Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 201/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 2 w zw. z art. 239
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Adam Nita, , po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 października 2021 r. sygn. akt I SA/Po 601/21 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 zł (słownie: trzysta sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 29 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 601/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 11 maja 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z 6 sierpnia 2020 r. przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2019 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. (dalej: "spółka", "strona" lub "skarżąca"). Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie:

1) przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oraz zastosowanie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 2 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz.1325, dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez uznanie, iż organ postąpił prawidłowo twierdząc, iż skarżąca wniosek o przywrócenie terminu wniosła z naruszeniem terminu przewidzianego na dokonanie tej czynności;

2) przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz zastosowanie art 151 p.p.s.a. w zw. z art 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie zarzutu naruszenia przez organ zasady zaufania do organów podatkowych i obarczenie skarżącej konsekwencjami błędu popełnionego przez podmiot realizujący zadania publiczne, tj. Pocztę Polską.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji ewentualnie o rozpoznanie skargi i uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Spółka zrzekła się także przeprowadzenia rozprawy.

Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a, Naczelny Sąd Administracyjny ustalił, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności trzeba przypomnieć, że - jak to wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed Sądem pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., a ponadto nie wystąpiły przesłanki nakazujące uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Związanie, o którym mowa oznacza, iż podstawy, na jakich zostaje oparta skarga kasacyjna, wyznaczają kierunek i zakres kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena, czy organ odwoławczy prawidłowo odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie wydane w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Spółka pismem z 1 kwietnia 2021 r. wniosła o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji z 6 sierpnia 2020 r., składając jednocześnie to zażalenie. Uzasadniając wniosek wskazała, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy, ponieważ dopiero 25 marca 2021 r. powzięła informację o stanowisku Dyrektora Izby Administracji Skarbowej względem zażalenia złożonego 2 września 2020 r. Informacja przekazana została skarżącej przez pełnomocnika, który z mocy udzielonego pełnomocnictwa sporządzał skargę do WSA na postanowienie organu drugiej instancji z 19 lutego 2021 r. To właśnie 25 marca 2021 r., zdaniem spółki, ustała przyczyna, z powodu której doszło do ewentualnego uchybienia terminu. Przyczyną tą było niezawinione przez nią wprowadzenie jej w błąd przez wydanie jej pisma, wobec którego ziściły się przesłanki tzw. "fikcji doręczenia".

Postanowieniem z 11 maja 2021 r. organ odwoławczy odmówił skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. Wskazał, że postanowienie z 6 sierpnia 2020 r. wysłano, zgodnie z art. 144 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego. Strona 11 sierpnia 2020 r. nie podjęła przesłanej korespondencji. W dniu 19 sierpnia 2020 r. powtórnie podjęto próbę doręczenia postanowienia, która ponownie okazała się bezskuteczna. Termin odbioru ww. przesyłki minął 25 sierpnia 2020 r., a jej odbiór przez stronę 26 sierpnia 2020 r. był niezasadny, zatem postanowienie zostało uznane za doręczone 25 sierpnia 2020 r., wobec czego ustawowy 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia upływał z dniem 1 września 2020 r. (art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej). Nadane przez spółkę 2 września 2020 r. w urzędzie pocztowym zażalenie nie mogło zostać potraktowane jako wniesione z zachowaniem terminuj.

Dalej organ podatkowy podkreślił, że z materiału dowodowego wynika, iż 24 lutego 2021 r. pracownica skarżącej potwierdziła odbiór postanowienia. Tym samym wiedzę o jego wydaniu skarżąca powzięła 24 lutego 2021 r., tj. z chwilą odbioru postanowienia z 19 lutego 2021 r., z treści którego wynikało uchybienie terminowi. Według Dyrektora spółka powinna złożyć wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia najpóźniej po 7 dniach od momentu ustania przyczyny uchybienia terminu, tj. do 3 marca 2021 r., a nie 1 kwietnia 2021 r.

Organ podatkowy zauważył również, że wskazane przez spółkę nieodebranie postanowienia i niezapoznanie się z jego treścią z powodu przekazania pisma dopiero po sporządzeniu przez pełnomocnika skargi do Sądu, nie jest siłą wyższą czy okolicznością, której prezes zarządu, jako osoba należycie dbająca o interesy spółki, nie mógł przewidzieć i zapobiec.

W tak zakreślonym stanie faktycznym rację należy przyznać organowi podatkowemu oraz Sądowi pierwszej instancji, który wydał zaskarżony wyrok.

Stosownie to treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu do złożenia odwołania należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Ponadto z treści § 2 wskazanego artykułu wynika, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3 ). Tym samym złożenie podania o przywrócenie terminu z uchybieniem owego terminu 7 dni jest bezskuteczne.

W niniejszej sprawie termin do wniesienia zażalenia na postanowienia organu pierwszej instancji z 6 sierpnia 2020 r. został uchybiony, co organ odwoławczy stwierdził postanowieniem z 19 lutego 2021 r. Jak wskazał Sąd pierwszej instancji, skarga wniesiona na to postanowienie została oddalona wyrokiem prawomocnym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wydanym 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 394/21. W wyroku tym Sąd za prawidłowe uznał stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że postanowienie organu pierwszej instancji zostało stronie skutecznie doręczone w trybie tzw. doręczenia zastępczego 25 sierpnia 2020 r. i od tej daty bieg rozpoczął termin do jego zaskarżenia. Sąd nie podzielił argumentów skarżącej, że fakt wydania przesyłki 26 sierpnia 2020 r., a więc po upływie 14 dni od daty pierwszego awizowania tej przesyłki może przesądzać o określeniu dnia doręczenia postanowienia w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Sytuacja późniejszego i zarazem nieuprawnionego wydania przez urząd pocztowy przesyłki nie kasuje fikcji prawnej doręczenia, uregulowanej w art. 150 Ordynacji podatkowej.

Dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, przypada na moment powzięcia informacji o wydaniu aktu. Zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przyjął, że przyczyna uchybienia terminu do wniesienia zażalenia ustała 24 lutego 2021 r., tj. z chwilą odbioru przez spółkę korespondencji zwierającej postanowienie z 19 lutego 2021 r., a nie 25 marca 2021 r., kiedy to skarżąca, wedle twierdzenia, zapoznała się z treścią rozstrzygnięcia. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 6 sierpnia 2020 r. było skierowane do spółki, a nie jej pełnomocnika, zatem nie była ona w tym postępowaniu, na tym etapie jego prowadzenia, reprezentowana przez pełnomocnika. Postanowienie to odebrała osoba uprawniona do odbioru korespondencji kierowanej do spółki. Sposób w jaki spółka organizuje swoją obsługę prawna nie ma znaczenia dla biegu terminów do wnoszenia pism, dla których terminy te zostały zakreślone.

Moment rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia podania o przywróceniu terminu, tj. "ustanie przyczyny uchybienia terminowi" uzależniony jest od momentu, w którym strona mogła się z treścią postanowienia zapoznać, a tym momentem jest odebranie przez spółkę postanowienia z 19 lutego 2021 r., nie zaś dzień, który skarżąca wskazuje jako ten, w którym to jej pełnomocnik przekazał jej stosowną informację o stanowisku organu w kwestii uchybienia terminu. Składając w przedmiotowej sprawie wniosek o przywrócenie terminu spółka nie była reprezentowana przez jakiegokolwiek pełnomocnika.

Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że wniosek złożony przez skarżącą był spóźniony. Skoro przyczyna uchybienia terminowi ustała 24 lutego 2021 r., kiedy to spółka powzięła informację o wydaniu postanowienia z 19 lutego 2021 r., to trzydziestodniowy termin złożenia podania z art. 162 Ordynacji podatkowej upływał 26 marca 2021 r. Tym samym, składając wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia 1 kwietnia 2021 r., skarżąca uchybiła również 30-dniowemu terminowi, o którym mowa w art. 15zzzzzn² ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm., dalej: "ustawa COVID-19" ).

Skoro zatem 24 lutego 2021 r. ustała przyczyna uchybienia terminu, bo skarżąca dowiedziała się o wydaniu postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia, to z tą datą rozpoczął się, zgodnie z art. 15zzzzzn² ust. 2 ustawy COVID-19, bieg 30-dniowego terminu na wnioskowanie o przywrócenie uchybionego terminu. Bieg tego terminu zakończył się 26 marca 2021 r., zatem najpóźniej tego dnia należało wnioskować o przywrócenie terminu. Rację ma Sąd pierwszej instancji wskazując, że wniosek o przywrócenie terminu złożony 1 kwietnia 2021 r. był już spóźniony, co czyniło go bezskutecznym. Zachowanie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest wymogiem formalnym rozpatrzenia tego wniosku. Zgodnie z art. 162 § 3 Ordynacji podatkowej, przywrócenie terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu jest niedopuszczalne. Wobec złożenia wniosku o przywrócenie terminu z uchybieniem terminowi, nie podlega on merytorycznemu rozpoznaniu i w tej sytuacji bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy strona ponosi winę, czy też nie za uchybienie terminowi.

Mając na uwadze powyższą argumentację Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznaje postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddala wniesiony przez spółkę środek odwoławczy. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Adam Nita |Arkadiusz Cudak |Danuta Oleś (spr.) |