Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3607/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a  pkt  4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca, od sierpnia do października oraz grudzień 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Na podstawie ustaleń dokonanych w toku postępowania kontrolnego oraz

w toku postępowania karnego (sygn. [...]) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał decyzję z [...] czerwca 2014 r., którą określił Skarżącej – M. Sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca, od sierpnia do października oraz za grudzień 2011 r. Dyrektor UKS stwierdził, że faktury VAT wystawione przez M., D., M. Sp. z o. o., D., A. Sp. z o. o., L. Sp. z o. o., P. Sp. z o. o., mające dokumentować nabycie przez Skarżącą towarów (rowery, obuwie, banery informacyjne) oraz usług (transportowych i reklamowych), nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych.

W konsekwencji, organ I instancji stanął na stanowisku, że stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. 1 lit a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej – "ustawa o VAT"), Skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego określonego na fakturach wystawionych przez ww. podmioty.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie:

- art. 120 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej - "O.p."), przez przerzucenie na Skarżącą odpowiedzialności za skutki zdarzeń, na które nie miała wpływu, a które powstały w wyniku działania osób trzecich, poza wiedzą Skarżącej i jej dopuszczalnej prawem możliwości reakcji na skutek braku zebrania materiału dowodowego pozwalającego na dojście do wniosków zawartych w decyzji,

- niewłaściwą wykładnię art. 167 i 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE 1 347/1, 2 z późn. zm., dalej – "Dyrektywa 112"),

- oparcie postępowania na dokumentach, które nie powinny i nie mogły być dowodem w sprawie (art. 180 § 1 O.p.), ponieważ dotyczyły faktów niezwiązanych z działalnością Skarżącej,

- naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. przez niezebranie całego materiału mającego być podstawą rozstrzygnięcia sprawy, a w konsekwencji oparcie rozstrzygnięcia sprawy na materiale niekompletnym, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów; brak rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wnikliwy, prawidłowy i wyczerpujący; niedostrzeżenie i nieusunięcie braków w materiale dowodowym oraz zaniechanie wyjaśnienia wątpliwości,

- naruszenie zasady zaufania do organów państwa (art. 121 § 1 O.p.), przez co uchybienia interpretacyjne organu administracji państwowej skutkowało bezpodstawnym obciążeniem finansowym Skarżącej,

- sprawozdawczy charakter decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] września 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko tego organu, że skoro zaewidencjonowane przez Skarżąca faktury, wskazujące jako sprzedawcę M., D., D., M. Sp. z o. o., A. Sp. z o. o., P. Sp. z o. o. i L. Sp. z o. o. potwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane pomiędzy tymi podmiotami a Skarżącą, tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Organ odwoławczy uznał, iż wbrew twierdzeniom Skarżącej całokształt poczynionych ustaleń ewidentnie świadczy o fikcyjnym charakterze transakcji wykazanych na fakturach wystawionych przez ww. podmioty. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego kontrahenci Skarżącej bądź nie przedstawili dowodów na autentyczne wystąpienie transakcji stwierdzonych fakturami, bądź brak było możliwości skontaktowania się z osobami uprawnionymi do reprezentowania tych podmiotów. Ponadto, udziały w spółkach prawa handlowego (M., P., L. i A.) zostały sprzedane osobom niebędącym obywatelami Polski bądź osobom, które są wprawdzie obywatelami Polski, ale w zeznaniach oświadczają, że nabycie udziałów nie wiązało się z faktycznym prowadzeniem działalności.

Dyrektor Izby Skarbowej, jako nieuzasadniony uznał zarzut nieuprawnionego obciążenia Skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku za otrzymane faktury bez wcześniejszego upewnienia się, że po stronie kontrahentów doszło do naruszenia art. 108 ustawy o VAT. Organ odwoławczy zauważył, że wydanie decyzji w przedmiocie odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego względem Skarżącej nie jest uwarunkowane wcześniejszym wydaniem decyzji na podstawie art. 108 ustawy o VAT względem jej kontrahenta.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie nie podważono prawidłowości rozliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży dokonanej przez Skarżącą. Zakwestionowane zostało prawo Skarżącej do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez jej kontrahentów. W ocenie organu odwoławczego, jednoznaczne ustalenie fikcyjnego charakteru zdarzeń gospodarczych wykazanych na fakturach, a więc de facto brak transakcji, czyni bezcelowym badanie dobrej wiary Skarżącej.

Jednocześnie jednak Dyrektor Izby Skarbowej w W., stwierdził, iż Skarżąca nie wykazała się starannością kupiecką w stosunkach gospodarczych z ww. podmiotami. Wbrew prezentowanemu przez siebie stanowisku, nie zachowała należytej staranności w relacjach handlowych i winna zdawać sobie sprawę z zaistniałych nieprawidłowości. Zdaniem organu odwoławczego, miały o tym świadczyć następujące okoliczności:

- brak weryfikacji kontrahentów (np. w trybie przewidzianym w art. 96 ust. 3 ustawy o VAT), czy są podatnikami VAT czynnymi, czy zwolnionymi; przyjęty sposób weryfikacji, tj. sprawdzenie w ogólnie dostępnych rejestrach czy jest zarejestrowany w KRS, bądź ocena okazanych dokumentów firmowych i deklaracji VAT-7 przy braku jakichkolwiek dowodów, że do takiej weryfikacji rzeczywiście doszło,

- brak podstawowej wiedzy, czy dostawcy dysponują odpowiednimi środkami pozwalającymi na zakup towarów, np. miejscem prowadzenia działalności gospodarczej z magazynami, pracownikami, środkami finansowymi umożliwiającymi zakup towarów, ubezpieczeniami na wypadek niedojścia transakcji do skutku z winy dostawcy czy nabywcy, sprzętem niezbędnym do transportu czy przeładowania towaru itp.,

- brak umów czy zamówień zawartych na piśmie z kontrahentami, wyłącznie z tymi, którzy wystawiali sporne faktury, ponieważ z innymi podmiotami Skarżąca podpisała umowy i posiada zamówienia złożone na piśmie. Ponadto kontrahenci Skarżącej (tj. K.P. oraz M.W.) potwierdzili, że część z faktur wystawionych zostało na zlecenie jej prokurenta, który dzwonił z prośbą o wystawienie faktury z konkretną datą. Wskazano na wzajemnie się wykluczające zeznania świadków (kontrahentów) i prokurenta Spółki w tak istotnych kwestiach jak nawiązanie współpracy, wskazanie miejsc, z których towar był rzekomo przywożony, okoliczności wystawiania faktur, magazynowania towaru czy też jego rozładunku. Ponadto wykazywano na fakturach wartości usług, które w znacznym stopniu odbiegają od stosowanych na rynku (znacząco wyższe) przy jednoczesnym korzystaniu z usług świadczonych przez inne podmioty, za które płaciła cenę rynkową (usługi transportowe i reklamowe).

Organ odwoławczy wskazał, iż wszystkie podmioty, które w przedmiotowej sprawie wystawiły sporne faktury, nie prowadzą już działalności gospodarczej, nie mają żadnej dokumentacji księgowej czy podatkowej (część z nich nie rozliczyła podatkowo udokumentowanych fakturami transakcji), nie wskazują podmiotów, od których nabyły towar zasłaniając się niepamięcią lub odmawiając wskazania swoich dostawców. W konsekwencji organ II instancji przyjął, że Skarżąca zdawała sobie sprawę, że nabywane towary i usługi nie pochodzą od podmiotów, które wystawiły faktury, przez co wiedziała, że wystawcy faktur w rzeczywistości nie są dostawcami towarów i usług wykazanych na tych fakturach.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Zaznaczył, iż organ kontroli zgromadził bardzo obszerny materiał dowodowy, który zawiera nie tylko dowody zgromadzone w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., ale również materiał dowodowy pochodzący ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w B. (sygn. [...]), włączony do akt sprawy postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. Wskazano na brak współpracy ze strony Skarżącej co do gromadzenia materiału dowodowego (Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego podnoszone w toku postępowania zarzuty, nie wnosząc też o przeprowadzenie jakiegokolwiek dowodu), dowody te potwierdzają tezy prezentowane w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Dodatkowo zaznaczył, iż organ kontroli występował do kontrahentów Skarżącej oraz do niej samej o przedstawienie dowodów, przesłuchiwał świadków i gromadził dokumenty potwierdzające tezy stawiane w toku postępowania kontrolnego.

Odnosząc się do zarzutu braku badania ksiąg podatkowych u kontrahentów Spółki, organ odwoławczy stwierdził, że z przepisów Ordynacji podatkowej nie wynika, aby księgi podatkowe stanowiły jedyny dowód w postępowaniu podatkowym, na podstawie których, organy podatkowe ustalają istotne dla sprawy okoliczności faktyczne.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż w toku prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postępowania kontrolnego kontrahenci Skarżącej nie przedstawili dowodów dokonania rzeczywistych dostaw stwierdzonych fakturami, nie przedłożyli też ksiąg podatkowych, których rzetelność można by podważyć, zatem nie można było orzec o rzetelności ksiąg podatkowych kontrahentów Spółki. Ponadto wskazano, iż w toczącym się postępowaniu organ podatkowy instancji ustalił jednoznacznie, że kontrahenci Skarżącej nie posiadają dokumentacji dotyczącej sprzedaży towarów i usług na rzecz Skarżącej. Ustalenie to czyniło, w ocenie organu odwoławczego bezcelowym i pozbawionym sensu dalsze dociekanie w zakresie rzetelności ksiąg podatkowych prowadzonych przez te podmioty, ponieważ brak jest dowodu, że księgi te w ogóle były prowadzone. Dowody, na podstawie których organ odwoławczy uznał istotne dla sprawy okoliczności faktyczne za wystarczająco ustalone stanowiły: zeznania świadków, informacje uzyskane od właściwych dla kontrahentów Naczelników Urzędów Skarbowych, rejestry zakupu (nabyć) oraz sprzedaży prowadzone przez Skarżącą, protokoły i adnotacje z czynności przeprowadzonych przez pracowników UKS w B. wydruki z systemu R., dane z KRS. Dowody te potwierdzały okoliczności ustalone dla sprawy i nie stanowiły o naruszeniu art. 180 i art. 181 O.p.

Odnośnie zarzutu błędnych ustaleń dotyczących faktur wystawionych przez: L. i P. dotyczących usług transportowych i reklamowych, organ odwoławczy stwierdził, iż Skarżąca skutecznie ich nie podważyła.

W zakresie dokonanych ustaleń dotyczących M., D., M. i D. organ odwoławczy nie kwestionował rozważań na temat istoty przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jego ocenie, o niemożliwości przeniesienia tego prawa przez ww. kontrahentów Skarżącej świadczy całokształt ustaleń dokonanych wobec każdego z nich. Zdaniem organu odwoławczego, brak jest dowodów na zaistnienie transakcji a jedynymi dokumentami, z których Skarżąca wywodzi prawo do odliczenia są faktury. Przesłuchani w charakterze świadków kontrahenci Skarżącej również oprócz wystawionych faktur nie posiadają innych dokumentów pozwalających na ustalenie faktycznego wykonania spornych transakcji. Nie wskazali źródeł, od których nabyli towar lub jeśli je wskazali, (K.P. i M.W.), to w wyniku podjętych czynności okazało się, że podmioty te nie mogły być dostawcami lub nie można było z nimi nawiązać kontaktu.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 127 w zw. z art. 235 O.p., przez zawężenie prowadzonego postępowania do oceny orzeczenia organu I instancji oraz odwołania Skarżącej,

- art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p., przez wyłączenie z akt sprawy części dowodów, na których m.in. oparto orzeczenie organu I instancji, uniemożliwiając Skarżącej zajęcie wobec nich stanowiska w trybie art. 192 O.p., w sytuacji, gdy ustawa nie przewiduje całkowitego wyłączenia poszczególnych dokumentów z akt sprawy tylko ich anonimizację,

- art. 191 w zw. z art. 122 O.p. przez niedokonanie przez organ odwoławczy oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego (m.in. brak dowodów wyłączonych z akt sprawy przez organ I instancji) oraz dokonanie jej w sposób całkiem dowolny, a następnie wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i niekompletny materiał dowodowy dotyczący ustalenia stanu faktycznego dokonywanych przez Skarżąca transakcji,

- przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), przez zastępowaniem braków w zakresie ustalenia stanu faktycznego dowolnymi wnioskami formułowanymi przez organy podatkowe obu instancji,

- art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 112, przez błędne przyjęcie, że odliczenie podatku VAT jest przywilejem podatnika, podczas gdy odliczenie to jest jego prawem, a także błędne przyjęcie, że podatnik dokonujący odliczenia ponosi odpowiedzialność za swoich kontrahentów, pomimo wykazania przez podatnika należytej staranności w ich doborze oraz niewykazania przez organy podatkowe świadomego działania Skarżącej w czynnościach mogących stanowić nadużycia podatkowe na wcześniejszym etapie obrotu,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, że przepis ten zawiera upoważnienie do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT, w przypadku zaistniałym w przedmiotowej sprawie,

- dowolne przyjęcie, że art. 7 ust. 8 ustawy o VAT nie może mieć w sprawie zastosowania,

- art. 4 ust. 3, art. 15 ust. 1 i art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tj. Dz. U. 2007 r., nr 168 poz. 1186), oraz art. 33 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz. U. 2010 nr 220 poz. 1447), przez stawianie Skarżącej zarzutu kolidującego z domniemaniem prawdziwości danych wynikających z tych rejestrów,

- art. 120 i art. 122 O.p. przez przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącą za skutki zdarzeń, na które Skarżąca nie miała wpływu, na podstawie kwestionowania poprawności czynności handlowych dokonywanych przez dostawców, których działalność nie była przedmiotem kontroli (m.in. krzyżowej) w odrębnych postępowaniach kontrolnych i u których księgi podatkowe posiadają przymiot rzetelności;

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p., przez niepełne i wybiórcze ustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do argumentacji Skarżącej podniesionej w odwołaniu.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów Skarżąca podniosła, iż organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę na podstawie niepełnego materiału dowodowego, bowiem akta przedłożone Skarżącej nie zawierały dokumentów dostarczonych przez organy ścigania, wyłączonych w trybie art. 179 § 1 O.p. W dalszej kolejności Skarżąca argumentowała, że organ odwoławczy nie wystąpił do Prokuratury Apelacyjnej w B. o zdjęcie klauzuli tajności nałożonej na ww. akta.

Zdaniem Skarżącej, organy podatkowe nie wykazały, aby Skarżąca działała w złej wierze oraz miała świadomość, że transakcje udokumentowane zakwestionowanymi fakturami stanowią nadużycie.

Skarżąca wskazała, że sytuacja braku towarów u dostawców wystawiających kwestionowane faktury mogła być spowodowana wystąpieniem tzw. transakcji łańcuchowej opisanej w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w której pierwszy dostawca przekazuje towar ostatniemu nabywcy w łańcuchu dostaw. Dodatkowo zaznaczyła, iż umowy, na podstawie których realizowane były dostawy nie musiały posiadać formy pisemnej. Tym samym zawieranie umów w formie pisemnej z swoimi kontrahentami uznała za zbyteczne, a dostawy towarów oraz ich przyjęcie przez kupującego i w dalszej kolejności odbiór faktury, za wystarczające udokumentowanie sprzedaży.

Zanegowała zarzuty organów co do braku jej należytej staranności jakiej powinien dochować przedsiębiorca w ramach prowadzonej wymiany handlowej z innymi podmiotami na podstawie rozliczeń pieniężnych, stwierdziła, iż dokonywała przelewów zobowiązań z tytułu otrzymanych faktur za pomocą rachunków bankowych.

Podniosła również, iż organy dokonały tzw. dowolnej oceny dowodów przez to, iż wypowiedzi zeznających świadków nie zostały przytoczone w sposób literalny. Ponadto zarzuciła nie odniesienie się do wszystkich zeznań świadków w szczególności na okoliczność faktu dokonanych czynności dostawy rowerów do Skarżącej.

W jej ocenie, organy podatkowe nie dokonały badania ksiąg u jej kontrahentów, w szczególności nie zakwestionowały ksiąg podatkowych, zaś oparły stan faktyczny sprawy o dowody z przesłuchań świadków. Wskazała także na błąd w ustaleniach faktycznych polegający na stwierdzeniu fikcyjności dostaw, podczas gdy towar w postaci rowerów i obuwia był dostarczany za pomocą kilkudziesięciu kontenerów i samochodów ciężarowych z plandeką, które dostarczały go do sieci handlowych w Polsce. Wytknęła organom błąd w rozumowaniu polegający na tym, iż stwierdzając o niemożności ustalenia źródła pochodzenia zakwestionowanych towarów uznały one fikcyjność ich dostaw.

W podsumowaniu Skarżąca podkreśliła, iż dostawcy towaru przenieśli na nią jego posiadanie i wystawili fakturę z tego tytułu, otrzymując za nią zapłatę za pośrednictwem rachunku bankowego, co – w jej ocenie – stanowiło o odpłatnej dostawie towarów opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nie zgodziła się z twierdzeniem, że to na nabywcy towarów lub usług ciąży ryzyko wyboru niewłaściwego, w tym nieuczciwego kontrahenta i to on ponosi ewentualne konsekwencje prawne (w tym podatkowe) takiego wyboru.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne.

W dniu 2 grudnia 2015 r. Skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania sądowego, że względu na toczące się postępowanie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3160/15 w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca, od sierpnia do października oraz grudzień 2011 r.

Sąd na rozprawie w dniu 11 stycznia 2016 r. odmówił zawieszenia postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie podatku od towarów

i usług za poszczególne miesiące 2011 r. Organy podatkowe zakwestionowały rzetelność rozliczeń Skarżącej z tytułu tego podatku z uwagi na zawyżenie podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych przez: przez M., D., M. Sp. z o. o., D., A. Sp. z o. o., L. Sp. z o. o., P. Sp. z o. o., a dokumentujących sprzedaż rowerów, obuwia, banerów informacyjnych oraz świadczenia usług transportowych i reklamowych.

Zauważyć w tym miejscu należy, że podniesione w skardze zarzuty dotyczą zarówno naruszenia prawa procesowego jak i materialnego. Rozpatrzenie tych zarzutów należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zgromadzone i rozpatrzone dowody daje dopiero podstawę do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

W ocenie Sądu, podniesione w tym zakresie przez Skarżącą zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie. Poczynione w toku kontroli podatkowej ustalenia, że faktury wystawione przez ww. podmioty nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który w ocenie Sądu był kompletny i stanowił wystarczające uzasadnienie rozstrzygnięć podjętych w rozpoznanej sprawie. Nie ulega wątpliwości, że w świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych obciąża organy podatkowe (art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Przyjęcie tej zasady w postępowaniu podatkowym oznacza, że organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekając na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy podatkowe powinny przy tym działać na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.). Cechom tym odpowiadało postępowanie przeprowadzone w rozpoznanej sprawie.

Wskazać również należy, że w niniejszej sprawie organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zapewniły Skarżącej czynny udział w każdym stadium postępowania, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, a następnie dokonały wszechstronnej jego oceny, a więc w sposób obiektywny, logiczny i przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu prawa podatkowego.

W toku postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej pozyskał informacje dotyczące poszczególnych kontrahentów Spółki od innych organów podatkowych a także samodzielnie przesłuchał większość kontrahentów oraz reprezentującego Skarżącą – pana S.N. Ponadto, w charakterze świadka, przesłuchano pracownika Skarżącej pana J.I., zatrudnionego na stanowisku koordynatora do spraw logistyki, a także dwóch pracowników spółki T., od której Skarżąca wynajmowała magazyny. Organ kontroli występował też do wszystkich kontrahentów Skarżącej o nadesłanie wszelkiej dokumentacji dotyczącej transakcji ze Skarżącą. Ustalenia w sprawie oparto również na dokumentach przekazanych przez Prokuraturę Apelacyjną w B. zgromadzonych w toku postępowania prowadzonego pod sygn. [...].

Z tak zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżąca

w kontrolowanym okresie odliczyła podatek naliczony w wysokości 740.052,83 zł z tytułu nabycia od M. towarów na łączną wartość 3.217.621,00 zł netto.

W dniu 2 października 2013 r. w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej w W. pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w B. przesłuchali w charakterze świadka Pana M.W., tj. osobę, która prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą M., który zeznał, iż nie posiada żadnej dokumentacji finansowo – księgowej, żadnych dowodów źródłowych, w tym faktur zakupu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie handlu rowerami ze Skarżącą. W toku przesłuchania Pan M.W. złożył oświadczenie, z którego wynika, iż firma M. rozpoczęła działalność w 2008 r. Pana S.N. świadek poznał około 2010 albo na początku 2011 roku. Propozycja współpracy w zakresie handlu rowerami wyszła od Pana S.N. - prokurenta Spółki. Z powyższego oświadczenia wynika, iż Pan W. rozpoczął handel ze Spółką za namową jej prokurenta. Przesłuchany zeznał, iż nie zawierał żadnych umów o współpracy, a ze skarżącą kontaktował się przeważnie telefonicznie. Świadek nie potrafił również wskazać adresów i nazw firm (w sposób umożliwiający identyfikację), od których dokonywał zakupu rowerów. Zapytany o kontrahentów, od których nabywał rowery odsprzedawane następnie dla Spółki, Pan W. właściwie nie wskazał ani jednego źródła, z którego pochodził towar. Z zeznań złożonych przez Pana M. W. wynika również, iż M. nie dysponowała żadnymi pomieszczeniami ani placami magazynowymi i składowymi, na których mógłby być przechowywany towar. Świadek osobiście zajmował się wystawianiem faktur dotyczących sprzedaży na rzecz Skarżącej. Zdaniem świadka, handel rowerami odbywał się w ten sposób, że Pan W. telefonicznie zamawiał u swoich dostawców towar oraz wskazywał jako miejsce docelowe adres J., ul. [...]. Ze złożonych zeznań wynika, iż świadek był tylko pośrednikiem i nie zajmował się transportem nabywanych rowerów. Czasami gdy ilość towaru była mniejsza odbierał go osobiście i zawoził do J. na ul. [...]. Towar kupowany był pod konkretne zamówienie, a następnie dostarczany był bezpośrednio od dostawcy na ul. [...] w J. Dokonując osobiście transportu Pan M.W. wykorzystywał pojazd marki [...], który nie stanowił jego własności. Ponadto świadek nie podał żadnej informacji o danych osobowych oraz adresowych osób dokonujących transportu, załadunku i rozładunku rowerów dostarczanych z M., bądź z innego punktu odbioru dla Skarżącej.

Właściciel M. oświadczył, że nie zawierał umów handlowych z dostawcami oraz firmami świadczącymi usługi transportowe oraz nie posiada dokumentów magazynowych dotyczących wydania towarów. Świadek zeznał do protokołu przesłuchania z dnia 31 lipca 2013 r., że w chwili obecnej żadnej dokumentacji nie posiada, gdyż dokumentacja ta najpierw uległa podtopieniu, a następnie została przez właściciela M. spalona. Zeznał ponadto, że nabywał rowery m.in. od A., o której dowiedział się od niesprecyzowanej firmy z G. Jak ustalono w toku postępowania kontrolnego A. zajmowała się jedynie handlem przynętami wędkarskimi, nie ma żadnej dokumentacji podatkowej, a zeznania kolejnych udziałowców A. (tj. Panów P.U. oraz K.E.) potwierdzają, że podmiot ten nie prowadził działalności w zakresie handlu rowerami.

Z akt sprawy wynika również, iż M. w rozpatrywanym okresie składała deklaracje podatkowe VAT-7, jednak kwota podatku wynikająca z faktur wystawionych na rzecz Skarżącej nie została zapłacona. Z zeznań złożonych przez Pana M.W. wynika, że faktycznie żadnych rowerów nie sprzedano, a jego działalność ograniczała się jedynie do wystawiania "pustych" faktur.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, podzielić należy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., zgodnie z którym, faktury VAT wystawione przez M. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, pomiędzy podmiotami w nich określonymi.

Ze zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego wynika również, że Spółka w kontrolowanym okresie odliczyła podatek naliczony w wysokości 284.307,60 zł z tytułu nabycia od D. towarów (rowerów BMX) na łączną wartość 1.236.120,00 zł netto.

Z protokołu przesłuchania w charakterze świadka Pani M.W., sporządzonego w dniu 2 października 2013 r. wynika, iż w kontrolowanym okresie świadek prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą D. wystawiła faktury na rzecz Skarżącej, jednakże na potwierdzenie dokonania sprzedaży rowerów nie przedstawiono żadnej dokumentacji handlowej zarówno z dostawcami, od których rzekomo nabyła towar, jak i ze Spółką. Nie wskazano miejsc, z których następował odbiór towaru oraz firm transportowych, które miały dostarczyć rowery do siedziby Spółki. Poza samymi fakturami Pani M.W. nie przedstawiła jakichkolwiek innych dokumentów, które potwierdzałyby realną transakcję. Ponadto, do protokołu przesłuchania świadek zeznała, że nie posiada magazynów, w których przechowywany mógł być towar oraz nie zatrudniała żadnych pracowników. Zgodnie z zeznaniami Pani M.W. transakcje były przeprowadzane w ten sposób, że Pan S.N. (prokurent Spółki) dzwonił z informacją, na jaką ilość rowerów mają być wystawione faktury po czym świadek realizowała zamówienie podpisując faktury dotyczące dostawy rowerów. Właścicielka D. wyjaśniła, że Pan S.N. przekazywał jej informacje odnośnie wszelkich danych, które mają być zawarte na wystawianych przez jej firmę fakturach. Zdarzało się, że jednego dnia koniecznym było wystawienie więcej niż jednej faktury, wtedy również wszelkie dane, które miały się znaleźć na fakturze podawał jej że Pan S.N. Rozliczenie ze Spółką następowało za pomocą przelewu bankowego. Następnie Pani W. wypłacała te pieniądze i przekazywała je swoim dostawcom. Pani W. oświadczyła, że nigdy nie widziała rowerów sprzedawanych na rzecz Skarżącej. Jedyną konkretną informacją jakiej w toku przesłuchania udzieliła, było wskazanie A. jako dostawcy, od którego miała nabywać odsprzedawany następnie towar. Świadek wyjaśniła, iż Pana S.N. widziała dwa razy w siedzibie firmy M. Z kolei Pan S.N. stwierdził, że nie zna Pani W. i nigdy jej nie widział (zeznania prokurenta Spółki, karty 112/1-7).

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, przyjąć należało, że faktury wystawione przez D. na rzecz Skarżącej nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika również, że Skarżąca odliczyła podatek naliczony w wysokości 1.219.722,20 zł z tytułu nabycia towarów od M. na łączną kwotę 5.303.140,00 zł netto.

W dniu 2 października 2013 r. przesłuchano w charakterze świadka Pana P.Z. Świadek zeznał, iż w kontrolowanym okresie jako Prezes Zarządu M. prowadził wszystkie sprawy spółki. Jednakże w toku przesłuchania świadek, tak samo jak poprzednicy, nie przedstawił żadnej dokumentacji związanej z dostawami dokonanymi na rzecz Skarżącej. Ze złożonych zeznań wynika, że między M. a Skarżącą nie były zawierane jakiekolwiek umowy na piśmie, brak jest zamówień oraz dokumentacji przewozowej, ponieważ M. nie posiadała własnych środków transportu. Świadek nie wskazał również podmiotów, od których nabywał odsprzedawane następnie rowery oraz miejsc, z których pobierany był towar. Podobnie jak Pani M.W. Pan Z. stwierdził, że jego rola ograniczała się jedynie do wystawiania faktur. Na szczególną uwagę zasługuje fakt, że świadek jako osoba prowadząca sprawy M. zapytany o przyczynę wystawiania dwóch faktur jednego dnia zeznał, iż o potrzebie wystawienia kolejnej faktury dowiadywał się w ciągu dnia od prokurenta M. Pana R.T. Wszelkie dane potrzebne do wystawienia faktury przekazywał świadkowi również prokurent M. tj. Pan T. Pan Z. stwierdził, iż nie posiada faktur zakupu rowerów wystawionych przez dostawców od których nabył towar, ponieważ część z nich została zabezpieczona przez ABW w dniu 31 lipca 2013 r., a część po sprzedaży M. została przekazana nowemu nabywcy. Ponadto Pan P.Z. nie dysponuje żadnymi dokumentami finansowo – księgowymi. Zapytany o formę w jakiej następowała płatność za sprzedany towar świadek zeznał, że zaraz po wpłynięciu przelewu na konto bankowe M., pieniądze były wypłacane, po czym następnie gotówką opłacano nimi zakup towarów od dostawców. Pan P.Z. nie wiedział dlaczego stosowano taki sposób rozliczeń. W trakcie przesłuchania powiedział, iż część dokumentacji M. została przekazana w momencie sprzedaży spółki nowemu nabywcy.

Zauważyć również należy, że z informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 12 grudnia 2013 r. wynika, iż w rozpatrywanym okresie M. nie złożyła deklaracji VAT-7 za miesiące, w których wystawiała faktury na rzecz Skarżącej. W dniu 15 lutego 2013 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT-UE, a następnie z rejestru podatników VAT.

W świetle powyższych zeznań oraz informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., prawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., że spółka M. uczestniczyła w wystawianiu faktur dokumentujących fikcyjne transakcje obrotu towarem. Tym samym zasadnie uznano faktury wystawione przez M. jako nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika ponadto, że Skarżąca odliczyła podatek naliczony w wysokości 559.088,89 zł z tytułu nabycia od D. towarów (obuwia) na łączną wartość netto 2.516.258,66 zł.

Przesłuchany w dniu 9 stycznia 2014 r., w charakterze świadka, Pan K.P., właściciel D. zeznał, iż w kontrolowanym okresie dostarczał na rzecz Skarżącej towar w postaci obuwia. W złożonych zeznaniach świadek stwierdził, iż firma D. nabywała towar od następujących dostawców: "D." Sp. z o. o., "A." Sp. z o. o., "H.", "A." Sp. z o. o., "A." Sp. z o. o. Obuwie było dostarczane bezpośrednio od dostawców D. do Skarżącej na adres J., ul. [...]. Świadek zeznał, iż posiadał magazyn znajdujący się przy ulicy [...] w W. oraz, że raz czy dwa razy był w nim przechowywany towar, następnie sprzedany Spółce. Analogicznie do pozostałych kontrahentów Skarżącej Pan P., wbrew swoim twierdzeniom, nie przedłożył żadnych dokumentów magazynowych dotyczących wydania towaru, umów handlowych czy zamówień, które świadczyłyby o faktycznym nabyciu obuwia od w/w dostawców. Przesłuchiwany zeznał również, że nie widział nabywanego towaru, nie był w magazynach swoich dostawców oraz nie zajmował się transportem i jak to określił - jego działalność "sprowadzała się tylko do przefakturowania". Wszelkie konkretne informacje dotyczące dostawy, warunków sprzedaży, ceny i ilości uzgadniane były telefonicznie z prokurentem Spółki Panem S.N. Na całej współpracy ze Skarżącą Pan K.P. zarobił około 100.000 zł.

Podjęte próby skontaktowania się ze wskazanymi wyżej dostawcami w celu uzyskania wyjaśnień dotyczących nabycia obuwia przez D. okazały się nieskuteczne. W aktach sprawy znajdują się nierozpieczętowane koperty wysłane do poszczególnych firm. W jednym tylko przypadku, tzn. wezwania skierowanego do "D." Sp. z o. o. zostało ono podjęte przez adresata, jednakże żądanych wyjaśnień nie udzielono. Jak ustalono w oparciu o dane z Krajowego Rejestru Sądowego prezesami spółek dostawców byli obcokrajowcy, których miejsca zamieszkania nie można ustalić. Jeśli chodzi o A. w toku postępowania kontrolnego ustalono, że przedmiotem działalności tej firmy był handel artykułami wędkarskimi, a nie jak twierdził Pan P. - sprzedaż obuwia.

Podkreślić należy, że z zeznań świadka wynika, że wystawiał on faktury na zlecenie Pana S.N., tj. prokurenta Skarżącej. Oznacza to, że przyczyną wystawienia faktur nie były faktyczne zdarzenia gospodarcze, ale "zamówienie". Ponadto, zarówno Pan S.N., jak i właściciel D. Pan K.P., nie wiedzieli kto dokonywał transportu obuwia będącego przedmiotem transakcji do magazynów kontrolowanej Spółki.

Podsumowując te ustalenia, należało przyjąć, że podobnie jak w przypadku pozostałych kontrahentów Skarżącej brak jest dowodów potwierdzających faktyczne wystąpienie transakcji pomiędzy D. a Skarżącą.

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że Spółka odliczyła podatek naliczony VAT w wysokości 18.400,00 zł z tytułu nabycia od A. usług na łączną wartość 80.000,00 zł netto.

W aktach niniejszej sprawy znajduje się pismo Skarżącej z dnia 29 listopada 2013 r., z którego wynika, że oprócz samych faktur wystawionych przez A., Spółka nie posiada innych dokumentów potwierdzających wykonanie usług przez wymienioną firmę. Okoliczność braku posiadania przez Skarżącą innej dokumentacji potwierdzającej rzeczywiste wykonanie usług przez A. została potwierdzona przez prokurenta Spółki Pana S.N. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 16 stycznia 2014 r. Ze złożonych przez niego zeznań wynika, że o wyborze A. jako wykonawcy usługi sporządzenia banerów zadecydowała cena. Jednakże jak ustalono w toku postępowania inni kontrahenci Skarżącej, którzy trudnili się wykonywaniem takich samych usług stosowali znacznie niższe ceny. Ponadto, jak ustalono, przedmiotem działalności A. był handel przynętami wędkarskimi.

Również w tym zakresie podzielić należy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., że brak jest dowodów potwierdzających faktyczne wystąpienie transakcji dokumentowanych fakturami wystawionymi przez A.

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że Skarżąca odliczyła podatek naliczony z tytułu nabycia usług transportowych od L. (189.200,00 zł netto) oraz P.(116 300,00 zł netto).

Przesłuchany w dniu 16 stycznia 2014 r. w charakterze świadka Pan S.N. nie przedstawił jakichkolwiek dokumentów, które wskazywałyby na rzeczywiste wystąpienie transakcji stwierdzonych wystawionymi przez te spółki fakturami. Weryfikacja rynkowej wiarygodności tych spółek jako potencjalnych kontrahentów nastąpiła wyłącznie w oparciu o dane wynikające z Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) oraz Krajowego Rejestru Dłużników (KRD). Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że w dniu 18 września 2013 r. kontrolujący udali się pod wykazane na fakturach adresy wspomnianych spółek. Po przybyciu na miejsce okazało się, że pod widniejącymi adresami nie znajdują się jakiekolwiek biura czy magazyny. Ponadto w wyniku analizy ewidencji sprzedaży ustalono, że w maju 2011 r. Skarżąca dokonała sprzedaży 359 skuterów, z czego 146 zostało przetransportowanych w ramach usług przewozowych świadczonych przez C., co bezsprzecznie wynika z rejestrów. W konsekwencji powyższego Skarżąca w w/w okresie nie mogła dokonać frachtu 397 pojazdów. Ponadto, w wyniku przeliczenia całkowitej kwoty należności z tytułu przewozu wszystkich pojazdów na przypadającą za fracht jednego pojazdu pozostaje kwota od 500 do 600 zł netto. Wynikająca z faktur cena usług świadczonych przez P. oraz L. znacznie przekracza przeciętną cenę, po której świadczone są tego typu usługi przez podmioty zajmujące się profesjonalnie transportem pojazdów. Odnosząc się do powyższego, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że nielogiczne z punktu widzenia ekonomiki prowadzenia działalności jest korzystanie z tak drogich usług w sytuacji, gdy możliwe jest dużo tańsze wyświadczenie takiej samej usługi, o czym świadczy fakt korzystania przez Skarżącą z usług C. Sp. z o. o., gdzie średnia cena przewozu wynosi 96,23 zł netto za 1 pojazd.

Ponadto ze znajdującego się w aktach przedmiotowej sprawy pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wynika, że podmiot o nazwie L. Sp. z o. o. z siedzibą w W. był od dnia 1 kwietnia 2011 r. zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jednakże w kontrolowanym okresie spółka ta nie składała deklaracji VAT. W dniu 1 maja 2011 r. L. podpisała z A. umowę najmu lokalu, która po trzech miesiącach została rozwiązana, z uwagi na brak uiszczania należności przez najemcę. Warto zauważyć, że zarówno L., jak i P. zarejestrowały w KRS to samo miejsce siedziby (Al. [...] lok. [...], [...] W.), z kolei z dokonanych oględzin wynika, że pod widniejącymi adresami nie znajdują się jakiekolwiek biura czy magazyny. A. Sp. z o. o. (zarządca nieruchomości właściwy dla ww. adresu) nie posiada żadnej dokumentacji ww. spółek, nie ma też danych pozwalających się na skontaktowanie się z ww. podmiotami. Z uwagi na sprzedaż udziałów obu podmiotów nierezydentom, nie jest możliwe skontaktowanie się z nimi, a dokumentacja tych podmiotów jest niedostępna.

W powyższym zakresie podzielić należy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym, przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistego świadczenia usług pomiędzy podmiotami w nich określonymi.

Powyższe ustalenia znajdują również potwierdzenie w zeznaniach prokurenta Spółki Pana S.N.

W trakcie przesłuchania w dniu 16 stycznia 2014 r. świadek zeznał, iż

w kontrolowanym okresie Spółka dokonywała zakupu rowerów od M. Pan S.N. poznał właściciela firmy M. około 2009 r. lub 2010 r. Pan W. zaproponował świadkowi zakup rowerów. Świadek nie wiedział skąd były przywożone rowery nabywane od M., jakimi i do kogo należącymi środkami transportu oraz jacy kierowcy uczestniczyli w transporcie. Przesłuchany zeznał natomiast, że rowery zakupione od M. trafiały do J. na ul. [...] albo do P. do magazynu wynajmowanego od T. Sp. z o. o.

W momencie dostawy Pan M.W. przyjeżdżał do J. z fakturą za rowery. Płatności za towar realizowane były w drodze przelewu bankowego. Świadek zeznał, że z M. nie były zawierane umowy. Zapytany o pochodzenie rowerów świadek zeznał, iż nie wie skąd Pan M.W. kupował rowery oraz że nie prosił o dokumenty potwierdzające pochodzenie rowerów. Weryfikacja M. nastąpiła wyłącznie w oparciu o dokumenty firmowe oraz deklaracje VAT, jednakże Skarżąca nie jest w posiadaniu tych dokumentów. W ramach współpracy ze Skarżącą Pan M.W. kontaktował się wyłącznie ze świadkiem jako prokurentem Spółki. Przyjęcie towarów było ewidencjonowane przez Spółkę dokumentami PZ. Informacje na temat terminu dostawy świadek otrzymywał od Pana M.W.

W toku przesłuchania zapytano świadka o współpracę z firmą M. Świadek potwierdził, że w kontrolowanym okresie Spółka dokonywała od M. zakupu rowerów. Współpraca została nawiązana w ten sposób, że Skarżąca wcześniej nabywała rowery od firmy A., jednak Pan S.N. zorientował się, że A. zakupuje rowery w M., po czym sam bezpośrednio zwrócił się do tej firmy. Między Skarżącą a M. nie były zawierane umowy handlowe oraz nie było pisemnych zamówień. Świadek nie wie też skąd M. kupowała rowery i skąd były przywożone. Wykonanie transportu należało do M. Towar nabywany od M. dostarczany był do magazynów w J., P. lub W. Faktury wystawiane były przez M. w momencie dostawy, natomiast płatność następowała w formie przelewu bankowego. Weryfikacja M. nastąpiła w oparciu o dane wynikające z KRS oraz KRD. Pan S.N. zeznał, iż nigdy nie był w magazynach należących do M. W zakresie całej współpracy z M. prokurent Skarżącej kontaktował się z Panem R. (obywatel Izraela) lub Panem P.

Podczas przesłuchania świadka zapytano również o współpracę z D. Prokurent Spółki potwierdził, że w kontrolowanym okresie skarżąca dokonywała zakupu od wymienionej firmy. Świadek odpowiedział, że w zakresie współpracy z D. wszelkie sprawy załatwiane były z Panem M.W. Świadek stwierdził, iż nie zna Pani M.W. i nie pamięta czy ją widział. Faktury wystawione przez Panią M.W. przywożone były do Spółki przez Pana M. Pan S.N. zeznał również, że nie był w firmie D. oraz poza samymi fakturami nie ma umów o współpracy ani innych dokumentów.

W ramach przesłuchania Pan S.N. zeznał, że Skarżąca dokonywała zakupów od D. Ze złożonych zeznań wynika, iż Pana K.P., właściciela D., świadek zna od 2008 r. Poznali się na targach. Pan P. miał magazyn, o którym sam wspominał, jednak świadek nie był w tym magazynie, natomiast Pan K.P. bywał w Spółce. Przesłuchiwany zeznał, iż kontakty utrzymywał tylko z Panem K.P. Podobnie jak w przypadku M., M. czy D. prokurent Spółki nie posiadał wiedzy na temat źródła, z którego jego kontrahent nabywał towar. Obuwie zakupione od D. dostarczane było na ul. [...] albo do magazynu w W. "koło [...]". Pan S.N. nie wiedział kto i jakimi środkami transportu przywoził ten towar. Również w przypadku transakcji z D. nie były zawierane umowy o współpracy i poza samymi fakturami Skarżącą nie posiada innych dokumentów. Wszystkie płatności dokonane były przelewami.

W toku przesłuchania zapytano świadka o współpracę Spółki z P. Świadek zeznał, że Spółka chyba dokonała zakupu usług od w/w podmiotu, ale nie pamięta w jaki sposób zawiązano współpracę. Była to firma [...]. Świadek nie pamiętał z kim współpracował ze strony P. Usługi transportowe świadczone przez P. polegały na przywozie skuterów na terytorium Polski, jednakże Pan S.N. nie wiedział skąd i dokąd był przewóz. Skarżąca nie posiada dokumentów potwierdzających wykonanie w/w usługi transportowej. Z kolei usługa reklamowa polegała na wykonaniu banerów i ulotek dla skuterów, które zostały przekazane dealerom lub były rozdawane na targach. Spółka również nie posiada dokumentów potwierdzających wykonanie tej usługi, jak również umowy wykazanej na fakturze. Przesłuchiwany zapytany o sposób, w jaki Spółka otrzymywała faktury od P., nie potrafił jednoznacznie stwierdzić, czy faktury zostały przesłane pocztą, czy też przywiezione osobiście. Prokurent Spółki nie posiadał wiedzy odnośnie uregulowania płatności. Stwierdził, że jeżeli na fakturze wskazano, iż płatność nastąpi przelewem, to nastąpiła przelewem. Weryfikacja podmiotu P. nastąpiła na podstawie KRS oraz KRD. Analogicznie jak w przypadku pozostałych w/w wcześniej kontrahentów Skarżąca nie posiada poza fakturami innej dokumentacji potwierdzającej współpracę handlową z P.

W ramach czynności przesłuchania zapytano Pana S.N. czy w kontrolowanym okresie Spółka dokonywała zakupu towarów od L. Świadek odpowiedział, iż Skarżąca dokonywała zakupu usług transportowych od w/w Spółki. Tak samo jak przy P. świadek oświadczył, że nie pamięta w jakich okolicznościach została nawiązana współpraca z L., z kim współpracował po stronie tej spółki oraz że nie był w jej siedzibie. Usługi transportowe świadczone przez L. polegały na dowozie towarów do klientów na terenie Polski, jednakże Skarżąca oprócz faktur nie posiada żadnych innych dokumentów potwierdzających wykonanie usług. Zdaniem świadka, faktury od L. mogły być przesłane pocztą albo ktoś mógł je dostarczyć osobiście. Prokurent Spółki nie posiadał wiedzy odnośnie uregulowania płatności. Stwierdził, że jeżeli na fakturze wskazano, iż płatność nastąpi przelewem, to nastąpiła przelewem.

Do protokołu przesłuchania Pan S.N. zeznał, iż Skarżąca dokonała zakupu usług od A. Świadek zeznał, że ze spółki A. zna tylko Pana R.U. Pan R. zaproponował Spółce robienie banerów i grafik, jednakże świadek nie wiedział przez kogo zostały wykonane te banery. Na pytanie dotyczące rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez A. Przesłuchiwany zeznał, że nie jest na 100% pewny, ale widział na ich stronie internetowej, że handlowali przynętami wędkarskimi. Na pytanie dlaczego świadek zlecił wykonanie usługi sporządzania banerów spółce, która handlowała przynętami wędkarskimi, prokurent Spółki odpowiedział: "Nie wiem może jakiś kolega Pana R. wykonywał takie usługi". Jeśli chodzi o ustalenie ceny banerów oraz formę płatności świadek zeznał, iż po otrzymaniu oferty od Pana R. porównywał ją z cenami jakie Spółka już płaciła za tego typu usługi innym firmom. Płatność następowała w drodze przelewu. Na okoliczność realizacji usług przez A. nie zawierano żadnych pisemnych umów.

W ocenie Sądu, podsumowując całokształt dokonanych w niniejszym postępowaniu ustaleń należy stwierdzić, iż faktury wystawione przez ww. podmioty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wszyscy kontrahenci poza fakturami, które wystawili na rzecz Skarżącej nie posiadali jakiejkolwiek innej dokumentacji, która świadczyłaby o faktycznym wykonaniu dostaw i świadczeniu usług na rzecz Spółki. Ponadto przesłuchani w charakterze świadków właściciele firm, z wyjątkiem Pani M.W., nie wskazali podmiotów, od których nabywali towary odsprzedawane następnie Skarżącej. Również nie zostały wskazane podmioty, które wykonały usługi transportu towarów do magazynów Spółki. Żaden z kontrahentów, których faktury zakwestionowano, nie posiadał miejsc w których mógł być magazynowany towar odsprzedawany następnie Spółce. Jedynie Pan K.P. właściciel D. zeznał, że raz czy dwa razy zdarzyło mu się przechowywać obuwie dostarczone następnie Skarżącej w magazynie przy ul. [...] w W., jednakże biorąc pod uwagę ilość magazynowanego tam towaru w stosunku do rozmiaru wszystkich dostaw na rzecz Spółki należy stwierdzić, że była to ilość nieznaczna. Wszyscy przesłuchani w toku postępowania kontrahenci nie zawierali umów handlowych zarówno ze swoimi dostawcami, jak i ze Skarżącą, a ich dokumentacja dotycząca transakcji ze Spółką była niedostępna. Ponadto, przesłuchani kontrahenci zeznali, iż rozliczali się ze swoimi dostawcami gotówką, mimo bardzo wysokich kwot rozliczeń. Żadna z ww. firm nie dysponowała odpowiednim zapleczem do prowadzenia działalności gospodarczej (lub jeśli takowe zaplecze posiadała praktycznie nie uczestniczyło ono w transakcjach wykazanych na zakwestionowanych fakturach, jak miało to miejsce w przypadku D.) w zakresie handlu rowerami, obuwiem czy świadczeniem usług transportowych lub reklamowych, bowiem z ustaleń dokonanych przez organy skarbowe wynika, iż nie posiadały i nie dzierżawiły żadnych placów do składowania towarów, nie miały również własnych środków transportu. Podmioty te nie dysponowały sprzętem i nie zatrudniały pracowników niezbędnych do dokonania dostaw towarów lub wyświadczenia usług na rzecz Skarżącej, a ich działalność w zakresie współpracy handlowej ze Spółką miała na celu jedynie wystawianie fikcyjnych faktur VAT. Przesłuchani w charakterze świadków Pan M.W., Pani M.W., Pan K.P. oraz Pan P.Z. zeznali, iż poza samymi fakturami nie posiadają dokumentacji podatkowej związanej z transakcjami zawartymi ze Spółką.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że związane z obrotem gospodarczym zasady doświadczenia życiowego wskazują, że przy współpracy podmiotów gospodarczych, oprócz faktur VAT, zazwyczaj istnieją inne dowody dokumentujące tę współpracę np. umowy, zamówienia, specyfikacje, korespondencja mailowa, dokumenty przewozowe itp. Dodatkowo osoby prowadzące taką współpracę są w stanie wskazać konkretne okoliczności faktyczne związane z tą współpracą np. fakty tyczące zdarzeń, które wystąpiły w trakcie tej współpracy, w tym sposób transportu, miejsce dostawy, pochodzenie i specyfikację towaru, okoliczności związane z podjęciem współpracy. W rozpoznanej sprawie dokumentacji takiej zabrakło, z kolei wyjaśnienia prokurenta Skarżącej w powyższym zakresie są mało konkretne, niespójne i w znacznej części sprzeczne z zeznaniami kontrahentów.

W ocenie Sądu, te wszystkie okoliczności były wystarczające do stwierdzenia, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jeżeli chodzi z kolei o zarzuty podnoszone przez Skarżącą

w powyższym zakresie, to stanowią one jedynie polemikę z argumentacją organów oraz nie wskazują konkretnych okoliczności, dowodów, które podważyłby powyższe ustalenia. Zdaniem Sądu, zgromadzone w toku postępowania dowody są spójne, logiczne i przekonujące. Skarżąca natomiast w żaden sposób nie uprawdopodobniła, iż stan faktyczny był inny, niż wynika to z materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie niniejszej został zebrany wystarczający materiał dowodowy, materiał ten został poddany wnikliwej analizie, co znalazło wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. Za niezasadne należało tym samym uznać zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 O.p.

Nie zasadne są zarzuty skarżącej dotyczące braku zbadania rzetelności ksiąg u jej kontrahentów. Zauważyć bowiem należy, że poza fakturami, podmioty te nie posiadały żadnej dokumentacji, w tym ksiąg podatkowych obejmujących transakcje ze skarżącą, tym samym organy podatkowe nie mogły ocenić dokumentów których nie było. Słusznie zatem organy podatkowe w/w fakt oceniły stosownie do wytycznych art. 180 i art. 191 O.p., bowiem brak dokumentacji stanowi okoliczność podlegającą ocenie.

Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 127 w zw. z art. 235 O.p., poprzez zawężenie prowadzonego postępowania do oceny orzeczenia organu I instancji oraz odwołania, a także powiązany z nim zarzut naruszenia art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p. poprzez wyłączenie z akt sprawy części dowodów. W tym zakresie Skarżąca wskazuje na wyłącznie w trybie art. 179 § 1 O.p. materiału dowodowego pochodzącego z prowadzonego śledztwa nr [...] prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w B. Odnosząc się do powyższego podkreślić trzeba, że wyrażone w art. 178 § 1 O.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 O.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w art. 179 § 1 O.p. Przewidziane w tym przepisie dwa wyjątki zostały ustanowione z uwagi na potrzebę ochrony określonych wartości – informacji niejawnych bądź interesu publicznego. W analizowanej sprawie niewątpliwie takim interesem publicznym jest dobro prowadzonego śledztwa przez Prokuraturę Apelacyjną w B., na co słusznie wskazywały organy. W pismach kierowanych do organu kontroli skarbowej prokurator wyraźnie wskazywał, że nie wyraża zgody na udostępnienie stronie postępowania kontrolnego materiałów z postępowania [...]. Tym samym organ nie mógł tych dokumentów udostępnić Skarżącej. Powyższe nie zmienia faktu, że organ kontroli, sporządzając protokół kontroli dokonał ustaleń na podstawie zarówno dowodów włączonych do sprawy, jak i z nich wyłączonych. Z kolei Skarżąca zapoznała się z protokołem badania ksiąg i złożyła zastrzeżenia do tego protokołu. W związku z tym w sposób pośredni zapoznała się z całością materiału dowodowego. Co równie istotne, większość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, to dowody zgromadzone i przeprowadzane przez organ kontroli skarbowej. W istocie dowody ze śledztwa potwierdzają (wzmacniają) jedynie ustalenia dokonane w toku postępowania kontrolnego.

W ocenie Sądu, ograniczenie jawności materiału dowodowego (w związku z wyłączeniem określonych dokumentów z akt sprawy) nie stanowiło wskazanych przez Skarżącą naruszeń przepisów postępowania i nie miało wpływu na wynik sprawy.

Nie jest zasadny zarzut skargi dotyczący dowolnego przyjęcia przez organy, że w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Skarżąca bowiem zamiast wskazać materiał dowodowy na okoliczność faktów, które zaistniały, polemizuje z argumentacją organów podatkowych wskazując, iż brak towarów na wcześniejszych etapach dostawy można tłumaczyć tym, że mogło dochodzić do dostaw, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT (dostawy łańcuchowe).

Podkreślić w tym miejscu należy, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie miało za zadanie odzwierciedlenie stanu faktycznego sprawy. Natomiast postawa Skarżącej w tym postępowaniu wskazująca na dopuszczalne hipotetyczne kierunki poszukiwań stanu faktycznego sprawy nie prezentuje obrazu rzetelnego przedsiębiorcy. Transakcje, co do których sama Skarżąca nie ma pewności czy były dostawami łańcuchowymi, jedynie wskazując, iż takimi mogły być, jednoznacznie dowodzi, że w istocie Skarżąca nie miała elementarnej wiedzy na ich temat.

W takich okolicznościach oczekiwanie od organu nieograniczonej aktywności dowodowej (tj. do chwili potwierdzenia prezentowanego w postępowaniu stanowiska Skarżącej), nie znajduje uzasadnienia.

Podsumowując, skoro ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane przez organy podatkowe faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, Skarżącej nie przysługiwało uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika. Pamiętać przy tym należy, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Dodać należy, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w takiej fakturze, co do zasady, nie narusza zasady neutralności podatku od towarów i usług.

Zarówno na gruncie Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1 z późn. zm.), jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L 347, str. 1) – dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE", TSUE wielokrotnie zajmował stanowisko, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa unijnego w celu dopuszczanie się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień. Krajowe organy administracyjne i sądowe powinny zatem odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku od towarów i usług, z punktu widzenia Dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (np. wyrok z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Axel Kittel przeciwko Belgii, oraz Belgia przeciwko Recolta Recycling SPRL oraz wyrok z 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen LTD i in. przeciwko Commissioners of Customs & Excise).

Tym niemniej, świetle orzecznictwa TSUE, a mianowicie wskazanych wyżej orzeczeń, a także wyroku z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Axel Kittel przeciwko Belgii oraz Belgia przeciwko Recolta Recycling SPRL; wyroku z 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen LTD i in. przeciwko Commissioners of Customs & Excise; wyroku z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága oraz C-142/11 Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága, a także wyroku z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik EOOD przeciwko Direktor na direkcija 'Obżałwane i uprawlenie na izpyłnenieto', Warna, pri centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite, ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że dana transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też "podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa". Ochrona ta przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym. Istotnych zmian w tym zakresie nie wprowadził wyrok TSUE z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 PPUH Stehcemp sp.j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jarosław Stefanek przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, zasadniczo potwierdzający dotychczasową linię orzecznictwa (wyrok NSA z 19 listopada 2015 r. sygn. akt I FSK 1043/14; dostępny j.w.).

W związku z powyższym, odnosząc się do kwestii świadomości Skarżącej co do faktu, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywiście wykonanych przez te podmioty czynności, Sąd podziela stanowisko organów, że okoliczności przedmiotowej sprawy wykluczają brak takiej świadomości po stronie Skarżącej. Innymi słowy, zdaniem Sądu, Skarżąca miała świadomość lub przynajmniej powinna podejrzewać, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Świadczą o tym okoliczności niniejszej sprawy wskazane powyżej oraz szczegółowo opisane w decyzjach, będących przedmiotem zaskarżenia.

Relacje biznesowe pomiędzy Spółką a jej kontrahentami nie były uregulowane w formie umów pisemnych, a wzajemne stosunki ukształtowane zostały w formie ustaleń ustnych. Jest to o tyle sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, że transakcje dokonywane były na znaczne kwoty. Dokonywano nabyć znacznej ilości rowerów i obuwia, bez jakiegokolwiek zainteresowania się skąd te towary pochodzą, czy są nieuszkodzone, jak wygląda kwestia ewentualnej gwarancji (rękojmi) na te towary. Skarżąca nie interesowała się kwestią sposobu ich transportu. Jedynym dowodem dokonania konkretnych transakcji są sporne faktury oraz potwierdzenie płatności. Przy czym, co istotne, o ile skarżąca dokonywała płatności przelewem, to już jej kontrahenci zaraz po otrzymaniu przelewu wypłacali gotówkę i jak zeznawali, w tej formie, płacili swoim dostawcom. Powyższe wyraźnie wskazuje jedynie na próby stwarzania pozorów rzetelności transakcji, w których uczestniczyła Skarżąca. Podobnie nie może świadczyć o braku świadomości skarżącej, co do charakteru transakcji, sprawdzenie kontrahentów w KRS i KRD. Powyższe działania, w świetle wszystkich okoliczności towarzyszących zawieranym transakcjom, świadczą również jedynie o pozornych działaniach Skarżącej, które miały służyć wykazaniu, że Skarżąca nie miała świadomości uczestniczenia w oszustwie podatkowym.

Ponadto, twierdzenia Skarżącej co do sprowadzania wiarygodności kontrahentów, nie zostały potwierdzone w zgromadzonym materiale dowodowym. Spółka w toku postępowania nie okazała dokumentów, które rzekomo pozyskiwała od swoich kontrahentów w ramach procedury weryfikacji. Brak takiego dowodu wyklucza stwierdzenie, że Skarżąca podjęła wszelkie działania, których można

od niej w sposób racjonalny oczekiwać, w celu zapobieżenia uczestnictwa

w transakcjach stanowiących oszustwo podatkowe.

W konsekwencji niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT oraz art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE.

Końcowo, odnosząc się do wniosku Skarżącej o zawieszenie postępowania

w związku z jej wnioskiem z 23 czerwca 2015 r. o wznowienie postępowania,

z uwagi na ujawnione nowe okoliczności i dowody wyjaśnić należy, iż złożenie wniosku o wznowienie, nie stanowiło podstawy do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U.

z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej – "P.p.s.a."). Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji dokonuje tej oceny na dzień wydania zaskarżonej decyzji. Nowe dowody zgłoszone przez skarżącą we wniosku o wznowienie będą podlegały ocenie

w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.