Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 284/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Miliczek-Ciszewska (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi G. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

G. B. (zwany dalej "stroną", "podatnikiem" lub "skarżącym"), reprezentowany przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (w dalszej części uzasadnienia określanego jako "Kolegium", "organ odwoławczy" lub "SKO") z dnia [...] r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta Ł. (zwanego dalej "organem pierwszej instancji") z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie ustalenia podatnikowi wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...] złotych. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. w Dz. U. z 2012 roku, poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p." i art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tj. w Dz. U. z 2001 roku, Nr 79, poz. 856 ze zm.),

Jak wynika z akt sprawy organ pierwszej instancji decyzją z dnia 21 sierpnia 2014 r. ustalił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podał, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą PHU "A" z siedzibą w O.. W dniu 6 lutego 2013 r. strona nabyła nieruchomość położoną w Ł. przy ulicy [...] (akt notarialny nr [...]). Z uwagi na to, że w ewidencji gruntów i budynków przedmiotowe grunty są klasyfikowane jako inne tereny zabudowane – o powierzchni 1.748 m² i drogi o powierzchni 698 m², a budynki jako szpitale – wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień, co do poprawności złożonej informacji podatkowej z dnia 19 sierpnia 2013 r., w której jako podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości wykazano powierzchnię budynków pozostałych o wysokości w świetle powyżej 2,20 m – 710 m² i powierzchnię gruntów pozostałych – 2446,00 m² oraz do przedłożenia dokumentów.

W odpowiedzi na to wezwanie podatnik poinformował, że budynek stanowi aktywa firmy w pozycji "środki trwałe w budowie", gdyż jest w trakcie adaptacji dla celów, dla których został zakupiony i wyjaśnił, że budynek ten zostanie przyjęty do ewidencji środków trwałych dopiero po zakończeniu procesu adaptacji. Nadto w dniu 17 grudnia 2013 r. podatnik złożył korektę informacji, w której wykazał powierzchnię budynków pozostałych o wysokości w świetle powyżej 2,20 m – 1133 m² i powierzchnię gruntów pozostałych – 2446,00 m². Wskazał, że korekty dokonano w związku z przeprowadzeniem rzetelnych pomiarów powierzchni użytkowej budynku i skorygowana powierzchnia odzwierciedla stan faktyczny.

Kolejno organ pierwszej instancji wskazał, że wpłynęła do niego informacja, że od 15 stycznia 2014 r. – w związku umową darowizny – strona nie jest już właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Mając powyższe na względzie decyzją z dnia [...] r. ustalił stronie wymiar podatku od nieruchomości na 2014 r. proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatkowy; jednakże ta decyzja została usunięta z obrotu przez organ odwoławczy.

Organ pierwszej instancji podał, że ponownie prowadząc postępowanie włączył do materiału dowodowego dokumenty zebrane w toku postępowania toczącego się co do roku podatkowego 2013. Wskazał, że wymierzając podatek, jako podstawę opodatkowania przyjął powierzchnię użytkową budynku i powierzchnię gruntów zgodnie z korektą informacji złożonej przez stronę, natomiast funkcję użytkową budynku i przeznaczenie gruntu ustalił na podstawie ww. aktu notarialnego, z którego wynika, że nieruchomość została nabyta w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Uwzględnił także decyzje Starosty [...] w sprawie: 1) zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, 2) zmiany pozwolenia na budowę, 3) przeniesienia pozwolenia na budowę. Odwołując się do regulacji prawnej znajdującej w sprawie zastosowanie, organ pierwszej instancji stwierdził, że będące przedmiotem opodatkowania grunty i budynki znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, co uzasadnia zastosowanie stawki dla gruntów i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatnika zarzucił "naruszenie:

1) art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej – poprzez:

a) zaniechanie sporządzenia prawidłowego (tj. spełniającego wymogi stawiane przez przepisy) uzasadnienia wydanej decyzji, w szczególności przez zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanej decyzji konkretnych faktów prawotwórczych, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym ostatecznie dał wiarę, jak również jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których innym dowodom zgromadzonym w trakcie postępowania oraz twierdzeniom strony odmówił wiarygodności,

b) dowolną, arbitralną i jedynie wybiórczą (a nie swobodną) ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie uwzględnienie istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz dowodów zalegających w aktach sprawy,

c) zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy,

d) i w konsekwencji błędne i oczywiście nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia, i tym samym także prowadzenia postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją przepisu art. 121 § 1 Ordynacji nakazującą organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 124 Ordynacji podatkowej zasady przekonywania, nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którym kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy,

2) w konsekwencji uchybień wskazanych wyżej błędne i oczywiście nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydania rozstrzygnięcia, a polegające na wadliwym przyjęciu, iż inkryminowane deklaracje w sprawie podatku od nieruchomości zawierają dane niezgodne ze stanem faktycznym,

3) i w konsekwencji powyższych uchybień także naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. 2010 Nr 95, poz. 613) – poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i wydanie skarżonej decyzji mimo braku podstaw faktycznych i prawnych dla takiego postąpienia".

W uzasadnieniu odwołania podniósł, że ze względu na wadliwość postępowania wyjaśniającego organ pominął występujące w sprawie względy techniczne, które uniemożliwiają przeznaczenie budynku do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ podatnik zakupił budynek jako "plac budowy" i nie otrzymał pozwolenia na jego użytkowanie. Powyższe powinno skutkować zastosowaniem stawki "dla pozostałych nieruchomości". W przypadku nieuwzględnienia tego zarzutu pełnomocnik wskazał, że winna być zastosowana stawka dla szpitali i zakładów opieki medycznej. Kolejno wywodził, że nawet gdyby organ rzetelnie uzasadnił powody, dla których nie widzi możliwości zastosowania tej stawki, to istniała konieczność kwalifikowania przedmiotowego budynku jako budynku mieszkalnego.

Zaskarżoną decyzją Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przedstawiło przebieg postępowania, dokonane ustalenia dowodowe oraz treść odwołania.

Odnosząc się do zarzutów odwołania SKO w pierwszej kolejności wskazało, że zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: Dz. U. z 2014 r., poz. 849) dalej "u.p.o.l." lub "ustawa podatkowa", za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Nawiązując do ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych Kolegium podkreśliło, że nie nasuwa żadnych wątpliwości, iż do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarcza sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystane ze względów technicznych. Pojęcie "względów technicznych" nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. "Względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej.

Kontynuując, Kolegium wskazało, że w rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Jest bowiem poza sporem, że budynek istnieje, a decyzją z dnia [...] r. Starosta [...] przeniósł na podatnika pozwolenie na jego przebudowę, ze zmianą sposobu użytkowania i częściową nadbudową budynku, przeznaczonego na dom spokojnej starości.

Wyjaśniło także, że organ podatkowy do podstawy opodatkowania przyjął powierzchnię budynku zadeklarowaną przez podatnika, tj. powierzchnię, która faktycznie istnieje i dotyczy budynku będącego w trakcie adaptacji i zmiany sposobu użytkowania. Od pozostałej części, tej która została nadbudowana obowiązek podatkowy powstanie dopiero z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ostatecznym wykończeniem (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.).

Organ odwoławczy podkreślił, że poza sporem jest okoliczność, że podatnik jest przedsiębiorcą, a nieruchomość będąca w jego posiadaniu jest nieruchomością związaną z działalnością gospodarczą i nie służy osobistym potrzebom podatnika.

Kolegium zakwestionowało możliwość zastosowania preferencyjnej stawki dla budynków mieszkalnych wskazując, że budynek nie ma takiego charakteru oraz stawki z art. 5 ust. 2 lit. d ustawy podatkowej, ponieważ ta stawka jest przewidziana dla budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, zajętych przez podmioty udzielające takich świadczeń,

W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i "orzeczenie właściwej stawki podatku od nieruchomości za rok 2013, lub ewentualnie skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji w celu usunięcia naruszeń i ustalenia podatku od nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa". W stosunku do zaskarżonej decyzji postawił zarzuty naruszenia przepisów prawnych tożsame z zarzutami wyspecyfikowanymi w odwołaniu, które zostały wyżej przytoczone i nie będą powielane.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik stwierdził, że prawidłowo przeprowadzone postępowanie winno wykazać, że w sprawie zachodzą względy techniczne, a powodu których nie można przeznaczyć budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Niezależnie jednak od powyższego, nawet gdyby przyjąć, że w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi wyjątek określony w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., dotyczący niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania w działalności gospodarczej ze "względów technicznych", to dla opodatkowania spornej nieruchomości zastosowanie powinna mieć stawka określona dla szpitali i zakładów opieki medycznej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.d u.p.o.l.) lub dla budynków mieszkalnych (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Odnosząc się do treści uzasadnienia decyzji SKO w zakresie kwestionującym możliwość stosowania stawki określonej dla szpitali pełnomocnik skarżącego ocenił, że stanowisko organu prowadzi do absurdu, ponieważ w przypadku remontowania szpitala (kiedy nie udziela się świadczeń zdrowotnych) "obiekty w których udziela się świadczeń medycznych staja się przedsiębiorcami i winny opodatkować powierzchnię najwyższą stawką". Natomiast uzasadniając ewentualność stosowania stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, pełnomocnik skarżącego odwołał się do § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) odsyłającego do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w której domy opieki społecznej zostały zakwalifikowane do budynków mieszkalnych. Poparcia dla takiej kwalifikacji poszukiwał również w poglądach prezentowanych w Biuletynie Informacyjnym dla Służb Ekonomiczno – Finansowych nr 19 z dnia 1 lipca 2013 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze. Wyjaśnił, że w petitum skargi jest błąd pisarski, ponieważ chodziło o orzeczenie przez Sąd właściwej stawki podatku od nieruchomości za 2014 , a nie za 2013 rok. Nadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj.: Dz. U. 2014, poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "ustawą p.p.s.a."..

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa w sposób stanowiący podstawę do jej usunięcia z obrotu prawnego.

Bezsporna jest w sprawie okoliczność, że skarżący jest przedsiębiorcą oraz że w jego posiadaniu znajdowały się w analizowanym okresie grunty i budynek związane z działalnością gospodarczą. Z aktu notarialnego jednoznacznie wynika, że nieruchomość została zakupiona w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną pod firmą PHU "A" z siedzibą w O.. Spór dotyczy kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotów opodatkowania, które skarżący deklarował jako pozostałe; natomiast organy kwalifikowały jako grunty i budynek związane z działalnością gospodarczą. Podkreślić jeszcze trzeba, że w toku postępowania strona skarżąca formułowała alternatywne opinie dotyczące okoliczności jaka stawka podatkowa winna być zastosowana w sprawie. Wskazała, że powinna być zastosowana stawka dla gruntów i budynków pozostałych, ponieważ występują względy techniczne, z powodu których nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana przez podatnika dla celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W sytuacji gdyby doszło do zakwestionowania tego wyłączenia od stosowania najwyższej stawki podatkowej, winna zostać zastosowana stawka jak dla szpitali i zakładów opieki medycznej, ponieważ w ewidencji gruntów i budynków budynek został zakwalifikowany jako szpital. Nadto w przypadku nie podzielenia i tej tezy, należy zastosować stawkę dla budynków mieszkalnych, ponieważ skarżący dysponuje decyzją udzielająca pozwolenia na budowę – przebudowę ze zmianą sposobu użytkowania i częściową nadbudową budynku na dom spokojnej starości.

W sprawie zostały poniesione zarówno zarzuty proceduralne; w tym dotyczące nieprawidłowości ustalenia stanu faktycznego, jak i zarzuty naruszenia prawa materialnego. Co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatruje się zarzuty proceduralne, ponieważ jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy daje podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. W tej jednak sprawie Sąd połączy rozpatrzenie obydwu rodzajów zarzutów, ponieważ konieczne jest dokonanie wykładni prawa materialnego w celu zidentyfikowania okoliczności relewantnych prawnie, które należało ustalić w zakresie stanu faktycznego tej sprawy.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. użyte w ustawie określenia grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, za wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z treści tej definicji legalnej wynika, że w przypadku budynków i gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Ponieważ argumentacja strony skarżącej w pierwszej kolejności odnosiła się do tego wyłączenia stosowania najwyższej stawki podatkowej - z czym nie godziły się organy - Sąd również w pierwszej kolejności rozstrzygnie spór stron w tym zakresie.

W tym miejscu wskazać trzeba, że w tutejszym Sądzie była już przedmiotem rozpoznania skarga na decyzję wymiarową dotyczącą roku podatkowego 2013. Spór dotyczył tych samych kwestii. Skarga będącą przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu dotyczy decyzji ustalającej wymiar podatku tylko za styczeń 2014 r., ponieważ w dniu 15 stycznia 2014 r. skarżący darował przedmiotową nieruchomość osobie bliskiej. W okresie od końca roku 2013 do 31 stycznia 2014 nie doszło do istotnych zmian dotyczących przedmiotu opodatkowania. Z tego względu Sąd posłuży się argumentacją – którą w pełnym zakresie podziela - zawartą w wyroku z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 757/14 (dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) w zakresie stwierdzenia, czy istniała podstawa do stosowania stawki dla gruntów i budynków pozostałych ze względów technicznych. W przywołanym wyroku Sąd wskazał, że:

"W rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości i jest bezsporna okoliczność, że strona prowadzi działalność gospodarczą. A zatem z samego faktu, że strona jest przedsiębiorcą (w rozumieniu art. 1a ust. 3 i 4 u.p.o.I. w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Grunty oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale rady gminy.

W orzecznictwie sądowym nie nasuwa żadnych wątpliwości, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 667/09, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 268/11, wyrok WSA w Lublinie z dnia 22 września 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 297/10).

Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych.

W wypracowanym orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż w pojęciu "względów technicznych" ustawodawca zawarł przesłankę trwałości – jako przeszkodę w wykorzystaniu nieruchomości do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej, powodującą zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Przesłankę tę bez trudu można wyczytać z tekstu ustawy. Jeśli weźmie się pod uwagę nie tylko zwrot "nie jest i nie może być" w sposób wyrwany z kontekstu ale także wolę ustawodawcy zawartą w tak zestawionych wyrażeniach widać wyraźnie, iż przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację obiektu, muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Pojęcie "względów technicznych" jako wyjątek w regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3, powinno być interpretowane ściśle, nie rozszerzająco (tak np. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 10 września 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 136/09. i wyroku z dnia 21 marca 2006 roku, sygn. akt I SA/Gd 231/04). Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 stycznia 2009 roku, sygn. akt II FSK 1354/07, w którym szczególnie wyeksponowano przesłankę trwałości. Konsekwencją takiej wykładni przepisu jest powszechnie reprezentowane stanowisko, iż celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwil w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić swoistą ulgę w podatku dla przedsiębiorców inwestujących, to uczyniłby to przez wyraźny zapis w ustawie.

Linia orzecznicza jest w tym zakresie jednoznaczna i jednolita. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lutego 2006 roku, sygn. akt II FSK 301/05 wyraził przekonanie, iż przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle pod względem prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych z tych budynków bezpośrednio dochodów w danym roku podatkowym.

Innymi słowy "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzjach o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia (tak jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie). Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 29 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1860/10). Nie obejmują one swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych (por. WSA w Gliwicach w wyrokach z 14 października 2005 roku, sygn. akt I SA/Ka 2250/03 i z 17 czerwca 2005 roku, sygn. akt I SA/GL 760/04, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 listopada 2009 roku, sygn. akt I SA/Wr 956/09, WSA w Gdańsku w wyroku z 10 września 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 137/09, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 25 lutego 2008 roku, sygn. akt I SA/Wr 1575/07, NSA w wyroku z dnia z 17 stycznia 2008 roku, sygn. akt II FSK 1517/07).

Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i – jednocześnie – nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

Konkludując podkreślić należy, że normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją - (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na fakt nie wykorzystywania tego przedmiotu, ale również braku możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lipca 2013 roku, sygn. akt I SA/Gl 109/13, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1353020).

Taka sytuacja nie zachodzi jednak w niniejszej sprawie. Organy podatkowe zasadnie uznały, że prowadzenie przebudowy i częściowej nadbudowy budynku (przeznaczonego na dom spokojnej starości), która uniemożliwiała okresowe powadzenie działalności gospodarczej, nie jest tożsame z wyłączeniem budynku z użytkowania ze względu na stan techniczny i nie daje żadnych podstaw do wyłączenia budynku z opodatkowania – jak chce tego strona skarżąca.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy wywiódł, iż z ustaleń dowodowych jednoznacznie wynika, że względy techniczne występujące w sprawie nie mają charakteru trwałego, lecz przemijający i zostaną usunięte poprzez wykonanie remontu/modernizacji celem zmiany przeznaczenia wykorzystania tego budynku. W takim zaś przypadku nie dochodzi do obalenia domniemania, że budynek posiadany przez skarżącego jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, co oznacza obowiązek zastosowania najwyższej stawki podatkowej".

Tytułem uzupełnienia przyjdzie jedynie dodać, że prezentowane wyżej poglądy dotyczące odkodowania przesłanki względów technicznych znajdują potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo można tu wymienić wyrok z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1157/15 (LEX nr 1783520), w którym NSA stanowczo stwierdził, że: "Adaptacja budynku do profilu wykonywanej działalności gospodarczej (konieczność przeprowadzenia remontu budynku) nie jest przyczyną technologiczną uniemożliwiającą wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej".

W cytowanym wyroku z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 757/14, dotyczącym roku podatkowego 2013, tutejszy Sąd stwierdził ponadto, że przedmiotowa nieruchomość nie może być opodatkowana tak jak budynki mieszkalne, gdyż po pierwsze sporny budynek nie jest budynkiem mieszkalnym, a po drugie nie służy on potrzebom osobistym podatnika, lecz ma związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Podzielając pogląd, że przedmiotowa nieruchomość nie może być opodatkowana jako budynek mieszkalny oraz grunty związane z budynkiem mieszkalnym – mając jednak na uwadze rozbudowaną w tym zakresie argumentację skargi wniesionej od decyzji dotyczącej roku 2014 – Sąd bardziej szczegółowo odniesie się do tej kwestii.

Jak wynika z cytowanej wyżej treści definicji legalnej, w przypadku budynków i gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są budynkami mieszkalnymi oraz gruntami związanymi z tymi budynkami – ze skutkiem dla stosowanej do opodatkowania stawki.

Sąd nie kwestionuje eksponowanej przez pełnomocnika skarżącego okoliczności, że domy pomocy społecznej stosownie do § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, odsyłającego do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zostały zakwalifikowane do budynków mieszkalnych. Jednakże wskazać trzeba, że po pierwsze budynek w ewidencji gruntów i budynków został określony jako szpital, a nie jako dom pomocy społecznej i żadnych zmian w ewidencji w analizowanym okresie nie dokonano. Organy podatkowe są związane danymi wynikającymi z ewidencji. Po drugie, budynek nie jest domem pomocy społecznej, ponieważ nie doszło przed końcem stycznia 2014 r. do zmiany jego przeznaczenia; istnieje tylko prawna dopuszczalność dokonania takiej zmiany wynikająca z decyzji administracyjnej. Po trzecie, budynek nie jest także faktycznie wykorzystywany jako budynek mieszkalny.

Odnośnie związania przy wymiarze podatku, danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12 (LEX nr 1504224) bardzo wnikliwie wyjaśnił zarówno zakres, jak i powody związania, wskazując, że:

"Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. (ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne; Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm. – dopisek Sądu) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, użyty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

6.2.1. W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, podzielany również przez skład orzekający rozpatrujący niniejszą sprawę, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. W ten tok rozumowania wpisuje się również pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym zaakcentowano, że w świetle art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków oraz, że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego, jaki w określonym czasie jest charakter danych gruntów.

6.2.2. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji.

Zdaniem rozpatrującego niniejszą sprawę składu orzekającego NSA, odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

Uwzględniając zatem kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 O.p.).

Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 u.p.g.k.).

W drugiej grupie znajdą się z kolei: (-) dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem geodezyjnym (por. ww. uchwała z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), (-) czy też np. informacje dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12). Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych (art. 5 ustawy o księgach wieczystych i hipotece), należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do informacji zawartych w dziale pierwszym księgi, dot. właśnie opisu nieruchomości. (...)

6.2.3. W świetle natomiast uprzednio poczynionych uwag, organ podatkowy - przy wymiarze podatku od nieruchomości - związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu oraz funkcji użytkowej budynku i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego (np. na podstawie art. 194 § 3 O.p.), bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie.

W tym zakresie rozwiązania przyjęte w u.p.g.k. skorelowane są z treścią art. 26 ust. 1 oraz art. 27 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece (dalej: "u.k.w.h."). Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są dane katastru nieruchomości. Pamiętać przy tym należy, że do czasu przekształcenia ewidencji gruntów i budynków w kataster nieruchomości przez pojęcie katastru należy rozumieć ewidencję gruntów i budynków (art. 53a u.p.g.k.). W razie natomiast, gdy dane katastru nieruchomości (tekst jedn.: ujawnione w ewidencji, gdy - jak w rozpatrywanej sprawie - nie została ona przekształcona w kataster) są niezgodne z oznaczeniem nieruchomości w księdze wieczystej, sąd rejonowy dokonuje - na wniosek właściciela nieruchomości lub wieczystego użytkownika - sprostowania oznaczenia nieruchomości na podstawie danych katastru nieruchomości (art. 27 ust. 1 u.k.w.h.). Powyższe wskazuje wyraźnie na zależność opisu nieruchomości w dziale pierwszym księgi wieczystej od danych ewidencyjnych, co tylko potwierdza słuszność tezy o bezwzględnym związaniu tymi informacjami również organu podatkowego. Zwrócił na to również uwagę Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12 oraz II FSK 2565/12. (dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Do tożsamych wniosków prowadzi także analiza przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 ustawy u.p.g.k.). Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.) o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Podzielić zatem należy wniosek Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, że z przytoczonej regulacji wynika, iż datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja poglądu strony skarżącej oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy.

Uzupełniająco zwrócić wypada uwagę na spójne rozwiązania dotyczące ustalania funkcji nieruchomości gruntowych, przyjęte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, jak i w pozostałych ustawach dotyczących opodatkowania nieruchomości, tj. użytków rolnych i lasów. Zgodnie z art. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) - opodatkowaniu nim podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Regulacja ta obowiązuje od 1 stycznia 2003 r. Z kolei obowiązujący od tej samej daty art. 1 ust. 2 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1682 z późn. zm.) stanowi, że lasem w rozumieniu tej ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2007 r. art. 1a ust. 3 u.p.o.l. również wprost odwołuje się do ewidencji gruntów i budynków jako podstawy wymiaru podatków. W orzecznictwie zauważa się, że tym samym również na gruncie ustaw podatkowych ewidencja ta zyskała walor normatywny dla wyznaczania zakresu opodatkowania (por. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11).

Dane zawarte m.in. w ewidencji gruntów i budynków (podobnie jak w księgach wieczystych i innych ewidencjach i rejestrach, por. art. 7a ust. 2 u.p.o.l.), stanowią nadto materiał źródłowy dla budowania prowadzonej przez organy podatkowe w systemie informatycznym ewidencji podatkowej nieruchomości, dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i podatku leśnego (art. 7a ust. 1 u.p.o.l.).

6.2.4. Ustalanie elementów konstrukcyjnych podatku od nieruchomości, z uwzględnieniem ewidencji gruntów i budynków, której zasady prowadzenia określają przepisy u.p.g.k. stanowi przykład stosowanej w praktyce techniki legislacyjnej. Samo uregulowanie określonych zagadnień w różnych częściach aktu normatywnego, a nawet w różnych aktach normatywnych tylko w skrajnych przypadkach może wiązać się z naruszeniem Konstytucji RP (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 marca 2011 r., sygn. akt P 33/09). Analizowany przypadek zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie rodzi takich wątpliwości. O kwalifikacji określonej nieruchomości dla potrzeb ustalenia właściwej stawki podatkowej może współdecydować treść innych regulacji prawnych. Przepisy odrębne nierzadko precyzują znaczenie wyrażeń występujących w ustawach podatkowych lub wyrażenia te wprost definiują. Przykładów takich rozwiązań dostarcza choćby sama u.p.o.l., odwołując się do przepisów prawa budowlanego przy ustalaniu znaczenia takich pojęć, jak budynek, czy też budowla (art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.)".

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełnym zakresie podziela, wyżej zaprezentowany pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mając jednak na względzie okoliczność, że w części wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego pojawił się pogląd o dopuszczalności prowadzenia w postępowaniu podatkowym przeciwdowodu w sytuacji, gdy dane w ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym (przykładowo: wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, LEX nr 1483996), Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła - skarżący nie oferował dowodu przeciw stanowi ujawnionemu w ewidencji. Nie jest bowiem w przedmiotowym budynku realizowana funkcja mieszkalna. Natomiast zmiana przeznaczenia – zarówno w ewidencji, jak i faktycznie, będzie mogła nastąpić po zakończeniu adaptacji budynku, zgodnie z posiadanymi pozwoleniami.

Tym samym Sąd nie podziela poglądu prezentowanego przez pełnomocnika skarżącej, że w sprawie należało zastosować stawkę odpowiednią dla budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi.

Nie ma racji także pełnomocnik strony skarżącej, wywodząc, że skoro przedmiot opodatkowania nie może być opodatkowany "ze względów technicznych" stawką niższą (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), to winien zostać opodatkowany stawką określoną dla szpitali i zakładów opieki medycznej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.d u.p.o.l.). Nie można bowiem zastosować stawki określonej dla szpitali i zakładów opieki zdrowotnej, gdyż zgodnie z art. 5 ust. 2 lit.d u.p.o.l. – stawka ta jest przewidziana wyłącznie dla budynków i ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń. W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. W tym miejscu Sąd w tym miejscu podtrzymuje wyrażony wyżej pogląd, że wpis do ewidencji gruntów i budynków, przedmiotowego budynku jako szpitala jest wiążący. Jednak skarżący nie jest podmiotem udzielającym świadczeń zdrowotnych i nigdy w okresie posiadania tego budynku takiego statusu nie miał. W analizowanym okresie budynek nie był związany z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Kwalifikacja zarówno podmiotowa, jak i przedmiotowa jest w tym zakresie dokonywana w oparciu o przepisy zawarte w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tj.: Dz. U. z 2013 r., poz. 217 ze zm.). Chybione są także wywody strony skarżącej dotyczące nieuprawnionej odmowy stosowania ww. stawki w przypadku remontu czy adaptacji budynku szpitala. Inna jest sytuacja podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych, który czasowo zaprzestał udzielania świadczeń w danym budynku ze względu na konieczność przeprowadzenia remontu; a inna skarżącego, który w okresie posiadania budynku nie był podmiotem udzielającym świadczeń zdrowotnych, a nadto w tym okresie budynek nie był związany z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

Bezzasadne są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 197 § 1 O.p. Odnosząc się do tych zarzutów należy stwierdzić, że organy obydwu instancji prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, w należyty sposób i z poszanowaniem praw strony, przeprowadzając postępowanie dowodowe. Materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący. Należy również wskazać, że stronie umożliwiono zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym zarówno przed organem pierwszej instancji, jak i drugiej instancji.

Prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy dawał podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy we właściwy sposób dokonał interpretacji przepisów prawnych znajdujących w sprawie zastosowanie i nie dopuścił się błędu subsumcji. Wykazał należycie, że istniały podstawy do wydania decyzji wymiarowej w warunkach określonych w art. 21 § 5 O.p. Zaskarżona decyzja zawiera wymagane prawem uzasadnienie faktyczne i prawne, spójne z rozstrzygnięciem zawartym w sentencji; powołuje również właściwą podstawę prawną. Tym samym – z powodów szczegółowo opisanych - Sąd wszystkie zarzuty skargi, zarówno dotyczące naruszeń przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego, ocenia jako chybione.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddali skargę.