Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 239/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-04-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 176, art. 174, art. 183 § 1-2, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 2, art. 9, art. 87, art. 91
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 123 § 1, art. 188 § 1, art. 200a § 1,2 i 4, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 18 ust. 1 lit. a, art. 22 ust. 3 lit. b, art. 17 ust. 6
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Kancelarii Doradztwa Prawnego i Handlowego "C." sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 677/08 w sprawie ze skargi Kancelarii Doradztwa Prawnego i Handlowego "C." sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Kancelarii Doradztwa Prawnego i Handlowego "C." sp. z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 7.200 (siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 677/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. D. P. i H. C. sp. z o. o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 28.09.2008r. określił skarżącej Spółce, zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006r. w kwocie 1.770.260 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie łącznej 527.781 zł. Uzasadniając decyzję Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że Spółka w kontrolowanym okresie bezpodstawnie odliczyła podatek z 33 faktur, bo pochodzących od podmiotów nieuprawnionych do wystawiania faktur firmy "I. E.-O." z P., należącej do D. P. oraz "G." sp. z o.o. w organizacji z P., której prezesem zarządu była również D. P.. Podmioty te w późniejszym okresie, w związku z wykreśleniem z ewidencji działalności gospodarczej (jak "I. E.-O.") lub niedopełnieniem w określonym terminie obowiązku rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym (jak "G.") stały się podmiotami nieistniejącymi. Wobec tych nieprawidłowości organ I instancji uznał księgi podatkowe za nierzetelne i wadliwe. Jednakże, zgodnie z art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."), odstąpił od określenia w poszczególnych miesiącach podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ pozostałe dane wynikające z tych ksiąg, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Natomiast na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), wyeliminował z rozliczenia poszczególnych miesięcy podatek wynikający z faktur od "I. E.-O." i spółki "G.". W konsekwencji określił za miesiące od stycznia do września oraz za miesiąc grudzień 2006r. kwotę podatku do wpłaty, zamiast nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia, jak to deklarowała Spółka, natomiast za październik i listopad 2006r. - kwotę podatku do wpłaty w wysokości wyższej od deklarowanej. Za wszystkie miesiące ustalił Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

W odwołaniu spółka domagała się uchylenia powyższej decyzji, której zarzuciła naruszenie art. 120, 122, 123 oraz art. 240 § 1 O.p., art. 86, 87 ustawy o VAT, art. 2, art. 7, art. 9 i art. 87 oraz 91 Konstytucji R.P. Uzasadniając odwołanie spółka stwierdziła, że przywołane w decyzji normy prawa krajowego pozostają w sprzeczności w szczególności z art. 17 VI Dyrektywy, co powinno uzasadnić odmowę ich zastosowania. Wskazuje, że niezasadnym pozostaje także określenie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług na podstawie art. 109 ust. 4 ustawy o VAT, a także nie godzi się z tezą, jakoby księgi podatkowe spółki prowadzone były w sposób nierzetelny i wadliwy. Spółka zarzuciła ponadto naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego i jego błędną ocenę, co miało wpływ na wydanie decyzji z naruszeniem art. 120, art.122, art.123 oraz art. 240 § 1 O.p. oraz art. 2, art. 7, art. 9 i art. 87 oraz art. 91 Konstytucji R.P.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 22.02.2008r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 96 ust. 1 i ust. 4, art. 109 ust. 3 - 4 ustawy o VAT, § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W skardze i w piśmie procesowym z dnia 25.11.2008r. Spółka zarzuciła, iż wskazana wyżej decyzja została wydana z naruszeniem w szczególności: art. 120, art. 121, art. 122 , art. 123, art. 127, art. 187 § 1 i art. 21 § 5 O.p., art. 2, art. 7, art. 9, art. 87 i art. 91 Konstytucji R.P, art. 99 ust. 12, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 96 ust. 1 i ust. 4, art. 109 ust. 3-4 ustawy o VAT oraz § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę jak i w piśmie procesowym z dnia 11.12.2008r., podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie uwzględnił skargi. W ocenie Sądu I instancji bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 120, art.121, art. 122 , art. 123, art. 127 i art. 187 § 1 O.p. oraz art. 2 i 7 Konstytucji R.P. poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu przepis art. 120 O.p. wymaga by organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa. Przepis ten wyraża zasadę legalizmu i praworządności, która równocześnie jest zasadą konstytucyjną. W myśl bowiem art. 7 Konstytucji R.P., organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. W ocenie Sądu omawiana zasada nie doznała uszczerbku w osądzanej sprawie. W sprawie orzekały właściwe organy podatkowe, a decyzje zostały wydane na podstawie przepisów prawa przytoczonych i wyjaśnionych w tych decyzjach. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. Sąd wskazał, że podczas toczącego się postępowania kontrolnego Spółka była informowana o materiale dowodowym włączanym do akt niniejszej sprawy. Mogła przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia do treści protokołu kontroli podatkowej w zakresie VAT, o czym została pouczona w treści protokołu. Protokół ten wymienia wszelkie dowody, które zostały poddane ocenie w toku kontroli podatkowej.

Następnie Sąd stwierdził, że nie stanowiło naruszenia art. 180 § 1 i art. 181 O.p skorzystanie przez organy podatkowe z materiału dowodowego włączonego formalnie do akt niniejszej sprawy. Ponadto nie naruszało zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie mogło naruszać jakichkolwiek innych przepisów ordynacji podatkowej. Sąd uznał za zgodne z prawem włączenie do materiału dowodowego sprawy VAT dokumentów dotyczących kontrahenta spółki firmy "I. E.-O." - D. P., zgromadzone w odrębnym postępowaniu kontrolnym. W ocenie Sądu nie uchybia zasadzie prawdy obiektywnej nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania udziałowców spółki "C.", jak i D. P.. Sąd dodał, że wniosek o przesłuchanie ani żaden przedmiot dowodu nie został przedstawiony. Pismo procesowe spółki z dnia 28.01. 2008 r. zawiera jedynie żądanie pominięcia w uzasadnieniu faktycznym decyzji kwestii, iż spółka "C." była świadoma, że dokonuje odliczeń z faktur wystawionych przez podmioty nieuprawnione do wystawiania faktur lub podmioty nieistniejące. Przepis art. 188 O.p. nie został w tym piśmie powołany. Dopiero w skardze Spółka wniosła w trybie art. 188 O.p o przeprowadzenie tego dowodu formułując tezę dowodową. W ocenie Sądu, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania członków zarządu spółki "C.", jak i D. P., o co wnosi Spółka w skardze, nie miałoby wpływu na wynik sprawy. Okoliczność, że wspólnicy czy członkowie zarządu Spółki byli świadomi, że zawierają umowy z podmiotami nieistniejącymi bądź nieuprawnionymi do wystawiania faktur, została wykazana innymi dowodami i opisana w decyzjach. Według Sądu nie narusza reguł swobodnej oceny dowodów odmowa dania wiary twierdzeniom spółki o braku wiedzy po stronie prezesa zarządu spółki A. D. o ułomności prawno - organizacyjnej spółki "G." i braku jej podwykonawców, opartej na tezie, że nie pełniła w tej spółce funkcji prokurenta. Trafnie organy podatkowe w swym rozumowaniu wskazały na niesporne powiązania zarządcze oraz rodzinne ( art. 32 ust. 2 i 3 ustawy o VAT) pomiędzy wystawcami zakwestionowanych faktur, a ich odbiorcą. Sąd dostrzegł w aktach sprawy dane, z których wynika, że A. D., mająca wykształcenie prawnicze, będąca członkiem zarządu spółki "U. I. G." w P. i udziałowcem spółki "M. C." w P., prowadziła wszelkie dotychczasowe negocjacje z D. P. w siedzibie swojej Spółki, udzielała jej noclegów w swoim mieszkaniu, a D. P. tam miała dokumenty spółki "G.". Z kolei D. P., będąc właścicielem firmy "Intermedia E.-O." oraz prezesem jednoosobowego zarządu spółki "G." w organizacji, piastowała jednocześnie funkcję członka zarządu w spółce "C." zajmując się zastępczą reprezentację tej Spółki. W zeznaniach z dnia 21.06.2007 r. złożonych w sprawie VAT w charakterze strony A. D. mimo tego nie udzieliła konkretnej odpowiedzi na pytanie, czy usługi zlecane firmie "G." były wykonywane osobiście przez D. P. ani czy zatrudniała ona inne osoby. W ocenie Sądu organy podatkowe uwzględniły wszystkie okoliczności sprawy, rozważyły cały zebrany w sprawie materiał dowodowy i zgodnie z zasadami logiki, z zasadami doświadczenia trafnie przyjęły, że A. D. nie mogła nie wiedzieć o wykreśleniu spółki "I. E.-O." z ewidencji działalności gospodarczej czy o niezarejestrowaniu przez sąd rejestrowy spółki "G." w organizacji. Ponadto trafnie przyjęły, że nie mogła nie dostrzec, iż faktury od spółki "G." w organizacji nie zawierają numeru identyfikacji podatkowej wystawcy oraz to, że przez tak długi okres Spółka ta posługiwała się w nazwie dopiskiem "w organizacji" ani, że obca była jej profesjonalna refleksja, iż faktury wystawione przez spółkę "G." w organizacji nie dokumentowały faktyczne wykonanych usług na rzecz spółki "C.".

Zdaniem sądu zasadnie organy podatkowe na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, wyeliminowały z rozliczenia poszczególnych miesięcy podatek wynikający z faktur od "I. E.-O." i spółki "G.". Faktura otrzymana od podmiotu niezarejestrowanego w bazie podatników podatku ad towarów i usług, oraz nieistniejącego w obrocie prawnym, nie stanowi podstawy rozliczenia z podatkiem należnym. Sporne faktury z miesiąca kwietnia, maja, czerwca, lipca, sierpnia i września 2006r. zostały wystawione przez podmiot nieuprawniony do wystawiania faktur, natomiast kolejne z października: z listopada i grudnia 2006r. zostały wystawione już przez podmiot nieistniejący. W ocenie sądu nie można dopatrzyć się niezgodności art. 86 i art. 88 ustawy o VAT z zasadami i normami wspólnotowymi.

Na tle całokształtu powyższych powodów rozstrzygnięcia, zdaniem Sądu I instancji, nieadekwatne do stanu faktycznego sprawy są również zarzuty naruszenia art. 2 , art. 7 art. 9, art. 87 i art. 91 Konstytucji R.P.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik Spółki zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 123 § 1 O.p. - do którego doszło poprzez brak czynnego udziału strony w procedowanej sprawie przed organem I instancji i oddalenie skargi od decyzji II instancji mimo, że naruszała ona prawo,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1, 188 § 1 O.p., do którego doszło wskutek oddalenia skargi od decyzji II instancji mimo, że była ona obarczona wskazanymi wadami,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 188 i art. 200 a O.p. wskutek oddalenia skargi mimo, że decyzja organu II instancji obarczona była wadą bezpodstawnej odmowy przeprowadzenia rozprawy na żądanie strony celem wyjaśnienia stanu faktycznego przez przesłuchanie większej ilości świadków,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 2, 9, 87 i 91 Konstytucji R.P.

Wskazując na powyższe pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, nie zmieniając dotychczasowego stanowiska w sprawie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postanowieniem z dnia 18 czerwca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie do czasu udzielenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości odpowiedzi na pytanie prejudycjalne przedstawione w sprawie o sygn. akt I FSK 748/08 z dnia 14 lipca 2009 r.

Wyrokiem z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09, Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydał rozstrzygnięcie w przedmiocie wskazanego wyżej zagadnienia wstępnego.

Postanowieniem z dnia 4 lutego 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu.

Na wstępie należy przypomnieć kilka oczywistych kwestii odnoszących się do specyfiki postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Zgodnie z wolą ustawodawcy skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia ściśle sformalizowanym. Stosownie do treści art. 176 p.p.s.a. kasator zobowiązany jest do przytoczenia podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Zatem kierując się dyspozycją tego przepisu należy w skardze kasacyjnej wskazać precyzyjnie, który przepis prawa materialnego, czy też procesowego, zdaniem autora, został naruszony przez Sąd I instancji. Te podstawy kasacyjne, określone w art. 174 p.p.s.a. powinny zostać uzasadnione przez kasatora. Naczelny Sąd Administracyjny uprawniony jest bowiem jedynie do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a), za wyjątkiem sytuacji określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., w przypadku nieważności postępowania. Z powyższych uregulowań wynika więc, że autor skargi kasacyjnej wskazując podstawy kasacyjne i je uzasadniając, określa zakres kontroli instancyjnej, przeprowadzanej przez Sąd II instancji. Naczelny Sąd Administracyjny bowiem nie może dokonać oceny zaskarżonego wyroku w aspekcie prawidłowości zastosowania określonego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, w sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej w wniesionym środku zaskarżenia nie podniesie zarzutu błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania tej normy prawnej. W powyższym zakresie nie dokonała zmian uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, w której tezie określono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1).

Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podkreślić, że skarga kasacyjna spółki została oparta wyłącznie na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Wynika to wprost z treści środka zaskarżenia, gdzie autor formułując zarzuty podkreśla, że Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył przepisy prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, a mianowicie na stronie 10 i 11 zawarte jest uzasadnienie naruszenie prawa materialnego. Jest to nawiązanie do zarzutu skargi kasacyjnej oznaczonego numerem 4, w ramach którego autor kwestionował naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 2, 9, 87 i 91 Konstytucji R.P. W tej części uzasadnienia skarżący, poza ogólnym stwierdzeniem o braku respektowania przez Sąd I instancji prawa wspólnotowego i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, polegającego na odmowie odliczenia podatku naliczonego tylko z tego powodu, że wystawca faktury nie był podatnikiem zarejestrowanym, nie wskazał żadnego przepisu prawa materialnego, który zdaniem skarżącego został przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie zinterpretowany, czy też niewłaściwie zastosowany. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku, a wręcz nie może domyślać się, który przepis prawa materialnego zamierzał zakwestionować kasator. Z kontekstu uzasadnienia Sąd II instancji nie może interpretować, która norma prawa materialnego czy też procesowego kwestionowana jest w środku zaskarżenia. Jak wyżej wskazano, przytaczając tezę uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., również to orzeczenie nie zmieniło wykładni przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w części dotyczącej rozpoznawania skarg kasacyjnych.

Przechodząc do merytorycznej oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniom jej autora Sąd I instancji nie dopuścił się wskazanych uchybień przepisów postępowania.

Najdalej idącym zarzutem podnoszonym w skardze kasacyjnej jest nieuwzględnienie wniosków dowodowych spółki. W związku z tym kasator podnosi zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. i art. 123 § 1 O.p. oraz art. 188 § 1 O.p. Z tym zarzutem nie sposób się zgodzić. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że w trzech pismach procesowych składał wnioski dowodowe nieuwzględnione w toku postępowania. Trzeba jednak podkreślić, że dwa z wymienionych pism zostały skierowane do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i to po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 22 lutego 2008 r. decyzji ostatecznej w toku postępowania podatkowego (skarga z dnia 21 kwietnia 2008 r. oraz pismo procesowe z dnia 25 listopada 2008 r.). Przedmiotem kontroli sądu administracyjnego jest natomiast decyzja ostateczna organu administracji publicznej. Dlatego też nie można zarzucać Sądowi I instancji, że w ramach kontroli legalności zaskarżonego aktu nie stwierdził naruszenia art. 123 § 1 O.p. oraz art. 188 § 1 O.p., skoro wnioski dowodowe zawarte w powyższych pismach zostały złożone po zakończeniu postępowania podatkowego. W skardze kasacyjnej brak jest natomiast zarzutu naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. Zatem poza zakresem kontroli instancyjnej jest kwestia nie dopuszczenia przez Sąd I instancji zgłoszonych dowodów.

Z kolei pismo procesowe z dnia 28 stycznia 2008 r., złożone w toku postępowania podatkowego, wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, nie zawierało wniosków dowodowych. Po uważnej lekturze tego pisma należy stwierdzić, że jego autor nie sformułował żadnego wniosku dowodowego. Nie zawarto żądania przesłuchania konkretnych świadków, określając tezę dowodową na okoliczność, której ten środek dowodowy miałby być przeprowadzony. W piśmie tym pełnomocnik jedynie ocenia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, zwłaszcza w kontekście świadomości spółki dotyczących wystawców faktur. Stąd też nie można zasadnie twierdzić, że organy podatkowe naruszyły art. 188 § 1 O.p. i art. 123 § 1 O.p., a Sąd I instancji w sposób nieprawidłowy dokonał kontroli legalności aktu w tym zakresie.

Także bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 188 i art. 200 a/ O.p. poprzez oddalenie skargi mimo, że decyzja organu II instancji obarczona była wadą bezpodstawnej odmowy przeprowadzenia rozprawy na żądanie strony celem wyjaśnienia stanu faktycznego przez przesłuchanie większej ilości świadków. W związku z tak sformułowanym zarzutem należy stwierdzić, że w toku postępowania podatkowego skarżąca spółka nie złożyła wniosku o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej. Zgodnie zaś z art. 200a § 2 O.p. strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy powinna uzasadnić potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazując jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Stąd też całkowicie niezrozumiałe są zarzuty w tym względzie. Stosownie do treści § 4 tego przepisy organ podatkowy odmawia przeprowadzenie rozprawy w formie postanowienia. Skoro wniosku z art. 200a § 2 O.p. nie zgłoszono zbędne było orzekanie na podstawie art. 200a § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podnosi natomiast, że organ podatkowy z urzędu powinien przeprowadzić taką rozprawę. Zgodnie z art. 200a § 1 O.p. organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania. Zatem norma ta kierowana jest do organu odwoławczego, który wydaje decyzję ostateczną. W tym zakresie jednak skarżąca spółka nie podnosiła zarzutów w skardze kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Stąd też nie sposób zarzucić w skardze kasacyjnej, że Sąd I instancji nie dokonał kontroli legalności decyzji w tym zakresie. Ponadto należy podkreślić, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, nie zachodziły przesłanki do przeprowadzenia rozprawy administracyjnej. Nie sposób bowiem wskazać, które istotne okoliczności stanu faktycznego wymagają dalszego wyjaśnienia.

Nie są zasadne kolejne zarzuty skargi kasacyjnej, a mianowicie naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. w związku z art. 122 i 187 § 1 O.p. W istocie zarzut ten nie został uzasadniony w skardze kasacyjnej. Strona skarżąca bowiem nie wskazała na czym jej zdaniem polegało naruszenie zasady prawdy materialnej, czy też jakie istotne okoliczności nie zostały wyjaśnione. Dlatego też nie sposób podzielić trafności tego zarzuty.

Analogicznie należy ocenić ostatni z podnoszonych w skardze zarzutów, a mianowicie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 2, 9, 87 i 91 Konstytucji R.P. Pierwszy z wspomnianych przepisów Konstytucji określa, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Z kolei art. 9 Konstytucji stanowi, że Rzeczpospolita Polska przestrzega wiążącego ją prawa międzynarodowego. Natomiast pozostałe przepisy dotyczą źródeł prawa obowiązującego oraz ratyfikowanych umów międzynarodowych. Uzasadniając ten zarzut kasator wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie stosuje prawa unijnego, a w przypadku sprzeczności prawa polskiego z prawem wspólnotowym wiążące są dyrektywy wspólnotowe. Podnosząc tą argumentacje w skardze kasacyjnej jednak niewskazywany jest żaden przepis prawa materialnego zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług. Skarżąca spółka wprost nie zarzuca błędnej wykładni, czy też sprzeczności z prawem wspólnotowym przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT, pomimo tego, że ta norma prawna stanowi podstawę prawną zaskarżonej decyzji i zaskarżonego wyroku Sądu I instancji. W żadnym miejscy skargi kasacyjnej jej autor nie wymienia wprost tego przepisu.

W toku postępowania sądowego zawieszono postępowanie sądowoadministracyjne z uwagi na pytanie prejudycjalne skierowane przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 14 lipca 2009 r., I FSK 748/08. W dniu 22 grudnia 2010 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok w sprawie C-438/09 B. J. D. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł., w którym wskazano, że artykuł 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy Rady 2006/18/WE z dnia 14 lutego 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług. Artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy 2006/18 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku.

Treść powyższego wyroku nie wpłynęło na ocenę zasadności skargi kasacyjnej z tego powodu, że jak wspomniano wcześniej w skardze kasacyjnej nie podniesiono zarzutu naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędnej wykładni art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest, stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. uprawniony do orzekania poza granicami i wnioskami skargi kasacyjnej. Natomiast postanowienie o zawieszeniu postępowania zostało podjęte z uwagi na hipotetyczną możliwość, dopuszczalnej w postępowaniu kasacyjnym, zmiany lub uzupełnienia uzasadnienia zarzutów skargi kasacyjnej.

Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).