Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 1259/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia WSA Dariusz Dudra, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2004 r. sprawy ze skargi Z. W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2003 r. Nr [...] Nr [...] Nr. [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów za lata 1998- 2000r. 1. uchyla zaskarżone decyzje 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami wydanymi na podstawie art. 23, art. 233 § 1 kpt. l, art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 1, art. 20 ust. 1 i ust. 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 1993r., Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) - Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzje [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].02.2002r. Nr [...] w sprawie ustalenia Pani Z. W., zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nie ujawnionych źródeł przychodów za 1998 ,1999 i 2000 r.

W uzasadnieniach decyzji Urząd Skarbowy stwierdził, iż według dokonanych w postępowaniu ustaleń p. Z. W. poniosła następujące wydatki i uzyskała przychody:

1/ w 1998r.

wydatki :

-zakup samochodu [...] w dniu [...]. 10. 1998r. (łącznie z

opłatami) - 45.641,60 zł,

- koszty utrzymania rodziny tj. własne, męża i [...] córek - 23.615 zł.

- koszty utrzymania samochodu w łącznej kwocie - 3.871,40 zł.

ustalone źródła przychodów

- zachowek należny po zmarłej babce Pani I. K. -30.000,00 zł

- przychód męża za 1998r.-1.421,81 zł

-oszczędności z 1997r.- 2.857,00 zł

łączne wydatki poniesione w 1998 r. 73.128 zł, natomiast uzyskane przychody 34.278,81 zł.;

2/ w 1999r.

wydatki :

- koszty utrzymania podatniczki i Jej córek - 14.862,00 zł

-koszty utrzymania samochodu [...] za okres I-V 1999r. - 200,00 zł

- koszty remontu samochodu [...] - 6 561,45zł

przychody:

- sprzedaż samochodu [...] - 20.000,00zł

- odszkodowanie z PZU ( koszty naprawy sam. Suzuki) - 6.561,45zł

Urząd skarbowy stwierdził przy tym ,że w okresie I-IX 19999r. podatniczka osiągnęła jedynie przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania ,stanowiącego zwrot wydatków podczas gdy ponosiła koszty utrzymania rodziny ,na co wydatkowała co najmniej 14.862 zł.,a więc przez 9 miesięcy -11.147 zł. I kwota ta nie została pokryta przychodami z ujawnionych źródeł;

3/ w 2000r.

wydatki:

-zakup samochodu [...] - 38.000,00zł

-zakup samochodu [...] - 73.000,00zł,

-opłata skarbowa od zakupionych samochodów - 2.200,00 zł

-koszty utrzymania samochodów - 19.056,00zł

-opłata za szkołę córki O. - 290,00zł

- koszty utrzymania trzyosobowej rodziny - 21.582,00zł

łączne wydatki 154.148zł , nadwyżka nad przychodami 137.864zł.

W złożonych odwołaniach od powyższych decyzji pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o przekazanie sprawy [...] Urzędowi Skarbowemu w R. celem uzupełnienia postępowania.

Zarzucił, że uzasadnienie decyzji nie odpowiada wymogom art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Podatnik i Pełnomocnik nie są w stanie, analizując uzasadnienia decyzji ,przedstawione tam argumenty i liczby, dojść do tego w jaki sposób [...] Urząd Skarbowy w R. ustalił dochód Podatniczki ze źródeł nie mających pokrycia.

W szczególności Urząd Skarbowy z nieznanych powodów dokonując ustaleń dotyczących roku 1999 odliczył od dochodu Państwa W., rodziców Podatnika - koszty darowizny w 2001r. i wyliczył statystyczne koszty utrzymania rodziców Podatniczki itd. W związku z tym uważa za niezbędne dodatkowe przesłuchanie strony oraz A. W. i jego żony, a także innych osób,. które wspomagały w pokryciu kosztów utrzymania podatnika i jego rodziny.

Dokonując analizy kosztów organ podatkowy błędnie przyjął, że wydatki na utrzymanie członków rodziny podatniczki oraz jej rodziców ponoszone były na przeciętnym poziomie" wynikającym z danych statystycznych opublikowanych w Roczniku Statystycznym. Zastąpienie dowodu informacją statystyczną jest zdaniem pełnomocnika niedopuszcza1ne i sprzeczne z zasadą dochodzenia prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Działanie takie stanowi także naruszenie zasad określonych wart. 122 i 187 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu decyzji Urząd pomija ,że według zeznań przesłuchanej w charakterze strony podatniczki jej mąż łożył na utrzymanie dzieci po 500 zł. miesięcznie, aż do swojej śmierci, co miało miejsce w lipcu 2000r.Kwoty te powinny więc być uwzględnione w dokonanej przez organ podatkowy analizie. Zdaniem Pełnomocnika nie ma żadnych podstaw faktycznych, ani prawnych do kwestionowania prawdziwości oświadczeń Podatniczki i zeznań oraz domagania się dodatkowych dowodów w tej sprawie. Ponadto dołączył do odwołania w dniu [...].05.2002r. "Oświadczenie" Pana W. K. dotyczące pozostawienia w 1995r. w depozycie u Pani Z. W. 10.000 USD z prośbą o dopuszczenie tego dokumentu jako dowodu w sprawie oraz wniósł o dodatkowe przesłuchanie go w charakterze świadka na okoliczności wynikające z oświadczenia.

Pełnomocnik przedstawił również wnioski dowodowe w zakresie przesłuchania G. D. w charakterze świadka oraz dopuszczenie dowodu z oświadczenia A. Z. jako mających znaczenie dla ustaleń dotyczących 2000r. Podniesiono również zarzut ,iż organy podatkowe korzystały z najprostszych środków dowodowych.

Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego, uznając ,że zebrane w sprawie materiały zawierają niezbędne informacje dla rozstrzygnięcia sprawy ,nie doszło do naruszenia przepisów prawa w postępowaniu i podatek za poszczególne lata został ustalony prawidłowo.

W skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzje Izby Skarbowej Skarżąca wniosła o ich uchylenie podtrzymując ,iż wykazała w toku postępowania ,iż posiadała środki finansowe na pokrycie poniesionych wydatków. Podkreśliła, że w okresie 1998-2000 otrzymała pożyczki i darowizny, a także była w posiadaniu depozytu w postaci 10 000 $,które to kwoty wydatkowała na własne utrzymanie i sfinansowanie zakupu samochodów. Przedstawiła na te okoliczności stosowne dowody, lecz organy podatkowe uznały ,że są one niewiarygodne i bez znaczenia w sprawie. Podniosła również, iż to, że część rozdysponowanych środków była obciążona obowiązkiem zwrotu-depozyt i pożyczki - nie ma znaczenia, bowiem dokonała zwrotu pożyczek jak i depozytu nieprawidłowego. Zarzuciła, że wnioski o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wskazanych świadków pozostały nieuwzględnione, organy podatkowe nie skorzystały z uprawnień do skutecznego ich przeprowadzenia , mimo kluczowego znaczenia tych dowodów w sprawie. Zdaniem Skarżącej wszelkie wątpliwości w sprawie nie powinny być tłumaczone na niekorzyść podatnika. W ten sposób doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o ich oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który przejął sprawę do

rozpoznania na podstawie art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy

wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -

Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.

1271, ze zm.), zważył, co następuje. Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art.20 ust.3. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 1993 r Nr 90,poz.416 z późn. zm.) wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych, ustala się wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

W orzecznictwie utrwalony jest pogląd ,iż z powołanego przepisu wynika, że obowiązkiem organów podatkowych dokonujących ustalenia podatku z nieujawnionych przychodów jest przede wszystkim ustalenie kwoty poniesionego wydatku oraz wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych. Te dwie wielkości muszą być stwierdzone przez organy podatkowe w sposób niebudzący wątpliwości, gdyż w istocie odpowiadają kwocie przychodu będącego podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku. Wydatek oraz wartość zgromadzonych zasobów finansowych danego roku podatkowego nie mogą być zatem wielkościami ustalonymi w sposób dowolny ani domniemany.

W rozpoznawanej przez Sąd sprawie organy podatkowe nie określiły, jaka jest kwota przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem nie ustaliły faktycznie poniesionych wydatków strony skarżącej, zatem należało uznać, że zaskarżona decyzja narusza prawo.

Za uzasadnione Sąd uznał zarzuty Skarżącej dotyczące braku przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w sprawie i wydania rozstrzygnięcia na podstawie dowolnej oceny wybranych dowodów, bez ustalenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

W orzecznictwie i piśmiennictwie utrwalony jest pogląd ,że celem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej przez organ odwoławczy. Wynika to z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zadaniem organu odwoławczego jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, ustalenie jaka norma stanowi podstawę prawną rozstrzygnięcia danej sprawy i jaka jest jej treść, dokonanie subsumpcji udowodnionego stanu faktycznego pod tę normę, a następnie ustalenie konsekwencji prawnych, jakie norma ta wiąże z udowodnionym stanem faktycznym.

Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy materialnej , zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji zasada prawdy materialnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Procesowe gwarancje realizacji zasady prawdy materialnej zawierają regulacje dotyczące postępowania dowodowego ujęte w przepisach rozdziału 11 Ordynacji. Jedną z podstawowych gwarancji osiągnięcia prawdy materialnej jest wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego sformułowany w art. 187 § l Ordynacji.

Zgromadzenie materiału dowodowego wpływa bezpośrednio na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego, aby dojść do prawdy obiektywnej organy podatkowe nie mogą ograniczać zakresu środków dowodowych .

Obowiązek przeprowadzenia dowodów służących ustaleniu stanu faktycznego tak z urzędu, jak na wniosek wynika z art. 122 oraz art. 187 § l Ordynacji . Organy podatkowe muszą bowiem, zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji, podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, natomiast jakiekolwiek ograniczanie środków dowodowych, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, stanowi zagrożenie dla realizacji zasady prawdy materialnej i może wynikać tylko z przepisów ustawowych .

W rozpoznawanej sprawie postępowanie podatkowe nie doprowadziło do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego , co stanowi o naruszeniu przepisów postępowania.

Zważywszy na powyższe postępowanie dowodowe w sprawie wymaga uzupełnienia .

Stwierdzając ,że zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem przepisów , które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ,Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit.a i c ,art. 152 w zw. z art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.