Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 460/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 art. 116 par. 1 pkt 1 lit.b
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 86 ust. 1 art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: referent – stażysta Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2017 r. sprawy M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.) z dnia [...] r. nr UNP: [...] Znak: [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do października 2012r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. oddala skargę. .


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. z [...] r., orzekającą o solidarnej z A spółką z o. o. w Ł. odpowiedzialności podatkowej M. C. - byłego prezesa zarządu A spółki z o. o. za zaległości podatkowe w podatku VAT za miesiące: od marca do października 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego

Decyzją z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. orzekł o solidarnej z A spółką z o. o. odpowiedzialności podatkowej M. C., byłego prezesa zarządu tej spółki za zaległości podatkowe w podatku VAT wraz z należnymi odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji oraz kosztami postępowania egzekucyjnego za miesiące: od marca do października 2012 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., utrzymując w mocy powyższą decyzję wyjaśnił, że:

Po pierwsze egzekucja z majątku A okazała się bezskuteczna. Zaległości podatkowe spółki za miesiące od marca do października 2012 r. wynikają z prawomocnej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., wydanej po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za miesiące od marca do grudnia 2012 r. W wyżej wymienionej decyzji określono spółce zobowiązania podatkowe w podatku VAT za okres od marca do grudnia 2012 r. oraz orzeczono o obowiązku zapłaty podatku VAT, o którym mowa w art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) za czerwiec, wrzesień i grudzień 2012 r. Łączna kwota zobowiązania podatkowego określonego ową decyzją wynosi 4 829 051 zł.

Poza tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. decyzją z [...] r. określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od marca do grudnia 2012 r. oraz dokonał zabezpieczenia na majątku spółki w łącznej wysokości 4 243 549,21 zł. Na podstawie zarządzeń zabezpieczeń wydanych 26 marca 2014 r. w związku z w/w decyzją, zawiadomieniem z 27 marca 2014 r., dokonano zajęcia zabezpieczającego prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego przez C Bank S.A. Bank odebrał zawiadomienie w 7 kwietnia 2014 r. i pismem z tego samego dnia poinformował, że zajęcie zabezpieczające dotyczące spółki zostało zaewidencjonowane, a brak środków na rachunku uniemożliwia zablokowanie wymaganej kwoty. Ponadto 27 marca 2014 r. skierowano zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w A Banku S.A. oraz w B Banku. W odpowiedzi banki udzieliły odpowiedzi, iż nie prowadzą rachunku bankowego na rzecz dłużnika.

Dodatkowo w toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny wystosował szereg zapytań celem ustalenia składników majątku spółki, do których możliwe będzie prowadzenie skutecznej egzekucji. Ministerstwo Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych, Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych poinformowało, iż spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel nieruchomości. Spółka nie została również odnaleziona jako właściciel nieruchomości w rejestrze ewidencji gruntów i budynków miasta Ł. Sprawdzono w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji, iż spółka nie figuruje jako właściciel środków transportu.

Organ ustalił, że A (usługobiorca) posiadała umowę najmu zawartą w 14 marca 2012 r. z Biurem Rachunkowym B. G. (usługodawca). Usługodawca w ramach miesięcznego abonamentu zobowiązał się do świadczenia na rzecz usługobiorcy usług zgodnych z pakietem "WIRTUALNY ADRES - E-BIURO". B. G. oświadczył, że spółka utraciła tytuł prawny do lokalu zgodnie z wypowiedzeniem z 9 października 2013 r. Poinformował również, że żadne rachunki, ani dokumenty spółki nie znajdują się w budynku przy ul. A 7 w Ł.. Ponadto B spółka z o. o. nie świadczy i nigdy nie świadczyła obsługi księgowej dla w/w. spółki. W związku z wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w/w decyzji z dnia [...] r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. wystawił 21 lipca 2014 r. tytuły wykonawcze za: marzec, kwiecień, maj, czerwiec (dwa), lipiec, sierpień, wrzesień (dwa) oraz październik 2012 r. i przystąpił do ich realizacji.

Organ egzekucyjny prowadząc postępowanie egzekucyjne wobec spółki w stosunku do w/w zaległości podatkowych dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego przez C Bank S.A. Bank poinformował, że na rachunku bankowym dłużnika wystąpił zbieg egzekucji. Zatem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. przekazał akta prowadzonej egzekucji administracyjnej Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym dla Ł.- W. w Ł., który prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki na podstawie tytułu wykonawczego wydanego w elektronicznym postępowaniu upominawczym. Wierzycielami spółki w tym czasie byli m.in. Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. oraz Wojewódzki Inspektorat Transportu Drogowego w Ł.. Wobec powyższego Komornik Sądowy przejął łączne prowadzenie egzekucji administracyjnej i sądowej z mocy prawa, tj. na podstawie art. 773 § 21 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014r. poz. 101 ze zm.). Pismem z 9 marca 2015 r. Komornik Sądowy zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. w trybie art. 827 k.p.c. o podjęcie stosownych wniosków do trybu dalszej egzekucji, bowiem w toku wykonywanych czynności postępowania egzekucyjnego ustalono, iż po zajęciu rachunku bankowego dłużnika w C Bank S.A., na konto Komornika nie wpłynęła żadna kwota, tym samym egzekucja z rachunku bankowego okazała się bezskuteczna z racji braku środków na koncie. Postanowieniem z [...] r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla Ł.-W. w Ł. umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone przeciwko spółce na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] oraz [...] z [...] r. wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

Ponadto ustalono, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z [...] r. określił A zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące: styczeń oraz marzec - październik 2012 r., które nie zostało uregulowane. Prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionych 31 stycznia 2014 r. tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości wynikające z w/w decyzji zakończone zostało wydaniem 4 maja 2015 r. postanowienia, którym umorzono postępowanie egzekucyjne z uwagi na jego bezskuteczność.

Dalej organ na podstawie dokumentów finansowych spółki stwierdził, że nie posiada ona żadnego majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzytelności. Zatem stwierdził, iż wypełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji, czego formalne potwierdzenie stanowi postanowienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla Ł.-W. w Ł. z [...] r. oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z [...]r. o umorzeniu prowadzonych wobec spółki postępowań egzekucyjnych.

Po drugie organ wskazał, że zaległości w podatku VAT dotyczą zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez M. C. obowiązków członka zarządu spółki A.

I tak termin płatności podatku za marzec 2012 r. upłynął 25 kwietnia 2012 r., za kwiecień 2012 r. 25 maja 2012 r., za maj 2012 r. 25 czerwca 2012 r., za czerwiec 2012 r. 25 lica 2012 r., za lipiec 2012 r. 27 sierpnia 2012 r., za sierpień 2012 r. 25 września 2012 r., za wrzesień 2012 r. 25 października 2012 r. i za październik 2012 r. 26 listopada 2012 r. A spółka z o. o. (poprzednia nazwa C spółka z o.o.) działała na podstawie aktu założycielskiego z 3 lutego 2011 r. Początkowo kapitał zakładowy spółki wynosił 50 000 zł i dzielił się na 100 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Udziały w kapitale zakładowym objął w całości P. W., pokrywając je wkładem pieniężnym. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Ł. w Ł., XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 11 marca 2011 r. Uchwałą z 14 października 2011 r. spółka zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej z dniem 31 października 2011 r. na okres jednego roku. Podmiot wznowił prowadzenie działalności gospodarczej z dniem 12 marca 2012 r. W dniu 5 marca 2012 r. całość udziałów w C nabył D. W., który na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników zwołanym w dniu 9 marca 2012 r. (protokół sporządzony w formie aktu notarialnego repertorium A nr [...]) odwołał ze składu zarządu spółki P. W. i powołał w jego miejsce, na czas nieoznaczony jako prezesa jednoosobowego zarządu M. C. (uchwała nr 5). Ponadto w drodze uchwały nr 1 zaprotokołowanej w ww. akcie notarialnym podwyższono kapitał zakładowy spółki z kwoty 50 000 zł do kwoty 60 000 zł. Uchwałą nr 3 zmieniono nazwę firmy na A spółka z o. o. Z ujednoliconego tekstu umowy spółki z 9 marca 2012 r. wynika, że przedmiotem działalności spółki był między innymi: transport drogowy towarów, magazynowanie i przechowywanie paliw gazowych, magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych, sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw, działalność agentów zajmujących się sprzedażą paliw, rud metali chemikaliów przemysłowych, wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek, wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych, sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych, sprzedaż hurtowa napojów bezalkoholowych, sprzedaż hurtowa wyrobów tytoniowych. Organami spółki były: zgromadzenie wspólników oraz zarząd, który kieruje bieżącą działalnością spółki oraz reprezentuje ją na zewnątrz. Powyższe zmiany w spółce zostały uwidocznione odpowiednio wpisem z 15 maja 2012 r. w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

W dniu 29 listopada 2012 r. M. C. złożył pisemną rezygnację z funkcji prezesa zarządu spółki, którą wręczył w tym samym dniu D. W. (wspólnikowi spółki). Powyższa zmiana została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 11 czerwca 2013 r. M. C. daty 29 listopada 2012 r. nie kwestionuje. Zatem bezspornie w okresie od 9 marca 2012 r. do 29 listopada 2012 r. M. C. pełnił funkcję członka zarządu. We wskazanym okresie był jedynym członkiem zarządu, co pozostaje w zgodzie z umową spółki z 3 lutego 2011 r., gdzie w § 15 ust. 2 wskazano, że zarząd składa się od 1 do 3 osób. Z ogłoszenia opublikowanego w Monitorze Sądowym i Gospodarczym z 26 kwietnia 2016 r. wynika, iż Sąd Rejonowy dla Ł.-Ś. w Łodzi, XX Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego zawiadomił spółkę, że zarządzeniem z 8 lutego 2016r. zostało wszczęte z urzędu na podstawie art. 25a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 687) postępowanie o rozwiązanie A spółki z o. o. poprzednia nazwa C bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i o wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego. W przypadku stwierdzenia, że spółka nie posiada zbywalnego majątku i faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej, sąd będzie mógł orzec o rozwiązaniu podmiotu bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i zarządzić jego wykreślenie z rejestru. Wpisem nr 11 z 7 listopada 2016 r. spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sadowego.

Po trzecie, w ocenie organu strona nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości i nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy.

Organ przypomniał, że spółka została zawiązana 3 lutego 2011 r. Z dniem 29 października 2011 r. zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej. Kapitał zakładowy spółki na dzień 31 grudnia 2011 r. wynosił 50 000zł. Na podstawie sprawozdania finansowego spółki za 2011 r. - podpisanego przez M. C. w dniu 26 marca 2012 r. i złożonego w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 26 czerwca 2012 r. - ustalono, że podmiot ten na dzień 31 grudnia 2011 r. wykazał stratę w wysokości 32 551,89 zł, przekraczając tym samym limit określony w art. 233 § 1 k.s.h. Wykazana strata przewyższała sumę kapitału zapasowego i rezerwowych (w bilansie 0,00 zł) oraz połowę kapitału zakładowego (25 000 zł). Ponadto z bilansu za 2011 r. wynika, że spółka posiadała zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek z tytułu dostaw i usług, o okresie wymagalności do 12 miesięcy w wysokości 17 890,20 zł, nie posiadała zaś aktywów trwałych, a aktywa obrotowe wynosiły 35 338,31 zł (w tym: towary 20 750,15 zł, należności krótkoterminowe, w tym: od pozostałych jednostek z tytułu dostaw i usług, o okresie spłaty do 12 miesięcy 2 103,71 zł oraz z tytułu podatków, dotacji, ceł, ubezpieczeń oraz innych świadczeń 12 432 zł, środki pieniężne w kasie i na rachunkach 52,45 zł). Ponadto z analizy rachunku zysków i strat spółki za 2011 r. wynika, że zobowiązania krótkoterminowe spółki przewyższały aktywa trwałe, których spółka nie posiadała na koniec 2011 r. Organ, mając na uwadze powyższe podkreślił, że stan w którym zobowiązania spółki przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco spłaca swoje zobowiązania, stanowi podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W takim stanie finansowym spółki, gdy wielkość straty zagraża bytowi spółki, zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki. W dniu 27 marca 2012 r. Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę nr 3 w przedmiocie pokrycia straty netto poniesionej przez spółkę do 31 grudnia 2011 r. z zysków lat następnych. We wprowadzeniu do sprawozdania finansowego za 2011 r. zawarto informację, że zostało ono sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności gospodarczej w przyszłości. Ze sprawozdania z działalności zarządu spółki podpisanego przez prezesa zarządu M. C. wynika, iż "plany spółki na rok 2012 skupiają się głównie na budowaniu pozycji rynkowej na ograniczonym rynku lokalnym, ze szczególnym uwzględnieniem bezpieczeństwa obrotu. Poza utrzymaniem atrakcyjnej cenowo oferty dla odbiorców indywidualnych prowadzone będą działania bezpośrednie mające na celu pozyskiwanie klientów hurtowych. Przygotowane będą oferty szczegółowe kierowane pod adresem konkretnych klientów instytucjonalnych, jak również oferty ogólne, z którymi spółka wystąpi do szerszego grona przedsiębiorców, szczególnie z segmentu małych i mikro przedsiębiorstw. Głównym instrumentem walki konkurencyjnej dla spółki będzie cena. Zarząd spółki nie przewiduje ponoszenia w 2012 roku większych nakładów inwestycyjnych z wyjątkiem tych, które będą niezbędne dla zabezpieczenia prawidłowego funkcjonowania spółki. Nie przewiduje się pozyskiwania funduszy zewnętrznych, w tym kredytowych w celu wspomagania działalności bieżącej." W informacji dodatkowej zawarto uwagę, że strata pokryta zostanie z dochodów osiągniętych w latach następnych, jednakże brak jest jakichkolwiek konkretnych informacji w jaki sposób spółka te dochody zamierza osiągnąć. M. C. w sprawozdaniu zarządu wskazał, że spółka nie zamierza korzystać z zewnętrznych źródeł finansowania, zwiększenie kapitału zakładowego spółki nastąpiło poprzez wniesienie aportem koncesji na obrót paliwami. Natomiast spółka na dzień 31 grudnia 2011 r. dysponowała środkami pieniężnymi w kasie w wysokości 52,45 zł. W ocenie organu, wobec objęcia funkcji prezesa zarządu przez M. C. z dniem 9 marca 2012 r., właściwym czasem na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, był okres 2 tygodni od daty podpisania sprawozdania finansowego za 2011 r. (26 marca 2012 r.), który to okres upływał 9 kwietnia 2012 r. Strona tego jednak nie uczyniła. Organ dodał, że nieinteresowanie się sprawami spółki nie zwalnia członka zarządu ani z jego obowiązków wynikających z pełnienia funkcji w tym organie, ani od odpowiedzialności za ich niedopełnienie. Jednym z takich obowiązków jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości. M. C. obejmując funkcję członka zarządu winien (dla własnego dobra oraz dla dobra wszystkich wierzycieli) niezwłocznie zapoznać się z sytuacją finansową spółki. Spółka nie złożyła również w organie podatkowym, jak i w Krajowym Rejestrze Sądowym sprawozdań finansowych za rok 2012, jak i lata następne. Spółka złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym Ł.-G. zeznanie podatkowe CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), w którym za okres od 1 stycznia 2012 r. r. do 31 grudnia 2012 r. wykazała dochód w wysokości 52 603,92 zł, przy jednoczesnych przychodach w kwocie 16 102 615,84 zł oraz kosztach uzyskania przychodów w wysokości 16 050 011,92 zł. Pomimo kierowania przez organ wezwań nie złożyła sprawozdania finansowego za 2012 r. wraz z uchwałą zatwierdzającą to sprawozdanie, jak również nie złożyła wyjaśnień w sprawie przyczyn ich niezłożenia. Ponadto jak wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] r. w okresie styczeń oraz marzec - grudzień 2012 r. spółka wprowadzała do obrotu paliwo niewiadomego pochodzenia, od którego nie zapłacono akcyzy, a nabycie tego paliwa dokumentowała "fikcyjnymi" fakturami wystawionymi przez kilkanaście podmiotów krajowych, w tym m.in.: D spółka z o.o., E spółka z o.o., F spółka z o.o., G spółka z o.o., H Partner spółka z o.o., I spółka z o.o. Płatności za paliwo dokonywano tylko gotówką, mimo że kwoty transakcji przewyższały 15 tys. Euro. Z kont rachunkowych z niektórymi dostawcami wynikało, że spółka miała ogromne zaległości płatnicze wobec tych firm. Na podstawie powyższych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. stwierdził, iż działalność gospodarcza spółki doprowadziła do uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa z tytułu obrotu paliwami pochodzącymi z niewiadomego źródła. Z powyższego zatem wynika, że A posiadała nieuregulowane zobowiązania cywilnoprawne, jak i publicznoprawne. Tymczasem M. C. nie dość, że nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie, to na dodatek pełniąc funkcję członka zarządu od chwili powołania do chwili rezygnacji z tej funkcji dysponował pełnią uprawnień do reprezentowania spółki w sądzie. Pełniąc funkcję prezesa zarządu wziął na siebie odpowiedzialność za zaległości spółki. Złożenie rezygnacji w dniu 29 listopada 2012 r. z funkcji prezesa zarządu spółki, nie jest zaś równoznaczne z uwolnieniem się od odpowiedzialności. Z tych też względów strona ponosi odpowiedzialność, za zobowiązania podatkowe spółki powstałe z mocy prawa w trakcie sprawowania funkcji prezesa zarządu, których termin płatności przypadał w okresie prezesury strony. W ocenie organu, mając na uwadze sprawowaną funkcję należy domniemywać, że M. C. posiadał wiedzę na temat finansów spółki, charakteru działań przez nią podejmowanych, jej kontrahentów czy też fikcyjności zawieranych transakcji. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza bowiem nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Sprawując funkcję prezesa spółki M. C. powinien działać z należytą starannością dbając zarówno o interes spółki, jak i własny. Organ uznał, że okoliczności, które miały wpływ na wydanie decyzji określającej, jak i orzekającej o obowiązku zapłaty przez A podatku VAT były stronie znane. Strona powinna być też świadoma, że faktury wystawiane przez A nie potwierdzają rzeczywistych transakcji. To M. C., jako ówczesny prezes spółki, odpowiadał za jej działalność finansową. Zatem strona nie tylko nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nie wypełniła również kolejnego warunku, którego spełnienie uprawniałoby ją do zwolnienia z odpowiedzialności za zaległości spółki. Nie wykazała bowiem również, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy.

Po czwarte M. C. nie wskazał mienia A spółki z o. o., z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Zdaniem organu spółka nie posiada i nie posiadała żadnego majątku, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zobowiązań. Zauważono przy tym, że organy podatkowe/egzekucyjne mogą nie dysponować pełnymi informacjami na temat majątku podmiotu, który posiada zaległości. Z tych też względów ciężar wykazania przesłanki negatywnej, w postaci wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Jednostki w znacznej części, od której zaistnienia ustawodawca uzależnia uwolnienie się osoby trzeciej od odpowiedzialności za zobowiązania spółki spoczywa na osobie trzeciej. Tym samym, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki M. C. powinien wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. podejmował działania zmierzające do przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania strony, w celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie występują okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 o.p. Do protokołu przesłuchania Strony spisanego w dniu 10.08.2015 r. Podatnik oświadczył jedynie, że nie ma kontaktu ze spółką od października/listopada 2012 r. Skuteczna ochrona przed odpowiedzialnością podatkową członka zarządu wymaga, aby mienie spółki istniało i było wskazane w czasie, w którym toczy się postępowanie. W ocenie organu, w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy omawiana przesłanka egzoneracyjna, wyłączająca odpowiedzialność strony za zaległości spółki, nie wystąpiła.

W skardze M. C. zarzucił naruszenie:

- art. 187 § 1, w związku z art. 116 § 1 pkt 1lit. b) Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyczerpującego ustalenia, jakie okoliczności, których zaistnienia podatnik nie był świadomy, w postaci decyzji wymiarowej UKS, już po zrezygnowaniu z funkcji członka zarządu, mogły dowodzić winy podatnika, w rozumieniu 116 § 1 o.p., czyli w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w sytuacji, kiedy dowody te potwierdzają obiektywny brak takiej możliwości, ze względu na stan świadomości skarżącego, nieobejmujący tych zdarzeń, zarówno, co do okresu objętego decyzją określającą zobowiązanie w podatku VAT za 2012 rok, (a tym z art.108 ustawy o VAT), jak i po dniu 31 maja 2014 r. oraz brak uprawnień do składania takiego wniosku, po tej dacie;

- art.191, w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit.b) Ordynacji podatkowej, poprzez akceptację materiału dowodowego, wskazującego na winę skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w sytuacji oczywistego istnienia dowodów w postaci wpisu do KRS i daty wydania decyzji wymiarowej przez Urząd Kontroli Skarbowej w Ł., daty wykreślenia członka zarządu z KRS, uchwały Zgromadzenia Wspólników zobowiązujących zarząd do dalszego prowadzenia spółki i pokrycia straty z dochodów przyszłych okresów, braku danych dotyczących dochodów spółki za rok 2012;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), w związku z art.120 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie braku występowania przesłanki egzoneracyjnej, czyli winy skarżącego niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w sytuacji, kiedy w asie pełnienia przeze mnie funkcji członka zarządu spółki, uzasadniona potrzeba składania wniosku o upadłość, w rzeczywistości nie występowała, co wynikało z ustalonego stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Wobec treści skargi upatrującej naruszenia art. 116 § 1 punkt 1 litera b o.p. zauważyć należy, że, z woli ustawodawcy, zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług powstają z mocy prawa (art. 21 § 1 o.p). Jest to o tyle istotne w rozpoznawanej sprawie, że decyzja wymiarowa adresowana do podatnika (w rozpoznawanej sprawie A sp. z o.o.) nie tworzy zobowiązania tego podatnika a jedynie deklaruje jego istnienie wskazując przy tym jego skonkretyzowaną wysokość. Samo zobowiązanie powstaje jednak w podatku VAT nie na skutek doręczenia decyzji wymiarowej, lecz wobec dokonania przez podatnika czynności, o którym mowa w art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) lub zdarzenia opisanego w art. 108 ust.1 cytowanej ustawy. Jak słusznie podnosi się w doktrynie jedyną przesłanką decydującą o powstaniu (takiego zobowiązania – przyp. WSA) jest zaistnienie stanu faktycznego, z którym ustawodawca łączy powstanie zobowiązania. Dlatego też ten rodzaj zobowiązań określa się jako powstające z mocy prawa. Podatnik może nawet nie wiedzieć, co często ma miejsce w praktyce, że obciążające go zobowiązanie powstało i niezapłacone w terminie przeistoczyło się w zaległość podatkową.

Cechą charakterystyczną tego typu zobowiązań, odróżniającą je od zobowiązań powstających poprzez doręczenie decyzji, jest brak działania organów podatkowych. Zobowiązanie powstaje na mocy ustawy i jeżeli zostanie prawidłowo obliczone i zapłacone przez podatnika, organ nie jest zobowiązany do podejmowania jakichkolwiek działań związanych z jego realizacją. Podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia (z reguły w deklaracji) kwoty podatku, co określane jest mianem samoobliczenia – L. Etel, Komentarz do art. 21 o.p., WKP 2017.

Skoro jednak podatnik, (A sp. z o.o.), nie uregulował w terminie takiego zobowiązania to przekształciło się ono w zaległość podatkową. W rozpoznawanej sprawie zaległościami takimi stały się zobowiązania określone w ostatecznej decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. powstałe z mocy prawa w trybie art. 86 ust.1 w związku z art. 88 ust. 3a punkt 4 litera a i art. 108 ust. 1 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Jak wskazano wyżej przypomnienie zasad powstawania zobowiązań w podatku VAT jest istotne z powodu podniesienia w skardze zarzutu naruszenia art. 116 § 1 punkt 1 litera b o.p. Zgodnie z tym przepisem nie można przenieść odpowiedzialność za długi podatnika będącego spółką kapitałową na członka zarządu tej spółki, który wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Przepis ten wyłącza więc odpowiedzialność członka zarządu w sytuacji gdy zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości podatnika, a zgłoszenie takiego wniosku leżało w kompetencjach członka zarządu, który jednak wniosku nie złożył. Innymi słowy chodzi o taką sytuację, w której istniały przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość spółki kapitałowej, zaś członek zarządu tej spółki wiedząc o ich istnieniu, nie zgłasza takiego wniosku powołując się na brak winy w swej bierności. Chodzi zatem w cytowanym przepisie o okoliczności związane z samą osobą członka zarządu, które uniemożliwiły mu zgłoszenie wniosku o upadłość, mimo posiadania przez niego świadomości, że wniosek taki złożyć należy. Jak zasadnie wskazał NSA w wyroku z 29 czerwca 2017 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 2022/15 brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek Zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał w przyczyn od niego całkowicie niezależnych (np. obłożna choroba).

Jeśli zaś, jak w rozpoznawanej sprawie, członek zarządu (skarżący) nie miał świadomości konieczności złożenia takiego wniosku mimo powstania i istnienia zaległości, o których mowa wyżej to nie może powoływać się na art. 116 § 1 punkt 1 litera b o.p. Nie może zwłaszcza powoływać się na to, że decyzja wymiarowa została wydana w roku 2014 to jest wówczas gdy nie pełnił on już funkcji w zarządzie spółki. Dla jego odpowiedzialności na podstawie art. 116 o.p. nie ma to bowiem żadnego znaczenia, skoro zobowiązanie w podatku VAT, jak wyżej wskazano nie powstaje na skutek jej doręczenia lecz z mocy prawa.

Powyższa konstatacja dotyczy nie tylko zobowiązań (zaległości) podatkowych przeniesionych w drodze zaskarżonej decyzji na skarżącego lecz również zaległości wynikłych braku wykonania obowiązku zapłaty podatku powstałego z mocy prawa na podstawie art. 108 ust.1 cytowanej ustawy o VAT.

Sąd w procesie stosowania prawa nie ma uprawnień do oceny tego czy regulacje ustawowe są należyte. Sąd ocenia jedynie legalność zaskarżonej decyzji. Jedynie tytułem wyjaśnienia zauważyć zatem należy, że oczywistym jest, iż prowadzenie działalności gospodarczej w każdej postaci, w tym także jako członek zarządu spółki kapitałowej, niesie z sobą ryzyko niepowodzenia oraz konsekwencji tego niepowodzenia w tym odpowiedzialności za długi tejże spółki. Niebezpieczeństwo takie zwiększa się wówczas, gdy prowadzenie działalności dotyczy tzw. branż wrażliwych, do których, bez wątpienia, należy branża paliwowa.

Skoro omawiana wyżej regulacja ustawowa będąca zasadą odpowiedzialności osób trzecich w rozumieniu Ordynacji podatkowej istniała i funkcjonowała w systemie prawa już w dacie objęcia funkcji w spółce A przez skarżącego to nie może on skutecznie powoływać się na to, że nie miał świadomości powstania zaległości podatkowych. W istocie bowiem oznacza to, że powołuje się on na nieznajomość prawa, która przecież nie jest okolicznością egzoneracyjną w rozumieniu art. 116 § 1 punkt 1 litera b o.p.

Na marginesie należy zauważyć, że organy podatkowe precyzyjnie wskazały w którym momencie złożenie wniosku o upadłość stało się uzasadnione. W pierwszej kolejności był to dzień 26 marca 2012 r., w którym zostało podpisane sprawozdanie finansowe za rok 2011 spółki A, z którego wynikało, że zobowiązani spółki przekraczają wartość jej majątku. Ponadto był to także dzień 25 kwietnia 2012 r. to jest termin płatności podatku VAT za marzec 2012 r., w którym okazało się, że zobowiązania podatkowe spółki (VAT i akcyza) przekraczają wartość majątku spółki. Zauważyć należy, że daty te pozostają w zgodzie z obowiązującym ówcześnie art. 11 ust. ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe definiującym niewypłacalność dłużnika będącego osobą prawną.

Zasługuje także na akceptację stanowisko organów podatkowych, co do okresu, za który przeniesiono odpowiedzialność z podatnika na skarżącego. Trafnie podniesiono w zaskarżonej decyzji, że wpisy w KRS mają w tym wypadku znaczenie drugorzędne a decydujące dla ustalenia zakresu odpowiedzialności skarżącego jest faktyczne sprawowanie czynności Prezesa zarządu spółki A przez skarżącego od 9 marca 2012 r. do 29 listopada 2012. Strona skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania podatkowego dowodów na to, iż skarżący w tym okresie nie wykonywał czynności Prezesa zarządu lub, że w tym okresie był pozbawiony wpływu na podejmowanie decyzji w imieniu spółki. Zatem zasadnie przyjęto odpowiedzialność skarżącego będącego prezesem zarządu spółki za okresy rozliczeniowe w podatku VAT, których terminy płatności przypadały w czasie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie spółki. Podstawą prawną powyższego rozstrzygnięcia był art. 116 § 2 o.p., w związku z art. 103 ust.1 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku VAT.

Nie budzą także żadnych zastrzeżeń ustalenia organów podatkowych, co do pozostałych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności z podatnika na skarżącego. Bezskuteczność egzekucji wobec spółki A nie jest kwestionowana przez skarżącego, który nie wskazał również mienia, z którego można zaspokoić zaległości podatkowe.

Zawarte w skardze zarzuty naruszenia art. 120, 187 § 1 i art. 191 o.p. są nieuprawnione i nie znajdują uzasadnienia nawet w treści skargi.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) należało orzec jak w sentencji.

A.J.