Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1820/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1820/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 lutego 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2014 r., sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 września 2013 r. Nr [...], w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 757 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych). III. zarządza zwrot z kasy tutejszego Sądu na rzecz strony skarżącej kwoty 1.500 zł (jeden tysiąc pięćset złotych) tytułem nadpłaconego wpisu.


UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2010 r. w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego "K" sp. z o.o. w K. nabyła od Kopalni Gnejsu Pomianów-Doboszowice sp. z o.o. w Pomianowie Górnym zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą kopalnię gnejsu w miejscowościach Pomianów Górny i Mrokocin za cenę 17.250.000 zł. Od umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa notariusz jako płatnik obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 345.000 zł według stawki 2% na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.c.c.)

Pismem z dnia 25 lutego 2011 r. "K" sp. z o.o. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm.) w kwocie 242.942,00 zł w związku z nadpłaceniem podatku od czynności cywilnoprawnych i jej zwrot na rachunek bankowy spółki. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że cena sprzedaży całej zorganizowanej części przedsiębiorstwa została ustalona na poziomie wyższym od sumy wartości rynkowych wszystkich rzeczy ruchomych i prawa zakupionych w ramach transakcji. Według wniosku prawidłowo ustalona wartość opodatkowania powinna wynosić 5.102.900 zł, co odpowiada wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych. Różnica pomiędzy ceną nabycia kopalni a wartością opodatkowania (sumą wartości rynkowych poszczególnych rzeczy i praw) stanowi bowiem tzw. wartość firmy (niepodlegające opodatkowaniu oczekiwanie spółki co do przyszłych zysków kopalni). Na poparcie swojego stanowiska spółka przedłożyła interpretację indywidualną Ministra Finansów wydaną na jej wniosek w dniu 2 lutego 2011 r. Nr [...], w której stwierdzono, że zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. wnioskodawca z tytułu zawarcia umowy nabycia rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zobowiązany będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty wynikającej z umowy sprzedaży, jeżeli będzie ona stanowiła wartość rynkową przedmiotu transakcji (poszczególnych składników umowy) w dniu jego nabycia.

Decyzją z dnia 7 lipca 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu opisanej umowy.

W wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę Naczelnikowi Małopolskiego Urzędu Skarbowego z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości miejscowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organem właściwym do rozpatrzenia wniosku "K" Sp. z o.o. zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.c.c. jest urząd właściwy ze względu na jej siedzibę.

Uwzględniając uzupełniony o wyjaśnienia wnioskodawcy materiał dowodowy w sprawie, również Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 20 lutego 2012 r. nr [...] odmówił spółce stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia opisanej umowy. Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Skarbowej wydaną w dniu 28 maja 2012 r. decyzją nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi spółki "K", wyrokiem z dnia 11 października 2012 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Sąd podzielił zarzut skarżącej spółki co do naruszenia przez organ art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego co do ustalenia przedmiotu i podstawy opodatkowania. Podzielił także zarzut naruszenia art. 6 ust. 3 i 4 u.p.c.c., gdyż organ wzywając spółkę do rodzajowego wyszczególnienia i podania wartości poszczególnych składników majątkowych przejętych w wyniku transakcji w istocie zastosował art. 6 ust. 3 u.p.c.c., ale nie wykonał jego dyspozycji poprzez podanie wartości tych składników według własnej, wstępnej oceny.

Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy i dodatkowo przeprowadzonego postępowania dowodowego wydał w dniu 14 czerwca 2013 r. decyzję nr [...], mocą której stwierdził nadpłatę w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 121.471 zł. Organ pierwszej instancji do opodatkowania stawką 2% przyjął niekwestionowaną wartość rzeczowych składników (maszyny i urządzenia, nieruchomości, budynki i budowle) wg operatu szacunkowego w kwocie łącznej 5.102.900 zł, natomiast dodatnią wartość firmy w kwocie 12.147.000 zł uznał za prawo majątkowe związane z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i opodatkował ją według stawki 1%.

W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła organowi podatkowemu pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. poprzez jego zastosowanie do sprzedaży wartości niebędących rzeczami ani prawami materialnymi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów postępowania, a to:

1) art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 552 Kodeksu cywilnego poprzez

przyjęcie, że w skład nabytej kopalni weszły takie składniki jak klientela, czy renoma,

podczas gdy z treści przedstawionego przez spółkę aktu notarialnego wynika wprost,

iż nie zostało przeniesione na nabywcę prawo do firmy, a klientela i renoma nie były

w ogóle przedmiotem transakcji,

2) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania w postaci

odrzucenia stanowiska Ministra Finansów zawartego w interpretacji indywidualnej uzyskanej przez spółkę, jak również stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wydał wcześniej wyrok w sprawie,

3) art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego.

W oparciu o powyższe zarzuty zażądano uchylenia decyzji w całości oraz orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, poprzez stwierdzenie nadpłaty w pełnej wysokości wnioskowanej przez spółkę, względnie o uchylenie skarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia 20 września 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie przepisu art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W uzasadnieniu podkreślono, że organ podatkowy bezwzględnie winien wykonać zalecenia wynikające z wyroku WSA w Krakowie. Powinien zatem zweryfikować, czy w okolicznościach niniejszej sprawy określona przez podatnika wartość przedmiotu umowy sprzedaży odpowiada wartości rynkowej (w rozumieniu przepisu art. 6 ust. 2 u.p.c.c.) rzeczy i praw majątkowych nabytych przez spółkę na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym także wartości dotyczących składników aktywów będących przedmiotem wyceny (gruntów, budynków, budowli maszyn i urządzeń) sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

Tymczasem z akt sprawy wynika, że w trakcie postępowania podatkowego organ podatkowy nie działał zgodnie z przepisami dotyczącymi ustalenia podstawy opodatkowania przedmiotu umowy sprzedaży. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego w żadnym wystosowanym do podatnika wezwaniu organ podatkowy pierwszej instancji nie zaproponował podatnikowi wartości według własnej wstępnej oceny. Należałoby zatem wnioskować, że organ podatkowy zgodził się z wyceną będącą w aktach sprawy.

W ocenie organu odwoławczego wartość określona w operacie szacunkowym wykonanym przez biegłego rzeczoznawcę nie musi odpowiadać wartości rynkowej bowiem wycena wykonana została dla celów określenia wartości godziwej składników aktywów trwałych dla celów sprawozdań finansowych w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Biorąc pod uwagę przedstawione uwarunkowania organ odwoławczy zauważył, że Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego nie wykonał zaleceń WSA w Krakowie przede wszystkim w zakresie odrębnego określenia rodzajów i wartości poszczególnych rzeczy i praw i przedwcześnie stwierdził nadpłatę podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu dokonanej w dniu 17 grudnia 2010 r. sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Kopalni Pomianów w kwocie 121.471 zł.

W ocenie organu drugiej instancji z uwagi na przedstawione okoliczności, w oparciu o zgromadzony dotychczas w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy oraz ustalenia zawarte w decyzji organu pierwszej instancji nie jest możliwe – bez uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia okoliczności, o których mowa w uzasadnieniu wyroku Sądu - wydanie przez organ odwoławczy merytorycznego rozstrzygnięcia, które odnosiłoby się do kwestii podnoszonych przez spółkę.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka zarzuciła organowi naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 2 u.p.c.c. poprzez uznanie, że wartość godziwa przedmiotu sprzedaży nie pozwala na ustalenie jego wartości rynkowej;

2) przepisów prawa procesowego, które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik

sprawy, a to:

- art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie polegające na przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, mimo, że rozstrzygnięcie sprawy nie wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości, ani w znacznej części,

- art. 121 § 1 i art. 125 § 1 w zw. z art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tego ostatniego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, co spowodowało nieuzasadnione przedłużenie trwającego już bardzo długo postępowania.

W ocenie strony skarżącej zakres pojęciowy wartości rynkowej w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest tożsamy z zakresem pojęciowym wartości godziwej w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Nie ulega zatem wątpliwości, że wartością rynkową jest cena, za jaką dany składnik majątkowy może zostać nabyty w normalnych warunkach, na wolnym rynku, w transakcji pomiędzy niepowiązanymi podmiotami. Bezdyskusyjny jest w ocenie spółki fakt, że ustalając wartość godziwą, rzeczoznawca bazuje na tych samych elementach, które brałby pod uwagę ustalając wartość rynkową, istotną z punktu widzenia prawa podatkowego. Zważywszy, że na podstawie danych przekazanych przez skarżącą możliwe jest precyzyjne określenie wartości rynkowej nabytych składników majątkowych.

W dalszej kolejności wskazano, że przesłanki uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej nie obejmują konieczności analizy materiału dowodowego, czy przeprowadzenia postępowania dowodowego w nieznacznej części. Zdaniem strony merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez organ podatkowy było możliwe bez przeprowadzenia nowych dowodów, w oparciu o analizę materiału już zgromadzonego w sprawie. Tymczasem na tym etapie spór w zakresie opodatkowania "oczekiwań spółki" sprowadza się wyłącznie do prawnej oceny zaistniałego stanu faktycznego, której zadaniem jest określenie jego konsekwencji podatkowych. Elementy faktyczne, takie jak wartość rynkowa i cena transakcyjna, nigdy w całym postępowaniu nie były przedmiotem sporu, były weryfikowane przez organy podatkowe już wielokrotnie i zostały wyjaśnione w wystarczającym stopniu.

Przyjmując nawet, iżby rozstrzygniecie sprawy wymagało przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego, organ odwoławczy dysponował odpowiednimi instrumentami do uzupełnienia ewentualnych braków we własnym zakresie

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, że Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że przedmiotem kontroli orzekającego w niniejszej sprawie Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 września 2013 r., wydana w oparciu o art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a zatem decyzja, która z istoty rzeczy ma charakter procesowy. Powinnością Sądu jest zatem wyłącznie zbadanie czy organ odwoławczy prawidłowo zastosował tryb określony we wskazanym wyżej przepisie, tzn. czy w sprawie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. W szczególności nie ma podstaw do merytorycznej oceny sprawy administracyjnej, dlatego niedopuszczalnym, bo przedwczesnym, byłoby odnoszenie się przez Sąd do zastosowanych lub niezastosowanych przez organy podatkowe podstaw prawnych, bowiem w sprawie nie doszło jeszcze do wydania ostatecznej decyzji merytorycznej.

Mając powyższe na względzie podnieść należy, że zgodnie z treścią stanowiącego podstawę prawną zaskarżonej decyzji przepisu art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Jak wynika z powyższej regulacji prawnej decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, może być podjęta wówczas, gdy organ odwoławczy stwierdzi, że organ pierwszej instancji nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, lub gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające jest niewystarczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak podstaw do przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego (art. 229 Ordynacji podatkowej). Ponieważ wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem niedopuszczalna jest jego wykładnia rozszerzająca (wyrok NSA z dnia 23 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 1688/98, Temida (CD), Sopot 2002), dlatego przyjmuje się, że organ odwoławczy może wydać taką decyzję tylko i wyłącznie z przyczyn wskazanych w omawianym przepisie. Żadne inne wady postępowania, ani wady decyzji podjętej w pierwszej instancji nie dają organowi odwoławczemu podstaw do wydania takiej decyzji.

Ponadto wskazówki organu odwoławczego zawarte w decyzji kasacyjnej nie mogą mieć merytorycznego charakteru co oznacza, że nie można sugerować ani wręcz rozstrzygać za organ pierwszej instancji o sposobie załatwienia sprawy lub treści przyszłej decyzji.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy podnieść należy, że jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji powodem uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia były jak się zdaje błędne ustalenia w zakresie określenia podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy z dnia 17 grudnia 2010 r., na podstawie której skarżąca spółka nabyła zorganizowaną części przedsiębiorstwa (Kopalnię Pomianów). Zdaniem organu odwoławczego określenie podstawy opodatkowania w części dotyczącej składników aktywów będących przedmiotem sprzedaży (gruntów, budynków, budowli, maszyn i urządzeń nastąpiło z naruszeniem art. 6 ust. 2 u.p.c.c. Organ pierwszej instancji przyjął, bez koniecznej zdaniem organu drugiej instancji, weryfikacji wartość rzeczowych składników majątkowych określoną w operacie szacunkowym sporządzonym przez biegłego rzeczoznawcę (5.102.900 zł), która nie musi odpowiadać wartości rynkowej.

Z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynika, że organ pierwszej instancji określając skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych przyjął do podstawy opodatkowania wartość rzeczowych składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. maszyn i urządzeń w kwocie 757.900 zł, nieruchomości w kwocie 3.651.100 zł i budynków i budowli w kwocie 693.900 zł, wynikającą z operatu szacunkowego przekazanego organowi na jego wezwanie z dnia 10 marca 2011 r.

Organ odwoławczy uzasadniając konieczność uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania do ponownego rozpatrzenia, wytknął temu organowi, że ten wbrew zaleceniom wyroku WSA w Krakowie z dnia 11 października 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1189/12 oraz dyspozycji art. 6 ust. 3 u.p.c.c. w wyżej wymienionym wezwaniu nie zaproponował spółce wartości według własnej wstępnej oceny. Z takim stanowiskiem organu odwoławczego nie można się zgodzić. Jakkolwiek w powołanym wyżej wyroku Sąd stwierdził, że należy podzielić zarzut skarżącej, że w sprawie został naruszony art. 6 ust. 3 i 4 u.p.c.c. gdyż organ wzywając spółkę do rodzajowego wyszczególnienia i podania wartości poszczególnych składników majątkowych przejętych w wyniku transakcji w istocie zastosował art. 6 ust. 3 u.p.c.c., ale nie wykonał jego dyspozycji poprzez podanie wartości tych składników według własnej, wstępnej oceny. Jednakże organ odwoławczy nadał powyższej konstatacji zbyt daleko idące znaczenie i w sposób nieuprawniony powiązał to stwierdzenie wyłącznie z wyceną rzeczowych składników majątku wynikającą z operatu szacunkowego. Tymczasem Sąd zauważając powyższe uchybienie w działaniu organu podatkowego pierwszej instancji odnosił je do tych rzeczy i praw przyjętych przez organ do opodatkowania, których wartość została wyliczona jako różnica pomiędzy ceną zapłaconą przez skarżącą spółkę za nabywaną kopalnię, a wartością składników majątkowych wymienionych w operacie szacunkowym. Wskazuje na to m. in. następne stwierdzenie Sądu; "Pełnomocnik skarżącej spółki w trakcie postępowania składał wniosek dowodowy o uzupełnienie materiału poprzez wskazanie przez organ jakie jego zdaniem elementy nie zostały uwzględnione w wyliczonej przez spółkę podstawie opodatkowania i jaka jest ich wartość według organu podatkowego. Wniosek ten pozostał bez odpowiedzi". W opinii Sądu, przywołany fragment uzasadnienia wyroku został wyrwany z kontekstu całego uzasadnienia, dlatego też nieuprawnione jest stwierdzenie organu odwoławczego, że organ pierwszej instancji wydając decyzję nie uwzględnił wskazań zawartych w wyroku z dnia 12 października 2012 r.

Jak słusznie zauważyła strona skarżąca na żadnym etapie postępowania podatkowego nie była kwestionowana przez organy obu instancji wartość rzeczowych składników wyceniona w operacie szacunkowym. Również WSA w Krakowie w w/w wyroku wartością rzeczowych składników majątkowych, co do której nie było sporu, nie zajmował się.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.c.c. wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczenia długów i ciężarów. Z kolei, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika od jej określenia, podwyższenia lub obniżenia w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej wstępnej oceny (ust. 3). Organ takie wezwanie wystosował, a strona skarżąca przedstawiła wycenę przedmiotowych składników majątkowych sporządzoną przez biegłego rzeczoznawcę. Organ podatkowy pierwszej instancji, jakkolwiek w wezwaniu nie podał własnej wartości rynkowej przedmiotowych składników majątkowych, powyższą wycenę zaakceptował i przyjął do opodatkowania, uznając zatem, że wartość wynikająca z operatu szacunkowego odpowiada wartości rynkowej, o której mowa w art. 6 ust. 2 u.p.c.c. W zaistniałej sytuacji, Sąd nie widzi podstaw do kwestionowania tych ustaleń na etapie ponownie prowadzonego postępowania odwoławczego i konieczności przeprowadzenia w tym zakresie kolejny raz postępowania wyjaśniającego. Ocena organu odwoławczego, że wartość określona w operacie szacunkowym wykonanym przez biegłego rzeczoznawcę nie musi odpowiadać wartości rynkowej bowiem wycena wykonana została dla celów określenia wartości godziwej składników aktywów trwałych dla celów sprawozdań finansowych w rozumieniu ustawy o rachunkowości, bez podania jakiegokolwiek konkretnego argumentu uzasadniającego taką ocenę, jest w opinii Sądu niewystarczająca do uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy dysponuję innymi instrumentami (np. art. 229 Ordynacji podatkowej), które powinien w pierwszej kolejności zastosować w celu usunięcia nurtujących go wątpliwości, co do przyjętej do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wartości rzeczowych składników nabytych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uchylenie kolejny raz wydanej w sprawie decyzji, w ocenie Sądu w oparciu o wątpliwe przesłanki i w sytuacji, gdy wcześniej organ drugiej instancji (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 maja 2012 r. znak [...]) nie kwestionował ustaleń faktycznych organu pierwszej instancji przyjętych do rozstrzygnięcia, stanowi także naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej oraz zasady szybkości postępowania sformułowanej w art. 125 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 cytowanej ustawy. Nadpłacony wpis zwrócono na podstawie art. 225 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.