Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 694/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 31 ust. 3 pkt b, art. 33 ust. 1-2, 4 i 11
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.
article: par. 2 ust. 2,  par. 9 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2013 poz 1300
law: Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji  osób niepełnosprawnych - tekst jedn.
article: art. 92 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 119 pkt 3, art. 120, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 200
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r. Nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej spółki [...] złotych tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. postanowieniem z dnia [...], nr [...] odmówił x. sp. z o.o. z siedzibą w a. (dalej zwanej spółką lub skarżącą) wydania zaświadczenia o żądanej treści.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że skarżąca dnia 30 stycznia 2015 r., zwróciła się z wnioskiem w sprawie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis w związku z poniesionym wydatkiem dotyczącym zakupu szlifierki kątowej oraz ściernic na wyposażenie stanowiska pracy pracownika niepełnosprawnego. Organ I instancji wyjaśnił w tym miejscu, że warunkiem uznania pomocy jako pomoc de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy prowadzącemu zakład pracy chronionej przez organ podatkowy lub inny podmiot udzielający pomocy. Wyjaśniono również, że w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca zobowiązany jest zgodnie z § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy de minimis informacji o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. Zauważono przy tym, że z załączonych do wniosku dokumentów wynika, że skarżąca w dniu 19 grudnia 2014 r. zrealizowała gotówką transakcję zakupu szlifierki kątowej i ściernic. Wniosek o uzyskanie zaświadczenia o pomoc de minimis złożono natomiast 30 stycznia 2015 r,. tj. po upływie terminu określonego w przytoczonym przepisie. W ocenie organu I instancji niedochowanie tego terminu skutkuje brakiem możliwości wydania przez organ podatkowy stosownego zaświadczenia.

Po rozpoznaniu zażalenia spółki Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...] uchylił w całości wymienione na wstępie postanowienie organu I instancji przekazując sprawę temu organowi do ponownego wyjaśnienia.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że w sentencji postanowienia organu I instancji nie wskazano kwoty wydatku poniesionego z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, dotyczącego zakupu szlifierki kątowej na wyposażenie stanowiska pracy pracownika niepełnosprawnego. Zaznaczono przy tym także, że w swoim postanowieniu organ I instancji nie wskazał numeru oraz daty wystawienia faktury potwierdzającej dokonanie poniesionego wydatku. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. powyższe oznacza, że organ I instancji nie sprecyzował dokładnie przedmiotu swojego rozstrzygnięcia, co powoduje, że postanowienie jest wadliwe. Wyjaśniono przy tym, że w sentencji ponownie wydanego postanowienia należy wskazać kwotę oraz datę wystawienia a także numer faktury potwierdzającej dokonanie wydatku. Stwierdzono również, że ze względu na konieczność ponownego rozpatrzenia podania przez organ I instancji nie ustosunkowano się do argumentów skarżącej zawartych w zażaleniu.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. postanowieniem z dnia [...], nr [...] odmówił wydania skarżącej zaświadczenia o pomocy de minimis w związku z poniesionym wydatkiem z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na zakup szlifierki kątowej na wyposażenie stanowiska pracy pracownika niepełnosprawnego w kwocie [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ podatkowy I instancji po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania w sprawie wyjaśnił, że skarżąca w dniu 19 grudnia 2014 r. wydatkowała na wyposażenie stanowiska pracy pracownika niepełnosprawnego kwotę [...] zł. Zaznaczono w tym kontekście, że § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych warunkuje uznanie udzielonej pomocy za pomoc de minimis uzyskaniem zaświadczenia, którego otrzymanie jest z kolei uzależnione od przedstawienia organowi informacji o poniesionym wydatku w terminie 30-dni od daty dokonania wydatku. W ocenie organu I instancji niedochowanie terminu określonego w powołanym przepisie, oznacza, że wygasła przesłanka uznania pomocy za pomoc de minimis. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. stwierdził również, powołując się na aktualną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, że 30-dniowy termin wskazany w § 9 ust. 2 powołanego rozporządzenia jest terminem prawa materialnego, co oznacza, że po jego upływie wygasa uprawnienie do uzyskania zaświadczenia. Zaznaczono także, że przewidziany wskazaną regulacją termin jako termin prawa materialnego nie podlega przywróceniu.

Nie zgadzając się z postanowieniem organu I instancji z dnia [...], skarżąca wniosła na nie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w P. wnosząc o jego uchylenie i wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis w związku z poniesionym wydatkiem z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Zaskarżonemu postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. zarzucono naruszenie § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych – poprzez uznanie, że naruszenie 30 dniowego terminu wskazanego w tym przepisie uprawiania organ podatkowy do odmowy wydania zaświadczenia żądanej treści.

W uzasadnieniu zażalenia spółka, powołując się na orzecznictwo podniosła, że minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego nie został prawidłowo upoważniony do wydania rozporządzenia, w którym zostałby zawarty materialnoprawny termin warunkujący przyznanie pomocy de minimis. W ocenie spółki przepis rozporządzenia jako wydany poza upoważnieniem ustawowym, a zatem sprzeczny z art. 33 ust. 11 ustawy o rehabilitacji oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji, nie może mieć zastosowania.

Po rozpoznaniu zażalenia skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji z dnia [...].

W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że z przepisu § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych jednoznacznie wynika, iż warunkiem uzyskania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Zastrzeżono jednak, że w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. warunkiem uznania pomocy za pomoc de minimis jest uzyskanie zaświadczenia, przy czym na przedsiębiorcę został nałożony warunkujący uzyskanie zaświadczenia obowiązek przedłożenia organowi w terminie 30 dni informacji o dokonaniu wydatku. Podniesiono również, że termin określony w § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych ma charakter przepisu prawa materialnego, a to oznacza, że po jego upływie uprawnienie do uzyskania zaświadczenia, że poniesiony wydatek spełniał kryterium pomocy de minimis wygasa. Organ odwoławczy wyraził również pogląd, że kompetencje do oceny zgodności przepisów prawa z Konstytucją posiada jedynie Trybunał Konstytucyjny. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej w P. powołał się również na pismo Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z dnia 17 marca 2014 r. nr DDO-52-7(2)/14/RR, w którym stwierdzono, że przekroczenie przez wnioskodawcę terminu winno skutkować odmową wydania zaświadczenia potwierdzającego wartość i charakter pomocy, jak również obowiązkiem zwrotu na konto zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych kwoty z niego pobranej celem sfinansowania zakupu, powiększonej o odsetki naliczone od dnia wpływu środków z konta.

Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] stanowi przedmiot skargi spółki kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze spółka wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuca się naruszenie:

– art. 92 ust. 1 Konstytucji RP, § 9 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia MPiPS w zw. z art. 33 ust. 11 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w zw. z art. 92 ust. 1 Konstytucji RP; art. 216 ust. 1 Konstytucji RP – poprzez uznanie, że naruszenie 30 dniowego terminu wskazanego w tym przepisie uprawiania organ podatkowy do odmowy wydania zaświadczenia żądanej treści;

– art. 8 Konstytucji RP – poprzez zakwestionowanie przez organ zasady bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Okoliczności faktyczne sprawy poddanej sądowej kontroli nie są sporne. Spór sprowadza się do kwestii prawnej, a mianowicie oceny skutków uchybienia terminowi do wystąpienia z wnioskiem o wydanie zaświadczenia, o którym mowa w § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (t.j. – Dz. U. z 2015 r., poz. 1023; dalej: rozporządzenie). Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżąca spółka wystąpiła z wnioskiem o pomoc publiczną w ramach zasady de minimis z uchybieniem 30-diniowego terminu, o którym mowa w § 9 ust. 2 rozporządzenia. Przekroczenie terminu do wystąpienia z wnioskiem o pomoc publiczną w ramach zasady de minimis stanowiła dla organów obu instancji podstawę dla wydania postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści. Zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie narusza jednak prawo.

Odnosząc się do spornego zagadnienia wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. – Dz. U. z 2011 r., nr 127, poz. 721 ze zm.; dalej: ustawa o rehabilitacji) prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zwany dalej "funduszem rehabilitacji", który jest funduszem celowym. Stosownie do art. 33 ust. 2 ustawy o rehabilitacji fundusz tworzy się m.in. ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b) tej ustawy. Z kolei, zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji podmioty prowadzące zakłady pracy chronionej zostały zwolnione z niektórych podatków i opłat, między innymi z podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego oraz od czynności cywilnoprawnych, jeśli czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. Środki uzyskane z tytułu tych zwolnień prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - 10% oraz właśnie zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - 90% (art. 31 ust. 3 pkt b ustawy o rehabilitacji). W myśl natomiast art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji, środki funduszu rehabilitacji są przeznaczone na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków.

Natomiast z zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Na mocy § 9 ust. 2 rozporządzenia w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania.

Jak zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny (uchylając wyrok tutejszego Sądu) w wyroku z dnia 18 czerwca 2014 r., II GSK 633/13 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl) punktem wyjścia dla oceny skutków uchybienia terminu, o którym mowa w § 9 ust. 2 rozporządzenia powinna być analiza konstytucyjności tego przepisu. NSA podkreślić, że sądy administracyjne posiadają kompetencję do kontroli zgodności przepisów rozporządzeń z przepisami zawartymi w aktach hierarchicznie nadrzędnych. Zawiera się w tym kompetencja sądu do oceny, czy przepis rozporządzenia, który został zastosowany przez organ administracji, jest zgodny z Konstytucją RP i z przepisem upoważniającym do wydania tego rozporządzenia. Ustalenie przez sąd, że decyzja administracyjna została wydana na podstawie przepisu rozporządzenia, które jest niezgodne z Konstytucją lub ustawowym upoważnieniem do jego wydania, obliguje Sąd do uchylenia takiej decyzji (por. wyrok NSA z 16 stycznia 2006r., sygn. akt I OPS 4/05).

Zgodnie z art. 92 ust. 1 Konstytucji RP rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu.

Problematyka przekroczenia przez autora rozporządzenia granic upoważnienia ustawowego była wielokrotnie przedstawiana w orzecznictwie – przede wszystkim Trybunału Konstytucyjnego – i doczekała się tam gruntownej analizy ( por. np. wyroki z 4 listopada 1997r., sygn. akt U 3/97, OTK ZU nr 304/1997, poz. 40, z 16 stycznia 2007r., sygn. akt U 5/06, OTK ZU nr 1/A/2007, poz. 3, z 30 kwietnia 2009r., sygn. akt U 2/08 OTK-A 2009/4/56, z 31 maja 2010r., sygn. akt U 4/09 OTK-A 2010/4/36).

Każde rozporządzenie jest więc aktem prawnym wydawanym w celu wykonywania ustawy oraz na podstawie udzielonych w niej upoważnień, co oznacza, że:

- winno być wydane na podstawie wyraźnego (a więc nieopartego na domniemaniu czy wykładni celowościowej) szczegółowego upoważnienia ustawy w zakresie określonym w upoważnieniu;

- po drugie musi być wydane w granicach udzielonego przez ustawodawcę upoważnienia, w celu wykonania ustawy;

- po trzecie, rozporządzenie nie może być sprzeczne z normami Konstytucji, aktem ustawodawczym, na podstawie którego zostało wydane, a także ze wszystkimi obowiązującymi aktami ustawodawczymi, które w sposób bezpośredni regulują materie będące przedmiotem rozporządzenia.

Innymi słowy, warunki powyższe oznaczają zakaz wydawania rozporządzeń bez upoważnienia ustawowego, niebędących aktami wykonującymi ustawę oraz sprzecznych z Konstytucją i obowiązującymi ustawami. Naruszenie choćby jednego z tych warunków może powodować zarzut niezgodności rozporządzenia z ustawą.

Z drugiej strony, ustawodawca ma obowiązek odpowiedniego konstruowania upoważnień ustawowych, tak, aby miały one szczegółowy charakter pod względem podmiotowym (określały organ właściwy do wydania rozporządzenia), przedmiotowym (określały zakres spraw przekazanych do uregulowania) oraz treściowym (określały wytyczne dotyczące treści aktu, czyli sposób, w jaki dana materia powinna być uregulowana). Jeśli chodzi o wytyczne, to nie muszą być zawarte bezpośrednio w przepisie formułującym upoważnienie, lecz mogą być zamieszczone w innych przepisach ustawy, pod warunkiem, że da się precyzyjnie zrekonstruować ich treść. Całkowity brak wytycznych przesądza o niekonstytucyjności upoważnienia.

Zgodnie z art. 33 ust. 11 ustawy o rehabilitacji, minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych oraz ministrem właściwym do spraw zdrowia określi w drodze rozporządzenia:

1. rodzaje wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, w tym w ramach zasady de minimis,

2. warunki wykorzystania środków funduszu rehabilitacji,

3. zakres, warunki i formy udzielenia pomocy indywidualnej,

4. tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków,

5. warunki tworzenia indywidualnych programów rehabilitacji, w tym skład i zakres działania komisji rehabilitacyjnej tworzącej te programy

- mając na względzie prawidłowe wykorzystanie środków tego funduszu.

Nowa regulacja art. 33 ust. 11, została wprowadzona ustawą z dnia 15 czerwca 2007 r., o zmianie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2007 r., Nr 115, poz. 791), która weszła w życie 30 lipca 2007 r. Zatem dopiero od 30 lipca 2007r. znalazła się delegacja do wydania rozporządzenia określającego rodzaje wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, "w tych ramach zasady de minimis" . Działając na podstawie delegacji obowiązującej od 30 lipca 2007r. Minister Pracy i Polityki Społecznej, wydał rozporządzenie z 19 grudnia 2007r., w którym m.in. określił rodzaje wydatków ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacyjnego Osób Niepełnosprawnych, w tym, w ramach zasady de minimis ( § 2 ust. 1) Z § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie ZFRON wynika, że wydatki sfinansowane ze środków zgromadzonych na koncie zakładowego funduszy rehabilitacji, o ile stanowią przysporzenie korzyści dla pracodawcy i są poniesione między innymi ze środków z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości, do których pracodawca nabył prawo po 14 maja 2004r. stanowią pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.Urz UE L 379 z 28.12.2006r. str.5). Natomiast w § 4-7 rozporządzenia wskazano warunki wykorzystania środków funduszu rehabilitacji, a w § 9 ust. 1 i 2 zastrzeżono, że warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy oraz, że w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego wykonania.

Analizując z kolei delegację ustawową do określenia warunków wykorzystania środków funduszu rehabilitacji należy stwierdzić, że nie odpowiada ona w pełni omówionemu standardowi konstytucyjnemu. W odniesieniu do praktyki operowania przez ustawodawcę w przepisach upoważniających do wydania rozporządzenia konwencją językową, z której wynika, że zakres delegacji ustawowej obejmuje m.in. określenie (szczegółowych) warunków, w orzecznictwie podkreśla się, że tak sformułowany przepis nie pozostaje bez wpływu na ocenę rzeczywistego zakresu materii przekazanej do uregulowania aktem wykonawczym oraz prawidłowości samej delegacji. W języku prawniczym określenie "(szczegółowych) warunków" jest najczęściej rozumiane jako określenie zasad regulujących określone zagadnienie. Operowanie klauzulą "(szczegółowych) warunków" nie może być zatem rozumiane jako określenie odnoszące się do materialnoprawnych warunków przesłanek nabycia danego prawa. (por. Wojciech Kręcisz "Terminy w postępowaniu o przyznanie płatności producentom rolnym." ZNSA nr 1 z 2013r. str. 61 – 62 i podane tam orzecznictwo oraz literatura).

Z tego, co wyżej powiedziano należy wciągnąć wniosek, iż ani w treści art. 33 ust 11 pkt 1 ani pkt 2 ustawy o rehabilitacji nie można dopatrzeć się upoważnienia ustawowego do zawarcia w rozporządzeniu analizowanego terminu. W przepisie upoważniającym ustawodawca nie powierzył organowi władzy wykonawczej określenia w rozporządzeniu terminu prawa materialnego, którego dotrzymanie jest warunkiem uznania pracodawcy prowadzącego zakład pracy chronionej dokonanego wydatku z zakładowego funduszu rehabilitacji jako pomocy de minimis.

Dokonując oceny niniejszej sprawy nie można ponadto nie zauważyć, że co do zasady pomoc de minimis została uregulowana w prawie unijnym, w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1407/2013. Rozporządzenie to dotyczy tzw. "pomocy bagatelnej" inaczej pomocy de minimis, która ze względu na znikomą wysokość nie spełnia wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w związku z czym nie podlega procedurze zgłoszenia przewidzianej w art. 108 ust. 3 Traktatu. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. rozporządzenia ogólna kwota pomocy de minimis przyznana dowolnemu podmiotowi gospodarczemu nie przekracza 200 000 EUR w okresie trzyletnim, a w przypadku podmiotów działających w sektorze transportu drogowego 100 000 EUR. Wprowadzono również obowiązek monitorowania udzielania tej pomocy, zgodnie z art. 6 ust. 1 – w przypadku, gdy państwo członkowskie zamierza przyznać podmiotowi gospodarczemu pomoc de minimis, pisemnie powiadamia ten podmiot o przewidywanej kwocie pomocy (wyrażonej jako ekwiwalent dotacji brutto) oraz jej charakterze de minimis. Z 2 § ust. 2 rozporządzenia wynika wyraźne odniesienie do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1407/2013. Nawet jednak, jeśli faktycznym celem ustawy o rehabilitacji – w części dotyczącej wydatków poniesionych z zakładowego funduszu rehabilitacji, a także wydanego na jej podstawie rozporządzenia miałaby być implementacja ww. rozporządzenia Komisji, które samo w sobie nie stanowi przecież podstawy do udzielania pomocy na gruncie krajowym, to delegacja prawodawcza powinna zostać sformułowana tak, aby honorować zasadę, że rozporządzenie wykonuje przepisy ustawowe. Jak przyjmuje się bowiem w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego "mimo przystąpienia Polski do UE nie zmieniła się konstytucyjna zasada, że rozporządzenia są wydawane tylko i wyłącznie na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania, a upoważnienie to powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści tego rozporządzenia" (por. postanowienie TK z dnia 24 marca 2009r. U 6/07 OTK- A 2009/3/37).

W końcu – mając na uwadze orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, w którym dopuszcza się odtworzenie wytycznych dotyczących treści aktu w oparciu o pozostałe (poza przepisem upoważniającym) przepisy ustawy, lub – wyjątkowo – z innych ustaw, stwierdzić należy, że takie wytyczne nie istnieją. Ustawa o rehabilitacji nie reguluje, poza art. 33, kwestii związanych z wykorzystaniem środków z zakładowego funduszu rehabilitacji. Z kolei sama instytucja pomocy de minimis została uregulowana przede wszystkim w ustawie z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, w nawiązaniu do regulacji unijnych, zgodnie bowiem z art. 2 ust. 10 ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o pomocy de minimis należy przez to rozumieć, inną niż pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie pomoc spełniającą przesłanki określone we właściwych przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących pomocy de minimis innej pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie. Artykuł 5 ust. 1 tej ustawy wskazuje sposób obliczania pomocy de minimis, natomiast w ustępie 3 wskazano na obowiązek wydania przez podmioty udzielające pomocy de minimis zaświadczenia beneficjentowi tej pomocy, zaś z ustępu 3c wynika, że zaświadczenia te są wydawane z urzędu. Również w tych przepisach brak jest podstaw do konstruowania wytycznych upoważniających ministra właściwego do spraw zabezpieczenia społecznego - do zawarcia w rozporządzeniu dotyczącym zakładowego funduszu rehabilitacji matrialnoprawnego terminu, którego wygaśnięcie powoduje utratę prawa do zaliczenia dokonanego z funduszu wydatku, jako pomocy de minimis.

Dlatego też, mając to wszystko na uwadze, stwierdzić należy, że skoro minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego nie został prawidłowo upoważniony do wydania rozporządzenia, w którym zostałby zawarty materialnoprawny termin warunkujący przyznanie pomocy de minimis, to § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji w zakresie w jakiej uzależnia uznanie wydatku z zakładowego funduszu rehabilitacji za dokonany w ramach pomocy de minimis, od zachowania przez przedsiębiorcę 30-dniowego terminu do powiadomienia organu obowiązanego do wydania zaświadczenia o dokonaniu tego wydatku, jako wydany poza upoważnieniem ustawowym, a zatem sprzeczny z art. 33 ust. 11 ustawy o rehabilitacji oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji, nie może mieć zastosowania.

W świetle powyższego nie zasługiwało na uwzględnienie stanowisko organów obu instancji, że uchybienie terminowi, o którym mowa w § 9 ust. 2 uzasadniania odmowę wydania zaświadczenia o pomocy de minimis.

Ponownie rozpoznając sprawę organ pierwszej instancji winien rozpoznać wniosek strony ubiegającej się o pomoc publiczną w ramach zasady de minimis, przyjmując, że uchybienie terminowi, o którym mowa w § 9 ust. 2 rozporządzenia nie stanowi przeszkody do wydania zaświadczenia żądanej treści.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r. nr 718), jak w sentencji wyroku.