Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 591/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2014-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 3, art 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 6 ust. 3 i 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 1 ust. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 200 poz 1682
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant st. inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 listopada 2014 r. sprawy ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 27 lutego 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 lutego 2014 r., wydana na podstawie art. 1 i art. 18 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 z późn. zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej przywoływana również jako O.p.). Wskazaną decyzją SKO w Opolu uchyliło decyzję Burmistrza Paczkowa z dnia 19 września 2013 r. i określiło Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 2.220,00 zł.

Jak ustalono, Państwowe Gospodarstwo Leśne "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. złożyło dnia 15 stycznia 2009 r. deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2009, w której ujawniło zobowiązanie podatkowe w wysokości 100 zł. Podatek od nieruchomości objął grunty pozostałe o pow. 500 m2 oraz wskazało na zwolnienie gruntów o pow. 400 m2 na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Burmistrz Paczkowa, po wszczęciu postępowania z urzędu, decyzją z dnia 12 grudnia 2011 r. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 3.220 zł. W wyniku wniesionego przez stronę odwołania wskazana decyzja została uchylona w całości, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji z uwagi na naruszenie w toku postępowania przepisów procesowych dot. prowadzenia czynności dowodowych, o czym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu rozstrzygnęło decyzją z dnia 30 maja 2012 r.

Decyzją z dnia 19 września 2013 r., Burmistrz Paczkowa określił Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. wysokość podatku od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 3.220,00 zł. Uzasadniając decyzję organ szczegółowo omówił przebieg postępowania podatkowego i podał podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia. Wskazał, że od dnia 1 stycznia 2006 r. do dnia 1 lipca 2011 r. na działkach nr a, b, c i d, w obrębie miejscowości K., podatnik posiadał grunty klasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako: 0,86 ha - droga, 0,25 ha - tereny różne, 44,52 ha - lasy, a w latach 2006 - 2012 na działkach nr x, y i z, w obrębie miejscowości K., grunty klasyfikowane w ww. ewidencji jako: 0,04 ha - nieużytki i lasy - 0,4376 ha. Organ I instancji opodatkował za cały rok podatkiem od nieruchomości: grunty pozostałe o pow. 8.600 m2 (dr) i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 2.500 m2 (Tr). Nadto wskazał, że grunty o pow. 400 m2 (N) są zwolnione z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, sklasyfikowane jako Tr, zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej. Stwierdził również, że Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej we W., jako jednostka budżetowa, nie prowadzi działalności gospodarczej, stąd grunty, na których znajduje się rurociąg stanowiący własność tej jednostki, powinny być opodatkowane zgodnie z ich klasyfikacją.

Nie godząc się z powyższą decyzją strona wniosła odwołanie, w którym

zarzuciła naruszenie art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy o podatku leśnym wobec jego niezastosowania i uznania, że przedmiotowe grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wobec obciążenia zobowiązaniem podatkowym podmiotu nie będącego podatnikiem. Nadto zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, a to art. 122 w zw. z art. 194 § 3 O.p. - wskazując, że walor dokumentu urzędowego w postaci wypisu z ewidencji gruntów został obalony. W odwołaniu wskazała, że wprawdzie w spornym okresie przedmiotowe działki były zaewidencjonowane, jako drogi (dr) i tereny różne (Tr), jednak wpisy te, mające charakter deklaratoryjny (a nie konstytutywny), były niezgodne ze stanem faktycznym, co znalazło potwierdzenie w dokonanej przez właściwego starostę zmianie oznaczenia przeznaczenia działek, podyktowanej nie zmianą stanu faktycznego, lecz uzgodnieniem treści zapisów z rzeczywistym sposobem ich zagospodarowania i wykorzystania. Organ I instancji mimo posiadanej informacji o ww. zmianach polegających na oznaczeniu przedmiotowych działek jako lasów (Ls), nie uwzględnił jej przy rozstrzyganiu sprawy i nie przeprowadził postępowania dowodowego na okoliczność tych zmian. Podatnik podkreślił, że drogi leśne były i nadal są lasami według reguł klasyfikacji gruntów. Natomiast lasem, według art. 3 ust. 2 ustawy o lasach, jest grunt związany z gospodarką leśną (...) - w tym tereny pod liniami energetycznymi. Zatem grunt oznaczony jako Tr, nad powierzchnią którego biegną linie energetyczne, nie powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości, nadto nie świadczy to o jego wykorzystaniu na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przedmiotowy pas gruntu od początku był lasem. Organ I instancji przyjął, bez żadnych ustaleń, że linie te uniemożliwiają prowadzenie podatnikowi działalności leśnej na tym gruncie. Strona podniosła także, że tylko od gruntów będących w zarządzie PGL Lasów Państwowych nieobjętych w posiadanie, podatek płacą jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. Zatem decyzja została skierowana do niewłaściwego podmiotu, gdyż podatnikiem w tej sytuacji powinno być przedsiębiorstwo energetyczne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazaną na wstępie decyzją uchyliło decyzję Burmistrza Paczkowa i orzekając co do istoty sprawy określiło podatek od nieruchomości za 2009 r. w wysokości 2.220 zł.

W uzasadnieniu decyzji SKO przywołało stosowne regulacje ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm. – dalej przywoływanej również jako u.p.o.l.), w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., w tym art. 3 ust. 1 i ust. 2, zgodnie z którym obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa [obecnie; Agencji Nieruchomości Rolnych] i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Podkreśliło, że stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podatkowi od nieruchomości podlegają grunty, przy czym w myśl w ust. 2 tego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jednocześnie SKO wskazało, że zgodnie z art. 1a ust. 3 u.p.o.l., przez użyte w niej określenia: użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Odwołało się do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), w myśl którego podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, podkreślając, że dopóki dane te nie zostaną zmienione, organy podatkowe dokonują wyliczenia podatku na ich podstawie. Na poparcie takiego stanowiska SKO przywołało poglądy doktryny oraz wyroki sądów administracyjnych.

Nadto podkreśliło, że zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1682 z późn. zm.), lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy.

Następnie analizując dowody zebrane w sprawie SKO stwierdziło, że Państwowe Gospodarstwo Leśne "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. w badanym roku posiadało w zarządzie grunty, których właścicielem pozostawał Skarb Państwa, położone w obrębie miejscowości K. - działka nr x o pow. 0,0400 ha klasyfikowana w ewidencji gruntów jako nieużytki (N), a także działki nr a, b, c i d położone w obrębie miejscowości K., które w części - o pow. łącznej 0,8600 ha - klasyfikowane były w ww. ewidencji jako drogi (dr), a w części - o pow. 0,2500 ha - jako tereny różne (Tr). W pozostałym zakresie te i inne działki, pozostające w zarządzie strony, stanowiły lasy (Ls), które nie zostały objęte w analizowanej decyzji podatkiem od nieruchomości.

Z dniem 1 lipca 2011 r. zmieniony został sposób klasyfikacji działek nr a, b, c i d, a fakt ten potwierdza zawiadomienie o zmianach danych w ewidencji gruntów i budynków z tej daty, w ten sposób, że w całości działki te sklasyfikowano jako lasy (Ls). Ze wskazanego zawiadomienia wynika, że powyższa zmiana została dokonana przez Starostę N. tytułem aktualizacji użytków, na podstawie operatu geodezyjnego z dnia 23 maja 2011 r., przyjętego dnia 21 czerwca 2011 r.

Zdaniem organu odwoławczego, zmiana sposobu klasyfikacji gruntów dokonana z dniem 1 lipca 2011 r. nie podważa zapisów w ewidencji gruntów i budynków w badanym roku podatkowym, albowiem wywołuje skutki od daty jej dokonania. Zatem, prawidłowo organ I instancji przyjął do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2009 r. grunty klasyfikowane w tym roku podatkowym w ewidencji gruntów i budynków, jako drogi i tereny różne, a więc w szczególności nie stanowiące lasów i nie podlegające z tego powodu wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Jednocześnie Kolegium nie podzieliło stanowiska Burmistrza Paczkowa w zakresie dotyczącym opodatkowania gruntów o pow. 2.500 m2 stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazało, że wprawdzie nad gruntami o podanej powierzchni (część działki nr b, klasyfikowanej jako Tr) znajdują się linie energetyczne, to jednak z uwagi na klasyfikację działki jako Tr, ta część gruntu nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Dlatego, zdaniem SKO, nie ma znaczenia czy te grunty były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatku od nieruchomości wymagało natomiast ustalenia, czy omawiane grunty były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l). Stosownie do art. 1a ust. 1pkt 3 u.p.o.l, za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził aby Nadleśnictwo B. podpisało z zakładem energetycznym umowę o korzystanie z gruntów w celu przesyłania prądu elektrycznego, a zarówno linie, jak i słup nr 24 linii [...] nie są własnością podatnika. Na części działki nr b, znajdującej się pod liniami energetycznymi (o pow. 0,3139 ha), Nadleśnictwo B. prowadzi działalność leśną - na wymienionym gruncie rośnie drzewostan świerkowy. Nadleśnictwo nie zawarło umowy dzierżawy (ani żadnej innej) z właścicielem linii energetycznej przebiegającej przez działkę b. Podatnik wyjaśnił ponadto (pismo z dnia 30 kwietnia 2013 r.), iż powierzchnię pod liniami energetycznymi (0,3139 ha) zinwentaryzowało Biuro Urządzenia Lasu Oddział B. Ostatecznie w piśmie z dnia 4 czerwca 2013 r. strona podała, że grunty nad którymi znajdują się linie energetyczne mają pow. 0,2500 ha.

Mając na uwadze powyższe ustalenia SKO przyjęło, że grunt o pow. 0,25 ha (tereny różne) w analizowanym okresie nie był w posiadaniu zakładu energetycznego, rozumianego jako określony rodzaj władztwa nad rzeczą - gruntem, składającego się z dwóch elementów: fizycznego (corpus) oraz psychicznego (animus) - art. 336 Kodeksu cywilnego. Nie zawarto żadnej umowy regulującej kwestie związane ze sposobem, czy zakresem udostępnienia ww. gruntów zakładowi energetycznemu. Na omawianym gruncie - niezależnie od znajdującej się tam linii energetycznej – prowadzona jest działalność leśna, co wyklucza możliwość przypisania posiadania tego przedmiotu opodatkowania zakładowi energetycznemu (przedsiębiorcy), a ewentualne uprawnienia przysługujące zakładowi energetycznemu ograniczyłyby się do służebności przesyłu (ograniczone prawo rzeczowe). Zatem, stosownie do treści art. 3 ust. 2 u.p.o.l., skoro grunt ten pozostaje we władaniu Nadleśnictwa B., co wynika z poczynionych ustaleń, to ta jednostka organizacyjna Lasów Państwowych pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości. Tym samym wskazywany w odwołaniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., nie znajduje zastosowania w sprawie.

Wobec powyższego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2009 r. podlegają grunty kwalifikowane w tym okresie jako drogi o pow. 8.600 m 2 i tereny różne o pow. 2.500 m 2, co daje łącznie 11.100 m 2 wg stawki podatku od nieruchomości wynoszącej 0,20 zł (zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 3 ww. uchwały Rady Miejskiej w Paczkowie z dnia 7 grudnia 2007 r.). Wyliczony w ten sposób podatek wynosi 2.220 zł. Grunty stanowiące nieużytki (pow. 400 m 2) podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości według art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Jednocześnie organ odwoławczy nie podzielił zarzutów naruszenia przepisów postępowania, albowiem zgromadzono kompletny materiał dowodowy stanowiący wystarczającą podstawę do rozstrzygnięcia sprawy.

Końcowo SKO zauważyło, że organ I instancji pominął przy określeniu wysokości podatku od nieruchomości za badany rok grunty o pow. 500 m 2, deklarowane przez podatnika w zakresie podatku od nieruchomości, jako grunty pozostałe. Według wyjaśnień strony, składanych wraz z deklaracjami za inne lata podatkowe, obejmowały one grunty leśne przeznaczone na rurociąg Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we W. Wprawdzie organ I instancji nie prowadził w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego, jednak zdaniem organu odwoławczego, zasadnie Burmistrz Paczkowa przyjął, że Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej we W, jako jednostka budżetowa, nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem grunty stanowiące lasy, zajęte na ww. rurociąg, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.).

Nie godząc się z wydaną decyzją strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się uchylenia zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji i zasądzenia kosztów postępowania.

W skardze zarzucono rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 30.10.2002 r. o podatku leśnym (Dz.U.2013.465 j.t.), poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji uznanie, że opodatkowane zaskarżoną decyzją grunty podlegają podatkowi od nieruchomości. Nadto wskazała na naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w tym: art. 122 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne w związku z art. 194 § 3 O.p., poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji ustalenie, że przedmiotowe nieruchomości są opodatkowane podatkiem od nieruchomości, mimo iż właściwości dokumentu urzędowego, jakim był wypis z ewidencji gruntu z 2009 r., w szczególności domniemanie zgodności z prawem, zostało obalone przez podatnika; art. 122 O.p. poprzez zaniechanie ustalenia prawdy materialnej i art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie okoliczności, że organy obu instancji wiedziały o dokonanych zmianach w ewidencji gruntów działek objętych niniejszym postępowaniem, co przy należytej ocenie okoliczności towarzyszących owej zmianie skutkować winno umorzeniem postępowania w przedmiotowej sprawie.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, że organ drugiej instancji, wbrew ciążącemu nań obowiązkowi dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej, rozstrzygnięcie swe oparł na nieprawidłowym stanie faktycznym, albowiem podstawę opodatkowania przedmiotowej działki wywiódł wyłącznie z danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, w której w spornym okresie przedmiotowe działki zewidencjonowane były jako "dr" - drogi oraz "Tr" - tereny różne. Organ mimo uzyskanych informacji na temat niezgodności wpisów ze stanem faktycznym i rzeczywistej zmianie oznaczenia przedmiotowych działek w ewidencji budynków i gruntów, nie wziął pod uwagę tego, że aktualizacja zapisów w ewidencji gruntów i budynków nie była podyktowana zmianą stanu faktycznego sprawy, a jedynie doprowadzić miała do uzgodnienia zapisów niedopowiadających rzeczywistemu sposobowi zagospodarowania i wykorzystania przedmiotowych działek, co właściwy starosta winien uczynić z urzędu. Dalej pełnomocnik wskazując, że wprawdzie art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, jako podstawę wymiaru podatków uznaje dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, to jednocześnie nie wyłącza możliwości skorzystania z innych dokumentów źródłowych, celem wykazania informacji o charakterze istotnym dla potrzeb podatkowych, w sytuacji gdy są one odmienne od zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Choć dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone, to jednak przepisy Ordynacji podatkowej dopuszczają możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym, w tym również danym zawartym w ewidencji gruntów i budynków. Wynika to wprost z brzmienia art. 194 § 3 O.p. Powołany przepis daje podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Dlatego też, zdaniem skarżącego, organ podatkowy nie może bezkrytycznie przyjmować treści wszelkich dokumentów urzędowych bez ich gruntownego zbadania. Takie zachowanie świadczy o naruszeniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze obowiązującej w postępowaniu podatkowym dyrektywy prawdy materialnej. Dalej pełnomocnik wskazał, że w sytuacji, gdy dany grunt w rzeczywistości jest wykorzystywany w inny sposób, niż wynika to z ewidencji, to wdrożenie odpowiedniej procedury administracyjnej zmierzającej do zmiany danych w ewidencji i doprowadzenie do wydania decyzji administracyjnej zmieniającej taki wpis może stanowić podstawę do podważenia danych ewidencyjnych i dane te powinny być brane pod uwagę przy określaniu zasad opodatkowania tego gruntu, z pominięciem danych ewidencyjnych, które w takim przypadku przestają być wiarygodne.

Powyższe stanowisko, w ocenie skarżącego, winno znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie, w której organ podatkowy II instancji, mimo posiadanej informacji na temat zmian dokonanych decyzją Starosty N. w prowadzonej przezeń ewidencji gruntów i budynków, polegających na oznaczeniu przedmiotowych działek - dotychczas określonych w ewidencji jako "dr" i "Tr", jako "Ls", kwestii tej nie uwzględnił, przede wszystkim jednak nie przeprowadził postępowania dowodowego na okoliczność zmian wpisów w ewidencji gruntów. Pełnomocnik wskazał, że wpisy zamieszczone w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę N. mają charakter wyłącznie deklaratoryjny, a zatem nie tworzą nowego stanu prawnego, tylko jedynie potwierdzają istniejący stan faktyczny. Mając to na uwadze wywiódł, że organ wypełniając dyrektywę wyczerpującego zbadania sprawy zobowiązany był do uwzględnienia zmian zaistniałych w ewidencji, jak i okoliczności dokonania tych zmian. Pełnomocnik wskazał również na reguły klasyfikacji gruntów, ustalone w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2007 r., sygn. II FSK 958/06).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej.

Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej jako: [p.p.s.a.] wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność, bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Ponadto w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną.

Kontrolując zaskarżoną decyzję w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa skutkującego koniecznością jej uchylenia.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy klasyfikacji gruntów przyjętych do opodatkowania w 2009 r. w związku z wadliwymi, zdaniem skarżącej, wpisami w ewidencji gruntów i budynków i zaniechaniem przeprowadzenia przez organy dowodów przeciwko dokumentowi urzędowemu.

Zastosowanie w niniejszej sprawie będą miały przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym obowiązujące w badanym roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa [obecnie Agencją Nieruchomości Rolnych] lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 tego przepisu, obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, a przy czym w ust. 2 w/w artykułu wskazano, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Pod pojęciem określeń użytych w ustawie takich jak: użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków (1a ust. 3 u.p.o.l.).

Z kolei według art.1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym, lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy.

Z brzmienia przytoczonych wyżej przepisów wynika, że sklasyfikowane jako lasy w ewidencji gruntów i budynków grunty, podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem leśnym. Wyjątek od tej zasady stanowią lasy zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna, co sprecyzowano w przywołanym wyżej art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Nadto w art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wskazano również, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem, w myśl przywołanych regulacji, kryterium decydującym o opodatkowaniu gruntów podatkiem od nieruchomości, jak też podatkiem leśnym, jest ich klasyfikacja ujawniona w ewidencji gruntów i budynków.

Jak wynika z poczynionych w sprawie ustaleń, Państwowe Gospodarstwo Leśne "Lasy Państwowe" Nadleśnictwo B. w badanym roku posiadało w zarządzie grunty, których właścicielem pozostawał Skarb Państwa, położone w obrębie miejscowości K. - działka nr x o pow. 0,0400 ha klasyfikowana w ewidencji gruntów jako nieużytki (N), a także działki nr a, b, c i d położone w obrębie miejscowości K., które w części - o pow. łącznej 0,8600 ha - klasyfikowane były w ww. ewidencji jako drogi (dr), a w części - o pow. 0,2500 ha - jako tereny różne (Tr). W pozostałym zakresie te i inne działki, pozostające w zarządzie strony, stanowiły lasy (Ls).

Sposób klasyfikacji działek nr a, b, c i d został zmieniony z dniem 1 lipca 2011 r., co potwierdza zawiadomienie o zmianach danych w ewidencji gruntów i budynków z tej daty, zgodnie z którym w całości działki te sklasyfikowano jako lasy (Ls). Ze wskazanego zawiadomienia wynika, że powyższa zmiana została dokonana przez Starostę N. tytułem aktualizacji użytków, na podstawie operatu geodezyjnego z dnia 23 maja 2011 r., przyjętego dnia 21 czerwca 2011 r. Prawidłowo zatem przyjął organ odwoławczy, że dokonana z dniem 1 lipca 2011 r. zmiana sposobu klasyfikacji gruntów, nie podważa zapisów w ewidencji gruntów i budynków w badanym roku podatkowym, albowiem wywołuje skutki od daty jej dokonania.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, stosownie do treści przywołanych wyżej przepisów, klasyfikacja gruntu ma podstawowe znaczenie dla prawidłowego wymiaru podatku. Dane znajdujące się ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące i od tej reguły nie przewidziano żadnych wyjątków.

Naczelny Sąd Administracyjny odwołując się do treści art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, wielokrotnie podkreślał w swoich orzeczeniach, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji (por. wyroki NSA: z dnia 26 września 2014 r., II FSK 3098/12 i II FSK 3102/12; z dnia 14 czerwca 2013 r., II FSK 1950/11; z dnia 11 lipca 2012 r., II FSK 2632/10; z dnia 20 czerwca 2012 r., II FSK 2511/10 – dostępne, tak jak i pozostałe wyroki przywołane w uzasadnieniu w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Wskazać jednocześnie należy, że ewidencja gruntów stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., któremu przyznano zwiększoną (szczególną) moc dowodową. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Ustawodawca dopuścił wprawdzie w art. 194 § 3 O.p. możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom, jednak podważenie zapisów w ewidencji gruntów i budynków może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. Przepisy Prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz rozporządzenia wykonawczego wśród uprawnionych do tego organów nie wymieniają organów podatkowych. Do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r., II FSK 1928/11).

Zatem, skoro dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p., to zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach II FSK 3098/12 i II FSK 3102/12, "ustalenia oparte o treść tych dokumentów urzędowych stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Podważenie tych danych bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowania prowadzonym przed właściwymi organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe, ponieważ organy podatkowe nie zostały wymienione jako uprawnione do tych działań w treści przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz wydanego na jego podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454). Chcąc podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie), powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Przyjęcie innego zapatrywania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym – pełnioną przezeń funkcję."

Podzielając zaprezentowaną linię orzeczniczą Sąd rozpoznający niniejszą sprawę za chybione uznał podniesione w skardze zarzuty wskazujące na rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy o podatku leśnym. Organy podatkowe trafnie wskazały na związanie zapisami w ewidencji gruntów i budynków. W sprawie zgromadzono kompletny materiał dowodowy, dający podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych, wszechstronnie rozpatrzono cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który poddano ocenie z punktu widzenia trafnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego. Tym samym nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia przepisów prawa procesowego.

W świetle poczynionych wyżej rozważań brak jest podstaw do przyjęcia, że organy wiedząc o zmianach dokonanych w ewidencji gruntów i budynków pominęły te okoliczności, bowiem zmiany wpisu w ewidencji zostały naniesione w lipcu 2011 r. Organy rozstrzygając niniejszą sprawę wzięły pod uwagę znajdujący się w aktach sprawy wykaz zmian danych ewidencyjnych, zgłoszenie tych zmian oraz aktualny wypis z rejestru gruntów. Dowody te wskazują, że bezpodstawne są twierdzenia zawarte w skardze o obaleniu domniemania zgodności z prawem wpisu w ewidencji gruntów i budynków w badanym roku podatkowym, gdyż wbrew twierdzeniom skargi aktualizacja zapisów w ewidencji gruntów i budynków, nawet gdy miała jedynie doprowadzić do uzgodnienia zapisów niedopowiadających rzeczywistemu sposobowi zagospodarowania i wykorzystania przedmiotowych działek, nie objęła badanego roku podatkowego, zatem dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków dotyczące tego roku mają walor dokumentu urzędowego.

Jak już podkreślono, w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż organy podatkowe nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, zatem dopóki dane te nie zostaną zmienione, organy podatkowe dokonują wyliczenia podatku na ich podstawie. Także w doktrynie stanowisko powyższe znajduje aprobatę poprzez m.in. wyrażenie poglądu, który Sąd rozpoznający niniejsza sprawę podziela, że "nawet uzgodnienie treści ewidencji ze stanem rzeczywistym nie będzie miało skutku wstecznego. Za okres do momentu zmiany danych w ewidencji podatnik będzie opodatkowany na podstawie tych nieaktualnych danych, nawet jeżeli nie są zgodne z rzeczywistością (por. Dowgier Rafał, Etel Leonard, Popławski Mariusz, PPLiFS.2010.2.1).

Zatem, prawidłowo Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2009 r. grunty klasyfikowane w tym roku podatkowym w ewidencji gruntów i budynków, jako drogi i tereny różne. Na aprobatę zasługuje także stanowisko organu odwoławczego dotyczące opodatkowania gruntów o pow. 2.500 m2 sklasyfikowanych jako Tr, pomimo usytuowania na nich linii energetycznej. Słusznie SKO wskazało, zastosowanie wyższej stawki podatku od nieruchomości wymagało ustalenia, czy omawiane grunty były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art.1a ust. 1pkt 3 u.p.o.l w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l). Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził aby Nadleśnictwo B. podpisało z zakładem energetycznym umowę o korzystanie z gruntów w celu przesyłania prądu elektrycznego, a zarówno linie, jak i słup nr 24 linii [...] nie są własnością podatnika. Na części działki nr b, znajdującej się pod liniami energetycznymi (o pow. 0,3139 ha), Nadleśnictwo B. prowadzi działalność leśną - na wymienionym gruncie rośnie drzewostan świerkowy. Nadleśnictwo nie zawarło umowy dzierżawy (ani żadnej innej) z właścicielem linii energetycznej przebiegającej przez działkę b.

Mając to na uwadze słusznie wskazało Kolegium, że w analizowanym okresie grunt ten nie był w posiadaniu zakładu energetycznego w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego. Na omawianym gruncie - niezależnie od znajdującej się tam linii energetycznej – prowadzona jest działalność leśna, co wyklucza możliwość przypisania posiadania tego przedmiotu opodatkowania zakładowi energetycznemu (przedsiębiorcy), a ewentualne uprawnienia przysługujące zakładowi energetycznemu ograniczyłyby się do służebności przesyłu (ograniczone prawo rzeczowe). Wobec tego, stosownie do treści art. 3 ust. 2 u.p.o.l., skoro grunt ten pozostaje we władaniu Nadleśnictwa B., to ta jednostka organizacyjna Lasów Państwowych pozostaje podatnikiem podatku od nieruchomości.

Nie budzi także zastrzeżeń przyjęte w zaskarżonej decyzji wyliczenie podatku. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2009 r. podlegają grunty kwalifikowane w tym okresie jako drogi o pow. 8.600 m2 i tereny różne o pow. 2.500 m2, co daje łącznie 11.100 m2 wg stawki podatku od nieruchomości wynoszącej 0,20 zł (zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 3 ww. uchwały Rady Miejskiej w Paczkowie z dnia 7 grudnia 2007 r.). Wyliczony w ten sposób podatek wynosi 2.220 zł. Grunty stanowiące nieużytki (pow. 400 m2) podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości według art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zaakceptować również należy stanowisko SKO dotyczące pominięcia przez organ I instancji przy określeniu wysokości podatku od nieruchomości za badany rok gruntów o pow. 500 m2 deklarowanych przez podatnika w zakresie podatku od nieruchomości, jako grunty pozostałe. Według wyjaśnień strony, składanych wraz z deklaracjami za inne lata podatkowe, obejmowały one grunty leśne przeznaczone na rurociąg Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej we W. Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej we W, jako jednostka budżetowa, nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem grunty stanowiące lasy, zajęte na ww. rurociąg, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.).

Odnosząc się do przywołanego w skardze wyroku NSA II FSK 958/06 wskazać należy, że w wyroku tym NSA odwołał się do pojęcia lasu zdefiniowanego w ustawie o lasach z 28.09.1991 r. Od początku 2003 r. obowiązuje ustawa o podatku leśnym , w której pojęcie lasu zostało w sposób bardzo precyzyjny określone w ust. 2 komentowanego przepisu. Lasem są grunty sklasyfikowane jako "Ls" w ewidencji gruntów i budynków, a jak wykazano wyżej, zasadnicze znaczenie przy klasyfikowaniu danego gruntu na potrzeby opodatkowania mają dane zawarte w tej ewidencji. Jest ona prowadzona na podstawie rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. (por. Komentarz do ustawy o podatku leśnym L.Etel – dostępny w bazie LEX). Nadmienić przy tym należy, że w badanym roku podatkowym rozporządzenie bazuje na pojęciu lasu użytym w ustawie o podatku leśnym.

W ocenie Sądu w składzie orzekającym w tej sprawie, organ podatkowy nie ma podstaw do zmiany czy weryfikacji danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, zaś czynienie ustaleń faktycznych przez organ podatkowy co do statusu gruntu byłoby możliwe dopiero wówczas, gdyby ewidencja gruntów i budynków z danego roku nie zawierała stosownych danych (por. wyrok NSA z 9 marca 2007r., sygn. akt II FSK 145/06, CBOSA), a ta okoliczność w rozpoznawanej sprawie nie występuje.

Uznając zatem zarzuty skargi za chybione, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.