Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1162/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Paweł Dąbek, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. sp.j. [...] Zakład Pracy Chronionej z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1068/14 w sprawie ze skargi H. sp.j. [...] Zakład Pracy Chronionej z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 31 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1068/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: "WSA") oddalił skargę H. spółka jawna [...] w P. (dalej: "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim (dalej: "SKO") z dnia 31 lipca 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że w dniu 22 listopada 2012 r. Spółka złożyła wniosek w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Nr [...] Rady Miasta P. z 24 stycznia 2007 r. w sprawie zwolnienia w podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego nr 67, poz. 572 ze zm., dalej: "uchwała Rady Miasta"), wskazując że 8 października 2012 r. zakończyła realizację II etapu inwestycji pod nazwą: Budowa budynku handlowo-usługowo-magazynowego z garażami podziemnymi, tj. części inwestycji obejmującej budynek magazynowy. Spółka podała, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegać będą: budynek magazynowy, plac utwardzony z ogrodzeniem oraz grunt. Wskazała również, że 1 listopada 2012 r. rozpoczęta została działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi z wykorzystaniem nowej inwestycji oraz przedstawiła kopię decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta P. z 8 października 2012 r. udzielającej pozwolenia na użytkowanie budynku o powierzchni użytkowej 1.010,34 m².

W odpowiedzi Prezydent Miasta P. (dalej: "organ I instancji") pismem z 10 grudnia 2012 r., poinformował Spółkę, że spełnia warunki do uzyskania zwolnienia w podatku od nieruchomości, przewidziane uchwałą Rady Miasta na okres 3 lat, poczynając od: – 1 grudnia 2012 r. – od gruntu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, położonego w P. przy ul. L. [...] oraz gruntów dzierżawionych przy ul. A. [...] – 1 stycznia 2013 r. – od budowli (plac utwardzony + ogrodzenie) o wartości 77.205,00 zł oraz budynku handlowo-usługowo-magazynowego o pow. użytkowej 1.010,34 m², objętych pozwoleniem na użytkowanie (decyzja z 8 października 2012 r.).

Organ I instancji zastrzegł, że wartość pomocy (kwoty zwolnienia) nie może przekroczyć łącznie z wartością pomocy de minimis uzyskaną przez Spółkę w różnych formach i z różnych źródeł w dowolnie ustalonym okresie trzech lat poprzedzających dzień jej udzielenia, kwoty stanowiącej równowartość 200 tys. euro brutto. Poinformowano także Spółkę o obowiązku powiadomienia organu udzielającego pomocy o utracie warunków zwolnienia.

Następnie 31 grudnia 2013 r. Spółka złożyła wniosek o zwolnienie z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miasta, w ramach pomocy de minimis, wraz z deklaracją na podatek od nieruchomości na 2014 r. W części deklaracji zawierającej informację o przedmiotach zwolnionych, wskazała prócz zwolnionych już wcześniej gruntów, budynków i budowli, także budynek handlowo-usługowy o powierzchni 4.865,29 m² wraz z gruntem o powierzchni 1.340,40 m², położony w P. przy ul. L. [...]. Przedstawiono także decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta P. z 31 grudnia 2013 r., o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie budynku handlowo-usługowo-magazynowego w części obejmującej III etap inwestycji, tzn. część handlowo-usługową z parkingiem podziemnym, przynależnymi pomieszczeniami socjalnoadministracyjnymi i komunikacyjnymi o powierzchni użytkowej 4.865,29 m² wraz z elementami zagospodarowania terenu, to jest: wewnętrznym układem komunikacyjnym, pylonami reklamowymi, elementami ukształtowania terenu, ogrodzeniem wraz z urządzeniami towarzyszącymi i niezbędną infrastrukturą techniczną.

Organ I instancji zakwestionował powyższą deklarację, wszczął postępowanie podatkowe i decyzją z 8 maja 2014 r. określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 130.572,00 zł. Zdaniem organu I instancji Spółka nie spełniła warunków do uzyskania kolejnego zwolnienia w podatku od nieruchomości. Zacytowano § 8 uchwały Rady Miasta, zgodnie z którym przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie § 3 pkt 1, 2 i 3, uzyskiwał ponownie prawo do ubiegania się o pomoc de minimis na zasadach opisanych w tej uchwale, po upływie trzech lat od daty zakończenia ostatniego okresu zwolnienia. W niniejszej sprawie Spółka mogła ubiegać się o pomoc de minimis dopiero 1 stycznia 2016 r., skoro skorzystała już ze zwolnienia w podatku od nieruchomości w oparciu o wyżej wymienioną uchwałę. W rezultacie organ I instancji określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 130.572,00 zł od budowli o wartości 143.902,72 zł, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 458 m² i o pow. 4.865,29 m² oraz od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 13.264,40 m². Do ustalenia powierzchni budynków związanych z działalnością gospodarczą oraz ustalenia wartości budowli wykorzystano deklaracje podatnika z 31 grudnia 2013 r. i 27 stycznia 2014 r.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, w pełni podzielając zaprezentowaną w kwestionowanym orzeczeniu interpretację § 8 uchwały Rady Miasta. Zdaniem SKO Spółka nie mogła uzyskać kolejnego zwolnienia w podatku od nieruchomości w związku ze zrealizowaniem nowej inwestycji, skoro w 2014 r. korzystała już ze zwolnienia, o którym mowa w § 3, w związku ze zrealizowaniem wcześniejszej inwestycji.

W skardze wniesionej do WSA Spółka zarzuciła naruszenie:

– § 8 uchwały Rady Miasta, przez błędną wykładnię i bezpodstawne przyjęcie, że ograniczenie sformułowane w tym przepisie dotyczyć może przedsiębiorcy, który nie spełnia łącznie warunków określonych w § 3 ust. 1, 2, 3 uchwały Rady Miasta;

– § 6 uchwały Rady Miasta, przez błędną wykładnię i przyjęcie, że zwolnieniu od podatku od nieruchomości może podlegać tylko części gruntów i budynków składających się na jedną inwestycję jako całość, podczas gdy brzmienie przepisu wskazuje, że zwolnieniu takiemu może podlegać tylko całość inwestycji;

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p.").

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

W uzasadnieniu wyroku WSA zauważył, że przedmiot sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy możliwości skorzystania przez Spółkę z przedmiotowego zwolnienia od podatku od nieruchomości, wynikającego z cytowanej uchwały Rady Miasta. Jednak § 8 uchwały Rady Miasta przewidziano ograniczenie w możliwości korzystania ze zwolnienia, zgodnie z którym "przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie § 3 pkt 1, 2 i 3, uzyskuje ponownie prawo do ubiegania się o pomoc de minimis na zasadach opisanych w niniejszej uchwale, po upływie trzech lat od daty zakończenia ostatniego okresu zwolnienia." Przepis ten wstrzymuje na wskazany w nim okres możliwość uzyskania pomocy w sytuacji, gdy podatnik skorzystał już wcześniej z dobrodziejstwa zwolnienia z podatku na podstawie uchwały.

WSA zauważył, że w języku prawnym i prawniczym użycie spójnika "i" wprawdzie najczęściej odpowiada koniunkcji, jednak można posłużyć się tym spójnikiem, także by oznaczyć przynależność do określonego zbioru (sytuacji). Taki jest też kontekst analizowanego unormowania. W § 3 pkt 1—3 nie dokonano bowiem wyliczenia trzech rodzajów zwolnień przedmiotowych, a wskazano jedynie jaki kształt przyjmie zwolnienie przewidziane uchwałą, uzależniając jego zakres od stopnia zaangażowania finansowego i organizacyjnego przedsiębiorcy. Rada gminy zbudowała w ten sposób mechanizm mający zachęcić przedsiębiorców do stwarzania możliwie największej liczby nowych miejsc pracy (inwestowania możliwie największych środków) na terenie gminy. Spółka, decydując się na inwestycję, mogła zatem łatwo przewidzieć jak zostanie ukształtowane zwolnienie, z którego będzie korzystała (czy będzie trwało rok, dwa, czy trzy lata). Wybór momentu złożenia wniosku o przyznanie pomocy, a także inwestycji, z którą należało powiązać ową pomoc, należał wyłącznie do Spółki. W rezultacie, organy podatkowe, powołując się na trzyletnią karencję wynikającą z § 8 uchwały Rady Miasta, zasadnie odmówiły uwzględnienia kolejnego (przedwczesnego) wniosku Spółki o przyznanie zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu zakończenia następnej inwestycji.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), WSA wskazał, że powołując się na tę zasadę podatnik nie może zwolnić się z obowiązków wynikających z przepisów prawa. Błędne informacje pochodzące od pracowników organów podatkowych, co do zakresu zobowiązań podatkowych ciążących na podatniku, nie mają wpływu na kształt tych zobowiązań.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Spółka wniosła o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

I. naruszenie prawa materialnego, tj.:

– § 8 uchwały Rady Miasta, poprzez błędną wykładnię i bezpodstawne przyjęcie, iż ograniczenie sformułowane w tym przepisie dotyczyć może przedsiębiorcy, który nie spełnia łącznie warunków określonych w § 3 ust. 1, 2, 3, uchwały Rady Miasta;

- § 6 uchwały Rady Miasta, przez błędną wykładnię i przyjęcie, iż zwolnieniu od podatku od nieruchomości może podlegać tylko część gruntów i budynków składających się na jedną inwestycję jako całość, podczas gdy brzmienie przepisu wskazuje, iż zwolnieniu od podatku od nieruchomości może podlegać tylko całość inwestycji;

II. naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie:

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przez oddalenie skargi w miejsce jej uwzględnienia, w sytuacji gdy decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem art. 121 § 1 o.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania, a mianowicie wynikających z treści art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz w zw. z art. 121 § 1 o.p., przez oddalenie skargi w miejsce jej uwzględnienia. Spółka nie wykazała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem art. 121 § 1 o.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania. Wskazywanie na zasadne zastosowanie wykładni literalnej przepisu § 8 uchwały Rady Miasta, w kontekście jego odmiennego rozumienia przez SKO, nie może być przyjmowane jako naruszenie zasady wzbudzania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Jednocześnie należy zauważyć, że autor skargi kasacyjnej nie przedstawił jakichkolwiek dowodów na potwierdzenie okoliczności, że osoby zajmujące się przedmiotową sprawą i pracujące w Urzędzie Miasta P. wielokrotnie potwierdzały, że Spółka może skorzystać ze zwolnienia w podatku od nieruchomości po zakończeniu drugiego etapu, a następnie skorzystać ze zwolnienia z tegoż podatku po zakończeniu trzeciego etapu inwestycji.

Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafne uznaje również zarzuty naruszenia przez WSA przepisów prawa materialnego, tj. § 6 oraz § 8 uchwały Rady Miasta P. z 24 stycznia 2007 r. w sprawie zwolnienia w podatku od nieruchomości. Należy przypomnieć, że zgodnie z zapisem § 8 omawianej uchwały Rady Miasta, przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie § 3 pkt 1, 2 i 3, uzyskiwał ponownie prawo do ubiegania się o pomoc de minimis na zasadach opisanych w tej uchwale, po upływie trzech lat od daty zakończenia ostatniego okresu zwolnienia. Zastosowanie wykładni literalnej nie pozostawia wątpliwości, że w zwrocie "przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia" położono akcent na liczbę pojedynczą w odniesieniu do słowa "zwolnienia", gdyż uchwałodawca nie użył określenia w liczbie mnogiej, używając słowa "zwolnień". Słusznie zatem zauważał WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w języku prawniczym użycie spójnika "i" wprawdzie najczęściej odpowiada koniunkcji, jednak można posłużyć się tym spójnikiem, także by oznaczyć przynależność do określonego zbioru (sytuacji). Zgodnie z § 3 uchwały Rady Miasta minimalnymi warunkami, jakie należy spełnić by uzyskać zwolnienie, jest utworzenie na terenie P. co najmniej pięciu nowych miejsc pracy lub zrealizowanie nowej inwestycji, której łączne nakłady wynoszą co najmniej 250.000 zł. W tej sytuacji zwolnienie udzielane jest na okres jednego roku (§ 3 pkt 1). Zrealizowanie większych inwestycji jest premiowane wydłużeniem okresu przez jaki obowiązuje zwolnienie. Warunkiem uzyskania zwolnienia na okres dwóch lat, jest zatem utworzenie na terenie P. co najmniej dziesięciu nowych miejsc pracy lub zrealizowanie nowej inwestycji, której łączne nakłady wyniosły co najmniej 500.000 zł (§ 3 pkt 2), natomiast na okres trzech lat – utworzenie co najmniej dwudziestu pięciu nowych miejsc pracy lub zrealizowanie nowej inwestycji, której łączne nakłady wyniosły co najmniej 1.200.000 zł (§ 3 pkt 3).

W takim przypadku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, odrębnym wyżej omówionym zbiorem, będzie każda z sytuacji przewidzianej w § 3 pkt od 1 do 3 omawianej uchwały Rady Miasta. W przepisie tym jednoznacznie wskazano na kształt, jaki przyjmie zwolnienie przewidziane uchwałą, uzależniając jego zakres od stopnia zaangażowania finansowego i organizacyjnego przedsiębiorcy. Zatem w rozpatrywanej sprawie, Spółka mogła ubiegać się o pomoc de minimis dopiero począwszy od dnia 1 stycznia 2016 r., skoro skorzystała już z jednego ze zwolnień w podatku od nieruchomości w oparciu o wyżej wymienioną uchwałę Rady Miasta.

Z powyższych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.