Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 323/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 124, art. 217 w zw. z art. 219, art. 210
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 183
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2016r. sprawy ze skargi A Spółka Cywilna na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu przekazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę


UZASADNIENIE

"[...]" R. K., M. P. S. Spółka Cywilna [...].7.2015r. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w P. deklarację [...] za czerwiec 2015r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł wraz z wnioskiem o dokonanie zwrotu tej kwoty na rachunek bankowy w terminie 25 dni.

Postanowieniem z [...].08.2015r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. przedłużył na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z 11.03. 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), przedłużył termin przekazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji [...] za czerwiec 2015r. do czasu zakończenia weryfikacji żądanej kwoty zwrotu. Naczelnik podjął wobec spółki czynności sprawdzające w zakresie dostaw oraz nabyć towarów i usług.

Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła zażalenie na powyższe postanowienie z wnioskiem o jego uchylenie i umorzenie postępowania lub o jego uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie:

- art. 124, art. 217 § 1 w zw. z art. 219 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p.") oraz art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT przez brak należytego uzasadnienia postanowienia polegające na niewskazaniu w zaskarżonym postanowieniu powodów przedłużenia dokonania zwrotu podatku VAT i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości.

- art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na dowolnej ocenie, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia podatnika pomimo, że zgromadzony w sprawie dotychczas materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki VAT.

- art. 216 § 1 O.p. w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 87 ust. 1 i 2, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, polegające na bezpodstawnym przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wykazanej przez skarżącą spółkę w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015r. i niedokonania zwrotu tego podatku w terminie 25 dni, pomimo ustawowego obowiązku.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z [...].12.2015r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że art. 87 ustawa o VAT wprowadza dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z powstałą nadwyżką podatku. Możliwe jest otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe. Wybór sposobu postępowania został przy tym pozostawiony podatnikowi. Jeśli podatnik wybierze zwrot podatku, to termin - 25 dni - oraz zasady dokonania tego zwrotu określa m.in. przepis art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. Jednocześnie ustawodawca daje naczelnikowi urzędu skarbowego możliwość przedłużenia wskazanego wyżej terminu w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji, co może nastąpić jak w sprawie niniejszej w toku czynności sprawdzających. Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wykazania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Naczelnik Urzędu Skarbowego, właściwie uznał, że dopiero zakończenie czynności przy wykorzystaniu materiałów, które zostaną przesłane przez organy podatkowe, do których wystąpiono o weryfikację transakcji - pozwoli na ustalenie czy zebrane dowody potwierdzą zasadność zadeklarowanego zwrotu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że czynności sprawdzające służą ocenie działań podatników od strony formalnej, w związku z czym ich zakres ograniczony został do czynności wymienionych w art. 272 O.p. Istotnym jest, że dokonywanie takich czynności nie jest ograniczone czasowo i może być podejmowane wielokrotnie, nawet w tym samym zakresie, jeśli istnieją wątpliwości do innej niż uprzednio badanej okoliczności, w świetle tych samych złożonych przez podatnika dokumentów. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że art. 87 ust. 2 zdanie 3 ustawy o VAT, w ramach kształtowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku przewiduje formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi z tytułu niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w postaci konieczności wypłacenia podatnikowi należnej kwoty zwrotu wraz z odsetkami, w sytuacji, gdy dodatkowa weryfikacja wykaże zasadność zadeklarowanego zwrotu. Ponadto uznał, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego zawiera wystarczające uzasadnienie wskazując, że zostało wydane w toku czynności sprawdzających. Organ I instancji zawarł w postanowieniu informację, że prowadzi czynności kontrolne u podatnika w zakresie nabyć i dostaw, które stanowiły podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7 za poprzednie miesiące 2015r. Również kontrahent, od którego spółka dokonywała nabyć jest weryfikowany w ramach postępowań kontrolnych za miesiąc marzec, kwiecień oraz maj 2015r. Organ odwoławczy wskazał również, że podatnik dokonywał za poprzednie miesiące 2015r. dostaw na rzecz kontrahentów unijnych, których objęto weryfikacją za poprzednie okresy rozliczeniowe. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. nie uzyskał informacji o prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji. Równocześnie, organ I instancji stwierdził w postanowieniu, że transakcje nabyć i dostaw dokonane były w tym samym dniu, a towar nie był w dyspozycji podatnika. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. dnia [...].08.2015r. wezwał podatnika w ramach czynności sprawdzających do przedłożenia dokumentów dotyczących dostaw i nabyć VAT wykazanych w deklaracji [...] za czerwiec 2015r. Ponadto, organ I instancji poinformował, że z uwagi na zmianę właściwego dla podatnika organu podatkowego, wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. - [...] o przeprowadzenie kontroli podatkowej w zakresie zasadności wykazanego zwrotu w deklaracji [...] za miesiąc czerwiec 2015r.

Według Dyrektora Izby Skarbowej podatnik w sposób nieuprawniony oczekuje aby w uzasadnieniu spornego rozstrzygnięcia organ podatkowy precyzyjnie podał konkretne okoliczności jakie musi ustalić aby potwierdzić zasadność zwrotu. Rozstrzygnięcie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nie jest aktem kończącym postępowanie wyjaśniające i nie rozstrzyga co do istoty sprawy, nie służy zakwestionowaniu zwrotu lub odpowiedzi na pytanie czy zwrot ten danemu podmiotowi w ogóle przysługuje. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów podatnika, że organ I instancji miał wystarczająco dużo czasu na sprawdzenie prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji z kontrahentami podatnika wyjaśnił, że organ ten ze względu na właściwość nie prowadzi postępowania u kontrahentów podatnika, a więc nie ma wpływu na termin wykonania tych czynności przez inne organy. Odnośnie zarzutu podatnika wydania postanowienia z [...].08.015r., po upływie terminu do zwrotu organ odwoławczy stwierdził, zostało wydane przed upływem terminu do dokonania zwrotu podatku, który przypadał na [...].08.2015r.

W skardze , spółka reprezentowana pełnomocnika, wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego i zobowiązanie organu podatkowego do wydania w określonym terminie decyzji lub postanowienia wskazujących sposób załatwienia sprawy, tj. dokonanie na rzecz skarżącej spółki zwrotu VAT za czerwiec w kwocie [...]zł lub rozstrzygnięcie sprawy przez sąd, na podstawie art. 145a §1 w związku z art. 145 §1 pkt 1 lit. a ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "P.p.s.a."), a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 124, art. 217 §1 w związku z art. 219 i art. 210 §4 O.p. oraz art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT przez brak należytego uzasadnienia postanowienia polegające na niewskazaniu w zaskarżonym postanowieniu uzasadnionych powodów przedłużenia dokonania zwrotu VAT i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości,

- art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na dowolnej ocenie, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia podatnika, pomimo, że zgromadzony w sprawie dotychczas materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki VAT,

- art. 216 §1 O.p. w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 87 ust. 1 i 2, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, polegające na bezpodstawnym przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym wykazanej przez spółkę w deklaracji [...] za marzec 2015r. i niedokonaniu zwrotu tego podatku w terminie 25 dni, pomimo ustawowego obowiązku.

Spółka w uzasadnieniu skargi stwierdziła, że nie zachodziły merytoryczne przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu różnicy VAT w oparciu o art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT. Podkreśliła, że przedłożyła wszystkie niezbędne dokumenty potwierdzające zasadność żądanego zwrotu. Zarzuciła, że organ podatkowy nie uprawdopodobnił ustalenia, że "zasadność zwrotu VAT wymaga dodatkowego zweryfikowania. Zaznaczyła, że w dniu wydania postanowienia organ podatkowy nie miał żadnych udokumentowanych i uzasadnionych zastrzeżeń, ponieważ był dopiero w toku uzyskiwania informacji o transakcjach spółki oraz przeprowadzania czynności sprawdzających i kontrolnych u jego kontrahentów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Istotą sporu jest zasadność przedłużenia przez organ podatkowy terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r. w kwocie [...]zł, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach czynności sprawdzających.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei w myśl z ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 (dotyczącego 25 dniowego terminu zwrotu) następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika lub na (inny) wskazany przez podatnika rachunek.

Z treści art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że organ podatkowy ma prawo do weryfikacji rozliczenia podatnika (zbadania zasadności zwrotu podatku) w ramach procedur wymienionych w tym przepisie, a jeżeli taka weryfikacja jest przeprowadzana, to wówczas naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć termin zwrotu różnicy podatku. Procedury te to czynności sprawdzające , kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowanie kontrolne na podstawie przepisów o kontroli skarbowej Przepis art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT opiera się na uznaniu administracyjnym. W orzecznictwie i w piśmiennictwie prawniczym wyrażany jest pogląd, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) muszą być już podjęte czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, które nie dały jeszcze rezultatu. (por. wyrok WSA w Warszawie z 24.01.2013 r., sygn. akt III SAB/Wa 32/12, publ. CBOSA). Przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć wątpliwości co do zasadności zwrotu (por. A. Bartosiewicz, "Komentarz do art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług", LEX).

Organ podatkowy nie wykazuje w postanowieniu , że zwrot jest niezasadny ani też, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. W postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu organ ma obowiązek wyłącznie wskazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyroki NSA z 11.04.2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 27.03.2015r. sygn. akt I FSK 373/14, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W opinii sądu, organy obydwu instancji w uzasadnieniach postanowień w sposób wystarczający przedstawiły przesłanki, które zdaniem tych organów, uzasadniały wątpliwości co do rzetelności i prawidłowości transakcji zawartych przez spółkę i potrzebę weryfikacji zwrotu podatku. W szczególności chodzi tu fakt, że organ I instancji prowadzi czynności kontrolne w spółce w zakresie nabyć i dostaw, które stanowiły podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec, kwiecień oraz maj 2015r. Ponadto, kontrahent od którego spółka dokonywała nabyć jest weryfikowany w ramach postępowań kontrolnych za poprzednie miesiące 2015r. Weryfikacją objęci zostali kontrahenci unijni za poprzednie okresy rozliczeniowe. Przy czym do dnia wydania zaskarżonego postanowienia organ I instancji nie uzyskał informacji o prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji. Równocześnie, organ I instancji stwierdził, że transakcje nabyć i dostaw dokonane były w tym samym dniu, a towar nie był w dyspozycji spółki. Ponadto, organ I instancji pismem z dnia [...].08.2015r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. - [...] z prośbą o przeprowadzenie w spółce kontroli podatkowej w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2015r. Powyższe czynności były wystarczające do przyjęcia wniosku, że konieczna jest weryfikacja zasadności zwrotu VAT.

Sąd uznaje za nietrafne zarzuty naruszenia art. 124, art. 217 § w zw. z art. 219 O.p., art. 210 oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W kwestionowanych postanowieniach jednoznacznie wykazane zostały okoliczności powodując niezbędność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za miesiąc czerwiec 2015r.

Sąd podkreśla, że krajowe regulacje w zakresie przedłużenia zwrotu podatku, mieści się w prawie unijnym (m.in. art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 06. 347. 1) oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13.10.2008 r., sygn. akt K 16/07 orzekł, że art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT jest zgodny z art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (publ. OTK-A 2008/8/136).

Mając na uwadze powyższe rozważania sąd stwierdza, że nie narusza prawa przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2015r. w zadeklarowanej przez spółkę kwocie do czasu zakończenia weryfikacji zasadności żądania tego zwrotu .

Dlatego sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.