Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1216/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2236/09 w sprawie ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 15 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 10 maja 2010 r., III SA/Wa 2236/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 15 października 2009 r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie przedstawiał się w sposób następujący.

Decyzją z 27 kwietnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] orzekł solidarną odpowiedzialność S. P. jako członka zarządu W. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień i listopad 2005 r. Zgodnie z ustalonym przez organy podatkowe stanem faktycznym, przyjętym następnie przez sąd pierwszej instancji skarżący pełnił obowiązki wskazanej spółki w okresie kiedy powstały zaległości zarówno z tytułu PIT-4 oraz VAT -7. Spółka od czerwca 2005 r. nie płaciła ww. zobowiązań, w związku z czym zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne, w ramach którego wystawiono tytuły egzekucyjne do każdej zaległości, a następnie zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia rachunków bankowych. Prowadzona egzekucja nie przyniosła żadnych efektów. Z kolei w dniu 21 grudnia 2005 r. skarżąca złożyła wniosek o upadłość. W odpowiedzi na ten wniosek Sąd Rejonowy w dniu 23 stycznia 2006 r. wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości, które stało się prawomocne 13 lutego 2006 r. Organ podatkowy w związku z ogłoszeniem upadłości zobowiązany był umorzyć postępowanie egzekucyjne, co też i uczynił oraz zgłosił wierzytelności jakie posiadał w stosunku do W. sp. z o.o. Następnie 21 marca 2007 Sąd wydał postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego. Mając powyższe na uwadze, ze względu na nadal istniejące zaległości, organ podatkowy wszczął postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na Prezesa spółki za jej zobowiązania podatkowe. Organ wskazał, że egzekucja była bezskuteczna, a skarżący nie zgłosił upadłości w odpowiednim czasie, a co za tym idzie nie spełnił przesłanki wykluczającej przeniesienie odpowiedzialności.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący argumentował, że faktycznie był członkiem zarządu spółki w czasie, gdy powstały zaległości podatkowe, jednakże nie zaistniała inna przesłanka konieczna do obciążenia go odpowiedzialnością, a mianowicie organ nie wykazał, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Ponadto podniósł, że wniosek o upadłość spółki zgłosił we właściwym czasie.

Organ odwoławczy utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie i wskazując na treść art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: "o.p." stwierdził, że bezskuteczność egzekucji może być wykazana za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających tę okoliczność, a o spełnieniu tej przesłanki można mówić wówczas, gdy w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego skierowanego do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Dyrektor izby skarbowej podniósł, że w omawianej sprawie organ egzekucyjny podjął czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości podatkowych od spółki na podstawie szeregu tytułów wykonawczych, dokonano zajęć rachunków bankowych, które to działania okazały się bezskuteczne wobec braku środków pieniężnych na rachunkach oraz zbiegu egzekucji do rachunków w związku z zajęciem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., Komornika Sądowego Rewiru I w W. oraz Komornika Sądowego Rewiru I w M.. Z uwagi na ogłoszenie upadłości przez spółkę i w związku z brakiem podstawy do dalszego poszukiwania majątku spółki organ egzekucyjny zawiesił postępowanie egzekucyjne, a następnie postanowieniem z 7 marca 2006 r., po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości, umorzył je. Powyższe w ocenie organu oznacza, że egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna.

Dalej organ podatkowy stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącego, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie, skoro zaległości spółki w podatku od towarów i usług nie były regulowane od lipca 2005 r., natomiast wniosek złożony został 21 grudnia 2005 r., wbrew treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.), dalej: "p.u.n." przewidującego termin dwóch tygodni. Ponadto ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów nie wynikało, aby skarżący wskazał mienie spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie przedmiotowej zaległości podatkowej w znaczniej części.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący powtórzył argumentację prezentowaną w odwołaniu od decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd wskazał, że zastosowanie w sprawie znajdą przepisy Ordynacji podatkowej (Rozdział 15, art. 116) w brzmieniu obowiązującym przed zmianą dokonaną ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318). Sąd przytoczył treść przepisu, wskazał na przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oraz okoliczności, które mogę prowadzić do jej uniknięcia. Sąd w pełni podzielił stanowisko organu podatkowego co do bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki i uznał, że skarżący błędnie interpretuje art. 116 § 1 o.p. wywodząc, że stwierdzenie faktu bezskuteczności egzekucji powinno nastąpić w sposób formalny. Sąd stwierdził, że nawet gdyby przyjąć takie stanowisko, to w sprawie aktem takim jest postanowienie sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego, które nie doprowadziło do zaspokojenia wierzytelności urzędu skarbowego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się bowiem do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu.

W odniesieniu do kwestii zgłoszenia wniosku o upadłość Sąd również podzielił stanowisko organów podatkowych, iż wniosek ten nie został złożony we właściwym terminie. Sąd zaznaczył przy tym, że przy ustalaniu, czy zgłoszenie nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 21 ust. 1 p.u.n., ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celów postępowania upadłościowego i art. 116 o.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego zaspokojenia z majątku spółki.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Sąd pierwszej instancji uznał, że wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdyby wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych, albo, ze względu na znikomość majątku spółki żaden dłużnik nie będzie zaspokojony.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wniosek złożony przez zarząd W. sp. z o.o. w dniu 21 grudnia 2005 r. był wnioskiem spóźnionym, skoro zaległości z tytułu podatku od towarów i usług oraz PIT-4 nie były regulowane od lipca 2005 r. Spółka nie wywiązywała się ze swoich zobowiązań w stosunku do innych wierzycieli, o czym świadczy zbieg egzekucji do rachunków bankowych w związku z zajęciem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., Komornika Sądowego Rewiru I w W. oraz Komornika Sądowego Rewiru I w M.. Sąd zauważył, że organ podatkowy zgłaszając syndykowi swoje wierzytelności w kwocie ponad 198 tys. zł nie został zaspokojony w trakcie postępowania upadłościowego, a kwota ta uległa zmniejszeniu jedynie w związku z umorzeniem jako bezprzedmiotowe postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za październik i grudzień 2005 r. oraz styczeń 2006 r. w podatku od towarów i usług, a w podatku dochodowym od osób fizycznych od września do grudnia 2005 r. i styczeń 2006 r., ze względu na brak prowadzenia postępowania egzekucyjnego odnośnie zaległości za ww. okresy. W ocenie Sądu powyższe dowodzi, że mimo powstania obowiązku zgłoszenia wniosku w przedmiocie wszczęcia postępowania o ogłoszenie upadłości spółki (zaprzestanie płacenia długów), obowiązku tego we właściwym czasie nie wykonano, a ponieważ w tym czasie, to skarżący był członkiem zarządu, ponosi on odpowiedzialność za niezgłoszenie wniosków o upadłość bądź układ we właściwym czasie. Nie można zatem uznać, że spóźnione zgłoszenie wniosków o upadłość nastąpiło bez jego winy.

Sąd nie podzielił zarzutów skarżącego dotyczących naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., albowiem organy w ocenie Sądu właściwie ustaliły okoliczności istotne dla orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego. W uzasadnieniu wydanych decyzji wskazano fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Wyjaśniono podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa co wyczerpuje dyspozycję art. 210 § 4 o.p.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucił, stosownie do art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), dalej: "p.u.s.a." oraz w związku z art. 187 § 1, art. 191 i art. 116 § 1 o.p. poprzez nie dostrzeżenie i nie zakwestionowanie błędnych ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe i przyjęcie błędnych ustaleń faktycznych za podstawę wyrokowania;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy ustalenia faktyczne dokonane przez organ podatkowy drugiej instancji stanowiące podstawę wydania zaskarżonej decyzji były błędne, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego aktu administracyjnego.

W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania praz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Odpowiedź na skargę kasacyjną nie wpłynęła.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.

Stawiane Sądowi pierwszej instancji zarzuty sprowadzają się do zakwestionowania przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia ustaleń faktycznych, a konkretnie, jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej, błędnego zdaniem strony przekonania Sądu o bezskuteczności prowadzonej wobec spółki egzekucji. Zarzutów tych nie można podzielić.

Z materiału dowodowego niezbicie wynika, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki było prowadzone, w jego toku zastosowano środki egzekucyjne (zajęcia rachunków bankowych), jednakże prowadzona egzekucja nie przyniosła efektów ze względu na brak jakichkolwiek środków na rachunkach, których zajęcia dokonały również organy w toku postępowań egzekucyjnych, prowadzonych w oparciu o inne tytuły wykonawcze. Co więcej, organ egzekucyjny zawiesił postępowanie w związku z postanowieniem sądu rejonowego w przedmiocie ogłoszenia upadłości spółki, do czego był zobowiązany na mocy art. 146 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.), a następnie umorzył je w związku z uprawomocnieniem się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W związku ze wszczęciem postępowania upadłościowego Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zgłosił wierzytelność opiewającą na kwotę 198.602,68 zł, zaliczoną do kategorii 2 (k. 65 akt administracyjnych), jednakże nie została ona zaspokojona w tym postępowaniu. W dniu 21 marca 2007 r. Sąd Rejonowy [...] w W. wydał postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego (k. 75 akt. adm.) Tym samym bezskuteczność egzekucji została stwierdzona w sposób formalny i nie są trafne twierdzenia skarżącej, jakoby w aktach sprawy brak było dokumentu świadczącego o tym, że przesłanka z art. 116 o.p. - bezskuteczność egzekucji, została spełniona.

W myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei zgodnie z art. 191 ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe w toku postępowania nie uchybiły żadnej z wymienionych zasad postępowania dowodowego, a Sąd pierwszej instancji postąpił prawidłowo aprobując działania organów. W oparciu o zgromadzone w aktach dokumenty, w tym przede wszystkim nadesłane z sądu upadłościowego postanowienia, organ podatkowy wyciągnął słuszne wnioski dotyczące bezskuteczności prowadzonej do majątku spółki egzekucji i wszczął postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki. Po przesądzeniu, że spełnione zostały pozostałe przesłanki niezbędne do orzeczenia odpowiedzialności byłego członka zarządu za zobowiązania spółki, wskazane w art. 116 o.p., organ wydał kwestionowane w sprawie rozstrzygnięcie. Dokonana przez organy podatkowe ocena zebranego materiału dowodowego nie była przy tym dowolna, skoro znajdujące się w aktach dokumenty, zwłaszcza odpisy postanowień zapadłych w postępowaniu upadłościowym prowadzonym wobec spółki, w sposób bezsprzeczny dowodziły zaistnienia okoliczności z art. 116 o.p., będących podstawą orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu) za zobowiązania spółki.

Zgodnie z art. 116 § 1 o.p. (w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną ustawą dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 209, poz. 1318) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W świetle ustaleń dokonanych przez organy podatkowe zgodnie z regułami postępowania dowodowego, zaaprobowanymi następnie przez Sąd pierwszej instancji, wszystkie powyższe warunki do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego zostały spełnione. Jak zostało powyżej stwierdzone, egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, natomiast skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, które mogłyby prowadzić do uwolnienia go od odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Mając na uwadze powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." orzekł jak w wyroku.