Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 739/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2  pkt 6,  art. 5  ust. 1  pkt 1,  art. 7  ust. 1,  art. 15  ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 2  ust. 1,  art. 4  ust. 2 i 3
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi J. S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. S. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżący J. S. wystąpił do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., powoływanej dalej jako "Op"), w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów.

Przedstawiając stan faktyczny wskazał, że w 1996 r. zakupił, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej na potrzeby osobiste, grunt przeznaczony w planach zagospodarowania przestrzennego na cele gospodarki rolnej. W 1997 r. w planie zagospodarowania przestrzennego zmieniono jego klasyfikację na grunt przeznaczony pod zabudowę letniskową. W 1999 r. podzielił grunt na 64 działki, które sukcesywnie są sprzedawane osobom fizycznym. Pierwsze zbycie nieruchomości nastąpiło w roku 2000.

W odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 23 października 2007 r. Skarżący oświadczył, że nabył opisane grunty rolne, z zamiarem prowadzenia nań gospodarstwa rolnego i takie gospodarstwo w latach 1996-1998 prowadził. Po zmianie przeznaczenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (uchwała Rady Miejskiej w D. nr [...] z dnia [...] maja 1998 r.), od roku 1999 zaprzestał działalności rolniczej. Do pisma załączył zaświadczenie, że w latach 1996-1998 był płatnikiem podatku rolnego oraz kserokopię aktu notarialnego z dnia 30 maja 1996 r. umowy sprzedaży nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 14,07 ha.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wystąpił z następującym zapytaniem:

Czy wskazana sprzedaż rodzi obowiązek zapłaty podatku VAT? Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", podział posiadanego gruntu na mniejsze działki, a w dalszej kolejności fakt sprzedaży tych działek na rzecz różnych nabywców, jest wystarczający do uznania, iż zamiarem wnioskującego było dokonanie dostaw działek budowlanych, a zatem wykonywanie czynności opodatkowanych na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Skarżącego dokonywana sprzedaż nieruchomości nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega w związku z tym opodatkowaniu tą daniną.

Uzasadniając to stanowisko Skarżący wskazał, że zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy, tj. stały i powtarzalny, przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód. Wyłącznie w kontekście tak sformułowanej definicji działalności należy rozumieć uznanie za nią także tych przypadków, gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Oznacza to, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Wówczas wykonywanie przezeń czynności może spowodować, że w odniesieniu do tych czynności zostanie on uznany za podatnika VAT.

Jeżeli zatem przedmiotowa czynność została wykonana poza ramami jednej z powyższych działalności, wówczas pozostaje ona bez znaczenia z punktu widzenia omawianej regulacji, zarówno wtedy gdy została wykonana jednorazowo jaki i wielokrotnie. Tak właśnie dzieje się w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek ten nabyty w celu wykorzystania na własne potrzeby, a nie w celu wykonywania działalności handlowej lub usługowej. W chwili sprzedaży nie podlega VAT, ponieważ jego sprzedaż (dostawa) nie mieści się w ramach prowadzonej działalności handlowej.

Nie ma więc znaczenia to, że dokonał kilku lub kilkunastu odrębnych transakcji na rzecz różnych nabywców. Nie ma także znaczenia fakt, że czyni to w celach zarobkowych. Istotne jest bowiem jedynie to, że dokonując owej wyprzedaży własnego majątku, osoba ta nie działa w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania tych czynności w sposób częstotliwy w ramach prowadzonej działalności handlowej.

Tak więc kluczowe dla sprawy jest ustalenie, czy wnioskujący nabył przedmiotowy grunt z zamiarem odsprzedaży (po podziale na mniejsze działki) czy też nie. Podkreślił, że co do zasady, okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania przedmiotowych czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonywania usługi czy sprzedaży towaru – jednak w przypadku działalności handlowej należy raczej przyjąć, iż okoliczności te ujawniają się już w chwili dokonywania zakupu towarów. Ważne jest bowiem z punktu widzenia omawianej regulacji, nie to, że nabyty towar został odsprzedany, ale to czy był nabyty z zamiarem jego sprzedaży.

Zatem okoliczności dotyczące częstotliwości muszą w tym przypadku być badane na poziomie nabycia, a nie sprzedaży działek. Jeżeli zatem w chwili nabycia strona miała zamiar działki sprzedawać, to winna zostać uznana za podatnika ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z tego faktu.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2007 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe.

W motywach podniósł, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 tej ustawy rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z powołanych przepisów wynika, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl natomiast art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza to, że zgodnie z powołaną definicją działalności gospodarczej podatnikami będą również osoby, które wykonały czynności jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Kryterium prowadzenia działalności nie wyłącza z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostawy towarów w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Skarżący dokonał już dostawy pewnej liczby działek, które wydzielone zostały z gruntów służących wcześniej w działalności rolniczej, prowadzonej przez Skarżącego oraz zamierza dokonać sprzedaży kolejnych działek.

Zdaniem Ministra Finansów, biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej - art. 15 ust. 2 - należy uznać, iż zamierzone transakcje mają związek z działalnością gospodarczą. Bowiem prowadzący działalność rolniczą, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych.

Także zakres i skala planowanego przedsięwzięcia (planowana sprzedaż kolejnych działek) oraz podjęte przez sprzedawcę działania (wydzielenie przed sprzedażą odrębnych działek z gruntu) wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Zaznaczyć przy tym należy, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czasookres jej wykonywania (tydzień, miesiąc, rok), ani też ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności.

Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu stawką podatku 22%. Podatnik dokonujący dostawy przedmiotowych gruntów nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Reasumując organ stwierdził, że dokonana dostawa działek gruntowych, służących uprzednio działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług i jako taka, podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

Pismem z dnia 3 stycznia 2008 r. Skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia przepisów prawa, zarzucając błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 1 lutego 2008 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej, podtrzymując argumentację w niej zawartą.

W skardze z dnia 28 lutego 2008 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił obrazę art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez przyjęcie, że dokonywana przez niego w opisanej sytuacji faktycznej sprzedaż majątku własnego, tj. działek gruntu stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu skargi wskazał, że w rozważanym stanie faktycznym istnieje szereg okoliczności, które wskazują na to, że Skarżący dokonując sprzedaży działek nie miał zamiaru wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy. Nabył nieruchomość w 1996 r. jako grunty rolne i nie miał zamiaru dokonywać jej sprzedaży. Nieruchomość stanowiła majątek osobisty. Do sprzedaży zmusiły wnioskodawcę przyczyny obiektywne tj. nieopłacalność produkcji rolnej oraz urbanizacja terenu, na którym swoje gospodarstwo prowadził. Sprzedaż pierwszej działki nastąpiła po upływie czterech lat od jej nabycia. Podział nieruchomości na mniejsze działki nie ma znaczenia, gdyż termin nabycia działek jest jednoznaczny z terminem nabycia nieruchomości. Skarżący zamierzał prowadzić produkcję rolną i co więcej, przez długi czas ją prowadził. To warunki życiowe zmusiły go do tego typu działań jakie podjął. Wyprzedaje swój osobisty majątek, a dokonywanej w ten sposób sprzedaży nie można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. W opisanej sytuacji, nie ma znaczenia to, że sprzedaż następuje wielokrotnie po podziale na kilka działek, gdyż jest to jedyna możliwość wyzbycia się tego majątku, bo tylko wtedy znajdą się chętni do jego kupna. Po zakończeniu wyprzedaży majątku nie ma zamiaru prowadzić dalej działalności polegającej na handlu nieruchomościami. Ponadto uzyskane środki ze sprzedaży nie stanowią jego jedynego źródła przychodu.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga jest zasadna.

Z unormowań ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wynika, że obrót nieruchomościami gruntowymi co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Grunty – według dyspozycji art. 2 ust. 6 ustawy o VAT – są bowiem towarem, a z mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Czynności te są opodatkowane jednakże tylko wtedy, gdy dokonują ich podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – jak definiuje to w/w przepis – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według prawa wspólnotowego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega dostawa towarów lub usług świadczona na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje (art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku, od 1 stycznia 2007 r. art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej). Zdefiniowana w dyrektywie działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych (art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy - art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE). Zgodnie z art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 (art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE), w szczególności (...) dostawę działek budowlanych.

Prawo wspólnotowe wskazuje zatem, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Treść tego przepisu, co do zasady, odzwierciedla przepis krajowy, którym jest art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowiący, że "podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności". Różnica pomiędzy regulacją unijną a postanowieniami polskiej ustawy ujawnia się jednakże na tle samej definicji działalności gospodarczej. O ile bowiem zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych, o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, operuje zwrotem "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrotu takiego w przepisie art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE brak.

Ten swoisty sposób realizacji w ustawie o VAT opcji wynikającej z art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE), dotyczącej uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą budzi wątpliwości interpretacyjne i rozbieżności w orzecznictwie sądowym. W efekcie Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący w dniu 20 marca 2007 r. skargę kasacyjną przedstawił na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a.") do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego następujące kwestie prawne:

1) czy definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi prawidłową implementację art. 4 ust. 2 i 3 VI Dyrektywy?

2) czy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT należy uznać okazjonalną sprzedaż przez osobę fizyczną określonej ilości działek budowlanych wydzielonych z jej majątku osobistego, w związku z nabyciem których, jako nabywanych do majątku osobistego, nie dokonywała ona odliczenia podatku naliczonego?

Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując przedstawione zagadnienie prawne, zamiast podjęcia uchwały, przejął sprawę do rozpoznania przez skład siedmiu sędziów. W wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sprzedaż przez osoby fizyczne działek, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Jednocześnie Sąd podkreślił konieczność badania okoliczności każdej konkretnej sprawy. To one bowiem – jak wynika z uzasadnienia wyroku – decydują o tym, czy określony podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. w zakresie działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – podmiot, który dokonując sprzedaży, choćby jednorazowo, działa niezależnie jako handlowiec; przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży i wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek osobisty danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielając powyższe poglądy, uwzględnił wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny kryteria ustalenia, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Uznał, że organy podatkowe prawidłowo wskazały powołując się na art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, że grunt jest towarem, którego sprzedaż co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Prawidłowe było również odwołanie się do treści art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Jednakże błędna jest wywiedziona przez organy podatkowe konkluzja, iż sprzedaż działek w okolicznościach faktycznych opisanych przez Skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po pierwsze – Skarżący we wniosku o interpretację wyjaśnił, że wyprzedaje majątek osobisty nabyty w 1996 r. na potrzeby produkcji rolnej. Z treści wniosku nie wynika zaś, że prowadzi lub zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika również, iż Skarżący prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Skarżący wyraźnie wskazał, iż gospodarstwo rolne prowadził w latach 1996-1998, od 1999 r. zaprzestał działalności rolniczej. Zwrócić należy uwagę, że w okresie, w którym Skarżący prowadził działalność rolniczą, tj. pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.) działalność rolnicza nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tymczasem organ podatkowy przyjął, że opisane transakcje mają związek z działalnością gospodarczą, bowiem w świetle ustawy o VAT Skarżący posiada status prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Skala zaś planowanego przedsięwzięcia oraz podjęte działania (wydzielenie odrębnych działek budowlanych) wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Takie stanowisko – zdaniem Sądu – nie może być uznane za prawidłowe. Tym samym należało uznać, że interpretacja art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT dokonana przez organ jest wadliwa.

Zaznaczyć należy, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego polega między innymi na tym, że organ podatkowy "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko). Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Op).

Po drugie – w okolicznościach faktycznych sprawy brak jest podstaw, aby przypisać Skarżącemu, że nabycia gruntu dokonano z zamiarem odsprzedaży. W przedstawionym przez Skarżącego stanie faktycznym wyjaśniono, że nieruchomość rolną Skarżący nabył na cele działalności rolniczej i tak była ona wykorzystywana. Dopiero po dokonanej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zmianie jej charakteru z gruntu rolnego na grunt przeznaczony pod budowę i dokonanym podziale gruntów, nieruchomość została tak ukształtowana, że wydzielono odrębne działki pod zabudowę. Z treści wniosku nie wynika też, że dokonana zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła z inicjatywy Skarżącego. W odpowiedzi na wezwanie organu Skarżący wskazał, iż zmiana przeznaczenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła uchwałą Rady Miejskiej w D. nr [...] z dnia [...] maja 1998 r. Tym samym przyjąć należało, że: a) decyzja o podziale działek na mniejsze i ich sprzedaży była skutkiem zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, a nie przyczyną dokonania tej zmiany; b) brak w świetle przedstawionego stanu faktycznego podstaw do stwierdzenia, że w momencie zakupu przedmiotowych nieruchomości Skarżący działał jak handlowiec. W związku z powyższym nie można uznać za poprawny pogląd prezentowany przez organy podatkowe, że sprzedaż działek stanowiących majątek osobisty Skarżącego, dokonywana poza zakresem działalności gospodarczej, będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jak podkreślono powyżej Skarżący nie nabył bowiem nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, ale nabył ją do majątku osobistego.

Okolicznością przesądzającą o opodatkowaniu sprzedaży gruntów nie może być natomiast jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w cyt. wyroku "Rozumowanie takie prowadziłoby bowiem do trudnych do zaakceptowania wniosków, że podmiot sprzedający poza działalnością gospodarczą np. swój prywatny samochód nie ma statusu podatnika w przypadku gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach."

Ponownie wydając interpretację Minister Finansów uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną.

Powyższe spowodowało, że skarga strony na interpretację indywidualną została uwzględniona na mocy art. 146 § 1 p.p.s.a. – punkt pierwszy sentencji. Rozstrzygnięcie z punktu drugiego sentencji ma swoje odzwierciedlenie w art. 152 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie Sąd postanowił na mocy art. 200 (punkt trzeci sentencji).