Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 979/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2011-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 2 pkt 6
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2011r. sprawy ze skargi L. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] i określił L. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie 412.777,50 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że skarżący prowadził w 2002r. pozarolniczą działalność gospodarczą w firmie "U." spółka jawna L. P., M.P. w C., w której posiadał udziały w stratach i zyskach wynoszące 50%. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2002 skarżący zadeklarował stosownie do posiadanych udziałów, stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 10.777,50 zł, a także wskazał jako źródło przychodów "najem lub dzierżawa", z którego wysokość osiągniętego przychodu odpowiadała wysokości kosztom uzyskania przychodów. W konsekwencji podatek dochodowy nie wystąpił. W wyniku wszczętego postępowania kontrolnego decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy 2002 w kwocie 474.063 zł. Podstawą do określenia przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wynikało to z zeznania rocznego było ustalenie, iż zaniżono przychody spółki "U." o kwotę 2.451.846,50 zł, w wyniku niezaliczenia do nich przedawnionych zobowiązań z tytułu zakupu towarów handlowych od firmy H. na łączną kwotę 2.146.463,82 zł oraz wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń z tytułu nieuregulowanych odsetek od wymagalnych i nieprzedawnionych zobowiązań wobec kontrahentów na łączną kwotę 305.382,68 zł. W konsekwencji natomiast powyższych uchybień organ pierwszej instancji ustalił firmie "U." dochód z działalności gospodarczej za 2002 r. w kwocie 2.430.291,50 zł, w tym przypadający na L. P. w kwocie 1.215.145,75 zł, odpowiadającej posiadanym udziałom w stratach i zyskach wynoszącym 50%.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., rozpatrując wniesione przez stronę od ww. decyzji odwołanie, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest każdy wspólnik spółki jawnej "U.", a wszelkie nieprawidłowości w ustaleniu wysokości dochodu bądź straty osiągniętej przez wspólników, w ramach wspólnie prowadzonej działalności gospodarczej bezpośrednio wpływają na ich zobowiązania podatkowe. Zdaniem organu odwoławczego bezspornym w sprawie jest, że firma "U." w badanym okresie nie uregulowała żadnej kwoty wymagalnych zobowiązań wobec firmy "H.", a jedynie część zobowiązań wobec "L." z lat poprzedzających badany okres. W tym czasie kontrahenci nie poczynili żadnych działań w celu odzyskania należności. Jedynym udokumentowanym działaniem było naliczenie przez "H." odsetek karnych w latach 2000-2002, które za aprobatą wierzyciela nie zostały uregulowane, a następnie na wniosek firmy "U." przez niego umorzone. Organ zauważył, że brak jest dowodów potwierdzających podjęcie przez wierzycieli starań o odzyskanie należnych im kwot, w tym także zrekompensowania nieterminowego regulowania zobowiązań w postaci naliczonych odsetek, co świadczy o zaniechaniu działań zmierzających do uzyskania ekwiwalentu za korzystanie przez firmę "U." ze środków pieniężnych należących do innych podmiotów gospodarczych, tj. do jej kontrahentów zagranicznych. Jednocześnie uchylanie się spółki, w której skarżący jest udziałowcem, od dokonywania płatności na rzecz kontrahentów za dostarczony towar spowodowało, iż firma "U." mogła nieodpłatnie dysponować środkami pieniężnymi pochodzącymi z nieuregulowanych wymagalnych zobowiązań względem dostawców. W konsekwencji zdaniem organu brak zapłaty zobowiązań wobec dostawców był sposobem finansowania działalności gospodarczej spółki jawnej. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w zeznaniach G. W. złożonych w dniu 29 września 2008r., a także w piśmie z dnia 3 listopada 2003r. podpisanym przez obu wspólników spółki jawnej.

Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że firma "U." opóźniając termin przekazania zobowiązań należnych kontrahentom bądź ich nie regulując bez żadnych konsekwencji finansowych, miała możliwość nieodpłatnego korzystania ze środków pieniężnych w wysokości odpowiadającej wartości tych zobowiązań w okresie od daty ich wymagalności do dnia przedawnienia. Firma ta nie musiała bowiem korzystać z kredytów bankowych w celu finansowania bieżącej działalności, a w konsekwencji ponosić wydatków z tytułu odsetek od takich kredytów.

Organ przywołał przepis art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie, z którym przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b. Nieodpłatne świadczenie obejmuje zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób fizycznych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie konkretnego majątku. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ma miejsce wówczas, gdy podatnik otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, w tym w szczególności ze środków pieniężnych.

Organ stwierdził, że spółka "U." dysponowała środkami pieniężnymi w wysokości wartości zobowiązań wobec "H." i "L.", które wykorzystywała na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka korzystała nieodpłatnie z cudzego kapitału pieniężnego, a zatem wartość otrzymanego przez nią nieodpłatnego świadczenia odpowiadała kosztowi uzyskania takiego kapitału na rynku finansowym. Ustalona więc przez organ pierwszoinstancyjny wartość otrzymanego przez firmę "U." nieodpłatnego świadczenia w wysokości oprocentowania kredytów obrotowych udzielanych w PLN przez PKO BP S. A., z którego usług korzystała wspomniana firma, przy zastosowaniu średniej stawki referencyjnej WIBOR 1M, powiększonej o średnią marżę banku uznać należy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, za odpowiadające zasadzie określonej w art. 11 ust. 2a pkt 4 cyt. ustawy.

W wyniku wniesionej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...]. sygn. akt [...] uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] W ocenie Sądu, organy skarbowe przedwcześnie uznały, że przedawnienie zobowiązań spółki wobec kontrahentów zagranicznych nastąpiło w 2002 r. i że wartość umorzonych zobowiązań stanowi przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż w aktach sprawy znajdują się pominięte w trakcie rozpatrywania przez organy podatkowe pisma spółki "U." skierowane do firmy "H." o anulowanie odsetek od kredytu kupieckiego za 2000 r. (pismo z dnia 30 grudnia 2002 r.), 2001 r. (pismo z dnia 30 grudnia 2002 r.) oraz 2002 r. (pismo z dnia 28 stycznia 2002 r.). Sąd zalecił by ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy ocenił, czy pisma te mają znaczenie, w świetle powyższych wywodów, dla przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art.123 § 1 pkt 2 k.c.

Zdaniem Sądu organ winien ponownie przeanalizować argumenty podniesione przez podatnika w piśmie z dnia 22 września 2009 r. złożonym na rozprawie, w tym także zarzut niezastosowania w sprawie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, pisma H. z dnia 14 kwietnia 2005 r. informującego o uregulowaniu należności przez G. W., a także pisma z dnia 12 września 2007 r. informującego Urząd Kontroli Skarbowej w B. o uregulowaniu zobowiązań wobec firmy H.. Ponadto nie podzielono stanowiska organów podatkowych, że opóźnienie w regulowaniu zobowiązań wobec kontrahentów zagranicznych stanowi podstawę do wyliczenia wartości nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu, źródłem nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu musi być bowiem działanie świadczeniodawcy, a nie zachowanie podatnika, w szczególności polegające na powstrzymaniu się od spełnienia świadczenia, wynikającego z umowy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wydanej wskutek ponownego rozpoznania sprawy, organ odwoławczy stwierdził, iż na dzień 31 grudnia 2002r. spółka "U." posiadała nieuregulowane zobowiązania z lat 2000-2002 wobec firmy H. Ltd w łącznej kwocie 2.146.463,82zł. Powyższe wynika z wydruków kont rozrachunków z kontrahentami oraz z oświadczeń spółki z dnia 5 listopada 2003r. i z dnia 24 listopada 2003r. Zgodnie z wyjaśnieniami wspólników przyczyną braku płatności zobowiązań spółki były trudności finansowe i jedynym sposobem na przetrwanie było wstrzymanie spłat zobowiązań. Jednocześnie w wyjaśnieniach z dnia 12 września 2007r. spółka "U." oświadczyła, że wierzyciele nie podejmowali żadnych czynności prawnych celem ściągnięcia należności. Ustalono, że łączna kwota nieuregulowanych zobowiązań spółki "UNIVERS" wobec firmy H. Ltd za lata 2000-2003 wynosi 2.503.258,77zł, z czego kwota 2.146.463,82zł stanowiła zobowiązania przedawnione, które zdaniem organu w myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winny zostać zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśniając, iż w związku z faktem, że termin "przedawnione zobowiązanie" nie został uregulowany w ustawie podatkowej w kwestii tej należy odwołać się do normy prawnej zawartej w przepisach kodeksu cywilnego. Analizując przepisy kodeksu cywilnego dotyczące instytucji przedawnienia w kontekście więzi łączących spółkę "U." z kontrahentem zagranicznym firmą H. Ltd , które w ocenie organu stanowiły umowę sprzedaży Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przedmiotowej sprawie termin przedawnienia roszczeń wobec wspomnianego podmiotu gospodarczego, wynosił dwa lata. Jednocześnie w ocenie organu nie nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia.

Powołując się dalej na przepisy Kodeksu cywilnego organ wskazał, iż bieg terminu przedawnienia przerywa się przez uznanie roszczenia przez osobę, przeciwko której roszczenie przysługuje. Uznanie roszczenia może występować w formie tzw. uznania właściwego i uznania niewłaściwego. Pierwsza forma uznania stanowi nieuregulowaną odrębną umowę ustalającą co do zasady i zakresu istnienie albo nieistnienie jakiegoś stosunku prawnego. Uznanie niewłaściwe jest natomiast określane jako przyznanie przez dłużnika wobec wierzyciela istnienia długu. Jednak złożenie takiego oświadczenia wiedzy prowadzi do przerwania biegu przedawnienia wyłącznie w stosunku do uznanego roszczenia. W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego pisma spółki "U." z dnia 28 stycznia i 30 grudnia 2002r. skierowane do firmy H., dotyczące anulowania odsetek od zobowiązań oraz zaprzestania naliczania nie stanowią uznania przez dłużnika roszczenia z tytułu transakcji zakupu towarów, skutkującego przerwaniem biegu ich przedawnienia. Pisma te mogą co najwyżej stanowić przedmiot oceny w zakresie oświadczenia woli wyłącznie pod względem roszczeń z tytułu naliczonych przez kontrahenta odsetek, a nie zobowiązania głównego w konkretnie oznaczonej wysokości. Zobowiązanie z tytułu nabycia towarów oraz naliczone odsetki od nieuregulowanych w terminie zobowiązań stanowią bowiem odrębne podstawy dochodzonych roszczeń. Pisma te nie powodują więc przerwania biegu przedawnienia zobowiązań wobec firmy H..

W ocenie organu odwoławczego o uznaniu zobowiązania wobec H. nie świadczą również kserokopie zestawień sald podpisanych przez wspólników spółki "U." i G.W.. Powołując się na orzecznictwo Sądu Najwyższego organ stwierdził, iż uzgodnienie sald stanowi oświadczenie woli, a więc można go zaliczyć do uznania niewłaściwego powodującego przerwanie biegu terminu przedawnienia roszczeń. Oświadczenie to musi potwierdzać istnienie skonkretyzowanego długu, a także powinno mieć miejsce, przed upływem terminu przedawnienia. Zdaniem organu w stosunku do przedłożonych przez stronę zestawień sald nie ustalono daty ich powstania, tym samy nie powodują one przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań wobec kontrahenta.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej również podniesiona w piśmie z dnia 22 września 2009r. kwestia wielokrotnych wyjaśnień przedstawiciela firmy H., w których potwierdzano istnienie i wymagalność wszystkich zobowiązań wynikających z realizacji dostaw na rzecz spółki "U." do roku 2005 nie może odnieść oczekiwanego rezultatu w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Potwierdzanie przez stronę przed organem podatkowym istnienia tych zobowiązań podczas zeznań złożonych w dniu 5 grudnia 2007r. do protokołu przesłuchania kontrolowanego, czy też w oświadczeniu z dnia 05 listopada 2003r. skierowanym do Inspektora Kontroli Skarbowej nie jest bowiem przesłanką wyszczególnioną w przepisach kodeksu cywilnego powodującą przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź jego zawieszenie. Natomiast pismo spółki "U." z dnia 30 stycznia 2006r. wzywające firmę H. do potwierdzenia salda na dzień 31 grudnia 2005r. mogłoby być przedmiotem oceny pod względem zakwalifikowania go do uznania niewłaściwego, powodującego przerwanie biegu terminu przedawnienia, ale sporządzone zostało po upływie terminu przedawnienia. Także wyjaśnienia przedstawiciela kontrahenta zagranicznego złożone w dniu 29 września 2008r. do protokołu przesłuchania kontrolowanego co do wiedzy o istnieniu omawianych roszczeń nie są przesłanką wyszczególnioną w przepisach kodeksu cywilnego powodującą przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź jego zawieszenie.

Odnosząc się do faktu wniesienia w 2005r. przez G. W. wierzytelności jako wkładu do spółki w oparciu o umowę przystąpienia do spółki jawnej sporządzoną w dniu 01 marca 2005r. oraz pisma firmy H. z dnia 14 kwietnia 2005r., informującego o wysokości zobowiązań uregulowanych przez G.W. i pisma spółki "U." z dnia 12 września 2007r. skierowanego do Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zawierających informację o uregulowaniu zobowiązań wobec H. organ stwierdził, iż okoliczności wynikające z ww. dowodów pozostają bez wpływu na termin przedawnienia zobowiązań z tytułu zakupu towarów z uwagi na ich wystąpienie po terminie dwóch lat od daty ich wymagalności. Organ podkreślił, iż aby dane zdarzenie mogło wywołać przerwanie biegu terminu przedawnienia musi mieć miejsce przed jego upływem.

Konkludując organ stwierdził, iż zgromadzony materiał dowodowy nie stanowi podstawy do przyjęcia, iż do dnia przedawnienia zobowiązań z tytułu zakupu towarów firma "U." jako dłużnik przedstawiła swoje oświadczenia woli o istnieniu długu wierzycielowi, tj. firmie H..

Na zakończenie organ wskazał, iż firma H., jak wynika z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy, nie podejmowała działań w celu wyegzekwowania swoich należności, a więc aprobowała odraczanie terminów płatności. W podobny sposób oceniono działania firmy L.. Tym samym organ uznał, iż spółce "U." udzielono kredytu kupieckiego. Wartość korzyści wynikająca z tego kredytu nie podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, opóźnienia spółki "U." w regulowaniu zobowiązań wobec kontrahentów zagranicznych nie stanowią podstawy do wyliczenia wartości nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. W tej sytuacji w postępowaniu odwoławczym pomniejszono wysokość przychodu spółki "U." o wartość omawianych nieodpłatnych świadczeń, a więc dochód tej spółki wyniósł 2.124.908,82zł, w tym przypadający na stronę, jako posiadającego udziały wynoszące 50%, 1.062.454,41 zł.

Uwzględniając skorygowaną wysokość dochodu przypadającą na podatnika z tytułu posiadania udziałów w spółce "U.", dochód z pozostałych źródeł, a także przysługujące mu odliczenia od podatku z tytułu wydatków mieszkaniowych w wysokości 208,53 zł (19% poniesionych nakładów z tego tytułu), organ określił należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002r. w kwocie 412.777,50zł.

Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł ponadto w sprawie podstaw do uznania, iż doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skutkującego w konsekwencji niemożnością wydania decyzji uchylającej w całości rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego i określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w innej wysokości.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zrzucając jej naruszenie: art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności sprawy; art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wniesienia powództwa do sądu powszechnego o ustalenie istnienia zobowiązania pomiędzy kontrahentami zagranicznymi spółki z udziałem podatnika w roku 2002; art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na przekroczenie swobodnej oceny dowodów w stopniu mającym istotny wpływ na wynika sprawy; art. 14 ust. 2 pkt 6 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie za przedawnione zobowiązań spółki "U.", a w konsekwencji określenie skarżącemu dochodu w kwocie 1.062.454,41zł oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zdaniem skarżącego nieprawidłowo ustalono stan faktyczny dotyczący określenia momentu przedawnienia zobowiązań wobec firmy H.. Zdaniem strony zagadnienie to winno być rozpatrywane w świetle reguł prawa międzynarodowego, a nie przepisów kodeksu cywilnego z uwagi na fakt, że kontrahent zagraniczny miał siedzibę w Irlandii, a następnie w Wielkiej Brytanii (Guernsey). Okoliczność tą, wg skarżącego, potwierdzają dokumenty spółki "U.". Organ podatkowy nie podjął natomiast czynności zmierzających do zweryfikowania informacji uzyskanych od świadka G. W. w oparciu o dane z rejestrów urzędowych. Kwestia ta ma w sprawie znaczenie, gdyż Irlandia i Wielka Brytania są stronami Konwencji o przedawnianiu w międzynarodowej sprzedaży towarów sporządzonej w Nowym Jorku w dniu 14 czerwcu 1974r., zgodnie z którą przedawnienie spornych zobowiązań. w niniejszej sprawie nastąpiłoby po czterech latach. W ocenie skarżącego, organ kontroli winien badać kwestię przedawnienia w stosunku do H. jako podmiotu nie posiadającego osobowości prawnej, lecz jednostkę organizacyjną będącą podmiotem praw i obowiązków posiadającą zarząd na terytorium Brytyjskim. Zdaniem podatnika, wyjaśnienie tej kwestii ma zasadnicze znaczenie, gdyż Wielka Brytania jest stroną konwencji o przedawnianiu w międzynarodowej sprzedaży towarów z dnia 14 czerwca 1974r., zgodnie z którą przedawnienie zobowiązań spółki "U." następowałoby po czterech latach. Autor skargi wskazał, iż zagadnienie siedziby dostawcy/sprzedawcy i prawa międzynarodowego pozostały poza rozważaniami Sądu.

Jednocześnie strona nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, że pomiędzy rokiem 2000r., w którym powstało zobowiązanie a rokiem 2002 nie doszło do kontaktów pomiędzy spółką "U." a H., z których mogłoby wynikać uznanie długu. Przykładem tego są pisma spółki jawnej z 2002r. o anulowanie odsetek od zobowiązań i zaprzestanie ich naliczania stanowiące, w ocenie skarżącego, uznanie roszczenia w rozumieniu art. 123 § 2 pkt 1 kc. Zdaniem autora skargi pisma te, pomimo zaleceń WSA, zostały jednak nieprawidłowo ocenione pod kątem tezy NSA zawartej w wyroku z dnia [...] sygn. akt[...].

Skarżący podniósł, że dowodem świadczącym o uznaniu zobowiązania wobec H.i L. jest również potwierdzanie zobowiązań stanowiących podstawę rozliczeń kursowych podpisanych przez obu wspólników spółki i Gi. W.. Kopie tych dokumentów istniejące w dokumentacji spółki i dotyczące zobowiązań z lat 2000 i 2001, załączono do akt sprawy. Strona nie zgodziła się z opinią Dyrektora Izby Skarbowej, że wobec braku możliwości ustalenia konkretnych dat ich sporządzenia nie uznano tych dowodów za przerywające bieg przedawnienia. Brak zeznań wspólników spółki "U." podczas przesłuchań przeprowadzonych w 2007r. co do podpisywania wspomnianych uzgodnień podatnik tłumaczy tym, iż podpisywali je dodatkowo w celu potwierdzenia wzajemnych rozrachunków.

Dodatkowym dowodem świadczącym w ocenie strony o istnieniu wymagalnego zobowiązania, są oświadczenia wspólników potwierdzające istnienie zobowiązań wobec firmy H. z dnia 20 marca 2002r., 28 października 2002r., 22 lutego 2003r., 21 czerwca 2003r. i 07 maja 2004r., które organ odwoławczy bezpodstawnie uznał za nierzetelne. Podstawą do takiego stwierdzenia nie mogły być, w ocenie skarżącego, nieścisłości w oznaczeniach poszczególnych transakcji, czy niewymienienie wszystkich faktur z okresu, jakiego dotyczyły. Okoliczność wystąpienia tych nieścisłości podatnik tłumaczy błędem pisarskim, bądź nieuwzględnieniem rozliczonych transakcji. Uważa przy tym, iż organ podatkowy rozstrzygający w sytuacji stwierdzenia tych nieścisłości oraz dotyczących oświadczeń Pana G.W., mógł podjąć próbę ich wyjaśnienia.

Zdaniem skarżącego kolejnym argumentem wskazującym na istnienie wymagalnego zobowiązania jest także okoliczność, iż G. W. od maja 2003r. stał się zarządcą nieuregulowanych należności od spółki "U.". Ostatecznie, w 2005r. wniósł on do tej spółki, jako wkład niepieniężny wierzytelności, które uregulował wcześniej firmie H.. W konsekwencji, w ocenie skarżącego, w przedmiotowej sprawie nie rozpatrzono całej dokumentacji. Skupiono się jedynie na wykazaniu braku dokumentów, z których jednoznacznie wynika uznanie długu.

W podobny sposób zdaniem strony oceniono też zeznania G. W., którego nie zapytano, czy istniały wątpliwości co do długu i jakie czynności były w związku z tym podjęte. Zdaniem autora skargi w sytuacji sporu co do treści czynności prawnych (uznania bądź nieuznania długu, istnienia bądź nieistnienia zobowiązania) organ podatkowy winien był stosownie do art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej wystąpić do sądu powszechnego. Obowiązku tego nie dopełniono, a więc nie wyjaśniono okoliczności sprawy i tym samym przy ponownym rozpatrywaniu odwołania dokonano dowolnej oceny dowodów w sprawie.

Dodatkowo strona zarzuciła, iż decyzja została wydana po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazanie przez organ drugiej instancji zaistnienia dwóch zdarzeń powodujących przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. wszczęcie postępowania karno-skarbowego w dniu 22 grudnia 2008 r. oraz czynności egzekucyjnych prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. wynikają, w ocenie skarżącego, wyłącznie z pism tych organów podatkowych. Skarżący podnosi przy tym, iż nie otrzymał żadnej informacji o wszczętym w 2008 r. postępowaniu kamo-skarbowym, które zakończyło się w dniu 17 marca 2009 r. Natomiast okres trwania postępowania sądowoadministracyjnego nie był na tyle długi, aby zobowiązanie można było nadal ustalać. Tym samym, wg podatnika, nie można było po dniu 1 stycznia 2010r. uchylić w całości decyzji organu pierwszej instancji i określić zobowiązania podatkowego, a jedynie umorzyć postępowanie z powodu przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i stwierdzając że zarzuty skarżącego w zakresie naruszenia prawa materialnego oraz uchybień proceduralnych są bezpodstawne.

Ponadto, polemizując z zarzutem, iż organy nie zbadały okoliczności określenia momentu przedawnienia zobowiązań wobec firmy H. ze względu na siedzibę tego podmiotu w świetle reguł prawa międzynarodowego organ wyjaśnił, iż wbrew twierdzeniom strony okoliczności te zostały zweryfikowane nie tylko w oparciu o zeznania G. W. ale również w oparciu o informacje uzyskane od innego organu. Organ wskazał, iż informacje dotyczące kontrahenta zagranicznego ustalono na podstawie danych uzyskanych poprzez Ministerstwo Finansów, Departament Kontroli Skarbowej od władz podatkowych Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej.

W konsekwencji organ stwierdził, iż dokładna analiza dokumentów rejestracyjnych zadecydowała o zastosowaniu przez organy podatkowe, przy ustalaniu terminu przedawnienia roszczeń w przedmiotowej sprawie, przepisów art. 118 i 554 kodeksu cywilnego, a nie okresu czteroletniego wynikającego z Konwencji o przedawnieniu w międzynarodowej sprzedaży towarów z dnia 14 czerwca 1974r. Siedziba firmy H. miała bowiem miejsce na Wyspie Bahama, co wykluczało możliwość rozstrzygania kwestii przedawnienia na gruncie Konwencji o przedawnieniu w międzynarodowej sprzedaży towarów, sporządzonej w Nowym Jorku dnia 14 czerwca 1974r. (Dz. U. z 1997r. Nr 45, poz. 282). Wyspy Bahama nie przystąpiły bowiem do tej konwencji.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ wskazał, iż zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, jednakże, jak wynika z art. 70 § 8 tej ustawy, w przypadku, gdy wykonanie zobowiązania zostanie zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, nie ulega ono przedawnieniu, a po upływie tego terminu zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2002r., o ile nie wystąpiłyby przesłanki powodujące przerwanie bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia wyszczególnione w art. 70 § 2-6 Ordynacji podatkowej, nastąpiłoby z dniem 31 grudnia 2008r. Organ podkreślił, iż w przypadku skarżącego w dniu 22 grudnia 2008r. wszczęte zostało postępowanie karne skarbowe, które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia na czas jego trwania. Postępowanie to zostało zakończone w dniu 17 marca 2009r. Ponadto w dniu 05 lutego 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. złożył wniosek o ustanowienie hipoteki przymusowej na udziale wynoszącym 1/2 części własności nieruchomości gruntowej. W dniu 05 maja 2009 r. dokonano wpisu, wyegzekwowano również część kosztów egzekucyjnych w wysokości 1.285,69 zł poprzez zajęcie rachunku bankowego. Ponadto w dniu 17 września 2009 r. nadpłatę wynikającą z zeznania rocznego skarżącego za 2008 r. w kwocie 6.671,00 zł zaliczono na poczet zaległości podatkowej. Przedstawione fakty oznaczają, że mając na względzie okres od 22 grudnia 2008 r. do 17 marca 2009 r. oraz zapis art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, dokonując w dniu 05 maja 2009 r. wpisu do hipoteki, organ podatkowy zdążył dokonać czynności w czasie biegu terminu przedawnienia i tym samym wypełnił przesłanki z § 8 tej ustawy, a więc zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd przyjął w całości stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie.

Na początek, Sąd zbadał podniesioną w skardze kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż uznał zarzut za najdalej idący.

Strona skarżąca stwierdziła, iż decyzja została wydana po upływie okresu przedawnienia. W jej ocenie nie były prowadzone działania egzekucyjne powodujące przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź nie nastąpiły inne zdarzenia o tożsamym skutku. Według skarżącego okres trwania postępowania sądowo-administracyjnego nie był na tyle długi, aby można było nadal określać wysokość zobowiązania. Tym samym, nie można było po dniu 1 stycznia 2010r. uchylić w całości decyzji organu pierwszej instancji i określić zobowiązania podatkowego, a należało jedynie umorzyć postępowanie z powodu przedawnienia.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia w odpowiedzi na skargę organ wskazał, iż w przypadku skarżącego w dniu 22 grudnia 2008r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe, które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia na czas jego trwania. Postępowanie to zostało zakończone w dniu 17 marca 2009r. Ponadto w dniu 5 lutego 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. złożył wniosek o ustanowienie hipoteki przymusowej na udziale wynoszącym 1/2 części własności nieruchomości gruntowej. W dniu 5 maja 2009 r. dokonano wpisu. Wyegzekwowano również część kosztów egzekucyjnych w wysokości 1.285,69 zł poprzez zajęcie rachunku bankowego. Ponadto w dniu 17 września 2009 r. nadpłatę wynikającą z zeznania rocznego skarżącego za 2008 r. w kwocie 6.671,00 zł zaliczono na poczet zaległości podatkowej.

Strona w skuteczny sposób nie zakwestionowała tych faktów. Zasygnalizowane wątpliwości co do poprawności prowadzonych czynności wpływających na przedawnienie, nie zostały w przekonywujący sposób wykazane.

W ocenie Sądu stanowisko organu co do przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest zasadne. Należy wskazać, że termin przedawnienia, o jakim mowa w art. 70 § 1 Op, upłynąłby 31 grudnia 2008r. Stosownie do art. 70 op obowiązującego w brzmieniu zgodnym z art. 6 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz.1318), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1). Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1). Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (§ 7 pkt 1)). Zgodnie z art. 70 § 8 Op, nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Skoro okres przedawnienia został zawieszony, na czas trwania postępowania, o jakim mowa w art. 70 § 6 pkt 1op, to doliczając wyłączony czas po 17 marca 2009r., wydawszy decyzję w marcu 2009r., jaka następnie została skontrolowana przez Sąd w wyniku wyroku z 15 grudnia 2009r., wpisując hipotekę w maju 2009r., organ mógł określić zobowiązanie 15 września 2010r., stosownie do art. 70 § 8 op, gdyż do tego czasu nie nastąpił upływ terminu przedawnienia.

Przechodząc do oceny poprawności decyzji w kwestii wysokości zobowiązania podatkowego, Sąd uznał, że decyzja również nie narusza prawa. Przy tym rozważono sprawę także w świetle art. 153 p.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Po pierwsze Sąd w 2009r. uchylił decyzję ze względu na brak ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, określając przy tym podstawę prawną działania i jej rozumienie.

W wyroku z 2009r., WSA ocenił, że termin przedawnienia zobowiązań o jakich mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynosiła co do zasady 2 lata, oraz, że w sprawie miał zastosowanie art.123 § 1 pkt 2 k.c., zgodnie z którym, bieg terminu przedawnienia przerywa się przez uznanie roszczenia przez osobę, przeciwko której roszczenie przysługuje. Dalej uznał, że bieg terminu przedawnienia może być przerwany jedynie przez zdarzenia, które wystąpiły przed upływem tego terminu. Rozważył, że uznanie roszczenia może występować w formie tzw. uznania właściwego i uznania niewłaściwego. Jak uznano, pierwsza forma uznania stanowi nieuregulowaną odrębną umowę ustalającą co do zasady i zakresu istnienie albo nieistnienie jakiegoś stosunku prawnego. Uznanie niewłaściwe przyporządkowano jako przyznanie istnienia długu przez dłużnika wobec wierzyciela. WSA przyjął, że jest ono jedynie oświadczeniem wiedzy, a nie oświadczeniem woli dłużnika, a do uznania niewłaściwego zalicza się także zachowania się zobowiązanego, które nie są wprawdzie czynnościami prawnymi, ale wskazują na świadomość zobowiązanego istnienia roszczenia i mogą przez to uzasadniać przekonanie uprawnionego, że zobowiązany uczyni zadość jego roszczeniu. WSA wskazał, że zwrócenie się przez dłużnika do wierzyciela o rozłożenie należności głównej na raty i zwolnienie z obowiązku zapłaty odsetek za opóźnienie może stanowić uznanie roszczenia (art. 123 § 1 pkt 2 k.c.) także wtedy, gdy proponowane porozumienie między stronami nie doszło do skutku.

Zatem już wówczas Sąd uznał za poprawne stanowisko organu co do przedawnienia zobowiązania cywilnoprawnego, co obecnie wyłącza cel rozważań na temat tego, czy organ prawidłowo ocenił przedawnienie w świetle prawa międzynarodowego, tj. po czterech latach. Wnioski w skardze postawiono na podstawie materiału dowodowego zebranego już na moment wydania ocenianej decyzji w 2009r. i wówczas WSA oceniał tę okoliczność z urzędu. Sąd wiedział, gdzie ma siedzibę dostawca. Na stronach: 3, 6, czy 9, wyraźnie posłużono się określeniem "kontrahent zagraniczny". Była to ocena prawna o jakiej mowa w art. 153 p.p.s.a., czyli wiążąca obecnie dla sądu. Innymi słowy, zarzut skargi, iż Sąd w wyroku z 2009r., nie odniósł się do zagadnienia siedziby dostawcy, mógłby znaleźć się jedynie w skardze kasacyjnej od tego wyroku.

Obecnie WSA uznał potrzebę uszczegółowienia wyjaśnienia art. 14 ust. 2 pkt 6) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z działalności gospodarczej są również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Znaczącym jest również art. 24a ust. 1 tej ustawy, gdzie zapisano, że osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009r., Nr 152, poz.1223 ze zm.), jednostki obowiązane są stosować określone ustawą zasady rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy.

Takie zapisy nakładają na podatnika pewne dodatkowe obowiązki, jeśli chodzi o dokumentowanie faktów istotnych dla zobowiązania podatkowego. Mianowicie podatnik ma obowiązek w sposób pewny, rzetelnie i jasno przedstawić w prowadzonej dokumentacji stan, jaki jest podstawą rozliczenia podatkowego.

Zatem, jeśli ustawodawca zalicza do dochodu wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, a podatnik chce by przyjęto dla rozliczenia podatkowego fakt uznania roszczenia przez osobę, przeciwko której roszczenie przysługuje, co implikowałoby zastosowanie art. 123 § 1 pkt 2) kc, to jego obowiązkiem jest przedstawienie odpowiedniej dokumentacji.

Innymi słowy, obowiązkiem podatnika było takie przedstawienie swej sytuacji, by jasno wynikało, iż uznał roszczenie. Wystarczyło przed końcem 2002r., jasno uznać roszczenie. Nie jest rolą urzędu skarbowego domyślanie się i poszukiwanie w nieskończoność dowodów na okoliczności, co do których podatnik zaniechał prowadzenia dokumentacji. Rolą organu, na co wskazano w wyroku z 2009r., była prawidłowa w świetle przepisów ordynacji podatkowej, ocena wskazanych przez podatnika dowodów.

Dodatkowo można przywołać treść interpretacji, jakiej dokonał tutejszy Sąd w wyroku oddalającym skargę podatnika w sprawie podatku za rok 2003 (...). Według WSA, w sprawie należało ocenić czy nastąpiło "uznanie niewłaściwe roszczenia" , które musi być odpowiednio wyraźne i jednoznaczne. Oprócz tego, nie może być to czynność nazbyt powszechna w obrocie, co w praktyce eliminowałaby przedawnienie w obrocie gospodarczym ( tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 26 listopada 2004 r., I CK 279/04, Lex nr 277859 - o potwierdzonych saldach). Dodatkowo, w ocenie Sądu, przy stosowaniu art. 14 ust. 2 pkt 6) uPDF, nie mniej ważnym było, czy dane zachowanie może osiągnąć cel w postaci zapobieżenia niemożności przymusowego wyegzekwowania zobowiązania. Zdaniem Sądu, chcąc uniknąć zaliczenia przez organy podatkowe kwoty nieuiszczonych zobowiązań na poczet przychodów stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 6) PDF, podatnik powinien w terminie przedawnienia złożyć wierzycielowi konkretne i jednoznaczne oświadczenie, z którego wynika, że uznaje dane roszczenie.

Przekładając powyższe uwagi na okoliczności sprawy, także w oparciu o treść uzasadnienia wyroku z 2009r., WSA przyjął, że przedmiotem obecnie rozstrzyganego sporu jest to, czy treść pism spółki, w których wspólnikiem był skarżący, skierowana do kontrahenta o anulowanie odsetek od kredytu kupieckiego za 2000 r. (pismo z dnia 30 grudnia 2002 r.), 2001 r. (pismo z dnia 30 grudnia 2002 r.) oraz 2002 r. (pismo z dnia 28 stycznia 2002 r.). ma znaczenie, w świetle wywodów jakich dokonano na potrzeby art. 123 § 1 pkt 2 k.c. Takie wskazanie, jako pierwsze, zostało zawarte w orzeczeniu.

Drugim ze wskazań WSA w 2009r. było to, by ponownie rozpatrując sprawę organ odniósł się do twierdzenia strony, w którym podkreślono, że wartość zobowiązań została wniesiona do spółki jako aport.

Ponad treść uzasadnienia wyroku z 2009r., Sąd wziął pod uwagę materiał dowodowy zebrany do daty wydania kontrolowanej decyzji.

W pierwszej kolejności, kontrolując zaskarżoną decyzję, WSA stwierdził, że organy podatkowe ustosunkowały się do wszystkich dowodów obejmujących okoliczności istotne w sprawie. Wypełniły tym samym obowiązek z art. 153 p.p.s.a. oraz 187 § 1 op. Zatem ocenie Sądu pozostało to, czy wnioski jakie wyciągnęły na ich podstawie mieściły się w zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191op).

Sąd stwierdził, że organ nie przekroczył granic swobody jaką dopuścił w tym przypadku ustawodawca.

Organ poprawnie ocenił, że nie ma cech uznania roszczenia, prośba o anulowanie czy naliczanie odsetek, zawarta w pismach z 2002r.

Wystarczającym jest uzasadnienie organu, że pisma spółki "U." z dnia 28 stycznia i 30 grudnia 2002r. skierowane do firmy H., dotyczące anulowania odsetek od zobowiązań oraz zaprzestania naliczania nie stanowią uznania przez dłużnika roszczenia z tytułu transakcji zakupu towarów, skutkującego przerwaniem biegu ich przedawnienia. Organ poprawnie uznał, że pisma te mogą co najwyżej stanowić przedmiot oceny w zakresie oświadczenia wyłącznie pod względem roszczeń z tytułu naliczonych przez kontrahenta odsetek, a nie zobowiązania głównego w konkretnie oznaczonej wysokości. Prawidłowo przyjął, że zobowiązanie z tytułu nabycia towarów oraz naliczone odsetki od nieuregulowanych w terminie zobowiązań stanowią odrębne podstawy dochodzonych roszczeń.

Zdaniem Sądu, rzeczywiście z pism wynika, że spółka oczekuje pewnego zachowania się kontrahenta tylko w stosunku do odsetek i działała w przeświadczeniu, że ich źródłem jest kredyt kupiecki. W takim wypadku Sąd uznał, że przekonanie organu, co do tego, że treść pism nie zawiera cech oświadczenia wiedzy, co do istnienia roszczenia wierzyciela z tytułu nie uiszczonej zapłaty ceny sprzedaży, nie przekracza granic swobody, gdyż treść pism jest zbyt niejednoznaczna. Nie pozwala w sposób pewny na przypisanie im cech oświadczenia wiedzy, co do uznania roszczenia z tytułu zobowiązań, jakie organ uznał za przedawnione.

Nie ma też błędu w ocenie, że zestawienie sald nie posiada cech uznania, o jakim mowa w art. 123 § 1 pkt 2) kc.

Zdaniem organu w stosunku do przedłożonych przez stronę zestawień sald nie ustalono daty ich powstania, tym samy nie powodują one przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań wobec kontrahenta.

Strona bez szerszego uzasadnienia nie zgodziła się z opinią Dyrektora Izby Skarbowej, że wobec braku możliwości ustalenia konkretnych dat sporządzenia dokumentów nie uznano ich jako dowodów okoliczności przerywających bieg terminu przedawnienia. Brak zeznań wspólników spółki "U." podczas przesłuchań przeprowadzonych w 2007r. co do podpisywania wspomnianych uzgodnień podatnik tłumaczył tym, iż podpisywali je dodatkowo w celu potwierdzenia wzajemnych rozrachunków.

W opinii Sądu, organ przyjął w swych rozważaniach słuszne argumenty, co więcej w ocenie WSA nie tylko braki tych dokumentów (brak daty sporządzenia), ale i powszechność tego typu czynności w obrocie, o czym była mowa wcześniej, dawały podstawy do tego by przyjąć, że nie przerywają terminu przedawnienia.

Dalej, organ poprawnie wskazał na to, że wyjaśnienia składane na potrzeby postępowania podatkowego nie mają cech uznania roszczenia o jakim mowa w art. 123 kc. Zgodzić należy się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2009r. (III SA/Wa 2966/08), w którym uznano, że przyznanie się w toku postępowania karnego do zaciągnięcia kredytu nie może być utożsamione z cywilnoprawnym uznaniem długu, o którym mowa w art. 123 § 1 pkt 2 k.c., nie jest bowiem zachowaniem dłużnika wobec wierzyciela a jedynie zachowaniem podejrzanego lub oskarżonego wobec organów prowadzących postępowanie karne.

Sąd przyznał rację organowi, że potwierdzanie przez stronę przed organem podatkowym istnienia tych zobowiązań podczas zeznań złożonych w dniu 5 grudnia 2007r. do protokołu przesłuchania kontrolowanego, czy też w oświadczeniu z dnia 5 listopada 2003r. skierowanym do Inspektora Kontroli Skarbowej nie kwalifikuje się jako przesłanka wyszczególniona w przepisach kodeksu cywilnego powodująca przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź jego zawieszenie. Natomiast pismo spółki "U." z dnia 30 stycznia 2006r. wzywające firmę H. do potwierdzenia salda na dzień 31 grudnia 2005r. sporządzone zostało po upływie terminu przedawnienia. Także wyjaśnienia przedstawiciela kontrahenta zagranicznego złożone w dniu 29 września 2008r. do protokołu przesłuchania kontrolowanego, co do wiedzy o istnieniu omawianych roszczeń nie są przesłanką wyszczególnioną w przepisach kodeksu cywilnego powodującą przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź jego zawieszenia.

Takiej oceny Sądu nie mogą zmienić pozostałe oświadczenia, gdyż przede wszystkim nie wynika z nich czy dotarły do wierzyciela, czy nadal dotyczą kredytu kupieckiego, a ponadto część jest datowana po 2002r.

Skarżący sam dostrzega nieścisłości w oznaczeniach poszczególnych transakcji, czy niewymienienie wszystkich faktur z okresu, jakiego dotyczyły. Okoliczność wystąpienia tych nieścisłości podatnik tłumaczy błędem pisarskim, bądź nieuwzględnieniem rozliczonych transakcji. Sąd nie uznał w okolicznościach sprawy za słuszny pogląd, że organ podatkowy rozstrzygający w sytuacji stwierdzenia tych nieścisłości dotyczących oświadczeń G. W., musiał podjąć próbę ich wyjaśnienia. Organ wyjaśnił okoliczności faktyczne w sposób dostateczny. Jak wcześniej wskazano nie jest jego rolą takie działanie, które de facto prowadziłoby do tworzenia dokumentacji podatkowej za podatnika.

Należy również zgodzić się z organem, że wniesienie w 2005r. wierzytelności jako wkład do spółki w oparciu o umowę przystąpienia do spółki jawnej sporządzoną w dniu 1 marca 2005r. oraz treść pisma firmy z dnia 14 kwietnia 2005r., informującego o wysokości zobowiązań uregulowanych i pisma z dnia 12 września 2007r. skierowanego do Urzędu Kontroli Skarbowej, zawierających informację o uregulowaniu zobowiązań, pozostają bez wpływu na termin przedawnienia zobowiązań z tytułu zakupu towarów z uwagi na ich wystąpienie po terminie dwóch lat od daty wymagalności. Jak wyżej wykazano, istotą uznania roszczenia, jest złożenie go w terminie przedawnienia.

Całość oceny dowodów, jej poprawność, potwierdza fakt, iż firma H., nie podejmowała działań w celu wyegzekwowania swoich należności.

Niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania związane z uchybieniem art. 199a § 3 op. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 199a § 3op, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Przepis ten nie może być zastosowany w sprawie, gdzie istnienie zobowiązania jest niewątpliwe. Na obecnym etapie kontroli, orzeczono, że istnieje umowa sprzedaży, w której skarżący zobowiązał się do zapłaty ceny. Wątpliwości skarżącego dotyczą istnienia roszczenia, które nie jest prawem. Przedmiotem przedawnienia są roszczenia, a nie prawa. Przedawnione zobowiązanie cywilnoprawne, o jakim mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6) uPDF, to zobowiązanie istniejące, tyle, że bez możliwości jego przymusowej realizacji. Stąd też brak istotnego znaczenia tego, czy zobowiązanie zostało w końcu zrealizowane. Spór w sprawie nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego pozostaje poza kognicją sądów powszechnych. Niezasadne jest twierdzenie strony, że nie uznanie przez organ, iż strona uznała roszczenie w rozumieniu w art. 123 § 1pkt 2) kc jest tożsame z kwestionowaniem istnienia stosunku prawnego czy praw, ukształtowanych przez strony. Rozbieżność zdań skarżącego i organów, co do zakresu pojęcia "uznanie roszczenia" nie jest równoznaczna z uznaniem, iż zaszły okoliczności do zastosowania art. 199a § 3 op.

Mając na względzie powyższe oraz art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

M. Łent T. Liwacz U. Wiśniewska