Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2458/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 170
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 59 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA del. Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 255/18 w sprawie ze skargi M. H. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 3 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. H. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2018r., sygn. akt I SA/Gd 255/18 oddalił skargę Skarżącej M. H. (dalej także jako "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 3 stycznia 2018 r. w sprawie o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wszczął i prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku Skarżącej na podstawie 17 własnych tytułów wykonawczych wystawionych w dniu 20 stycznia 2014 r. na zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług. Podstawę prawną wystawienia tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 grudnia 2013 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 27 września 2013r., którą orzeczono na mocy art. 107 § 1, § 2 pkt 2, art. 108 § 1, § 2 pkt 2 lit a) i lit c) oraz art. 116 § 1, § 2 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm. - dalej jako "O.p.") odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej - Skarżącej (Prezesa Zarządu) za zaległości podatkowe Spółki z o.o. B. z tytułu podatku od towarów i usług i odsetki za zwłokę. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia: wierzytelności z rachunku bankowego; wynagrodzenia za pracę; nieruchomości, dla których urządzono Księgi wieczyste.

Skarżąca pismem z dnia 27 lipca 2017 r. wniosła o umorzenie wszystkich postępowań egzekucyjnych, będących następstwem wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, jako członka Zarządu Spółki z o.o. B. (dalej jako "Spółka"). Zarzuciła przedawnienie zobowiązań wynikających z decyzji, o której mowa w art. 118 § 1 O.p. oraz przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczących Spółki.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia 22 sierpnia 2017 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Skarżąca w zażaleniu na to postanowienie zarzuciła m.in. przedawnienie egzekwowanego obowiązku. Powołała się na wystawienie na poszczególne zaległości kilku tytułów wykonawczych z różnymi kwotami i terminami obliczania odsetek.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 12 października 2017 r., uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia 13 listopada 2017 r., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W zażaleniu na to postanowienie Skarżąca wniosła o umorzenie wszystkich postępowań egzekucyjnych, będących następstwem wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. decyzji orzekającej o jej odpowiedzialności podatkowej jako członka Zarządu Spółki. Skarżąca zakwestionowała m.in. Naczelnika Urzędu Skarbowego, jako właściwego dla Spółki organu podatkowego i egzekucyjnego. Jej zdaniem nie doszło do skutecznego doręczenia Spółce zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego wydanego w trybie art. 70c O.p., nadto pismo to nie zawiera informacji o zakresie przedmiotowym postępowania karnego skarbowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 3 stycznia 2018 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r., poz. 1257 - dalej jako "K.p.a."), art. 59 § 5 w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 z późn. zm. - dalej jako "u.p.e.a."), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 listopada 2017 r. Zauważył, że Skarżąca żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego oparła na przesłankach z art. 59 § pkt 2, 3 i 7 u.p.e.a. Wskazał, że Strona nie uiściła zobowiązań Spółki wynikających z prawomocnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 grudnia 2013 r. o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług od stycznia do maja 2008 r. Zobowiązania te nie uległy przedawnieniu, bowiem bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2008 r. został zawieszony w dniu 19 marca 2012 r. W dniu 6 czerwca 2012 r. przedstawiono podejrzanemu H. H. m.in. zarzuty, że w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 25 stycznia 2009 r. będąc osobą faktycznie zarządzającą w Spółce, dopuścił się czynu polegającego na złożeniu nierzetelnych deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2008 r. Treść postanowienia przedstawiono H. H. w dniu 20 marca 2013 r., zaś Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 21 listopada 2013 r. zawiadomił podatnika, że od dnia 19 marca 2012 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. Pismo doręczono Spółce w trybie zastępczym w dniu 9 grudnia 2013 r. na adres jej siedziby. Zdaniem organu nie wystąpiła w sprawie żadna z przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 u.p.e.a.

Strona w skardze do Sądu pierwszej instancji wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 138 §1 pkt 1 K.p.a. w zw. art. 59 §1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p.; - art. 138 §1 pkt 1 K.p.a w zw. art. 59 §1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. oraz z zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p.; - art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p.; - art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c, art. 150, art. 154 § 1, art. 138 § 1 O.p. w zw. z art. 201, art. 205 § 2, art. 18 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (DZ.U. z 2013 r. poz. 1030, t.j., dalej jako "K.s.h."); - art. 5, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 70c O.p. w zw. art. 8 ust. 1 pkt 3 i art. 31 ust. 1, art. 24 ust. 1 pkt 1a ustawy o kontroli skarbowej; - art. 7 K.p.a w zw. z art. 22 u.p.e.a.; - art. 70 § 8 O.p.; - art. 59 §1 pkt 3 u.p.e.a.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę podzielił stanowisko orzekających w sprawie organów o skutecznym zawieszeniu w sprawie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2008 r. Nadto wskazał, że zarzuty dotyczące nieprawidłowego doręczenia korespondencji przesyłanej Spółce na adres jej siedziby, były przedmiotem oceny dokonanej w prawomocnym wyroku WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 194/14. Zdaniem WSA nie uległy także przedawnieniu zobowiązania objęte wskazanymi tytułami wykonawczymi wystawionymi na Skarżącą, ponieważ w sprawie nastąpiły zdarzenia przerywające bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych, o których zobowiązana została zawiadomiona.

Strona w skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 255/18, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 i art. 151 w zw. z art. 133 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") poprzez błędne ustalenia stanu faktycznego przyjętego przy wyrokowaniu przez Sąd pierwszej instancji, tj. przyjęcie, iż Sąd Rejonowy [...] w G. VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wykreślił w dniu 28 kwietnia 2014 r. M. S., pełniącego od dnia 26 stycznia 2009 r. funkcję Prezesa Zarządu Spółki, w związku z wyrokiem skazującym za przestępstwa z art. 294, art. 297 i art. 300 k.k. oraz że Naczelny Sąd Administracyjny wydając w dniu 17 grudnia 2015 r. wyrok o sygn. akt I FSK 1349/14 posiadał informację, iż Sąd Rejonowy w G. VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego dokonał wykreślenia w dniu 28 kwietnia 2014 r. M. S., pełniącego od dnia 26 stycznia 2009 r. funkcję Prezesa Zarządu Spółki,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 8, art. 11, art. 80, art. 107 K.p.a., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez oddalenie skargi,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 w zw. z art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa w zakresie wskazanym przez Skarżącą w jej skardze i oddalenie skargi w sytuacji, gdy zasługiwała na uwzględnienie z powodu naruszenia przez organy przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 138 §1 pkt 1 K.p.a. w zw. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.. w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez wydane zaskarżonego postanowienia utrzymującego postanowienie organu pierwszej instancji, pomimo upływu biegu terminu przedawnienia zaległości podatkowej Spółki B. sp. z o.o., w związku, z którymi wydana została decyzja o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, jej, jako członka zarządu, która to okoliczność powinna być uwzględniona z urzędu,

2. art. 138 §1 pkt 1 K.p.a. w zw. art. 59 §1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. oraz w zw. z:

a) art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez przyjęcie, że przedstawienie zarzutów w sprawie karnej H. H. ma wpływ na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, a w dacie przedstawienia zarzutów (jak również do dnia 31 grudnia 2013 r. - przedawnienie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za 2008 r.) H. H. nie był osobą, która wchodziła w skład Zarządu Spółki B.,

b) art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c, art. 150, art. 154 § 1, art. 138 § 1 O.p. w zw. z art. 201, art. 205 § 2, art. 18 K.s.h., poprzez uznanie, że pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 listopada 2013 r., kierowane do B. sp. z o.o. na adres: ul. S., [...] C. było skuteczne, mimo iż Spółka - wobec skazania jedynego członka zarządu B. sp. zo.o. M. S. prawomocnym wyrokiem karnym z dnia 15 grudnia 2006r. za przestępstwa z art. 294, 297, 300 koreksu karnego - nie posiadała organów, ani kuratora,

c) art. 5, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 70c O.p. w zw. art. 8 ust. 1 pkt 3 i art. 31 ust. 1, art. 24 ust. 1 pkt 1a u.k.s., poprzez nieprzyjęcie, że właściwym w sprawie zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p. był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. a nie Naczelnik Urzędu Skarbowego (w C. lub Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G.),

d) art. 7 K.p.a. w związku z art. 22 u.p.e.a., poprzez nieustalenie organu egzekucyjnego właściwego do prowadzenia egzekucji w stosunku do Spółki, co ma wpływ na ocenę możliwości prowadzenia egzekucji z majątku Skarżącej,

e) art. 70 § 8 O.p., poprzez jego zastosowanie w sprawie, mimo iż przepis ten obarczony jest wtórną niekonstytucyjnością, co powoduje, że zabezpieczone zobowiązania przedawniają się na zasadach określonych w art. 70 § 1 do § 7 O.p.,

3. art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., gdyż egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 22 października 2012 r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku.

Skarżąca wniosła o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania i rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej; przeprowadzenie rozprawy, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy prawidłowości odmowy - z uwagi na złożony w tym przedmiocie wniosek Skarżącej - przez organ egzekucyjny umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wskazanych w aktach administracyjnych tytułów wykonawczych.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny - poza przypadkami nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w rozpoznawanej sprawie nie zachodzą - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia.

Dalsze rozważania w tej sprawie należy poprzedzić spostrzeżeniem, że zobowiązanie podatkowe B. sp. z o.o. w podatku od towarów i usług zostało określone ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 16 grudnia 2011 r., którą można było wzruszać w przepisanym do tego trybie (odwoławczym, kontroli sądowej) lub w trybach nadzoru. Nadto odpowiedzialność podatkowa M. H. - Prezesa Zarządu B. sp. z o.o. - solidarnie z tą Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług wynika z ostatecznej i prawomocnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 grudnia 2013 r., bowiem NSA wyrokiem z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1349/14, oddalił skargę kasacyjną Strony od wyroku Sądu pierwszej instancji, co z uwagi na treść art. 170 p.p.s.a., należy uwzględniać z urzędu. Zgodnie z tym przepisem orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2016 r., sygn. akt II FSK 1901/14; z dnia 23 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1474/15; wyrok NSA z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt II OSK 2295/14; wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2785/15; wyrok NSA z dnia 15 września 2015 r., sygn. akt I GSK 1707/13; wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II OSK 2127/10; wyrok NSA z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 3/11, CBOSA).

Niezależnie od związania granicami skargi kasacyjnej, zakres dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli wytyczony jest także przez granice sprawy administracyjnej (por. art. 134 § 1 p.p.s.a.), tj. w niniejszym sporze - przez granice wytyczone zakresem instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. W trybie kontroli legalności postępowania prowadzonego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a., ograniczone jest wzruszanie prawomocnych lub ostatecznych ustaleń w zakresie określenia zobowiązania podatkowego lub przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Odmienną rodzajowo instytucją jest określenia zobowiązania podatkowego, czy orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu, od instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego. Tą przewidzianą prawem rozdzielność, jest zobowiązany uwzględniać Naczelny Sąd Administracyjny także w postępowaniu ze skargi kasacyjnej.

Z powołanych wyżej względów nie mogły zasługiwać na uwzględnienie sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., jak również art. 7 k.p.a. w zw. z art. 22 u.p.e.a. Trafne były bowiem spostrzeżenia Sądu pierwszej instancji, iż kwestie badania w niniejszej sprawie zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2008 r., podobnie jak kwestia właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego, jako właściwego dla Spółki organu podatkowego i egzekucyjnego wykraczają poza ramy sprawy określonej przepisami art. 59 §1 u.p.e.a.

Z treści skargi kasacyjnej wynika, że podstawową wadą zakwestionowanego wyroku jest naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami procedury sądowoadministracyjnej, postępowania administracyjnego i egzekucyjnego w wyniku dokonania wadliwych ustaleń, co do oceny przesłanki przedawnienia zobowiązań Spółki B. sp. z o.o., w związku z którymi wydana została decyzja o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, jako członka zarządu.

Sąd pierwszej instancji zgodził się z organami podatkowymi, że zobowiązania te nie uległy przedawnieniu, bowiem doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 c O.p.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższa konstatacja Sądu pierwszej instancji była prawidłowa, a w rozpoznawanym środku zaskarżenia nie zdołano jej skutecznie podważyć.

Jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, zarzuty dotyczące nieprawidłowego doręczenia korespondencji przesyłanej Spółce na adres jej siedziby, były przedmiotem badania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 194/14. WSA w powołanym wyroku stwierdził, że decyzję wymiarową przesłaną na wskazany adres Spółki (ul. S. [...] C.), prawidłowo uznano za doręczoną w trybie art. 150 O.p. Sąd przesądził tym samym, że adres wskazany w rejestrze KRS jako siedziba Spółki B. sp. z o.o. (ul. S., [...] C.), był adresem prawidłowym do doręczeń. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 grudnia 2015 r. o sygn. akt I FSK 1349/14 oddalił skargę kasacyjną Strony od wyroku Sądu pierwszej instancji. Moc wiążąca prawomocnego orzeczenia, o której mowa w art. 170 p.p.s.a. oznacza, że podmioty wymienione w tym przepisie muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana.

W związku z powyższym nie mogła znaleźć akceptacji Naczelnego Sądu Administracyjnego argumentacja autora skargi kasacyjnej o braku prawidłowego doręczenia Spółce zawiadomienia w trybie art. 70 c O.p.

Z tych samych względów nie znajdują zrozumienia Sądu zarzuty autora skargi kasacyjnej o braku u B. sp. z o.o. w okresie 26 stycznia 2009 r. do 28 kwietnia 2014 r. organu uprawnionego do reprezentacji - w związku ze skazaniem jedynego członka zarządu Spółki M. S. prawomocnym wyrokiem karnym z dnia 15 grudnia 2006 r. - i w następstwie powyższego, o braku prawidłowego doręczania pism. Okoliczności doręczania Spółce przesyłek była bowiem przedmiotem rozważań m.in., w przywołanym wyroku I FSK 1349/14, w którym NSA wskazał, że "(...) skutecznie podważać doręczenie, czy też rozstrzygnięcie zawarte w ww. decyzji mogłaby tylko spółka posiadająca status strony w ewentualnym postępowaniu nadzwyczajnym (wznowieniowym)". NSA wskazał również, że "(...) decyzja o odpowiedzialności podatkowej jest odrębną w stosunku do decyzji wymierzającej lub określającej podatek podatnikowi. Oznacza to, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej strona nie może kwestionować wcześniejszych ustaleń, dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku, zastosowania ulgi itp.". Tym bardziej w postępowaniu w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 u.p.e.a.), wobec prawomocnie ukształtowanych okoliczności doręczania przesyłek Spółce, wyrazem przekroczenia granic kognicji i wbrew treści art. 170 p.p.s.a. - byłoby wywodzenie skutków prawnych z odmiennej oceny tej okoliczności.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny - odnosząc się jedynie na marginesie do argumentacji zawartej w zakresie omawianego zarzutu w skardze kasacyjnej, odwołującej się przede wszystkim do treści art. 18 §2 K.s.h., z którego autor skargi kasacyjnej wywodzi pogląd, iż w momencie uprawomocnienia się wyroku skazującego za przestępstwo określone w art. 18 §2 K.s.h., następuje automatyczne wygaśnięcie udzielonego mandatu - wskazuje, że pogląd ten sprowadza się jedynie do aspektu skuteczności, realizacji celu zakazu, jakim jest wyłączenie z udziału w obrocie gospodarczym skazanych za określone w art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych przestępstwa osób (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 976/16). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przepis ten ogranicza możliwość pełnienia przez osoby fizyczne skazane prawomocnym wyrokiem sądu karnego za określone przestępstwa funkcji w organach spółek i może stanowić podstawę domagania się stwierdzenia nieważności uchwał zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia, podjętych z jego naruszeniem. W powołanym wyżej orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "w art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych nie został przewidziany skutek powołania takiej osoby na członka organu spółki. To, że prowadzi to do utraty mandatu ex lege, zostało wypracowane przez doktrynę i orzecznictwo. Natomiast jednoznaczny przepis prawa z art. 252 Kodeksu spółek handlowych przewiduje procedurę zaskarżania uchwał organów spółki. Dlatego też zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeżeli uchwała o powołaniu na członka zarządu podjęta została wbrew zakazowi z art. 18 §1 k.s.h., to powinna być ona wyeliminowana zgodnie z regułami określonymi w ww. przepisie, w przeciwnym razie wywołuje skutki". Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela przedstawiony w cytowanym orzeczeniu pogląd oraz przywołaną w nim argumentację prawną (por. także uchwała Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. III CZP 84/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego dnia 23 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 521/12 oraz wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1057/16; z dnia 28 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 4282/17 oraz WSA w Gdańsku z 20 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1198/17).

W tym stanie rzeczy, jako niezasadne należało ocenić zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c), art. 151 w zw. z art. 133 p.p.s.a; art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7, 8, 11, 80,107 k.p.a.; 145 § 1 pkt 1 lit c), art. 151 w zw. z art. art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. i w zw. z art. 59 § pkt 2 u.p.e.a., art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c, art. 150, art. 154 § 1, art. 138 § 1 O.p. w zw. z art. 201 §, art. 205 § 2, art. 18 K.s.h.

Nie był także zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c), art. 151 w zw z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 5, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 70c O.p. w zw. art. 8 ust. 1 pkt 3 i art. 31 ust. 1, art. 24 ust. 1 pkt 1a u.k.s., dotyczący właściwości organu doręczającego Spółce zawiadomienie z dnia 21 listopada 2013 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem ocenił, że dla obowiązku realizacji normy z art. 145 § 2 O.p. nie ma znaczenia fakt, że postępowanie kontrolne w sprawie prowadził Dyrektor UKS, a organem dokonującym zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. był Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego (por. wyroki NSA: z dnia 3 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 2019/14; z dnia 5 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1838/15,; z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 247/16, CBOSA).

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd wyrażany w dorobku prawnym, zgodnie z którym art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wiąże skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego w sprawie (in rem), a nie przeciwko osobie (por. wyrok z dnia 21 listopada 2012 r., I FSK 303/11, wyrok z dnia 1 października 2015 r., II FSK 995/15, CBOSA). Nadto w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2018 r., I FPS 1/18, wprost wyjaśniono, że: "(...) przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c O.p. jednostki odpowiedniego przepisu O.p., tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.. skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane (...)". Z tego powodu kwestionowana w skardze kasacyjnej treść z dnia 21 listopada 2013 r., nie uzasadniała uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Trafne są spostrzeżenia Skarżącej odnośnie tzw. "wtórnej" niekonstytucyjności art. 70 § 8 O.p. z uwagi na wskazania zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, odnoszące się do tożsamej treściowo regulacji art. 70 § 6 O.p. (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.). Umknęło jednakże uwadze Skarżącej, że Trybunał uznał za niedopuszczalny "całkowity brak przedawnienia należności" (zabezpieczonych hipoteką przymusową), lecz nie instytucję przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zastosowane w badanej sprawie.

W konsekwencji chybiony okazał się zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 151 w zw. z art. 138 § 1 O.p. w zw. z art. 59 § pkt 2 u.p.e.a. wzw. z art. 70 §1 i 8 O.p.

Nie był także zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy nie zawiera ono wszystkich elementów konstrukcyjnych wymienionych w tym przepisie, gdy sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarysowane powyżej standardy budowy uzasadnienia zostały zachowane, zaś Skarżąca nie wykazała jakichkolwiek okoliczności, z których można by wnioskować o stanie odmiennym.

Z przedstawionych wyżej powodów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 193, art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.