Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1424/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 80-82
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 października 2013 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...], na podstawie której określono "A" spółce z o. o. z siedzibą w D. (dalej zwanej: Spółką, stroną skarżącą) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Nissan Navara w kwocie 113.522,00 zł.

Wskazany wyżej samochód o numerze nadwozia [...] rok produkcji 2008, pojemność silnika 2488cm ³ Spółka nabyła w dniu 7 maja 2008 r. (data wystawienia faktury) na terenie B. za kwotę 29.000 euro.

W wyniku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji uznał, że strona dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm. – dalej: u.p.a.), do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.: Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm. – dalej : rozporządzenie Rady nr 2658/87). W załączniku nr 1 do u.p.a. – wykaz wyrobów akcyzowych w poz. 59, ujęto samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi (kod CN 8703). Notą wyjaśniającą Komisji Europejskiej w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE C 2007.74.1), przyjętą zgodnie z procedurą określoną w art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87, wprowadzono zmiany do Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich i uszczegółowiono pojęcie pojazdów wielofunkcyjnych, czyli pojazdów mechanicznych, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Do pojazdów wielofunkcyjnych zalicza się pojazdy typu pick-up. Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

Zdaniem organu podatkowego, główna cechą użytkową i konstrukcyjną pojazdu jest przewóz osób, a przewóz towarów jest jego funkcja dodatkową. Samochód nabyty przez Spółkę posiadał wszystkie cechy przewidziane dla pojazdów, objętych pozycją CN 8703. W związku z tym, że nie było możliwe w niniejszej sprawie dokonanie oględzin samochodu i dokonanie pomiarów, organ I instancji, posiłkując się dowodami załączonymi do protokołu kontroli dokonał opisu samochodu Nissan Navara DC 4x4, DCI 171 EX+AT+IT+DIFF. Zgodnie z zał. nr 7 do protokołu kontroli, na wezwanie o przedstawienie dokumentacji technicznej oraz wskazanie parametrów maksymalnej długości podłogi przestraszeni ładunkowej i rozstawu osi pojazdów wyprodukowanych w latach 2007-2008, kontrolowany wskazał, że w pojazdach tych ilość miejsc siedzący wynosi 5, a maksymalna długość podłogi przestrzeni ładunkowej 1550 mm, dołączył też materiały dot. tego pojazdu, pochodzące z Internetu potwierdzające ww. paramenty oraz wskazujące że rozstaw osi wynosi 320 cm. Z tych materiałów oraz opisu komfortowego wyposażenia tych samochodów przyjęto, że pojazd ten posiada cech pojazdu użytkowego i rekreacyjnego w konsekwencji zaliczając go do pozycji CN 8703. Ponadto na podstawie powyższych materiałów ustalono: pojemność silnika - 2488 cm³.

Za datę powstanie obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego organ I instancji przyjął 31 maja 2008 r., uwzględniając oświadczenie strony o przemieszczeniu pojazdu na terytorium kraju w maju 2008 r., sprzedaż tego samochodu w dniu 5 czerwca 2008 r. i pierwszą rejestrację w Polsce w dniu 6 czerwca 2008 r.

Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił podstawę opodatkowania w wysokości 99.427 zł (29.000 euro według kursu z dnia 07 maja 2008 r. – 3,4285 zł) i określił podatek według stawki 13,6 %.

W wyniku rozpoznania odwołania, organ drugiej instancji, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, zaznaczył, że celem ustalenia cech nabytego przez Spółkę samochodu, organ podatkowy przyjął dane techniczne przedstawione przez Spółkę w toku kontroli, w tym rozstaw osi wynoszący 320 cm i maksymalną długość podłogi przestrzeni ładunkowej wynoszącą 1550 mm. Danych tych do dnia wydania decyzji Spółka nie zmieniała. Z danych tych wynika, że pojazd posiada szereg cech klasyfikujących go jako samochód osobowo-towarowy, zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób, a dopiero w drugiej kolejności do transportu towarów. Pojazd posiada kabinę pasażerską z dwoma rzędami siedzeń oraz osobną powierzchnię do transportu towarów. Przedstawione przez Spółkę wymiary wskazują, że długość podłogi części towarowej (155 cm) jest mniejsza od połowy długości rozstawu osi (160 cm). Całość obiektywnych właściwości pojazdu, jego wyposażenie oraz jego ogólny wygląd wskazują na jego wykorzystanie jako pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Na potwierdzenie tego stanowiska organ podatkowy powołał wyrok ETS z dnia 6.12.2007 r. w sprawie C-486/06.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organu organ podatkowy stwierdził, że świadectwo homologacji, czy też badanie techniczne nie mogą być dowodami przesądzającymi o przeznaczeniu pojazdu. Homologacja stwierdza zgodność pojazdu co do przypisanej mu funkcji, budowy itp., a badanie techniczne potwierdza sprawność techniczną pojazdu –zgodnie z wymogami ustawy z 20 czerwca 1997 r. o ruchu drogowym (Dz. U. nr 98, poz.602 ze zm.). Do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie, dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikacje wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalone Nomenklaturze (CN) o czym stanowi art. 3 ust. 2 u.p.a.

Wyjaśnił też organ odwoławczy, że przy zastosowaniu prawidłowej metodyki klasyfikacji i oznaczania wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, do którego stosuje się, zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a, klasyfikację w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług nie może zdarzyć się sytuacja, że ten sam pojazd zostanie inaczej zaklasyfikowany wg PKWiU a inaczej wg Nomenklatury Scalonej. Nabyty przez stronę pojazd należy wg PKWiU do grupowania 34.10.23-30.33. i podlegałby opodatkowaniu akcyzą na terytorium kraju.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów art. 120, art. 121 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm. – dalej O.p.) organ odwoławczy wyjaśnił, że oględziny samochodu są jednym z dowodów, który bierze się pod uwagę, jednak nie jest to dowód niezbędny bowiem cech danego samochodu da się ustalić także na [podstawi innych dowodów, a przeprowadzenie oględzin pojazdu w niniejszej sprawie nie było możliwe. Organ podatkowy podkreślił, że organy podatkowe wnikliwie przeanalizowały i wyjasniłu wszystkie aspekty sprawy.

Organ odwoławczy stwierdził też, że organy podatkowe upoważnione są do samodzielnej klasyfikacji wyrobów, wyjaśnił, że kryterium decydującym o klasyfikacji pojazdu nie jest jego ładowność, gdyż decyzja wydana na 22 sesji w listopadzie 1998 r. przez Komitet Systemu Zharmonizowanego została zastąpiona zmianami do Not wyjaśniających na 28 sesji Komisji HS, która odbyła się w 2001 r. co dotyczyło pozycji HS 8703 i 8704. Nie zgodził się też organ podatkowy z zarzutami naruszenia przepisów procesowych dotyczących gromadzenia i oceny dowodów.

Nie zgodził się też organ odwoławczy z zarzutem niezgodności krajowych przepisów akcyzowych w zakresie swobodnego przepływu towarów z postanowieniami Traktatu Wspólnoty Europejskiej, zakazującego między państwami członkowskiemu ograniczeń ilościowych w przewozie oraz używania środków wywołujących takie skutki, wskazując na brak takich organiczne.

Domaganie się przez stronę przeprowadzenia oględzin pojazdu, mimo, że pojazd ten został sprzedany poza granice kraju organ odwoławczy uznał za dążenie do przedłużenia postępowania i brak woli współpracy w gromadzeniu materiału dowodowego. Organ podatkowy zaznaczył, że przedmiotowy samochód marki Nissan Nawara został wyprodukowany w 2008 r. i jak wynika z danych technicznych zamieszczonych na stronie internetowej www.autocentrum.pl pojazd Nissan Navara typu duble cab do 2010 r. (włącznie) był produkowany jako samochód osobowy, o czym świadczą dane techniczne zamieszczone na ww. stronie, tj. rozstaw osio 3200 mm i długość przestrzeni bagażowej 1511 mm. Oznacza to, że samochody tej marki i typy wyprodukowane w 2008 r. posiadały wewnętrzną długość podłogi do transportu towarów mniejsza niż 50% długości rozstawu osi. Zatem już na podstawie danych technicznych uzasadnione było klasyfikowanie tych pojazdów do kodu CN 8703. Także dane techniczne podane w toku postępowania przez stronę uzasadniają także klasyfikację.

Za niezasadny uznano też zarzut nieprawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie, tj. postanowieniem wydanym w jednym egzemplarzy w odniesieniu do 41 samochodów. Takie wszczęcie postępowania jest bowiem skuteczne w odniesieniu do nabycia każdego z tych samochodów.

Organ odwoławczy stwierdził również, że stan faktyczny sprawy został ustalony w prawidłowy sposób, rozpoznano cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, a przy jego ocenie nie naruszono granic swobodnej oceny dowodów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucając rażące naruszenie prawa, a w szczególności:

1) art. 180, art. 187 §1 i art. 192 oraz art. 122 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin przedmiotowego pojazdu, w konsekwencji nieustalenie cech fizycznych pojazdu, jego proporcji oraz ładowności, a także rozstrzygnięcie przez organ II instancji w stanie faktycznym ustalonym na podstawie dowodów o których strony nie powiadomiono i co do których nie mogła się wypowiedzieć, co mogło mieć wypływ na wynik sprawy, gdyż jak wiadomo różne pojazdy tej samej marki, jak ustaliły to organy podatkowe maja różne proporcję, to zdaniem strony wymaga indywidualnego ustalenia tych proporcji;

2) art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do uznania, że samochód pickup Nissan Navara jest "przeznaczony zasadniczo do przewozu osób", a zatem stanowi wyrób akcyzowy;

3) rozporządzenia Rady nr 2658/87 przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, skutkujące zaliczeniem samochodu Nissan Navara do pozycji CN 8703, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu argumentu o zasadniczym przeznaczeniu tego typu do przewozu towarów;

4) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. a także z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. oraz art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, polegające na pominięciu rodzaju zawieszenia pojazdu, wyposażenie w silnik diesla o niskim spalaniu, możliwości efektywnego wykorzystania całości przestrzeni ładunkowej przy otwartej burcie oraz ładowności pojazdu, w konsekwencji uznanie pojazdu za przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, podczas gdy doświadczenie życiowe i wskazania wiedzy fachowej prowadza do wniosku, że cechy pojazdu świadczą o zasadniczym jego przeznaczaniu do przewozu towarów;

5) art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 O.p., przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu na okoliczność zamierzonego przez producenta fabrycznego przeznaczenia pojazdu;

6) art. 121 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., przez pominięcie w uzasadnieniu decyzji argumentów podnoszonych przez stronę i sporządzenie nieprzekonującego stronę uzasadnienia decyzji;

7) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O. p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. i poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. przez pominięcie przy ocenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu maksymalnej dopuszczalnej ładowności pojazdu, które to kryterium powinno przesadzać o klasyfikacji towarowej pojazdu, a także przez błędne ustalenie wewnętrznej długości przestrzeni ładunkowej pojazdu tj. z pominięciem długości tylnej burty i przez dokonanie niedokładnych pomiarów tj. bez wykorzystania atestowanych specjalistycznych narzędzi;

8) art. 187 § 3 w zw. z art. 192 oraz art. 122 i art. 123 O.p. przez oparcie decyzji na proporcji, ustalonej przez organ odwoławczy z urzędu na podstawie danych pochodzących ze strony internetowej www.autocentrum.pl, podczas gdy fakt ten nie został zakomunikowany stronie i strona nie miała możliwości wypowiedzenia się w tej sprawie, zatem dane te nie mogą być uznane za udowodnione

9) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. a także poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. w związku z motywem trzecim i art. 1 ust. 2 lit. a oraz art. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. przez zastosowanie not wyjaśniających Nomenklatury Scalonej i nadanie im nadrzędnej mocy nad Notami wyjaśniającymi do Systemu Zintegrowanego, które z uwagi na swoją nadrzędność winny być stosowane przed Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej;

10) art. 2 pkt 1 u.p.a. oraz poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. a także art. 3 ust. 1 i ust. 2 u.p.a oraz art. 90 Traktatu o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej przez określenie zobowiązania w podatku akcyzowym z naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej;

11) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. i poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., a także art. 3 ust. 2 i 3 u.p.a. oraz art. 25 ust. 1 pkt 6, art. 25 ust. 2 oraz art. 40 ust. 1 ustawy o statystyce publicznej przez dokonanie samodzielnej klasyfikacji pojazdu w sposób odmienny od klasyfikacji dokonywanej przez uprawniony organ;

12) art. 127 O.p. przez ograniczenie postępowania odwoławczego jedynie do rozstrzygnięcia zarzutów podniesionych w odwołaniu w konsekwencji zaniechanie ponownego rozpoznania sprawy;

13) art. 188 w zw. z art. 180 §1 oraz art. 197 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów mimo, że dotyczyły okoliczności istotnych w sprawie nieustalonych innymi dowodami;

14) art. 200a § 1 pkt 2 w zw. z § 3 O.p. przez wydanie postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy mimo, że zachodziły przesłanki ustawowe, a wniosek był zasadny;

15) art. 165 § 2 w zw. z art. 207 §1 i § 2 O.p. przez wydanie zaskarżonej decyzji mimo braku wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie.

Strona skarżąca wniosła także o skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego celem ustalenia czy art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) (art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejska) dopuszcza wprowadzenie przez Państwo Członkowskie rozwiązania uregulowanego w art. 2 pkt 1 oraz art. 3 ust. 1 i 2 u.pa. w zw. z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a, zgodnie z którym dla opodatkowania podatkiem akcyzowym tego samego wyrobu – samochodu osobowego – w obrocie krajowym i wewnątrzwspólnotowym stosuje się odmienne układy klasyfikacyjne, zawierające odmienne definicje tego wyrobu, co powoduje, że handel wewnątrzwspólnotowy tymi samymi wyrobami podlega akcyzie a handel krajowy nie podlega.

W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, że organ odwoławczy rozstrzygnął o przeznaczeniu nabytego przez Spółkę pojazdu powołując się na ustalenia dokonane podczas oględzin samochodu, nie zwracając uwagi, że oględzin takich organ I instancji nie przeprowadził z uwagi na sprzedaż samochodu podmiotowi mającemu siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej. Z uwagi nie brak dowodu z oględzin pojazdu nie ustalono cech technicznych tego pojazdu a także proporcji decydujących o klasyfikacji pozwu. Skarżąca podkreśla, że w innych postępowaniach, dotyczących takich pojazdów, w toku oględzin ustalono różne proporcje, zatem zasadne jest żądanie przeprowadzenia oględzin, jako dowodu mającego istotne znaczenie w sprawie. Za niedopuszczalne skarżąca uważa by całość ustaleń faktycznych w postepowaniu została ustalona na podstawie oświadczeń strony o orientacyjnych wymiarach pojazdu Nissan Navara, które zostały złożone w toku kontroli.

Zdaniem strony, podstawowym kryterium ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest kryterium funkcjonalności, zaś treść not wyjaśniających stanowi potwierdzenie prawidłowości klasyfikacji. Zabudowa kabiny w sposób typowy dla samochodów osobowych przesądza wyłącznie o osobowym charakterze samej tylko kabiny pasażerskiej, a nie całego pojazdu. Wyposażenie pojazdu w żadnym stopniu nie determinuje jego przeznaczenia. O towarowym przeznaczeniu świadczy sposób zabudowy skrzyni ładunkowej, ponieważ pojazd posiada relingi na całej długości skrzyni ładunkowej oraz otwieraną tylną burtę. Organ podatkowy nie uwzględnił też maksymalnej dopuszczalnej ładowności pojazdu i nie ustalił proporcji ładowności obu części samochodu, naruszając wyższe rangą Noty Wyjaśniające do Systemu Zintegrowanego (HS). Pomocne przy ustalaniu przeznaczenia pojazdu jest badanie techniczne pojazdu, jego rejestracja oraz homologacja udzielona dla samochodu ciężarowego. Strona przedłożyła przykładowe świadectwo homologacji samochodu Nissan Navara (wszystkich nie posiada, bo nie ma obowiązku ich gromadzenia) wskazując, że pozostałe były tożsame i która określała pojazd jako samochód ciężarowy. Definiując pojęcie samochodu osobowego, zdaniem Spółki, należy sięgnąć do przepisów prawa o ruchu drogowym, jako mających charakter źródłowy.

Strona wskazała, że sporny pojazd produkowany jest jako bliźniaczy model pojazdu osobowego Nissan Pathfinder przy wykorzystaniu tej samej platformie podłogowej. Organ podatkowy nie zwrócił się jednak ponownie do F Sp. z o. o. z siedzibą w W. z zapytaniem o fabryczne przeznaczenie pojazdu. Zdaniem Spółki, przestrzeń ładunkowa pojazdu winna być mierzona z uwzględnieniem długości otwieranej tylnej burty pojazdu.

Strona zwróciła także uwagę, iż notom wyjaśniającym nie można przypisać charakteru normatywnego, w związku z czym nie są wiążące dla podmiotów gospodarczych i organów.

Z uwagi na odmienne klasyfikacje wyrobów, stosowane w obrocie krajowym i obrocie wewnątrzwspólnotowym, zakres przedmiotowy opodatkowania w obrocie wewnątrzwspólnotowym jest szerszy niż w obrocie krajowym, ponieważ samochody wielofunkcyjne nie podlegają opodatkowaniu w obrocie krajowym. W związku z powyższym strona wniosła o skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego celem ustalenia, czy ustawodawca krajowy nie naruszył zakazu dyskryminacji wyrobów pochodzących z innych państw członkowskich, wynikającego z art. 110 TFUE.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z 10 września 2013 r. skarżąca Spółka podtrzymała zarzuty skargi oraz wskazał na następujące okoliczności:

Organ podatkowy w toku trwającego około dwóch lat postępowania podatkowego nie ustalił stanu faktycznego sprawy, nie przeprowadził żadnych dowodów uzasadniających treść rozstrzygnięcie. Organ podatkowy zaniechał przeprowadzania dowodu z oględzin i zignorował całkowicie wnioski dowodowe strony mimo możliwości przeprowadzenia wnioskowanych dowodów w trybie pomocy prawnej przez organy czeskie. Skarżąca podkreśla, że proporcja pojazdu została ustalona przez organ odwoławczy na podstawie danych pozyskanych z Internetu z urzędu, czego nie zakomunikowano skarżącej. Wskazuje także, że występowały rozbieżności w dokonywanych pomiarach innych samochodów tej marki i typu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa sposób nakazujący jej uchylenie.

Spór pomiędzy stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki Nissan Navara DC 4x4 DCI 171 EX+AT+IT+DIFF, w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego przez stronę skarżącą, był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i winien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym i winien być klasyfikowany do kodu CN 8704.

Ponieważ tylko do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego możliwe jest właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, na wstępie należy odnieść się do zarzutów procesowych, tj. nieustalenia stanu faktycznego sprawy poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z oględzin nabytego przez Spółkę samochodu oraz naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania.

W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Sądu, nie doszło do naruszenia przepisów procesowych w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie z obrotu zaskarżonej decyzji. Brak oględzin nabytego przez Spółkę samochodu nie uniemożliwił bowiem dokonania klasyfikacji tego pojazdu do właściwego kodu Scalonej Nomenklatury Taryfowej. Organy podatkowe, w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, ustaliły dane umożliwiające klasyfikację pojazdu. Dane te zostały przedstawione przez skarżącą Spółkę, a następnie potwierdzone przez organ odwoławczy, który skorzystał z informacji, dotyczących tej marki i tego typu pojazdu zamieszonych w Internecie. Strona nie przestawiła, żadnego dowodu, który wskazywałby, że dane, w szczególności dotyczące rozstawu osi nabytego pojazdu i długości wewnętrznej przestrzenia ładunkowej pojazdu były inne niż te które podała w toku kontroli podatkowej. Uwzględniając, że nabyty pojazd był pojazdem typowym, wyprodukowanym w 2008 r. należy przyjąć, że podane przez skarżącą wymiary, potwierdzone w toku postępowania zarówno przez organ I instancji jak i organ odwoławczy, były rzeczywistymi wymiarami. Między skarżącą a organami podatkowymi w istocie nie wystąpił spór co do istotnych w sprawie wymiarów pojazdu. Zasadnie zatem postanowieniem z dnia [...] czerwca organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z oględzin pojazdu. Fakt, że organ odwoławczy przed wydaniem decyzji, nie informował strony o potwierdzeniu danych przedstawionych przez stronę do protokołu kontroli nie miał także istotnego znaczenia w sprawie, bowiem faktycznie przyjęto dane przedstawione przez stronę. Ustalenia organu podatkowego nie były zatem ustaleniami odmiennymi od tych które przedstawiła skarżącą Spółka. Wskazać także należy, że twierdzenia skarżącej o powoływaniu się przez organ odwoławczy na treść protokołu oględzin i cytowaniu jego fragmentów (str. 6 skargi), nie znajdują potwierdzenia w treści zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy jednoznacznie stwierdza, że cechy techniczne pojazdu ustalano przyjmując dane przedstawione przez stronę w toku kontroli (str. 10 decyzji).

W ocenie Sąd, w niniejszej sprawie nie doszło też do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, sformułowanej w art. 127 O.p. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ drugiej instancji w pierwszej kolejności dokonał ponownej analizy całokształtu okoliczności sprawy i oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, co oznacza powtórne rozpatrzenie sprawy w postępowaniu odwoławczym. Natomiast w dalszej części swoich rozważań odniósł się do zarzutów strony podniesionych w odwołaniu. Fakt, że ta część uzasadnienia jest obszerna wynika z wielości zarzutów formułowanych przez Spółkę w odwołaniu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. oraz art. 3 ust. 1 i ust. 2 u.p.a oraz art. 90 TUWE (obecnie art. 110 TFUE), przez określenie zobowiązania w podatku akcyzowym w niniejszej sprawie z naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej z uwagi na nie objęcie opodatkowaniem obrotu krajowego samochodami osobowo-towarowymi, należy stwierdzić, że istotnie, jak wskazuje strona skarżąca, ustawodawca nakazuje stosowanie odmiennych klasyfikacji statystycznych towarów w zależności od tego, czy obrót ten ma charakter krajowy czy międzynarodowy. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 i ust. 2 u.p.a., do celów poboru akcyzy (...) na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy (...) w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Należy jednak zauważyć, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844), PKWiU oparta została w odniesieniu do określenia zakresów rzeczowych poszczególnych grupowań na klasyfikacjach i nomenklaturach międzynarodowych, m. in. na Nomenklaturze Scalonej (zasada 4.2) i zbudowana jest w oparciu o założenia międzynarodowych klasyfikacji handlu zagranicznego, tj. Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (CN) – zasada 5.2.1. Przy opracowywaniu klasyfikacji wyrobów posłużono się, jako "blokami konstrukcyjnymi", grupowaniami Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (CN). Z tych względów w PKWiU zakres rzeczowy wszystkich dziesięciocyfrówek, obejmujących wyroby, określony jest zakresem rzeczowym odpowiednich grupowań CN (zasada 5.2.1). Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU należy posługiwać się m. in. ogólnymi regułami interpretacji Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (CN) – zasada 7.2.

Analiza treści grupowania o nazwie samochody osobowe – symbol PKWiU 34.10.2 – prowadzi do wniosku, że układ i zakres rzeczowy tego grupowania generalnie odpowiada układowi i zakresowi rzeczowemu grupowania CN 8703 – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Podział pojazdów w grupowaniu PKWiU 34.10.2., podobnie jak w grupowaniu CN 8703, został dokonany z uwagi na rodzaj zapłonu (iskrowy, samoczynny) i pojemność skokową cylindra. Ponadto poszczególne pozycje grupowania PKWiU 34.10.2 zawierają odnośniki do odpowiednich kodów CN 8703.21-24 oraz 8703.31-33.

Mając na uwadze powyższe zasady klasyfikacji statystycznej należy uznać, że samochody osobowo-towarowe winny być klasyfikowane dla celów podatku akcyzowego, przy uwzględnieniu Nomenklatury Scalonej, do grupowania PKWiU 34.10.2. Nie jest natomiast możliwa klasyfikacja tych pojazdów do grupowania 34.10.4 – pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarów, zawierającego odnośniki do kodów CN 8704.21-23 oraz 8704.31-32. Należy również zauważyć, że nazwa wyrobu podana w poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. także obejmuje samochody osobowo-towarowe, co dodatkowo przemawia za uznaniem, że wyrobami akcyzowymi w rozumieniu art. 2 pkt 1 u.p.a. są samochody osobowo-towarowe, będące przedmiotem zarówno obrotu krajowego, jak i nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jako nieuzasadniony Sąd ocenia zarzut strony dotyczący naruszenia art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. oraz art. 3 ust. 1 i ust. 2 u.p.a oraz art. 90 TUWE (obecnie art. 110 TFUE), przez określenie zobowiązania w podatku akcyzowym w niniejszej sprawie z naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej.

W przedstawionym wyżej stanie rzeczy, sformułowany w skardze wniosek o skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnoty Europejskiej, zdaniem Sądu, nie zasługiwał na uwzględnienie.

Przechodząc do kwestii klasyfikacji samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez stronę skarżącą, przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu. Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Zatem definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych oraz w przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy" użytego w ustawie o podatku akcyzowym. Ustawa ta posługuje się bowiem własną definicją, zamieszczoną w poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym, to wyłącznie taka ma istotny walor dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Powołana definicja "samochodu osobowego" odwołuje się do podanej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zauważyć trzeba, że szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych. Nomenklatura Scalona stanowi bowiem jedną z dwóch części Wspólnej Taryfy Celnej i oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Z kolei Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) powstał na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 11, poz. 62). Stroną konwencji jest Unia Europejska, w wyniku czego Nomenklatura Scalona CN jest do 6 cyfr (podpozycje) w pełni zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw uprzemysłowionych. Taryfa celna, w tym Nomenklatura Scalona, występuje w wielu wersjach językowych.

Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionymi w rozporządzeniu Rady nr 2658/87. W klasyfikacji towarów pomocne są też noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy artykułu 9 paragraf 1 oraz artykułu 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do not wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego, ale ich nie zastępują i powinny być uważane za ich dopełnienie. Ponadto Komisja Europejska publikuje rozporządzenia klasyfikacyjne dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które są wykładnią klasyfikacji specyficznych towarów.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby, natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja i wyposażenie pojazdu wskazują, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy należy go zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703, podlegających akcyzie. Jednakże, jeżeli głównym przeznaczeniem danego pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie jego funkcjonalności, wtedy pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych CN 8704, niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Zaznaczyć trzeba, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów – do tej pozycji zakwalifikowane są bowiem także samochody osobowo-towarowe (kombi).

Wypada tutaj powołać wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r., sygn. C-486/06, w sprawie BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat, w którym stwierdzono, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów. Trybunał wskazał, że typowa budowa pickupa polega na istnieniu zamkniętej kabiny przeznaczonej na przestrzeń pasażerską i tylnej platformy ładunkowej. Cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób jest obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa o trzech punktach mocowania, znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy, jak również obecność silnika benzynowego, automatycznej skrzyni biegów, układu hamulcowego ABS, napędu na cztery koła, luksusowego wyposażenia oraz luksusowych sportowych felg.

W niniejszej sprawie w załączniku nr 7 do protokołu kontroli skarżącą Spółka przestawiła dane techniczne nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu Nissan Navara, obowiązujące w latach 2007-2009, w tym dane dotyczące maksymalnej długości podłogi przestraszeni ładunkowej i rozstawu osi pojazdów, ilości miejsc siedzący i dołączyła materiały dotyczące tego pojazdu, pochodzące za strony internetowej www.wysokieobroty.moyo.pl. Wynikające z tych danych cechy projektowe oraz dane dotyczące wyposażenia, mające zapewnić wysoki komfort jazdy pasażerów, dowodzą w sposób niebudzący wątpliwości, że nabyty przez stronę skarżącą samochód, w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia, spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703.

Nieuzasadniony jest tym samym zarzut naruszenia art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie prowadzące do uznania, że samochód pickup jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób oraz zarzut naruszenia rozporządzenia Rady nr 2658/87 przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie reguł Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej wskutek nieustalenia zasadniczego przeznaczenia samochodu. Organy podatkowe zasadnie ustaliły, na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703.

Oceny tej nie mogą zmienić zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, jak również świadectwo homologacji typu samochodu, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy spełnia on warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 Prawa o ruchu drogowym. Natomiast homologacja pojazdu stanowi sprawdzenie, czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego, porządku ruchu na drodze, spokoju publicznego i wydzielania szkodliwych emisji (art. 68 Prawa o ruchu drogowym). Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym (art. 2 pkt 40 – pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu) i samochodu ciężarowego (art. 2 pkt 42 – pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą), które nie odwołują się do Nomenklatury Scalonej. Dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji nie są wobec tego wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym. Dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią bowiem wyłącznie przepisy podatkowe, zawarte w ustawie o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych – są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej.

Prawidłowość klasyfikacji spornego samochodu do kodu CN 8703 znajduje potwierdzenie w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, przyjętych zgodnie z procedurą określoną w art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. W praktyce noty wyjaśniające stanowią istotną wskazówkę co do prawidłowej klasyfikacji towarów. Zgodnie bowiem z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, noty wyjaśniające – opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję Wspólnot Europejskich, a w odniesieniu do HS przez Światową Organizację Ceł – nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (por. powołany wyżej wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r., C-486/06). Ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Natomiast odstąpienie od stosowania tych not jest dopuszczalne w przypadku ich niezgodności ze sformułowaniem danej pozycji nomenklatury lub przekroczenia uprawnień przez organ upoważniony do ich opracowania.

W dniu 31 marca 2007 r. ogłoszone zostały zmiany w notach wyjaśniających do kodu CN 8703 (Dz. U. UE. C. 2007.74.1), zgodnie z którymi pozycja 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, czyli pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Do pojazdów wielofunkcyjnych zalicza się pojazdy typu pick-up. Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

Nabyty przez Skarżącą wewnątrzwspólnotowo samochód posiada oddzielną, zamkniętą kabina do przewozu osób i otwartą lub zamkniętą powierzchnię do transportu towarów. W trakcie postępowania ustalono również, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów nie jest większa niż 50 % długości rozstawu osi tego pojazdu.

Podana przez Skarżącą długość rozstawu osi wynosi 320 cm, natomiast maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów wynosi 155 cm (przy zamkniętej tylnej burcie). Organ I instancji – na podstawie informacji ze stron internetowych – ustalił, że długość rozstawu osi wynosi również 320 cm, natomiast maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów wynosi 151,1 cm (strona 11 -12 protokołu kontroli). Potwierdził to organ odwoławczy na stronach internetowych www.wutocentum.pl. Powyższe dane dowodzą, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów nie jest większa niż 50% długości rozstawu osi, co potwierdza prawidłowość klasyfikacji samochodu do kodu 8703.

Wprawdzie strona skarżąca domagała się przeprowadzenia oględzin nabytego samochodu, jednak nie przedstawiła żadnych danych, które uzasadniałyby twierdzenia, że w tym konkretnym samochodzie proporcja między maksymalną wewnętrzną długością podłogi powierzchni do transportu towarów a połową długości rozstawu osi jest inna niż podana do protokołu kontroli i potwierdzona przez organy podatkowe. Niezasadne są zatem zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procesowych i nieustalenia w tym zakresie stanu faktycznego.

Spółka wskazuje również, że do ustalenia proporcji powinna być przyjęta długość przestrzeni ładunkowej z uwzględnieniem długości otwartej tylnej burty, o którą można przedłużyć przestrzeń ładunkową. Należy jednak zauważyć, że strona skarżąca, wyjaśniając pojęcie "maksymalnej wewnętrznej długości podłogi powierzchni do transportu towarów", skupiła się jedynie na wyjaśnieniu słowa "maksymalny". Natomiast przy ustalaniu proporcji winna być brana pod uwagę "maksymalna wewnętrzna" długość podłogi, co oznacza długość wewnątrz przestrzeni ładunkowej, czyli przy zamkniętej (nie otwartej na zewnątrz) tylnej burcie. "Wewnętrzny" oznacza tyle co: "umieszczony, znajdujący się wewnątrz czegoś; odbywający się, działający wewnątrz, w środku czegoś" (Mały Słownik Języka Polskiego, pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1995). Zatem maksymalną wewnętrzną długość podłogi powierzchni do transportu odnosić należy zawsze do wewnętrznej przestrzeni powierzchni do transportu. W ocenie Sądu, stanowisko strony skarżącej byłoby uzasadnione, gdyby normodawca posłużył się zapisem "maksymalna długość podłogi powierzchni do transportu". Opuszczenie i wykorzystanie tylnej burty oznacza bowiem wyjście poza wewnętrzną długość powierzchni przeznaczonej do transportu. Prawidłowość takiej interpretacji znajduje potwierdzenie w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 316/2011 z dnia 30 marca 2011 r., dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz. U. UE. L. 2011.86.61), w którym wskazano, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi w części przeznaczonej do transportu towarów ograniczona jest burtami i klapą tylną, kiedy ta ostatnia jest zamknięta.

Zdaniem skarżącej Spółki, organy podatkowe nie uwzględniły istotnego dla klasyfikacji pojazdu stosunku ładowności części pasażerskiej i towarowej. Zarzut ten nie jest zasadny – organ odwoławczy słusznie wyjaśnił, że kryterium stosunku ładowności, wprowadzone do not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, na 22 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 1998 r., zostało usunięte w wyniku zmian do not wyjaśniających przyjętych na 28 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 2001 r. i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu (noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego w polskiej wersji językowej opublikowane zostały jako załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – M.P. Nr 86, poz. 880). Na marginesie należy zauważyć, że również noty wyjaśniające do HS do pozycji 8703 zaliczają pojazdy wielozadaniowe, które można wykorzystywać do transportu zarówno osób, jak i towarów, w tym również niektóre pojazdy typu pickup.

Wobec powyższego nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. oraz art. 80 ust. 3 u.p.a., przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, polegające na pominięciu rodzaju zawieszenia pojazdu, wyposażenia w silnik diesla o niskim spalaniu, możliwości wykorzystania przestrzeni ładunkowej przy otwartej burcie, relingów w części ładunkowej służących do mocowania towarów oraz ładowności pojazdu. Tak samo nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., przez nieuwzględnienie maksymalnej dopuszczalnej ładowności pojazdu, błędne ustalenie wewnętrznej długości przestrzeni ładunkowej oraz zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. i art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., w związku z motywem trzecim i art. 1 ust. 2 lit. a/ oraz art. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2658/87 przez niezastosowanie not wyjaśniających do Systemu Zintegrowanego.

Wypada też wskazać, iż w przedmiocie klasyfikacji samochodu Nissan Navara do kodu CN 8703 wypowiedział się już także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 września 2012 r. sygn. akt I GSK 16/12, prezentując tożsamy pogląd.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 O.p., przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu na okoliczność zamierzonego przez producenta fabrycznego przeznaczenia pojazdu, należy stwierdzić, że z punktu widzenia kryteriów klasyfikacji do poszczególnych pozycji CN fabryczne przeznaczenie pojazdu wyznaczone jest przez ogólny jego wygląd i ogół cech tych pojazdów, nadane przez producenta. W rozpatrywanej sprawie przeznaczenie pojazdu zostało ustalone przez organy podatkowe właśnie na podstawie cech nadanych przez producenta. Nieuzasadniony jest więc zarzut zaniechania ponownego przeprowadzenia dowodu z oświadczenia dystrybutora pojazdów tej marki F Sp. z o. o.

Nie mógł też zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 2 pkt 1 u.p.a. w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., a także art. 3 ust. 2 i 3 u.p.a. oraz art. 25 ust. 1 pkt 6, art. 25 ust. 2 oraz art. 40 ust. 1 ustawy o statystyce publicznej, przez odmienną klasyfikację pojazdu od klasyfikacji dokonywanej przez uprawniony organ i zaniechanie obowiązku wystąpienia o interpretację statystyczną do właściwego urzędu statystycznego. Takiego obowiązku nie nakładają na organ podatkowy przepisy ustawy o podatku akcyzowym ani też wskazane przez stronę przepisy ustawy o statystyce publicznej. Organy podatkowe poza tym uprawnione są do samodzielnej klasyfikacji wyrobów dla celów ich opodatkowania. Ponadto u.p.a. w wykazie wyrobów akcyzowych w poz. 59 załącznika nr 1 odwołuje się nie tylko do klasyfikacji statystycznej, ale powołuje też nazwę wyrobu (grupy wyrobów) w kolumnie 5 wykazu wyrobów akcyzowych, wskazującą na podleganie akcyzie również przez samochody osobowo-towarowe.

Za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., przez pominięcie w uzasadnieniu decyzji argumentów podnoszonych przez stronę i sporządzenie nieprzekonującego stronę uzasadnienia decyzji, albowiem organ podatkowy dokładnie ustalił stan faktyczny sprawy i miał na uwadze całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym również dokumenty przedłożone przez Spółkę oraz podnoszone przez nią argumenty. Natomiast odmienna od strony skarżącej ocena materiału dowodowego, przy prawidłowo wyprowadzonych wnioskach przez organ podatkowy nie świadczy o pominięciu dowodów złożonych przez stronę i jej argumentów, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady przekonywania stron postępowania.

Niezasadny jest również zarzut dotyczący wadliwego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie. Jak wynika z treści postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...], na podstawie art. 165b § 1 O.p. organ ten postanowił wszcząć postępowania podatkowe w zakresie określenia wysokości podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w 2008 roku 41 samochodów marki Nissan Navara, wymienionych w tym postanowieniu, z podaniem szczegółowych danych identyfikacyjnych każdego pojazdu. W sprawie nabycia wewnątrzwspólnotowego każdego z tych pojazdów toczyło się odrębne postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem decyzji. W ocenie Sądu, wszczęcie postępowań podatkowych w każdej z tych spraw postanowieniem wydanym w jednym egzemplarzu pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), skargę oddalił.