Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 2270/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. P. Chmielecki, Sędziowie NSA del.: P. Janicki, W. Jarzębowski (spr.), Protokolant asystent sędziego B. Motycka, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. S. i P. S. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżących kwotę 26,90 (dwadzieścia sześć i dziewięć dziesiątych) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 2270/02

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy Ł. - G. określił P. i A. małżonkom S. wysokość należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 80.991,40 zł, zaległość podatkową w kwocie 935,20 zł i odsetki za zwłokę od tej zaległości. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski:

Z podatku dochodowego za 1998 r. małżonkowie S. rozliczali się wspólnie od sumy swych dochodów. Źródłem dochodów P. S. była pozarolnicza działalność gospodarcza w zakresie handlu. W toku kontroli tej działalności stwierdzono m.in., iż podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 2.553,99 zł, a w tym o kwotę 2.000,00 zł stanowiącą koszty doradztwa konsultingowego zarachowane na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 21 grudnia 1998 r. wystawionej przez firmę A. Podatnik nie wyjaśnił i nie udowodnił związku poniesionego wydatku z przychodami osiągniętymi w 1998 r. oraz w latach następnych, zwłaszcza w sytuacji comiesięcznego ponoszenia kosztów korzystania z usług doradztwa świadczonych przez Agencję Prawno - Konsultingową "B", z którą był związany stałą umową o świadczenie usług. Ponadto małżonkowie S. bezpodstawnie odliczyli od podatku kwotę 177,60 zł z tytułu wydatków poniesionych na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Z treści aktu notarialnego z dnia 10 grudnia 1998 r. wynika, że podatnicy nabyli m.in. we wsi Ł. działkę nr 134 o pow. 5.213 m- przeznaczoną pod uprawy polowe z możliwością zabudowy zagrodowej w pasie do 60 m od drogi. W dniu [...] Urząd Miasta i Gminy S. wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji - budowy budynku mieszkalnego na gruncie położonym w Ł., natomiast w dniu 3 listopada 1999 r. Starostwo Powiatowe w Z. wydało zaświadczenie, z którego wynika, że grunt ten może zostać wyłączony z produkcji rolnej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie. W dniu [...] wydana została decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i zezwalająca na budowę na działce położonej w Ł. budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego i przyłącza wodociągowego. Z uzyskanych w toku postępowania informacji Urzędu Miasta i Gminy S. wynika, że działka nr 134 zgodnie z planem ogólnym zagospodarowania przestrzennego położona jest przy drodze, w tym na głębokości 60 m. na terenach zabudowy mieszkaniowej zagrodowej i jednorodzinnej. Takie przeznaczenie tej działki wynika też z opinii urbanistycznej z dnia 4 grudnia 1998 r. Według organu podatkowego odliczenie od kwoty należnego podatku wydatku poniesionego na zakup gruntów pod uprawy polowe z możliwością zabudowy zagrodowej jest niezgodne z art.27a ust.1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 1993 r. Dz.U. Nr 90 poz.416 ze zm.).

Izba Skarbowa w Ł. uchyliła w całości powyższą decyzję i określiła należny za 1998 r. podatek dochodowy na kwotę 80.727,40 zł, zaległość podatkową na kwotę 671,20 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. We wskazanym wyżej zakresie odnoszącym się do zawyżenia kosztów uzyskania przychodu z działalności prowadzonej przez P. S. oraz bezpodstawnego odliczenia wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe - na zakup gruntu pod budowę domu mieszkalnego - organ odwoławczy podzielił ustalenia i wnioski Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa stwierdziła, że podatnik zawarł w kwietniu 1997 r. umowę z Agencją Prawno - Konsultingową "B" i z tego tytułu korzystał z usług pełnego konsultingu prawnego oraz zastępstwa procesowego. Zakwestionowanie wydatku poniesionego na rzecz innej firmy konsultingowej było w tej sytuacji uzasadnione, gdyż podatnik w żaden sposób nie wykazał potrzeby poniesienia dodatkowego wydatku na usługi doradztwa konsultingowego, skoro korzystał regularnie z usług świadczonych przez Agencję "B".

W odniesieniu do spornego wydatku na zakup gruntu Izba stwierdziła, że z treści aktu notarialnego wynika, iż małżonkowie S. zakupili działkę gruntu o numerze 498 przeznaczoną pod uprawy polowe bez prawa zabudowy oraz drugą o numerze 134 pod uprawy polowe z możliwością zabudowy zagrodowej, bez odrębnego określenia ich wartości. Decyzja o warunkach zabudowy działki nr 134 i zaświadczenie Starostwa z dnia 3 listopada 1999 r. wydane zostały na wniosek podatnika dopiero w 1999 r. Oznacza to, że wyłączenie tej działki z produkcji rolnej nastąpiło dopiero w następnym roku po dacie jej zakupu. Przepis art.27a ust.1 pkt 1 lit.a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dopuszcza możliwości odliczenia od podatku dochodowego wydatków poniesionych na zakup gruntów przeznaczonych pod uprawy polowe z możliwością zabudowy zagrodowej.

W skardze na powyższą decyzję podatnicy zarzucili:

- naruszenie art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na zakup usług konsultingowych,

- naruszenie art.27a ust.1 pkt 1 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez jego błędną interpretację, a w szczególności przez przyjęcie, iż oznaczenie w akcie notarialnym przeznaczenia gruntu stanowi okoliczność rozstrzygającą przy ustalaniu, czy jego zakup nastąpił pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu tego przepisu,

- naruszenie art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej przez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Skarżący stwierdzili, że to podatnik decyduje o celowości poniesienia wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Korzystanie z usług konsultingowych jest immanentnie związane z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nie jest wykluczone korzystanie z pomocy dwóch wyspecjalizowanych podmiotów świadczących takie usługi, nawet odnośnie tego samego zagadnienia.

Odnośnie drugiego spornego zagadnienia podatnicy stwierdzili, że spełnili wymogi ustawowe do odliczenia stosownej kwoty z tytułu wydatku na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Przy ocenie przeznaczenia nabywanego gruntu należało brać pod uwagę raczej rzeczywiste jego przeznaczenie, niż opis zawarty w akcie notarialnym. Poza tym organy nie rozważyły rzeczywistego statusu przedmiotowych nieruchomości w 1998 r. Powołanie się na treść aktu notarialnego nie jest wystarczające. Z uzasadnienia decyzji nie wynika, aby ustalano stan prawny nieruchomości w 1998 r. z odniesieniem się do aktów prawa miejscowego obowiązujących w tymże roku.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko.

Sąd zważył co następuje:

Skarga jest częściowo uzasadniona, a mianowicie w zakresie nieuznanie przez organy dokonanego przez podatników odliczenia wydatków poniesionych na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Z art.27a ust 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1998 r. wynika, że podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 tej ustawy, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2 - 17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone m. in. na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Biorąc pod uwagę brzmienie tego przepisu oczywistym jest, że w chwili ponoszenia wydatku, a zatem w chwili dokonywania zakupu grunt powinien być przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. O takim jego przeznaczeniu świadczy zarówno (i przede wszystkim) przeznaczenie gruntu w planie zagospodarowania przestrzennego jak i wola, zamiar i intencje podatnika dokonującego zakupu. Zgodnie z analizowanym przepisem nabycie jakiegokolwiek gruntu nadającego się obiektywnie do budowy budynku mieszkalnego uprawnia do stosownego odliczenia wydatku. Z poczynionych w toku postępowania ustaleń wynika, że działka nr 134 w chwili sporządzania aktu notarialnego przeznaczona była pod uprawy polowe ale z możliwością zabudowy zagrodowej. Także z opinii urbanistycznej z dnia 4 grudnia 1998 r., sporządzonej przed zawarciem aktu notarialnego wynika, że działka ta znajduje się na terenie, na którym możliwe jest budownictwo zagrodowe w pasie na głębokości 60 metrów od drogi. Zgodnie z §3 pkt 2 rozporządzenia z dnia 14 grudnia 1994 r. Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (tekst jedn. z 1999 r. Dz.U. Nr 15 poz.140 ze zm.) budynkiem mieszkalnym jest m.in. dom mieszkalny w zabudowie zagrodowej. Organy podatkowe bezpodstawnie zanegowały prawidłowość dokonanego odliczenia z tytułu zakupu działki, na której dopuszczalne jest budownictwo zagrodowe, skoro w jego ramach istniała możliwość legalnej budowy budynku mieszkalnego. Wyeliminowanie możliwości zmniejszenia podatku tylko z tego względu, że budynek mieszkalny miałby powstać na terenie przeznaczonym pod budownictwo zagrodowe nie wynika z analizowanego przepisu. Organy podatkowe dokonały błędnej jego wykładni, co miało wpływ na wynik sprawy.

W pozostałym natomiast zakresie zarzuty skarżących nie są uzasadnione. W świetle zebranego materiału dowodowego nie można organom podatkowym zarzucić błędnego zastosowania art.22 ust.1 cyt. ustawy o podatku dochodowym. Wydatki w kwocie 2.000,00 zł poniesione na nabycie usługi doradztwa konsultingowego od firmy A. o tyle mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, o ile poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodu. Istotne jest to, że na podatniku ciąży obowiązek wykazania celowości wydatku. Oczywiście nie można z góry wykluczyć sensowności i racjonalności korzystania przez podatnika z usług dwóch różnych firm konsultingowych, nawet odnośnie jednego zagadnienia problemowego, jednakże nie zwalnia to podatnika od obowiązku wykazania, jakie przemawiały za tym racjonalne względy. Organy podatkowe słusznie oceniły, iż w świetle dokonanych ustaleń co do stałego korzystania przez podatnika z usług konsultingowych firmy "B." nie przedstawił on racjonalnych względów uzasadniających sporny wydatek. Wyjaśnień takich nie zawiera pismo podatnika z 7 marca 2000 r. Podatnik nie przedstawił w nim konkretnych przyczyn zlecenia usługi innej firmie ale teoretyczne dywagacje na temat istnienia takiej możliwości.

Z uwagi na powyższe należało na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit.a oraz art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270) uchylić zaskarżoną decyzję i zasądzić na rzecz skarżących zwrot poniesionych kosztów postępowania sądowego. Określanie, czy i w jakim zakresie zaskarżona decyzja nie może być wykonana było bezprzedmiotowe, gdyż określona w niej kwota zaległości została wcześniej zapłacona.