Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 935/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.2 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 961
law: Ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych
article: art. 4 ust.5 w zw. z art. 6 ust.1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2019 r. sprawy ze skargi E. S. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

E. S. (dalej: "spółka", "skarżąca") złożyła do Wójta Gminy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716, dalej: "u.p.o.l.").

Spółka jest właścicielem farmy wiatrowej zlokalizowanej na terenie Gminy B.. W skład przedmiotowej farmy wchodzą, m.in. elektrownie wiatrowe. Spółka nie traktuje jako przedmiotów opodatkowania całych elektrowni wiatrowych.

Na dzień składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, opodatkowaniu tym podatkiem podlegały wyłącznie ich części budowlane (tj. fundament oraz wieża). Elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: "ustawa o CIT"). W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in.: części budowlane elektrowni wiatrowych, tj. fundament i wieżę, jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej (dalej: "urządzenia wiatrowe").

Z dniem 16 lipca 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2016 r.

o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961, dalej "u.i.e.w."), która wprowadziła definicję elektrowni wiatrowej, wskazując w art. 2, że jest to budowla, na którą składa się fundament, wieża oraz elementy techniczne. Ustawa ta doprecyzowuje definicję elektrowni wiatrowej wyraźnie wskazując, że elementy techniczne oznaczają wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

W przypadku należących do spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu lecz także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: oprogramowanie (np. system Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, wyciągarkę wraz z olinowaniem która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnice i wentylatory, wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru, wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzenia wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie.

Stosownie do przepisów ustawy o CIT, spółka do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczyła także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi konsultingowe, usługi doradcze, usługi projektowe).

W związku ze zmianami, jakie wprowadziła ustawa o elektrowniach wiatrowych, spółka zamierza od 1 stycznia 2017 r. opodatkowywać podatkiem od nieruchomości elektrownie wiatrowe rozumiane jako budowle składające się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, tj.: wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Spółka zamierza przyjmować za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych ich wartość rynkową określoną przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.

Wskazując na taki stan faktyczny spółka zadała pytania:

1. czy z dniem 1 stycznia 2017 r. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli jaką będzie elektrownia wiatrowa składająca się

z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu?

2. czy począwszy od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.?

Zdaniem spółki:

1. z dniem 1 stycznia 2017 r. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli jaką będzie elektrownia wiatrowa składająca się

z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych - tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania

i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

2. od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.

Wójt Gminy wydał w dniu [...] r. interpretację indywidualną nr [...], w której uznał za prawidłowe stanowisko spółki odnośnie obu zadanych pytań. Natomiast, w dniu [...] r. organ wydał zmianę ww. interpretacji indywidulanej nr [...] na podstawie art. 14j § 2a i 3 w zw. z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."), dotyczącą stanowiska spółki z pkt 2. Wójt uznał stanowisko spółki w tym zakresie za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko organ interpretacyjny podał, że w dniu 29 czerwca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie o sygn. akt

I SA/Sz 386/17 wydał wyrok, w którym stwierdził, że "nie jest sporne, że "elektrownia wiatrowa" jest "budowlą", stosownie do art. 2 pkt 1 u.i.e.w., a zatem co do zasady znajduje zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ujęcie więc "elektrowni wiatrowych" w ewidencji środków trwałych, nie ma pierwszorzędnego znaczenia dla określenia jej podstawy opodatkowania. Okoliczność ta stanowi wtórną kwestię w kontekście wymogu co do zasady określania podstawy opodatkowania budowli, przewidzianej wprost w art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l., który zastrzega wyjątki od tej zasady przewidzianej m.in. w art. 4 ust. 5 u.p.o.l, (...)". W związku ze ww. orzeczeniem, organ uznał, że konieczna była zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2016 r.

Organ interpretacyjny uznał, że w odniesieniu do pytania nr 2 należy wskazać,

że wysokość stawki podatku od nieruchomości od budowli lub ich części związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, określana jest przez rady gmin i nie może przekroczyć 2% ich wartości (art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 stanowi wartość o której mowa

w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Natomiast, zgodnie z ust. 3 przywołanego artykułu, jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego.

W przedstawionym stanie faktycznym spółka nie ewidencjonuje elektrowni wiatrowych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako samodzielnych środków trwałych, od których są dokonywane odpisy amortyzacyjne.

W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (t.j. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej. Spółka do tej pory nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od elektrowni wiatrowej w myśl nowych przepisów. Z uwagi na brzmienie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w którym ustawodawca wprost wskazał,

że podstawę opodatkowania dla "budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" stanowi wartość o której mowa w przepisach podatkowych,

a brak jest odwołania w przedmiotowym przepisie do środków trwałych ujętych

w ewidencji środków trwałych, należy przyjąć, że podstawę opodatkowania dla elektrowni wiatrowej będącej "budowlą" stanowi, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wartość o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Ujęcie bądź nieujęcie "elektrowni wiatrowych" w ewidencji środków trwałych, nie ma więc pierwszorzędnego znaczenia dla określenia ich podstawy opodatkowania. Okoliczność ta stanowi kwestię wtórną w odniesieniu do wymogu dotyczącego zasad określania podstawy opodatkowania budowli przewidzianego wprost w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wyjątek od tej zasady określa art. 4 ust. 5 u.p.o.l.

W ocenie organu, u spółki, która w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie uwzględnia elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego, jako podstawę prawną ustalenia opodatkowania elektrowni wiatrowej stanowiącej budowlę, stosownie do art. 2 pkt 1 u.i.e.w. należy przyjąć art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą interpretację i wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania zarzucając organowi naruszenie:

1. art. 14j § 2a w zw. z art. 14j § 3 i art. 14e § 1 pkt 1 O.p., w ten sposób, że organ dokonał zmiany interpretacji indywidualnej bez uzasadnionej podstawy prawnej, która zgodnie z przepisem może stanowić przesłankę do dokonania zmiany;

2. art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14j § 3 o.p., w ten sposób, że organ nie zawarł całościowej oceny prawnej odnośnie stanowiska spółki oraz nie zaprezentował zarząd: prawidłowego stanowiska w odniesieniu do istotnego fragmentu stanu faktycznego;

3. art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w ten sposób, że organ dokonał ich błędnej wykładni stwierdzając, iż podstawą opodatkowania elektrowni wiatrowej należącej do spółki nie jest wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku.

W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1074/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, uchylił interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] r. w przedmiocie przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd I instancji wskazał, że zmiana wydanej interpretacji powinna następować wyjątkowo, gdyż narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. Organ, dokonując zmiany wydanej interpretacji powinien uwzględnić orzecznictwo, czyli wziąć je pod uwagę, dokonując oceny, czy interpretacja indywidualna jest nieprawidłowa, a następnie – wykorzystując poglądy sądów – dokonać zmiany interpretacji. Istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi sprawującemu funkcje nadzorcze prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której zapadł konkretny wyrok. Powołanie się przez organ interpretacyjny tylko na jeden nieprawomocny wyrok, w ocenie Sądu I instancji, nie spełniło przesłanki z art. 14e § 1 pkt 1 O.p. umożliwiającej zmianę wydanej interpretacji.

Skargę kasacyjną od powyższego rozstrzygnięcia złożył pełnomocnik organu, zaskarżając wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23 października 2018 r. sygn. akt II FSK 1812/18 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz zasądził od E. S. na rzecz Wójta Gminy kwotę [...]złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Sąd kasacyjny za uzasadnione uznał zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia

art. 14j § 2a w zw. z art. 14e § 1 O.p. Wskazując, że podstawową przesłanką zmiany interpretacji indywidualnej jest jej obiektywna nieprawidłowość, której nie można ograniczać do zakresu nieprawidłowości wykładni przepisów ujawnionych w orzeczeniach sądów czy też trybunałów. Skoro Wójt dokonując z urzędu zmiany wydanej wcześniej interpretacji wskazał w sposób jednoznaczny na nieprawidłowości w wykładni przepisów, które w jego ocenie dyskwalifikowały wcześniejszą interpretację i dokonał wywodu prawnego, który nie odwoływał się tylko do jednego incydentalnego wyroku, Sąd kasacyjny stwierdził, że nie jest uzasadnione stanowisko Sądu I instancji, sprowadzające się do tezy, że Wójt nie wskazał w zaskarżonej interpretacji jakie są przyczyny dokonania zmiany interpretacji, a w szczególności nie wskazał na zmienione i utrwalone w danym zakresie orzecznictwo sądów i trybunałów.

Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wydając niniejszy wyrok był na podstawie art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a. związany wyrokiem NSA z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1812/18.

Związanie WSA w Szczecinie w rozumieniu powyższego przepisu oznacza, że sąd I instancji nie może formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania nie dysponuje całkowitą swobodą przy wydawaniu nowego orzeczenia, lecz obowiązany jest uwzględnić wykładnię dokonaną przez sąd II instancji, która przestaje wiązać tylko w ściśle określonych przypadkach zmiany stanu faktycznego sprawy, zmiany stanu prawnego, podjęcia przez NSA przed ponownym rozpoznaniem sprawy przez WSA uchwały zawierającej odmienną wykładnię w tym samym zakresie, co wykładnia zamieszczona w wyroku uchylającym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdza, że nie wystąpiła żadna z ww. okoliczności, usprawiedliwiających ustanie związania wyrokiem NSA.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie związany jest zatem oceną, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 14j § 2a w zw. z art. 14e § 1 O.p. Dokonując zmiany interpretacji indywidualnej w dniu

[...] r. Wójt Gminy na wstępie swoich rozważań przywołał wprawdzie wyrok WSA w Szczecinie w sprawie I SA/Sz 386/17 i wywiódł, że konieczna stała się zmiana jego wcześniejszej interpretacji z [...] r. W następnej jednak części uzasadnienia zmienionej interpretacji przedstawił określony wywód prawny z powołaniem się na regulacje wynikające z art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Wójt wskazał w sposób jednoznaczny na nieprawidłowości w wykładni przepisów, które w jego ocenie dyskwalifikowały wcześniejszą interpretację i dokonał wywodu prawnego, który nie odwoływał się tylko do jednego, incydentalnego wyroku.

Przechodząc następnie do kwestii merytorycznej poprawności dokonanej interpretacji wyjaśnić należy, po analizie treści wniosku skarżącej spółki o wydanie interpretacji, że postawione przez nią pytanie oraz własne stanowisko w sprawie, sprowadza się do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych należących do skarżącej spółki, a w szczególności odpowiedzi na pytanie: czy będzie ją stanowić wartość rynkowa ustalona przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r., czy też wartość amortyzacyjna.

Skarżąca we wniosku zadała pytanie, w jaki sposób określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od 1 stycznia 2017 r., wskazując, że jej zdaniem, podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej powinna określić na poziomie jej wartości rynkowej, określonej zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. na dzień postania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Spółka wskazała, że nie posiada w swojej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego, a odpisów amortyzacyjnych dokonuje od pojedynczych środków trwałych, które zostały ujawnione w tej ewidencji. Przy czym, na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, a które nie stanowią części elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów. Spółka wskazywała,

że w skład elementów technicznych, do których zaliczyć należy wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem, nie powinno zaliczać się innych elementów i infrastruktury towarzyszącej jak oprogramowanie, oświetlenie, zabezpieczenie odgromowe, chodnice.

Organ winien zatem zająć w wydanej interpretacji stanowisko, czy interpretacja unormowania art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. dokonana we wniosku jest prawidłowa na tle przedstawionych okoliczności faktycznych.

Wartość rynkową budowli, jako podstawę określenia wartości budowli do celów podatku od nieruchomości, można zastosować jedynie w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Tymczasem, jak wynika z wniosku, spółka dokonuje amortyzacji od elementów składających się na elektrownię wiatrową (części budowli), wobec czego nie ma podstaw do zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l.

Organ udzielił odpowiedzi w tym zakresie, za nieprawidłowe uznając stanowisko skarżącej o istnieniu podstaw do ustalania wartości budowli według wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 u.i.e.w. użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) elektrownia wiatrowa - budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego

2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925);

2) elementy techniczne - wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zdaniem spółki, określenie wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę jej wartości rynkowej nie jest możliwe.

Organ interpretacyjny uznał to stanowisko za nieprawidłowe, z uwagi na fakt,

że spółka posiada w ewidencji środków trwałych, których wartości początkowe obejmują swoim zakresem m.in. części budowalne elektrowni wiatrowych (tj. fundamenty i wieże), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej – urządzenia wiatrowe, od których dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zdaniem Sądu, stanowisko organu zawarte w wydanej interpretacji jest słuszne.

Ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku wynika bowiem, że amortyzacji podlegają wszystkie części budowli, bądź jako elementy wyodrębnione, bądź jako elementy stanowiące część innych elementów podlegających amortyzacji. W tej sytuacji za niezasadne uznać należy stanowisko, że budowla ta nie podlega amortyzacji. Amortyzowanie wszystkich części składających się na budowlę świadczy o tym,

że budowla ta podlega amortyzacji.

W tym miejscu wskazania wymaga, że problem z ustaleniem wartości elektrowni wiatrowej według wartości stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji dotyczy dwóch kwestii.

Po pierwsze - rozważać należy, czy wartość elektrowni wiatrowej może być ustalona jako suma wartości jej elementów, podlegających amortyzacji. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji nie powołała się na argumenty, które wyłączałyby taką możliwość i powodowały, że takie ustalenie wartości elektrowni należałoby uznać za niesłuszne z uwagi na sprzeczność tego sposobu z przepisami prawa bądź regułami wykładni. Organ był natomiast związany zakresem złożonego wniosku. Zatem kwestia ta słusznie nie podlegała w wydanej interpretacji badaniu.

Wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle a nie środki trwałe i ustawa podatkowa nie przewiduje warunku, aby dana budowla stanowiła jeden środek trwały, a więc kwestia kwalifikacji składników majątku przez podatnika dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jest w zasadzie obojętna dla organu podatkowego. Jeżeli więc podatnik nie ewidencjonuje budowli jako jednego środka trwałego, lecz jako kilka środków trwałych, odpowiadających częściom takiej budowli, które tworzą całość odpowiadającą budowli, to, zdaniem Sądu, nie ma przeszkód faktycznych i prawnych, aby opodatkować tę budowlę, w istocie przez opodatkowanie części tej budowli, w odniesieniu do wartości początkowych środków trwałych stanowiących tak rozumiane części budowli (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2243/15, w którym stwierdzono, że w sytuacji gdy wartość budowli została zagregowana (ujęta) w wartości początkowej budynku nie może budzić wątpliwości, że podatnik dokonywał odpisów amortyzacyjnych także od wartości początkowej budowli drogowej – to orzeczenie i pozostałe przywołane w sprawie dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Po drugie - rozważenia wymagało, czy ustalenie takiego sposobu określenia wartości elektrowni jest, jak to wskazała Skarżąca, niemożliwe w sytuacji, gdy w skład wartości amortyzowanych wchodzą części, które - zdaniem Skarżącej - jako niestanowiące części elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów, nie powinny podlegać zaliczeniu do wartości elementów technicznych budowli.

Podkreślić należy, że przedmiotem zadanego pytania i wydanej interpretacji nie było rozważanie kwestii, jakie elementy składają się na urządzenia techniczne wymienione w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. Zakładając, że - jak wynika z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego - część elementów technicznych nie posiada odrębnie ustalonej wartości stanowiącej podstawę amortyzacji, lecz ich wartość stanowi część wartości amortyzowanego środka trwałego, rozważyć należało, czy okoliczność ta uzasadnia ustalenie wartości elektrowni według wartości rynkowej.

Zdaniem Sądu, organ interpretacyjny prawidłowo uznał, że przedstawione przez Spółkę okoliczności nie uzasadniają ustalenia wartości budowli według cen rynkowych, gdyż w takiej sytuacji nie zachodzi przesłanka art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jaką jest stan, w którym od budowli nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. W analizowanym przypadku bowiem, od wszystkich elementów składających się na budowlę dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, mimo że co do części elementów nie są one wartościowo wyodrębnione.

Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę, podziela taką argumentację organu interpretacyjnego. Sama okoliczność, że w ewidencji środków trwałych skarżącej Spółki nie znajduje się zindywidualizowany, odrębny środek trwały w postaci elektrowni wiatrowej nie ma znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania, gdyż istotny z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest fakt dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które składają się na przedmiot opodatkowania. Przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wymaga bowiem, aby budowla stanowiąca przedmiot opodatkowania, stanowiła zindywidualizowany, odrębny przedmiot opodatkowania czy też środek trwały. Podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest bowiem wartość środka trwałego, lecz wartość budowli lub jej części w rozumieniu u.p.o.l., ustalana w oparciu o przepisy o podatkach dochodowym. Dlatego też na określenie podstawy opodatkowania nie ma wpływu okoliczność, że w ewidencji środków trwałych podatnicy dokonują odrębnie odpisów amortyzacyjnych dla urządzenia technicznego

i odrębnie dla części budowlanych, oraz że dla poszczególnych elementów (np. gondola, wieża) odrębnie ustalono wartość początkową.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie są środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu u.p.o.l. Ustawa podatkowa zawiera odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych dotyczących środków trwałych jedynie w zakresie ustalania wartości początkowej. Nie ma zatem znaczenia, na gruncie podatku od nieruchomości, sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych.

W orzecznictwie sądowym zgodnie przyjmuje się, że jeżeli podatnik ujął w ewidencji środków trwałych wartości początkowe części budowlanych elektrowni wiatrowych oraz urządzenia wiatrowe służące do wytwarzania energii elektrycznej (zespół łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu), to nie ma przesłanek do zastosowania art. 4

ust. 5 u.p.o.l. i określenia podstawy opodatkowania według wartość rynkowej budowli (vide wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 644/17; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1280/17; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 386/17, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia

25 października 2017 r., sygn. I SA/Gd 1259/17 i I SA/Gd 1162/17).

Podobnie kwestia wartości poszczególnych elementów elektrowni wiatrowej

(np. oświetlenie, wyciągarka), które to elementy nie wchodzą w skład elektrowni wiatrowej w rozumieniu u.p.o.l. nie ma wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji. Skoro poza sporem (w niniejszej sprawie) pozostawała kwestia, że elementy te nie wchodzą w skład przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, oczywiste jest, że ich wartość nie mogła być uwzględniana przy wyliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Kwestia, że skarżąca spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych tychże elementów łącznie z innymi elementami elektrowni wiatrowej, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ma charakter wyłącznie techniczny, a nie prawny, i nie może wpłynąć na sposób interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Podkreślić należy, że postawione przez spółkę pytanie - na tle przedstawionego przez nią stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego - nie dotyczyło wyliczenia wartości poszczególnych elementów składowych elektrowni wiatrowej, lecz jedynie sposobu określenia podstawy opodatkowania budowli, jaką jest elektrownia wiatrowa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd jako niezasadny ocenił zarzuty skargi, że organ interpretacyjny z naruszeniem przepisów prawa materialnego uznał, że elementy niestanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonał wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy. Organ nie wyraził bowiem w interpretacji stanowiska, jakie ze wskazanych w interpretacji elementów należą do elementów technicznych elektrowni wiatrowej.

Za niezasadne uznać należało także pozostałe zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, bowiem organ interpretacyjny nie wykroczył poza zakres wniosku, wyznaczony opisem stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę. Zajął on w wydanej interpretacji stanowisko, że jeżeli dokonuje odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych elementów składających się na elektrownię wiatrową, to podstawą opodatkowania będzie wartość początkowa takiej elektrowni - wynikająca z prowadzonej ewidencji środków trwałych.

Końcowo, ustosunkowując się do argumentów pełnomocnika skarżącej zawartych w wyrokach sądów administracyjnych o podobnej tematyce, a także innych interpretacjach podatkowych, wskazać należy że zapadły one w indywidualnych sprawach, a zatem jako takie nie mogą wpłynąć na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji.

Podsumowując, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja zawiera właściwą ocenę stanowiska skarżącej spółki wraz z należytym uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wskazaniem prawidłowego stanowiska. Jest to ocena konkretna, zawierająca wyraźną odpowiedź na pytanie postawione we wniosku o interpretację. Organ wystarczająco odniósł się do podniesionych przez spółkę argumentów. Takie działanie organu nie może też być postrzegane jako naruszające zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi