Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 161/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 15, ART. 113 UST. 1, UST.9 I UST. 13 PKT 1 LIT B
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: ART. 70 PAR. 6 PKT 1, ART. 121,ART. 122, ART. 180 § 1 i ART 187 § 1, ART. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Sekretarz sądowy Julita Kula, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi P. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, czerwiec i październik 2008 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania P. N. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...] określającej za luty, czerwiec i październik 2008r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2008r.:

- uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2008r. w kwocie 90,00 zł i umorzył postępowanie w sprawie za ten miesiąc.

- w pozostałej części rozstrzygnięcie organu I instancji utrzymał w mocy.

Z jej uzasadnienia wynika, że decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o materiał zebrany w trakcie kontroli podatkowej (upoważnienie nr [...] z dnia 22 marca 2013r.) przeprowadzonej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od 1 grudnia 2007r. do 31 marca 2010r. Dodatkowo na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 15 maja 2013r. przeprowadzono kolejną kontrolę podatkową w zakresie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 kwietnia 2010r. do dnia 30 kwietnia 2013r. (zakres tej kontroli obejmował okres prowadzenia działalności gospodarczej skarżącego pod nazwą A. w zakresie konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli).

Przeprowadzone postępowanie kontrolne na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 22 marca 2013r. oraz postępowanie podatkowe wykazało, że w kontrolowanym okresie skarżący prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży samochodów osobowych i ciężarowych i pomimo istnienia obowiązku, nie zarejestrował się jako podatnik podatku od towarów i usług za luty, czerwiec i październik 2008r. oraz nie złożył również deklaracji VAT-7 i nie wpłacił należnego zobowiązania podatkowego.

W odwołaniu P. N. stwierdził, że organ podatkowy dowolnie i bezpodstawnie określił, nie przeprowadzając żadnego dowodu, że niektóre samochody zostały nabyte w celu zarobkowym, czemu przeczą oczywiste fakty, mi.in. brak uzyskanego dochodu z ich sprzedaży. Wywodził, że sprzedaż samochodów stanowiących jego majątek osobisty i używanych przez niego na własne potrzeby jest sprawą neutralną podatkowo, gdyż ich zbycie nigdy nie odbywało się efekcie zamiaru dokonania częstotliwych transakcji. Nigdy też nie nabył on samochodu kierując się potencjalnym zarobkiem, związanym z chęcią natychmiastowej sprzedaży. Stanowisko to potwierdzone jest m.in. działaniami Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wydając zaświadczenie VAT-25 konieczne dla rejestracji samochodu przez osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, każdorazowo potwierdzał użytkowanie samochodu w celach osobistych. Wszystkie samochody były używane przez niego i jego rodzinę w okresach co najmniej kilkumiesięcznych, zaś sprzedaż samochodów była wynikiem m.in. "(...) niewystarczającego zadowolenia z użytkowania posiadanego samochodu i (...) możliwości finansowych". Skarżący wyraził stanowisko, że sprzedaż samochodów, nabytych na potrzeby osobiste, czy ewentualnie związanych z działalnością rolniczą, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej: "ustawą o VAT"). Dodatkowo zarzucił, że organ I instancji pominął kwotę wolną od podatku, określoną w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, nie przestrzegał ogólnych zasad określonych w Ordynacji podatkowej, a zeznania świadków, jasno wskazujące na brak znamion wykonywanej działalności gospodarczej zostały pominięte bez żadnego komentarza, podobnie jak i inne dowody świadczące o niezarobkowym charakterze transakcji dotyczących sprzedaży samochodów.

W rozpoznaniu tych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził na wstępie, że

zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług określone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...], będące równocześnie zaległością podatkową zostało zapłacone łącznie z odsetkami w dniu 13 listopada 2013r. Podkreślił również, że z akt sprawy wynika, że zawiadomieniem z dnia 29 listopada 2013r., Naczelnik Urzędu Skarbowego powiadomił skarżącego, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za luty, czerwiec i październik 2008r. został zawieszony w dniu 28 listopada 2013r. w związku z wszczęciem wobec niego postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe na podstawie postanowienia Urzędu Skarbowego o wszczęciu dochodzenia nr [...] z dnia 28 listopada 2013r.

Na podstawie dokumentów zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego i postępowania podatkowego ustalono, że P. N. w okresie od dnia 1 grudnia 2007r. do dnia 30 kwietnia 2013r. był w posiadaniu 19 środków transportu: samochodów osobowych, ciężarowych i przyczep samochodowych. Pojazdy te nabywane były na terytorium RP na podstawie zawartych umów kupna-sprzedaży, faktur VAT lub faktur VAT marża, a także w Wielkiej Brytanii, Niemczech i Belgii, a następnie sprzedawane bezpośrednio osobom fizycznym lub za pośrednictwem komisu samochodowego. Część zakupionych pojazdów podatnik posiadał do dnia zakończenia kontroli podatkowych.

Ustalono również, że skarżący w trakcie roku 2008 dysponował łącznie ośmioma pojazdami. W lutym, czerwcu i październiku 2008r. dokonał sprzedaży:

- w dniu 19 lutego 2008r. samochodu VOLKSWAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2.0 KAT na rzecz J. K.;

- w dniu 26 czerwca 2008r. samochodu VOLKSWAGEN BORA 1,6 KAT Basis na rzecz W. W.;

- w dniu 28 czerwca 2008r. samochodu VOLKSWAGEN GOLF 1.6 na rzecz A. M.;

- w dniu 6 października 2008r. samochodu VOLKSWAGEN SHARAN 1.9 TDI na rzecz B. S.. Tym samym działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, co świadczy o wypełnieniu dyspozycji przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Organ odwoławczy podkreślił, że sprzedaż używanych samochodów osobowych przez skarżącego dokonywana była w warunkach prowadzenia działalności gospodarczej, albowiem obejmowała towary, które zostały uprzednio nabyte w celach handlowych (dalszej odsprzedaży). Była to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek, przy czym skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT.

W jego ocenie nie była to także – w świetle podejmowanych przez skarżącego czynności – sprzedaż majątku prywatnego, przez który należy rozumieć tę część majątku danej osoby, która nie jest przez nią wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i która nie jest przedmiotem tej działalności.

Organ II instancji podkreślił, że aby przedstawić rozmiar działań podatnika, organ I instancji nie odniósł się tylko do okresu będącego przedmiotem niniejszego postępowania - lutego, czerwca, października 2008r. lecz szczegółowo przeanalizował wszystkie transakcje przez niego dokonane w okresie od 1 grudnia 2007r. do 30 kwietnia 2013r. Dotyczyły one samochodów, które zostały nabyte i sprzedane w tym okresie, przy czym były to zarówno pojazdy nabyte przed tym okresem, ale sprzedane w okresie kontrolowanym (od 1 grudnia 2007r. do 31 marca 2013r.), jak i samochody nabyte w tym okresie, których sprzedaż nie została w nim dokonana:

1. VOLKSWAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2,0 KAT, nr nadwozia [...] nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], rok produkcji 1991, nabyty od A. T. i A. T. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 22 września 2007r. za kwotę 3.000,00 zł.; sprzedany na podstawie umowy kupna-sprzedaży w dniu 19 lutego 2008r. z numerem rejestracyjnym [...] za kwotę 3.500,00 zł J. K.;

2. VOLKSWAGEN GOLF 1,6 nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 1990, nabyty na podstawie umowy kupna- sprzedaży z dnia 13 kwietnia 2008r. od K. B. za kwotę 600,00 zł; sprzedany z ww. numerem rejestracyjnym za kwotę 600,00 zł A. M. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 28 czerwca 2008r.;

3. VOLKSWAGEN SHARAN 1.9 TDI, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 1999 nabyty, zgodnie z tłumaczeniem na podstawie "faktury pojazd używany" sporządzonej w miejscowości I. (Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii) w dniu 14 lipca 2008r. za kwotę 4.200 GBP, tzn. 17.199,84 zł od F. P.; sprzedany z numerem rejestracyjnym [...] B. S. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 6 października 2008r. za kwotę 18.000,00 zł;

4. VOLKSWAGEN BORA 1.6 KAT Basis, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2002, nabyty, zgodnie z tłumaczeniem na podstawie - "faktury pojazd używany" sporządzonej w miejscowości L. (Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii) w dniu 25 maja 2008r. za kwotę 2.100 GBP. tj. 8.998,92 zł od G. K.; sprzedany w dniu 26 czerwca 2008r. z numerem rejestracyjnym [...] W. W. za kwotę 12.500 zł, na podstawie faktury VAT marża nr 58/08 za pośrednictwem komisu za kwotę 12.000,00 zł (po odjęciu prowizji komisowej);

5.VOLKSWAGEN TRANSPORTER 2,5 TDI, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2003, nabyty na podstawie faktury VAT nr [...] w dniu 10 października 2008r. od B. za kwotę brutto 7.442,00 zł; sprzedany E. N. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 29 kwietnia 2009r. za kwotę 40.000,00 zł z numerem rejestracyjnym [...];

6. VOLKSWAGEN TRANSPORTER T4 TDI nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 1995r. nabyty od P. B. na podstawie umowy kupna-sprzedaży sporządzonej w miejscowości A. (Królestwo Belgii) z dnia 15 stycznia 2008r. za kwotę 500 EURO, tj. 1.791,25 zł; sprzedany B. G. na numerach rejestracyjnych [...] na podstawie faktury VAT marża nr [...] z dnia 4 września 2008r. za pośrednictwem komisu za kwotę 19.000.00zł (po odjęciu prowizji komisowej);

7. RENAULT MASTER 2,5 DCI, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], rok produkcji 2003. nr nadwozia [...]nabyty od T. S. zamieszkałego (w Niemczech) na podstawie umowy kupna sprzedaży sporządzonej w miejscowości G. z dnia 5 kwietnia 2009r. za kwotę 19.000,00 zł; sprzedany z numerem rejestracyjnym [...] D. Z. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 20 października 2009r., za kwotę 24.000,00 zł.;

8. OPEL VECTRA, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...] rok produkcji 2003, nabyty na podstawie umowy kupna sprzedaży od R. I. w dniu 12 lutego 2009r. za kwotę 22.000.00 zł; sprzedany z numerami rejestracyjnymi [...] E. G. za pośrednictwem komisu na podstawie faktury VAT marża nr [...] z dnia 5 czerwca 2009r. za kwotę 24.00,00 zł (po odjęciu prowizji komisowej);

9. HONDA ACCORD SEDAN nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2005, nabyty na terytorium Niemiec w miejscowości P. na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 24 marca 2006r. za kwotę 6.000 EURO, tj. 23.362,20 zł od R. B.; (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

10. CIĄGNIK ROLNICZY URSUS C 330, nr rejestracyjny [...], nr nadwozia [...]. nabyty w dniu 18 grudnia 1996r. (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym);

11. BMW 730D, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2006 nabyty na podstawie faktury VAT marża nr [...] z dnia 18 marca 2010r. od podmiotu C. za kwotę 41.400,00zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

12.FIAT DUCATO, nr rejestracyjny w dniu zakupu - brak, numer nadwozia [...], rok produkcji 2010 nabyty na podstawie faktury VAT marża nr [...] z dnia 3 września 2012r. za kwotę 25.000,00 zł od podmiotu: D., (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

13. MAZDA 3 nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2006 nabyty w dniu 12 października 2012r. na podstawie umowy kupna sprzedaży od R. G. za kwotę 4.000,00 zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

14. FIAT DUCATO, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2007 zakupiony w dniu 25 czerwca 2012r. w Ż. na podstawie faktury VAT nr [...] od podmiotu E. za kwotę brutto: 16.500,00 zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

15. HONDA ACCORD. nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2009 zakupiony w dniu 18 listopada 2009r. na podstawie faktury VAT nr [...] za kwotę brutto 30.000,00 zł od podmiotu F.; sprzedany w dniu 27 lipca 2011 r. na podstawie faktury VAT marża nr [...] za pośrednictwem komisu J. W. z nr rejestracyjnym [...] za kwotę 73.200,00 zł (po odjęciu prowizji komisowej);

16. MAZDA 3 nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr [...], rok produkcji 2010 zakupiony w firmie F. na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 11 marca 2013r. za kwotę brutto 15.000,00 zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

17. przyczepa ciężarowa RYDWAN A2700, nr [...], nr rejestracyjny w dniu zakupu - brak danych, rok produkcji 2011, nabyta w dniu 18 sierpnia 2011 r. na postawie faktury VAT nr [...] od podmiotu G. za kwotę brutto 6.666,67 zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

18. przyczepa ciężarowa BORO (przewóz pojazdów), nr rejestracyjny w dniu zakupu [...] nr VIN [...]3, rok produkcji 2008 nabyta w dniu 1 września 2012r. od podmiotu H. za kwotę brutto 2.000,00 zł, (posiadany do dnia zakończenia kontroli podatkowych z numerem rejestracyjnym [...]);

19. przyczepa lekka SAM, nr rejestracyjny [...]. rok produkcji 2012, nr nadwozia [...] wykonana przez skarżącego we własnym zakresie; sprzedana w dniu 7 stycznia 2013r. K. Z. za kwotę 2.000,00 zł.

W okresie będącym przedmiotem rozpatrywanej sprawy tj. w lutym, czerwcu i październiku 2008 r. skarżący dokonał sprzedaży pojazdów mechanicznych:

- w lutym 2008r.:

- w dniu 19 - samochodu VOLKSWAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2.0 KAT na podstawie umowy kupna-sprzedaży za kwotę 3.500,00 zł;

- w czerwcu 2008r.:

- w dniu 26 - samochodu VOLKSWAGEN BORA 1,6 KAT Basis na podstawie faktury VAT marża nr [...] za pośrednictwem komisu C. za kwotę 12.500zł, po odjęciu prowizji komisowej - 12.000.00 zł;

- w dniu 28 - samochodu VOLKSWAGEN GOLF 1,6 na podstawie umowy kupna- sprzedaży za kwotę 600,00 zł;

- w październiku 2008r.:

- w dniu 6 - samochodu VOLKSWAGEN SHARAN 1.9 TDI na podstawie umowy kupna-sprzedaży za kwotę 18.000,00 zł.

W świetle przedstawionych zdarzeń, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że kwestią sporną w niniejszej sprawie było opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży samochodów osobowych, a tym samym uznanie, iż skarżący w odniesieniu do tych transakcji stał się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Powołując się następnie na przepisy ustawy o VAT:

- art. 5 ust. 1, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;

- art. 7 stosownie, do którego przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel;

- art. 2 ust. 6, w myśl którego przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty;

- art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności;

- art.15 ust. 2, stosownie do którego działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, przy czym działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, organ odwoławczy stwierdził, że regulacje te są zbieżne z przepisami Dyrektywy 2006/112/WL Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L.06.347.1 z dnia 11 grudnia 2006r. z późn zm., zwanej dalej: "Dyrektywą 112"), dodając, że, aby uznać działania podatnika za opodatkowane podatkiem podatku od towarów i usług należy zbadać każdorazowo każdą czynność, czy dany podmiot występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, co sprowadza się do tego, że organ podatkowy ocenia, czy podmiot będący sprzedawcą towaru lub usługi jest podatnikiem VAT z tytułu wykonania konkretnej czynności.

W jego ocenie, zebrany przez organ I instancji materiał dowodowy dawał podstawę do stwierdzenia, że sprzedaż przez P. N. ww. samochodów osobowych stanowiła samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że w trakcie roku 2008, skarżący był w posiadaniu kilku pojazdów, a mianowicie: HONDY ACCORD Sedan [...], VOLKSVAGENA TRANSPORTERA LT 35D [...], VOLKSVAGENA BORA 1,6 KAT. [...], VOLKSVAGENA TRANSPORTERA T4 TDI [...], VOLKSVAGENA TRANSPORTERA 2,5 TDI [...], VOLKSVAGENA SHARANA 1,9 TDI [...], VOLKSVAGENA GOLFA [...], ciągnika rolniczego URSUS C 330 [...].

Odnosząc się do poszczególnych transakcji sprzedaży dokonanych w lutym, czerwcu i październiku 2008 r., w jego ocenie, należało uwzględnić m.in. następujące fakty i dowody:

I. luty 2008r.:

-w dniu 22 września 2007r. skarżący zakupił na podstawie umowy kupna-sprzedaży samochód ciężarowy VOLKSWAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2.0 KAT, rok produkcji 1991, nr podwozia [...] od współwłaścicieli: A. T. i A. T.; samochód od dnia 29 listopada 2007r. został ubezpieczony w zakresie OC/NW w PZU S.A., auto zostało sprzedane z tablicami rejestracyjnymi [...] na podstawie umowy kupna - sprzedaży w dniu 19 lutego 2008r. J. K., który przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że nie znał P. N., nie kontaktował się z nim, nie jest z nim spokrewniony. O ofercie sprzedaży pojazdu dowiedział się w komisie w L., gdzie była kartka z informacją i danymi N.. Transakcja miała miejsce na parkingu w L., "poza komisem" (samochód wyprowadzono z komisu), nie było zamiany pojazdów, nie przepisywano umowy. Samochód został odebrany w dniu sporządzenia umowy, tj. 19 lutego 2008r. po zapłaceniu gotówką kwoty 3.500,00 zł. Świadek nie interesował się, gdzie pojazd został zakupiony, nie posiadał informacji o innych sprowadzanych przez skarżącego samochodach, czy oferowanych do sprzedaży częściach samochodowych, w przedmiotowym przypadku odpowiadał mu zarówno pojazd, jak również jego cena. W dniu zakupu silnik był trochę uszkodzony, ale mimo to odjechał pojazdem "na kołach", a potem we własnym zakresie dokonał jego naprawy. W dniu zakupu VOLKSWAGENA TRANSPORTERA LT 35 D 2.0 KAT, skarżący posiadał i użytkował inny pojazd: HONDĘ ACCORD [...].

II. czerwiec 2008r.:

1. w dniu 25 maja 2008r. na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii skarżący zakupił samochód osobowy VOLKSVAGENA BORA 1,6 KAT. Basis, nr nadwozia [...], rok produkcji 2002, nr rejestracyjny: [...] na własne nazwisko za kwotę 2.100 GBP (w przeliczeniu 8.998,92 zł) od G. K. Następnie złożył w urzędzie skarbowym wniosek VAT-24 dotyczący potwierdzenia braku obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu i w tym dniu zaświadczenie VAT-25 nr [...] zostało wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego; w dniu 28 maja 2008r. złożona została deklaracja AKC-U i oświadczenie, z którego wynikało, że pojazd w dniu zakupu miał uszkodzony katalizator silnika, sondę lambda, sprzęgło, tuleje tylnej osi oraz luzy w przednich wahaczach, porysowaną maskę przednią i dach, uszkodzony i zbity licznik wewnątrz pojazdu, ogumienie zużyte w 80%, przebieg samochodu wg oświadczenia wynosił 260 tys. km. W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu 29 sierpnia 2013r., P. N. wskazał, iż o ofercie sprzedaży tego samochodu na terytorium Wielkiej Brytanii dowiedział się od znajomej, która tam przebywa (nie wskazał jej nazwiska) i którą prosił o wyszukanie pojazdu. Po jej telefonie, nie znając języka angielskiego udał się ze znajomymi (również nie wskazał ich personaliów) po wyszukany pojazd. Przywiózł go na lawecie osoby z okolic W. (nie wskazał nazwiska). Skarżący nie był w stanie wyjaśnić różnic w datach wyrejestrowania pojazdu na terytorium kraju, w którym go nabył dokumentem o numerze [...] tzn. 15 stycznia 2008r., a datą zakupu, tj. 25 maja 2008r., dodatkowo nie przedstawiając żadnych dowodów zeznał, że samochód został zakupiony dla rodziców za ich środki finansowe, (czego nie potwierdził materiał dowodowy - na fakturze "pojazd używany" z dnia 25 maja 2008r. figurują dane P. N., a nie jego rodziców); w dniu 5 czerwca 2008r. B. N. w imieniu P. N. ubezpieczyła pojazd w zakresie OC w firmie ubezpieczeniowej A. (polisa nr [...]) - por. pismo z załącznikami złożone do Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] sierpnia 2013r., na podstawie umowy komisowej przyjęcia pojazdu nr [...] zawartej przez podatnika (a nie jego rodziców) samochód osobowy Volkswagen Bora 1,6 KAT. Basis został w dniu 21 czerwca 2008r. przyjęty w komis prowadzony w L.; w dniu 26 czerwca 2008r. na podstawie faktury VAT marża nr [...] został sprzedany z nr rejestracyjnym [...] za pośrednictwem tego komisu W .W. za kwotę 12.500,00zł; kwota przypadająca P. N. to 12.000.00zł; w trakcie przeprowadzonych w dniu 9 września 2013r. w C. czynności sprawdzających potwierdzono istnienie umowy komisowej nr [...] z dnia 21 czerwca 2013r., faktury VAT - marża nr [...] z dnia 26 czerwca 2008r. w kwotach zgodnych z okazanymi przez komitenta; w trakcie przeprowadzonego w tym samym dniu przesłuchania świadka, B. P. złożyła zbieżne wyjaśnienia ze skarżącym, co do sposobu zapłaty i wydania towaru w dniu zakupu oraz zawierania innych transakcji; w dniu zakupu VOLKSVAGENA BORA 1.6 KAT. Basis, skarżący posiadał już trzy inne samochody, które stanowiły jego własność, tj. HONDĘ ACCORD Sedan [...], VOLKSVAGENA TRANSPORTERA T4 TDI [...] i VOLKSVAGENA GOLFA [...];

2. w dniu 13 kwietnia 2008r. P. N. nabył na terytorium RP na własne nazwisko na podstawie umowy kupna sprzedaży sporządzonej z K. B. samochód osobowy VOLKSVAGENA GOLF 1,6, nr nadwozia [...], rok produkcji 1990, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...]; samochód był uszkodzony, nie nadawał się do naprawy, skarżący chciał się go pozbyć, ewentualnie zezłomować; nie dokonał jego rejestracji w Wydziale Komunikacji; w dniu 28 czerwca 2008r. na podstawie umowy kupna-sprzedaży ww. pojazd został kupiony przez A. M. za kwotę 600,00 zł, który zeznał przesłuchany w charakterze świadka, że o ofercie sprzedaży pojazdu dowiedział się w punkcie skupu złomu w R. P. i po jego późniejszym obejrzeniu zdecydował się na zakup w stanie technicznym, w jakim pojazd był oferowany; umowa została sporządzona w dniu 28 czerwca 2008r., płatność za pojazd nastąpiła gotówką w dniu sprzedaży, w dniu zawarcia transakcji P. N. nie oferował do sprzedaży innych pojazdów, jak również innych pojazdów nie zauważył świadek na posesji; w dniu nabycia VOLKSVAGENA GOLFA podatnik posiadał już HONDĘ ACCORD Sedan [...] i VOLKSVAGENA TRANSPORTERA T4 TDI [...].

III. październik 2008r.:

- w dniu 14 lipca 2008r. na podstawie, zgodnie z tłumaczeniem - "faktury pojazdu używanego" na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii skarżący zakupił od F. P. samochód osobowy VOLKSVAGENA SHARANA Sport TDI Kombi, nr rejestracyjny w dniu zakupu [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 1999r.; cena zakupu pojazdu wynosiła, wg tej umowy 4.200 GBP (w przeliczeniu 17.199,84 zł); w dniu 22 sierpnia 2008r. do Urzędu Skarbowego został złożony wraz z załącznikami wniosek VAT-24 dotyczący wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu; zaświadczenie nr [...] zostało wydane w dniu 25 sierpnia 2008r.; pojazd został wyrejestrowany na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii w dniu 6 czerwca 2008r. dokumentem o numerze referencyjnym [...]; w dniu 18 lipca 2008r. została złożona deklaracja AKC-U dotycząca tego pojazdu samochodowego wraz z załącznikami; w dniu 14 lipca 2008r., podatnik ubezpieczył pojazd w PZU S.A. ubezpieczenie OC. nr [...], przesłuchany w charakterze strony zeznał, iż samochód został zakupiony okazjonalnie podczas pobytu w Anglii (stał na ulicy z kartką w języku angielskim), a ponieważ on nie zna języka angielskiego, znajomi przetłumaczyli mu ofertę sprzedaży pojazdu. Właścicielem podanego w ogłoszeniu telefonu okazał się F. P., z którym już po spotkaniu sam prowadził rozmowy w języku polskim; transakcja zakupu pojazdu odbyła się następnego dnia po rozmowie, należność za pojazd została zapłacona w funtach brytyjskich, mimo, że pojazd był "jezdny" został przetransportowany na terytorium RP na lawecie przez osobę, której personaliów skarżący nie znał; w dniu zakupu, oprócz umowy, P. oddał podatnikowi tylko dowód rejestracyjny pojazdu, na terytorium Wielkiej Brytanii nie było wykupione ubezpieczenie, skarżący nie był w stanie wyjaśnić rozbieżności w dacie wyrejestrowania pojazdu, tj. 6 czerwca 2008r., a datą umowy, tj. 14 lipca 2008r.; samochód ten został w dniu 6 października 2008r. sprzedany na podstawie umowy kupna-sprzedaży za kwotę 18.000,00 zł z numerem rejestracyjnym [...] B. S., która przesłuchana w charakterze świadka zeznała, że pojazd nabyła od N. na podstawie umowy kupna-sprzedaży w dniu 6 października 2008r. i w tym dniu zapłaciła należność gotówką; samochód stał w komisie w L. przy ulicy L., tam zobaczyła, że posiada [...] numer rejestracyjny. Ustaliła (nie wskazując jak), że właścicielem jest P. N. i z nim osobiście, bez pośrednictwa komisu zawarła transakcję kupna-sprzedaży; w dniu zakupu pojazd był w dobrym stanie technicznym; skarżący nie proponował B. S. sprzedaży innego pojazdu samochodowego; w dniu zakupu VOLKSVAGENA SHARANA podatnik posiadał już HONDĘ ACCORD Sedan [...] i VOLKSVAGENA TRANSPORTERA T4 TDI [...].

W świetle tych okoliczności, organ odwoławczy zwrócił nadto uwagę na następujące kwestie: skarżący jest z wykształcenia mechanikiem samochodowym, posiada garaż i podstawowy sprzęt do naprawy pojazdów; od 2010r. prowadzi działalność usługową z zakresu mechaniki pojazdowej; kupowane samochody były uszkodzone; sam dokonywał ich napraw doprowadzając je do stanu nadającego się do użytkowania (samochody były dopuszczone do ruchu drogowego), we własnym zakresie też dokonywał przystosowania pojazdów dla potrzeb ruchu prawostronnego (m.in. VOLKSVAGEN BORA 1,6 KAT. Basis. VOLKSVAGENA SHARAN Sport TDI Kombi), części do naprawy pojazdów samochodowych nabywane były na giełdach samochodowych w L. i W.; nie poprzez internet; wszystkie samochody, oprócz VOLKSVAGENA GOLFA były zarejestrowane w Wydziale Komunikacji w R. P.; wyjeżdżał w towarzystwie znajomych m.in. do Belgii. Wielkiej Brytanii w celu nabycia pojazdów samochodowych, czynności dotyczące ich zakupu ograniczały się do podpisania umów kupna-sprzedaży (bez ponoszenia jakichkolwiek kosztów) oraz przywozu nabytych samochodów na lawecie (VOLKSVAGEN TRANSPORTER T4 TDI, VOLKSVAGEN SHARAN Sport TDI Kombi, VOLKSVAGEN BORA 1.6 KAT. Basis), część pojazdów była wystawiana do sprzedaży przez komis (współpraca z B. P. – VOLKSVAGEN BORA 1,6 KAT. Basis, VOLKSVAGEN TRANSPORTER T4 TDI, OPEL VECTRA, HONDA ACCORD), sprzedaż dokonywana była także przez niego osobiście, m.in. po "wyprowadzeniu" samochodu z komisu - VOLKSVAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2,0 KAT, VOLKSVAGEN SHARAN Sport TDI Kombi), nie oferował pojazdów do sprzedaży za pośrednictwem internetu. "nie ogłaszał się" w gazetach; samochody w 2008r. ubezpieczone były w PZU S.A., PTU S.A., MTU (Grupa E.); nie dokonywał zakupu samochodów na terytorium innych państw członkowskich UE lub w innych krajach, które nie zostały zarejestrowane na terytorium RP; jego rodzina w 2008r. liczyła 3 osoby (dwie dorosłe i dziecko 4-letnie), w 2008r. żona nie pracowała zawodowo, "tylko w gospodarstwie"; żona w 2008r. posiadała prawo jazdy i potrafiła "jeździć" wszystkimi samochodami będącymi w tym okresie w posiadaniu podatnika; źródłem utrzymania skarżącego i rodziny jest gospodarstwo rolne o pow. ok. 6,00 ha. na którym w 2008r. uprawiane były: pszenica, pszenżyto, łubin (dochód w 2008r. ok. 15-20 tys. zł, z samych dopłat ok. 5.000,00 zł, dodatkowo w 2008r., skarżący otrzymywał również odszkodowania z polis samochodowych (nie podał z jakich i w jakiej wysokości); w 2008r. do prac rolnych wykorzystywany był ciągnik rolniczy URSUS C 330 nr rej. [...] z przyczepą; samochody również wykorzystywane były w prowadzonym gospodarstwie rolnym: VOLKSVAGEN GOLF, VOLKSVAGEN TRANSPORTER (bez podania konkretnego modelu), RENAULT MASTER, VOLKSVAGEN SHARAN Sport TDI Kombi (mini-van, który po złożeniu dwóch tylnych rzędów siedzeń posiadł przestrzeń ładunkową, w której było przewożone np. 3-4 worki zboża lub nawozu).

Wobec powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że pojazdy samochodowe nabywane były z różnego rodzaju usterkami. Wykorzystując posiadane umiejętności skarżący w dość krótkim czasie przystosował je do ruchu (w tym ruchu prawostronnego) naprawiając i usuwając usterki tak, aby z zyskiem (lub bez straty) dokonać osobistego zbycia pojazdów lub zawrzeć umowę przyjęcia samochodu do komisu położonego w L., czyli poza miejscem jego zamieszkania. Ponadto zakup pojazdów za niską, korzystną cenę (często poza granicami kraju) z perspektywą dokonania przy wykorzystaniu posiadanych przez niego umiejętności i sprzętu do remontu dawały mu możliwość osiągnięcia zysku przy relatywnie niskich nakładach. Jeżeli w praktyce okazało się jednak, że koszty remontu byłyby wysokie, skarżący rezygnował z remontu pojazdu, ergo z ponoszenia dodatkowych kosztów (VOLKSVAGEN GOLF - dostawa samochodu uszkodzonego, wstępnie przeznaczonego na złomowanie). Gdyby ww. pojazd został nabyty z przeznaczeniem do majątku osobistego, np. byłby przydatny w prowadzonym gospodarstwie rolnym, koszty jego naprawy pozostawałyby wtórne w stosunku do niskich kosztów i sprzyjających warunków umożliwiających przewożenie (...) rzeczy i produktów brudzących tapicerkę samochodu".

Twierdzenia skarżącego, że zakupu VOLKSVAGENA SHARANA dokonał z przeznaczeniem wykorzystania go w prowadzonym gospodarstwie rolnym, ze względu m. in. na posiadaną przestrzeń ładunkową, w której miał przewozić worki zboża lub nawozu zostały uznane za niewiarygodne, zwłaszcza w kontekście zeznań jego nabywcy – B. S., z których wynikało, że do sprzedaży tego samochodu doszło z uwagi na to, że samochód ten nie był mu przydatny w gospodarstwie ze względu na małą powierzchnię ładunkową. Organ odwoławczy argumentował, że z doświadczenia życiowego wynika, iż osoba wybierając dla siebie samochód ogląda go, sprawdza jego "możliwości i warunki" pod kątem przydatności w realizacji konkretnego celu (w tym przypadku do wykorzystania w gospodarstwie rolnym). Dlatego logicznym jest, że skarżący już w momencie dokonywania zakupu wiedział o małej powierzchni ładunkowej VOLKSVAGENA SHARANA, zwłaszcza w przypadku, gdy w jego posiadaniu od 15 stycznia 2008r. był już VOLKSVAGEN TRANSPORTER T4 TDI, samochód określany jako osobowy (podrodzaj van). Takie postępowanie przeczy twierdzeniom o zakupie pojazdu i wykorzystaniu go w celach prowadzenia gospodarstwa rolnego, wskazuje raczej na traktowanie oferty jego kupna jako wyjątkowej okazji.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego, że samochód osobowy VOLKSVAGEN BORA 1,6 KAT Basis, ktory został nabyty w dniu 25 maja 2008r. – jak twierdził – "z myślą o rodzicach, którzy ponieśli koszty tego zakupu", organ odwoławczy wskazał, że na fakturze zakupu z tego samego dnia, deklaracjach VAT-24 i VAT- 25, deklaracji AKC-U oraz dokumencie potwierdzającym zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym, polisie MTU dotyczącej umowy ubezpieczenia ww. pojazdu oraz umowie komisowej przyjęcia pojazdu nr [...] wszędzie figurują dane P. N., a nie jego rodziców. Przedmiotowy pojazd nie został również zbyty na rzecz nikogo z rodziny, np. w formie darowizny lub sprzedaży. Ponadto skarżący nie zgłosił otrzymanej darowizny środków pieniężnych od członków najbliższej rodziny. W tej sytuacji – w jego ocenie – relatywnie niska cena zakupu stanowiła argument wskazujący na planowany wyższy zysk przy sprzedaży.

Organ odwoławczy wywodził dalej, że doświadczenie życiowe jak i logika przy zakupie samochodu na własne potrzeby nakazywałaby kupno samochodu co prawda droższego, ale w dobrym stanie technicznym. Tymczasem sam skarżący zeznał, że większość nabywanych pojazdów była uszkodzona i w złym stanie technicznym, wymagały one remontów, niektóre gruntownych.

Odnosząc się do informacji, że głównym źródłem utrzymania skarżącego i jego rodziny (żony i 4-letniej córki) w roku 2008 było gospodarstwo rolne, a zakupione pojazdy wykorzystywane były do działalności rolniczej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że sam fakt prowadzenia przez skarżącego w 2008r. działalności rolniczej i możliwości wykorzystywania w jej prowadzeniu pojedynczych samochodów osobowych i przede wszystkim ciężarowych nie został w postępowaniu zakwestionowany, jednakże w całokształcie materiału dowodowego sprawy, uznał, że sytuacja finansowa rodziny w kontrolowanym roku nie pozwalała na gromadzenie oszczędności i posiadanie takiej ilości samochodów. Stąd też za niezrozumiałe uznano twierdzenie skarżącego, że przy podanym dochodzie ok. 15-20 tys. zł, "był on w stanie sprostać" wydatkom związanym z utrzymaniem 3-osobowej rodziny, finansowaniu podróży zagranicznych oraz nabywania pojazdów samochodowych w 2008r.

Następnie wskazano, że skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008r.), gdyż nie dotyczy ono dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, którymi są samochody osobowe. Jednocześnie organ II instancji zweryfikował stanowisko co do VOLKSWAGENA TRANSPORTERA LT 35 D 2,0 KM, w sytuacji, gdy postepowanie dowodowe wykazało, że jego dostawa, w świetle klasyfikacji CEPiK, tj. jako samochodu ciężarowego, który nie jest wyrobem akcyzowym - nie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W związku z powyższym – jego zdaniem – skarżący nie stracił w lutym 2008r. (tj. z momentem dokonania dostawy tego samochodu) zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, a niezależnie od tego, nie wykluczono zamiaru nabycia i posiadania przez niego tego pojazdu na cele osobiste oraz w prowadzonej działalności rolniczej, zwłaszcza, że był to pojazd dostawczy. W całokształcie, organ II instancji podkreślił, że sprzedaż przez skarżącego samochodu VOLKSWAGENA TRANSPORTERA LT 35 D 2,0 KM KAT nie podlegała podatkowi VAT.

Wyraził też pogląd, że skarżący nabywał samochody z rzeczywistym i realnym zamiarem ich odsprzedaży oraz w celach zarobkowych, w ramach handlowej działalności gospodarczej, Ilość nabytych i sprzedanych samochodów i przyczep w 2008r. i w latach następnych (2009-2013) potwierdza, że działał on jako handlowiec, o czym świadczą: ilość zawieranych transakcji, ich częstotliwość, niska cena zakupu, odsprzedaż samochodów z zyskiem po dokonaniu napraw, sprzedaż jednego samochodu, a następnie nabywanie innego. Transakcje dokonywane przez skarżącego zostały uznane za posiadające znamiona pozyskiwania stałego przychodu i prowadzenia działalności gospodarczej w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny rachunek. Miały one charakter zorganizowany przez okres kilku lat. Działania skarżącego wykazywały przygotowanie technicznie do dokonania transakcji, były nacechowane znajomością tematyki motoryzacyjnej, miały profesjonalny charakter. Ten ostatni przejawiał się w: umiejętności zorganizowania nabycia i sprzedaży takiej ilości samochodów, kupowaniu części i naprawie uszkodzonych pojazdów (konieczność posiadania wiedzy i umiejętności w tym zakresie), przewożeniu samochodów specjalistycznym sprzętem, tj. lawetą, ukierunkowaniu sprzedaży na określoną markę samochodów, np. VOLKSVAGEN. W celu dokonania sprzedaży, P. N. podejmował aktywne działania poprzez zaangażowanie własnych środków (naprawa i zakup części) mających na celu ulepszenie i zwiększenie wartości towaru.

Organ odwoławczy zauważył przy tym, że sprzedaż "bez ogłoszeń" nie wyklucza działań w charakterze handlowca. Argumentował dalej, że zakup kilku samochodów, a następnie ich sprzedaż, mieści się w pojęciu czynności podejmowanych w sposób częstotliwy (nabywanie następnych samochodów). Prowadząc w ten sposób działalność, skarżący wyrażał chęć i wolę powtarzalnego ich wykonywania. Nabywanie takiej ilości samochodów na potrzeby własne (w tym na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego) nie znajdowało logicznego uzasadnienia. Nie zmienia tego poglądu ani to, że część zakupionych samochodów tymczasowo mogła być wykorzystywana w majątku osobistym, chociaż i tak docelowo były one przeznaczone do odsprzedaży, ani to, że były one przez skarżącego ubezpieczane.

Wbrew temu, co podatnik twierdził w odwołaniu, uznano, że z akt sprawy wynikało, iż duża część środków transportu była w jego posiadaniu krócej niż jeden rok, co również wskazuje na to, że nie wszystkie one były nabyte z zamiarem prowadzenia przy ich użyciu działalności rolniczej lub na cele osobiste:

- VOLKSVAGEN GOLF [...] - nabycie - 13.04.2008r.; dostawa - 28.06.2008r. (w posiadaniu ponad 2 miesiące);

- VOLKSVAGEN BORA 1,6 KAT [...] - nabycie - 25.05.2008r.; dostawa - 26.06.2008r. (w posiadaniu 1 miesiąc);

- VOLKVAGEN SHARAN 1,9 TDI [...] - nabycie - 14.07.2008r.; dostawa - 6.10.2008r., (w posiadaniu 3 miesiące);

- VOLKVAGEN Transporter 2.5 TDI [...] - nabycie - 10.10.2008r.; dostawa - 29.04.2009r. (w posiadaniu ok. 6 miesięcy);

- RENAULT MASTER 2,5 DCI [...] - nabycie - 5.04.2009r.; dostawa - 20.10.2009r. (w posiadaniu ok. 6 miesięcy):

- OPEL VECTRA [...] - nabycie - 12.02.2009r.; dostawa - 5.06.2009r. (w posiadaniu ok. 4 miesiące).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zbycie używanych pojazdów samochodowych w czerwcu i październiku 2008 r. nie może być potraktowane jako wyzbywanie się majątku prywatnego, skoro już z pierwotnego założenia skarżącego wynikało, że zostały one nabyte celem dalszej odsprzedaży. Potwierdza to okoliczność, że tylko na sprzedaży w czerwcu – VOLKSVAGENA BORA 1,6 KAT Basis; w październiku – VOLKSVAGENA SHARANA 1,9 TDI skarżący uzyskał 3.800.00 zł.

Podkreślono dalej, że będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, skarżący był obowiązany do:

- prowadzenia ewidencji zawierającej między innymi kwoty określone w art. 90. dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT),

- obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 33 (art. 103 ust.1 ustawy o VAT),

- składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133 ustawy (art. 99 ust. 1 ustawy o VAT), a ponieważ obowiązków powyższych nie wykonywał, konieczne było określenie przez organ I instancji kwoty zobowiązania podatkowego za miesiące czerwiec i październik 2008r. w drodze decyzji zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy o podatku VAT (w czerwcu 2008r. do opodatkowania przyjęto 3.001,08zł (w przypadku VOLKSVAGENA GOLFA 1,6 nie została określona podstawa opodatkowania, gdyż cena zakupu pojazdu była równa cenie sprzedaży), w październiku 2008r. kwotę - 800,16zł.

Organ odwoławczy argumentował, że w świetle dowodów potwierdzających dokonane transakcje (dokumentów nabycia pojazdów: angielskich "faktur pojazd używany", odpowiednio: z dnia 25 maja 2008r. i z dnia 14 lipca 2013r.), dokumentów ich sprzedaży, odpowiednio: faktura VAT marża z dnia 26 czerwca 2008r. i umowy kupna-sprzedaży z dnia 6 października 2008r., a także mając na uwadze zeznania złożone przez świadków i skarżącego oraz korespondencję prowadzoną przez organ I instancji z innymi organami, pomimo, że podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych, możliwe było odstąpienie w oparciu o art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania (art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej).

W jego ocenie, organ I instancji nie naruszył również przepisów postępowania w szczególności zaś art. art.: 122, 180, 181 i 191 Ordynacji podatkowej. Respektując zasady postępowania podatkowego wyrażone w tych przepisach, w tym zasadę swobodnej oceny dowodów, a także postępując zgodnie z wyznaczoną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, dokonał prawidłowej i wszechstronnej oceny wiarygodności i mocy dowodowej poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. W sposób prawidłowy ocenił, że transakcje sprzedaży trzech samochodów osobowych przeprowadzone przez skarżącego miały charakter zarobkowej działalności gospodarczej. Tym samym, zarzut naruszenia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT został uznany za nieuzasadniony, zwłaszcza, że zgodnie z jego treścią, nawet jednorazowo wykonana czynność może zyskać przymiot działalności gospodarczej i nieistotne jest, czy przeniesienie własności towaru nastąpiło w drodze umowy cywilnoprawnej, czy zostało udokumentowane w formie pisemnej (paragon, rachunek, faktura). Istotą jest, czy ta czynność została wykonana w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Zamiar częstotliwości został w pełni udowodniony i wyjaśniony w treści decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził również, że zasadnie dokonano określenia podstawy opodatkowania w podatku VAT w odniesieniu do transakcji dostaw dwóch używanych samochodów osobowych w czerwcu i październiku 2008 roku, na podstawie art. 29 ust. 1 i art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT z zastosowaniem szczególnej procedury opodatkowania w systemie marży.

Za nietrafny został również uznany zarzut dotyczący błędnej oceny skutków sprzedaży pojazdów, co do których złożono wnioski VAT-24, a co do których skarżący wywodził, że potwierdzają one prywatny charakter nabycia pojazdów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie wskazał, że z art. 72 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.) wynika, iż podstawą dokonania rejestracji pojazdu poruszającego się po drogach publicznych jest m.in. zaświadczenie wydane przez właściwy organ, potwierdzające:

1) uiszczenie podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzanych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub;

2) brak obowiązku, o którym mowa w pkt 1, jeżeli sprowadzany pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy na terytorium kraju, dodając, że zasady wydawania zaświadczeń, o których mowa, regulują przepisy art. 105 ustawy o VAT. W kontekście tych regulacji stwierdził, że uzyskanie na wniosek zainteresowanego zaświadczenia VAT-25 jest konieczne do zarejestrowania pojazdu, a rolą organów podatkowych wydających zaświadczenie w tym trybie nie jest wypowiadanie się w kwestiach, co do których strona nie wypowiadała się we wniosku o jego wydanie, tj. jednoznacznego określenia charakteru nabycia pojazdów.

Wyraził nadto pogląd, że decyzja organu I instancji odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Od tej decyzji P. N. wystąpił ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania z uwagi na bezpodstawne stwierdzenie, iż prowadził on działalność w zakresie handlu samochodami, co spowodowało, że uznano go za podatnika VAT czynnego, zarzucił, że dowolnie i bezpodstawnie ustalono, iż samochody zostały przez niego nabyte w celu zarobkowym oraz, że decyzja rażąco narusza zasady ogólne Ordynacji podatkowej, a także podstawowe normy dotyczące podatku od towarów i usług, gdyż opodatkowano czynności sprzedaży majątku prywatnego, który nigdy nie był zakupywany w celu dalszej odsprzedaży. W jego ocenie doszło również do przedawnienia zobowiązania.

W uzasadnieniu skargi wywodził, że w sprawie nie przeprowadzono rzetelnej oceny materiału dowodowego, nie uwzględniono jego racji, dowolnie określono zobowiązanie podatkowe, kierowano się subiektywnym i profiskalnym rozumieniem definicji działalności gospodarczej. Podkreślił, że wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczenia VAT 25 potwierdza prywatny zakup samochodu osobowego oraz całkowity brak związku tego zakupu z działalnością gospodarczą.

Skarżący stwierdził również, że wszystkie samochody były użytkowane przez niego i jego rodzinę w okresach co najmniej kilkumiesięcznych. Argumentował, że jego decyzje były naturalne i nigdy nie kierował się chęcią uczynienia źródła zarobkowego z handlu samochodami. Zwrócił uwagę, że organ podatkowy uznał, że pierwszy zakup w celu dalszej odsprzedaży dotyczył samochodu nabytego w kwietniu 2008r., a sprzedanego w czerwcu 2008r. Nigdy przy tym nie wyjaśnił, dlaczego samochód "GOLF nabyty za 600zł" zakupiony został w celach zarobkowych, w sytuacji, gdy jego remont, transport, opłaty dotyczące nabycia, koszty ubezpieczeń i wydatki na bieżącą eksploatację były znacznie wyższe niż kwota uzyskana ze sprzedaży. Stąd też podjął decyzje o jego zezłomowaniu. To, że znalazł się nabywca za 600 zł to był zbieg okoliczności. Podobnie było z innymi samochodami, gdzie zarobkowego charakteru transakcji nie widzi nikt. Np. samochód sprzedany w lutym 2008r. za kwotę 3.500 zł był nabyty za 3000zł. Należy doliczyć do tej ceny jego sprowadzenie (około 200 zł), koszt opłat rejestracyjnych (100zł), drobne naprawy (około 300zł), ubezpieczenie (700zł). Już tylko te wydatki wskazują na całkowity brak zarobkowego charakteru wykonanych czynności. Podobnie rzecz wyglądała z każdym kolejnym samochodem. Nawet, jeśli zdarzyło się, że przy sprzedaży samochodu łączne koszty z nim związane były niższe niż uzyskana przy zbyciu wynegocjowana kwota, to przecież nie ma obowiązku takiego prowadzenia spraw osobistych, w tym nabycia samochodu, aby po jego sprzedaży zachodziła konieczność dołożenia pieniędzy do transakcji.

Wobec takiego stanu rzeczy, skarżący wniósł o uznanie, iż sprzedając samochody nabyte dla potrzeb osobistych, czy ewentualnie związanych z działalnością rolniczą, nie wykonywał działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust.2 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a."), sąd uwzględniając skargę m.in. na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c), albo stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (pkt 2).

Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej podstawy prawnej (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Sąd nie dopatrzył się wskazanych naruszeń prawa, tym bardziej, aby miały one postać rażących, co zarzucono w skardze.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym, z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym i nie budzącym wątpliwości przepisem. Taka linia orzecznictwa jest następstwem gramatycznej, językowej wykładni tego pojęcia. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993, t. III, str. 24), "rażący", to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży.

Przesłanka rażącego naruszenia prawa wiąże się z trzema okolicznościami: oczywistością naruszenia prawa, charakterem przepisu, który został naruszony oraz ekonomicznymi lub gospodarczymi skutkami, które wywołała. Rażąca sprzeczność ma wynikać w oczywisty sposób z prostego zestawienia ze sobą treści decyzji i treści przepisu (por. wyrok NSA z dnia 15 lutego 2013 r., II FSK 1345/11, CBOSA).

Warto przy tym zwrócić uwagę, że jakkolwiek podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego, jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2005 r., II FSK 27/05, CBOSA). W takim rozumieniu, Sąd orzekający w sprawie niniejszej nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo w jakikolwiek sposób, nie mówiąc już o jego naruszeniu w sposób rażący.

Poza sporem pozostaje, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług określone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] (tom II, k - 41 akt podatkowych), będące równocześnie zaległością podatkową, zostało przez skarżącego zapłacone łącznie z odsetkami w dniu 13 listopada 2013r. (k – 42 akt podatkowych.).

Przechodząc do meritum sprawy podnieść należy, że istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że skarżący poprzez kolejne zakupy i czynności sprzedaży samochodów wypełnił znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Nie mniej jednak, w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu przedawnienia jako najdalej idącego.

Analiza akt podatkowych prowadzi do wniosku, że jest on chybiony.

Na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przepis ten ma charakter bezwzględny i w zakresie zobowiązań podatkowych nie przewiduje żadnych odstępstw. Po upływie wskazanego terminu zobowiązanie podatkowe wygasa, co sankcjonuje zapis art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Jedynymi okolicznościami wpływającymi na bieg ww. terminu są wskazane w dalszych jednostkach redakcyjnych art. 70 Ordynacji podatkowej zdarzenia skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem jego biegu.

I tak, w myśl art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1).

Nie jest w sprawie kwestionowane, że zawiadomieniem nr [...] z dnia 29 listopada 2013r., Naczelnik Urzędu Skarbowego powiadomił skarżącego, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za luty, czerwiec i październik 2008r. został zawieszony w dniu 28 listopada 2013r. w związku z wszczęciem wobec niego postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (postanowienie Urzędu Skarbowego o wszczęciu dochodzenia nr [...] z dnia 28 listopada 2013r.). Zawiadomienie to skarżący odebrał w dniu 3 grudnia 2013r. (tom II, k - 50, 52 akt podatkowych), co świadczy o tym, że nastąpiło to przed upływem okresu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta oznacza zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie uwagi Trybunału Konstytucyjnego oraz treść wyroku w sprawie P 30/11 (ogłoszony w dniu 24 lipca 2012r. w Dz. U., poz. 848) należy przyjąć, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jedynie wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro zatem, skarżący o powyższym został skutecznie zawiadomiony (vide: zwrotne potwierdzenie odbioru zawiadomienia (tom II, k - 50, 52 akt podatkowych), to termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, który w "normalnych" warunkach upłynąłby z dniem 31 grudnia 2013r., uległ zawieszeniu z dniem 28 listopada 2013r. Do przedawnienia zatem nie doszło.

Przechodząc do meritum sprawy, w pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że niezależnie od przekonania skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie prowadzone było z zachowaniem reguł przewidzianych przepisami Ordynacji podatkowej, w tym zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w sposób merytorycznie poprawny (art. 121) oraz z poszanowaniem zasady prawdy obiektywnej (art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1), którą organy podatkowe w toczącym się postępowaniu realizowały podejmując wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Ich aktywność wyrażała się w zebraniu i wyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów. Według Sądu, brak jest podstaw, aby argumentację organów podatkowych kwalifikować jako "nierzetelną, dowolną i profiskalną".

W ocenie Sądu, również zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej uznać należy za chybiony, jako że wszystkie dowody rozpatrzone zostały we wzajemnej łączności z zachowaniem zasad logiki oraz wiedzy i doświadczenia życiowego. Rezultat tej oceny nie może być więc kwalifikowany jako naruszenie przepisów prawa, w sytuacji, gdy strona ocenę tę podważa w oparciu o subiektywne kryteria (por. np. wyrok NSA z dnia 27 marca 2007 r., sygn. I FSK 558/06, CBOSA).

Trafnie zwraca uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu odpowiedzi na skargę, że jej zarzuty stanowią w istocie powielenie zarzutów zawartych z odwołaniu, także tych dotyczących okoliczności wykorzystywania nabywanych samochodów na "cele osobiste podatnika".

Podkreślenia zatem wymaga, iż kierując się właśnie tymi "celami osobistymi podatnika", organ odwoławczy przeanalizował kwestię związaną z używaniem przez skarżącego samochodu dostawczego VOLKSVAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2,0 KAT do działalności rolniczej w ramach prowadzonego gospodarstwa, a w konsekwencji takiej oceny, jego sprzedaż w lutym 2008r. uznał za polegającą na sprzedaży majątku własnego, a tym samym za zwolnioną od podatku VAT i w tej części zaskarżoną decyzję organu I instancji uchylił i postepowanie umorzył. Tym samym nie można się zgodzić ze skarżącym, że "jego racje zostały pominięte". To, że w stosunku do innych samochodów wyrażona została ocena odmienna i niezgodna z jego oczekiwaniami, w żadnym razie nie świadczy o nie przeprowadzeniu analizy materiału dowodowego sprawy.

Z treści uzasadnień decyzji organu zarówno I jak i II instancji wynika zakres dokonanych przez nie ustaleń faktycznych. Dotyczą one następujących okoliczności:

- źródeł utrzymania skarżącego i jego rodziny,

- ilości zakupionych i sprzedanych samochodów w 2008 r., także w kontekście innych transakcji dokonanych w okresie od 1 grudnia 2007r. do 30 kwietnia 2013r.,

- cen nabycia, a następnie wartości sprzedaży,

- stanu samochodów w chwili zakupu.

Z dokonanych w toku postępowania ustaleń, organy obu instancji wyprowadziły zasadny wniosek, że zakupu i sprzedaży samochodów skarżący dokonywał każdorazowo jako podatnik podatku od towarów i usług w warunkach określonych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, prawidłowo wskazując na art. 5 ust. 1 ustawy o VAT jako przepis wskazujący dostawę towarów jako przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podkreślając, że sprzedaż używanych samochodów spełnia znamiona dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 tej ustawy – przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zasadnie zwrócono uwagę, że o tym, czy konkretna transakcja będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem zadecyduje to, w jakim charakterze występował podmiot dokonujący transakcji, czy dokonał czynności w warunkach wskazanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czyli jako wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Skoro jest nią wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a o tym, czy dana osoba działała przy dostawie towarów jako handlowiec decyduje moment nabycia towarów podlegających później odprzedaży, ustalenie, że skarżący nabywał przedmiotowe samochody w celu ich dalszej odsprzedaży mieści się w pojęciu tej działalności.

Zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicja działalności gospodarczej została nakreślona tak szeroko, iż obejmuje całe spektrum potencjalnej działalności ekonomicznej, czy też zarobkowej, jaką można wyobrazić sobie w praktyce. Jest to wyrazem powszechności opodatkowania, która odnosi się nie tylko do tego, by wszystkie stadia obrotu podlegały temu podatkowi, ale także do tego, by opodatkowana nim była całość operacji gospodarczych, niezależnie od formy ich wykonywania. (...) W efekcie, wszelkie przejawy gospodarczej aktywności osób fizycznych bądź prawnych, a także jakichkolwiek innych podmiotów należy, co do zasady, uznać za działalność gospodarczą dla celów VAT, a osobę wykonującą taką działalność za podatnika VAT, chyba że z pozostałych przesłanek określonych w tytule III Dyrektywy wynikałoby co innego (por. Dyrektywa VAT 2006/112/WE Komentarz pod redakcją Jerzego Martiniego, s. 80, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, 2010 – wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2010 r. sygn. I FSK 1706/09, Lex nr 744368).

Fakt prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu powołanego przepisu niezależny jest od dopełnienia innych obowiązków wynikających z przepisów prawa np. rejestracji celem uzyskania numeru NIP, zgłoszenia podjęcia wykonywania działalności gospodarczej i określenia przedmiotu tej działalności, uzyskania wpisu do odpowiedniego rejestru, czy poniesienia wymaganej opłaty. Zatem, choć co do zasady prowadzenie profesjonalnej działalności gospodarczej ma miejsce po spełnieniu przewidzianych prawem wymogów, to jednak niedopełnienie tych obowiązków, samo w sobie nie eliminuje danego podmiotu z kręgu podatników na gruncie omawianej ustawy podatkowej.

Całokształt okoliczności sprawy, w świetle powołanych wyżej przepisów pozwalał na ocenę, że wnioski i twierdzenia organów podatkowych obu instancji, wyprowadzone na podstawie akt sprawy, iż skarżący sprzedając samochody działał jako podatnik VAT, nie wykraczają poza granice swobodnej oceny dowodów i pozostają pod ochroną art. 191 Ordynacji podatkowej.

Typową przyczyną opodatkowania podatkiem VAT (oprócz nieistotnych na tle rozpoznawanej sprawy wyjątków) jest wykonywanie wymienionych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o czym przesądza art. 2 Dyrektywy 112. Pojęcie podatnika wyjaśnia art. 9 Dyrektywy (którego implementację stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT), zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza, po myśli tego przepisu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie, a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu (zob. art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Przekonywujący jest pogląd, że nabycie aut było związane z zamiarem ich sprzedaży. Ich zakup musiał być bowiem poprzedzony odpowiednimi przygotowaniami (skarżący wyjeżdżał w towarzystwie znajomych m.in. do Belgii, Wielkiej Brytanii w celu nabycia pojazdów samochodowych). Sprzedaż natomiast, w przypadku większości aut poprzedzało profesjonalne przywrócenie ich do stanu używalności, głównie za pomocą własnych sił i środków (skarżący jest z wykształcenia mechanikiem samochodowym; posiada garaż i podstawowy sprzęt do napraw pojazdów; od 2010r. prowadzi działalność usługową z zakresu mechaniki pojazdowej; kupowane samochody były uszkodzone; dokonanie przystosowania pojazdu dla potrzeb ruchu prawostronnego, m.in. VOLKVAGENA BORA 1,6 KAT. Basis, VOLKSVAGENA SHARANA Sport TDI Kombi; zakupy części do naprawy pojazdów samochodowych dokonywane były na giełdach samochodowych w L. i W.).

Przeanalizowano również sytuację podatnika co do możliwości wykorzystania nabywanych przez niego samochodów. Jego rodzina w 2008r. liczyła 3 osoby (dwie dorosłe i dziecko 4-letnie). W 2008r. żona skarżącego nie pracowała zawodowo, "tylko w gospodarstwie"; posiadała prawo jazdy. Gdy zważyć, że jednocześnie skarżący prowadził gospodarstwo rolne o po w. ok. 6,00 ha, to jego sytuacja majątkowa nie pozwalała przypuszczać, aby były mu potrzebne wszystkie nabywane samochody. Z niekwestionowanych ustaleń wynika, że skarżący posiadając już kilka samochodów nabywał następny, w międzyczasie dokonując zbycia jednego z nich.

Słusznie organ odwoławczy nie dał również wiary jego twierdzeniom, że nabycia VOLKVAGENA SHARANA dokonał on z przeznaczeniem wykorzystania go w prowadzonym gospodarstwie rolnym, ze względu m. in. na posiadaną przestrzeń ładunkową, w której miał on przewozić worki zboża lub nawozu. Przeczą temu wprost

zeznania świadka B. S. (nabywcy pojazdu), której oświadczył on, że "(...) chce sprzedać ten samochód, gdyż dla jego celów gospodarczych (gospodarstwo rolne) nie jest on przydatny ze względu na małą powierzchnię ładunkową" (tom I, k - nr 41 akt podatkowych). Skarżący jako mechanik samochodowy musiał mieć co do tej okoliczności pełne rozeznanie już w momencie zakupu pojazdu.

Nie można również podważyć oceny organów co do samochodu osobowego VOLKSVAGENA BORA 1,6 KAT Basis, który, jak wywodził skarżący został nabyty "z myślą o jego rodzicach, którzy ponieśli koszty tego zakupu". Jak bowiem wykazało postępowanie podatkowe, na fakturze zakupu z dnia 25 maja 2008r., deklaracjach VAT-24 i VAT-25, deklaracji AKC-U oraz dokumencie potwierdzającym zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym, polisie MTU dotyczącej umowy ubezpieczenia pojazdu oraz umowie komisowej przyjęcia pojazdu nr 95 wszędzie figurowały dane P. N.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego, że "nigdy nie wyjaśniono, jak organ podatkowy uznał, że samochód GOLF (chodzi o VOLKSWAGENA GOLFA 1,6) nabyty za 600 zł zakupiony został w celach zarobkowych", zauważyć należy, że ocena wyrażona w tym przedmiocie wynika ze stwierdzenia organów podatkowych w całokształcie materiału dowodowego sprawy. Organy podatkowe nie miały obowiązku oceniać każdej transakcji nabycia, a następnie zbycia poszczególnych samochodów z punktu widzenia możliwości osiągnięcia zysku z jego sprzedaży już w samym momencie zakupu. Za wystarczający należy bowiem uznać pogląd, że "rzeczywistym celem podejmowanych czynności był handel używanymi środkami transportu, a nie zakup na potrzeby prywatne, a również, że praktyka i doświadczenie życiowe dobitnie potwierdzają, że o ile nie są to przedmioty kolekcjonerskie - nie gromadzi się na własne potrzeby rzeczy wyczerpujących definicję towarów, w takich ilościach które przeczą rozsądkowi, tym bardziej jeśli nie ma się innych źródeł dochodu, poza prowadzonym gospodarstwem rolnym". Na marginesie można dodać, że trudno sobie nawet wyobrazić sytuację, w której przeciętny nabywca dokonuje zakupu samochodu, zakładając z góry, że dokona jego zezłomowania, albowiem przeczyłoby to wszelkiej logice. Zatem stwierdzenie organów podatkowych, że w sytuacji zakupu tego samochodu za stosunkową niską cenę, skarżący po uznaniu, że koszty remontu byłyby zbyt wysokie, podjął decyzję o jego sprzedaży za cenę, za którą go nabył (600zł) mieści się w regułach oceny ustanowionych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie uchybia przy tym swobodnej ocenie dowodów konstatacja, że "gdyby ww. pojazd został nabyty z przeznaczeniem do majątku osobistego, np. byłby przydatny w prowadzonym gospodarstwie rolnym, koszty jego naprawy pozostawałyby wtórne w stosunku do niskich kosztów i sprzyjających warunków umożliwiających przewożenie ..(...) rzeczy i produktów brudzących tapicerkę samochodu".

Bez znaczenia – z punktu widzenia istoty sprawy – pozostają okoliczności wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczenia VAT-25, podobnie jak i kwestia zarejestrowania samochodów, do której to czynności owe zaświadczenia były niezbędne, zawierania przez skarżącego umów ubezpieczeniowych. Żadna bowiem z tych czynności nie oznacza, że skarżący wszystkie nabyte pojazdy eksploatował.

Reasumując, Sąd stwierdza, że ustalone przez organy i niepodważone w sposób skuteczny przez skarżącego okoliczności faktyczne potwierdzały, że działał on w sposób zorganizowany, powtarzalny, w celach zarobkowych, uczestnicząc w obrocie gospodarczym.

Podkreślenia wymaga, iż ocena zamiaru nabycia przedmiotowych samochodów, w sprawie niniejszej, nie może opierać się na twierdzeniach, czy racjach podatnika, lecz musi uwzględniać, dla właściwego zrekonstruowania stanu faktycznego, także cały kontekst okoliczności faktycznych, w jakich dana czynność jest podejmowana. W realiach sprawy niniejszej organy dopełniły tego wymogu, ustalając: kto z bliskich podatnika i w jakim zakresie korzystał z samochodów, jakie były okoliczności i przyczyny sprzedaży pojazdów, jakie działania w zakresie usprawnienia i remontu samochodów dokonywał skarżący oraz ile samochodów posiadał nabywając kolejny. W kontekście tych okoliczności zestawionych ze sobą i porównanych, deklarowanie przez skarżącego braku zamiaru nabywania przedmiotowych samochodów w celu ich dalszej odsprzedaży prawidłowo organ uznał za niewiarygodne (poza samochodem dostawczym VOLKVAGEN TRANSPORTER LT 35 D 2,0 KAT) i nie poparte żadnym skutecznym przeciwdowodem.

Nie można podzielić zarzutów skarżącego, iż organ podatkowy ferując zaskarżoną decyzję opierał się tylko na niekorzystnych dla niego okolicznościach, bowiem, jak to już wyżej wykazano, przeczą temu poczynione w sprawie ustalenia.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż przedmiotem dostawy były wyroby akcyzowe w postaci samochodów, skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, bowiem przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tej ustawy wyłącza stosowanie zwolnień wobec podatników dokonujących dostaw (m.in.) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) w zw. z pkt. 59 załącznika nr 1 do tej ustawy samochody osobowe (kod CN 8703) zaliczone są do wyrobów akcyzowych. Zatem wyrób staje się wyrobem akcyzowym z mocy samego prawa. W związku z powyższym, skarżący stał się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i dlatego obowiązany był m.in. do dokonania rejestracji dla potrzeb tego podatku (art. 96 ust. 1 ustawy o podatku VAT), sporządzania deklaracji podatkowych (art. 99 ust. 1) oraz odprowadzania podatku (art. 103). Zdaniem Sądu nie ma przy tym znaczenia, że sprzedawane przez skarżącego samochody były już zarejestrowane na terenie kraju, do utraty zwolnienia bowiem wystarczy, że sprzedawane towary znajdowały się na liście wyrobów akcyzowych.

W tych okolicznościach, skoro zarzuty skargi są bezzasadne, a zaskarżona decyzja prawa nie narusza, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.