Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 490/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2017-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6561
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 120, art. 121, art. 14h
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 290
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Mirella Łent (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2017r. sprawy ze skargi G. P. Sp. z o.o. na interpretację Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. zasądza od Wójta Gminy na rzecz strony skarżącej G. P. Sp. z o.o. kwotę 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości Spółka podała, że na terenie jej zakładu produkcyjnego zlokalizowana jest instalacja gazu płynnego LNG i instalacja do oczyszczania powietrza z lotnych związków organicznych (tzw. dopalacz). Instalacja LNG jest dzierżawiona przez Spółkę. Składa się ona ze zbiornika, aparatury sterującej

i zabezpieczającej oraz instalacji doprowadzającej gaz do innych obiektów Spółki. Instalacja ta posadowiona jest na płycie fundamentowej oraz stopach betonowych

i przytwierdzona do niej śrubami. Płyta fundamentowa oraz stopy betonowe wykonane zostały przez Spółkę i są jej własnością. Natomiast dopalacz to zespół maszyn, rur

i innych urządzeń zlokalizowanych poza obrębem budynku. Powyższa instalacja połączona jest z innymi obiektami za terenie zakładu za pomocą rur doprowadzających zanieczyszczone powietrze i oczyszcza je z lotnych związków organicznych. Spółka jest właścicielem instalacji, która posadowiona jest na płycie fundamentowej za pomocą śrub. Spółka zadała pytanie, czy z tytułu wykorzystania powyższych obiektów w ramach swojej działalności gospodarczej jest zobowiązana zapłacić podatek od nieruchomości?

Zdaniem strony, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od budowli podlegają tylko te budowle, które są częścią budowlaną urządzenia technicznego,

tj. fundamenty, na których osadzone są maszyny i urządzenia. W ocenie Spółki, instalacja LNG i dopalacz nie są budowlami. Nawet gdyby przyjąć, że instalacja LPG jest budowlą, podatnikiem jest właściciel, tj. Spółka od której wnioskodawca instalację tę dzierżawi.

Interpretacją indywidualną z dnia [...]. Wójt Gminy przedstawił interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku. Organ wskazał na definicję budowli i obiektu budowlanego wynikające z treści art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016r., poz. 716 ze zm.), dalej: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U.

z 2016r. poz. 290), dalej: "p.b.". Organ stanął na stanowisku, że powołane przepisy należy rozumieć w ten sposób, że przy analizie opodatkowania podatkiem od nieruchomości opodatkowaniu podlegają wszystkie elementy instalacji do oczyszczania powietrza z lotnych związków organicznych (tzw. dopalacz) wraz z fundamentami pod maszyny i urządzenia, jako części przedmiotów składających się na całość użytkową

w formie budowli, zapewniające możliwość jej użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Analogicznie opodatkowaniu podlega, jako jedna budowla w rozumieniu ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, instalacja gazu płynnego LNG składająca się ze zbiornika, wraz z płytą fundamentową oraz stopami betonowymi, a także urządzeń technicznych aparatury sterującej i zabezpieczającej oraz instalacji. Obie wskazane instalacje są funkcjonalnie powiązane z innymi obiektami służącymi podatnikowi do prowadzenia działalności gospodarczej (instalacja LNG doprowadza gaz do poszczególnych budynków, zaś dopalacz doprowadza zanieczyszczone powietrze). Stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie jest zatem nieprawidłowe. Z tytułu wykorzystywania powyższych budowli w ramach działalności gospodarczej istnieje obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii podmiotu obowiązanego do uiszczania podatku, organ wskazał, że na gruncie regulacji art. 3 u.p.o.l. w pierwszej kolejności zobowiązanym do zapłaty podatku jest właściciel nieruchomości lub obiektu budowlanego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Niewątpliwie zatem, uwzględniając stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację, odnośnie dopalacza podatnikiem jest G. , zaś odnośnie instalacji LNG

w zakresie płyty fundamentowej oraz stopów betonowych G. o., natomiast w pozostałym zakresie spółka gazownicza X. Podatnikiem co do budowli jest bowiem właściciel jej części, tj. wnioskodawca (jako właściciel płyty i stopu) jak też Spółka X (jako właściciel pozostałej części budowli).

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...]. Wójt Gminy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości

i uznanie stanowiska zaprezentowanego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 p.b., polegającą na uznaniu obiektów wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej strony za budowle, a w efekcie opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości oraz naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez uchybienie art. 121 § 1 w zw. z art. 120 w zw. z art. 14h ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej "O.p." wywołane stosowaniem argumentacji nieodnajdującej poparcia w treści przepisów prawa, a tym samym nieposzanowanie zasady zaufania do organów, które są zobowiązane do działania na podstawie i w granicach prawa, a także naruszenie ww. zasad poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni przepisów prawa materialnego rzutujących na obciążenia fiskalne podatnika.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła, że organ zastosował w interpretacji nieaktualne przepisy podatkowe, tj. art. 3 pkt 1 p.b. w brzmieniu sprzed 28 czerwca 2015r., co doprowadziło organ do błędnych wniosków. Kluczowe dla wywodów organu sformułowanie "całość techniczno-użytkową" zostało bowiem przez ustawodawcę usunięte z definicji obiektu budowlanego. Stąd też nie znajdują zastosowania argumenty organu opierające się na tym elemencie definicji. W ocenie strony, płyty fundamentowe oraz stopy betonowe na których posadowiona jest instalacja LNG oraz dopalacz stanowią budowle na gruncie podatku od nieruchomości. W szczególności wskazuje na to przepis art. 3 pkt 3 p.b., gdzie wskazano, iż budowlami są m.in. fundamenty pod maszyny i urządzenia. W związku z powyższym, Spółka będąca podatnikiem w stosunku do tych przedmiotów opodatkowania, winna wykazać wartość powyższych budowli w ramach składanej deklaracji na podatek od nieruchomości.

W odniesieniu natomiast do instalacji LNG i dopalacza Spółka stoi na stanowisku, iż nie można określić tych obiektów mianem budowli, a co za tym idzie, opodatkować podatkiem od nieruchomości. Stanowisko organu prezentowane w tym zakresie strona uznała za błędne. Zdaniem Spółki, nawet gdyby uznać, że instalacja LNG jest budowlą, to podatek winien uiszczać jej właściciel, w tym przypadku spółka gazownicza X, od której to skarżąca dzierżawi instalację LNG. Dopalacz nie może być uznany za budowlę, nie może być zatem opodatkowany podatkiem od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016r., poz. 718, t.j.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Stosownie do art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a."), Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Jak ustalono, skargę do tut. Sądu oparto o zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016r., poz. 716 ze zm.), dalej: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016r. poz. 290), dalej: "p.b.", oraz naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez uchybienie art. 121 § 1 w zw.

z art. 120 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej "O.p."

WSA uznał te zarzuty za zasadne.

Przede wszystkim należało rozdzielić ocenę interpretacji indywidualnej poczynioną w stosunku do LNG, od części dotyczącej dopalacza, bowiem organ w jej końcowej części ostatecznie wskazuje, że wnioskodawca jest podatnikiem podatku od nieruchomości jedynie co do płyty betonowej i stop betonowych, co jest zgodne z jego stanowiskiem wyrażonym we wniosku. Organ połączył to stanowisko ze stwierdzeniem, że wykazano, iż tylko w tej części spółka pozostaje właścicielem. Jest to poprawne w świetle art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Takie postrzeganie problemu jest również adekwatne do zapisu art. 14b § 1 O.p., zgodnie z którym zakresem sprawy jest indywidualna sprawa podatnika. Zapłata podatku niewątpliwie przede wszystkim łączy się z pojęciem samego podatnika, gdyż stosownie do art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające

z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. W takim wypadku w świetle pytania, które nota bene, nie zostało przywołane przez interpretatora, mianowicie "czy z tytułu wykorzystywania opisanych obiektów w ramach swojej działalności gospodarczej spółka jest zobowiązana zapłacić podatek od nieruchomości?", należało ograniczyć się do przedmiotów, co do których podatnikiem może być wnioskodawca. Jednocześnie należy zauważyć, że skoro

w interpretacji zapisano, że odnośnie do instalacji LNG, w zakresie płyty fundamentowej oraz stopów betonowych podatnikiem jest G. o., natomiast

w pozostałym zakresie spółka gazownicza X - jak wskazano "Podatnikiem co do budowli jest bowiem właściciel jej części, tj. wnioskodawca (jako właściciel płyty

i stopu) jak też Spółka X (jako właściciel pozostałej części budowli)" – to pozostałe dywagacje odnoszące się do LNG pozostają poza zakresem indywidualnej interpretacji, o jakiej mowa w art. 14b i nast. O.p. i rację ma skarżąca, że tylko czynią ją niejasną.

Poza tym należy zgodzić się ze skarżącą, że zdecydowanie największą część interpretacji zajmuje przywołanie treści przepisów, co samo w sobie nie stanowi błędu, niemniej po to by interpretacja spełniała swą rolę gwarancyjną istotnym staje się wyrażenie oceny poprzez uzasadnienie prawne w taki sposób, by wnioskodawca był pewien, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej wyeliminuje możliwość zaszkodzenia mu. Należy to rozumieć również w ten sposób, że skutki podatkowe zdarzenia, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji nie są inne niż zasadnie oczekiwane (art. 14 c § 1, 14k – 14m O.p.). Zatem istotnym w sprawie staje się, by interpretacja była nie tylko zindywidualizowana, ale też nie budziła wątpliwości co do zastosowania się do niej. Co więcej brak jasnego wyjaśnienia stanowiska prawnego w świetle przepisów prawa materialnego, powoduje, że należy uznać je za naruszone w świetle art. 57a p.p.s.a.

Dlatego też w ocenie Sądu, słusznie w skardze wskazano na naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 p.b., w świetle wymogów stawianych interpretacjom indywidualnym.

Stosownie do powyższych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jednocześnie Prawo Budowlane stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o: obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Nie jest sporne, że przepisy te zostały zmienione, co – odnosząc się do stanowiska wyrażonego w interpretacji - nie musi powodować, ostatecznie zmiany wysokości podatku, niemniej wymaga ponownego kwalifikowania danego stanu faktycznego pod stan prawny.

Tymczasem w interpretacji zapisano, że "z przedstawionych rozważań nad zmienioną definicją obiektu budowlanego należy stwierdzić, że nie skutkuje ona modyfikacją zasad opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości. Wynika to

z następujących argumentów. Po pierwsze zasadnicze znaczenie dla opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości ma pojęcie budowli w ustawie prawo budowlane. Po drugie wyliczenie elementów, na które składa się budowla nie może być dokonywane wyłącznie na podstawie definicji obiektu budowlanego, bez łącznej analizy pojęcia budowla z prawa budowlanego. Po trzecie nie uległy także ostatnio modyfikacji przepisy wyznaczające podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości, co wskazuje również, że nie ma podstaw do ograniczenia przedmiotowego podatku. Wreszcie po czwarte na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości w skład tych budowli wchodzą nie tylko wyroby budowlane i instalacje, o których mowa

w definicji obiektu budowlanego, ale też inne elementy (w tym urządzenia), które nie mogą działać poza budowlą, a ta budowla bez tych elementów utraciłaby swoją przydatność".

W ocenie Sądu z treści interpretacji nie wynika jasno, jakie jest uzasadnienie prawne tego, że zmiana definicji obiektu budowlanego nie skutkuje modyfikacją zasad opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości. Dwa pierwsze argumenty, generalnie nie budziły wątpliwości wnioskodawcy. Trzeci opiera się o podstawę opodatkowania, a więc kwestię uregulowaną w art. 4 u.p.o.l., który nie jest analizowany przez organ. Natomiast czwarty jest tak ogólny, że nie można go uznać, za adekwatny do opisanego we wniosku zdarzenia, gdyż ostatecznie nie wiadomo, które z elementów dopalacza uznano za wyroby budowlane, instalacje, czy inne elementy, jakie nie mogą działać poza budowlą, tak by budowla utraciła swoją przydatność, na co powołuje się interpretujący organ. Jak przyjęto, dopalacz to zespół maszyn, rur i innych urządzeń zlokalizowanych poza obrębem budynku, a ta instalacja połączona jest z innymi obiektami za terenie zakładu za pomocą rur doprowadzających zanieczyszczone powietrze i oczyszcza je z lotnych związków organicznych. Bez jasnego wskazania, które z tych elementów organ uznał za wyroby budowlane, instalacje, czy inne, które nie mogą działać poza budowlą, a ta bez nich straciłaby swoją przydatność, nie można uznać, że organ wywiązał się z obowiązku przedstawienia stanu prawnego wymaganego przez art. 14b i nast.

Nie jest też jasnym stwierdzenie, że "przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz w zw.

z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy rozumieć w ten sposób, że przy analizie opodatkowania podatkiem od nieruchomości opodatkowaniu podlegają wszystkie elementy instalacji do oczyszczania powietrza z lotnych związków organicznych (tzw. dopalacz) wraz z fundamentami pod maszyny i urządzenia, jako części przedmiotów składających się na całość użytkową w formie budowli, zapewniające możliwość jej użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Analogicznie opodatkowaniu podlega, jako jedna budowla w rozumieniu ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych, instalacja gazu płynnego LNG składająca się ze zbiornika, wraz

z płytą fundamentową oraz stopami betonowymi, a także urządzeń technicznych aparatury sterującej i zabezpieczającej oraz instalacji. Obie wskazane instalacje są funkcjonalnie powiązane z innymi obiektami służącymi podatnikowi do prowadzenia działalności gospodarczej (instalacja LNG doprowadza gaz do poszczególnych budynków, zaś dopalacz doprowadza zanieczyszczone powietrze)". Pomijając kwestie LNG, co wyjaśniono wcześniej, zdaniem WSA, takie sformułowanie nie pozwala na pewne określenie jak ostatecznie organ kwalifikuje dopalacz. Rozpoznając go jako "całość użytkową w formie budowli, zapewniającą możliwość jej użytkowania zgodnie

z przeznaczeniem" nie tylko organ błędnie odwołuje się do pojęcia (całość użytkowa), którego nie ma w przywołanych przez niego przepisach obowiązujących na moment wydawania interpretacji, to jeszcze wskazuje na kwestie możliwości (użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem), które można by odnieść tak do instalacji, o których mowa

w art.3 pkt 1 p.b., jak i urządzeń budowlanych z art. 3 pkt 9 p.b.

Wbrew istocie interpretacji indywidualnej zawartej w art. 14b O.p. jest pozostawienie domysłom stanowiska prawnego organu, a za taką sytuację należało uznać powyższe wyjaśnienie, które nie odnosi się do konkretnego przepisu prawa.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., P 33/09, Trybunał stwierdził, że za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową, 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie

z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (a) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz (b) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu u.p.b. nie są instalacje. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny podniósł, iż o statusie danego obiektu budowlanego jako budowli mogą współdecydować także postanowienia innych ustaw niż wyżej wskazane. "Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, w której przepisy odrębne w stosunku do p.b. precyzują bądź definiują wyrażenia występujące w prawie budowlanym albo nawet wprost stanowią, iż dany obiekt (urządzenie) jest albo nie jest budowlą (urządzeniem budowlanym) w ujęciu u.p.b."

Z uzasadnienia wymienionego wyroku wynika, że organ podatkowy, chcąc określić podatek od budowli, musi "przyporządkować" dane obiekty nazwom budowli wskazanym p.b., a konkretnie występującym w art. 3 pkt 3, w innych postanowieniach tej ustawy lub w załączniku do niej. Możliwe jest również wskazanie nazw obiektów budowlanych zawartych w innych ustawach niż p.b., które - używając terminologii Trybunału Konstytucyjnego - uzupełniają, modyfikują czy doprecyzowują prawo budowlane. Mogą być one podstawą do uznania danego obiektu za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jeżeli w przepisach tych ustaw ustawodawca używa nazwy danego obiektu i klasyfikuje go jako budowlę

(por. L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz, Lex 2012, Komentarz do art. 2).

W rezultacie, odnalezienie nazwy budowli w p.b. lub ustawowych przepisach modyfikujących, doprecyzowujących i uzupełniających postanowienia ustawy - Prawo budowlane pozwala na uznanie danego obiektu za budowlę i w konsekwencji opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Jeżeli organ podatkowy nie będzie

w stanie "przyporządkować" danego obiektu do konkretnej nazwy budowli w p.b.

i ustawach "uzupełniających", to nie może traktować go jako przedmiotu podatku od nieruchomości. W kontrolowanej interpretacji takiego, konkretnego przyporządkowania zabrakło.

W takim wypadku za słuszny należało również uznać zarzut naruszenia art. 120

i 121 w zw. z art. 14h O.p.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, organ powinien wydać interpretację stosownie do powyższych uwag.

Mając powyższe na względzie oraz art. 146 § 1 p.p.s.a., orzeczono jak

w sentencji. O kosztach rozstrzygnięto stosownie do art. 200 p.p.s.a.

M. Łent H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska