Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 248/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-08-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: par. 10  ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 152
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19.
article: art. 107 par. 1 pkt 6 i  par. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk (sprawozdawca), Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, , Protokolant Starszy specjalista Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi M. F. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 18 lutego 2021 r. nr 470000/71/73124/2021/RDZ-B7 w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za okres od dnia 1 grudnia 2020 do dnia 31 stycznia 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M. F. (dalej: strona, skarżąca) jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: organ, ZUS) z dnia 18 lutego 2021 r. nr 470000/71/73124/2021/RDZ-B7 odmawiająca prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenia zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca w dniu 2 lutego 2021 r. złożyła wniosek RDZ-B7 o zwolnienie z obowiązku opłacania składek w związku z przeciwdziałaniem skutkom wywołanym COVID-19 dla płatników składek prowadzących 30 listopada 2020 r. działalność w branżach określonych w rozporządzeniu za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. We wniosku podała, że na dzień 30 listopada 2020 r. jako przeważającą prowadzi działalność oznaczoną kodem PKD 86.90.D.

Zaskarżoną decyzją – wydaną na podstawie m.in. art. 31zq ust. 7 i art. 31zy ust. 1 z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842, ze zm., dalej: "ustawa COVID-19") i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2021 r., poz. 152; dalej: "rozporządzenie COVID-19") - organ odmówił stronie prawa do zwolnienia. W uzasadnieniu powołał § 10 ust. 1 i ust. 2 oraz § 11 pkt 2 rozporządzenia COVID-19 i stwierdził, że zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) strona rozpoczęła prowadzenie działalności oznaczonej kodem PKD od 16 listopada 2020 r. Do tego czasu prowadziła, jako przeważającą, działalność oznaczona kodem PKD 86.90.E, który nie kwalifikuje do otrzymania zwolnienia. Na tej podstawie wywiódł, że w styczniu 2020 r., w stosunku do którego skarżąca oświadczyła spadek przychodu, nie prowadziła działalności oznaczonej kodem PKD 86.90.D, zatem brak jest możliwości porównania przychodu uzyskanego z tytułu prowadzenia tego rodzaju działalności w styczniu 2020 r. do stycznia 2021 r. Decyzję tę skarżąca otrzymała w dniu 19 lutego 2021 r.

Pismem z 10 marca 2021 r. skarżąca wniosła wspólne odwołanie od ww. decyzji oraz decyzji z 2 marca 2021 r., które organ zakwalifikował jako skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego na decyzję z 18 lutego 2021 r. Strona w piśmie tym argumentowała, że według ZUS świadczenie stronie nie przysługuje, mimo że na dzień 30 listopada 2020 r. wykazała się odpowiednim kodem PKD, czyli 86.90.D, oraz wskazała określony spadek obrotów. Wyjaśniła, że w rozporządzeniu oraz na oficjalnej stronie ZUS nie ma informacji, ze kod PKD przed dniem 30 listopada 2020 r. uprawniający do otrzymania pomocy ma być taki sam, jak na dzień 30 listopada 2020 r. Odwołując się do treści przepisu wskazała, że kod przed dniem 30 listopada 2020 r. może być inny i nie może mieć wpływu na decyzję ZUS. Zdaniem strony, spełniła w sprawie wszystkie warunki do umorzenia składek.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu wyjaśnił, że decyzją z 2 marca 2021 r. nr 470000/603/2021/RSP-DD7 odmówił stronie prawa do ponownego świadczenia postojowego, a odwołanie od tej decyzji zostało przekazane do Sądu Okręgowego we Wrocławiu. W zakresie zgłoszonych zarzutów skargi, organ podał, że regulacje prawne dotyczące ubezpieczenia społecznego cechuje ścisły charakter, normy te są bezwzględnie obowiązujące. Z określonymi elementami stanu faktycznego przepisy prawa wiążą powstanie określonych skutków prawnych, niezależnie od woli stron. Nie można dokonać wykładni celowościowej przepisu wbrew powinności zastosowania podstawowej wykładni językowej nakazanej stosowaniem norm prawa ubezpieczeń społecznych w sposób bezwzględny. W tym zakresie powołał się organ na poglądy literatury prawa oraz judykaturę. Następnie organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, podkreślając, że w złożonym wniosku strona oświadczyła, że przychód z działalności uzyskany w miesiącu styczniu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w styczniu 2020 r. Tymczasem działalność przeważającą w zakresie kodu PKD 86.90.D strona rozpoczęła dopiero 16 listopada 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 329, dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy zwolnienia strony z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Wedle organu, strona nie spełniła przesłanek do ubiegania się o zwolnienie z § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19, bowiem w rejestrze CEIDG jako przeważająca działalność oznaczona kodem PKD 86.90.D rozpoczęta została od dnia 16 listopada 2020 r. Oznacza to, że nie jest możliwy do porównania spadek obrotów pomiędzy styczniem 2020 a styczniem 2021 r., jak skarżąca oświadczyła we wniosku.

Zdaniem skarżącej, zwolnienie z opłacania składek jej przysługuje, ponieważ spełnia warunki do jego udzielenia. Żaden przepis prawa nie wskazuje, by konieczne było w sprawie prowadzenie działalności oznaczonej kodem uprawniającym do zwolnienia z opłacania składek na inny dzień, niż 30 listopada 2020 r. Działalność przeważająca skarżącej zaś w tym dniu taki kod posiadała.

Przystępując do kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 31zy ustawy COVID-19 ustawodawca delegował Radę Ministrów, by w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Na tej podstawie wydane zostało rozporządzenie COVID-19, które w § 10 ust. 1 wskazało, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z,

2) 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

W dacie wydania zaskarżonej decyzji prawodawca przewidział w § 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.

Organ dokonał weryfikacji spełnienia warunku zwolnienia - tj. prowadzenia przeważającej działalności wg kodu PKD określonego w § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 – w oparciu o wpis w bazie CEIDG i wywiódł, że jakkolwiek przeważająca działalność skarżącej na dzień 30 listopada 2020 r. to działalność oznaczona kodem PKD 86.90.D., jednak dopiero od dnia 16 listopada 2020 r. Zatem nie pozwala to na weryfikację spadku przychodów wysokości 40% poprzez porównanie przychodów ze stycznia 2020 r. do przychodów ze stycznia 2021 r. To właśnie ustalenie przyjął jako podstawę odmowy zwolnienia.

Sąd nie neguje przyjętego w § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 kryterium zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, obejmuje te rodzaje działalności, które w dacie wprowadzenia zwolnienia do porządku krajowego zostały uznane za szczególnie dotknięte skutkami COVID-19. Procedura i zasady przyjęcia w kraju członkowskim UE dopuszczalnej pomocy publicznej w zakresie przeciwdziałania skutkom COVID-19 wynika z Komunikatu Komisji – Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 9 (Dz.Urz. UE CI 91/1 z dnia 20 marca 2020 r. ze zm.), zaś dopuszczalna pomoc publiczna w tym zakresie – z właściwych decyzji KE wydanych w oparciu o wnioski państw członkowskich o zastosowanie pomocy publicznej na podstawie ww. Komunikatu, w rezultacie których przyjęto w państwie członkowskim odpowiednie regulacje krajowe.

W sprawie nie jest sporne, że na dzień 30 listopada 2020 r. przeważająca działalność skarżącej oznaczona jest kodem 68.90.D, który kwalifikuje ją do zwolnienia branżowego z opłacania składek na podstawie § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19. Sporne jest natomiast spełnienie drugiego warunku zwolnienia – spadek przychodów.

We wniosku z 2 lutego 2021 r. o zwolnienie z opłacania składek strona oświadczyła, że "przychód z działalności uzyskany w miesiącu: styczeń 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w miesiącu: styczeń 2020 r."

Poddana kontroli sądowej decyzja podlega ocenie najpierw z perspektywy dochowania przez organ procedury jej podjęcia.

Zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Rozporządzeniem takim jest rozporządzenie COVID-19, mające zastosowanie w sprawie.

Na podstawie art. 31zt ustawy COVID-19 obsługa przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwolnienia z obowiązku opłacania składek, o których mowa w art. 31zo, realizowana jest w trybie umorzenia składek. Ustawodawca wykluczył jednak tzw. "uznanie administracyjne". Tryb ten ma zastosowanie także do § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19, z niego zaś jasno wynika nakaz zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek, gdy zaistnieją warunki takiego zwolnienia. Jednocześnie odesłanie z art. 31zt ustawy COVID-19 do trybu umorzenia składek w u.s.u.s. oznacza, że to na wnioskodawcy ciąży obowiązek wykazania spełnienia warunków zwolnienia.

Proceduralnie wniosek o zwolnienie z opłacania składek w ww. trybie może być rozpatrzony przez ZUS dwojako. W oparciu o art. 31zq ust. 5 ustawy COVID-19 organ informuje płatnika składek o zwolnieniu z opłacania należności z tytułu składek, w sytuacji gdy wniosek spełnia warunki udzielenia zwolnienia. W przypadku zaś, gdy warunków nie spełnia - organ wydaje decyzję o odmowie zwolnienia w oparciu o art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19. Na mocy art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19 płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy na zasadach określonych w tym przepisie. Wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy jest elementem procedury uregulowanej w k.p.a., strona z prawa tego może nie skorzystać.

Nie może być wątpliwości, że przy rozpatrywaniu wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek organ związany jest stosowaniem obowiązku informacyjnego, o którym mowa art. 79a k.p.a. Treść art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-

19 wyraźnie wskazuje, że prowadzenie tego postępowania ma się odbywać w oparciu o przepisy k.p.a. Ponadto, nadzwyczajny tryb reagowania władz publicznych na przebieg pandemii i jej skutki gospodarcze oraz społeczne, a także dynamiczny proces zmian prawa w pełni uzasadnia czuwanie organu nad tym, by cel tych przepisów nie został zniweczony z powodu nieznajomości tego prawa przez wnioskodawców (płatników). ZUS ma więc obowiązek poinformowania strony o brakach i skutkach niedochowania warunków zwolnienia z § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 przed wydaniem decyzji odmawiającej zwolnienia. Ma także obowiązek uwzględnić stan faktyczny, który zaistniał w sprawie, w tym wywołany powzięciem wiedzy o konieczności dochowania warunków niezbędnych dla uzyskania ww. zwolnienia. Taki zaś przypadek zaistniał w sprawie. Przepis § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 ustala dwa okresy porównawcze w celu ustalenia warunku zwolnienia, tj. spadku przychodów: 1) jeden z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku lub 2) analogiczny miesiąc roku poprzedniego. Skarżąca, na co Sąd już wskazał, dla oświadczenia o spadku przychodów przyjęła we wniosku o zwolnienie drugi dopuszczalny wariant porównania spadku przychodów.

Kontrola legalności zaskarżonej decyzji, po pierwsze, prowadzi do wniosku, że jej uzasadnienie faktyczne i prawne nie pozwala na zrozumienie, dlaczego przychody osiągnięte w styczniu 2020 r. nie mogą być porównane do przychodu ze stycznia 2021 r. w celu wykazania spadku przychodów o co najmniej 40%, w ramach warunku zwolnienia z opłacania składek, o którym mowa w § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19. Jaka jest wykładnia tego przepisu w kontekście spełnienia tej przesłanki zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek. Ponadto, czy i jaki wpływ na skorzystanie ze zwolnienia przez skarżącą miał wybór okresu porównawczego. Przy czym Sąd dostrzega, że wniosek strony wyznacza zakres procedowania biorąc pod uwagę tryb wnioskowanej pomocy publicznej, gdzie szybkość i przyjęcie zasady ograniczonej weryfikacji warunków zwolnienia przez organ. Nie mniej, w sytuacji gdy strona wskazuje we wniosku spełnienie warunku przez wybór wariantu, który zdaniem organu, nie jest skuteczny dla uzyskania zwolnienia, a przepis prawa daje możliwość wyboru innego wariantu, to ZUS winien podjąć czynności zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego i jego oceny w kontekście wykładni przepisów.

Prawidłowe zaś zredagowanie pod względem merytorycznym i prawnym uzasadnienia decyzji administracyjnej ma kluczowe znaczenie dla stosowania zasady przekonywania wyrażonej w art. 11 k.p.a., a realizowanej na mocy art. 107 § 1 pkt 6) i § 3 k.p.a.

Zgodnie z art. 107 § 1 pkt 6) k.p.a. decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Natomiast na podstawie art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa i ich wykładni. Przepis ten określa zatem podstawowe części składowe, jakie powinna decyzja zawierać. Uzasadnienie stanowi integralną cześć decyzji i jego zadaniem jest wyjaśnienie rozstrzygnięcia, stanowiącego dyspozytywną część decyzji. Klarowne uzasadnienie faktyczne i prawne stanowi zatem integralny składnik decyzji i jego zadaniem jest wyjaśnienie rozstrzygnięcia z odniesieniem się do konkretnych przepisów prawa (wyrok NSA oz. W Krakowie z 12 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 856/98; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA). Organ jest więc zobowiązany wyjaśnić stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Motywy decyzji powinny być tak ujęte, aby strona mogła poznać i zrozumieć zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy.

Warunków tych nie może niweczyć okoliczność, którą Sąd już podkreślił, że decyzje dotyczące zwolnienia z obowiązku opłacania składek (jako istotny element wsparcia podmiotów dotkniętych skutkami epidemii COVID-19) w zamyśle ustawodawcy mają być podejmowane szybko (art. 31zq ust. 2 ustawy COVID-19). W żadnym stopniu nie uzasadnia to odstąpienia od uzasadnienia decyzji lub sporządzenie go przez organ w sposób, który nie poddaje się kontroli legalności.

Sąd administracyjny zaś nie jest kolejnym organem w administracyjnym toku postępowania, uprawnionym do merytorycznego badania i rozstrzygania sprawy. To na organie spoczywała powinność uzasadnienia w czytelny i weryfikowalny sposób, że skarżącej nie służyło i dlaczego prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek z powołaniem na podstawę prawną, która wynikała z wniosku strony, a także

- w sytuacji złożenia deklaracji po 30 czerwca 2020 r. a przed wydaniem zaskarżonej decyzji.

Sąd podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie, że w szczególności decyzje odmowne (negatywne) powinny być przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa tak, aby nie było wątpliwości, iż wszystkie okoliczności istotne dla sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Z decyzji musi zatem wynikać między innymi, że organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego (np. wyrok WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wr 693/11, CBOSA).

Zaskarżona decyzja nie spełnia więc wymogów wyrażonych w art. 107 § 1 pkt 6) i § 3 k.p.a.

Ponadto, Sąd zauważa, że postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji w tym konkretnym przypadku rażąco naruszało naczelne zasady postępowania, tj. zasadę informowania stron wyrażoną w art. 9 k.p.a. oraz zasadę zaufania do władzy publicznej wyrażoną w art. 8 § 1 k.p.a. Skoro zdaniem organu przychód za styczeń 2020 r. nie może stanowić okresu porównania spadku przychodów jako warunku zwolnienia - z zastrzeżeniem, że wykładnia prawa w tym zakresie prowadzi do takiego wniosku, co jednak nie wynika z zaskarżonej decyzji – winien był zastosować obowiązki informacyjne wskazane w art. 79a k.p.a. i dopiero, gdyby nie przyniosły rezultatu – rozważać zastosowanie art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19.

Jak Sąd podał na wstępie, mocą art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany wnioskami i zarzutami skargi. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji doszedł do przekonania, że nie pozwala ona weryfikację także w zakresie przeważającej działalności strony jako warunku zwolnienia. Sąd w składzie orzekającym nie ma wątpliwości, że organ ma obowiązek weryfikacji oświadczenia płatnika w zakresie przeważającej działalności, by zapewnić prawidłową realizację celu ustawy i delegowanego na jej podstawie rozporządzenia. Cel ten wynika z ustawy COVID-19 wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i

zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569). Rozwiązania tam przyjęte, a następnie kontynuowane kolejnych pakietach, w tym oparte na treści § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19, wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (dostępne: gov.pl/web/tarczaantykryzysowa). Z uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy COVID-19 (Dz.U. z 2020 r., poz. 2255, tzw. Tarcza Antykryzysowa 6.0) wynika m.in. delegacja do przedłużenia zwolnienia z opłacania składek (w drodze rozporządzenia Rady Ministrów), jeżeli będzie tego wymagała sytuacja a jednocześnie będą na to pozwalały finanse budżetu państwa. Już w art. 31zo ust. 10 (dodanego tą nowelizacją) wynikają branże, które ustawodawca – na podstawie odpowiedniej decyzji Komisji Europejskiej zatwierdzającej pomoc publiczną - uznał za szczególnie narażone na negatywne skutki COVID-19. Podmioty zaliczające się do takich sektorów, mając trudności z opłacaniem danin mogą zakończyć swoją działalność, co dodatkowo utrudni lub uniemożliwi im powrót do obiegu gospodarczego.

Jest też oczywiste, co Sąd wyżej już uzasadniał, że skuteczność wsparcia zależy od szybkości jego udzielenia, co uzasadnia przyjętą w ustawie COVID-19 uproszczoną procedurę, tzn. w założeniu - bez prowadzenia szczegółowego postępowania administracyjnego.

Z drugiej jednak strony taka uproszczona procedura nie może prowadzić do wykluczenia podmiotów uprawnionych do udzielenia wsparcia, a zatem podmiotów, które faktycznie prowadzą przeważającą działalność w branży, której dotyczy

zwolnienie z § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19. Przeczyłoby to celowi ustawy (a tym samym rozporządzenia), a przez to – w istocie pomocy publicznej, którym jest to zwolnienie. Wymaga to wówczas podjęcia czynności wyjaśniających przez organ, by nie dopuścić do naruszenia zasady niedyskryminowania podmiotów w udzielaniu pomocy publicznej.

Z § 10 ust. 1 rozporządzenia CVID-19 wynika, że warunkiem zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek jest prowadzenie przez płatnika przeważającej działalności oznaczonej kodem PKD wskazanym w tej regulacji.

Zastosowanie tego przepisu wymaga jednak najpierw prawidłowego zdefiniowania terminu "przeważającej działalności" oraz dokonania wykładni § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19, co ma doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej stanowiącej reakcję państwa na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD. O ile, organ nie kwestionuje, że na dzień 30 listopada 2020 r. strona prowadziła przeważającą działalność o kodzie PKD kwalifikującym do zwolnienia, o tyle nie wyjaśnił, dlaczego taki sam kod powinna posiadać działalność porównywana w kontekście spadku przychodów (drugi warunek zwolnienia). Nie wiadomo też, jak organ interpretuje pojęcie przeważającej działalności.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd prawny wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu z dnia 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wr 965/21, z dnia 23 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wr 985/21 i z dnia 4 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wr 614/20 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA), a także poglądy prezentowane w wyroku NSA z dnia 20 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 325/21 (CBOSA). Pogląd tam zaprezentowany Sąd w składzie orzekającym przyjmuje za własny. Rozumienie regulacji, stanowiącej podstawę prawną zwolnienia jest wadliwe, jeśli w nieuzasadniony sposób pomija zagadnienie faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu i przez to nie realizuje ratio legis, cel ustawy COVID-19.

Sposób weryfikacji (§ 10 ust. 2 rozporządzenia COVID-19) spełnienia kryterium zwolnienia (§ 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19) nie może prowadzić do niedopuszczalnego wykluczenia podmiotów objętych prawem zwolnienia, ani do dyskryminacji podmiotów, które w rzeczywistości spełniają warunki do udzielenia pomocy publicznej.

Posłużenie się zaś organ wyłącznie jednym sposobem weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, tj. treścią wpisu w rejestrze CEIDG dotyczącego przeważającej działalności gospodarczej oraz nadanie wyłącznie temu sposobowi weryfikacji skutku kształtującej uprawnienie do zwolnienia oraz niewyjaśnienie, na jakiej podstawie organ wywodzi, że także w styczniu 2020 r. strona winna prowadzić działalność przeważającą o kodzie zweryfikowanym na dzień 30 listopada 2020 r. prowadzi do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji - tj. faktycznie prowadzą na dany dzień jako przeważającą działalność gospodarczą według kodu PKD wymienionego w § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 - zostałyby pozbawione dostępu do ulgi.

Dokonana przez organ wykładnia § 10 ust. 1 rozporządzenia COVID-19 sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia wpisu w rejestrze CEIDG (a nie REGON, jak to wynika z § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19) oraz odstąpienie od prawidłowego uzasadnienia decyzji zawierającego wykładnię prawa w zakresie drugiego warunku zwolnienia prowadzić może w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej.

Sąd ponownie zauważa, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19, art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm., dalej jako "u.s.u.s.") mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 77 § 1 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego

sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie.

Mając na względzie przywołane zasady postępowania w sytuacji, gdy strona deklaruje jako przeważającą działalność oznaczoną kodem 86.90.D pod rygorem odpowiedzialności karnej (co wynika z konstrukcji formularza RDZ-B7), to obowiązkiem ZUS było wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, pozwalającego na ustalenie rzeczywistej przeważającej działalności prowadzonej przez stronę mimo wpisu wynikającego z rejestru CEIDG, w tym rzeczywistej daty rozpoczęcia jej prowadzenia zwłaszcza w sytuacji, gdy we wniosku strona wybrała wariant porównania przychodów z działalności, która wg wpisu do CEIDG nie miała w styczniu 2020 r. charakteru przeważającego, W sposób niedopuszczalny procedurą organ zagadnienia tego nie wyjaśnił, nie przeprowadził tez wykładni prawa w tym zakresie i nie umożliwił stronie wyboru innego dopuszczalnego ustawowo wariantu porównawczego. Uproszczona procedura i wymóg szybkości działania organu przy rozpatrywaniu wniosku nie może naruszać zasad udzielania pomocy publicznej.

Organ tego jednak nie dochował, doprowadzając do przedwczesnego przyjęcia, że skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia jej wykazania, że spełnia warunki zwolnienia.

Nie może być wątpliwości, że przy rozpatrywaniu wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek organ związany jest stosowaniem obowiązku informacyjnego, o którym mowa art. 79a k.p.a. Jakkolwiek w przypadku umorzenia składek w trybie art. 28 u.s.u.s. ustawodawca odesłał do stosowania Ordynacji podatkowej, lecz tylko niektórych jej przepisów. Natomiast zarówno art. 123 u.s.u.s. jak i treść art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19 wskazują, że prowadzenie tego postępowania ma się odbywać w oparciu o przepisy k.p.a. Ponadto, nadzwyczajny tryb reagowania władz publicznych na przebieg pandemii i jej skutki gospodarcze oraz społeczne, a także dynamiczny proces zmian prawa w pełni uzasadnia czuwanie organu nad tym, by cel tych przepisów nie został zniweczony. Ma także obowiązek uwzględnić stan faktyczny, który zaistniał w sprawie.

Wskazane wady stanowią istotne naruszenie art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie przedstawił rzetelnego i prawidłowego toku rozumowania, co stanowi naruszenie zasady

przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a. Jednocześnie, przyjęty przez organ na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD - tj. w tej sprawie wpis do rejestru, w rubryce przeważającej działalności - nie przyczynia się do realizacji celu ustawy COVID-19, co Sąd wyjaśnił wyżej.

Z tych względów zaskarżona decyzja jest wadliwa jako wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

Organ rozpatrując ponownie sprawę zobowiązany będzie uwzględnić wyrażoną w uzasadnieniu ocenę prawną i jeżeli jest to niezbędne umożliwić stronie wykazanie spełnienia przedmiotowego kryterium na podstawie innych dowodów, a następnie dokonać oceny wniosku z 2 lutego 2021 r. z uwzględnieniem wszystkich warunków zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r. stanowiącego pomoc publiczną.