Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 433/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b § 3, art. 14c § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 22g ust. 3, art. 22j
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Jarosław Szaro SO del. Piotr Popek / spr./ Protokolant specjalista Teresa Tochowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2015r. sprawy ze skargi M. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2015r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej M. P. kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

M. P. (dalej: Wnioskodawczyni lub Skarżąca) w dniu 19.09.2014r. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej lokalu, o którym mowa we wniosku oraz możliwości zastosowania indywidulnej stawki amortyzacyjnej do amortyzacji tego lokalu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni, będąca radcą prawnym, prowadzi w wynajmowanym lokalu jednoosobową działalność gospodarczą. W dniu 10 czerwca 2013 r. wspólnie z małżonkiem dokonała zakupu lokalu mieszkalnego oznaczonego Nr 1 (odrębna własność z założoną księgą wieczystą) wraz z przynależnym mu udziałem w nieruchomości wspólnej, w którym zamierza prowadzić kancelarię radcy prawnego. Lokal mieszkalny objęty jest wspólnością majątkową małżeńską. Składa się on się z przedpokoju, łazienki, pokoju, kuchni oraz pomieszczenia przynależnego - piwnicy o łącznej powierzchni użytkowej 82,72 m2. Piwnica o powierzchni 39,62 m2 znajduje się bezpośrednio pod mieszkaniem. Wnioskodawczyni (po uzyskaniu pozwolenia na budowę) zamierza przeprowadzić prace adaptacyjne polegające m.in. na przebiciu stropu z mieszkania do piwnicy, instalacji schodów łączących poziomy, wyburzeniu istniejących ścian i wzniesieniu nowych podziałów, wymianie instalacji co., elektrycznej, wodnokanalizacyjnej, instalacji sieci internetowej, wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, wykonaniu wylewek, położeniu podłóg, remoncie łazienki i aneksu kuchennego. Na górnym poziomie będą się znajdować: 1-2 gabinety, łazienka, aneks kuchenny, przedpokój; na dolnym poziomie: archiwum/pokój konferencyjny oraz dodatkowy gabinet/pokój socjalny. Z dniem ujęcia wyremontowanego lokalu w ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni zamierza zgłosić prezydentowi miasta lokal jako służący w całości (82,72 m2) prowadzeniu działalności gospodarczej i z tego tytułu płacić podatek od nieruchomości. Lokal został wpisany w CEIDG jako miejsce prowadzenia działalności przez Wnioskodawczynię. Lokal nie będzie służył celom mieszkalnym. Lokal będzie wykorzystywany wyłącznie przez Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wszelkie zakupy dokonywane w ramach przystosowania lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej służyły będą wyłącznie prowadzeniu działalności opodatkowanej. Wydatki te dokumentowane będą fakturami, rachunkami, wystawionymi na Wnioskodawczynię, jako prowadzącą działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni szacuje, że wydatki z w/w tytułu wyniosą około 50.000 zł netto i nie przekroczą 30% wartości początkowej lokalu. Lokal w chwili zakupu nie nadawał się do prowadzenia w nim działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego, wymaga remontu i adaptacji na potrzeby prowadzonej w przyszłości takiej działalności. Wnioskodawczyni zamierza wpisać zakupiony lokal do ewidencji środków trwałych po zakończeniu remontu i przyjęciu lokalu do używania i dokonywać odpisów amortyzacyjnych według stawki amortyzacyjnej 10%. Lokal znajduje się w budynku wzniesionym w 1937 r., zaś odrębną własność (po wyodrębnieniu lokalu) stanowi od 1996 r. Do wyodrębnienia doszło na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokali i umowy sprzedaży sporządzonej 8 listopada 1996 r. Lokal wykorzystywany był jako lokal mieszkalny i biuro poselskie od jego wyodrębnienia do dnia nabycia lokalu przez Wnioskodawczynię przez niemal 17 lat. Na potrzeby amortyzacji Wnioskodawczyni zamierza ustalić wartość początkową w następujący sposób: całkowita wartość zakupu lokalu z aktu notarialnego, koszty związane z aktem notarialnym (w całości koszty opłat sądowych, podatku od czynności cywilnoprawnych, koszty aktu notarialnego w kwocie brutto z uwagi na fakt, że lokal był zakupiony na osoby fizyczne prywatnie i nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, nabycie nastąpiło przed dniem wpisania lokalu jako miejsca prowadzenia działalności do CEIDG) oraz w całości nakłady związane z remontem i adaptacją na potrzeby prowadzonej kancelarii (koszty w kwocie netto ponieważ wydatki związane z dostosowaniem lokalu na potrzeby prowadzenia w nim kancelarii będą poniesione po dniu wpisania lokalu jako miejsca prowadzenia działalności do CEIDG przez Wnioskodawczynię). W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawczym rozlicza się "podatkiem liniowym" wg stawki 19%, a zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą ujmuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawczym jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku, na żądanie organu, pismem z 16 grudnia 2014 r., co do zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni podała, że prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 1 lutego 2005 r., lokal, o którym mowa we wniosku będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok, zostanie zakwalifikowany wg KŚT do grupy 1 podgrupy 12 rodzaju 122 jako lokal mieszkalny, od dnia oddania lokalu po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych minie ponad 17 lat, okres ten liczony jest od dnia wyodrębnienia lokalu (w 1996 r.) do dnia wprowadzenia lokalu do ewidencji środków trwałych (co nastąpi po zakończeniu remontu) a małżonek Wnioskodawczyni prowadzi odrębnie działalność gospodarczą i lokalu wskazanego we wniosku nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywał w swojej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawczyni postawiła następujące pytania:

1.Czy w związku z powyższym opisem prawidłowo wskazano zasady ustalania wartości początkowej lokalu na potrzeby amortyzacji lokalu jako środka trwałego, który wprowadzony ma być do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej?

2.Czy prawidłowym jest przyjęcie 10% stawki amortyzacji dla opisanego we wniosku lokalu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.), za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f., co oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia do celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek ze źródłem przychodu, a ich poniesienie może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zdaniem Wnioskodawczyni nabycie lokalu na potrzeby działalności gospodarczej oraz jego dostosowanie do faktycznej możliwości świadczenia w nim usług w ramach kancelarii radcy prawnego, służy w oczywisty sposób osiągnięciu przychodów, jednakże wydatek ten - nabycie środka trwałego - został wyłączony z kosztów uzyskania przychodu. Środki trwałe podlegają natomiast amortyzacji. Dla ujęcia w ewidencji środków trwałych danego środka trwałego konieczne jest prawidłowe ustalenie jego wartości początkowej. według Wnioskodawczyni, wyżej przedstawiony sposób ustalenia wartości początkowej lokalu jest prawidłowy, gdyż jak wskazano będzie on służył wyłącznie działalności opodatkowanej, prowadzonej przez Wnioskodawczynię, zaś wydatki na środek trwały - jego zakup oraz przystosowanie, będą w odpowiedni sposób udokumentowane: akt notarialny, rachunki, faktury. Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnione są warunki do uznania tak ujętych wydatków, jako wartości początkowej środka trwałego. Wartość początkową przedmiotowego lokalu będzie więc stanowiła cena nabycia, czyli kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z aktem notarialnym (taksa notarialna, opłaty sądowe) w kwocie brutto, z uwagi na fakt, że lokal był zakupiony na osoby fizyczne prywatnie i nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT (nabycie nastąpiło przed dniem wpisania lokalu jako miejsca prowadzenia działalności do CEIDG), nakłady związane z remontem i adaptacją na potrzeby prowadzonej kancelarii w kwocie netto, ponieważ wydatki będą poniesione po dniu wpisania lokalu jako miejsca prowadzenia działalności do CEIDG i VAT naliczony zostanie odliczony w ramach prowadzonej działalności kancelarii radcy prawnego.

Według Wnioskodawczyni przyjęcie stawki amortyzacyjnej 10% jest prawidłowe, gdyż lokal był przed nabyciem go przez nią wykorzystywany przez poprzedniego właściciela przez niemal 17 lat; jest lokalem mieszkalnym (mieszkanie wraz z przynależną do niego piwnicą), który wykorzystywany był na potrzeby mieszkalne oraz na potrzeby nie związane z funkcją mieszkalną - biuro poselskie. Tym samym został spełniony warunek z art. 22 j u.p.d.o.f..

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z [...] stycznia 2015 r. znak: [...] , Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów, za prawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej lokalu, o którym mowa we wniosku, natomiast za nieprawidłowe w zakresie podstawy prawnej ustalenia ww. wartości początkowej oraz możliwości zastosowania indywidulnej stawki amortyzacyjnej do amortyzacji tego lokalu.

W uzasadnieniu interpretacji stwierdzono m.in., że wskazanego we wniosku lokalu nie sposób uznać za używany (skoro w istocie zostanie wytworzony), a poczynionych przez Wnioskodawczynię prac inwestycyjnych za ulepszenie środka trwałego. Z tej też przyczyny Wnioskodawczyni nie może skorzystać z prawa do ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej. Także z tego powodu wartości początkowej tego składnika majątku nie można ustalić na podstawie powołanych w stanowisku przepisów art 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., lecz na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4, u.p.d.o.f., a więc według kosztu wytworzenia. Wobec powyższego, zdaniem interpretatora, przedmiotowy środek trwały należy amortyzować zgodnie z przepisami art. 22i ust. I pkt 1 u.p.d.o.f., tj. przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do tej ustawy. Wykaz stawek amortyzacyjnych zawiera stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych prawidłowo zaliczonych do odpowiedniej grupy Klasyfikacji środków trwałych (symbolu KST).

Pismem z 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.), Wnioskodawczyni wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku rozpatrzenia zarzutów ujętych w tym wezwaniu, pismem z [...] lutego 2015 r. Znak: [...], Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na w/w wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Na interpretację przepisów prawa podatkowego z [...] stycznia 2015 r. nr [...] , Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 14 kwietnia 2015 r. za pośrednictwem organu wniosła Skarżąca M. P.

W złożonej skardze zarzuciła naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613; dalej: O.p.), polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

Wywodząc powyższe Skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego w całości,

- zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca podała, że wbrew stanowisku Ministra w momencie zakupu lokal był zdatny do użytkowania, zarówno jako lokal mieszkalny, jak i lokal, w którym wykonuje się działalność gospodarczą o charakterze biurowym (kancelaria radcy prawnego). Dla lokali, w których prowadzona ma być tego rodzaju działalność brak jest bowiem szczególnych wymogów o charakterze budowlanym. W istocie nieprecyzyjne sformułowanie, że lokal w chwili zakupu nie nadawał się do prowadzenia w nim działalności w formie kancelarii radcy prawnego odnosił się wyłącznie do estetyki lokalu, w żadnej mierze nie odnosił się do faktycznej możliwości wykonywania w nim wskazanej działalności.

W ocenie Skarżącej, organ błędnie wywodzi niekompletność lokalu z faktu jego niewprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz zmiany celu, jakiemu będzie służył. Z wniosku o interpretację w żadnym miejscu nie wynikało, że lokal zmieni charakter z lokalu mieszkalnego na lokal użytkowy. Aktualnie Skarżąca prowadzi działalność w prywatnym domu, z tego powodu nie zmienił on swojego charakteru na lokal użytkowy.

Zdaniem Skarżącej, sformułowania użyte we wniosku, na które powołuje się organ, nie wskazują jednoznacznie, że lokal był niekompletny i nienadający się do wykorzystywania na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Pomimo tego Organ zaniechał wyjaśnienia tej kwestii, przyjmując niejasności na jej niekorzyść. Tymczasem pełne i prawidłowe wyjaśnienie treści wniosku powinno prowadzić do wniosku że dla lokalu w nim wskazanego możliwe jest ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie dawał żadnych podstaw do twierdzenia, że lokal w momencie zakupu (przed dokonaniem w nim remontu i adaptacji na cele prowadzonej działalności gospodarczej) był kompletny i zdatny do użytku i spełniał wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f., pozwalające uznać go za środek trwały, a tym samym za używany środek trwały, dla którego przewidziana jest możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej, na podstawie art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w granicach określonych w art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a.), Sąd stwierdził naruszenia prawa uzasadniające jej uchylenie na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Na wstępie podkreślić należy, że w art. 14b § 3 Ordynacji ustawodawca określił warunki formalne wniosku o udzielenie interpretacji. Zgodnie z normą wyrażoną w tym przepisie, składający wniosek jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub opisu zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Interpretator opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny ze wszystkimi jego elementami. Przez taki pryzmat sąd dokonuje oceny adekwatności i trafności stanowiska interpretatora.

Z tak nakreślonego punktu widzenia wypływa wniosek, że Interpretator nie może dokonywać interpretacji poszczególnych sformułowań bez uwzględnienia pełnego kontekstu przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wybiórcze podejście do poszczególnych sformułowań, może prowadzić, tak jak w niniejszej sprawie, do nadania im sensu i znaczenia diametralnie odmiennego od intencji wnioskodawcy, a to przecież wnioskodawca decyduje o zawartości i zakresie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Nie ma tu pola na dowolne interpretacje ze strony organu, który w razie jakichkolwiek wątpliwości winien uruchomić procedurę uzupełnienia wniosku, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, choć w niewłaściwym kierunku.

Zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy możliwości zastosowania przez Skarżącą w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 10% stawki amortyzacyjnej na podstawie art. 22j ust 1 u.p.d.o.f..

Zdaniem Ministra Finansów wyrażonym w zaskarżonej interpretacji Skarżąca do środka trwałego w postaci lokalu opisanego we wniosku o interpretację nie może zastosować indywidualnej stawki amortyzacyjnej z art. 22j ust 1 u.p.d.o.f, bowiem indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które - w rozumieniu ustawy - są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Wskazany przepis ustawy podatkowej nie ma natomiast zastosowania do wytworzonych środków trwałych, a tak, zdaniem Ministra, należy traktować wydatki Skarżącej na przedmiotowy lokal po jego nabyciu a przed wpisaniem do ewidencji środków trwałych i oddaniem do użytkowania. Zdaniem interpretatora wskazuje na to przede wszystkim literalna treść wniosku, w którym Wnioskodawczyni jednoznacznie wskazała, że "lokal w chwili zakupu nie nadawał się do prowadzenia w nim działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego, wymaga remontu i adaptacji na potrzeby prowadzonej w przyszłości takiej działalności" oraz, że "zamierza wpisać zakupiony lokal do ewidencji środków trwałych po zakończeniu remontu i przyjęciu lokalu do używania". Analizując przepisy podatkowe zawarte w u.p.d.o.f dotyczące możliwości zastosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla ulepszonych środków trwałych, interpretator doszedł do wniosku, że nie mają one zastosowania do każdego ulepszonego składnika majątkowego, ale wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe. Jednym z tych kryteriów zaś jest to, aby dany składnik majątku był kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Za prawidłową należy uznać dokonaną w zaskarżonej interpretacji wykładnię przepisów prawa podatkowego w zakresie nakreślonym we wniosku, dotyczącym zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych tj. odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych czyli przepisów art. 22a- 22o u.p.d.o.f.. W ocenie Sądu nie zasługuje natomiast na akceptację zastosowanie tych przepisów do okoliczności zdarzenia przyszłego nakreślonego we wniosku o wydanie interpretacji, a więc ich subsumpcja. Zgodzić się bowiem należy ze stanowiskiem skarżącej, że Minister Finansów, arbitralnie zakwalifikował wydatki, które będą przez nią poniesione na przystosowanie lokalu dla potrzeb prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jako dokonane na wytworzenie środka trwałego, nie rozpoznając wszystkich elementów podanego we wniosku zdarzenia przyszłego, nadając inny sens i znaczenie pewnym zawartym przez nią sformułowaniom. Dodać trzeba, zdaniem Sądu, że kwalifikacja wskazanych wydatków w zaskarżonej interpretacji nie została poprzedzona analizą przepisów dających podstawę do takiej kwalifikacji, zawartych w u.p.d.o.f..

Wprawdzie organ w zaskarżonej interpretacji przytoczył treść przepisu 22g pkt 17 u.p.d.o.f zawierającego definicję ulepszonego środka trwałego, ale nie wyciągnął na tej podstawie żadnych wniosków, na tle badanej sprawy.

Do celów podatkowych pod pojęciem ulepszenia, o którym mowa we wskazanym przepisie należy rozumieć:

1. przebudowę środka trwałego tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

2. adaptację środka trwałego tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do wykorzystania go do innych celów niż jego pierwotne przeznaczenie, albo nadaniu mu nowych cech użytkowych,

3. rozbudowę środka trwałego tj. wykonanie prac, które powodują powiększenie środka trwałego,

4. modernizację tj. unowocześnienie środka trwałego,

5. rekonstrukcję tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego stanu poprzedniego.

Zakres prac ulepszeniowych wyraża się więc zmianą dotychczasowej funkcji środka trwałego, zmianą jego standardu i przeznaczenia, w tym przystosowania go do potrzeb wynikających z danego rodzaju działalności gospodarczej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2003 r., sygn. akt I SA/Gd 357/01, , wyrok NSA z dnia 14 marca 2005 r., sygn. akt FSK 1508/04 wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1316/06 czy wyrok, czy wyrok WSA w Krakowie sygn.. akt I SA/Kr 1535/14).

W wydanej interpretacji organ skupiając się na zawartym we wniosku sformułowaniu, że lokal w chwili zakupu nie nadawał się do prowadzenia w nim działalności gospodarczej, pominął, że Wnioskodawczyni, dalej precyzuje, że wymaga on remontu i adaptacji, a więc używa pojęć, które ustawodawca odnosi do "ulepszania" środka trwałego. Nie uwzględnił także organ tych elementów przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, które wyraźnie wskazują, że przed nabyciem przez Wnioskodawczynię był on używany zarówno jako lokal mieszkalny, jak i do przyjmowania zainteresowanych przez osobę prowadzącą funkcjonujące w lokalu biuro poselskie. W świetle tych okoliczności uznać można i należy, że lokal był w momencie nabycia kompletny, używany i w zasadzie nadawał się do prowadzenia kancelarii radcy prawnego jako takiego, gdyż w gruncie rzeczy istota prowadzonej przez nią działalności gospodarczej sprowadza się do prowadzenia biura, a więc do zbieżnego użytku w jakim był wykorzystywany dotychczas. Zgodzić się więc należy ze Skarżącą, że użyte przez nią cytowane sformułowanie odnieść należy do właściwości estetycznych lokalu, związanych z komfortem pracy oraz standardem świadczonych w przyszłości usług prawnych.

W ocenie sądu ustawodawca nie podając definicji "wytworzonego środka trwałego", ale określając znaczenie pojęcia ulepszonego środka trwałego, dał zarazem podstawy do konstruowania pojęcia wytworzonego środka trwałego, które jest pojęciem przeciwstawnym. Wytworzonym środkiem trwałym będzie więc taki środek trwały, który nie jest wynikiem przebudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Zatem jeżeli wytwarzanie przeciwstawimy przetwarzaniu, do czego asumpt daje zawartość normatywna art. 22g pkt 17 u.p.d.o.f., to pojęcie to możemy rozumieć jako proces tworzenia czegoś od nowa (zob. wielki słownik W. Doroszewskiego, Słownik języka polskiego PWN). Uprawnione jest więc twierdzenie, że wytworzonym środkiem trwałym, jest nowy składnik majątku, ewentualnie powstały z elementów, które oddzielnie, przed połączeniem w ogóle nie nadawały się do użytku związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Biorąc poza tym pod uwagę, twierdzenia Wnioskodawczyni wynikające z podanego przez nią opisu zdarzenia przyszłego, że przedmiotowy lokal przed nabyciem go był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela przez niemal 17 lat, jest lokalem mieszkalnym (mieszkanie wraz z przynależną do niego piwnicą), który wykorzystywany był na potrzeby mieszkalne oraz na potrzeby nie związane z funkcją mieszkalną - biuro poselskie, nie sposób za logiczne uznać stanowisko interpretatora, że lokal nie był wcześniej używany. W kontekście okoliczności wskazanych we wniosku jest to twierdzenie dowolne.

W świetle powyższych rozważań nie ma zaś znaczenia czy lokal będzie traktowany jako lokal mieszkalny czy użytkowy, do czego odwołuje się Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, gdyż to jest tylko konsekwencją faktycznego sposobu jego używania.

Rację należy przyznać więc Skarżącej, że zaskarżona interpretacja został wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego, jako, że nie została poprzedzona wszechstronną i całościową analizą wniosku inicjującego oraz wbrew zasadzie związania interpretatora wskazanym w nim stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, co skutkowało błędnym rozpoznaniem okoliczności przedłożonego do oceny zdarzenia prawnego, stanowiąc o istotnym naruszeniu przepisów prawa procesowego art. 14c § 1 O.p.w zw. z art. 14b § 3 O.p.. Dalszą implikacją jest zaś błędne zastosowanie przepisów prawa materialnego - u.p.d.o.f..

Zaskarżoną interpretację indywidualną należało zatem uchylić na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Rozpoznając wniosek ponownie organ dokona interpretacji zgodnie z zaprezentowaną przez Sąd stanowiskiem respektując zasady wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego wynikające z Ordynacji podatkowej.

Orzeczenie w pkt 2 sentencji niniejszego wyroku znajduje oparcie w treści art. 152 powołanej wyżej ustawy.

O zwrocie kosztów sądowych, na które złożył się wpis sądowy w wysokości 200 zł Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy.