Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 460/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2021-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1, art. 116 § 1 i § 2, art. 118 § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 11 ust. 1, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 175 poz 1361
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 maja 2021 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia K. S. "C. " D. w likwidacji solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz J. K. kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania J. K., dalej: "strona", "skarżący", od decyzji Burmistrza Miasta [...], dalej: "Burmistrz", "organ pierwszej instancji", w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej strony, jako osoby trzeciej z dnia [...] r.

- po pierwsze, uchyliło wskazaną decyzję Burmistrza w zakresie określonym w pkt 3 i 4, tj. orzekającą o odpowiedzialności strony, jako wiceprezesa zarządu, w okresie od 26 maja 2001 r. do 15 lipca 2014 r., K. z siedzibą w [...], solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł i odsetek od tej zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji w wysokości [...] zł;

- po drugie, orzekło o odpowiedzialności strony, jako członka zarządu K. , w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r., za zaległości podatkowe K. solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu:

a) podatku od nieruchomości za 2014 r. (styczeń-czerwiec) w wysokości [...] zł,

b) odsetek od ww. zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji w wysokości [...] zł;

- po trzecie, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie określonym w pkt 1 i 2 tej decyzji, tj. w zakresie podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości [...] zł i odsetek od tej zaległości podatkowej w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] r. Burmistrz orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony, jako osoby trzeciej - wiceprezesa zarządu w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. K. z siedzibą w [...], stowarzyszenia kultury fizycznej, solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe K. , dalej: "K. ", w podatku od nieruchomości za 2013 r. oraz za 2014 r. wraz z odsetkami od tych zaległości podatkowych.

Decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1, art. 116a § 1, art. 207 § 1 oraz art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualny Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej: "o.p."

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego i błędne zastosowanie przepisów o.p., w tym w szczególności przepisu art. 116a § 1 przez przyjęcie, że strona jako prezes zarządu K. w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. odpowiada solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia. Zarzucono ponadto naruszenie przepisu art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 o.p. poprzez nie wzięcie pod uwagę kwestii pisemnej rezygnacji z członkostwa w K. we wrześniu 2011 r., co miało istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w przedmiocie odpowiedzialności strony jako członka zarządu stowarzyszenia za zaległości podatkowe.

Postanowieniem z dnia 30 października 2019 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze zleciło Burmistrzowi przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie w zakresie wskazanym w uzasadnieniu tego postanowienia.

Po przeprowadzeniu postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze, orzekając jak wskazano wyżej, uznało iż odwołanie strony częściowo zasługuje na uwzględnienie. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przypomniał, że sprawa dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe K. z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2013 i 2014 wraz z odsetkami za zwłokę. Wskazał także na mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa: art. 51 § 1 i 2 o.p. (stanowiący co jest zaległością podatkową) oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazując na obowiązek K. deklarowania i wpłacania deklarowanego podatku od nieruchomości. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że w tej sprawie, stosownie do art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm.), dalej: "ustawa zmieniająca", do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Skoro ustawa zmieniająca o.p., co do zasady weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. (art. 31 ustawy zmieniającej), to biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy o.p. oraz ustawy zmieniającej, w niniejszej sprawie do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych mają zastosowanie przepisy o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r., bowiem zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za kolejne miesiące 2013 i 2014 roku powstały przed 1 stycznia 2016 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze następnie odwołało się do art. 107 § 1, 1a i 2 o.p. regulujących zakres odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, a także do art. 116 o.p. normującego przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości łub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 o.p.) i jest to odpowiedzialność całym majątkiem. Zgodnie zaś z art. 116a § 1 o.p., za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio.

Wskazał także organ odwoławczy, że zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości z tytułu poszczególnych rat miesięcznych za kolejne miesiące 2013 i 2014 roku powstały w kolejnych miesiącach tych lat, zatem terminy płatności kolejnych rat za styczeń 2013 i 2014 r. upływały odpowiednio 31 stycznia 2013 i 2014 r., zaś za kolejne miesiące 2013 i 2014 r. - odpowiednio do 15 każdego miesiąca.

Wysokość zaległości podatkowych potwierdzają złożone przez K. deklaracje na podatek od nieruchomości oraz wydruk karty kontowej K. z informacją o stanie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2013 i 2014 r. Wynika z nich, że na poczet podatku od nieruchomości za lata 2013 i 2014 nie dokonano jakiejkolwiek wpłaty. Nie uzyskano także jakiejkolwiek kwoty w wyniku egzekucji wobec K., przy czym, jak zaznaczył organ, Burmistrz decyzją o odpowiedzialności osoby trzeciej objął zaległości podatkowe K. z tytułu rat od I do VII w podatku od nieruchomości ([...] zł).

Z informacji zawartych w KRS wynika, że strona pełniła obowiązki członka zarządu K. w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r., a więc w czasie kiedy upływał termin płatności kolejnych rat miesięcznych w podatku od nieruchomości za 2013 i rat podatku I-VI za 2014. Organ wskazał przy tym, że wprawdzie strona powoływała się w odwołaniu na okoliczność nie pełnienia obowiązków członka zarządu K. w okresie, którego dotyczy decyzja, (strona podnosiła, że na ręce Zarządu Stowarzyszenia we wrześniu 2011 r. złożyła pisemną rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu, jednak taka informacja nie wynikała z wpisu do KRS, ani nie została przedłożona do akt, organ nie miał też precyzyjnej wiedzy, których członków zarządu miałby przesłuchiwać w charakterze świadków na tę okoliczność, bo strona takich nazwisk nie wskazała (wskazywała ogólnikowo na "członków zarządu"). Organ zatem uznał, że strona nie wykazała, że wbrew wpisom w KRS została skutecznie odwołana lub złożyła rezygnację z funkcji Członka Zarządu K. i nie obaliła prawdziwości wpisu, iż była nim do 15 lipca 2014 r. Organ wskazał przy tym na statut Stowarzyszenia, z którego wynika że członkowie zarządu powoływani byli na czteroletnią kadencję i który regulował sposób rezygnacji.

Zdaniem organu odwoławczego Burmistrz błędnie natomiast przyjął, że strona odpowiada także za zaległość podatkową wynikającą z zobowiązania podatkowego za VII ratę podatku od nieruchomości za lipiec 2014 r. Termin jej płatności upływał tymczasem 15 lipca 2014 r. i w tym też dniu strona została wykreślona z KRS. Rata stała się zaś zaległością w dniu 16 lipca 2014 r. W ocenie organu odwoławczego, co do pozostałych rat podatku, spełniony został warunek do orzeczenia o odpowiedzialności strony, jako członka zarządu, wynikający z art. 116 § 2 o.p.

W ocenie organu odwoławczego, spełniona została także przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku K. ponieważ egzekucja w odniesieniu do należności objętych decyzją o odpowiedzialności podatkowej strony jako osoby trzeciej okazała się w całości bezskuteczna. Organ odwoławczy wyjaśniał dalej, że w stosunku do K. była także prowadzona egzekucja administracyjna obejmująca zaległości K. jako inkasenta z tytułu opłaty targowej pobranej i niewpłaconej.

Zdaniem organu odwoławczego K. nie posiada majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w całości lub w znacznej części. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] podejmował czynności zmierzające do ustalenia majątku K., z którego można byłoby przeprowadzić skuteczną egzekucję. W toku postępowania prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących opłaty targowej (z wyjątkiem tytułu o nr [...]) oraz podatku od nieruchomości ustalono, że K. nie prowadzi działalności pod adresem ul. [...] nr [...] w [...] nie posiada środków trwałych ruchomych i nieruchomych, zaś zajęcia posiadanego rachunku bankowego w P. okazały się nieskuteczne. Źródłem dochodu K. do 31 kwietnia 2015 r. było wynagrodzenie (procentowe) od pobranej w drodze inkasa opłaty targowej. Powyższe ustalenia skutkowały wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (obecnie Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.), dalej: "u.p.e.a.", postanowienia z dnia [...] r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku zobowiązanego K. Postanowienie to zostało wprawdzie uchylone w całości przez organ nadzorczy, a postępowanie organu egzekucyjnego zostało umorzone, jako że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie stanowił wystarczającej podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Jako niewystarczające oceniono przy tym podjęte przez organ egzekucyjny działania w zakresie zweryfikowania stanu majątkowego zobowiązanego K.. Od wierzyciela uzyskano jednak pismo, z którego wynika, że na dzień 10 września 2015 r. nie posiada danych pozwalających na wskazanie majątku dłużnika. Uchwałą Rady Miasta K. został też pozbawiony dochodu w postaci procentowego wynagrodzenia w wysokości 90% od zainkasowanej kwoty opłaty na targowisku, co było jednym źródłem dochodu K. od 31 października 2013 r. do 30 kwietnia 2015 r. Natomiast po 30 kwietnia 2015 r. i ono zostało przez K. utracone. K. nie był też w stanie spłacić zaległości wobec Miasta z tytułu podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł, opłaty targowej w wysokości [...] zł oraz czynszu dzierżawnego w wysokości [...] zł, mimo podejmowania czynności egzekucyjnych.

W ocenie organu odwoławczego egzekucja z majątku K. okazała się w całości bezskuteczna, z uwagi na brak jakiegokolwiek majątku (nieruchomości, ruchomości, wierzytelności, itp.), z którego byłoby możliwe przeprowadzenie skutecznej egzekucji. To, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., nie wydał kolejnego postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nie świadczy, zdaniem organu odwoławczego, że bezskuteczność egzekucji nie została wykazana, gdyż nie tylko w ten sposób można potwierdzić bezskuteczność egzekucji. Sytuacja majątkowa oraz organizacyjna K. uzasadniała zaniechanie przez wierzyciela - Burmistrza (a także przez organ egzekucyjny) zwrócenia się do sądu o nakazanie K. wyjawienia majątku, zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego, K. bowiem takiego majątku nie posiadał.

Organ odwoławczy skonstatował, że strona nie wykazała przesłanki wynikającej z treści art. 116 § 1 pkt 2 o.p., która wykluczyłaby możliwość orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe K. . Nie wskazała bowiem mienia K. , z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych K. w znacznej części. W ocenie organu odwoławczego, takim mieniem nie jest ewentualne roszczenie K. w stosunku do Miasta o zwrot poczynionych nakładów na obiekty sportowe na należącej do Miasta działce nr [...] wykorzystywanej przez K. na podstawie umowy dzierżawy. Roszczenie to nie jest uznane przez Burmistrza, a K. nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą, porozumieniem czy też jakimkolwiek innym dokumentem, który by potwierdzał istnienie niespornej wierzytelności z tego tytułu.

W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła również kolejna z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności osobę trzecią, ujęta w treści art. 116 § 1 pkt 1 o.p. Strona bowiem, będąca członkiem zarządu nie wykazała, że we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości lub, że wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Nie jest bowiem sporne w sprawie, że wniosek o ogłoszenie upadłości K. nie został złożony. Nie wykazano także, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony.

Tymczasem już z protokołu Nr [...] z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Rady Miasta z Zarządem K. z dnia 5 czerwca 2012 r. wynika, że zaległości K. z tytułu czynszu dzierżawnego i podatku oraz opłaty targowej stale rosły i na dzień 30 kwietnia 2012 r. wynosiły [...] zł. W latach 2006 - 2008 w stosunku do K. była stosowana pomoc poprzez umorzenie pewnych należności (z tytułu podatku od nieruchomości - [...] zł oraz z tytułu czynszu dzierżawnego - [...] zł). Z zamieszczonych w protokole posiedzenia Komisji wyjaśnień strony wynika, że płatności na rzecz ZUS i Urzędu Skarbowego są cały czas regulowane, z protokołu pokontrolnego wynika natomiast, że na rzecz ZUS z kwoty [...]zł zostało do spłacenia [...] zł, z kolei zaległości z tytułu VAT wynoszą [...] zł a z tytułu podatku dochodowego - [...] zł. Przedstawione okoliczności potwierdzają znajdujące się w aktach tytuły wykonawcze obejmujące należności z tytułu opłaty targowej, a także prowadzona wobec K. egzekucja administracyjna obejmująca jego zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2014. Fakt występowania zaległości w podatku od nieruchomości od 2007 r., a z tytułu czynszu dzierżawnego od roku 2009 r. potwierdzają także wydruki karty kontowej K..

Odwołując się do art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. (Dz.U. z 2009 r. Nr 175 poz. 1361 ze zm.), dalej: "p.u.n.", organ wskazał że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, przy czym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Brak realizacji zobowiązań w wymaganym terminie skutkuje uznaniem, że w przypadku dłużnika zachodzi stan jego niewypłacalności. Bez znaczenia jest powód niezrealizowania obowiązku, okres opóźnienia, jak też wysokość długu w porównaniu do stanu aktywów dłużnika. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 p.u.n). Skoro K. co najmniej od roku 2007 nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych choćby z tytułu podatku od nieruchomości i zaległości podatkowe w tym podatku z każdym rokiem powiększały się, poza tym występowały także nieuregulowane zobowiązania pieniężne z innych tytułów (czynsz dzierżawny, VAT, podatek dochodowy, składki ZUS, opłata targowa), to oznacza, że już w roku 2007 był niewypłacalny i wystąpiły przesłanki do ogłoszenia jego upadłości (art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 p.u.n.).

Organ odwoławczy wskazał, że strona funkcję w Zarządzie K. pełniła od 26 maja 2010 r., jednak przesłanki do ogłoszenia upadłości K. wystąpiły już przed tą datą. Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n. za właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy przyjąć termin dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, wobec czego na stronie, po powołaniu jej w maju 2010 r. ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości K. w terminie dwutygodniowym od objęcia funkcji, nawet, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły wcześniej. Wniosek taki tymczasem nie był składany ani nie wykazano, że za taką sytuację strona nie ponosi winy, co oznacza brak możliwości wyłączenia odpowiedzialności strony na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) o.p.

Organ odwoławczy orzekł, że w konsekwencji strona odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z K. w likwidacji oraz pozostałymi członkami zarządu za (1) zaległości podatkowe K. z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. ([...] zł); (2) odsetki od zaległości podatkowych wskazanych w pkt 1 (na dzień wydania decyzji przez Burmistrza - [...] zł); (3) podatek od nieruchomości za 2014 r. ([...] zł) i (4) odsetki od zaległości podatkowych wskazanych w pkt 3 na dzień wydania decyzji przez Burmistrza ([...] zł).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że stosownymi decyzjami z dnia [...] r. Burmistrz orzekł o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich w stosunku do pozostałych członków zarządu K. : J. H. K., Z. A. M. oraz D. G. W.. Od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. funkcje członka zarządu K. pełnił też F. J., jednak w stosunku do niego nie było prowadzone postępowanie podatkowe w sprawie jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za lata 2013 i 2014 z powodu śmierci tej osoby.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego strona, wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzuciła:

1. naruszenie art. 120 o.p. w zw. z art. 121 § 1, art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 180 o.p. i art. 191 o.p. poprzez:

a) nie podjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności ustalenie okresu, w którym skarżący pełnił funkcję członka Zarządu Stowarzyszenia K. i oparcie się w tym zakresie wyłącznie na danych zawartych w KRS;

b) nie zażądanie dokumentów Stowarzyszenia znajdujących się w posiadaniu doradcy podatkowego A. M., mimo iż mogą zawierać istotne informacje z punktu widzenia możliwości ustalenia okresu, w jakim skarżący pełnił funkcję członka zarządu Stowarzyszenia, poprzestanie przez organy na jednokrotnym wezwaniu doradcy podatkowego do przekazania dokumentacji, bez zwolnienia tej osoby z tajemnicy zawodowej jawi się jako niczym nieuzasadnione uchylenie się od wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy;

c) zaniechanie przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodów w sprawie poprzez zaniechanie przez organy przesłuchania w charakterze świadków członków zarządu Stowarzyszenia K. w okresie do października 2011 r. na okoliczność ustalenia statusu skarżącego jako członka zarządu Stowarzyszenia oraz okoliczności kiedy i w jakiej formie została przez niego złożona rezygnacja z pełnienia tej funkcji;

d) niepodjęcie przez organy działań umożliwiających odnalezienie dokumentacji osobowej K. w postaci chociażby komisyjnych oględzin dokumentów pozostałych w siedzibie K. z udziałem skarżącego, co pozwoliłoby skonfrontować stan posiadanych dokumentów przez organ podatkowy z rzeczywistym stanem faktycznym sprawy;

2. art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 o.p. poprzez samodzielne i dowolne ustalenie przez organ podatkowy, iż w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spełnione były przesłanki bezskuteczności egzekucji zaległości opisanych zaskarżoną decyzją w sytuacji, gdy należało w tym zakresie zasięgnąć opinii osoby posiadającej wiedzę specjalną w tym zakresie i oprzeć ustalenia na pełnej dokumentacji księgowej Stowarzyszenia;

3. art. 120 o.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 122 o.p. w zw. z art. 180 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez dowolne ustalenie, iż w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spełnione były przesłanki bezskuteczności egzekucji zaległości opisanych zaskarżoną decyzją w szczególności zaś, iż z dniem 10 września 2016 r. doszło do przedawnienia roszczeń wzajemnych Stowarzyszenia wobec organu podatkowego - Burmistrza w sytuacji, gdy zarzut przedawnienia roszczenia po pierwsze nie niweluje istnienia zobowiązania w ogóle, po drugie jest jedynie zarzutem, który aby był skuteczny musi zostać zgłoszony przez dłużnika, po trzecie zaś, gdy miałoby dojść do przedawnienia roszczeń wzajemnych Stowarzyszenia wobec organu podatkowego, które mogły podlegać wzajemnemu potrąceniu i umorzeniu zaległości Stowarzyszenia, skarżący nie miał już żadnych możliwości wpływania na działania Stowarzyszenia, gdyż Stowarzyszenie już od 5 sierpnia 2015 r. zarządzane było przez kuratora i to on winien podejmować działania zmierzające do realizacji wierzytelności przysługujących K. ;

4. art. 187 § 1 w zw. z art. 122 o.p. poprzez zaniechanie dołączenia do akt sprawy całości dokumentacji Stowarzyszenia w tym dokumentacji księgowej Stowarzyszenia posiadanej przez chociażby doradcę podatkowego A. M. w sytuacji, gdy zapoznanie się przez organy podatkowe z całością dokumentacji było konieczne dla poczynienia ustaleń związanych z możliwością przeprowadzenia skutecznej egzekucji długów Stowarzyszenia, okoliczności w postaci rzeczywistego stanu zobowiązań Stowarzyszenia, a także pozwoliłoby na zapoznanie się z całokształtem okoliczności dotyczących stanu osobowego zarządu Stowarzyszenia w spornym okresie.

Powyższe naruszenia proceduralne doprowadziły, zdaniem skarżącego, do naruszenia prawa materialnego tj. art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 1 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Stowarzyszenia.

W uzasadnieniu skarżący rozwinął argumentację odnoście do wskazanych zarzutów oraz wskazał nazwiska osób (byłych członków zarządu i pracowników K.), które miałyby mieć wiedzę o okolicznościach złożenia przez niego rezygnacji z funkcji członka zarządu. Podał przy tym, że dane tych osób zdobył już po wydaniu decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, co oznacza konieczność przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków tych osób.

Zwrócił uwagę na niejasności w zakresie ustalenia majątku Stowarzyszenia przez Miasto i rozliczenia poniesionych przez Stowarzyszenie nakładów. Wniósł również skarżący "o rozpoznanie sprawy na rozprawie w normalnym trybie".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też do naruszenia przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 p.p.s.a., sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, przy czym sąd bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może jednak z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Zgodnie zaś z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badając sprawę w zakresie tak określonej kognicji sądu administracyjnego należy stwierdzić, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, co nie oznacza jednak, że trafne są zarzuty podniesione przez skarżącego.

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zgodnie z treścią art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powinny zatem, jak wynika z art. 187 § 1 o.p. zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena zgromadzonych dowodów, jak to wynika z treści art. 191 o.p., winna być przez organ prowadzący postępowanie dokonana na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami oraz z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Uzasadnienie rozstrzygnięcia – jak o tym stanowi art. 210 § 4 o.p. - powinno natomiast zawierać m.in. wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zauważyć trzeba, że zgodnie z art. 107 § 1 o.p. osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe podatnika całym swoim majątkiem, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15. działu III o.p., solidarnie z podatnikiem. Zasadniczo – jak z kolei o tym stanowi art. 118 § 1 o.p. - nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter solidarny i akcesoryjny. Solidarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej wynika wprost z przytoczonego wyżej art. 107 o.p. Akcesoryjność tej odpowiedzialności, jak to wynika z treści art. 108 § 2 i 4 o.p., powoduje z kolei, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie może powstać bez uprzedniego powstania obowiązku pierwotnego dłużnika. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania albo przed doręczeniem decyzji określającej zobowiązanie. Zgodnie zaś z drugim powołanym przepisem, zasadniczo egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Solidarność i akcesoryjność odpowiedzialności osób trzecich polega zatem m.in. na tym, że odpowiedzialność osoby trzeciej zależy od istnienia zobowiązania podatkowego podatnika. Oznacza to, z jednej strony, że odpowiedzialność osoby trzeciej wynikająca z decyzji o jej odpowiedzialności wygasa, gdy przestaje istnieć dług podatkowy, za który ona odpowiada (por. R. Mastalski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Unimex 2016, s. 583). Z drugiej strony natomiast, warunkiem sine qua non zastosowania art. 116 o.p., tj. wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej – członka zarządu, jest istnienie zaległości podatkowej po stronie podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 622/18). Wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego dłużnika zwalnia zatem z odpowiedzialności osobę trzecią. W takiej sytuacji nie można orzekać w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej niezależnie od tego, w jakim stadium znajduje się postępowanie. Jeżeli jest to postępowanie odwoławcze, to organ drugiej instancji powinien uchylić zaskarżoną decyzję i postępowanie umorzyć, jako bezprzedmiotowe. W konsekwencji zatem, niezależnie nawet od upływu terminu wynikającego treści art. 118 § 1 o.p., organy podatkowe mogą orzekać o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jedynie do momentu przedawnienia zobowiązania podatnika, będącego głównym dłużnikiem. Granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznacza zatem istnienie zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność tę orzeczono, co wynika – jak była o tym mowa – z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zaległość podatkowa z tytułu określonego zobowiązania podatkowego istnieje natomiast tak długo, jak długo istnieje samo zobowiązanie podatkowe, a zatem jak długo zobowiązanie nie wygaśnie na skutek zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 59 o.p., w tym na skutek przedawnienia.

Bezprzedmiotowość postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej, o której wyżej mowa, obejmuje orzekanie w sprawie, tj. w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej, nie zaś orzekanie w określonej fazie postępowania. Jeżeli zatem zobowiązanie podatnika wygasło na skutek przedawnienia na etapie postępowania odwoławczego od decyzji orzekającej odpowiedzialność osoby trzeciej, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie w zakresie dotyczącym zaległości w przedawnionych zobowiązaniach, jak to stanowi art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że organ odwoławczy zaznaczył, iż egzekucja z majątku K. okazała się bezskuteczna. Zwrócił również uwagę, że w aktach sprawy znajduje się szereg tytułów wykonawczych obejmujących zaległości K. z tytułu podatku od nieruchomości za lata od 2007 do 2014, które zostały K. doręczone (za wyjątkiem dwóch wskazanych przez organ). Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło także, iż – jak wynika z ustaleń organu egzekucyjnego – K. nie prowadzi działalności, nie posiada środków trwałych, ruchomych i nieruchomych, natomiast zajęcia rachunku bankowego okazały się nieskuteczne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało jednak jakie i kiedy podejmowane były w stosunku do K. czynności egzekucyjne, nie wynika to również z akt postępowania administracyjnego. Biorąc pod uwagę, że zgodnie z treścią art. 70 § 4 o.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, dokonanie ustaleń w tym zakresie ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zarówno zaś, jak wynika z powołanego przepisu, ani doręczenie tytułów wykonawczych, ani nawet doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego dłużnika, jeśli bank takiego rachunku bankowego nie prowadzi, nie wywołują skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało także czy zaistniała jakakolwiek inna przesłanka, wynikająca z treści art. 70 § 2 – § 6 o.p., przerwania albo zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania K. z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za wskazane w decyzji miesiące 2013 r. Brak odniesienia się do tej kwestii także w decyzji organu pierwszej instancji. Na zaistnienie jakiejkolwiek przesłanki zawieszenia albo przerwania biegu terminu przedawnienia wskazanego zobowiązania K. nie wskazują też materiały znajdujące się w aktach sprawy. Zgodnie zaś z treścią art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie K. z tytułu rat podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące 2013 r., którego bieg przedawnienia rozpocząłby się z początkiem roku 2014 (bowiem termin płatności kolejnych rat upływał 15 dnia każdego miesiąca z wyjątkiem rat za styczeń 2013 r., gdzie termin płatności upływał 31 stycznia 2013 r.) – uległoby przedawnieniu z upływem 2018 r. Odpowiednio, w odniesieniu do roku 2014 – zobowiązanie K. uległoby przedawnieniu z upływem 2019 r. Dla oceny czy nie upłynął termin określony w art. 118 § 1 o.p. miarodajny jest moment wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie miało to miejsce w dniu 28 grudnia 2018 r., a zatem przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa K. Z kolei organ odwoławczy orzekał w 2020 r. Jeżeli więc nie zaistniałaby okoliczność powodująca przerwanie albo zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań K. w chwili orzekania przez organ odwoławczy w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości K. nie byłaby spełniona przesłanka solidarności odpowiedzialności osoby trzeciej i samego podatnika, o której mowa w art. 107 § 1 o.p. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej, byłoby zatem bezprzedmiotowe.

Tylko w tym zakresie, tj. w odniesieniu do zbadania i wyjaśnienia przesłanek zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań K. za trafny należy – zdaniem Sądu - uznać zarzut skargi naruszenia przepisów postępowania – art. 122 i art. 187 § 1 o.p.- ze względu na niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, choć Sąd nie podziela uzasadnienia tych zarzutów. Niezasadne są natomiast zarzuty skargi w pozostałym zakresie. Dokonane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w tym zakresie ustalenia faktyczne znajdują oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale i stosownie do tych ustaleń, zastosowane zostały prawidłowo zinterpretowane właściwe przepisy prawa materialnego.

Zauważyć bowiem trzeba, że jak o tym stanowi art. 116 § 1 o.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaś zgodnie z treścią § 2 tego artykułu, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Jak zaś stanowi art. 116a o.p., przytoczony wyżej art. 116 znajduje zastosowanie do solidarnej odpowiedzialności członków organów zarządzających innymi osobami prawnymi.

K. , za zaległości którego w podatku od nieruchomości orzeczono o solidarnej odpowiedzialności skarżącego z podatnikiem, tj. K. i innymi członkami zarządu K. , działał w formie stowarzyszenia kultury fizycznej posiadającego osobowość prawną. Sam zaś skarżący – jak trafnie ustalił organ odwoławczy - pełnił obowiązki członka zarządu K. od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. W toku postępowania skarżący nie był w stanie w sposób skuteczny (tak, aby obalić domniemanie prawdziwości informacji wynikających z wpisu w KRS) wykazać, że w okresie którego dotyczy decyzja nie pełnił już obowiązków członka zarządu K., gdyż we wrześniu 2011 r. złożył na ręce Zarządu Stowarzyszenia pisemną rezygnację z pełnionej funkcji. Jakiegokolwiek potwierdzenia złożenia takiego dokumentu strona nie złożyła ani przed organem pierwszej instancji (pomimo wezwania), ani w postępowaniu odwoławczym. Bezskuteczne w tym zakresie (wobec braku odpowiedzi) okazało się też wystąpienie do kuratora K. o udostępnienie dokumentów. Do przedstawienia pisemnych rezygnacji został wezwany następnie adwokat P. P. – likwidator Stowarzyszenia, który w odpowiedzi oświadczył, iż nie posiada żadnej dokumentacji i że dostarczy ją jak tylko będzie możliwe uzyskanie takiego dokumentu. Ponieważ żądane przez organ dokumenty nie zostały mu dostarczone, a trudno przy tym zarzucić brak inwencji organu i działań podejmowanych celem wyjaśnienia kwestii ewentualnie składanej rezygnacji, to zasadnie organ odwoławczy przyjął, że skarżący funkcję członka zarządu pełnił w takim czasie jak zostało to zapisane w KRS. Zwłaszcza, że sam skarżący w toku postępowania tak przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji, nie był w stanie odwołać się do konkretnych z nazwiska osób, które złożenie takiej rezygnacji mogłyby potwierdzić, wymieniając je dopiero w skardze do Sądu i wskazując na aktualnie istniejącą konieczność przesłuchania świadków.

Sąd potraktował powyższe żądanie zawarte w skardze jako wniosek o przeprowadzenie takich dowodów z zeznań w trybie art. 106 p.p.s.a. Wobec tego wskazać trzeba, że na podstawie art. 1 § 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę administracji publicznej z punktu widzenia kryterium legalności, to znaczy przez badanie zgodności z prawem samego postępowania administracyjnego oraz zgodności z prawem zastosowania regulacji materialnych. (subsumpcji ustalonego w postępowaniu indywidualnego stanu faktycznego pod adekwatne do niego normy prawa materialnego). Sądy administracyjne nie ustalają więc stanu faktycznego indywidualnej sprawy samodzielnie lub konkurencyjne w stosunku do postępowania administracyjnego, tym bardziej, że prawodawca nie przydzielił im w tym zakresie odpowiednich instrumentów prawnych. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd administracyjny w drodze ograniczonego zastrzeżeniami wyjątku może przeprowadzić wyłącznie dowód z dokumentu, w którym to zakresie nie mieszczą się niewątpliwie inne środki dowodowe, w tym także sugerowane przez skarżącego zeznania świadków. Postępowanie przed sądem administracyjnym nie stanowi wszak części lub kontynuacji postępowania administracyjnego, którego wynik został zaskarżony do wskazanego sądu. Z tego względu wniosek skarżącego nie może zostać uwzględniony.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło również, że decyzjami organu pierwszej instancji z dnia [...] r., zmodyfikowanymi przez organ odwoławczy decyzjami z dnia [...] r., orzeczono o odpowiedzialności trzech kolejnych członków zarządu K.: J. K., D. W. oraz Z. M., którzy ponoszą odpowiedzialność solidarną za zaległości dotyczące okresów objętych decyzją kontrolowaną przez Sąd w niniejszym postępowaniu. Postępowanie w sprawie solidarnej odpowiedzialności jeszcze jednego członka zarządu – F. J. nie zostało wszczęte ze względu na śmierć tej osoby w dniu [...] r. Zgromadzone w sprawie dowody nie wskazują zaś by za okresy objęte zaskarżoną decyzją odpowiedzialność jako członek zarządu ponosić mogły inne jeszcze osoby.

Nie ma również wątpliwości co do istnienia zaległości K. w podatku od nieruchomości za okresy objęte zaskarżoną decyzją. Wynikają one z deklaracji złożonych przez K. na podatek od nieruchomości za poszczególne lata oraz wydruku karty kontowej K. o stanie zaległości. Nie budzi zatem wątpliwości fakt braku wpłaty podatku od nieruchomości za okresy objęte zaskarżoną decyzją oraz to, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna.

Jak wynika bowiem z niepodważonych skutecznie ustaleń dokonanych w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości K. w podatku od nieruchomości, postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne w stosunku do K. na podstawie 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ stwierdził bowiem brak majątku K., z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w całości lub znacznej części. K. nie prowadził działalności, nie posiadał środków trwałych i nieruchomości, a zajęcie rachunku bankowego okazało się nieskuteczne. Jak wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją do 31 października 2013 r. K. prowadził w ramach działalności gospodarczej targowisko na części działki dzierżawionej od Miasta przy ul. [...]. Opłaty z targowiska były jedynym źródłem dochodów K. od 2012 r., utraconym po 30 kwietnia 2015 r. Wcześniej K. uzyskiwał dochody ze sprzątania obiektów kolejowych, kotłowni i mieszkań. Umowa dzierżawy działki od Miasta została rozwiązana 31 października 2013 r. Na podstawie porozumienia między K. a Miastem z 30 października 2013 r. obiekty sportowe i obiekty targowiska miały być przejęte przez Miasto w rozliczeniu za zaległości K. wobec Miasta, co miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia. Jak wynika z operatu szacunkowego z dnia 26 września 2013 r., łączna wartość budowli wzniesionych przez K. na dzierżawionej od Miasta działce wyniosła [...] zł. Do zawarcia porozumienia w tej sprawie jednak nie doszło. W sprawie rozliczenia, o którym mowa nie toczy się postępowanie sądowe, Burmistrz nie uznaje roszczeń K. o zwrot poniesionych nakładów. K. nie ma do Miasta także jakiejkolwiek innej bezspornej wierzytelności. W dniu 4 czerwca 2020 r. K. został rozwiązany przez Sąd wraz z zarządzeniem jego likwidacji. Na skutek zażalenia wierzyciela, tj. Miasta, postanowienie umarzające postępowanie egzekucyjne zostało uchylone przez organ nadzorczy postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2015 r. Organ nadzorczy, podzielając stanowisko wierzyciela, zobowiązał organ egzekucyjny do podjęcia dalszych czynności mających na celu poszukiwanie majątku zobowiązanego. Organ egzekucyjny zwrócił się do Burmistrza m.in. o wskazanie majątku zobowiązanego, a także o udzielenie informacji o formie i sposobie rozliczeń między K. a Miastem. Burmistrz, jako wierzyciel odpowiedział, że nie dysponuje danymi umożliwiającymi wskazanie majątku zobowiązanego. Organ egzekucyjny nie wydał wprawdzie kolejnego postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Sądu, nie podważa to jednak wniosku wynikającego z poczynionych w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją ustaleń co do bezskuteczności egzekucji. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji może bowiem być wykazane każdym dopuszczalnym prawnie dowodem (zob. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08).

Z niepodważonych ustaleń wynika także, iż w stosunku do K. jako stowarzyszenia kultury fizycznej, figurującego także w rejestrze przedsiębiorców KRS, przesłanki upadłości zaistniały już w 2007 r. Od tego bowiem czasu K. nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku od nieruchomości, a także z innych tytułów: podatku od towarów i usług, podatku dochodowego, składek na ubezpieczenie społeczne, czynszu dzierżawnego. Okoliczności powyższe wynikają z protokołu z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Rady Miasta z zarządem K. z dnia 5 czerwca 2012 r., znajdujących się w aktach sprawy tytułów wykonawczych, a także znajdują potwierdzenie w prowadzonej w stosunku do K. egzekucji administracyjnej, obejmującej m.in. zaległości K. jako inkasenta w opłacie targowej za lata 2013 – 2014. Zgodnie zaś z treścią art. 11 ust. 1 p.u.n., w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Jak zaś stanowi ust. 2, dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 powołanej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym wyżej mowa – jak to wynika z ustępu 2. - spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Sąd podziela pogląd, że "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., to – w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie - okres dwóch tygodni wskazany w treści art. 21 ust. 1 p.u.n.

Skarżący, jak już była o tym mowa, pełnił obowiązki członka zarządu K. od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. Tymczasem ani we wskazanym okresie dwóch tygodni od objęcia funkcji członka zarządu, ani w ogóle nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, ani nie zostało tez wszczęte postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości.

Skarżący uważa, że zaległości w podatku od nieruchomości powinny być potrącone z nakładami, jakie poniósł K. na działce należącej do miasta, a dzierżawionej do 31 października 2013 r. Wartość budowli wzniesionych przez K. – jak wynika z operatu szacunkowego z dnia 26 września 2013 r. - łącznie wyniosła [...] zł, natomiast zaległości K. w stosunku do Miasta, wg stanu na 31 października 2013 r., wraz z odsetkami wyniosły [...] zł. Należy jednak zauważyć, że rozliczenie między Miastem a K. z tytułu wskazanych nakładów miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia, do którego zawarcia jednak nie doszło, jak wyjaśnił skarżący, ze względu na chorobę Burmistrza a następnie wybory samorządowe. Roszczenie o zwrot nakładów nie jest uznane przez Miasto, a K. nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą ani jakimkolwiek innym dokumentem, który potwierdzałby istnienie niesporej wierzytelności K. w stosunku do Miasta o zwrot nakładów na działce nr [...]. K. nie wystąpił w stosunku do Miasta na drogę sądową ze stosownym powództwem. Jak wynika z pisma Miasta z dnia 10 marca 2020 r., nie toczy się ani nie toczyło się w tym przedmiocie postępowanie sądowe i nie zawierano w tej sprawie ugody ani porozumienia. W piśmie tym Miasto poinformował także, iż K. nie ma w stosunku do Miasta bezspornej wierzytelności z jakiegokolwiek tytułu. Za uznanie roszczenia przez M. nie można zaś uznać wypowiedzi Skarbnika w toku uchwalania budżetu Miasta (podczas sesji Rady Miasta w dniu 27 stycznia 2015 r.) w związku z planowaniem wydatku na nabycie obiektów sportowych na stadionie w wynika zawarcia porozumienia. Pomijając charakter uchwały budżetowej, która zawierałaby limit wydatków planowanych na wskazany cel w 2016 r., nie ma wątpliwości, że do zawarcia ugody ani porozumienia dotyczącego rozliczenia nakładów nie doszło. Skarżący nie jest zatem w stanie wskazać mienia K., z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, tzn. wierzytelności takiej, która byłaby stwierdzona i pewna, czyli wynikająca z orzeczenia sądu, zawartej ugody, czy uznania długu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić trzeba, że skarżący nie wykazał okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p., wyłączających jego odpowiedzialność jako członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej.

Biorąc pod uwagę wszystkie wskazane wyżej okoliczności należy stwierdzić, że organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej, zachowując termin na wydanie decyzji, określony w art. 118 § 1 o.p. Decyzja organu pierwszej instancji orzekająca o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zaległości podatkowe K. została bowiem wydana w dniu [...] r. (i wyekspediowana w tym samym dniu), czyli przed upływem 5-letniego okresu przedawnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie, przypadającym na koniec 2018 r. Prawidłowość takiego procedowania, ze względu na konstytutywny charakter decyzji w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej wynikający z treści art. 108 § 1 o.p., przyjąć jednak można przy założeniu, że w stosunku do żadnego z miesięcy, których dotyczy decyzja nie wygasło zobowiązanie podatkowe K. na skutek jakichkolwiek okoliczności wymienionych w art. 59 o.p. Prowadząc ponownie postępowanie organ powinien zatem zbadać i dołączyć do akt sprawy dokumentację niezbędną dla oceny, czy orzekając jako organ odwoławczy nie miał do czynienia z przedawnioną zaległością K. W tym zakresie w zaskarżonej decyzji brak jest odpowiednich niebudzących wątpliwości ustaleń, a w aktach sprawy brak odpowiednich dokumentów. Te przyczyny legły u podstaw uchylenia zaskarżonej decyzji. W ponownie prowadzonym postępowaniu konieczne będzie uzupełnienie dowodów we wskazanym przez Sąd zakresie oraz dokonanie ich oceny, przy zachowaniu zasad wynikających z art. 191 o.p. i przy zapewnieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu.

W odniesieniu do wniosku skarżącego, zawartego w skardze do Sądu, przeprowadzenie "rozprawy w normalnym trybie", Sąd w pierwszej kolejności stwierdza, że w zgodnie z treścią art. 90 § 1 p.p.s.a., jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, posiedzenia sądowe są jawne, a sąd orzekający rozpoznaje sprawy na rozprawie. Unormowanie to służy realizacji zasady jawności działalności orzeczniczej sądów, wyrażonej w art. 45 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, formułującym prawo każdego do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Konsekwencją prawa wynikającego z treści tego przepisu, jest regulacja zawarta w art. 133 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a., z której wynika między innymi, że zasadniczo wyrok jest wydawany przez sąd po zamknięciu rozprawy. Z treści zdania drugiego tego przepisu wynika natomiast, że wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym (co reguluje art. 119 i nast. p.p.s.a.) albo jeżeli ustawa tak stanowi. W takiej sytuacji zasada jawności realizowana jest w szczególności przez publiczne udostępnienie wyroku zgodnie z treścią art. 139 § 5 p.p.s.a. Regulacje zawarte w powołanych wyżej przepisach p.p.s.a. odpowiadają wymaganiom sformułowanym w treści art. 45 ust. 2 ustawy zasadniczej państwa. Zgodnie z jego brzmieniem, wyłączenie jawności rozprawy może nastąpić ze względu na moralność, bezpieczeństwo państwa i porządek publiczny oraz ze względu na ochronę życia prywatnego stron lub inny ważny interes prywatny. Wyrok ogłaszany jest publicznie.

Art. 45 Konstytucji i wynikające z niego prawo do sądu wielokrotnie było przedmiotem analizy podejmowanej przez Trybunał Konstytucyjny. Wskazał m.in. Trybunał, w wyroku z dnia 12 marca 2002 r., sygn. akt P 9/01, że na prawo do sądu składają się w szczególności: prawo dostępu do sądu (tj. prawo do uruchomienia procedury), prawo do odpowiedniego ukształtowania procedury (zgodnie z wymaganiami sprawiedliwości i jawności) oraz prawo do wyroku sądowego (czyli prawo do uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia). Na prawo do sądu, jak to wynika z wyroku z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt SK 7/06, składa się również prawo do odpowiedniego ukształtowania ustroju i pozycji organów rozpoznających sprawy. Elementem prawa do sądu jest także tzw. prawo do wysłuchania, które wprost nie zostało wyrażone w Konstytucji (wyrok z dnia 12 marca 2002 r., sygn. akt P 9/01). Prawo do sądu w aspekcie materialnym oznacza możliwość prawnie skutecznej ochrony praw na drodze sądowej, rozumieć je należy jako możliwość zwrócenia się do sądu nie tylko w sytuacji naruszenia praw i wolności, lecz również w sytuacjach, gdy jednostka odczuwa niepewność, a zwłaszcza obawę naruszenia jej praw i wolności, czemu odpowiada obowiązek sądu rozpatrzenia sprawy (wyrok z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt SK 7/06). Jawne rozpatrzenie sprawy obejmuje zaś także dopuszczenie stron do udziału w czynnościach procesowych (wyrok z dnia 6 czerwca 2002 r., sygn. akt SK 5/02).

Zauważyć ponadto trzeba, że zgodnie z art. 15zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842) w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 (...) wojewódzkie sądy administracyjne przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących, przy czym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

W kontekście powyższego należy podnieść, że w związku z utrzymującym się zagrożeniem epidemicznym na terenie województwa lubelskiego, w tym i w Lublinie, oraz pojawiającymi się zachorowaniami wśród pracowników sądu, mając na uwadze z jednej strony, że przeprowadzenie rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących, z drugiej zaś strony brak możliwości przeprowadzenia rozprawy z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, Przewodnicząca Wydziału I zarządziła zmianę trybu rozpoznania niniejszej sprawy, tj. rozpoznanie jej na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 powołanej ustawy z 2 marca 2020 r., o czym strony zostały powiadomione przez doręczenie odpisu zarządzenia z dnia 30 kwietnia 2021 r. Jednocześnie należy stwierdzić, że wskazane wyżej przesłanki wydania tego zarządzenia mieszczą się w klauzuli porządku publicznego uwzględnionej w art. 45 ust. 2 Konstytucji, a art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. nie uzależnia zastosowania przewidzianego w nim trybu rozpoznania sprawy od zgody stron.

Sąd rozpoznający sprawę niniejszą ma na względzie, że rozpoznanie sprawy na rozprawie stanowi ważną gwarancję prawa do sądu i możności obrony swoich praw przez stronę postępowania. Brak zaś przeprowadzenia rozprawy i skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne w razie braku podstaw do tego, kwalifikowany jest jako przesłanka nieważności postępowania przed sądem administracyjnym w postaci pozbawienia strony możności obrony swoich praw (wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 1906/19).

Zdaniem Sądu, przez skierowanie sprawy niniejszej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych nie zostało naruszone wynikające z treści art. 45 ustawy zasadniczej państwa prawo skarżącego do sądu. Należy bowiem zauważyć, że prawo do sądu, jak wyżej wskazano, ma bardzo szeroki zakres, a spośród szeregu wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny elementów prawa do sądu (cząstkowych praw tworzących zasadę) skarżący doznał ograniczenia jedynie w odniesieniu do uczestnictwa w rozprawie, która nie odbyła się ponieważ sprawa została rozpoznana w składzie trzech sędziów na posiedzeniu niejawnym. Sąd w składzie niniejszym w żaden sposób nie pomniejsza znaczenia jawnej rozprawy będącej elementem prawa do sądu. Zwraca jednak uwagę, że poprzez zmianę trybu rozpoznania sprawy strona nie została ograniczona w możności obrony swoich praw i czynnego udziału w postępowaniu przed sądem administracyjnym.

Zdaniem Sądu, pozbawienie skarżącego czynnego udziału w postępowaniu i możności obrony praw miałoby miejsce gdyby w sytuacji "zwyczajnej" skarżący był zaskakiwany skierowaniem sprawy na posiedzenie niejawne, gdyż nie byłby w stanie zaprezentować sądowi swojego stanowiska podczas rozprawy i jednocześnie nie miał możliwości przedstawić go w treści pisma procesowego. Jeżeli jednak w sytuacji szczególnej realnego zagrożenia zdrowia i życia ludzkiego, gdy przepis szczególny ustawy mieszczący się w klauzuli porządku publicznego uwzględnionej w art. 45 ust. 2 ustawy zasadniczej państwa przewiduje możliwość zastosowania wskazanego trybu rozpoznawania spraw, a Sąd nie ma możliwości technicznych umożliwiających przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku i gdy skarżący, jak w niniejszym postępowaniu, odpowiednio o tym wcześniej zawiadomiony, ma realną możliwość by zaprezentować swoje stanowisko w formie pisma procesowego, wówczas teza o ograniczeniu możności prezentowania przez skarżącego swojego stanowiska i obrony praw przez skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne traci uzasadnienie. Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę rolę sądów administracyjnych statuowaną w przepisach ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, przede wszystkim w jej art. 1 § 1 oraz tryb realizowania tej kontroli wynikający z treści p.p.s.a., w tym z treści art. 133 § 1 (stanowiącego, że podstawą orzekania przez ten sąd jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami) i 134 § 1 (zgodnie z którym zasadniczo sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną), co powoduje, że sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną, a bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu, argumentacja, że skarżący jest traktowany gorzej niż strony w sprawach karnych i cywilnych, w których rozprawy odbywają się, nie jest trafna. Z tego względu, nie mając możliwości by z odpowiednio dużym stopniem prawdopodobieństwa określić kiedy ustaną okoliczności, o których mowa w przepisach ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, i wobec tego by ustalić kiedy możliwe będzie przeprowadzenie rozprawy bez wywoływania nadmiernego zagrożenia dla osób w niej uczestniczących, i mając na względzie, że skarga złożona do sądu nie może bez odpowiednich rozstrzygnięć procesowych pozostawać przez nieokreślony czas nierozpoznana, przyjąć trzeba, że zachodziła konieczność skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym.

Uznając, że zaskarżona decyzja narusza powołane na wstępie przepisy prawa procesowego, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję w całości, o kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącego od organu zwrot kosztów postępowania sądowego obejmujących uiszczony od skargi wpis w wysokości [...] zł.