Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 997/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: par. 3 ust. 3
journal: Dz.U. 2011 nr 73 poz 392
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14 b par 1, 2 i 3, art. 14 c par 1.
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Sędziowie WSA Małgorzata Fita, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Specjalista Marta Ścibor, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi G. L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. L. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko G. L. (dalej "strona", "skarżąca") zawarte we wniosku z dnia 18 czerwca 2012r. w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności nieruchomości za nieprawidłowe.

Z akt sprawy wynika, że strona we wniosku z dnia 18 czerwca 2012r. przedstawiła następujący stan faktyczny:

G. L. jest miastem na prawach powiatu, zaś jej organ wykonawczy, tj. prezydent pełni jednocześnie funkcje przypisane staroście jako przewodniczącemu zarządu powiatu. Zadania G. L. określone są zarówno w ustawie z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym ( t. j. Dz. U z 2001r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) jak i ustawie z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.) z uwagi na fakt, że jest miastem na prawach powiatu.

W dniu 14 kwietnia 2010r. Wojewoda L. wydał decyzję Nr [...] o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Nr rejestru [...]. W tej decyzji udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi w ciągu drogi wojewódzkiej nr 882 do obwodnicy M. L. – przedłużenie ul. M. w kierunku do węzła drogowego "M" wraz z obiektami inżynierskimi, drogami obsługującymi, ścieżką rowerową, ciągami pieszymi oraz przebudową cieków i urządzeń kolidujących, oświetleniem, odwadnianiem i sygnalizacją świetlną w L.. Podstawą prawną tej decyzji był m.in. art. 11 a ust 1, art. 11f ust 1 i art. 12 ust 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.). Na mocy tej decyzji szereg działek stanowiących własność G. L. stało się własnością Województwa L., a wiec innej jednostki samorządu terytorialnego. W związku z odwołaniem kilku osób Minister Infrastruktury decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy ww. decyzję Wojewody L.. Na mocy art. 3 ust 3 ustawy z dnia 16 maja 2005r. o finasowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. Nr 367, poz. 2251 ze zm.) w zw. z art. 22 ust 1 ww. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r., w gminach na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast. Tak wiec, na podstawie powołanych przepisów prezydent miasta na prawach powiatu z budżetu miasta będzie zobowiązany do wypłaty odszkodowania gminie (miastu), której jest organem. Dla unaocznienia problemu strona załączyła kopię decyzji wydanej przez Wojewodę L. z dnia 20 kwietnia 2012r.,w której zobowiązano Prezydenta M. L. do wypłaty odszkodowania dwóm podmiotom zewnętrznym (których dokonał) oraz Gminie z jej budżetu. Na podstawie art. 18 ust 5 tej ustawy do ustalenia i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami (...). Zgodnie z art. 132 ust 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami "zapłata" takiego odszkodowania następowałaby jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stanie się ostateczna. W stanie faktycznym sprawy termin ten to 3 czerwca 2012r.

W związku z powyższym G. L. zadała następujące pytanie:

Czy nastąpi powstanie obowiązku podatkowego w przypadku wydania przez Wojewodę L. decyzji o odszkodowaniu na rzecz G., w ślad za którą nie nastąpi wypłata odszkodowania, lecz zobowiązanie organu wykonawczego G., tj. Prezydenta M. L. do wypłaty G. tego odszkodowania z jej budżetu ("samemu sobie") stosownie do art. 22 ust 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.) ?

Zdaniem strony, przedstawiony stan faktyczny daje podstawę do przyjęcia, że w opisanym stanie faktycznym nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Podstawą opisanego w stanie faktycznym działania Wojewody są przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, ustawa z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych, ustawa z dnia 16 grudnia 2005r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego i ustawa z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 11a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich (...) wydaje decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zgodnie z art. 12 ust 4a tej ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za przejęte nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (a więc wojewoda). W myśl art. 11 f ust 1 pkt 6 ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera oznaczenie nieruchomości lub ich części, wg katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Na podstawie art. 12 ust 4 tej ustawy nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust 1 pkt 6 stają się z mocy prawa: własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych. Na podstawie art. 12 ust 5 ustawy do ustalania i wypłacania odszkodowania, o którym mowa w art. 4a stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 19 ust 5 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych w granicach miast na prawach powiatu, zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych jest prezydent miasta. Do jego zadań należy budowa (w tym również nabywanie nieruchomości pod pasy drogowe i gospodarowanie nimi w ramach posiadanego do tych nieruchomości prawa), przebudowa, remont, utrzymanie i ochrona dróg publicznych, dla których jest zarządcą. Stosownie do art. 22 ust 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, koszty nabycia nieruchomości pod drogi, w tym odszkodowania, finansowane są na podstawie przepisów ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, przepisów ustawy o drogach publicznych oraz przepisów o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast. Na podstawie art. 4pkt 9b(1) ustawy o gospodarce nieruchomościami, jeżeli w ustawie jest mowa o staroście należy przez to rozumieć prezydenta miasta na prawach powiatu. W ocenie strony zachodzi więc kolizja tj. sytuacja gdy zobowiązany do wypłaty odszkodowania będzie jednocześnie uprawniony do otrzymania odszkodowania.

Art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług zawiera definicję podatnika. W myśl art. 5 ust 1 tej ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów (...) na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust 1 pkt 1 tej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Na podstawie § 3 ust 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej własności towarów w zamian za odszkodowanie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

W stanie faktycznym podmiot uprawniony do wydania decyzji wywłaszczeniowej i ustalającej wysokość odszkodowania (wojewoda), nie jest jednocześnie uprawniony do jego wypłaty wywłaszczanemu. Organem takim jest organ wykonawczy gminy będącej miastem na prawach powiatu – prezydent. W sytuacji, gdy wywłaszczanym jest gmina będąca miastem na prawach powiatu, powstaje sytuacja, iż podmiot uprawniony do wypłaty odszkodowania winien go otrzymać od organu, który jest jednocześnie jako prezydent miasta na prawach powiatu jego (tj. podmiotu wywłaszczanego) organem, zaś taka operacja sfinansowana musiałaby być z budżetu gminy (wewnętrzne przeksięgowanie z wydatków na dochody w obrębie jednostki organizacyjnej o tym samym NIP). Taka sytuacja nie będzie rodzić powstania obowiązku podatkowego, gdyż art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zrównuje skutki podatkowe przeniesienia prawa własności w zamian za odszkodowanie z odpłatną dostawą towarów, w sytuacji gdy mamy dwa byty prawnopodatkowe: 1/ podatnika, który poprzez działanie organu władzy publicznej dokonuje (niedobrowolnie) dostawy towaru i 2/ organ władzy publicznej dokonujący wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie i to odszkodowanie jako równowartość ceny winien otrzymać. Gdy wywłaszczana jest Gmina będąca miastem na prawach powiatu, a zobowiązanym do wypłaty odszkodowania przez organ administracji rządowej organ tejże gminy, a więc prezydent – nie można mówić o odpłatności, tym samym nie można mówić o odpłatnej dostawie towaru, a w konsekwencji nie można mówić o powstaniu obowiązku podatkowego. W sytuacji wydania decyzji o odszkodowaniu, w ślad za którą nie nastąpi autentyczne zasilenie budżetu wywłaszczonego w formie wypłaty odszkodowania przez organ wywłaszczający – Wojewodę L. nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego, gdyż takie wywłaszczenie nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towaru, o której mowa w art.. 5 ust 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina podkreśliła, że jej wątpliwości budzi, czy w sytuacji opisanej we wniosku w ogóle można mówić o dokonaniu odpłatnej dostawy towaru i w konsekwencji o powstaniu obowiązku podatkowego w chwili upływu 14 dniowego terminu od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna, w sytuacji gdy do faktycznej wypłaty odszkodowania nie dojdzie i dojść nie może. Ponadto zwrócono uwagę na fakt, iż podatnikiem może być tylko Gmina, a zatem w sytuacji opisanej we wniosku "zapłata" sprowadzać się będzie jedynie do jakiej formy wewnętrznego przeksięgowania.

Minister Finansów uznając stanowisko strony za nieprawidłowe. W pierwszej kolejności wskazał na treść art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( t.j. Dz U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 – dalej powoływana jako u.p.t.u.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oraz definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 tej ustawy. Wyjaśnił, że pojęcie dostawy ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust 1 u.p.t.u Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u.).

Następnie wskazał, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust 1 u.p.t.u. oraz, że w myśl ust. 6 tego art. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Przepis ten jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/We Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L nr 347). Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej lub urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników doprowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Następnie Minister Finansów wskazał na treść § 13 ust 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) wyjaśniając, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego. Organy władzy publicznej są podatnikami tylko w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Odwołując się do opisu stanu faktycznego przedstawionego przez stronę, Minister Finansów wyjaśnił, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub poszerzenia dróg w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym może być wojewoda lub starosta, dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność dokonywana przez organ dokonujący wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości czyli Gmina (miasto na prawach powiatu). Gmina w tym wypadku nie realizuje ani zadań własnych ani zleconych. Występuje jako właściciel. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., występując w roli podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla których organy te zostały powołane. Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Sytuacja Gminy w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę drogi jest taka sama jak innych podmiotów, które dotknąć może decyzja lokalizacyjna.

Jednocześnie Minister Finansów wskazał na art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. Nr 267, poz. 2251 ze zm.) i art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), art. 11f ust 1 pkt 6 i art. 12 ust 4 i 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.) oraz art. 98 ust. 1 i 3, art. 128 ust 1, art. 129 ust 1 i 130 ust 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami regulujące kwestie zasad finansowania, zarządzania oraz ustalania wysokości odszkodowania za nieruchomości, których własność przeszła na własność Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją inwestycji drogowej.

Następnie, wskazując na treść art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u. wyjaśnił, że wynika z niego, iż przeniesienie z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towaru (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług. W okolicznościach sprawy uznać zatem należy, iż ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie. Odszkodowanie jest wypłacane w formie pieniężnej.

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny Minister Finansów wskazał, że przekazanie nieruchomości w zamian za odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia nieruchomości jest odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u., a w konsekwencji czynnością podlagającą opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 tej ustawy.

W myśl art. 19 ust 1 powołanej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem art. 2-21, art. 14 ust 6, art. 20 i art. 21 ust 1. Jednocześnie w ust.4 powołanego przepisu wskazano, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W przypadku zatem dostawy nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub w przypadku wystawienia faktury z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w chwili wskazanej w tym przepisie.

Natomiast zgodnie z § 3 ust 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Minister Finansów wywiódł, iż w przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy drogi w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Opodatkowaniu podlega przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Województwa w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.). Odszkodowanie to pełni rolę wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Opodatkowaniu VAT nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości gruntowej w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Konsekwencją przeniesienia własności nieruchomości należącej do Gminy na rzecz Skarbu Państwa jest to, że Gmina nie będzie właścicielem tej nieruchomości. To, że obowiązek wypłaty odszkodowania został określony dla Prezydenta nie zmienia faktu, że własność nieruchomości została przeniesiona z Gminy na Województwo L. Obowiązki Prezydenta jako przedstawiciela Skarbu Państwa wynikające z ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nie mogą wpływać na sposób stosowania przepisów prawa podatkowego.

Konkludując, Minister Finansów podał, że czynność przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, stanowi odpłatną dostawę towarów i tym samym rodzi powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Na koniec, odnosząc się do załączonych do wniosku dokumentów Minister Finansów odwołał się do treści art. 14b § 3 i art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej wyjaśniając, że w niniejszej sprawie nie był uprawniony do analizowania i oceny tych załączników.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Gmina L. wnosiła o jej uchylenie podnosząc, że treść art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazuje, że dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. A contrario – nie będziemy mieć do czynienia z odpłatną dostawą towarów, wiec czynnością opodatkowaną w sytuacji przeniesienia własności towarów bez odszkodowania. Nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, iż mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, to i tak obowiązek podatkowy nie powstanie do czasu, gdy nie nastąpi wypłata odszkodowania.

Gdyby Gmina L. otrzymała odszkodowanie od kogokolwiek za utracone składniki majątku potraktowałaby je jako odpłatną dostawę towarów i opodatkowała. Inaczej jednak jest, gdy mamy do czynienia z faktyczną pozornością świadczenia odszkodowawczego. W stanie faktycznym, mimo otrzymania decyzji Wojewody, Prezydent Miasta L. nie wypłaci odszkodowania własnej Gminie z jej budżetu. Taka operacja budzi wątpliwości natury konstytucyjnej, zgodności z prawem wspólnotowym nie tylko ze względu na skutki podatkowe, lecz również na gruncie ustawy o rachunkowości i finansach publicznych.

Gmina L. podkreślała, że w wydanej interpretacji Minister Finansów zupełnie pominął istotny fakt pozorności odszkodowania i braku jego faktycznej wypłaty przez organ władzy publicznej. Powtórzyła też argumenty zawarte w stanowisku wniosku. Nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że nie jest on uprawniony do analizy i oceny przesłanych załączników.

Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany wydanej w sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Gmina L. zarzucała wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z naruszeniem przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 5 ust 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u. i wnosiła o jej uchylenie i uznanie, że nie wystąpi powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT w przypadku wydania przez Wojewodę L. o decyzji o odszkodowaniu na rzecz Gminy, w ślad za którą nie nastąpi wypłata odszkodowania, lecz zobowiązanie organu wykonawczego Gminy, tj. Prezydenta Miasta L. do wypłaty Gminie odszkodowania z jej budżetu stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca Gmina podtrzymała argumentację przedstawioną w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa podkreślając, że aby doszło do powstania obowiązku podatkowego w stanie faktycznym przedstawionym przez stronę, wywłaszczony musi faktycznie otrzymać od organu władzy publicznej odszkodowanie jako równowartość ceny, bowiem tylko wtedy możemy mówić o odpłatności.

W wydanej interpretacji Minister Finansów w zupełności pominął fakt pozorności odszkodowania i braku jego faktycznej wypłaty.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosił o jej oddalenie i podtrzymał prezentowane w interpretacji indywidualnej stanowisko prawne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przede wszystkim wyjaśnienia wymaga, że sprawa niniejsza toczyła się w trybie przepisów Rozdziału 1a Działu I Ordynacji podatkowej. W myśl przepisu art. 14b. § 1 tej ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3).

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny sprawy może odnosić się do zdarzeń już zaistniałych lub zdarzeń przyszłych. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku i w stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko. Interpretacja indywidualna wydawana jest w ramach takiego zaistniałego stanu faktycznego, jaki zostanie przedstawiony we wniosku. Wnioski prawne muszą korespondować z przedstawionym stanem faktycznym. Ze względu na to, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie urzędowej interpretacji, należy przyjąć, iż stan ten jest stanem hipotetycznym, określonym przez wnioskującego o interpretację. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń ( por. np. wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 lipca 2008 r. II SA/Wa 509/08, LEX nr 492955). W postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny (wyrok z dnia 10 czerwca 2011 r., II FSK 726/11, LEX nr 992305), a specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ ten ogranicza się wobec tego do analizy okoliczności podanych we wniosku (wyrok z dnia 25 maja 2011 r., II FSK 50/10, LEX nr 795526). W razie gdy stan faktyczny ustalony przez organy w postępowaniu podatkowym prowadzonym zgodnie z regułami rządzącymi tym postępowaniem będzie różnił się od stanu przedstawionego we wniosku o interpretację, a różnica ta będzie na tyle istotna, że będzie wywierała wpływ na jego kwalifikację prawną, wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z uprawnień wynikających z art. 14k i n. o.p. (wyrok z dnia 27 stycznia 2010 r., I FSK 1852/08, LEX nr 593738). Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Na gruncie przepisów art. 14b § 1 i art. 14c § 1 o.p., to przepis prawa, a nie stan faktyczny jest przedmiotem interpretacji.

Odnosząc powyższe rozważania do sprawy niniejszej wskazać należy, iż skarżąca Gmina we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przedstawiła następujący stan faktyczny:

"W dniu 14 kwietnia 2010r. Wojewoda L. i wydał decyzję Nr [...] o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Nr rejestru [...], która stała się ostateczna w dniu 26 lipca 2011r. W decyzji tej udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi w ciągu drogi wojewódzkiej nr 882 do obwodnicy Miasta L. – przedłużenie ul. M. w kierunku do węzła drogowego "M" wraz z obiektami inżynierskimi, drogami obsługującymi, ścieżką rowerową, ciągami pieszymi oraz przebudową cieków i urządzeń kolidujących, oświetleniem, odwadnianiem i sygnalizacją świetlną w L.. Na mocy tej decyzji szereg działek stanowiących własność Gminy L. stało się własnością Województwa L. (innej jednostki samorządu terytorialnego). Prezydent Miasta L. z budżetu miasta będzie zobowiązany do wypłaty odszkodowania gminie (miastu), której jest organem. "Zapłata" takiego odszkodowania następowałaby jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stanie się ostateczna. W stanie faktycznym sprawy termin ten to 3 czerwca 2012r. Jednak do faktycznej wypłaty odszkodowania nie dojdzie i dojść nie może".

Tak przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny sprawy był dla organu podatkowego wiążący.

Minister Finansów odpowiadając na postawione pytanie i dokonując interpretacji art. 5 ust. 1 i art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazał, iż czynność przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, stanowi odpłatną dostawę towarów i tym samym rodzi powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, pomijając zasadniczą dla oceny stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą kwestię, zawartą w zadanym pytaniu, tj. kwestię faktycznego braku otrzymania odszkodowania.

Podzielając co do zasady dokonaną zaskarżoną interpretacją wykładnię art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazać jednak należy, iż z § 3 ust 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) wynika, że w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Przepis ten jest jasny.

Z powyższego przepisu wynika wprost, że w przypadku wydania przez Wojewodę L. decyzji o odszkodowaniu na rzecz Gminy, w ślad za którą nie nastąpi wypłata odszkodowania, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstanie. Samo wydanie przez Wojewodę decyzji o ustaleniu odszkodowania na rzecz Gminy, w ślad za którą nie nastąpi wypłata odszkodowania, lecz zobowiązanie organu wykonawczego Gminy, tj. Prezydenta Miasta L. do wypłaty Gminie tego odszkodowania z jej budżetu nie rodzi powstania obowiązku podatkowego.

Kwestia faktycznego otrzymania przez Gminę odszkodowania jest elementem prawnopodatkowego stanu faktycznego sprawy podatkowej i nie podlega ustaleniom w sprawie niniejszej.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy.