Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 239/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2006-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w Olsztynie w dniu 14 grudnia 2006r. sprawy ze skarg T. J., K. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz grudzień 2002r. i odpowiedzialności wspólników spółki cywilnej za zaległości podatkowe spółki I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

Sąd mając na względzie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 stycznia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a., połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy ze skarg T. J. o sygn. akt I SA/Ol 239/06 i I SA/Ol 320/06 oraz K. J. o sygn. akt

I SA/Ol 240/06 i I SA/Ol 241/06 na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" i zarządził przeprowadzenie ich pod sygn. akt I SA/Ol 239/06. Ponadto Sąd na podstawie art. 119 pkt 1 p.p.s.a. rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez T. J. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Nr "[...]" z dnia "[...]" w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za styczeń 2002 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc

i określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2002 r. oraz orzeczenia

o odpowiedzialności podatkowej T. J. i K. J. - wspólników zlikwidowanej Spółki Cywilnej "A" za zaległości podatkowe w podatku VAT za okresy od lutego do września i grudzień 2002r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania kontrolnego ustalił, że Spółka Cywilna "A" T. J. i K. J. nie prowadziła ewidencji podatkowych dla podatku od towarów usług za poszczególne miesiące 2002r., nie posiadała dokumentów źródłowych, zaś ostatnią deklarację podatkową VAT-7 złożyła za marzec 2002 roku. Z ustaleń organu podatkowego wynikało, że w 2002r. podatnik prowadził działalność w zakresie sprzedaży sprzętu informatycznego, akcesoriów komputerowych, usług serwisowania kas fiskalnych oraz informatycznych. Poza tym w okresie od 31.05.2002r. do 24.08.2002r., Spółka zaewidencjonowała na kasie fiskalnej obrót z tytułu usług suszenia zboża o wartości netto 1.301.327,26 zł. zwolnionych z podatku od towarów i usług. Dodatkowo stwierdzono, że podatnik w kontrolowanym okresie świadczył usługi transportowe na zlecenie Spółki Jawnej "B" i M. P. i G. S.. W wyniku kontroli sprawdzającej przeprowadzonej w Spółce "B" ustalono, że Spółka "B" użyczyła Spółce "A" w okresie od 28.05. do 11.06.2002r. cysternę paliwową. Z tytułu realizacji powyższej umowy organy ustaliły wartość usług transportowych na kwotę 1.229 zł netto.

Nadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że Spółka "A" w związku

z prowadzoną działalnością gospodarczą kupiła w okresie od 17.05.2002r. do 28.08.2002r., 1.852,928 litrów oleju opałowego o wartości netto 1.898.346,26 zł, VAT 417.636,14 zł od Firmy "C". Dostawy realizowane były do miejscowości Z. w okresie od 17.05. do 17.06.2002r. do miejscowości B. w okresie od 3.07. do 28.08.2002r.

Dodatkowo, w dokumentach Spółki "A" ujawniono fakturę VAT z dnia "[...]"04.2002r. Nr "[...]" wystawioną przez Firmę Handlową "D" A. R., na zakup 160 ton pszenicy za kwotę netto 24.000 zł, VAT 720 oraz siedem faktur VAT wystawionych przez PHU "E" B. T. dotyczących zakupu oleju opałowego w łącznej ilości 25.000 litrów, na kwotę netto 25.500 zł.

Poczynione w toku prowadzonego postępowania ustalenia dały podstawę

do stwierdzenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, że zaewidencjonowana na kasie fiskalnej usługa suszenia zboża, faktycznie nie została wykonana przez Spółkę "A", a zakupiony rzekomo w tym celu olej opałowy stanowił przedmiot dalszej odsprzedaży w okresie od 17.05.2002r. do 31.08.2002r. Powyższe potwierdził K. J., który początkowo świadczył, iż jego firma świadczyła usługi suszenia zboża w okresie maj-czerwiec 2002r. w Z. a w okresie lipiec-sierpień w B., jednakże następnie wyjaśnił, że świadczenie usług opóźniało się i do czasu ich uruchomienia PHU "A" zajęło się sprzedażą oleju opałowego. Powyższe potwierdzili również inni przesłuchani przez organ podatkowy na tą okoliczność świadkowie. Organ podatkowy stwierdził również, że Spółka "A" wbrew temu co twierdził K. J., działała na własny rachunek w zakresie handlu olejem opałowym. Nadto z ustaleń organów podatkowych wynikało, że Spółka "A" zakupiła olej opałowy od Spółki "C" w ilości 1.852.928 litrów. Przesłuchiwani bowiem na tą okoliczność kierowcy wymienieni na listach przewozowych jako wożący olej opałowy z firmy "C" do firmy "A" potwierdzili wykonanie transportów zgodnie z danymi wynikającymi z dokumentów transportowych. Stwierdzono również, że Spółka "A" nie świadczyła usług transportowych na rzecz Spółki "B", organ podatkowy uznał za wiarygodne wyjaśnienia K. J., że dostawy realizowane przez K. K. dotyczyły działalności S. T. i co się z tym wiąże wykorzystywane przy dostawach: cysterna paliwowa "B" i ciągnik siodłowy "[...]" nie były wykorzystywane w działalności Spółki,

a w działalności S. T. Nadto uznano, że wystawione przez B. T. faktury VAT dotyczące sprzedaży oleju opałowego nie dokumentowały faktycznych transakcji. W ocenie organów podatkowych nie miała także miejsca usługa transportowa oleju opałowego przez Spółkę "A" na rzecz firmy "F".

Z ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego wynikało, że Spółka "A" do magazynowania oleju opałowego wykorzystywała trzy zbiorniki o pojemności 48.000 litrów każdy. Powyższe potwierdzili K. J. jak i przesłuchani na tą okoliczność świadkowie. Mając na uwadze powyższe organ podatkowy pierwszej instancji dokonał szacowania wielkości niezaewidencjonowanej sprzedaży oleju opałowego w oparciu

o art. 23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa z uwzględnieniem ubytków naturalnych w ilości 1,115% tj. w wielkości podanej przez K. J. Oszacowania wartości sprzedaży oleju opałowego dokonano poprzez pomnożenie ilości sprzedanego oleju przez średnie rynkowe ceny i powiększenie tej ilości o podatek akcyzowy w kwocie 1.090 zł za 1.000l. Rynkowe ceny sprzedaży ustalono na podstawie średnich miesięcznych cen sprzedaży oleju opałowego stosowanych przez firmy prowadzące działalność w 2002r. na tych samych terenach co firma "A", natomiast daty dokonania sprzedaży ustalono na podstawie potencjału magazynowego Spółki. Nadto kierując się treścią art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym stwierdzono, że Spółka posiadała prawo do odliczenia podatku tylko w wielkościach zadeklarowanych. Równocześnie, na podstawie art. 108 § 1 i art. 115 Ordynacji podatkowej , organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności byłych wspólników zlikwidowanej Spółki cywilnej "A"- T. i K. J. za zobowiązania Spółki w podatku akcyzowym za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2002r. Decyzję organu pierwszej instancji z dnia "[...]" Nr "[...]" doręczono za pośrednictwem Urzędu Pocztowego T. J.

w dniu 10.11.2005r. Natomiast przesyłka pocztowa zawierająca decyzje organu pierwszej instancji skierowana do K. J. wysłana na adres Areszt Śledczy "[...]", została zwrócona z adnotacją, że K. J. został przeniesiony do Zakładu Karnego "[...]". W dniu 22.11.2005r. decyzję wysłano ponownie na adres Zakładu Karnego "[...]", w aktach sprawy brak potwierdzenia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji K. J.

Od powyższej decyzji odwołanie złożyła T. J. Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkowując się do zarzutów odwołania, podzielił stanowisko organu pierwszej instancji stwierdzając m.in., że nie budzą wątpliwości organu odwoławczego ustalenia dotyczące nie wykonywania przez Spółkę usług suszenia zboża, nie wykonywania usług transportowych na rzecz firmy "F", nie świadczenie usług na rzecz Spółki "B" oraz nie wystąpienia transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez B. T. na rzecz Spółki. Organ odwoławczy uznał ponadto, że prawidłowo organ pierwszej instancji dokonał wyliczenia wielkości niezaewidencjonowanej sprzedaży jak i ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Odnośnie transakcji sprzedaży pszenicy zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej przez Spółkę w okresie od 22.05.2002r. do 04.06.2002r. uznano, że nie miały one miejsca , gdyż kontrola u wystawcy faktury na zakup pszenicy przez Spółkę "A" wykazała , że zakupów nie było. W konsekwencji uznano, że nie było sprzedaży. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej podzielił prawidłowość rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji kwestii wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2002r. i grudzień 2002r. W kwestii orzeczenia odpowiedzialności podatkowej T. J. za zaległości w podatku VAT Spółki cywilnej "A" za okres, w którym była wspólnikiem tej Spółki organ odwoławczy w oparciu o art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stwierdził, że T. J. nie wystąpiła ze Spółki po zakończeniu działalności sklepu "[...]"

w lutym 2002r. W ocenie organu odwoławczego, fakt, iż działalnością Spółki zajmował się faktycznie tylko i wyłącznie (za wiedzą i zgodą żony) K. J. nie zwalnia drugiego ze wspólników z odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki. Bierne uczestnictwo w działalności Spółki Pani J. nie zmienia faktu, iż była ona jednym z jej wspólników, posiadała dostęp do dokumentacji i rachunku bankowego Spółki. Kontrolując obroty na koncie firmowym mogłaby mieć wiedzę co do faktu, iż obroty Spółki znacznie przewyższały wpływy z działalności informatycznej, gdyż również płatności za olej opałowy dokonywane były za pośrednictwem banku. Stwierdzono, że świadoma

i dobrowolna rezygnacja z udziału w prowadzeniu firmy nie może być przesłanką zwolnienia strony z odpowiedzialności za zaległości wobec budżetu Państwa.

Organ odwoławczy dodał, iż w kwestii ustalenia faktycznego przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego wpis w ewidencji działalności gospodarczej nie ma decydującego znaczenia.

Skargi na powyższą decyzję wnieśli zarówno T. J. jak i K. J.

Skarżąca T. J. podniosłą, iż wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej

z działalnością polegającą na handlu zbożem, olejem opałowym i materiałami pędnymi nie miała nic wspólnego, gdyż firma "A" była firma komputerową. Stwierdziła, że K. J. bezprawnie i bez upoważnienia posłużył się nazwą firmy i pieczątką firmy. Działalność w zakresie obrotu olejem opałowym miała być prowadzona wyłącznie przez K. J. wspólnie z S. T. Podkreśliła, że wspólnik K. J. nie miał prawa samodzielnie dokonywać transakcji z firmą "C". Wskazała , że niezgodne z prawdą są stwierdzenia organów, iż nie interesowała się sprawami Spółki, oraz stwierdzenie, że przyczyną wyrejestrowania działalności gospodarczej było aresztowanie K. J. Podkreśliła, że Sąd Rejonowy wydał nakaz zapłaty z powództwa firmy "C" tylko w stosunku do K. J., Sąd Rejonowy

z powództwa Urzędu Skarbowego skazał za ww. przestępstwo karno-skarbowe, a Sąd Rejonowy za działalność niezgodna z prawem. Przeciwko skarżącej nie wniesiono oskarżenia.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżący K. J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na fakt, iż nie miał możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym a także nie doręczono mu decyzji organu pierwszej instancji, co uniemożliwiło wniesienie odwołania. Dodatkowo skarżący wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie wyjaśniono wielu okoliczności. Przede wszystkim nie ustalono, gdzie i przez kogo był sprzedawany olej opałowy oraz gdzie i przez kogo był wywożony. W ocenie skarżącego nie podjęto działań w celu wykazania udziału S. T. w działalności Spółki "A", nie uwzględniono faktu, że Spółka ta była wyłącznie pośrednikiem, gdyż cały zysk zasilał konto S. T. Wskazuje, że w związku z działalnością Spółki nie uzyskał żadnych dochodów, nie posiadał i nie posiada żadnego majątku.

W odpowiedzi na skargi złożone przez wspólników zlikwidowanej Spółki Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi T. J. oraz o odrzucenie skargi K. J., na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a.

W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę T. J. organ odwoławczy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, stwierdzając, iż zarzuty strony podlegały już weryfikacji przez organ wyższego stopnia. Organ odwoławczy nie dopatrzył się okoliczności wyłączającej odpowiedzialność wspólnika Spółki cywilnej.

Odpowiadając na skargę K. J. wskazano, że decyzja organu pierwszej instancji nie została skarżącemu doręczona. Dopiero po doręczeniu ww. decyzji rozpocznie się bieg czternastodniowego terminu do wniesienia odwołania. Wniesienie przez skarżącego środka odwoławczego umożliwi ponowne rozpoznanie sprawy przez organ drugiej instancji a strona będzie uprawniona do czynnego udziału w postępowaniu. Zatem zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania podatkowego poprzez uniemożliwienie stronie zapoznania się z materiałem dowodowym

i ustosunkowania się do tego materiału są bezpodstawne. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, ze zaskarżona decyzja z dnia "[...]" została przesłana K. J. wyłącznie do wiadomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżonej decyzji jest określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września oraz grudzień 2002r. i orzeczenie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich w tym przypadku wspólników zlikwidowanej Spółki cywilnej "A" T. J. i K. J. Powyższa decyzja organu II instancji została zaadresowana i doręczona wspólnikom zlikwidowanej Spółki "A" T. J. i K. J.

Zgodnie z art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędący akcjonariuszem, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką

i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające

z działalności spółki. Podkreślić przy tym należy, że art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej uprawnia również organy podatkowe do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług powstającego ex lege w postępowaniu

z udziałem byłych wspólników spółki cywilnej w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania nie została stwierdzona w ostatecznej decyzji w okresie funkcjonowania spółki cywilnej. Podzielając w świetle powyższego - co do zasady - dopuszczalność orzekania

o odpowiedzialności byłych wspólników Spółki, Sąd zauważa, że z mocy art. 115 ordynacji podatkowej odpowiedzialność ta jest odpowiedzialnością solidarną. W kwestii odpowiedzialności solidarnej art. 91 ordynacji podatkowej odsyła wprost do przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 366 k.c. solidarność dłużników (solidarność bierna), każdy z nich zobowiązany jest do spełnienia całego świadczenia, tak jakby był jedynym dłużnikiem. Każdy ze wspólników rozwiązanej spółki cywilnej ma zatem przymiot strony, ponieważ decyzja dotyczy jego interesu. Wierzyciel zaś może żądać spełnienia całości lub części świadczenia - według własnego wyboru - od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna. W świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sąd Administracyjnych, kwestia ta nie budzi wątpliwości (np. wyrok NSA z dnia 18.02.2003r. sygn. akt SA/Bd 193/03, wyrok WSA

w Warszawie z dnia 16.09.2005r. sygn. akt III SA/Wa 1029/05).

W przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy Spółka cywilna została zlikwidowana postępowanie w zakresie określenia zobowiązania podatkowego rozwiązanej spółki mogło nastąpić tylko w postępowaniu , w którym uczestniczą wszyscy wspólnicy spółki cywilnej, a postępowanie to dotyczy odpowiedzialności poszczególnych wspólników za obowiązania nieistniejącej spółki. Treść powołanych przepisów jak i wynikająca z nich cecha stosunku zobowiązaniowego łącząca wspólników spółki cywilnej wyznacza jednoznacznie zakres prowadzonego postępowania jak i wskazuje strony takiego postępowania. Wiąże się to nierozerwalnie z wymogiem ich jednoczesnego łącznego współdziałania w toczącym się postępowaniu. Byli wspólnicy spółki jako strony postępowania mają prawo do uczestniczenia we wszystkich czynnościach procesowych, wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz powinny być adresatami wydawanych decyzji podatkowych. W tym też postępowaniu,

w sytuacji gdy wielkość należności spółki nie została określona odrębną decyzją wobec rozwiązania podmiotu gospodarczego, ta kwestia może być przedmiotem sporu między jej byłymi wspólnikami a organem podatkowym. W świetle powyższego organ podatkowy prowadząc postępowanie podatkowe zgodnie z zasadami określonymi

w ustawie Ordynacja podatkowa w tym z naczelną zasadą wynikającą z art. 123 Ordynacji podatkowej, winien zapewnić możliwość czynnego udziału każdej ze stron

w każdym stadium postępowania. Poprzez czynny udział strony w postępowaniu należy rozumieć zarówno możliwość składania wszelkich środków dowodowych, możliwość wypowiadania się do zgromadzonych dowodów i materiałów, jak również obowiązek doręczania jej wszystkich orzeczeń (decyzji, postanowień) statuujących jej sytuację prawną. Uwzględniając treść powyższych przepisów jak i charakter stosunków łączących wspólników zlikwidowanej spółki stwierdzić należy, że możliwość łącznego współdziałania wspólników w toczącym się postępowaniu podatkowym w tym zakresie ma decydujące znaczenie dla zachowania zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu. Każda strona bowiem zgodnie z zasadami postępowania podatkowego sama winna decydować, czy chce korzystać z przysługujących jej praw i czynnie uczestniczyć w prowadzonym postępowaniu czy też nie. Wydana bowiem wyniku prowadzonego postępowania decyzja dotyczy niewątpliwie interesu wszystkich wspólników, zobowiązanych solidarnie do spełnienia określonego należności.

Odpowiedzialność byłych wspólników spółki cywilnej powstaje - zgodnie z ogólną regułą odpowiedzialności osób trzecich - po doręczeniu decyzji orzekającej o takiej odpowiedzialności.

Zdaniem Sądu organ podatkowy zobowiązany jest wydać decyzję

o odpowiedzialności wszystkich byłych wspólników spółki cywilnej czyli wszystkich osób trzecich, które w danej sytuacji występują. Dopiero po wydaniu takiej decyzji

i doręczeniu jej każdemu ze współodpowiedzialnych dłużników, każdy z byłych wspólników jest zobowiązany do zapłaty całej zaległości podatkowej, a w przypadku gdy dobrowolnie nie wykona zobowiązania organ podatkowy może wskazać od którego byłego wspólnika lub od których byłych wspólników zażąda zapłaty.

Tymczasem z akt sprawy wynika, że decyzja organu pierwszej instancji adresowana do wspólników Spółki, została skutecznie doręczona wyłącznie T. J., która to w ustawowym terminie wniosła odwołanie. Decyzja organu pierwszej instancji do chwili wydania decyzji przez organ odwoławczy nie została skutecznie doręczona drugiemu wspólnikowi K. J. W takiej sytuacji zatem organ odwoławczy prowadząc postępowanie podatkowe w drugiej instancji i podejmując decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji przed doręczeniem jej jednemu z solidarnie zobowiązanych wspólników naruszył zarówno zasady prowadzenia postępowania określone w ustawie Ordynacja podatkowa jak i nie uwzględnił solidarnej odpowiedzialności czym naruszył przepisy prawa materialnego. Stwierdzić bowiem należy, że prawo do udziału strony

"w każdym stadium postępowania" dotyczy zarówno postępowania w pierwszej jak

i drugiej instancji.

Naruszenie zaś zasady czynnego udziału strony w postępowaniu stanowi przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Przesłanka ta zostaje spełniona zarówno wtedy, gdy strona nie brała udziału w postępowaniu, jak i gdy nie brała udziału w niektórych czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia. Natomiast brak winy ma miejsce zarówno wówczas, gdy organ administracji nie zawiadamia strony o przeprowadzonych dowodach, możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną, jak i również w sytuacji gdy strona nie miała możliwości zapoznania się z treścią decyzji organu pierwszej instancji. Podkreślić przy tym należy, że stwierdzenie naruszenia przepisów dotyczących udziału strony

w postępowaniu stanowi przesłankę do wznowienia postępowania niezależnie od tego, czy miało to wpływ na wynik sprawy i treść rozstrzygnięcia, czy też nie. Bowiem sam brak udziału strony bez jej winy w postępowaniu lub jego stadium stanowi dostateczną formalną podstawę do wznowienia. Wskazać przy tym należy, że dopiero uczynienie zadość normom procesowym będzie stwarzało podstawę do merytorycznej oceny sporu zaistniałego na gruncie prawa materialnego.

Niezależnie od powyższego ustosunkowując się do wyjaśnień Dyrektora Izby Skarbowej w złożonej odpowiedzi na skargę K. J., w kwestii braku możliwości udziału w toczącym się postępowaniu odwoławczym stwierdzić należy, że stwierdzenie "iż zaskarżona decyzja z dnia "[...]". (...) przesłana została mu wyłącznie do wiadomości", nie znajduje potwierdzenia w stanie faktycznym i prawnym sprawy. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że jej adresatem, jest zarówno T. J., jak i K. J. Zauważyć też należy

w związku z argumentacją organu, że ponowne rozpoznanie sprawy zobowiązania podatkowego określonego decyzją ostateczną spowoduje, że będzie to druga decyzja w tej samej sprawie a zatem wystąpi przesłanka nieważności takiej decyzji (art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej).

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b w związku z art. 119 pkt 1 p.p.s.a. orzekł , jak w sentencji.