Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 8/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 143 par 1, art. 210 par 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia WSA del. Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 29 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 9/08 w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 października 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 6 marca 2009r., sygn. akt III SA/Gl 9/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. G. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 października 2007 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

Zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 19 października 2006 r., którym to określono skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2001 r.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w deklaracji VAT-7 za listopad 2001 r. strona wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc ujmując w poz. 39 kwotę nadwyżki z poprzedniego miesiąca. Decyzją z 19 października 2006 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego określił K. G. kwotę zobowiązania podatkowego za październik 2001 r. Tym samym rozliczenie za listopad 2001 r. wykazane w deklaracji uległo zmianie, co spowodowało konieczność wydania decyzji określającej pomimo niestwierdzenia nieprawidłowości dotyczących tego miesiąca. Organ odwoławczy powołując się dalej na art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przypomniał, że zobowiązanie podatkowe, kwotę różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku o której mowa w art. 87 ust. 1 przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Z uwagi na zmianę rozliczenia dotyczącego października 2001 r. koniecznym było wydanie decyzji określającej dotyczącej listopada 2001 r.

2. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Sąd pierwszej instancji, rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji poprzedził wskazaniem, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 12 grudnia 2005 r. (sygn. akt I SA/Gl 1719/04) uchylił ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 24 września 2004 r. utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji określające K. G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r.

W tym stanie rzeczy, Sąd pierwszej instancji, przywołując art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.) stwierdził, że organ odwoławczy będąc związany jednoznaczną oceną nie mógł już dokonywać innych ustaleń faktycznych, a co za tym idzie prezentować odmiennej oceny prawnej od tej wyrażonej przez Sąd.

Zdaniem Sądu, rozliczenie podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. miało bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku w miesiącach następnych, co do których organ podatkowy wydał decyzję określające.

Wydana w trybie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT decyzja dotycząca października 2001 r. spowodowała konieczność wydania decyzji określającej dotyczącej listopada 2001 r.

3. Skarga kasacyjna

3.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie:

- art. 141 § 4 i art. 134 § 1 u.p.p.s.a. poprzez pozbawienie treści uzasadnienia wyroku elementów wskazanych w powołanym przepisie prawa i pominięcie rozpoznania zarzutów jakie strona wniosła na tym etapie postępowania, w tym zarzutu przedawnienia zobowiązania, co w konsekwencji uniemożliwia stronie możliwość odniesienia się do orzeczenia sądowego oraz uniemożliwia kontrolę orzeczenia w ramach wniesionej skargi kasacyjnej;

- art. 145 § 1 pkt 1) lit. b) i lit. c) i art. 134 § 1 u.p.p.s.a. w związku z art. 143 i art. 210 § 1 pkt 8 O.p. bowiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 października 2007 r. została wydana przez panią U. M. jak wynika z pieczęci zamieszczonej na decyzji, z upoważnienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. Tym samym decyzja została wydana przez osobę nieupoważnioną do jej wydania, co powinno skutkować jej uchyleniem;

- art. 145 § 1 pkt 2 u.p.p.s.a. w związku z art. 143 i art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji w sytuacji wydania jej przez osobę nieupoważnioną, a de facto przez reprezentanta Naczelnika II Urzędu Skarbowego, którego decyzja była oceniana w następstwie odwołań strony;

- art. 141 § 4 i art. 135 u.p.p.s.a. poprzez pominięcie w treści uzasadnienia wyroku zarzutu naruszenia art. 190 O.p. wskazanego przez stronę w treści skargi. W konsekwencji zaskarżone orzeczenie stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście nie miała miejsca i że prowadzone przez ten sąd postępowanie nie odpowiadało przepisom prawa. Uwzględnienie zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 190 O.p. skutkowałoby uchyleniem decyzji, tymczasem Wojewódzki Sąd Administracyjny w ogóle się do stawianego zarzutu nie odniósł;

- art. 145 § 1 pkt 1) lit. b) i lit. c) w związku z art. 190 § 1 i 2 i art. 123 § 1 oraz art. 120 O.p. poprzez nie uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy organ podatkowy przeprowadził dowód z przesłuchania świadków z pominięciem wskazanych przepisów, co ma istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w oparciu o złożone dowody "zastępcze", tj. oświadczenia osób trzecich organy podatkowe i Sąd oceniały charakter transakcji w sprawie;

- art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 180 § 1 i art. 190 § 1 i 2 oraz art. 120 O.p. poprzez nie uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji zastąpienia dowodów z zeznań świadków zeznaniami (wyjaśnieniami) złożonymi na piśmie przez co prowadzono postępowanie dowodowe i dokonywano ustaleń w oparciu o dowody sprzeczne z prawem, a prawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, w szczególności umożliwienie stronie zadawania pytań świadkom mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania.

- art. 141 § 4 i art. 135 u.p.p.s.a. poprzez pominięcie w treści uzasadnienia wyroku wskazanego przez stronę w treści skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzutu naruszenia art. 190 § 1 i 2 O.p. poprzez zastąpienie dowodu z zeznań świadka - Syndyka masy upadłości N. S.A. "dowodem" z pisemnych zeznań tej osoby, która wskazywała na okoliczności obrotu i sprzedaży węgla, które są istotne dla sprawy. W konsekwencji zaskarżone orzeczenie stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście nie miała miejsca i że prowadzone przez ten sąd postępowanie nie odpowiadało przepisom prawa;

- art. 145 § 1 pkt 1) lit. b) i lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 190 § 1 i 2 i art. 123 § 1 O.p. poprzez nie uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy organ podatkowy przeprowadził dowód z przesłuchania świadka – Syndyka masy upadłości N. SA z pominięciem wskazanych przepisów, co ma istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w oparciu o złożone oświadczenia organy podatkowe i Sąd oceniały obieg dokumentów i praktykę sprzedaży węgla przez N. S.A. i należące do niego kopalnie;

- w ramach art. 174 pkt 1) w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 u.p.p.s.a. zarzucono naruszenie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) (dalej: rozporządzenie z 22 grudnia 1999 r.) poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojęcie podmiotu nieuprawnionego do wystawiania faktur jest tożsame z pojęciem podmiotu niezarejestrowanego jako podatnik od towarów i usług pomimo dokonywania przez taki podmiot czynności opodatkowanych.

3.2. W oparciu o powyższe podstawy wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

4. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej, wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej; - przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

W sprawie autor skargi kasacyjnej sformułował zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego jak i materialnego. W ich ramach przytoczył liczne przepisy ustawy Ordynacja podatkowa i Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi oraz regulację rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r.

Odnosząc się do nakreślonych zarzutów należy w pierwszej kolejności zauważyć, że decyzją z 15 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określające skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. Takie rozliczenie podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r. miało bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku w miesiącach następnych, co do których organ podatkowy wydał decyzje określające. Wydana więc decyzja dotycząca października 2001 r. spowodowała konieczność wydania decyzji określającej dotyczącej listopada 2001 r. (zaskarżonej decyzji).

W tym stanie rzeczy należy zauważyć, że zarzuty skargi kasacyjnej za wyjątkiem zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonej decyzji przez osobę nieupoważnioną do jej wydania nie dotyczą decyzji objętej kontrolą Sądu pierwszej instancji i dlatego też są one niezasadne. Autor skargi kasacyjnej przywołując liczne przepisy ustawy Ordynacja podatkowa koncentruje się w swojej argumentacji na uchybieniach związanych z postępowaniem podatkowym. Tak jest na przykład, gdy pełnomocnik strony wskazuje na okoliczność zastąpienia dowodów z zeznań świadków zeznaniami złożonymi na piśmie czy też, wyciągnięcia przez organy podatkowe nielogicznych wniosków dotyczących sprzedaży przez podatnika węgla. Podobnie rzecz się ma, gdy autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. Tymczasem jak wskazano wyżej zaskarżona w sprawie decyzja została wydana z uwagi na zmianę rozliczenia za poprzedni miesiąc rozliczeniowy. W toku prowadzonego postępowania podatkowego niestwierdzono innych nieprawidłowości.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, niezasadne były również zarzuty naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na wydanie zaskarżonej decyzji przez osobę nieupoważnioną do jej wydania. Nie prawdą jest, jak to podniósł autor skargi kasacyjnej, aby zaskarżona do Sądu decyzja została wydana przez Panią U. M. Z akt sprawy wynika, że zaskarżona decyzja została podpisana przez Panią M. S. Decyzja została wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej. Podano również stanowisko służbowe podpisującej. Tym samym nie można się zgodzić aby naruszono przywołane przez autora skargi kasacyjnej przepisy, tj. art. 143 § 1 i art. 210 § 1 pkt 8 O.p. Nie została zatem spełniona przesłanka nieważności decyzji z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., którą to przytoczył autor skargi kasacyjnej.

Zaprezentowane stanowisko prowadzi do wniosku, że Wojewódzki Sąd Administracyjny, prawidłowo, po myśli art. 151 u.p.p.s.a., skargę oddalił. Tym samym nie naruszył przywołanego w skardze kasacyjnej art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c u.p.p.s.a.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 u.p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.