Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2465/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 146 par 1  pkt 1, art. 145 par 1 pkt 1 lit. a, art. 200, art. 209
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca) sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi K. O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2016 r. nr IPPB4/4511-87/16-4/AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz K. O. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W dniu 27 stycznia 2016 r. Skarżąca Pani K.O. wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie braku obowiązku opodatkowania sprzedaży nieruchomości stanowiącej od 1984 r. przedmiot małżeńskiej wspólności ustawowej, która stała się – w drodze spadkobrania – w 2014 r. jej wyłączną własnością, a która została zbyta przed upływem 5 lat od spadkobrania, tj. w 2015 r.

Spór w rozpatrywanej sprawie odnosi się do interpretacji przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.], o treści [w dacie wniosku oraz aktualnie] wskazującej, że źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

2. Skarżąca przedstawiła we wniosku o interpretację następujące pytanie: "Czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2015 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, odziedziczonej przez Wnioskodawczynię po zmarłym w 2014 r. mężu, objętej wspólnością majątkową małżeńską Wnioskodawczym - wdowa, musi zapłacić podatek dochodowy, w sytuacji gdy do nabycia gruntu do majątku wspólnego małżonków oraz wybudowania budynku mieszkalnego posadowionego na nabytym gruncie doszło ponad 10 lat przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawczynię?".

3. Skarżąca we wniosku, w odniesieniu do tak postawionego pytania, wyraziła zapatrywanie, że zbycie opisanej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczym wraz ze swoim mężem przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Wnioskodawczyni wraz z mężem dnia 18 maja 1984 r. na podstawie aktu notarialnego stali się współużytkownikami wieczystymi gruntu stanowiącego zabudowaną działkę.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł dnia 6 października 2014 r. a spadkobiercami po zmarłym mężu na podstawie ustawy, stosownie do aktu poświadczenia dziedziczenia z 28 stycznia 2015 r., zostali Wnioskodawczyni oraz dwóch synów. Synowie w całości się zrzekli spadku na rzecz Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni sprzedała całą przedmiotową nieruchomość zabudowaną na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 kwietnia 2015 r.

Przedmiotem spadku po zmarłym mężu Wnioskodawczyni nie był wyłącznie przedmiotowy lokal mieszkalny. Na podstawie umowy o częściowy dział spadku Wnioskodawczym nabyła również inne składniki wchodzące w skład masy spadkowej i zostały one nabyte na wyłączną własność. Synowie Wnioskodawczyni natomiast nabyli jedynie udział wynoszący 1/4 we współwłasności zabudowanej nieruchomości, który został nabyty przez męża Wnioskodawczyni w drodze spadku po zmarłej jego matce, zaś pozostały udział wynoszący 1/2 we wspomnianej zabudowanej nieruchomości należał do ojca męża Wnioskodawczym.

Wartość udziału w lokalu mieszkalnym wraz z innymi składnikami nabyte w spadku po mężu oraz od synów nie mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawczym w spadku po mężu. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię od synów w drodze działu spadku, przy czym nabyciu przez Wnioskodawczynię nieruchomości od synów, nie towarzyszyły spłaty bądź dopłaty na rzecz synów.

W trakcie trwania małżeństwa nie nastąpiło przekształcenie użytkowania wieczystego w odrębną własność.

4. Interpretacją indywidualną z 21 kwietnia 2016 r., nr Nr IPPB4/4511-87/16-4/AK, Minister Finansów uznał przedstawione powyżej stanowisko za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny, powołując art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że przepisy te ustanawiają generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu. Wskazał na przepisy dotyczące dziedziczenia, w szczególności art. 922 i art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny [Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej jako "k.c."], oraz art. 31 § 1, art. 35 oraz art. 43 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy [Dz.U. z 2015 r., poz. 2082, dalej jako "k.r.o."]. Na podstawie tych przepisów organ wywiódł, że wspólność majątkowa ustaje z chwilą śmierci małżonka, zaś do majątku, który był nią objęty stosuje się przepisy o współwłasności ułamkowej.

5. Skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lipca 2016 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zarzucając naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegające na zmianie zakresu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez objęcie jego skutkami stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca opisała przebieg dotychczasowego postępowania i podjętych przez siebie czynności, w tym wystosowanego wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

W zakresie postawionych zarzutów Skarżąca powołała się na uzasadnienie wyroku z dnia 8 grudnia 2011 r., w spr. o sygn. akt II FSK 1101/10, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uproszczeniem jest przyjęcie, że małżonek-spadkobierca dwukrotnie nabywa nieruchomość, w której ze względu na ustrój majątkowy niemożliwe jest określenie udziałów: pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości wraz z małżonkiem, z którym łączyła no wspólność majątkowa, i drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci tegoż współmałżonka Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie to nie można też przyjąć, że 5-letni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

6. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

1. Skarga okazała się zasadna.

2. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.], kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Podkreślenia na wstępie wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w granicach zakreślonych postawionym pytaniem, zawartym we wniosku i prezentowanym na tle opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego [zdarzenia przyszłego] oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej [stanowisko podatnika]. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ wydający indywidualną interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do dokładnej analizy okoliczności stanu faktycznego [zdarzenia przyszłego] podanego we wniosku Strony, a w istocie do odczytania tego stanu tak jak prezentuje go pytający oraz udzielając odpowiedzi na pytanie prawne określone przez stronę postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną w stosunku do tych tylko okoliczności wyraża swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu [stanowiska] prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Niezależnie od tego, organ interpretujący przepisy prawa przy wydawaniu rozstrzygnięć w przedmiocie wykładni przepisów prawa krajowego jest zobligowany dokonać analizy sytuacji prawnej przedstawionej przez wnioskodawcę pod kątem zastosowania ogólnych norm prawa wspólnotowego w ramach zasad pierwszeństwa i bezpośredniego skutku, a także obowiązku prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Podnieść należy, że mimo nie odesłania w ww. przepisie do wskazywanych w przepisie art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powodów uchylania decyzji i postanowień kryteria oceny sądowej wydanego przez Ministra Finansów aktu administracyjnego powinny być tożsame. Sąd kontrolując indywidualną interpretację powinien oceniać zatem naruszenia prawa procesowego, jak i prawa materialnego. Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a powołanej ustawy. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd uwzględniając skargę, uchyla interpretację, zaś w razie braków podstaw do uwzględnienia skargi – oddala ją, co wynika z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W ramach tak wyznaczonych kompetencji i kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, zaś Skarżąca – po myśli art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – postawiła zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Przechodząc do oceny zagadnienia wyznaczonego wydaną interpretacją indywidualną prawa podatkowego oraz złożoną wobec niej skargą, Sąd dostrzega, że pytanie Skarżącej dotyczyło sytuacji, w której Skarżąca w 1998 r. nabyła do majątku wspólnego nieruchomość a następnie, w związku ze śmiercią małżonka w 2014 r. stała się jedynym i wyłącznym właścicielem tej nieruchomości, którą następnie zbyła w 2015 r., tj. przed upływem pięciu lat od nabycia na wyłączną własność.

4. Osią sporu jest przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

5. Na wstępie należy stwierdzić, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w kwestii będącej przedmiotem oceny w niniejszej sprawie wyrażono dwa odmienne stanowiska. Pierwsze z nich uznaje, że "skoro prawo do równego udziału w majątku wspólnym, wynikające z art. 43 § 1 k.r.o. jest prawem związanym z ustawową wspólnością majątkową [małżeńską], to można przyjąć, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. mówiąc o zbyciu nieruchomości miał na myśli także nieruchomość objętą ustawową wspólnością majątkową, w stosunku do której następuje przekształcenie wspólności bezudziałowej we wspólność udziałową, a w konsekwencji we własność jednego z małżonków", oraz że "zbycie przez skarżącą w 2008 r. nieruchomości, w której udział nabyła na skutek spadkobrania po śmierci męża zaistniałej także w 2008 r., a który był konsekwencją objęcia ustawową współwłasnością majątkową, w sytuacji, gdy objęcie tej nieruchomości tą wspólnością majątkową nastąpiło w 1997 r., powoduje powstanie w stosunku do tego udziału spadkowego obowiązku podatkowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c u.p.d.o.f. Jego nabycie i zbycie, jako prawa majątkowego nastąpiło bowiem w 2008 r." [tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1054/09, orzeczenie dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl]. Drugie stanowisko prezentowane m.in. w wyrokach powoływanych przez Skarżącą przyjmuje, że "skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz – odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku", oraz że odmienne stanowisko co do "momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającej we współwłasności majątkowej skarżącej, prowadzi w sposób nieuprawniony, do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie" [tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1101/10, orzeczenie dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl].

Wobec istniejących rozbieżności w orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 15 maja 2017 r. w sprawie sygn. akt II FPS 2/17 podjął w składzie siedmiu sędziów uchwałę przesądzającą powyższe zagadnienie.

6. Podkreślenia następnie wymaga obowiązek Sądu rozpoznającego sprawę uwzględnienia wytycznych zawartych w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeśli taka została wydana a dotyczy tożsamego zagadnienia.

Zgodnie z art. 269 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W konsekwencji należy przyjąć, że na mocy przepisu art. 269 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować [zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2010 r., II FSK 1141/09, orzeczenie dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl]. Zatem ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis [zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2010 r., I FSK 994/09, orzeczenie dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl]. Sąd orzekający w sprawie, w której pojawia się zagadnienie prawne rozstrzygnięte już w uchwale, bez zgłoszenia wniosku

o podjęcie tak zwanej "uchwały przełamującej", nie może wyrazić innego poglądu niż ten sformułowany w uchwale przez Naczelny Sąd Administracyjny [zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lipca 2016 r., I OSK 2817/14, orzeczenie dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl].

7. W odniesieniu do zagadnień poruszonych w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydana została uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r. w sprawie II FPS 2/17 [uchwała dostępna na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl], w której wskazano, że "Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.] nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia [wybudowania] tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków".

8. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę pogląd ten w pełni akceptuje. Pogląd ten był prezentowany wcześniej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1101/10, ale też w wielu innych orzeczeniach tego Sądu [np. z 20 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1431/14, z 7 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 303/15; orzeczenia dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl].

W ocenie Sądu nie jest trafny pogląd przeciwny, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego z małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 k.r.o., drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ – z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej – nie było możliwe wyodrębnienie udziału przypadającego każdemu z małżonków już podczas pierwotnego, wspólnego nabycia.

Podkreślenia wymaga, że wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną o charakterze bezudziałowym. Nie jest możliwe zatem, aby małżonkowie pozostający we wspólności majątkowej małżeńskiej i działający jednocześnie, nabyli prawo do nieruchomości w określonym udziale. Współwłasność łączna różni się bowiem od współwłasności ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela, któremu przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej.

Uproszczeniem zatem było przyjęcie, że Skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów: pierwszy raz w chwili zakupu wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa [w 1984 r.], a drugi raz po trzydziestu latach – w wyniku dziedziczenia po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które Skarżąca i jej mąż posiadali w małżeństwie w chwili nabycia nieruchomości, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych biegnie od daty nabycia tej nieruchomości w drodze spadku – jak błędnie przyjął organ interpretujący, niewłaściwie stosując ten przepis.

9. Sąd zauważa, że w sytuacji prawnej małżonków, których ustrój majątkowy objęty został wspólnością ustawową – zgodnie z art. 31 § 1 k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa [wspólność ustawowa] obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich [majątek wspólny]. Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku odrębnego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne [prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe], jak i względne [np. przysługujące małżonkom wierzytelności]. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Z art. 35 k.r.o. wynika natomiast zakaz zbywania, zarówno udziałów w majątku wspólnym, jak i poszczególnych przedmiotów do niego wchodzących.

Podkreślić także należy, że wspólność małżeńska ma specyficzny charakter, gdyż została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu małżonkom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1101/10; dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl]. Oznacza to również, że nabycie w czasie trwania wspólności ustawowej prawa majątkowego wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Przykładowo, konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa, jest uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości, a nie w określonym udziale, jako że jest to wspólność bezudziałowa.

Powyższe ukształtowanie w k.r.o. wspólności małżeńskiej nakazuje przyjąć, że w momencie nabycia do majątku wspólnego [w przypadku Skarżącej – w 1984 r.] każdy ze współmałżonków nabywa składnik majątku w całości i dzieli go przez czas trwania małżeństwa ze współmałżonkiem zaś śmierć tego małżonka nie powoduje, że następuje kolejne nabycie raz już nabytego przedmiotu, lecz że dotychczasowa wspólność ustaje.

10. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 pkt 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną interpretację.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasądził od organu administracji na rzecz strony Skarżącej. Koszty te obejmują wpis uiszczony przez Skarżącą w kwocie 200 zł.