strony skarżącej, posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie jest wystarczające do stwierdzenia, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konieczne jest bowiem ustalenie, czy podatnik będący przedsiębiorcą faktycznie prowadzi taką działalność. A zatem w sytuacji gdy organ zaniechał zbadania rzeczywistego stanu przedsiębiorcy, nie jest możliwe ustalenie, czy związek z tą działalnością rzeczywiście istnieje.

Skarżąca Spółka wskazała, że jest właścicielem wielu działek, które ze względów technicznych nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm. dalej-p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Istota kontrowersji w przedmiotowej sprawie dotyczy problemu, czy nieruchomości posiadane przez Spółkę będącą w upadłości likwidacyjnej powinny być opodatkowane według stawki właściwej dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Strona skarżąca stoi na stanowisku, że z uwagi na to, iż Spółka znajduje się w upadłości likwidacyjnej i nie prowadzi działalności gospodarczej, a jej majątek wszedł do masy upadłości, którą zarządza syndyk, posiadane nieruchomości nie powinny być opodatkowane tak, jak wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organy prowadzące postępowanie uważają z kolei, że dla ustalenia właściwej stawki podatku nie ma znaczenia faktyczne wykorzystywanie nieruchomości, bowiem decydujący i jednocześnie wystarczający jest sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę (lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą), co wynika z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W sprawie poddanej osądowi, rację przyznać należy organom administracji. Jednocześnie zauważyć należy, że powyższe zagadnienie było przedmiotem licznych orzeczeń sądów administracyjnych, na kanwie których wykształciła się ugruntowana i niekwestionowana, jednolita linia orzecznicza. Dla przykładu wskazać można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2009r., sygn. akt: II FSK 1888/07, czy też wyroki wojewódzkich sadów administracyjnych tj. z 25 lutego 2008r. sygn. akt: I SA/Wr 1575/07, z 23 stycznia 2009r. sygn. akt: III SA/Wa 2010/08, z 26 marca 2009r. sygn. akt: I SA/Gd 903/08, z 22 kwietnia 2009r. sygn. akt: I SA/Ol 85/09, z 10 września 2009r. sygn. akt: I SA/Ol 474/09, z 14 stycznia 2010r. sygn. akt: I SA/Ol 722/09, z 3 czerwca 2009r. sygn. akt: III SA/Po 107/09, z 28 lipca 2009r. sygn. akt: I SA/Gl 223/09, z dnia 19 listopada 2014 sygn. akt I SA/Go 569/14, z dnia 26 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Ol 241/13, z 27 maja 2015r. sygn. akt: I SA/Ke 113/15 (orzeczenia dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zaprezentowane w ramach przywołanej linii orzeczniczej stanowisko oraz argumentację prawną na jego poparcie Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela i przyjmuje za własne.

W ślad za przywołanymi orzeczeniami wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne, retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Jak trafnie wywiodły organy prowadzące postępowania, z brzmienia cytowanego przepisu wynika, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia powyższego nieistotna jest, wbrew twierdzeniu strony skarżącej, okoliczność faktycznego wykorzystywania nieruchomości, ani to czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody.

Powołany art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wiąże bowiem sposób opodatkowania nieruchomości wyłącznie z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. A zatem nawet obiekty niewykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W przytoczonej definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, bowiem nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów" (por. wyrok NSA z 9 grudnia 2009r. sygn. akt: II FSK 1031/09). "Posiadanie gruntu przez właściciela - spółkę akcyjną, które było podstawą kwalifikowania spornych gruntów jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej do chwili ogłoszenia upadłości Spółki, po tym zdarzeniu, pozostaje nadal posiadaniem samoistnym. Brak jest zatem uzasadnionych podstaw, aby z chwilą objęcia obowiązków przez syndyka posiadanie gruntów przez podatnika, które jest stanem faktycznym nadal istniejącym, miało przestać decydować o kwalifikacji gruntów" (teza wyroku NSA z 24 maja 2004r. sygn. akt: FSK 91/04). W dalszej kolejności wyjaśnić należy, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji "przedsiębiorcy", a w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. określono działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w ustawie z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z kolei z art. 2 ustawy z 2 lipca 2004r. Prawo o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przedsiębiorcą zaś, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo o swobodzie działalności gospodarczej jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje oraz ustalony i niekwestionowany stan faktyczny spraw, stwierdzić należy, że podatnik czyli Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w C. jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wynika to wprost z danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym (załączonym do akt administracyjnych sprawy).

Na posiadanie przez Spółkę statusu przedsiębiorcy nie wpływa fakt ogłoszenia wobec Spółki upadłości obejmującej likwidację majątku (por. wyrok WSA w Krakowie z 10 czerwca 2014r. sygn. akt: I SA/Kr 498/14, WSA w Gorzowie Wlkp. z 30 lipca 2014r. sygn. akt: I SA/Go 376/14, WSA w Gdańsku z 2 grudnia 2014r. sygn. akt: I SA/Gd 1269/14). Podatnik, jak słusznie zauważyło Kolegium posiada formę organizacyjną, siedzibę, majątek trwały i obrotowy. Spółka ta powstała jako osoba prawna w celu prowadzenia działalności gospodarczej, zatem jako przedsiębiorca wykonujący działalność gospodarczą. Jeśli zaś chodzi o ogłoszenie upadłości, to jej skutkiem jest utrata zarządu nad majątkiem, jednakże upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych, co wynika z art. 185 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe. Nie zmienia się jego status prawny - w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą. Dopiero rozwiązanie lub likwidacja i wykreślenie z KRS powoduje, że Spółka straci przymiot przedsiębiorcy. Jak podkreśla się w orzecznictwie, ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku nie oznacza także konieczności natychmiastowego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa dłużnika. Prowadzenie przedsiębiorstwa przez syndyka przez okres trzech miesięcy od dnia ogłoszenia upadłości nie wymaga żadnego zezwolenia. Natomiast na prowadzenie przedsiębiorstwa przez okres ponad trzech miesięcy od daty ogłoszenia upadłości syndyk musi uzyskać zezwolenie rady wierzycieli (art. 206 ust. 1 pkt 1 Prawa upadłościowego), a w przypadku jej braku zezwolenie sędziego-komisarza (art. 213 ust. 1 tej ustawy).

Co więcej, fakt ogłoszenia upadłości nie powoduje również utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, z tym, że zarząd nad ww. przedmiotami opodatkowania przysługuje wtedy syndykowi. To on, w czasie trwania postępowania upadłościowego, jest odpowiedzialny za realizację obowiązków płatnika i podatnika przez upadłego przedsiębiorcę. Przedsiębiorca będący w stanie upadłości likwidacyjnej jest więc dalej przedsiębiorcą w rozumieniu powyższego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a więc posiadane przez niego (i faktycznie zarządzane przez syndyka) grunty, budynki i budowle uważane są za "związane z działalnością gospodarczą", co skutkuje możliwością ich opodatkowania stawkami przewidzianymi dla tego typu nieruchomości.

Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy, do wykreślenia Spółki F. z KRS nie doszło, a zatem Spółka ta posiada status przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 289§1 K.s.h ustanie bytu prawnego takiej spółki nastąpiłoby dopiero z chwilą wykreślenia z rejestru KRS. Wtedy też dopiero moglibyśmy mówić o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Ponieważ Pierwsza [...] w P. "F." S.A w upadłości likwidacyjnej jest nadal przedsiębiorcą (o czym świadczy wpis w KRS), prawidłowe jest przyjęcie, iż w rozpatrywanych sprawach, posiadane przez Spółkę nieruchomości powinny być objęte stawką podatku przewidzianą dla nieruchomości wykorzystywanych na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 maja 2004r., sygn. akt: FSK 91/04 posiadanie gruntu przez właściciela - spółkę akcyjną, które było podstawą kwalifikowania spornych gruntów jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej do chwili ogłoszenia upadłości Spółki, po tym zdarzeniu, pozostaje nadal posiadaniem samoistnym. Brak jest zatem uzasadnionych podstaw, aby z chwilą objęcia obowiązków przez syndyka posiadanie gruntów przez podatnika, które jest stanem faktycznym nadal istniejącym, miało przestać decydować o kwalifikacji gruntów. Raz jeszcze podkreślić należy, że dla zastosowanej stawki nie ma znaczenia, podnoszona w skardze okoliczność nieprowadzenia aktualnie przez Spółkę działalności gospodarczej. Jak już znaczono na wstępie niniejszych rozważań art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wiąże sposób opodatkowania nieruchomości z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę, nie zaś ich faktycznym wykorzystywaniem do prowadzenia działalności gospodarczej. Dla powstania obowiązku podatkowego wystarczy więc ustalenie, że grunty, są w posiadaniu przedsiębiorcy. Nie jest konieczne wykazywanie, że poszczególne składniki majątku podatnika rzeczywiście są wykorzystywane na potrzeby lub w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dla porządku zaznaczyć należy, że w rozpatrywanych sprawach nie znajdzie zastosowania przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l wyłączenie z opodatkowania podwyższoną stawką przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że Pierwsza [...] w P. "F." S.A. w upadłości likwidacyjnej - jako przedsiębiorca, w stosunku do nieruchomości będących w jej posiadaniu w roku 2015 związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, była podatnikiem podatku od nieruchomości, który to podatek miała obowiązek uiszczać według stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawa nie definiuje pojęcia "stanu technicznego". Przyjąć należy, że ratio legis wprowadzenia ww. przepisu wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych, z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotnym jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Zatem o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że pod pojęciem "względy techniczne" należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Wniosek ten wyprowadzono z wykładni językowej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Postawiono w nim warunek: przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy: faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej; koniecznym jest aby nie mogła być wykorzystywana. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2012r., sygn. akt: II FSK 747/11, wyrok z 12 grudnia 2012r., sygn. akt: II FSK 1808/12, wyrok z 17 stycznia 2008r., sygn. akt: II FSK 1517/07, wyrok z 30 stycznia 2013r., sygn. akt: II FSK 1384/11). Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Ocena co do wystąpienia przesłanki względów technicznych należy do organu podatkowego. Jednak to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 22 czerwca 2007r., sygn. akt: II FSK 773/06,). Z uregulowania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l wynika ponadto, że niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych musi mieć trwały charakter, co oznacza, że muszą one istnieć tak w danym momencie, jak i w przyszłości, na stałe. W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, że w pojęciu "względów technicznych" ustawodawca zawarł przesłankę trwałości jako przeszkodę w wykorzystaniu nieruchomości do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej, powodującą zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Przesłankę tą bez trudu można wyczytać z tekstu ustawy. Jeśli weźmie się pod uwagę nie tylko zwrot "nie jest i nie może być" w sposób wyrwany z kontekstu ale także wolę ustawodawcy zawartą w tak zestawionych wyrażeniach widać wyraźnie, iż przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację obiektu, muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Pojęcie "względów technicznych" jako wyjątek w regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3, powinno być interpretowane ściśle, nie rozszerzająco (WSA w Gdańsku w wyroku z 21 marca 2006r., sygn. akt: I SA/Gd 231/04). Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 9 stycznia 2009r. sygn. akt II FSK 1354/07, w którym szczególnie wyeksponowano przesłankę trwałości. Konsekwencją takiej wykładni przepisu jest powszechnie reprezentowane stanowisko, że celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwil w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić swoistą ulgę w podatku dla przedsiębiorców inwestujących, to uczyniłby to przez wyraźny zapis w ustawie.

Formuła "nie jest i nie może być wykorzystywany" oznacza, że z woli ustawodawcy niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, a więc nie tylko nie może on być wykorzystywany obecnie, ale również potencjalnie w przyszłości. Względy techniczne muszą wykluczać możliwość użycia budynku, gruntu, budowli do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej (por. wyroki NSA z 17 marca 2009r. sygn. akt: II FSK 1786/07,z 7 grudnia 2012r. sygn. akt: II FSK 747/11, z 20 grudnia 2012r. sygn. akt: II FSK 1877/11, z 19 lipca 2013r. sygn. akt: II FSK 2188/11, z 19 września 2014r. sygn. akt: II FSK 2361/12).

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.