Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1097/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1, art.14 h
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 15 listopada 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2013 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] o nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej - A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1097/13

U z a s a d n i e n i e

W dniu 5 marca 2013 r. A Sp. z o.o z siedzibą w O. działająca jako płatnik złożyła wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz Ordynacji Podatkowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: skarżący jest podmiotem działającym w branży ceramicznej, posiadającym siedzibę na terytorium Polski. Jest pracodawcą zatrudniającym znaczną liczbę pracowników. Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest on obowiązany jako płatnik, obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od niego przychody ze stosunku służbowego, bądź stosunku pracy. W związku z wprowadzaniem kolejnych procedur usprawniających pracę skarżącego, oraz mając na uwadze troskę o środowisko naturalne pojawił się narastający problem dostarczania pracownikom deklaracji podatkowych, o których mowa w art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub imiennych informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 oraz deklaracji podatkowych PIT-40 w formie dokumentacji papierowej za rok 2012. W związku z powyższym, Skarżący planuje wdrożyć system umożliwiający przesyłanie deklaracji podatkowych PIT-11 i PIT-40 oraz imiennych informacji za pomocą poczty elektronicznej. Czynności te będą przebiegały w sposób następujący:

1.każdy z pracowników złoży pracodawcy (Skarżącemu) adres swojej skrzynki

internetowej, w celu otrzymywania drogą elektroniczną ww. deklaracji lub informacji,

2.skarżący po otrzymaniu jednostkowych adresów w wyżej opisanym trybie umieszcza je w swojej bazie adresów poczty elektronicznej pracowników,

3.spółka wygeneruje informacje podatkowe, deklaracje podatkowe PIT-11 oraz PIT-40 w wersji PDF w postaci plików, w wersji nieedytowalnej, zgodnie z obowiązującym

wzorem deklaracji określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów,

4.Skarżący wysyła deklaracje drogą elektroniczną, otrzymując informację zwrotną

o doręczeniu każdej, indywidualnie wysłanej wiadomości.

5.Przesłane nieedytowalne pliki w formacie PDF, opatrzone bezpiecznym podpisem

elektronicznym, będą następnie przechowywane na serwerach Skarżącego przez czas ustawowo wskazany.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.Czy przez przekazanie podatnikowi rocznego obliczenia podatku, o którym mowa

w art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r.

Nr 51 póz. 307 ze zm.), imiennej informacji, o której mowa w art. 39 ust. 1 powyższej

ustawy, lub deklaracji podatkowej PIT-40, można rozumieć przekazywanie ich podatnikowi drogą elektroniczną, w formie nieedytowalnej, opatrzonej bezpiecznym

podpisem elektronicznym

2.Czy konieczne jest uzyskanie zgody pracownika na przesyłanie powyższych informacji za pomocą środków komunikacji elektronicznej?

3.Czy przekazanie następuje z chwilą nadania wiadomości zawierającej deklarację PIT-11 lub PIT-40, bądź imienną informację podatkową? Czy ponadto wymagane jest

potwierdzenie odbioru wiadomości zawierającej ww. dokumenty wysłane?

4.Czy zgodnie z art. 32 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa deklaracje (PIT-11 oraz PIT-40) opatrzone bezpiecznym podpisem elektronicznym, weryfikowanym za pomocą ważnego certyfikatu mogą być przechowywane w formie PDF jedynie w postaci plików, zarchiwizowanych na serwerach Skarżącego przez czas ustawowo określony?

Zdaniem Skarżącego, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest On obowiązany obliczyć i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, a także na zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy. Następnie wskazał, że art. 37 ust. 3 wraz z art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakłada na płatnika składek obowiązek dostarczania pracownikom deklaracji podatkowych PIT-11 lub imiennych informacji o odprowadzonym przez płatnika podatku. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym skarżący pragnie dostarczać pracownikom także deklaracje podatkowe PIT-40. Dostarczanie deklaracji w wersji papierowej do znacznej liczby pracowników stoi w sprzeczności nie tylko z zasadami racjonalnego gospodarowania, ale przede wszystkim z zasadami poszanowania środowiska naturalnego (proces wytwarzania papieru pochłania nie tylko znaczne obszary lasów, ale także duże ilości energii). Sama konieczność przechowywania deklaracji PIT-11, bądź imiennych informacji, stanowi ogromny problem logistyczny. Niewątpliwym usprawnieniem, zarówno procesu dostarczania deklaracji do pracowników, jaki ich archiwizacji, byłoby wykorzystywanie w tej materii elektronicznych systemów przesyłania i archiwizacji danych.

W opinii Skarżącego, zgodnie z art. 37 ust. 3 oraz art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie wyłącza możliwości przekazywania deklaracji podatnikom w formie elektronicznej. W związku z tym, przekazywanie rocznych obliczeń podatku, bądź imiennych informacji za pomocą środków komunikacji elektronicznej realizuje obowiązek wynikający z ww. przepisów. Zwłaszcza, jeżeli dokument jest sporządzony prawidłowo, zawiera bezpieczny podpis elektroniczny oraz nieedytowalne dane. Wśród wymogów nałożonych przez ustawodawcę znaleźć można jedynie konieczność sporządzenia ww. dokumentów według wzoru określonego przez Ministra Finansów. Dalej podkreślił, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130 póz. 1450 ze zm.), bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu stanowi dowód tego, że został złożony przez osobę określoną w tym certyfikacie jako składająca podpis elektroniczny. Zatem, opatrzenie informacji bezpiecznym podpisem elektronicznym pozwoli zweryfikować, czy została sporządzona przez upoważniony podmiot, jak również zapewnia, że podpisany dokument nie podlegał żadnym modyfikacjom. Analogicznie w powyższej kwestii wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2012 r., Nr IPPB4/415-792/11-3/MP, w której stwierdził, że: "brak jest przesłanek uniemożliwiających przekazywanie informacji PIT-11 oraz PIT-40 w formie elektronicznej z podpisem elektronicznym, umieszczonej na zabezpieczonej platformie internetowej za pomocą środków komunikacji elektronicznej". W podobnym tonie wypowiedział się, także WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt I SA/Po 486/10, w którym stwierdził, że: "brak jest przeszkód prawnych dla uznania, że przekazanie deklaracji podatnikowi przez płatnika może nastąpić za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w sytuacji gdy wiadomość jest przesyłana w formie wiadomości elektronicznej z podpisem elektronicznym pod adres podatnika (pracownika) podany w tym celu, pod warunkiem, że zachowano wzór deklaracji". Podsumowując, realizacją obowiązku przekazywania podatnikowi rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, imiennej informacji, o której mowa w art. 39 ust. 1 powyższej ustawy lub deklaracji podatkowej PIT-40, jest przekazywanie ich podatnikowi drogą elektroniczną w formie nieedytowalnej, opatrzonej bezpiecznym podpisem elektronicznym.

W opinii Skarżącego, przepisy nie nakładają na niego obowiązku uzyskania zgody pracownika na dostarczanie deklaracji oraz informacji, o których mowa w art. 37 ust. 3 oraz art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pomocą poczty elektronicznej, zwłaszcza w przypadku przekazania Skarżącemu adresu poczty elektronicznej przez pracownika specjalnie na ten cel. Brak jest w obowiązujących przepisach prawa obowiązku uzyskania przez Skarżącego pisemnej zgody na przesyłanie podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych deklaracji PIT-11, imiennych informacji podatkowych, bądź też deklaracji podatkowej PIT-40 za pośrednictwem komunikacji elektronicznej. Składając pracodawcy adres swojej skrzynki pocztowej, stworzonej w celu odbierania ww. informacji i deklaracji, pracownik niejako sam zgadza się na ich otrzymywanie w tej postaci. Także w powoływanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdza, że przepisy stanowiące podstawę obowiązku sporządzania przez płatnika deklaracji PIT-11, PIT-40 oraz imiennych informacji nie przewidują konieczności uzyskania pisemnej zgody podatnika na przekazywanie ww. dokumentów za pośrednictwem komunikacji elektronicznej. Podsumowując, nie jest konieczne uzyskanie zgody pracownika na przesyłanie deklaracji PIT-11, PIT-40 oraz imiennych informacji za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

W związku z faktem, że to płatnika obciąża obowiązek udowodnienia doręczenia ww. dokumentów podatnikowi, w przypadku powstania wątpliwości, Skarżący wysyłając wiadomości za pośrednictwem poczty elektronicznej będzie otrzymywał na swoją skrzynkę e-mail dwie informacje, tj.: o ich poprawnym nadaniu, o ich dostarczeniu w momencie, w którym wiadomość zostanie otworzona przez pracownika. Dlatego należy uznać, że potwierdzenie odbioru, przesłane automatycznie w przypadku otworzenia wiadomości zawierającej wyżej opisane deklaracje i informacje, będzie wystarczającym dowodem ich dostarczenia w taki sposób, który umożliwi podatnikowi zapoznanie się z nimi. Okolicznością sprzyjającą poczynieniu takiego stwierdzenia jest przede wszystkim fakt świadomości pracowników co do celu składania swoich adresów e-maił pracodawcy. Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Najwyższego wyrażonym w wyrokach z dnia 16 marca 1995 r., sygn. akt I PRN 2/95 oraz z dnia 9 grudnia 1999 r., sygn. akt I PKN 430/99, możliwość zapoznania się z treścią oświadczenia woli nie musi równać się faktycznemu zapoznaniu z jego treścią. Zatem, skuteczne doręczenie oświadczenia woli to takie, które daje adresatowi możliwość zapoznania się z oświadczeniem, choćby nawet w rzeczywistości tego nie uczynił. Zgodnie z opiniami doktryny, możliwość skutecznego złożenia oświadczenia woli za pomocą środków komunikacji elektronicznej zachodzi w przypadku wyrażenia przez adresata zgody na posługiwanie się taką formą. Fakt dobrowolnego przekazania przez pracownika adresu e-mail w celu dostarczania deklaracji PIT-11, PIT-40 oraz imiennych informacji stanowi niejako wyrażenie zgody na dostarczanie jej w tej formie. Podsumowując, przekazanie rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz imiennej informacji, o której mowa wart. 39 ust. 1 powyższej ustawy lub deklaracji podatkowej PIT-40, jest skuteczne z chwilą ich nadania drogą elektroniczną.

Ustawodawca nie precyzuje, czy deklaracje i informacje mają być przechowywane w szczególnej formie. Brak jest także informacji, czy spełnieniem tego obowiązku jest przechowywanie ich w formie papierowej. Przydatne w tej kwestii może być uregulowanie zawarte w art. 3a oraz 3b ustawy Ordynacja podatkowa, przewidujące możliwość składania do właściwych Urzędów Skarbowych deklaracji (o których mowa w art. 3 pkt 5 tej ustawy) za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Deklaracje te powinny być sporządzone w przepisanej prawem formie oraz powinny być opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Możliwość dostarczania deklaracji w formie elektronicznej eliminuje konieczność materializowania ich w formie papierowej i przesyłania do konkretnego Urzędu. Należy z tego wnioskować, że skoro dla Urzędu Skarbowego dostarczenie deklaracji w formie elektronicznej jest prawnie wiążące, także ich przechowywanie w tej formie nie narusza obowiązku wynikającego z art. 32 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podsumowując, elektroniczne przechowywanie deklaracji sporządzonych w formie przepisanej prawem oraz opatrzonych kwalifikowanym podpisem elektronicznym stanowi wypełnienie obowiązku przewidzianego w art. 32 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów, jako Organ podatkowy pierwszej instancji, postanowieniem z dnia [...] r., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wyżej opisanego wniosku, z uwagi na fakt, że interpretacje wydane w zakresie problemów, którego dotyczą zapytania nie rozstrzygałyby o skutkach podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego dla Skarżącego. W ocenie Organu pierwszej instancji, wyżej opisane zagadnienia nie mają związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy Ordynacja podatkowa. Ewentualnie wydane w zakresie postawionych we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. pytań interpretacje nie spełniałyby podstawowej funkcji ochronnej. Zarówno bowiem zastosowanie się do takich interpretacji, jak i ewentualna ich zmiana, pozostałaby bez żadnego wpływu na zobowiązania podatkowe Skarżącego. W związku z powyższym stwierdzono, iż żądanie Skarżącego wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na to postanowienie złożone zostało zażalenie. Skarżący zarzucił temu rozstrzygnięciu naruszenie art.165a § 1 w związku z art.14h Ordynacji Podatkowej, poprzez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy nie zachodziły przesłanki pozwalające na przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie może zostać wydana indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego oraz art.14b Ordynacji Podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów, jako Organ podatkowy drugiej instancji, utrzymał w mocy postanowienie Organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ wskazał, że prowadzone na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie wydawania pisemnych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Stosownie zaś do art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 tej ustawy).

Brak ustawowej definicji pojęcia "prawo podatkowe" dla potrzeb omawianej regulacji (art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa), powoduje, iż określając zakres tego pojęcia należy odwołać się do zawartej w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, definicji "przepisów prawa podatkowego". Oznacza to, że przez "interpretację prawa podatkowego" należy rozumieć interpretację przepisów ustaw podatkowych, zdefiniowanych w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisów wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Stosownie do tego przepisu przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia przy tym art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Na jego mocy, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, należy przez to rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Należy także zwrócić uwagę, iż instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie określonym przepisami art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa w przypadku zastosowania się zainteresowanego do wydanego na jego rzecz rozstrzygnięcia. W szczególności, stosownie do przepisu art. 14k § 1 tej ustawy, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Przepis art. 14m § 1 OP normuje natomiast przesłanki zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji w przypadku, gdy podmiot zastosował się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Jak wynika z treści powołanych przepisów przedmiotem pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Wnioskodawca ma zatem uprawnienia do uzyskania interpretacji prawa podatkowego w takiej sprawie indywidualnej, która kształtować może jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej; innymi słowy żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach tego podatku.

Wykładnia systemowa art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że dotyczy on wyłącznie takich stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej, a zatem mają dotyczyć tylko norm wynikających z prawa podatkowego materialnego. Wniosek taki wynika z zestawienia wzmiankowanego przepisu z przepisem art. 14p ww. ustawy, który stanowi, że przepisy rozdziału 1a tejże ustawy stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów, zobowiązań osób trzecich oraz do należności, o których mowa w art 52 § 1. Zatem przedmiotem interpretacji mogą być takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, a zatem dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Tezy powyższe, znajdują potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, według których, przepis art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy (wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1506/08). Innymi słowy, wszczęcie postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest możliwe wyłącznie na podstawie takiego wniosku zainteresowanego, którego sposób sformułowania pozwala na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia realizującego omówione powyżej funkcje przypisane tej instytucji prawnej przez ustawodawcę. Tymczasem z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego i postawionych przez Skarżącego pytań wynika, że istotę podniesionego przez Skarżącego problemu interpretacyjnego stanowią zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zagadnień związanych z przekazywaniem pracownikom informacji i deklaracji podatkowych drogą elektroniczną oraz w zakresie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie sposobu przechowywania informacji i deklaracji w formie elektronicznej w formacie PDF. Wobec powyższego, poruszone przez Skarżącego zagadnienia nie dotyczą sfery Jego opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania na gruncie przepisów materialnego prawa podatkowego. W ocenie Organu - zagadnienia przedstawione we wniosku nie mają związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Skarżącego. Zatem, wydana w zakresie określonym we wniosku interpretacja nie spełniałaby podstawowej funkcji ochronnej. Zarówno bowiem zastosowanie się do takiej interpretacji i ewentualna jej zmiana, pozostałaby bez żadnego wpływu na zobowiązania podatkowego Skarżącego. Żądanie udzielenia interpretacji w zakresie wyznaczonym sformułowanymi pytaniami, wykracza więc poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa.

Przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, zawartych w Rozdziale 1a "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego materialnego, co uzasadnia zakres ochrony prawnej związanej z interpretacją. Jak już wskazano wyżej, w myśl art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował. W przepisach art. 14k, art. 141, art. 14m, art. 14n i art. 14p ustawy Ordynacja podatkowa, stanowiących wyjaśnienie i wykonanie zasady nieszkodzenia w związku z zastosowaniem się do interpretacji, określone zostały skutki ochronne w zakresie materialnego prawa podatkowego. Z powołanych przepisów nie wynika jakakolwiek ochrona natury procesowej. W przypadku dopuszczenia możliwości wydawania interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów procesowych, ustawodawca przewidziałby odpowiadającą im sferę ochrony prawnej.

Rozpatrując zarzut naruszenia przepisu art. 165a § 1 w związku z art. 14h z ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej, należy wskazać, iż ustawodawca przewidział sytuacje, gdy wniosek podmiotu o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji danego przepisu nie może zostać rozpatrzony w trybie tego postępowania. Zgodnie bowiem z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § l, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Stosownie natomiast do art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych wart. 165a§ 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu "jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie inne niż brak statusu zainteresowanego okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji - interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy: przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego, przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne, wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna – wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a nie przepisu prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził się, iż zaskarżonym postanowieniem Organ drugiej instancji zasadnie utrzymał w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji, w którym odmówiono, na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zagadnień związanych z przekazywaniem pracownikom informacji i deklaracji podatkowych drogą elektroniczną oraz w zakresie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie sposobu przechowywania informacji i deklaracji w formie elektronicznej w formacie PDF, gdyż żądanie Skarżącego wykraczało poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na wyżej opisane postanowienie z dnia [...] roku złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zarzucono naruszenie:

art. 165a § 1 w zw. z art. 14h - poprzez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy nie zachodziły przesłanki pozwalające na przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie może zostać wydana indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego,

art. 14b § 1 - poprzez wadliwą wykładnię pojęcia "przepisy prawa podatkowego" polegające na odmowie przyznania tego statusu przepisom zawartym we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, ;

art. 121 w zw. z art. 165a § 1 - przez odmowę wydania interpretacji, gdy w analogicznych i sprawach wydawane są interpretacje indywidualne, co prowadzi do nierównego traktowania podatników.

W związku z powyższym Pełnomocnik Skarżącego wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że Organ podatkowy w wydanym postanowieniu nie wskazał, w jaki sposób wydanie interpretacji podatkowej wykroczyłoby poza zakres uprawnień przysługujących Organowi oraz nie wskazał przepisu lub przepisów, które uniemożliwiałyby prowadzenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Dodatkowo podkreślono, że podstawą odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie jest to, jak wskazuje Organ, że dana interpretacja nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego dla skarżącego, czy też to, że zagadnienia opisane we wniosku nie mają związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Skarżącego wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy Ordynacja podatkowa. Następnie Pełnomocnik Strony podaje, że zgodnie z art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odmawia wszczęcia postępowania, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Natomiast Organ wskazał jako podstawę odmowy wszczęcia postępowania "inną przyczynę" w rozumieniu art. 165a § 1 ww. ustawy, jednakże, o jaką konkretnie przyczynę chodzi Organ podatkowy nie sprecyzował. Wg Pełnomocnika Skarżącego, zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie poglądem, w pojęciu jakichkolwiek innych, niż brak statusu zainteresowanego, przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania mieszczą się wszelkie inne pozostałe okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. W szczególności taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej istnieje w sytuacji, gdy:

przedmiotem jest interpretacja przepisów innych niż podatkowych, przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne,

wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji wymagałoby w istocie poddania ocenie stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.

Sądy wskazują również, że "inne przyczyny", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, to w szczególności brak w przepisach ustaw podatkowych podstaw do rozpatrzenia żądania danej treści w trybie postępowania podatkowego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3313/08). W orzecznictwie podkreśla się również, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne "rozpoznanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu, i w konsekwencji wykluczenie merytorycznego rozpatrzenia sprawy (m.in. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 804/12, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1755/11 - orzeczenie prawomocne).

Według Pełnomocnika strony Skarżącej, w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna ze wskazanych wyżej, wypracowanych przez orzecznictwo, przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w sprawie. Organ zatem, ewidentnie rozszerzył zakres rozumienia przesłanek wynikających z art. 165a § 1 cyt. ustawy o takie, które nie mają potwierdzenia w dotychczasowej praktyce, co w świetle przytoczonego orzecznictwa jest niedopuszczalne. Dalej podał, że Organ podatkowy w wydanej interpretacji powołał się również na fakt, że wydanie interpretacji podatkowej, na podstawie wniosku złożonego przez Skarżącego, nie spełniałoby funkcji gwarancyjnej. W tym zakresie, Pełnomocnik Skarżącego wskazuje, że można przytoczyć fragment uzasadnienia choćby jednego z wydanych w tym zakresie wyroków, a mianowicie wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 753/11, w którym Sąd wskazuje na jakże ważną informacyjną funkcję wydania interpretacji przez organ do tego upoważniony. Sąd orzekł, że: "jedną z funkcji interpretacji indywidualnych, poza funkcją gwarancyjną, jest funkcja informacyjna. Prawem podatnika jest zatem zwrócenie się do Ministra Finansów o interpretację, z myślą o uzyskaniu stanowiska co do konkretnych przepisów prawa podatkowego, które zdaniem podatnika mają zastosowanie do stanu faktycznego przez niego opisanego. Tylko w ramach opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego działa organ podatkowy i tylko w takim zakresie może udzielić interpretacji, jeśli uzna, że zostały spełnione wszystkie wymogi formalne określone w art. 14b i 14c OrdPU".

W związku z powyższym, w ocenie Pełnomocnika Skarżącego, złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie wymagania stawiane przez art. 14b powołanej ustawy. Interpretacja przypisów odnosiła się do określenia, czy Skarżący może jako płatnik przekazywać pracownikom informacje i deklaracje podatkowe w formie elektronicznej, z jaką chwilą następuje przekazanie wiadomości oraz, czy wymagane jest potwierdzenie jej odbioru, a także czy przedmiotowe deklaracje Skarżący może przechowywać w formie PDF w postaci plików zarchiwizowanych na serwerach, i czy takie postępowanie jest zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Niewątpliwe jest zatem, że przedmiot żądania mieścił się w zakresie art. 14b § 1 powołanej ustawy. Ponadto, zdaniem Pełnomocnika Skarżącego, w zakresie elementów zdarzenia przyszłego w dniu złożenia wniosku o interpretację Organ podatkowy nie wykazał, że zostało wszczęte i prowadzone postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie kontrolne organu kontroli skarbowej albo, że w tym zakresie sprawa została już rozstrzygnięta co do istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Nie wykazał zatem, że zaszła jedna z przesłanek wskazanych w art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa, która umożliwiałaby zastosowanie dyspozycji przepisu art. 165a tej ustawy, w związku z art. 14h. W sytuacji więc, gdy Skarżący spełnił wszystkie przesłanki określone w rozdziale la, dział II Ordynacji podatkowej, Organ miał obowiązek wydać interpretacją. Dalej Pełnomocnik Skarżącego podał, że w analogicznych wnioskach o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zapadły już rozstrzygnięcia, w których organy nie kwestionowały możliwości wydania interpretacji w tym zakresie (m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2012 r., Nr IPPB4/415-792/11-3/MP, czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 lipca 2011 r., Nr IBPBII/1/415-388/11/MK). Pozytywne stanowisko w tej kwestii zajmują również sądy administracyjne (m.in. wyrok WSA w Poznaniu z 22 października 2010 r., sygn. akt I SA/Po 486/10). W związku z tym, zdaniem Pełnomocnika Strony, Organ podatkowy odmawiając wydania interpretacji w przedmiotowej sprawie niewątpliwie narusza zasadę równego traktowania podatników. Następnie wskazuje, że informacje zachęcające pracodawców do przesyłania deklaracji podatkowych PIT-11 oraz PIT-40 swoim pracownikom za pośrednictwem internetu znajdują się zarówno na stronach internetowych Ministerstwa Finansów, jak i poszczególnych Izb Skarbowych. W związku z powyższym trudno przyjąć, że rozstrzygnięcie Organu podatkowego było prawidłowe w sytuacji, gdy wniosek o interpretację został złożony w sposób prawidłowy, zdarzenie przyszłe jest opisane w sposób pełny, a interpretacja dotyczy przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe swe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zaważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania, w szczególności art.165a § 1 OP w związku z art.14 h OP w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art.14 h OP w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio między innymi przepis art.165a tej ustawy. Zgodnie z § 1 tego przepisu gdy żądanie, o którym mowa w art.165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Stroną w postępowaniu interpretacyjnym jest "zainteresowany" i co do tego, że skarżąca posiada taki status nie istnieje spór pomiędzy stronami.

Spór sprowadza się natomiast do tego, czy w związku z pytaniami zawartymi we wniosku interpretacyjnym skarżącej nie ujawniła się ( nie istnieje ) "jakakolwiek inna przyczyna" wskutek, której postępowanie nie mogło być wszczęte.

Dyrektor Izby Skarbowej owej innej przyczyny doszukał się w tym, że zagadnienia będące przedmiotem wątpliwości Spółki nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnej, ponieważ zastosowanie się zainteresowanego do jej treści nie miałoby wpływu na jego zobowiązania podatkowe, a ponadto taka interpretacja oprócz funkcji informacyjnej nie realizowałaby funkcji ochronnej interpretacji opisanej w art.14k-14n OP.

Ze stanowiskiem tym sąd w składzie rozpoznającym sprawę nie zgadza się.

Zgodnie z art.14b § 1OP Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego ( interpretację indywidualną ).Wynika z tego, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Są nimi, jaki wynika z art.3 pkt.2 przepisy ustaw podatkowych (...) przez które rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

We wniosku interpretacyjnym z dnia 5 marca 2013 roku Spółka działająca jako płatnik wniosła o dokonanie przez organ interpretacyjny oceny jej stanowiska w zakresie wykładni przepisów art.37 ust.3 i art.39 ust.1 u.p.d.o.f oraz art.32 § 1 OP. Przepisy te określają obowiązki płatnika, zatem niewątpliwie są przepisami prawa podatkowego.

Stwierdzenie to jednak nie wyczerpuje całości zagadnienia, ponieważ nie wszystkie przepisy prawa podatkowego mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W piśmiennictwie ( Jacek Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, LexisNexis, Warszawa 2013 str.55-59 ) podkreśla się, że przedmiotem interpretacji mogą być jedynie przepisy materialnego prawa podatkowego, a nie prawa proceduralnego ( prawa postępowania ). W związku z tym należy podnieść, że żaden z przepisów, których wykładni domagała się skarżąca spółka nie znajduje się w Dziale IV Ordynacji Podatkowej – Postępowanie podatkowe, co także ostatecznie jeszcze nie wyjaśnia kwestii, czy przepisy art.37 ust.3, art.39 ust.1 u.p.d.o.f oraz art.32 § 1 OP mają charakter przepisów proceduralnych, czy materialnych, gdyż systematyka zewnętrzna i wewnętrzna aktów prawnych nie ma decydującego znaczenia.

Autor wyżej powołanego opracowania definiuje przepisy prawa materialnego jako te, których wykładnia w drodze interpretacji realizowałaby funkcję ochroną opisaną w art.14 k – 14 n OP. W związku z tym należy podnieść, że zakres ochrony przewidziany w powołanych przepisach jest niejednorodny. Obejmuje zarówno zwolnienie z zapłaty podatku ( art.14m § 1 OP ), zakaz naliczania odsetek za zwłokę ( art.14k § 3 OP ), odpowiedzialność odszkodowawczą ( art.14 k § 1 OP ) oraz zakaz wszczynania/nakaz umorzenia postępowania karno-skarbowego ( art.14 k § 3 OP ). Przy czym zakres tej ochrony nie jest jednakowy w odniesieniu do każdej interpretacji, w szczególności może być różny w zakresie zwolnienia od zapłaty podatku.

Jak wyżej wskazano, na gruncie przepisów art.37 ust.3, art.39 ust.1 u.p.d.o.f oraz art.32 § 1 OP zainteresowany sformułował cztery pytania. Pierwsze z nich dotyczyło tego, czy przez przekazywanie podatnikowi rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art.37 ust.3 u.p.d.o.f, imiennej informacji, o której mowa w art.39 ust.1 tej ustawy lub deklaracji PIT 40, można rozumieć przekazywanie ich podatnikowi drogą elektroniczną drugie z nich tego, czy konieczne jest uzyskanie zgody pracownika na przesyłanie powyższych informacji drogą elektroniczną, trzecie: czy przekazanie następuje z chwilą nadania informacji drogą elektroniczną, czy konieczne jest potwierdzenie odbioru wiadomości, czwarte: czy prawnie dopuszczalne jest przechowywanie rocznego obliczenia PIT-40 i informacji PIT 11 w formie elektronicznej ( plików PDF ).

Zgodnie z art.8 OP płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art.30 § 1 i § 3 OP płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art.8 OP, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a nie wpłacony całym swoim majątkiem. Jeśli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 (...), organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika (...), w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Zgodnie z art.30 § 5 OP przepisów § 1 i § 4 nie stosuje się (...) jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika, w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Wszystkie pytania jakie Spółka zawarła we wniosku interpretacyjnym z dnia 5 marca 2013 roku dotyczyły kwestii dokumentacyjnych w zakresie wywiązywania się przez nią z obowiązków płatnika opisanych w art.37 ust.3, art.39 ust.1 u.p.d.o.f oraz art.39 § 1 OP. W ocenie Sądu kwestie te mogą mieć bezpośrednie przełożenie na zakres odpowiedzialności skarżącej jako płatnika przede wszystkim w perspektywie tego, że razie uznania, iż jedyną formą prawidłowo dokumentującą wykonanie obowiązków płatnika jest dokument w formie papierowej nie będzie on mógł skutecznie wykazać, a w szczególności, że winę za niepobranie podatku we właściwej wysokości ponosi podatnik ( art.30 § 5 OP )

Wobec tego nie sposób jest zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że interpretacja przepisów, których domagała się Spółka nie może mieć potencjalnego wpływu na podatkowe skutki ( zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku, odsetki od zaległości podatkowej ) zastosowania się do jej treści.

Jacek Brolik w powołanym wyżej opracowaniu sformułował pogląd, że ochrona prawna wynikająca z art.14k § 3 OP obejmująca zakaz wszczynania postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe ( oraz obowiązek umorzenia już wszczętego postępowania ) nie urzeczywistnia się skutkiem prawa podatkowego, ponieważ wykonywana jest orzeczeniem z procedury karnej, dla wydania którego prawo podatkowe konstruuje tylko przesłankę. Innymi słowy, gdy interpretacja realizowałaby tylko funkcję ochronną w zakresie postępowania karno-skarbowego nie jest to wystarczające do stwierdzenia, że istniał jej przedmiot. Ze stanowiskiem tym sąd się nie zgadza. Przede wszystkim stanowisko takie ograniczałoby możliwość uzyskania interpretacji prawa podatkowego, ponadto odpowiedzialność karno-skarbowa jest w zasadzie immanentną konsekwencją naruszenia obowiązków podatkowych. Odpowiedzialność ta może mieć bardziej dotkliwy charakter - łącznie z karą pozbawienia wolności, niż odpowiedzialność podatkowa.

Z tego punktu widzenia należy wskazać, że czyn polegający na nieprzekazywaniu przez płatnika w terminie podatnikowi wymaganej informacji podatkowej stanowi przestępstwo z art. 80 § 2 KKS ( teza 7 do art.80 KKS, Tomasz Grzegorczyk, Kodeks Karny Skarbowy, Komentarz LEX )

Należy zgodzić się ze skarżącym, że odmawiając wszczęcia postępowania interpretacyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. naruszył zasadę zaufania ( art.121 § 1 OP w związku z art.14h OP ) poprzez odmienne załatwienie sprawy niż czynił to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie ( interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2012 roku IPPB4/415-792/11-3/MP ) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach ( interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2011 roku IBPBII/1/415-388/11/MM ). Należy także podnieść, że interpretacja indywidualna, której przedmiot był zbliżony do zawartego we wniosku skarżącej z dnia 5 marca 2013 roku była rozpoznawana na skutek złożonej skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu ( wyrok z dnia 22 października 2010 roku, w sprawie I SA/Po 486/10 ), który nie stwierdził naruszenia art.14h w związku z art.165a OP.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ wyda interpretację prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c oraz art.134 § 1 i art.135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U 153, poz.1270 dalej p.p.s.a ) należało uchylić zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 24 maja 2013 roku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200, w związku z art.205 § 2 p.p.s.a i § 18 ust.1 pkt.1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U 163 poz.1348 ze zmianami ).

D.B.