Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt IV SA/Wa 2825/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6129 Inne o symbolu podstawowym 612
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 61 ust. 1 pkt 2, art 67
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity
article: art. 72 par 1 pkt 1, art 75
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Rząsa, Sędziowie sędzia WSA Anna Falkiewicz-Kluj (spr.),, sędzia WSA Anna Szymańska, Protokolant sekr. sąd. Robert Dudek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2017 r. sprawy ze skargi M. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], dalej "SKO", na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a., po rozpoznaniu odwołania M.O. od decyzji Starosty L. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2016 r., znak. [...], orzekającej o odmowie zwrotu M.O., dalej zwaną "skarżącą" nadpłaty w wysokości 2339,17 zł z tytułu opłat geodezyjnych naliczonych w 2010 r. na podstawie zarządzenia Starosty L. nr [...] z dnia [...] listopada 2009 r. w sprawie opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w L. , utrzymało je w mocy.

Stan sprawy przedstawiał się w sposób następujący.

Skarżąca wystąpiła o zwrot nadpłaty w wysokości 2339,17 zł z tytułu opłat geodezyjnych naliczonych w 2010 r. na podstawie zarządzenia Starosty L. nr [...] z dnia [...] listopada 2009 r. w sprawie opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w L. .

Starosta L. decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2016 r., znak. [...], orzekł o odmowie zwrotu.

Skarżąca wniosła odwołanie zarzucając naruszenie:

-art. 72 § 1 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (tekst. jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. dalej: o.p.) w zw. z art. 60 pkt 7 i 8 oraz art. 67 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. 2013 r., poz. 885 ze zm., dalej: u.f.p.), poprzez błędne uznanie, że opłaty geodezyjne uiszczone przez skarżącą w 2010 r. na podstawie ww. zarządzenia Starosty L. , prawomocnie uznanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie za nieważne, nie stanowią nadpłaty, która winna zostać zwrócona, a także

-art. 10 § 1 k.p.a., poprzez niezapewnienie skarżącemu czynnego udziału w sprawie i możliwości wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału dowodowego i zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że nakładanie na skarżącą, będącą wykonawcą prac geodezyjnych, jakichkolwiek obowiązków o charakterze publicznoprawnym na podstawie cenników stosowanych w Powiatowym Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w L. było bezprawne. Z taką oceną prawną zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznając sporne zarządzenia za nieważne. Podstawy prawnej nakładania ww. opłat, w ocenie skarżącej, nie sposób też znaleźć w żadnym z powoływanych przez organ I instancji przepisów prawa. Ani art. 40 ust. 3b i 3c, art. 40 ust. 5 pkt 1 lit. b), ani art. 41b ust. 2 ww. ustawy nie przyznaje staroście, jako organowi administracji geodezyjnej i kartograficznej, uprawnienia do nakładania i pobierania od wykonawców prac geodezyjnych dodatkowych opłat geodezyjnych. Skarżący zakwestionował również zasadność stanowiska wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 grudnia 2013 r., sygn. I OSK 707/13.

W odwołaniu podniesiono także, że uznanie niekonstytucyjności przepisu zawierającego delegację do wydania rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne (na podstawie wyroku TK z 25 czerwca 2013 r., sygn. K 30/12), powoduje utratę mocy obowiązującej przepisu prawnego, który ją konstytuuje.

Skarżąca podniosła także, że nie sposób twierdzić, że wskutek uznania, że opłaty dodatkowe są nadpłatą, skarżąca zostanie bezpodstawnie wzbogacona o wartość nieodpłatnie uzyskanych kopii materiałów geodezyjnych.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. SKO w [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ wskazał, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ustalenie, czy istniał przepis prawa nakładający obowiązek wniesienia opłaty przez skarżącą, czy też, jak wskazuje odwołująca, powyższe opłaty pobrane zostały bez podstawy prawnej. W ocenie Kolegium, w okresie wskazanym we wniosku skarżącej, istniał ustawowy obowiązek uiszczania opłat za udostępnianie dokumentacji geodezyjnej i kartograficznej z państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo. Organ II instancji odniósł się także do zarzutów odwołania wskazując, że stwierdzenie nieważności zarządzenia Starosty L. nr [...] z [...] listopada 2009 r. w sprawie ustalenia opłat za udostępniane dokumenty nie uzasadnia przyjęcie, że opłaty pobrane zostały bez podstawy prawnej, a tym samym stanowią nadpłatę, która winna podlegać zwrotowi. Według organu II instancji, zarządzenie to nie stanowiło bezpośredniej podstawy pobrania objętych wnioskiem o zwrot opłat.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zaskarżyła w całości decyzję SKO w [...] z [...] sierpnia 2016 r., utrzymującą w mocy decyzję Starosty L. z [...] kwietnia 2016 r., odmawiającą zwrotu nadpłaty w wysokości 2 339,17 zł powstałej z tytułu nienależnie uiszczonych opłat geodezyjnych, naliczonych względem skarżącej w 2010 r. na podstawie zarządzenia Starosty L. nr [...] z [...] listopada 2009 r. w sprawie ustalenia opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Zasobu Geodezyjnego i Kartograficznego w L. , w tym także sporządzonych na nośnikach informacji.

Zaskarżonej decyzji SKO w [...] zarzucono naruszenie:

- art. 72 § 1 pkt 1 o.p., w zw. z art. 60 pkt 7 i 8 oraz art. 67 u.f.p., w zw. z art. 40 ust. 3b i art. 40 ust. 3c ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm., dalej: p.g.k.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r., poprzez błędne uznanie, że opłaty geodezyjne uiszczone przez skarżącą w 2010 r. na podstawie ww. zarządzenia Starosty L. , prawomocnie uznanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie za nieważne, nie stanowią nadpłaty, która winna zostać zwrócona,

- art. 138 § 2 k.p.a., poprzez jego niezastosowanie, a w miejsce tego zastosowanie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i w konsekwencji utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji z [...] kwietnia 2016 r., podczas gdy Kolegium winne było uchylić zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

W związku z wyżej przedstawionymi zarzutami naruszenia prawa wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jak również o uchylenie na podstawie art. 135 p.p.s.a. w całości poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nr [...] z [...] kwietnia 2016 r. Nadto, wniesiono o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego przez r. pr. oraz wydatku na opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że poza opłatą naliczaną na podstawie ww. przepisów wykonawczych wykonawcy prac geodezyjnych zgłaszający się do Ośrodka, w tym także skarżąca, obligowani byli do uiszczania tzw. dodatkowych opłat geodezyjnych. Opłaty dodatkowe były pobierane na podstawie obowiązujących "cenników" m. in. za sporządzanie kopii materiałów geodezyjnych, aktualizację mapy zasadniczej oraz inne czynności z tym związane. Obowiązek uiszczania opłat dodatkowych wynikał z zarządzenia nr [...] Starosty L. z [...] listopada 2009 r. w sprawie ustalenia opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Zasobu Geodezyjnego i Kartograficznego w L. , w tym także sporządzanych na nośnikach informacji.

Według skarżącej, uiszczone dodatkowe opłaty geodezyjne stanowią nadpłatę, przez co winny zostać zwrócone, bowiem znajdują się one w posiadaniu Starosty L. bez podstawy prawnej. Nakładanie na skarżącą, będącą wykonawcą prac geodezyjnych, jakichkolwiek obowiązków o charakterze publicznoprawnym na podstawie cenników stosowanych w Powiatowym Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w L. było bezprawne. Zdaniem skarżącej, z taką oceną prawną zgodził się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznając sporne zarządzenie za nieważne.

Według skarżącej, żaden z powoływanych tak przez Starostę L. , jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] przepisów prawa nie mógł stanowić podstawy do pobierania spornych opłat. Żaden z nich nie zawiera bowiem w swej treści delegacji upoważniającej Starostę L. do wydania aktów prawnych, na podstawie których opłaty te były pobierane. Zdaniem skarżącej, podstawy tej nie mogły stanowić ani powołany art. 40 ust. 3c (a wcześniej art. 40 ust. 3b), ani art. 41 b ust. 2 (a wcześniej art. 41 ust. 3a) p.g.k., ani §10 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 17 maja 1999 r. w sprawie określenia rodzajów materiałów stanowiących państwowy zasób geodezyjny i kartograficzny, sposobu i trybu ich gromadzenia i wyłączania z zasobu oraz udostępniania zasobu (Dz. U. z 1999 r. Nr 49, poz. 493), ani tym bardziej pkt 9.12 postanowień dodatkowych Załącznika nr 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 19 lutego 2004 r. Według skarżącej to, że ustawodawca wskazuje na to, że korzystanie z zasobu geodezyjnego i kartograficznego jest odpłatne oraz, że pewne rodzaje przychodów będą stanowić przychody powiatowego funduszu celowego, nie czyni spornych opłat należnymi. Skarżąca uważa, że podstawy prawnej nakładania ww. opłat nie sposób też znaleźć w żadnym z powoływanych przez Starostę L. , a następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] przepisów prawa.

Wskazała nadto, że zgodnie z orzecznictwem sądowoadministracyjnym uchylenie aktu prawa miejscowego przez sąd w ramach prowadzonej przez niego kontroli wywołuje skutki ex tunc, co oznacza, że regulacje objęte tym aktem tracą mocy obowiązującą od momentu wejścia ich w życie. W związku z tym błędna jest ocena, że zarządzenie to utraciło moc dopiero po wydaniu orzeczenia stwierdzającego jego nieważność.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 i 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej: p.p.s.a.), sądowi administracyjnemu przysługuje kompetencja do kontroli aktów administracyjnych. Kontrola ta polega na badaniu ich zgodności z prawem i sprowadza się do badania, czy w toku rozpatrywania sprawy organy administracji publicznej nie naruszyły prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonana przez sąd kontrola zaskarżonego aktu nie pozwala na przyjęcie, że zachodzą przesłanki do jego uchylenia (art. 145 § 1 pkt 1 kpa), stwierdzenia jego nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 kpa), czy stwierdzenia że zapadło z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 3 kpa).

Zdaniem Sądu, organy administracji w sposób wyczerpujący i rzetelny zebrały materiał dowodowy, a następnie dokonały prawidłowej jego oceny pod względem zastosowania przepisów k.p.a. oraz ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.), przepisów ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm., dalej: u.f.p.) w zw. z przepisami ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 520 ze zm., dalej: p.g.k.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. do 11 lipca 2014 r.

Dokonana przez organ subsumpcja pod pod właściwą normę prawa procesowego nie budzi żadnych zastrzeżeń. Sporządzone uzasadnienie spełnia wymogi art. 107 § 3 K.p.a. i realizują zasadę przekonywania wyrażoną w art. 11 K.p.a.). Przeprowadzona przez organ ocena nie jest dowolna.

W przedmiotowej sprawie Kolegium w decyzji z [...] sierpnia 2016 r. ustosunkowało się także do twierdzeń skarżącego zawartych w odwołaniu, a także przeprowadziło kontrolę instancyjną działania, które podjął organ I instancji wydając decyzję z [...] kwietnia 2016 r. Ustalenia te znajdują bowiem swój wyraz w decyzji odwoławczej Kolegium z [...] sierpnia 2016 r.

Organ nie dopuścił się także naruszenia art. 138 § 2 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie. W niniejszej sprawie organ odwoławczy ocenił prawidłowość zaskarżonej decyzji organu I instancji pod kątem nie tylko ustaleń faktycznych, tj. podstawy faktycznej rozstrzygnięcia o odmowie zwrotu nadpłaty dla skarżącej, ale też pod kątem zastosowania przepisów prawa materialnego i procesowego mających zastosowanie w niniejszej sprawie. Ocena ta jest prawidłowa.

Najdalej idącymi zarzutami skargi są zarzuty naruszenia art. 72 § 1 ust. 1 o.p., w zw. z art. 60 pkt 7 i 8 oraz art. 67 u.f.p. w zw. z art. 40 ust. 3b i art. 40 ust. 3c p.g.k., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r., poprzez błędne uznanie, że opłaty geodezyjne uiszczone przez skarżącą w 2010 r. na podstawie ww. zarządzenia Starosty L. , prawomocnie uznanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie za nieważne, nie stanowią nadpłaty, która winna zostać zwrócona.

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu wskazać należy, że zgodnie z art. 71 § 1 pkt 1 o.p., za nadpłatę uważa się kwotę: nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (opłaty). Według art. 3 pkt 3 lit. c, o.p., przez podatek rozumie się również c) opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Natomiast podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa te które wynikałoby z przepisów prawa. Wskazane wyżej zasady, na podstawie art. 67 u.f.p., mają zastosowanie do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, w rozumieniu art. 60 u.f.p.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono pogląd, według którego "instytucja nadpłaty podatkowej nie jest jedynym istniejącym w systemie prawa polskiego instrumentem służącym uzyskaniu przez podatnika zaspokojenia przysługujących mu roszczeń, które wynikają ze stwierdzenia wadliwości podstawy prawnej zapłaconego podatku. Celem i istotą roszczenia o zwrot nadpłaty nie jest, jak to już wskazano powyżej, pokrycie wszelkiego uszczerbku spowodowanego zapłatą nienależnego podatku, lecz wyłącznie restytucja straty w majątku podatnika wywołanej bezpośrednio zapłatą takiego podatku. Jeżeli zaś do straty takiej nie doszło - np. na skutek przerzucenia kosztów opodatkowania na podmioty trzecie - to istniałoby poważne ryzyko, że uwzględnienie roszczenia o zwrot nadpłaty prowadziłoby do nieuzasadnionego przysporzenia po stronie podatnika kosztem majątku publicznego. Jeżeli natomiast w konkretnej sytuacji po stronie podatnika wystąpił inny uszczerbek (majątkowy bądź niemajątkowy), pozostający w adekwatnym związku przyczynowym z wadliwością podstawy opodatkowania, to uszczerbek taki może podlegać kompensacji, aczkolwiek nie w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, lecz w sądowym postępowaniu odszkodowawczym, toczącym się na podstawie art. 417 i nast. K.c." (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2011 r., sygn. IGPS 1/11).

Skarżąca we wniosku o zwrot nadpłaty wskazała, że w związku z pracami geodezyjnymi wykonywanymi na terenie Powiatu L. Starosta L. obciążał ją w 2010 r. opłatami geodezyjnymi, a podstawą do naliczenia tych opłat stanowiło zarządzenie nr [...] Starosty L. z [...] listopada 2009 r. w sprawie ustalenia opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Zasobu Geodezyjnego i Kartograficznego w L. w tym także sporządzanych na nośnikach informacji. Wyrokiem WSA w Warszawie IV SA/WA 2376/13 stwierdzono nieważność tego zarządzenia, co uprawnia ją do kwestionowania pobranych przez organ opłat.

W odwołaniu z [...] maja 2016 r. skarżąca wyjaśniła, że poza opłatą naliczaną na podstawie przepisów wykonawczych, wykonawcy prac geodezyjnych zgłaszający się do Ośrodka, w tym także skarżąca, obligowani byli do uiszczenia tzw. dodatkowych opłat geodezyjnych. Opłaty dodatkowe były pobierane na podstawie obowiązujących "cenników" m.in. za sporządzanie kopii materiałów geodezyjnych, aktualizację mapy zasadniczej oraz inne czynności z tym związane.

W skardze skarżąca wskazuje również, że poza opłatą naliczaną na podstawie przepisów wykonawczych, wykonawcy prac geodezyjnych zgłaszający się do Ośrodka, w tym także skarżąca, obligowani był do uiszczania tzw. dodatkowych opłat geodezyjnych. Opłaty dodatkowe były pobierane na podstawie obowiązujących "cenników" m. in. za sporządzanie kopii materiałów geodezyjnych, aktualizację mapy zasadniczej oraz inne czynności z tym związane. Według niej, w okresie relewantnym dla sprawy obowiązek uiszczania opłat dodatkowych wynikał z zarządzenia nr [...] Starosty L. z [...] listopada 2009 r. Okoliczność obciążenia opłatą rozporządzeniową oraz dodatkową opłatą geodezyjną do dnia 12 lipca 2014 r., każdorazowo dokumentowana była przy pomocy faktury VAT wystawianej przez Starostwo Powiatowe w L. .

Skarżąca w 2010 r. uiściła na rzecz Starosty L. łącznie 2 339,17 zł. Na potrzeby niniejszego postępowania skarżąca sporządziła zestawienie, w którym przedstawiła dane dotyczące wszystkich faktur dokumentujących okoliczność obciążenia opłatami w Ośrodku w L. w 2010 r. Powyższe zestawienie zostało dołączone do wniosku z [...] grudnia 2015 r. o zwrot dodatkowych opłat geodezyjnych, nienależnie pobranych przez Starostę L. w 2010 r.

W związku z treścią wyżej wniosku skarżącej i powołanego wyżej orzecznictwa sądowoadminsitracyjnego należy stwierdzić, że na gruncie przepisów o.p. nie istnieje możliwość zwrotu nadpłaty, która prowadziłaby do wzbogacenia podmiotu, który żąda jej zwrotu. Jeśli podmiot ten uniknął poniesienia ciężaru ekonomicznego opłaty, to jego wniosek o zwrot nadpłaty nie jest prawnie skuteczny. Kwestie ciężaru ekonomicznego opłaty pozostają w gestii oceny organu rozpoznającego wniosek o zwrot nadpłaty, w tym również w zakresie przedstawionych mu do oceny materiałów dowodowych obejmujących faktury VAT.

Nadpłata powstaje z porównania kwoty należnej z zapłaconą. Inaczej mówiąc podmiot który domaga się zwrotu nadpłaty powinien wykazać że zapłacił więcej niż należność wynikająca z przepisów prawa lub że w ogóle nie powinien był zapłacić gdyż przepisy prawa nie przewidują obowiązku uiszczenia jakiejkolwiek sumy za takie czy inne działania organu o charakterze publicznoprawnym.

Organy orzekające w niniejszej sprawie, nie miały podstaw by stwierdzić, że skarżąca posiada nadpłatę.

Dokonując wykładni art. 72 § 1 o.p. na gruncie niniejszej sprawy należy przyjąć, że nie jest nadpłatą kwota opłaty za czynności geodezyjne i kartograficzne poniesione przez skarżącą ponieważ nie poniosła ona z tego tytułu uszczerbku majątkowego. Opłata ta jest bowiem "przerzucalna" na podmiot na rzecz którego dokonywana była przez geodetę dana praca geodezyjna.

W tym miejscu należy wyjaśnić zasadniczy cel instytucji prawnej nadpłaty w prawie podatkowym. Nadpłata jako świadczenie pieniężne wpływa na uszczuplenie dochodów podmiotów, a w przypadku przedsiębiorców powoduje zmniejszenie wartości najbardziej płynnych składników ich majątków, których niedobór w krańcowych przypadkach prowadzi do upadłości, a w każdym razie osłabia ich pozycję konkurencyjną.

Instytucja prawna nadpłaty ma zatem ograniczać negatywne skutki jej powstania, bowiem ustawodawca mocą przepisów art. 77 § 1 o.p. nakazał organom podatkowym dokonywać jej zwrotu.

Uznanie, że dopuszczalny jest zwrot nadpłaty skarżącej, która w okolicznościach niniejszej sprawy nie uszczupliła swego majątku na skutek zapłaty opłaty, bowiem koszt opłaty odzyskała przez wliczenie jej w cenę usług geodezyjno-kartograficznych obejmujących m. in. sporządzanie: map do celów projektowych, aktualizacji map, przygotowywanie map prawnych, wykonywanie pomiarów realizacyjnych, pomiarów sytuacyjno-wysokościowych, inwentaryzacji, oraz uzgodnienia projektów, prowadziłoby do naruszenia norm konstytucyjnych. Na gruncie Konstytucji RP brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyznania osobie, która poniosła opłatę za czynności geodezyjne i kartograficzne, a następnie te koszty skompensowała poprzez zawarcie ich w opłacie za czynności następcze (do których oczywiście potrzebny były te uzyskane przez geodetę dokumenty geodezyjne).

Ze stanowiska skarżącej przedstawionego we wniosku o zwrot nadpłaty, w odwołaniu oraz w skardze wynika, że faktury VAT odzwierciedlały faktycznie wykonane usługi. Należy wskazać, że zarówno organy orzekające jak i skarżąca nie zaprzeczają, że usługi te zostały wykonane. Zestawienie faktur VAT przedstawionych przez skarżącą ma związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i w związku z tym stanowią jako wydatek koszt uzyskania przychodu. Opłata geodezyjna charakteryzuje się cechami podobnymi do podatku, z tym że w przeciwieństwie do podatków, jest świadczeniem ekwiwalentnym. Opłata, podobnie jak podatek, jest świadczeniem pieniężnym, ogólnym, bezzwrotnym, przymusowym. Cechą charakterystyczną odróżniającą opłatę od podatku jest jej odpłatność. Podatek jest świadczeniem nieodpłatnym, tzn. że w zamian za opłatę podmiot ją uiszczający ma prawo żądać usługi, towaru lub działania ze strony organu administracji. Opłaty pobierane są bowiem w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów administracji, dokonywanymi w interesie konkretnych podmiotów. Stanowią zatem swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego. Opłaty odznaczają się, co do zasady, pełną ekwiwalentnością. Opłaty publiczne pobierane są zawsze w związku z określonym, konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego). Jeżeli opłata pobierana jest w wysokości usługi - może zawierać pewne cechy ceny.

Zgodnie z obowiązującą w zakresie stanowienia danin publicznych będących opłatą "zasadą pokrycia kosztów", opłata powinna pokrywać koszty, jakie poniósł organ administracji przy wykonywaniu świadczenia objętego opłatą.

Jeżeli świadczenie zostało spełnione na podstawie obowiązującego przepisu prawa, który to przepis okazał się następnie z takich czy innych przyczyn wadliwy (zarządzenie Starosty L. , prawomocnie zostało uznane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie za nieważne), to jest nadpłatą w rozumieniu art. 72 i n. o.p. - o ile zapłata opłat dodatkowych bezpośrednio doprowadziła do powstania uszczerbku w majątku skarżącej.

Sąd nie podziela poglądu skarżącej, według którego żaden z powołanych przez organ I instancji, a zaakceptowanych przez SKO w W. przepisów prawa nie mógł stanowić podstawy do pobrania spornych opłat. Takie rozumienie tych przepisów w konfrontacji z nieważnym zarządzenie Starosty L. prowadziłoby do automatycznego uznania, że organ miał obowiązek bezpłatnego udostępnienia dokumentów geodezyjnych. W związku z tym rozważenia wymaga czy istniał przepis prawny nakładający, co do zasady, na podmiot taki jak skarżąca, obowiązek uiszczenia opłaty.

W okresie, w którym pobrano opłaty objęte wnioskiem skarżącej z 31 grudnia 2015 r. o zwrot nadpłaty z tytułu nienależnie uiszczonych opłat geodezyjnych, obowiązywały: art. 40 ust. 3c p.g.k, a do 6 czerwca 2010 r. art. 40 ust. 3b p.g.k. (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240 poz. 2027 ze zm.), które przewidywały odpłatność za udostępnianie danych, informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również za czynności związane z udostępnianiem tych informacji. Art. 40 ust. 3b p.g.k. został uchylony przez art. 23 pkt 13 lit. a) ustawy z 4 marca 2010 r. o infrastrukturze informacji przestrzennej (Dz. U. z 2010 r. Nr 76 poz. 489) z dniem 7 czerwca 2010 r. Art. 40 ust. 3c p.g.k. został dodany przez art. 23 pkt 13 lit. b) ustawy z 4 marca 2010 r. o infrastrukturze informacji przestrzennej (Dz. U. z 2010 r. Nr 76. Poz. 489) z dniem 7 czerwca 2010 r.

Zagadnienie dotyczące zasady odpłatności za udostępnianie i eksploatację zasobu geodezyjnego i kartograficznego, także w zakresie sporządzania kopii i aktualizacji treści mapy zasadniczej była przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych przywołanych w decyzji Kolegium.

I tak, na podstawie art. 40 ust. 3c p.g.k., jak i wcześniej obowiązującego art. 40 ust. 3b p.g.k., zasadą było odpłatne udostępnianie danych informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji. W piśmiennictwie wyrażono pogląd, według którego "Przepis art. 40 ust. 3c p.g.k. nakazuje odpłatne udostępnianie danych i informacji zgromadzonych w bazach danych poszczególnych zasobów, tworzących państwowy zasób geodezyjny i kartograficzny, o ile owa odpłatność nie została wyłączona na mocy odrębnych przepisów. Chodzi tu o odpłatność zarówno za samo udostępnianie danych i informacji, jak i odpłatność za wykonywanie czynności związanych udostępnianiem tych informacji, opracowań i materiałów (zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym) oraz sporządzaniem wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego. W ust. 3c wskazano przy tym zbiory danych przestrzennych infrastruktury informacji przestrzennej, o których mowa w art. 4 ust. 1a p.g.k., oraz bazy danych obiektów topograficznych, do których odnosi się art. 4 ust. 1b p.g.k. (bazy te prowadzone są w systemie teleinformatycznym), jak i standardowe opracowania kartograficzne, określone w art. 4 ust. 1e p.g.k. Ponadto, odpłatność udostępniania danych i informacji obejmuje również - jak wynika z ust. 3c – inne materiały państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego". (p. M. Krzymiński, J. Maćkowiak, Komentarz do art. 40. [w:] : Prawo geodezyjne i kartograficzne. Komentarz [on line]. LEX 2013).

W ocenie Sądu, zasada odpłatności znajdowała zastosowanie do wszystkich podmiotów które żądały udostępnienia tego rodzaju dokumentów z Państwowego zasobu Geodezyjnego i Kartograficznego czyli tych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie geodezji (tak jak skarżąca) jak i podmiotów prywatnych. Koszty związane ze sporządzeniem kopii udostępnionych dokumentów z zasobu geodezyjnego i kartograficznego stanowią więc zapłatę za rzeczywiście poniesione koszty ich sporządzenia w formie papierowej albo elektronicznej.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono także pogląd, według którego "Zgodnie z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. W niniejszej sprawie dochodami takimi są właśnie opłaty za czynności geodezyjne i kartograficzne, których obowiązek uiszczenia wynika wprost z przepisów prawa, tj. z art. 40 ust. 3c ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), stanowiącego, że udostępnianie danych i informacji zgromadzonych w bazach danych, o których mowa w art. 4 ust. 1a i 1b, standardowych opracowań kartograficznych, o których mowa w art. 4 ust. 1e, oraz innych materiałów państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, a także wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji, opracowań i materiałów zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym oraz wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego jest odpłatne (...)" (p. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2013 r., sygn. I OSK 2104/13). W związku z tym nietrafny jest zarzut skargi o braku podstaw prawnych do nałożenia na podmiot, który uzyskał z Zasobu materiały geodezyjne, opłaty.

Podnoszone przez skarżącą w skardze stwierdzenie, że na skutek nieważności zarządzenia Starosty L. nr [...] z [...] listopada 2009 r. w sprawie ustalenia opłat za sprzedaż kopii map i innych dokumentów z Powiatowego Zasobu Geodezyjnego i Kartograficznego w L. , w tym także sporządzanych na nośnikach informacji, oznacza brak podstaw prawnych do nakładania opłaty, gdyż oznacza, że została pobrana bez podstawy prawnej. Zarządzenie to nie stanowiło bezpośredniej podstawy pobrania objętych wnioskiem o zwrot opłat. W okresie objętym wnioskiem skarżącej z 31 grudnia 2015 r. o zwrot nadpłaty istniała podstawa materialnoprawna w aktach powszechnie obowiązujących uprawniających Starostę L. do pobierania opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne. Stwierdzenie nieważności zarządzenia Starosty L. nr [...] z [...] listopada 2009 r., nie może uzasadniać "automatycznie" uznania pobranych opłat jako nadpłaty w rozumieniu powołanego art. 72 § 1 o.p. Starosta L. pobierając opłaty za czynności geodezyjne i kartograficzne dokonywał czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących obowiązków skarżących (w rozumieniu art. 3 § 2 ust. 4 p.p.s.a.), w postaci wystawiania faktur i zobowiązywania skarżącej do uiszczania opłat za udostępnianie materiały.

Do dnia podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2014 r. sygn. I OPS 1/14 istniały rozbieżności w orzecznictwie co do formy konkretyzacji obowiązku uiszczenia opłaty za dokumenty i informacje z zasobu, skoro ani p.g.k., ani rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 37, poz. 333 ze zm.), nie określały wprost, w jakim trybie i w jakiej formie ustalana jest wysokość opłaty za te czynności. Nie kwestionowana była jednak zasada odpłatności za udostępniane dokumenty i informacje z zasobu.

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2014 r., sygn. I OPS 1/14 przesądziła, że od dnia 1 stycznia 2011 r. starosta ustala wysokość opłaty za udostępnienie danych i informacji z powiatowego zasobu geodezyjnego w drodze decyzji administracyjnej.

W niniejszej sprawie obowiązek uiszczenia opłat wynikał zatem z przepisu prawa rangi ustawowej i nie przestał istnieć w związku ze stwierdzeniem nieważności zarządzenia Starosty L. z [...] listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie ceny za wydawanie kopii map i innych dokumentów z państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Oznacza to, że nałożenie opłaty geodezyjnej stanowiło czynnością dotyczącą obowiązku wynikającego z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, a wystawione faktury dołączone do wniosku skarżącego z 31 grudnia 2015 r. o zwrot nadpłaty z tytułu nienależnie uiszczonych opłat geodezyjnych stanowiły jedynie potwierdzenie tego obowiązku. W orzecznictwie sądów administracyjnych nie kwestionowane jest także stanowisko, że opłaty te stanowią należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym tzw. daniny publiczne, w rozumieniu art. 217 Konstytucji RP (por. też wyrok TK z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt K 30/12). Podstawę materialnoprawną do żądania uiszczenia opłaty w niniejszej sprawie wywieść należy z art. 40 ust. 3 c, a od 6 czerwca 2010 r. z art. 40 ust. 3 b p.g.k. (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240 poz. 2027 ze zm.), które przewidywały odpłatność za udostępnianie danych, informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również za czynności związane z udostępnianiem tych informacji.

Uprawnienie starosty do ustalenia zasad pokrywania kosztów sporządzania kopii materiałów geodezyjnych i kartograficznych na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów p.g.k. potwierdził także Sąd Najwyższy w wyroku z 20 listopada 2015 r., sygn. I CSK 939/14. Zdaniem Sądu Najwyższego, "Zarówno na podstawie przepisu art. 40 ust. 3c p.g.k., jak i wcześniej obowiązującego art. 40 ust. 3b p.g.k., zasadą jest odpłatne udostępnianie danych informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji". Wyrok ten dotyczył opłat pobranych przez Starostę L. .

Można w tym względzie powołać także wyrok NSA z 4 sierpnia 2016 r., sygn. akt I OSK 2609/14, zapadły również w związku z opłatami za czynności geodezyjne i kartograficzne. W wyroku tym NSA zwrócił uwagę na art. 40 ust. 5 pkt 1 lit b Pgik, który stanowił podstawę do wydania przez Ministra Infrastruktury rozporządzenia z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne, który utracił moc z dniem 12 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt K 30/12 uznał go za niezgodny z Konstytucją R.P. Trybunał odroczył w czasie utratę mocy obowiązującej do 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw. Przyczyną tego odroczenia było wskazywane przez Trybunał Konstytucyjny "ograniczenie negatywnych systemowo następstw stwierdzenia niekonstytucyjności, przez ochronę zasad konstytucyjnych, które w warunkach niniejszej sprawy są przedkładane ponad hierarchiczną zgodność systemu prawnego.(...). Wskazanie na inną datę utraty mocy (...) jest niezbędne dla zapewnienia niezakłóconego poboru opat związanych z udostępnianiem danych i informacji państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego". Sąd w sposób przekonujący i racjonalny stwierdził, że inne rozstrzygnięcie kwestii utraty mocy obowiązującej rozporządzenia mogłoby doprowadzić do nieuprawnionych przysporzeń majątkowych podmiotów prowadzących zarobkowo działalność geodezyjną i kartograficzną kosztem innych podmiotów a z drugiej strony doprowadzić do luki konstytucyjnej. Podmioty mogłyby żądać od organu wydawania dokumentów natomiast nie istniałby przepis który określałby normy postępowania w tym zakresie.

Faktury które zostały wystawione przez Starostę L. pochodziły z 2010 r a więc znacznie przed wydaniem wyżej wskazanego wyroku przez Trybunał Konstytucyjny. Odroczenie w czasie utraty mocy obowiązującej rozporządzenia z 2004 r. oznacza zatem, że musiało ono mieć ono, jako akt o charakterze wykonawczym, zastosowanie do pobieranych opłat.

Z tych względów i na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.