Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 58/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2022-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 13
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi P. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. S. kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (organ) ocenił, że nie jest prawidłowe stanowisko P. S. (wnioskodawca) w kwestii braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) oraz braku prawa do odliczenia VAT naliczonego w przypadku świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej na warunkach przewidzianych w ustawie o nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej (Dz.U.2021.945 - u.n.p.p.) i w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości w sprawie nieodpłatnej pomocy prawnej oraz nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (Dz.U.2021.2500 - r.n.p.p),

Organ tłumaczył, że wnioskodawca w pierwszej kolejności nawiązał do art. 8 ust. 1, art. 4 ust. 1, ust. 2, ust. 4, art. 2 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 28a ustawy o samorządzie powiatowym (Dz.U.2022.528 - u.s.p.) w związku z rozwiązaniami przewidzianymi w u.n.p.p. i r.n.p.p. Na gruncie tego stanu prawnego wnioskodawca w uzupełnionym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawił zamierzenie, w którym planuje utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka) o statusie organizacji pozarządowej według art. 11 ust. 1, ust. 6 u.n.p.p. i osoby prawnej wymienionej w art. 3 ust. 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U.2020.1057 ze zm. - u.p.p.w.). Spółka zarejestrowana będzie w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej (KRS) jako organizacja pożytku publicznego. Zostanie wpisana na co najmniej jedną spośród prowadzonych przez wojewodów listę organizacji pozarządowych uprawnionych do prowadzenia punktów, o których mowa w art. 4a ust. 7 w związku z art. 11d ust. 1, art. 11 ust. 6 u.n.p.p. W wyniku co najmniej jednego otwartego konkursu powiat wyłoni spółkę do realizacji zadania publicznego, polegającego na prowadzeniu punktów nieodpłatnej pomocy prawnej lub/i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, lub/i edukacji prawnej w rozumieniu u.n.p.p. Na podstawie umowy z co najmniej jednym powiatem spółka na zasadach art. 16 ust. 1 u.p.p.w. będzie realizować zadanie publiczne przewidziane w u.n.p.p. i prowadzić co najmniej jeden punkt NPP lub/i NPO w tym powiecie. W ten sposób spółka przyjmie od powiatu zlecenie realizacji zadania publicznego. Powiat przyzna spółce środki finansowe na ten cel w formie dotacji, przy czym w zakresie niewykorzystanym na wymienione zadanie publiczne dotacja będzie podlegać zwrotowi. Spółka wniesie umówiony wkład własny (niefinansowy, osobowy i rzeczowy). W razie konieczności spółka zapewni realizację omawianego zadania publicznego poza punktem bądź w trybie zdalnym. Spółka będzie prowadzić wyodrębnioną dokumentację finansowo-księgową i ewidencję księgową dla zadania publicznego zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o rachunkowości (Dz.U.2021.217 ze zm. - u.r.). Spółka oświadczy w umowie z powiatem, że poniesie wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody powstałe w związku z realizacją zadania publicznego, co jednak nie wyłączy solidarnej odpowiedzialności powiatu oraz Skarbu Państwa za te szkody zgodnie z art. 417 ustawy Kodeks cywilny (Dz.U.2020.1740 ze zm. - K.c.). Spółka będzie uprawniona do odstąpienia od umowy z powiatem, jeżeli powiat nie przekaże "Fundacji" dotacji w terminie 7 dni od dnia jej otrzymania od wojewody. Spółka będzie działać na podstawie:

- art. 3, art. 4 § 1 pkt 1, art. 12, art. 151 § 1, art. 161 § 1, art. 163 ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2020.1526 ze zm.- K.s.h.);

- art. 33, art. 331 § 1, art. 35, art. 37 § 1 K.c.;

- art. 11 ust. 1, ust. 2, ust. 6, art. 11d u.n.p.p.;

- art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1b, pkt 22a, art. 5 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 4 pkt 1, art. 11 ust. 1 pkt 2, ust. 2, art. 16 ust. 1, art. 20, art. 22, art. 151, art. 221 ust. 1 - ust. 3 u.p.p.w. Spółka będzie posiadać umowy zawarte z adwokatami lub/i radcami prawnymi, lub/i doradcami podatkowymi oraz z mediatorami, doradcami obywatelskimi. Prawnicy wykonawcy, z którymi spółka zawrze umowy o świadczenie usług (B), będą posiadać wymagane uprawnienia i za ich pomocą spółka będzie świadczyć nieodpłatną pomoc prawną lub/i nieodpłatne poradnictwo obywatelskie. Prawnik koordynator, z którym spółka zawrze umowy o świadczenie usług (A), również będzie posiadać co najmniej jedno z wymienionych wyżej uprawnień. Spółka będzie wykonywać świadczenie na rzecz powiatu. Natomiast faktycznymi odbiorcami nieodpłatnej pomocy prawnej lub/i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego będą osoby uprawnione w myśl u.n.p.p. Spółka nie będzie zawierać umów o świadczenie nieodpłatnej pomocy prawnej lub/i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego z osobami ustawowo uprawnionymi do skorzystania z takiej pomocy. Osoby uprawnione będą korzystać z omawianej pomocy na podstawie u.n.p.p. Spółka przyjmie na siebie jedynie wykonywanie zadania publicznego, które ustawowo obciąża powiat. Spółka będzie działać w zastępstwie powiatu. Beneficjentem jej świadczenia będzie powiat, a świadczenie będzie polegać na wykonywaniu zadania publicznego przewidzianego w u.n.p.p. Dotacja od powiatu nie będzie wynagrodzeniem dla spółki za świadczenie, ale stanowić będzie finansowanie realizacji zadania publicznego stosownie do art. 151, art. 221 ust. 1 - ust. 3 ustawy o finansach publicznych (Dz.U.2021.305 ze zm. - u.f.p.) oraz art. 8 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 1 u.n.p.p. Całkowity koszt zadania publicznego będzie stanowić sumę dotacji i wkładu własnego. Dotacja w przeważającej części pokryje wynagrodzenia prawnika koordynatora oraz prawnika wykonawcy na podstawie umów A i B. W niewielkiej części sfinansuje zadanie z zakresu edukacji prawnej. Umowa z powiatem nie będzie nakładać na spółkę obowiązku wystawiania faktur na rzecz powiatu. Spółka nie planuje rejestracji jako czynny podatnik VAT. Faktury dokumentujące wydatki (przykładowo wynagrodzenia prawnika koordynatora, prawnika wykonawcy na podstawie umów A i B, zakupy usług na potrzeby edukacji prawnej objętych zakresem wniosku) będą wystawiane na spółkę. Poza wykonywaniem jedynie zadania publicznego powierzonego przez powiat/y spółka nie zamierza wykonywać żadnych innych czynności opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania, niepodlegających opodatkowaniu VAT. Nabywane towary i usługi będzie wykorzystywać jedynie na potrzeby wykonywania opisanego zadania publicznego powierzonego przez powiat/y. Do umowy spółki z powiatem będą mieć zastosowanie przepisy u.n.p.p., u.p.p.w., u.f.p., u.r. oraz ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz.U.2021.289 ze zm.), K.c. (w szczególności art. 417 § 2 K.c.). W imieniu powiatu starosta będzie kontrolować wykonywanie umowy przez spółkę na zasadach określonych w u.p.p.w.

Prawnik koordynator w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. (kancelarii) będzie świadczyć usługi prawnicze w rozumieniu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2021.685 ze zm. - ustawa o VAT) oraz usługi w zakresie pozostałego doradztwa w rozumieniu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT (usługi bieżące). Usługi bieżące prawnik koordynator będzie świadczyć w charakterze czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT w ramach samodzielnej działalności gospodarczej. Spółka zawrze z prawnikiem koordynatorem oraz innymi prawnikami wykonawcami umowy o świadczenie usług (A). Będą to usługi dodatkowe wykonywane niezależnie (oprócz) usług bieżących. Prawnik koordynator wraz z każdym prawnikiem wykonawcą zawrą ze spółką odrębną umowę (art. 750, art. 734 - art. 751 K.c.). Prawnik koordynator z prawnikiem wykonawcą jako zleceniobiorcy zobowiążą się wobec spółki o statusie zleceniodawcy do wspólnego wykonywania w imieniu spółki (a w przypadku prawnika wykonawcy dodatkowo do pozostawania w gotowości) świadczeń przewidzianych w u.n.p.p. co najmniej przez 4 godziny dziennie, 5 dni w tygodniu z wyjątkiem ustawowych dni wolnych od pracy. Realizacja zadań z zakresu edukacji prawnej odbywać się będzie w terminach określonych przez spółkę przy uwzględnieniu w miarę możliwości terminów wskazanych przez prawników. Prawnik koordynator oraz prawnik wykonawca nie zawrą w tym celu umowy spółki cywilnej i nie będzie ich zamiarem wykonywanie umowy ze spółką w ramach uprzednio zawartej umowy spółki cywilnej. Jedynym zamiarem prawnika koordynatora oraz prawnika wykonawcy będzie przyjęcie solidarnej odpowiedzialności wobec spółki w rozumieniu art. 366 § 1 K.c., rozliczenie wynagrodzenia zapłaconego przez spółkę w ramach wzajemnych roszczeń regresowych zgodnie z art. 376 § 1 K.c. na podstawie odrębnych ustaleń między zleceniobiorcami. Prawnik koordynator oraz prawnik wykonawca zobowiążą się prawidłowo dokumentować każdy przypadek świadczonej pomocy w sposób określony w art. 7 ust. 1, ust. 1a, ust. 2 u.n.p.p. Lokal oraz niezbędne wyposażenie zapewni samorząd terytorialny (powiat lub/i gmina), ewentualnie spółka, która może udostępnić prawnikom oprogramowanie prawnicze wyłącznie do celów udzielania pomocy osobom ustawowo uprawnionym. Dobrowolne użycie przez prawnika koordynatora lub prawnika wykonawcę (zleceniobiorców) własnych rzeczy, oprogramowania lub innych przedmiotów (§ 5 r.n.p.p.) będzie uregulowane umową dzierżawy ze spółką (art. 693, art. 709, art. 662 § 2, art. 694 K.c.). Nie będzie to odrębna umowa. Będzie to mieć miejsce zwłaszcza w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego, stanu epidemii albo stanu nadzwyczajnego, gdy prawnicy będą udzielać pomocy zdalnie czy poza siedzibą punktu. Dzierżawa nie będzie świadczona w ramach samodzielnej działalności gospodarczej. Beneficjentem tej usługi będzie spółka. Z tytułu dzierżawy spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty czynszu, wynagrodzenia prawnikom za oddanie spółce do używania i pobieranie pożytków. W tym sensie dzierżawa będzie bezpłatna.

Spółka będzie prowadzić jedynie działalność pożytku publicznego w sferach zadań publicznych. Nie będzie prowadzić działalności gospodarczej. Nie będzie pobierać od osób uprawnionych żadnego wynagrodzenia za opisaną pomoc.

Istnieje możliwość, że w związku z wykonywaniem przez prawnika koordynatora lub/i prawników wykonawców umowy A dobrowolnie (w zależności od swojego uznania lub zaistniałych potrzeb) użyją oni własnego pojazdu i poniosą koszty paliwa, własnego lokalu (przykładowo w przypadku dyżurów zdalnych), mediów, własnego oprogramowania prawniczego, jego licencji, własnych materiałów biurowych. W takim przypadku prawnik koordynator lub/i prawnik wykonawca na zasadzie art. 662 § 2, art. 694 K.c. będą mieć wobec spółki roszczenie o zwrot tych kosztów, które nie będą wynagrodzeniem za oddanie spółce do używania i pobieranie pożytków. Spółka zwróci prawnikom równowartość tych kosztów po ich udokumentowaniu.

Prawnik koordynator oraz prawnik wykonawca nie będą ponosić odpowiedzialności wobec osób trzecich w szczególności wobec osób uprawnionych w myśl u.n.p.p. za wykonywanie umowy. W sprawach nieuregulowanych znajdą zastosowanie przepisy K.c. w szczególności art. 474, art. 738, art. 742.

Prawnik koordynator nie będzie zobowiązany do osobistego wykonywania umowy. Wówczas będzie musiał ustanowić zastępcę o kwalifikacjach określonych w u.n.p.p. Prawnik koordynator oraz prawnik wykonawca nie będą mogli odmówić udzielenia pomocy osobie ustawowo uprawnionej, chyba że zaistnieją ważne powody (art. 5 ust. 3, art. 11 ust. 10 u.n.p.p.). Prawnik koordynator będzie zobowiązany do merytorycznego wsparcia w skomplikowanych sprawach, merytorycznej kontroli pomocy świadczonej przez prawników wykonawców, pobrania wynagrodzenia od spółki, ustalenia i dokonania rozliczeń z prawnikami wykonawcami. Spółka zapłaci prawnikowi koordynatorowi oraz prawnikowi wykonawcy wynagrodzenie w wysokości 100% dotacji przyznanej od powiatu. Ulegnie ono odpowiedniemu zmniejszeniu w przypadku zmniejszenia przekazanej dotacji bądź obowiązku jej zwrotu (nienależyte wykonanie umowy, dyżury niezrealizowane z przyczyn leżących po stronie powiatu lub ze względu na siłę wyższą). Lokalizacje, dni, godziny dyżurów, tryb wykonywania nieodpłatnej pomocy prawnej lub/i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, lub/i nieodpłatnej mediacji, lub/i edukacji prawnej określą odrębne ustalenia zawarte między zleceniobiorcami.

Spółka zawrze umowy o świadczenie usług (A) z prawnikiem koordynatorem oraz innymi prawnikami wykonawcami. Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług jako prawnik koordynator objętych zakresem umowy A. Prawnik koordynator nie będzie ponosić ryzyka gospodarczego ani ekonomicznego. Jego wynagrodzenie będzie mieć charakter ryczałtowy w wysokości 100% dotacji, przy czym odpowiednia część tego wynagrodzenia przypadnie prawnikom wykonawcom według ustalonego przez nich zakresu świadczonej pomocy.

Prawnicy wykonawcy w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. (kancelarii) będą świadczyć na bieżąco usługi prawnicze w rozumieniu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT oraz usługi w zakresie pozostałego doradztwa w rozumieniu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT (usługi bieżące). Usługi bieżące prawnicy wykonawcy będą świadczyć w charakterze czynnych, zarejestrowanych podatników VAT w ramach działalności gospodarczej.

Spółka zawrze umowy o świadczenie usług (B) z prawnikami wykonawcami oraz prawnikiem koordynatorem. Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług jako prawnik wykonawca w zakresie objętym umową B. Prawnik wykonawca nie będzie ponosić ryzyka gospodarczego ani ekonomicznego. Uzyska ryczałtowe, stałe wynagrodzenie w wysokości 100% dotacji, z tym że odpowiednia część tego wynagrodzenia przypadnie prawnikowi koordynatorowi w zależności od ustalonego przez nich zakresu wykonania umowy.

Na zakończenie wnioskodawca zaznaczył, że "wszelkie okoliczności, wynikające z powoływanych lub/i cytowanych przepisów prawa w niniejszym zdarzeniu przyszłym zajdą w rzeczywistości."

W odniesieniu do powyższego zamierzenia wnioskodawca powziął wątpliwości prawne co do tego czy:

- czynności spółki podjęte w wykonaniu umowy z powiatem będą podlegać opodatkowaniu VAT;

- spółka będzie mieć prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przez prawnika koordynatora w fakturze dokumentującej wykonanie umowy A oraz przez prawnika wykonawcę w fakturze dokumentującej wykonanie umowy B.

Zdaniem wnioskodawcy, spółka będzie działać w reżimie publicznoprawnym. Forma prawna w postaci spółki kapitałowej prawa handlowego nie czyni z niej automatycznie podatnika VAT. Ważne są czynności, jakie podejmuje, charakter jej aktywności, przy której będzie wykorzystywać infrastrukturę i organizację wewnętrzną powiatu/gminy. Dotacja będzie wynagrodzeniem stałym, odpowiadającym zadaniu publicznemu. Umowa spółki z powiatem nie będzie przewidywać nieotrzymania dotacji, jeżeli spółka należycie wykona zadanie publiczne. Nie wystąpi ryzyko ekonomiczne. Nie zaistnieją warunki charakterystyczne dla wolnorynkowej swobody i konkurencji.

Wnioskodawca wywodził, że z perspektywy art. 417 § 2, art. 474, art. 738 § 2 K.c wystąpi solidarna odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania/zaniechania spółki:

- Skarbu Państwa, który zleca powiatowi zadanie publiczne z zakresu administracji rządowej;

- powiatu, który powierza realizację zadania publicznego spółce;

- spółki jako zastępcy powiatu.

W tym zakresie oświadczenie spółki w umowie z powiatem, że będzie ponosić wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody powstałe w związku z realizacją zadania publicznego nie wyłączy bezwzględnie wiążącego art. 417 § 2 K.c.

Wnioskodawca argumentował, że spółka w trakcie dyżuru w punkcie nie będzie mogła odmówić udzielenia pomocy osobie uprawnionej z wyjątkiem ważnych powodów. Przy wykonaniu umowy z powiatem spółka będzie innym podmiotem prawa publicznego w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm. - dyrektywa 112).

W następstwie, zdaniem wnioskodawcy, spółce nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony. Po pierwsze, spółka nie będzie podatnikiem VAT. Po drugie zaś, pomimo naliczenia przez prawnika koordynatora oraz prawnika wykonawcę VAT z tytułu czynności wykonanych na rzecz spółki, w omawianym zakresie nie powstanie po ich stronie VAT naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Prawnik koordynator oraz prawnik wykonawca nie będą wykonywać czynności w ramach samodzielnej działalności gospodarczej prowadzonej w charakterze profesjonalnego podatnika VAT. Nie będą oni świadczyć usług na rzecz spółki, powiatu, Skarbu Państwa, ale na rzecz osób ustawowo uprawnionych, które zgłoszą się do punktu celem uzyskania pomocy. Prawnicy będą zastępcami spółki, powiatu, Skarbu Państwa, nie zaś usługodawcami.

Od chwili zawarcia umowy z powiatem spółka będzie realizować zadanie publiczne powiatu ze skutkiem zwalniającym powiat z tego obowiązku. Prawnicy "zatrudniani" przez spółkę jako dalsi zastępcy zwolnią spółkę z obowiązku świadczenia pomocy na rzecz osób ustawowo uprawnionych, które nie będą uiszczać świadczenia wzajemnego.

Wnioskodawca zaznaczył, że nieodpłatna pomoc prawna/nieodpłatne poradnictwo obywatelskie udzielane ogółowi osób uprawnionych w odbiorze społecznym zbuduje renomę i prestiż tych prawników, znacząco zwiększy ich rozpoznawalność.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy.

Nawiązał do:

- art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 6, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 2, ust. 4 ustawy o VAT;

- art. 9 ust. 1, art. 13 ust. 1 dyrektywy 112;

- art. 16 ust. 2, art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997.78.483 ze zm.);

- art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 22 u.s.p.;

- art. 8 ust. 1, art. 11 ust. 1, ust. 6 u.n.p.p.

Zdaniem organu, analiza opisanego zdarzenia przyszłego i obowiązującego stanu prawnego prowadzi do stwierdzenia, że zaistnieją znamiona odpłatnego świadczenia usług opodatkowanych VAT. Spółka będzie wykonywać zadanie publiczne, za co otrzyma środki finansowe w formie dotacji. Pomiędzy płatnością ze strony powiatu na rzecz spółki i świadczeniem na rzecz powiatu ze strony spółki będzie zachodzić związek bezpośredni. Spółka, realizując opisane zadanie, zwolni powiat z określonych prawem obowiązków za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT. Powiat osiągnie więc wymierną korzyść. Spółka co prawda będzie wykonywać czynności związane z realizacją zadania publicznego, należącego do powiatu, ale będzie wykonywać te czynności jako odrębny podmiot. Spółka nie będzie wchodzić w skład administracji samorządowej, lecz będzie prowadzić niezależną działalność gospodarczą. Fakt, że spółka będzie wykonywać zadanie publiczne powiatu nie może przesądzać o uznaniu wykonywanego zadania publicznego powierzonego spółce za niepodlegające opodatkowaniu VAT. Pomiędzy spółką a powiatem będzie istniał stosunek zobowiązaniowy, w którym spółka będzie podmiotem świadczącym. Powiat będzie beneficjentem świadczenia, polegającego na wykonywaniu zadania publicznego. W konsekwencji opisane czynności spółki na rzecz powiatu będą objęte art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy wykonywaniu tych usług spółka będzie działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. "Jedynie bowiem w przypadku, gdy wykonywanie zadań powierzonych następuje w ramach władztwa publicznoprawnego uznaje się, że wykonywane jest przez organ władzy publicznej lub urząd go obsługujący. W niniejszej sprawie wyłączenie to nie wystąpi, ponieważ nie można uznać, że powyższe usługi mogą być prowadzone w ramach takiego władztwa, tj. że odbiorcy świadczenia mogą być zmuszeni do korzystania z nich."

Zatem konsekwentnie organ przyjął, że spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony, wynikający z faktur otrzymanych od prawnika koordynatora i prawnika wykonawcy. Prawo to będzie przysługiwać spółce, o ile nie zaistnieją ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT.

Wnioskodawca (skarżący) złożył skargę na powyższą interpretację indywidualną.

Wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zarzucił naruszenie art. 14c § 1, art. 14b § 2, art. 14e § 1 pkt 1, § 1a pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540 ze zm. - O.p.) przez:

- pominięcie interpretacji ogólnych Ministra Finansów (MF), orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) oraz art. 4 ust. 4 u.s.p., art. 19 ust. 1, art. 4 ust. 1, ust. 2, art. 3, art. 3a, art. 3b, art. 4a, art. 5 ust. 1, ust. 2 - ust. 5, art. 7, art. 6 ust. 2 pkt 3 - pkt 5, art. 11 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 3a, ust. 6, ust. 7 - ust. 10, art. 11d, art. 8 ust.1 - ust. 13, art. 20 ust. 1 u.n.p.p., art. 3 ust. 3, art. 16 ust. 1, art. 5 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 4 pkt 1, art. 11 ust. 1 pkt 2, ust. 2 u.p.p.w., art. 151, art. 221 ust. 1 - ust. 3 u.f.p., art. 417 § 2 K.c.;

- błędne przyjęcie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zamiast art. 15 ust. 3 pkt 3, art. 15 ust. 6, art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy podatkowej.

Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana interpretacja indywidualna nie jest zgodna z prawem.

Zamierzenie opisane przez skarżącego oraz postawione przez niego pytania o prawo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (po uzupełnieniach) wyznaczyły podstawę faktyczną i prawną sprawy z punktu widzenia art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.

Z kolei zarzuty sformułowane przez skarżącego w skardze do sądu określiły ramy sądowej kontroli legalności interpretacji indywidualnej stosownie do art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2022.329 ze zm. - P.p.s.a.).

W ocenie sądu, spór skarżącego z organem zasadniczo można sprowadzić do zagadnienia czy w okolicznościach zamierzenia opisanego przez skarżącego spółka będzie występować w charakterze podatnika VAT jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, czy też trzeba przyznać jej status organu władzy publicznej występującego w roli organu władzy publicznej. W kontekście tak zarysowanej kwestii spornej kluczowe stają się kryteria, które pozwolą wytyczyć obiektywną granicę, oddzielającą obrót gospodarczy od sfery imperium. Każdy z tych obszarów aktywności - z jednej strony obrót gospodarczy, a z drugiej władztwo publiczne - rządzi się bowiem istotnie odmiennymi regułami.

Jak stanowi art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Podatnikiem, o którym mowa w ust. 1, jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia: 1) zarządu sukcesyjnego albo 2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (art. 15 ust. 1a ustawy o VAT).

Podatnika, o którym mowa w ust. 1a, uznaje się za podatnika kontynuującego prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika (art. 15 ust. 1b ustawy o VAT).

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności: 1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) (uchylony); 3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 ustawy o VAT).

Przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ustawy o VAT).

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Wykładnia i stosowanie art. 15 ustawy o VAT każdorazowo ma uwzględniać treść i cel dyrektywy 112.

Według art. 9 dyrektywy 112 podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu (art. 9 ust. 1 dyrektywy 112).

Poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty (art. 9 ust. 2 dyrektywy 112).

Następnie w myśl art. 13 dyrektywy 112 krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte (art. 13 ust. 1 dyrektywy 112).

Państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390b, za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej (art. 13 ust. 2 dyrektywy 112).

W dalszej kolejności dla sądowej kontroli legalności istotne są unormowania ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej (u.n.p.p.) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie nieodpłatnej pomocy prawnej oraz nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (r.n.p.p).

Ustawa o nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej określa zasady udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej, świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, a także zasady realizacji zadań z zakresu edukacji prawnej (art. 1 u.n.p.p.).

Niniejsza ustawa nie zwalnia organów administracji publicznej od wykonywania określonych w ustawach zadań w zakresie poradnictwa prawnego, poradnictwa obywatelskiego oraz edukacji prawnej (art. 2 ust. 1 u.n.p.p.).

Niniejsza ustawa nie ogranicza działalności w zakresie nieodpłatnego poradnictwa prawnego, poradnictwa obywatelskiego oraz edukacji prawnej (art. 2 ust. 2 u.n.p.p.).

W art. 3 - art. 5 u.n.p.p. ustawodawca unormował, jakie czynności i w jakim przedmiocie mogą być podejmowane w ramach nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, edukacji prawnej oraz kto i po spełnieniu jakich warunków jest uprawniony z jednej strony do uzyskania takiej pomocy, z drugiej zaś do jej świadczenia. Trzeba przy tym odnotować, że omawiane wsparcie jest kierowane do osób fizycznych zwanych osobami uprawnionymi znajdujących się w trudnym położeniu materialnym. Ma ono za zadanie podnieść świadomość prawną i pomóc w samodzielnym rozwiązywaniu problemów.

Każdy przypadek udzielenia nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego dokumentuje się w karcie nieodpłatnej pomocy prawnej lub nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, zwanej dalej kartą pomocy, przez podanie w szczególności informacji dotyczących zgłoszonej sprawy i udzielonej pomocy, dziedziny prawa, której dotyczyła ta pomoc, kategorii sprawy, formy udzielonej pomocy, czasu poświęconego na jej udzielenie i liczby wizyt osoby uprawnionej w tej samej sprawie, ogólnych informacji o osobie uprawnionej dotyczących w szczególności wieku, płci, wykształcenia, dochodu, gospodarstwa domowego i miejsca zamieszkania oraz danych dotyczących punktu, osoby udzielającej pomocy i daty jej udzielenia. Karta pomocy zawiera część obejmującą opinię osoby uprawnionej o udzielonej pomocy. Wypełnienie przez osobę uprawnioną tej części karty pomocy, w tym podanie numeru telefonu w celu zasięgnięcia dalszej opinii, jest uzależnione od zgody osoby uprawnionej. W karcie pomocy nie podaje się danych osobowych osoby uprawnionej, które mogą bezsprzecznie identyfikować osobę (art. 7 ust. 1 u.n.p.p.).

Karta pomocy jest dokumentowana drogą elektroniczną za pośrednictwem systemu teleinformatycznego. Karta pomocy zawierająca część obejmującą opinię osoby uprawnionej o udzielonej pomocy może być przekazywana przez osoby uprawnione poprzez wypełnienie ankiety w miejscu świadczenia pomocy lub przekazywana drogą elektroniczną bezpośrednio do urzędu starostwa powiatowego (art. 7 ust. 1a u.n.p.p.).

Starosta analizuje opinie osób uprawnionych o udzielonej pomocy, mając na względzie potrzebę wprowadzenia usprawnień oraz podniesienia jakości nieodpłatnej pomocy prawnej i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (art. 7 ust. 5 u.n.p.p.).

Zadania polegające na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej, świadczeniu nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego oraz edukacji prawnej, o których mowa w art. 11 ust. 7 zdanie drugie, są zadaniami zleconymi z zakresu administracji rządowej realizowanymi przez powiat w porozumieniu z gminami albo samodzielnie (art. 8 ust. 1 u.n.p.p.).

Na każdy powiat przypada liczba punktów odpowiadająca mnożnikowi, o którym mowa w art. 20 ust. 4 (art. 8 ust. 2 u.n.p.p.).

Udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego odbywa się w punkcie w przeciętnym wymiarze 5 dni w tygodniu podczas dyżuru trwającego co najmniej 4 godziny dziennie, z wyłączeniem dni, o których mowa w art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 18 stycznia 1951 r. o dniach wolnych od pracy (art. 8 ust. 3 u.n.p.p.).

Udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego odbywa się według kolejności zgłoszeń po umówieniu terminu wizyty. Z ważnych powodów dopuszcza się ustalenie innej kolejności udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego. Kobiecie, która jest w ciąży, udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego odbywa się poza kolejnością. Prowadząc rejestrację zgłoszeń, dąży się do równomiernej rejestracji zgłoszeń osób uprawnionych odpowiednio do dyżurów w punktach nieodpłatnej pomocy prawnej lub w punktach nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego w danym powiecie (art. 8 ust. 4 u.n.p.p.).

Zgłoszeń dokonuje się telefonicznie pod numerem telefonu wskazanym przez starostę. Starosta oprócz dokonywania zgłoszeń telefonicznych może również umożliwić dokonywanie zgłoszeń za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej (art. 8 ust. 5 u.n.p.p.).

W przypadku, gdy liczba osób uprawnionych, którym ma zostać udzielona nieodpłatna pomoc prawna lub świadczone nieodpłatne poradnictwo obywatelskie, uniemożliwia sprawne umawianie terminów wizyt w punktach na obszarze danego powiatu, czas trwania dyżuru może ulec wydłużeniu do co najmniej 5 godzin dziennie we wszystkich punktach na obszarze tego powiatu. Wydłużenie czasu trwania dyżuru następuje na żądanie starosty. Możliwość wydłużenia czasu trwania dyżuru w trakcie roku określa się jako jeden z warunków otwartego konkursu ofert, o którym mowa w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (art. 8 ust. 6 u.n.p.p.).

Wydłużenie czasu trwania dyżuru, o którym mowa w ust. 6, nie powoduje zwiększenia środków przeznaczonych na realizację zadania w danym roku (art. 8 ust. 7 u.n.p.p.).

Osobom ze znaczną niepełnosprawnością ruchową, które nie mogą stawić się w punkcie osobiście, oraz osobom doświadczającym trudności w komunikowaniu się, o których mowa w ustawie z dnia 19 sierpnia 2011 r. o języku migowym i innych środkach komunikowania się, może być udzielana nieodpłatna pomoc prawna lub świadczone nieodpłatne poradnictwo obywatelskie, także poza punktem albo za pośrednictwem środków porozumiewania się na odległość (art. 8 ust. 8 u.n.p.p.).

Wszystkie lub wybrane dyżury w punkcie mogą posiadać określoną specjalizację. Specjalizację dyżuru określa się w szczególności poprzez wskazanie dziedziny prawa lub problematyki nieodpłatnej pomocy prawnej udzielanej podczas dyżuru lub nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego świadczonego podczas dyżuru, albo poprzez wskazanie grupy osób uprawnionych, do której w szczególności adresuje się nieodpłatną pomoc prawną udzielaną podczas dyżuru lub nieodpłatne poradnictwo obywatelskie świadczone podczas dyżuru (art. 8 ust. 9 u.n.p.p.).

Punkt może być usytuowany w jednym albo większej liczbie lokali, do którego tytuł prawny posiada powiat lub gmina, w ramach posiadanych zasobów. W jednym lokalu może być usytuowany więcej niż jeden punkt. Lokale powinny być usytuowane z uwzględnieniem konieczności zapewnienia dogodnego dostępu do nich osób uprawnionych, w tym w zakresie połączeń komunikacyjnych na terenie powiatu. Jeżeli specjalizacja dyżuru jest powiązana tematycznie z usługami z zakresu pomocy społecznej, lokale, w których odbywają się te dyżury, powinny być usytuowane, w miarę możliwości, w pobliżu miejsca świadczenia tych usług (art. 8 ust. 10 u.n.p.p.).

Powiat, realizując zadania, o których mowa w art. 8 ust. 1, może zawierać porozumienia z gminami na obszarze tego powiatu, określające w szczególności: 1) wykaz planowanych dyżurów na terenie gminy zawierający: a) dni oraz, jeżeli to możliwe, godziny, w których planuje się dyżury, b) informację, czy dyżur przeznaczony będzie na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej czy świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, c) informację o rodzaju podmiotu udzielającego nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczącego nieodpłatne poradnictwo obywatelskie podczas dyżurów, d) preferowaną specjalizację dyżurów, o ile stwierdzono potrzebę określenia specjalizacji, e) adresy lokali, w których planuje się dyżury; 2) zasady współpracy w zakresie zapewnienia warunków lokalowych i urządzeń technicznych podmiotom udzielającym nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczącym nieodpłatne poradnictwo obywatelskie (art. 9 ust. 1 u.n.p.p.).

Wójt (burmistrz, prezydent miasta) corocznie, nie później niż do dnia 30 września, może złożyć do starosty wniosek dotyczący potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie nieodpłatnej pomocy prawnej i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego na kolejny rok kalendarzowy, zawierający preferowany sposób wykonywania tych zadań na terenie gminy w szczególności poprzez wskazanie informacji, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (art. 9 ust. 2 u.n.p.p.).

W przypadku niezawarcia porozumienia, o którym mowa w ust. 1, starosta przygotowuje wykaz planowanych dyżurów na terenie powiatu, zawierający informacje, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (art. 9 ust. 3 u.n.p.p.).

Starosta odpowiada za upowszechnianie wiedzy o działalności systemu nieodpłatnej pomocy prawnej i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego wśród mieszkańców powiatu (art. 9 ust. 4 u.n.p.p.).

Powiat powierza połowę punktów do prowadzenia adwokatom i radcom prawnym z przeznaczeniem na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej, a połowę organizacji pozarządowej prowadzącej działalność pożytku publicznego, zwanej dalej organizacją pozarządową, z przeznaczeniem na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego. Jeżeli iloraz liczby punktów i liczby dwa stanowi liczbę niecałkowitą, zaokrągla się ją w górę do liczby całkowitej (art. 11 ust. 1 u.n.p.p.).

Jeżeli na powiat przypadają dwa punkty, adwokatom lub radcom prawnym powierza się prowadzenie jednego punktu, a prowadzenie drugiego powierza się organizacji pozarządowej, która udziela nieodpłatnej pomocy prawnej i świadczy nieodpłatne poradnictwo obywatelskie w tym punkcie w zakresie czasowym wskazanym w umowie (art. 11 ust. 1a u.n.p.p.).

Jeżeli na powiat przypadają trzy punkty organizacji pozarządowej, powierza się prowadzenie dwóch punktów, przy czym jeden przeznacza się na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej, a drugi na świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (art. 11 ust. 1b u.n.p.p.).

Połowę punktów przeznaczonych do prowadzenia przez organizację pozarządową przeznacza się na świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego. Jeżeli liczba punktów przeznaczonych do prowadzenia przez organizację pozarządową stanowi liczbę nieparzystą, większą o jeden liczbę punktów przeznacza się na świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, mniejszą liczbę punktów - na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej (art. 11 ust. 1c u.n.p.p.).

W razie potrzeb wspólnoty samorządowej, starosta może, po uzyskaniu akceptacji wojewody, w ramach liczby punktów przeznaczonych do prowadzenia przez organizację pozarządową, przeznaczyć większą liczbę punktów na świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, niż to wynika z ust. 1b i 1c (art. 11 ust. 1d u.n.p.p.).

Organizację pozarządową wyłania się corocznie w otwartym konkursie ofert, o którym mowa w ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, przeprowadzanym jednocześnie na powierzenie prowadzenia punktów przeznaczonych na udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego. W skład komisji konkursowej, o której mowa w tej ustawie, może wchodzić dodatkowo przedstawiciel wojewody (art. 11 ust. 2).

O powierzenie prowadzenia punktu na obszarze danego województwa może ubiegać się organizacja pozarządowa, w zakresie, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1b lub 22a ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, wpisana na listę, o której mowa w art. 11d ust. 1, prowadzoną przez właściwego wojewodę, w zakresie udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (art. 11 ust. 6 u.n.p.p.).

Organizacja pozarządowa zapewnia udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego na podstawie umowy zawartej z powiatem, do której stosuje się odpowiednio przepisy art. 6 ust. 2 pkt 1, 1a i 3-6b. W ramach umowy, organizacji pozarządowej powierza się jednocześnie zadania z zakresu edukacji prawnej, realizowane w związku z problemami zgłaszanymi w trakcie udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, w wymiarze co najmniej jednego zadania na rok na każdy punkt, w szczególności w formach, o których mowa w art. 3b ust. 2. W umowie starosta może określić preferowane formy realizacji zadań z zakresu edukacji prawnej (art. 11 ust. 7 u.n.p.p.).

Starosta przekazuje co kwartał, za pośrednictwem właściwego wojewody, Ministrowi Sprawiedliwości, zbiorczą informację o wykonaniu zadań, o których mowa w art. 8 ust. 1, na obszarze powiatu w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu kwartału. Dopuszcza się przekazanie informacji pochodzących z 3% kart pomocy, o których mowa w art. 7 ust. 1, w informacji zbiorczej za kolejny kwartał (art. 12 ust. 1 u.n.p.p.).

Zadania, o których mowa w art. 8 ust. 1, są finansowane z budżetu państwa z części będącej w dyspozycji wojewodów przez udzielanie dotacji celowej powiatom (art. 19 ust. 1 u.n.p.p.).

Wysokość dotacji, o której mowa w ust. 1, jest ustalana corocznie przez Ministra Sprawiedliwości w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw budżetu w trybie i terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 138 ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych dotyczących prac nad projektem ustawy budżetowej (art. 19 ust. 2 u.n.p.p.).

Dotacja, o której mowa w art. 19 ust. 1, jest przeznaczana w 91% na wynagrodzenia z tytułu umów, o których mowa w art. 6, natomiast w przypadku powierzenia prowadzenia punktu organizacji pozarządowej - na rzecz wyłonionej organizacji pozarządowej, w 6% - na pokrycie kosztów obsługi organizacyjno -technicznej zadań, a w 3% - na zadania z zakresu edukacji prawnej powierzone organizacji pozarządowej w trybie art. 11 ust. 7 zdanie drugie (art. 20 ust. 1 u.n.p.p.).

Podstawę ustalenia wysokości dotacji stanowi kwota bazowa (art. 20 ust. 2 u.n.p.p.).

Kwota dotacji stanowi dwunastokrotność iloczynu kwoty bazowej i mnożnika (art. 20 ust. 3 u.n.p.p.).

Mnożnik oblicza się w ten sposób, że liczbę mieszkańców powiatu, przyjętą według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego rok budżetowy o dwa lata, ustaloną przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, dzieli się przez 25 000, z tym że nie może on być mniejszy niż 2 i większy niż 35. Mnożnik wyrażony liczbą niecałkowitą zaokrągla się do liczby całkowitej w górę, jeżeli pierwsza cyfra po przecinku jest równa lub wyższa niż 5, albo w dół - jeżeli pierwsza cyfra po przecinku jest niższa niż 5 (art. 20 ust. 4 u.n.p.p.).

Minister Sprawiedliwości w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw budżetu corocznie określa, w drodze rozporządzenia, wysokość kwoty bazowej, mając na względzie limity wydatków, o których mowa w art. 28, oraz potrzebę zapewnienia właściwej organizacji systemu nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego i edukacji prawnej (art. 20 ust. 5 u.n.p.p.).

Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości w sprawie nieodpłatnej pomocy prawnej oraz nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (r.n.p.p.) ma u podstaw delegację zawartą w art. 13 u.n.p.p.

Wspomniane rozporządzenie określa:

1) sposób udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej i świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, w tym wymogi dotyczące lokalu, w którym będzie usytuowany punkt, w którym udzielana będzie nieodpłatna pomoc prawna lub świadczone będzie nieodpłatne poradnictwo obywatelskie, zwany dalej punktem;

2) wzór karty informacyjnej poradnictwa, o której mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej;

3) wzór karty nieodpłatnej pomocy prawnej lub nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, zwanej dalej kartą pomocy;

4) sposób gromadzenia i przekazywania opinii osób uprawnionych o udzielonej pomocy;

5) sposób dokonywania przez wojewodę oceny wybranych porad udzielonych w ramach świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego w punkcie;

6) zakres i sposób przekazywania przez starostę zbiorczej informacji o wykonaniu zadań, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej, na obszarze powiatu (§ 1 r.n.p.p.).

Starosta zapewnia możliwość dokonywania zgłoszeń w formie telefonicznej pod numerem telefonu, o którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy, dostępnym co najmniej w godzinach pracy urzędu (§ 5 ust. 3a r.n.p.p.).

Starosta udostępnia na publicznej stronie internetowej informacje o działalności punktów zlokalizowanych na terenie danego powiatu oraz informacje o sposobie dokonywania zapisów na porady (§ 5 ust. 3b r.n.p.p.).

Także starosta sporządza zbiorczą informację na podstawie kart pomocy przekazanych mu za kwartał ze wszystkich punktów nieodpłatnej pomocy prawnej i nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego położonych na obszarze powiatu i przekazuje ją Ministrowi Sprawiedliwości za pośrednictwem właściwego wojewody. Z kolei właściwy wojewoda przekazuje zbiorcze informacje z poszczególnych powiatów Ministrowi Sprawiedliwości (§ 11 ust. 1, ust. 2 r.n.p.p.).

Trzeba również odnotować związek art. 11 ust. 6 u.n.p.p. z art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 3 pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 1b, pkt 22a u.p.p.w. Według tych przepisów o prowadzenie punktu na obszarze danego województwa może ubiegać się organizacja pozarządowa w rozumieniu u.p.p.w. Z kolei taką organizacją pozarządową może być spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznacza zysku do podziału między swoich udziałowców. Działalność pożytku publicznego organizacji pozarządowych pozostaje w sferze między innymi zadań publicznych, a w tym udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej, zwiększania świadomości prawnej społeczeństwa, udzielania nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego.

W świetle przedstawionego zamierzenia skarżącego i stanu prawnego sąd jest zdania, że opisana przez skarżącego spółka nie będzie występować w charakterze podatnika VAT w ramach obrotu gospodarczego. Jej aktywność od strony podmiotowej i przedmiotowej będzie pozostawać poza systemem tego podatku.

Na gruncie prawa krajowego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z chwilą wpisu do rejestru staje się taką spółką i uzyskuje osobowość prawną (art. 12 K.s.h.). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być utworzona przez jedną albo więcej osób w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 151 § 1 K.s.h.). W związku z tym sama forma prawna, czyli w tym przypadku postać spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z podatnikiem VAT, realizującym działalność gospodarczą, a w jej ramach czynności opodatkowane tym podatkiem.

Dla ustalenia, w jakiej sferze działa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - gospodarczej bądź publicznoprawnej - trzeba zbadać dwie kwestie. Po pierwsze - czy przy realizowanych czynnościach można przypisać jej status podmiotu prawa publicznego. Natomiast po drugie - czy realizuje czynności w charakterze organu władzy publicznej, w warunkach zastrzeżonych dla organu władzy publicznej. Można powiedzieć, że należy przeanalizować czy spółka od strony podmiotowej i przedmiotowej jest związana takimi samymi zasadami, jakie wiążą wyłącznie organ władzy publicznej i nie dotyczą przedsiębiorców.

Niewątpliwie spółka opisana przez skarżącego ustrojowo nie będzie wchodzić w skład struktury organów władzy publicznej, w tym przypadku powiatu. Jednak tylko powyższa konstatacja jeszcze nie przemawia za zasadnością stanowiska organu.

Przede wszystkim istotne jest, że opisana przez skarżącego spółka nie zostanie powołana do występowania w obrocie gospodarczym w charakterze usługodawcy na warunkach rynkowych, konkurencyjnych.

Umowa zawarta z powiatem nie będzie kształtowała praw i obowiązków z jednej strony powiatu, a z drugiej strony spółki w sposób właściwy dla swobody zawierania umów, obowiązującej w obrocie gospodarczym. Warunki umowy spółki z powiatem oraz sposób wykonania zawartej umowy będą odpowiadać ściśle regułom ustanowionym przez u.n.p.p. i r.n.p.p., a więc reżimowi publicznoprawnemu. Umowa ta wprowadzi spółkę w sferę władztwa publicznego, nie zaś powiat na wolny, konkurencyjny rynek usług. Zobowiąże ona spółkę do wykonywania zadania publicznego na dokładnie takich zasadach, jakby czynił to sam organ władzy publicznej, czyli powiat. Zawarcie takiej umowy ustawodawca przewidział w u.n.p.p. wyłącznie jako sposób realizacji zadania publicznego spoczywającego na organie władzy publicznej, nie zaś jako sposób na uwolnienie się przez organ władzy publicznej od realizacji zadania publicznego poprzez przerzucenie zadania publicznego na przedsiębiorców w warunkach gry konkurencyjnej. Opisana przez skarżącego umowa spółki z powiatem nie wykroczy poza zakres władztwa publicznego, obszar niedostępny dla podmiotów prawa prywatnego, przedsiębiorców konkurujących ze sobą. Z punktu widzenia przedmiotu, istoty i celu zadania publicznego, a więc zaspokajania potrzeb społeczności powiatu, umowa spółki z powiatem nic nie zmieni. Spółka będzie zobowiązana działać w takich samych uwarunkowaniach prawnych, jakie dotyczą powiatu, w ścisłej współpracy z powiatem i pod bezpośrednim nadzorem powiatu. Spółka przy wykonywaniu umowy z powiatem, a tym samym przy realizacji zadania publicznego powiatu, nie będzie działać w warunkach rynkowej samodzielności, niezależności od powiatu. Jej prawa i obowiązki oraz prawa i obowiązki powiatu będą w sposób wiążący i niepodlegający swobodzie umów - żadnym negocjacjom - wyznaczone przez u.n.p.p. i r.n.p.p. To nie spółka będzie decydowała o tym komu, kiedy, gdzie i w jakim zakresie udzieli wsparcia prawnego. Będzie to działalność ustawowo reglamentowana zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej oraz systematycznie monitorowana, analizowana, raportowana w reżimie publicznoprawnym.

Treść regulacji zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, jeśli odczytywać ją przy uwzględnieniu brzmienia art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, prowadzi do wniosku, zgodnie z którym nie każda umowa prawa cywilnego jest automatycznie elementem obrotu gospodarczego, ale tylko taka, która jest zawierana na warunkach znamiennych dla obrotu gospodarczego, w granicach swobody umów, a więc kiedy strony występują przy jej zawieraniu bez związku ze sferą imperium, w sposób typowy dla usługodawcy, producenta czy handlowca. Dlatego tak istotne są konkretne uwarunkowania, w jakich dochodzi do zawarcia umowy, a przede wszystkim czy określa ona sferę usług, produkcji, handlu, czy też służy realizacji zadania publicznego ściśle zgodnie z reżimem publicznoprawnym, którego nie można swobodnie modyfikować czy pomijać. Trzeba zauważyć, że jedną z form działania, jaką organy władzy publicznej mogą wykorzystywać w celu wykonywania ustawowych zadań, jest między innymi stosunek obligacyjny, a więc zawieranie umów. Nie ulega przy tym wątpliwości, że umowa jest również instrumentem prawa stosowanym w obrocie gospodarczym przez podatników VAT. Wobec tego umowa może mieć nie tylko charakter prywatnoprawny, ale także publicznoprawny.

W opisanym przez skarżącego zamierzeniu mamy do czynienia z umową przewidzianą w u.n.p.p., której konstrukcja jest władczo narzucona przez reguły administrowania w celu wykonania zadania publicznego, polegającego na nieodpłatnej pomocy prawnej, nieodpłatnym poradnictwie obywatelskim oraz edukacji prawnej. Wymieniona ustawa określa nie tylko przedmiot takiej umowy, ale również jej strony.

Istnienie i rola spółki nie zwolnią powiatu od:

- publicznoprawnej odpowiedzialności wobec innych organów władzy publicznej i wobec społeczności powiatu za wykonanie zadania publicznego;

- obowiązku sukcesywnego monitorowania standardów jakości wykonania zadania publicznego;

- obowiązku terminowego raportowania skali, jakości i efektywności udzielania wsparcia prawnego osobom uprawnionym;

- analizy potrzeb społeczności powiatu w omawianym zakresie.

Tak więc, pomimo umowy ze spółką, powiat będzie zobowiązany do stałej aktywności i współdziałania ze spółką w celu realizacji zadania publicznego.

Spółka nie będzie przy tym ponosić żadnego ryzyka gospodarczego właściwego dla przedsiębiorców. Wejście spółki w relację z powiatem będzie uzależnione od ściśle określonych ustawowych przesłanek, które spółka będzie musiała spełnić na etapie zawierania umowy i następnie w trakcie jej realizacji, a od których powiat nie będzie mógł odstąpić.

Koszty analizowanego zadania publicznego będą kalkulowane ściśle według ustawowych reguł, a więc w zależności od potrzeb społeczności powiatu i od zasobów środków publicznych, w oderwaniu od cen usług stosowanych przez prawników na wolnym rynku, od stopnia skomplikowania problemu prawnego, od niezbędnego nakładu czasu i pracy na jego wyjaśnienie i znalezienie rozwiązania. Co więcej, takiej kalkulacji nie będzie dokonywać ani powiat, ani spółka w umowie. Jest ona narzucona przez u.n.p.p. i przeprowadzana przez inne organy władzy publicznej. Oznacza to, że ani powiat, ani spółka nie będą decydować o tym, jakie środki zostaną przeznaczone na realizację zadania publicznego, a tym samym, w jakiej skali potrzeby społeczności powiatu w zakresie wsparcia prawnego będą mogły w rzeczywistości zostać zaspokojone. Nie ma tu miejsca na jakiekolwiek konsensusy charakterystyczne dla obrotu gospodarczego. Nie ma powiązania, tym bardziej bezpośredniego, między kalkulacją środków na realizację zadania publicznego a poszczególnymi czynnościami prawników, udzielających wsparcia (pomocy, porad, edukacji prawnej) osobom ustawowo uprawnionym spośród społeczności powiatu.

Te okoliczności pokazują, że spółka będzie podejmować czynności w reżimie właściwym tylko dla organu władzy publicznej zarówno w aspekcie podmiotowym, jak również przedmiotowym.

Spółka będzie wystarczająco mocno wkomponowana w system, strukturę organizacyjną powiatu, aby móc zrównać jej status ze statusem organu władzy publicznej. Powiat powierzy jej prerogatywy organu władzy publicznej w celu realizacji zadania publicznego i uczyni to na zasadach ustanowionych w prawie publicznym.

Innymi słowy, spółce będzie wolno tylko tyle i tylko na takich zasadach, jakie wynikają bezpośrednio z u.n.p.p. i r.n.p.p. Nie będzie działać niezależnie od powiatu w sposób właściwy dla przedsiębiorcy funkcjonującego na wolnym rynku usług świadczonych przez prawników. W takiej sytuacji dominująca będzie pozycja spółki jako innego podmiotu prawa publicznego, zaś jej pozycja jako podmiotu prawa prywatnego stanie się drugorzędna, a przez to nieadekwatna do systemu VAT.

W podsumowaniu powyższych rozważań sąd ocenia, że opisana przez skarżącego spółka, która na podstawie umowy z powiatem będzie realizować jego zadanie publiczne na takich samych zasadach jak powiat, ściśle według przepisów u.n.p.p. i r.n.p.p., pod stałym nadzorem powiatu i w bezpośredniej współpracy z powiatem, w obszarze niedostępnym dla każdego zainteresowanego przedsiębiorcy i dla każdego zainteresowanego klienta - będzie mieć wszystkie znamiona podmiotu prawa publicznego, który występuje na zewnątrz wyłącznie w takim właśnie charakterze. Spółka w tej mierze nie wykroczy poza funkcjonowanie powiatu, poza jego prawa i obowiązki. Co więcej, wykroczyć nie będzie mogła. W ramach prawa publicznego będzie realizować zadanie powiatu na takich zasadach, jakie wiążą tylko powiat i nie odnoszą się do przedsiębiorców. Spółka nie wystąpi w powiecie jako podmiot gospodarczy, który na własną rękę, według własnych zasad (tych merytorycznych i tych finansowych), świadczy usługi prawne na rzecz wszystkich zainteresowanych bez względu na ich związek z powiatem.

Organ w zaprezentowanej argumentacji nie wykazał:

- na czym konkretnie miałoby polegać podobieństwo działalności spółki do świadczenia usług na wolnym rynku;

- w czym konkretnie dostrzegł podobieństwo między mechanizmem kalkulacji dotacji na realizację zadania publicznego a kalkulacją cen stosowanych przez prawników na wolnym rynku za poszczególne świadczenia dla nieograniczonego grona klientów.

W ocenie sądu, dotychczasowe stanowisko organu nosi znamiona dowolności. Bazuje ono na arbitralnych stwierdzeniach pozbawionych podstawy w zamierzeniu opisanym przez skarżącego i przytoczonym stanie prawnym.

Pogląd prawny, za jakim opowiedział się sąd w składzie orzekającym, konsekwentnie wpisuje się w tok argumentacji TSUE oraz NSA prezentowany na tle różnorodnych stanów faktycznych, ale jego wspólnym mianownikiem było każdorazowe poszukiwanie i formułowanie zobiektywizowanych kryteriów, pozwalających oddzielić sferę władztwa publicznego od sfery objętej systemem VAT (przykładowo sprawy: C-79/09, C-274/14, C-344/15, C-312/19, C-604/19, C-554/07, C-288/07, C-246/08, C-520/14, C-174/14, C-182/17, C-72/13, C-284/04, C 369/04, C-456/07, C-446/98; I FSK 1644/13, I FSK 1547/14, I FSK 965/11, I FSK 1212/12, I FSK 687/12, I FSK 1906/11, I FSK 1594/11, I FSK 771/12, I FSK 1669/13, I FSK 1879/13, I FSK 2011/18, I FSK 472/14, I FSK 1117/15, I FSK 587/17, I FSK587/17 - por. elektroniczny system LEX, strony internetowe orzeczenia.nsa.gov.pl, curia.europa.eu).

Bezpośrednią konsekwencją zapatrywania prawnego, w myśl którego spółkę i jej czynności należy lokować w sferze władztwa publicznego, jest stwierdzenie, że spółce nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego. Stosownie do art. 167 i nast. dyrektywy 112, art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo to jest powiązane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych tym podatkiem, a więc przez podatnika VAT i w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Z tych powodów sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a.

Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego (680 zł) uzasadnia art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2018.265). Obejmują one wpis od skargi (200 zł) i wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł).