Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 32/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1  art. 24a
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Specjalista Alina Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2019 r. sprawy ze skargi P. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012 oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia [...] r. w sprawie określenia P. O. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości 595.536 zł i określił to zobowiązanie w kwocie 590.614 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w kontrolowanym okresie podatnik osiągał przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą A w zakresie sprzedaży detalicznej narzędzi, elektronarzędzi i osprzętu do elektronarzędzi, prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej i internet. W wyniku kontroli podatkowej stwierdzono zaniżenie przychodów, jak również nieprawidłowości w zakresie kosztów ich uzyskania i w konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – W. decyzją z dnia [...] r. określił P. O. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok w wysokości 595.536,00 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylając decyzję organu pierwszej instancji i określając wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości w decyzji z [...] r. ocenił, że przeprowadzone postępowanie bezsprzecznie dowiodło, iż w 2012 roku podatnik był użytkownikiem serwisu Allegro, zarejestrowanym pod nicakmi: [...],[...] i www [...]. We wspomnianym okresie konta [...] i [...] wskazują brak sprzedaży. Natomiast pod nickiem [...] dokonywano sprzedaży narzędzi i elektronarzędzi. Był on skonfigurowany w usłudze PayU, a wpłaty należności dokonywano na następujące rachunki bankowe: nr [...] (Bank A. - rachunek zlikwidowany 18.06.2012 r., w treści przelewów powoływano login [...]), nr [...] (Bank B - od dnia 29.08.2012 r., w treści przelewów powoływano login [...]) i nr [...] (Bank C - aktywny w okresie 19.07.2012 r. - 02.10.2012 r., w treści przelewów powoływano login [...] a także dane osobowe podatnika). Do rozliczeń należności za towary sprzedane za pośrednictwem portalu Allegro podatnik wskazał rachunek bankowy o nr [...] (Bank D), na który wpływały należności za zakupione towary (narzędzia, elektronarzędzia i osprzęt do elektronarzędzi) dokonywane przez osoby fizyczne oraz firmy, które w treści przelewów umieszczały nazwę towaru, nazwę nicku lub numer aukcji. Ponadto na rachunku tym odnotowano należności przekazane przez Pocztę Polską S.A. z tytułu realizacji przesyłek za pobraniem oraz przelewy na konta nabywców, z powodu zwrotów towarów. Jednocześnie firma kurierska B S.A., z której usług podatnik również korzystał, wskazała w związku z realizacją usług kurierskich za pobraniem następujące rachunki bankowe do rozliczeń przesyłek prowadzone przez Bank E (których nie ujawniono w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej – podatnik w piśmie z dnia 30 listopada 2015 r. stwierdził, że rachunek o numerze [...] nie był rachunkiem firmowym, ani prowadzonym w połączeniu z profilem działalności gospodarczej): nr [...] (rachunek zamknięty w dniu 29 sierpnia 2012 r.) i nr [...] (funkcjonujący od dnia 29 sierpnia 2012 r.). Z uwagi na nazewnictwo operacji bankowych wymienionych w zestawieniach transakcji na obu rachunkach oraz brak wskazania drugiej strony transakcji, przesłanych przez bank, organ podatkowy pierwszej instancji dwukrotnie wystąpił o złożenie wyjaśnień w tym zakresie, których podatnik nie nadesłał.

Na podstawie zestawienia przesłanego przez firmę kurierską ustalono, że w okresie od 2 stycznia do 7 września 2012 r. firma podatnika nadała 3.143 przesyłki do realizacji za pobraniem, natomiast od dnia 10 września do dnia 30 grudnia 2012 r. nadano 3.594 przesyłek. Z rachunków bankowych podatnik dokonywał także płatności za usługi dostarczenia przesyłek przez firmę kurierską na podstawie wystawionych przez tę firmę faktur.

W oparciu o ustalenia poczynione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. dotyczące działalności gospodarczej strony w latach wcześniejszych stwierdzono, że podatnik korzystał też z innych rachunków bankowych, których również nie ujawnił w trakcie kontroli podatkowej. Bank F S.A. poinformował o aktywnym do dnia 10 maja 2012 r. rachunku bankowym o numerze [...], na który wpływały należności, jednakże historia rachunku przesłana przez bank nie zawiera szczegółów operacji. Organ zwrócił uwagę, że w roku wcześniejszym, tj. w roku 2011 na rachunek ten wpływały należności związane ze sprzedażą za pośrednictwem firmy kurierskiej B S.A., zatem był on wykorzystywany do prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Równocześnie o wpływach na rachunek bankowy nr [...] w okresie od 17 kwietnia do 7 września 2012 r. poinformował Bank G.

Pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się do podatnika o złożenie wyjaśnień dotyczących wpływów na rachunki bankowe o numerach: [...],[...],[...]. Jednocześnie poinformował, że w sytuacji niezłożenia takich wyjaśnień, wpłaty na ww. rachunki (łącznie 682.596,86 zł) stanowić będą przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyjaśnień w tym zakresie podatnik nie złożył, podobnie jak nie skorzystał z możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Na podstawie pisma Poczty Polskiej S.A. ustalono również, że w 2012 roku P. O. korzystał z usług tej firmy, wysyłając zakupione przez klientów towary za pobraniem. Łącznie Poczta Polska przekazała 1.666,00 zł, z czego 697,00 zł na konto bankowe (o czym mowa powyżej), a kwotę 969,00 zł na adres firmy podatnika.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił podstawę do przyjęcia, że dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w 2012 roku podatnik korzystał z następujących rachunków bankowych, na których odnotowano wpływy ze sprzedaży:

1. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 376.161,00 zł

2. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 513.059,00 zł

3. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 104.319,01 zł

4. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 353.147,09 zł (w tym wpłaty własne 47.250,00 zł, przelewy z konta oznaczone jako zwroty 47.992,89 zł)

5. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 762.459,73 zł

6. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 942.301,35 zł

7. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 46.020,85 zł

8. nr [...] - wpływy w łącznej wysokości 532.257,00 zł.

Łącznie na rachunki podatnika (po uwzględnieniu in minus dokonanych zwrotów i wpłat własnych) wpłynęły środki pieniężne w kwocie 3.534.482,14 zł, kwota netto 2.873.562,71 zł.

Organ odwoławczy zauważył jednak, że przy wyliczeniu łącznej kwoty wpływów na rachunek o nr [...], organ podatkowy pierwszej instancji podał kwotę 48.020,86 zł i taką przyjął do przeliczenia wysokości przychodów, podczas gdy faktyczna wartość wpływów wynosi 46.020,85 zł. Różnicę w wysokości 2.000,00 zł (in minus) należy uwzględnić zatem przy wyliczeniu przychodów z działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. mając na uwadze stanowisko zawarte w odwołaniu w zakresie wielkości przychodu z działalności gospodarczej określonego przez organ pierwszej instancji i korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), pismem z dnia 28 sierpnia 2018 r. zwrócił się do Grupy Allegro o przekazanie zestawienia wszystkich transakcji dokonanych przez stronę za pośrednictwem portalu Allegro w 2012 roku, z wyszczególnieniem kwot zapłaconych i zwróconych prowizji i wskazaniem nazw loginów z jakich podatnik korzystał w tym okresie. Na podstawie otrzymanego w dniu 18 września 2018 r. zestawienia i jego szczegółowej analizy ustalono, że wartość przeprowadzonych transakcji świadczy o dużej skali sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Uwzględniając zwroty prowizji jakie zostały wymienione w zestawieniu, to wbrew stanowisku strony, jakoby większość transakcji nie dochodziła do sfinalizowania, zwroty te stanowią zaledwie niewiele powyżej 0,10% ogólnej kwoty na jaką opiewają wszystkie transakcje wymienione w zestawieniu.

O skali działalności świadczy ponadto łączna kwota zapłaconych firmie Allegro prowizji z tytułu przeprowadzonych transakcji w 2012 roku - według zestawienia 228.188.75 zł (przy uwzględnieniu zwrotów prowizji kwota ta wynosi 224.679,96 zł). Jednocześnie z zestawienia wynika, że na 4.479 transakcji, w których w większości przypadków sprzedaż dotyczyła więcej niż jednej sztuki towaru handlowego, zwrotów prowizji dokonano w 323 transakcjach.

Porównanie przychodów ze sprzedaży netto wykazanych przez podatnika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (w łącznej kwocie netto 901.949,64 zł) z wpływami na rachunki bankowe wykorzystywane przez niego w toku prowadzonej działalności gospodarczej (w łącznej kwocie netto 2.873.562,71 zł), pozwoliło na postawienie wniosku, iż podatnik nie zaewidencjonował w całości przychodów ze sprzedaży, zaniżając ich wartość o kwotę netto 1.971.613,07 zł.

Jednocześnie podatnik nie wykazał również jako przychodu z działalności gospodarczej należności przekazanych przez Pocztę Polską S.A. na adres firmy w kwocie brutto 969,00 zł (netto 787,80 zł), a także odsetek w łącznej kwocie 651,76 zł naliczonych i przekazanych przez banki na jego rachunki bankowe tj.:

- [...] w kwocie 56,05 zł;

- [...] w kwocie 512,27 zł;

- [...] w kwocie 83,44 zł. Nieprawidłowości te nie zostały zakwestionowane w odwołaniu.

Biorąc pod uwagę całość ustaleń, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo przyjął uzyskany w 2012 roku przychód na podstawie wpływów na rachunki bankowe wskazane przez podatnika, a także ujawnione na etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Mając na uwadze praktykę dokonywania transakcji na portalu Allegro, za datę powstania przychodu przyjęto dzień wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy, tym bardziej, że podatnik nie przedstawił materiału dowodowego, świadczącego o odmiennym stanie faktycznym w tym zakresie.

Organ dodał, że skoro w rozpoznawanej sprawie zostało ustalone, że rachunki bankowe podatnika, służyły dokonywaniu lub przyjmowaniu płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, to należy uznać, że środki pieniężne wpłacone na ów rachunek, to kwoty, które podatnik otrzymał w związku z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej.

Konstatacja, że podatnik inicjował więcej aukcji niż posiadał towaru na stanie magazynowym, została oceniona jako gołosłowna, a przy tym portal Allegro wykazał te transakcje, które doszły do skutku, zaś podatnik nie dowiódł przeciwnego twierdzenia. W ocenie organu drugiej instancji deklarowane przez stronę zachowanie poczytywać należy jako zupełnie nieprofesjonalne i godzące w dobre imię firmy. Podobnie oceniono argumentację, że pominięto niedochodzące do skutku transakcje zawierane przez konkurencję, wyłącznie w celu wystawienia negatywnej opinii, ponowne transakcje w związku ze słabym połączeniem z internetem, czy niedochodzące do skutku transakcje mające na celu napędzanie sprzedaży w oczach innych kupujących.

Organ zauważył, że podatnik nie zaprezentował również dokumentów źródłowych, ani miarodajnych środków dowodowych, świadczących o tym, że klienci odstępowali od umowy, zwracając towar, który był ponownie sprzedawany kolejnemu nabywcy po niższej cenie. Tak samo jak nie przedstawił dokumentów (poza zapisami na jednym z rachunków bankowych) potwierdzających zwrot przez niego dokonanych wpłat przez klientów, którzy rezygnowali z zakupu.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono ponadto, że oprócz kosztów uzyskania przychodów wynikających z podatkowej księgi, P. O. poniósł również koszty związane z usługami transportowymi świadczonymi przez firmę kurierską B S. A. w łącznej kwocie netto 108.409,56 zł oraz koszty wynikające z opłat za nadane przesyłki w łącznej kwocie netto 429,00 zł. Uwzględniając wysokości remanentów organ pierwszej instancji określił koszty prowadzonej przez podatnika działalności w wysokości 960.270,84 zł, przyjmując je do wyliczenia podstawy opodatkowania.

Jednakże dokonując analizy materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. ustalił, iż podatnik poniósł w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą także:

- opłaty związane z prowadzeniem rachunku bankowego w danym banku tj.: opłaty za obsługę karty, za prowadzenie rachunku, za wykonanie przelewu, za ubezpieczenia dokonywanych transakcji (ustalone na podstawie zestawień transakcji w danym banku) w łącznej kwocie 565,44 zł a w szczególności:

- nr [...] w łącznej wysokości 20,00 zł

- nr [...] w łącznej wysokości 84,94 zł

- nr [...] w łącznej wysokości 34,00 zł

- nr [...] w łącznej wysokości 317,40 zł

- nr [...] w łącznej wysokości 70,60 zł

- nr [...] w łącznej wysokości 38,50 zł.

- wydatki z tytułu pośrednictwa na portalu Allegro, gdyż jak wynika z zestawienia transakcji kwota uiszczonych prowizji w roku 2012 wyniosła 228.188,75 zł, a uwzględniając zwroty tych prowizji w kwocie 3.508,79 zł, wartość faktycznie zapłaconych prowizji pozostających w dyspozycji portalu wynosi 224.679,96 zł (netto 182.666,63 zł). Podatnik natomiast w podatkowej księdze przychodów i rozchodów uwzględnił w kosztach kwotę netto 170.916,73 zł, zatem różnica w wysokości 11.749,90 zł stanowi koszt uzyskania przychodu strony.

Mając zatem na uwadze art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej: "u.p.d.o.f.", w którym wyartykułowano warunki, jakie musi spełniać wydatek, aby mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, iż wydatki w kwocie 12.315.34 zł (565,44, zł + 11.749.90 zł) stanowią koszt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., organ podatkowy nie może zastępować przedsiębiorcy-podatnika w dokumentowaniu zdarzeń gospodarczych, prowadzeniu ksiąg podatkowych i poszukiwaniu dowodów, które mogłyby potwierdzić stanowisko podatnika. Dlatego brak jest podstaw do uznania racji strony, że sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego jest przyjęcie, iż zaniżono przychód ze sprzedaży o kwotę 1.974.678,65 zł, podczas gdy osiągnięcie takich przychodów nie jest możliwe w realiach prowadzenia działalności w formie sklepu internetowego o zakresie zbliżonym do działalności podatnika. Negowanie stanowiska organu podatkowego, stawianie zarzutów o bezpodstawnym rozstrzygnięciu oraz wysuwanie jedynie tez bez żadnego potwierdzenia w dowodach, nie świadczy zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. o braku uzasadnienia dla wniosku wywiedzionego przez organ podatkowy pierwszej instancji, że faktyczna sprzedaż w 2012 roku była dużo wyższa niż sprzedaż przez stronę deklarowana.

Powołując się na art. 23 § 2 pkt 2 O.p., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi P. O. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

- art. 191 O.p., poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej z rzeczywistym stanem rzeczy, a w szczególności:

a) bezpodstawne przyjęcie, że każda wpłata na rachunek bankowy stanowi przychód skarżącego z działalności gospodarczej z powodu, że nie udzielono informacji o uznaniach na rachunkach bankowych, podczas gdy obowiązkiem organu było ustalenie rozstrzygnięcia na rzeczywistym stanie faktycznym, nie zaś oparcie wymiaru na domniemaniu, że brak udzielenia informacji przez podatnika o uznaniach na rachunkach bankowych jest równoznaczny z tym, że wpłaty na rachunek bankowy stanowią przychody z działalności gospodarczej, stanowi to nieuprawnione uproszczenie w zakresie postępowania dowodowego na niekorzyść strony, a to rolą organu było dokonanie ustaleń zgodnych ze stanem rzeczywistym;

b) nieuznanie wyjaśnień, z których wynika, że wiele transakcji przeprowadzonych na Allegro finalnie nie dochodzi do skutku (ze względu na zwroty towarów, brak możliwości osobistego odbioru towaru, wystawienie aukcji mimo braku posiadania towaru na stanie magazynowym, uszkodzenie w transporcie, gorszą jakość towaru niż markowych firm), podczas gdy ze specyfiki działalności polegającej na sprzedaży internetowej w sposób oczywisty wynika, że tego rodzaju okoliczności, jak wymienione powyżej, wielokrotnie mają miejsce;

c) nieodniesienie się do twierdzeń skarżącego, że niejednokrotnie miały miejsce sytuacje, w których ten sam towar, po odstąpieniu od umowy przez pierwszego kontrahenta i zwrocie towaru, był ponownie sprzedawany kolejnemu nabywcy po niższej cenie, a w konsekwencji, jeden artykuł zostawał w ten sposób nieraz kilkukrotnie odesłany lub zwrócony, w związku z czym zapłata na konto bankowe następowała kilkukrotnie;

d) wewnętrzną sprzeczność przedstawionej przez organ podatkowy argumentacji, sprowadzającej się do tego, że faktycznie podatnik sprzedał większą ilość towaru niż zgodnie z ustaleniami organu posiada, podczas gdy organ nie przestawił żadnych dowodów na okoliczność, że podatnik kupił towar za sumę wyższą;

- art. 210 §1 pkt. 6 i § 4 O.p. ze względu na fakt, że:

a) zaskarżona decyzja pozbawiona jest uzasadnienia faktycznego w zakresie, w jakim organ podatkowy nie uznał za wiarygodne wyjaśnień skarżącego, z których wynika, że większość transakcji przeprowadzonych na Allegro nie dochodzi do skutku (ze względu na zwroty towarów, brak możliwości osobistego odbioru towarów, wystawianie aukcji mimo braku posiadania towaru na stanie magazynowym, uszkodzenia w transporcie, gorszą jakość towaru niż murkowych firm);

b) organ odwoławczy nie odniósł się do wniosków strony o dokonanie ustaleń o uznaniach na rachunkach bankowych opisanych w treści decyzji na okoliczność, czy poszczególne wpłaty na rachunek bankowy stanowiły przychód z działalności gospodarczej podatnika, jak również o ustalenie, jaka była aktywność na stronie internetowej podatnika, za pośrednictwem której prowadził sklep internetowy, w okresie od stycznia do grudnia 2012 roku.

- art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i z art. 155 § 1 O.p. ze względu na nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w celu wszechstronnego i wyczerpującego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności zaniechanie dokonania ustaleń o uznaniach na rachunkach bankowych i oparcie rozstrzygnięcia na fikcji, że nieudzielenie przez podatnika informacji o uznaniach jest równoznaczne z tym, że wpłata na rachunek bankowy stanowi przychód z działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie należy zauważyć, że działalność gospodarcza skarżącego za rok 2009 i 2011 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, była już przedmiotem oceny WSA w Łodzi w wyrokach z dnia 16 stycznia 2018 r. I SA/Łd 929/17 i z dnia 21 sierpnia 2018 r., I SA/Łd 275/18, oddalających skargi P. O.. Sąd w składzie orzekającym w dniu dzisiejszym podziela stanowisko wyrażone w tych wyrokach, z uwagi na zbliżony stan faktyczny i prawny do zaistniałego w omawianej sprawie.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Jednocześnie zauważyć należy, że zobowiązania w tym podatku powstają na mocy samego prawa, a podatnicy są obowiązani do stosowania mechanizmu samoobliczenia podatku, co następuje przez wypełnienie i złożenie zeznania za dany okres rozliczeniowy.

W związku z tak uregulowanym modelem powstawania zobowiązań podatkowych, a także przyjętym sposobem rozliczania się z podatku, szczególnej wagi nabiera obowiązek odpowiedniego utrwalania wszelkich danych mających znaczenie dla wymiaru podatku, czy też mogących mieć znaczenie w związku ze szczególnym statusem podatnika. Ustawa przyjmuje zasadę utrwalania tych danych w ramach ksiąg podatkowych prowadzonych przez podatnika. Na ich podstawie następuje obliczenie i zadeklarowanie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy.

Jeśli zaś, jak w przypadku skarżącego, wartość sprzedaży wynikająca z ksiąg podatkowych w sposób istotny odbiega od danych rzeczywistych, to na podstawie art. 21 § 3 O.p. organy podatkowe są obowiązane do wydania decyzji określającej prawidłowe zobowiązanie podatkowe.

Z powyższych wywodów wynika jednoznaczny wniosek, że w interesie podatnika jest takie prowadzenie ksiąg podatkowych, które odpowiada rzeczywistości gospodarczej. Jeśli bowiem księgi podatkowe są nierzetelne – organ podatkowy odrzuca je jako dowód w całości lub w części i ustala stan faktyczny z pominięciem zawartych w nich zapisów.

W rozpoznawanej sprawie wielkość przychodu wynikająca z ksiąg podatkowych skarżącego różniła się i to znacznie do wielkości wynikającej z rachunków bankowych skarżącego.

Faktem jest, że w toku postępowania skarżący wskazał cały szereg okoliczności, które mogły spowodować, iż transakcje internetowe nie kończyły się sprzedażą oferowanych narzędzi. Rzecz jednak w tym, że owe okoliczności nie znalazły potwierdzenia w księgach podatkowych, ani w historii rachunków bankowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej łącznie z innymi rachunkami wykorzystywanymi przez skarżącego do tego celu w 2012 roku.

Zatem zarzuty skarżącego co do pozbawienia ksiąg podatkowych mocy i wartości dowodowej nie mogą być uznane za skuteczne.

Po drugie organy uznały wyjaśnienia skarżącego za gołosłowne, bowiem skarżący nie potrafił ich należycie udokumentować, z czym należy się zgodzić. W szczególności istotne jest w tej materii ustalenie dokonane na podstawie zestawienia transakcji dokonanych za pośrednictwem portalu Allegro, że w roku 2012 na 4.479 transakcji (w których w większości przypadków sprzedaż dotyczyła więcej niż jednej sztuki towaru handlowego) zwrotów prowizji było tylko 323.

Dokonane przez organ porównanie przychodów ze sprzedaży netto wykazanych przez podatnika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (w łącznej kwocie netto 901.949,64 zł) z wpływami na rachunki bankowe wykorzystywane przez niego w toku prowadzonej działalności gospodarczej (w łącznej kwocie netto 2.873.562,71 zł), doprowadziło organ do słusznego wniosku, że podatnik nie zaewidencjonował w całości przychodów ze sprzedaży, zaniżając ich wartość o kwotę netto 1.971.613,07 zł.

Sąd podzielił również stanowisko organu kwestionującego twierdzenie skarżącego, że nie każda wpłata na rachunek bankowy stanowiła przychód z działalności gospodarczej, skoro skarżący nie był w stanie udzielić wyczerpujących informacji na temat źródeł pochodzenia tych wpłat. Jak wynika z akt sprawy, postępowanie podatkowe za 2012 rok toczyło się od 26 czerwca 2017 r. do dnia wydania decyzji, tj. [...] maja 2018 r., co oznacza, że podatnik miał bardzo dużo czasu, aby złożyć szczegółowe wyjaśnienia w tej kwestii, które umożliwiłyby ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. W tym kontekście należy zauważyć, że organ nie ma obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów, zwłaszcza gdy najwięcej informacji na dany temat może dostarczyć sam podatnik. W tej sytuacji organ słusznie ocenił, iż twierdzenie skarżącego, że inicjował więcej aukcji niż posiadał towaru na stanie magazynowym, jest gołosłowne, skoro portal Allegro wykazał te transakcje, które doszły do skutku.

Skarżący natomiast nie przedłożył żadnych dowodów świadczących o tym, że inni klienci (od ustalonych przez organy) odstępowali od umowy, zwracając towar, który był ponownie sprzedawany kolejnemu nabywcy po niższej cenie. Nie przedstawił również dokumentów potwierdzających zwrot wpłat dokonanych przez klientów, którzy rezygnowali z zakupu.

Skoro w rozpoznawanej sprawie zostało ustalone, że określone rachunki bankowe podatnika służyły dokonywaniu lub przyjmowaniu płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, to słusznie przyjmuje organ, że środki pieniężne wpłacone na te rachunki stanowią należności, które podatnik otrzymał w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej. Trzeba przy tym zauważyć, że przedmiotowe rachunki bankowe jako wyłącznie właściwe dla prowadzonej działalności gospodarczej wskazał sam skarżący. Tymczasem, jak ustalił organ, nie były to jedyne rachunki, na które wpływały kwoty z tytułu prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Określone kwoty tytułem pobrania od klientów były bowiem przelewane przez firmę kurierską na inne rachunki skarżącego. Ponadto, z pisma Poczty Polskiej S.A. wynika, że w 2012 roku skarżący korzystał z usług tej firmy, wysyłając zakupione przez klientów towary za pobraniem. Łącznie Poczta Polska przekazała skarżącemu 1.666,00 zł, z czego 697,00 zł na konto bankowe, a kwotę 969,00 zł na adres firmy. Z ustaleń organu wynika, że skarżący nie wykazał jako przychodu z działalności gospodarczej należności przekazanych przez Pocztę Polską S.A. na adres firmy w kwocie brutto 969,00 zł (netto 787,80 zł), a także odsetek w łącznej kwocie 651,76 zł naliczonych i przekazanych przez banki na rachunki bankowe skarżącego.

Powyższe okoliczności dodatkowo świadczą o nierzetelności ksiąg podatkowych skarżącego i nieewidencjonowaniu całości sprzedaży.

W tym kontekście Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że w sprawie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 23 § 2 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

W omawianej sprawie poza niekwestionowanymi danymi wynikającymi z ksiąg podatkowych, organy w szczególności wykorzystały dane wynikające z rachunków bankowych skarżącego oraz kwoty z pobrań od klientów przekazanych przez firmę kurierską i Pocztę Polską S.A.

Niezrozumiały jest przy tym zarzut przeniesienia na stronę w całości ciężaru udowodnienia okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza w zakresie przyporządkowania wpłat na rachunek bankowy do poszczególnych faktur oraz obciążenia strony negatywnymi konsekwencjami błędów w tym przyporządkowaniu.

Zdaniem Sądu metoda przyjęta przez orany podatkowe w trakcie ustalania faktów w sprawie, stanowi wyraz respektowania zasady prawdy obiektywnej i dążenia do ujawnienia wszelkich faktów pozwalających na prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego za 2012 r. Tylko bowiem skarżący posiadał wiedzę na temat poszczególnych transakcji dokonywanych za pośrednictwem portalu Allegro, firmy kurierskiej i Poczty Polskiej S.A. Tylko on zatem, z wyłączeniem organów podatkowych, mógł w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej przyporządkować wpłaty do poszczególnych faktur. Nie ma przy tym znaczenia dla oceny trafności zaskarżonego rozstrzygnięcia okoliczność, że wiele transakcji przeprowadzonych na Allegro finalnie nie dochodzi do skutku. Nawet gdyby hipotetycznie założyć, że powyższe okoliczności mają charakter notoryjny przy sprzedaży internetowej, to i tak ich udowodnienie należeć może tylko do podatnika, który z natury rzeczy jako jedyny posiada wiedzę o przebiegu i skutkach poszczególnych transakcji gospodarczych. Temu właśnie celowi służyć mają prawidłowo prowadzone księgi podatkowe, a ich nierzetelności i braków nie można wytłumaczyć i usprawiedliwić specyfiką sprzedaży przez internet.

W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i z art. 155 § 1 O.p. należy uznać za niezasadny, skoro skarżący oprócz kwestionowania przyjętego przez organ stanu faktycznego, nie powołuje się na żadne wiarygodne dowody, na podstawie których można byłoby ustalić odmienny stan faktyczny.

Zdaniem Sądu ocena materiału dowodowego dokonana w zaskarżonej decyzji nie wykracza ona poza granice zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p., gdyż punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody.

Nietrafny także jest zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., ponieważ uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z tych przepisów. Wskazuje bowiem fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym organ dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; wskazuje również podstawę prawną wraz z jej wyjaśnieniem i przytoczeniem przepisów prawa.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

db