Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 181/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art.10 ust. 1 pkt 4 i ust. 8, art. 20 ust. 2, art. 80 ust. 1 i ust.3 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
journal: Dz.U.UE.L 1972 nr 300 poz 191 art. 2, art. 6, art.7 i art. 11
law: Umowa zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz M. M. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4 i ust. 8, art. 20 ust. 2, art. 80 ust. 1 i ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm.), art. 5 ust.1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania M. M. prowadzącego firmę A. w G. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] o określeniu kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług w związku z importem samochodu osobowego marki Opel Corsa, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podał, że w dniu 5 lutego 2006 r. według dokumentu SAD Nr [...] M. M. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki Opel Corsa, rok produkcji 1999, numer nadwozia [...]. Do zgłoszenia celnego dołączył m.in. fakturę z dnia 1 lutego 2006 r. na kwotę 100 CHF, określającą wartość przedmiotowego pojazdu. Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym zgodnie z art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) Nr [...] z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne rozdział 2 tom 4, str. 307).

W związku z wątpliwościami co do rzetelności wartości podanej na w/w fakturze, Dyrektor Izby Celnej za pośrednictwem Ministerstwa Finansów, przesłał przedmiotową fakturę zakupu do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii. Po otrzymaniu wyników weryfikacji, organ pierwszej instancji w dniu 9 kwietnia 2008 r. wydał postanowienie, w którym zmienił nieprawidłowe dane zawarte w w/w zgłoszeniu celnym (pole 22, 42, 46, 47 dokumentu SAD), określając wartość celną sprowadzonego towaru na kwotę 5.293 zł.

Zmiana wartości celnej, spowodowała konieczność zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług, wobec czego, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług w związku z importem przedmiotowego samochodu, a następnie decyzją z dnia [...] określił kwotę podatku akcyzowego oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu w/w pojazdu przez stronę.

Od tej decyzji M. M. złożył odwołanie, wnosząc o pozostawienie wartości celnej na dotychczasowym poziomie. Wyjaśnił, że weryfikacja dodatkowych faktur zakupu z firmy B. nie jest tożsama z potwierdzeniem ich związku z fakturą zakupu samochodu. Potwierdza jedynie oryginalność dokumentu zakupu otrzymanego przez firmę A. i nie wynika z niej, że dodatkowa faktura wystawiona samowolnie przez sprzedawcę B. dotyczy części do otrzymanej przez firmę faktury. Dodatkowo, w piśmie z dnia 3 lutego 2009 r. zarzucił zastosowanie nielegalnej stawki podatku akcyzowego.

Po rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy w imporcie wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art. 20 ust. 1 w/w ustawy). Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. W myśl art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą deklaracji podatkowej, w której strona deklaruje kwotę podatku we właściwej wysokości. Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym; art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, w imporcie towarów w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, z uwzględnieniem ust. 6-9. Podstawa opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych obejmuje również prowizję oraz koszty opakowania, transportu ubezpieczenia, jeżeli nie zostały do niej włączone, a już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 10 ust. 8 w/w ustawy). Zgodnie z art. 75 ust 1 tej ustawy, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania (art. 75 ust. 3 w/w ustawy). Na podstawie w/w przepisu Minister Finansów w dniu 22 kwietnia 2004 r. wydał rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Zgodnie z § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego, w przypadku m.in. importu samochodów osobowych, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su = Sn + 12 x (W-2), gdzie: Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla (...) importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji, Sn - oznacza stawki akcyzy dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone (...) w poz. 23 załącznika nr 2 do rozporządzenia w przypadku (...) importu, W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych w przypadku importu począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie. Stawki akcyzy obliczone zgodnie z ust. 2 nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (art. 29 ust. 15). Na podstawie art. 41 ust. 1 tej ustawy - stawka podatku od towarów i usług na towar objęty kodem Taric 8703 22 90 00 będący przedmiotem importu wynosi 22%.

Odnosząc się do powołanych regulacji, organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu celnym zakończonym określeniem wartości celnej importowanego pojazdu. W ostatecznym postanowieniu z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną importowanego towaru na kwotę 5.293,00 zł. i wartość ta ma charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań.

Organ odwoławczy wskazał, że wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią podatkową lecz celną. Podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego zawartych w rozporządzenia Rady (EWG) nr [..] z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zmianami; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne rozdział 2 tom 4, str. 307). Fakt ten implikuje tę konsekwencję, że wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przywołanych wyżej przepisów celnych. W przypadku zaś, gdy wielkość ta została określona ostateczną decyzją uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dotąd, dopóki decyzja zawierająca to ustalenie nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego. Innymi słowy, jeżeli element podstawy opodatkowania ustalony został przez organ celny, to nie ma żadnych racjonalnych przesłanek, by obciążać organ podatkowy obowiązkiem przeprowadzania ponownie tych samych czynności.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy podał, że podniesione przez stronę zarzuty dotyczące weryfikacji dodatkowych faktur zakupu z firmy B. są bezpodstawne, gdyż dotyczą ustalenia wartości celnej importowanego towaru, która została określona w postępowaniu celnym i nie podlega weryfikacji w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

Odnosząc się do zarzutu zastosowania w niniejszej sprawie nielegalnej stawki podatku akcyzowego, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż w niniejszej sprawie przedmiotem opodatkowania jest import, jako że używany samochód osobowy został przez skarżącego przywieziony ze Szwajcarii, czyli z terytorium państwa trzeciego, oznaczającego terytorium innego państwa niż terytorium kraju i terytorium państwa członkowskiego. W imporcie wyrobów akcyzowych, obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Na podstawie art. 201 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92, z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgłoszenie celne miało miejsce w dniu 5 lutego 2006 r. Skoro w tej dacie powstał obowiązek podatkowy w akcyzie, należało zastosować stawkę podatku wynikającą z przepisów w tej dacie obowiązujących. Aktem prawnym dotyczącym stawek akcyzy było powoływane wcześniej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. Z treści § 7 ust 2 tego rozporządzenia wynikało, iż w przypadku m.in. importu samochodów osobowych dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosowało się procentowe stawki akcyzy obliczone według określonego wzoru. Obliczona według wzoru stawka akcyzy wyniosła z uwagi na § 7 ust. 3 cyt. rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. 63,1 %. Powyższa argumentacja przesądza, że organ celny zastosował w niniejszej sprawie prawidłową stawkę akcyzy.

Z podanych względów, Dyrektor Izby Celnej uznał, że w rozstrzyganej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia w kwestii ponownego określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym uzyskano w wyniku powiększenia wartości celnej towaru o koszty transportu poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Zaś podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług uzyskano w wyniku powiększenia wartości celnej towaru o podatek akcyzowy oraz o koszty transportu poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju.

Zaskarżona decyzja wydana została, więc zgodnie z dyspozycją powołanych w podstawie prawnej przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego, M. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o jej uchylenie.

Uzasadniając skargę podkreślił, że w niniejszej sprawie organ ocenił zebrane dowody w sposób dowolny bowiem nie dostrzegł braku związku faktury [...] podwyższającej wartość celną z zakupionym pojazdem i braku podstawy do powoływania się na fakturę [...] z dnia 1 lutego 2006 r. nadesłaną przez szwajcarskie władze celne. Podał także, że organ nie zauważył, że importer A. nie jest jedynym podmiotem oszukanym przez sprzedawcę B. oraz istnieją podobne nieprawidłowości w firmie B. w stosunku do innych nie powiązanych za sobą podmiotów z Polski. Wyjaśnił, że faktura nabycia towaru, opatrzona pieczęcią władz celnych lub przez nie potwierdzona, nie staje się dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Wartość towaru na dodatkowej fakturze przesłanej przez władze celne Szwajcarii, wobec załączenia przez jego firmę A. do zgłoszenia celnego oryginału faktury, budzi poważną wątpliwość i nie odpowiada stanowi faktycznemu. Jedynym faktem jest, że sprzedawca potwierdził podczas kontroli wystawienie tej dodatkowej faktury tj. [...]. oraz faktury nr b/n z dnia 1 lutego 2006r. Naczelnik Urzędu Celnego błędnie przyjął za władzami celnymi Szwajcarii kwotę podaną przez sprzedawcę w deklaracji podatkowej jako dodatkową faktyczną kwotę sprzedaży podwyższającą wartość celną. Zdaniem skarżącego, postępowanie organu celnego narusza art. 30 i 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, ponieważ w wydanej decyzji nie ustalono faktycznej wartości towaru przewożonego przez granicę i zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym. Ponadto chybione jest stanowisko organu podatkowego, że faktura ujawniona w trakcie kontroli dokonanej przez szwajcarskie władze celne u eksportera i potwierdzona przez te władze stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu bowiem tylko dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Faktura zatem nie stanowi dokumentu urzędowego, lecz dokument prywatny stanowiący wyłącznie dowód tego, że osoba, która go podpisała, złożyła zawarte w nim oświadczenie. W sytuacji gdy są dwie faktury z tej samej daty, wystawione przez tę samą osobę, a zawierające różną treść i różne numery, to ciężar dowodu co do wiarygodności owych dokumentów spoczywał na organie celnym.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawą wydania zaskarżonej decyzji są przepisy art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4 i ust. 8, art. 20 ust. 2, art. 80 ust. 1 i ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004r. Nr 87, poz. 825 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu 5 lutego 2006 r.

Zgodnie z nimi, obowiązek podatkowy w imporcie wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek Podobnie, w odniesieniu podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego, a obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą deklaracji podatkowej, w której strona deklaruje kwotę podatku we właściwej wysokości. Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych obejmuje również prowizję oraz koszty opakowania, transportu ubezpieczenia, jeżeli nie zostały do niej włączone, a już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy opodatkowania z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. W przypadku importu samochodów osobowych, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su = Sn + 12 x (W-2), gdzie: Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla (...) importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji, Sn - oznacza stawki akcyzy dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone (...) w poz. 23 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w przypadku (...) importu, W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych w przypadku importu począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie. Stawki akcyzy obliczone zgodnie z ust. 2 nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju. Stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%.

Powyżej cytowane uregulowania wskazują wyraźnie, że pomiędzy przepisami celnymi a przepisami podatkowymi istnieje ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie zdarzenia gospodarczo-prawnego określanego na gruncie przepisów celnych jako objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oraz w przypadku wyrobów akcyzowych powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. To przepisy podatkowe określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów odwołują się do rozwiązań prawnych przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń, a nie na odwrót. W związku z tym, dla odwrócenia skutków prawnych związanych z nieprawidłowym określeniem wartości celnej, także w zakresie wynikających stąd skutków podatkowych, niezbędne jest zachowanie właściwej kolejności, co oznacza konieczność zastosowania w pierwszej kolejności trybu weryfikacji przewidzianego w przepisach celnych.

Z tych względów sąd nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącego, że w ramach postępowania podatkowego organy mogą zmieniać określoną zgodnie z procedurą celną - wartość celną towaru.

Niezależnie od wcześniejszych wywodów, zauważyć należy, że w rozpoznawanej sprawie organy określając podatek akcyzowy od importowanego przez skarżącego ze Szwajcarii samochodu osobowego zastosowały przepisy obowiązującej w dacie zgłoszenia towaru ustawy dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Działając na podstawie § 7 ust. 3 tego rozporządzenia zastosowały wyższą stawkę dla importu samochodu sprowadzonego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji. Obliczona według wzoru stawka akcyzy wyniosła 63,1 %.

Problem stawek podatku akcyzowego był przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w ramach sprawy o sygn. akt C-313/05. W wyroku wydanym w tej sprawie Trybunał uznał, że Polska niesłusznie pobierała zawyżoną akcyzę od 1 maja 2004 r. do 1 grudnia 2006 r., kiedy to weszły w życie przepisy znoszące dyskryminację aut z Unii Europejskiej (od 1 grudnia 2006 r. obowiązują już tylko dwie stawki akcyzy 3,1 i 13,6 w zależności od pojemności silnika (Dz. U. Nr 210, poz. 1551)). Trybunał stwierdził bowiem, że artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Poprzez "rezydualną kwotę podatku" należy rozumieć krajowy podatek obciążający pojazdy krajowe, który zawarty powinien być w wartości pojazdu.

Należy podkreślić, że chociaż sprawa rozpoznawana przez Trybunał dotyczyła wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, zaś przedmiotem niniejszej sprawy jest import pojazdu ze Szwajcarii, to jednak wyrok wydany przez Trybunał ma zastosowanie w niniejszej sprawie, bowiem jak wynika z deklaracji na fakturze, zgłoszenia celnego (pole 34 i 37) oraz z postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 9 kwietnia 2008 r. sprowadzony przez skarżącego samochód jest towarem pochodzącym z Unii Europejskiej, a pomiędzy Szwajcarią a Unią Europejską zawarta została umowa międzynarodowa z dnia 22 lipca 1977 r. która zawiera przepisy zakazujące stosowania praktyk dyskryminujących między produktami pochodzącymi z jednej z umawiających się stron a produktami pochodzącymi z obszaru drugiej umawiającej się strony (Dz.U.UE.L. 72.300.191). Zgodnie z art. 2, art. 6, art. 7 i art. 11 w/w Umowy w związku z art. 16 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Decyzji nr 3/2005 Wspólnego Komitetu UE-Szwajcaria z dnia 15 grudnia 2005 r. zmieniającej protokół nr 3 do tej Umowy dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej (Dz.U.U.E.L 2006.2.15), dowodem pochodzenia towaru z UE lub Szwajcarii mogą być: świadectwo przewozowe EUR.1, świadectwo przewozowe EUR-MED lub deklaracja sporządzona przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, opisującym dane produkty w sposób pozwalający do ich identyfikację, a taką załączył skarżący do zgłoszenia celnego.

Zgodnie z przepisem § 7 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., kwota podatku akcyzowego na przywiezione samochody osobowe, obliczana zgodnie zawartym w nim wzorem, wzrastała z wiekiem samochodu, tj. w każdym kolejnym roku kalendarzowym zwiększała się o 12%, dochodząc do 65% ceny pojazdu. Wzrost stawki dotyczył zarówno pojazdów używanych, pochodzących z innego niż Polska Państwa Członkowskiego (załącznik nr 2 do rozporządzenia), jak i samochodów sprzedawanych w kraju po upływie 2 lat od jego produkcji, jeżeli nie były one wcześniej zarejestrowane w Polsce (załącznik nr 1). Tymczasem wysokość rezydualnego podatku akcyzowego (udział procentowy) ujęta w cenie używanego samochodu zarejestrowanego uprzednio w Polsce jako nowy, pozostawała stała, mimo że wartość pojazdu spadała z uwagi na stopień zużycia. Oznacza to, że osoba kupująca używany pojazd na terytorium Polski nie płaciła ponownie podatku akcyzowego związanego z rejestracją pojazdu, ale w rzeczywistości podatek ten zawierał się w cenie pojazdu i wynosił odpowiednio 3,1% lub 13,6% jego wartości

W ocenie sądu, podatek akcyzowy, który różnicuje sposób obliczania podstawy opodatkowania używanych samochodów w ten sposób, że nie bierze pod uwagę faktycznej amortyzacji samochodów, podczas gdy uwzględnia się ten element dla samochodów zarejestrowanych wcześniej w Polsce, narusza zasadę niedyskryminacji, wynikającą z art. 32 Konstytucji. Dlatego też, sąd na podstawie art. 178 ust. 1 Konstytucji RP odmówił zastosowania tego przepisu, tym bardziej, że od 1 grudnia 2006 r. brzmi on: "stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia mają zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed pierwszą jego rejestracją na terenie kraju w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.), a od 19 lipca 2008 r. obowiązuje ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745). Ustawa ta określa zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu (ze Szwajcarii) samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, czyli w okresie, w którym skarżący sprowadził do Polski samochód marki Opel Corsa.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ określając wysokość podatku akcyzowego zastosuje stawkę w wysokości 3,1 % jego wartości (podaną w poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. a następnie skoryguje wysokość podatku od towarów i usług, którego podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Wobec stwierdzonych naruszeń przepisów prawa orzeczono o uchyleniu zaskarżonego orzeczenia przy zastosowaniu przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach postępowania sądowego orzekł w oparciu o art. 200 ustawy. Orzeczenie zawarte w punkcie 2 sentencji wyroku wynika z art. 152 powołanej ustawy.