Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1719/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86  ust. 1 i 2, 88  ust. 3a  pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek- sprawozdawca, Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Protokolant starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w dniu 22 października 2014 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2010 r.: oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – [...] (dalej: organ I instancji) z dnia [...] nr [...] określającą A (dalej: strona, skarżąca, spółka) zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2010 r.

Z akt sprawy wynika, że w przeprowadzonym wobec spółki postępowaniu podatkowym w sprawie rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2010 r. organ I instancji ustalił na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym zeznań świadków, że spółka, prowadząca działalność w zakresie obrotu złomem, ujęła w ewidencji zakupu prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług, faktury dotyczące dostawy złomu, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, czym naruszono art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: uVAT, ustawa o VAT). Były to faktury VAT wystawione przez:

- Firmę B na łączną kwotę netto: [...] zł, podatek VAT: [...] zł;

- C na łączną kwotę netto: [...] zł, podatek VAT: [...] zł;

- D na łączną kwotę netto: [...] zł, podatek VAT: [...] zł.

Według organu I instancji ustalenia poczynione w sprawie wskazują, że w lipcu 2010 r. wymienieni wystawcy zakwestionowanych faktur, nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem na co wskazują m.in. dowody z zeznań świadków (jeden ze świadków odmówił składania zeznań); dowody pozyskane z organów podatkowych właściwych dla wymienionych podmiotów; ustalenia w miejscach zgłoszonych jako miejsca prowadzenia przez nie działalności gospodarczej; informacje dotyczące samochodów, które miały służyć do przewozu złomu; brak uzyskania przez te podmioty wymaganych prawem zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie obrotu złomem; ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wydane wobec A.J. określająca w podatku od towarów i usług kwoty do zapłaty podatku wynikające z faktur wystawionych między innymi na rzecz skarżącej. Organ I instancji stwierdził zatem, mając na względzie art. 86 ust. 1 i 2 uVAT, że faktura która nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika bowiem z samego posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towarów bądź usług, gdyż faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji, zdaniem organu I instancji, spółka zawyżyła w lipcu 2010 r. wartość netto nabyć o [...] zł i kwotę podatku naliczonego o kwotę [...] zł.

W świetle powyższego, organ I instancji wymienioną na wstępie decyzją z dnia [...] określił spółce zobowiązanie podatkowe w sposób inny, niż to wynika ze złożonej deklaracji za lipiec 2010 r.

W odwołaniu od ww. decyzji A zarzucił naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), tj. art. 187 § 1, art. 187 § 1 w zw. 180 § 1 oraz w zw. z art. 188, a także art. 191, jak i art. 196, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i nieuwzględnienie przy wydawaniu decyzji, wskutek czego doszło do wydania rozstrzygnięcia bez zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, brak wykazania świadomości strony o nieprawidłowościach związanych z przeprowadzanymi transakcjami, pominięcie dowodów wskazujących na należytą staranność strony przy dokonywaniu transakcji ze swoimi kontrahentami, w tym potwierdzających stosowną weryfikację kontrahentów. Zakwestionowała strona zasadność zastosowania art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 O.p. przez stwierdzenie, że księgi podatkowe strony są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie. Zdaniem strony w sprawie naruszono art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124 O.p. oraz art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p. Strona zarzuciła również naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a uVAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a oraz art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347, s. 1); dalej: Dyrektywa 112 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a oraz art. 178 lit. a Dyrektywy 112 poprzez błędną wykładnię prowadzącą do niewłaściwego zastosowania przepisów, polegającą na odmowie stronie skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy strona działała w dobrej wierze oraz przy zachowaniu należytej staranności.

Po rozpoznaniu sprawy w trybie odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie znalazł podstaw do uznania za zasadne zarzutów strony i decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przepis art. 86 ust. 1 uVAT należy interpretować z uwzględnieniem Dyrektywy 112 oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawach C-80/11 i C-142/11. Powołał także wyrok NSA z dnia 4 października 2012 r. I FSK 1911/11. Mając na uwadze przepisy Dyrektywy 112 i poglądy orzecznictwa wskazał, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a uVAT i ostatecznie rozważył obiektywne przesłanki pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur.

Stwierdził następnie, że w toku prowadzonego postępowania organ I instancji podejmował szereg czynności zmierzających do ustalenia faktycznego przebiegu transakcji pomiędzy stroną a wystawcami spornych faktur (organ odwoławczy szczegółowo wskazał owe czynności).Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy dotyczący powyższych podmiotów i zawartych transakcji, organ odwoławczy podzielił wnioski organu I instancji co do tego, że G.P., P.B. oraz A.J. nie dokonywali transakcji handlowych sprzedaży złomu, bowiem takiego złomu nie posiadali, nie zakupili, a wystawione faktury dokumentują zdarzenia gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Dalej wskazał, że z akt sprawy wynika również, że Prokuratura Okręgowa w K., w związku z prowadzonym śledztwem przeciwko m.in. A.J. oraz M.D. postanowiła o powołaniu biegłego celem przeprowadzenia analizy wzajemnych obciążeń i uznań na rachunkach bankowych występujących w sprawie oraz powiązań organizacyjnych między osobami i podmiotami posiadającymi rachunki - między innymi przedmiotem analizy są rachunki prowadzone przez spółkę A w okresie od [...] stycznia 2009 r. do [...] września 2010 r. Z kolei, Prokuratura Okręgowa w L. skierowała przeciwko M.D., A.J. i innym akt oskarżenia (z dnia [...] grudnia 2012 r.) o to, że w okresie od lutego 2010 r. do kwietnia 2011 r. podejmowali działania w ramach zorganizowanej grupy przestępczej (M.D. kierował tą grupą), mających na celu udaremnienie lub znaczne utrudnienie stwierdzenia przestępnego pochodzenia i wykrycia środków pieniężnych pochodzących z czynów zabronionych w zakresie obrotu złomem z wykorzystaniem rachunków bankowych należących między innymi do firmy D. Organ odwoławczy wskazał, że z powyższego aktu oskarżenia wynika, że A.J. przyznał się do popełnienia czynów. Ponadto oskarżeni złożyli obszerne weryfikowalne i polegające na prawdzie wyjaśnienia, które umożliwiły dogłębne wyjaśnienia ważnych dla prowadzonego śledztwa okoliczności, w tym w zakresie odpowiedzialności osób współdziałających. Odnośnie zarzutu braku ponownego wezwania M.D. w celu przeprowadzenia dowodu z jego zeznań, organ odwoławczy stwierdził, mając na uwadze materiał dowodowy udostępniony przez Prokuraturę Okręgową w L., że nie zachodzi konieczność ponownego przesłuchiwania. Treść aktu oskarżenia oraz zeznania A.J. potwierdzają jednoznacznie, że M.D. "organizował" dostawy złomu niewiadomego pochodzenia, natomiast A.J. dokumentował dostawy wystawiając faktury VAT na polecenie M.D. Nie zgodził się przy tym organ odwoławczy z zarzutem, że naruszono art. 196 § 1 O.p., skoro M.D. obejmowała ochrona prawna ustanowiona w art. 196 § 2 O.p, wedle której, świadek może odmówić odpowiedzi na pytania, gdy odpowiedź mogłaby narazić jego lub jego bliskich na odpowiedzialność karną, karną skarbową albo spowodować naruszenie obowiązku zachowania ustawowo chronionej tajemnicy zawodowej. Organ odwoławczy dalej wskazał, że okoliczności podnoszone przez stronę w ramach zarzutu naruszenia art. 188 O.p. zostały udowodnione i stwierdzone za pomocą innych dowodów, tj. akt sprawy udostępnionych przez Prokuraturę.

W ocenie organu odwoławczego - z zebranych dowodów jednoznacznie wynika, że osoby: P.B, A.J. oraz G.P. w rzeczywistości nie sprzedawały złomu Spółce. Z okoliczności sprawy wynika, że brak u tych podmiotów placów do składowania złomu, sprzętu do cięcia czy segregacji złomu, sprzętu do wyładunku i załadunku złomu, a wreszcie pracowników wykonujących wszystkie prace związane z taką działalnością. Podkreślił, że w ten sposób był wprowadzany do obrotu złom pochodzący z niewiadomego źródła, a środki finansowe przelewane na rachunki bankowe z tytuły zapłaty były podejmowane z kont tych firm i przekazywane osobom faktycznie kierującym tym procederem. Wprawdzie przedłożone dokumenty magazynowe, wagowe i inne ewidencjonują złom sprzedany do Spółki, ale te dokumenty - w świetle przedstawionych wyżej okoliczności - nie mogą stanowić dowodu na to, że dostawy towaru dokonały powyższe podmioty wystawiające stosowne faktury VAT. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, stwierdzenie co do uznania ksiąg za nierzetelne, należy uznać za uzasadnione. Organ odwoławczy stwierdził również, że wbrew twierdzeniom strony, organ przeprowadził postępowanie dowodowe w zakresie świadomości strony o nieprawidłowościach związanych z przeprowadzanymi transakcjami, w tym na okoliczność dochowania przez stronę należytej staranności, co ma odzwierciedlenie na stronach [...]-[...] uzasadnienia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Powołał się tam między innymi na brak weryfikacji kontrahentów przez stronę pod względem zezwoleń - Spółka nie potwierdzała czy kontrahenci posiadają zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zbierania odpadów; oraz brak weryfikacji kontrahentów przez stronę w organach podatkowych - pisma Naczelników Urzędów Skarbowych potwierdzają, że Spółka nie występowała z takimi zapytaniami do organów podatkowych w ogóle, natomiast w jednym przypadku wniosek Spółki został skierowany do organu dopiero w roku 2011 i dotyczył 2010 roku. Ponadto strona nie weryfikowała źródeł pochodzenia towaru. Zdaniem organu odwoławczego, okoliczności wszystkich spornych transakcji wskazują na brak szczególnej przezorności i należytej staranności strony. W szczególności strona nie skorzystała z możliwości uwiarygodnienia swoich kontrahentów, co ma zasadnicze znacznie dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur.

Organ odwoławczy stwierdził, że w świetle zebranego materiału dowodowego, strona poza kwestionowaniem ustaleń organu nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających dokonanie spornych transakcji. Bez wpływu na ocenę prawidłowości podjętego przez organ rozstrzygnięcia uznał fakt, że płatność za sporne transakcje była dokonywana przelewem. W przedmiotowej sprawie jest to przesłanka, która nadaje procederowi cech legalności. Jak wskazuje zebrany w sprawie materiał dowodowy - operacje bankowe na kontach pomiędzy podmiotami miały na celu podejmowanie czynności mających udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie przestępczego pochodzenia środków płatniczych lub miejsca ich umieszczenia, wykrycia, zajęcia albo orzeczenia przepadku (co potwierdziły Prokuratura Okręgowa w K. i w L.).

Ponadto, podmioty prowadzące działalność w zakresie zbierania odpadów zobligowane były posiadać określone zezwolenie zgodnie z ustawą z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (Dz. U. z 2007 r. nr 39, poz. 251 ze zm.). Ponieważ wymienieni kontrahenci strony nie posiadali zezwolenia na zbieranie lub transport odpadów, nie mogli zgodnie z przepisami prawa, prowadzić działalności w zakresie, jaki wynika z treści kwestionowanych faktur VAT. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, zachodziły podstawy faktyczne do stosowania w sprawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT z tego względu, że Spółka nie dochowała należytej staranności przy ustaleniu pochodzenia nabywanego towaru, którego obrót jest regulowany szczególnymi przepisami.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji wszechstronnie i prawidłowo przeprowadził postępowanie zbierając określone dowody i je oceniając pod kątem, czy faktury dokumentujące zakup złomu rzeczywiście odzwierciedlały dane transakcje. Nie odmówił także stronie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków. Podjął wszystkie możliwe działania, aby sprostać żądaniom strony, a niektórzy ze świadków zostali przesłuchani w postępowaniu dwukrotnie. Strona zaś miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Z kolei decyzja organu I instancji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne w rozumieniu art. 210 § 1 i 4 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) strona zarzuciła mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie:

1) art. 187 § , art. 187 § 1w zw. 180 § 1 oraz w zw. z art. 188 O.p., a także art. 191 O.p., jak i art. 196 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i nieuwzględnienie przy wydawaniu decyzji, wskutek czego doszło do wydania rozstrzygnięcia:

a) bez zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, z uwagi na:

- brak prowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność świadomości strony o nieprawidłowościach związanych z przeprowadzanymi transakcjami, w szczególności odnośnie świadomości strony o przestępczych działaniach wystawców faktur (kontrahentów strony) oraz na okoliczność dochowania przez stronę należytej staranności przy spornych transakcjach, a także z uwagi na

- pominięcie - odmowę przeprowadzenia - dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia (wyjaśnienia) sprawy, w tym dowodów z zeznań świadków, których przeprowadzenia w toku postępowania domagała się strona,

- przyjęcie, iż świadek M.D. miał prawo bez podania jakiejkolwiek przyczyny (powodu) odmówić składania zeznań oraz odpowiedzi na jakiekolwiek pytania, w sytuacji, gdy przepisy ordynacji podatkowej wyraźnie się temu sprzeciwiają;

b) bez oceny (rozpatrzenia) całokształtu materiału dowodowego, bo dokonanej:

- w oparciu o niepełny materiał dowodowy (stosownie do zarzutu z pkt a powyżej),

- z pominięciem dowodów wskazujących na należytą staranność strony przy dokonywaniu transakcji ze swoimi kontrahentami, w tym potwierdzających stosowną weryfikację kontrahentów, m. in. posiadanych zaświadczeń o nadaniu kontrahentom numerów REGON, o dokonaniu stosownych wpisów w Ewidencji Działalności Gospodarczej lub w rejestrze przedsiębiorców KRS, decyzji w sprawie nadania NIP, czy potwierdzeń rejestracji kontrahentów jako podatników VAT,

- w oparciu o ustalenia nie znajdujące potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym i przyjęcie, że kontrahenci strony nie prowadzili działalności gospodarczej, w sytuacji gdy zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że taka działalność była prowadzona, jednak w sposób nienależyty, niezgodny z obowiązującymi przepisami prawa,

- w sposób dowolny i niewszechstronny, sprzeczny z zasadami wnioskowania i logiki, a także doświadczenia życiowego,

- bez wypowiedzenia się organu I instancji odnośnie poszczególnych dowodów zgromadzonych w sprawie, w tym bez wskazania przez organ stopnia wiarygodności i mocy dowodowej poszczególnych dowodów,

co z kolei skutkowało:

- błędami w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, m. in. uznaniem, że Spółka zawyżyła wysokość podatku VAT naliczonego w miesiącu lipcu 2010 r.,

- naruszeniem art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 O.p., przez stwierdzenie, że księgi podatkowe strony są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie, podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy na taki wniosek nie pozwalał,

- a w konsekwencji również:

-naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego (art. 121 § 1, art. 122 - 124 O.p.) oraz niewystarczającym uzasadnieniem faktycznym zaskarżonej decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.), z uwagi na brak należytego wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ uznając, że:

- strona nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazywał, aby zachodziły obiektywne przesłanki do zakwestionowania ww. uprawnienia,

- mógł on odmówić przeprowadzenia dowodów, których przeprowadzania domagała się strona w trybie art. 188 O.p.,

2) art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a) oraz art. 178 lit. a) Dyrektywy Rady 112, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a) oraz art. 178 lit.a) Dyrektywy 112, przez błędną wykładnię prowadzącą do niewłaściwego zastosowania przedmiotowych przepisów, polegającą na odmowie stronie skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy w stanie faktycznym sprawy - wobec faktu, iż strona działała w dobrej wierze oraz przy zachowaniu należytej staranności - nie zachodziły obiektywne przesłanki do zakwestionowania ww. uprawnienia strony, co w konsekwencji stanowiło o naruszeniu zasady neutralności podatku VAT.

Tak stawiając zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego oraz o dopuszczenie do akt sprawy wskazanych dokumentów na okoliczność wystawienia tych dokumentów dokumentujących zakup i dalszą sprzedaż.

W obszernym uzasadnieniu skargi, skarżąca wskazała na błędy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym i podkreśliła, że organ nie wykazał, że miała ona wiedzę, że sporne transakcje związane były z przestępstwem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd dokonując kontroli legalności według ww. kryteriów nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja oraz decyzja organu I instancji, wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa procesowego bądź też materialnego w stopniu skutkującym koniecznością ich uchylenia.

W ocenie Sądu organy podatkowe na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego zasadnie wywiodły, że strona w swoim rozliczeniu podatkowym ujmowała faktury, które nie dokumentowały faktycznych zakupów złomu. Zajęte przez organy podatkowe stanowisko znajduje potwierdzenie w obszernym materiale dowodowym, który wbrew twierdzeniu strony został zgromadzony w sposób wyczerpujący, a jego ocena jest spójna i logiczna. Organy podatkowe zebrały materiał dowodowy niezbędny dla prawidłowego rozstrzygnięcia, oceniły go w sposób wnikliwy w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, a wnioski jakie zostały na jego podstawie sformułowane nie noszą znamion dowolności. Zebrany materiał dowodzi też, że skarżąca co najmniej winna mieć świadomość, że uczestniczyła w procederze wprowadzania do obrotu złomu pochodzącego z nieustalonego źródła, co uchyla ochronę podatnika opartą na dobrej wierze przy dokonywaniu odliczenia podatku naliczonego w oparciu o faktury niedokumentujące zdarzeń rzeczywistych.

Istota sporu sprowadza się do oceny transakcji zakupu złomu i faktur mających je dokumentować wystawionych przez trzy podmioty, tj. B, C i D.

Dokonując oceny prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania podatkowego, Sąd stwierdza że postępowanie to czyni zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa.

Zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uzupełnienie tej zasady zawiera zapis art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dodać należy, że zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W ramach postępowania dowodowego organy podatkowe podjęły szereg czynności, w tym odebrały wyjaśnienia od strony, przesłuchały świadków (w tym prezesa spółki), wystąpiły o informacje do innych organów podatkowych, ewidencyjnych oraz właściwych do wydawania zezwolenia na obrót złomem, włączyły do akt sprawy dowody z postępowań karnych, sprawdziły dostawców podmiotów widniejących na spornych fakturach.

Z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych dotyczących zarówno sytuacji finansowej kontrahentów w kontekście możliwości nabywania i dalszego odsprzedawania złomu, warunków technicznych do prowadzenia działalności (miejsca, środków transportu), spełnienia warunków formalnych (zezwolenia), okoliczności nawiązania współpracy ze stroną i jej realizacji - które znajdują odzwierciedlenie w materiale aktowym przedłożonym Sądowi - wynika, że opisane w spornych fakturach dostawy nie są zgodne z rzeczywistością.

Nie budzą wątpliwości Sądu poczynione przez organy podatkowe ustalenia i wyprowadzone z nich wnioski dotyczące poszczególnych wystawców faktur.

Odnośnie zakupów od firmy G.P., to akta sprawy bezsprzecznie dowodzą, że podmiot ten nie prowadził działalności w zakresie obrotu złomem. Jak wynika z akt ww. podmiot nie prowadził działalności pod wskazanym adresem i nie dysponował żadnym miejscem, w którym mógłby handel złomem prowadzić, nie dysponował środkami pieniężnymi na rozpoczęcie i prowadzenie takiej działalności, ani żadnej innej, ponieważ jak sam zeznał nie miał stałego źródła utrzymania i pożyczał pieniądze od znajomych. Nie dysponował również środkami transportu, nie miał prawa jazdy. Jak również nie posiadał zezwolenia na zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne i nie otrzymał żadnego zezwolenia w zakresie gospodarki odpadami. Ponadto zeznania G.P. jednoznacznie wskazują, że nie dokonywał sprzedaży złomu dla skarżącej, a jedynie za wynagrodzeniem ([...] zł oraz anulowanie pożyczki) fakturował transakcje na zlecenie pana A. (którego bliższe dane nie zostały ustalone). Dostawy były dokonywane pojazdem podstawionym przez p. A., nie wie skąd pochodził złom. Z zeznań ww. wynika również, że faktury wypisywał bezpośrednio u skarżącego, a otrzymane środki pieniężne i dokumentację oddawał p. A. G.P. zeznał, że nie zna pracowników strony.

Jako prawidłowe i mające uzasadnienie w aktach sprawy ocenia Sąd także zakwestionowanie przez organ faktur mających dokumentować zakup złomu od firmy P.B. Podmiot ten nie posiadał zezwolenia na zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne i nie otrzymał żadnego zezwolenia w zakresie gospodarki odpadami. Jedynym odbiorcą złomu od ww. była skarżąca. Miejsce prowadzenia działalności było fikcyjne (lokal mieszkalny o pow. [...] m2), ponadto właściciel lokalu w Z.G. zeznał, że nie zna ww., ani nie meldował go na czas określony. Z informacji od organów podatkowych wynika, że P.B. nie zatrudniał pracowników, a działalność zakończył z dniem [...] września 2010 r. (VAT-Z) po 8 miesiącach jej prowadzenia. Ustalono także, że P.B. w badanym okresie rozliczeniowym miał dokonywać dostaw złomu do skarżącej w każdy dzień roboczy z wyjątkiem [...] i [...] lipca, a w [...] na [...] dostaw dostarczana ilość złomu przewyższała ładowność samochodu podanego na fakturach.

Trafne są także wnioski dotyczące faktur dokumentujących zakup złomu od przedsiębiorstwa A.J. A.J. również nie posiadał zezwolenia na zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne i nie otrzymał żadnego zezwolenia w zakresie gospodarki odpadami. We wskazanym miejscu prowadzenia działalności – W.D. [...], D. nie stwierdzono żadnych znamion prowadzenia działalności gospodarczej, a siostra A.J. poinformowała, że pod ww. adresem A.J. nie mieszka od 10 lat, nie zna jego miejsca pobytu, nie utrzymuje on kontaktów z rodziną. Ustalono, że nie zatrudniał pracowników.

W stosunku do A.J. prowadzone było postępowanie kontrolne zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...], w której określona została kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2010 r. oraz na podstawie art. 108 ust. 1 uVAT określono kwotę podatku do zapłaty wynikająca z faktur wystawionych m.in. na rzecz skarżącej.

W dniu [...] w Urzędzie Skarbowym w J. został przeprowadzony dowód z przesłuchania A.J., który zeznał, że swoją firmę zarejestrował z inspiracji M.D. i współpracę ze skarżącą nawiązał przez M.D., który w rzeczywistości wszystkim kierował – zajmował się księgowością, prowadził całą dokumentację, wystawiał faktury (A.J. je tylko podpisywał), organizował transport (A.J. podpisywał jedynie umowy z firmami transportowymi lub nabycia pojazdu), nie wie od kogo pochodził złom, zasadniczo nie uczestniczył przy ważeniu i wydawaniu złomu. Konto założył na polecenie M.D. i jemu oddawał przelane tam środki. Otrzymywał od M.D. wynagrodzenie miesięczne ([...] zł).

M.D. odmówił składania zeznań powołując się na art. 196 § 2 O.p.

Z włączonych do akt materiałów z Prokuratury Okręgowej w L. wynika, że skierowano przeciwko M.D., A.J. i innym akt oskarżenia (z dnia [...] grudnia 2012 r.) o to, że w okresie od lutego 2010 r. do kwietnia 2011 r. podejmowali działania w ramach zorganizowanej grupy przestępczej (M.D. kierował tą grupą), mających na celu udaremnienie lub znaczne utrudnienie stwierdzenia przestępnego pochodzenia i wykrycia środków pieniężnych pochodzących z czynów zabronionych w zakresie obrotu złomem z wykorzystaniem rachunków bankowych należących między innymi do firmy D.

Zdaniem Sądu ustalone przez organy okoliczności niewątpliwie wskazują, że wystawcy faktur nie dokonywali w rzeczywistości dostaw złomu na rzecz skarżącej. Ustalenia organów nie budzą wątpliwości, wywiedziono je z ustalonych okoliczności w szczególności z faktu, że wystawcy faktur nie posiadali w badanym okresie zaplecza technicznego (urządzeń przeładunkowych, wagowych i transportowych) niezbędnego do dokonania obrotu złomem, nie zatrudniali pracowników, nie posiadali zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie obrotu złomem, dwóch zeznało, że działało na zlecenie innej osoby (tylko fakturowali dostawy).

Przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w kontekście pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur należy uwzględnić orzecznictwo TSUE, w tym m.in. tezy wynikające z wyroków z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 [...] i C-643/11 [...] oraz z dnia 21 czerwca 2012 r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid.

W wyrokach z dnia 31 stycznia 2013 r. C-642/11 i C-643/11 orzeczono, m.in., że: Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu, mimo że w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy tej faktury zadeklarowany przez tego ostatniego podatek od wartości dodanej nie został skorygowany. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego.

W orzeczeniach w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Trybunał orzekł, że: 1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. 2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (teza 60).

Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (teza 61).

Kwintesencją tego orzecznictwa jest teza wyroku z 31 stycznia 2013 r. w sprawie [...], w której z jednej strony podkreśla się, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu - to jednak dla pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku - należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego, a tym samym organów podatkowych.

W przedmiotowej sprawie zakwestionowane zostały faktury, które – jak wykazało postępowanie organów podatkowych nie dokumentują prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem Sądu organy podatkowe w sprawie wykazały, że spółka będąca odbiorcą złomu i spornych faktur dokonując odliczenia podatku wynikającego z tych faktur nie dochowała należytej staranności przy spornych transakcjach.

Słusznie zauważył organ podatkowy, że obrót złomem, podobnie jak i paliwem, narażony jest na nadużycia (oszustwa) ze strony kontrahentów i w świetle ww. wyroków TSUE, w takiej sytuacji wymagana jest szczególna staranność ze strony podatników uczestniczących w tym obrocie, ale również ze strony organów podatkowych w zakresie prowadzonego postępowania i wykazania, że podatnik co najmniej – w świetle okoliczności ustalonych w sprawie, towarzyszących spornym transakcjom – powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej.

W sprawie słusznie organy podatkowe uznały, że skarżący nie sprawdził rzetelności sowich kontrahentów. Skarżący powołuje się na szczegółowe procedury weryfikacji kontrahentów, jakie obowiązywały w jego firmie, jednak wobec tych trzech kontrahentów takiej weryfikacji nic nie potwierdza. Strona oprócz faktur i dokumentów wewnętrznych nie dysponuje, ani nie wskazuje na żadne czynności które miałyby świadczyć, że spornych dostawców sprawdziła chociażby w minimalnym stopniu. Przede wszystkim strona jako podmiot działający od wielu lat w branży złomiarskiej mogła sprawdzić zezwolenia kontrahentów na obrót odpadami, a tego nie uczyniła. Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2007 r. nr 39, poz. 251) — prowadzenie działalności w zakresie zbierania odpadów oraz prowadzenie działalności w zakresie transportu odpadów wymaga uzyskania zezwolenia. Takie zezwolenie wydawane jest przez właściwego starostę w drodze decyzji. Zezwolenie poza określeniem miejsca, sposobu magazynowania, transportu odpadów i przedstawienia możliwości technicznych i organizacyjnych pozwalających należycie wykonywać działalność w zakresie zbierania lub transportu odpadów, zobowiązuje podmioty zajmujące się skupem do wyszczególnienia rodzajów odpadów przewidywanych do zbierania lub transportu.

Nie wystąpiła strona do urzędów skarbowych o sprawdzenie czy kontrahenci są podatnikami VAT czynnymi lub zwolnionymi; wystąpienie w 2011 r. odnośnie G.P. nie ma znaczenia dla sprawy, ponieważ nastąpiło już po dokonaniu transakcji. Z zeznań Prezesa spółki wynika, że nie dysponował on żadną wiedzą o kontrahentach. Również przebieg transakcji, w tym okoliczność, że G.P. wypełniał faktury u strony, pracownicy strony nie potrafili podać konkretnych informacji o dostawcach, zwłaszcza o P.B. mimo, że przywoził towar prawie każdego dnia (bez dwóch dni) w badanym okresie rozliczeniowym.

Powyższe czyni zasadnym pozbawienie strony prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakwestionowanych fakturach VAT w oparciu o treść art. 86 ust. 1 i 2 oraz 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) uVAT.

W świetle akt sprawy nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 196 O.p.

W sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy, który był wystarczający dla oceny prawidłowości rozliczeń strony z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2010 r. Zebrany materiał potwierdził niewątpliwie, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentowały czynności zakupu złomu od wystawców faktur. Poczyniona przez organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie narusza swobodnej oceny dowodów. Zebrany materiał dowodowy poddany został wszechstronnej ocenie. Organy dokonały logicznej oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu jednej okoliczności na inne według swojej wiedzy i doświadczenia. Nie podziela Sąd zarzutów skargi odnośnie nie przesłuchania M.D. Świadek miał prawo odmowy odpowiedzi na zadane pytania, a nadto okoliczności dotyczące osoby A.J. mają potwierdzenie w innych dowodach (akt oskarżenia).

Nie ma również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 210 § 1 i 4 O.p., ponieważ organ podatkowy w sposób wyczerpujący przedstawił w decyzji ustalenia zarówno stanu faktycznego, jak i dokonaną ocenę prawną. Skarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zawierają wszystkie wymagane przepisami prawa elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne odnoszące się do stwierdzonych nieprawidłowości.

Odnośnie wniosku o przeprowadzenie dowodów, jaki został zawarty w skardze, to Sąd oddalił wniosek dowodowy strony, jako niespełniający wymogów z art. 106 § 3 p.p.s.a. Przepis przewiduje, że Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Strona formułując wniosek dowodowy w skardze nie wskazała ani z jakich konkretnych dokumentów ma być przeprowadzony wniosek ani nie przedłożyła żadnych dokumentów, odwołała się jedynie do dowodów zgromadzonych w toku postepowania, a te jako stanowiące akta sprawy Sąd bierze pod uwagę z urzędu. Również obecny na rozprawie pełnomocnik nie sprecyzował wniosku dowodowego.

Mając na uwadze powyższe działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.