Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 550/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2008-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art  151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 86
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art 122, art 187, art 191, art 194
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art 29 ust. 1, art 30 ust. 1, art 31, art 78 ust 2 i 3
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art 181 a ust 1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2008 r. sprawy ze skargi S.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżący S.K., reprezentowany przez pełnomocnika adw. S.O., wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2008 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...], określającą dla objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, sprowadzonego ze Szwajcarii używanego samochodu osobowego marki [...], kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz obliczającą kwotę odsetek od cła , jak również określającą kwotę podatku akcyzowego i kwotę podatku od towarów i usług.

Jak wynika z akt , stan sprawy był następujący:

W dniu [...] stycznia 2005 r., według dokonanego przez skarżącego zgłoszenia celnego nr [...], został objęty procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu sprowadzony ze Szwajcarii, używany samochód osobowy marki [...] o pojemności silnika 3618 cm3 , rok produkcji 1999. Skarżący zadeklarował wartość pojazdu na kwotę 500 CHF, zgodnie z załączoną do zgłoszenia celnego umową z dnia [...] stycznia 2005 r. , którego wystawcą była firma M.H..

Po zwolnieniu towaru organ celny, stosownie do art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dokonał z urzędu kontroli opisanego wyżej zgłoszenia celnego, a w toku czynności kontrolnych załączony do tego zgłoszenia dokument sprzedaży został przekazany do weryfikacji szwajcarskim służbom celnym.

Przy piśmie z dnia [...] stycznia 2006 r. Dyrekcja Okręgu Celnego Sekcja Dochodzeniowa poinformowała , że podmiot uwidoczniony na umowie jako sprzedawca, tj. firma M.H. – nie istnieje.

W związku z powyższym wynikiem weryfikacji Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] listopada 2007 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu.

Celem ustalenia wartości przedmiotowego pojazdu powołany przez organ I instancji biegły eksperta z zakresu techniki motoryzacyjnej , który w opinii nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r. , na podstawie przedstawionych mu dokumentów dotyczących sprowadzonego przez skarżącego samochodu marki [...] ustalił wartość rynkową brutto wynoszącą 41.700 zł .

W wyniku zakończonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] określił wartość celną sprowadzonego przez skarżącego samochodu osobowego marki [...] w wysokości 18.832 zł , kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1.740 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 13.465 zł i kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 7.520 zł oraz obliczył kwotę odsetek od cła - 614 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącego zgłosił zarzut rażącego naruszenia prawa materialnego, to jest art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC) z uwagi na nieuzasadnione kwestionowanie wartości celnej towaru uwidocznionej w umowie z dnia [...] stycznia 2005 r., w sytuacji gdy umowa ta jest jedynym dokumentem stwierdzającym wartość celną towaru , a strona szwajcarska nie przedstawiła żadnego dokumentu źródłowego , z którego miałaby wynikać inna wartość celna. Samochód bezsprzecznie pochodzi z rynku szwajcarskiego i według pełnomocnika , brak jest podstaw do twierdzenia , iż strona szwajcarska "nie potwierdziła w sposób negatywny autentyczności transakcji". Jak wskazano w odwołaniu , podstawą do kwestionowania wartości transakcyjnej było pismo szwajcarskiego organu celnego, w którym poinformowano , że "firma nie istnieje lub że nie można jej było ustalić" , co nie odpowiada stwierdzeniu przyjętemu przez organ celny w decyzji, iż "firma nie istnieje". Nadto odwołujący się powołał się na pismo od szwajcarskiej Administracji Celnej z dnia [...] listopada 2007 r. , w którym wyjaśniono , że nieosiągnięcie rocznego przychodu brutto w łącznej wysokości 100.000 CHF powoduje w Szwajcarii brak obowiązku wpisu do rejestru handlowego. Według strony , powyższy dowód został zbagatelizowany i pominięty milczeniem w decyzji, mimo jego zgłoszenia w terminie wyznaczonym do zgłoszenia wniosków dowodowych.

W odwołaniu zgłoszono także zarzut rażącego naruszenia zasad ustalania wartości celnej w szczególności przez zastosowanie w sprawie art. 31 ust. 1 WKC i to "w sposób niewłaściwy i pokrętny" , ponieważ – jak twierdził pełnomocnik skarżącego - oparto się na wycenie samochodu zupełnie innej marki i typu , a zatem zupełnie odstającej od realiów sprawy.

Kolejny zarzut odwołania również dotyczył naruszenia prawa materialnego, tj. art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w związku z art. 3 i art. 18 umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarii, w związku z art. 300 ust. 7 i ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Gospodarczą (TWE) z uwagi na uznanie , że po dacie wejścia Polski do Unii Europejskiej istnieje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od sprowadzanych ze Szwajcarii samochodów osobowych , podczas gdy ze Szwajcarii , jako kraju stowarzyszonego z UE na podstawie wyżej wymienionej umowy, "na samochody osobowe nie ciąży akcyza w wysokości jak dla innych krajów pozawspólnotowych i w danym stanie została ona pobrana nienależnie".

Decyzji organu pierwszej instancji zarzucono ponadto rażące naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej z uwagi na zebranie materiału dowodowego niezgodnie z jego treścią , tj. w sposób wszechstronny i wyczerpujący, nieprzeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego, co polegało m.in. na odstąpieniu od zweryfikowania dokumentu przedstawionego przez eksportera ze Szwajcarii oraz z pominięciem ustalenia kontrahenta.

W trakcie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] lutego 2008 r. odmówił wstrzymania wykonania decyzji organu I instancji. Ponadto zgodnie z wnioskiem pełnomocnika o przesłuchanie strony na okoliczność nabycia samochodu w Szwajcarii organ odwoławczy wezwał S.K. do stawiennictwa celem złożenia wyjaśnień , ale skarżący nie skorzystał z tej możliwości. Nie skorzystał również z przysługujących mu uprawnień po wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Decyzją z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił , iż w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną i nie ma możliwości dokonania oceny rzetelności danych zawartych przez importera, dotyczących kraju bądź obszaru pochodzenia importowanego towaru. Dane te przyjmowane są jedynie jako deklaracja - oświadczenie , które w późniejszym okresie może zostać poddane bardziej szczegółowej kontroli merytorycznej , zgodnie z przepisami obowiązującego prawa celnego. Wskazał też , że w świetle art. 78 WKC, po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym , może m.in. w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. W celu sprawdzenia autentyczności załączonych dokumentów handlowych, organ celny może skierować je do weryfikacji do władz celnych kraju eksportu i stąd sporną fakturę wystawioną przez szwajcarską firmę M.H. przesłano do weryfikacji szwajcarskim władzom celnym. Organy orzekające w sprawie wzięły pod uwagę , że przy piśmie z dnia [...] stycznia 2006 r. Dyrekcja Okręgu Celnego Sekcja Dochodzeniowa poinformowała , że wystawca rachunku zakupu – firma M.H., nie istnieje. Jak wskazał dodatkowo organ odwoławczy , orzekając w sprawie wzięto także pod uwagę , że z załączonego do zgłoszenia celnego zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] stycznia 2005 r. (dzień dokonania zgłoszenia celnego) wynikało, że pojazd jest sprawny technicznie.

W tych okolicznościach organy celne uznały, iż zaszły uzasadnione wątpliwości co do tego , czy zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany pojazd. Jak wskazał organ odwoławczy, wystąpienie owych uzasadnionych wątpliwości pozwoliło , zgodnie z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC) , na ustalenie wartości celnej inną metodą niż metoda wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał sposób określenia wartości celnej towaru w rozpatrywanej sprawie. Wykluczając możliwość ustalenia wartości celnej sprowadzonego używanego samochodu osobowego metodą wartości transakcyjnej identycznych towarów , metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów , metodą wartości opartej na cenie jednostkowej oraz metodą wartości kalkulowanej – z podaniem przyczyn tego wykluczenia – organ przyjął , że w tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego słusznie skorzystał z możliwości jaką daje art. 31 WKC, czyli z metody tzw. ostatniej szansy. Stwierdził , że zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. , w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o wymienioną metodę tzw. ostatniej szansy , istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców , wyspecjalizowanych katalogów , czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów , w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych , terenowych , dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych , prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji ( np. Eurotax, Info Ekspert). Jak podał organ , w przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. W rozpatrywanej sprawie organ celny ustalając wartość celną metodą zastępczą zgodnie z dyspozycją art. 31 WKC , jako punkt wyjścia przyjął wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r. i przy ustalaniu wartości celnej dokonał pomniejszeń o należności celne , podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru.

Odnosząc się do zarzutu odwołania o rażącym naruszeniu zasady ustalania wartości celnej przez porównanie samochodu marki [...] jakoby z samochodem innej marki i typu , Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił , że zgodnie z art. 31 ust. 2a WKC wartość celna ustalana metodą tzw. ostatniej szansy nie może być określana m.in. na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Niemniej w związku z faktem , że pojazdy marki [...] są produkowane poza obszarem Wspólnoty , dopuszczalnym było przyjęcie za punkt wyjścia czynionych obliczeń – wartości pojazdów tej marki. Tak uczyniono w niniejszej sprawie , gdzie przy sporządzaniu kalkulacji przyjęto katalogową cenę samochodu podobnego , ale w tym przypadku nadal tej samej marki ([...]).

Odnośnie przywołanego w odwołaniu pisma z dnia [...] listopada 2007 r. organ odwoławczy wskazał, że w rzeczywistości nie jest to dokument pochodzący od szwajcarskiej administracji celnej , tylko wydruk elektronicznej poczty kierowanego do osoby prywatnej pisma Związkowego Urzędu do spraw Rejestru Handlowego . W nawiązaniu stwierdził jednak , że z treści tego pisma nie wynika, że jedyną przesłanką świadczącą o istnieniu bądź nieistnieniu firmy jest wpis do rejestru handlowego.

Zgłoszony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską Dyrektor Izby Celnej uznał za niezasadny. Argumentował , że przywołany przepis, który wyraża zasadę niedyskryminowania produktów pochodzących spoza runku krajowego, odnosi się jedynak wyłącznie do produktów przywożonych z innych państw członkowskich, w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego. Skarżący dokonała natomiast przywozu pojazdu na obszar celny Wspólnoty w ramach celnej procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (klasyczny import). Pojazd został zakupiony na terenie Konfederacji Szwajcarskiej, która nie jest członkiem Wspólnoty Europejskiej i z tego powodu – mimo że Szwajcaria jest tzw. krajem stowarzyszonym z UE - przepis art. 90 TWE nie znajduje zastosowania.

Podał przy tym , że zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami tego podatku są zgodnie z art. 80 ust. 2 cyt. ustawy , podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy oraz dokonujący nabycia wewnątrzwspólnootowego.

Dodatkowo organ wskazał, że realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę dochodzenia do prawdy obiektywnej, w postępowaniu zapewnił przestrzeganie wszystkich wskazanych w ustawie reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy , zarówno zebrany przez organy celne , jak i przedstawiony przez stronę. W postępowaniu dowodowym dążył, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego, do rzetelnego ustalenia faktów, zgodnie z zasadą bezstronności. Wskazał też, że prowadząc sprawę miał swobodę w kształtowaniu zakresu i środków postępowania dowodowego i nie był związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami strony, lecz sam mógł określać granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej skargę złożył pełnomocnik skarżącego adw. S.O.. W treści tej skargi zostały powtórzone zarzuty zgłoszone w odwołaniu, wraz z przytoczoną tam argumentacją , co dotyczyło naruszenia prawa materialnego w postaci art. 29 ust. 1 oraz art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej . W argumentacji dotyczącej naruszenia prawa wspólnotowego skarżący twierdził , że cło oraz podatek akcyzowy są należnościami nienależnie pobranymi w świetle tego prawa , wiążącego Polskę po wejściu do Unii Europejskiej. Po dniu 1 maja 2004 r. Polskę, jako kraj członkowski, wiążą takie same prawa i obowiązki , jak pozostałych członków . Szwajcarię łączą z Unią Europejską, zatem również z Polską , umowy międzynarodowe, na mocy których , jak twierdził pełnomocnik skarżącego - "na sprowadzanych lub eksportowanych samochodach osobowych nie ciąży obowiązek zapłacenia podatku akcyzowego". W konkluzji zaprezentował stanowisko, że w sprawie stosunku Polski do towarów szwajcarskich ma zastosowanie sytuacja prawna, jak wiąże nas z innymi krajami członkowskimi UE , co zostało potwierdzone wyrokami zarówno NSA jak i ETS. Jako podstawę prawną wskazał art. 3 i art. 18 umowy z 1972 r. zawartą pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (Dz.Urz. WE L 300 ze zm.) , w zw. z art. 300 ust. 7 i 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Gospodarczą. Ponawiając zarzut nieprzeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego pełnomocnik utrzymywał w szczególności, że pominięto fakt, iż samochód był sprzedany w stanie uszkodzonym , o czym świadczą zapisy na rachunku. Okoliczność tę pominął także biegły.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do stanu technicznego pojazdu organ wskazał, że brak jest dokumentów potwierdzających twierdzenia skarżącego w powyższym zakresie. Za niezasadne organ uznał też zarzuty naruszenia art. 3 i art.18 umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską. Wskazał , że art. 3 odnosi się do ceł , nie może zatem mieć zastosowania do podatku akcyzowego. Natomiast art. 18 stanowi o powstrzymywaniu się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzających bezpośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej umawiającej się strony. Jak wynika natomiast z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym , zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym nie jest uzależnione od kraju pochodzenia pojazdu, lecz od faktu jego pierwszej rejestracji w Polsce. W związku z powyższym zdaniem organu odwoławczego, nie sposób mówić w tej sytuacji o dyskryminowaniu pojazdów pochodzących ze Szwajcarii.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się niezasadna. Na gruncie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm. – WKC) , rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993 r. ze zm. – RWKC) oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622) organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych (rachunku, faktury) załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru. Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność lub dokładność informacji czy dokumentów służących do określenia wartości celnej, które dołącza się do zgłoszenia celnego.

Skarżący zarzucił, iż niezasadne jest kwestionowanie przez organy celne wartości celnej towaru uwidocznionej na załączonej do zgłoszenia celnego umowie z dnia [...] stycznia 2005 r. w sytuacji , gdy jest to jedyny dokument stwierdzający wartość celną towaru. Według skarżącego takie zachowanie organów stanowi rażące naruszenia prawa materialnego , a mianowicie art. 29 ust. 1 WKC. W myśl przywołanego przepisu wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Należy jednak wskazać , iż na podstawie art. 78 ust. 2 WKC organy celne po zwolnieniu towarów mogą w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu i wywozu towarów objętych zgłoszeniem. W razie, gdy z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują niezbędne działanie w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust. 3 WKC). Organ celny ma zatem uprawnienie do kontroli dokumentów i danych załączonych do zgłoszenia , przy czym w postępowaniu weryfikacyjnym, jak wskazano powyżej , może być badana nie tylko autentyczność formalna przedłożonego dowodu zakupu, tzn. czy nie został on sfałszowany , ale także jego autentyczność materialna , co do ceny towaru .

Sąd w pełni podziela stanowisko organów celnych zaprezentowane w decyzjach obu instancji , iż organy te miały podstawę do zakwestionowania wskazanej przez skarżącego wartości celnej towaru. W dniu [...] stycznia 2005 r. zgłosił on do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu używany samochód osobowy marki [...] o pojemności silnika 3518 cm³ , rok produkcji 1999, a z umowy załączonej do zgłoszenia wynikało, iż nabył ten samochód za kwotę 500 CHF. W przypadku samochodów sprowadzanych ze Szwajcarii, wątpliwości organów celnych co do załączanych do zgłoszenia celnego dokumentów zakupu (faktury, umowy, rachunku) dotyczyły wielu spraw - nie tylko tej rozpoznawanej obecnie – i to zarówno co do firm występujących w roli sprzedawców samochodów, jak również co do ceny transakcyjnej zakupionych pojazdów. W związku z tą sytuacją Ministerstwo Finansów pismem z dnia [...] sierpnia 2005 r. wystąpiło do szwajcarskiej administracji celnej z prośbą o pomoc w ustaleniu rzeczywistych stanów faktycznych m.in. w sprawach dotyczących sprzedaży pojazdów przez zamieszczone w wykazie przez stronę polską szwajcarskie firmy. O pomoc zwrócono się z uwagi na wątpliwości odnośnie wiarygodności dokumentów przedłożonych do odprawy przez zgłaszających. Zdaniem organów celnych podane w dokumentach wartości pojazdów były zaniżane, bowiem z porównania dokonanego np. wg Eurotaxlisty, w Polsce jak i w Szwajcarii były to wartości nawet dziesięciokrotnie wyższe.

Takim też trybem dokonano weryfikacji umowy z dnia [...] stycznia 2005 r. W odpowiedzi na zapytanie polskich organów celnych, szwajcarska administracja celna w piśmie z dnia [...] stycznia 2006 r. przekazała w raporcie z postępowania dochodzeniowego informację , że firma M.H. nie istnieje. Jak z powyższego wynika przekazana władzom szwajcarskim przez polskie organy celne umowa z dnia [...] stycznia 2005 r. była przedmiotem dokonywanej weryfikacji w zakresie wiarygodności , to jest autentyczności formalnej i materialnej obejmującej wszystkie istotne elementy podmiotowe i przedmiotowe, co przede wszystkim oznaczało ustalenia dotyczące osoby (firmy) sprzedającego , jak również przedmiotu i ceny transakcji sprzedaży. Nie ma więc podstaw , aby podważać ustalenia szwajcarskich władz celnych co do bytu prawnego kontrahenta skarżącego, z których jasno wynika , że firma M.H. nie istnieje , nie można jej było w ogóle odnaleźć. Wobec faktu , że władze szwajcarskie nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy uwidocznionego w przedstawionym przez skarżącego wraz ze zgłoszeniem celnym dokumencie dotyczącym transakcji, organy celne prowadzące postępowanie słusznie przyjęły, że umowę z dnia [...] stycznia 2005 r. należało uznać za niewiarygodną , w konsekwencji czego w pełni uzasadniony i słuszny był ich wniosek , że także kwota zakupu ujęta w dokumencie , którego wiarygodność została skutecznie podważona , nie odzwierciedla rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej.

Podstawę prawną zakwestionowania deklarowanej wartości celnej stanowił art. 181a RWKC określający w ust. 1, iż w przypadku , gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości , że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu , nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Należy przyjąć , że badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181a RWKC będzie polegać na zbadaniu np. faktycznych rozliczeń ze sprzedawcą towaru oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie. W świetle informacji, jak i dokumentów będących w dyspozycji organu, uzyskanych z urzędowych źródeł, polskie organy celne miały prawo przyjąć, że cena faktycznie zapłacona przez skarżącego (a więc wartość celna) nie wynosiła 500 CHF, czyli że nie była to kwota wykazana w umowie z dnia [...] stycznia 2005 r. Dokument szwajcarskich organów celnych, uzyskany w ramach dokonanej przez ten organ weryfikacji, zasadnie przy tym został oceniony przez polskie organy celne jako dowód potwierdzający występowanie w sprawie uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej w rozumieniu art. 181a RWKC. Na mocy art. 86 ustawy Prawo celne - organ celny przyjmuje jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Takie uregulowanie stwarza możliwość oparcia ustaleń postępowania na dokumentach pochodzących z obcego państwa. Przepis ten nie stanowi podstaw do uznania tego rodzaju dowodów jako uprzywilejowanych dla oceny stanu faktycznego sprawy i dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej i nie nadaje im szczególnej mocy dowodowej w odniesieniu do pozostałych środków dowodowych przewidzianych w krajowym porządku prawnym. Niemniej wskazać trzeba , iż pismo z dnia [...] stycznia 2006 r. jako dokument sporządzony przez organy władzy publicznej, a niewątpliwie taką władzą jest administracja celna Szwajcarii, należy uznać za dokument urzędowy. Dokument urzędowy jest sporządzonym w formie pisemnej środkiem dowodowym, którego moc dowodowa może być obalona w wyniku podjęcia akcji polegającej na przeprowadzeniu dowodu przeciwko jego treści, bowiem domniemanie zgodności z prawdą tego dokumentu jest domniemaniem wzruszalnym. Jednak organ celny, jak długo owo domniemanie istnieje , jest związany dokumentem urzędowym, co oznacza , że obowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści, jeżeli nie ma innych dowodów, które podważałyby jego wiarygodność. Potwierdzona dokumentem urzędowym szwajcarskich służb celnych niewiarygodność formalna umowy z dnia [...] stycznia 2005 r. już sama w sobie dawała podstawę do skutecznego podważenia zadeklarowanej przez skarżącego wartości transakcyjnej sprowadzonego samochodu. Zgodzić się również należy ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej , że przedłożony przez skarżącego dokument datowany na [...] listopada 2007 r. (kserokopia uwierzytelnionego tłumaczenia informacji), pochodzący nie od szwajcarskiej administracji celnej (jak wskazywała strona) , a od organu właściwego w sprawach rejestru handlowego nie mógł mieć istotnego znaczenia w sprawie. Zawierał on bowiem skierowaną do konkretnej osoby informację co do ogólnych warunków wpisu do rejestru handlowego , wskazując na brak takiego obowiązku przy rocznym przychodzie brutto niesięgającym sumy 100.000 CHF. Natomiast szwajcarskie organy celne, prowadząc swoje dochodzenie nie bazowały na rejestrze handlowym jako źródle ustalenia istnienia bądź nieistnienia firmy wskazanej w weryfikowanych dokumentach jako sprzedawca.

Za niezasadny należało uznać zarzut pominięcia faktu , że sporny samochód, jak wynikało z zapisów na zakwestionowanej umowie, był sprzedany w stanie uszkodzonym. W ocenie Sądu organy celne prawidłowo przyjęły w tej mierze taki stan rzeczy , jaki wynikał z pozostałych zgromadzonych dokumentów. W zgłoszeniu celnym dokonanym w dniu [...] stycznia 2005 r. w polu 31 skarżący jako zgłaszający, nie uczynił żadnej wzmianki o niesprawności pojazdu, żadnej adnotacji dotyczącej uszkodzeń nie zamieścił też funkcjonariusz celny dokonujący rewizji w dniu zgłoszenia. Ponadto do zgłoszenia celnego zostało dołączone zaświadczenie o przeprowadzonym w tym samym dniu , co zgłoszenie celne, badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu, z którego wynikało, iż badany pojazd odpowiada warunkom technicznym. Dodatkowo należy wskazać , że skarżący mając możność złożenia wyjaśnień na okoliczność zakupu spornego pojazdu (wezwanie z dnia [...] lutego 2008 r.), co stwarzało mu możliwość wykazania , jego zdaniem rzeczywistego stanu tego samochodu w momencie sprowadzenia , przez swoje bierne zachowanie spowodował , że organ celny przyjął stan rzeczy, jaki wynikał ze zgromadzonego materiału dowodowego.

Za całkowicie nietrafny należało uznać zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 WKC . Należy bowiem z całą stanowczością stwierdzić , że w niniejszej sprawie istniały podstawy do odstąpienia od zadeklarowanej przez skarżącego wartości transakcyjnej jako wartości celnej i wykorzystania do jej prawidłowego ustalenia zstępczych metod , o których mowa w art. 30 i 31 WKC. W zaskarżonej decyzji organ celny szczegółowo wyjaśnił zasady takiego ustalania w odniesieniu do używanych pojazdów samochodowych. Wskazać też trzeba, co uczynił organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, że metody przewidziane w wymienionych powyżej przepisach mają odpowiednią kolejność . Zgodnie bowiem z treścią art. 30 ust. 1 WKC , jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 tego Kodeksu, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. a, b, c, i d. Jeżeli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi metoda tzw. ostatniej szansy, regulowana przepisem art. 31 WKC. Według art. 30 ust. 2, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest:

• wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

• wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

• wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami;

• wartość kalkulowana , która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu.

Z kolei zgodnie z treścią art. 30 ust. 3 WKC , dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 tego Kodeksu określane są zgodnie z procedurą Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WTO. W ocenie Sądu, uwzględniwszy postanowienia art. 30 WKC oraz wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej określone w studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", organy celne właściwie przyjęły, iż żadna z metod wskazanych w art. 30 ust. 2 WKC nie może zostać zastosowana w rozpatrywanym przypadku. W szczególności organy celne trafnie uznały, że zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna jest niczym nieuzasadnione. Niemożliwe jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie, użytkowane z podobnym przebiegiem, mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalania wartości pojazdów używanych. Zasadnie też przyjęto, iż kolejna metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit.c WKC) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary, dla których ustalana jest wartość celna. Prawidłowo zostało przy tym wskazane, iż Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta ( art. 30 ust. 2 lit.d WKC) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należy przyznać rację twierdzeniom organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w niniejszej sprawie metody tzw. ostatniej szansy, której zasady zostały określone w art. 31 WKC. Wartość celna jest w takim przypadku ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.; artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.; rozdziału 3 WKC . W art. 31 ust. 2 WKC wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą ostatniej szansy, a wśród nich ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Z tego powodu , co zdaniem pełnomocnika skarżącej "było niewłaściwe i pokrętne", dane dotyczące rynku szwajcarskiego, nie mogły być wykorzystane. Biorąc pod uwagę ostatnie wyłączenie należało podzielić stanowisko organów celnych, które zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, z wyłączeniem danych z rynku szwajcarskiego. Jak wynika z opinii technicznej nr [...] sporządzonej w dniu [...] listopada 2007 r. rzeczoznawca kierował się danymi technicznymi samochodu wynikającymi ze szwajcarskiego dokumentu identyfikacyjnymi, uwzględniając na ich podstawie konkretny stan techniczny istniejący w chwili sprowadzenia samochodu do Polski, czyli na obszar Wspólnoty. Należy przy tym zauważyć , że biegły przy określaniu ceny rynkowej , wbrew twierdzeniom skargi, nie przyjął notowań innej marki i typu pojazdu. Bazował na notowaniach dotyczących samochodu osobowego [...], rok produkcji 1999, uwzględniając szereg korekt (ogółem 22 % wartości bazowej pojazdu) na łączną kwotę 11.754 zł. Wyliczoną wartość rynkową brutto wynoszącą 41.700 zł , pomniejszono ponadto o 22 % ( VAT), o 65% (podatek akcyzowy) oraz o 10 % (stawka celna) . W ten sposób wartość celną sprowadzonego przez skarżącego używanego samochodu osobowego marki [...], objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] stycznia 2005 r. ustalono metodą zastępczą na kwotę 18.832 zł i w ocenie Sądu , w okolicznościach niniejszej sprawy, taki sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego należy uznać za prawidłowy. Nietrafny jest zatem zgłoszony w tym względzie zarzut rażącego naruszenia zasad ustalania wartości celnej przez zastosowanie art. 31 ust. 1 WKC i niezrozumiałe jest przy tym twierdzenie, że oparto się na wycenie samochodu zupełnie innej marki i typu , wyprodukowanego na innym rynku, zupełnie odstającej od realiów sprawy.

W tym stanie rzeczy, nieuzasadnione okazały się również zarzuty naruszenia art. 122 oraz 187 Ordynacji podatkowej . Ocena zgromadzonych w sprawie dowodów dokonana przez organy celne , nie przekroczyła bowiem granic zakreślonych w treści art. 191 Ordynacji podatkowej , organy nie uchybiły też obowiązkowi wyczerpującego rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a materiał ten pozwolił dokonać w trakcie postępowania prawidłowych ustaleń co do wiarygodności dokumentu sprzedaży , załączonego do zgłoszenia celnego.

W związku ze zgłoszeniem zarzutu naruszenia art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004r. Nr 90, poz. 864/2) należy stwierdzić , że w rozpoznawanej sprawie nie znajduje on uzasadnionych podstaw. Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty krajowe. Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty. Jak wynika z przytoczonego uregulowania, dotyczy ono państw członkowskich Unii Europejskiej. Natomiast Konfederacja Szwajcarii nie jest członkiem Unii Europejskiej i nie została wymieniona w Załączniku II do Traktatu wśród krajów, do których stosuje się postanowienia TWE. Skoro przepis ten nie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, należy przyjąć, że nie mógł zostać naruszony.

Nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 3 i art. 18 umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską , a w szczególności wywiedziony na tej podstawie przez pełnomocnika skarżącego brak obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym od sprowadzonych ze Szwajcarii samochodów osobowych. Z treści art. 18 cyt. umowy międzynarodowej wynika jedynie zakaz dyskryminacji produktów podobnych pochodzących z obszaru drugiej ze stron umowy, w drodze środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym. Zgodzić się należy ze stanowiskiem zaprezentowanym przez organ , że w myśl art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) zobowiązanie z tytułu akcyzy nie zależy od kraju pochodzenia , lecz wiąże się z faktem pierwszej rejestracji samochodu osobowego (każdego) na terytorium RP, co nie może oznaczać dyskryminacji pojazdów sprowadzonych ze Szwajcarii.

Mając na uwadze powyższe , Sąd nie stwierdził , by zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też by została wydana z naruszeniem innych przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji .

( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko ( - ) Jacek Jaśkiewicz