Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 656/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 1 i par. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.e
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Protokolant sekretarz sądowy Ziemowit Augustyniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 października 2017 r. sprawy ze skargi "F." Z., E., D. R. Spółki Jawnej z siedzibą w Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Ś. (dalej: "organ I instancji") z dnia [...] r. nr [...], którą określono "[...]" Z., E., D. R. Spółka jawna z siedzibą w Ś. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...] zł.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], wydaną w następstwie ponownie przeprowadzonego postępowania (pierwotna decyzja organu I instancji z dnia [...] r. nr [...] została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzją Kolegium z dnia [...] r. nr [...]), organ I instancji określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...] zł, w tym:

– od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni [...] m2,

– od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez okres 7 miesięcy, od powierzchni [...] m2,

– od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez okres 5 miesięcy, od powierzchni [...] m2,

– od budynków pozostałych, od powierzchni [...] m2,

– od budynków mieszkalnych przez okres 7 miesięcy, od powierzchni [...] m2,

– od budynków mieszkalnych przez okres 5 miesięcy, od powierzchni [...] m2,

– od budowli o wartości [...] zł.

Dokonując powyższego wymiaru podatku, organ I instancji przyjął dane wynikające ze złożonej przez Spółkę deklaracji na podatek od nieruchomości i jej korekty, z wyjątkiem danych dotyczących:

– gruntów o powierzchni [...] m2, położonych na działkach o nr [...] obręb [...] przy ul. [...] w Ś., co do których organ stwierdził, że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

– budynków byłej Wytwórni O.i M., położonych na działce nr [...] (przed podziałem geodezyjnym) w Ś. o powierzchni [...] m2.

Odnośnie ww. budynków Spółki, w toku postępowania organ ustalił bowiem, że wbrew temu co wskazano w deklaracji podatkowej, budynki te nie spełniają przesłanki określonej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.o.l.".

Pismem z dnia 8 października 2012 r., Spółka wniosła odwołanie od powyżej decyzji organu I instancji, w którym zakwestionowała decyzję w części dotyczącej budynków związanych z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, tj. budynków byłej Wytwórni O. i M. Spółka podniosła zarzuty w kwestii ustaleń organu podatkowego w zakresie istnienia względów technicznych w budynkach po tej Wytwórni. Spółka dokonała szczegółowej analizy zleconych przez siebie opinii ekspertów (mgra inż. W. M., mgra inż. S. N. i inż. Z.J.), przedstawiając także ich sylwetki i zarzucając organowi, że bezpodstawnie nie uwzględnił opinii sporządzonych przez te osoby, a dał wiarę tylko ustaleniom powołanemu przez organ biegłemu - mgr inż. W. B. Nadto szczegółowo przedstawiła i omówiła treść przesłuchań świadków, dokonanych w postępowaniu dotyczącym podatku za 2011 r., konkludując, że w pełni potwierdzają one jej twierdzenie o wykluczających związek z działalnością gospodarczą względach technicznych odnoszących się do budynków byłej O.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z dnia [...] r.

nr [...], Kolegium utrzymało w mocy ww. rozstrzygnięcie organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że względy techniczne nie wyłączają możliwości wykorzystania spornych budynków do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka wniosła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Wyrokiem z dnia 26 marca 2015 r. o sygn. akt I SA/Sz 1047/14, Sąd uwzględnił skargę Spółki i uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że Kolegium naruszyło art. 127, art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (O.p.), gdyż w toku kontroli instancyjnej nie rozpatrzyło ponownie sprawy i nie ustosunkowało się do podniesionych w odwołaniu zarzutów, poprzestając na pobieżnej ocenie decyzji organu I instancji. Wobec tego, w uzasadnieniu orzeczenia Sąd zawarł zalecenia co do sposobu procedowania przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ odwoławczy.

Kolegium wniosło skargę kasacyjną od powyższego wyroku.

Wyrokiem z dnia 16 lutego 2017 r. o sygn. akt II FSK 2195/15, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Kolegium jako niezasadną.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], organ odwoławczy ponownie orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji z dnia [...] r.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy wskazał,

że w rozpoznawanej sprawie niekwestionowane jest, że obecnie Spółka nie wykorzystuje spornego budynku w działalności gospodarczej, co jednak zdaniem Kolegium pozostaje bez wpływu na wymiar podatku. Organ przywołał brzmienie art. 2 ust. 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i, odwołując się do wypracowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, przedstawił wykładnię pojęcia "względy techniczne", podkreślając, że względy techniczne nie wyłączają budynku z opodatkowania, jedynie zrywają jego związek z działalnością gospodarczą przez co wyłączają budynek spod najwyższej stawki podatku od nieruchomości. Budynek taki jest wówczas opodatkowywany stawką jak za budynek pozostały, czego właśnie domaga się Spółka.

Kierując się zaprezentowaną wykładnią "względów technicznych", po ponownej ocenie materiału dowodowego w sprawie, Kolegium doszło do wniosku, że należące do Spółki budynki byłej Wytwórni O. i M. nie spełniają przesłanki względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., i w konsekwencji należy je opodatkować najwyższą stawką podatku od nieruchomości.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że jego stanowisko uwzględniło cały zgromadzony materiał dowodowy w sprawie, przy czym do swoich ustaleń w sprawie organ przyjął ekspertyzę techniczną mgra inż. W. B. W ocenie Kolegium bowiem, a wbrew zarzutom Spółki, ekspertyza ta jest rzetelna, spójna i jednoznaczna. Ponadto jest to jedyna opinia w sprawie, która miała na celu ustalenie stanu technicznego budynków dla ich oceny w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości i która wskazuje kryteria oceny i klasyfikacji technicznej poszczególnych składników budynku w rozumieniu ustawy podatkowej. Z opinii tej wynika, że fundamenty i ściany wewnętrzne we wszystkich budynkach są zużyte

w ok. 10%, nie wykazują zużycia oraz uszkodzeń. Stropy również są w stanie dobrym (tylko w budynku oznaczonym w ekspertyzie jako D wskazano, że jest on zadowalający). Stan dachu w budynku A,B,C (oznaczenie przyjęte przez biegłego) ustalono na zadowalający, zaś w budynku D na dobry. Organ zaznaczył przy tym, że gorsza ocena dachów nie wynika z faktu, iż brakuje ich części, lecz z faktu, że aktualnie nie posiadają one wystarczającej izolacji termicznej oraz wykończenia sufitu pomieszczenia. Biegły ten skonstatował więc, że stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich do prowadzenia działalności gospodarczej, jakkolwiek wymagają remontu i adaptacji na obrany przez Spółkę cel gospodarczy. Kolegium podkreśliło także fakt, że taki remont i adaptacja budynków już następuje, co wynika chociażby z protokołu oględzin z dnia 28 czerwca 2012 r., w której uczestniczył reprezentant Spółki Z. R., który nie zakwestionował ustalenia pracowników organu podatkowego, iż nastąpił postęp prac remontowych w porównaniu do oględzin

z 17 listopada i 29 listopada 2011 r., a podnosił tylko, że z uwagi na brak przyłączy nie są prowadzone prace budowlane. Wskazało również na istotny dowód w postaci dowodu z projektu budowlanego dla budynków położonych na nieruchomości [...], gdzie wprost w części dotyczącej rozwiązań urbanistyczno-architektonicznych wskazano, że Spółka zamierza zachować pierwotny kształt budynków, ale chce dobudować klatki schodowe, czy powiększyć bryłę, tak aby w budynkach tych stworzyć lokale mieszkalne i handlowo-usługowe. W ocenie Kolegium, ww. dowody wskazują, że Spółka chce dostosować posiadane budynki do swojej działalności deweloperskiej i w tym zakresie sporządziła już projekt budowlany, jak i otrzymała pozwolenie na "przebudowę, rozbudowę, remont i zmianę sposobu użytkowania" budynków byłej O. Oczywiste jest, że w okresie prowadzenia tej inwestycji Spółka faktycznie nie będzie wykorzystywała ich do prowadzenia działalności gospodarczy, jakkolwiek wynika to jedynie z woli i zamierzenia inwestorskiego Spółki a przede wszystkim ma charakter przejściowy. Po ukończeniu tej inwestycji bowiem, sporne budynki przyniosą Spółce dochód (w postaci sprzedaży lokali mieszkalnych i innych).

Dalej Kolegium wskazało, że przedkładane przez Spółkę prywatne ekspertyzy techniczne nie doprowadziły do zmiany stanowiska Kolegium w sprawie, albowiem:

1) Opinia W. M. nie podaje żadnych wartości ważonych opinii i ma jedynie charakter opisujący budynki, przy czym ekspert ten stan faktyczny wszystkich budynków ocenia jako dostateczny i wymagający gruntownego remontu. Nie wynika z tego jednak, że zachodzą trwałe przeszkody do prowadzenia w tych budynkach działalności gospodarczej, gdyż konieczność remontu lub modernizacji, adaptacji budynku okolicznością taką nie jest.

2) Opinia S.N. z sierpnia 2013 r. ma charakter bardzo ogólnej (brak jakichkolwiek danych - ekspert ten wskazał, że dokonał pomiarów własnych, bez dalszej argumentacji), a zawarty w tej wniosek o aktualnym przedawaryjnym stanie budynków w ogóle nie poddaje się żadnej merytorycznej kontroli. Ekspert ten raczej brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w spornych budynkach wiąże z nieekonomicznością takiej inwestycji, co jest o tyle mylne, że już rok wcześniej (lipiec 2012 r.) Spółka podjęła konkretne kroki faktyczne, aby taką inwestycję przebudowy spornych budynków przeprowadzić.

3) Kolegium pominęło opinię Z.J., który w swojej opinii w ogóle nie dokonuje opisu i oceny stanu faktycznego spornych budynków (brak jakichkolwiek danych dotyczących opisu budynku, stopnia jego zużycia) a jedynie przeprowadza wykładnię znaczenia "względy techniczne", co należy do organów podatkowych.

Ponadto Kolegium, po zapoznaniu się z zeznaniami strony – Z. R. oraz świadków – W. M. i Z. J., uznało, że zeznania świadków stanowią jedynie dalszą kontynuację stanowisk tych osób, wyrażonych w sporządzonych przez nich ekspertyzach.

W podsumowaniu Kolegium wskazało, że zapoznało się z całym zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie, które zostało zaprezentowane przez Spółkę i ponownie je oceniło, w konsekwencji zgadzając się z decyzją organu I instancji w zaskarżonej części, tj. że przejściowe niewykorzystywanie przez Spółkę budynków byłej Octowni do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Prowadzenie przebudowy i częściowej nadbudowy budynków (przeznaczonych docelowo na lokale mieszkalne i inne), która uniemożliwia okresowe powadzenie działalności gospodarczej, nie jest bowiem tożsame z wyłączeniem budynków z użytkowania ze względu na stan techniczny. Względy techniczne występujące w sprawie nie mają charakteru trwałego, lecz przemijający i zostaną usunięte poprzez wykonanie remontu/modernizacji, celem zmiany przeznaczenia wykorzystania tych budynków.

Zdaniem organu odwoławczego, decyzja organu I instancji nie narusza przepisów podatkowych i jest zgodna ze stanem faktycznym sprawy. Wszystkie dane zawarte w tej decyzji są udokumentowane wiążącymi organ podatkowy dokumentami urzędowymi i innymi dowodami uznawanymi przez prawo podatkowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania podatkowego lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Kolegium na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający przepisy, bez uwzględnienia interesów i wyjaśnień Skarżącej oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, w szczególności poprzez pominięcie wnioskowanych dowodów na potwierdzenie, że stan techniczny spornych budynków uniemożliwił prowadzenie działalności gospodarczej w 2012 r. i w ten sposób zagroził interesowi prawnemu Skarżącej, ustalając niesłusznie najwyższą stawkę podatku od nieruchomości;

2) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że budynki mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej, pomimo że w istniejących obiektach ze względów technicznych jest to niemożliwe;

3) prawa materialnego poprzez błędne ich zastosowanie to jest przepisu art. 233 § 1 O.p., polegające na utrzymaniu w mocy wadliwej decyzji organu I instancji, mimo że w ramach kontroli instancyjnej powinna ona zostać uchylona a sprawa - przekazana do ponownego rozpatrzenia;

4) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art 123 § 1 O.p., polegające na pozbawieniu Skarżącej możliwości czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym od decyzji organu I instancji.

Ponadto Skarżąca podniosła zarzut:

1) braku należytej staranności, co widoczne jest w treści uzasadnienia;

2) wydania decyzji organu I instancji z przekroczeniem ustawowego terminu do wydania decyzji.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że decyzja ta nie narusza przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Z uwagi na zakres zarzutów podniesionych w skardze, w pierwszej kolejności konieczne jest odniesienie się do zarzutu najdalej idącego w skutkach, tj. zarzutu przedawnienia, który wyrażono w skardze poprzez wskazanie, że (cyt.) "decyzja organu I instancji wydana została z przekroczeniem ustawowego terminu do wydania decyzji".

Na wstępie wskazać należy, że w sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 68 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – zwanej dalej: "O.p.", albowiem odnosi się wyłącznie do decyzji konstytutywnych, tj. decyzji, które ustalają zobowiązanie podatkowe. Nie ma natomiast zastosowania do decyzji deklaratoryjnych, tj. decyzji określających takie zobowiązanie, a z taką mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Kwestie przedawnienia zobowiązania w odniesieniu do decyzji deklaratoryjnych reguluje zaś art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W odniesieniu do zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. termin przedawnienia upływa zatem - co do zasady -

z dniem 31 grudnia 2017 r.

W rozpoznawanej sprawie decyzja organu I instancji z dnia [...] r., oraz decyzja organu odwoławczego z dnia [...] r. wydane zostały zatem przez upływem terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Zaznaczyć przy tym należy, że w realiach niniejszej sprawy, z uwagi na uprzednie zaskarżenie decyzji Kolegium z dnia [...] r. do sądu administracyjnego, zaistniały przesłanki z art. 70 § 6 pkt 2 O.p., skutkujące zawieszeniem biegu ww. terminu przedawnienia, który swój bieg rozpoczął od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2 O.p.).

Przechodząc do dalszych zarzutów skargi, podkreślić należy, że specyfiką niniejszego postępowania jest orzekanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w warunkach związania wynikającego z prawomocnego sądowego rozstrzygnięcia wydanego już uprzednio w sprawie, tj. wyroku tego Sądu z dnia 26 marca 2015 r. o sygn. akt I SA/Sz 1047/14. W wyroku tym Sąd stwierdził wadliwość decyzji Kolegium z dnia [...] r. i wskazał organowi odwoławczemu, aby dokonał ustaleń faktycznych z uwzględnieniem całości zebranych dowodów, samodzielnie stwierdził, czy doszło do wyczerpującego zebrania materiału dowodowego a następnie rozpatrzył cały materiał dowodowy, oceniając czy dana okoliczność została udowodniona oraz wymieniając i wykładając, mające zastosowanie w sprawie, przepisy ustaw podatkowych. Sąd wskazał także, by organ ocenił zarzucane uchybienia proceduralne, do których doszło przed organem I instancji, a sporządzając decyzję uwzględnił treść art. 210 § 1 i § 4 O.p., stosując ten przepis odpowiednio do wymogów decyzji odwoławczej.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Istotą zasady "związania oceną prawną" jest to, że dotyczy wykładni prawa materialnego jak i procesowego oraz braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu istotnych okoliczności stanu faktycznego. Konkluzją (oceną co do zgodności z prawem) określonych spornych kwestii związany jest zarówno organ, którego rozstrzygnięcie zaskarżono, jak i sąd (każdy kolejny skład) orzekający w tej sprawie (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 857/06 wyrok dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie). Nie mogą one w tym zakresie formułować odmiennych ocen, sprzecznych z poprzednio wyrażonym poglądem, lecz muszą mu się w pełni podporządkować i dokonywać kontroli zaskarżonego aktu z uwzględnieniem zastosowania się organu do wyrażonej w wyroku oceny prawnej (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 1999 r., sygn. akt IV SA 527/97 i z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 506/05). Odmienne zachowanie byłoby niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą poszanowania wartości-pewności prawa, zaufania obywateli do państwa, spójności działania organów państwowych (por. poglądy wyrażone m.in. w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 maja 2000 r., sygn. akt SK 22/99, Dz.U. z 2000 r. nr 38, poz. 438). Odstąpienie od wiążącej oceny prawnej dopuszczalne jest jedynie w przypadku istotnej zmiany stanu faktycznego lub prawnego (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2007 r., sygn. akt II GSK 240/06), czyli ocena ta jest wiążąca o tyle, o ile odnosi się do tych samych okoliczności faktycznych i prawnych. W takiej sytuacji organ, któremu sprawa została przekazana związany jest wskazaniem sądu co do uzupełnienia postępowania.

W rozpatrywanej sprawie nie zaistniały żadne okoliczności zmieniające ustalenia przyjęte przy wyrażaniu przedstawionej oceny prawnej. Nie nastąpiła też zmiana przepisów prawa, która dozwalałaby na odstąpienie od zasady związania. Wręcz przeciwnie, materiał zgromadzony w toku ponownego postępowania organów administracyjnych utwierdził niniejszy skład o słuszności wyrażonych uprzednio poglądów. Kwestia ta ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż Sąd, podzielając ocenę wyrażoną w poprzednim orzeczeniu nie stwierdził, by w całym kontrolowanym zakresie postępowania podatkowego zostały naruszone w sposób mający wpływ na wynik sprawy przepisy prawa materialnego lub prawa procesowego. Kolegium sprostało postawionym mu wymogom, wobec czego Sąd za podstawę wyroku przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu organu odwoławczego (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie w dalszym ciągu dotyczy stawki podatku od nieruchomości za rok 2012, jaką należy opodatkować budynki byłej Wytwórni O. i M. położone na działce nr [...] (przed podziałem geodezyjnym) w Ś. o powierzchni [...] m2. W ocenie Skarżącej bowiem, budynki te powinny być objęte stawką podatku od nieruchomości jako budynki pozostałe, gdyż ze względów technicznych, nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Zdaniem Kolegium natomiast, budynki te - mimo iż obecnie nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej - winny być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy tak zarysowanym przedmiocie sporu na wstępie przytoczyć należy istotne dla ww. zagadnienia przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w ich brzmieniu obowiązującym w roku 2012.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie:

1) od gruntów:

a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,84 zł od 1 m2 powierzchni,

b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych – 4,33 zł od 1 ha powierzchni,

c) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 0,43 zł od 1 m2 powierzchni;

2) od budynków lub ich części:

a) mieszkalnych - 0,70 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 21,94 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym – 10,24 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

d) związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - 4,45 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

e) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego – 7,36 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej;

Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b-c u.p.o.l.). Przy czym z przytoczonej powyżej definicji (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) wynika, że sam fakt posiadania (posiadania sensu largo, nie tylko w znaczeniu przyjętym w art. 336 k.c.) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wystąpienie względów technicznych skutkuje bowiem opodatkowaniem gruntu czy budynku według stawki niższej niż stawka dotycząca gruntów czy budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. e u.p.o.l.).

Pojęcie "względów technicznych" nie zostało zdefiniowane w u.p.o.l., ustawa ta również nie odsyłała w tym zakresie do innego aktu prawnego. Ustalając znaczenia tego pojęcia sięgać zatem należy w pierwszej kolejności do wykładni językowej, dalej do – systemowej oraz celowościowej. Z treści samego przepisu można bowiem jedynie wyczytać, że "względy" muszą mieć charakter techniczny, a zatem nie np. prawny, finansowy czy faktyczny oraz że mogą się one odnosić zarówno do gruntów, budynków, jak i budowli. Zasadniczo przyjmuje się, że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Względy techniczne dotyczą więc jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią o tym, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne, o których mowa w u.p.o.l., odnoszą się przede wszystkim do złego, nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania. (por. L. Etel. Komentarz do art. 1(a) ustawy o podatku od nieruchomości, LEX 2012 nr 138626).

Zagadnieniem "względów technicznych" niejednokrotnie zajmowały się sądy administracyjne, stwierdzając m.in., że:

– "wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10);

– "okoliczność, iż przedmiot, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności, musi zostać indywidualnie zbadana i wykazana przy uwzględnieniu stanu faktycznego danej sprawy" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2128/09);

– ww. okoliczność ta może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi (zgodnie z art. 180 O.p.), w tym m.in. orzeczeniami organów nadzoru budowlanego, opiniami biegłych z zakresu budownictwa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1228/08);

– "przez względy techniczne należy rozumieć uwarunkowania konstrukcyjne obiektu będącego w posiadaniu podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II FSK 2080/08);

– "przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu, a adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności" (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 966/07);

– "względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym budynku, powodujące, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia konkretnej działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę, a do tego rodzaju przyczyn nie mogą zostać zaliczone przyczyny technologiczne, ekonomiczne czy finansowe" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 773/06);

– "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2455/10).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela prezentowane wyżej poglądy i za zasadne uznaje przyjęcie przez organ podatkowy, że wyłącznie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i – jednocześnie – nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Zatem stan techniczny obiektu musi mieć charakter trwały, nieprzemijający. Natomiast adaptacja, remonty budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowią jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 301/15, oraz z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1157/15).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy uznać, że organ podatkowy w sposób prawidłowy zebrał, rozpatrzył i ocenił materiał dowodowy oraz podjął prawidłowe rozstrzygnięcie.

Wbrew stanowisku skargi, wątpliwości Sądu nie budzi przyjęcie przez Kolegium

- jako podstawy ustaleń w sprawie - opinii biegłego W. B., z której wynika, że stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich do prowadzenia działalności gospodarczej i po przeprowadzeniu adaptacji/remontu na określony cel możliwe jest uruchomienie działalności gospodarczej. Sporządzona opinia jest czytelna i rzeczowa i jako jedyna wskazuje kryteria oceny i klasyfikacji technicznej poszczególnych składników budynku w rozumieniu ustawy podatkowej. Organ poddał tę opinię wnikliwej analizie, a wyciągnięte na jej podstawie wnioski są spójne i logiczne. Okoliczność, że opinia ta jest niekorzystna dla Skarżącej nie stanowi wystarczającej podstawy do pominięcia jej przy ocenie stanu technicznego spornych budynków. Co istotne, i na co zasadnie wskazał organ odwoławczy, zawarte w niej ustalenia pokrywają się z zapisami projektu budowlanego dla budynków położonych na nieruchomości [...], gdzie wprost w części dotyczącej rozwiązań urbanistyczno-architektonicznych wskazano, że Spółka zamierza zachować pierwotny kształt budynków, ale chce dobudować klatki schodowe, czy powiększyć bryłę, tak aby w budynkach tych stworzyć lokale mieszkalne i handlowo-usługowe. Podkreślić również należy, że - mimo twierdzeń Skarżącej o katastrofalnym (zagrażającym bezpieczeństwu) stanie budynków - remont i adaptacja budynków już w 2012 r. postępowała, co stwierdzono w protokole oględzin z dnia [...] r. i czego nie kwestionował obecny przy oględzinach przedstawiciel Spółki – Z. R.

Zasadnie również organ odwoławczy stwierdził, że przedłożone przez Skarżącą ekspertyzy techniczne, ani przeanalizowane zeznania strony (Z. R.) i świadków (W. M. i Z.J.) nie mogły doprowadzić do zmiany stanowiska Kolegium w sprawie. Analiza treści tych dokumentów nie daje podstaw do przyjęcia - tak jak chce tego Skarżąca - że sporne budynki, ze względów technicznych, winny podlegać opodatkowaniu według stawki najniższej. Przedłożone opinie bowiem, oprócz stwierdzonych wad (np. nadmiernej ogólnikowości, skrótowości, czy nieweryfikowalnych wniosków), stoi w opozycji do działań Spółki, zmierzających do zrealizowania inwestycji. Złożone zaś zeznania stanowią w istocie dalszą kontynuację stanowisk wyrażonych przez stronę i świadków w sporządzonych przez nie dokumentach.

Mając powyższe na uwadze, Sąd zgadza się z twierdzeniem Kolegium, że Spółka chce dostosować posiadane budynki do swojej działalności deweloperskiej (w tym zakresie sporządziła już projekt budowlany, jak i otrzymała pozwolenie na "przebudowę, rozbudowę, remont i zmianę sposobu użytkowania" budynków byłej O.) oraz że oczywiste jest, że w okresie prowadzenia tej inwestycji Spółka faktycznie nie będzie zajmowała ich na prowadzenie działalności gospodarczej, ale okoliczność ta ma charakter przejściowy i nie powoduje zerwania związku tych obiektów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak już bowiem wskazano powyżej, adaptacja, remonty budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowią jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nie ma zatem podstaw do uznania tych budynków - w okresie prowadzenie przedmiotowej inwestycji – za "budynki pozostałe" i opodatkowania ich według stawki najniższej, o jakiem mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.

Mając powyższe na uwadze, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi co do naruszenia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego. Zdaniem Sądu, dokonana przez organ odwoławczy wykładania pojęcia "względy techniczne" i podjęte rozstrzygnięcie nie naruszały przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Procedowanie w sprawie prowadzone było w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Nie naruszono także zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), z której wynika obowiązek dla organu wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Kolegium działało w zgodzie z zasadą dwuinstancyjności postępowania (art. 127 O.p.) i nie naruszyło przepisu art. 233 § 1 O.p.

Uzasadnienie kwestionowanej decyzji spełnia także wszystkie wymogi przewidziane w art. 210 § 1 i § 4 O.p. Jest jasne i przekonujące, a jego analiza nie uzasadnia zarzutu Skarżącej co do braku należytej staranności organu w rozpoznawaniu sprawy.

W świetle powyższych rozważań, zarzuty skargi Sąd uznał za chybione, poza trafnym zarzutem naruszenia przez Kolegium art. 123 § 1 O.p. Jednak podnieść należy, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji Kolegium nie gromadziło żadnych nowych dowodów w sprawie, a Skarżąca nie wykazała, że niepoinformowanie jej o możliwości zapoznania się (ze znanym jej już) materiałem dowodowym i wypowiedzenia się na jego temat - mogło mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Sąd, działając z urzędu także nie dopatrzył się podstaw do wniosku, że uchybienie to stanowiło przesłankę, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uzasadniającą uchylenie zaskarżonej decyzji. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela bowiem zarówno stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, jak i poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle tej uchwały (vide np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 937/13).

Sumując, Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie organ podatkowy, po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym i z uwzględnieniem wytycznych zawartych w wyroku Sądu z dnia 26 marca 2015 r. o sygn. akt I SA/Sz 1047/14, wykazał, że sporne budynki winny być opodatkowane według stawki najwyżej - jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zarzuty skargi w tym zakresie nie mogły zostać uwzględnione, z uwagi na przedstawioną przez Sąd argumentację.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), Sąd orzekł o oddaleniu skargi.