Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt SA/Rz 1951/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2004-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 25 ust. 1 pkt 3 i 3b,  art. 27 ust. 6
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 15, art.16
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska (spr.) Sędziowie WSA Kazimierz Włoch AWSA Małgorzata Niedobylska Protokolant ref. staż. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 14 września 2004 r. na rozprawie przy udziale Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej A. S.- Ż. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, październik 2001r. - skargi oddala -


UZASADNIENIE

SA/Rz 1951/03

U Z A S A D N I E N I E

Decyzjami z dnia [...] grudnia 2003r. (nr [...],[...]) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2003r. (nr [...],[...]) – adresowane do spółki z o.o. "A" w S. określające w podatku od towarów i usług za miesiące marzec, czerwiec, lipiec i październik 2001r. wysokość zwrotu różnicy podatku w kwotach 2118zł, 2884zł, 931zł i 5974zł oraz ustalające wysokość dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i sług za miesiące marzec, czerwiec, lipiec i październik 2001r. wysokość zwrotu różnicy podatku w kwotach 2118zł, 2884zł, 931zł i 5974zł oraz ustalające wysokość dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług w kwotach 9zł, 45zł, 30zł oraz 27zł, natomiast decyzją z dnia [...] grudnia 2003r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2003r. (nr [...] i określił spółce z o.o. "A" w S. wysokość zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2001r. w kwocie 3821zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 120zł.

W uzasadnieniach powyższych decyzji stwierdzono, iż Spółka:

1) zawyżyła podatek naliczony w miesiącach: marzec, czerwiec, lipiec i październik 2001r. poprzez odliczenie podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie paliwa w ilości 60 litrów, podczas gdy – zdaniem organów podatkowych – pojemność zbiorników paliwa samochodów, których nr rejestracyjne odręcznie zamieszczone na oryginałach faktur były niższe i wynosiły: 40l, 38l i 55l. W toku czynności sprawdzających u kontrahenta ustalono, że na kopiach faktur VAT brak było wpisu w pozycji "środek transportu". Faktury zakupu dotyczyły pojedynczych transakcji, do każdej z faktur dołączony był jeden paragon. Z pisma Spółki z dnia 27 marca 2003r. wynikało, że pojemność zbiornika paliwa w samochodzie marki Fiat Cinquecento wynosi 40l, Fiat UNO wynosi 42l, a Poloneza Track wynosi 55 litrów, natomiast z "Instrukcji obsługi Fiata UNO – że pojemność zbiornika paliwa w tym samochodzie wynosi 38l. W powyższej sytuacji organy podatkowe przyjęły, że "nie było możliwe jednorazowe zatankowanie 60 litrów paliwa do zbiorników o pojemności niższej tj. 40, 38 czy też 55 litrów i stwierdziły, że powyższy wydatek na zakup paliwa nie stanowi kosztów uzyskania przychodu w świetle art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000, nr 54, poz. 654 z późn.zm.). Konsekwencją nie uznania zakupu paliwa za koszt uzyskania przychodów było zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 3 oraz art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z późn.zm.).

2) zawyżyła podatek naliczony w miesiącu kwietniu 2001r. o kwotę 400zł poprzez odliczenie podatku VAT na podstawie faktury z dnia 3 kwietnia 2001r. (nr [...]) wystawionej przez Biuro Podróży "B" s.c., a dotyczącej wyjazdu na targi [...] do S. W ocenie organów podatkowych powyższa kwota nie podlega odliczeniu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku VAT.

3) zawyżyła podatek naliczony w miesiącu październiku 2001r. poprzez odliczanie podatku VAT na podstawie faktury z dnia 29 października 2001r. (nr 21146/S/01) dokumentującej zakup oleju napędowego do samochodu Peugeot Parner, który nie znajdował się w ewidencji Spółki, ani też Spółka nie posiadała innego tytułu prawnego do jego używania w tym okresie.

Organ odwoławczy uznał natomiast – uchylając w tym zakresie rozstrzygnięcie organu I instancji – iż Spółka zachowała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT z dnia 27 kwietnia 2001r. (nr [...]), dokumentującej nabycie piłek (do nogi, do siatkówki i do kosza), zabawek plażowych, zestawu do ping-ponga, które Spółka potraktowała jako koszt związany z reprezentacją i reklamą. Ustalono, że towary te zostały wydane, a zatem na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku VAT podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu I instancji, iż powyższy wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, jednakże uznał, iż niezależnie od tego, czy wydatek ten można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisu o podatku dochodowym, czy też nie, to wydanie towaru (bez wskazania kontrahentów, którym je wręczono) należy potraktować jako czynność polegającą opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku VAT. Opodatkowanie wydania towaru jako czynności o której mowa w art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku powoduje – zdaniem organu odwoławczego – iż Spółka zachowuje prawo do odliczania podatku naliczonego wynikającego z w/w faktury.

W skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższe decyzje Spółka (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego) zarzuciła naruszenie:

1) art. 25 ust. 1 pkt 3 i 27 ust. 6 ustawy o podatku VAT poprzez błędne ich zastosowanie do kosztów nabycia paliwa nie wlewanego do baku (w miesiącach: marzec, czerwiec, lipiec i październik 2001r.) oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji braku zaniżenia kwoty zwrotu podatku, w fakcie naruszenia art. 122, 125 § 1, 187 § 1 oraz 210 § 4 ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z zakupem paliwa przez Spółkę i brak uzasadnienia faktycznego decyzji,

2) art. 25 ust. 1 pkt 36 oraz art. 27 ust. 6 ustawy o podatku VAT poprzez błędne ich zastosowanie do usług organizowania wycieczek oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji braku zawyżenia zwrotu podatku, a także art. 122, 125 § 1 i 187 § 1 oraz 210 § 4 ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z zakresem usług świadczonych przez biuro turystyczne na rzecz skarżącej spółki w miesiącu kwietniu 2001r. jak również brak uzasadnienia faktycznego decyzji

i w konkluzji Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg czterokrotnej stawki minimalnej.

Uzasadniając pierwszy z powyższych zarzutów podniesiono, iż zakaz wynikający z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT – w brzmieniu obowiązującym w dacie nabycia benzyny – dotyczył towarów i usług "którymi rozporządzono w sposób" tam określony. Aby więc można było przepis ten zastosować, trzeba wcześniej ustalić czynność rozporządzającą odnoszącą się do tego towaru, a następnie sposób rozporządzenia. Z ustaleń faktycznych dokonanych przez organ podatkowy nie wynika, jak, ani w jakim celu rozporządzono sporną benzyną. Wyjaśnieniu, że została ona zużyta przez samochody Spółki organy podatkowe nie dały wiary, nie przedstawiając jednak żadnych odmiennych ustaleń, a jedynie własne rozumowanie. Za przekraczające zasadę swobodnej oceny dowodów uznała Spółka konkluzję organów podatkowych, iż zakupu paliwa nie dokonywano do samochodów, którymi Spółka dysponowała. Spółka dodała, że nigdy nie twierdziła, iż przedmiotowe paliwo tankowane było do baków samochodowych. Wprost przeciwnie, zakup do kanistrów był regułą, a zakup do baków samochodowych stanowił wyjątek. Dowód w postaci faktur zakupu benzyny istnieje, a odmówienie mu wiarygodności mogłoby być uzasadnione wyłącznie wtedy, gdyby postępowanie wykazało, że samochody posiadane przez Spółkę w normalnych warunkach nie mogły zużyć takiej ilości benzyny, albo gdyby okazało się, że Spółka nie posiada kanistrów. Gdyby przyjąć – jak dodała Spółka – iż zużywała tylko benzynę wlewaną do baków, to nie możnaby przejechać takiej ilości kilometrów, jak wynika to z przebiegu pojazdów.

Uzasadniając drugi z powyższych zarzutów podniesiono, że w skład usługi nabytej przez Spółkę wchodziły: bilety wstępu na targi, noclegi, wyżywienie, transfery autokarowe, usługi opiekuna-tłumacza, bilet kolejowy i ubezpieczenie, a zatem zakres usługi był szerszy niż tylko noclegi i wyżywienie, jak przyjęły organy podatkowe. Tymczasem organy podatkowe cały podatek naliczony w kwocie 400,00zł przypisały wyłącznie noclegom i gastronomii i nie wyjaśniły przy tym powodów takiej klasyfikacji. Zdaniem Spółki, nabyła ona inną usługę niż "usługi noclegowe i gastronomiczne", a mianowicie "wyjazd na targi".

W odpowiedzi na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie.

Do sprawy przystąpił Prokurator Prokuratury Apelacyjnej – A. S.-Ż., która wniosła o oddalenie skarg.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej jako p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skargi są nieuzasadnione.

Podstawowy zarzut, podniesiony w skargach na decyzje w sprawie podatku od towarów i usług za marzec, czerwiec, lipiec oraz październik 2001r. dotyczy zastosowania przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z treścią powyższego przepisu obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Orzekające w rozpatrywanych sprawach organy podatkowe przyjęły, że wydatki z tytułu zakupu paliwa na podstawie faktur VAT wykazujących ilość paliwa przekraczającą pojemność zbiorników samochodów, dla których je nabywano, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko swe uzasadniły tym, iż nie było możliwe jednorazowe zatankowanie 60 litrów paliwa do zbiorników samochodów o niższej pojemności. Kwestia ta była przedmiotem oceny Sądu w sprawie dotyczącej określenia dla Spółki podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2001r., którzy wyrokiem z dnia 28 września 2004r. (sygn. akt SA/Rz 1950/03) skargę oddalił. W niniejszej sprawie Sąd pogląd wyrażony w w/w sprawie podziela. Rozporządzenie przez Spółkę nabytym paliwem w sposób, który nie pozwolił na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Spółki sprawiło, że nie była ona uprawniona – stosownie do treści art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT – do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Za nietrafny Sąd uznaje zarzut Spółki, iż organy podatkowe nie ustaliły "jak, ani w jakim celu" Spółka rozporządziła spornym paliwem. Nie jest bowiem – zdaniem Sądu – rzeczą organów podatkowych ustalenie sposobu rozporządzania przedmiotowym paliwem, ale jedynie stwierdzenie czy rozporządzenie dokonane przez podatnika pozwala na zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów tj. ustalenie czy wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Jeżeli zatem organy podatkowe nie potwierdziły, że zakupionym paliwem Spółka rozporządziła w sposób pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to oznacza, że były uprawnione do zastosowani art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT.

Konsekwencją zastosowania przez organy podatkowe art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT, tj. stwierdzenia, że Spółka nie była uprawniona do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w wysokości wynikającej ze spornych faktur było zastosowanie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku VAT. Skoro bowiem Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT na zakup paliwa to oznacza, że odliczając ten podatek zawyżyła podatek naliczony, co spowodowało z kolei zawyżenie zwrotu różnicy podatku na rachunek Spółki. Stosownie do treści art. 27 ust. 6 ustawy o podatku VAT w przypadku stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określa kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia. Zasadność zastosowania powyższego przepisu, jak również kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego ustalone w miesiącach: marcu, czerwcu, lipcu i październiku 2001r. nie budzą wątpliwości Sądu.

Zasadne jest również stanowisko organów podatkowych w kwestii zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych. Z ustaleń dokonanych w toku postępowania podatkowego wynika, iż faktura VAT nr [...] z dnia 3 kwietnia 2001r. wystawiona przez Biuro Podróży "B" s.c. w P. na wartość netto 5720zł i 400,40zł VAT obejmowała ogólny koszt wyjazdu na targi [...] do S., w tym m.in. koszt noclegów oraz wyżywienia w Chinach, bez wyspecyfikowania poszczególnych kwot. Wobec powyższego – zdaniem Sądu – zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku VAT, a w konsekwencji również art. 27 ust. 6 ustawy o podatku VAT było uzasadnione.

Dodać należy, że zarzuty w tej kwestii zostały podniesione dopiero w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Biorąc pod uwagę powyższe wywody Sąd na podstawie art. 151 p.s.a. orzekł jak w sentencji.