Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 493/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2021-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122; art. 187 § 1; art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 2; art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. c; art. 4 ust. 1-4; art. 5 ust 2; art. 21 ust. 2; art. 23; art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak Sędziowie WSA Anna Strzelec (sprawozdawca) WSA Iwona Tchórzewska po rozpoznaniu w Wydziale III w dniu 12 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 15 czerwca 2021 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako organ, organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania E. P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej z siedzibą w C. (dalej jako Spółka, skarżąca), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. (dalej jako organ I instancji) z dnia 3 lutego 2021 r., o nałożeniu na skarżącą kary pieniężnej w wysokości [...] zł za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy.

W dniu 5 stycznia 2019 r. funkcjonariusze L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. w C. przeprowadzili kontrolę pojazdu o nr rej. [...], na podstawie ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm., dalej ustawa o SENT). Przedmiotem przewozu był olej napędowy, CN 2710 19 43, zgodnie ze zgłoszeniem przewozu nr [...] z dnia 4 stycznia 2019 r. Podmiotem wysyłającym, podmiotem odbierającym i przewoźnikiem była skarżąca.

W wyniku kontroli ww. zgłoszenia i dokumentów towarzyszących ww. transportowi funkcjonariusze stwierdzili rozbieżność pomiędzy ilością paliwa w ww. zgłoszeniu SENT a dokumentem przewozowym nr [...] W dokumencie SENT stwierdzono 7.000 litrów oleju napędowego, natomiast w dokumencie przewozowym – 24.000 litrów paliwa.

Z przeprowadzonych czynności kontrolnych sporządzono protokół nr [...] Kierowca pojazdu podpisał protokół bez wnoszenia uwag.

W związku z powyższymi ustaleniami postanowieniem z dnia 28 lutego 2019 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w niniejszej sprawie.

W trakcie przedmiotowego postępowania Spółka dołączyła wyjaśnienia A. D., który w dniu 4 stycznia 2019 r. był odpowiedzialny za zakup oraz rozplanowanie przewozu oleju napędowego. Z wyjaśnień wynikało, że wymienione zdarzenie było pomyłką pisarską, która polegała na błędnie przypisanych ilościach na dostawę do poszczególnych magazynów. Pomyłka nastąpiła w momencie kopiowania numerów SENT do listów przewozowych. Organ I instancji wezwał również Spółkę do wykazania okoliczności wskazujących na istnienie ważnego interesu podmiotu wysyłającego lub interesu publicznego mogącego stanowić podstawę do odstąpienia od nałożenia kary oraz do przedłożenia informacji i dokumentów obrazujących sytuację finansową i majątkową firmy. Na powyższe wezwanie Spółka nie odpowiedziała. Spółka przedłożyła dokumentację księgowo-magazynową dotycząca kontrolowanego przewozu towaru i wniosła o przesłuchanie świadków A. D. i M. M. na okoliczność przyczyn powstania błędów będących przedmiotem niniejszego postępowania podkreślając, stwierdzone naruszenie nie spowodowało żadnego uszczerbku dla skarbu państwa i było zwykłą omyłką pisarską.

Postanowieniem z dnia 4 lutego 2019 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania ww. świadków.

Organ I instancji po zgromadzeniu z urzędu dokumentacji dotyczącej skarżącej, jej zaległości w należnościach celnych i podatkowych, zaległości z tytułu składek odprowadzanych wobec ZUS i prowadzonych postępowań egzekucyjnych, decyzją z dnia 3 lutego 2021 r. nałożył karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu zadeklarowania w zgłoszeniu [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. innej ilości oleju napędowego niż w rzeczywistości była przewożona.

W odwołaniu od przedmiotowej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej O.p.), art. 26 ust. 3 i art. 30 ust. 4 ustawy o SENT, poprzez nieodstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, pomimo że ewentualna niezgodność ilości przewożonego oleju napędowego ze zgłoszeniem SENT była wynikiem oczywistej omyłki, nie spowodowała żadnego zagrożenia interesów fiskalnych budżetu państwa i nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatku akcyzowego. Spółka podniosła ponadto, że nie była przewoźnikiem tylko przewoziła swój własny towar z jednego do drugiego magazynu, a olej napędowy nie jest towarem objętym kodem CN 2207, wymienionym w art. 30 ust. 5 pkt 2 ustawy o SENT.

Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, w pierwszej kolejności z odwołaniem do regulacji ustawy o SENT, w tym do art. 1, art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b, art. 5 ust. 1 i 2 uzasadniał, że pozycja CN (2710) przewożonego towaru (oleju napędowego) oraz jego ilość (24.000 litry) spowodowały, że przewóz towaru podlegał systemowi monitorowania drogowego. Organ wyjaśnił, że w przypadku dostawy towarów zgłoszenie zawiera m.in. dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN, ilości, masy brutto lub objętości towaru.

Dalej organ odwoławczy uzasadniał, że z przedstawionych dokumentów księgowo-magazynowych dotyczących przewozu według dokumentu [...] wynika, że olej napędowy arktyczny klasy 2, kod CN 2710 19 43 został zakupiony w firmie [...] Sp. z o.o. zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 7 stycznia 2019 r. w ilości 24,32 m3, o wartości brutto [...] zł. Zgodnie z dowodem wydania nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. z B. P. N. 22 na podstawie SENT [...] nastąpiła dostawa oleju w ilości 24,32 m3 (objętość w temperaturze 15oC) - miejsce dostawy [...] Sp. z o.o. sp. k. ul. [...] C.. Następnie ww. olej napędowy na podstawie dokumentu:

- przesuniecie międzymagazynowe [...] r. z dnia 7 stycznia 2019 r. w ilości 9.960 l trafił z magazynu "[...]" do magazynu "[...]";

- przesuniecie magazynowe [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. w ilości 14.011 l z magazynu "[...]" do magazynu "[...]".

Natomiast według [...] olej napędowy, kod CN 2710 19 43 został zakupiony w firmie [...] Sp. z o. o. zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. w ilości 7,094 m3 o wartości [...] zł. Zgodnie z dowodem wydania nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. z B. P. N. 22 na podstawie [...] nastąpiła dostawa oleju w ilości 7,094 m3 (objętość w temperaturze 15oC) - miejsce dostawy [...] Sp. z o. o. sp. k. ul. [...] C..

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w zaskarżonej decyzji organ I instancji wykazał, iż olej napędowy został zgłoszony zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. o wartości netto [...] zł, natomiast faktycznie towar był przewożony według faktury Nr [...] z dnia 7 stycznia 2019 r. o wartości netto [...] zł. Tym samym trafnie organ I instancji stwierdził naruszenie obowiązku określonego w art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy o SENT. Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o SENT organ wyliczył, że 46% różnicy wartości brutto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia to [...] zł. Konsekwencją powyższego jest sankcja administracyjna w kwocie nie mniejszej niż [...] zł, co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 2 ustawy o SENT.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że wykonując przewóz towarów w oparciu o dane niezgodne ze stanem faktycznym Spółka będąca w sprawie podmiotem wysyłającym, podmiotem odbierającym i przewoźnikiem dopuściła się naruszenia ww. przepisu ustawy, za które to naruszenie ustawa przewiduje obowiązek nałożenia kary w ściśle określonej wysokości.

W ocenie organu odwoławczego z zebranego materiału dowodowego bezspornie wynika, że ilość towaru zgłoszona wynosiła 7.000 litrów, zaś ilość faktycznie przewożona to 24.000 litrów. Taki stan rzeczy potwierdzają również wyjaśnienia pracownika skarżącej A. D. z dnia 5 marca 2019 r., z których wynika, iż planowana ilość oleju dla przedmiotowego przewozu to 24.000 l. Tym samym podstawa stwierdzonego naruszenia i nałożenia kary wskazana przez organ I instancji jest prawidłowa. Organ dodał również, że przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. towarów wrażliwych.

W kontekście zarzutów odwołania co do nieustalenia przez organ faktycznej ilości przewożonego oleju organ odwoławczy wyjaśnił, że olej napędowy arktyczny klasy 2, kod CN 2710 19 43 został zakupiony w firmie [...] Sp. z o.o. zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 7 stycznia 2019 r. w ilości 24,32 m3. Z dowodu wydania nr [...] z dnia 5 styczni 2019 r. z B. P. N. 22 (zgodnie z [...] wynika, że faktyczna objętość wydanego oleju napędowego w temperaturze pomiaru wynosiła 23,995 dm3, objętość w temperaturze 15oC wynosi 24,32 dm3. Dowodem potwierdzającym faktyczną ilość towaru przewożonego jest dowód wydania nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. Z powyższego więc wynika, że ilość jaka została zakupiona przez Spółkę i jaka powinna zostać zgłoszona w dokumencie SENT to 23,995 dm3, tj. 23.995 litrów. W dokumencie przewozowym nr [...] wystawionym na zgłoszenie [...] wskazana została ilość 24.000 litrów. Różnica w ilościach wskazanych w dowodzie wydania i dokumencie przewozowym (5l) mieści się w granicach o jakich mowa w art. 23 ustawy o SENT (nie więcej niż 10%).

Następnie organ odwołał się do regulacji art. 21 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy o SENT i ocenił, że w okolicznościach niniejszej sprawy brak podstaw do odstąpienia od nałożenia kary. Zwrócił uwagę, że w związku z tym, iż Spółka nie przedstawiła żądanych przez organ dokumentów nie było możliwości dokonania analizy jej sytuacji finansowej przy udziale zainteresowanego podmiotu, a tym samym nie można było ustalić czy w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka "ważnego interesu strony". W oparciu zaś o uzyskane z urzędu informacje i dokumenty od organów podatkowych i ZUS dotyczące skarżącej organ ustalił, że w stosunku do Spółki nie toczy się postępowanie egzekucyjne i Spółka nie posiada zadłużenia z tytułu składek odprowadzonych do ZUS. Z posiadanych deklaracji [...] wynika natomiast, że firma prowadzi aktywny obrót gospodarczy. Organ podkreślił, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest wyjątkiem od zasady zapłaty należności. Powołanie się przez ustawodawcę w przesłankach odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na "interes publiczny" i "ważny interes" wskazuje na wyjątkowość zastosowania tej instytucji. Odstąpienie ma również uznaniowy charakter.

Organ wyjaśnił rozumienie "ważnego interesu przewoźnika" i "interesu publicznego". Odwołał się przy tym stanowiska judykatury w tym przedmiocie i uzasadnienia projektu ustawy o SENT i celu jej wprowadzenia. Podkreślił, że "ważny interes" to nie subiektywne przekonanie strony o istnieniu takiego interesu, ale sytuacja nadzwyczajna, na którą przewoźnik nie ma wpływu. To obiektywne ale indywidualne dla przewoźnika okoliczności wskazujące na wyjątkowość sytuacji, jej niezależność od woli przewoźnika i sposobu jego postępowania, uniemożliwiające wywiązanie się z ciążących względem Państwa obowiązków i które w żaden sposób nie mogą zostać zmienione bez doraźnej pomocy ze strony organów państwa. Chodzi o okoliczności, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji strony lub jej rodziny, uniemożliwiłyby prowadzenie dalszej działalności gospodarczej lub ewentualnie zastopowałyby rozwój firmy. Niewątpliwie sytuacjami realizującymi przesłankę "interesu publicznego" byłyby natomiast te, które zupełnie uniemożliwiłyby prawidłowe wypełnienie obowiązków z ustawy o SENT (np. brak technicznych możliwości dokonania lub aktualizacji zgłoszenia na skutek wydarzeń nadzwyczajnych niedających się przewidzieć, niemożliwość stawienia się do kontroli wskutek utraty środka transportu z towarem w wyniku działalności przestępczej itp.). Takich w sprawie nie ustalono. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, na podstawie analizy przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie ma podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przedmiotowej sprawie, ani z uwagi na "ważny interes dłużnika", ani "interes publiczny". Organ wyjaśnił również, iż powołany w odwołaniu art. 30 ust. 4 ustawy o SENT nie mógł mieć w sprawie zastosowania, gdyż treść tego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ograniczenie możliwości nakładania kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust. 1. Nie dotyczy natomiast sytuacji, gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie, tzw. kontroli drogowej. Za niezasadne organ odwoławczy uznał również zarzuty co do naruszenia przepisów postępowania i podkreślił, że ocena zebranego materiału dowodowego zupełnego dla załatwienia sprawy i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, przekonującym zarówno, co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego.

W skardze na ostateczną decyzję organu Spółka zaskarżonej decyzji zarzuciła

1. naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez:

a) brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w zakresie faktycznej ilości oleju napędowego przewożonego w dniu 5 stycznia 2019 r. w sytuacji rozbieżności w ilości tego paliwa wskazanej w zgłoszeniu SENT samochodem strony w stosunku do dokumentu przewozowego oraz dokumentów księgowo-magazynowych - przesunięcie międzymagazynowe,

b) błędne przyjęcie, że dowodem potwierdzającym faktyczną ilość towaru przewożonego jest dokument w postaci dowodu wydania nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r., bez ustalenia ile w rzeczywistości paliwa przewożono i czy ilość ta była niezgodna ze zgłoszeniem SENT oraz w sytuacji rozbieżności w ilości tego paliwa wskazanej w zgłoszeniu SENT samochodem strony w stosunku do dokumentu przewozowego oraz dokumentów księgowo-magazynowych - przesunięcie międzymagazynowe;

2. naruszenie, przez niezastosowanie, art. 26 ust. 3 o SENT, przez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu" lub "interesu publicznego" i brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej, pomimo że ewentualna niezgodność ilości przewożonego oleju napędowego ze zgłoszeniem SENT była wynikiem oczywistej omyłki, nie spowodowała żadnego zagrożenia interesów fiskalnych budżetu Państwa (bo przewóz miał miejsce między magazynami podatnika), a w interesie publicznym jest sprzyjanie przedsiębiorcom, a nie karanie ich za drobne uchybienia w działalności gospodarczej, zaś w interesie strony jest przeznaczanie pieniędzy na rozwój przedsiębiorstwa zamiast na kary pieniężne;

3. naruszenie poprzez niezastosowanie art. 30 ust. 4 ustawy o SENT i błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie przepis ten nie może mieć zastosowania skoro naruszenie zostało ujawnione w trakcie kontroli drogowej, pomimo że: nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatku akcyzowego, strona nie była przewoźnikiem tylko przewoziła swój własny towar z jednego do drugiego magazynu, olej napędowy nie jest towarem objętym kodem CN 2207, wymienionym w art. 30 ust. 5 pkt. 2 ustawy o SENT.

Powołując się na powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i podkreśliła, że dla oceny prawidłowości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 21 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o SENT niezbędne jest ustalenie czy miał miejsce

przewóz towaru podlegający systemowi monitorowania przewozu, o którym mowa w ustawie o SENT, a w świetle art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b i art. 23 ustawy o SENT ustalenie nie tylko rodzaju przewożonego towaru, ale także jego ilości. Spółka argumentowała, że organy stosujące przepisy ustawy o SENT mają obowiązek wykazania nie tylko uchybień podmiotów, do których przepisy te mają zastosowanie, ale także wykazania z urzędu, że nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww. podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, może i powinno być przedmiotem rozważań organu podatkowego stosującego przepisy ustawy o SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy. Argumentowała, że organ, oceniając, czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego", powinien też rozważyć czy wymierzona kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu, czy w interesie publicznym jest nakładanie na skarżącą dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że dopuściła się, uchybienia które usunęła w możliwie najszybszym czasie. W ocenie skarżącej nie jest w interesie publicznym nakładanie kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem, a dokonały jedynie nieistotnych omyłek czy błędów w zgłoszeniu SENT.

Na koniec Spółka podniosła, że przepis art. 24 ust. 1a ustawy o SENT nie wyłącza stosowania art. 30 ust. 3 ustawy o SENT i podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie żadne uszczuplenie podatkowe wystąpić nie mogło, bo przemieszczenie oleju napędowego z jednego magazynu do drugiego magazynu tego samego podatnika nie powoduje obowiązku podatkowego w VAT ani w akcyzie. Jednocześnie wskazała, że nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w art. 30 ust. 4 ustawy o SENT, ponieważ strona przewoziła swój własny ładunek, a więc nie działa w charakterze przewoźnika (art. 779 K.c. a contrario), a olej napędowy nie jest towarem objętym kodem CN 2207. Stąd też postępowanie o nałożenie kary pieniężnej w ogóle nie powinno być wszczęte, a skoro wszczęte zostało, to powinno być umorzone jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja, wbrew stanowisku skargi, nie jest dotknięte uchybieniami prawnymi, skutkującymi koniecznością jej uchylenia (stwierdzenia nieważności).

Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy o SENT.

Celem ustawy SENT jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów na terytorium kraju. Ten akt normatywny wprowadził także odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z przewozem tych towarów, podmiotu wysyłającego, przewoźnika, kierującego transportem oraz podmiotu odbierającego.

Zgodnie z art. 4 ust. 1-4 ustawy SENT środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem". Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej.

Stosownie do treści art. 2 ustawy o SENT, przewoźnik to osoba fizyczna albo prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów (pkt 8). Przewóz towarów w świetle ustawy ( art. 2 pkt 9) to przemieszczenie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku.

W świetle przedstawionych definicji legalnych za nietrafne uznać należy stanowisko skargi co do braku podstaw do przypisania skarżącej statusu przewoźnika z odwołaniem się do regulacji kodeksu cywilnego tylko z tego powodu, że skarżąca przewoziła własny towaru w ramach przesunięć magazynowych. Przepis art. 2 pkt 8 ustawy o SENT nie wymaga aby przewóz był dokonywany zarobkowo w ramach prowadzonej przez przewoźnika działalności.

Towarem przewożonym w niniejszej sprawie był olej napędowy poz. CN 2710 w ilości 24 000 l.

W myśl art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. c ustawy SENT, przewóz towaru objętego pozycją CN 2710 podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli jego objętość przekracza 500 litrów.

W przypadku przewozu takiego towaru, rozpoczynającego się na terytorium kraju, podmiot wysyłający jest obowiązany, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi.

W przypadku dostawy towarów zgodnie z art. 5 ust 2 ustawy o SENT zgłoszenie zawiera:

1. planowaną datę rozpoczęcia przewozu;

2. dane podmiotu wysyłającego obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

3) dane podmiotu odbierającego obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

4) numer identyfikacji podatkowej podmiotu wysyłającego albo numer, za pomocą którego podmiot wysyłający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej;

5) numer identyfikacji podatkowej podmiotu odbierającego albo numer, za pomocą którego podmiot odbierający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej;

6) dane adresowe miejsca załadunku towaru;

7) dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN lub podkategorii PKWiU, ilości, masy brutto lub objętości towaru.

W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym, posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego ze stanem faktycznym. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego.

W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o SENT w sytuacji, gdy towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakładana jest kara pieniężna w wysokości 46% różnicy wartości brutto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż [...] zł.

Nietrafne są zarzuty skargi co do naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez brak ustalenia rzeczywistej ilości przewożonego paliwa. Bezspornym bowiem jest, że w wyniku kontroli zgłoszenia i dokumentów towarzyszących transportowi funkcjonariusze stwierdzili rozbieżność pomiędzy ilością paliwa w zgłoszeniu SENT nr [...] a dokumentem przewozowym [...] W dokumencie SENT wskazano 7.000 litrów oleju napędowego, natomiast w dokumencie przewozowym – 24.000 litrów paliwa. Skarżąca sama przyznała, że zaistniały stwierdzone nieprawidłowości, co wykazała zarówno dokumentami księgowo - magazynowymi jak i wyjaśnieniami swojego pracownika A. D. z dnia 5 marca 2019 r. Pracownik Spółki wprost oświadczył, że w dniu 4 stycznia 2019 r. był odpowiedzialny za zakup oraz rozplanowanie przewozu oleju napędowego. Wyjaśnił, że planem dostawy produktu było przemieszczenie ich do dwóch magazynów należących do skarżącej tj. ul. [...], [...] – 7.000 litrów oraz ul. [...], [...] – 24.000 ONA (olej napędowy arktyczny). Podał, że w trakcie tworzenia listu przewozowego oraz nadawania numerów SENT dla tego przewozu doszło do pomyłki, która polegała na błędnie przypisanych ilościach na dostawę do poszczególnych magazynów. Pomyłka nastąpiła w momencie kopiowania numerów SENT do listów przewozowych. Błąd ten został opisany w uwagach przy zamykaniu SENT-ów dotyczących tego przewozu (wyjaśnienia k. 32 akt adm.). Wykazane natomiast przez organ w tym przedmiocie nieścisłości pozostają bez wpływu na wynik sprawy, co organ szczegółowo wyjaśnił.

W oparciu od dołączone do akt dokumenty organ odwoławczy ustalił, że olej napędowy arktyczny klasy 2, kod CN 2710 19 43 został zakupiony w firmie [...] Sp. z o.o. zgodnie z fakturą Nr [...] z dnia 7 stycznia 2019 r. w ilości 24,32 m3 o wartości [...] zł (k. [...] akt admin.). Z dowodu wydania nr [...] z dnia 5 stycznia 2019 r. z B. P. N. 22, zgodnie z [...] (k.[...] akt admin.) wynika, że faktyczna objętość wydanego (a zatem i zakupionego przez skarżącą) oleju napędowego w temperaturze pomiaru wynosiła 23,995 dm3 (objętość w temperaturze 15oC – 24,32 dm3) i ta ilość powinna zostać zgłoszona w dokumencie SENT, to jest 23.995 litrów. Zatem różnica w ilościach wskazanych w dowodzie wydania i dokumencie przewozowym wyniosła 5 l (24.000 l – 23.995 l). Organ ustalił również, że przedmiotowy olej napędowy arktyczny na podstawie dokumentu przesuniecie międzymagazynowe [...] r. z dnia 7 stycznia 2019 r. i z dnia 5 stycznia 2019 r. w ilości odpowiednio 9.960 l i 14.011 l (łącznie 23.971 l) trafił z magazynu "[...]" do magazynu "[...]" (k. [...] akt. admin).

Zgodnie natomiast z treścią art. 23 ustawy o SENT dane dotyczące ilości, masy lub objętości towaru uważa się za prawidłowe, jeżeli stwierdzone rozbieżności w stosunku do ilości, masy lub objętości towaru wskazanego w zgłoszeniu wynoszą nie więcej niż 10%. W tych okolicznościach, trafnie zatem przyjął organ odwoławczy, że ilość 24 000 l jest ilością wskazaną prawidłowo i kwestia ilości przewożonego paliwa nie wymagała szerszego dowodzenia. Co do wskazanej w dokumencie SENT ilości 7.000 l. organ z kolei ustalił, że olej napędowy, kod CN 2710 19 43 został zakupiony w firmie [...] Sp. z o. o. zgodnie z fakturą z dnia 5 stycznia 2019 r. w ilości 7,094 m3, o wartości [...] zł (k.[...] akt admin.) Zgodnie z dowodem wydania nr [...] z B. P. N. 22, na podstawie SENT [...] nastąpiła dostawa oleju w objętości w temperaturze pomiaru 7,005 dm3 (objętość w temperaturze 15oC - 7,094 dm3 – k.[...] akt admin.) - miejsce dostawy [...] Sp. z o. o. sp. k. ul. [...].

Ustalenia te nie zostały przez skarżącą w żaden sposób podważone. W ocenie Sądu były to ustalenia zupełne dla przypisania skarżącej odpowiedzialności z art. 21 ust. 2 ustawy o SENT.

W ocenie Sądu powołany wyżej art. 21 ust. 2 ustawy o SENT został prawidłowo zastosowany jako materialnoprawna podstawa nałożenia kary pieniężnej w rozpoznawanej sprawie.

Skarżąca spółka wykonywała przewóz towarów na podstawie zgłoszenia w systemie SENT, w którym wskazano dane niezgodne ze stanem faktycznym. Wykonując przewóz towarów w oparciu o dane niezgodne ze stanem faktycznym Spółka będąca w sprawie podmiotem wysyłającym, podmiotem odbierającym i przewoźnikiem dopuściła się naruszenia cytowanego wyżej przepisu ustawy, za które ustawa przewiduje obowiązek nałożenia kary w ściśle określonej wysokości. Organ wyliczył, iż 46% różnicy wartości brutto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia stanowi w tej sprawie kwotę rzędu [...] zł. Organ zdecydował jednak, z oczywistą korzyścią dla strony, o nałożeniu na skarżącą kary w najmniejszej określonej ustawowo wysokości, tj. [...] zł.

Zasadniczy spór w sprawie niniejszej dotyczy także oceny, czy organ prawidłowo przeanalizował ustawowe przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się odmawiając zastosowania art. 21 ust. 3 ustawy SENT, w myśl którego w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego albo podmiotu odbierającego lub interesem publicznym na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego albo podmiotu odbierającego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 – 2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Zgodnie z tym unormowaniem, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:

1) nie stanowi pomocy publicznej albo

2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo

3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

Sam fakt, że skarżąca z wywodami organów się nie zgadza, nie może świadczyć o wadliwości zaskarżonej decyzji. Z tych samych powodów nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 26 ust. 3 ustawy o SENT.

Pojęcia ważnego interesu podmiotu wskazanego w tym przepisie oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Użycie słowa "ważny" akcentuje wyjątkowy charakter interesu strony i wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, które mogą go uzasadniać. Pojęcie interesu publicznego to natomiast dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, itp. Pojęcia te mają cechy charakterystyczne dla klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga wyraźnego odniesienia do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzję. Jak podkreśla się w orzecznictwie, niemożność jednoznacznego zdefiniowania tych pojęć powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty i okoliczności konkretnej sprawy.

Konieczne jest w tym miejscu zwrócenie uwagi, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmiany w zależności od uznania administracyjnego (vide wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 oraz z 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18 – orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym niemniej uznanie administracyjne znajduje ograniczone zastosowanie przy ocenie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. W przepisie art. 21 ust. 3 ustawy o SENT przewidziano bowiem możliwość organu odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem strony lub interesem publicznym. Ograniczone zastosowanie uznania administracyjnego nie oznacza jednak zupełne pomięcie istoty kontroli pod względem legalności takich decyzji organu. Sądowa kontrola stanowiska organu pod względem legalności nadal sprawdza się do oceny, czy organ w sposób prawidłowy przeprowadził proces wydania decyzji uznaniowej, czy uwzględnił wszystkie przepisy, czy materiał dowodowy został zebrany w całości, czy pojęcia nieostre zostały prawidłowo zinterpretowane, czy nie pominięto istotnych elementów przy ustalania stanu faktycznego oraz czy wybrał rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie Sądu, nie można organowi zarzucić uchybień w tym zakresie.

Wniosek o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej skarżąca uzasadniała tym, że ewentualna niezgodność ilości przewożonego oleju napędowego ze zgłoszeniem SENT była wynikiem oczywistej omyłki, nie spowodowała żadnego zagrożenia interesów fiskalnych budżetu państwa, bo przewóz miał miejsce między magazynami podatnika, w interesie publicznym jest sprzyjanie przedsiębiorcom, a nie karanie ich za drobne uchybienia w działalności gospodarczej, zaś w interesie strony jest przeznaczanie pieniędzy na rozwój przedsiębiorstwa zamiast na kary pieniężne.

Zaprezentowana przez Spółkę argumentacja, zdaniem Sądu, nie może być uznana za okoliczności uzasadniające istnienie ważnego interesu strony, jak również interesu publicznego w rozumieniu art. 21 ust. 3 ustawy SENT.

Niewątpliwie to na skarżącej ciążył obowiązek dokonania zgłoszenia zgodnie z przepisami ustawy o SENT. Skarżąca powinna była zatem dołożyć należytej staranności i rzetelności w wykonaniu tych obowiązków. Tak się jednak nie stało. Brak rzetelności i staranności w realizacji nałożonych obowiązków nie stanowił jednak, jak wynika z akt sprawy samoistnej podstawy do odmowy odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Organ dokonał analizy sytuacji majątkowej skarżącej oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji nałożonej na stronę kary.

W tym miejscu wymaga odnotowania, że organ I instancji wzywał stronę do przedstawienia dokumentów niezbędnych w kontekście ustalenia, czy zaistniała przesłanka "ważnego interesu strony" jednak w trakcie całego postępowania Spółka nie przedstawiła żadnego dokumentu. Na takie okoliczności skarżąca nie powołała się także w skardze. Skarżąca nie wskazała i nie udokumentowała ważnego interesu, nie wskazała nadzwyczajnych zdarzeń losowych wpływających na jej sytuację materialną, która uzasadniałby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Nie było zatem możliwości dokonania analizy sytuacji finansowej podmiotu przy jego udziale. Organy obu instancji szczegółowo przeanalizowały jednak i oceniły sytuację finansowo-ekonomiczną oraz majątkową skarżącej w oparciu o przesłane przez instytucje państwowe dokumenty. Organ I instancji zwrócił się do Urzędu Skarbowego w D. G. z zapytaniem, czy podmiot - E. P. Sp. z o. o. sp. komandytowa figuruje w rejestrze zaległości w należnościach celnych i podatkowych. Zwrócił się do ZUS Inspektorat w C. - czy ww. podmiot posiada zaległości z tytułu składek odprowadzanych wobec ZUS. Organ celny wystąpił także do Urzędu Skarbowego w S. prosząc o informację, czy wobec skarżącej prowadzone jest postępowanie egzekucyjne oraz do Urzędu Skarbowego w C. o przesłanie dokumentów Spółki w zakresie deklaracji podatkowych, informacji o przychodach firmy.

W odpowiedzi Urząd Skarbowy w C. pismem z dnia 7 lipca 2020 r. (k.[...] akt admin.) przekazał wydruki deklaracji i korekt deklaracji VAT z ostatnich 6 miesięcy, informując, że ww. firma nie jest podatnikiem podatku dochodowego oraz nie posiada innych dokumentów potwierdzających sytuację materialną firmy. Dodatkowo Urząd Skarbowy w S. poinformował, że wobec Spółki nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne (k. [...] akt admin.). Pismem z dnia 31 lipca 2020 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych w G. W. – k. [...] poinformował, że płatnik nie posiada zadłużenia z tytułu składek odprowadzanych do ZUS.

Jak zasadnie argumentował organ o istnieniu ważnego interesu podmiotu wysyłającego, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Ważny interes podmiotu wysyłającego czy podmiotu odbierającego występuje nie tylko wtedy, kiedy obniżą się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane zdarzeniami losowymi ale również przy pogłębionej analizie tej przesłanki uwzględniającej także sytuację ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Nie każde jednak trudności finansowe mogą uzasadniać zastosowanie ulgi (co przyznała sama skarżąca), lecz tylko takie, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych jego i jego rodziny. W okolicznościach niniejszej sprawy organy dokonały analizy zgromadzonych w sprawie dokumentów i wyprowadziły niej trafne wnioski.

Przeprowadzona przez organy analiza wykazała, że kondycja finansowa skarżącej jest dobra, oraz że zapłata nałożonej kary pieniężnej nie spowoduje niepożądanych społecznie skutków. Spółka nie ma zaległości podatkowych ani innych nieuregulowanych zobowiązań publicznoprawnych, prowadzi aktywny obrót gospodarczy, nałożona kara stanowi najniższą karę możliwą do nałożenia, a przepis art. 21 ust. 2 ustawy o SENT nie daje podstaw do jej miarkowania. Tej oceny skarżąca nie podważyła. Skarżąca sama przyznała, że zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem. Skarżąca zarzuciła jednak, że przesłanka interesu publicznego powinna być przedmiotem rozważań organu podatkowego. Zarzuciła, że organ pominął przy ocenie tej przesłanki zarówno cel ustawy jak i fakt nieistotności zaistniałej w zgłoszeniu omyłki.

Wbrew zarzutom skargi organ dokonał pogłębionej analizy nie tylko przesłanki ważnego interesu podmiotu wysyłającego ale i przesłanki interesu publicznego w okolicznościach tego konkretnego przypadku. Organ w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy wytłumaczył w dostateczny sposób, że nie zaistniały takie okoliczności, które mieściłyby się w pojęciu interesu publicznego. Organ ocenił popełnione przez skarżącą przewinienie w stosunku do takich wartości jak sprawiedliwość i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, uwzględniając jego wagę oraz okoliczności i przyczyny powstania naruszenia. Z odwołaniem do uzasadnienia projektu ustawy o SENT i okoliczności powstałego naruszenia organ podkreślił, że system kar, z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty, a skarżąca miała wiedzę na temat funkcjonowania ustawy o SENT oraz była świadoma ryzyka związanego z takim sposobem zarobkowania, zatem powinna podjąć takie rozwiązania organizacyjne (w tym odpowiednio przeszkolić osoby zgłaszające towary do rejestru), aby zadośćuczynić wymogom ustawy.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że interes publiczny powinien być rozumiany jako sytuacja, w której dokonanie zapłaty kary pieniężnej spowodowałoby takie pogorszenie sytuacji ekonomicznej przewoźnika, że na skutek zapłaty kary stałby się beneficjentem pomocy publicznej. Efekt przysporzenia do budżetu państwa na skutek uiszczenia kary byłby wówczas pozorny. W okolicznościach niniejszej sprawy natomiast z takim przypadkiem nie mamy do czynienia. Jak pokreślił organ odwoławczy z dowodów zebranych w sprawie z urzędu wynika, że w stosunku do Spółki nie toczy się postępowanie egzekucyjne, skarżąca prowadzi aktywny obrót gospodarczy i nie posiada zadłużenia z tytułu składek odprowadzonych do ZUS. Skarżąca nie podważyła tych ustaleń. W całościowym spojrzeniu na sprawę nie można pominąć biernej postawy skarżącej w uzasadnieniu swojego położenia pod względem finansowym i materialnym w kontekście ziszczenia się jednej z przesłanek uzasadniających odstąpienia od nałożenia kary. Skarżąca ograniczyła się w istocie do przytoczenia stanowisk sądów administracyjnych zapadłych, co należy podkreślić, w odmiennych stanach faktycznych bez odniesienia ich do okoliczności tego konkretnego przypadku. Ocena zaistnienia przesłanki interesu publicznego dokonywana jest przecież w konkretnych okolicznościach sprawy i odnosić się powinna do ustalonych w danej sprawie okoliczności faktycznych i organ nie ma obowiązku przedstawiania hipotetycznych okoliczności, które uzasadniałyby jego zdaniem odstąpienie od wymierzenia kary. Trudno zarzucić organowi naruszenie zasady proporcjonalności w sytuacji, gdyż rzeczywiście wyliczona kara administracyjna (w wysokości 46% różnicy wartości brutto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia) wyniosła kwotę ponad [...] zł a organ wymierzył karę w kwocie [...]zł, korzystając z możliwości jakie daje art. 21 ust. 2 ustawy o SENT.

W ocenie Sądu, organ dokonał interpretacji pojęcia interesu publicznego i szczegółowo wyjaśnił, odnosząc się do konkretnych okoliczności sprawy, dlaczego w sprawie niniejszej brak jest podstaw do odstąpienia od wymierzenia kary ze względu na interes publiczny.

Podstawą odstąpienia od nałożenia kary nie może być, jak oczekiwałaby tego skarżąca, sam fakt braku uszczuplenia należności skarbu państwa. Ustawa ma w założeniu stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu towarami uznanymi za "wrażliwe", bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonującymi wyłudzeń niezapłaconych podatków, jak również dokonującymi obrotu bez stosowania warunków przewidzianych w przepisach prawa. Ustawa ma za zadanie chronić legalny handel towarami i ułatwić walkę z szarą strefą. Celem ustawy, która jest ustawą o charakterze subsydiarnym w stosunku do całego systemu podatkowego, jest także wprowadzenie zmian prawnych w dziedzinach, w których stwierdzało się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym i zwiększenie skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Nowe rozwiązania prawne mają również za zadanie wspomóc działania związane z efektywnym gromadzeniem podatków i innych opłat w celu ich późniejszej redystrybucji. W uzasadnieniu projektu ustawy podkreślono, że doświadczenia kontrolne potwierdzają, że w wielu przypadkach różnice w obrocie dokumentami i faktycznym przemieszczaniu towarów są wykorzystywane przez nieuczciwe podmioty. Stąd konieczność powiązania obrotu dokumentami fakturowymi z kontrolą faktycznego przemieszczania towarów. Określone szeroko cele ustawy nie dają podstaw do twierdzenia, że w przypadku braku uszczupleń podatków interes publiczny nakazuje odstąpić od wymierzenia kary. Przede wszystkim zauważyć należy, że ustawa nie uzależnia możliwości wymierzenia kary od stwierdzenia, że określony podatek nie został zapłacony. Kara przewidziana jest za stwierdzenie, że towar nie odpowiada co do ilości towarowi wskazanemu w zgłoszeniu (zob. też wyrok w sprawie sygn. akt III SA/Lu 219/21, CBOSA).

Podanie niezgodnej z stanem faktycznym ilości towaru nie może być traktowane, wbrew oczekiwaniom skarżącej, jako zwykła, nieistotna omyłka, niepowodująca żadnych szkód. Różnica między ilością oleju wskazaną w zgłoszeniu, a ilością rzeczywiście przewożoną była duża (17.000 l). Dla nałożenia kary pieniężnej nie ma znaczenie jednak, czy było to celowe czy przypadkowe. Istotny jest sam fakt stwierdzonego naruszenia. Gdyby skarżąca dołożyła należytej staranności w wykonaniu nałożonych na nią mocą ustawy obowiązków, to nie doszło by do stwierdzonego naruszenia. Udzielenie ulgi w tym stanie faktycznym prowadziłoby do nieuzasadnionego faworyzowania skarżącej i godziłoby w zasady równości i sprawiedliwości społecznej.

Dla zupełnej kontroli legalności zaskarżonej decyzji wyjaśnić trzeba, iż zasadnie organ odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków A. D. oraz M. M. "na okoliczność przyczyn powstania błędów będących przedmiotem niniejszego postępowania". Organ nie kwestionował bowiem złożonych przez A. D. wyjaśnień w tym zakresie. Organ dokonał ich oceny w kontekście całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego odmiennie od oczekiwań skarżącej. Nie była to jednak ocena dowolna.

Niezasadne również pozostają zarzuty skargi co do naruszenia art. 30 ust. 4 ustawy o SENT. Regulacja ta, jak trafnie uzasadniał organ odwoławczy, nie odnosi się do nieprawidłowości ujawnionych w trakcie kontroli drogowej (zob. np. wyroki w sprawach sygn. akt: II GSK 1370/19, III SA/Gl 779/20, CBOSA).

Niezrozumiała pozostaje przy tym argumentacja skargi, że olej napędowy nie jest towarem objętym kodem CN2207 wymienionym w art. 30 ust. 5 pkt 2 ustawy o SENT, oraz że przepis art. 24 ust. 1a ustawy o SENT nie wyłącza stosowania art. 30 ust. 4 (pełnomocnik odwołał się do treści tego przepisu omyłkowo wskazując, iż chodzi o art. 30 ust. 3). Pełnomocnik skarżącej nie czyni jednak głębszej analizy w tym zakresie co uniemożliwia odniesienie się do tak przedstawionych zarzutów. W kwestii art. 24 ust. 1a ustawy o SENT, podzielić należy tylko stanowisko organu I instancji, że przepis ten nie może znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie już tylko z tej przyczyny, że ujawniona nieprawidłowość dotyczy zgłoszonych przez podmiot danych dotyczących ilości towaru (przepis ten wyłącza natomiast oczywiste błędy, które dotyczą towaru).

Podsumowując, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej art. 21 ust. 2 ww. ustawy. Jednocześnie, organ po rozważeniu przesłanek zawartych w ust. 3 art. 21 ustawy SENT prawidłowo również uznał, że w sprawie brak było podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Organy podjęły w tej sprawie wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy oraz zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, co znalazło wyraz w uzasadnieniu podjętych rozstrzygnięć.

Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 p.p.s.a. W myśl tych regulacji sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie wniosek o rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym został zgłoszony przez organ a skarżąca nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.