Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 440/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2009-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust.1, art. 23
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art.180, 187, 188,191,193,194
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 stycznia 2009r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania J. S. i A. S. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" w sprawie określenia małżonkom J.A. S. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok w wysokości 173.703,00 zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje:

A. S. w 2001r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A. Przedmiotem działalności były roboty ogólnobudowlane, montażowe, instalacyjne i remontowe. Dla celów rozliczeń podatkowych prowadzone były rejestry sprzedaży VAT i rejestry zakupów VAT. Wartości wykazane w tych rejestrach były zgodne z danymi wykazanymi w deklaracjach VAT-7 oraz dokumentami źródłowymi.

W wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli skarbowej w zakresie rzetelności podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa i budżetu gminy, a także innych należności pieniężnych państwa lub państwowych funduszy celowych za 2001r.,decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, określił J. i A. S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok, w wysokości 173.703,00 zł.

Podstawą powyższego było ustalenie, że A. S. w działalności A w 2001 roku zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 462.662,00 zł, wykazane w 26 fakturach wystawionych przez B, które nie odzwierciedlały rzeczywiście wykonanych czynności.

Organ I instancji biorąc pod uwagę, że Spółka C nie wykonywała żadnych robót, a jej rzekomi pracownicy firmy C A. i D. K., A. U., R. B., S. i J. R. oraz P. W., faktycznie świadczyli pracę na rzecz Zakładu A, wyliczył wartość ich pracy na kwotę 33.860 zł, która to kwota stanowiła wysokość wynagrodzenia tych pracowników, a pracowników A stanowiła koszt uzyskania przychodów.

Strona, nie zgadzając się z ustaleniami w zaskarżonej decyzji, złożyła odwołanie z dnia 23 listopada 2007r.

Zaskarżonej decyzji zarzucono brak uzasadnienia materialno-prawnego, opartego na treści art. 210 §1 pkt 6 oraz §4 Ordynacji podatkowej oraz nie uwzględnienia w decyzji wskazań zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, sygn.akt I SA/Ol 304/07 z dnia 6.09.2007r.

Wskazując na obrazę treści art. 120, art. 121, art. 123 w związku z art. 187§ 1, art. 188, art. 191, art. 193§ 1 Ordynacji podatkowej, Strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i orzeczenie w sprawie.

W uzasadnieniu odwołania, Pełnomocnik Strony, stwierdził, iż niewłaściwie oznaczono sentencji decyzji, nieprawidłowo wyliczono zdolność wytwórczą firmy A, odmówiono przesłuchania świadków, włączono do akt sprawy dowód z przesłuchania świadka przeprowadzono w innym postępowaniu kontrolnym, niezasadnie przeniesiono na Stronę odpowiedzialność za nieprawidłowe działania spółki C., rażąco przekroczono granice swobody zgromadzonego materiału dowodowego, nieuwzględniono jako dowodu w postępowaniu niewadliwie i rzetelnie prowadzonych ksiąg.

Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku dokonanej analizy materiału dowodowego oraz treści wyroku Wojewódzkie Administracyjnego w Olsztynie z dnia 6 września 2007r. (wydanego w przedmiocie pod towarów i usług za 2001r.), uznał, iż niezbędne jest wyjaśnienie okoliczności, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz uzyskanie dodatkowych dowodów sprawie, stąd na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 14 stycznia 2008 zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania uzupełniającego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zgromadził dodatkowy materiał dowodowy i w dniu 5 marca 2008r. przekazał do organu odwoławczego uzupełnione i kompletne akta sprawy z ustosunkowaniem się do stanowiska Strony.

Organ odwoławczy po analizie akt sprawy uzupełnionych w dodatkowym postępowaniu, przeprowadził dowód z przesłuchania świadków — R. S., W. W. i A. K., na okoliczność warunków pracy świadczonej w 2001r. na rzecz firmy A.

Natomiast, postanowieniem z dnia "[...]", organ II instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania innych wnioskowanych w odwołaniu świadków uwagi na fakt, iż większość z nich składała już zeznania w toku postępowania, przedmiotowe kwestie zostały wcześniej wyjaśnione, a niektóre osoby zaś nie miały związku z działalnością firmy A.

Pełnomocnik Strony zawiadomiony o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym w sprawie odwoławczej, nie skorzystał z tego prawa.

Po dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego i rozpatrzeniu zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej, nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i decyzją z dnia "[....]" utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W motywach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, iż spółka –C była w 2001r. zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale nie składała deklaracji VAT-7. Nie figurowała także w rejestrze płatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe okoliczności pozwoliły zatem uznać Spółkę –C.- za podmiot nieistniejący, który stwarzał formalne pozory działalności (posługiwała się pieczątką firmy), ale nie prowadził działalności pod wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym adresem, nie posiadał dokumentacji księgowej i nie wypełniał druków aktualizacyjnych.

Z rejestru handlowego wynikało, że prezesem Spółki był Z. K., wiceprezesem J. S., a prokurentem E. A. Z. K. zeznał, iż prezesem Spółki był od kwietnia do końca września 2000r., a po rezygnacji, na prośbę J.S., złożył przed notariuszem oświadczenie, w którym upoważnił go do jednoosobowego podpisywania dokumentów w imieniu Spółki -C-. Na temat działalności Spółki w 2001r. nie posiadał żadnych informacji.

E. A. oświadczyła zaś, iż w okresie od 4 maja 1993r. do 28 października 1999r. była prokurentem Biura D. (poprzedniczki Spółki -C). nie potrafiła udzielić informacji o Spółce -C.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wyjaśnienia składane przez J. S. dotyczące prowadzonej w 2001r. przez Spółkę –C. działalności gospodarczej nie zasługiwały na uwzględnienie.

W dniu 25 lutego 2004r. J.S. zeznał, że Spółka zajmowała się szukaniem podwykonawców do wykonania usług, które następnie były sprzedawane. Sprawami Spółki zajmował się główny udziałowiec – W. K. i pani J., której nazwiska nie pamięta. Usługi wykonywały osoby, które prowadziły działalność gospodarczą, a ich wyszukiwaniem zajmował się W. K. Za wykonane roboty świadek otrzymywał od A.S. gotówkę, którą wraz z kopiami faktur przekazywał W. K., a ten regulował zobowiązania wobec podwykonawców.

W oświadczeniu z dnia 1 marca 2004r. J. S. podał, że Spółka -C w 2001r. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie posiada kopii faktur wystawionych dla -A- z powodu ich zaginięcia. Faktury były wystawiane za roboty wykonane przez inne firmy, które organizował A.S. Za wystawianie faktur J.S. otrzymywał niewielkie kwoty.

W kolejnym oświadczeniu z dnia 12 maja 2004r. J.S. poinformował, że w 2001r. -C- wykonywała usługi dla –A- jako podwykonawca w ramach umowy handlowej zawartej w dniu 3 stycznia 2001r. na wykonanie prac ogólnobudowlanych. Rodzaj prac, terminy odbioru i wykonania oraz miejsce wykonania były każdorazowo związane z ofertą. Roboty budowlane były wykonywane przez osoby zatrudniane -na czarno-. Na jego prośbę A.S. zgodził się na płatności gotówkowe.

W dniu 4 października 2004r. J. S. zeznał, że -C- wykonywała usługi dla -A-, nie posiadała żadnego parku maszynowego, a sprzęt niezbędny do wykonania usług należał do podwykonawców. Osoby wykonujące usługi polecane były przez W. K., zgłaszały się na ogłoszenia bądź przychodziły same. Zeznał także, iż protokoły robót potwierdzają wykonanie usługi i odpowiadają prawdzie. Odnośnie swoich wcześniejszych zeznań i oświadczeń stwierdził, że z powodu wcześniejszego, nadmiernego spożywania alkoholu jest odpowiedzialny za to co działo się od czerwca 2004r.

Organ odwoławczy stwierdził, iż informacje podane przez J.S. dowodzą, że -C- nie wykonywała usług dla podatnika.

Faktów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie potwierdziły także osoby wskazane przez J.S. W. K. zeznał, iż zna J.S., ale nigdy nie prowadził z nim interesów, nie załatwiał pracowników, nie zajmował się sprawami księgowymi -C-, ani nie był udziałowcem tej spółki. J. T. rozliczała spółkę -C- w okresie od kwietnia do sierpnia 2000r., a na początku września 2000r. wszystkie dokumenty przekazała wspólnikom. Od stycznia 2001r. nie miała kontaktu ze wspólnikami i nie prowadziła spraw księgowych spółki.

Analiza wskazanego w fakturach VAT zakresu wykonanych robót, terminów wystawienia faktur zakupu i sprzedaży robót oraz wartości zakupionych i sprzedanych robót wykazała brak spójności miedzy fakturami sprzedaży wystawionymi przez J.S., a fakturami sprzedaży i informacjami wskazanymi przez A.S., właściciela Zakładu Usługowego A.

Na terenie Wojewódzkiego Szpitala Zespolonego -A- realizował prace na podstawie umowy z dnia 28 listopada 2000r. zawartej z E. Zgodnie z dziennikiem budowy roboty rozpoczęły się z dniem 19 grudnia 2000r. Część robót A.S. zlecił Zakładowi Ogólnobudowlanemu T. K. Świadek ten, pełniący jednocześnie funkcję kierownika budowy, zeznał, iż pracownicy A.S. w ilości 6-8 osób, ale nie codziennie, wykonywali prace instalacyjne i częściowo budowlane. Według niego nie pracowały osoby z zewnątrz. Za prace murarsko-tynkarskie związane z wymianą sterylizatorni w Wojewódzkim Szpitalu Zespolonym spółka -C- wystawiła fakturę nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość netto 19.500 zł i załączyła protokół odbiorczy robót, wskazujący na ich wykonanie w okresie od 15 grudnia 2000r. do 3 stycznia 2001r.

A- za wykonane prace wystawił faktury: nr"[...]" z dnia "[...]" na wartość netto 35.600 zł i nr"[...]"z dnia "[...]" na wartość netto 24.398 zł.

Zdaniem organu niemożliwe było rozpoczęcie prac przez Spółkę -C- z dniem 15 grudnia 2000r., gdyż z dziennika budowy wynikało rozpoczęcie prac z dniem 19 grudnia 2000r. Nadto w umowie nr "[...]’ z dnia 3 stycznia 2001r. zawartej pomiędzy -A- i -C w § 3 ustalono rozpoczęcie robót z dniem 5 stycznia 2001r. Według organu nie zasługiwały również na uwzględnienie zeznanie P. W., że w imieniu -C- na tym terenie wykonywał izolację rur, gdyż w tym czasie nie był zatrudniony przez Spółkę -C-. Z umowy o dzieło zawartej między P.W. a Spółką wynikało wykonanie prac budowlano-izolacyjnych na budowach prowadzonych przez -A- w E. w okresie od 27 lutego 2001r. do 30 listopada 2001r.

D. K. i A. K, którzy posiadali umowy o dzieło zawarte z -C- nie wskazali natomiast Szpitala w E. jako miejsca wykonywania robót na rzecz spółki J.S.

Powyższe okoliczności pozwoliły na uznanie za niewiarygodne zeznania Z. S., brygadzisty w firmie A.S., który zeznał, że Spółka -C- była podwykonawcą -A- i wykonała cały zakres robót w Szpitalu.

Również kolejne roboty realizowane w Wojewódzkim Szpitalu Zespolonym w E. polegające na wykonaniu podciągów betonowych i uzupełnieniu brakującej glazury, w okresie od 1 do 11 stycznia 2001r., udokumentowane fakturą wystawioną przez -C- nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość netto 18.600 zł, zdaniem organu odwoławczego, z opisanych powyżej względów nie zostały wykonane przez -C- i tym samym nie mogły zostać uwzględnione przez podatnika w fakturze z dnia "[...]" nr "[...]".

Zdaniem organu odwoławczego, wykazane przez -C- roboty zostały faktycznie wykonane przez pracowników A.S. i podwykonawcę - Zakład Ogólnobudowlany T. K.

W styczniu 2001r. -A- wykonywała także prace remontowe w F. Pierwsze prace (m.in. remont izolacji rurociągów technologicznych - warzelnia) na wartość 8.637 zł, faktura nr "[...]" z dnia "[...]", wykonano w okresie od 9 do 12 stycznia 2001r.

Kolejne prace A (jw. w maszynowni) uwzględniają faktury nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość 16.384 zł i nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość 20.976 zł .

Protokół odbioru robót z dnia 31 stycznia 2001r. Spółka -C- wykazała wykonanie remontu rurociągów technologicznych w F w fakturze nr "[...]" z dnia "[...]". na wartość netto 28.500 zł. Zgodnie z protokołem odbioru robót wykonywano je w okresie od 15 stycznia do 6 lutego 2001r. Według organu prace te wykonywali pracownicy A.S. przy udziale D.K. i A.K., gdyż tylko te osoby mogły przebywać na terenie F. Nadto wartość wykazanej w fakturze usługi - 23.232 zł (bez kosztów materiałów) - wyklucza wykonanie powyższego zakresu prac we wskazanym terminie tylko przez dwie osoby.

Faktura nr "[...]" z dnia "[...]" dokumentuje zakup od -C- usługi polegającej na montażu izolacji rurociągów technologicznych w F, wykonanej w okresie od 1 do 13 lutego 2001r. na wartość netto 14.950 zł. Powyższe nie mogło zostać uwzględnione przez -A- w fakturze nr "[...]" z "[...]" na wartość netto 11.034 zł, z uwagi na późniejszy termin wystawienia faktury przez -C- oraz wyższą wartość. Nadto J. K. (pracownik A.S.) zeznał, iż :-na warzelni, ze mną nikt obcy nie pracował-. Z tych względów również przy następnej sprzedaży udokumentowanej przez -A- fakturą nr "[...]" z dnia "[...]" na kwotę 13.986 zł, nie mogła zostać uwzględniona wartość robót od -C.

Różny zakres i miejsce realizacji prac oraz wartość zakupionych usług wskazują na to, że faktura nr "[...]" z "[...]" za wykonanie kompletnej instalacji wody destylowanej w Wojewódzkim Szpitalu Zespolonym w E. na wartość netto 9.645 zł nie uwzględnia zakupu prac wykonanych przez -C- na wartość netto 15.000 zł (faktura nr "[...]"z dnia "[...]".).

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż przy kompleksowym wykonaniu prac instalacyjno-budowlanych w G. -A- korzystał z usług podwykonawców :H, I, Zakład T.K. Koszt zakupionych usług wraz z kosztem materiałów stanowi wartość netto 145.887,17 zł. Podatnik sprzedał roboty za kwotę netto 163.060 zł. Zdaniem organu zapisy w dzienniku budowy wykluczają, by w terminie od 3 do 30 kwietnia i od 1 do 30 czerwca 2001r. -C- wykonywała prace wymienione w fakturach: nr "[...]" z "[...]" - wartość 21.000 zł i nr "[...]" z "[...]" - wartość 14.500 zł. Nadto organ wskazał, iż całość prac, zgodnie z adnotacją na umowie, rozliczona została w dniu 9 czerwca 2001r. W ocenie organu zlecenie prac budowlanych Zakładowi T.K. wyklucza zakup robót od -C- Uwzględnienie dodatkowo robót wykonanych przez -C- wskazywałoby na przekroczenie kosztów realizacji robót w stosunku do sprzedaży wykazanej przez A.S.

Faktura nr "[...]" z dnia "[...]" wystawiona została przez -C- za remont izolacji rurociągów technologicznych w F na wartość netto 13.950 zł, a załączony do niej protokół odbioru robót i oferta dotyczą robót w J. -A- wystawił, za remont izolacji rurociągów technologicznych w F, faktury nr "[...]’ i nr "[...]" z "[...]". (wartość 12.800 zł i 12.552 zł). Zdaniem organu zbiorcze zestawienie kosztów prac remontowych wskazuje, że sprzedaż udokumentowana fakturą nr "[...]" faktycznie dotyczyła prac remontowych wykonanych w J. Za remont izolacji rurociągów technologicznych w J. A.S. wystawił faktury: nr "[...]" z dnia "[...]" i nr "[...]" z dnia "[...]", na łączną kwotę netto 12.158 zł (łącznie z fakturą nr "[...]"). Niemożliwe jest zatem przyjęcie, iż aby zakup od -C- z faktury nr "[...]" z dnia "[...]" prac wykonanych w J, z uwagi na wartość usługi (13.950 zł) był uwzględniony w ww. fakturach A.S. Organ nadmienił przy tym, iż w tym samym czasie był realizowany remont izolacji rurociągów technologicznych w F. Wykonanie tego remontu A.S. zlecił Zakładowi Ogólnobudowlanemu J. R., który wystawił fakturę nr "[...]" z dnia "[...]" na kwotę netto 8.050 zł.

Organ nie zgodził się z podatnikiem, że prace wymienione w fakturze -C- wykonane w okresie od 15 do 26 czerwca 2001r. dotyczyły F i znalazły odbicie w fakturze nr "[...]", wystawionej przez A.S.

Na terenie F prace wykonywało 16 osób (13 pracowników -A-, A. S., D. K., A. K.). Pracownik -A- -J. K. oświadczył, że nie przypomina sobie, by byli jacyś obcy pracownicy. -A- za wykonanie prac w F obciążył kontrahenta pięcioma fakturami na łączną kwotę netto 16.983 zł. Kolejne cztery faktury wykazywały realizację remontu izolacji rur technologicznych w warzelni na wartość netto 9.250 zł. Zdaniem organu remont izolacji rurociągów w F został wykonany przez pracowników -A- oraz D.K. i A.K.

Powyższe dotyczy również zakupów z faktur z dnia "[...]": nr "[...]" (wartość 11.560 zł) i nr "[...]" (wartość 13.750 zł). W fakturze nr "[...]" podatnik wykazał sprzedaż robót związanych z izolacją na kwotę znacznie niższą niż zakup, a faktura nr "[...]" nie wymienia remontu izolacji rurociągów technologicznych, wskazanych w fakturze -C-. Odnośnie faktury nr "[...]" zastrzeżenia organu budzi okres realizacji zadania.

Faktura nr "[...]" z dnia "[...]" wystawiona przez -A- dotyczyła remontu boksów i pojemników na odpady poprodukcyjne na wartość 20.699 zł, z tego robocizna 9.812 zł. Prace te, według strony, zostały zakupione od -C- - faktura nr "[...]" z "[...]’ na wartość netto 14.570 zł za remont boksów i pojemników na odpady poprodukcyjne na terenie J. Załączony do faktury protokół odbioru robót wymienia prace ślusarsko- spawalnicze, remont podestów w okresie od 1 do 20 lipca 2001r. na terenie F. Opisana rozbieżność oraz znacznie wyższa wartość robocizny zakupionej od podwykonawcy, wskazuje, że prace te nie zostały wykonane przez -C-.

Do faktury nr "[...]’ z dnia "[...]" za remont izolacji instalacji wodnej i prace ślusarsko-montażowe w B. i E., na wartość 13.222 zł, -C- dołączyła protokół odbioru robót wskazujący na ich realizację w J. i ofertę dotyczącą prac w F. Wskazane przez A.S. faktury sprzedaży dotyczyły zaś prac remontowych wykonanych w F. Wobec powyższego remontu izolacji instalacji wodnej i prac ślusarsko-montażowych wykonanych w J nie można powiązać ze sprzedażą robót w F. Nadto od 1 sierpnia 2001r. roboty w takim samym zakresie wykonywali pracownicy -A- , co dokumentuje faktura nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość 15.630 zł.

Z powyższych przyczyn także kolejny zakup z faktury nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość netto 14.650 zł za remont filtrów powietrza i podgrzewacza wody, nie odzwierciedla stanu faktycznego.

Spółka-C- wystawiła fakturę nr "[...]" z dnia "[...]" za remont rurociągów technologicznych w F na wartość netto 13.800 zł. -A- powiązała ją z faktura nr "[...]" z dnia "[...]" za prace remontowe w F na kwotę 2.200 zł. Znacznie niższa wartość sprzedanych prac wyklucza powyższe.

Wymieniony przez -C- w ofercie i protokole odbioru prac do faktury nr "[...]’ z dnia 26 września 2001r. zakres prac, na wartość netto 10.500 zł, nie odpowiada zakresowi wymienionemu z zbiorczym zestawieniu kosztów podatnika załączonego do faktury sprzedaży nr "[...]" z dnia "[...]" na wartość 15.759 zł. Zakup ten nie znalazł zatem odzwierciedlenia w fakturach sprzedaży wystawionych przez A.S.

Organ stwierdził, iż zakup z faktury nr "[...]" z dnia "[...]" za remont izolacji technologicznej kotła na wartość 15.800 zł nie był uwzględniony w fakturze sprzedaży z dnia "[...]" nr "[...]" (wartość 22.687, 50 zł), gdyż załączony do faktury protokół odbioru prac podaje inny termin ich wykonania. Wyjaśnienia podatnika, iż prace dla K były realizowane w oparciu o dwa zlecenia nie dowodzi uwzględnienia zakupu usług z dnia 17 września 2001r. w sprzedaży z dnia 14 września 2001r. Niemożliwe też było powiązanie tego zakupu z późniejszą sprzedażą A- (faktura z dnia "[...]" na wartość 21.312,50 zł), bowiem A.S. zeznał, iż prac wymienionych w tej fakturze -C- nie potrafiła wykonać, następnie twierdził, że były one wykonane niechlujnie, a później, że były wykonane w 30%. Organ uznał zatem, że nie ma podstaw do przyjęcia, iż remont wykonany został przez -C-.

Odnośnie faktury nr "[...]" z dnia "[...]" za wykonanie prac montażowo-izolacyjnych zbiorników w J, podatnik złożył sprzeczne wyjaśnienia. Najpierw twierdził, że prac tych -C- nie potrafiła wykonać, później, że prace te były wykonane niechlujnie i -A- usuwał usterki, że były one wykonane w 30%, a następnie, że były one wykonane dla H na terenie L, a załączone protokoły odbioru robót są zwykłą pomyłką. W odwołaniu natomiast podniesiono, że prace wykonane były w F. i w K. Okoliczności te wskazują, że usługi udokumentowane opisaną fakturą nie zostały w rzeczywistości wykonane przez Spółkę -C-.

Według organu nie zasługują na uwzględnienie wyjaśnienia strony dotyczące faktury nr "[...]’ z dnia "[...]" za wykonanie prac murarsko-izolacyjnych w F, na wartość netto 11.050 zł. Podatnik stwierdził, że faktura ta została omyłkowo dopięta do protokołu i oferty. Spółka -C- wykonała w J. drobne prace uzupełniające (pogwarancyjne), a pozostałe prace były wykonane w F. Zakup ten uwzględniają trzy faktury z listopada 2001r. Organ stwierdził, iż zakres prac wykazanych w fakturze zakupu nie znajduje potwierdzenia w pracach wyszczególnionych w zbiorczych zestawieniach kosztów do faktur wystawionych przez podatnika, a jedna z faktur dotyczyła prac wykonanych na terenie L i na budowie w K.

Organ nie zgodził się z podatnikiem, że zakup według faktury nr "[...]" z dnia "[...]" i nr "[...]’ z dnia "[...]" uwzględniono w trzech wymienionych fakturach sprzedaży. Rozbieżności dotyczyły określenia zakresu i miejsca wykonania robót.

W ocenie organu nie można uwzględnić wyjaśnień dotyczących faktury nr "[...]’ z dnia "[...]", że demontaż izolacji rurociągów amoniakalnych wraz z instalacją przemysłową na terenie F był rozpoczęty przez -C- trzy tygodnie przed podpisaniem umowy z inwestorem. Zarówno data zawarcia umowy, jak i dzień rozpoczęcia robót wynikający z protokołu odbioru są późniejsze niż data wystawienia faktury przez -C.

Faktury nr "[...]" z dnia "[...]" i nr "[...]" z dnia "[...]" wystawione przez –C. nie mają związku z fakturą sprzedaży podatnika nr "[...]". Sprzedaż ta obejmowała prace realizowane w ramach umowy nr "[...]", zaś prace wykazane w kwestionowanych fakturach wynikały z umowy nr "[...]", której realizacja miała rozpocząć się od dnia 19 listopada 2001r. do 10 stycznia 2002r. Prace realizowane zgodnie z tą umową -A- udokumentował czterema fakturami z grudnia 2001r. Etapowość realizowanych prac i łączna ich wartość (64.300 zł) nie pozwala na przyjęcie zakupu od -C- na wartość (86.870 zł).

M Sp. z o.o. wystawiła przepustki tymczasowe, od dnia 13 listopada 2001r., dla 12 osób i dodatkowo dla 15 osób wskazanych przez A.S. z firmy N. -C wykazała w fakturze nr "[...]" z dnia "[...]’ wykonanie wykopów i montaż szalunków przy wykopaniu ogrodzenia w okresie od 1 do 19 listopada 2001r. na wartość 26.650 zł. Data wystawienia przepustek wskazuje, że rozpoczęcie prac przez -C z dniem 1 listopada 2001r. było niemożliwe. Nadto z zeznań M. C. wynika, że pracownicy -A- wykonali prace rozbiórkowe, porządkowe, wykop i konstrukcję ogrodzenia, a szalunek wykonało Przedsiębiorstwo N. Do 19 listopada 2001r. prace nie zostały zakończone. Według organu zakres opisanych prac został wykonany wyłącznie przez pracowników podatnika, przy udziale pracowników N.

Zakupy udokumentowane fakturami, wystawionymi przez C: nr "[...]"z dnia "[...]" za wykonanie remontu rur przemysłowych w F (wartość netto 29.500 zł) i nr "[...]" z dnia "[...]". za uzupełnienie brakujących przepustów rur i prace kanalizacyjne w J. (wartość netto 21.900 zł), podatnik powiązał z czterema fakturami sprzedaży. Faktury te dotyczyły remontu instalacji amoniakalnej w F w wykonaniu umowy nr "[...]" oraz robót wykonanych na podstawie umowy o roboty instalacyjno-budowlane nr "[...]", które nie obejmowały swym zakresem prac wskazanych przez -C.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że żadne z wymienionych w zakwestionowanych fakturach roboty nie zostały wykonane przez Spółkę -C-. Sporządzone w firmie -A- dowody wypłat KW dla -C- nie odpowiadają rzeczywistości i nie mogą stanowić dowodu zapłaty za wykonane usługi. Wysokość dokonywanych wypłat gotówkowych z konta bankowego nie pokrywa się z kwotami wynikającymi z dowodów wypłaty dla -C-. Wyciągi z rachunku bankowego A, w której podatnik posiadał 50% udziałów, w okresie od sierpnia 2001r do kwietnia 2002r. nie wykazują przelewów dla Spółki -C-, zaś wypłaty gotówkowe wykonywane były na zlecenie drugiego wspólnika – K. S.

Organ zaznaczył, iż brak możliwość przesłuchania K.O. oraz przeprowadzenia dowodu z konfrontacji W. K. i J. S. z powodów obiektywnych, nie narusza art.122 w zw. z art.187§1 i art.188 Ordynacji podatkowej. Zeznania oraz oświadczenie A. K. pozwoliły uznać, iż nie posiada on informacji o prowadzonej w 2001r. przez J.S. działalności gospodarczej pod firmą -C.

Za niezasadny uznał organ zarzut odwołania dotyczący braku bezstronności w sposobie prowadzenia i oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wobec nie wyłączenia z postępowania Inspektora Kontroli Skarbowej M. M. W sprawie nie wystąpiły okoliczności wymienione w art.130§1 Ordynacji podatkowej, jak również ze stosownym żądaniem nie wystąpiła strona. Powołanie się na uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest niewystarczającą przesłanką w sytuacji braku stosownej sugestii w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 maja 2005r., sygn. akt I SA/Ol 109/05.

Za niezasługujący na uwzględnienie uznał organ wniosek strony o przesłuchanie M.M. na okoliczność jego roli w sprawie wobec oświadczenia J.S. z dnia 12 października 2004r., w którym poinformował on, że oświadczenie z dnia 1 marca 2004r. złożył za namową i instrukcją M.M. Oświadczenie to w świetle zebranego materiału dowodowego nie zasługuje na danie jemu wiary.

Powyższe nieprawidłowości spowodowane zostały wskutek:

I. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów

1.o kwotę 3.205,40 zł z tytułu zaewidencjonowania w koszty działalności podatku od towar usług wynikającego z faktury VAT Nr "[...]" z dnia "[...]" wystawionej C za remont boksów i pojemników na odpady poprodukcyjne na kwotę 14.570 zł netto, po VAT 3.205,40 zł, brutto 17.775,40 zł. Od powyższej faktury A. S. odliczył w miesiącu lipcu podatek naliczony VAT w kwocie 3.205,40 zł (poz.69 rejestru zakupu VAT);

2.o kwotę 10.000 zł z tytułu nie ujęcia w remanencie końcowym wartości produkcji w i wynikającej z faktury VAT nr "[...]" z dnia "[...]" wystawionej przez Przedsiębiorstwo N za budowę ogrodzenia w M.

Jak wynika z dokumentacji źródłowej A.S. dokonał sprzedaży tej usługi w 2001 r., w związku z czym zgodnie z §27 ust. 1 i § 29 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej k przychodów i rozchodów, obowiązany był wykazać jej wartość w remanencie końcowym.

Przedmiotowe nieprawidłowości, tj. zawyżenie kosztów o wartość podatku od towarów i usług wysokości 3.205,40 zł oraz nieujęcie w remanencie końcowym kwoty 10.000,00 zł, S., w związku z wynikiem kontroli "[...]" z dnia 7 lipca 2004 r. uwzględnił w złożonej w dniu 22 października 2004r. korekcie zeznania PIT-36 za 2001r.

3.o kwotę 462.662 zł wynikającą z sumy 26 faktur wystawionych przez C za usługi, które jak wykazano, nie miały miejsca w rzeczywistości.

II. zaniżenia kosztów uzyskania przychodów:

1.o kwotę 620,54 zł z tytułu nieprawidłowego zaewidencjonowania wynagrodzeń za wrzesień 2001 r. w kwocie 18.965 zł (poz. 969 podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Według listy wysokość tych wynagrodzeń wynosiła 19.585,54 zł,

2.o kwotę 141,20 zł z tytułu nieprawidłowego zaewidencjonowania wynagrodzeń za grudzień 2( w kwocie 20.711,32 zł (poz. 1337 podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Według listy wysokość tych wynagrodzeń wynosiła 20.852,52 zł,

3.o kwotę 25 zł z tytułu niezaewidencjonowania w koszty opłat za znaki skarbowe, według paragonu z dnia 1S.05.2001r. wystawionego przez firmę Handel J. J. w E.

Mając na uwadze, że wyżej wymienione wydatki zostały rzeczywiście poniesione przez A w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o poda dochodowym od osób fizycznych, uznano je za koszty uzyskania przychodów,

4.o kwotę 33.860,00 zł stanowiącą łączną wartość pracy faktycznie świadczonej na rzecz A przez rzekomych pracowników firmy C, tj. D. i A. K., A. U., R.B, S. i J.

R. oraz P. W.

Wyżej przedstawione nieprawidłowości spowodowały uznanie ksiąg podatkowych Podatnika, w myśl §11 ust. 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, za wadliwe i nierzetelne, a tym samym nieuznanie ich za dowód w prowadzonym postępowaniu.

W konsekwencji ustaleń dokonanych w wyniku kontroli skarbowej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia "[...]" określającą J. i A. S. obowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości 173.703,00 zł, wyliczony w sposób następujący:

przychód podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej

(529.021,26 + 1.395 618,58) -1.924.639,84

koszty uzyskania przychodu podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej (496.687,00 + 920.200,88) -1.416.887,88

dochód podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej -507.751,96

składki podatnika na ubezpieczenia społeczne -5.274,14

dochód podatnika po odliczeniu składek -502.477,82

przychód małżonka z emerytur-rent krajowych i zagranicznych -7.403,45

razem dochód do opodatkowania -509.881,27

podstawa opodatkowania 254. 941,00

obliczony podatek 180.011,28

składka podatnika na powszechne ubezpieczenie zdrowotne -1.114,28

składka małżonka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne - 573,77

ulgi mieszkaniowe do odliczenia od podatku w roku podatkowym -4.620,00

podatek należny -173 .703,00

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wyłączenie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z kosztów uzyskania przychodów wartości 464.662,00 zł, wynikającej z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo C, za usługi, które w ocenie organu podatkowego, nie miały miejsca w rzeczywistości.

W konsekwencji przedmiotowego ustalenia, organ I instancji powiększył koszty uzyskania przychodów A za 2001r. o wartość 33.860,00 zł, stanowiącą równowartość pracy osób wykonujących roboty budowlane na rzecz firmy A.

Przeprowadzone postępowanie zarówno w I instancji, jak i w II instancji, w ocenie organu odwoławczego, dowiodło, iż faktury wystawione przez Przedsiębiorstwo C, dotyczyły usług, które nie miały miejsca w rzeczywistości.

Uwzględniając powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję z dnia "[...]"., utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Strona zaskarżyła decyzję odwoławczą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, a także zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Strona Skarżąca zarzuciła obrazę art.120 Ordynacji podatkowej i art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z uwagi na pominięcie oceny prawnej wyrażonej w wyroku dotyczącym orzeczenia w zakresie podatku od towarów i usług opartego na tym samym materiale dowodowym, naruszenie ogólnych zasad postępowa podatkowego, tj. reguł wynikających z zapisów art. 121 §1 i 2, art. 122, art. 123, art. 180 §1 związku z art. 181, art. 187§ 3, art. 188, art. 191, art. 193 §1 i art. 210 §4 Ordynacji podatkowej.

Strona Skarżąca wskazała na trudną sytuację finansową i zdrowotną. W dalszej części podkreśliła, powołując się na art. 129, art. 178, art. 234a oraz art. 229 Ordynacji podatkowej, iż nie ma możliwości skorzystania z przysługujących uprawnień w wyniku zwrotu przez organ odwoławczy akt podatkowych do organu I instancji, celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania uzupełniającego w szerokim zakresie.

W ocenie Strony, przeprowadzenie tak obszernego uzupełnienia materiału dowodowego, które wiązało się z koniecznością przekazania całych akt organu I instancji, winno skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozstrzygnięcia.

Kolejny raz Strona wskazała na wyroki Naczelnego Administracyjnego, dotyczące ogólnych zasad postępowania, oceny dowodów, obowiązku pełnego zebrania, a następnie wszechstronnego ich rozpatrzenia.

Podatnik podkreślił, iż nigdy nie zgodził się z ustaleniami organu podatkowego, dotyczącymi usług udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Spółkę C. Dokonując korekty zeznania, Skarżący nie uwzględnił tych ustaleń uznając je za całkowicie bezzasadne. Niezrozumiałym dla Strony jest także rozstrzygnięcie organu odwoławczego, tj. utrzymanie orzeczenia organu I instancji w całości, bez uwzględnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wydanego w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w ocenie A. S., dwukrotnie uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług na podstawie tego samego materiału dowodowego, zgromadzonego w sposób niepełny i ocenionego wadliwie.

Skarżący w uzasadnieniu skargi podniósł, iż organ II instancji rozpatrzył sprawę bez uwzględnienia, orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ciągle w oparciu o ten sam materiał dowodowy, a wszelkie wątpliwości rozstrzygając na niekorzyść Strony.

Odnośnie firmy C. Strona zauważyła, iż nie może ponosić konsekwencji nieprawidłowości funkcjonowaniu odrębnego podmiotu gospodarczego. Jej zdaniem, organ odwoławczy winien odnieść się do tych kwestii, przynajmniej w odpowiedzi na skargę.

W ocenie Skarżącego niezasadne było także uznanie za wiarygodne zeznań świadka K.

Natomiast zdaniem Strony, jako absurdalne należało uznać także twierdzenia organu, aby pracownicy C pracowali w firmie A bez umowy o pracę.

Niezrozumiałym dla Strony było także zajęcie stanowiska przez organ podatkowy, iż firma A korzystała z różnych podwykonawców, ale nie z firmy C.

Skarżący podkreślił, że strój roboczy z logo A o niczym nie przesądzał, ponieważ był to wymóg inwestora i wszyscy podwykonawcy nosili takie ubrania robocze.

Nie stanowiło naruszenia prawa, w opinii Skarżącego, zarzut wystawiania faktur przez podwykonawcę C po dacie wystawienia faktury przez A dla inwestora. Ponadto, organ podatkowy w swojej analizie pominął fakt wystawienia przez C faktury z dnia "[...]". Nr "[...]", twierdząc, że w okresie marzec — maj 2001r. firma A nie korzystała z usług C.

Zdaniem Skarżącego, fakt iż pracownicy nie znali nazwy firmy podwykonawczej oraz nazwiska jej właściciela, prezesa itp. świadczy o tym, że wykonywali swoją pracę.

W ocenie Skarżącego, organ odwoławczy nie przyjął do wiadomości faktu, iż A. S. był właścicielem także hurtowni budowlanej, której miesięczne obroty wynosiły 100.000 zł, stąd też korzystał z tych funduszy, a nie tylko z konta bankowego.

W końcowej części skargi Skarżący przedstawił analizę zdolności wytwórczych firmy A. Dodatkowo podkreślono, iż organy podatkowe nie były uprawnione do oceny racjonalności działań podatników z punktu widzenia zasad ekonomii. Wskazano również na naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, jako nieuzasadnionej, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji sprowadza się w niniejszej sprawie przede wszystkim do oceny zasadności dokonanej przez organy podatkowe weryfikacji kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2001 roku, z działalności prowadzonej przez Skarżącego w ramach Zakładu Usługowego A.

Sporną kwestią pozostawała kwestia zmniejszenia przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji kosztów uzyskania przychodów firmy A, za rok 2001 w kwocie 462.662,00 zł, wynikająca z 26 faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo C, związanych z zakupem usług, które w ocenie organów podatkowych nie miały miejsca.

Organy podatkowe przyjęły bowiem, że zaewidencjonowane przez Skarżącego w księdze przychodów i rozchodów sporne faktury, nie odzwierciedlają stanu faktycznego, a A.S. nie poniósł wydatków udokumentowanych tymi fakturami. Poza tymi fakturami, których nie można uznawać za absolutne dowody zdarzenia gospodarczego, Skarżący przedstawił dodatkowe dowody w postaci umowy o roboty instalacyjno-budowlane z dnia 3.01.2001 r., zawartej przez spółkę C., reprezentowaną przez wiceprezesa J. S., 21 kserokopii ofert do umowy, 26 kserokopii protokołów odbioru wykonach robót, a także 56 kserokopii KW, jako dowodów wypłat kasowych, które miały potwierdzić fakt dokonania zakupów usług od firmy C w 2001 roku.

Przeprowadzone postępowanie dowodowe przez organy podatkowe I i II instancji, mi w postaci przesłuchania świadków pracowników skarżącego i nie zatrudnionych, którzy świadczyli prace na rzecz A, właścicieli firm podwykonawców, przyjęcia wyjaśnień Strony - A. S. oraz J.S., a także zebrane dowody w postaci dokumentów wykonania pracy, list osób uprawnionych do wejścia na tereny zakładów, w których prowadzono prace w 2001 roku, bezspornie wskazują, że Zakład A w 2001 roku samodzielnie wykonał prace, przy pomocy podwykonawców K., C. ,a także R.

Spółka C nie mogła wykonać robót objętych zakwestionowanymi fakturami z 2001 roku, ponieważ żaden z kierowników budów A, nie potwierdził, że podwykonawcą tej firmy była spółka C. Nadto z nadesłanych przez inwestorów list pracowników skarżącego uprawnionych do wejścia na teren budów, nie ma pracowników spółki C Nadto pracownicy strony zeznali, że nie spotkali obcych pracowników z C.

Ponadto analiza dowodów KW, dla firmy C, w ocenie organów nie odzwierciedla zapłaty w dacie sporządzenia dowodu, ponadto analiza konta bankowego A z 2001 roku, świadczą iż z 56 dowodów wypłaty gotówki, operacje bankowe Skarżącego tylko w 6 przypadkach były wyższe niż kwoty KW, zaś wypłaty gotówkowe zatrudnionym pracownikom w 2001 roku operowały około kwoty 14.000 zł.

Zatem w ocenie Sądu przytoczone dowody pozwalają przyjąć, że nie miały miejsca zakupy usług przez firmę A od Spółki C w 2001 roku, zaś przytoczone dowody wskazują na pozorność współpracy gospodarczej pomiędzy A a Spółką C. Strona skarżąca natomiast, akcentując, że Spółka C zarejestrowała działalność gospodarczą (dowód na tę okoliczność przedłożył organom podatkowym), wskazała przede wszystkim, że wydatek wynikający z faktury stanowi koszt uzyskania przychodu i to bez względu na to, w jaki sposób dokonywano płatności, tym bardziej, że możliwość zaliczenia określonej wartości pieniężnej do kosztów uzyskania przychodów nie jest uzależniona od faktycznego wydatkowania sumy pieniężnej, a koszt uzyskania przychodów może powstać także w związku z dokonaniem określonego zapisu księgowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy.

Negatywna przesłanka zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest określona przez ustawodawcę w sposób ścisły poprzez odesłanie do zapisów art. 23 i nie ma odniesienia do przedmiotu sporu w niniejszej sprawie (bezsporne jest, że kwestionowane przez organy podatkowe wydatki nie są objęte dyspozycją art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przesłanka pozytywna, której spełnienie pozwala na zakwalifikowanie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest określona w sposób ogólny poprzez wskazanie, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z ustalonym w orzecznictwie i literaturze stanowiskiem, podatnik uprawniony jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, które pozostając w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a konkretniej z określonym źródłem przychodu, mają charakter celowy, tj. spowodowały lub obiektywnie mogły spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1992 r., sygn. akt SA/Po 1393/92, ONSA 1993/4/101; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 2293/96 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 1075-1076/97). Opisane zasady kwalifikowania wydatków (nie wymienionych w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nakazują organom podatkowym indywidualnie oceniać dopuszczalność zaliczenia konkretnych kosztów do kosztów uzyskania przychodu.

Postępowanie dowodowe w tym zakresie musi zostać przeprowadzone zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 11 działu IV ustawy Ordynacja podatkowa, a zebrany materiał dowodowy oceniony z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów i z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Nie ulega zatem wątpliwości, że abstrahując od analizy związku wydatku z osiągniętym lub spodziewanym przychodem, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu podlegać może tylko wydatek, który faktycznie poniesiono, a związany z nim zakup został dokonany, przy czym ciężar udowodnienia tych okoliczności ciąży na podatniku (organ podatkowy zobowiązany jest natomiast do rozpatrzenia wszystkich wniosków dowodowych i do wyczerpującego ustosunkowania się do przedstawionej przez niego argumentacji).

W ocenie składu orzekającego, opisanych powyżej zasad w niniejszej sprawie nie naruszono, przy czym podkreślić w tym miejscu rozważań warto, że Skarżący, jako właściciel Zakładu A w toku postępowania (a także w rozpoznawanej skardze) nie przedstawił żadnych dowodów, których przeprowadzenie umożliwiłoby ustalenie innego niż przyjęta przez organy podatkowe przebiegu spornej współpracy z firmą C.

W konsekwencji wykorzystanie przez organy podatkowe, uzyskanych dowodów osobowych w postaci zeznań świadków, które podważają wiarygodność dokumentów świadczących o współpracy gospodarczej A i firmy C w 2001 roku, samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie naruszało jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej w prowadzeniu postępowania dowodowego, określonego w art. 180, 187, 188, 191, 193 i 194 O.p.

Szczególnego uwypuklenia wymaga fakt, że w toku postępowania kontrolnego i podatkowego Skarżący A.S. i reprezentant firmy C, w niespójnych logicznie wyjaśnieniach nie przedstawili żadnych danych pozwalających na ustalenie, że rzeczywista współpraca gospodarcza pomiędzy Firmą A a Spółką C miała miejsce.

Przytaczając w tym miejscu tylko niektóre z tych okoliczności, zauważyć należy, że transakcje opiewające na łączną kwotę 462.262 zł netto rocznie w 2001 roku, między Skarżącym a firmą C nie miały miejsca, a roboty ujęte w 26 fakturach Spółki C, za 2001 rok zostały wykonane siłami pracowników A i pozostałych podwykonawców.

W kontekście powyższych, przywołanych pokrótce, okoliczności za zasadne uznać należy twierdzenie organów podatkowych, że Skarżący A. S. zaliczył do kosztów uzyskania przychodów 2001 roku, koszty, których nie poniósł i które zostały wykazane w fakturach nie odzwierciedlających stanu faktycznego. Reasumując tę część rozważań, zanegować trzeba zawarte w skardze twierdzenie, że istnienie faktury dotyczącej zakupu towaru lub usługi jest wystarczającą przesłanką zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wynikającej z tejże faktury. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w istocie, jak akcentuje strona skarżąca "nie określają zasad, w myśl których powinno być udokumentowane poniesienie kosztów", jednakże nie może ulegać wątpliwości, że "faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistości gospodarczej, tj. dokumentuje sprzedaż usługi, której nie wykonano, nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związku wydatku z przychodem podatnika" (por. wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 1493/05, LEX nr 263471)..

Wskazać bowiem należy, że wina bądź brak zawinienia podatnika nie zmienia faktu, że fikcyjna faktura (opatrzona danymi podmiotu, który w danym roku podatkowym był kontrahentem podatnika) nie dokumentuje zdarzenia gospodarczego, a więc nie może stanowić dowodu w rozliczeniu podatkowym. Odmowa uznania przedmiotowych faktur za dowody uprawniające podatnika do zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodu nie przesądza jednakże o winie podatnika, której ustalenie bądź zanegowanie stanowi przedmiot postępowania karnego i karno-skarbowego. Z przytoczonych względów pominąć można rozważania na temat wskazywanych w skardze zasad odpowiedzialności nabywcy za rzetelność sprzedawcy, obowiązujące na gruncie przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Godzi się zatem zaakcentować, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie poprzestały wyłącznie na ustaleniu, że Spółka C, mimo stosownej rejestracji, nie podjęła działalności gospodarczej.

Stwierdzając zatem zasadność wyłączenia spornych kosztów z kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie Zakładu A w 2001 roku, zanegować jednocześnie należy zwarte w skardze (ogólnikowe) twierdzenie, że naruszając wskazane przez Skarżącego przepisy postępowania, organy podatkowe obu instancji dokonały ustaleń sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a decyzja stanowiąca przedmiot kontroli sądowoadministracyjnej nie narusza prawa.

W tym stanie rzeczy, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalono skargę.