Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2349/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2006 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi F. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] czerwca 2005 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2001-2003. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz skarżącego kwotę 102 zł (sto dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy L. z dnia [...] kwietnia 2005 roku o nr[...], na podstawie której organ I instancji odmówił F.S. , zwanemu dalej "Skarżącym", umorzenia zaległego łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2001-2003 w kwocie 2.536,15 zł.

W uzasadnieniu do swojej decyzji organ I instancji podkreślił, że umorzenie zaległości podatkowej powinno mieć miejsce w sytuacji wyjątkowej, która może być uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem społecznym. Zdaniem organu podatkowego z ważnym interesem po stronie podatnika mamy do czynienia wtedy, gdy znalazł się on w trudnej sytuacji spowodowanej nagłym zdarzeniem, którego nie mógł przewidzieć, takim jak pożar, powódź. Zebrany w sprawie materiał, zdaniem Burmistrza Miasta i Gminy.L., nie uzasadniał umorzenia przedmiotowych zaległości. Organ zaznaczył, że wymiar podatku od nieruchomości był dokonywany na podstawie składanych przez podatnika wykazów nieruchomości, w których Skarżący sam wykazywał powierzchnie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, potwierdzając wykazane powierzchnie własnoręcznym podpisem. Z ustaleń organu wynika, że Skarżący jest osobą bezrobotną, pozostającą na utrzymaniu żony, która za pomoc w działalności gospodarczej płaci Skarżącemu 200-300 zł miesięcznie.

W wyniku odwołania złożonego przez Skarżącego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Powołując się na art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) organ podatkowy II instancji podniósł, że decyzja o umorzeniu zaległości podatkowych wydana na podstawie powołanego przepisu należy do sfery tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że uprawniony organ może, lecz nie musi, uwzględnić wniosku podatnika. Obowiązkiem organu podatkowego, podkreśliło SKO w S., jest natomiast wyjaśnienie, czy w sprawie zaistniały okoliczności wyczerpujące wskazane w art. 67 Ordynacji podatkowej przesłanki, tj. ważny interes podatnika lub interes społeczny. Organ podniósł także, że umorzenie zaległości podatkowej jest rozwiązaniem wyjątkowym, które musi być uzasadnione szczególnymi i nadzwyczajnymi okolicznościami. Trudna sytuacja finansowa podatnika sama w sobie nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych.

Decyzję tę zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie F.S. podnosząc, że uzasadnieniem jego prośby o umorzenie łącznego zobowiązania pieniężnego są problemy finansowe. Skarżący nadmienił, że jego problemy finansowe zaczęły się w 1997r., gdy zachorował. Zakład Ubezpieczeń Społecznych odmówił mu wypłacenia świadczeń zdrowotnych, a następnie Skarżący od maja 1999 r. jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Jego sytuację finansową pogarsza fakt, że jego żona również się rozchorowała i aby spłacić ciążące na Skarżącym zadłużenie zaciągnęli u znajomych i w banku kilka pożyczek. W obecnej sytuacji, z powodu braku środków finansowych, nie są w stanie ani spłacić zaciągniętych pożyczek, ani zadłużenia u znajomych. Spłacać raty w banku pomaga im matka emerytka. W ocenie Skarżącego wydana decyzja narusza konstytucyjne prawo równości obywateli wobec prawa.

W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o oddalenie skargi, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej powoływanej jako p.p.s.a. - zważył co następuje;

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd stwierdził, iż organ II instancji w sposób istotny naruszył przepisy postępowania administracyjnego, które mogą mieć wpływ na wynik postępowania.

Zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mogą umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użyte słowo "może" wskazuje, że decyzja w tym zakresie ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ administracyjny przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru jednego spośród kilku wariantów rozstrzygnięć. O tym, czy podatek powinien, czy nie powinien być umorzony, nie rozstrzyga Sąd, lecz organ administracji, który, w razie istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, może - ale nie musi - umorzyć zaległości podatkowe. Decyzje wydane na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej mają, jak trafnie się to zauważa w zaskarżonej decyzji, charakter uznaniowy, co oznacza, że sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była mowa wyżej. Nie zwalnia to jednak Sądu z obowiązku oceny, czy spełnione zostały przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 8 listopada 1996 roku sygn. akt III RN 24/96.

Art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, jak słusznie wskazano w decyzji nakazuje zbadanie przez organ podatkowy, czy zachodzi choćby jedna z dwóch przesłanek "ważny interes podatnika" lub "ważny interes publiczny", która daje możliwość podjęcia decyzji pozytywnej dla podatnika o umorzeniu zaległości podatkowych. Podejmując decyzję na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, nawet przy uwzględnieniu inicjatywy dowodowej wnioskodawcy, organ, nie jest zwolniony od dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych. Aby stwierdzić, czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku w całości lub w części, należy w sposób wyczerpujący ustalić jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna i osobista podatnika i czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej. W ocenie Sądu niewystarczające jest nadmienienie w decyzji, jakiej wysokości przychód osiągnęła żona Skarżącego za rok 2003. Decyzja wydana została w połowie roku 2005, więc koniecznym było ustalenie bieżących dochodów żony Skarżącego. Również w decyzji tej brak jest odniesienia się do realnych dochodów Skarżącego, gdyż w decyzji organ pisze, że żona Skarżącego przekazuje mu miesięcznie 100-150 zł za wynajem pomieszczeń należących do Skarżącego, natomiast we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, czytamy, że żona Skarżącego przekazuje mu tę kwotę tylko wtedy kiedy prowadzi produkcję, a ta była prowadzona tylko przez sześć miesięcy w rozpatrywanym przez organ roku. W ocenie Sądu rozważenie kwestii ważnego interesu Skarżącego powinno brać pod uwagę aspekt jego rzeczywistych dochodów i realnych możliwości płatniczych, jak też jego zadłużenie, które w decyzji nie zostało ustalone. Również ważną kwestią w ocenie Sądu jest to, że Skarżący, któremu udzielono ulgi w spłacie zaległości w postaci rozłożenia należnej kwoty na 6 rat, Skarżący pięć tych rat spłacił, więc nie można założyć, że chciał uchylać się od opłacania zaległości publicznoprawnych jakimi są podatki lub miał w tym względzie złą wolę. Ponadto, w ocenie Sądu, niedopuszczalne jest porównywanie sytuacji Skarżącego do sytuacji innych podatników i czynienie z tego jako argumentu przemawiającego za brakiem przesłanek do umorzenia. Przy rozważaniu ważnego interesu podatnika to jego indywidualną sytuację organ winien rozpatrywać. Ważną sprawą w ocenie Sądu było tu też powoływanie się przez Skarżącego na kwestie utraty świadczeń chorobowych. Skarżący nadmienił, że toczyła się sprawa w sądzie powszechnym o odzyskanie tych zaległych świadczeń od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Organ w żaden sposób nie zweryfikował tych kwestii, a mogła ona mieć znaczenie dla wypłacalności Skarżącego i powstania zaległości płatniczych.

Ustalone orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla, że negatywne rozstrzygnięcie dotyczące umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją (wyrok NSA z dnia 17 marca 1994r., SA/Po 3597/93).

Uznanie administracyjne, jak wynika z treści cytowanego przepisu, nie oznacza swobody decyzji dla organu administracji i - jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2003 roku w/s III SA 3118/01 (POP 2004/4/77) - ograniczone jest dyrektywami wyboru sformułowanymi jako ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Obydwa te pojęcia są nieostre, co wymaga ich szczególnie wnikliwej oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika musi być dokonana w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. Konieczne jest, aby znalazła ona należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne, a zwłaszcza przy decyzjach negatywnych dla podatnika. W takich sytuacjach uzasadnienie powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Organ powinien rozważyć szczegółowo kwestie istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualnie okoliczności uzasadniające zakres ich zastosowania. Brak prawidłowego uzasadnienia takiej decyzji uniemożliwia bowiem jej właściwą kontrolę ze strony Sądu. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji, ani decyzji organu I-ej instancji nie spełniła tego wymogu. Konstrukcja uzasadnienia zaskarżonej decyzji sprowadza się w istocie do taksatywnego wymienienia argumentów, które wskazał Skarżący i ich generalnej, ogólnikowej oceny.

Postępowanie podatkowe wszczynane jest i prowadzone w celu rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. Organy podatkowe obowiązane są zatem do podjęcia co najmniej inicjatywy w celu odpowiedniego zgromadzenia materiału dowodowego, którego ocena na właściwe rozstrzygnięcie sprawy. W sprawach, w których na stronie spoczywa ciężar wykazania konkretnych faktów, a twierdzenia strony w tym zakresie są ogólnikowe i lakoniczne, obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wezwanie do uzupełnienia i sprecyzowania tych twierdzeń (wyrok NSA z 2 lipca 1997 r., SA/Sz 942/96).

Należy podkreślić, że organy podatkowe, prowadząc postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowych i mając jasno przez ustawodawcę określone przesłanki udzielenia tej ulgi, są obowiązane przestrzegać przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej. Żadna z reguł tej ustawy nie upoważnia organu podatkowego do jakiegokolwiek uproszczenia toku postępowania, w szczególności do pominięcia przepisów mających charakter gwarancji zachowania praw podatnika. Jednym z takich przepisów jest art. 200 Ordynacji podatkowej, gwarantujący podatnikowi możliwość zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem, zajęcia stanowiska i podjęcia próby obrony swoich racji w ostatniej fazie postępowania podatkowego, tuż przed wydaniem decyzji przez organ podatkowy.

Jeżeli zgodzić się, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie zwalnia organu od stosowania art. 200 Ordynacji podatkowej, to pozostaje przytoczyć pogląd wyrażony w uchwale 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2003 roku w/s FPK 5/03 (ONSA 2004/2/46), iż do istotnych wad postępowania należy zaliczyć niedopełnienie obowiązku wynikającego z art. 200 Ordynacji podatkowej, co narusza podstawową zasadę procedury zapewniającej stronie możliwość czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Także w wyroku z dnia 4 sierpnia 2004 roku w/s FSK 156/04 (POP 2004/6/113) NSA podkreślił, że niezastosowanie się przez organ odwoławczy lub organ prowadzący postępowanie do dyspozycji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest istotnym uchybieniem proceduralnym i pociąga za sobą konieczność uchylenia przez sąd administracyjny decyzji wydanej w wyniku postępowania obarczonego tą wadą. NSA w przytoczonym wyroku wskazał, iż nawet w sytuacji niezebrania nowych dowodów w postępowaniu odwoławczym, zastosowanie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej daje stronie możliwość wypowiedzenia się także co do zupełności postępowania dowodowego, a jest to równie ważna kwestia w ocenie postępowania dowodowego jak samo wypowiedzenie się co do zebranych dowodów. Ponadto zgodnie z art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej organ obowiązany jest ustosunkować się do przedstawionych zarzutów. Zastosowanie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej zapewnia także stronie ostatnią możliwość zapoznania się z argumentacją organu pierwszej instancji i zajęcia wobec niej stanowiska.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny zebrać materiał dokumentujący w sposób nie budzący wątpliwości, jakie są miesięczne dochody Skarżącego i jego żony, jakie i w jakiej wysokości ciążą na nich wierzytelności a także ocenić, czy Skarżący ma realną możliwość spłacenia zaległości i czy ten warunek nie przemawia za uwzględnieniem wniosku Skarżącego o umorzenie zaległości. Przy czym rodzaj rozstrzygnięcia dalej pozostaje w gestii organu podatkowego.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - w oparciu o przepisy art. 145 § 1 lit. c, art. 152 i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.