Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 755/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 265(1), art. 262
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art. 128
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędziowie NSA Jan Bała Krystyna Anna Stec (spr.) Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 12 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Go 189/10 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji dotyczącej uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Go 189/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2010 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług.

Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia. Agencja Celna C. H. S.A. w W., działająca z upoważnienia T. K., dokonała w dniu [...] czerwca 2003 r. zgłoszenia celnego o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru w postaci tkanin poliestrowych. W zgłoszeniu celnym, na podstawie świadectw pochodzenia, zadeklarowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 9 %.

Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. decyzją z dnia [...] września 2003 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz kwoty długu celnego, dokonując ich ponownego ustalenia.

W wyniku wznowienia postępowania organ I instancji decyzją z dnia [...] września 2004 r. uchylił swoją poprzednią decyzję w części dotyczącej zastosowania stawki celnej oraz ponownie dokonał określenia kwoty długu celnego i należnego podatku VAT.

Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. uchylił swoją decyzję z dnia 21 sierpnia 2003 r. w części dotyczącej zastosowania stawki celnej, kwoty nienależnego cła i podatku VAT oraz ponownie dokonał określenia długu celnego i należnego podatku za sprowadzony towar.

W wyniku kolejnego odwołania skarżącego decyzją z dnia [...] września 2005 r. Dyrektor Izby Celnej w R. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W wyniku kontroli sądowoadministracyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 10 października 2006 r., sygn. akt I SA/Go 1706/05, oddalił skargi T. K. oraz P. na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w R.

Pismem z dnia 28 sierpnia 2009 r. skarżący wniósł w trybie art. 2651 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] grudnia 2004 r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ś. z dnia [...] września 2004 r., powołując się na interes publiczny i ważny interes strony.

Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. odmówił uchylenia lub zmiany decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ś.

W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając organowi celnemu, że przeciwstawił interes Skarbu Państwa słusznemu interesowi strony.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w R. utrzymał w mocy wydaną przez siebie decyzję I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że tryb nadzwyczajny przewidziany w art. 2561 § 1 Kodeksu celnego należy traktować w sposób zasadniczo odmienny od postępowania zwykłego. Badanie przesłanek zawartych w tym przepisie – interes publiczny lub ważny interes strony, nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przez organ przepisów prawa przy wydawaniu decyzji ostatecznej. Zatem organ rozpoznając wniosek o zmianę lub uchylenie ostatecznej decyzji nie był uprawniony do ponownego rozpoznawania merytorycznego sprawy, gdyż postępowanie prowadzone w tym trybie nie ma na celu kolejnej instancyjnej kontroli prawidłowości wydanej decyzji, a przecież jedynie merytoryczne zbadanie sprawy pozwala ocenić poprawność kwestionowanej decyzji. Organ może jedynie badać występowanie ww. przesłanek.

Organ wskazał na brak przesłanek określonych w art. 2651 § 1 Kodeksu celnego do uchylenia ostatecznej decyzji. Oceniając występowanie w sprawie "ważnego interesu strony", organ celny dostrzegł, że zarówno argument o niezasadnym nałożeniu obowiązku, jak i interes majątkowy skarżącego nie przemawiają za przyjęciem istnienia ważnego interesu strony. Taka strata jest bowiem zwyczajnym następstwem nałożenia obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnych, co nie stanowi wystarczającej przesłanki do zwolnienia strony z obowiązku zapłaty należności celnych. Uchylanie się od tego obowiązku nie może być utożsamiane z ważnym interesem strony, a importer nie może uzasadniać żądania uchylenia decyzji ostatecznej wymierzającej należności celne, tłumacząc że nie spodziewał się weryfikacji świadectwa pochodzenia towaru i wymierzenia z tego tytułu dodatkowych należności celnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę na powyższą decyzję wskazał, że przepis art. 2651 § 1 Kodeksu celnego stanowi, iż decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Decyzję w tym zakresie organ celny wydaje w oparciu o tzw. uznanie administracyjne.

W ocenie Sądu I instancji treść wniosku skarżącego, złożonego w trybie cyt. wyżej przepisu, jak i uzasadnienie skargi wskazują, że T. K. błędnie interpretuje art. 2651 § 1 Kodeksu celnego. W skardze przyznał on wprawdzie, że badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej, jednakże przez całe postępowanie takiej oceny się domagał, zarzucając organom celnym, przy rozpoznawaniu sprawy w trybie zwykłym, naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), podkreślając brak wykorzystania przez organy celne zebranego w sprawie materiału dowodowego, co spowodowało, jego zdaniem, wydanie decyzji niezgodnych z prawem, powodujących obciążenie go niewspółmiernie wysokim zobowiązaniem. Wniósł nawet o ponowne przeprowadzenie postępowania w tym zakresie. Takiego poglądu skarżącego zasadnie nie podzieliły organy celne obu instancji.

Sąd zaakcentował, że zanim organ celny będzie mógł rozważyć czy skorzystać z uprawnienia zawartego w art. 2651 § 1 Kodeksu celnego, muszą wystąpić ustawowe przesłanki zawarte w tym przepisie: pozytywne – decyzja musi być ostateczna, na jej mocy strona nabyła prawo, za jej wzruszeniem przemawia interes publiczny lub ważny interes strony, i negatywna – uchyleniu lub zmianie decyzji nie mogą sprzeciwiać się przepisy szczególne. W ocenie Sądu błędnie uważa zatem skarżący, że negatywną przesłanką jest interes publiczny lub ważny interes strony jako okoliczność przemawiająca za uchyleniem lub zmianą decyzji.

Rozpatrując wystąpienie przesłanek z art. 2651 § 1 Kodeksu celnego organ nie może rozważać czy wzruszana decyzja ostateczna ma charakter wadliwy czy też jest prawidłowa. Zdaniem Sądu organ celny słusznie zwrócił uwagę, że ww. przepis reguluje tryb nadzwyczajny odnoszący się do już wydanej decyzji ostatecznej, a w takim przypadku nie stosuje się wszystkich regulacji dotyczących merytorycznego rozpoznania sprawy, gdyż ona już została rozpoznana merytorycznie w trybie zwykłym. Natomiast podnoszone przez skarżącego zastrzeżenia dotyczą prawidłowości wydanej decyzji merytorycznej, co może zostać zweryfikowane jedynie w trybie odwoławczym, a następnie sądowoadministracyjnym. I taka weryfikacja w niniejszej sprawie została dokonana, skutkiem czego było oddalenie skargi.

Zatem nie można przyjąć, aby za wystąpienie "interesu publicznego" lub "ważnego interesu strony" uznać żądanie przez nią ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy z powodu kwestionowania w ww. postępowaniu nadzwyczajnym prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania w trybie zwykłym.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej w R. słusznie stwierdził, że strona nie wykazała istnienia jej ważnego interesu, do którego nie można zaliczyć skutków finansowych wydanych decyzji. Utrata płynności finansowej, a co za tym idzie, ograniczenie czy nawet zaprzestanie prowadzonej działalności gospodarczej, mające wpływ na funkcjonowanie skarżącego, jest normalnym następstwem wydania decyzji dotyczących należności celnych i podatkowych oraz prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Należy brać pod uwagę sytuację skarżącego, ale na moment składania przez niego wniosku a nawet wydania decyzji wniosek ten rozstrzygającej, a nie można prowadzić badania prawidłowości prowadzonego postępowania i wieńczącej je decyzji ostatecznej.

Zasadnie zdaniem Sądu także organ celny przyjął, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego. Nie może być uznana za nią obietnica skarżącego ponownego podjęcia działalności gospodarczej i regulowania z tego tytułu podatków w przypadku uchylenia wydanej wobec niego decyzji ostatecznej, która należności celne i podatkowe względem niego nakładała. Przejmowanie na siebie przez Skarb Państwa ryzyka prowadzenia przez skarżącego dotychczasowej działalności gospodarczej za obietnicę płacenia przyszłych, jeszcze niepowstałych zobowiązań podatkowych, nie może być traktowane jako wystąpienie interesu publicznego.

Skargą kasacyjną T. K. zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie normy prawnej określonej w art. 2651 Kodeksu celnego, polegającą na tym, że Sąd uznał, iż organ celny działając w zgodzie z przepisami prawa dokonał właściwego zastosowania ww. przepisu, pomimo tego, iż zawarta w nim norma prawna nie przewiduje koniecznego i łącznego obowiązku wypełnienia, czy też istnienia wszystkich przesłanek do możliwości jej zastosowania.

Stan taki spowodował, iż w rzeczywistości Sąd dokonał nieprawidłowej wykładni ww. normy prawnej i usankcjonował działania organu celnego, który wydał zaskarżoną decyzję z obrazą powołanych przepisów prawa.

2. naruszenie przepisów postępowania polegające na tym, że Sąd I instancji, nie będąc przecież związany zarzutami i wnioskami zawartymi w skardze (art. 134 § 1 p.p.s.a.) rozstrzygał wyłącznie w granicach skargi, tym samym dopuścił do tego, iż to błędne postępowanie miało istotny wpływ na nieprawidłowy w istocie wynik sprawy i wydane rozstrzygnięcie (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej kasator wskazał, że w jego ocenie Sąd dokonał błędnej wykładni art. 2651 Kodeksu celnego nie uznając, iż strona ma w sprawie słuszny interes. Kasator wskazał, że o słusznym interesie strony przemawia fakt, iż został uznany za podmiot zobowiązany do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa określonych przez organ celny należności. Nadto zdaniem skarżącego Sąd nie dokonał merytorycznej oceny aspektów sporu, przez co nie mógł stwierdzić, czy organ celny dopuścił się naruszenia prawa.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Przystępując do rozpoznania skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres sądowego rozpoznania sprawy, poza nieważnością postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi, jest ograniczony do zarzutów podniesionych przez autora skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna jest bowiem środkiem zaskarżenia ściśle sformalizowanym i oprócz wymagań przepisanych dla pisma procesowego w postępowaniu sądowym, powinna zawierać – poza oznaczeniem zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części i wnioskiem o uchylenie lub zmianę orzeczenia – przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.).

Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie niniejszej skarga kasacyjna zarzuca zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego.

Dla oceny zasadności podniesionych zarzutów kluczowe znaczenie ma zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozstrzygnięcie, czy ostateczna decyzja wydana przez Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] grudnia 2004 r., mogła następnie podlegać weryfikacji w trybie art. 2651 Kodeksu celnego. Ustalenie tej okoliczności ma bowiem decydujące znaczenie dla oceny zasadności zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej, które oscylują wokół prawidłowości zastosowania przez Sąd I instancji właśnie tego przepisu.

Stosownie do art. 128 Ordynacji podatkowej mającego odpowiednie zastosowanie z mocy art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach należności celnych, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu, są ostateczne. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż w niniejszej sprawie decyzja wskazana powyżej ma właśnie charakter decyzji ostatecznej.

W myśl wskazanego przepisu Ordynacji podatkowej, znajdującego zastosowanie w postępowaniu celnym, uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie. Przepis art. 128 Ordynacji – stanowiący odpowiednik art. 16 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 ze zm., dalej: k.p.a.) ustanawia zatem, także na gruncie postępowań w sprawach należności podatkowych i celnych, zasadę trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych. Celem jej wprowadzenia przez ustawodawcę było i jest zagwarantowanie pewności i bezpieczeństwa obrotu prawnego, ochrona praw nabytych jednostki, a także przyczynianie się w praktyce stosowania prawa do pogłębiania zaufania obywateli do działalności organów państwa. Oczywiście trwałość decyzji nie może być utożsamiana z jej bezwzględną niewzruszalnością. Stabilność decyzji jest bowiem niezbędna w takim zakresie, w jakim gwarantuje pewność obrotu prawnego z uwagi na interes publiczny oraz interes stron. Trwałość decyzji nie może także oznaczać pozostawiania w obrocie prawnym takich orzeczeń, które zostały wydane w postępowaniu administracyjnym dotkniętym szczególnie ciężkimi wadami, albo które zawierają kwalifikowane wady i naruszają swoją treścią obowiązujące prawo (por. J. Borkowski [w:] J. Borkowski, B. Adamiak, Komentarz do kodeksu postępowania administracyjnego, wyd. Beck, s. 81). W zależności zatem od sytuacji faktycznej danej sprawy ustawodawca przewidział konkretne instytucje prawne pozwalające dokonać – w drodze wyjątku od zasady – weryfikacji decyzji ostatecznej. Do tych nadzwyczajnych trybów postępowania należą m.in.:

- postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji;

- postępowanie w sprawie wznowienia postępowania;

- postępowanie mające na celu uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej dotkniętej wadą niekwalifikowaną lub decyzji prawidłowej ze względu na konieczność dostosowania rozstrzygnięcia do wymogów interesu publicznego lub indywidualnego (np. art. 2651 Kodeksu celnego).

Zakres zastosowania każdej z tych instytucji powinien być przez organy administracji i jednostki rozumiany ściśle, to jest w taki sposób, aby nie doszło do naruszenia wspomnianej zasady, określonej w art. 128 Ordynacji podatkowej. Zatem wszystkie sytuacje faktyczne, które nie mieszczą się w dyspozycji danego przepisu prawa, kreującego instytucję nadzwyczajnego wzruszenia decyzji ostatecznej, nie pozwalają na skorzystanie z tej szczególnej formy działania organu. Jak już bowiem wspomniano, w przeciwnym wypadku naruszona zostałaby zasada trwałości decyzji ostatecznych.

W konsekwencji nie sposób także uznać, aby stan faktyczny, który mieści się w dyspozycji jednej z tych wyjątkowych instytucji (np. dawałby możliwość zwrócenia się przez stronę z żądaniem wznowienia postępowania), mógłby stanowić podstawę do posiłkowego skorzystania z innej z nich (np. uzasadniałby żądanie uchylenia lub zmiany decyzji w trybie art. 2651 Kodeksu celnego). Takie rozumienie przepisu stałoby bowiem w oczywistej sprzeczności względem zasady niekonkurencyjności nadzwyczajnych trybów postępowania, podważałoby sens ich rozróżniania przez ustawodawcę, a także negowałoby konieczność ścisłego odczytywania tychże instytucji w duchu zasady trwałości decyzji ostatecznych. Konieczność badania przez organ danej sprawy wszczętej na podstawie art. 2651 Kodeksu celnego pod kątem zmiany (uchylenia decyzji) nie może bowiem prowadzić do obejścia innych przepisów statuujących podstawy do nadzwyczajnego wzruszenia decyzji ostatecznej (np. przepisów o stwierdzeniu nieważności decyzji).

Z tego też względu dla oceny niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma określenie, w jakich sytuacjach faktycznych przepis art. 2651 Kodeksu celnego znajduje zastosowanie oraz, czy jego dyspozycja obejmuje także przypadek, gdy wnioskodawca żąda zmiany ostatecznej decyzji dotyczącej stawki celnej, określenia kwoty długu celnego i należnego podatku za sprowadzony towar i podnosi przy tym, że postępowanie celne prowadzone przez organy celne było obarczone wadami kwalifikowanymi.

Zdaniem NSA, przepis art. 2651 Kodeksu celnego ma zastosowanie – analogicznie jak art. 155 k.p.a. i art. 253a Ordynacji podatkowej – do takich jedynie decyzji, które nie posiadają wad kwalifikowanych, nie zostały jeszcze "skonsumowane", tj. których cel nie został jeszcze całkowicie zrealizowany oraz przy wydawaniu których organ dysponował (zgodnie z normą prawną) pewnym luzem decyzyjnym. Innymi słowy chodzi tu o sytuacje, w których wydane decyzje administracyjne zawierają rozstrzygnięcia w pewnym zakresie "plastyczne", a ich ewentualna zmiana (w granicach przewidzianych przepisami prawa materialnego) nie zmieni istoty stosunku prawnego wykreowanego decyzją zmienianą. Także możliwość (dopuszczalność) uchylenia decyzji administracyjnej w omawianym trybie nie obejmuje (i nie może obejmować) wszystkich przypadków, które mogą wystąpić w szeroko rozumianym obrocie prawnym. Możliwość ta dotyczy natomiast tylko takich stanów prawnych, w których uchylenie decyzji zmieni na przyszłość sytuację prawną strony co do wykonywania przez nią uprawnień lub obowiązków wykreowanych wcześniej wydaną decyzją ostateczną. Chodzi tu zatem o uzyskanie w pewnym sensie prospektywnego skutku prawnego, który ma niejako zastąpić uprawnienie lub obowiązek strony postępowania wynikający z decyzji dotychczasowej. Wprawdzie w orzecznictwie przyjmuje się, że niekwalifikowana wada decyzji nie wyłącza możliwości zastosowania omawianego trybu weryfikacji, to z tego kierunku orzecznictwa wcale nie wynika przyzwolenie na stosowanie go jako sui generis postępowania odwoławczego.

Warto zaznaczyć, iż zakres "interesów" jako przesłanek zastosowania nadzwyczajnych trybów jest różny w zależności od tego, czy mamy do czynienia z procedurą administracyjna ogólną, czy też podatkową i celną. W tych ostatnich bowiem przypadkach wymagane jest zaistnienie ważnego interesu strony lub interesu publicznego. Wskazać trzeba także, iż do zastosowania art. 2651 Kodeksu celnego wystarczy wskazanie przez stronę jednej z tych dwóch wymienionych przesłanek.

Z omawianym zagadnieniem "ważnego interesu strony" wiąże się natomiast inny problem. Otóż zdaniem NSA ów "interes" może być badany jedynie w granicach stosowania art. 2651 Kodeksu celnego.

Jak już wspomniano decyzje wydane w tym nadzwyczajnym trybie mogą dotyczyć wyłącznie kwestii już rozstrzygniętych decyzją organu, nie zaś kwestii nowych (tak m.in. NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 26 lipca 1993 r., sygn. akt I SA 1892/92, ONSA 1994/3/16). Z sytuacją, w której ma zastosowanie opisywana instytucja prawna, mamy zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy organ miał i ma pewien luz decyzyjny, pozwalający np. na orzeczenie o przyznaniu uprawnienia na określony czas, ewentualnie, gdy wysokość nakładanych obowiązków może zostać zmieniona po spełnieniu określonych warunków przez zainteresowaną stronę. W takim bowiem przypadku skutki decyzji rozciągnięte są w czasie, można wręcz powiedzieć, iż decyzja taka "żyje", tj. jej cel jest realizowany przez dłuższy czas. Z zupełnie inną sytuacją mamy natomiast do czynienia wówczas, gdy cel wydanej decyzji ostatecznej został już zrealizowany. Wówczas nie sposób mówić o możliwości dokonania zmiany decyzji w omawianym trybie. Taki właśnie przypadek występuje w rozpoznanej sprawie.

Pogląd prawny, który nakazuje rozróżniać dwa rodzaje decyzji (uznaniowe, związane) i pozwala stosować nadzwyczajny tryb uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej (o którym jest mowa w art. 155 k.p.a., art. 253a Ordynacji podatkowej, oraz w art. 2651 Kodeksu celnego) wyłącznie do pierwszych z nich, stanowi naturalną konsekwencję dotychczasowej linii orzeczniczej NSA. Wskazać bowiem trzeba, iż w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 maja 2005 r., sygn. akt OSK 1746/04, NSA podkreślił, iż uwzględnienie interesu strony w rozumieniu art. 155 k.p.a. należy rozumieć w ten sposób, iż mając do wyboru możliwość korzystniejszego dla strony rozstrzygnięcia, niepozostającego jednakże w kolizji z obowiązującym porządkiem prawnym, organ działając w granicach uznania administracyjnego przyjmuje ten sposób orzekania, zmieniając decyzję mniej korzystną dla strony. Nie mieści się jednak w pojęciu interesu strony orzekanie w sposób sprzeczny z przepisami prawa, choćby zostało ono potwierdzone orzeczeniami sądu wydanymi w innych sprawach.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że strona skarżąca upatruje naruszenia art. 2651 Kodeksu celnego w dokonaniu przez Sąd I instancji błędnej wykładni tego przepisu przez przyjęcie, że konieczne jest łączne spełnienie wszystkich przesłanek, aby można było zastosować wynikający z niego nadzwyczajny tryb postępowania. Zarzut ten należy uznać za niezasadny. Po pierwsze strona skarżąca nie uzasadnia szerzej tego zarzutu, nie wskazuje na czym jej zdaniem polegałaby prawidłowa wykładnia art. 2651 Kodeksu celnego i nie odnosi swojego stanowiska do sytuacji faktycznej i prawnej zaistniałej w rozpoznawanej sprawie. Po drugie strona skarżąca w ramach tego zarzutu nie zgodziła się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że nie wykazała istnienia "słusznego interesu oraz interesu społecznego". Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie pogląd Sądu I instancji. Wniosek strony skarżącej opierał się w rezultacie na żądaniu ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Jako jego uzasadnienie strona skarżąca wskazała zastrzeżenia dotyczące prawidłowości prowadzonego przez organy celne postępowania w trybie zwykłym. Ciężar gatunkowy wskazanych zarzutów i ich rodzaj odnoszą się wprost do legalności pierwotnej decyzji. W takiej sytuacji – jak wskazano we wcześniejszych rozważaniach – instytucja uchylenia lub zmiany treści rozstrzygnięcia, o której jest mowa w art. 2651 Kodeksu celnego nie mogła znaleźć zastosowania, a to z uwagi na wspomniany już – obowiązujący także na gruncie postępowania celnego – zakaz wyboru nadzwyczajnych trybów wzruszania ostatecznych decyzji. Ponadto decyzja, która ustalała stawkę celną sprowadzonego towaru miała charakter związany. Organ nie dysponował w tym zakresie żadnym luzem decyzyjnym, pozwalającym mu na zastosowanie innej stawki celnej.

Okoliczności wskazane powyżej wiążą się z niezasadnością podnoszonego w petitum skargi kasacyjnej naruszenia art. 134 §1 p.p.s.a. Mając bowiem na uwadze, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie nadzwyczajnym, sąd administracyjny nie mógł badać jej zgodności z prawem, przy uwzględnieniu takich samych przesłanek jakimi kierowałby się kontrolując decyzję wydaną w postępowaniu zwykłym. W związku z tym, brak wnikliwej analizy zarzutów powołanych przez stronę, a nie odnoszących się do przesłanek uchylenia lub zmiany decyzji, nie stanowi naruszenia cytowanego powyżej przepisu.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.