Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 174/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c , art.141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 187 § 3, art. 190 § 1, art. 197
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 82a ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29 ust. 1, art. 30, art. 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 181a ust. 1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędziowie NSA Cezary Pryca del. WSA Ludmiła Jajkiewicz Protokolant Patrycja Czubała po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 12 października 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 1296/10 w sprawie ze skargi D.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od D.G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 1800 (słownie: tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 12 października 2010 r., III SA/Gl 1296/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę D.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] lutego 2010 r., nr [...], wydaną w przedmiocie wymiaru należności celnych, podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

W dniu [...] października 2006 r. D.G. zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy marki S., rok produkcji 2006. Zgłoszenie celne zostało przyjęte jako spełniające warunki określone w art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE z 19 października 1992 r. L 302, s. 1 ze zm. - Polskie Wydanie Specjalne z 2004 r. rozdz. 2, t. 4, s. 307, dalej: WKC) i zarejestrowane. Do zgłoszenia celnego strona dołączyła rachunek zakupu pojazdu z 15 września 2006 r. na kwotę 11 070 USD, dokumenty potwierdzające koszty transportu oraz dokumenty rejestracyjne samochodu z kraju zakupu (USA).

Z uwagi na wątpliwości organu celnego, co do prawidłowości zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu taryfy celnej, sprawę skierowano do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w trybie art. 78 ust. 2 WKC, a w dniu [...] sierpnia 2008 r. wszczęto postępowanie celne i podatkowe.

Po weryfikacji dokumentacji księgowej ustalono, że należąca do D. G. firma "M." importowała w 2006 r. 45 pojazdów na łączną kwotę 459 979 USD i 11 900 CAD, natomiast wyciągi bankowe opiewają na łączną kwotę 155 510 USD. Celem usunięcia wątpliwości zasięgnięto opinii rzeczoznawcy samochodowego, co do historii importowanego samochodu i ustalenia, czy był nowy czy używany oraz ustalenia wartości takiego samochodu na rynku krajowym i rynku kraju eksportu.

Z opinii biegłego nr [...] z [...] stycznia 2009 r. wynikało, że przedmiotowy pojazd posiadał udokumentowaną historię eksploatacji; był dostarczony sprzedawcy 24 lipca 2006 r., w dniu 15 września 2009 r. sprzedany firmie M. K. i tego samego dnia sprzedany importerowi - firmie "M." z R.; nie był rejestrowany w USA, więc nie mógł poruszać się po drogach publicznych; nie miał zgłoszonych szkód, nie był naprawiany w sieci serwisowej S.; nie był sprzedany na licytacji; na rynku amerykańskim jest określany jako rok modelowy 2007. Firma M. K. sprzedała go bez wyszczególnienia stanu licznika.

Biegły wskazał, że wartość samochodu S. na rynku amerykańskim we wrześniu 2006 r. wynosiła 25 000 USD.

Mając na względzie zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności fakt, że podana w dowodzie zakupu kwota 11 070 USD była ponad dwukrotnie zaniżona do wycenionej wartości, nie mogła ona zostać przyjęta jako wartość transakcyjna w sprawie.

Wobec stwierdzenia, iż przedmiotem importu był samochód, którego cena zakupu rażąco odbiegała od wskazanej ceny rynkowej uznano, że cena transakcyjna nie odzwierciedlała wartości towaru. Dla ustalenia wartości celnej towaru przyjęto wartość pojazdu wskazaną w opinii rzeczoznawcy.

Ponieważ przeprowadzona w trybie art. 78 ust. 3 WKC kontrola wykazała, że dane w zgłoszeniu celnym były nieprawidłowe, organ celny ustalił wartość celną importowanego samochodu w sposób określony w art. 29-31 WKC, stosując je we wskazanej w kodeksie kolejności. Uznał, że w sprawie winna mieć zastosowanie metoda z art. 31 ust. 1 WKC, tzw. ostatniej szansy. Przyjął za biegłym wartość rzeczywistą importowanego towaru, tj. kwotę 140 000 zł, jednocześnie stosując korekty ujemne z tytułu pierwszej rejestracji, przebiegu, serwisowania i konieczności przystosowania do ruchu w UE. Dokonując określenia wartości celnej pojazdu odliczono zawarte w cenie brutto elementy zewnętrzne w stosunku do ceny eksportowej, czyli cło (1,10), podatek akcyzowy (1,136), podatek VAT (1,22) oraz zwyczajową marżę w wysokości 10% (1,10). Powstałą z wyliczenia kwotę 77 565,00 zł przyjęto za wartość celną pojazdu, która jednocześnie stanowiła podstawę określenia należności celnych i podatkowych wynikających z przedmiotowego importu.

W konsekwencji organ I instancji określił dla importowanego nowego samochodu marki S. wartość celną i dokonał retrospektywnego zaksięgowania:

- kwoty długu celnego przy stawce cła 10% erga omnes w wysokości 3 934 zł

- kwoty podatku akcyzowego przy stawce 13,6% w wysokości 5 769 zł,

- podatku VAT przy stawce 22% w wysokości 10 602 zł,

łącznie zaksięgowano retrospektywnie kwotę należności celnych - 20 305 zł.

Jednocześnie poinformowano importera, o zaliczeniu na poczet powyższych należności wcześniejszej wpłaty 4 744 zł.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] lutego 2010 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, wskazując w szczególności, dlaczego niezbędne było zakwestionowanie ceny transakcyjnej dwukrotnie niższej od ceny należnej za towar na rynku amerykańskim, czego dla ustalenia wartości celnej importowanego towaru wymaga art. 29 ust. 1 WKC.

Oddalając skargę wyrokiem z 12 października 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. podkreślił, że istotą sporu w sprawie jest wartość celna importowanego towaru. Dlatego też koniecznym było wyjaśnienie prawidłowości danych towaru zgłoszonego przez importera do obrotu.

Zgodził się z ustaleniem organu celnego, iż przedmiotem importu był samochód nowy, niedopuszczony do ruchu, niezarejestrowany. Zasadnie organy celne zakwestionowały cenę nabycia przedmiotowego samochodu - 11 070 USD, porównując ją do średniej ceny samochodu tej samej marki na rynku amerykańskim wynoszącej 25 000 USD. W konsekwencji, cena wskazana w fakturze rażąco odbiegała od ceny ustalonej przez organ, a tym samym zaistniała podstawa do kwestionowania wiarygodności dokumentów, gdyż cena transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego wartość.

W sprawie zachodziły podstawy do odstąpienia od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną. Ustalenie tych cen nie może być intuicyjne ani dowolne a ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Organy celne wykazały, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym.

Odrzucenie przez organy wartości transakcyjnej, jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Po ustaleniu, iż przedmiotem importu był samochód nowy, porównanie średnich cen sprzedaży samochodu marki S., rok produkcji 2006, z wartością pojazdu zadeklarowaną przez stronę, uzasadniało wątpliwości, co do prawidłowości wartości zadeklarowanej i w świetle art. 181a rozporządzenia wykonawczego stanowiło podstawę do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na zasadzie wartości transakcyjnej.

Konsekwencją zakwestionowania wynikającej z rachunku wartości transakcyjnej była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC.

Ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych, bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a/ i b/ WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, okazało się niemożliwe, wobec braku materiału porównawczego, którym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA.

Należało także wykluczyć metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d/ WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku.

W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w sprawie zasadnie - zdaniem Sądu I instancji - zostało uczynione, z uwzględnieniem danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty, bądź z opinii biegłego.

W sprawie, biegły rzeczoznawca przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie 140 000 zł, a następnie dokonał odpowiednich korekt wartości rynkowej mających wpływ na jego wartość, którą ostatecznie ustalił na kwotę 130 075 zł. Nie podzielił zasadności zastosowania upustu z tytułu konieczności dostosowania samochodu do ruchu w Europie. Zastosowanie tej korekty nie było uzasadnione, bowiem nie jest ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną, a opłacalność importu pojazdu jest indywidualną sprawą strony i nie wpływa na ustalenie wartości celnej pojazdu. Przy ustalaniu wartości celnej używanego pojazdu chodzi o odtwarzanie jego wartości w momencie przywozu na obszar celny Wspólnoty. W tym zakresie ustalenie wartości rynkowej pojazdu nie nastąpiło zatem w sposób dowolny. Organy celne przyjęły natomiast z korzyścią dla strony wartość rynkową brutto w kwocie 130 075 zł., odliczając od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6% podatku akcyzowego, oraz 10% cła, mając na uwadze, że wartość pojazdu ustaloną według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a w tej dacie samochód był nieuszkodzony i nieużywany, co wynika z protokołu rewizji celnej.

Za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące oparcia się na materiale dowodowym w postaci informacji ze stron internetowych, tym bardziej wobec niewskazania przez stronę innych źródeł informacji. Powoływane informacje nie stanowiły podstawy ustalenia wartości celnej towaru, lecz źródło uzasadnienia wątpliwości dotyczących wartości zadeklarowanej pojazdu. Posłużenie się tego typu źródłem informacji dla wyjaśnienia wątpliwości, co do wartości celnej pojazdu było zgodne z zasadami postępowania celnego. Przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można postawić opinii biegłego, która opiera się na badaniu konkretnego pojazdu i uwzględnia wszystkie indywidualne elementy takie jak zużycie, uszkodzenia. W ocenie Sądu, zasadnie podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo zastosowano metodę "ostatniej szansy".

Materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się w decyzji dotyczącej określenia wysokości długu celnego niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Przedstawione przez skarżącego dokumenty nie ograniczyły uprawnień organu celnego, co do weryfikowania wartości transakcyjnej. Tym bardziej, że zadeklarowana wartość samochodu rażąco odbiega od wartości tego typu samochodów na rynku kraju eksportu, co wykazały organy w postępowaniu.

Odnosząc się do zarzutu, iż organy celne przy uznawaniu podanej przez podatnika wartości transakcyjnej samochodu za rażąco niską nie wzięły pod uwagę przedstawionej korespondencji e-mailowej, importu dla dalszej sprzedaży i marży w wysokości 10%, Sąd uznał, że jest on chybiony. Z korespondencji nie wynika, że cena 11 070 USD dotyczyła samochodu objętego zgłoszeniem, gdyż miał być po zalaniu. Taka okoliczność nie została ujawniona ani w zgłoszeniu celnym ani w czasie rewizji celnej. Pełnomocnik skarżącej nie wykazał też, dlaczego marża przy sprzedaży samochodów USA musi wynosić powyżej 20%.

Sąd podkreślił, że organy celne nie kwestionowały możliwości okazjonalnego zakupu, o ile zostaną wiarygodnie wykazane okoliczności uzasadniające niską cenę i wzywały stronę do uwiarygodnienia ceny transakcji. Jednakże w toku postępowania administracyjnego nie wykazano, z jakich powodów cena importowanego samochodu była o ponad 2-krotnie niższa od średniej wartości samochodów tej samej marki, typu i rocznika, co sprowadzony przez skarżącego, występujących na rynku kraju eksportu.

Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu, skutkowały zmianą kwoty długu celnego, a to w konsekwencji wpłynęło na wysokość podatków.

Organ celny uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 11 604 zł, przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 27 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3). Organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 21 324 zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przyjmując określoną przez organ kwotę wynikającą z długu celnego, rozstrzygnięcia w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, są prawidłowe. Przy czym zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącą w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu.

Zaskarżając powyższy wyrok skargą kasacyjną D. G. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zarzucił wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, w tym:

1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 lit. c/ ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej: ppsa) w związku z art. 122, 187 § 1 i 197 § 1 Op w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy, w szczególności opinia biegłego, okazał się dowolny i niesprawdzalny. Sąd nie dostrzegł bowiem, że ustalenia wartości pojazdu na rynku detalicznym w USA nastąpiły w sytuacji, gdy skarżący dokonał zakupu w ramach obrotu profesjonalnego;

2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 lit. c/ ppsa w związku z art. 122, 187 § 3 Op w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że ustalenia organu co do wysokości marży pośrednika zawartego w cenie podobnych pojazdów na rynku polskim nie mają oparcia w materiale dowodowym sprawy ani też nie zostały stronie zakomunikowane, jako fakty znane organowi z urzędu, ani też wysokość marży pośrednika nie jest faktem notoryjnym;

3. art. 141 § 4 ppsa poprzez pominięcie w uzasadnieniu orzeczenia zarzutu naruszenia art. 235 Op w zw. z art. 229 i 200 § 1 Op w zw. z art. 188 Op poprzez zaniechanie zapoznania się ze stanowiskiem strony w przedmiocie zgromadzonego materiału dowodowego i zgłoszonych wniosków dowodowych zmierzających do uzupełnienia materiału dowodowego sprawy;

nadto, na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego, to jest art. 31 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 WKC poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że koszty dostosowania pojazdu do ruchu w Europie nie podlegają przy ustalaniu wartości celnej odliczeniu od wartości pojazdu na rynku polskim w sytuacji, gdy ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" na podstawie cen pojazdów już sprowadzonych wymaga uwzględnienia in minus kosztów dostosowania pojazdu do ruchu w Europie, gdyż są one już zawarte w cenach podobnych pojazdów występujących na rynku polskim.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: ppsa) skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem zgodnie z art. 183 § 1 ppsa rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi.

Autor skargi kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu orzeczeniu zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania. W tej sytuacji w pierwszej kolejności podlega rozpoznaniu zarzut naruszenia przepisów formalnych, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd I instancji w wyroku jest prawidłowy, albo nie został skutecznie zakwestionowany, może dojść do skontrolowania przez sąd odwoławczy procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego.

D. G. zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa w związku z art. 122, 187 § 1 i 3 oraz 197 Op, polegające na zaakceptowaniu błędów proceduralnych popełnionych przez organy celne, co w efekcie doprowadziło do nieprawidłowych, dowolnych ustaleń w zakresie należności celnych i zobowiązań podatkowych z tytułu nabycia samochodu marki S.

Powyższe zarzuty nie są zasadne. Są one w istocie jedynie polemiką z prawidłowymi ustaleniami i wnioskami organów administracyjnych, że cena deklarowana w zgłoszeniu celnym w istotny sposób odbiega od cen amerykańskich (w tamtym czasie, dla takich samochodów), w konsekwencji trudno było mówić o istnieniu "uzasadnionej przyczyny", o której mowa w art. 82a ust. 1 upa, która pozwalałaby na przyjęcie jej jako podstawy opodatkowania.

Sąd pierwszej instancji w sposób jasny i wyczerpujący wyjaśnił, dlaczego w postępowaniu organów celnych nie dopatrzył się naruszenia prawa oraz dlaczego nie podzielił zastrzeżeń strony, co do nieprawidłowości opinii biegłego powołanego przez organy celne. Wskazał, że z dokumentu tego wprost wynika, iż uwzględnia on w całości ustalenia i ocenę dokonaną bezpośrednio po dacie obrotu towarem.

Cena pojazdu odbiegająca całkowicie od cen na rynku nabycia pojazdu, przy uwzględnieniu realiów tego rynku, może uzasadniać weryfikację wartości celnej w Polsce.

Przy ustaleniu podstawy opodatkowania samochodu nabytego na rynku USA organy celne przyjęły - za biegłym - średnią wartość rynkową pojazdu wynikającą z notowań publikowanych w wyspecjalizowanych wydawnictwach, informacji z komisów oraz z przeliczeń z wykorzystaniem powszechnie stosowanego i akceptowanego programu Info Ekspert.

Utworzony dla potrzeb rzeczoznawców samochodowych katalog Info Ekspert zawiera uśrednione ceny, określone na podstawie danych dotyczących sprzedaży w następstwie profesjonalnego badania rynku. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, katalog jest bardziej miarodajny niż np. pojedyncza, przykładowa oferta powołana przez stronę. Trzeba także mieć na uwadze, że D. G. został poinformowany o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, zgodnie z art. 190 § 1 Op. Mógł zadawać pytania i składać wyjaśnienia. Z możliwości tej nie skorzystał.

W tym stanie rzeczy nie można postawić zarzutu wybiórczej, czy też dowolnej i niesprawdzalnej oceny dowodów, w sytuacji gdy strona skarżąca nie wykazała, dlaczego marża przy sprzedaży nowych samochodów USA, obejmująca m.in. koszt dostosowania pojazdu do ruchu w Europie (niezależnie od tego, co miałoby się na ten koszt składać), musi wynosić powyżej 20%, nie zaś ograniczać się do uwzględnionej przez organ celny zwyczajowo przyjętej 10% marży, jak również z jakich powodów cena importowanego samochodu była ponad 2-krotnie niższa od średniej wartości pojazdów tej samej marki, typu i rocznika, co sprowadzony przez skarżącego, występujących na rynku kraju eksportu.

Niezrozumiały jest też zarzut D. G., iż Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł faktu zakupu pojazdu w USA w ramach obrotu profesjonalnego, co zdecydowanie przyczyniło się do uzgodnienia niskiej ceny transakcyjnej.

Z akt sprawy (umowa kupna-sprzedaży z 15 09 2006 r.) wynika, że skarżący nabył pojazd od M. K., a zapłata została dokonana gotówką. Brak więc podstaw do rozważań w zakresie specyfiki wskazanego "profesjonalnego obrotu". Z publikowanych ofert sprzedaży nie wynika, aby ich wysokość była uzależniona od statusu kupującego (osoba fizyczna, podmiot gospodarczy). Ceny w takich sytuacjach mogą się różnić podatkiem (w Polsce podatkiem od towarów i usług). D. G. nie wykazał, aby znaczenie miała tutaj jakakolwiek inna okoliczność.

W sytuacji gdy organ celny wyprowadził określone ustalenia dotyczące stanu faktycznego z posiadanej dokumentacji, zaś oceny materiału dowodowego dokonano w zgodzie z zasadami logiki, to skuteczne zakwestionowanie ustaleń wymaga przeprowadzenia stosownego przeciwdowodu z inicjatywy strony, co nie miało miejsca. Materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy i wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia wskazanych przez stronę przepisów Ordynacji podatkowej. Tak więc i wskazany w petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa jest niezasadny.

Z zarzutami o charakterze procesowym wiąże się ściśle zarzut kasacyjny naruszenia przepisów art. 31 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Istotę sporu w sprawie stanowi ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez D. G. z USA.

Na podstawie art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiające WKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (v. m.in. wyrok NSA z 22 marca 2007r., I GSK 1167/06).

W sprawie, wątpliwości organu celnego wzbudziła zadeklarowana przez D. G. wartość pojazdu. Jak wyżej wskazano, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Wspólnotowy Kodeks Celny ustanowił w art. 30 i art. 31 zastępcze metody ustalania wartości celnej (wartości transakcyjnej towarów identycznych, wartości transakcyjnej towarów podobnych, ceny jednostkowej, wartości kalkulowanej, "ostatniej szansy"). Metody wyliczenia wartości celnej określone w art. 30 i art. 31 WKC zostały ujęte w sposób wymagający kolejnej ich eliminacji, aż do dojścia do tzw. metody "ostatniej szansy". Przy ustalaniu wartości celnej towaru prawidłowe zastosowanie tej ostatniej metody wymaga od organu celnego wykazania, iż istnieją uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Takie uzasadnione wątpliwości występują wówczas, gdy wartość transakcyjna towaru rażąco odstaje od wartości danego towaru na rynku jego pochodzenia. Jak wykazał Sąd pierwszej instancji, organy celne przekonywująco uzasadniły odstąpienie od zastosowania metody wartości transakcyjnej importowanego pojazdu.

Wykazały, że cena podana przez stronę skarżącą była rażąco niska w stosunku do ceny pojazdów na rynku eksportera. Uzasadnione były wątpliwości organów, co do wysokości zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej i uprawniało to do odstąpienia od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie tej metody (wartości transakcyjnej).

Przekonywująco uzasadniona została także odmowa zastosowania metod ustalenia wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych, bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a/ i b/ WKC), jak też wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d/ WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku.

W sytuacji braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC, wartość należało ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 Kodeksu, tj. metodę "ostatniej szansy", co w sprawie miało miejsce.

Powyższy przepis przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 ustawy, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 Kodeksu, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty.

Ustalając wartość celną "metodą ostatniej szansy", przyjęto wartość rynkową brutto na rynku polskim. W tym zakresie strona skarżąca myli pojęcia wartości transakcyjnej z wartością celną. Pojęcia te nie są tożsame. Badanie kształtowania się cen na rynku eksportera (USA) jest niezbędne w celu ustalenia zaniżenia ceny transakcyjnej, co stanowi podstawę do określenia wartości celnej w oparciu o przepisy art. 31 WKC. Zgromadzony materiał w sprawie jednoznacznie potwierdza, że zadeklarowana cena transakcyjna jest rażąco niższa od cen transakcyjnych na rynku USA.

Organ celny nie może sam określić wartości transakcyjnej. Jego kompetencje sprowadzają się do ustalenia wartości celnej, nie zaś wartości transakcyjnej, gdyż może podać ją tylko zgłaszający zgłoszenie celne, a organ celny może tę wartość transakcyjną jedynie podważyć, a nie na nowo określić.

Zasadnie zatem podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod zastosowano metodę "ostatniej szansy".

Organy celne prawidłowo zastosowały przepisy o podatku akcyzowym w stosunku do importowanego pojazdu. Przedmiotowy samochód podlegał opodatkowaniu (import wyrobów akcyzowych), a należności od importowanego pojazdu zostały wymierzone zgodnie z przepisami przytoczonymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, obowiązującymi w dacie zgłoszenia samochodu do procedury dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu stosownie do art. 184 ppsa. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 ppsa.