Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 420/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2013-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatki inne
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 pkt 1 ust. 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie NSA Jacek Surmacz WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lipca 2013r. sprawy ze skargi ‘A" sp. z o.o. "B" spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą we W. na indywidualną interpretację Prezydenta Miasta z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Prezydenta Miasta na rzecz strony skarżącej "A" sp. z o.o. "B" spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą we W. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 420/13

UZASADNIENIE

Prezydent Miasta, działając na podstawie przepisów art. 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U

z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), wydał zaskarżoną następnie interpretację indywidualną z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...], w zakresie podatku od nieruchomości.

We wniosku o wydanie ww. interpretacji podatkowej, "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna w W. przedstawiła następujący stan faktyczny. Spółka jest właścicielem myjni bezdotykowej, znajdującej się na terenie dzierżawionym od "B" w SW. Obiekt myjni samochodowej posiada podpory, dach, ściany boczne i nie jest trwale związany z gruntem. Zgodnie z postanowieniami umowy, po zakończeniu dzierżawy spółka zobowiązana jest do demontażu dokonanych naniesień (myjni samochodowych) i przywrócenia terenu do stanu pierwotnego. Nakłady na myjnię zostały rozliczone na dwie odrębne pozycje środków trwałych:

- budowlę, stanowiącą konstrukcję myjni zaliczoną według KŚT do rodzaju 103,

- technikę myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące w postaci technologii myjni, zaliczone według KŚT do rodzaju 449, 806, 291.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zakwalifikowanie myjni do budowli jest prawidłowe?

2. Czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegać część budowlana myjni, bez wyposażenia technicznego ?

3. Kto będzie podatnikiem podatku od nieruchomości?

Odnośnie zagadnienia pierwszego wnioskodawca stwierdził, że myjnie należy zakwalifikować do budowli. Zgodnie z art. 3 ust 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku prawo budowlane (Dz. U z 2011 r. Nr 32, poz. 159), pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury oraz części budowlane urządzeń technicznych, które z budowlą stanowią całość techniczno - użytkową. Budynek w rozumieniu art. 3 ust 2 Prawa budowlanego musi posiadać fundamenty, dach i musi być trwale związany z gruntem a także posiadać przegrody budowlane w postaci pionowych ścian, wydzielające go z przestrzeni. Myjnia samochodowa, należąca do "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna w W. nie posiada cech budynku w rozumieniu Prawa budowlanego i dlatego zdaniem Spółki należy ją uznać za budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ podatkowy uznał, że w tym zakresie stanowisko wnioskodawcy jest trafne i znajduje oparcie w przepisach prawa. Zgodnie z art. 1a ust 1 pkt 2 i art.2 pkt 1 ust 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z.2010 r. Nr 95, poz.615

ze zm.) opodatkowaniu podlega budowla (lub jej część) związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, definiowana dla celów podatku od nieruchomości jako obiekt budowlany, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane, które umożliwiają użytkowanie obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Taki obiekt budowlany ma stanowić całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, aby budowla mogła być wykorzystana do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

W stosunku do drugiego zagadnienia Spółka uznała, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała jedynie część budowlana myjni, gdyż zgodnie z art. 1a ust 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 ust. 3

i ust. 9 prawa budowlanego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, czyli w tym przypadku części budowlane myjni, natomiast pozostałe elementy, stanowiące jedynie wyposażenie techniczne, nie mieszczą się w definicji budowli ani urządzenia budowlanego, a zatem brak jest podstaw do ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Organ podatkowy uznał to stanowisko za nieprawidłowe, gdyż myjnia samochodowa wraz z wyposażeniem technicznym stanowi użytkową całość, przeznaczoną do mycia pojazdów samochodowych. Jest zatem budowlą w rozumieniu art. 3 pkt. 1 lit b i pkt. 3 Prawa budowlanego, i art. 1a ust 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Całość techniczno - użytkowa dotyczy wszystkich składników budowli, które są ze sobą powiązane, aby budowla mogła być wykorzystana do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Urządzenia techniczne w kontekście podatkowym mogą być traktowane w zależności od funkcji jaką pełnią, jako obiekty budowlane lub urządzenia budowlane. W ocenie organu podatkowego nie znajduje uzasadnienia "rozdzielenie" budowli jaką jest myjnia samochodowa na poszczególne elementy, gdyż są one budowlą jako całość. Zatem wszystkie elementy myjni stanowią całość, od której wartości, winien być naliczony podatek. Bez znaczenia jest przy tym kwestia zaliczenia poszczególnych elementów myjni do różnych rodzajów środków trwałych wg KŚT.

Spółka, odnosząc się do trzeciego zagadnienia stanęła na stanowisku, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jako właściciel myjni. Organ podatkowy uznał to stanowisko za prawidłowe, mając na względzie treść art. 3 ust 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego a także art. 48 ww. ustawy, który stanowi, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem.

Po wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka zaskarżyła powyższą interpretację indywidualną w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości części budowlanych myjni bez wyposażenia technicznego (tj.

w zakresie, w jakim organ uznał stanowisko skarżącej, wyrażone we wniosku

o interpretację, za nieprawidłowe);

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 dalej jako u.p.o.l.) w związku z art. 3 ust. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, poprzez błędne uznanie, że podatkiem od nieruchomości należy objąć część budowlaną myjni wraz z wyposażeniem technicznym).

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji

w zaskarżonym zakresie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych.

Skarżąca podniosła, że konstrukcja myjni wraz z wyposażeniem technicznym stanowi całość użytkową ale nie występuje miedzy nimi powiązanie techniczne. Sam fakt umiejscowienia urządzenia lub maszyny na fundamencie będącym budowlą

w rozumieniu prawa budowlanego nie powoduje, że stanowią one całość techniczno-użytkową. Konieczne jest bowiem wykazanie, czy maszyny i urządzenia techniczne tworzą z fundamentami całość techniczno-użytkową. Dopiero takie ustalenie pozwala na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli złożonej zarówno z elementów budowlanych, jak i niebudowlanych. Takie stanowisko zawarł Wojewódzki Sad Administracyjny w Białymstoku w wyroku sygn. I SA/BK 254/08 z dnia 15.10.2008 r.

W niniejszej sprawie, części budowlane w postaci konstrukcji myjni pełnią jedynie rolę pomocniczą w stosunku do funkcji technicznych, jaką sprawuje myjnia kontenerowa. W każdym czasie wyposażenie techniczno-technologiczne może zostać zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla jego funkcjonowania. Użytkowanie obiektu myjni kontenerowej zgodnie z jego przeznaczeniem, nie jest uzależnione od zainstalowania w nim urządzeń myjących (techniki myjni kontenerowej). Świadczenie usług mycia pojazdów samochodowych możliwe jest bowiem w obiekcie budowlanym również bez tych dodatkowych urządzeń technicznych np. mycie ręczne.

Skarżąca zwróciła uwagę, że w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wskazano, że budowlę stanowią części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) i fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów, składających się na całość użytkową. Powyższe oznacza, że za budowlę nie uznaje się urządzeń technicznych a jedynie ich części budowlane (takie jak fundamenty, maszty, słupy). Takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w jednym ze swoich orzeczeń (wyrok z 30.07.2009 r., II FSK 202/08), który stwierdził, że podatkowi od nieruchomości podlegają jedynie części budowlane obiektów (takie jak fundamenty i maszty), jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, natomiast same elektrownie wiatrowe, które posiadają te części budowlane, nie powinny być kwalifikowane jako budowle.

W stanie faktycznym sprawy, przedmioty będące na wyposażeniu myjni, takie jak: system sterowania on-line, układ podgrzewania wody, dwufunkcyjny kocioł

z wymiennikami ciepłej wody oraz palniki, układ wysokiego ciśnienia, system zmiękczania i demineralizacji wody, osprzęt elektryczny, pistolety i lance, dysze, szczotki, złączki obrotowe, odkurzacz, rozmieniarka banknotów, centralny system zasysania monet, szczotki na stanowiskach, monitoring, nie stanowią urządzeń budowlanych o których mowa w art. mowa w art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Podobne stanowisko zostało zawarte w wyroku NSA z dnia 05.01.2010 r. (II FSK 1101/08).

Należy zdaniem skarżącej odróżnić pojęcie urządzeń technicznych od pojęcia urządzeń budowlanych. Pomimo, że każde urządzenie budowlane jest urządzeniem technicznym, to jednak nie każde urządzenie techniczne jest urządzeniem budowlanym. Prawo budowlane odnosi się urządzeń technicznych, których posadowienie na budowlach wymaga zezwoleń. Technika myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące są urządzeniami technicznymi, które nie mieszczą się w zakresie stosowania Prawa budowlanego. Montaż tych urządzeń nie wymagał pozwolenia na budowę i mogą być one w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Działania te nie są objęte zakresem pojęciowym robót budowlanych, nie podlegają więc regulacjom prawa budowlanego. W świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i Prawa budowlanego, wskazane we wniosku wyposażenie techniczne myjni nie spełnia definicji obiektu budowlanego i urządzeń budowlanych.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta wniósł o oddalenie skargi z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Występując z wnioskiem do Prezydenta Miasta o wydanie jej indywidualnej interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna w W. zadała trzy pytania:

1) czy zakwalifikowanie myjni do budowli jest prawidłowe?

2) czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegać część budowlana myjni bez wyposażenia techniczno-technologicznego?

3) kto będzie podatnikiem podatku od nieruchomości?

Odnośnie pierwszego i trzeciego pytania organ zgodził się ze stanowiskiem Spółki.

Wobec powyższego Spółka zaskarżyła do tut. Sądu interpretację w części stanowiska organu dotyczącego drugiego pytania i w takim zakresie sprawa podlegała rozpoznaniu przed tut. Sądem.

Art. 1a ust. 1 pkt 2 wyżej cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że budowla - to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Posiłkując się pojęciem obiektów budowlanych w rozumieniu wyżej cyt. Prawo budowlane ustawodawca odwołuje się do pojęcia zamieszczonego w słowniczku w art. 3 pkt 3 i 9 tej ustawy. Skoro przepisy te odnoszą się do urządzeń technicznych, jakie są wytworem procesu budowlanego, obiektem budowlanym w rozumieniu wyżej cyt. ustawy u.p.o.l. mogą być jedynie takie obiekty, których funkcjonowanie statuuje prawo budowlane, a więc urządzenie budowlane. Regulacje ustawy Prawo budowlane nie odnoszą się natomiast do urządzeń technicznych, których posadowienie w budynkach i w budowlach nie wymaga zezwoleń. Należy odróżnić pojęcie urządzeń technicznych od pojęcia urządzeń budowlanych. Pojęcie urządzenia techniczne ma szeroki zakres, zawiera w swym zakresie pojęciowym również urządzenia budowlane. Każde urządzenie budowlane jest urządzeniem technicznym, jednak nie każde urządzenie techniczne jest urządzeniem budowlanym. Zgodnie z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem "budowla" rozumieć należy obiekt budowlany, którym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Tak więc pojęcie budowli obejmuje obiekt budowlany oraz urządzenia techniczne na nim posadowione o ile stanowią całość techniczno-użytkową. Dokonując wykładni a contrario, urządzenia techniczne, które nie stanowią całości techniczno-użytkowej a zostały posadowione (przymocowane) jedynie dla przemijającego użytkowania nie stanowią część budowli. W rozumieniu art. 3 art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przedstawiona definicja ma charakter otwarty, zawiera jedynie przykładowy katalog obiektów, które należy uznać za budowle. Zważywszy na to, że według art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego przywołać należy definicję tego pojęcia na gruncie tej ustawy. Zgodnie z jej art. 3 pkt 9 urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W ocenie Sądu, podkreślenia wymaga, że obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 1 lit. b). Tylko wtedy te elementy, zarówno budowlane, jak i niebudowlane stanowią budowlę, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową. Jeżeli występuje tego rodzaju powiązanie poszczególnych elementów, to składają się one na jeden obiekt budowlany – budowlę (podobne stanowisko przedstawiono w: L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 41-42 oraz wyroku NSA z 31 maja 2006 r. sygn. akt II FSK 812/05, LEX nr 273671). W przypadku, gdy istnieje tylko związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni opodatkowaniu podlega jedynie część budowlana.

Prawo budowlane nie wyjaśnia, jak rozumieć pojęcie "całość techniczno-użytkowa". Ustalając jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. W znaczeniu słownikowym całość to "wszystkie części czegoś", "wzięte razem, połączone ze sobą w samodzielną jednostkę". Całość techniczna opiera się na związku odnoszącym się do techniki, do spraw związanych ze sposobem wykonania czegoś, natomiast całość użytkowa, to powiązanie służące celom praktycznym, mające praktyczne zastosowanie (por. Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, t. 1, s. 368, t. 4, s. 35 i 324). Warto również przywołać stanowisko Sądu Najwyższego zawarte w wyroku z 28 czerwca 2002 r. w sprawie I CK 5/02 (Pr. Bankowe 2002/12/17), iż o tym, czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania.

We wniosku o wydanie interpretacji wymieniono takie urządzenia służące do korzystania z myjni jak:

• system sterowania on-line: umożliwia podłączenie głównego sterownika myjni do sieci internetowej, co umożliwia kontrolę nad pracą podzespołów myjni, monitoring danych finansowych, zmianę cen, skalowania czasu mycia oraz ułatwia diagnostykę serwisowa urządzeń np. uszkodzenia czujników,

• układ podgrzewania wody: dwufunkcyjny kocioł z wymiennikami ciepłej wody oraz palniki,

• układ wysokiego ciśnienia: pompy pneumatyczne,

• system zmiękczania i demineralizacji wody: kolumny zmiękczacza, zawory głowic, membrany do demineralizacji wody,

• osprzęt elektryczny,

* wyposażenie: ramienia, pistolety i lance, dysze, szczotki, złączki obrotowe,

* odkurzacz,

* rozmieniarkę banknotów,

* centralny system zasysania monet,

* szczotki na stanowiskach,

* monitoring.

Zauważyć należy, że urządzenia te mogły być zamocowane bez pozwolenia na budowli. Ponadto mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Pomiędzy wyżej wymienionymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy wobec czego w reasumpcji należy stwierdzić, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Z uwagi na powyższe zaskarżona interpretacja podlegała uchyleniu w oparciu o art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

W oparciu o art. 152 p.p.s.a. orzeczono, iż uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku.

W oparciu o art. 200 p.p.s.a. zasądzono od Prezydenta Miasta na rzecz skarżącej Spółki zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 457zł na którą to kwotę składa się: dotychczas uiszczony wpis w wysokości 200zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 240zł i opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17zł.