Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 535/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Pomoc publiczna
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a, art. 67b, art. 122, art. 123, art. 187, art. 200, art. 235, art. 240
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016-2020 oddala skargę.


UZASADNIENIE

S. S. (zwany dalej: "Wnioskodawcą", "Stroną", "Skarżącym") w piśmie z dnia 15 kwietnia 2021 r. (data wpływu do organu podatkowego 16 kwietnia 2021 r.) złożył wniosek o rozłożenie na raty należności wynikającej z naliczonego podatku od nieruchomości za lata 2018 - 2019 oraz za styczeń i luty 2020 roku. W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała, że od marca 2020 roku w związku z zagrożeniem epidemiologicznym był odczuwalny znaczny spadek dochodu firmy. Wnioskodawca nadmienił, że na przestrzeni ostatniego roku sytuacja gospodarcza i kondycja finansowa jego firmy oraz wielu innych firm znacznie się pogorszyła z rokowaniami ku upadłości działalności gospodarczej jak i konsumenckiej.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 25 maja 2021 r. (data wpływu do organu 26 maja 2021 r.) zmienił żądanie i wskazał, że prosi o umorzenie zaległości podatkowych za lata 2016 - 2020, wyjaśniając, iż w wyniku pandemii koronawirusa sytuacja finansowa jego firmy znacznie się pogorszyła, przez co nie jest w stanie uregulować bieżących zobowiązań, a z dnia na dzień jego zadłużenie rośnie. Podkreślił, że sytuacja epidemiologiczna spowodowała, że jest poszkodowany i obciążony jej negatywnymi skutkami. Wnioskodawca nadmienił, że zobowiązania finansowe jakie posiada

w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią znaczne obciążenie finansowe dla jego rodziny, uniemożliwiające normalny tryb życia oraz pracy. Podatnik wskazał, że sytuacja finansowa firmy na przestrzeni lat 2016 - 2020 była zła, a w okresie pandemii wręcz tragiczna. Strona stwierdziła, że obciążenia finansowe w pewnym momencie przymuszą ją do zamknięcia działalności i emigracji w poszukiwaniu pracy. Podatnik wskazał, że pomimo zapewnień rządu, nie otrzymał wsparcia finansowego

z Unii Europejskiej. Strona jednocześnie zwróciła się z prośbą o nienaliczanie podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2021 r. do czasu zakończenia pandemii

i uwolnienia gospodarki (wniosek w tym zakresie został przekazany zgodnie

z kompetencją do Referatu Podatków od Nieruchomości, Rolnego, Leśnego od osób fizycznych Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych tutejszego urzędu).

Prezydent Miasta S. (zwany dalej: "Organem I instancji", "Organem") decyzją z dnia 23 listopada 2021 r. znak: [...] odmówił Wnioskodawcy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2020 w łącznej kwocie [...]zł (w tym: należność główna – [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł), za nieruchomości położone w S. przy ul. [...]/[...], ul. [...]/[...], ul. [...]/[...], ul. [...] dz. Nr [...] obręb [...]

Uzasadniając decyzję, Organ I instancji wskazał, że ustalił, iż na dzień wpływu wniosku, tj. 16 kwietnia 2021 r., zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2018 - 2019 oraz za okres od stycznia do lutego 2020 roku wynosiła łącznie [...] zł (w tym: należność główna – [...] zł, odsetki za zwłokę - [...] zł). Natomiast na dzień zgłoszenia nowego żądania, tj. 26 maja 2021 r. poza ww. zaległością, zaległość za lata 2016 - 2017 oraz za okres od marca do grudnia 2020 roku wynosiła łącznie [...] zł (w tym: należność główna – [...] zł, odsetki za zwłokę - [...] zł). Łączna kwota objęta postępowaniem wynosiła [...] zł (w tym: należność główna – [...] zł, odsetki za zwłokę - [...] zł) i obejmowała lata 2016 - 2020.

Następnie Organ omówił regulację prawną zawartą w art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 roku poz. 1540

ze zm., dalej: "O.p.") odnosząc się do terminów "ważnego interesu podatnika"

i "interesu publicznego". Organ wskazał również, że z uwagi na okoliczność, iż wniosek z dnia 15 kwietnia 2021 r. nie zawierał żadnego materiału dowodowego, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia poprzez udzielenie stosownych informacji

lub nadesłanie odpowiednich dokumentów, które Organ szczegółowo wymienił. Odpowiadając na wezwanie, Strona wniosła o zakwalifikowanie wnioskowanej ulgi jako pomocy de minimis. Organ I instancji po analizie informacji uzyskanych

od Wnioskodawcy, w Systemie Harmonogramowania, Rejestracji i Monitorowania Pomocy Publicznej zweryfikował, iż Strona nie przekroczyła pułapu pomocy de minimis. Strona przedłożyła wydruki z Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów za lata

2016 - 2020 oraz za okres od stycznia do kwietnia 2021 roku, a także wypełniony formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis.

Po rozważeniu wszystkich okoliczności sprawy, organ podatkowy stwierdził, że Strona spełniła warunki i udzielenie jej pomocy de minimis jest dopuszczalne w przypadku pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, Organ I instancji ustalił, że Wnioskodawca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z M. S. (żoną) w S. przy ul. [...]/[...]. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "Przedsiębiorstwo handlowo-usługowe S. S. (warsztat samochodowy), który przynosi straty. Średniomiesięczny dochód gospodarstwa domowego wynosił [...] zł netto, na który składał się emerytura Wnioskodawcy ([...] zł) oraz wynagrodzenie za pracę jego żony ([...] zł), Strona przeznacza średnio [...] zł miesięcznie z dochodu swojego oraz żony na prowadzoną działalność gospodarczą. Ponoszone wydatki gospodarstwa domowego (udokumentowane) wynoszą miesięcznie około [...] zł (bez wydatków konsumpcyjnych).

Organ stwierdził, że w faktycznie ponoszonych opłatach nie uwzględniono następujących wydatków: czynsz za mieszkanie w kwocie [...]zł (zaległość na dzień 22 lutego 2021 r. wynosiła [...] zł), gaz w kwocie [...]zł (brak udokumentowanego wydatku), telewizja i internet w wysokości [...] zł (zaległość na dzień 25 listopada

2020 r., wobec N. S.A. wynosiła [...] zł), eksploatacja samochodu w kwocie

[...] zł (brak udokumentowania wydatku oraz brak informacji w oświadczeniu majątkowym o posiadaniu pojazdu), wieczyste użytkowanie gruntów (zaległość na dzień 29 września 2021 r. wynosiła [...] zł).

Po odjęciu od dochodów rodziny ponoszonych wydatków, na bieżące utrzymanie pozostawało [...] zł miesięcznie (tj. [...] zł na jedną osobę). Pomniejszając ww. kwotę o [...] zł, które Wnioskodawca przeznaczał na działalność gospodarczą, na bieżące utrzymanie rodziny pozostawała wówczas kwota [...]zł miesięcznie, tj. [...] zł na jedną osobę.

Organ I instancji zauważył, że Strona posiadała liczne zadłużenia, na kwotę przekraczającą [...] zł, w tym wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w S., ZUS-u i Agencji Mienia Wojskowego (zwanej dalej: "Agencją").

Organ dodał, że Strona jest właścicielem 50% nieruchomości położonej

w S. przy ul. [...]/[...], natomiast nie posiada majątku ruchomego, kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, a nieruchomości będące przedmiotem postępowania wynajmowała od Agencji. Zaległość z tytułu podatku

od nieruchomości, za nieruchomości będące przedmiotem niniejszego postępowania, powstała wskutek niedopełnienia obowiązku podatkowego, tj. niezgłoszenia nieruchomości do opodatkowania. W dniu 4 listopada 2020 r. Agencja wystąpiła

do Sądu Rejonowego S. - P. i Z. w S. o zawezwanie do próby ugodowej Strony w sprawie zapłaty na rzecz Agencji rekompensaty

w wysokości [...] zł z tytułu kosztów odzyskiwania należności (wartość przedmiotu sporu [...] zł). Przychody, koszty oraz wynik finansowy firmy w latach 2016 - 2020 oraz w okresie od stycznia do kwietnia 2021 r. Organ przedstawił w swojej decyzji

w formie tabeli.

Organ zwrócił uwagę, że Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarcza przynosi straty pomimo zaangażowania wszystkich środków finansowych rodziny,

tj. średnio [...] zł miesięcznie z jego emerytury oraz z wynagrodzenia żony; około [...] zł środków finansowych od rodziców (oświadczenie), kredytu

(nie udokumentowano; w oświadczeniu majątkowym Strona nie wykazała posiadanego kredytu). Wnioskodawca oświadczył, że aby przetrwać kolejny okres zmuszony był wyprzedać majątek, tj. samochody za cenę dużo niższą lub po cenie złomu (ze względu na brak zainteresowania starymi pojazdami).

Z uwagi na zaległości w opłacaniu faktur VAT, Agencja wielokrotnie zawiadamiała Stronę o zamiarze wypowiedzenia umowy najmu i nakładała na Stronę tzw. "rekompensatę" w wysokości [...] euro od każdej niezapłaconej w terminie faktury VAT. Wnioskodawca wielokrotnie zwracał się do Agencji z prośbą o obniżenie czynszu na czas pandemii, jednak uzyskał decyzję odmowną z uwagi na fakt, iż branża usług Wnioskodawcy nie została objęta zakazami.

Organ ustalił także, iż Wnioskodawca w związku z wystąpieniem pandemii

[...] otrzymał w 2020 r. pomoc z Powiatowego Urzędu Pracy w S.

w łącznej kwocie [...]zł.

Dalej Organ wskazał, że z przeprowadzonej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż Wnioskodawca prowadził wspólne gospodarstwo domowe wraz z żoną. Średniomiesięczny dochód rodziny wynosił [...] zł, na który składała się emerytura Wnioskodawcy oraz wynagrodzenie za pracę jego żony. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (warsztat samochodowy), która przynosiła straty. Wnioskodawca przeznaczał średnio [...] zł miesięcznie

z dochodu swojego oraz żony na prowadzoną działalność gospodarczą. Ponoszone wydatki gospodarstwa domowego wynosiły średnio miesięcznie [...] zł (bez wydatków konsumpcyjnych). W ponoszonych wydatkach, organ podatkowy nie uwzględnił wydatków, których finansowanie nie zostało udokumentowane przez Wnioskodawcę oraz wydatków, z tytułu których istnieją zaległości. Po odjęciu

od dochodów rodziny, ponoszonych wydatków, na bieżące utrzymanie Podatnikowi pozostawała kwota [...]zł miesięcznie (tj. [...] zł na jedną osobę). Pomniejszając tę kwotę o [...] zł, które Wnioskodawca przeznaczał na działalność gospodarczą, na bieżące utrzymanie małżeństwa pozostawała wówczas kwota [...]zł miesięcznie, tj. [...] zł na jedną osobę. Wnioskodawca posiadał liczne zadłużenia na kwotę przekraczającą [...] zł (m.in. wobec ZUS, US, biura rachunkowego, Wspólnoty Mieszkaniowej, kontrahentów).

Organ I instancji wskazał, że według Wnioskodawcy pandemia Covid-19 doprowadziła do znacznego pogorszenia sytuacji finansowej jego firmy. Wprawdzie wskazał on, że branża jego firmy jest ściśle związana z gospodarką kraju, życiem społecznym ograniczonym wolnością wykonywania pracy, poruszania się oraz przemieszczania, co skutkowało ograniczeniem ilości klientów firmy, a także zakresem wykonywanych usług, jednak nie sprecyzował jakich dokładnie ograniczeń doznał

w przedmiocie zakresu wykonywanych usług oraz nie wyjaśnił w jaki sposób powyższe okoliczności miały wpływ na zawężenie zakresu wykonywanych usług przez firmę Wnioskodawcy. Organ dodał, że działalność prowadzona przez Stronę (warsztat samochodowy) nie należała do branż newralgicznych, najbardziej doświadczonych ogłoszonymi w kraju lockdownami. Zaznaczył, że zmniejszenie zysków z prowadzonej działalności gospodarczej, nawet spowodowane takim zdarzeniem jak pandemia, nie mogło być automatycznie niwelowane poprzez umarzanie zaległości podatkowych.

Organ zważył, że problemy w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, trwają od dłuższego czasu. Widać to po strukturze przychodów firmy, która od 2017 roku nieustannie była na stracie (a zatem daleko przed pandemią koronawirusa). Wnioskodawca w piśmie z dnia 25 maja 2021 r., potwierdził fakt, iż trudna sytuacja firmy trwała już od dłuższego czasu i nie została spowodowana nagłym zdarzeniem losowym. Organ podkreślił, że niskie zyski czy ponoszenie znacznych kosztów lub strat finansowych nie były nadzwyczajną sytuacją, która uzasadniała udzielenie ulgi podatkowej, gdyż były to normalne okoliczności związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Okoliczność ta - zdaniem Organu - nie mogła być utożsamiana

z wyjątkową sytuacją, jaką jest przesłanka ważnego interesu podatnika.

Niewątpliwie sytuacja finansowa Wnioskodawcy była trudna, chociażby

ze względu na wysokość posiadanego zadłużenia, jednakże w okresie od stycznia

do kwietnia 2021 r. (strata w średniomiesięcznej wysokości [...] zł) odnotowano wyraźną poprawę sytuacji finansowej firmy w porównaniu do roku

2020 (strata w średniomiesięcznej wysokości [...] zł). Biorąc pod uwagę tempo

w jakim sytuacja firmy zaczynała się poprawiać, definitywna rezygnacja z należności przysługujących budżetowi gminy nie mogła być w tym przypadku uznana

za uzasadnioną, gdyż istniało prawdopodobieństwo zaspokojenia w przyszłości chociażby części należności. Organ zaznaczył, że dopóki istnieją możliwości uregulowania przez Stronę zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie byłoby działaniem nieracjonalnym i sprzecznym z interesem publicznym, który jako jedną

z dyrektyw postępowania organów ustanawia dbałość o realizację zasady równości

i powszechności opodatkowania. Wnioskodawca niewątpliwie nie był w stanie w sposób jednorazowy uiścić powstałych zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, jednak

w ocenie organu podatkowego z części kwoty, która pozostawała Stronie

na bieżące utrzymanie, mógł spłacić przedmiotową zaległość w dogodnych ratach.

Za odmową udzielenia najdalej idącej ulgi, jaką jest umorzenie, przemawiała także geneza powstania przedmiotowej zaległości. Badając przyczyny powstania zaległości podatkowych za lata 2016 - 2020 organ podatkowy ustalił, że przedmiotowe zaległości nie powstały w wyniku nieprzewidzianej sytuacji losowej, czy też czynników niezależnych od samego Wnioskodawcy, lecz wskutek niedopełnienia obowiązku podatkowego przez Wnioskodawcę, tj. niezgłoszenia nieruchomości do opodatkowania. Biorąc pod uwagę ww. okoliczności, a także zważając na przyczynę powstania przedmiotowej zaległości, udzielenie wnioskowanej ulgi w ocenie organu podatkowego stałoby w sprzeczności z wartościami wspólnymi dla całego społeczeństwa, takimi jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy.

W ocenie Organu I instancji w niniejszej sprawie zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdzał spełnienia wyżej wymienionych przesłanek, zatem Organ odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze (zwane dalej: "Organem odwoławczym", "Kolegium") po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 14 czerwca

2022 r. znak [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia 28 grudnia 2021 r.

W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy po przedstawieniu stanowiska Organu I instancji, przechodząc do meritum sprawy, zwrócił uwagę, że materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji był przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., który przewidywał dwie przesłanki umorzenia należności publicznoprawnych tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", przy czym spójnik "lub" użyty w treści tego przepisu wskazywał na alternatywę łączną, a tym samym konieczność wystąpienia

w sprawie co najmniej jednej z przytaczanych przesłanek. Organ odwoławczy zaznaczył, że w sytuacji stwierdzenia, iż w danej sprawie wystąpiła którakolwiek

z powyższych przesłanek ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" albo obie przesłanki łącznie), organ podatkowy w sposób uznaniowy podejmuje decyzję.

W ocenie Organu odwoławczego Organ I instancji wyjaśnił i rozważył w sposób przekonujący powody, dla których uznał, że sytuacja rodzinna oraz finansowa Wnioskodawcy nie uzasadniała umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku

od nieruchomości. Wszystkie ustalenia zostały oparte na całości zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego, w szczególności odnosiły się do treści przedłożonych przez Stronę dokumentów.

W pierwszej kolejności wskazał, że Organ I instancji słusznie stwierdził,

że Wnioskodawca spełnił warunki, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (UE)

nr 1407/2013 r. z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis. Nie przekroczył progu pomocy de minimis, zatem możliwym byłoby jej udzielenie przez organ podatkowy

w sytuacji pozytywnego rozpatrzenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

Analizując sytuację materialną Wnioskodawcy na podstawie złożonych do akt dokumentów, Organ odwoławczy wskazał, że prowadzi on wraz z żoną wspólne gospodarstwo domowe. Średniomiesięczny dochód oscylował wokół [...] zł,

na który składała się emerytura Skarżącego oraz wynagrodzenie za pracę jego żony. Po odliczeniu kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem pozostawała kwota

[...] zł (organ I instancji słusznie nie uwzględnił wydatków, których finansowanie nie zostało udokumentowane przez Skarżącego oraz wydatków, z tytułu których istniały zaległości). Strona prowadziła dodatkowo jednoosobową działalność gospodarczą

w postaci warsztatu samochodowego, która przynosiła straty. Wnioskodawca

co miesiąc przeznaczał na wyżej wskazany cel około [...] zł. Po odliczeniu ww. kwoty, pozostawało miesięcznie na bieżące utrzymanie [...] zł

(w przeliczeniu na jedną osobę [...] zł). Ponadto posiadał łączne zadłużenie na kwotę przekraczającą [...] zł, na które składały się m.in. zobowiązania wobec ZUS, urzędu skarbowego, biura rachunkowego, wspólnoty mieszkaniowej czy kontrahentów.

Kolegium wskazało, że Organ I instancji podejmując decyzję o umorzeniu, obowiązany jest do dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, aby stwierdzić

czy w danym przypadku wykazany został ważny interes podatnika lub interes publiczny, który mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku. Podkreślił, że to strona występująca z żądaniem umorzenia zaległości podatkowych w oparciu o art. 67a § 1 O.p. powinna powołać dowody lub wnioskować o przeprowadzenie ich przez organ podatkowy w celu wykazania, że zachodziły szczególne okoliczności uzasadniające umorzenie z uwagi na ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Odnosząc się do powyższych rozważań, Organ odwoławczy uznał, że Strona składając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej, nie określiła jakich konkretnie ograniczeń doznała w związku z zakresem wykonywanych przez nią w ramach działalności gospodarczej usług. Nie wyjaśniła również, w jaki sposób pandemia

Covid - 19 wpłynęła na zawężenie usług oferowanych przez jej warsztat samochodowy. Wg Kolegium nie ma racji Wnioskodawca, że to właśnie sytuacja związana z koronawirusem miała bezpośredni wpływ na wysokość poniesionej przez niego w 2020 roku straty. Po pierwsze: powyższa okoliczność nie została w żaden sposób przez niego udowodniona, a po drugie działalność gospodarcza prowadzona przez niego przynosiła stratę począwszy od 2017 roku.

Kolegium podkreśliło, że skutki istnienia stanu pandemii i ograniczenia w zakresie funkcjonowania związanego z tym stanem, nie mogły decydować o zaistnieniu przesłanki ważnego interesu podatnika w sytuacji, gdy dotykała ona, w różnym stopniu, większości podmiotów gospodarczych działających w tym okresie. Organ odwoławczy nie zgodził się z Wnioskodawcą, iż jego sytuacja ekonomiczna wykluczała możliwość poprawy. Bowiem na przełomie stycznia - czerwca 2021 roku strata poniesiona przez Stronę wyniosła jedynie [...] zł średniomiesięcznie, co zdecydowanie rokowało poprawę. Przeznaczanie wolnych środków z domowego budżetu na koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarcza nie miało pierwszeństwa względem nieuregulowanych należności podatkowych. Kolegium wskazało, iż zdaje sobie sprawę, że możliwości płatnicze Strony były ograniczone wobec innych posiadanych przez niego zobowiązań, niemniej jednak każdy przedsiębiorca ponosi ryzyko gospodarcze

i powinien być świadomy wynikających z tego faktu zagrożeń w postaci osiągania niskich zysków czy ponoszenia strat finansowych. Wszystkie podejmowane w ramach działalności gospodarczej decyzje obciążają przedsiębiorcę, a negatywne skutki z nich wynikające nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa, a w konsekwencji na innych podatników terminowo i rzetelnie regulujących swoje zobowiązania publicznoprawne. Wszystkie zwolnienia podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasad powszechności opodatkowania i równości podatników wobec przepisów prawa i odejściem od konstytucyjnych zasad sprawiedliwości.

Organ odwoławczy nie uznał za przekonujących wyjaśnień Strony w zakresie braku wiedzy o istniejącym obowiązku podatkowym. Strona po otrzymaniu wezwania organu podatkowego miała świadomość o konieczności złożenia druku IN-1.

Mając powyższe na względzie, Organ odwoławczy stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i odpowiednio uzasadniona. W sprawie wyjaśniono wszystkie istotne okoliczności faktyczne oraz właściwie zastosowano odpowiednie przepisy prawa. Podjęte rozstrzygnięcie zostało oparte na właściwie zgromadzonym i przeanalizowanym materiale dowodowym oraz nie przekraczało zasad swobodnej oceny dowodów, logiki i doświadczenia życiowego. Wg Kolegium, Organ I instancji przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy, objaśnił je oraz przeanalizował wystąpienie przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w odniesieniu do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy.

W konsekwencji Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie Organ

I instancji uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych oraz - działając w ramach uznania administracyjnego - nie naruszył prawa.

Strona w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Szczecinie, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 i w zw. z 67b § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji Organu

I instancji, podczas gdy w sprawie wystąpił uzasadniony interes podatnika

i interes publiczny, co winno skutkować uznaniem, iż w niniejszej sprawie zasadne było przyznanie Skarżącemu ulgi w postaci umorzenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2021;

2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. wobec utrzymania w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy prawda obiektywna nie została

w sprawie ustalona, albowiem Organ I instancji zaniechał podjęcia czynności mających na celu prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Tym samym Kolegium zobowiązane było do uchylenia decyzji Organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ, stosownie do treści art. 233 § 2 ww. ustawy;

3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 art. 125 § 1 O.p. z uwagi na utrzymanie w mocy decyzji Organu I instancji, podczas gdy przeprowadził on postępowanie w sposób rażąco naruszający zasadę zaufania do organów, przejawiające się przede wszystkim: oparciem się w swych rozważaniach na dowolnych, nielogicznych i nieracjonalnych argumentach: brak dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej sprawy oraz brak działania w sposób wnikliwy i szybki. W konsekwencji przedstawionych okoliczności Organ odwoławczy oparł swe rozstrzygnięcie na niezrozumiałych, dowolnych

i arbitralnych argumentach, co winno skutkować uchyleniem decyzji Organu

I instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania;

4) art. 233 § 1 pkt 1 w z art. 210 § 4 w zw. z art. 120. art. 121 § 1, art. 124. art. 187 § 3 O.p. poprzez utrzymanie w mocy kwestionowanej decyzji Organu I instancji w sytuacji, gdy uzasadnienie tego rozstrzygnięcia zostało sporządzone w sposób rażąco sprzeczny z obowiązującymi przepisami prawa, przejawiające się brakiem uzasadnienia przyczyn, z powodu których organ uznał, że w sprawie nie ziściła się przesłanka ważnego interesu podatnika, a także przejawiające się brakiem odniesienia się do wszystkich argumentów powołanych przez Stronę. Wobec powyższego nie były dla Skarżącego znane motywy rozstrzygnięcia,

co naruszało obowiązujące przepisy prawa. Dodatkowo organy uznały,

iż Skarżący winien wykazać, w jaki sposób pandemia COV1D-19 wpłynęła

na zawężenie oferowanych usług - podczas gdy okoliczności te były znane organom z urzędu;

5) art. 120, art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie przez Kolegium postępowania w sposób rażąco naruszający zasadę działania organu

na podstawie przepisów prawa i zgodnie z zasadą zaufania do organów:

6) art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 i art. 192 O.p. poprzez brak wystosowania przez Organ odwoławczy zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w konsekwencji czego Strona pozbawiona została możliwości zweryfikowania kompletności dokumentów stanowiących akta prowadzonego postępowania, jak również przedstawienia dodatkowych okoliczności i argumentów mogących mieć istotne znaczenie

dla dokonania rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem Skarżącemu zostało ograniczone prawo do obrony wywodzonych racji.

Mając powyższe na uwadze, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zwrócił się także z wnioskiem o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przewidzianych.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi. Uzasadniając swoje stanowisko, Organ odwoławczy wskazał, że nie zostały potwierdzone zarzuty stawiane decyzji, bowiem rozpoznano sprawę zgodnie z przepisami, w tym wskazano motywy rozstrzygnięcia w uzasadnieniu decyzji. Zgodnie z prawidłowo dokonanymi ustaleniami faktycznymi w sprawie, brak było przesłanek uwzględnienia wniosku Skarżącego o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2020. Skarżący był zapoznany ze sprawą przed wydaniem decyzji przez Organ

I instancji, a materiał dowodowy w postępowaniu w drugiej instancji nie uległ zmianie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 15 zzs4 ust. 2 ustawy

z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz.2095, ze zm.) Sąd rozpoznał sprawę na rozprawie, którą przeprowadzono przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137, dalej: "p.u.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku

z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 1 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie jest zasadna i z tych względów podlega oddaleniu.

Kontroli Sądu poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego o odmowie umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięć organów w badanej sprawie stanowił art. 67a § 1 pkt 3 O.p. stosownie do którego, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W przytoczonej regulacji przewidziane zostały dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową: "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny".

Zgodnie z art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika,

z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Decyzje w przedmiocie ulg w spłacie zaległości podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie, czy organ prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA 7 lutego 2001 r., sygn. akt: I SA/Gd 1507/00, wyrok NSA z 15 lipca 2008 r., sygn. akt: II FSK 660/07, wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., sygn. akt: II FSK 2148/11).

W postępowaniu w przedmiocie ulgi podatkowej wyróżnia się dwa etapy.

W pierwszym organ powinien ocenić, czy w danej sprawie zaszła choćby jedna z dwóch wskazanych przesłanek ulgi. W razie stwierdzenia, że żadna z nich nie zaszła, powinien odmówić zastosowania ulgi. Decyzja w tym zakresie, tj. ustalenia materialnoprawnej przesłanki zastosowania ulgi nie ma charakteru uznaniowego, lecz związany. Oznacza to, że organ nie może udzielić ulgi w spłacie, jeżeli nie wystąpiła żadna z przesłanek z art. 67a § 1 O.p. (ważny interes podatnika/strony, interes publiczny). Postępowanie wchodzi w drugi etap (uznaniowy) jedynie wtedy, gdy organ uzna istnienie przesłanki z art. 67a O.p. Tylko ten drugi etap cechuje się uznaniowością, co jednak nie oznacza dowolności. Art. 67a § 1 O.p. nie określa kryteriów wyboru opcji decyzji (udzielenie lub odmowa udzielenia ulgi w spłacie zaległości). Użyte w tym przepisie pojęcie "może" oznacza tyle, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru ustalonego alternatywnego rozwiązania co nie oznacza, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Wymaga jednak podkreślenia, że umorzenie zaległości podatkowych (z tytułu opłat) jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie takich należności, nie zaś zwalnianie z tego obowiązku.

Istnienia ważnego interesu zobowiązanego, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia należności, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o potrzebie umorzenia należności. Przyjmuje się, że przez ważny interes wnioskodawcy należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Umorzenie należności uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które zobowiązany nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. O istnieniu ważnego interesu świadczy m.in. utrata możliwości zarobkowania lub utrata majątku. Zawsze więc, w każdej sprawie, wszczętej na wniosek podatnika w trybie art. 67a O.p., przesłanka ważnego interesu wymaga od organu ustalenia sytuacji majątkowej wnioskodawcy oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpiłyby w wyniku realizacji zobowiązania przez zobowiązanego. Ważnym jest podkreślenie, że to na wnioskodawcy ciąży obowiązek zgromadzenia i zaprezentowania organowi, do którego zwraca się z wnioskiem

o umorzenie zaległości, wszelkich danych jakie on sam uznaje za niezbędne dla wykazania swej sytuacji oraz zaprezentowania danych i dokumentów, o jakie zwróci się w tym postępowaniu organ podatkowy.

Przesłankę "interesu publicznego" charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony

w wyroku NSA z 12 lutego 2003 r., sygn. akt: III SA 1838/01, w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp." Przy jego ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia gminy, a w rezultacie jej mieszkańców, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów - w tym przypadku z opłat za gospodarowanie odpadami - jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych zobowiązanych, w szczególności zaś nie premiuje się tych osób, które zaniechały regulowania opłaty (por. wyrok NSA z 27 lutego 2013 r., sygn. akt: II FSK 1351/11).

Przesłanka "interesu publicznego" w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. powinna być jednak oceniania wielopłaszczyznowo, tj. nie tylko z punktu widzenia interesu fiskalnego, ale także z uwzględnieniem następstw odmowy udzielenia ulgi zarówno

w sferze życia społecznego, jak i indywidualnego (por. wyroki NSA z 10 lutego 2016 r., sygn. akt: II FSK 3139/13 oraz z 3 lipca 2017 r., sygn. akt: I FSK 1026/06).

W orzecznictwie sądowym, dotyczącym art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wielokrotnie zwracano już uwagę, że przesłanka "interesu publicznego" nie powinna być rozważana tylko od strony dochodowej budżetu państwa/samorządu jako zapewnienie wpływów, ale również od strony wydatków związanych z koniecznością uruchomienia środków

z pomocy społecznej dla osoby, której sytuacja ekonomiczna na skutek wykonania zobowiązania uległa pogorszeniu w stopniu uzasadniającym przyznanie tego rodzaju środków (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2007r., sygn. akt: I FSK 477/06).

Z kolei art. 67b § 1 O.p. stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielić ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określonych w art. 67a:

1) które nie stanowią pomocy publicznej;

2) które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych

w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy

w ramach zasady de minimis;

3) stanowiące pomoc publiczną, o której mowa w literach od a do m.

Sąd zauważa zatem, że art. 67b O.p. dotyczy zasad udzielania pomocy (ulg) podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą. Pomoc wskazana w tym przepisie jest dopuszczalna tylko w ściśle określonych sytuacjach, wynikających z obowiązującego na terytorium Polski prawodawstwa Unii Europejskiej oraz uregulowań wewnętrznych. Użyte natomiast w art. 67a § 1 sformułowanie "z zastrzeżeniem art. 67b" nie oznacza wyłączenia w stosunku do osób prowadzących działalność gospodarczą wymogu spełnienia przesłanek udzielenia ulg podatkowych określonych w tym przepisie (ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego) – tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 297/19.

W rozpatrywanej sprawie Skarżący wniósł o zakwalifikowanie wnioskowanej ulgi jako pomocy de minimis, a więc o ulgę wskazaną w art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Organ odwoławczy prawidłowo zatem wskazał, że organy podatkowe powinny

w przypadku stosowania art. 67b § 1 pkt 2 O.p. badać, czy wniosek osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dotyczący określonego rodzaju ulg w spłacie zobowiązania podatkowego i ewentualnie określonego trybu udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom, dotyczy rzeczywiście pomocy publicznej, a jeżeli tak, czy spełnia wymogi określone w przepisach unijnych dla tego typu ulg. Jeżeli wniosek nie dotyczy pomocy publicznej, to wymogi określone w przepisach unijnych dla tego typu ulg nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast jeżeli wniosek dotyczy pomocy publicznej, to ustalenie, że spełnione są wymogi udzielenia pomocy publicznej określone w przepisach unijnych nie wystarcza do rozstrzygnięcia, że spełnione są przesłanki przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Konieczne jest bowiem - w razie pomyślnego dla podatnika testu dopuszczalności pomocy publicznej - także zbadanie, czy za przyznaniem pomocy przemawia interes publiczny lub ważny interes podatnika.

Na podstawie zebranych materiałów dowodowych Organ odwoławczy potwierdził ustalenia Organu I instancji, że Skarżący spełnił obowiązujące warunki do przyznania pomocy de minimis wynikające z postanowień obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352.1 z dnia 24 grudnia 2013 r.) i udzielenie mu pomocy de minimis jest dopuszczalne w przypadku pozytywnego rozstrzygnięcia. Skarżący nie przekroczył progu pomocy de minimis, zatem możliwym byłoby jej udzielenie przez organ podatkowy w sytuacji pozytywnego rozpatrzenia wniosku

o umorzenie zaległości podatkowej.

Natomiast w celu ustalenia, czy w sprawie zaistniał "ważny interesu podatnika" Organ odwoławczy poddał analizie sytuację ekonomiczną Skarżącego. Ustalono, że prowadzi on działalność gospodarczą, pod nazwą "Przedsiębiorstwo handlowo-usługowe S. S. (warsztat samochodowy) oraz że prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z M. S. (żoną). Prowadzona działalność gospodarcza przynosi straty pomimo zaangażowania środków finansowych rodziny. Na średniomiesięczny dochód gospodarstwa domowego składa się emerytura Skarżącego oraz wynagrodzenie za pracę jego żony. Skarżący posiada liczne zadłużenia, ale jest też właścicielem 50% nieruchomości położonej w S. przy ul. [...]/[...], natomiast nie posiada majątku ruchomego. Otrzymał w 2020 r. także pomoc z Powiatowego Urzędu Pracy w S..

Sąd podziela stanowisko Organu odwoławczego, że sytuacja finansowa Skarżącego jest trudna, chociażby ze względu na wysokość posiadanego zadłużenia. Sąd wskazuje przy tym jednak, że nawet oczywiście trudna sytuacja majątkowa nie stanowi sama w sobie podstawy do udzielenia ulgi (tak np. WSA w Lublinie w wyroku z dnia 6.11.2019 r. sygn. akt I SA/Lu 379/19). Wskazano tam też, że ważny interes podatnika musi się charakteryzować nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika – co nie miało miejsca w badanej sprawie.

Co więcej, jak wskazuje orzecznictwo, uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika" o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Wskazać należy też, że sądy administracyjne wyjaśniały, iż ważnego interesu podatnika nie uzasadnia samo jedynie dążenie do zdjęcia z siebie obciążenia podatkowego. Tego interesu należy poszukiwać w działaniach zainteresowanego dających nadzieję i pozytywną prognozę co do prowadzenia poprawnego wywiązywania się z obowiązków podatkowych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2915/15 oraz wyrok NSA z dnia 28 marca 2019 r. II FSK 1066/17). Jak dotychczas działania skarżącego na taką pozytywną prognozę nie pozwalają. Skarżący w badanej sprawie konsekwentnie i od lat nie spłacając szeregu zobowiązań wynikających z różnych tytułów pogarszał swoja sytuacje finansową i miało to miejsce na długo przed wybuchem pandemii COVID-19 na którą powołuje się we wniosku.

Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Powyższe stwierdzenia zdaniem Sądu mają odniesienie do badanej sprawy. Co więcej, to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09). Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko z osiąganych dochodów, ale także z posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13). Tymczasem, co do czego nie ma sporu w niniejszej sprawie, Strona posiada majątek w postaci nieruchomości. Majątek ten może pozwolić na zaspokojenie wierzyciela w znacznej części. Skarżący jest bowiem współwłaścicielem 50% nieruchomości położonej w S., przy ul. [...]/[...]. Co więcej umorzenie zaległości oznacza całkowitą rezygnację wierzyciela z wierzytelności podatkowej, a zatem uznać należy, iż umorzenie zaległości podatkowych w sytuacji, gdy istnieje potencjalne źródło zaspokojenia wierzytelności wobec budżetu gminy byłoby działaniem przedwczesnym i stałoby także w sprzeczności z interesem publicznym (podobnie WSA we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 903/16). Tymczasem trafnie zauważono również, że w okresie od stycznia do kwietnia 2021 r. odnotowano wyraźną poprawę sytuacji finansowej firmy Skarżącego w porównaniu do roku 2020. Zgodzić należy się ze stwierdzeniem Kolegium, że biorąc pod uwagę tempo w jakim sytuacja firmy zaczynała się poprawiać, definitywna rezygnacja z należności przysługujących budżetowi gminy nie mogła być w tym przypadku uznana za uzasadnioną, gdyż istniało prawdopodobieństwo zaspokojenia w przyszłości chociażby części należności. Trafnie stwierdził też organ, dokonując oceny sytuacji materialnej Skarżącego, że informacje mające obrazować tę sytuację przedstawił on w sposób niepełny, co uniemożliwia uzyskanie pewności, co do jego rzeczywistej kondycji finansowej.

W rezultacie Sąd stwierdza, że trafnie uznano, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika.

Brak jest też podstaw do stwierdzenia, iż za udzieleniem Skarżącemu ulgi w zapłacie podatku przemawia interes publiczny. Nakaz uwzględniania interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003 r., III SA 1838/01). W tym względzie należy zauważyć, że każdy ma obowiązek ponoszenia danin publicznych, w tym podatków, co wynika z treści art. 84 Konstytucji. Zdaniem Sądu, w interesie publicznym leży terminowe uiszczanie przez podatników ciążących na nich zobowiązań, bowiem wpływy budżetowe z tytułu podatków stanowią ważne źródło finansowanie wydatków publicznych, z czego korzysta ogół społeczeństwa. Udzielenie Skarżącemu ulgi w spłacie podatku stanowiłoby odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i równości wobec prawa. Byłby on bowiem w sytuacji korzystniejszej niż inni podatnicy rzetelnie wywiązujący się z obowiązków podatkowych. Tym samym w działaniu Organu odwoławczego trudno doszukać się naruszenia takich wartości, jak sprawiedliwość czy równość wobec prawa, które kryją się pod pojęciem interesu publicznego.

Rację ma organ, który stwierdził, że udzielenie Stronie ulgi w żądanym zakresie stanowiłoby - z uwagi na równość wszystkich podatników wobec prawa - uprzywilejowanie wobec innych podatników rzetelnie wywiązujących się z obowiązków podatkowych.

W ocenie Sądu, odmowa umorzenia zaległości podatkowych została należycie uzasadniona.

Zdaniem Sądu jest faktem powszechnie znanym, że co do zasady ograniczenia wprowadzone w związku z pandemią mają niewątpliwie wpływ na rozwój gospodarki i sytuację finansową wielu firm. Jednak nie może to prowadzić do uogólnień. Jakkolwiek przyznanie ulg podatkowych uzależnione jest od pogorszenia sytuacji materialnej podatnika w następstwie wystąpienia zdarzenia nagłego i niezależnego od działania podatnika, to jednak niedopuszczalne jest automatyczne udzielanie ulg w razie powołania się podatnika na szkody spowodowane przez pandemię koronawirusa. Preferencje wynikające z zastosowania ulg rzutują bezpośrednio na stan budżetu Gminy, na który również oddziałuje pandemia. Umorzenie należności podatkowej wszystkim podatnikom poszkodowanym w następstwie pandemii koronawirusa doprowadziłoby do załamania finansów publicznych i braku środków na realizację podstawowych zadań państwa i samorządu.

Zdaniem Sądu, w sprawie zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy, natomiast słusznie wskazał Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się w stronę podatnika, gdyż tylko on posiada

w tym zakresie stosowna wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie ich utrwalenia

w dokumentach. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien przyczynić się do gromadzenia dowodów. On też ponosi konsekwencję zaniechań w tym zakresie. Dlatego też nieuprawnione są również zarzuty dotyczące postępowania dowodowego.

W ocenie Sądu, organy podatkowe nie uchybiły obowiązkom wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego określonym w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., a poprawność tej oceny (art. 191 O.p.) nie budzi zastrzeżeń w świetle przesłanek unormowanych w przepisie art. 67a § 1 O.p. oraz 67b O.p. Inna ocena dowodów

w sprawie przez Skarżącego nie przesądza, że oceny organów są błędne.

Za nieskuteczny uznać należy również zarzuty naruszenia art. 200 § 1 O.p., oraz art. 123 w zw. z art. 235 O.p., gdyż w odniesieniu do tych uchybień nie wykazano, że zarzucane uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Należy wskazać, że zgodnie z art. 123 § O.p., organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zgodnie zaś z art. 200 § 1 O.p., przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wyznaczenie siedmiodniowego terminu do realizacji prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego pełni funkcję ochronną interesu strony, przez stworzenie możliwości poznania i oceny całego materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącego w zakresie braku wystosowania przez Organ odwoławczy zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, Sąd zauważa, że przepisy Ordynacji podatkowej nie zwalniają organu odwoławczego z wyznaczenia stronie takiego terminu do wypowiedzenia się, a zatem obowiązek taki istnieje także w sytuacji, gdy organ ten nie uzupełniał materiału dowodowego sprawy.

Uznać więc należy, że Organ odwoławczy naruszył te przepisy procesowe, jednak oceniając wagę tego naruszenia w odniesieniu do wyniku sprawy Sąd stwierdził, że nie mogło mieć ono wpływu na ten wynik. Ani z odwołania, ani ze skargi nie wynika bowiem realny argument, że materiał dowodowy powinien być uzupełniony o inne dowody. Z charakteru prawnego sprawy wynika, że to podmiot występujący do organu podatkowego z wnioskiem o zastosowanie określonej ulgi podatkowej, przyznawanej na zasadzie swobodnego uznania organu, we własnym interesie powinien zgromadzić i przedstawić organowi odpowiednie dowody, mające przekonać organ o zasadności wniosku. Nie zwalnia to oczywiście organu od podejmowania działań w celu zgromadzenia kompletnego (wyczerpującego) materiału dowodowego – co wynika

z zasady, iż ciężar dowodowy spoczywa na organie. Z tego też powodu Organ I instancji pismem z 14 maja 2021 r. wezwał Stronę do wyjaśnienia o jaką ulgę Wnioskodawca wnosi, ale przede wszystkim do nadesłania szczegółowo wskazanych dokumentów obrazujących sytuację finansową firmy. Strona miała więc możliwość przedkładania takich dokumentów, a przedłożone dowody zostały poddane w zaskarżonej decyzji szczegółowej analizie. Nie można więc uznać, że nie została ona pozbawiona prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Również brak wyznaczenia ww. siedmiodniowego terminu przez organ odwoławczy, w tej, konkretnej sprawie nie miał wpływu na wynik sprawy. Hipotetyczne wskazanie w skardze, że po otrzymaniu takiego zawiadomienia Strona mogłaby ewentualnie przedłożyć dodatkowe dowody nie mogło wpłynąć na zmianę powyższej oceny, bowiem nawet w skardze takich (ewentualnych) dowodów Skarżący nie przedstawił.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 25 kwietnia 2005 r., sygn. FPS 6/04 stwierdził, że niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 O.p. nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., tj. tylko jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W świetle wywodów zawartych w uzasadnieniu powyższej uchwały NSA, podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji jest w szczególności sytuacja, w której strona uprawdopodobni istnienie związku przyczynowego między naruszeniem przez organ obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z art. 200 § 1 O.p., a pozbawieniem prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. W każdej sprawie Sąd indywidualnie bada, czy naruszenie art. 200 § 1 O.p. mogło mieć wpływ na jej wynik. W orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że formułując w skardze zarzut naruszenia art. 200

§ 1 O.p., strona nie może jedynie ograniczyć się do odnotowania takiego naruszenia, lecz powinna wykazać związek naruszenia np. z niewyjaśnieniem okoliczności sprawy (np. wyrok NSA z 18 stycznia 2022 r., III FSK 1350/21).

Wbrew twierdzeniom Skarżącego, zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. nie mógł odnieść oczekiwanego skutku, gdyż nie wykazano, by Skarżący został pozbawiony prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Z uzasadnienia skargi nie wynika, by Skarżący chciał przedstawić odmienną od dotychczasowej ocenę materiału, czy wnioskował o przeprowadzenie nowych dowodów. W konsekwencji zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. nie może zostać uznany za zasadny.

Konkludując, zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.