Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 835/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2014-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1, art. 107 par. 2 pkt 2 i par. 4, art. 91, art. 115
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 366 par. 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 121
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 listopada 2014 r. sprawy ze skargi M. W.-Ch. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłej wspólniczki zlikwidowanej spółki za zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące od maja do listopada 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie (zwany dalej: "Dyrektorem IS", "organem drugiej instancji") zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 7 maja 2014 r. znak [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (zwanego dalej: "Naczelnikiem", "organem pierwszej instancji") z dnia 27 grudnia 2013 r. znak [...]

• określającej M. W.-C. wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zlikwidowanej spółki PHU "T." s.c. z siedzibą w [...], z tytułu podatku od towarów i usług za:

– maj 2008 r. w kwocie [....] zł,

– czerwiec 2008 r. w kwocie [...] zł,

– lipiec 2008 r. w kwocie [...] zł,

– sierpień 2008 r. w kwocie [...] zł,

– wrzesień 2008 r. w kwocie [...] zł,

– październik 2008 r. w kwocie [...] zł,

– listopad 2008 r. w kwocie [...] zł;

• orzekającej o solidarnej odpowiedzialności M. W.-C. z K. C. - wspólniczek ww. zlikwidowanej spółki, za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za:

– maj 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki - [...] zł),

– czerwiec 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł),

– lipiec 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł),

– sierpień 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł),

– wrzesień 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł),

– październik 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł),

– listopad 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł).

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (zwany dalej: "Dyrektorem UKS"), decyzją z dnia 14 maja 2010 r. znak [...] określił PHU T. s.c. wysokość zobowiązania w podatku od towarów

i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. w łącznej wysokości [...] złotych. Następnie wskutek wznowienia postępowania z uwagi na ujawnienie istotnych okoliczności faktycznych, Dyrektor UKS decyzją z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...] uchylił swoją poprzednią decyzję w całości i określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany powyżej okres w łącznej wysokości [...] złotych.

Dalej organ wskazał, że w dniu 31 marca 2013 r. spółka została rozwiazana. Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2013 r. organ pierwszej instancji po wszczęciu postępowania, wydał decyzję z dnia 27 grudnia 2013 r. znak [...]

w sprawie wymiaru odsetek od zaległości podatkowych PHU "T." s.c. oraz orzekł o solidarnej z K. C. odpowiedzialności M. W.-C. za zaległości tej spółki w podatku

od towarów i usług za maj - listopad 2008 r. w łącznej wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę (na dzień wydania decyzji) w kwocie [...] zł.

M. W.-C. nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu i w piśmie z dnia 13 stycznia 2014 r. złożyła odwołanie. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, zarzucając:

– naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749 ze zm.), zwanej dalej: "Ordynacją podatkową";

– naruszenie art. 107, art. 108 § 3 i art. 115 § 1, § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej;

– naruszenie art. 123, art. 187 § 3, art. 191 Ordynacji podatkowej;

– naruszenie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług,

– naruszenie art. 180, art. 187 §1 i art. 188 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Ponadto wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań M. C. na okoliczność ustalenia kto faktycznie dokonywał zakwestionowanych przez organ czynności w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą PHU T. s.c. (postanowieniem z dnia 18 marca 2014 r. znak [...] organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu).

Strona podniosła także, że organ I instancji błędnie określił wysokość odsetek

za zwłokę od zaległości podatkowych za maj 2008 r., czerwiec 2008 r., lipiec 2008 r.

i sierpień 2008 r.

Po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie

w dniu 7 maja 2014 r. wydał decyzję w sprawie wymiaru odsetek za zwłokę oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W.-C. z K. C. jako wspólnika rozwiązanej spółki za zaległości spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące od maja do listopada 2008 roku. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotem postępowania był wymiar odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki oraz orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. Organ dodał, że wysokość zaległości spółki została określona w odrębnej decyzji (tzw. wymiarowej), tj. decyzji Dyrektora UKS z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...].

Wyjaśnił również, że strona w postępowaniu w sprawie wymiaru odsetek

i orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej nie mogła kwestionować ustaleń kontroli skarbowej oraz prawidłowości i zasadności wydanej decyzji określającej wysokość zobowiązań byłej spółki za wskazane okresy, jak również błędnego ustalenia osoby będącej podmiotem zawierającym transakcje. Zarzuty w tym zakresie mogła bowiem wnosić w odwołaniu od wydanej w odrębnym trybie decyzji wymiarowej. Jednak nie wniosła skutecznie odwołania.

Wobec powyższego za nieuzasadnione uznał zarzuty naruszenia art. 180,

art. 187 § 1 i art. 188 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na odmowę organu pierwszej instancji przeprowadzenia dowodu z dokumentów źródłowych na okoliczność dokumentowania kwestionowanymi fakturami rzeczywistych transakcji. Ponadto, z tych samych względów organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań M. C. na okoliczność ustalenia osoby, która faktycznie przeprowadzała zakwestionowane przez organ czynności na rzecz spółki.

W dalszej części decyzji po przytoczeniu stosownych przepisów prawnych, organ wskazał, że z ustaleń stanu faktycznego wynika, iż M. W.-C. i K. C. prowadziły działalność w formie spółki cywilnej pod nazwą PHU T. s.c. od 9 stycznia 2006 r. do 31 marca 2013 r. Zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług powstały,

a następnie przekształciły się w zaległości w okresie od 25 czerwca 2008 do 27 grudnia 2008 r., tj. gdy strona była wspólnikiem tej spółki. Organ zauważył również,

że prowadzonym postępowaniem organ pierwszej instancji objął wszystkie osoby, które ponosiły odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe rozwiązanej spółki.

W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji postąpił prawidłowo, bowiem po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego określił wysokość zobowiązań podatkowych spółki i określił wysokość należnych odsetek za zwłokę w decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (wspólnika spółki cywilnej). Określenie przez organ I instancji wysokości odsetek od zobowiązań spółki za miesiące od maja do listopada 2008 r. również uznał za słuszne.

Odnosząc się do kwestii prawidłowej wysokości odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od maja 2008 r. do sierpnia 2008 r. (strona nie kwestionowała wysokości odsetek za zwłokę za okresy wrzesień - listopad 2008 r.) organ odwoławczy wskazał, że stanowisko strony nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa (art. 103 ust. 1 u.p.tu., art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej). Wyjaśnił, że w załączonych do odwołania wydrukach wyliczeń odsetek za zwłokę od zaległości spółki za okresy rozliczeniowe od maja do sierpnia 2008 r., dokonanych za pomocą "Kalkulatora odsetek od zaległości podatkowych" portalu podatkowego GOFIN.PL, wskazany termin zapłaty to 26 dzień kolejnego miesiąca, zamiast dzień 25, czyli termin ustawowy. Stąd odsetki zostały naliczone przez ten kalkulator od dnia następującego po dniu "wpisanym", czyli od dnia 27, zatem z pominięciem jednego dnia, za który również należy naliczyć odsetki.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu, organ wskazał, że w art.115 Ordynacji podatkowej brak jest regulacji zobowiązujących organ do dokonywania ustaleń

co do sytuacji zlikwidowanej spółki i jej zdolności płatniczych przed orzeczeniem

o odpowiedzialności podatkowej wspólników spółki cywilnej za zobowiązania podatkowe tej spółki, jak to ma miejsce w art. 116 Ordynacji podatkowej. W przepisie art. 116 Ordynacji podatkowej ustawodawca uzależnia orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu m.in. od wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w całości lub w części.

Odnośnie pozostałych zarzutów organ uznał, że zarzut naruszenia art. 123,

art. 187 § 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej (podnoszony w związku z argumentem niewyjaśnienia sytuacji spółki oraz jej zdolności płatniczych, tj. nieskuteczności egzekucji) nie zasługuje na uwzględnienie. Dodał, że organ I instancji informował stronę zarówno o wszczęciu postępowania jak i możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Również organ odwoławczy zawiadomił stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego i wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania, aby umożliwić skorzystanie z przysługującego jej prawa, jednakże strona, reprezentowana w postępowaniu odwoławczym przez profesjonalnego pełnomocnika, z prawa tego nie skorzystała. Organ zauważył również, że na organie I instancji nie ciążył obowiązek informowania strony o sytuacji spółki

i jej zdolności płatniczej (art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej), skoro to od strony

organ I instancji otrzymał informację o likwidacji spółki.

M. W.-C. w piśmie z dnia 9 czerwca 2014 r. złożyła w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Szczecinie skargę, w której wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

– naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż transakcje dokumentowane spornymi fakturami VAT nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych oraz że strona była podmiotem dokonującym transakcji, podczas gdy ze zgromadzonych przez prokuraturę dowodów jednoznacznie wynika, iż właściwym podmiotem gospodarczym dokonującym zakwestionowanych transakcji był M. C.; w sprawie zatem doszło do firmanctwa i nie można uznać strony za osobę trzecią odpowiadającą za zobowiązania podatkowe spółki;

– naruszenie art. 107, art. 108 § 3 i art.115 § 1, § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że zachodzą przesłanki do orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej w sytuacji, gdy adresat decyzji nie był podmiotem prowadzącym działalność w formie spółki cywilnej;

– naruszenie art. 123, art. 187 § 3, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie w kompleksowy sposób sytuacji podatnika zobowiązanego

do zapłaty należności podatkowej oraz jego zdolności płatniczej; odpowiedzialność osoby trzeciej uwarunkowana jest bowiem uprzednim wykazaniem, że egzekucja prowadzona przez wierzyciela okazała się nieskuteczna w całości lub w części, czego organ I instancji nie wykazał

w dostateczny sposób;

– naruszenie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez przyjęcie, że czynności dokumentowane spornymi fakturami dotyczą czynności pozornych,

– naruszenie art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy,

– art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie;

– art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ponieważ skarżona decyzja została wydana na podstawie decyzji zależnej, co do której zachodzą przesłanki stwierdzenia jej nieważności.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie w odpowiedzi na skargę wniósł

o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja

nie narusza przepisów prawa materialnego ani procesowego.

Stosownie do treści przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.153.1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.), zwana dalej: "p.p.s.a." sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku

z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy).

Sąd po przeprowadzeniu kontroli zaskarżonej decyzji we wskazanym powyżej zakresie, uznał, że rozstrzygnięcie organu podatkowego jest zgodne z obowiązującymi przepisami prawa, a ustalony stan faktyczny nie budzi zastrzeżeń.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do tego czy

w okolicznościach rozpatrywanej sprawy organ podatkowy słusznie wydał decyzję

w sprawie wymiaru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych PHU T. s.c. oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólniczek: M. W.-C. i K. C. za zaległości rozwiązanej spółki, z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za miesiące od maja do listopada 2008 r.

Na wstępie wskazać należy, że ustawodawca w Rozdziale 15 zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" (art. 107 – art. 119) ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749.), zwanej dalej: "Ordynacją podatkową", uregulował kwestie dotyczące ponoszenia odpowiedzialności przez osoby inne niż podatnik (odpowiedzialność osób trzecich za cudzy dług). Na podstawie art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem, solidarnie z podatnikiem, również osoby trzecie. Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 i § 4 Ordynacji podatkowej osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego.

Stosownie do postanowień art. 91 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.2014.121), zwanej dalej: "kc" dotyczące zobowiązań cywilnoprawnych. Na podstawie art. 366 § 1 kc, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Natomiast § 2 tego przepisu stanowi, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.

Na gruncie Ordynacji podatkowej solidarną odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej za zaległości podatkowe tej spółki regulują przepisy art. 115. Zgodnie

z art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Przepis ten stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika

za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami

w momencie rozwiązania spółki (§ 2 Ordynacji podatkowej). Na podstawie art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej orzeczenie o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej

za zaległości spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 §1 pkt 1 tej ustawy (tj. zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania) nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej (m.in. decyzji określających wysokość odsetek za zwłokę). W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki i określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (wspólnika spółki cywilnej). Stosownie do art. 115 § 5 Ordynacji podatkowej przepis stosuje się również w przypadku rozwiązania spółki.

Wskazać należy, że odpowiedzialność wspólnika ma charakter osobisty, solidarny, ale i subsydiarny. Oznacza to, że wobec braku wyłączenia w art. 115 Ordynacji podatkowej zasady wynikającej z art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej, egzekucja wobec wspólnika może być prowadzona jedynie w przypadku bezskuteczności prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego.

W przypadku rozwiązania spółki – tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej

sprawie - odpowiedzialność solidarna dotyczy jej byłych wspólników, ze względu

na ustanie bytu prawnego samej spółki, a więc pierwotnego dłużnika. Organ podatkowy zobowiązany jest wydać decyzję o odpowiedzialności wszystkich byłych wspólników spółki cywilnej, czyli wszystkich osób trzecich, które w danej sytuacji występują.

Odnosząc przytoczoną regulację prawną do okoliczności rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że z akt sprawy wynika, iż M. W.-C. i K. C. prowadziły działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą PHU T. S.C. w okresie od dnia 9 stycznia 2006 r. do 31 marca 2013 r. Skład osobowy spółki jest bezsporny. Zatem stwierdzić należy, że zobowiązania ww. spółki cywilnej w podatku od towarów i usług powstały, a następnie przekształciły się w zaległości w okresie od 25 czerwca

do 27 grudnia 2008 r., czyli wtedy gdy Skarżąca była wspólnikiem spółki.

Wobec powyższego, uznać należy, że organ pierwszej instancji wszczynając postępowania podatkowe, tj. wobec M. W.-C., a także wobec K. C., zmierzające do orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników spółki, za jej nieuregulowane zobowiązania podatkowe oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości, wszczął postępowanie wobec wszystkich osób, które taką odpowiedzialność mogły ponosić. Za prawidłowe należy także uznać określenie przez organ I instancji w decyzji wysokości odsetek od zobowiązań spółki za miesiące od maja do listopada 2008 r.

Odnosząc się do zarzutów skargi, a w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, w ocenie Sądu należy nie zasługuje on na uwzględnienie, bowiem jak słusznie zauważył organ w zaskarżonej decyzji, nie jest możliwe kwestionowanie ustaleń kontroli skarbowej oraz prawidłowości wydanej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...], określającej wysokość zobowiązań rozwiązanej spółki cywilnej. Skarżąca mogła złożyć odwołanie od ostatniej wymienionej decyzji, jednakże w odrębnym postępowaniu, czego nie uczyniła. Niemniej zauważyć należy, że jedynie w postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia zaległości spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. Skarżąca mogła podnieść zarzuty dotyczące określenia wysokości zaległych zobowiązań, jak również błędnego ustalenia podmiotu gospodarczego dokonującego transakcji, co było przedmiotem badania tamtego postępowania podatkowego. Wobec powyższego za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na odmowę przeprowadzenia przez organ dowodu z dokumentów źródłowych dotyczących zakupu i sprzedaży towarów oraz usług, jak również dowodu z zeznań M. C. w sprawie wymiaru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki oraz orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników. Przeprowadzenie tych dowodów w rozpoznawanej sprawie nie przyczyni się bowiem do wyjaśnienia okoliczności sprawy istotnych dla jej rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu zarzut naruszenia przepisu art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.54.535), zwanej dalej: "u.p.t.u." uznać należy za nietrafiony. W rozpoznawanej sprawie wydana została decyzja w przedmiocie wymiaru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zlikwidowanej spółki oraz orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników, w której to sprawie wyżej wskazane przepisy nie znajdują zastosowania.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów podniesionych w skardze, stwierdzić należy, że one również są niezasadne, bowiem jak wskazał organ z treści art. 115 Ordynacji podatkowej nie wynika, żeby orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej było uzależnione od wyniku prowadzonej w stosunku do spółki egzekucji. Od wyniku egzekucji wobec spółki uzależniona jest natomiast możliwość późniejszego przeprowadzenia egzekucji z majątku wspólnika, co do którego orzeczono o solidarnej odpowiedzialności ze spółką. Bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika nie jest zatem warunkiem wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej.

Nietrafiony jest również zarzut wydania skarżonej decyzji w oparciu o decyzję, co do której zachodzą przesłanki stwierdzenia jej nieważności z uwagi na skierowanie jej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Decyzja, na którą powołuje się strona, tj. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 listopada 2013 r. nr [...] określająca spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług dotyczy maja 2010 r., a zatem nie jest decyzją orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącej. Nie jest związana z przedmiotem niniejszego postępowania. Natomiast decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...] określająca spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2008 r. została wydana i doręczona w dniu 9 stycznia 2013 r., a zatem w okresie, kiedy spółka funkcjonowała i była podatnikiem podatku od towarów i usług, utraciła ona swój byt prawny dopiero w dniu 31 marca 2013 r. Z powyższego wynika, że miała zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym zakończonym ww. decyzją.

Reasumując wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy zaskarżona decyzja została wydana na podstawie decyzji organu pierwszej instancji z dnia 20 grudnia

2012 r. znak [...] uchylającej poprzednią decyzję tego organu i określającej PHU M. S.C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2008 r.

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że decyzja w sprawie wymiaru odsetek, wydana w związku z istnieniem rozstrzygnięcia określającego wysokość zaległości podatkowej, jest decyzją której pozostawienie w obrocie prawnym zależne jest od pozostawania w tym obrocie samej decyzji wymiarowej (wyrok NSA z dnia

28 lutego 2001 r., SA/Sz 2045/99 – dostępne na stronie www. orzeczenia.nsa.gov.pl, wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 lipca 2009 r., III SA/Sz 341/09, LEX nr 526474). Skoro sąd nie uchylił decyzji określającej zaległość podatkową ani nie stwierdził jej nieważności to stwierdzić należy, że uzasadnione jest pozostawienie w obrocie prawnym decyzji w sprawie wymiaru odsetek. Jeszcze raz należy podkreślić, że organy podatkowe wydając decyzję w przedmiocie wymiaru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki nie były zobowiązane do dokonania w tym postępowaniu ponownych ustaleń stanu faktycznego w celu określenia wysokości zaległości w podatku.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja ostateczna nie narusza przepisów prawa materialnego ani też nie uchybia przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej na podstawie art. 151 p.p.s.a.