Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 87/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120 i 121 § 1,  art. 14 h, art. 14c § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Gabriela Zalewska-Radzik, Sędzia WSA (del.) Adam Nita (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 402/18 w sprawie ze skargi U. sp. z o. o. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

W zaskarżonym wyroku z 26 września 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 402/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (zwany dalej Sądem I instancji) orzekał w sprawie skargi U. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (w dalszej części uzasadnienia określanej mianem Wnioskodawcy, Podatnika, Spółki, Strony lub Skarżącego) na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwanego dalej Organem interpretacyjnym lub DKIS) z 9 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. Czyniąc to, Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację oraz zasądził od Organu interpretacyjnego na rzecz Strony zwrot kosztów postępowania sądowego.

Wyrok Sądu I instancji został wydany w następującym stanie faktycznym, zaprezentowanym we wniosku interpretacyjnym Podatnika, a dotyczącym terminu odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz nabyć towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca. Spółka ma siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski i w Polsce jest zarejestrowana dla celów rozliczania podatku od towarów i usług. We wniosku interpretacyjnym szczegółowo opisała ona przedmiot swojej działalności gospodarczej, w związku z którą nabywa usługi oraz towary od podmiotów posiadających siedzibę działalności na terytorium Polski bądź poza nim, głównie w krajach członkowskich Unii Europejskiej. Podatnicy realizujący swoją aktywność gospodarczą poza terytorium kraju, nie są przy tym zarejestrowani dla potrzeb podatku w Polsce. Jak podkreślono, usługi i towary nabywane przez Stronę są niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej. W związku z tym Wnioskodawcy przysługuje odliczenie całego podatku od towarów i usług, naliczonego od nabytych usług i towarów. W konsekwencji, Podatnik, jako nabywca będzie uczestniczył w następujących transakcjach:

1) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.),

2) świadczenie usług, dla którego - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. - jest ich usługobiorcą (import usług),

3) dostawa towarów, dla której - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 i 8 oraz ust. 1h u.p.t.u. - podatnikiem jest ich nabywca (dostawa z montażem oraz usługi budowlano-montażowe wymienione w załączniku nr 14 do u.p.t.u.).

Spółka wskazała, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, wszystkie wskazane przez nią transakcje będą opodatkowane w Polsce na zasadzie odwrotnego obciążenia. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany odprowadzić podatek należny we właściwym okresie, zgodnie z art. 19a lub 20 u.p.t.u. Jednocześnie będzie on miał pełne prawo do odliczenia tego podatku. Dodatkowo, zdarzają się sytuacje otrzymania przez Spółkę faktur w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Wątpliwość Skarżącego co do podatkowoprawnych skutków przedstawionych zachowań nie dotyczyła przy tym klasyfikacji poszczególnych transakcji i - co za tym idzie - ustalenia podmiotu, który jest podatnikiem oraz sposobu jego opodatkowania. Odnosiła się ona natomiast do terminu, w którym Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

W tak zaprezentowanym stanie faktycznym Podatnik postawił następujące pytania:

1) czy w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, będzie on miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstanie obowiązek podatkowy oraz zostanie uwzględniony podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w przypadku otrzymania faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy?

2) czy w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych nabyć towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, a opisanych w stanie faktycznym, będzie on miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy Skarżący uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, poprzez złożenie odpowiedniej korekty deklaracji VAT?

Jednocześnie, prezentując własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca wyraził przekonanie, że będzie on miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od transakcji wymienionych w opisie stanu faktycznego w okresie, w którym dla danych transakcji powstał obowiązek podatkowy, w przypadku:

1) otrzymania faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów),

2) uwzględnienia kwoty podatku należnego z tytułu transakcji, dla których podatnikiem jest odbiorca w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Uzasadniając swoje racje, Skarżący powołał się na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej, a także na dyspozycję art. 178 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej dyrektywą 112). W jego przekonaniu ustawowy, sformułowany w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a) u.p.t.u., wymóg otrzymania faktury w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy wykracza poza przepisy dyrektywy 112, zawężając podatnikowi jego prawo do odliczenia podatku od towarów i usług lub je całkowicie odbierając (brak otrzymania faktury). Także brak możliwości rozliczenia przez podatnika podatku należnego i naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym (po zakończeniu 3 miesiąca od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy) oraz - będąca tego konsekwencją - konieczność zapłaty odsetek od powstałej w ten sposób zaległości podatkowej ze względu na niedochowanie wyłącznie warunków formalnych, w przekonaniu Strony nie są zgodne z dyrektywą 112.

Organ interpretacyjny nie zgodził się z przedstawionym zapatrywaniem Podatnika i uznał je za nieprawidłowe. Odnosząc się do wątpliwości tego podmiotu wyrażonych w pytaniu nr 1, DKIS stwierdził, że w przypadku otrzymania faktury z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym będzie zobowiązany rozliczyć podatek należny. Sposobność ku temu powstanie natomiast w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym Spółka otrzyma tę fakturę. Stanie się to więc zgodnie z art. 86 ust. 10h u.p.t.u., tj. "na bieżąco".

Z kolei, ustosunkowując się do wątpliwości Wnioskodawcy, wyrażonych w pytaniu nr 2 wniosku, dotyczących złożenia odpowiedniej korekty deklaracji na podatek od towarów i usług, Organ interpretacyjny wskazał, że w przypadku gdy Skarżący z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych nabyć, dla których podatnikiem jest ich nabywca, nie wykazał, czy nie wykaże podatku należnego we właściwej deklaracji złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do wskazanych nabytych świadczeń powstał obowiązek podatkowy, nie ma on możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych transakcji w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym wykazany został podatek należny, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT.

W związku z tym, w przypadku gdy Spółka wykaże podatek należny później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym został wykazany podatek należny. W takiej sytuacji nie zostanie bowiem zachowany termin, o którym mowa w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b) u.p.t.u. (dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 tej samej ustawy (dla importu usług oraz nabyć towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca).

Biorąc pod uwagę te okoliczności, DKIS stanął na stanowisku, że w przypadku gdy podatek należny z tytułu faktur dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz pozostałych transakcji, w stosunku do których podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług jest nabywca, nie został wykazany przez Wnioskodawcę we właściwej deklaracji VAT złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, Skarżący może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej, na podstawie art. 86 ust. 10i u.p.t.u., tj. "na bieżąco".

Zdaniem Organu interpretacyjnego, takie zapatrywanie nie pozostaje w sprzeczności z zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku od wartości dodanej. Wprowadzone regulacje nie ograniczają bowiem prawa Podatnika do odliczenia podatku naliczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów oraz pozostałymi transakcjami, w stosunku do których podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca. Podatnik ma bowiem prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego wymogów określonych w ustawie.

Jak wiadomo, Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację. Stało się tak, ponieważ za uzasadniony zarzut Strony uznano naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego doszło do obrazy przez Organ interpretacyjny art. 120 i art. 121 § 1, w zw. z art. 14h oraz art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. DKIS nie odniósł się bowiem w pełni do całokształtu argumentacji przedstawionej we wniosku o interpretację. W przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, naruszenie prawa polegało w tym przypadku na pominięciu w interpretacji istotnego elementu stanu faktycznego zdarzenia przyszłego, na który wskazała Strona w swoim wniosku interpretacyjnym. Była nim kwestia powstania zaległości i odsetek z tytułu niewykazania podatku należnego w przypadku niezachowania terminu o którym mowa w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b) i art. 86 ust. 10b pkt 3 u.p.t.u. W swoim wniosku interpretacyjnym odsunięcie w czasie prawa do odliczenia podatku naliczonego Skarżący powiązał bowiem z nałożeniem na podatnika odsetek z tytułu niewykazania podatku należnego, co miało prowadzić do naruszenia przepisów Dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – tj. zasady neutralności oraz proporcjonalności.

Jak podkreślił Sąd I instancji, materia zaległości i odsetek w ogóle nie została oceniona w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Tymczasem, istotą postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej jest ocena stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację pod kątem przepisów prawa podatkowego, a organ interpretujący nie może ustalać, zmieniać za wnioskodawcę stanu faktycznego jak i pomijać jego istotnych elementów. Wojewódzki Sąd Administracyjny dostrzegł ponadto, że odniesienie się przez Organ interpretacyjny do zagadnienia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę miało miejsce dopiero w odpowiedzi na wniesioną do niego skargę. Jak jednak podkreślono, takie uzupełnienie interpretacji indywidualnej nie może sanować braku zaistniałego w jej treści. Tego rodzaju akt pełni bowiem dla podatnika funkcję ochronną, ukształtowaną w art. 14k Ordynacji podatkowej. Formułując ten argument, Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że dokument odpowiedzi na skargę nie jest elementem aktu interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej), o którym mowa w art. 14b – 14s Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o:

1) uchylnie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, lub

2) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji,

3) zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Organu interpretacyjnego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych,

4) rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Jednocześnie, wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, zwanej dalej P.p.s.a.) zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14 h oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 – zwanej dalej O.p.). W przekonaniu Organu interpretacyjnego nastąpiło to, jak to ujęto w skardze kasacyjnej, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania i w konsekwencji bezzasadne przyjęcie przez Sąd I instancji, iż DIAS nie odniósł się do całokształtu argumentacji przedstawionej we wniosku o interpretację, pomijając w zaskarżonej interpretacji istotny element stanu faktycznego na który wskazywała Spółka, dopuszczając się tym samym, jak wskazuje Sąd, naruszenia zasady działania organu na podstawie przepisów prawa oraz zasady zaufania do organu.

Uzasadniając swoje racje, Organ interpretacyjny wskazał, że kwestia zapłaty odsetek od zaległości podatkowej nie była elementem przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego, który stanowi odrębną część wniosku. Stanowiła ona natomiast jeden z argumentów własnego stanowiska Spółki. Jak podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, Strona jedynie uzasadniając własne stanowisko wskazała na kwestię zapłaty odsetek od zaległości podatkowej, tj. cyt.: "(...) dodanie jednego zdania do obecnie obowiązujących przepisów VAT ograniczającego zasadę neutralności, będzie miało olbrzymie konsekwencje finansowe dla wszystkich podatników, w tym Spółki, zobowiązanych do opodatkowywania transakcji na zasadach odwrotnego obciążenia, nie tylko w postaci ponoszonego ciężaru podatku VAT należnego, ale również odsetek od zaległości podatkowej (...)".

W reakcji na przedstawiony zarzut i argumentację nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna Organu interpretacyjnego nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka została oddalona. Doszło do tego na posiedzeniu niejawnym przez wzgląd na zarządzenie Przewodniczącej Wydziału I Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 kwietnia 2022 r. Zostało ono wydane na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). W wykonaniu wspomnianego zarządzenia, strony zostały poinformowane o możliwości przedstawienia swojego stanowiska lub dodatkowych argumentów w formie pisemnej, do dnia rozpoznania sprawy.

W przedmiotowej sprawie zagadnieniem spornym było to, czy DKIS w swojej interpretacji indywidualnej odniósł się do kwestii powstania zaległości podatkowej i – będącej jej konsekwencją - konieczności uiszczenia przez Podatnika odsetek za zwłokę. Jeżeli zaś istotnie ta bierność miała miejsce, należało postawić drugie pytanie – czy zaniechanie Organu interpretacyjnego uzasadniało uchylenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Jak już wcześniej wskazano, materialnoprawnym źródłem problemu zaistniałego w sprawie było to, że zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, zwanej dalej u.p.t.u.), w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podatnik jest władny pomniejszyć kwotę ciążącego na nim należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony pod warunkiem, że otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (czyli inaczej mówiąc - w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów miało swoją konsekwencję w postaci powstania podatku należnego od tej czynności). Jeżeli zaś wspomniany dokument dotrze do podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru po tym czasie (po wspomnianych trzech miesiącach), w myśl polskiej ustawy o podatku od towarów i usług obowiązany jest zapłacić należny podatek od towarów i usług za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skoro zaś czyni to po tym czasie, w myśl art. 53 § 1 O.p. towarzyszy temu akcesoryjna powinność uiszczenia odsetek za zwłokę. Odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług nastąpi zaś dopiero wtedy, gdy do podatnika dotrze faktura. Tym samym, w myśl art. 86 ust. 10i u.p.t.u. będzie ono dokonywane "na bieżąco", a podatek naliczony "z przeszłości", z czasów niegdysiejszego wewnątrzwspólnotowego nabycia, udokumentowany przekazaną z opóźnieniem fakturą będzie pomniejszał należny podatek od towarów i usług "z przyszłości", tj. ciążący na podatniku, w związku z jego transakcjami realizowanymi w miesiącu lub w kwartale, w którym ostatecznie doręczono mu fakturę. Identyczne rozwiązanie dotyczy świadczenia usług, dla którego dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 u.p.t.u. podatnikiem jest ich usługobiorca, dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 u.p.t.u. (por. art. 86 ust. 10b pkt 3 u.p.t.u.).

Właśnie to "czasowe rozejście się" należnego i naliczonego podatku od towarów i usług wzbudziło wątpliwości Podatnika co do zgodności polskiej regulacji prawnej z normatywną zasadą neutralności podatku od wartości dodanej. W związku z tym stanął on na stanowisku, że właśnie przez wzgląd na neutralność podatku od towarów i usług, wynikającą z dyrektywy 112, po spóźnionym (dalszym czasowo niż trzymiesięczne) otrzymaniu faktury będzie władny skorygować swoją deklarację podatkową i rozliczenie podatkowe, odliczając podatek naliczony za miesiąc, w którym zaistniał obowiązek podatkowy (powstał podatek należny). Jak wiadomo, Organ interpretacyjny nie zgodził się z tym zapatrywaniem, uznając za właściwe językowe rozumienie polskiej regulacji prawnej, ukształtowanej w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Na tym właśnie tle powstał problem z zakresu ogólnego prawa podatkowego (Ordynacji podatkowej), mający fundamentalne znaczenie w wyroku Sądu I instancji oraz w skardze kasacyjnej Organu interpretacyjnego do Naczelnego Sądu Administracyjnego. – kwestia odniesienia się przez DKIS w interpretacji indywidualnej do zagadnienia powstania zaległości podatkowej i konieczności uiszczenia odsetek za zwłokę, będących tego konsekwencją. Jak bowiem wiadomo, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił interpretację z uwagi na brak oceny w tym akcie, sygnalizowanej przez Spółkę materii zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Z kolei, Organ interpretacyjny podnosił w swojej skardze kasacyjnej, że kwestia ta nie była podnoszona we wniosku interpretacyjnym, w jego części obejmującej opis stanu faktycznego. Stanowiła ona natomiast jeden z argumentów formułowanych przez Spółkę jako prezentację jej własnego stanowiska w sprawie.

Odnosząc się do tej materii godzi się zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei, w myśl art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Jednocześnie, zgodnie z powoływanym przepisem, można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Biorąc pod uwagę przedstawioną regulację i odnosząc ją do stanu faktycznego sprawy, a także do zarzutu oraz argumentacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie może być wątpliwości co do tego, że wspomniany podmiot formułując swoją interpretację był obowiązany odnieść się do twierdzenia Strony, dotyczącego materii "mimowolnego" powstania zaległości podatkowej i konieczności uiszczania odsetek za zwłokę, zawartego – co przyznał sam Organ interpretacyjny – w części wniosku interpretacyjnego, zawierającej prezentację własnego stanowiska w sprawie, będącego udziałem Wnioskodawcy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uchybienie to, trafnie wyartykułowane przez Sąd I instancji, ma zasadnicze znaczenie w sprawie biorąc pod uwagę to, że w myśl powoływanego już art. 14c § 1 O.p., obligatoryjnym elementem interpretacji indywidualnej jest ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z jej uzasadnieniem prawnym. Skoro zaś tego w przedmiotowej sprawie zabrakło (czemu nie zaprzecza sam DKIS w swojej skardze kasacyjnej), nie mogło być wątpliwości co do prawidłowości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Warto też zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 marca 2021 r., sygn. akt C-895/19 (Lex nr 3147996). W judykacie tym wyraźnie wskazano, że z zastrzeżeniem spełnienia materialnych warunków powstania prawa do odliczenia VAT, których zbadanie należy do sądu odsyłającego, stosowanie przepisów krajowych nie może uniemożliwiać w sposób automatyczny i z powodu naruszenia wymogu formalnego wykonania prawa do odliczenia VAT, należnego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, w tym samym okresie co rozliczenie tej samej kwoty VAT bez uwzględnienia wszystkich istotnych okoliczności, a w szczególności dobrej wiary podatnika (por. teza 50 wyroku).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił także, że trzymiesięcznego terminu, ustanowionego w przepisach krajowych będących przedmiotem postępowania głównego do celów rozliczenia VAT związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, nie można utożsamiać z terminem zawitym w rozumieniu orzecznictwa TSUE, powodującym utratę prawa do odliczenia (por. teza 52 wyroku).

Z wszystkich tych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jako niemającą usprawiedliwionych podstaw. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329.

Adam Nita Ryszard Pęk Gabriela Zalewska – Radzik