Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 428/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2007-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Teza: Wyłączenie spod opodatkowania na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego następuje w związku ze świadczeniem usług opisanych w załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, przez co należy również rozumieć sytuację, w której podatnik świadcząc określoną usługę korzysta z pomocy podwykonawców.

TEZY

Wyłączenie spod opodatkowania na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego następuje w związku ze świadczeniem usług opisanych w załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, przez co należy również rozumieć sytuację, w której podatnik świadcząc określoną usługę korzysta z pomocy podwykonawców.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia NSA Józef Orzel, asesor WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Grzegorz Dudar, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 lutego 2007 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] maja 2006 r. nr [...], określającą M. L. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy 2004 w kwocie 412.728,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od nieopłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2004 r. w łącznej wysokości 18.184,00 zł. Z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. wynika następujący stan sprawy.

W następstwie przeprowadzonej wobec M. L. kontroli podatkowej ustalono, iż w zeznaniu PIT-28 za 2004 r. podatnik nie wykazał przychodu w wysokości 244.018,69 zł, wynikającego z faktur:

1) nr [...] z [...] stycznia 2004 r., wystawionej na rzecz Przedsiębiorstwa Usługowego "Ł" spółka z o.o. w G., opiewającej na kwotę 240.000,00 zł i dokumentującej "wykonanie projektu budowlanego, budowę kanalizacji teletechnicznej na odcinku dworzec PKP-[...], kompletną obsługę geodezyjną, wciąganie kabla do nowobudowanej kanalizacji, montaż kabla o zmiennej pojemności, pomiary";

2) nr [...] z 3 lutego 2004 r., wystawionej na rzecz Miejskiej Dyrekcji Inwestycji w S. na kwotę 4.018,69 zł, dokumentującej konserwację sygnalizacji świetlnej.

Podatnik nie ujął także w przychodach odsetek od środków na rachunku bankowym związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą na kwotę 202,07 zł.

Ponadto, po zasięgnięciu opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż charakter usług wymienionych na fakturze nr [...] powoduje wyłączenie podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Ustalono również, iż [...] czerwca 2004 r. podatnik wystawił fakturę nr [...] na rzecz Przedsiębiorstwa "B" S.A. w W., dokumentującą sprzedaż usługi nazwanej "wykonanie prac projektowych". Jak wynikało z opinii Głównego Urzędu Statystycznego, również prace wynikające z tej faktury dyskwalifikowały M. L., jako podatnika zryczałtowanego podatku dochodowego. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. bez znaczenia jest przy tym fakt, iż prace projektowe i geodezyjne wykonywali podwykonawcy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że podatnik osiągnął przychód z tytułu sprzedaży tych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., podzielając w tym zakresie stanowisko organu pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym, wyłączenie przepisów ustawy stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Analizując powołany przepis organ stwierdził, że z jego gramatycznego brzmienia nie wynika, by dotyczył usług świadczonych "osobiście" lub "bezpośrednio". Nie można także wysnuć wniosku o osobistym świadczeniu usług z samego pojęcia "świadczenia usług". Definicja "świadczenia" ani w rozumieniu prawa cywilnego (art. 353 Kodeksu cywilnego), ani w rozumieniu potocznym nie wskazuje na wyłącznie osobiste wykonywanie danego zadania. Świadczenie usług może obejmować kilka elementów, w tym wykonanych przez podwykonawców.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. za niezasadne uznał zawarte w odwołaniu stwierdzenie M. L., że w celu rozstrzygnięcia tej sprawy nie należało się posługiwać opiniami urzędu statystycznego. Zdaniem organu odwoławczego ustawodawca tworząc zamkniętą listę stanowiącą załącznik nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym posłużył się symbolami PKWiU. W związku z powyższym za jak najbardziej słuszne i służące ustaleniu prawdy obiektywnej należy uznać wystąpienie do organu statystyki, mogącego udzielić najściślejszej odpowiedzi na wątpliwości urzędu.

Organ odwoławczy odrzucił też zarzut, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, wydając w tej sprawie swoją decyzję odstąpił od przeprowadzenia szacunku. W tym zakresie organ zwrócił uwagę na przepis art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa,

z którego wynika, że jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, wówczas organ podatkowy odstępuje od określenia tej podstawy

w drodze szacunku. Z przepisu tego nie wynika możliwość odstąpienia od metod szacunkowych, lecz obowiązek. Biorąc pod uwagę, że podatnik prowadził ewidencje na potrzeby podatku VAT oraz ewidencje wymagane przepisami ustawy

o zryczałtowanym podatku dochodowym (przy czym nie stwierdzono nierzetelności prowadzonych ksiąg), organ podatkowy słusznie oparł się na istniejących dowodach. Zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, że Urząd - występując

do kontrahentów podatnika, organu statystycznego i wzywając tylekroć samego podatnika do przedstawienia dowodów lub chociaż źródeł dowodowych - dołożył wszelkich starań, aby obiektywnie i zgodnie z obowiązującymi regulacjami prawnymi rozstrzygnąć sprawę.

W złożonej do Sądu skardze pełnomocnik M. L. – doradca podatkowy T. M.– zarzuciła decyzji powyższej Dyrektora Izby Skarbowej w B.:

– naruszenie przepisów art. 23 § 2, art. 191, art. 192 oraz art. 193 § 1 ustawy

z 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa;

– naruszenie przepisów art. 8 ust 1 pkt 3 lit. "e", art. 22 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;

– brak oparcia w aktach prawnych jak ustawy, rozporządzenia, a przyjęcie ogólników wytycznych czy też instrukcji, opisów wyłączenia podatnika

z opodatkowania ryczałtem na zasady ogólne i odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacunku - art. 23 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej;

– ustalenie dochodu z działalności gospodarczej w wysokości 1.054.388.37 zł, co stanowi 73,59% w stosunku do uzyskanego przychodu oraz podatku dochodowego w wysokości 412.728 zł oraz odsetek w kwocie 18.184 zł,

co jest wartością "abstrakcyjną";

– naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, zasady prawdy materialnej oraz zasady szybkości i prostoty postępowania.

W skardze sformułowano również zarzut bardzo ogólnego, powierzchownego, wręcz lekceważącego ustosunkowania się przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. do zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

Na tej podstawie strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzasadniając postawione w skardze zarzuty argumentowano, że usługi geodezyjne i projektowe świadczone były dla podatnika przez uprawnione do tego podmioty. Za ich wykonanie podmioty te wystawiły faktury VAT, za które podatnik zapłacił, a następnie zgodnie z umową zrefakturował dla firmy Przedsiębiorstwo Usługowe "Ł", czyli sprzedał tę usługę bez doliczania marży. Tak więc przychód uzyskany przez podatnika nie był przychodem z tytułu świadczenia usług geodezyjnej i projektowej. Był to przychód z tytułu sprzedaży tych usług - wcześniej zakupionych od podwykonawców. Przepis Art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. "e" ustawy

o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub części przychodów z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Wyraźnie więc ustawodawca wskazuje, że wyłączeniu podlegają przychody z tytułu osobistego świadczenia usług a nie

z tytułu sprzedaży usług, które wcześniej zostały zakupione od podwykonawców. Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie zabraniają podatnikom korzystania z pomocy innych firm (podwykonawców). Wykonanie kompleksu usługi budowlanej bardzo często wymaga wynajęcia podwykonawców. Każdy podmiot wykonujący kompleksową usługę uwzględnia również koszty związane

z należnościami dla podwykonawców. Dla inwestora wystawia fakturę ogólną, natomiast podwykonawcy rozliczają się sami według obowiązujących ich przepisów.

W ocenie strony skarżącej opinie statystyczne, na których oparły się organy podatkowe, nie wnoszą nic do sprawy. Ośrodek GUS nie wie, kto rzeczywiście świadczył usługę: M. L. czy jego podwykonawcy. Pytanie skierowane do organu statystycznego było zbyt lakoniczne, a organ ten nie posiadał wglądu do materiałów dotyczących rozpatrywanej sytuacji.

W skardze podniesiono również, że [...] listopada 2005 r. podatnik wystawił dla firmy "Ł" notę korygującą dotyczącą poprawienia treści faktycznie wykonanej usługi. Jeżeli natomiast chodzi o fakturę wystawioną [...] czerwca 2004 r. dla firmy "B", jako sprzedaż usług pod nazwą wykonanie prac projektowych, to nazwa na fakturze nie odzwierciedla czynności wykonanych faktycznie. Podatnik faktycznie wykonał na dokumentacji paszportyzacyjnej archiwalnej posiadanej przez TP S.A. kilka kresek. Zadaniem podatnika było pojechać w teren, sprawdzić czy ewentualnie można położyć linie i zaznaczyć na mapce miejsca w przybliżeniu położenia tych linii. Właściwy projekt wykonał projektant w firmie "B".

Strona skarżąca nie zgodziła się również z ustaleniem przez organ podatkowy pierwszej instancji dochodu z pominięciem drogi oszacowania. Argumentowała,

że jeżeli przyjąć, iż podatnik utracił warunki do skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania to, dlaczego organ podatkowy nie wziął pod uwagę art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje bezwzględnie dokonać szacowania w takim przypadku. Naczelnik Urzędu Skarbowego mógłby nie szacować, gdyby uznał dowody przedłożone przez podatnika w trakcie postępowania podatkowego. Podatnik w trakcie postępowania podatkowego wskazał te dowody w trybie art. 180 Ordynacji podatkowej, tj. pod odpowiedzialnością karną. Podatnik był na ryczałcie

w roku 2004 i nie zbierał dowodów na poniesione wydatki. Koszty te nie miały

u niego wpływu na zobowiązanie podatkowe. Nie mając więc innej możliwości udokumentowania poniesionych wydatków złożył oświadczenie pod przysięgą karną. Ponadto przepis art. 24 b ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje oszacowanie dochodu, jeżeli jego ustalenie na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe. Ustalenie dochodu na podstawie dokumentacji podatnika było niemożliwe.

Niezależnie od powyższego, w ocenie strony skarżącej, organy bezzasadnie odmówiły przyjęcia jako kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych

z zapłatą dla rolników za wynajem sprzętu, delegacjami pracowników i osób pracujących na umowę-zlecenie, utrzymaniem siedziby firmy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuję.

Skarga nie zasługuje na uwzględnianie.

Sądy administracyjne powołane zostały do kontroli działalności administracji publicznej a kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem - art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Oznacza to,

że sąd kontrolując zaskarżone akty bada je pod względem zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słusznościowych (por. wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2004 r., sygn. II SA 1599/03, opubl. LEX nr 146748).

W świetle art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd mógłby uchylić zaskarżoną decyzję – o co wnosiła strona skarżąca – tylko wówczas, gdyby stwierdził:

– naruszenie prawa materialnego, w taki sposób, iżby miało to wpływ na wynik sprawy;

– naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

– inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z tych przesłanek. Organy administracyjne prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i w sposób prawidłowy odniosły do niego obowiązujące przepisy prawa. W sprawie nie wystąpiły też opisane w art. 145 § 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przesłanki stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia, że została ona wydana z naruszeniem prawa.

Pierwszoplanową dla dokonanej przez Sąd oceny zaskarżonej decyzji była kwestia prawidłowości wyłączenia M. L. z opodatkowania uzyskiwanych przez niego w 2004 r. przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie jako u.z.p.d., opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Zgodnie z poz. 15 tego załącznika ustawodawca do usług, których świadczenie pozbawia podatnika prawa do zryczałtowanej formy opodatkowania zaliczył sklasyfikowane pod symbolem 74.2 PKWiU usługi architektoniczne i inżynierskie. W świetle zebranych w tej sprawie opinii statystycznych (k. 5 - załącznik nr 7, k. 61 akt podatkowych) nie budzi wątpliwości, że w grupie tej mieszczą się usługi projektowe i geodezyjne. Zaistniała między stronami rozbieżność stanowisk dotyczy w istocie tego, czy opisany w art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e u.z.p.d. skutek wyłączenia podatnika z podatku ryczałtowego zachodzi wówczas, gdy podatnik osiąga przychody z tytułu sprzedaży wymienionych usług, czy tylko wówczas, gdy usługi te świadczy (wykonuje) osobiście.

Otóż zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały przywołany przepis i słusznie przyjęły, że z jego gramatycznego brzmienia nie wynika, jak

to podnosi strona skarżąca, by dotyczył on jedynie sytuacji, w której usługa świadczona jest przez podatnika "osobiście" lub "bezpośrednio". Nie można bowiem zapominać, że podatnikiem tego podatku są osoby fizyczne. Zakładając więc istnienie warunku osobistego wykonywania usługi przez podatnika, trzeba byłoby konsekwentnie uznać, że jest on spełniony tylko wówczas, gdy podatnik jako osoba fizyczna wykonuje osobiście, tj. bez pomocy innych osób, składające się

na określoną usługę czynności. Dotyczyłoby to wszystkich podmiotów, niezależnie od charakteru łączącego ich z podatnikiem stosunku prawnego, w tym także stosunku pracy. Taki wniosek nie znajduje jednak racjonalnego uzasadnienia. Jak zauważyła to również autorka skargi, przepisy u.z.p.d. nie zabraniają podatnikom korzystania z pomocy innych osób lub firm. Korzystanie z pomocy podwykonawców nie zmienia jednak faktu, że to podatnik jest dostarczycielem usługi.

Zdaniem Sądu, przyjęta przez organy podatkowe interpretacja przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. "e" u.z.p.d. uwzględnia także istotę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Opodatkowaniu tymże podatkiem podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej (w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych), a nie osobiście wykonywane przez osobę fizyczną czynności – art. 6

ust. 1 u.z.p.d. Może więc zaistnieć sytuacja, w której osoba fizyczna w ogóle nie będzie wykonywać osobiście żadnych czynności, a mimo to uzyskiwane przez nią przychody powinny być ocenianie przez pryzmat warunków stawianych przez ustawodawcę w art. 8 u.p.z.d.

Wszystko to każe Sądowi stwierdzić, że nie doszło w tej sprawie

do naruszenia przepisu art. 8 ust 1 pkt 3 lit "e" u.z.p.d. Wyłączenie spod opodatkowania na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego następuje w związku

ze świadczeniem usług opisanych w załączniku nr 2 do u.z.p.d., przez co należy również rozumieć sytuację, w której podatnik świadcząc określoną usługę korzysta

z pomocy podwykonawców. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przepisu art. 22 u.z.p.d. W tym przypadku autor skargi w istocie nie wskazał, na czym miałoby

to polegać.

W ocenie Sądu nie doszło również w tej sprawie do naruszenia przywołanych w skardze przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – w dalszej części przywoływanej w skrócie o.p.

W szczególności nietrafny jest zarzut dotyczący naruszenia przepisów art. 23 § 1 pkt 3 i § 2 o.p., w których ustawodawca określił przesłanki ustalania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. W przepisie art. 23 § 1 pkt 3 o.p. ustawodawca wskazał, że organ podatkowy określa podstawę opodatkowania

w drodze oszacowania, jeżeli podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Jednak w każdym przypadku, gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania organ powinien odstąpić od szacunku – art. 23 § 2 o.p. Z powyższego wynika, że ustawodawca traktuje szacunek jako ostateczny środek w dążeniu do odtworzenia ilościowego lub wartościowego ujęcia przedmiotu opodatkowania. Szacunek ze swej natury jest bowiem tylko orientacyjnym, przybliżonym wyrażeniem podstawy opodatkowania. Zastosowanie szacunku możliwe jest zatem wówczas, gdy podstawy opodatkowania nie da się ustalić w oparciu o dane wynikające ksiąg podatkowych, uzupełnione innymi pozyskanymi w toku postępowania dowodami.

W niniejszej sprawie organy podatkowe dysponowały ewidencjami prowadzonymi przez podatnika zarówno dla potrzeb ryczałtu ewidencjonowanego, jak też podatku od towarów i usług, przy czym ich rzetelność nie została podważona. W kwestii ustalenia wielkości ponoszonych przez podatnika wydatków, które dla potrzeb podatku dochodowego uznane zostały za koszt uzyskania przychodu trafnie organy oparły się na ewidencji zakupów VAT. Za koszt uzyskania przychodu uznały też nieobjęte tą ewidencją, lecz niebudzące wątpliwości wydatki z tytułu zawartych umów zlecenia, opłaconych składek społecznych, amortyzacji środków trwałych. Podkreślić przy tym należy, że jak wynika z akt sprawy organ podatkowy pierwszej instancji kilkakrotnie zwracał się do podatnika o wskazanie także innych dowodów, czy choćby źródeł dowodowych, które potwierdzałyby fakt poniesienia przez podatnika także innych wydatków. W trakcie postępowania podatnik próbował wykazać takie dowody, jednak w ocenie Sądu organy podatkowe przekonywająco wykazały, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń i służyć miały jedynie zmniejszeniu obciążeń podatnika.

W szczególności zasadnie organy podatkowe nie uznały prawdziwości twierdzeń podatnika, że wydatkował on kwotę ok. 500.000 zł wpłaconą na rzecz rolników z tytułu robocizny i odszkodowań. Pomijając fakt, iż podatnik – jak sam utrzymuje - nie zawierał w tym zakresie z rolnikami żadnych pisemnych umów lub porozumień, to mimo wezwań organu podatkowego pierwszej instancji, zasłaniając się niepamięcią nie wskazał innych dowodów potwierdzających jego w tym zakresie twierdzenia, w tym choćby osób, którym te pieniądze wypłacał. Znamiennym jest brak jakichkolwiek dowodów – poza wyjaśnieniami samego podatnika – które potwierdzałyby wydatek na kwotę 500.000 zł w sytuacji, gdy jednocześnie podatnik sporządzał pisemne umowy zlecenia, których wartość oscylowała w granicach 500 zł miesięcznie brutto, a wypłata tych pieniędzy każdorazowo potwierdzona była wystawianymi przez zleceniobiorców rachunkami (k. 5 akt administracyjnych).

Trafnie też organy nie uznały za koszt uzyskania przychodu wydatków

na opisane w decyzji organu pierwszej instancji podróże służbowe osób zatrudnionych przez M. L. na podstawie umów zleceń. Z treści tych umów nie wynika, aby podatnika był zobowiązany do opłacania związanych z tym wydatków. Nadto z przedłożonych przez podatnika dokumentów (umów zlecenia, rachunków i pokwitowań) nie wynika, aby wypłacał on zleceniobiorcom należności z tego tytułu.

W przypadku natomiast delegacji dwóch pracowników (M. L. i A. T.), treść złożonych przez nich zeznań trafnie została przez organy oceniona, jako budząca uzasadnioną wątpliwość, co do odbywania przez nich podróży służbowych (świadkowie odmawiali odpowiedzi na pytania lub zasłaniali się niepamięcią, co do nazw miejscowości i okresów, w których wykonywana była praca).

Na podobną ocenę zasługują ustalenia organów podatkowych, dotyczące kosztów utrzymania siedziby firmy podatnika. Organy uznały za taki koszt udokumentowane fakturami i rachunkami wydatki za dostawę usług telefonicznych

i telekomunikacyjnych. Natomiast samo stwierdzenie podatnika, że w związku

z utrzymaniem siedziby firmy (stanowiącej jednocześnie miejsce zamieszkania) ponosił wydatki rzędu 12.000 zł miesięcznie, nie jest wystarczające do ujęcia tej wielkości w ciężar kosztów uzyskania przychodu, jeżeli nie jest poparte innymi dowodami. Poza własnym oświadczeniem, podatnik nie wskazał w tym zakresie żadnych dowodów.

W ogólnej ocenie należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, przeprowadzone w tej sprawie postępowanie podatkowe odpowiada wymogom stawianym przepisami prawa procesowego. Z akt administracyjnych wynika,

że organy podatkowe podjęły starania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Świadczy o tym zarówno zakres przeprowadzonych czynności dowodowych (czynności kontroli podatkowej, przesłuchania świadków, wystąpienia do kontrahentów podatnika oraz organów statystycznych), a także kilkakrotne wzywanie podatnika do wskazania dowodów lub źródeł dowodowych, które mogłyby potwierdzić jego w tej sprawie stanowisko. Dokonana przez organy ocena zebranego materiału dowodowego mieści się w granicach swobodnej oceny. Sąd nie dostrzegł w tym zakresie naruszenia wymienionych w skardze przepisów prawa procesowego.

W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw do uwzględniania skargi,

co w świetle art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), stało się powodem jej oddalenia.