Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 79/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 7 i 8, art. 17 ust. 1 pkt 9, ust. 1a pkt 2,  art. 22 ust. 1e,  art. 30 b  ust. 1,2, 5 i 6
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2011 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę,


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2010r. Nr [...] oraz określająca wysokość zobowiązania M. B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. od dochodu z kapitałów pieniężnych w kwocie 1.012.360 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 14 lutego 2007r. M.B. objął 12.050 zł udziałów o łącznej wartości nominalnej 6.025.000 zł w podwyższonym kapitale zakładowym sp. z o.o. A z siedzibą we W. przy pl. [...], z czego 12.000 udziałów o łącznej wartości 6.000.000 zł zostało objętych przez podatnika w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości położonej we W. przy pl. [...]. Podatnik nie złożył samodzielnie żadnej deklaracji podatkowej za 2007r., w tym zeznania podatkowego PIT-38. organ podatkowy pierwszej instancji ocenił, że w przypadku podatnika zostały spełnione warunki obligujące do wykazania do opodatkowania dochodu z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o.f."). Mając powyższe na uwadze organ podatkowy pierwszej instancji określił wskazaną na wstępie decyzją wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. w wysokości 1.017.110 zł. Za podstawę określenia wysokości dochodu w kwocie 5.353.209,89 zł przyjęto przychód w wysokości 6.025.000 zł oraz koszty jego uzyskania w łącznej kwocie 671.790,11 zł. Wysokość kosztów uzyskania przychodów strony skarżącej organ podatkowy pierwszej instancji określił jako połowę wspólnych wydatków ( w łącznej kwocie 1.343.580, 21 zł) małżonków S. i M. B. poniesionych w latach 1997-2004 na nabycie ww. nieruchomości ( w łącznej kwocie 427.665 zł) oraz na remont i adaptację tej nieruchomości (w łącznej kwocie 915.915,21 zł).

Na skutek wniesionego odwołania pismem z dnia 19 maja 2010r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z uwagi na fakt, że organ ten jako podstawę obliczeń błędnie przyjął wartość przychodu w kwocie 6.025.000 zł zamiast prawidłowej kwoty w wysokości 6.000.000 zł. W konsekwencji należny podatek dochodowy M. B. za 2007r. od dochodu z kapitałów pieniężnych wyliczona w kwocie 1.012.360 zł. Zasadniczo organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji. Podkreślił, że nie jest przedmiotem sporu ani stan faktyczny ani też fakt, ze przedmiotowa nieruchomość nie stanowiła dla M.B. środka trwałego, tj. nie była przezeń wykorzystywana dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej. Ani też nie była wykorzystywana jako przedmiot umowy najmu, dzierżawy czy umowy o podobnym charakterze. Nie stwierdzono również podstaw do uznania ww. nieruchomości jako środka trwałego strony. Powołując się na treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7 i 8, art. 10 ust. 2 pkt 2, art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 17 ust. 1a pkt 2, art. 22 ust. 1e, art. 30bust. 1, ust. 2 pkt 5 i 6 u.p.d.o.f. wskazano, że w każdym przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki – niezależnie od tego, jaki był przedmiot owego aportu – powstaje po stronie udziałowca wnoszącego ten aport przychód z kapitałów pieniężnych w wysokości nominalnej wartości udziałów w tej spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Natomiast z akt sprawy bezspornie wynika, że M.B. w zamian za aport w postaci nieruchomości objął w 2007r. udziały w spółce kapitałowej. Za pozbawione prawnego uzasadnienia organ odwoławczy uznał również zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."), gdyż jego zdaniem skarżone rozstrzygnięcie opierało się o właściwe przepisy prawa, a postępowanie organu kontroli skarbowej prowadzone było z zachowaniem należytej staranności i obiektywizmu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1/ naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 233 § 2 O.p. poprzez nieuwzględnienie odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji pomimo naruszenia przez ten organ szeregu przepisów postępowania, prawa materialnego oraz dokonania błędnych ustaleń faktycznych, a tym samym pomimo tego, że odwołanie zasługiwało na uwzględnienie w całości;

2/ rażące naruszenie prawa a to art. 30b ust. 1, ust. 2 pkt 5 i 6 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie, co miało istotny wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie;

3/ rażące naruszenie prawa a to art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez brak jego zastosowania, co miało kluczowe znaczenie dla zaskarżonego orzeczenia organu podatkowego pierwszej instancji;

4/ naruszenie art. 120 O.p. przejawiające się w fakcie, iż przy wydaniu decyzji organ nie działał na podstawie przepisu prawa, a w szczególności przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

W uzasadnieniu skargi strona powołując się na treść art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. wskazała, że transakcja wymiany posiadanych nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów na udziały w spółce z o.o. to w istocie z punktu widzenia ustawy odpłatne zbycie praw w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w zamian za udziały. Zdaniem strony transakcja ta nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych, bowiem czytelne i zrozumiałe dla każdego czytelnika jest wyrażenie zawarte w treści art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. przepis ten wyraźnie wskazuje, że przychodem z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych nie jest odpłatne zbycie praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.p.d.o.f. a właśnie takie prawa zbył skarżący. Potwierdzeniem faktu, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jest odpłatnym zbyciem jest sama treść ustawy, bowiem skarżący odczytał w art. 10 ust. 2 u.p.d.o.f., że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wyjątek, kiedy wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki nie byłoby traktowane jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości to przypadek wniesienia środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wniesione zaś przez stronę skarżącą nieruchomości nie stanowiły środków trwałych, co potwierdził organ odwoławczy. W związku z powyższym strona skarżąca miała pełne prawo aby sądzić, iż dokonując odpłatnego zbycia w formie wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania nieruchomości osiągnie przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, nie zaś z kapitałów pieniężnych. W konsekwencji strona skarżąca zakwestionowała stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Jednocześnie wskazała, że dywagacje organu odwoławczego na temat treści art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. dotyczące przychodów z kapitałów pieniężnych w wielu przypadkach mogłoby prowadzić do absurdalnych sytuacji, w których wartość wniesionych aportem nieruchomości, nabytych np. 30 lat przed wniesieniem aportu miałyby wartość zbliżoną do zera, co powodowałoby nierówną sytuację podatników dokonujących odpłatnego zbycia tych składników majątku w formie aportu do spółek prawa handlowego od podatników dokonujących odpłatnego zbycia tych składników majątku w formie innej np. sprzedaży, co prowadziłoby do wniosku, iż powyższy przepis nie jest zgodny z zapisami Konstytucji RP.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej decyzji. Decyzja ta znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, jej wydanie zaś poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym.

Wprawdzie strona skarżąca w skardze zarzuca organowi podatkowemu naruszenie art. 233 § 2 O.p. jednakże zarzut ten nie został uzasadniony w treści skargi. Naruszenia takiego nie można również dopatrzeć się w skorygowaniu przez organ odwoławczy podatku na korzyść strony skarżącej.

Wskazano również m.in. na dokonanie błędnych ustaleń faktycznych. Jednakże analiza sprawy wskazuje na nieskomplikowany stan faktyczny, co doprowadza do wniosku zgoła odmiennego. Organ podatkowy, jak i strona skarżąca są bowiem zgodne co do tego, że M.B. wraz z żoną w 2007r. objęli po 12.050 zł udziałów o łącznej wartości nominalnej 6.025.000 zł w sp. z o.o. A. z siedzibą we W., z czego 12.000 udziałów o łącznej wartości 6.000.000 zł zostało objętych przez każdego z małżonków w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości położonej we W. przy ul. [...]. Powyższe wynika z aktu notarialnego z dnia 14 lutego 2007r. Rep. A nr [...]/2007 zgodnie z którym małżonkowie M. i S. B. przenieśli na rzecz sp. z o.o. A. z siedzibą we W. przysługujące im prawa do opisanej nieruchomości (tj. prawo wieczystego użytkowania gruntu i prawo własności budynku), realizując w ten sposób swoje zobowiązanie do wniesienia do ww. spółki wkładu niepieniężnego o wartości 12.000.000 zł na pokrycie objętych przez małżonków M. i S. B. udziałów w spółce A. , a przypadającej na każdego z małżonków wartości nominalnej 6.000.000 zł. Postanowieniem Sądu rejonowego dla W. VI Wydział Gospodarczy Krajowego rejestru Sądowego z dnia 22 lutego 2007r. sygn. [...] o wpisie do rejestru faktu objęcia przez M.B. praz S. B. udziałów w spółce z o.o. A. stało się prawomocne z dniem 16 marca 2007r. Strony nie spierają się również co do faktu, że rzeczona nieruchomość nie stanowiła dla M.B. środka trwałego.

Spór dotyczy zaś oceny prawnopodatkowej transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w zamian za udziały w tejże spółce. Strona skarżąca wskazuje na brak możliwości opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości powołując się na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i kwestionując zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 30b ust. 1, 2 pkt 5 i 6 u.p.d.o.f. Organ podatkowy wskazuje na powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1e oraz art. 30 b u.p.d.o.f.

Należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę, że każda ze stron sporu zwraca uwagę na inne zdarzenie, które jej zdaniem generuje obowiązek podatkowy. Dla strony skarżącej takim zdarzeniem jest wymiana nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania na udziały, które kwalifikuje w istocie jako odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu. Natomiast organ podatkowy koncentruje się na zdarzeniu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny.

Należy przypomnieć, że punktem wyjścia w procesie wykładni jest analiza kontekstu językowego danego przepisu. Jednocześnie interpretator [...] powinien dążyć do takiego tłumaczenia norm, które by tworzyło spójny z prakseologicznego punktu widzenia system (por. uchwała TK z dnia 25.01.1995r. sygn. akt W 14/94, opubl. OTK 1995/1/19). Żadnego przepisu ustawy [...] nie można interpretować w oderwaniu od jej pozostałych przepisów (uchwała NSA z dnia 29 maja 2000r. sygn. akt FPS 2/00, opubl. ONSA 2001/1/2).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, co do zasady, dotyczy opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. W art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. ustanowiono katalog źródeł przychodów. Stosownie do treści powołanego przepisu źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

2) działalność wykonywana osobiście,

3) pozarolnicza działalność gospodarcza,

4) działy specjalne produkcji rolnej,

5) nieruchomości lub ich części,

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c),

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

9) inne źródła.

Z powyższego przepisu wynika, że odrębnymi źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f i odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w kolejnych przepisach ustawy, które w odmiennie regulują kwestię wysokości przychodu, kosztów uzyskania przychodów, wysokość dochodu i podatek. I tak w odniesieniu do odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. istotne są przepisy art. 10 ust. 2 i 3 u.p.d.o.f.; art. 19, art. 22 ust. 6c-6f, art. 30e u.p.d.o.f. Dla przychodów z kapitałów pieniężnych w postaci objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny istotne znaczenie mają przepisy art. 17, art. 22 ust. 1e, art. 30 b u.p.d.o.f.

Dokonując wykładni art. 10 ust. 1 pkt 7 wypada zauważyć, że ustawodawca w doprecyzował katalog przychodów z kapitałów pieniężnych wskazując w art. 17 ust. 1 u.p. d.o.f., że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1) odsetki od pożyczek,

2) odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,

3) odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,

4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),

d) wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,

5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,

6) należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

7) przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,

8) przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,

9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,

10) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Natomiast zgodnie z art. 18 u.p.d.o.f. za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Analizy wspomnianego przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. nie można dokonywać bez odniesienia się do treści art. 17 i 18 u.p.d.o.f.

Należy zauważyć, że wspomniany przepis wskazuje na dwie kategorie przychodów: przychody z kapitałów pieniężnych oraz przychody z praw majątkowych, przy czym przychody z praw majątkowych nie obejmują odpłatnego zbycia praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c). Obejmują zaś przychody z innych praw majątkowych określone w treści art. 18 u.p.d.o.f., w tym również przychody z opłatnego zbycia tych praw. Natomiast przychody z kapitałów pieniężnych doprecyzowano w treści art. 17 u.p.d.o.f.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy Sąd stwierdza – podzielając stanowisko organu podatkowego - że źródłem przychodu są przychody z kapitałów pieniężnych nie zaś przychody z praw majątkowych czy odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa majątkowego.

Strona skarżąca w swych wywodach skrupulatnie pomija okoliczność, że wiodącym faktem podlegającym ocenie z punktu widzenia prawa podatkowego jest nie tyle zbycie nieruchomości czy prawa majątkowego co objęcie przez nią udziałów w spółce kapitałowej, wtórną zaś okolicznością jest to, że udziały te zostały pokryte w części gotówką, w części wkładem niepieniężnym.

Przyjmując za punkt wyjścia domniemanie racjonalności ustawodawcy należy stwierdzić, że skoro w treści art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. przewidziano wyraźnie jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną [...] w zamian za wkład niepieniężny, to nie można interpretować przepisów ww. ustawy pomijając treść wskazanego wyżej przepisu, jak też innych przepisów regulujących kwestie objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny. Należy podkreślić, że ustawodawca w szczególny sposób potraktował ww. transakcję ustanawiając szczegółowo sposób jej rozliczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Owa odrębna kategoria przychodu ma odmienny moment jego powstania przewidziany w treści art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f. przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu: 1) zarejestrowania spółki albo 2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo 3) wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego. Ustawodawca przewidział również w treści art. 22 ust. 1e i ust. 1i u.p.d.o.f. specjalne zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów dla przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce [...] w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W konsekwencji stosownie do treści art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu. Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 u.p.d.o.f. dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym. Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 u.p.d.o.f.). Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym [...] z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Skoro zdarzeniem podatkowym w przedmiotowej sprawie nie jest odpłatne zbycie nieruchomości lecz objęcie przez stronę udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny to błędnym jest wywodzenie przez stronę skarżącą, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Bezprzedmiotowym jest zatem czynienie szerszych wywodów na tle powołanego wyżej przepisu. Uwzględniając powyższe wywody zarzuty naruszenia art. 233 § 2, art. 120 O.p. oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 30b ust. 1, ust. 2 pkt 5 i 6 u.p.d.o.f. Sąd uznał za bezzsadne.

Z uwagi na powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.