Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 30/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska (spr.), Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2013 r. sprawy ze skargi K. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego i kwoty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem postępowania toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie jest skarga K. Ż. (dalej jako Skarżący, Podatnik), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nr [...] z dnia [...] października 2012 r., utrzymująca w mocy decyzję nr [...] z dnia [...] stycznia 2011r. Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie orzekającej o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu oraz określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym:

W dniu [...] kwietnia 2008r. K. Ż., za pośrednictwem Agencji celnej [...] Sp. z o.o. dokonał zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie sprowadzonego z USA samochodu osobowego marki Mercedes Benz [...] wyprodukowanego w 2007r., nr VIN: [...]. o poj. silnika [...] cm3 procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]). Do zgłoszenia celnego Skarżący załączył min. fakturę z dnia [...] lutego 2008r. określającą cenę zakupionego samochodu na kwotę 19.200,00 USD.

Następnie w trybie art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego organ celny przeprowadził kontrolę zgłoszenia celnego. W wyniku kontroli stwierdzono, iż zadeklarowana wartość celna używanego samochodu jest zaniżona. Mając powyższe na uwadze, postanowieniem z dnia [...].06.2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie wszczął z urzędu postępowanie w stosunku do zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] kwietnia 2008r. w sprawie ustalenia prawidłowej kwoty długu celnego i należnych podatków, a następnie decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu wg ww. zgłoszenia celnego, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru.

Pismem z dnia 1 lutego 2011 r. K. Ż., reprezentowany przez radcę prawnego J. C., złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono błędy w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę dla wydania decyzji polegających na przyjęciu, iż:

- zadeklarowana kwota była zaniżona wobec ceny rynkowej, w sytuacji w której właściwa analiza zebranych dokumentów wskazuje na inny wniosek,

- brak jest stosownego materiału porównawczego w sytuacji w której istnieją obiektywne możliwości weryfikacji wartości pojazdu,

- zastosowaniu do porównania informacji z tzw. WIKIPED1I nie stanowiącej obiektywnego źródła informacji dla organów administracyjnych,

- przyjęciu, iż sprowadzony samochód odpowiada wartości samochodu innej marki i wyposażeniu przy ustalaniu wartości celnej pojazdu.

Wskazano ponadto naruszenie przepisów postępowania poprzez przyjęcie, iż zastosowanie art. 3 i Wspólnotowego Kodeksu Celnego w niniejszej sprawie jest jedynym możliwym w sytuacji w której zastosowanie art. 29 jest zdaniem odwołującego się prawidłowe.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] października 2012 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie z dnia [...] stycznia 2011r., orzekającą o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu oraz określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez Podatnika nie tylko pod względem formalnym, ale i materialnym. Stąd też wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej. Zdaniem organów celnych przedłożony przez Skarżącego dokument w postaci faktury z dnia [...] lutego 2008r. nie mógł być traktowany jako wiarygodny dokument pod względem materialnym, o czym zadecydowała niska cena importowanego pojazdu. Za podstawę do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej posłużyła opinia rzeczoznawcy nr [...] z dnia [...] kwietnia 2008r. załączona przez Stronę skarżącą do zgłoszenia celnego. Cena rynkowa importowanego pojazdu przedstawiona w ww. opinii sporządzonej w oparciu o materiał porównawczy z kraju rynku eksportu (w załączeniu wydruki ze stron internetowych www.cars.com), w znaczącym stopniu odbiegała od ceny zadeklarowanej przez Podatnika. Oferowane na amerykańskiej aukcji internetowej pojazdy marki Mercedes Benz [...] przedstawiały wartości kilka razy wyższe od zadeklarowanej przez Skarżącego w zgłoszeniu celnym.

Biorąc powyższe pod uwagę uznano, iż zaistniały uzasadnione wątpliwości, czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowiła całkowitą płatność za importowany towar. Tym samym istniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w sprawie prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego pojazdu. Jednocześnie organ podkreślił, że odpowiednio sporządzona opinia rzeczoznawcy samochodowego, z której wynikają ceny określonego modelu samochodu na ryku kraju eksportu, wskazująca podstawy, w oparciu o które została sformułowana, daje podstawy do odstąpienia od zasady ustalania wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną. Porównanie ceny przedstawionej w opinii rzeczoznawcy z wartością pojazdu zadeklarowaną przez Podatnika w oczywisty sposób uzasadniało wątpliwości, co do prawidłowości zadeklarowanej wartości pojazdu i w świetle art. 181 RWKC stanowiło podstawy do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej.

W uznaniu organu celnego konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z załączonej do zgłoszenia celnego faktury była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Po analizie cyt. przepisu wskazano, że wartość celna używanych pojazdów samochodowych jest ustalana według metody "ostatniej szansy" (art. 31 ust. 1 WKC). Przepis ten przewiduje, iż jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30 jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

• Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.;

• artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.,

• przepisów niniejszego rozdziału.

Zgodnie z wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. zawartymi w Studium 1.1 " Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę "ostatniej szansy", istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających celny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. W celu ustalania wartości celnej z wykorzystaniem tej metody należy stosować specjalistyczny katalog, w którym wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji. Dla poparcia wiarygodności wartości celnej używanych pojazdów samochodowych może posłużyć także sporządzona odpowiednio opinia biegłego rzeczoznawcy samochodowego.

Dyrektor Izby stwierdził, że przedmiotem zgłoszenia celnego nr [...] był importowany z USA samochód marki Mercedes Benz [...] o pojemności silnika [...] cm3, wyprodukowany w 2007r., pochodzący z Niemiec. W przypadku samochodów wyprodukowanych w Unii Europejskiej Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO w Studium 1.1 zaleca zastosowanie (w ramach metody "ostatniej szansy") metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych w oparciu o samochody wyprodukowane w innych krajach. Dopuszczalne jest w tym wypadku zastosowanie zalecanych przez WCO sposobów ustalenia wartości celnej używanych samochodów, polegających na jednoczesnym zastosowaniu, w celu ustalenia wartości celnej, katalogów zawierających ceny samochodów na rynku Wspólnoty i metod wartości transakcyjnej towarów podobnych.

W związku z powyższym prawidłowo, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie biorąc pod uwagę art. 31 ust. 2 pkt a) WKC dokonał ustalenia wartości celnej importowanego samochodu marki Mercedes Benz [...] w oparciu o wartość pojazdu podobnego wyprodukowanego poza Wspólnotą, uwzględniając takie kryteria jak klasa samochodu, rocznik, pojemność silnika. W trakcie postępowania organ I instancji postanowił przyjąć za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu marki Mercedes Benz [...] dopuszczonego do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty wartość samochodu podobnego wyprodukowanego w Japonii marki Lexus [...] z katalogu EurotaxGlass's 4/08 w wersji elektronicznej CARWERT w wysokości 321.500.00 zł oraz opinię sporządzoną przez rzeczoznawcę samochodowego L. K. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2008 r., którą Strona skarżąca załączyła do zgłoszenia celnego. Przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie wartości celnej importowanego samochodu w oparciu o cenę samochodu podobnego poprzedzone było analizą zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ I instancji zakwalifikował samochód marki Mercedes Benz [...] do klasy samochodów luksusowych, segment F, a następnie przeprowadził porównanie importowanego pojazdu z innymi samochodami o podobnych parametrach, posługując się przy tym katalogiem EurotaxGIass's 4/08, w wersji elektronicznej CARWERT. W konsekwencji do porównania posłużył samochód marki Lexus [...], należący do klasy samochodów luksusowych, wyprodukowany w 2007r. o nadwoziu sedan i pojemności silnika benzynowego [...] cm3.

W tym miejscu organ odwoławczy zaznaczył, że przy ustalaniu wartości celnej samochodu osobowego marki Mercedes Benz [...] organ celny uwzględnił opinię rzeczoznawcy samochodowego L. K. [...] sporządzoną w dniu [...] kwietnia 2008r. dla określenia wartości rynkowej pojazdu w stanie uszkodzonym. Opinia techniczna odnosi się do pojedynczego pojazdu, dotyczy indywidualnych cech i parametrów wycenianego samochodu, w tym przypadku samochodu osobowego Mercedes Benz [...] i nie należy do kategorii danych ogólnie dostępnych. Organ celny przy określeniu wartości celnej towaru przy pomocy metody "ostatniej szansy" wykorzystał ustalone przez rzeczoznawcę korekty z tytułu szacunkowego kosztu naprawy.

Wobec powyższego prawidłowo, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie postanowił przyjąć za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu osobowego marki Mercedes Benz [...] dopuszczonego do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty, wartość samochodu podobnego marki Lexus [...] wyprodukowanego w Japonii tj., notowanie wg katalogu EurotaxGlass's 4/08 w wersji elektronicznej, w systemie CARWERT w wysokości 321.500,00 zł. Następnie wartość tę powiększył o korektę z tytułu różnicy przebiegu 5.466 zł. Otrzymaną kwotę 326.966 zł pomniejszył o wartość z tytułu koniecznych napraw 29,9% oraz korektę z tytułu wcześniejszych napraw 15%, określone przez rzeczoznawcę w opinii z dnia [...] kwietnia 2008r.

Przy ustalaniu wartości celnej towaru uwzględniono wynikającą z oceny technicznej z dnia [...] kwietnia 2008r. korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu (- 29,90 %) oraz korektę z tytułu wcześniejszych napraw (- 15%), natomiast nie zostały uwzględnione korekty z tytułu: stanu utrzymania i dbałość o pojazd (3%), aktualności badań technicznych (4 %) oraz ze względu na serwisowanie (5%) z uwagi na to, że wskazane korekty nie są bezpośrednio związane z wartością transakcyjną określoną w art. 29 WKC, a stanowią jedynie element wtórny dokonanego importu. Korekty te mają charakter automatyczny, a nie indywidualny, odzwierciedlający rzeczywisty stan towaru. Jedynie korekty określone przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej (Studium 1.1 - postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych) jako rozsądna elastyczność są możliwe do zastosowania w przypadku stosowania metody zawartej a art. 31 WKC.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zauważył ponadto, iż w rozpatrywanej sprawie istniały podstawy do odmówienia wiarygodności cenie transakcyjnej podanej na rachunku z dnia [...] lutego 2008r., zatem zakwestionowanie wartości sprowadzonego pojazdu uznać należało za w pełni uzasadnione.

Ponadto – zdaniem organu odwoławczego - Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie w prawidłowy sposób dokonał obliczenia wartości celnej przedmiotowego samochodu osobowego odliczając poszczególne korekty od wartości bazowej. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wyjaśnił dodatkowo, że podstawą do obliczania należności celnych i podatkowych jest wartość pojazdu (czyli cena faktycznie za niego zapłacona lub należna), która uwidoczniona jest na fakturze (umowie kupna-sprzedaży). Jednak gdy taka cena zostanie zakwestionowana, a następnie wartość celna ustalona jest metodą tzw. "ostatniej szansy'', punktem wyjścia do obliczeń będzie wartość katalogowa porównywalnego samochodu, figurująca w specjalistycznych wydawnictwach. Od ceny katalogowej odlicza się wówczas korekty ze względu na indywidualne cechy samochodu (np. uszkodzenia), a następnie kolejno współczynniki cła. akcyzy i VAT-u. Ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" poprzez odliczenie od średniej wartości rynkowej należności celno - podatkowych oraz 10% marży, w odniesieniu do używanych pojazdów następuje z uwzględnieniem wszystkich czynników cenowotwórczych i zapewnia jednakowe traktowanie wszystkich importerów pojazdów używanych. Metoda obliczania wartości celnej towaru opiera się na odliczeniu od ustalonej wartości rynkowej towaru kolejno elementów zewnętrznych w stosunku do ceny eksportowej (np.: cło, akcyza). Przedstawione wyliczenie wartości celnej towaru, na podstawie której następnie określane są daniny publiczno-prawne, jest oczywiste i jak najbardziej prawidłowe.

Dyrektor wskazał ponadto na przepis przejściowy art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z p.zm.), który przewiduje, iż jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (w tym pojazdów samochodowych) powstał przed dniem wejścia w życie ustawy (tj. przed dniem 1 marca 2009) stosuje się przepisy dotychczasowe. Mając powyższe na względzie w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z p. zm.). Wskazał przy tym, że stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlegają eksport i import wyrobów akcyzowych. W imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym).

Zdaniem Dyrektora Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie prawidłowo w rozpatrywanej sprawie skorygował podstawę opodatkowania i określił podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy na podstawie przepisów obowiązujących w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Rozpatrując zarzuty podniesione w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zauważył, iż Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie wydając zaskarżoną decyzję zakwestionował wiarygodność ceny transakcyjnej uwidocznionej na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego, mając uzasadnione podstawy do przyjęcia, że została ona znacznie zaniżona. Wątpliwości organu wzbudziła bowiem niska cena towaru na niej przedstawiona. Organy celne zobowiązane są do czuwania, aby wartość celna przywożonych towarów była określona w prawidłowej wysokości, zatem zasadnym było poddanie kontroli zgłoszenie celne z dnia [...] kwietnia 2008r. w aspekcie uwidocznionej na nim wartości importowanego towaru. W toku prowadzonego postępowania analizie została poddana załączona do zgłoszenia celnego opinia rzeczoznawcy oraz załączone do niej wydruki ze stron internetowych www.cars.com. Przedstawione w ww. materiale ceny samochodów na rynku kraju eksportu, nawet po uwzględnieniu uszkodzeń ukazanych w przedmiotowej opinii, odbiegały od ceny zadeklarowanej przez Importera. Jednocześnie ukazana w opinii cena przedmiotowego samochodu w wysokości 174.800,00 zł również znacznie przewyższała tę zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym. Różnica między tak ustaloną ceną a deklarowaną wartością transakcyjną uzasadniała wątpliwości organów celnych. Zatem zasadnym było odstąpienie od ceny transakcyjnej i ustalenie wartości celnej importowanego towaru w oparciu o kolejne metody zawarte w art. 29 WKC.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nie było także podstaw do kwestionowania prawidłowości postępowania organów celnych zmierzającego do ustalenia wartości sprowadzonego przez Skarżącego pojazdu na podstawie metody "ostatniej szansy". Organ I instancji trafnie wykazał, powołując się na opinię Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej, że w przypadku zakwestionowania wartości transakcyjnej, jedyną odpowiednią metodą ustalania wartości celnej dla towaru, jakim jest używany samochód, jest metoda "ostatniej szansy". Następnie przywołał i wyjaśnił przepisy regulujące tryb postępowania i wybór metody :ostatniej szansy" jako sposobu ustalenia wartości celnej samochodu. Prawidłowo również została wyjaśniona i uzasadniona przyczyna nieprzyjęcia wartości transakcyjnej jako wartości celnej importowanego towaru.

Odpowiadając na kolejny zarzut Strony skarżącej podniesiony w odwołaniu, że organ celny, w przypadku gdy zachodzą wątpliwości ma obowiązek wezwać stronę do uzupełnienia braków, a w przypadku braku aktywności strony przeprowadzić wymagane dowody z urzędu, organ odwoławczy zauważył, że jeżeli deklarowana jest wartość towaru, to udokumentowanie tej wartości spoczywa na Podatniku, który może i powinien udostępnić wszystkie posiadane dowody i dokumenty dotyczące zawartej transakcji. Kompetencje organu celnego sprowadzają się do ustalenia wartości celnej, natomiast wartość transakcyjną podaje wyłącznie zgłaszający. Organ może ją wyłącznie zaakceptować lub odrzucić. W przedmiotowej sprawie Strona skarżąca nie przedstawiła żadnych dodatkowych informacji dotyczących sprowadzonego samochodu, które miałby wpływ na jego cenę - dotyczących np. ewentualnych upustów ze względu na wynegocjowanie przez kupującego korzystnej ceny czy też długotrwałych poszukiwań. Nie przedstawiła wydruków z aukcji internetowych, korespondencji handlowej - zatem zasadnie organ celny zakwestionował wartość importowanego samochodu ukazaną na fakturze, a następnie określił ją na podstawie wyspecjalizowanego katalogu zawierającego średnie ceny rynkowe takich pojazdów na obszarze Wspólnoty, co jest zgodne z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i handlu.

Reasumując Dyrektor Izby Celnej w Warszawie podkreślił, że ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez Podatnika cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła, natomiast przedstawione przez organ argumentacje wyboru metody ma oparcie w przepisach art. 29 i 3 i WKC. Podobnie jak uzasadnienie wyboru metody "ostatniej szansy" - art. 31 WKC.

Odnośnie zarzutu braku powołania przez organ I instancji biegłego, który byłby w stanie wskazać prawdziwą wartość pojazdu, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zauważył, że jest on bezpodstawny. W aktach sprawy znajduje się bowiem opinia rzeczoznawcy z dnia [...].04.2008r. nr [...], która została dostarczona przez Podatnika. W opinii tej biegły ustalił wartość bazową pojazdu na kwotę 174.800,00 zł, która jest, o czym była mowa wyżej, kilkakrotnie wyższa od tej zadeklarowanej przez Stronę skarżącą. Organ zauważył przy tym, że dla ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu organ I instancji dysponował, zarówno ww. opinią, jak i katalogiem EurotaxGlass's 4/2008. w wersji elektronicznej CARWERT, z którego jako podstawę ustalenia wartości celnej przyjęto wartość samochodu podobnego marki Lexus [...]. Natomiast opinia rzeczoznawcy z dnia [...] kwietnia 2008r. została uwzględniona w części dotyczącej korekt.

K. Ż., poprzez swojego pełnomocnika radcę prawnego J. C., zaskarżył powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2012 roku utrzymującą w całości w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie z dnia [...] stycznia 2011 r. i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na fakt naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego niezastosowanie i odrzucenie wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 31 ust. 1 WKC poprzez zastosowanie dla określenia wartości celnej sprowadzonego samochodu marki Mercedes Benz [...] metody "ostatniej szansy" oraz polegające na błędnym przyjęciu, iż w niniejszej sprawie brak jest możliwości ustalenia wartości celnej pojazdu na podstawie art. 29 i art. 30 WKC, gdy w rzeczywistości możliwość taka istniała,

3. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że cena transakcyjna budzi uzasadnione wątpliwości i została zaniżona oraz że wartość celna winna być ustalona według metody "ostatniej szansy", o której mowa w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zakwestionowanie przez organ celny zadeklarowanej w zgłoszeniu wartości celnej wiąże się, w myśl art. 181a rozporządzenia wykonawczego do Wspólnotowego Kodeksu Celnego, z koniecznością odstąpienia od ustalenia tej wartości na podstawie wartości transakcyjnej. Odrzucenie wartości transakcyjnej jest konsekwencją zakwestionowania wiarygodności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, ewentualnie braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ocena wiarygodności cen deklarowanych przez Skarżącego i wynikających z dokumentów przedstawionych organom celnym wymaga przeprowadzenia stosownego postępowania. W razie zakwestionowania wartości celnej towaru organ celny obowiązany jest ustalić tę wartość w trybie określonym w art. 30-31 WKC. Przedmiotem zgłoszenia celnego nr [...] był importowany z USA samochód marki Mercedes Benz [...] o pojemności silnika [...] cm3, wyprodukowany w roku 2007, pochodzący z Niemiec. Wnioskodawca, w złożonych dokumentach przedłożył m.in. fakturę zakupu pojazdu, fakturę za transport oraz opinię rzeczoznawcy samochodowego. Z ich treści wyraźnie wynika, jaką wartość posiadał pojazd w chwili wprowadzenia go na Wspólnotowy Rynek Celny. Zastosowanie innej metody wyliczenia wartości celnej samochodu w sytuacji, w której organ kwestionuje przedłożone dokumenty może nastąpić tylko w sytuacji stwierdzenia nieprawidłowości w zakresie rzetelności przedkładanych dokumentów. Z uzasadnienia decyzji wynika, iż cena pojazdu na fakturze odbiega od rzeczywistej, którą Skarżący zapłacił. W ocenie Skarżącego nie wskazano zasadności przytoczonego argumentu. Zgodnie rozporządzeniem ministra finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337 z p. zm.) faktura VAT jest dokumentem księgowym, którego wiarygodność można kwestionować przy zastosowaniu stosownych przepisów tak, aby uniemożliwić pomniejszania wartości podatku przy udziale wadliwych dokumentów. W toku postępowania nie dokonano zatem formalnej weryfikacji prawdziwości w/w dokumentu, co skutkowało błędnym przyjęciem, iż jest on niewiarygodny.

W ocenie Skarżącego, w sytuacji kwestionowania przez organ celny wartości pojazdu należało powołać biegłego, który dysponując specjalistyczną wiedzą, której nie ma organ celny, wskazałby realną wartość pojazdu i jakie czynniki miały wpływ na jego wartość. Ustalenie wartości celnej towaru winno nastąpić w stopniu jak najbardziej zbliżonym do wartości towaru zgłoszonego do obrotu w momencie jego przywozu na obszar celny Wspólnoty.

Dokonanie ponownego ustalenia wartości celnej zaimportowanego pojazdu bez informacji biegłych, stanowi naruszenie art. 31 WKC. Organ celny nie powołał bowiem biegłego - rzeczoznawcy samochodowego w celu określenia wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu z uwzględnieniem stanu technicznego na dzień zgłoszenia celnego, co w przedmiotowej sprawie było konieczne. Zauważyć należy, iż Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że przy ustalaniu wartości celnej samochodu osobowego marki Mercedes Benz [...] organ celny uwzględnił opinię rzeczoznawcy samochodowego L. K. z dnia [...] kwietnia 2008 r., podczas gdy Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie stwierdził w decyzji, że "opinia rzeczoznawcy Pana L. K. nie mogła posłużyć jako wiarygodny dowód do ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu, ponieważ zawiera odliczenie od wartości celnej z tytułu elementów, które wg katalogu EUROTAX nie są przewidziane do odliczenia (...)". Z uwagi na powyższe tym bardziej zachodziła konieczność zasięgnięcia opinii biegłego. Ponadto do ustalenia wartości celnej pojazdu organ celny samodzielnie posłużył się porównaniem średniej wartości rynkowej "podobnego" samochodu osobowego wyprodukowanego w Japonii, tj. samochodu Lexus [...]. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że pojazdu LEXUS nie można w żadnym wypadku uznać za pojazd "podobny" do pojazdu Mercedes Benz [...]. Organ nie wyjaśnił przesłanek kwalifikowania obu pojazdów jako pojazdy "podobne", choć i tak należy podkreślić, że ewentualne ustalenia w tym zakresie leżeć powinny w gestii biegłego, a nie organu celnego, który nie posiada fachowej, a tym samym rzeczowej wiedzy w takich ustaleniach. W kontekście takich swobodnych odniesień jakich dokonał organ celny, zauważyć należy –zdaniem Skarżącego - że jako samochody w tej samej klasie premium traktuje się np. pojazdy marki Alfa Romeo [...], Saab [...], BMW serii [...], czy Mercedes Benz klasy [...]. Na podstawie samych tylko zasad doświadczenia życiowego zauważalna jest rozpiętość cenowa pomiędzy najtańszym Alfa Romeo, a najdroższym Mercedesem, która sięgać może kwoty ponad 100.000 zł. Już choćby ze względu na renomę, czy jakość wykonania obie marki nie mogą być traktowane jako "podobne". Model samochodu, w oparciu o który będzie dokonywana wycena, musi być tożsamy z modelem samochodu wycenianego, przy uwzględnieniu takich kryteriów jak rocznik, klasa samochodu, rodzaj i pojemność silnika, wyposażenie, itp. Organ celny a priori uznał podobieństwo obu pojazdów i nie wskazał jakimi kierował się kryteriami na przyjęcie takiego "podobieństwa". Dopiero gdyby niemożliwe było porównanie pojazdu importowanego przez Skarżącego z innym pojazdem marki Mercedes Benz [...] organ mógł porównać w maksymalnie możliwym stopniu samochód podobny.

Skarżący zauważył ponadto, ze organ celny przy ustalaniu wartości celnej nie uwzględnił współczynnika zbywalności towaru, w przypadku uszkodzonego pojazdu ustalenie wartości celnej towaru nastąpiło w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach niezgodnych i niepodobnych do danych dla sprowadzonego przez importera towaru. Tym samym organ dokonał dowolnej oceny dowodów, a ustalenie wartości celnej importowanego pojazdu nie zostało poprzedzone wnikliwą analizą możliwości zastosowania zastępczych metod wyceny określonych w art. 30 ust. 2 WKC, czym organ naruszył art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. Nr 270 z p. zm., dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W sprawie zastosowanie mają zarówno przepisy prawa wspólnotowego i prawa krajowego - odnośnie zastosowania przepisów procesowych - przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z p. zm., dalej jako O.p.) oraz - odnośnie prawa materialnego - przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29. poz. 257 z p. zm., dalej jako u.p.a.) i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87 poz. 825 z p. zm.).

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna, a podniesione w niej zarzuty nie mogą skutecznie podważyć zgodności zaskarżonej decyzji z prawem.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii oceny prawidłowości prowadzonego przez organy celne postępowania mającego na celu ustalenie wartości celnej pojazdu osobowego marki Mercedes Benz [...].

Przedstawiając motywy podjętego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności należy wskazać, iż na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów (ustawa Kodeks celny z 9 stycznia 1997 r. - Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z p. zm.), orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w pełni zaakceptowało uprawnienie organów celnych do kwestionowania materialnej wiarygodności umów sprzedaży (rachunku, faktury) załączanych do zgłoszenia celnego tj. ceny towaru.

Naczelny Sądu Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2002r., sygn. akt V SA 1802/02 (LEX nr 142190) stwierdził, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna, to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość, wadliwie podana w dokumentach celnych cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie (podobnie w wyrokach WSA w Warszawie: z dnia 24 listopada 2004r., sygn. akt V SA 3951/03; z dnia 8 sierpnia 2004r., sygn. akt V SA 3659/03).

Powyższe poglądy prezentowane w orzecznictwie są w pełni aktualne pod rządami obecnie obowiązujących przepisów: Wspólnotowy Kodeks Celny - Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r. z p. zm.), rozporządzenie wykonawcze do WKC - rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993r. z p. zm.) – zwane dalej także "RWKC", ustawa z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z p. zm.).

Przechodząc do merytorycznej oceny skargi, Sąd w pełni podziela stanowisko organów celnych zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, iż organy celne miały podstawę do zakwestionowania wskazanej przez Skarżącego wartości celnej sprowadzonego samochodu.

Pogląd, że w toku postępowania weryfikacyjnego może być badana nie tylko autentyczność formalna przedłożonego dowodu zakupu tzn. czy nie jest sfałszowany, ale także jego autentyczność materialna, jest powszechnie akceptowany (patrz: wyżej wskazane orzecznictwo). Przytoczone przez organy celne argumenty przemawiające za zakwestionowaniem ceny transakcyjnej wynikającej z przedłożonego dowodu zakupu nie budzą zastrzeżeń zarówno co do wskazanej podstawy prawnej, jak i faktycznej.

Dokonując oceny podstawy prawnej zaskarżonej decyzji wyjaśnić należy, iż stosownie do art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary. Jednakże art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, przewiduje odstępstwo od tej zasady.

Stosownie bowiem do treści przepisu art. 181a ust. 1 RWKC, jeżeli organy celne - zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2 - mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego - nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Według zaś ust. 2, w wypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać - zgodnie z art. 178 ust. 4 przedstawienia uzupełniających informacji. Jeśli mimo to wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej - na jej żądanie - umożliwiając jej przedstawienie własnego stanowiska, przed podjęciem decyzji w sprawie.

Podkreślić także należy, iż badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181a RWKC polega na zbadaniu faktycznych rozliczeń z dostawcą towaru (w tym innych świadczeń, które z mocy prawa podlegają uwzględnieniu w wartości celnej towaru) oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie (np. w odniesieniu do "atrakcyjnych warunków transakcji"). Sam fakt, że cena wskazana w dokumentach zakupu odbiega od cen innych towarów identycznych lub podobnych sprowadzanych na obszar celny Wspólnoty nie może być podstawą do automatycznego odrzucenia tej ceny. Jest to jednak wówczas przesłanka do przeprowadzenia postępowania zmierzającego do ustalenia wartości sprowadzonego pojazdu.

W przedmiotowej sprawie Skarżący na potrzeby postępowania celnego przedstawił m.in. dokument w postaci faktury z dnia [...] lutego 2008r. (wskazującą wartość sprowadzonego pojazdu) oraz opinię rzeczoznawcy zawierającą ocenę techniczną samochodu w tym informacje o jego wyposażeniu i uszkodzeniach powypadkowych. Jak wynika z załączonej do zgłoszenia celnego faktury wartość sprowadzonego pojazdu to 19 200,00 USD (przyjęty kurs waluty w chwili zgłoszenia to 2,2442 zł – wg średniomiesięcznego kursu NBP za 04.2008r. - co daje wartość ok. 43 089,00 zł). Natomiast wartość rynkowa sprowadzonego pojazdu na rynku amerykańskim, wskazana w opinii rzeczoznawcy dołączonej do zgłoszenia celnego to 75 400,00 zł (co stanowi ok. 175% ceny z faktury).

W związku z powyższym zdaniem Sądu organy celne miały podstawy do zakwestionowania wiarygodności ceny wskazanej na załączonej fakturze, a to w kontekście dołączonej do zgłoszenia celnego opinii rzeczoznawcy, który wycenił sprowadzony pojazd na kwotę znacznie przewyższającą cenę wskazaną w zgłoszeniu celnym. Słusznie zatem organ ocenił, że załączona do zgłoszenia celnego faktura nie mogła być traktowana jako wiarygodna pod względem materialnym, z uwagi na niską cenę importowanego auta w stosunku do wartości tego samego pojazdu ustalonej przez biegłego rzeczoznawcę.

Za podstawę do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej posłużyła opinia rzeczoznawcy z dnia [...] kwietnia 2008r., która załączona została przez Stronę skarżącą. Wskazać tutaj należy, iż w pisemnej opinii rzeczoznawcy przedstawiono oferty sprzedaży samochodów tego samego typu i marki uzyskane ze stron internetowych zawierających ogłoszenia sprzedaży aut w USA. Jak wynika z ustaleń rzeczoznawcy przedział cenowy takich pojazdów jak sprowadzony przez stronę wynosił od 81 995 USD do 73 800 USD, przy czym wycena sprowadzonego pojazdu (po uwzględnieniu obniżek) wskazywała wartość 75 400 zł brutto. Nie ulega zatem wątpliwości, iż wartość transakcyjna w sprawie (19 200 USD) znacząco odbiegała od uśrednionej wartości rynkowej zadeklarowanej przez Stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym nawet po uwzględnieniu wskazanych w opinii rzeczoznawcy uszkodzeń pojazdu.

Biorąc powyższe pod uwagę organ administracyjny zasadnie zakwestionował wartość zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym jako całkowitą płatność za importowany towar. Tym samym zaistniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w sprawie prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego pojazdu. Podkreślić tutaj należy, że odpowiednio sporządzona opinia rzeczoznawcy samochodowego, z której wynikają ceny określonego modelu samochodu na rynku kraju eksportu, dawała podstawy do odstąpienia od zasady ustalania wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną. Zachowane zatem zostały wszystkie przesłanki umożliwiające odstąpienie od określenia wartości celnej spornego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, które określa art. 181a RWKC. Pamiętać tutaj należy, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna, to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość, wadliwie podana w dokumentach celnych cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie.

W świetle powyższego organy celne na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, miały zatem podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia metod zastępczych.

Wyjaśnić tutaj należy, iż odrzucenie wartości transakcyjnej powoduje konieczność ustalenia wartości celnej na podstawie jednej z metod wskazanych w art. 30-31 WKC. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadnie wyłączono możliwość ustalenia wartości celnej przez porównanie z cenami towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC).

W utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie został wyrażony pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje, że nie jest możliwe znalezienie materiału porównawczego dla ustalenia wartości celnej towarów używanych. Jak wyżej wspomniano, powyższe poglądy prezentowane w obowiązującym poprzednio stanie prawnym (ustawa Kodeks celny z dnia 9 stycznia 1997r.) są w pełni aktualne także pod rządami obecnie obowiązujących przepisów. Wartość celna używanych samochodów powinna być zatem ustalana według metody przewidzianej w art. 31 WKC. Metody przewidziane w obu przepisach ułożone zostały w sekwencyjnej kolejności zastosowania. Zgodnie bowiem z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. "a", "b", "c" i "d". Jeśli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi tzw. metoda "ostatniej szansy", regulowana przepisem art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Według art. 30 ust. 2, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest:

a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami;

d) wartość kalkulowana (która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu).

W myśl ust. 3 w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 określane są zgodnie z procedurą Komitetu (chodzi o Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO).

Zdaniem Sądu, uwzględniając postanowienia art. 30, a ponadto wyjaśnienia Komitetu ujęte w ramach Studium 1.1. ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych"), organy celne trafnie przyjęły, że żadna z metod wskazanych w ust. 2 nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanym przypadku.

W szczególności, organy słusznie uznały za nieuzasadnione zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "a" i "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym czasie lub zbliżonym czasie, co towaru dla których ustalana jest wartość celna. Niemożliwe jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalenia wartości pojazdów używanych. Prawidłowo też organy przyjęły, że kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "c" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) - może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Należy również podkreślić, że Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta (art. 30 ust. 2 lit. "d" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane.

W konsekwencji należało podzielić zapatrywanie organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody "ostatniej szansy", której ramy zostały zakreślone w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz przepisów niniejszego rozdziału (art. 31 ust. 1). W ust. 2 tegoż artykułu wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą "ostatniej szansy". Mając na uwadze to ostatnie wyłączenie należało podzielić stanowisko organów celnych, które zgodnie z art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. mogły dokonać wyceny w oparciu o specjalistyczne katalogi lub czasopisma, w którym wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawczych prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji, do jakich można zaliczyć aplikację komputerową służącą do wyceny pojazdów "Carwert" firmy "Eurotax Glass’s Polska" Sp. z o.o.

W tej sytuacji należało także uznać za prawidłowy ostateczny sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego. W trakcie postępowania administracyjnego Skarżący nie wykazał bowiem skutecznie takich okoliczności, które mogły mieć wpływ na wielkość dokonanej w ten sposób wyceny. W ocenie Sądu wbrew twierdzeniom Strony skarżącej organy celne wykazały zasadność swoich racji, w szczególności w oparciu o proste zestawienie cen aut podobnych na rynku amerykańskim organy administracyjne zasadnie poddały w wątpliwość powoływaną wartość transakcyjną.

Wskazać także należy, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadnie wyjaśniono, że istotą wszczęcia postępowania w sprawie było uznanie wskazywanych w sprawie okoliczności za wymagające dodatkowego wyjaśnienia, co skutkowało zastosowaniem normy przepisu art. 181 a rozporządzenia. Nadto zgodzić należy się z organem, iż wskazywane przez rzeczoznawcę w toku sprawy wartości bazowe nie mogły posłużyć za wartości wyjściowe do ustalenia wartości celnej zaimportowanego samochodu, z uwagi na przewidziany w art. 31 ust. 2 pkt c) WKC zakaz ustalania wartości celnej prze pomocy metody "ostatniej szansy" na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Wycena rzeczoznawcy poddawana jest analizie w granicach wiedzy ogólnej, którą dysponuje organ oraz kierując się doświadczeniem umożliwiającym zweryfikowanie elementów opinii takich jak zgodność danych towaru objętego opinią z towarem będącym przedmiotem postępowania. Zatem opinia rzeczoznawcy stanowi jedynie część materiału dowodowego, który podlega swobodnej ocenie jak każdy inny dowód. Ze względu na powyższe Dyrektor Izby Celnej przeprowadził kalkulację w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej przedmiotowego pojazdu posługując się komputerowym systemem wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass’s – Carwert.

W rozpoznawanej sprawie organy celne na podstawie metody "ostatniej szansy" ustaliły wartość celną w prawidłowy sposób, albowiem przesłanką ustalenia wartości celnej była cena sprzedaży używanych samochodów określonej marki w kraju importu, uwzględniająca stopień zużycia samochodu, pomniejszona o zwyczajową marżę, należności celne i podatkowe oraz uszkodzenia pojazdu. Wysokość ceny wskazanej w rachunku, rażąco niższej od tej ceny, usprawiedliwiała odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła i ustalenie wartości celnej na podstawie metody wskazanej w art. 31 WKC.

Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać należy, iż opinia rzeczoznawcy z dnia [...] kwietnia 2008r. została sporządzona na wniosek Strony skarżącej i załączona do zgłoszenia celnego. Przedmiotowa opinia zawiera opis uszkodzeń, braków i niesprawności pojazdu w dniu zgłoszenia celnego co miało znaczenie przy ustalaniu należności celnych. Zatem przy braku dodatkowych dokumentów (rachunków, faktur za przeprowadzony remont) potwierdzających wskazywane przez Skarżącego uszkodzenia - organ nie miał możliwości uwzględnienia dodatkowych korekt ze względu na stan techniczny pojazdu. Organy celne określając wartość pojazdu uwzględniły korektę z tytułu kosztów naprawy na 29,9% jego wartości rynkowej. Zasadnie również nie uwzględniono trzyprocentowej korekty dotyczącej stanu utrzymania i dbałości o pojazd (korekta ta nie wpływa bowiem na cenę sprzedaży ustaloną przez zagranicznego sprzedawcę), czteroprocentowej korekty dotyczącej aktualności badań technicznych (bowiem ta stosowana jest dla samochodów nieuszkodzonych), oraz pięcioprocentowej korekty ze względu na serwisowanie pojazdu (z uwagi na brak dokumentacji potwierdzającej brak książki serwisowej). Korekty te nie są bowiem bezpośrednio związane z wartością transakcyjną określoną w art. 29 WKC, a stanowią jedynie - jak słusznie wskazywał organ - element wtórny dokonanego importu. Jedynie korekty określone przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej (Studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych") jako rozsądna elastyczność są możliwe do zastosowania w przypadku stosowania metody zawartej w art. 31 WKC. (patrz: wyroki WSA w Gdańsku z dnia 14 lipca 2009r. , sygn. akt I SA/Gd 315/09, WSA w Białymstoku z dnia 21 maja 2008r. - sygn. akt I SA/Bk 505/07, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

W związku z tym zasadnie wzięto pod uwagę wyłącznie te korekty, które związane są z ustaleniem stanu technicznego pojazdu i uwzględniają konieczne naprawy tak, aby ustalić wpływ uszkodzeń pojazdu na wartość rynkową samochodu wynikającą z katalogu. Podkreślić należy, iż obliczenia organu przeprowadzone zostały za pomocą elektronicznej wersji katalogów "Eurotax Informator Rynkowy Samochody osobowe -wydawnictwa Eurotax Glass Polska Sp. z o.o. Carwert". Aplikacja ta pozwala na ustalenie wartości rynkowej samochodów poszczególnych marek, typów i modeli z poszczególnych lat produkcji w danych przedziałach czasowych. Podawane ceny są uśrednione i stanowią wynik analizy prowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów używanych z całego kraju (krajowe giełdy samochodowe, komisy samochodowe, sprzedaż prowadzona przez dealerów, informacji z ogłoszeń prasowych i internetowych), a informacje dotyczące danego modelu uwzględniają spadek ceny spowodowany przez wiek, przebieg i stan techniczny pojazdu. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem praktyka wykorzystywania średnich cen pojazdów na rynku krajowym, publikowanych systematycznie przez specjalistyczne wydawnictwa, aprobowana jest przez sądy administracyjne (patrz wyroki: WSA w Warszawie z dnia 15 lipca 2009r., sygn. akt VIII SA/Wa 183/09, z dnia 24 października 2012r., sygn. akt V SA/Wa 997/12, wyrok NSA z dnia 20 listopada 2007r. , sygn. akt I GSK 142/07, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Biorąc pod uwagę niniejsze uznać należy, iż skorzystanie z danych zawartych w przedmiotowym katalogu (stanowiących wypadkową porównania tysięcy notowań danego typu pojazdu) odpowiadało w pełni wymogom art. 31 WKC i stanowiło uprawniony środek dowodowy umożliwiający ustalenie rzeczywistej wartości przedmiotowego pojazdu.

Nietrafny jest również zarzut skargi dotyczący bezpodstawnego ustalenia wartości pojazdu w oparciu o wartość pojazdu innej marki tj. Lexusa [...].

Zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt a Wspólnotowego Kodeksu Celnego, wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie cen sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Mając powyższe na uwadze prawidłowo organy celne za podstawę wyceny przyjęły wartość pojazdu podobnego wyprodukowanego poza Wspólnotą.

W związku z tym organy zostały zobowiązane określając wartość pojazdu do uwzględnienia różnego rodzaju kryterii (klasa samochodu, rocznik, pojemność silnika).

Klasa samochodów, inaczej zwana segmentem jest umownym zbiorem, do którego należą samochody - zazwyczaj samochody osobowe - o określonych cechach lub przeznaczeniu. W Europie ważniejszy jest podział wg wielkości samochodu, w którym wyróżnia się następujące klasy samochodów: miejskie (mini, segment A), małe (segment B), kompaktowe (klasa niższa średnia, segment C), klasa średnia, (segment D), klasa wyższa średnia (segment E), luksusowe (segment F), sportowe (segment G) - do tej klasy zalicza się samochody prezentujące wyraźny, sportowy styl. W samochodach z tego segmentu nadwozie może być zamknięte(coupe, targa np. Porsche 911 Targa), otwarte (kabriolet, coupe-cabriolet, spider roadster), kabriolety (segment H) - samochody ze składanym, twardym bądź miękkim dachem.

Należy zgodzić się z organami celnymi, że importowany przez Stronę skarżącą samochód Mercedes Benz [...] o pojemności silnika 5 461cm3, mocy kW/KM 285/388, wyprodukowany w 2007r należy do samochodów luksusowych (segment F).

Prawidłowo zatem organy przyjęły, że samochód ten należy do segmentu F, stanowiącego najwyższą, luksusową klasę samochodów osobowych. Są to najczęściej najdroższe limuzyny oferowane przez producentów, najlepiej wyposażone i napędzane najmocniejszymi silnikami. Do najpopularniejszych modeli w klasie F należą: Mercedes Benz klasy S, BMW serii 7, Audi A8, Volkswagen Phaeton, Jaguar XJ czy Porsche Panamera. Zgodzić się też trzeba z organem, że są to jednak samochody produkowane w Europie, zatem notowania ich cen w świetle powyżej cytowanego art. 31 ust. 2 pkt a Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie mogą być wykorzystane jako materiał porównawczy do wyceny samochodu marki Mercedes Benz [...]- będącego przedmiotem niniejszej sprawy.

Zasadnie zatem organy przyjęły dla ustalenia wartości sprowadzonego z USA auta wartość pojazdu produkowanego poza Unią Europejską i poza Stanami Zjednoczonymi – czyli marki Toyota – Lexus, w tym przypadku samochodu z segmentu F tej marki – Lexusa [...]. Organy ustaliły przy tym, że wg katalogu EUROTAX wydanie 4/2008, wartość takiego samochodu z roku 2007 o nadwoziu sedan i pojemności silnika benzynowego [...] cm3, mocy kW/KM 290/394, wyposażonego w automatyczną skrzynię biegów wynosi 321 500,00 zł i tę wartość przyjęły jako bazową dla wyliczenia wartości sprowadzonego pojazdu.

Należy też wskazać, że – zdaniem Sądu – nie ma racji Skarżący twierdząc, że sprowadzony pojazd marki Mercedes Benz [...] winien być porównywany do takich pojazdów klasy premium jak np. pojazdy marki Alfa Romeo 166, Saab 95, BMW serii 5, czy Mercedes Benz klasy E.

Wskazane pojazdy są samochodami niższej klasy i z uwagi na ten fakt występuje między nimi rozpiętość cenowa (wskazywana przez Skarżącego, że pomiędzy najtańszym Alfa Romeo, a najdroższym Mercedesem może sięgać kwoty ponad 100 000 zł).

Jak Skarżący sam wskazał w uzasadnieniu skargi, choćby ze względu na renomę, czy jakość wykonania obie marki nie mogą być traktowane jako "podobne", zaś model samochodu, w oparciu o który będzie dokonywana wycena, musi być tożsamy z modelem samochodu wycenianego, przy uwzględnieniu takich kryteriów jak rocznik, klasa samochodu, rodzaj i pojemność silnika, wyposażenie, itp.

Organ celny prawidłowo w rozpatrywanej sprawie wskazał, że nie mogąc – z uwagi na regulację wynikającą z art. 31 ust. 2 pkt a Wspólnotowego Kodeksu Celnego – porównać ceny pojazdu z innymi samochodami marki Mercedes Benz, uznał podobieństwo obu pojazdów i wskazał, jakimi kierował się kryteriami na przyjęcie takiego podobieństwa.

Należy też podkreślić, że samochody marki Mercedes Benz klasy S nie były produkowane na terytorium Stanów Zjednoczonych, albowiem jest to fakt notoryjny i łatwo sprawdzalny (np.: http://pl.wikipedia.org/wiki/Mercedes-Benz_W221).

Odnośnie zarzutu braku powołania przez organy celne biegłego, który byłby w stanie wskazać prawdziwą wartość pojazdu, należy wskazać, że jest on zdaniem Sądu bezpodstawny.

Organy wskazały, że opierały się wydając zaskarżone rozstrzygnięcie na znajdującej się w aktach sprawy opinii rzeczoznawcy z dnia [...].04.2008r. nr [...], która została dostarczona przez Stronę skarżącą. W opinii tej ustalona została wartość bazowa pojazdu na kwotę 174 800,00 zł, która jest, o czym była mowa wyżej, znacznie wyższa od wartości zadeklarowanej przez Skarżącego. Ponadto z decyzji obydwu organów wynikało, że dla ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu posługiwano się zarówno cyt. opinią, jak i katalogiem EurotaxGlass's 4/2008 w wersji elektronicznej Carwert, z którego jako podstawę ustalenia wartości celnej przyjęto wartość samochodu podobnego marki Lexus [...], przy czym opinia rzeczoznawcy z dnia [...].04.2008r. została uwzględniona w części dotyczącej korekt.

Z orzecznictwa wynika, że w kwestii dopuszczenia dowodu z opinii biegłego wskazać należy, że organ stosuje ten środek dowodowy, gdy w jego ocenie w danej sprawie są wymagane wiadomości specjalne. Zgodnie z treścią art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej kwestia dopuszczenia tego dowodu pozostawiona została ocenie organu podatkowego, albowiem użyte słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (patrz: wyroki NSA z dnia 25 stycznia 2001 r., V SA 1085/00; niepubl.; z dnia 10 czerwca 2010 r., sygn. akt I GSK 1082/09, LEX nr 585921).

Nie można zatem – zdaniem Sądu – przyjąć, że takie działanie organów celnych miało charakter naruszenia przepisów proceduralnych, których naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zmiana wartości celnej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego wpłynęły również na podstawę opodatkowania oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru. Sąd nie dopatrzył się także w tym zakresie nieprawidłowości działania organu.

Reasumując - według Sądu - postępowanie weryfikacyjne w tej sprawie i dokonana ocena dowodów nie miała cech oceny dowolnej, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny i wobec tego korzystała z ochrony przewidzianej w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ dokonując stosownej wyceny wziął także pod uwagę fakt, iż sprowadzony samochód był uszkodzony, a stopień tego uszkodzenia rzutował na jego wartość rynkową, tym samym zatem i na ustalenie wartości celnej. Stosowne zestawienia i obliczenia w tej materii obrazują w sposób klarowny uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji.

Tym samym Sąd nie stwierdził wskazywanych w skardze istotnych naruszeń przepisów postępowania tj. art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez nie zebranie w sposób wyczerpujący i nie rozpatrzenie całości materiału dowodowego w sprawie oraz art. 122 i art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

W tym stanie rzeczy uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.