Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 3229/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 1, art. 200, art. 209
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 21 par. 1 pkt 1 i 2, art. 70 par. 1, 4 i 6
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 207 ust. 1, art. 252 ust. 1 pkt 1, art. 252 ust. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 2077
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Stowarzyszenia A w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Po 885/17 w sprawie ze skargi Stowarzyszenia A w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia [...] września 2017 r., nr [...] w przedmiocie określenie kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu miasta 1) uchyla zaskarżony wyrok; 2) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Poznania z [...] lipca 2011 r. nr [...]; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu na rzecz Stowarzyszenia A w P. kwotę 723 (siedemset dwadzieścia trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA) wyrokiem z 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Po 885/17 oddalił skargę Stowarzyszenia A w P. (dalej: Stowarzyszenie) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu (dalej: SKO) z [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem do zwrotu do budżetu Miasta Poznania.

Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez WSA wynika, że decyzją z [...] lipca 2011 r. Prezydent Miasta Poznania określił kwotę 20.749,11 zł z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem do zwrotu do budżetu Miasta Poznania przez Stowarzyszenie oraz ustalił terminy, od których naliczane są odsetki jak dla zaległości podatkowych, od powyższej kwoty.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że na podstawie umowy Miasta Poznania ze Stowarzyszeniem przekazano Stowarzyszeniu [...] lutego 2010 r. środki finansowe na realizację zadania publicznego pt. "Działania mające na celu aktywizację ruchową osób powyżej 60. roku życia" pn. "Aktywny senior", w wysokości 26.330 zł. Termin realizacji zadania ustalono na okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2010 r.

W wyniku kontroli przedłożonego przez Stowarzyszenie sprawozdania z realizacji zadania stwierdzono liczne nieprawidłowości w jego realizacji. W efekcie kwotę 5.580,89 zł uznano za poniesioną w ramach dotacji, zaś kwota 20.749,11 zł została uznana za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Stowarzyszenie wniosło odwołanie od ww. decyzji.

SKO decyzją z [...] września 2017 r. utrzymało w mocy decyzję I instancji.

W ocenie SKO Stowarzyszenie potwierdziło niemożność rozliczenia finansowego pozostałej części dotacji i było to wystarczającą podstawą do zwrotu dotacji. Powołane w odwołaniu dowody z zeznań świadków nie doprowadziłyby do rozliczenia kwot pozyskanych środków na realizację zadania publicznego, a miałyby jedynie potwierdzić niezawłaszczenie żadnej części z kwoty dotacji i wykorzystania jej zgodnie z projektem. Nie było wątpliwości, że A. C.-A. dokonała zaboru środków finansowych należących do Stowarzyszenia, co dotyczyło również przedmiotowej kwoty dotacji. W takiej sytuacji środki pozyskane z dotacji nie mogły zostać wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem. W efekcie Stowarzyszenie nie udokumentowało wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem części dotacji powyżej 5.580,89 zł i pozostałą cześć dotacji, tj. 20.749,11 zł należało uznać za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę Stowarzyszenia na decyzję SKO.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że organ prawidłowo zastosował art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 2017 r. poz. 2077; dalej: u.f.p.) w myśl którego dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

WSA stwierdził, że w sprawie niewątpliwie stwierdzono wykorzystanie udzielonej Stowarzyszeniu dotacji niezgodnie z prawem. Element istotny sprawy stanowi okoliczność, że A. C.-A. pełniąca funkcję koordynatora i księgowej projektu realizowanego przez Stowarzyszenie dokonała zaboru środków finansowych, które pochodziły z dotacji. Niewykorzystanie środków dotacji zgodnie z jej przeznaczeniem zostało potwierdzone przez Stowarzyszenie, które wyjaśniło, że to A. C.-A. nie rozliczyła pozostających w jej gestii środków finansowych w części wydatków, tylko dokonała zaboru środków finansowych, co dotyczyło również przedmiotowej kwoty dotacji. Konsekwencje takiego działania A. C.-A. w rozpoznanej sprawie ponosi jednak całe Stowarzyszenie w imieniu którego ona występowała. Niewątpliwie bowiem Stowarzyszenie nie udokumentowało wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem części dotacji powyżej 5.580,89 zł, co nie jest kwestionowane. Jej rezultatem było orzeczenie o zwrocie pozostałej cześć dotacji, tj. 20.749,11 zł jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Nie mogły tego zmienić okoliczności potwierdzone w zeznaniach świadków powołanych przez Stowarzyszenie, które nie dotyczyły rozliczenia pozyskanych środków na realizację projektu a tylko kwestii niezawłaszczenia dotacji i jej wykorzystania zgodnie z projektem.

W zakresie zarzutu przedawnienia, WSA wskazał, że w sprawie stosuje się odpowiednio Dział III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 800; dalej: o.p.). Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. – zobowiązanie do zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin do zwrotu ww. kwoty. Ponadto w myśl art. 70 § 6 pkt 2 o.p. – bieg terminu przedawnienia omawianego zobowiązania nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, natomiast zgodnie z § 7 pkt 2 bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. W związku z tym od 29 maja 2015 r. (data wniesienia poprzedniej skargi) do 11 lipca 2016 r. (data otrzymania przez tut. organ odpisu orzeczenia WSA) nie upłynął termin przedawnienia, gdyż zgodnie z art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie względem Stowarzyszenia z tytułu zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przedawniałoby się z 31 grudnia 2016 r. Wskutek ww. zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązanie to nie uległo na chwilę wydania zaskarżonej decyzji przedawnieniu.

W rezultacie WSA – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369; dalej: p.p.s.a.) – skargę oddalił.

Stowarzyszenie, reprezentowane przez adwokata z urzędu, złożyło skargę kasacyjną, którą zaskarżyło wyrok WSA w całości, wnosząc o jego uchylenie i wydanie orzeczenia reformatoryjnego polegającego na uchyleniu decyzji obu instancji i zasądzeniu od organu albo w przypadku nieuwzględnienia skargi od Skarbu Państwa na rzecz pełnomocnika skarżącego kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 o.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że nie doszło do przedawnienia roszczenia.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że WSA i organ niesłusznie powołują się na zawieszenie okresu przedawnienia skargą do WSA z 29 maja 2015 r., ponieważ swoim wyrokiem WSA uchylił decyzję SKO. W tym zakresie powołano się na uchwałę 7 sędziów NSA z 26 lutego 2018 r. sygn. akt I FPS 5/17, w której stwierdzono, że uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 o.p.

Kasator wskazał, że WSA wyrokiem z 4 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 1274/15 uchylił decyzję SKO z [...] kwietnia 2015 r. zatem wywodząc wprost z cytowanej uchwały, skarga Stowarzyszenia do WSA nie zawieszała biegu przedawnienia. Ponieważ zaś przedawnienie biegło od 15 lipca 2011 r. zakończyło swój bieg 31 grudnia 2016 r. Kolejna zaś decyzja organu z [...] września 2017 r. podjęta została po zakończeniu biegu okresu przedawnienia.

SKO w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje konkretną sprawę w granicach zarzutów skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny zostały wymienione w § 2 powołanego artykułu. W niniejszej sprawie nie występuje jednak żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania sądowego prowadzonego przez WSA.

Skarga kasacyjna zawiera tylko jeden zarzut, w którym podnosi się naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 o.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sprawie nie doszło do przedawnienia roszczenia.

Zarzut ten jest zasadny, choć nie z przyczyn wskazanych przez kasatora w motywach skargi kasacyjnej.

Przypomnieć należy, że zdaniem WSA skoro obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał z mocy prawa, to organy władne były wydać w tym przedmiocie decyzję określającą w terminie 5 lat od końca roku, w którym beneficjent miał rozliczyć się z otrzymanej dotacji. W sytuacji więc dotacji udzielonej w 2010 r. bieg terminu przedawnienia biegnie od końca 2011 r. i kończy się w 2016 r.

Powyższa interpretacja WSA jest nieprawidłowa.

Nie jest w sprawie kwestionowane, że przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2).

Powszechnie przyjmuje się, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 o.p. W myśl którego – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku.

Następnie wskazać należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. – dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 (...). W myśl art. 252 ust. 5 u.f.p. – zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Stosowanie zaś do art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. – odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

Na podstawie powyższych regulacji przyjąć należy, że termin przedawnienia bieg rozpoczyna niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi. Tak jak wyżej wskazano sedno rozpoznawanej kwestii dotyczy tego od jakiego dnia ten termin należy obliczyć.

Pomocniczo wskazać należy na częściową analogię między uregulowaniami art. 207 u.f.p. (dotyczącego zwrotu środków przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem) i 252 u.f.p., a także powołanego w tym zakresie orzecznictwa (por. wyrok NSA z 13 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 3644/15; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, pozostałe orzeczenia tamże). NSA stwierdził, że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści NSA wywiódł z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p. wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek traktując te środki jak zaległości podatkowe. Należy zauważyć, że podobną regułę odnośnie od daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.

W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 o.p. prowadzi w tym wypadku do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenia decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.

Z takim stwierdzeniem nie koliduje stanowisko, że po zakończeniu roku składane jest rozliczenie dotacji. Co prawda nie ulega wątpliwości, że ten dokument posiada istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia przez właściwy organ wysokości wykorzystanej dotacji oraz kwoty przypadającej do zwrotu. Złożenie rozliczenia dotacji nie można jednak klasyfikować tak samo jak deklaracji podatkowych w ramach instytucji tzw. samowymiaru podatku, tak samo jak obowiązku zwrotu dotacji nie można traktować na równi ze zobowiązaniem podatkowym. Pomijając bowiem szczególny wypadek niewykorzystania całości lub części dotacji w ciągu roku, zobowiązanie do zwrotu nie należy do istoty stosunku dotacji, który polega na bezzwrotnym, co do zasady, transferze środków publicznych z budżetu do beneficjenta. Zobowiązanie do zwrotu dotacji do budżetu jednostek samorządu terytorialnego jest w założeniu ustawodawcy wyjątkiem od reguły i najczęściej wynika dopiero z decyzji wydanej na podstawie art. 252 u.f.p.

Reasumując bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację. (por. wyroki NSA: z 5 września 2018 r. sygn. akt I GSK 2583/18 i z 14 stycznia 2019 r. sygn. akt I GSK 2656/18).

W kontekście powyższych rozważań należy uznać, że skoro dotacja była przyznana i przekazana Stowarzyszeniu w 2010 r. to termin przedawnienia winien być liczony od końca 2010 r. i winien upłynąć wraz z końcem 2015 r., stosownie do regulacji art. 70 § 1 o.p.

Dodatkowo przypomnieć należy, że zobowiązanie podatkowe (w niniejszej sprawie zwrot dotacji) przedawnia się jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 o.p. upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z 6 października 2003 r. sygn. akt FPS 8/03).

Nie jest natomiast prawidłowy wywód kasatora, oparty na uchwale składu 7 sędziów NSA z 26 lutego 2018 r. sygn. akt I FPS 5/17, że w rozpoznawanej sprawie WSA niesłusznie powołał się na zawieszenie okresu przedawnienia skargą do WSA z 29 maja 2015 r., ponieważ swoim wyrokiem WSA uchylił decyzję SKO.

Przede wszystkim wskazać należy, że uchwała 7 sędziów NSA z 26 lutego 2018 r. sygn. akt I FPS 5/17 dotyczy różnych instytucji i regulacji prawnych. Uchwała ta dotyczy bowiem przerwania biegu terminu przedawnienia o jakim mowa w art. 70 § 4 o.p., a nie zawieszenia terminu biegu przedawnienia o jakim mowa w art. 70 § 6 o.p. W związku z tym powołana przez kasatora uchwała nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie.

Powyższe oznacza, że wskazywany przez WSA i SKO termin wydłużenia terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji miał zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Oznacza to, że termin przedawnienia – jak wyżej wskazano – upływający z końcem 2015 r. uległ wydłużeniu o 409 dni, a więc do 13 lutego 2017 r. W tej sytuacji wydanie decyzji przez SKO [...] września 2017 r. utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta Poznania z [...] lipca 2011 r., nastąpiło w warunkach przedawnienia.

W efekcie zarzut kasatora dotyczący naruszenia art. 70 § 1 o.p., choć z innych przyczyn niż wskazanych w skardze kasacyjnej, okazał się usprawiedliwiony.

Z tych względów, wobec uznania za zasadny zarzutu przedawnienia, na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. uchylono w całości zaskarżony wyrok oraz rozpoznano skargę poprzez uchylenie decyzji SKO oraz decyzji Prezydenta Miasta Poznania z [...] lipca 2011 r.

O kosztach postępowania sądowego za pierwszą instancję orzeczono na podstawie art. 200 i art. 209 p.p.s.a. Na zasądzony koszty (723 zł) składają się: wpis od skargi (623 zł) oraz opłata za sporządzenie za uzasadnienie wyroku (100 zł).

NSA nie orzekł w przedmiocie wynagrodzenia dla pełnomocnika z urzędu ustanowionego dla Stowarzyszenia, gdyż wynagrodzenie to przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258-261 p.p.s.a.