Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 47/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 4 kwietnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Ewa Alberciak (spr.), Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2007 roku sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego W. S. kwotę 2.800,00 ( dwa tysiące osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 47/07

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [..] Nr [...] wydaną na podstawie, art. 207, art. 21 § 3, art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) oraz - art. 9. art. 9a, art. 10 ust. 1, pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22, art. 24 ust. 2, art. 27b, art. 30c ust. 1, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. określił W. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w wysokości 12 243,00 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, że w 2004 roku W. S. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą - drukarnię offsetową, fotografię reklamową. "Drukarnia A" świadczyła usługi w zakresie wykonywania na zlecenie innych podmiotów (przychody w całości udokumentowane fakturami VAT) następujących zleceń: wykonywanie: plakatów, pocztówek, ulotek informacyjnych, folderów, katalogów, kopert, kopert z nadrukiem, kalendarzy z nadrukiem, informatorów danych technicznych, informatorów medycznych, gazetek, instrukcji obsługi, katalogów części, zdjęć cyfrowych maszyn, wizytówek, tabliczek informacyjnych, etykiet samoprzylepnych, kart gwarancyjnych, pisma firmowego, reklamy firmowej, w tym reklamy na pojazdach samochodowych. Przychód ze sprzedaży towarów i usług udokumentowany został fakturami VAT bezpośrednio w ewidencji sprzedaży VAT za 2004r., a następnie ewidencjonowany za dany miesiąc kalendarzowy w jednej pozycji (suma łączna przychodu netto) w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2004r.

Organ wskazał, że z zestawienia kosztów uzyskania przychodów dokonanego w oparciu o dane wynikające z zapisów ksiąg podatkowych - wynoszących 327 691,72 zł, a sumą kosztów uzyskania przychodów wykazaną w złożonym w dniu 15 kwietnia 2005r. zeznaniu podatkowym za 2004r. – PIT –36L w wysokości 327 553,93 zł wynika różnica - z błędnego przyjęcia do sporządzonego przez W. S. zestawienia do wyliczenia dochodu za 2004r. (zestawienie było podstawą do wypełnienia zeznania podatkowego za 2004r.) wysokości kosztów pozostałych wydatków wynikających z zapisów podatkowej księgi za miesiąc maj 2004r.

Organ podatkowy stwierdził, iż uwzględniono w księdze w kol. 14 za ten miesiąc kwotę 14583,99 zł, a w zestawieniu wykazano kwotę 14 446,20 zł, co spowodowało zaniżenie o kwotę 137,79 zł kosztów uzyskania przychodu za miesiąc maj 2004r., a tym samym za 2004r. wykazanych w zeznaniu podatkowym PIT-36L.

Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, iż kompleksowa analiza wydatków roku 2004 wykazała, że do podatkowej księgi przychodów i rozchodów wpisana została kwota 327691,72 zł, na którą złożyły się następujące wydatki: - kolumna 10 - "zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu" - ewidencjonowano (na podstawie faktur VAT) zakupy materiałów niezbędnych do realizacji i wykonania usług w 2004r. na łączną kwotę 72 563,75zt. Na podstawie okazanych pisemnych oświadczeń o stanach zapasów remanentowych stwierdzono, iż zarówno na dzień 1.01.2004r., jak i na dzień 31.12.2004r. stan remanentowy towarów (materiałów do produkcji, jak i wyrobów gotowych) wynosił "0" złotych; - kolumna 13 - "wynagrodzenia w gotówce i naturze" ewidencjonowano koszty wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionym na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony dwóm pracownikom łącznie za 2004 r. kwotę 19 560zł; - kolumna 14 - "pozostałe wydatki" ewidencjonowano (na podstawie faktur VAT, dowodów wewnętrznych i dowodów wpłaty) poniesione koszty w łącznej kwocie 235567,97zt, a dokumentujące wydatki: a) koszty zleconych i wykonanych usług obcych związanych bezpośrednio z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej , udokumentowane fakturami VAT na łączną kwotę 59173,18 zł; wydatki te nie budzą wątpliwości, b) koszty rat leasingowych na łączną kwotę 72.611,26 zł poniesionych w związku z zawartymi umowami leasingu operacyjnego (umowa leasingu Nr [...] zawarta w dniu 28.01.2003r. z firmą "B" S.A. K.; umowa leasingu Nr [...] zawarta w dniu 8.12.2004r. z firmą "C" Spółka z o.o. W.) - wydatki te nie budzą wątpliwości, c) koszty naprawy serwisowej leasingowej maszyny poligraficznej typu Polly 266 AH w łącznej kwocie 13 950,00zł; wydatki te nie budzą wątpliwości, d) koszty usług prawniczych w łącznej kwocie 15500 zł udokumentowanych fakturami VAT: Nr [..] z dnia 26.11.2004r. - wystawiona za usługę prawną dotyczącą firmy "D" przez Kancelarię Prawną E. Spółka Komandytowa, K., ul. A 1 na wartość netto 5000zł, VAT w kwocie 1100 zł ujęta pod poz. 40 księgi podatkowej za m-c listopad 2004r.; Nr 2/10/2004 z dnia 20.10.2004r. wystawiona za usługę prawną dotyczącą firmy "D" przez Kancelarię Prawną E - Spółka Komandytowa, K., ul. A 1 na wartość netto 500 zł, VAT w kwocie 110 zł ujęta pod poz. 46 księgi podatkowej za m-c październik 2004r.; Nr 60/04 z dnia 23.12.2004r. wystawiona za prowadzenie sprawy o zapłatę w I instancji przed Sądem Okręgowym w Ł. (sygn. Akt I Nr 651/04 - w związku z zawartą umową zlecenia z dnia[..] ) przez Kancelarię Adwokacką F. –Ł., ul. B 1 na wartość netto 10 000 zł, VAT w kwocie 2 200 zł, ujęta pod poz. 35 podatkowej księgi za m-c grudzień 2004r.

Organ wskazał, że wezwał W. S. do udzielenia wyjaśnień w związku z prowadzoną w 2004r. pozarolniczą działalnością gospodarczą w zakresie m.in.: wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkami poniesionymi na usługę prawną przez Kancelarię Prawną E Spółka Komandytowa, K., ul. A 1 udokumentowanej fakturą VAT Nr [...] z dnia 26.11.2004r. oraz fakturą VAT Nr [...] z dnia 20.10.2004r. z osiągniętymi przychodami oraz przedstawienie dowodów źródłowych dokumentujących te wyjaśnienia, wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkami poniesionymi na prowadzenie sprawy przed Sądem Okręgowym przez Kancelarią Adwokacką B –Ł., ul. A 1 udokumentowanej fakturą Nr [...] z dnia 23.12.2004r. z osiągniętymi przychodami oraz przedstawienie dowodów źródłowych dokumentujących te wyjaśnienia.

Ponadto organ wskazał, iż podatnik wyjaśnił, że w dniu 10.09.2001r. zawarł umowę leasingu operacyjnego z firmą leasingową "D" S.J. w Ł. na odpłatne użyczenie maszyny poligraficznej marki Polly Nr 266 AH wystawiając jednocześnie weksel gwarancyjny "in blanco" na zabezpieczenie ewentualnych roszczeń z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy. Przedmiot umowy dostarczono w miesiącu październiku 2001r. przez prawnego właściciela maszyny firmę "A " S.A. z K. Z uwagi na bezprawność zawarcia takiej umowy (leasingodawca nie miał tytułu prawnego własności, co stwierdził Sąd Okręgowy w Ł.) firma "D" w czerwcu 2002r. rozwiązała umowę leasingową ze skutkiem natychmiastowym, a właściciel maszyny firma "A" maszynę odebrała (po uprzednich uzgodnieniach na pozostawienie maszyny przez pewien czas do realizacji bieżących zleceń usługowych) pod koniec 2002r. Firma "D" mając podpisany weksel "in blanco" wypełniła go na kwotę 1 095 483zł i wystąpiła wobec podatnika do sądu z roszczeniem w trybie nakazowym, co spowodowało wydanie nakazu zapłaty, a tym samym zajęte zostały przez Komornika Sądu Rejonowego w K. (postępowanie zabezpieczające) wszelkie jego wierzytelności, majątek firmy oraz konto bankowe, uniemożliwiając tym samym prowadzenie działalności gospodarczej. W wyniku podjętych czynności prawnych w tym przed Sądem Okręgowym w Ł. przez wymienione Kancelarie Prawną i Adwokacką podatnik uzyskał w m-cu sierpniu 2005r. wyrok o bezprawnym żądaniu przez firmę "D" zobowiązania wymienionego w treści weksla na kwotę 1095483zł.

Organ podatkowy stwierdził, iż w analizowanej sytuacji brak jest związku przyczynowego oraz celu osiągnięcia przychodu z danego źródła z prowadzoną sprawą. Maszyna poligraficzna będąca przedmiotem leasingu nie znajdowała się w 2004r. i nie znajduje się obecnie w posiadaniu podatnika, nie generuje więc przychodu. Natomiast koszty prowadzenia sprawy przeciwko W. S. o zapłatę sumy z weksla są związane z zerwaniem umowy leasingu i nie są powiązane ze źródłem przychodu roku 2004. Wygrana w ww. sprawie założonej z powództwa cywilnego zmniejszy zobowiązania podatnika, ale nie wpłynie na wielkość przychodu z konkretnego źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Organ podatkowy wskazał, iż z kosztów uzyskania przychodów wyłączył kwotę 15 500 zł poniesioną na koszty adwokackie.

Organ I instancji, dokonując dalszej analizy wydatków za 2004 r. stwierdził, iż na kwotę tę składają się również koszty odpisów amortyzacyjnych w łącznej kwocie 12965,90 zł od środków trwałych firmy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych (samochodu ciężarowego marki Renault Megane Scenie, przyczepki PB-3, maszyn drukarskich). Odpisy amortyzacyjne od ww. majątku trwałego naliczane są comiesięcznie i ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodów na podstawie dowodów wewnętrznych, wydatki te nie budzą wątpliwości; koszty zakupu monitora LCD o wartości netto 2073,80 zł (do zamortyzowanego w 2003r. zestawu komputerowego), zakup notatnika elektronicznego z tłumaczem językowym o wartości netto 1310,66zł, zakup wzmacniacza do prezentacji audio - video o wartości netto 2295,08 zł. (wydatki udokumentowane fakturami VAT, wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty eksploatacji samochodu ciężarowego marki Renault Megane Scenie (wprowadzonego do ewidencji środków trwałych) dotyczące zakupu paliwa (benzyna) na łączną wartość 7445,53zł, opłaty za ubezpieczenie w wysokości 1073,00 zł, zakup części zamiennych i napraw - łącznie 3014,61 zł (wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty opłaconych składek ubezpieczenia społecznego od wypłaconych wynagrodzeń dla zatrudnionych na podstawie umowy o pracę dwóch pracowników oraz opłaconych składek na ubezpieczenie społeczne właściciela (przedstawiono: miesięczne deklaracje rozliczeniowe, imienne raporty miesięczne o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach, wyciągi bankowe), ewidencjonowane w kosztach uzyskania przychodów (na podstawie dowodów wewnętrznych) na łączną kwotę 10258,34 zł (wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty zakupu oleju opałowego udokumentowane fakturami VAT - łącznie 3777,05 zł z przeznaczeniem do ogrzewania budynku drukarni - podatnik posiada kocioł grzewczy na olej opałowy wraz ze zbiornikiem na paliwo o pojemności 1000 litrów (wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty usług podatkowych na podstawie zawartej umowy zlecenie z dnia 4.04.2003r. z Biurem Usług Rachunkowych i Komputerowych "G" K. na łączną kwotę netto 2950,80 zł (wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty ochrony mienia - obiektu drukarni w miejscowości D. przez specjalistyczną, firmę ochroniarską, udokumentowane fakturami VAT - łącznie na kwotę 1301,52 zł (wydatki te nie budzą wątpliwości), koszty zużycia energii elektrycznej dla potrzeb drukarni (na podstawie licznika zużycia) udokumentowane fakturami VAT - łącznie na kwotę 2335,27 zł (wydatki te nie budzą wątpliwości), inne koszty związane z kosztami uzyskania przychodów, udokumentowane fakturami zakupu VAT, dowodami wpłat m.in.: koszty opłaconych prowizji za przelewy i obsługę rachunku bankowego utrzymywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, opłaty za usługi telekomunikacyjne, zakup części zamiennych do maszyn drukarskich oraz matrycy, zakup artykułów biurowych w tym tonera, cartridge i papieru do drukarki, zakup środków czystości, opłat pocztowych za przesyłki, zakup drobnego wyposażenia: drabiny, miary, lampy i abażuru do lampy, tarcz do cięcia (wydatki te nie budzą wątpliwości).

Organ podatkowy określił przychody netto ogółem na kwotę 385 440,22 zł, w tym koszty uzyskania przychodów na kwotę 312 191,72 zł oraz dochód po kontroli na kwotę 73 248,50 zł, dochód wynikający z zapisów księgi podatkowe za 2004 r. – 57 748,50 zł, dochód wykazany w zeznaniu podatkowym PIT –36L – 57 886,29.

Od powyższej decyzji odwołał się W. S. Odwołujący podał, iż poniesione przez niego wydatki są racjonalne i gospodarczo uzasadnione, są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem było zabezpieczenie i zachowanie firmy jako źródła przychodów.

Decyzją z dnia [...] Nasz znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu prawnego wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest zatem zaistnienie związku przyczynowo - skutkowego między poniesionym wydatkiem, a uzyskanym przychodem. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Przyjmuje się, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Przepisy ww. ustawy nie odnoszą się wprost do kosztów sądowych i kosztów obsługi prawnej ponoszonych przez powoda. Tak więc do przedmiotowych kosztów, które wystąpiły po stronie podatnika, nie odnosi się żadna szczególna regulacja i mają do nich zastosowanie ogólne reguły dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków.

Organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, że "podmiot gospodarczy może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty związane z obsługą prawną i usługami księgowymi, jeśli mają one związek z działalnością gospodarczą i osiągnięciem przez ten podmiot bliżej skonkretyzowanego przychodu" (wyrok NSA z dnia 23 października 1998r. sygn. akt SA/Sz 2174/97, źródło Lex - Temida).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. będąca przedmiotem leasingu maszyna poligraficzna nie znajdowała się w 2004r. i nie znajduje się obecnie w posiadaniu podatnika, nie generuje więc przychodu. Poniesienie więc przedmiotowych wydatków na obsługę prawną, niezależnie od ich nazwania i zakwalifikowania do określonego rodzaju kosztów obsługi prawnej, nie może mieć bezpośredniego i skonkretyzowanego wpływu na wysokość osiągniętego w roku 2004, czy w okresach następnych przychodów.

Organ podatkowy II instancji wskazał, odnosząc się do twierdzenia podatnika, że odzyskanie (w wyniku pozytywnego zakończenia spraw sądowych) zdolności płatniczych oraz wizerunku i możliwości rozwoju firmy spowodowało w latach 2005 - 2006 znaczne zwiększenie przychodów oraz dochodu do opodatkowania jest twierdzeniem na wyrost, skoro zasady ekonomii wskazują na wiele różnych czynników wpływających na wysokość przychodów (dochodu): chłonność rynku, atrakcyjność towarów, konkurencja, dostępne ceny, itp. Bezprawne wystawienie przez kontrahenta podatnika weksla na niebagatelną kwotę 1 095 483 zł spowodowało podjęcie przez niego określonych działań zaradczych. Działania te dotyczyły szeroko rozumianego jego interesu i jego rodziny. W wyniku tych działań podatnik poniósł określone wydatki, które dotyczą uwolnienia się od obowiązku zapłaty sumy wynikającej z weksla, zaś wygrana z powództwa cywilnego zmniejszyła jego zobowiązania, ale nie wpłynęła na osiągnięcie skonkretyzowanego przychodu i nie jest powiązana ze źródłem przychodu 2004 roku.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący przedmiotowej decyzji zarzucił : 1. naruszenie przepisów prawa materialnego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że koszt obsługi prawnej w łącznej wysokości 15 500zł. nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu, gdyż nie ma związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a jakimś dającym się bliżej skonkretyzować przychodem, którego istnienia podatnik w ocenie organu nie wykazał. Podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 22 ust. 1 uopdof powinna prowadzić do przyjęcia, że gdyby firma D sp. j. w Ł. wywiązała się ze swojego zobowiązania wobec firmy A S.A. w K. i uiściła opłatę wstępną w terminie, to strony przez cały rok 2004, jak również, aż do 5 września 2006r., łączyłaby umowa leasingu maszyny Polly 266AH i podatnik płaciłby miesięczne raty leasingowe w wysokości 4 252,98zł., które niewątpliwie byłyby kosztami uzyskania przychodu, tym samym należało przyjąć, że koszty obsługi prawnej dotyczyły prowadzonej działalności gospodarczej i służyły zabezpieczeniu przychodów z tej działalności; 2. naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy stosując prawidłowo art. 22 ust. 1 uopdof organ powinien był zastosować art. 233 § 1 pkt. 2 a i uchylić zaskarżoną decyzję w całości oraz orzec co do istoty sprawy. Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jako naruszającej prawo oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że gdyby nie prowadzona obsługa prawna należność w wysokości 1 095 483 zł dochodzona przez D na podstawie weksla zostałaby wyegzekwowana i doprowadziła do likwidacji działalności gospodarczej, a zatem nie wygenerowałby żadnych przychodów i utracił swoje jedyne źródło finansowania. Ponadto podniósł, że należy przyjąć, że koszty obsługi prawnej pozostawały w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i zmierzały do zachowania uzyskanych w 2004 r. przychodów, które w przeciwnym wypadku zostałyby zabrane przez Komornika. Skarżący powołał się na wyrok NSA w Warszawie z dnia 2003.03.20 sygn. akt III - 1505/01 M.Prawu. 2003/9/386, w którym Sąd stwierdził, że "Obsługa prawna była związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Lokal wynajęty od spółdzielni wykorzystywany przez podatnika na prowadzenie działalności handlowej, a kosztami tej działalności były także koszty związane z umową najmu, a zatem płacony spółdzielni czynsz. Stąd też zlecona kancelarii obsługa prawna dotyczyła prowadzenia sprawy w przedmiocie zapłaty za czynsz za okres wypowiedzenia umowy najmu, a zatem związana była z działalnością gospodarczą podatnika. Według sądu fakt, że w okresie wypowiedzenia umowy lokal był już pusty, a skarżący przeniósł miejsce prowadzenia działalności handlowej, nie ma znaczenia dla prawy." Podatnik podał, iż mając na uwadze ten pogląd orzecznictwa oraz fakt, że koszt obsługi prawnej zostawał w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i zmierzał do zabezpieczenia przychodów w 2004r. należy uznać, że stanowisko organu II instancji jest nieprawidłowe i krzywdzące dla skarżącego. Skarżący powołał się również na podobny pogląd prawny wyrażony przez Izbę Skarbową w W. w interpretacji z dnia 25 listopada 2005r. znak 1401/PD-4230Z-101/05/ZO, która stwierdziła, że koszty sądowe należy przede wszystkim analizować pod kątem tego czy były poniesione w celu obrony przed ewentualnym zmniejszeniem przychodów, czy zmniejszeniem straty oraz w związku z funkcjonowaniem firmy oraz pogląd wyrażony przez tę Izbę w sprawie z dnia 3 czerwca 2006r. 1401/PD-4230Z-46/06/ZO, w której stwierdziła, że nie można uzależniać kwalifikacji przedmiotowych kosztów procesu w kosztach uzyskania przychodu od stwierdzenia, że skoro zostały one poniesione przez dłużnika, a nie przez wierzyciela to nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Ponadto skarżący powołał orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2003r. (I SA/Wr 709/02), w którym Sąd wskazał, że koszty związane z obroną przed roszczeniami wierzyciela mogą mieścić się w art. 15 ust. 1 upodp i uznał, że działania podejmowane przez pozwanego w procesie zmierzały do wykazania, że wykonał należycie zobowiązanie, a to ma niewątpliwie wpływ na wysokość przychodów, które byłyby niższe w razie biernego zachowania się w trakcie postępowania. Zdaniem skarżącego z przedstawionych poglądów orzeczniczych wynika, iż nie tylko w sytuacji powstania przychodu i jego powiązania z konkretnym wydatkiem mamy do czynienia z kosztami uzyskania przychodu, ale także w sytuacji gdy koszt jest ponoszony w celu zabezpieczenia dotychczasowego przychodu, czy też w celu uniknięcia straty, a taka właśnie sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosił o jej oddalenie. Powtórzył argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl zaś art. 145 § 1 wymienionej ustawy sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie :

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach,

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie kwestii możliwości zaliczenia przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą do kosztów uzyskania przychodów wydatków na obsługę prawną.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych jest nieuzasadnione.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika. Dla potrzeb podatkowych ważne jest to, że koszt podatkowy musi być poniesiony i to w określonym celu. Przy czym wykładnia językowa użytego sformułowania "koszty poniesione" wskazuje na czas dokonany, co oznacza, iż chodzi tu o taki stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w sensie ewidencyjnym, ale w znaczeniu realnym, a więc w faktycznym poniesieniu wydatku (por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2004 r. FSK 113/04 Prok. I Pr. 2004/7-8/45).

W niniejszej sprawie bezsporne jest, iż podatnik poniósł koszty obsługi prawnej w kwocie 15 500 zł, udokumentowane fakturami VAT. Organy podatkowe skupiły się na uzasadnieniu, że poniesione wydatki obsługi prawnej nie były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika, a w szczególności na wykazaniu, że skoro maszyna poligraficzna w 2004 r. nie była w posiadaniu podatnika, to nie generowała w tym roku przychodu, a podjęte przez podatnika działania prawne dotyczące weksla wystawionego przez kontrahenta nie miały związku z prowadzoną działalnością przez podatnika, działania te bowiem dotyczyły szeroko rozumianego jego interesu i jego rodziny.

W ocenie Sądu, z takim stanowiskiem organów podatkowych zgodzić się nie można. Kosztami uzyskania przychodów są koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Każdy przypadek wymaga indywidualnej oceny. Istnieją takie koszty, których związek przyczynowo – skutkowy z przychodem jest oczywisty, jak i takie, których związek nie jest wyraźny. Każda sytuacja wymaga odrębnego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 1994 r. SA/Wr 1242/94). Zasadniczo w licznych orzeczeniach NSA podkreśla się, iż w odniesieniu do wydatków, których nie można bezpośrednio powiązać z przychodem, należy kierować się zasadą zdrowego rozsądku.

Zauważyć należy, iż wydatki z tytułu korzystania z usług prawnych nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.

W niniejszej sprawie skarżący prowadził działalność gospodarczą, której zakres został określony w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Urząd Gminy w K. Na potrzeby tej działalności skarżący zawarł umowę leasingu maszyny poligraficznej, która służyła do świadczenia przez firmę usług w zakresie objętym przedmiotem działalności gospodarczej. Podatnik uzyskiwał więc przychody z prowadzonej działalności z wykorzystaniem tej maszyny. Zawarta umowa leasingu i wypełnienie weksla, stały się powodem zasądzenia od skarżącego kwoty 1 095 483 zł w nakazie zapłaty. W związku z powstałymi zobowiązaniami podatnik skorzystał z profesjonalnej pomocy prawnej.

Zauważyć należy, iż podatnik nie domagał się od organów podatkowych uznania, że przysługuje mu prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na obsługę prawną np. w sprawie o podział majątku, o rozwód, czy też w sprawie karnej dotyczącej podatnika, lecz domagał się uznania prawa zaliczenia wydatków poniesionych na obronę interesów prowadzonej przez niego firmy, zagrożonych z uwagi na zobowiązanie powstałe w związku z zawarciem umowy leasingu operacyjnego na odpłatne użyczenie maszyny poligraficznej, a więc sprzętu wykorzystywanego przez skarżącego do świadczenia prac będących przedmiotem prowadzonej przez niego działalności oraz w związku z wystawieniem weksla gwarancyjnego "in blanco" na zabezpieczenie roszczeń z tytułu zawarcia tej umowy.

Podkreślić należy, że gdyby skarżący nie podjął określonych działań i nie skorzystał z profesjonalnej obsługi prawnej musiałby pokryć zobowiązania wynikające z weksla. Tym samym koszty obsługi prawnej miały wpływ na osiągnięty przez podatnika dochód w 2004 r. Niewątpliwie wiązały się z prowadzoną działalnością. W ocenie Sądu bez znaczenia jest to, że maszyna nie generowała przychodu w 2004 r.

W niniejszej sprawie doszło zatem do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzekł jak w pkt 1 sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 5 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze.zm.).

Uwzględniając treść art. 152 tej ustawy, zgodnie z którym, w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, Sąd wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku.