Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3723/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, 6 i 7
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi A. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 września 2016 r. nr IPPB1/4511-660/16-5/MT w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania 4 (czwartego) co do opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z dzierżawy/najmu nieruchomości, 2) oddala skargę w pozostałej części, 3) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. S. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

A.S.(dalej: Skarżący) złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z tytułu dzierżawy/najmu nieruchomości oraz udzielania licencji na oprogramowanie własne oraz znaki towarowe oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu dzierżawy/najmu nieruchomości oraz opłaty licencyjnej, uznania składników majątkowych wnoszonych aportem do spółki komandytowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ustalenia przez spółkę komandytową wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do niej aportem oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku ruchomego poniesionych przez Wnioskodawcę przed wniesieniem aportu do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

I. Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą w Polsce pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku PIT oraz będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym "Wnioskodawca"). Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim oraz nie ma zawartej umowy małżeńskiej majątkowej (intercyzy).

II. Wnioskodawca - w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - prowadzi obecnie przedsiębiorstwo handlowe zajmujące się głównie (działalność podstawowa) importem/wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów (,,WNT"), eksportem/wewnątrzwspólnotową dostawą towarów "WDT") i sprzedażą w kraju części samochodowych ("Przedsiębiorstwo").

III. Na składniki majątkowe wchodzące obecnie w skład Przedsiębiorstwa składają się m.in.:

(i) nakłady - na nieruchomości gruntowej stanowiącej majątek prywatny Wnioskodawcy oraz jego małżonki - w postaci budynków i budowli - magazynu wysokiego składowania oraz biura, w którym prowadzona jest działalność Wnioskodawcy, a także własność innych nieruchomości zabudowanych stanowiących majątek Wnioskodawcy oraz jego małżonki związany z prowadzoną działalnością gospodarczą wykorzystanych dla celów prowadzenia działalności

gospodarczej Wnioskodawcy albo wynajętych/wydzierżawionych na rzecz osób trzecich ("Nieruchomości");

(ii) flota kilkudziesięciu samochodów dostawczych, ciężarowych i osobowych stanowiących własność Wnioskodawcy ("Samochody");

(iii) umowy z kontrahentami Wnioskodawcy (tj. z dostawcami towarów i produktów oraz z odbiorcami, którymi są autoryzowani przedstawiciele handlowi i pozostali klienci); łącznie ok. kilkaset umów;

(iv) know-how związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy;

(v) stanowiące własność Wnioskodawcy - oprogramowanie komputerowe do zarządzania magazynem i firmą oraz elektroniczny katalog produktów oferowanych przez Wnioskodawcę dla firm współpracujących z Wnioskodawcą ("Oprogramowanie Komputerowe Własne") i inne oprogramowanie komputerowe obce (głównie firmy M.) używane przez Wnioskodawcę na podstawie umów licencyjnych ("Oprogramowanie Komputerowe Obce'');

(vi) znak towarowy, nazwy towarowe i znaki użytkowe, wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (łącznie jako "Znaki Towarowe") oraz

(vii) należności i zobowiązania, oraz środki pieniężne (w kasie i w banku);

(viii) inne ruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym zapasy (stany magazynowe (o wartości ok. kilkudziesięciu milionów złotych netto),

(ix) Oprogramowanie Komputerowe Obce, komputery i serwery (urządzenia) (dalej łącznie "Oprogramowanie Komputerowe Obce i Sprzęt Komputerowy"),

W ramach Przedsiębiorstwa, Wnioskodawca zatrudnia obecnie ponad 400 osób. Roczny obrót netto Przedsiębiorstwa to ok. 300 milionów złotych rocznie.

IV. Na rynku funkcjonują przedsiębiorstwa handlowe zajmujące się m.in. importem/WNT, eksportem/WDT i sprzedażą w kraju części samochodowych w różnych konfiguracjach. Niektórzy przedsiębiorcy zajmujący się tego rodzaju działalnością prowadzą bowiem przedsiębiorstwo w: nieruchomościach -obiektach własnych (będących własnością podmiotów prowadzących te przedsiębiorstwa) albo nieruchomościach - w obiektach cudzych (będących własnością podmiotów innych niż podmioty prowadzących te przedsiębiorstwa i używanych na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy leasingu, najmu lub dzierżawy albo umowy licencji). Niektórzy przedsiębiorcy są właścicielami składników majątku (np. samochodów lub komputerów), inni używają takie składniki np. na podstawie umowy cywilnoprawnej. Ponadto, niektórzy przedsiębiorcy prowadzą działalność pod własnym znakiem towarowym, a niektórzy korzystają ze znaku towarowego osób trzecich na podstawie umów licencyjnych.

V. Ze względu na plan przekazania Przedsiębiorstwa swoim dzieciom (sukcesja) (co jest niemożliwe w sytuacji prowadzenia Przedsiębiorstwa w obecnej formie prawnej) oraz restrukturyzacji majątku Wnioskodawcy, w pierwszym etapie Wnioskodawca planuje założyć spółkę komandytową docelowo w celu dalszego prowadzenia działalności handlowej prowadzonej obecnie przez Przedsiębiorstwo ("Spółka"). Komplementariuszem Spółki zostanie nowo utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce ("Spółka z o.o."), której udział w zyskach, stratach i majątku Spółki będzie odpowiadał wielkości faktycznie wniesionego wkładu do Spółki. W pierwszym etapie, jedynym wspólnikiem Spółki z o.o. będzie Wnioskodawca. W pierwszym etapie, jedynym komandytariuszem Spółki będzie również Wnioskodawca. Udział Wnioskodawcy w zyskach, stratach i majątku Spółki będzie odpowiadał wielkości faktycznie wniesionego wkładu do Spółki, W pierwszym etapie, do Spółki zostaną wniesione wyłącznie wkłady gotówkowe.

W drugim etapie Wnioskodawca (jako komandytariusz Spółki) wniesie do Spółki - w wartości ustalonej według wyceny rynkowej - składniki majątku Przedsiębiorstwa wskazane w pkt VI poniżej. Po zakończeniu drugiego etapu, udział Wnioskodawcy w zyskach, stratach i majątku Spółki będzie odpowiadał wielkości faktycznie wniesionego przez niego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki.

W kolejnych etapach, komandytariuszami Spółki lub wspólnikami Spółki z o.o. może się stać jedno lub więcej dzieci Wnioskodawcy.

VI. W drugim etapie, do Spółki zostałyby wniesione jako wkład niepieniężny (aport) przez Wnioskodawcę wszystkie składniki majątku Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w tym; (i) umowy z kontrahentami Wnioskodawcy (dostawcami i odbiorcami): (ii) know-how związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy; (iii) należności i zobowiązania, oraz środki pieniężne (w kasie i w banku); (iv) inne ruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym zapasy (stany) magazynowe (o wartości kilkudziesięciu milionów złotych netto), (v) Samochody; z wyjątkiem składników majątku Przedsiębiorstwa wymienionych w pkt VII poniżej oraz (vi) Oprogramowania Komputerowego Obcego i Sprzętu Komputerowego. W drugim etapie, do Spółki przeszliby też wszyscy pracownicy zatrudnieni obecnie w ramach Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę.

VII. Stanowiące obecnie część Przedsiębiorstwa: Nieruchomości, Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe mają pozostać własnością Wnioskodawcy oraz jego małżonki (nie zostaną wniesione do Spółki).

VIII. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności Przedsiębiorstwa, stanowiące obecnie własność Wnioskodawcy zostałyby również wyłączone (wykreślone) z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, przeszłyby do majątku prywatnego Wnioskodawcy (dotyczy to nieruchomości związanych z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy oraz nakładów na nieruchomości stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy oraz jego małżonki) i zostałyby wydzierżawione przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki. Umowa dzierżawy wejdzie w życie z dniem rejestracji przez KRS wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki w postaci składników majątku opisanych w pkt VI wniosku do Spółki.

IX. Oprogramowanie Komputerowe Własne i Znaki Towarowe będą przez Wnioskodawcę licencjonowane na rzecz Spółki (odpowiednio w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy lub poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy). Umowa licencji wejdzie w życie z dniem rejestracji przez KRS wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki w postaci składników majątku opisanych w pkt VI wniosku.

Oprogramowanie Komputerowe Własne wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, stanowiące obecnie własność Wnioskodawcy - w ramach majątku związanego z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą - zostałoby wyłączone (wykreślone) z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, przeszłoby do majątku prywatnego Wnioskodawcy i zostałyby licencjonowane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki. Znaki Towarowe - jakkolwiek wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy - nie są ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy; one również zostałyby licencjonowane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki.

X. Po zakończeniu drugiego etapu: (i) nabycie składników majątku opisanych w pkt VI wniosku, (ii) przejście wszystkich pracowników zatrudnionych obecnie w ramach Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę, oraz (iii) wykorzystanie majątku opisanego w pkt VII wniosku stanowiącego własność Wnioskodawcy (tj. Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych) na podstawie umów zobowiązaniowych, pozwoli Spółce na prowadzenie Przedsiębiorstwa od dnia rejestracji wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki w zakresie prowadzonym obecnie przez Wnioskodawcę. W ramach dalszej działalności Spółki, umowy na nowy sprzęt komputerowy i nowe oprogramowanie komputerowe będą już zawierane bezpośrednio przez Spółkę.

XI. Restrukturyzacja majątku w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym wniosku zwiększy bezpieczeństwo majątku Wnioskodawcy, gdyż Spółka prowadząca działalność gospodarczą będzie właścicielem tylko części majątku obecnie stanowiącego własność Wnioskodawcy (pozostałe istotne dla działalności Spółki składniki majątku będą używane przez Spółkę na podstawie umów zobowiązaniowych, najmu i dzierżawy/licencji). Takie ukształtowanie struktury majątkowej Spółki zwiększa też możliwości sprzedaży Spółki na rzecz osób trzecich lub łączenia się Spółki z innymi spółkami prowadzącymi działalność komplementarną do działalności Spółki - w razie podjęcia takiej decyzji. W branży handlowej, w której obecnie działa Wnioskodawca, a w której będzie działać Spółka, elementem wyceny przedsiębiorstwa (spółki prowadzącej przedsiębiorstwo) jest zwykle udział w rynku oraz generowane zyski a nie np. własność nieruchomości lub innych składników-majątku.

XII. Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnej struktury organizacyjnej służącej zarządzaniu najmem/dzierżawą Nieruchomości oraz udzieleniem licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe oraz nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania/dzierżawy/udzielania licencji takich składników majątku. Wnioskodawca planuje wynająć/wydzierżawić Nieruchomości oraz udzielić licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe wyłącznie Spółce, w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem. Z tego względu nie będą czynione żadne działania mające na celu poszukiwanie potencjalnego najemcy/dzierżawcy/licencjobiorcy, Wnioskodawca nie będzie zamieszczał ogłoszeń w prasie, Internecie, ani nie będzie zatrudniał agencji pośrednictwa w obrocie nieruchomościami/składnikami majątkowymi. Wnioskodawca będzie podejmował tylko działania konieczne do utrzymania Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych w należytym stanie, pozwalającym na wykorzystywanie tych składników majątku do działalności wykonywanej przez Spółkę.

Pismem z dnia z dnia 24 sierpnia 2016 r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, iż będący przedmiotem aportu zespół składników majątku (związany z działalnością handlową, zgodnie z opisem stanu faktycznego wskazanym we Wniosku w rubryce 80 w pkt V-VI) będzie posiadać potencjalną i faktyczną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Wnioskodawca wskazuje, iż na podstawie zbytych w ramach aportu składników majątku (związanych z działalnością handlową), nabywca będzie mógł kontynuować i faktycznie będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym zakresie (co do przedmiotu i co do rozmiaru) - zgodnie z opisem stanu faktycznego wskazanym we Wniosku w rubryce 80 w pkt V-VI.

W związku z powyższym opisem zadał następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, zespół składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie prowadzenia Przedsiębiorstwa, stanowi "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego albo "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - nawet w przypadku zbycia Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zbycie - w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej - przez Wnioskodawcę zespołów składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie prowadzenia Przedsiębiorstwa, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie "przedsiębiorstwa" albo "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" w rozumieniu ustawy o VAT - nawet w przypadku zbycia Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych?

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w sytuacji, w której Wnioskodawca dokona zbycia "przedsiębiorstwa" albo "zorganizowanych części przedsiębiorstwa" w rozumieniu ustawy o VAT w postaci Przedsiębiorstwa, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku VAT. o którym mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT?

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku zgodnie z art. 2 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, Wnioskodawca będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu wydzierżawiania/wynajmowania Nieruchomości oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe na rzecz Spółki, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem - nawet w sytuacji, w której Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu wydzierżawiania/ wynajmowania Nieruchomości oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe?

5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w razie wynajmu/dzierżawy: Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, w której wspólnikami są m.in. Wnioskodawca, a przychody z której są zaliczane przez Wnioskodawcę do źródła przychodów "pozarolniczą działalność gospodarcza'' (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dale jako u.p.d.o.f.), czynsz zapłacony przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wydzierżawienia lub wynajmu lub udzielenia licencji ww. składników majątku stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku PIT w całości dla wspólników Spółki (w tym dla Wnioskodawcy)?

6. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, zespół składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie prowadzenia Przedsiębiorstwa zajmującego się importem/WNT, eksportem/WDT i sprzedażą w kraju części samochodowych, stanowi "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego albo "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f. - nawet w przypadku zbycia Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych?

7. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku nabycia przez Spółkę od Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) zespołów składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie prowadzenia Przedsiębiorstwa zajmującego się importem/WNT, eksportem/WDT i sprzedażą w kraju części samochodowych (z wyłączeniem Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych), Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, będzie mogła ustalić wartość początkową tych składników majątku: (a) w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych lub (b) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wykład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników majątkowych (zgodnie z art. 22 ust. 1k u.p.d.o.f.)?

8. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w podatku PIT kosztów na nabycie składników majątku ruchomego (zapasów i stanów magazynowych) poniesionych przez Wnioskodawcę przed wniesieniem składników majątku Przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, zgodnie z art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust. 1k i ust. 11 u.p.d.o.f.?

Przedmiotem zaskarżonej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku numerami 4-8 (przy czym zaskarżona interpretacja okazała się sporna tylko w zakresie odpowiedzi na pytanie 4).

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-3 Organ poinformował, iż zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, Wnioskodawca będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu wydzierżawiania/wynajmowania Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe na rzecz Spółki, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem - nawet w sytuacji, w której Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu wydzierżawiania/wynajmowania Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe.

Zdaniem Wnioskodawcy z treści przepisów art. 2 ust 1a, art. 6 ust. 1a, oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jednoznacznie wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu lub dzierżawy wykonywanych poza działalnością gospodarczą mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8.5% przychodów uzyskanych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, przy czym bez znaczenia jest, jakie składniki majątkowe stanowią przedmiot tych umów. Z ww. przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie wynikają żadne przeciwwskazania, aby Wnioskodawca - będąc jednocześnie wspólnikiem Spółki, którym ww. składniki majątkowe będą wynajmowane/wydzierżawiane - nie mógł opłacać zryczałtowanego podatku wg stawki 8,5% z tytułu wynajmu na rzecz Spółki ww. składników majątkowych. Wnioskodawca będzie wiec mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% z tytułu wydzierżawiania/wynajmowania Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe na rzecz Spółki, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem (nawet w sytuacji, w której Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu wydzierżawiania/wynajmowania Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe).

Ad. 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w razie wynajmu albo wydzierżawienia; Nieruchomości, oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, w której wspólnikami są m.in. Wnioskodawca, a przychody z której są zaliczane przez Wnioskodawcę do źródła przychodów "pozarolniczą działalność gospodarcza" (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT), czynsz zapłacony przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wydzierżawienia lub wynajmu lub udzielenia licencji ww. składników majątku stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku PIT w całości dla wspólników Spółki (w tym dla Wnioskodawcy).

W ocenie Wnioskodawcy, w takiej sytuacji mamy bowiem do czynienia z poniesieniem kosztu w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT (w postaci zapłaty czynszu) przez Spółkę (w której wspólnikiem jest również Wnioskodawca) na rzecz Wnioskodawcy z tytułu najmu/dzierżawy/ licencji ww. składników majątkowych. W takiej sytuacji, majątek najemcy/dzierżawcy, tj. majątek Spółki, ulega pomniejszeniu o kwotę czynszu, a majątek Wnioskodawcy, tj. wydzierżawiającego/wynajmującego/licencjobiorcy, ulega powiększeniu o kwotę czynszu. Dodatkowo, czynsz z tytułu dzierżawy/najmu/licencjobiorcy ww. składników majątkowych będzie zaliczony u Wnioskodawcy, tj, wynajmującego/wydzierżawiającego/licencjodawcy do innego źródła przychodów (i opodatkowany podatkiem PIT na innych zasadach) niż koszty tego tytułu, ujmowany przez wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcę) w rozliczeniu przychodów i kosztów ze Spółki.

Ad. 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątku mające zostać przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki (związane z działalnością handlowy, zgodnie z opisem stanu faktycznego wskazanym we Wniosku w rubryce 80 w pkt V-VI) stanowią "zorganizowaną część przedsiębiorstwa", w rozumieniu art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f., gdyż stanowią zespół składników majątkowych wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Działalność handlowa jest działalnością dominującą pod względem przychodów, oprócz tego jest prowadzona w niewielkim (w stosunku do działalności handlowej) zakresie - działalność w zakresie wynajmu nieruchomości

Ad. 7)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku nabycia przez Spółkę od Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) zespołów składników majątkowych niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w zakresie prowadzenia Przedsiębiorstwa zajmującego się importem/ WNT, eksportem/WDT i sprzedażą w kraju części samochodowych (z wyłączeniem Nieruchomości, Oprogramowania Komputerowego Własnego oraz Znaków Towarowych), Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, będzie mogła ustalić wartość początkową tych składników majątku; (a) w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników7 zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych łub (b) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników

majątkowych (zgodnie z art. 22 ust. 1 k ustawy o PIT).

Ad. 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w podatku PIT kosztów na nabycie składników majątku ruchomego (zapasów/stanów magazynowych) poniesionych przez Wnioskodawcę przed wniesieniem składników majątku Przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, zgodnie z art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust. 1k i ust. 11 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które mają zostać wniesione do Spółki w drodze aportu, stanowią "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej. Wynika z tego, że wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca, będą mieli prawo do odliczenia kosztów uzyskania przychodów w zakresie wydatków poczynionych przez Przedsiębiorstwo przed wniesieniem składników majątkowych tego przedsiębiorstwa do Spółki, a które to wydatki nie zostały jeszcze przez Przedsiębiorstwo odliczone.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2016 r. uznał stanowisko Skarżącej w zakresie:

• możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z tytułu dzierżawy/najmu nieruchomości oraz udzielania licencji na oprogramowanie własne oraz znaki towarowe – za nieprawidłowe.

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu dzierżą wynajmu nieruchomości oraz opłaty licencyjnej - za prawidłowe, uznania składników majątkowych wnoszonych aportem do spółki komandytowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - za prawidłowe,

• ustalenia przez spółkę komandytowy wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do niej aportem – za prawidłowe,

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku ruchomego poniesionych przez Wnioskodawcę przed wniesieniem aportu do spółki komandytowej - za prawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, iż rozważając kwestię sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu dzierżawy/najmu przedmiotowych nieruchomości wskazał, że dzierżawa/najem wykonywany w sposób opisany we wniosku, spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to, że przedmiotowe nieruchomości zostaną wycofane z działalności gospodarczej. Organ stwierdził, iż prowadząc opisaną we wniosku dzierżawę/najem Wnioskodawca działa we własnym imieniu, a podejmowane czynności rodzą bezpośrednio dla Niego określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie prowadzony przez Wnioskodawcę najem ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu), w postaci czynszu. Szeroki zakres prowadzonego najmu (budynki i budowle - magazyn wysokiego składowania oraz biura, w którym prowadzona jest działalność Wnioskodawcy, a także własność innych nieruchomości zabudowanych stanowiących majątek Wnioskodawcy oraz jego małżonki związany z prowadzoną działalnością gospodarczą wykorzystanych dla celów prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy albo wynajętych/wydzierżawionych na rzecz osób trzecich) wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zdaniem Organu wbrew argumentacji Wnioskodawcy decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z wynajmu nieruchomości do właściwego źródła ma przede wszystkim to, czy najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Innymi słowy podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania tego najmu - jego profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter oraz prowadzenie go na własny rachunek i ryzyko. Według Organu nie jest decydujący fakt, że nieruchomości te będą wynajmowane przez Wnioskodawcę jako przez osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej. To, że przedmiotowe nieruchomości zostaną przez Wnioskodawcę wycofane z działalności gospodarczej, nie jest tożsame z tym, że wykonywane czynności nie będą nadal nosiły znamion działalności gospodarczej. Najem, jaki zamierza prowadzić Wnioskodawca, nie będzie najmem okazjonalnym, lecz będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, co wypełnia dyspozycję art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Organ stwierdził, że przychody z opisanego we wniosku najmu/dzierżawy nieruchomości użytkowych - nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Uznał, iż mając na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu, podejmowane przez Wnioskodawcę czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zdaniem Organu przychody uzyskiwane z tytułu najmu/dzierżawy, nawet jeżeli Wnioskodawca uprzednio wycofa przedmiotowe nieruchomości z działalności gospodarczej, powinien zaliczyć do źródła przychodów - pozarolniczą działalność gospodarcza i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów. Przychód z tytułu udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe będzie przychodem z praw majątkowych, a więc ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 u.p.d.o.f. Reasumując uznał iż Wnioskodawca nie będzie mógł opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodu uzyskanego w związku z dzierżawą/najmem nieruchomości oraz udzielaniem licencji na oprogramowanie własne oraz znaki towarowe.

Ad. Pytania 6 i 8

Organ uznał, że zespół składników majątkowych wnoszonych przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f. Organ stwierdził, iż wartość wniesionych aportem składników majątku ruchomego stanowi dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanych przez Niego udziałów w spółce komandytowej, w momencie ich nabycia przez spółkę komandytową, w wartości wynikającej z prowadzonych ksiąg podatkowych wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o zasądzenie kosztów postępowania oraz o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości - z powodu jej wydania z naruszeniem art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej i art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § ł zdanie drugie Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - poprzez dokonanie przez Ministra Finansów w Interpretacji naruszenia:

1) art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6) u.p.d.o.f. - poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania przejawiającą się błędnym uznaniem przez Ministra Finansów w Interpretacji, iż Skarżący nie będzie mógł opłacać ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu: (i) wydzierżawiania/wynajmowania nieruchomości (wykorzystanych dla celów prowadzenia działalności gospodarczej Skarżącego albo wynajętych/ wydzierżawionych na rzecz osób trzecich) ("Nieruchomości"), a także (ii) udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe do zarządzania magazynem i firmą oraz elektroniczny katalog produktów oferowanych przez Skarżącego ("Oprogramowanie Komputerowe Własne") oraz na używanie znaków towarowych, nazw towarowych i znaków użytkowych, wykorzystywanych obecnie w prowadzonej działalności gospodarczej Skarżącego ("Znaki Towarowe") na rzecz spółki, w której Skarżący będzie wspólnikiem ("Spółka") - w sytuacji, w której Skarżący uprzednio wyłączy (wykreśli) Nieruchomości oraz Oprogramowanie Komputerowe Własne z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - pozarolniczej działalności gospodarczej Skarżącego, w związku z czym przejdą one do majątku prywatnego Skarżącego (Znaki Towarowe nie są ujęte przez Skarżącego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), a także iż przychód z ww. tytułów nie stanowi przychodu ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6) u.p.d.o.f.; podczas gdy z naruszonego art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jednoznacznie wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu wykonywanego poza działalnością gospodarczą mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8.5%, w konsekwencji czego Skarżący z tytułu przychodów uzyskanych z wynajmu Nieruchomości oraz udzielania licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz na Znaki Towarowe będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%, nawet jeśli Skarżący będzie podatnikiem podatku od towarów i usług ("podatek VAT") z tytułu wydzierżawiania / wynajmowania Nieruchomości oraz udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz na Znaki Towarowe; a zatem przychód z ww. tytułu stanowi przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6) u.p.d.o.f.;

2) art. 5a pkt 6) w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3) u.p.d.o.f. - poprzez błędną wykładnię art. 5a pkt 6) u.p.d.o.f., a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 5a pkt 6) oraz art. 10 ust. 1 pkt 3) u.p.d.o.f. oraz uznanie, że czynność wynajmowania i wydzierżawiania Nieruchomości przez Skarżącego spełnia przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6) u.p.d.o.f., w związku z czym przychód z tytułu wynajmowania / wydzierżawiania Nieruchomości stanowi dla Skarżącego przychód z tytułu działalności gospodarczej, podczas gdy z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jednoznacznie wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu wykonywanego poza działalnością gospodarczą mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%. w konsekwencji czego Skarżący z tytułu przychodów uzyskanych z wynajmu Nieruchomości będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%;

3) art. 10 ust. 1 pkt 7) w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. - poprzez niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania przejawiającą się błędnym uznaniem, że przychód z tytułu udzielenia licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz na Znaki Towarowe, będzie przychodem z praw majątkowych, a więc ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7) w zw. z art. 18 u.p.d.o.f., podczas gdy z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jednoznacznie wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu/dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze wykonywanego poza działalnością gospodarczą mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, w konsekwencji czego Skarżący z tytułu przychodów uzyskanych z udzielania licencji na Oprogramowanie Komputerowe Własne oraz Znaki Towarowe będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%;

- co w konsekwencji doprowadziło do błędnego zastosowania przez Ministra Finansów w Interpretacji art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze w zw. z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej oraz błędnego niezastosowania art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze i zdanie drugie Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie stanowiska Skarżącej, przedstawionego we Wniosku, w tym wykładni art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym za nieprawidłowe, podczas gdy w zdarzeniu przyszłym analizowanym w Interpretacji, stanowisko Skarżącego przedstawione we Wniosku, w tym wykładnię art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, należało uznać za prawidłowe w całości.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Część postawionych w skardze zarzutów okazała się zasadna.

1. Spór dotyczy po pierwsze tego, czy tego, czy w stanie faktycznym podanym przez Skarżącego, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozliczania przychodu uzyskanego z wynajmu/dzierżawy nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 1a w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, tj. do zastosowania stawki zryczałtowanego podatku dochodowego 8,5% liczonej od wartości otrzymanego przychodu.

Po drugie sporne jest to, czy Wnioskodawca (na podstawie art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.) będzie mógł opłacać ryczałt ewidencjonowany od przychodów z udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe oraz na używanie znaków towarowych, nazw towarowych i znaków użytkowych, tj. do zastosowania stawki zryczałtowanego podatku dochodowego 8,5% liczonej od wartości otrzymanego przychodu.

2. W ocenie Skarżącego na oba postawione pytanie odpowiedzieć należy twierdząco. Organ zaś w obu kwestiach stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe.

W ocenie Sądu Skarżący ma rację tylko co do pierwszej z dwu spornych kwestii i dlatego w części odnoszącej się do opodatkowania przychodów z najmu/dzierżawy nieruchomości zaskarżoną interpretację należało uchylić. W pozostałej części natomiast (tj. co do braku możliwości opodatkowania ryczałtem przychodów z udzielenia licencji) skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

3. Co do kwestii pierwszej (opodatkowania przychodów z najmu/dzierżawy nieruchomości) zdaniem organu, opisany w zdarzeniu przyszłym najem/dzierżawa winien być kwalifikowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza, a przychody z niego kwalifikowane do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zarazem, zdaniem Organu podatnik nie ma prawa do opodatkowania tych przychodów ryczałtem ewidencjonowanym.

W ocenie Sądu jednak w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym organ nie miał podstaw do przyjęcia, że przychody, które Skarżący planuje osiągać z tytułu najmu/dzierżawy nieruchomości, mogą być uznane wyłącznie za przychody osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej, które nie mogą być opodatkowane ryczałtem ewidencjonowanym. Istniały podstawy do tego, aby uznać, że powyższe przysporzenia powinny zostać uznane za przychód z najmu składników majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i tym samym mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5 %. Zdaniem Sądu organ nie miał podstaw do przyjęcia, że najem/dzierżawa wykonywany tak, jak opisano to we wniosku o wydanie interpretacji, będzie stanowił wykonywanie działalności gospodarczej.

Dlatego w ocenie Sądu zasadny jest zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

4. Na wstępie odnieść się należy do przepisów prawa materialnego wyznaczających ramy prawne rozpoznawanej sprawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (...) z tytułu umowy najmu (...). Przychody te podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu (...) również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1 (art. 6 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym). Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym). Opodatkowania w formie ryczałtu (...), z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy (art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e o zryczałtowanym podatku dochodowym). Zgodnie z tym załącznikiem w poz. 28 wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi, przy czym zaznaczono, że wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu (...), o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są m.in.: (...) pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), a także najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Jednocześnie na mocy art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

5. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu jako samodzielnego źródła przychodów, przy czym kryterium ich rozróżnienia stanowi przede wszystkim przedmiot najmu, a więc to, czy przedmiot ten stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą. W przypadku, gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, zaś w sytuacji, gdy najem nie dotyczy takiego składnika, przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów z najmu.

6. Jest rzeczą oczywistą, że kwalifikacja takiego przychodu do jednego źródła przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) wyłącza jego kwalifikowanie do drugiego (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.). Oczywistym jest również, że zakwalifikowanie danego przychodu do danego źródła wynika wprost z przepisów ustawy podatkowej i nie jest uzależnione od woli czy poglądów podatnika czy organu podatkowego. O ile więc dany przychód pochodzi z najmu składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to przychód taki zaliczamy do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., a jeżeli pochodzi z najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą - należy go ujmować w źródle z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Oznacza to, że istotą kwalifikowania przedmiotowego przychodu jest ustalenie znaczenia ujętego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. pojęcia "składników majątku związanych z działalnością gospodarczą". Pojęcie to użyte zostało również w art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f. klasyfikującym przychody m. in. z najmu do przychodów z działalności gospodarczej.

7. Pozarolnicza działalność gospodarcza może mieć różnoraki przedmiot ograniczony wyłącznie przepisami prawa. Przedmiotem tej działalności może być także najem, o którym mowa w art. 659 § 1 k.c. Zgodnie z tym przepisem przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem dotyczy również lokali (art. 680 k.c.). Nie ulega przy tym wątpliwości, że umowa najmu zawierana jest co do zasady w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny rachunek. Konstytutywnym elementem najmu jest także jego ciągłość, powtarzalność wzajemnych świadczeń tak wynajmującego, jak i najemcy. Jednocześnie zakup i posiadanie nieruchomości może być wynikiem lokowania kapitału przez osoby, które nie trudnią się działalnością gospodarczą. Czynsz najmu w takim przypadku jako pożytek cywilny związany jest przede wszystkim z posiadaniem określonego majątku. Z natury rzeczy podpisanie umowy najmu wymaga pewnego profesjonalizmu, a realizacja przez wynajmującego praw i obowiązków z niej wynikających wiąże się z określonym stopniem zorganizowania. Zwłaszcza dotyczy to sytuacji, w której podatnik-wynajmujący, oddający w najem należące do jego majątku nieruchomości (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), rezygnuje z wyboru ryczałtu ewidencjonowanego i przyjmuje opodatkowanie na zasadach ogólnych (ze stawkami podatkowymi 18 i 32% lub 19%). W takim przypadku może uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środka trwałego stanowiącego przedmiot umowy najmu, co wymaga prowadzenia ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych. W art. 22a ust. 1 in fine wyraźnie odróżniono amortyzację od środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, od amortyzacji środków trwałych oddanych do używania m.in. na podstawie umowy najmu. Zatem i w takim przypadku aktywność podatnika nie traci niegospodarczego charakteru, mimo tego, że prawidłowa realizacja jego obowiązków (m.in. związanych z prowadzeniem ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych) będzie wymagała pewnego zorganizowania. Powyższe spostrzeżenia co do najmu, pozostają aktualne także w razie zawarcia umowy dzierżawy (wydzierżawienia nieruchomości).

8. Reasumując, czynności podejmowane w zakresie najmu czy też dzierżawy nieruchomości z istoty swojej wypełniają cechy charakteryzujące działalność gospodarczą i kryteria wymienione w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., jednak w ocenie Sądu, nie oznacza to, że przychody uzyskiwane z tego tytułu winny być per se kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

9. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. w sposób wyraźny wyodrębnia, jako osobne źródło przychodów, m.in. najem i dzierżawę, bez rozróżnienia rozmiarów tej aktywności, jednocześnie z końcowego fragmentu tej normy wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu, w odniesieniu do umów najmu czy też dzierżawy, jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą.

Kluczowe wobec tego znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma odpowiedź na pytanie, jak rozumieć zwrot legislacyjny "z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą".

Również i w tym przypadku ustawodawca nie wskazuje, w jaki sposób należy dokonywać rozgraniczenia składników związanych z działalnością gospodarczą od innych. W art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f. wskazano natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Tym samym ustawodawca dopuszcza możliwość, aby najem był wykonywany w przypadku osób fizycznych również jako ich działalność gospodarcza.

Czym z kolei są "składniki majątkowe" wyjaśnia definicja legalna z art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12) ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 poz. 330 ze zm.), przez aktywa należy rozumieć kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Przepisy te jednak nie wyjaśniają, które z tak definiowanych składników należy uznawać za związane z działalnością gospodarczą. Decydujący zatem dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem (dzierżawą) rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, a najmem/dzierżawą rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym, czy powiązać określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem czy dzierżawę.

10. Stanowisko takie prezentowane jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1940/15 wskazał, że bez wpływu na możliwość zaliczenia uzyskiwanych przez podatnika (osobę fizyczną) przychodów do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. pozostają:

1) okoliczność równoległego prowadzenia działalności gospodarczej w innym zakresie niż najem, dzierżawa, poddzierżawa czy umowy o podobnym charakterze;

2) objęcie samego najmu podatkiem VAT;

3) rozmiary tej działalności, w tym liczba oddanych w najem (dzierżawę, poddzierżawę) nieruchomości;

4) realizacja przez podatnika inwestycji (budynku) w założeniu przeznaczonej do najmu.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że spełnienie wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. cech działalności gospodarczej, nie ma również decydującego wpływu na kwalifikację uzyskanych z najmu przychodów do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Dopiero bowiem "związanie" składników majątkowych z działalnością gospodarczą, wyłącza możliwość rozpoznania przychodów z najmu, jako przychodów ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. O istnieniu takiego związku (powiązania), będących przedmiotem najmu składników majątkowych podatnika, z jego działalnością gospodarczą może świadczyć ich faktyczne wykorzystywanie w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy skorzystał on z prawa amortyzacji środków trwałych, czy też nie. Przesłanka "związania składników majątku z działalnością gospodarczą" (wykorzystania) zostanie spełniona również wówczas, gdy podatnik dokonał takiego ich powiązania z prowadzoną działalnością gospodarczą (prowadzonym przedsiębiorstwem), że uzyskuje dzięki temu z tej działalności konkretne korzyści, w tym podatkowe.

11. Odnosząc powyższe rozważania do realiów sprawy stwierdzić należy, że w opisie zdarzenia przyszłego podatnik wskazywał, że przedmiotem najmu/dzierżawy będzie majątek, który obecnie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, ale zostanie z niej wycofany. Podatnik obecnie prowadzi działalność gospodarczą (w zakresie handlu częściami samochodowymi), ale zamierza zaniechać jej prowadzenia na własny rachunek (we wniosku nakreślił kolejne etapy planu, jaki zamierza przeprowadzić aby wycofać się z działalności, a swoimi następcami uczynić dzieci).

Nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza wynająć/wydzierżawić spółce, będą wyłączone z ewidencji środków trwałych i – jak napisano we wniosku – przejdą do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Wnioskodawca podał, że nie będzie posiadał żadnej struktury organizacyjnej służącej zarządzaniu najmem/dzierżawą nieruchomości, planuje dokonać wynajmu/wydzierżawienia wyłącznie na rzecz spółki, w której będzie komandytariuszem; nie będzie podejmował działań zmierzających do poszukiwania potencjalnego najemcy/dzierżawcy, nie będzie zamieszczał ogłoszeń, nie będzie zatrudniał agencji pośrednictwa. Podał, że będzie podejmował tylko działania konieczne do utrzymania nieruchomości w należytym stanie, pozwalającym na ich wykorzystywanie do działalności wykonywanej przez spółkę.

Te okoliczności w ocenie Sądu przemawiają za tym, że oddawaniu w najem/dzierżawę nie ruchomości nie można przypisać cech działalności gospodarczej, która miałaby polegać właśnie wyłącznie na wynajmowaniu/wydzierżawianiu własnych nieruchomości.

Jednocześnie wadliwie organ uznał, biorąc pod uwagę cechy działalności gospodarczej, czyli zarobkowy charakter, wykonywanie w sposób ciągły, prowadzenie w sposób zorganizowany, że skala planowanego wynajmu/dzierżawy uniemożliwia zastosowanie zryczałtowanej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych.

Organ nadmierną wagę przywiązał przy dokonywaniu wykładni przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie do wykładni pojęcia działalności gospodarczej zawartego w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., ignorując jednocześnie treść art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., z którego jasno wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu do umów najmu jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą.

12. Najem czy dzierżawa z natury rzeczy mają charakter ciągły i zarobkowy. Ciągłość najmu czy dzierżawy i fakt, że umowa najmu/dzierżawy ma charakter odpłatny - nie przesądzają automatycznie o tym, że musi on być uznany za działalność gospodarczą. Nie jest przecież tak, że tylko najem okazjonalny i sporadyczny nie stanowi działalności gospodarczej.

Co do "zakresu" natomiast, na który powołuje się organ, to elementowi temu w ocenie Sądu przypisano w interpretacji zbyt duże, przesądzające znaczenie, nie mając zresztą ku temu dostatecznych podstaw w treści wniosku o interpretację. O tym, że najem/dzierżawa jest wykonywany w "szerokim zakresie" w ocenie Sądu mógłby przemawiać stopień aktywności, nasilenie działań podatnika, szerszy krąg partnerów (najemców/dzierżawców) itp. Co do zakresu rozumianego jako wielkość osiąganego przychodu wnioskodawca nie podał żadnych szczegółów, toteż i organ nie mógł ocenić "szerokości zakresu" na podstawie wielkości przychodów. Organ oparł swoją ocenę co do tego, że będzie to najem/dzierżawa prowadzony w "szerokim zakresie" – jak się wydaje – na zawartym we wniosku wyliczeniu, że przedmiotem najmu/dzierżawy będą różne nieruchomości. Nie wiadomo jednak, dlaczego Organ uznał, że będzie to działalność na "szeroką skalę", skoro kontrahentem podatnika ma być tylko jeden podmiot tj. jedna spółka.

Należy też przypomnieć, że to, czy "zakres" najmu/dzierżawy jest "szeroki" – to nie jest ustawowe kryterium przesądzające o tym, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą.

Godzi się też zauważyć, że od 1 stycznia 2018 r. dla przychodów z najmu/dzierżawy przekraczających określoną kwotę ustawodawca przewidział wyższe stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Nie jest zatem tak, że tylko małe (czy też relatywnie małe) przychody mogą być opodatkowane ryczałtem, a duże – muszą być uznane za działalność gospodarczą i wyłączone z możliwości opodatkowania ryczałtem.

Organ powołuje się na to, że w wypadku wnioskodawcy "szeroki zakres" wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości "powoduje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny". Rację ma organ, że nie będzie to najem okazjonalny. Zdaniem Sądu jednak nie tylko najem "okazjonalny" może być opodatkowany ryczałtem. Rzecz w tym, czy najem konstytuuje działalność. W ocenie Sądu w opisanych we wniosku okolicznościach – nie. Wnioskodawca wprost wskazuje na brak zorganizowania. Nie wiadomo też na jakiej podstawie organ uznał, że wynajmowanie spółce będzie miało charakter profesjonalny. Wręcz przeciwnie, skoro będzie tylko jeden z góry znany kontrahent (spółka, w której Wnioskodawcą będzie komandytariuszem) - to właśnie w ocenie Sądu wskazuje to raczej na brak profesjonalizmu i zorganizowania. Wnioskodawca zamierza czerpać z najmu/dzierżawy stałe dochody – co w ocenie Sądu nie znaczy automatycznie, że będzie prowadził profesjonalną działalność w sposób zorganizowany i ciągły.

13. W ocenie Sądu, w świetle zaprezentowanej powyżej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 1 pkt 2 i art. 1 ust. 2a w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym okoliczności powołane przez organ (ciągły charakter, "szeroki zakres") nie mają decydującego znaczenia przy ocenie opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego. Decydujące znaczenie należy przypisać brakowi aktywności na polu poszukiwania klientów, brakowi struktury organizacyjnej tj. zorganizowania, brak amortyzowania.

Na podstawie treści wniosku nie sposób uznać, że podatnik będzie prowadził działalność gospodarczą mającą za przedmiot wynajem/dzierżawę nieruchomości, toteż nieruchomości nie będą składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą. Taką aktywność można i należy uznać za najem/dzierżawę, które nie są realizowane w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

14. Reasumując, w ocenie Sądu, prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego przemawia za aprobatą stanowiska Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przychody z opisanego najmu/ dzierżawy nieruchomości mogą stanowić przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., bowiem nie wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, aby wynajem/wydzierżawianie nieruchomości miało być prowadzone w ramach działalności gospodarczej, a zarazem nie wynika, że przedmiotowe nieruchomości będą stanowiły składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, co uzasadniałoby wykluczenie opodatkowania przychodów ryczałtem ewidencjonowanym.

Potwierdził się zatem zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z uwagi na powyższe Sąd w odpowiedniej części uchylił zaskarżoną interpretację, działając na podstawie art. 146 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.

15. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organ będzie zobowiązany, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej poczynionej w tej sprawie przez Sąd odnośnie do opodatkowania przychodów z najmu/dzierżawy nieruchomości.

16. W ocenie Sądu nie są natomiast zasadne zarzuty skargi co do naruszenia art. 2a ust. 1 ustawy o zryczałtowanych podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że Skarżący nie będzie mógł opłacać ryczałtu ewidencjonowanego od przychodów z udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe oraz na używanie znaków towarowych, nazw towarowych i znaków użytkowych. Stanowisko organu zaprezentowane w tym względzie w zaskarżonej interpretacji uznać bowiem należało za prawidłowe.

17. Rację należy przyznać organowi, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą więc podlegać, po spełnieniu innych wymogów ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub najem, podnajem, poddzierżawa (...), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

18. Zdaniem Sądu rację należy przyznać organowi, że przychody z udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe oraz na używanie znaków towarowych, nazw towarowych i znaków użytkowych, o które podatnik pyta we wniosku, to przychody z praw majątkowych, zaliczane do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Te przychody obligatoryjnie muszą być zakwalifikowane do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Dlatego nie mogą być uznane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej ani za przychody z najmu/dzierżawy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nie ma zatem podstawy do opodatkowania ich ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

19. Przychody z praw majątkowych definiuje przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 18 u.p.d.o.f. za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Powyższy przepis ma charakter otwarty. Wskazuje jednak wprost, że wszelkie przychody uzyskane w związku z posiadaniem, udostępnianiem i korzystaniem ze znaku towarowego zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z praw majątkowych. Przychód z praw majątkowych powstaje również w przypadku przychodów związanych z udzielaniem licencji.

Rację ma organ, że o kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, nie zaś forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu - dzieła, czy też po jego powstaniu).

20. Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666) jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Umowy opisane we wniosku o interpretację są zdaniem Sądu takimi właśnie umowami, a przychód osiągany na ich podstawie musi być kwalifikowany jako przychód z praw autorskich, bez względu na to, jaka będzie nazwa umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką (w realiach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku). W przypadku Wnioskodawcy uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego nie mogą to być przychody z najmu lub dzierżawy, do których może znaleźć zastosowanie ryczałt ewidencjonowany.

21. Z tych powodów uznać należało, że Organ zajmując stanowisko co do opodatkowania przychodów z udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe oraz na używanie znaków towarowych, nazw towarowych i znaków użytkowych, nie naruszył art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. ani art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2016.2180 j.t.) ani innych przepisów prawa wymienionych w skardze.

22. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony przez WSA w Łodzi, że "przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego (w tym także ze znaku, na który udzielono prawa ochronnego), a zatem także z odpłatnego udostępniania praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom, stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie jako podmiot gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także od rodzaju umowy na podstawie której udostępnienie to nastąpi (np. umowa dzierżawy na podstawie ustawy Kodeks cywilny)" - wyrok z dnia 13 grudnia 2016, sygn. akt I SA/Łd 942/16.

23. Z uwagi na powyższe Sąd w odpowiedniej części (o czym była mowa w szczególności w pkcie 14 niniejszego uzasadnienia) uchylił zaskarżoną interpretację, działając na podstawie art. 146 § 1 pkt 1 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., w pozostałej części zaś skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a.

W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.