Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 456/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.183 par. 1 p.p.s.a., art. 176 p.p.s.a., art. 174 p.p.s.a., art. 176 p.p.s.a., art.184 p.p.s.a.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.34 par.1 i 2, art.18, art. 23 par.4 okt 1, art. 1a pkt 7, art. 23 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 110 poz 968
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędzia WSA del. Teresa Porczyńska (spr.), Protokolant Katarzyna Pawłowska, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 181/06 w sprawie ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 23 grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 listopada 2006 r. (I SA/Gd 181/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w punkcie 1 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 23 grudnia 2005 r. w przedmiocie zarzutów M. T. w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, w punkcie drugim określił, iż postanowienie to nie podlega wykonaniu, a w punkcie trzecim rozstrzygnął o kosztach postępowania sądowoadministracyjnego.

W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, iż na podstawie dwóch tytułów wykonawczych z dnia 10 marca 2004 r., wystawionych przez wierzyciela - Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w W., organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., wszczął postępowanie egzekucyjne z majątku zobowiązanego M. T. W dniu 10 listopada 2004 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności przysługującej dłużnikowi przeciwko L. T. L. S.A. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z odpisem zawiadomienia o zajęciu doręczone zostały zobowiązanemu w dniu 29 listopada 2004 r. Pismem z dnia 6 grudnia 2004 r. M. T. zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując jako podstawę nieważność tytułów wykonawczych (brak podstawy prawnej i faktycznej do ich wydania) oraz przedawnienie roszczeń objętych tymi tytułami. Zobowiązany zaznaczył, że tytuł wykonawczy może być wydany tylko na podstawie decyzji określającej wysokość zobowiązania, które miałoby cechy zobowiązania zaległego. Podkreślił, że sprawa dotyczy zobowiązań z lat 1994-1995, w związku z czym zastosowanie do nich powinny mieć przepisy ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.; dalej ustawa o zobowiązaniach podatkowych), a w szczególności art. 5 ust. 3 tej ustawy w związku z § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych (Dz. U. Nr 6, poz. 40 ze zm.; dalej rozporządzenie z dnia 16 lutego 1989 r.). Zdaniem zobowiązanego dochodzone składki uległy przedawnieniu na podstawie art. 35 ust. 3 ustawy z dnia 25 listopada 1986 r. o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 1989 r. Nr 25, poz. 137 ze zm.; dalej ustawa o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń społecznych), albowiem z treści tytułów wykonawczych wynikało, iż obejmują one 1995 r.

Następnie Sąd wskazał, iż 15 grudnia 2004 r. organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, który postanowieniem z dnia 5 stycznia 2005 r. stwierdził ich bezzasadność

Sąd dalej podał, iż organ egzekucyjny, postanowieniem z dnia 31 października 2005 r. uznał za nieuzasadnione zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty, z uwagi na wiążący charakter ostatecznego stanowiska wierzyciela zajętego w tym przedmiocie i przyjął, że egzekwowane obowiązki nie uległy przedawnieniu, są wymagalne i zasadne.

Po rozpoznaniu zażalenia strony Dyrektor Izby Skarbowej w G. nie uwzględnił podniesionych w nim argumentów wskazując, że organ egzekucyjny zaskarżonym postanowieniem zasadnie rozstrzygnął w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Podkreślił przy tym, że podstawą zarzutów mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.; dalej p.e.a.) Dyrektor zaznaczył, że przy egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, który w rozpoznawanej sprawie uznał zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty przedawnienia i braku wymagalności obowiązku za nieuzasadnione. Organ odwoławczy zaznaczył, że stosownie do art. 34 § 1 p.e.a. ostateczne stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące, a zatem organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, iż w skardze skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, dodatkowo tylko zakwestionował wiążący charakter ostatecznego stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów twierdząc, iż organ egzekucyjny zaniechał obowiązku zbadania, czy tytułu wykonawczy nadaje się do egzekucji. W ocenie skarżącego organ egzekucyjny nie powinien zakładać z góry słuszności stanowiska wierzyciela i wydawać postanowienia zgodnego z tym stanowiskiem, ale sprzecznego z rzeczywistym stanem rzeczy. Na poparcie takiego poglądu strona powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2004 r. (sygn. akt III SA 1525/99), w którym podkreślono, że organ egzekucyjny powinien z urzędu badać kwestię dopuszczalności egzekucji administracyjnej i że nie może ograniczyć się do przytoczenia stanowiska wierzyciela w przedmiocie jego zapatrywań co do niedopuszczalności egzekucji z powodu przedawnienia, lecz obowiązany jest samodzielnie rozstrzygnąć, jakie przepisy prawa stanowią podstawę do odparcia zarzutu zobowiązanego w przedmiocie wygaśnięcia zobowiązania z powodu przedawnienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż akt ten został wydany z naruszeniem prawa. Dokonując analizy art. 34 § 2 p.e.a. i art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Sąd wywiódł, iż fakt, że na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie przysługuje zażalenie i tym samym jest ono ostateczne, nie oznacza wcale, że jest ono wiążące dla organu drugiej instancji. W takim bowiem przypadku punkt ciężkości zaistniałego pomiędzy stronami sporu przenosi się na płaszczyznę postępowania odwoławczego, uruchomionego zażaleniem wniesionym na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów. Sąd dalej argumentował, iż ścisła wykładnia art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie pozbawia zobowiązanego prawa do kontroli prawidłowości niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS, gdyż jako wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego podlega ono zaskarżeniu w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego, a tym samym kontroli organu odwoławczego (art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a.). w konkluzji Sąd, przytaczając tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2006 r. (II FSK 474/05) stwierdził, że związanie stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów (art. 34 § 1 p.e.a.) dotyczy jedynie organu egzekucyjnego, a nie organu odwoławczego, który zobowiązany jest, podobnie jak w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest ZUS, rozpoznać sprawę w pełnym zakresie objętym skierowanym doń zażaleniem, a więc również co do argumentów skierowanych wobec niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS.

Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach:

1) naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 34 § 1 i § 2 p.e.a. w związku z art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a. poprzez przyjęcie, że zobowiązany ma możliwość zaskarżenia postanowienia wierzyciela - ZUS w toku postępowania zażaleniowego na postanowienie organu egzekucyjnego, i tym samym przyjęcie, że organ odwoławczy nie jest związany stanowiskiem wierzyciela i powinien badać zasadność i wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym, co narusza dyspozycję art. 29 p.e.a.,

2) naruszenia przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 134 § 1 w związku z 145 § 1 pkt 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez nieprawidłowe ustalenie i niewłaściwą ocenę stanu faktycznego sprawy, niewzięcie pod uwagę przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wszystkich okoliczności sprawy wynikających z całości zebranego materiału dowodowego, w celu ustalenia, czy zostało naruszone prawo materialne.

Wskazując na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, względnie o uchylenie wyroku, rozpoznanie sprawy i oddalenie skargi, a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Autor skargi kasacyjnej argumentował, iż art. 83c § 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie przewiduje możliwości złożenia zażalenia na wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowienie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w sprawie stanowiska wierzyciela. Z kolei na podstawie art. 34 p.e.a. organ egzekucyjny był w niniejszej sprawie związany stanowiskiem wierzyciela – ZUS. Dodatkowo w art. 29 § 1 p.e.a. ustawodawca wprost wskazał, iż organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest więc uprawiony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W konsekwencji powyższego organ egzekucyjny po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela dotyczącego zarzutów wymienionych w art. 33 pkt 1-5 p.e.a. jest tym stanowiskiem związany, a co za tym idzie nie ma podstaw faktycznych i prawnych do poddawania w wątpliwość tegoż stanowiska i do jego nieuwzględniania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe dotyczy również organu odwoławczego, który w odniesieniu do postanowień wydawanych w przedmiocie zażalenia na postanowienie rozstrzygające zarzuty nie jest uprawniony badać sprawę w pełnym zakresie, a więc również analizować argumenty skierowane wobec niezaskarżalnego odrębnie postanowienia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Badanie takie przeprowadzone w postępowaniu egzekucyjnym zmieniłoby to postępowanie w kolejną fazę postępowania orzekającego. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną kontrola taka pozostawałaby również w sprzeczności z art. 23 § 4 pkt 2 p.e.a. Jako dodatkowy argument powołano też treść art. 34 § 5 p.e.a. regulującego termin rozpatrzenia przez organ odwoławczy zażalenie na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów i skonstatowano, iż na tym etapie postępowania może odbywać się jedynie kontrola przestrzegania w toku egzekucji administracyjnej przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie zaś innych ustaw (w tym ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Postępowanie kasacyjne cechuje, poza przypadkami nieważności postępowania, związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Skarga kasacyjna, wszczynająca postępowanie kasacyjne, jest środkiem odwoławczym o szczególnych wymaganiach. W myśl art.176 p.p.s.a. skarga ta powinna czynić zadość wymaganiom przewidzianym dla pisma procesowego w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości czy w części. W skardze należy przytoczyć podstawy kasacyjne i ich uzasadnienie, a także sformułować wniosek o uchylenie lub zmianę zaskarżonego orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia bądź zmiany.

Sąd kasacyjny nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi, czy też formułowania jej zarzutów, gdyż byłoby to niedopuszczalne działanie wykraczające poza zakres kompetencji określony przepisami ustawy.

Art. 174 p.p.s.a. wymienia dwie podstawy kasacyjne:

1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i

2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wnoszący skargę kasacyjną może oprzeć ją na jednej w podanych wyżej podstaw lub na obu. Z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, przytoczenie jej podstaw musi być precyzyjne, Sąd bowiem uwzględni w swoich rozważaniach tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze, jako naruszone.

W niniejszej sprawie pełnomocnik strony wnoszącej skargę kasacyjną oparł skargę na obu podstawach. Skutkuje to koniecznością rozpoznania w pierwszej kolejności zarzutu wskazującego na naruszenie prawa procesowego, albowiem dopiero ewentualne nieuwzględnienie zarzutu naruszenia prawa procesowego pozwala na merytoryczne rozpatrzenie zarzutu naruszenia prawa materialnego

Odnosząc się do tego zarzutu należy stwierdzić, że skarga nie określa o jakich nieprawidłowych ustaleniach strona wnosząca skargę kasacyjną pisze i jakich okoliczności sprawy, wynikających z zebranego materiału dowodowego, nie wziął pod uwagę WSA w Gdańsku. Skarga nie odpowiada więc w tym zakresie wymogom formalnym wynikającym z art.176 p.p.s.a. Z uwagi na powyższe brak było podstaw do uwzględnienia tak sformułowanego zarzutu.

Zarzut naruszenia prawa materialnego wymaga wykazania w skardze faktu błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania przepisów o charakterze materialnym, a nie procesowym. Tymczasem powołane w tej podstawie przepisy są normami o charakterze procesowym (także art.83c ust.2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, który reguluje kwestię zaskarżalności postanowień).

Niewłaściwe przedstawienie podstaw skargi uzasadnia jej oddalenie.

Mimo niewłaściwego sformułowania podstaw kasacyjnych z uzasadnienia skargi wynika zarzut nieprawidłowej wykładni przepisów postępowania, to jest art. 34 § 1 i § 2 p.e.a. w związku z art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a. poprzez przyjęcie, że zobowiązany ma możliwość zaskarżenia postanowienia wierzyciela - ZUS w toku postępowania zażaleniowego na postanowienie organu egzekucyjnego, i tym samym przyjęcie, że organ odwoławczy nie jest związany stanowiskiem wierzyciela i powinien badać zasadność i wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Istotnie trudno się zgodzić ze stanowiskiem WSA, że ścisła wykładnia art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych uzasadnia stanowisko, iż niezaskarżalne odrębnie postanowienia ZUS podlegają kontroli organu odwoławczego (art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a.) oraz, że związanie stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów (art. 34 § 1 p.e.a.) dotyczy jedynie organu egzekucyjnego, a nie organu odwoławczego, który zobowiązany jest, podobnie jak w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest ZUS, rozpoznać sprawę w pełnym zakresie objętym skierowanym doń zażaleniem, a więc również co do argumentów skierowanych wobec niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS. Z faktu, że w przepisie art.34 § 1 p.e.a., ustawodawca nie wskazał, jako związanego stanowiskiem wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów, także organu nadzoru, nie uprawnia do stwierdzenia, że organ nadzoru uprawniony jest do ingerowania w treść stanowiska wierzyciela.

Przypomnieć tu należy, że stosownie do art.1a pkt.7) p.e.a., przez organ egzekucyjny rozumie się organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. Zgodnie natomiast z art.23 § 1 tej ustawy nadzór nad egzekucją administracyjną sprawują organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonywania egzekucji. Ustawa nie określa na czym polega nadzór nad egzekucją administracyjną i nie wskazuje kryteriów nadzoru. Dopuszczalne formy ingerencji w działalność jednostki nadzorowanej regulowane są przepisami ustawy p.e.a., w tym przepisem art.23 § 4 pkt.2, według którego organy sprawujące nadzór są jednocześnie organami sprawującymi kontrolę przestrzegania w toku czynności egzekucyjnych przepisów ustawy przez wierzycieli i nadzorowane organy egzekucyjne. Do wydania niezaskarżalnego stanowiska ustawodawca upoważnił wierzyciela – ZUS przepisem art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Przepis art.83c ust.2 tej ustawy wprowadza wyjątek od zasady dwuinstancyjnego postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela wynikającej z art.34 § 2 p.e.a. Ustawodawca nie przewidział natomiast w żadnym z przepisów analizowanej ustawy p.e.a. ani w innych przepisach możliwości sprawdzenia merytorycznej zasadności stanowiska wierzyciela, w przypadku kiedy wierzycielem jest ZUS, na etapie postępowania egzekucyjnego jak również na etapie postępowania przez organem nadzoru, wszczętym wniesionym do tego organu środkiem zaskarżenia na postanowienie organu egzekucyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę prezentuje pogląd, że prawo do kontroli prawidłowości niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS daje zobowiązanemu dopiero na etapie postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym art.135 ustawy p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że "Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia". Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. akt I FSK 614/05 Lex 250265, że analizując zakreślony wyżej problem w kontekście powyższej regulacji dojść można do niewątpliwej konstatacji, iż pojęcie "sprawy", jakim posługuje się cyt. wyżej przepis, jest pojęciem niedookreślonym. Prawodawca bowiem w żaden sposób go nie zdefiniował. W konsekwencji oznacza to, że jego zakres wymaga ustalenia na potrzeby każdego indywidualnego przypadku. Innymi słowy, w ustawie p.p.s.a. brak jest dostatecznych przesłanek, które pozwalałyby zbudować uniwersalną definicję "sprawy". Mając wszakże na względzie poglądy zarówno doktryny, jak i judykatury za w pełni uprawniony uznać należy pogląd, że analizowane tu pojęcie rozumieć należy szeroko. U podstaw takiego wniosku spoczywa fakt, iż pojęcie "sprawy", jakim operuje przywołany wyżej przepis, niewątpliwe różni się od pojęcia "sprawa administracyjna". Jest bowiem od niego szersze. Spostrzeżenie to pozwala zatem przyjąć, że obejmuje ono wszelkie te postępowania i wydane bądź zapadłe w nich rozstrzygnięcia (także akty i czynności) administracyjne, bez względu na to czy były one zaskarżalne w toku instancji, które poprzedzając zaskarżone, warunkowały dokonaną w nim konkretyzację stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu. Innymi słowy, granice sprawy, o której mowa w ww. przepisie p.o.p.s.a., wyznacza w istocie rzeczy istota stosunku administracyjnoprawnego podlegającego załatwieniu danym, skarżonym, rozstrzygnięciem (aktem lub czynnością) administracyjnoprawnym (por.: T. Woś [w:] T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska - "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Wyd. Praw. LexisNexis, W-wa 2005 r., str. 25-26; 434-435).

W świetle powyższego uchylenie zaskarżonym wyrokiem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 23.12.2005 r., utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. G. z dnia 31.10. 2005 r. było uzasadnione, z tym że to WSA w Gdańsku powinien w trybie art.135 p.p.s.a. dokonać kontroli merytorycznej zasadności postanowienia ZUS, dotyczącego stanowiska wierzyciela, wydanego zgodnie z art.34 § 1 p.e.a.

W konsekwencji mimo niezgodnych ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego motywów uzasadnienia zaskarżonego wyroku wsa, wyrok ten był prawidłowy.

W związku z powyższymi rozważaniami skarga kasacyjna okazała się bezpodstawna i została oddalona stosownie do art.184 p.p.s.a.