Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3304/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2, art. 1,  art. 6 ust. 1 pkt 4,  art. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2008 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 1 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej powoływanej jako O.p.), oraz art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 2, art. 6 ust. 1 pkt 4 i ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm., dalej powoływana jako "u.p.s.d."), Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania skarżącego – K. M. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] czerwca 2008r. nr [...], ustalającą podatek od spadków i darowizn z tytułu darowizny otrzymanej w 2001 r. w wysokości 84.708,00 zł.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie opodatkowania otrzymanej darowizny, ustalił K. M. podatek od spadków i darowizn w wysokości 84.708 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że Skarżący - obywatel Republiki A., w związku z poniesionymi wydatkami na inwestycje złożył w organie podatkowym oświadczenie z dnia 6 marca 2006r. poświadczone przez Notariusza Repertorium A nr [...], z którego wynikało, że w 2001 r. w Armenii otrzymał od ojca darowiznę w kwocie 300.000 USD z przeznaczeniem na inwestycje poza granicami A., którą wykorzystał na terenie Polski. Organ wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222 poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 (u.p.s.d.- przypis Sądu), w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Ust. 2 powołanego przepisu nie ma zastosowania w niniejszej sprawie , natomiast ust. 3 został zastosowany przez organ. Zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jeżeli nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.

Skarżący zgłosił do odprawy celnej kwotę 11 590 zł. Pozostała kwota stanowiąca przedmiot darowizny została przywieziona na terytorium Polski przez Skarżącego a także przez inne osoby. Zgodnie z art. 2 u.p.s.d. nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Organ stwierdził, że w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania przepis art. 3 ust. 1 u.p.s.d. W ocenie organu w niniejszej sprawie ma zastosowanie przepis art. 2 u.p.s.d., gdyż skarżący przebywa w Polsce od dłuższego czasu z żoną i dzieckiem, którzy są obywatelami polskimi i w Polsce prowadzi działalność gospodarczą pod firmą Firma [...] "L.". O zamiarze stałego przebywania w Polsce świadczy również to, że pieniądze których dotyczy decyzja organu, według oświadczenia Skarżącego zostały zainwestowane także w Polsce. Organ stwierdził, że ustalając znaczenie wskazanego w art. 2 u.p.s.d. pojęcia "miejsce stałego pobytu" kierował się treścią konwencji zawartej 14 lipca 1999 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Armenii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku a także treścią innych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. W ocenie organu miejscem stałego pobytu podatnika jest miejsce z którym jest on najbardziej powiązany osobiście. W przypadku Skarżącego miejscem tym jest Polska, gdyż na jej terytorium koncertują się najważniejsze jego sprawy osobiste.

W odwołaniu z [...] czerwca 2008 r. Skarżący wniósł o uchylenie ww. decyzji i umorzenie postępowania i zarzucił organowi podatkowemu I instancji naruszenie art. 1 i 2 u.p.s.d. przez:

- błędne zastosowanie art. 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. do opodatkowania darowizny otrzymanej w A., ponieważ przepis ten miał zastosowanie tylko do nabycia własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonywanych w kraju, podczas gdy darowizna gotówki miała miejsce w A.,

- zastosowanie art. 2 u.p.s.d. w sytuacji, gdy Skarżący nie był i nie jest obywatelem polskim, nie miał i nie ma pobytu stałego w Polsce, a tylko spełnienie tych warunków pozwala na opodatkowanie przedmiotowej darowizny w Polsce.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] października 2008 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, iż Skarżący od 29 października 1997 r. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Od 30 grudnia 1998 r. posiada również zezwolenie na zamieszkanie na czas oznaczony i kartę czasowego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto ze zgromadzonym w sprawie dokumentów (między innymi wniosków o udzielenie zezwolenia na pobyt na czas oznaczony z dnia 16 listopada 1998 r., 8 stycznia 2002 r. i 7 maja 2004 r.) wynika, iż na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej prowadził działalność gospodarczą, założył rodzinę i pracuje. Uzyskał zezwolenie na osiedlenie się w Polsce. Na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej planuje przyszłość swoją i swojej rodziny. W trakcie ostatnich 5 lat pobytu w Polsce tylko 5 razy opuszczał terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na kilku lub kilkunastodniowe wyjazdy do A., Grecji, Moskwy i Kaliningradu. Decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. Wojewoda M. zezwolił Skarżącemu na osiedlenie się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w 2001 r. miejscem stałego pobytu Skarżącego, od którego uzależnione jest opodatkowanie w Polsce otrzymanej poza granicami kraju darowizny (art. 2 u.p.s.d.) - było terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Skoro nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstał z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny (art. 6 ust. 4 u.p.s.d.). Tym samym zasadne było wydanie decyzji w oparciu o przepis art. 2 u.p.s.d. – w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., tj. w roku powstania obowiązku podatkowego, a nie w oparciu o przepis art. 1 tej ustawy, obowiązujący w 2001 r.

Organ odwoławczy nie kwestionował, iż Skarżący nie był i nie jest obywatelem polskim. Wyjaśnił, że termin pobyt (czasowy czy stały) czy zezwolenie na zamieszkanie na czas oznaczony lub zezwolenie na osiedlenie się dla cudzoziemca - wynikające z przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 1997 r. o cudzoziemcach (t.j. Dz. U. Nr 127, poz. 1400 ze zm.). jest zupełnie innym terminem niż pojęcie miejsce stałego pobytu - zawarte w u.p.s.d., który ma w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie. Powołane w u.p.s.d. "miejsce stałego pobytu" oznacza miejsce, w którym podatnik zamieszkuje i gdzie koncentrują się jego interesy osobiste i gospodarcze. W ocenie organu Skarżący w dacie powstania obowiązku podatkowego miał miejsce stałego pobytu w Polsce w rozumieniu art. 2 u.p.s.d.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie:

- art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 2, art. 3 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 4, i ust. 4 art. art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 3 u.p.s.d.,

- art. 120 zawierającego zasadę praworządności, która jest podstawową zasadą państwa prawnego, zapisaną w art. 7 Konstytucji RP. Formułując ten zarzut skarżący stwierdził, że działanie na podstawie przepisów prawa oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji RP źródłach powszechnie obowiązującego prawa. Działanie na podstawie przepisów prawa to przestrzeganie przepisów prawa materialnego jak i prawa procesowego. Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie nie przestrzegały przepisów u.p.s.d. i O.p.

- art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustalający, że jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skarżący podnosił, że darowizna miała miejsce w 2001 r. a decyzja ustalająca to zobowiązanie została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. w dniu [...] czerwca 2008 r. i doręczono stronie w dniu 17 czerwca 2008 r., tj. po okresie przedawnienia.

W ocenie skarżącego organy podatkowe rozpatrując kwestię otrzymanej darowizny błędnie oparły swoje rozstrzygniecie tylko i wyłącznie w oparciu o przepis ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązującej w 2006 r. Zdaniem Skarżącego, organ powinien ustalić w oparciu o przepisy tej ustawy obowiązującej w 2001 r., czy istniał obowiązek opodatkowania darowizny. W przypadku gdy powstał obowiązek, powinny wymierzyć podatek w oparciu o przepis ustawy o podatku od spadku i darowizn obowiązujący w 2006 r.

Skarżący stwierdził, że do u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. miała zastosowanie tylko do nabycia własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonanych w kraju (art. 1 ustawy). Darowizna gotówki miała miejsce w A. Ponadto zostały spełnione warunki zawarte w art. 3 ust. 1, gdyż obdarowany nie był obywatelem polskim i nie miał stałego pobytu w Polsce, miał tylko kartę czasowego pobytu. Skarżący na podstawie przepisów u.c. miał prawo pobytu na terytorium Polski i na zamieszkanie na czas określony co oznacza, że mógł być wydalony z Polski w każdym momencie. Okoliczność ta zdaniem skarżącego przesądza o tym, że nie mógł być uznany za osobę która ma miejsce stałego pobytu na terytorium Polski.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. odpowiadając na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione, wniósł o oddalenie skargi. Wskazał, że w 2001 r. Skarżący otrzymał darowiznę, natomiast obowiązek podatkowy powstał w 2006 r., tj. w roku w którym powołał się przed organem podatkowym na otrzymana darowiznę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie kwestią sporną jest ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego i warunków jego przedawnienia a także możliwość uznania Skarżącego za osobę, o której mowa w art. 2 u.p.s.d..

Darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn - art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. w treści obowiązującej 1 stycznia 2007 r. Darowizna zawsze była przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn określonym w przepisach u.p.s.d. Wynika to z brzmienia art. 1 u.p.s.d. jakie przepis ten miał od wejścia w życie u.p.s.d. niezależnie od zmian dokonywanych w jego treści, a także z samej nazwy ustawy u.p.s.d. Zatem nie ulega wątpliwości, że darowizna była przedmiotem opodatkowania na podstawie art. 1 u.p.s.d. także w roku 2001. Darowizna, której przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 u.p.s.d. Przepis ten stanowi "nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu w Polsce". Przepis ten od 2001 r. nie uległ znaczącym zmianom i w zakresie dotyczącym niniejszej sprawy w zasadzie ma jednakowe brzmienie. Zatem z treści przepisów u.p.s.d. wynika, że darowizna, której dotyczy niniejsza sprawa stanowiła przedmiot opodatkowania także w roku 2001, kiedy to skarżący otrzymał od swojego ojca w drodze umowy darowizny kwotę pieniędzy.

U.p.s.d. określa powstanie obowiązku podatkowego przy nabyciu w drodze darowizny, co do zasady, z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń (art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d.). Powyższe stanowi regułę. Natomiast w przepisie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. ustawodawca wyraźnie wskazał, że w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. W doktrynie prawa podatkowego kwestionowana jest poprawność zawartej w tym przepisie konstrukcji. Zwraca się uwagę, że moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn został precyzyjnie określony w art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. Bez względu na to, czy nabywca zgłosi nabycie organowi podatkowemu czy nie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku, zaspokojenia roszczenia z tytułu zachowku, spełnienia świadczenia przyrzeczonego w drodze darowizny itd. Obowiązek ten nie wygasa, skoro ustawa nie przewiduje możliwości wygaśnięcia obowiązku podatkowego, a więc nie może powstać powtórnie z chwilą powołania się na fakt nabycia. Obowiązek podatkowy, w wypadku darowizny niezgłoszonej do opodatkowania istnieje nadal, nawet po upływie terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej (zob.: B. Brzeziński, glosa do uchwały SN z 21 marca 1991 r., III AZP 14/90, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 1992, nr 4, s. 88; a także L. Etel i G. Liszewski, "Opinia o rządowym projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych", druk sejmowy nr 736, Sejm RP V kadencji). W świetle tych poglądów należałoby przyjąć, że odnowieniu powinno podlegać prawo do wymiaru zobowiązania podatkowego, a nie obowiązek podatkowy, jako że ten już raz powstał i nie wygasł. Niemniej jednak orzecznictwo sądowe oraz niektórzy przedstawiciele doktryny stoją na stanowisku, że w następstwie powołania się na darowiznę, której zobowiązany wcześniej nie zgłosił do opodatkowania, powstaje ponownie obowiązek podatkowy, co pozwala na opodatkowanie także tych darowizn, których ujawnienie nastąpiło po upływie okresu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego w stosunku do pierwotnego obowiązku podatkowego (wyrok SN z 18 kwietnia 1990 r., III ARN 4/90, niepubl.). W uchwale z 21 marca 1991 r., w sprawie o sygn. akt III AZP 14/90, SN wskazał, że w świetle art. 6 ust. 4 u.p.s.d., obowiązek podatkowy z tytułu niezgłoszonej darowizny ulega swoistemu odnowieniu. W ten sposób, w wyniku czynności procesowej (powołanie się na darowiznę przed organem podatkowym), rozpoczyna się na nowo obowiązek podatkowy dotyczący darowizny w tym tylko sensie, że od nowa zaczyna biec termin przedawnienia (uchwała opublikowana w OSNC 1992/3/33). W wyroku z 8 sierpnia 2007 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 921/06, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że unormowanie zdania drugiego art. 6 ust. 4 u.p.s.d., w zakresie wyznaczonym jego hipotezą stanowi całościową i odrębną od innych, wynikających z art. 6 tejże ustawy, regulację prawną czasu powstania obowiązku podatkowego w podatku od darowizny, od którego rozpoczyna bieg termin przedawnienia prawa do wydania decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego. Pogląd o ponowieniu obowiązku podatkowego wyraził również S. Babiarz, (w:) "Ponowny obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, cz. I, "Prawo i Podatki" 2008, nr 4.

W ocenie Sądu powyższe poglądy wskazują na dyskusyjny charakter uregulowania zawartego w art. 6 ust. 4 u.p.s.d., co do momentu powstania obowiązku podatkowego. Nie ma jednak wątpliwości, że przepis ten ma na celu zapobieżenie uchylaniu się przez podatników od opodatkowania tym podatkiem. Orzekający w tej sprawie Sąd nie ma też wątpliwości, że w sytuacji objętej hipotezą omawianej normy prawnej, odnowieniu ulega uprawnienie organów podatkowych do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn i to niezależnie od tego, czy uprawnienie to już raz wygasło. W sprawie nie doszło więc do naruszenia przepisów art. 6 ust. 4 u.p.s.d. oraz art. 68 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, albowiem na skutek powołania się przez skarżącego przed organem podatkowym na fakt otrzymania darowizny w 2001 r., nie przedawniło się prawo organów podatkowych do wymiaru skarżącemu podatku z tego tytułu.

Zdaniem Sądu organy podatkowe przy ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego prawidłowo zastosowały przepisy u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., tj. w roku powstania obowiązku podatkowego. Skarżący złożył bowiem w organie podatkowych oświadczenie z dnia 6 marca 2006 r., w którym to powołał się na otrzymaną w darowiznę w 2001 r. W żadnym razie nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że obowiązek podatkowy powstał w 2001 r. i wyłącznie od tej daty należy liczyć termin przedawnienia do wydania decyzji, gdyż wyklucza taką możliwość treść art. 6 ust. 4 u.p.s.d.

W ocenie Sądu nie zostały również naruszone przepisy art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 3 u.p.s.d. W skardze przepisy te zostały wskazane bez wyjaśnienia w jaki sposób w ocenie Skarżącego organy je naruszyły.

Sąd wskazuje, że z akt sprawy wynika, że Skarżący przebywał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od 29 października 1997 r. Nie była też kwestionowana, zarówno przez organy podatkowe jak i przez pełnomocnika strony skarżącej okoliczność nie posiadania obywatelstwa polskiego przez skarżącego. Od 30 grudnia 1998 r. Skarżący posiada również zezwolenie na zamieszkanie na czas oznaczony i kartę czasowego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z treścią art. 2 u.p.s.d. (w brzmieniu obowiązującym w 2001 r.) nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu w Polsce. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (Dz. U. z 2001 r. Nr 87, poz. 960 z późn. zm.) pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Określając przedmiotowy zakres podatku od spadków i darowizn w art. 1 i 2 u.p.s.d. ustawodawca przyjął przede wszystkim zasadę domicylu podatkowego, zgodnie z którą podatek ciąży na podatnikach mających miejsce stałego pobytu w Polsce, nawet wtedy, gdy nabywają własność rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą (podkreślenie sądu) - Komentarz do art. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U.97.16.89), [w:] Zbigniew Ofiarski, Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2002. Z akt niniejszej sprawy wynika, że skarżący przebywa w Polsce od 1997 r. i od 1998 r. do chwili obcej korzystał na podstawie przepisów regulujących pobyt cudzoziemców na terytorium Polski z prawa do zamieszkiwania w Polsce na czas oznaczony, a obecnie z prawa do osiedlenia się. Skarżący ma żonę i dziecko, którzy są obywatelami Polskimi. Prowadzi w Polsce działalność gospodarczą i na jej cele wykorzystał środki pieniężne, których dotyczy niniejsza sprawa. Po przybyciu do Polski w 1997 r. Skarżący opuszczał Polskę kilka razy na krótkie okresy czasu. Zatem okoliczności te świadczą, że to właśnie w Polsce do roku 1998 znajduje się centrum życiowe Skarżącego i tutaj prowadzi on większość swoich spraw. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie na podstawie tych okoliczności organy zasadnie uznały, że skarżący ma miejsce stałego pobytu na terytorium Polski i taki sam stan istniał w roku 2001. Zdaniem Sądu przyznanie cudzoziemcowi na podstawie ustawy z dnia 25 czerwca 1997 r. o cudzoziemcach (t.j. Dz. U. Nr 127, poz. 1400 ze zm. lub ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o cudzoziemcach (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 234, poz.1694 ze zm.) prawa do zamieszkania na terytorium Polski na czas oznaczony nie może być uznane za okoliczność potwierdzającą brak stałego charakteru pobytu danej osoby na terytorium Polski. Określone w powołanych ustawach przesłanki do uzyskania prawa do zamieszkania na terytorium Polski na czas oznaczony (art. 17 ustawy z dnia 25 czerwca 1997 r. o cudzoziemcach i art. 53, art. 53a ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o cudzoziemcach ) mogą uzasadniać uznanie cudzoziemca za osobę przebywającą na terytorium Polski z zamiarem stałego pobytu. Okoliczności wskazane w powołanych przepisach w stosunku do konkretnej osoby mogą świadczyć o tym, że przebywa ona w Polsce z zamiarem stałego pobytu. Dlatego przy ustalaniu czy osoba wskazana w art. 2 u.p.s.d ma miejsce stałego pobytu w Polsce należy oceniać okoliczności faktyczne towarzyszące jej pobytowi w Polsce, które mogą świadczyć o zamiarze danej osoby przebywania w sposób stały na terytorium Polski. W ocenie Sądu organy w niniejszej sprawie zasadnie uznały, że do okoliczności tych należy zaliczyć przede wszystkim fakty świadczące o tym, że dana osoba na terytorium Polski ma centrum interesów życiowych, przez które należy rozumieć miejsce, w którym dana osoba prowadzi życie osobiste rodzinne i zawodowe. Regulacje z zakresu prawa administracyjnego określające status prawny cudzoziemca w Polsce nie mogą być uznawane za jedyne kryterium pozwalające na stwierdzenie czy dana osoba ma miejsce stałego pobytu w Polsce w rozumieniu art. 2 u.p.s.d.

Zdaniem Sądu, odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego zastosowania w sprawie art. 3 pkt 1 u.p.d.s., zgodnie z którym podatkowi nie podlega nabycie własności rzeczy ruchomych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych podlegających wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli w dniu nabycia ani nabywca, ani też spadkodawca lub darczyńca nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niniejszy przepis nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Skarżący posiadał bowiem miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, co potwierdzają dokumenty znajdujące się w aktach sprawy a przedmiotem nabycia w drodze darowizny były rzeczy znajdujące się za granicą. Zatem stan faktyczny zaistniały w niniejszej sprawie był zupełnie różny od stanu opisanego w hipotezie powołanego przepisu.

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że w niniejszej sprawie organy zasadnie uznały, że skarżący podlegał obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Z tego względu Sąd uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia art. 120 O.p. oraz art. 7 i 87 Konstytucji RP. Przepisy te zostały powołane w skardze ze wskazaniem obowiązków jakie, zdaniem skarżącego normy te nakładą na organy podatkowe, jednakże w skardze nie wyjaśniono w jaki sposób w niniejszej sprawie doszło do naruszenia tych norm.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania i wnioski oraz nie dopatrując się w zaskarżonej decyzji, takich naruszeń prawa, które uzasadniałyby uwzględnienie skargi, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) orzekł, jak w sentencji.