Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 345/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2011-09-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 107 par. 1, art. 116 par. 1, 2, art. 52, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 118 par. 1, art. 70 par. 4,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 września 2011r. sprawy ze skargi S B na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...]. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]nr [...]orzekającej o odpowiedzialności S. B. pełniącego stanowisko prezesa zarządu "O." Sp. z o.o. z J. (Spółka) za zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2004r. w wysokości 120 843 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 52 739 złi stwierdzającej, że odpowiedzialność ta jest odpowiedzialnością solidarną z "O." Sp. z o.o.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...]. nr [...], określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień w wysokości120 843 zł.

Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej w K. przesłał informację, że postępowanie egzekucyjne, wszczęte na podstawie ww. decyzji okazało się w części bezskuteczne. Z uwagi na powyższe Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności S. B. za zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2004r. wraz z należnymi odsetkami.

W toku postępowania strona nie zapoznała się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, nie złożyła też żadnych wyjaśnień ani dodatkowych dokumentów.

W dniu 9 sierpnia 2010r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał ww. decyzję orzekającą o odpowiedzialności S. B. pełniącego stanowisko prezesa zarządu Spółki.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, organ odwoławczy wskazał, że problematykę przedmiotowej sprawy regulują przepisy Rozdziału 15 "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" Ordynacji podatkowej i przytoczył treść przepisów art. 116, art. 107, art. 108, art. 109. Dyspozycja art. 116 Ordynacji podatkowej zawiera zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Powołując wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009r. II FSK 371/08 organ wskazał, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu.

Obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadą prawdy obiektywnej i z art. 187 § 1 tej ustawy. Cytowane przepisy określają zasadęi dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, na co wskazano wcześniej, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe. Tylko bowiem zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie okoliczności, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia. W konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Analiza zebranej w sprawie dokumentacji wykazała, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego za wskazany wyżej miesiąc funkcję prezesa zarządu spółki pełnił S. B.. Fakt ten nie jest również kwestionowany przez odwołującego się. Odwołujący się na żadnym etapie postępowania nie wykazał istnienie żadnej przesłanki negatywnej z art. 116 Ordynacji podatkowej.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z pismem Referatu Egzekucji i Likwidacji Towarów wykazano, iż nie udało się dokonać skutecznych zajęć kont bankowych należących do Spółki ani innych składników majątkowych, z których można by przeprowadzić egzekucję. Również inne organy egzekucyjne prowadzące postępowanie egzekucyjne w stosunku do zobowiązanej spółki stwierdziły bezskuteczność prowadzonej egzekucji. Postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do Spółki okazało się w części z ruchomości bezskuteczne.

Dyrektor Izby Celnej w K. jako wierzyciel złożył wniosek o wpis

w księdze wieczystej nieruchomości przy ul. P. 18 w J., hipoteki przymusowej zwykłej i kaucyjnej. Zwrócił się również do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Jędrzejowie o wszczęcie egzekucji z tej nieruchomości. Organ podkreślił, że przedmiotowa nieruchomość jest obciążona następującymi hipotekami:

- hipoteką przymusową kaucyjną w kwocie 5 720 000 zł na zabezpieczenie grożącej S. B. kary grzywny i przepadku korzyści majątkowej lub jej równowartości oraz na zabezpieczenie grożącej S. B. kary grzywny w wysokości do 720 000 zł i grożącego mu przepadku korzyści majątkowej lub jej równowartości w wysokości do 5 000 000 zł na rzecz Skarbu Państwa;

- hipoteką przymusową zwykłą w kwocie 7 241 383 zł na zabezpieczenie podatku akcyzowego;

- hipoteką przymusową kaucyjną w kwocie 1 030 937 zł na zabezpieczenie przyszłych zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych;

- hipoteką przymusową zwykłą w kwocie 1 491 469 zł na zabezpieczenie zobowiązania w podatku akcyzowym należnym od Spółki zgodnie z decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego w K.;

- hipoteką przymusową kaucyjną w kwocie 775 501,10 zł na zabezpieczenie zobowiązania w podatku akcyzowym należnym od Spółki zgodnie z decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego w K.;

- hipoteką przymusową zwykłą w kwocie 66 343,60 zł na zabezpieczenie zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości;

- hipoteką przymusowa zwykłą w kwocie 3 453 513,10 zł na zabezpieczenie zobowiązanie z tytułu należnego VAT za wszystkie okresy miesięczne 2002r. oraz za styczeń 2003r.

Organ odwoławczy wskazał, że wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości w Jędrzejowie została natomiast określona na poziomie 672 287 zł.

W związku z powyższym organ stwierdził, że twierdzenie podatnika o możliwości uzyskania kwoty należności wykazanej jako zobowiązanie podatkowe za grudzień 2004r. nie znajduje uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy.

Organ odwoławczy ponadto wyjaśnił, że decyzja o odpowiedzialności podatkowej jest rozstrzygnięciem odrębnym w stosunku do decyzji określającej podatek. W związku z tym w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej strona nie może kwestionować wcześniejszych ustaleń, dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego. Oznacza to również, że w toku postępowania dotyczącego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osoby trzecie organ podatkowy nie ma uprawnień do zmiany wielkości zaległości podatkowych wynikających z rozstrzygnięć dokonanych w postępowaniu wymiarowym.

Odnośnie zaległości podatkowej organ odwoławczy wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 lipca 2009r. określająca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2004r. została po przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym utrzymana w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. postanowieniem I SA/Ke 68/10 z dnia 15 lutego 2010r. odrzucił skargę Spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 20 listopada 2009r. Rozstrzygnięcie to uprawomocniło się z dniem 7 kwietnia 2010r. Fakt istnienia zobowiązania podatkowego nie może już być zatem podważany i kwestionowany.

Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał także, że artykuł 109 § 1 Ordynacji podatkowej zawiera odesłanie do innych przepisów tej ustawy, które znajdują zastosowanie w zakresie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe. W przypadku wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, zobowiązanie wynikające z tej decyzji powinno być uregulowane - na mocy wyraźnego odesłania w art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej do art. 47 § 1 - w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Jeżeli termin ten nie zostanie zachowany, osobę trzecią obciążają dodatkowo odsetki za zwłokę.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W omawianej sprawie zobowiązanie podatkowe dotyczy grudnia 2004r., a termin zapłaty upłynął w dniu 25 stycznia 2005r., w związku z czym zaległość podatkowa powstała w roku 2005. A zatem zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. wydana w dniu 9 sierpnia 2010r. została wydana w terminie wskazanym w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe powstaje na skutek wydania i doręczenia decyzji w tym przedmiocie przez organ podatkowy pierwszej instancji. Istotą art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej jest ograniczenie w czasie możliwości kreowania tej odpowiedzialności, nie ma jednak znaczenia w jakim czasie zostaje wydana decyzja organu odwoławczego. Powstanie odpowiedzialności następuje bowiem już na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Organ odwoławczy przytoczył także treść przepisu art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3. Równocześnie w myśl art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej przepisu tego nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. S. B. podniósł, iż uzyskanie należności podatkowej jest realne z uwagi na fakt dużej wartości nieruchomości w Jędrzejowie. Wartość nieruchomości została określona w operacie szacunkowym przekazanym do Dyrektora Izby Celnej w K. w dniu 12 kwietnia 2011r. Dlatego też opóźnienie w wydaniu decyzji w postępowaniu odwoławczym powstało z przyczyn niezależnych od organu. Wobec powyższego regulacja zawarta w art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. S. B. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. oraz decyzji organu pierwszej instancji, ponieważ w stosunku do Spółki nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przez przedawnienie, co oznacza, iż osoba trzecia nie może mieć odpowiedzialności solidarnej, gdyż zobowiązanie podatnika nie istnieje.

Zdaniem skarżącego organ podatkowy nie stwierdził też we wcześniejszym postępowaniu egzekucyjnym bezskuteczności egzekucji, co zgodnie z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej jest początkiem odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki kapitałowej.

Uzasadniając zarzuty skarżący podniósł, że do końca 2010r. organy celne nie podjęły egzekucji administracyjnej w stosunku do Spółki. Tym samym nie zastosowano żadnego środka egzekucyjnego przerywającego termin przedawnienia. Zdaniem skarżącego nie było środkiem egzekucyjnym złożenie wniosku o dokonanie wpisu w księdze wieczystej nieruchomości. Organ celny nie zauważył również, że wyrokiem Sądu Okręgowego w K. (kopia w załączeniu) przeniesienie własności tej nieruchomości na Spółkę było bezskuteczne wobec Skarbu Państwa.

W ocenie skarżącego w tym stanie rzeczy poza sporem winno być przedawnienie zobowiązania podatnika i wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w akcyzie za grudzień 2004r. z początkiem 2011r., co oznacza, że osoba trzecia nie może ponosić odpowiedzialności za nieistniejące zobowiązanie podatkowe. Prawidłowym zakończeniem sprawy winno być więc jej umorzenie.

Skarżący podniósł, że organy podatkowe nie podejmowały również żadnych działań dotyczących stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, ograniczając się jedynie do wpisu w księdze wieczystej nieruchomości podatnika. Nie sporządzono protokołu nieściągalności ani nie umorzono postępowania egzekucyjnego w stosunku do Spółki. Tym samym, zdaniem skarżącego, brak jest przesłanek do przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie, gdyż nie został spełniony podstawowy warunek podejmowanych czynności, opisany w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki kapitałowej.

Skarżący podniósł także, że Prezes Zarządu Spółki nie ponosi winy co do niezgłoszenia wniosku o upadłość spółki, gdyż Spółka posiada jedynie zobowiązanie wobec organów podatkowych i według informacji uzyskanej w Sądzie, wniosek dotyczący upadłości firmy, nie będzie przyjęty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazano, że wbrew twierdzeniom skargi do skargi nie została dołączona kserokopia wyroku Sądu Okręgowego w K..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza przepisy postępowania administracyjnego w sposób mogący mieć wpływ na rozstrzygnięcie. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwaną dalej p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. orzekająca o odpowiedzialności S. B. pełniącego funkcję prezesa zarządu "O." Sp. z o.o. z J. (Spółka) za zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2004r. i stwierdzająca, że odpowiedzialność ta jest odpowiedzialnością solidarną z Spółką.

Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. (Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) dalej Ordynacja podatkowa. Tam uregulowano zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są zgodnie z art. 116 § 1 członkowie jej zarządu.

Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Członek zarządu może zwolnić się z odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 2 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których zarówno upływ terminu płatności, jak również powstanie zaległości wymienionych w art. 52 nastąpiło w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości wykazały, że w czasie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2004r., które przerodziło się w zaległość podatkową w styczniu 2005r. funkcję prezesa zarządu "O." Sp. z o.o. w J.pełnił S. B.. Okoliczność ta nie była kwestionowana przez skarżącego na żadnym etapie postępowania administracyjnego i nie jest kwestionowana w skardze.

W odniesieniu natomiast do kolejnej przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej - bezskuteczności egzekucji z majątku spółki - której wykazanie spoczywało na organach podatkowych podzielić należy zarzuty skargi i uznać ustalenia organów podatkowych w tym zakresie za niewystarczające.

Postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych (art. 120 i następnych Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie jest obowiązany podjąć wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, również w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę.

Na tle art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wyłonił się problem, w jaki sposób organ podatkowy ma wykazać bezskuteczność egzekucji. Z uwagi na rozbieżności w orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 8 grudnia 2008 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 6/08. Zgodnie z powołaną uchwałą: - stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie prawnie dopuszczalnego dowodu.

Dla celów stosowania przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej bezskuteczność egzekucji oznacza zatem wynik całokształtu podejmowanych działań w celu wyegzekwowania zaległości. Skarżący zatem ma rację zarzucając, że organy podatkowe nie podejmowały działań dotyczących stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, ograniczając się jedynie do wpisu w księdze wieczystej nieruchomości podatnika. W ocenie Sądu za niewystarczające do wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, uznać należy informację o braku środków na rachunku bankowym w sytuacji gdy Spółka posiada również inny majątek jakim jest nieruchomość. Z odwołania jak i ze skargi wnioskować można, że wobec Spółki w czasie gdy prowadzone było postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu prowadzone było postępowanie egzekucyjne skierowane do nieruchomości. Nadto do czasu wydania zaskarżonej decyzji postępowaniu egzekucyjnemu nie można było postawić przymiotu bezskuteczności (skoro nie sprzedano jeszcze w drodze licytacji nieruchomości), czyli fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń.

Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w oparciu o fakty wynikające z pisma Wierzyciela – Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 1 lipca 2010r. W piśmie tym wskazano, że nie udało się dokonać skutecznych zajęć kont bankowych należących do Spółki ani innych składników majątkowych, z których można by przeprowadzić egzekucję. Również inne organy egzekucyjne prowadzące postępowanie egzekucyjne w stosunku do zobowiązanej Spółki stwierdziły bezskuteczność prowadzonej egzekucji. Z pisma wynika także, że na wniosek wierzyciela została wpisana hipoteka zwykła i przymusowa w księdze wieczystej prowadzonej w Sądzie Rejonowym w Jędrzejowie oraz że zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne z nieruchomości położonej w Jędrzejowie. W piśmie wierzyciela z dnia 13 kwietnia 2011r. poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji zawarta jest informacja, że w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Jędrzejowie - na dzień 7 marca 2011r. została określona wartość nieruchomości Spółki na poziomie – 672 287 zł. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji organ nie zgromadził dokumentów świadczących o wynikach postępowania egzekucyjnego skierowanego do przedmiotowej nieruchomości. Skoro organy obu instancji nie dokonały ustaleń czy nieruchomość została w drodze licytacji sprzedana to nie sposób uznać, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Brak wiedzy co do wyników postępowania egzekucyjnego z nieruchomości nie może – w ocenie Sądu – zastąpić dokonana przez organ ocena o braku możliwości zaspokojenia należności z tytułu podatku akcyzowego za grudzień 2004r. wobec licznych hipotek obciążających przedmiotową nieruchomość. Brak jakiegokolwiek wyjaśnienia przez organy tej okoliczności stanowić musi o uznaniu, że postępowanie to zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów postępowania, a w szczególności w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w szczególności przepisu art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej.

Powyższe naruszenie mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie, tj. na przyjęcie, że zachodziły wszystkie przesłanki z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości Spółki "O." w podatku akcyzowym za grudzień 2004r. Zadaniem organu było przeprowadzenie postępowania w taki sposób aby nie pozostawały żadne wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. W ocenie Sądu zadania tego organy obu instancji nie wykonały.

W ponownym postępowaniu organ I instancji uzupełni materiał dowodowy w zakresie prowadzonej egzekucji z nieruchomości Spółki i dokona oceny czy spełniona została przesłanka tj. bezskuteczność egzekucji warunkująca odpowiedzialności skarżącego za jej zobowiązania.

W skardze został sformułowany zarzut, że nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przez przedawnienie, co oznacza, iż osoba trzecia nie może mieć odpowiedzialności solidarnej, gdyż zobowiązanie podatnika nie istnieje. Odnosząc się do ww. zarzutu wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe dotyczy grudnia 2004r., a termin zapłaty upłynął w dniu 25 stycznia 2005r. W związku z czym zaległość podatkowa powstała w roku 2005. Z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe powstaje na skutek wydania i doręczenia decyzji w tym przedmiocie przez organ podatkowy pierwszej instancji. Istotą art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej jest ograniczenie w czasie możliwości kreowania tej odpowiedzialności, nie ma jednak znaczenia w jakim czasie zostaje wydana decyzja organu odwoławczego. Powstanie odpowiedzialności następuje bowiem już na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Z pisma wierzyciela z dnia 29 czerwca 2011r. wynika także, że zastosowano w dniu

5 listopada 2009r. środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego – co skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r.).

Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. wydana została w dniu[...]., a zatem w terminie wskazanym w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej to omawiany zarzut skargi jest niezasadny.

Sąd uznaje także za niezasadny zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit b) Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że stan faktyczny sprawy nie wyłącza odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości Spółki z uwagi na brak jego winy w zakresie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący podnosi, że skoro wniosek taki nie zostałby przyjęty przez sąd to członek zarządu nie ponosi winy wobec Skarbu Państwa. Twierdzenia skarżącego, że sąd nie przyjmie wniosku o upadłość są gołosłowne nie poparte żadnymi dowodami. Ciężar dowodu w spełnianiu przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na nim samym. Na żadnym etapie postępowania administracyjnego skarżący nie podnosił okoliczności uwalniających go o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. W toku postępowania nie zapoznał się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, nie złożył żadnych wyjaśnień ani dodatkowych dokumentów.

Oznacza to, że zaskarżonej decyzji nie można postawić zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit b) Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. W związku z treścią rozstrzygnięcia Sąd w oparciu o przepis art. 152 ustawy p.p.s.a. orzekł, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana.