Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 278/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2010-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12 i ust. 12 a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi S. M. "Z." we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...][ nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. M. "Z." we W. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...] września 2009 r. został złożony przez Spółdzielnię Mieszkaniową [...] we [...] wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług

w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży garaży dokonywanej wraz

z lokalami mieszkalnymi.

Wnoszący wniosek przedstawił następujące zdanie przyszłe. Spółdzielnia Mieszkaniowa jest w trakcie realizacji inwestycji budowlanej pn. budowa budynku mieszkalnego wraz z 8 garażami zlokalizowanymi na wspólnej kondygnacji parterowej w realizowanym obiekcie. Przedmiotem planowanej sprzedaży jest 8 lokali mieszkalnych wraz z częściami przynależnymi, tj. komórkami lokatorskimi oraz garażami. Budowane garaże, znajdujące się w tym samym budynku co lokale mieszkalne, odpowiadają wymogom określonym przez ustawodawcę w § 102 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (garaż jednostanowiskowy przeznaczony dla jednego pojazdu, wyodrębniony ścianami, posiadający odpowiednią infrastrukturę techniczną i instalacyjną). Garaże nie będą samodzielnymi, wyodrębnionymi obiektami stanowiącymi przedmiot własności - będą to pomieszczenia przynależne - części składowe lokalu mieszkalnego. W związku

z powyższym nie będzie możliwy obrót przedmiotowymi garażami jako samodzielnymi, wyodrębnionymi lokalami. Ustanowienie odrębnej własności do lokali mieszkalnych wraz z częściami składowymi (komórka lokatorska wraz z garażem) będzie następowało w jednym akcie notarialnym, jako jedna czynność notarialna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż opisanego garażu (wraz z lokalem mieszkalnym objętym stawką podatku od towarów i usług 7%), który spełnia warunki określone w § 102 cytowanego rozporządzenia, stanowiącego część przynależną do lokalu mieszkalnego, jako jednego przedmiotu sprzedaży, powinna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 7% tak jak lokal mieszkalny?

W ocenie Wnioskodawcy, stawką podatku w wysokości 7% objęta jest dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa wart. 2 pkt 12 ustawy

o podatku od towarów i usług, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Realizowany obiekt kwalifikuje się do działu 11 PKOB i odpowiada definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12a ww. ustawy). Budowane mieszkania wraz z pomieszczeniami przynależnymi nie będą przekraczały limitów powierzchni lokalu, określonych wart. 41 ust. 12b ustawy. Zgodnie z § 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć jako części składowe inne pomieszczenia, nazwane przez ustawodawcę częściami przynależnymi, m.in. komórka, garaż. W ocenie Wnioskodawcy możliwa jest sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z garażem jako częścią przynależną (nie stanowiącą odrębnej własności, znajdującą się w tym samym obiekcie co mieszkanie). Uzasadnione jest więc stanowisko, że w przedstawionym przypadku czynność sprzedaży obejmuje jeden przedmiot, tj. lokal mieszkalny wraz z przynależnym pomieszczeniem - garażem.

W konsekwencji uzasadnione w opinii Spółdzielni jest również stosowanie jednej stawki podatku w wysokości 7%. Zdaniem Wnioskodawcy § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki, definiujący pojęcie lokalu użytkowego ma znaczenie w kwalifikacji obiektów wyodrębnionych i samodzielnych. W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawcy - w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym garażem stawka podatku wynosi 7%.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2009r., [...], uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy

w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia

11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów

i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Organ wskazał, co należy rozumieć pod pojęciem dostawy towarów oraz samych towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jak zaznaczono w uzasadnieniu interpretacji stosownie do art. 41

ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %,

z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (ust. 2 ww. artykułu). Jak wskazał organ zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r.

o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami

w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Analiza powyższych przepisów wskazuje w opinii Dyrektora Izby Skarbowej na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi a pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie pomocnicze służy bowiem jak wywodził organ bezpośredniemu zaspakajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi, podczas gdy pomieszczenie przynależne, które stanowi część składową lokalu mieszkalnego, jest przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe osób korzystających

z samodzielnego lokalu mieszkalnego. Termin "lokai użytkowy" został zdefiniowany

w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75,

poz. 690 ze zm.), gdzie wskazano, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Organ wydający interpretację stwierdził, że garaż nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych (pomieszczenia pomocniczego). Garaż stanowi pomieszczenie przynależne, a według ww. rozporządzenia lokal użytkowy. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w powołanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usługi oraz rozporządzenia Ministra Finansów nie będzie miała zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów organ stwierdził, że planowana sprzedaż garażu jako części lokalu użytkowego, niepełniącego funkcji mieszkaniowych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegać będzie opodatkowaniu stawką 22%.

Pismem z dnia [...] grudnia 2009r. strona złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym wniosła o uchylenie bądź zmianę interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2009 r. i uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

W opinii strony przedmiotowe garaże nie będą wyodrębnionymi, samodzielnymi jednostkami stanowiącymi przedmiot własności i w związku z tym powinny być objęte taką samą jak lokale mieszkalne stawką podatku VAT tj. 7%. Jak podniesiono we wniosku organ naruszył art.47 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez dopuszczenie możliwości różnicowania sytuacji prawnej nieruchomości oraz jej części składowej

i w konsekwencji ustalenia stawki podatku VAT dla części składowej nieruchomości lokalowej. Podniesiono także zarzut błędnego zastosowania dyspozycji normy prawnej § 3 ust.14 cyt. rozporządzenia, gdyż w ocenie Spółdzielni nie jest możliwe przyjęcie, że element składowy lokalu mieszkalnego jest równocześnie lokalem użytkowym.

W konsekwencji organ bezpodstawnie wskazał na konieczność zastosowania stawki

w wysokości 22% w stosunku do zbywanych garaży jako części składowych nieruchomości. Jak zaznaczył Wnioskodawca w wyniku jednej błędnej interpretacji organu, jedna czynność sprzedaży własności odrębnej nieruchomości lokalowej opodatkowana jest dwiema różnymi stawkami podatku. Strona powołała się na wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 grudnia 2009 r. (III SA/Wa 1110/09). Nawet przy przyjęciu, iż mamy do czynienia z dwoma odrębnymi przedmiotami obrotu to w świetle wynikającej z ustawy o podatku od towarów i usług tzw. koncepcji świadczeń złożonych, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z garażem jako częścią przynależną należy traktować jako jedną dostawę.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie w piśmie z dnia [...] stycznia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działając z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży garaży dokonywanej wraz z lokalami mieszkalnymi.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia

[...] lutego 2010 r. na interpretację indywidualną Ministra Finansów, strona wniosła

o uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art.41 ust.2 w zw. z art.41 ust.12a ustawy o podatku od towarów i usług, § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie oraz art.2 ust.2 ustawy o własności lokali.

W uzasadnieniu strona podniosła, że budowane pomieszczenia znajdują się

w jednym budynku, a powierzchnia każdego z mieszkań wraz z pomieszczeniami przynależnymi nie przekracza 150 m². W ocenie Spółdzielni przesądza to o objęciu opisywanej inwestycji tzw. społecznym programem mieszkaniowym i w związku z tym pozwala na podstawie art.41 ust.2 w zw. z art.41 ust.12a i ust.12b ustawy o podatku od towarów i usług zastosować obniżoną 7% stawkę podatku VAT. Strona powołała się na to, że art.47 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że część składowa lokalu mieszkalnego nie może być odrębnym przedmiotem własności i tym samym nie może być przedmiotem samodzielnej transakcji sprzedaży. W ocenie Spółdzielni stawka podatku VAT w wysokości 7% powinna zostać zastosowana do wszystkich pomieszczeń danego lokalu mieszkalnego (także pomocniczych i przynależnych) z uwagi na fakt, iż żadna

z ww. części nie stanowi lokalu użytkowego. Skarżący wskazał, że ustawa nie definiuje lokalu użytkowego, zaś zaprezentowana przez organ interpretacja stanowi wykładnię rozszerzającą pojęcia lokalu użytkowego. W skardze krytycznie odniesiono się do poglądu wyrażonego w interpretacji, iż garaż stanowi pomieszczenie przynależne,

a według ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury lokal użytkowy. Nie można bowiem kwalifikować obiektu jako lokalu użytkowego, skoro w świetle art.47 Kodeksu cywilnego oraz art.2 ust.2 ustawy o własności lokali nie nosi on przymiotu samodzielności. Brak zaświadczenia o samodzielności lokalu (garażu) implikuje bezzasadność rozważań na temat przeznaczenia przedmiotowego lokalu. Przedmiotem dokonywanej transakcji jest jedna czynność opodatkowana (dostawa towaru) i w opinii strony skarżącej nie można jej podzielić na poszczególne składniki i nie można stosować różnych stawek podatku VAT. Własność garażu jest bowiem nierozerwalnie połączona z własnością lokalu mieszkalnego.

Spółdzielnia wskazała także na tzw. koncepcję świadczeń złożonych, z której wynika, iż jeżeli pomiędzy dostawami zachodzi powiązanie o charakterze gospodarczym (w przedmiotowej sprawie z pewnością zachodzi), to efektem usługi kompleksowej jest konieczność stosowania jednolitej stawki podatkowej w stosunku do wszystkich świadczeń objętych usługą. Wskazano w tym miejscu na wyrok ETS

z 27 października 2005 r. (C-41/04), a także z dnia 5 czerwca 1997 r. (C-2/95).

W ocenie skarżącego mimo, iż orzeczenia sądów administracyjnych zapadają

w sprawach indywidualnych i nie mają mocy precedensowej, to z uwagi na przedstawioną w nich szeroko analizę prawną przedstawianej problematyki, można mówić obecnie o obowiązującej linii orzecznictwa sądowego. Linia ta jednoznacznie podważa stanowisko prezentowane przez organ w przedmiotowej sprawie. Strona przywołała na popracie swojej tezy wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 grudnia 2009 r. (III SA/Wa 1110/09), wyrok WSA w Poznaniu z 15 lutego 2008 r. (I SA/Po 1206/07), orzeczenie NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. (I FSK 2480/04) oraz wyrok WSA

w Warszawie z dnia 13 września 2007 r. (III SA/Wa 1052/07). We wskazanych orzeczeniach sądy administracyjne zakwestionowały stanowisko wyrażone

w indywidualnych interpretacjach przez organ skarbowy i wskazały na bezzasadność stosowania dwóch odmiennych stawek podatku VAT do czynności, które powinny stanowić jedną dostawę. Strona wskazała także na orzeczenie NSA z dnia 5 lipca

2008 r. (I FSK 945/2005). Na koniec powołano się w skardze na wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 stycznia 2009 r., z którego wynika, iż nie można podzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] działając

z upoważnienia Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna . W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania, okoliczności faktyczne wskazane we wniosku nie budzą wątpliwości. Istota sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do, opisanej w stanie faktycznym sprawy, sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym, jakim jest garaż jednostanowiskowy znajdujący się w budynku mieszkalnym.

Rozpoczynając analizę, mających zastosowanie w sprawie, przepisów podatkowych należy wskazać, że od 01 stycznia 2008 r. obniżona 7% stawka podatku od towarów

i usług jest stosowana w ramach tzw. programu budownictwa społecznego - art. 41

ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego do ustawy

o VAT. Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano - montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym

i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 01 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L 06.347.1) - dalej: Dyrektywa 112, która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 112 umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112). W Polskim systemie podatku od towarów i usług znalazło to odzwierciedlenie w nowych, obowiązujących od 1 stycznia 2008 r. przepisach definiujących "program budownictwa mieszkaniowego", bowiem tylko do obiektów budowlanych lub ich części, które można uznać za powstałe

w ramach tego programu oraz do różnych czynności dotyczących tych obiektów lub ich części, można stosować obniżoną - 7% stawkę VAT. Stosownie do treści art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną - 7 % - stawkę podatku VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie

z przepisem art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską

i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem

ust. 12b. Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m- oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m-. Tym samym

z powołanych przepisów wynika, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym zalicza się między innymi obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, czyli budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub ich części,

z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m-, a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m-. Uzupełniając powyższe, należy wskazać na § 6 ust. 2 rozporządzenia VAT, w świetle którego podstawowa 22% stawka podatku od towarów i usług została obniżona do wysokości 7 % także w odniesieniu do robót budowlano - montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy -

w zakresie w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że lokal mieszkalny o powierzchni nie większej niż 150 m- znajdujący się w wielorodzinnym budynku mieszkalnym stanowi część obiektu mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W konsekwencji, jego wybudowanie, wyodrębnienie i sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu obniżoną 7% stawką.

Rozbieżność stanowisk w rozpoznawanej sprawie dotyczy stawki podatku VAT, jaką sprzedający winien zastosować do dostawy, w ramach tej samej umowy cywilnoprawnej, lokalu mieszkalnego wraz z garażem jednostanowiskowym. W ocenie strony skarżącej, właściwe jest zastosowanie obniżonej 7% stawki podatku VAT, gdyż sprzedaż lokalu mieszkalnego następuje wraz z pomieszczeniami przynależnymi,

a takim pomieszczeniem jest garaż.

Zdaniem Ministra Finansów, w rozpoznawanej sprawie należy zastosować dwie stawki podatkowe. Stawkę obniżoną (7 %) do dostawy lokalu mieszkalnego oraz stawkę podstawową (22%) do dostawy, znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu.

Stanowisko Ministra Finansów nie znajduje uzasadnia w obowiązujących przepisach,

a dokonana wykładnia art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT jest nieprawidłowa. Zgodnie

z ww. art. 41 ust. 12 obniżoną 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się m. in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W przedstawionym stanie faktycznym, nie jest sporne, że budynek, w którym strona skarżące zamierza sprzedać lokale mieszkalne wraz z garażami jest objęty społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (art. 41 ust. 12a-12c).

Dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 ustawy o własności lokali samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu mogą stanowić odrębne nieruchomości. Samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu, w tym także do lokalu mieszkalnego, mogą przynależeć, jako jego części składowe, inne pomieszczenia, w szczególności piwnica, strych, komórka, garaż, określane jako pomieszczenia przynależne. Pomieszczenia przynależne jako stanowiące cześć składową lokalu mieszkalnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 Kodeksu cywilnego), co oznacza, że nie jest możliwa sprzedaż garażu bez jednoczesnej sprzedaży lokalu mieszkalnego, do którego ten garaż przynależy. Sprzedaż lokalu wraz z garażem jest jedna czynnością cywilnoprawną i jedną dostawą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Sprzedaży tej nie można rozpatrywać jako złożonej z dwóch odrębnych czynności, wyłącznie dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług. Stanowisko powyższe jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 lutego 2008r. sygn. akt I SA/Po 1206/07, wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 września 2007r. III SA/Wa 1052/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Ke 445/08 wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 12 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 44/10.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, garaż nie jest wydzielonym lokalem użytkowym wyłączonym z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT (art. 41

ust. 12a ustawy o VAT). Sprzedaż lokalu mieszkalngo wiąże się zatem nierozerwalnie ze sprzedażą garażu. Sprzedaż taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług według jednej stawki, właściwej dla dostawy lokalu mieszkalnego.

Podkreślić należy, że niedopuszczalne jest dzielenie przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki wyłącznie w celu zróżnicowania stawek podatkowych, jeśli na gruncie prawa cywilnego jest to jeden przedmiot sprzedaży. Wskazane w zaskarżonej interpretacji stosowanie do jednej dostawy różnych stawek podatku VAT jest także sprzeczne z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - orzeczenie

z dnia 6 lipca 2006 r. strawa C-251/05.

Należy stwierdzić, że jeśli garaże znajdują się w tym samym budynku, w którym znajduje się lokal mieszkalny i nie zostały wydzielone jako osobne lokale użytkowe,

a ich dostawa jest dokonywana wraz z dostawą poszczególnych lokali mieszkalnego, to brak podstaw do opodatkowania tej części budynku mieszkalnego jaką są garaże inną stawką podatku od towarów i usług niż stawka stosowana przy sprzedaży lokali mieszkalnych. W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się m in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jakie obiekty budowlane zostały objęte społecznym programem mieszkaniowym określono

w art. 41 ust. 12a i ust. 12 b ww ustawy, wskazując, że są to obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych. W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów twierdzi, że garaże są lokalami użytkowymi, co jest sprzeczne ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację. Przekonanie o charakterze użytkowym garaży organ wyprowadza z definicji zamieszczonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002r.

w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Zdaniem Sądu, odwołanie się przez Ministra Finansów do definicji zamieszczonych w § 3 ww. rozporządzenia nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Zawarty w ww. przepisie słowniczek pojęć został skonstruowany wyłącznie na potrzeby tego rozporządzenia, które jest rozporządzeniem wykonawczym do ustawy prawo budowlane. Przepisy ustawy o VAT w zakresie dotyczącym opodatkowania dostawy lokali mieszkalnych nie odsyłają, ani do regulacji zawartych w prawie budowlanym, ani tym bardziej do aktów wykonawczy do tej ustawy. Jednocześnie w zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ podatkowy całkowicie pomija uregulowania wynikające z przepisów ustawy o własności lokali i kodeksu cywilnego, dotyczące pomieszczenia przynależnego do lokalu, w tym do lokalu mieszkalnego, oraz traktowania pomieszczenia przynależnego jako części składowej lokalu.

Kwestionując stanowisko wyrażone przez skarżącą we wniosku i uznając, że 7% stawka podatku VAT będzie miała zastosowanie wyłącznie do sprzedawanych lokali mieszkalnych, zaś do sprzedaży garaży, będących pomieszczeniami przynależnymi do lokali mieszkalnych będzie miała zastosowanie 22% stawka podatku VAT, Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT.

Ponownie rozpoznając sprawę organ powinien uwzględnić dokonaną przez Sąd wykładnię art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozstrzygnięcie o wykonalności interpretacji indywidualnej uzasadnia art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska E. Kruppik – Świetlicka