Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1518/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1518/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 lipca 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Gach (spr), Sędziowie: WSA Beata Cieloch, Asesor: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2007r., sprawy ze skargi J. B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 21 lipca 2006r. nr. [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją - po rozpoznaniu odwołania - utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]04.2006 r., nr [...], którą J. B.odmówiono stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 545 189 zł 60 gr.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że z dniem [...].12.2005 r. [...]Sp. z o.o. w K. została przekształcona w[...] Bator Spółkę Jawną w K., a dotychczasowi wspólnicy spółki przekształcanej stali się wspólnikami spółki przekształconej, z tym że udział kapitałowy J. B.wyniósł tyle samo co jego udział w kapitale zakładowym, tj. 50%. To samo dotyczyło majątku, który w przeważającej mierze pochodził z niepodzielonego między wspólników zysku netto, a przeznaczonego na inne kapitały (fundusze) niż zakładowy. W związku z tym Spółka przekształcona jako płatnik pobrała od J. B. zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 545 189 zł 60 gr, z czym ten nie zgodził się i złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty, co uzasadnił tym, że nie osiągnął przychodów z udziału w zyskach osoby prawnej. Wniosek ten nie był jednak zasadny. Z chwilą przekształcenia [...]Sp. z o.o. w [...] Spółkę jawną jej zyski netto nierozdzielone między wspólników zostały przeznaczone do ich dyspozycji, tj. przeniesione na udziały kapitałowe wspólników w spółce jawnej, które są równe wartości wkładów określonych w umowie (art. 50 ksh w brzmieniu obowiązującym do [...].01.2004 r.). Zgodnie bowiem z definicją zawartą w słowniku języka polskiego "mieć coś do dyspozycji oznacza mieć możność posługiwania się, rozporządzania czymś w danej chwili". Zatem J. B.uzyskał przychód z tytułu udziału w zyskach [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Pojęcie tego przychodu zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej określanej skrótem "u.p.d.o.f." jako przychód faktycznie otrzymany z tego udziału. W dalszej części tego przepisu ustawodawca wymienia różne rodzaje tych przychodów, ale nie jest to katalog zamknięty, co sugeruje zawarty w tym przepisie zapis "a także". W tym katalogu mieszczą się więc zyski niepodzielone Spółki z o.o., które z chwilą przekształcenia przekazano na udziały kapitałowe wspólników. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od uzyskanych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochody. Płatnik tego podatku, w myśl art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., zobowiązany jest do pobrania tego podatku. Płatnikiem tym stała się [...] Spółka jawna, gdyż z mocy art. 93a §1 i §2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa {tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p.") jako zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia[...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki tej ostatniej.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2006 r., nr J.B.wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu l instancji z powodu niewłaściwej interpretacji i błędnego zastosowania przepisów u.p.d.o.f., a także naruszenia przepisów postępowania poprzez bezpodstawne pominięcie w trakcie postępowania podatkowego oświadczeń i wyjaśnień podatnika i nie uwzględnienie umowy spółki jawnej, a to art. 121, 180, 187 i 188 O.p. W uzasadnieniu wskazano, że w szczególności nie ma podstawy prawnej, dla której organ podatkowy mógłby nie uwzględnić wyjaśnienia złożonego po terminie z art. 200§1 O.p. Termin ten jest terminem procesowym, który uwalnia organ podatkowy w szczególności od zarzutu braku uczestnictwa strony. Gdy chodzi o naruszenie przepisów u.p.d.o.f., to organy podatkowe bezpodstawnie przyjęły, że w art. 24 ust. 5 wyliczenie przychodów z tytułu udziału z zyskach osób prawnych było przykładowe. Nie wyjaśniły też na czym miało polegać postawienie pieniędzy lub wartości pieniężnych do dyspozycji podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Faktycznie uzyskiwanie pożytków z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej nie wyraża się wyłącznie w formie pobrania do ręki pieniędzy, ale może przybrać formę powiększenia swego udziału w kapitale akcyjnym Spółki, w następstwie przeznaczenia zysków przekształcanej Spółki z o.o. na kapitał akcyjny nowej Spółki i przydzielenia części kapitału w postaci akcji poszczególnym akcjonariuszom (wyrok NSA z dnia 9.12.1994 r., sygn. akt SA/Gd 1151/94, "Przegląd Podatkowy" 1995, nr 5, s.27). Nie inaczej jest w przypadku gdy przychód, o którym mowa w tym wyroku, przybrał postać udziałów kapitałowych w spółce jawnej, w następstwie przeznaczenia zysków przekształcanej Spółki z o.o. na kapitał nowej Spółki i przydzielenia części tego kapitału w postaci udziałów kapitałowych poszczególnym wspólnikom. Sytuacja taka miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Będzie jeszcze o tym mowa o dalej. W tym miejscu należy zauważyć, że "niepodzielone zyski spółki akcyjnej z chwilą przekształcenia w spółkę jawną stanowią dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlegają opodatkowaniu" (wyrok WSA w Rzeszowie z 29.05.2007 r., sygn. akt l SA/Rz 307/07). Gdy chodzi o definicję przychodu z udziału w zyskach osób prawnych zawartą w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., to rację należy przyznać organom podatkowym, że wyliczenie rodzajów tych przychodów jest przykładowe, o czym świadczy użycie w tym przepisie zwrotu "w tym także", który znaczy tyle co "również", względnie "a nadto".

Organy te nie naruszyły więc prawa materialnego. Myli się natomiast skarżący twierdząc, że nierozpatrzenie jego pisma z dnia 28.03.2006 r. złożonego po wyznaczonym 7 - dniowym terminie, bo w dniu wydania decyzji przez organ l instancji zamiast [...]03.2007 r., stanowiło podstawę do wznowienia postępowania. Stanowisko to zostało częściowo rozpatrzone przez organ odwoławczy. Wznowienie postępowania mogłoby mieć miejsce, gdyby np. przesłuchano świadka bez zapewnienia udziału strony i zeznania świadka były podstawą ustaleń mających znaczenie dla sprawy.

Organ odwoławczy nie zwrócił jednak uwagi na to, że w jednolitym tekście umowy spółki jawnej [...] znajdują się następujące zapisy: "II. Kapitał Spółki

§6.

Wartość wkładu kapitałowego spółki odpowiada wysokości kapitału zakładowego przekształconej spółki "[...]r" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością to jest kwocie 50 000,- (pięćdziesiąt tysięcy złotych).

Udział kapitałowy wkładów poszczególnych Wspólników jest następujący:

J. Ba. 50%

W.- Z. 25%

K.S. 25 %

(...)

V. Majątek Spółki oraz zasady prowadzenia finansów

§9.

Majątek Spółki odpowiada majątkowi Spółki przekształcanej zgodnie ze sprawozdaniem finansowym będącym podstawą planu przekształcenia.

Bilans zamknięcia dla spółki przekształcanej jest jednocześnie bilansem otwarcia dla spółki jawnej.

Wspólnicy ustalają, że kapitały spółki (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości) pozostają bez zmian.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe, chyba że zgodnie z obowiązującymi przepisami nie będzie zobowiązana do ich prowadzenia".

Zdaniem Sądu postanowienia te są częściowo sprzeczne z bezwzględnie obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm.) i w związku z tym na zasadzie art. 58§3 k.c. w miejsce tych postanowień wchodzą te przepisy. Są to przede wszystkim art. 28 k.s.h, który stanowi, że "Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia". Przepis ten wymienia dwa źródła pochodzenia mienia spółki jawnej. Jednym z nich jest wniesienie mienia jako wkładu, a drugim nabycie mienia w czasie istnienia spółki jawnej. Wymienienie to jest wyczerpujące. Z kolei wg art. 50§1 k.s.h. (w brzmieniu obowiązującym od 15.01.2004 r.) "udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu". Zatem w spółce jawnej nie ma miejsca na kapitał zapasowy. Prowadzi to do wniosku, że §6 zd. pierwsze teksu jednolitego umowy spółki jawnej [...]w istocie brzmi "Wartość udziałów kapitałowych wspólników spółki przekształconej odpowiada wartości kapitałów i funduszy własnych spółki przekształcanej".

W związku z tym nierozpatrzenie przez organ odwoławczy części pisma z dnia 28.0.2003 r. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

W tym stanie sprawy skarga jest nieuzasadniona. Z tego względu Sad działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.