Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 441/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2009-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: par. 8 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 403 poz 18  art. 19
law: Dyrektywa 2006/126/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie praw jazdy (przekształcenie) (Tekst mający znaczenie dla EOG)

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 441/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 sierpnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2009r., sprawy ze skargi "A" A. C. i Wspólnicy Spółka Jawna w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 17 listopada 2008 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację II. określa, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457, 00 (czterysta pięćdziesiąt siedem 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

Skarżąca "A" – A. C. i Wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w K. pismem z dnia [...] sierpnia 2008 roku (data wpływu do organu [...] sierpnia 2008 r.) zwróciła się do organu podatkowego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

Skarżąca spółka podała, że w związku z zamiarem poszerzenia swojej działalności, rozpoczęła proces inwestycyjny w postaci zakupu dokumentacji projektowej oraz uzyskania pozwolenia na budowę hotelu. Poniesione z tego tytułu wydatki, w szczególności dotyczące dokumentacji projektowej, w roku 2007 oraz 2008 stanowiły przedmiot opodatkowania, stąd też spółka pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony, zawarty w fakturach zakupowych dotyczących projektu.

Następnie, ze względu na rozmiar prowadzonej inwestycji, wspólnicy spółki jawnej podjęli decyzję o utworzeniu spółki z o.o., która po zakończeniu budowy miała prowadzić działalność hotelarską. W lipcu 2008 roku, spółka jawna wniosła aportem do nowo powstałej spółki z o.o. całą dokumentację w postaci projektów budowlanych oraz pozwolenia na budowę.

W świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego Spółka sformułowała dwa pytania:

1. czy aport nakładów inwestycyjnych w postaci projektów budowlanych oraz pozwolenia na budowę jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

2. czy podatnik zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w nakładach inwestycyjnych w zakresie aportu?

Zdaniem Skarżącej, spółce jawnej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w nakładach poniesionych na zakup projektu budowlanego hotelu wniesionego aportem do nowo powstałej spółki z o.o. Skarżąca argumentowała, w oparciu o postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2008 roku, że pomimo zwolnienia aportu z opodatkowania podatkiem VAT w polskich przepisach, prawo odliczenia podatku naliczonego pozostaje nienaruszone, również w zakresie korekty, gdyż brak jest zmiany przeznaczenia towarów z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione. Stąd też, wniesienie aportu w postaci projektu budowlanego i pozwolenia na budowę hotelu jest czynnością zmierzającą do wykonywania działalności opodatkowanej przez podatnika choć w innej formie prawnej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2008 roku, Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ powołał się na treść § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), dalej zwanego "rozporządzeniem wykonawczym", zgodnie z którym zwalnia się od podatku od towarów i usług wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego, a także na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej zwanej "ustawą o VAT", regulujące kwestię korekty podatku naliczonego. W szczególności organ powołał się na treść przepisu art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 5 – 7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Wobec powyższego, zdaniem organu, skarżąca spółka zobowiązana będzie dokonać korekty odliczonego podatku od towarów i usług za miesiąc, w którym dokonano aportu dokumentów, stosownie do art. 91 ust. 5-7 ustawy o VAT. Organ powołał się również na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady i stwierdził, iż regulacje te nakazują ocenić ostateczny zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne i rzeczywiste przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu. Z orzecznictwa ETS wynika, iż istnieje konieczność korekty w sytuacji, gdy zmiana prawa do odliczenia jest skutkiem uzewnętrznionej woli podatnika – następuje na skutek jego zachowania.

Pismem z dnia [...] grudnia 2008 roku, Skarżąca wezwała Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej, do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 17 listopada 2008 roku. Na uzasadnienie podano, że dokonana przez organ interpretacja stosownych przepisów prawa podatkowego jest niezgodna z prawem, albowiem wskazany przez organ przepis § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego, będący podstawą wydanej interpretacji, pozostaje w sprzeczności z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku. Nadto, zdaniem Skarżącej interpretacja narusza art. 86 ust. 1 oraz art. 91 ustawy o VAT, co znajduje także potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2008 roku (sygn. akt III SA/Wa 364/08). Skarżąca argumentowała, że przepisy prawa wspólnotowego umożliwiają jedynie wyłączenie z opodatkowania VAT aportu, a nie zwolnienie go z tego podatku, a nowelizacja ustawy o VAT obowiązująca od dnia 1 grudnia 2008 roku, dostosowuje przepisy krajowe do przepisów wspólnotowych wprowadzając, z nielicznymi wyjątkami, opodatkowanie aportów podatkiem od towarów i usług. W tym stanie rzeczy, w ocenie Skarżącej, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu towarów będących przedmiotem aportu, a podatnik nie jest obowiązany przy wniesieniu aportu dokonywać korekty podatku naliczonego.

W odpowiedzi na wskazane powyżej wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia [...] stycznia 2009 roku podtrzymał swoje stanowisko wraz z argumentacją prawną przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2008 roku, stwierdzając brak podstaw do jej zmiany. Podał ponadto, iż powołane przez wnioskodawcę przepisy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu. Konstrukcja tego przepisu sprawia, iż wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od wartości dodanej nie ma zastosowania do aportu części lub całości majątku przedsiębiorstwa. Tym samym państwa członkowskie we własnym zakresie podejmują decyzję co do sposobu opodatkowania tego typu transakcji. Konsekwencją powyższego było przyjęte przez polskiego ustawodawcę zwolnienie przewidziane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r.

Na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, Skarżąca wniosła skargę do tut. Sądu, zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał czy w zaistniałym stanie faktycznym, aport nakładów inwestycyjnych w postaci projektów budowlanych oraz pozwolenia na budowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a co też stanowiło kluczowe zagadnienie wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej.

Podkreślono, iż art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE daje możliwość państwu członkowskiemu na wyłączenie z zakresu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkowi VAT - aportu. Co do zasady, o ile państwo członkowskie nie uczyniło wyjątku zgodnie z powyższym artykułem, czynność aportu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dyrektywa 112 w tytule IX katalogu czynności zwolnionych z VAT nie przewiduje zwolnienia dla czynności aportu. Na podstawie art. 19 jak też tytułu IX Dyrektywy 112 należy stwierdzić, że o ile państwo członkowskie nie uczyniło wyjątku polegającego na wyłączeniu aportu z zakresu opodatkowania podatkiem VAT (decyzja ta nie może jednak polegać na zwolnieniu tej czynności z opodatkowania), czynność ta podlega opodatkowaniu i nie może być zwolniona.

Zdaniem Skarżącej, w przepisach ustawy o VAT ustawodawca nie przewidział wyłączenia aportu z opodatkowania podatkiem VAT, a w związku z tym czynność wniesienia aportu podlega ustawie o VAT.

Podsumowując wywody skargi stwierdzono, iż w stanie prawnym do dnia 30.11.2008 r czynność wniesienia aportu była zwolniona z opodatkowania zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego, ale w związku z jego niezgodnością z prawem wspólnotowym nie rodziła obowiązku korekty podatku naliczonego w oparciu o przepisy ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę, podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy stwierdzić, iż postępowanie interpretacyjne zmierza do oceny stanowiska podatnika w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Z uwagi na to, że rozstrzygnięcie interpretacyjne tworzy określony stan prawny w zakresie rozliczeń podatkowych wnioskodawcy, przyznając bądź odmawiając mu pewnych uprawnień, podlega ono kontroli sądów administracyjnych. Owa kontrola obejmuje nie tylko ocenę prawną dokonaną przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji, ale także jej formalno – procesową stronę (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 września 2005 roku, sygn. I SA/Kr 850/2005).

Skarżona interpretacja zawiera istotne braki, które powodują, że narusza ona przepisy Ordynacji Podatkowej dotyczące wydawania interpretacji i już z tego powodu nie może się ostać. Interpretacja winna bowiem być kompletna, a więc winna zawierać wyczerpującą ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, czego nie można powiedzieć o skarżonej interpretacji indywidualnej, albowiem organ podatkowy nie udzielił wprost odpowiedzi na pierwsze z pytań skarżącej spółki, dotyczące objęcia podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na wniesieniu aportu. Podkreślić bowiem należy, iż w sytuacji, gdy organ uznaje za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, uzasadnienie prawne interpretacji nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów. A taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Organ zacytował jedynie treść §8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego, nie zajmując jednak stanowiska odnośnie jego zastosowania w niniejszej sprawie, zwłaszcza w świetle podniesionego przez wnioskodawcę faktu odmiennej regulacji przedmiotowej problematyki w prawie wspólnotowym. Samo zacytowanie przepisów nie może być zatem uznane za wydanie w tej kwestii interpretacji (zob. K. Zaorski, "Interpretacje indywidualne wydawane przez Ministra Finansów – najważniejsze wątpliwości interpretacyjne", Jurysdykcja Podatkowa 3/2009, s.30 i n.). Podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna winna kształtować prawidłową wykładnię prawa podatkowego, zgodną z przepisami polskiego prawa podatkowego jak i miarodajnego w tym zakresie prawa wspólnotowego. Co więcej, prawo wspólnotowe, w sytuacji kolizji z polskim prawem, wraz z jego dorobkiem ma pierwszeństwo przed normami prawa krajowego, zgodnie z zasadami bezpośredniego skutku tego prawa, pierwszeństwa i efektywności, co również winno znaleźć odzwierciedlenie przy wydawaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organy podatkowe mają zatem obowiązek odmowy zastosowania normy prawa krajowego w razie stwierdzenia jej niezgodności z prawem wspólnotowym. Reguła ta potwierdzona została choćby w wyroku ETS w sprawie C-11/92 The Queen v Secretary of State for Health ex parte Gallaher Ltd. and others (Zb. Orz.1993, s. I-3545). Jest to odstępstwo od obowiązującej na gruncie prawa krajowego zasady, że tylko sąd może odmówić zastosowania przepisu rangi podstawowej, jeśli jest on sprzeczny z ustawą.

Wskazać zatem należy, iż kwestię podatku od towarów i usług na gruncie prawa europejskiego reguluje Dyrektywa Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie systemu podatku od wartości dodanej. Należy zauważyć, że przepisy Dyrektywy zezwalają na autonomię państw członkowskich w zakresie wyłączenia z zakresu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT – aportu. Niemniej jednak, brak wprowadzenia przez państwo takiego wyłączenia, implikuje swoiste konsekwencje prawne, albowiem zastosowanie znajduje wówczas art. 19 Dyrektywy, który stanowi, że czynność aportu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z charakteru dyrektywy jako aktu prawa wspólnotowego wynika, iż jej przepisy wymagają implementacji do krajowych systemów prawnych, przy czym nacisk położony jest na realizację celu dyrektywy, natomiast wybór środków mających służyć urzeczywistnieniu jej celu został pozostawiony swobodnej decyzji państw członkowskich. Natomiast, jeżeli państwo członkowskie nie dokona implementacji dyrektywy, obywatel ma prawo powoływać się bezpośrednio na dyrektywę wobec wszelkich przepisów prawa krajowego niezgodnych z dyrektywą.

Konsekwencją powyższego było przyjęcie przez polskiego ustawodawcę, zwolnienia aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego.

Odpowiadając na pytanie, czy było to prawidłowe implementowanie przepisów Dyrektywy, warto w tym miejscu zacytować rozważania zawarte w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 7.04.2009 r., sygn. akt I SA/Rz 19/09, w którym stwierdzono, iż "Europejski Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie stwierdzał w swoich orzeczeniach, iż pojęcia używane do określenia zwolnienia z podatku - jako stanowiące odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania - należy interpretować w sposób ścisły (wyrok ETS z dnia 7 marca 2002 r. C-169/00, Komisja przeciwko Republice Finlandii; wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2001 r. C-150/99 Stockholm Lindöpark przeciwko Państwu Szwedzkiemu). Dodatkowo w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. C-287/00 Komisja przeciwko Republice Federalnej Niemiec ETS wskazał, że jeżeli zwolnienie z VAT konkretnej transakcji nie jest przewidziane przez VI Dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania, zwaną dalej: VI Dyrektywa (poprzedzającą Dyrektywę 112), stanowi ono odstępstwo od ogólnej zasady czynności podlegających opodatkowaniu wyrażonej w art. 2 tej dyrektywy. Odstępstwo takie jest zgodne z prawem wspólnotowym tylko wtedy, gdy znajduje potwierdzenie w przepisach VI Dyrektywy. Z tego względu ustawodawstwo krajowe wprowadzające zwolnienie z VAT, które nie jest objęte zwolnieniem przewidzianym w VI Dyrektywie ani potwierdzone zgodnie z wyjątkiem przewidzianym przez tę dyrektywę, stanowi naruszenie art. 2 VI Dyrektywy. Dyrektywa 112 zawiera zamknięty katalog czynności zwolnionych z VAT zawarty w jej tytule IX. Analiza brzmienia poszczególnych przepisów tego tytułu prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż nie przewidziano w nim zwolnienia dla czynności aportu. Podstawy do wprowadzenia takiego zwolnienia nie stanowi również art. 19 Dyrektywy 112. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów tego artykułu. Przede wszystkim przepis ten zezwala państwu członkowskiemu na uznanie, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku dostawa towarów nie miała miejsca. Przepis art. 19 Dyrektywy 112 zezwala więc na wyłączenie poza system VAT takiej transakcji (uczynienie jej neutralnej z punktu widzenia opodatkowania VAT), a nie na jej zwolnienie z podatku. Zwolnienie z podatku ze swej istoty oznacza bowiem, że wystąpiła czynność objęta zakresem działania ustawy podatkowej (tu dostawa towarów) lecz właśnie z uwagi na zwolnienie nie podlega ona opodatkowaniu. Takiej możliwości przepis ten natomiast nie przewiduje. Ponadto, z orzecznictwa ETS dotyczącego analogicznego przepisu VI Dyrektywy (art. 5 ust. 8) wynika, że przepis ten ma zastosowanie do takiej części majątku, która samodzielnie może służyć do wykonywania działalności gospodarczej. W wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de lenregistrement et des domains ETS przyjął bowiem, że wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, włączając składniki rzeczowe i w razie konieczności inne, łącznie stanowiące przedsiębiorstwo lub jego część. Jako warunek zastosowania tej zasady Trybunał wskazał wyrażanie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów. Zaznaczył też, iż przeniesienie, o jakim mowa w art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy dotyczy m.in. części przedsiębiorstwa umożliwiającej prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej.

Tymczasem zwolnienie określone w § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia nie wprowadza jakiegokolwiek rozróżnienia w zależności od tego, czy przedmiotem aportu jest całość lub część przedsiębiorstwa mogąca samodzielnie służyć prowadzeniu działalności gospodarczej, bądź też czy aportobiorca będzie traktowany jako następca prawny wnoszącego aport. Przepis § 8 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia - odmiennie niż art. 19 Dyrektywy 112 - dotyczy więc co do zasady każdej czynności wniesienia aportu niezależnie od jej przedmiotu czy okoliczności, w których jest dokonana.

Tym samym stwierdzić należy, iż art. 19 Dyrektywy 112 nie mógł stanowić podstawy do wprowadzenia w prawie krajowym zwolnienia z podatku dla czynności aportu.

Konkluzji tej nie zmienia fakt, iż stosując ten przepis Dyrektywy, w sytuacji gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji, mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów tego artykułu.

Przede wszystkim - jak już wspomniano - przepisy Dyrektywy zawierają odrębny tytuł, w którym wyszczególniono wszystkie możliwe zwolnienia z podatku stosowane przez państwa członkowskie, które stanowią odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania i z tego względu muszą być interpretowane ściśle i wprowadzane wyłącznie na podstawie wyraźnego przepisu Dyrektywy. Jeżeli więc zwolnienie aportu byłoby dopuszczalne, zostałoby odpowiednio wyartykułowane w tej części Dyrektywy, która zawiera katalog dopuszczalnych zwolnień z podatku. Zwolnienia takiego Dyrektywa 112 nie przewiduje".

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni wyżej zaprezentowaną wykładnię przepisów podziela. Pogląd, iż zwolnienie z VAT czynności wniesienia aportu jest sprzeczne z prawem wspólnotowym, w szczególności z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która takiego zwolnienia nie przewiduje, jest już ugruntowany w orzecznictwie (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2008 roku, sygn. III SA/Wa 364/2008).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy zatem organ podatkowy zobligowany będzie dokonać prawidłowej wykładni przepisu §8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego w świetle przepisów unijnych i udzielić odpowiedzi na zadane przez podatnika pytanie. Następnie organ będzie zobligowany rozważyć jaki wpływ na zakres prawa do odliczenia ma zwolnienie z VAT czynności aportu wprowadzone w sposób sprzeczny z regulacjami wspólnotowymi w § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia wykonawczego.

Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności sprawy oraz uznając prymat prawa wspólnotowego nad prawem krajowym należało uznać, że zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana także z naruszeniem przepisów prawa materialnego, poprzez pominięcie przy interpretacji przepisów krajowych obowiązujących przepisów wspólnotowych.

Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w oparciu o art.146 §1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. który stanowi, iż w razie uwzględnienia skargi przez sąd I instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego (Dz. U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm.) oraz opłatę od pełnomocnictwa.