Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2295/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 § 1 pkt 2, art. 223 § 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS") stwierdził uchybienie terminowi do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik US") z dnia [...] stycznia 2019r. określającej Skarżącej J.G. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r.

Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Naczelnik US decyzją z dnia [...] stycznia 2019r. określił Skarżącej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r., a także kwotę do zapłaty zgodnie z art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "u.p.t.u.") za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r.

Powyższą decyzję doręczono w dniu 5 lutego 2019r. pełnomocnikowi Skarżącej P.S..

W dniu 9 kwietnia 2019r. Skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019r. Dyrektor IAS stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z [...] stycznia 2019r. na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p.").

Organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi Skarżącej P.S. w dniu 5 lutego 2019r. Podniósł, że zgodnie z art. 12 § 1 O.p. 14-dniowy termin na wniesienie odwołania wynikający z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., zaczął biec następnego dnia po dniu doręczenia ww. decyzji pełnomocnikowi Skarżącej, tj. 6 lutego 2019r., a upłynął w dniu 19 lutego 2019r. Natomiast Skarżąca odwołanie wniosła za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 9 kwietnia 2019r., a zatem po terminie do wniesienia odwołania.

Dyrektor IAS uznał, że brak było podstaw do uwzględnienia argumentacji Skarżącej zawartej w odwołaniu, że zarówno sama Skarżąca, jak również pełnomocnik z postępowania kontrolnego (umocowany tylko i wyłącznie w tym postępowaniu) nie zostali powiadomieni ani o wszczęciu postępowania podatkowego, ani o żadnej czynności w postępowaniu, ani co najważniejsze, nie została im doręczona decyzja będąca podstawą wystawionych tytułów wykonawczych z dnia 30 stycznia 2019r.

Organ odwoławczy podał, że w dniu 12 lutego 2018r. postanowieniem z dnia [...] lutego 2018r., Naczelnik US wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r. Przedmiotowe postanowienie zostało skutecznie doręczone bezpośrednio Skarżącej w dniu 12 lutego 2018r., na co wskazuje zwrotne potwierdzenie odbioru.

Następnie w dniu 12 czerwca 2018r. do organu I instancji wpłynęło pełnomocnictwo szczególne udzielone przez Skarżącą P.S. do jej reprezentowania przed Urzędem Skarbowym W. w związku z postępowaniem podatkowym. Na powyższą okoliczność organ pierwszej instancji sporządził notatkę służbową z dnia 12 czerwca 2018r., z której wynika, że w dniu 12 czerwca 2018r., stawił się P.S. z pełnomocnictwem szczególnym (formularz PPS-1) udzielonym przez Skarżącą do reprezentowania w prowadzonym postępowaniu podatkowym. P.S. poinformował, że nie jest adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym. Na formularzu PPS-1 P.S. naniósł poprawkę dotyczącą zgłoszonego adresu elektronicznego - adres został skreślony i naniesiona została parafka. Tożsamość P.S. została ustalona na podstawie okazanego dowodu osobistego wydanego przez Prezydenta Miasta T.. P.S. zgłosił ustny wniosek do protokołu o zapoznanie się z aktami sprawy prowadzonego postępowania podatkowego wobec Skarżącej. Na powyższą okoliczność został sporządzony protokół z dnia 12 czerwca 2018r.

W dniu [...] stycznia 2019r. Naczelnik US wydał decyzję określającą Skarżącej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r., a także kwotę do zapłaty zgodnie z art. 108 u.p.t.u. za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2014r. oraz od stycznia do czerwca 2016r. Decyzja ta została doręczona zgodnie z załączonym do akt sprawy pełnomocnictwem P.S. w dniu 5 lutego 2019r.

Dyrektor IAS podkreślił, że zgodnie z art. 138a § 1 O.p., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 O.p.). W przedmiotowej sprawie Skarżąca niewątpliwe skorzystała z tego przywileju, w aktach sprawy znajduje się bezsprzecznie pełnomocnictwo szczególne udzielone przez Skarżącą P.S. do reprezentowania jej przed Urzędem Skarbowym W. w związku z postępowaniem podatkowym, ze wskazaniem adresu ww. pełnomocnika do doręczeń w kraju, tj. ul. L. [...], [...] T..

Zdaniem Dyrektora IAS, organ I instancji prawidłowo zatem kierował korespondencję na adres pełnomocnika umocowanego do reprezentowania Skarżącej przed Urzędem Skarbowym W. w związku z postępowaniem podatkowym. Pełnomocnictwo to zostało wypowiedziane dopiero w dniu 13 lutego 2019r., tj. po wydaniu i doręczeniu decyzji organu I instancji, kiedy wpłynęło pismo P.S., które Naczelnik US potraktował jako wypowiedzenie pełnomocnictwa.

W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że brak jest podstaw do uznania, aby decyzja w sprawie była doręczona nieskutecznie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora IAS, zarzucając naruszenie:

- art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 212 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że Skarżąca wniosła odwołanie z uchybieniem terminowi, w sytuacji gdy, decyzja Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2019r. nie została Skarżącej nigdy doręczona, w związku z czym nie weszła do obrotu prawnego;

- art. 138a § 1 w zw. z art. 138e § 1 O.p. w zw. z art. 96 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018r., poz. 1025, dalej: "k.c.") poprzez uznanie, że Skarżąca udzieliła P.S. pełnomocnictwa szczególnego, w sytuacji gdy Skarżąca kategorycznie zakwestionowała fakt udzielenia pełnomocnictwa, rzekomy pełnomocnik potwierdził, iż pełnomocnictwa nie otrzymał bezpośrednio od Skarżącej i nie kontaktował się ze Skarżącą, co powinno skutkować stwierdzeniem, że Skarżąca nie złożyła oświadczenia woli o udzieleniu pełnomocnictwa, a w konsekwencji - zakwestionowaniem pełnomocnictwa przez organy podatkowe;

- art. 138a § 1 w zw. z art. 212 O.p., poprzez uznanie, że decyzja została doręczona pełnomocnikowi Skarżącej i weszła do obrotu, w sytuacji gdy Skarżąca nie ustanowiła pełnomocnika w sprawie;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie postanowienia w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, w szczególności co do okoliczności pełnomocnictwa bezskuteczności przedstawionego przez P.S..

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że nie zna P.S. i nie ustanowiła go nigdy swoim pełnomocnikiem. P.S. nigdy nie kontaktował się z nią, ani ona z nim, nigdy nie sporządził żadnego pisma w sprawie, ani nie otrzymał honorarium. Działania P.S. doprowadziły do wydania w tajemnicy przed Skarżącą niekorzystnej decyzji podatkowej, o której Skarżąca dowiedziała się dopiero w dniu egzekucji. Skarżąca podniosła, że nie zna motywu którym kierował się P.S., ani okoliczności w jakich dowiedział się o jej sprawie, stanowczo jednak zaprzecza, aby ustanowiła go pełnomocnikiem. Podała, że o wszystkich powyższych okolicznościach organ odwoławczy wiedział, gdyż zostały one podniesione w złożonym odwołaniu oraz wniosku o przewrócenie terminu. Dodatkowo wskazała, że pismem z dnia 9 września 2019r. złożyła w Prokuraturze Rejonowej W. zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa przez P.S..

Zdaniem Skarżącej wszystkie powyższe okoliczności bezspornie świadczą, że organy obu instancji błędnie przyjęły, że Skarżąca ustanowiła pełnomocnika w sprawie, co doprowadziło do wydania i doręczenia rzekomemu pełnomocnikowi decyzji podatkowej oraz stwierdzenia uchybienia terminowi.

W ocenie Skarżącej pomimo, że organ otrzymał pełnomocnictwo szczególne do działania w imieniu Skarżącej, to po otrzymaniu pisma P.S. z dnia 12 lutego 2019r., a więc jeszcze w trakcie biegu terminu do wniesienia odwołania, powinien powziąć wątpliwość co do prawidłowości umocowania pełnomocnika i prawidłowo doręczyć decyzję Skarżącej. W ww. piśmie P.S. wyjaśnił bowiem, że pełnomocnictwa nie otrzymał bezpośrednio od Skarżącej i nie kontaktował się ze Skarżącą.

Skarżąca stoi na stanowisku, że organ podatkowy, który otrzymał oświadczenie rzekomego pełnomocnika o tej treści, a jednocześnie oświadczenie Skarżącej, że nie ustanawiała pełnomocnika - powinien pominąć rzekomego pełnomocnika i doręczyć decyzję Skarżącej. Wskazała, że ww. okoliczności organ I instancji w ogóle nie zbadał, tylko przyjął, że pełnomocnictwo zostało wypowiedziane, nie określając jednocześnie z jaką datą wygasł stosunek pełnomocnictwa, podczas gdy z treści oświadczenia rzekomego pełnomocnika wprost wynika, iż stosunek pełnomocnictwa nigdy nie został nawiązany.

Zdaniem Skarżącej organ odwoławczy powinien powziąć wątpliwość co do prawidłowości skutecznego doręczenia decyzji i ewentualnie powinien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, jednakże uznał, że decyzja została doręczona prawidłowo pełnomocnikowi, co skutkowało stwierdzeniem uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

W konsekwencji powyższego Skarżąca wywodziła, że decyzja organu I instancji, jako doręczona rzekomemu pełnomocnikowi, nie może zostać uznana za skutecznie doręczoną stronie, a organ odwoławczy nie mógł stwierdzić uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. z 2019r., poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia ich nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Sąd, rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie stwierdza, że nie zaszły przesłanki wskazane w ww. przepisach, a zarzuty podniesione w skardze nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości lub w części.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie Dyrektora IAS z [...] sierpnia 2019r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia przez Skarżącą odwołania od decyzji Naczelnika US z [...] stycznia 2019r.

Podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p.

Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Przepis ten odnosi się do wstępnego stadium postępowania odwoławczego, które toczy się już przed organem odwoławczym po przekazaniu mu odwołania wraz z aktami sprawy przez organ pierwszej instancji. W stadium wstępnym organ odwoławczy podejmuje czynności mające na celu ustalenie czy złożone przez stronę odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione w terminie oraz czy spełnia wymagania określone w art. 222 O.p.

Termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Jeżeli w trakcie badania wstępnego organ odwoławczy stwierdzi, że odwołanie zostało wniesione po upływie terminu do jego złożenia, wówczas wydaje postanowienie, w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis organ odwoławczy ogranicza się wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lipca 2010r. sygn. akt II FSK 372/09, LEX nr 786866 oraz B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. TNOiK, Toruń 2002, s. 747–748 wraz z powołanym tam orzecznictwem).

Postanowienie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdza jedynie fakt uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Nie tworzy nowego stanu prawnego, lecz deklaruje stan istniejący, zaistniałe zdarzenia prawne. W każdym przypadku, gdy odwołanie uchybia terminowi do jego wniesienia obowiązkiem organu odwoławczego jest stwierdzenie tej okoliczności w formie postanowienia. Ustawodawca nie przewidział odstępstwa od tej reguły. W szczególności, na wydanie postanowienia z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nie ma wpływu złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, którego ewentualne uwzględnienie powoduje przywrócenie terminu już uchybionego. Postanowienie przywracające termin eliminuje ustawowe skutki uchybienia terminowi a nie sam termin wyznaczony dla dokonania oznaczonej czynności. Z drugiej strony wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie jest rozstrzygnięciem skutkującym w jakikolwiek sposób na merytoryczne rozstrzygnięcie w sprawie przywrócenia uchybionego terminu. Postanowienie to dotyczy zasadniczo odmiennej kwestii: pierwsze z nich ma charakter deklaratoryjny (stwierdzający uchybienie), drugi konstytutywny (tworzący nowy stan prawny). Fakt uchybienia terminowi i wniosek o jego przywrócenie to zdarzenia, które nie tylko nie pozostają w sprzeczności, lecz są z sobą związane skoro żądanie przywrócenia terminu uwarunkowane jest jego wcześniejszym uchybieniem.

Reasumując należy stwierdzić, że przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p obliguje organ odwoławczy do "niezwłocznego" wydania wymienionego tam postanowienia i nie pozostawia organowi swobody działania. W rezultacie każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Obowiązek organu odwoławczego określony w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wynika też z istoty zasady trwałości decyzji ostatecznych wyrażonej w art. 128 O.p. Skoro bowiem upłynął termin na wniesienie odwołania od decyzji organu I instancji, zgodnie z ww. zasadą decyzja ta jest ostateczna i można ją wzruszyć wyłącznie w trybach nadzwyczajnych, nie zaś w zwykłym trybie odwoławczym.

Natomiast aby przyjąć, że odwołanie zostało złożone po terminie, należy ustalić w jakiej dacie nastąpiło doręczenie decyzji stronie i czy doręczenie to spełnia warunki pozwalające uznać je za skuteczne. Jeżeli bowiem doręczenie nie może być uznane za dokonane ze skutkiem prawnym, to nie rozpoczyna się dla strony bieg terminu do złożenia odwołania. Termin do złożenia odwołania rozpoczyna swój bieg dopiero od dnia skutecznego doręczenia decyzji stronie. Ustalenie daty doręczenia decyzji jest zatem kwestią zasadniczą.

Zdaniem Sądu, organ prawidłowo zweryfikował okoliczności leżące u podstaw wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.).

O ocenie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania decyduje to, czy według stanu na moment podjęcia postanowienia ziściły się przesłanki do jego wydania na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. W świetle bowiem powołanego przepisu "organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania". Sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, jest więc ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji (odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie – art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). To te determinanty są kluczowe z punktu widzenia zdiagnozowania stanu dochowania lub niedochowania 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej. Nie budzi przecież wątpliwości, że uchybienie terminu jest stanem obiektywnym (por. wyrok NSA z 8 sierpnia 2012r., sygn. akt I FSK 1443/11; zob. tak też wyroki NSA: z 6 czerwca 2003 r., SA/Bk 271/03 i tam powołane oraz z 26 czerwca 2008r., II FSK 563/07, LEX nr 485300, z 7 stycznia 2010r., II OSK 9/09, LEX nr 597944 i z 8 lipca 2010r., II FSK 372/09, LEX nr 786866).

W rozpatrywanej sprawie Dyrektor IAS uznał, że w dniu 5 lutego 2019r. doszło do skutecznego doręczenia Skarżącej decyzji Naczelnika US z [...] stycznia 2019r. Termin do wniesienia odwołania upływał zatem 19 lutego 2019r. (wtorek). Tym samym odwołanie nadane w placówce pocztowej w dniu 9 kwietnia 2019r. zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie, w zakresie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, sprowadza się przede wszystkim do oceny, czy decyzja Naczelnika US z [...] stycznia 2019r. została skutecznie doręczona Skarżącej.

Zdaniem Dyrektora IAS, brak było podstaw do uznania, że decyzja nie została skutecznie doręczona Skarżącej. Dyrektor IAS stwierdził, że zgodnie ze znajdującym się w aktach dokumentem pełnomocnictwa szczególnego, złożonym w dniu 12 czerwca 2018r. przez P.S., Skarżąca udzieliła jemu pełnomocnictwa do reprezentowania jej przed Urzędem Skarbowym W. w postępowaniu podatkowym. W pełnomocnictwie tym wskazano też adres ww. pełnomocnika do doręczeń w kraju, tj. ul. L. [...], [...] T..

W ocenie natomiast Skarżącej, decyzja Naczelnika US z [...] stycznia 2019r. nie została jej skutecznie doręczona. Skarżąca podniosła, że nie zna P.S. i nie ustanowiła go nigdy swoim pełnomocnikiem. P.S. nigdy nie kontaktował się z nią, ani ona z nim, nigdy nie sporządził żadnego pisma w sprawie, ani nie otrzymał honorarium.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza zasadności stanowiska odwoławczego organu podatkowego.

Zważyć przede wszystkim należy, że zgodnie z art. 138a § 1 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 O.p.).

Jak stanowi art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Natomiast jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (art. 145 § 2 O.p.).

Jak wynika z akt sprawy w toku kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika US wobec Skarżącej była ona reprezentowana przez pełnomocnika P.K.. Złożone w trakcie kontroli podatkowej pełnomocnictwo szczególne upoważniało P.K. do reprezentowania Skarżącej tylko w toku kontroli podatkowej. W związku z tym, postanowienie z [...] lutego 2018r. o wszczęciu wobec Skarżącej postępowania podatkowego zostało skierowane bezpośrednio do Skarżącej. Postanowienie to Skarżąca odebrała 12 lutego 2018r., co jednoznacznie wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru.

W toku trwającego postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika US wobec Skarżącej, tj. w dniu 12 czerwca 2018r. w Urzędzie Skarbowym W. stawił się P.S. i złożył do akt tego postępowania udzielone przez Skarżącą pełnomocnictwo szczególne (formularz PPS-1), upoważniające P.S. do reprezentowania jej przed Urzędem Skarbowym W. w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W pełnomocnictwie tym wskazano adres ww. pełnomocnika do doręczeń w kraju, tj. ul. L. [...], [...] T.. P.S. poinformował, że nie jest adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym. Na formularzu PPS-1 P.S. naniósł poprawkę dotyczącą zgłoszonego adresu elektronicznego - adres został skreślony i naniesiona została parafka. Tożsamość P.S. została ustalona na podstawie okazanego dowodu osobistego wydanego przez Prezydenta Miasta T.. Na powyższą okoliczność organ pierwszej instancji sporządził notatkę służbową z dnia 12 czerwca 2018r. P.S. zgłosił też ustny wniosek do protokołu o zapoznanie się z aktami sprawy prowadzonego postępowania podatkowego prowadzonego wobec Skarżącej. Na tę okoliczność został sporządzony protokół z dnia 12 czerwca 2018r.

Skoro organ podatkowy – Naczelnik US dysponował pełnomocnictwem udzielonym przez Skarżącą P.S. upoważniającym do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Skarżącej, to zasadnie organ dokonał doręczenia decyzji z [...] stycznia 2019r. ustanowionemu pełnomocnikowi na adres wskazany w pełnomocnictwie. Do takiego działania obligował organ przepis art. 145 § 2 O.p.

Wbrew twierdzeniom Skarżącej z pisma P.S. (nadanego 12 lutego 2019r.), które wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 13 lutego 2019r. (a więc już po doręczeniu w dniu 5 lutego 2019r. decyzji z [...] stycznia 2019r.), nie wynika, że Skarżąca nie upoważniła P.S. do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Skarżącej. Z pisma tego wynika jedynie, że pełnomocnictwa nie otrzymał on bezpośrednio od Skarżącej, jak też nie kontaktował się ze Skarżącą. Z treści tego oświadczenia wnioskować można, że w przekazaniu tego pełnomocnictwa P.S. uczestniczyła inna osoba. Dodać przy tym należy, że skoro sporządzone zostało pełnomocnictwo na piśmie, to dla zaistnienia stosunku pełnomocnictwa nie był konieczny kontakt osobisty pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem.

Wobec treści dokumentu pełnomocnictwa za gołosłowne należy uznać twierdzenia Skarżącej, że nie udzieliła ona pełnomocnictwa P.S., upoważniającego do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Naczelnika US wobec Skarżącej. Wskazywana przez Skarżącą okoliczność złożenia w Prokuraturze Rejonowej W.. zawiadomienia o możliwości popełnienia przestępstwa przez P.S. nie może być w okolicznościach niniejszej sprawy uznana jako potwierdzenie stanowiska Skarżącej o nieudzieleniu pełnomocnictwa P.S.. Zawiadomienie takie oparte jest bowiem wyłącznie o twierdzenia Skarżącej, przy czym pozostające w sprzeczności z materiałem dowodowym zgromadzonym w niniejszej sprawie. Skarżąca nie przedstawiła natomiast żadnego orzeczenia sądowego, z którego wynikałoby, że P.S. nie był upoważniony do działania w imieniu Skarżącej w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Naczelnika US wobec Skarżącej. Dodać jednocześnie należy, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze wskazane zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa nie zostało dołączone do skargi złożonej przez Skarżącą (nie zostało ono też załączone do skargi w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2296/19).

W świetle powyższego jako niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 138a § 1 i art. 138e § 1 O.p. oraz art. 96 k.c.

Przyjmując zatem, że skuteczne doręczenie pełnomocnikowi Skarżącej przesyłki nastąpiło w dniu 5 lutego 2019r., to 14-dniowy termin na wniesienie odwołania upływał w dniu 19 lutego 2019r.

Wobec tego, że Skarżąca odwołanie wniosła w dniu 9 kwietnia 2019r., to należało uznać, że nie zachowała 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania, a w konsekwencji także, że organ odwoławczy prawidłowo – na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. – stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Czynność wniesienia odwołania nastąpiła bowiem po dniu, w którym upłynął termin do wniesienia odwołania. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania powodowało potrzebę wydania zaskarżonego postanowienia.

W ocenie Sądu, organ działał na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa (art. 120 O.p.), postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie okoliczności związanych z doręczeniem przesyłki. Tak więc materiał dowodowy zebrany w postępowaniu był zupełny dla potrzeb rozstrzygnięcia, jak również w sposób wyczerpujący rozpatrzony przez organ odwoławczy (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego materiału dowodowego (art. 191 O.p.).

Zaskarżone postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie postanowienia nie zostało skonstruowane w sposób nielogiczny, ani nie jest wewnętrznie sprzeczne. Organ wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się podejmując to rozstrzygnięcie. Uzasadnienie to spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p. Organ dokonał wykładni znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa oraz poddał ocenie zgromadzone dowody mające znaczenie w sprawie ustalenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji. Skarżąca nie przedłożyła żadnych dowodów, z których wynikałoby, że P.S. nie był upoważniony do jej reprezentowania i odbioru w dniu 5 lutego 2019r. decyzji Naczelnika US z [...] stycznia 2019r.

Nie naruszono też zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. To, że ocena dokonana przez organ podatkowy różni się od tej forsowanej przez Skarżącą nie może stanowić podstawy do formułowania zarzutów o naruszeniu obowiązujących zasad prowadzonego postępowania podatkowego, w tym określonej w art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania do organów podatkowych.

W świetle powyższych konstatacji postawione w skardze zarzuty musiały zostać uznane za nieusprawiedliwione.

Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić w całości.

-----------------------

1