Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 306/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2015 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] lipca 2016 r., nr [...] dokonał A. P. (dalej powoływany także jako "Skarżący") odmiennego, aniżeli zadeklarowała strona rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - maj 2015 r. Podstawą do wydania decyzji były ustalenia po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego.

Skarżący w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. zawyżył podatek naliczony o kwotę 671.637,84 zł, poprzez nieuprawnione odliczenie podatku, wynikającego z faktur VAT (szczegółowo opisanych w skarżonej decyzji), wystawionych przez A. sp. z o.o., Zespół Projektowo-Usługowy D. sp. z o.o., V. sp. z o.o. oraz P.W ocenie organu I instancji Skarżący uczestniczył w łańcuchu podmiotów wystawiających faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistej dostawy towarów. Prowadziło to do ukrycia faktycznego przebiegu transakcji handlowych tj. rzeczywistego źródła pochodzenia towarów. Organ I instancji wskazał, że Skarżący był świadomy istniejących nieprawidłowości (lub co najmniej w zaistniałych okolicznościach winien zdawać sobie z nich sprawę).

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie: (1) przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej w skrócie: "u.p.t.u."), art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej 2006/112/WE, (2) przepisów prawa procesowego,

tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – (tj. Dz. U z 2015 r., poz. 613

ze zm. dalej powoływana jako: "o.p.")

Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodzi, że Skarżący nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a) u.p.t.u., bowiem sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Skarżący uczestniczył w "wyreżyserowanym" łańcuchu dostaw telefonów komórkowych, gdzie pierwszym ogniwem był tzw. znikający podatnik. Organ wskazał, że Skarżący uczestniczył w czterech fikcyjnych łańcuchach dostaw towarów:

- B. sp. z o.o.- Zespól Projektowo-Usługowy D. sp. z o.o.- B.,

- M. sp. z o.o. – V. sp. z o.o. – B.,

- B. sp. z o.o.- M. sp. z o.o.- M. sp. z o.o.- A.sp. z o.o.— B.,

- P.- B.

Organ odwoławczy podniósł, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący był ostatnim ogniwem łańcucha podmiotów, uczestniczących

w procederze fikcyjnego obrotu towarem. Towar przyjęty do magazynu D. sp. z o.o. w krótkim czasie zmieniał właściciela, w celu uprawdopodobnienia faktu przeprowadzenia transakcji. Z dokumentacji spółki D. wynika, że stosowana procedura alokacji polegała jedynie na przekazywaniu dokumentów. Towar faktycznie nie opuszczał magazynu Spółki, aż do momentu odbioru przez finalnego nabywcę. Faktury wystawione przez poszczególne podmioty w łańcuchach dostaw nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. W łańcuchach dostaw na początku wystąpił podmiot, który nie wskazał źródła zakupu towarów (P., spółka B.) albo jako dostawca został wskazany podmiot niebędący zarejestrowanym podatnikiem VAT (spółka M., spółka B.). Okoliczności funkcjonowania podmiotów D.

i P. wskazują, że stworzyły one jedynie formalne pozory uczestniczenia w obrocie gospodarczym, które ograniczały się jedynie do wystawiania faktur VAT (w których wykazywano transakcje w rzeczywistości nie mające miejsca) i wprowadzenia ich do obrotu w celu obniżenia przez ich odbiorców kwoty podatku należnego. W przypadku spółek B., M. i B. weryfikacja źródeł zakupu towarów przez nie fakturowanych była niemożliwa z uwagi na brak kontaktu pod adresem rejestracji.

Ponadto organ wskazał, że towar wykazany w fakturach, na których jako wystawcy figurują spółki A. oraz D. w części wystąpił wcześniej

w łańcuchach dostaw trzech podmiotów: A., K. oraz T., kończących się dostawami wewnątrzwspólnotowymi na rzecz podmiotów zagranicznych, które to nie pojawiły się w ustalonym łańcuchu dostaw towarów, prowadzącym do Skarżącego. Wystąpienie tych samych numerów IMEI telefonów w różnych łańcuchach dostaw wskazuje, że w rzeczywistości towary te nie były przedmiotem rzeczywistych dostaw. Rzekomym transakcjom towarzyszył szybki przepływ towaru- jak wynika z faktur i dokumentów magazynowych, towar w ciągu jednego dnia zmieniał właściciela kilkakrotnie w wyniku tzw. alokacji dokonywanej w magazynie logistycznym D.

Organ podkreślił, że w sprawie udowodniono, że kwestionowane faktury dokumentują transakcje, które nie miały w rzeczywistości miejsca. Podatnik

w związku z tym nie posiada prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Skarżący wiedział lub powinien wiedzieć, że zawarte transakcje wiążą się z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług oraz nie podjął wszelkich możliwych działań, aby do takiej sytuacji nie dopuścić.

Zdaniem organu odwoławczego nawet brak wiedzy podatnika, że uczestniczy w oszustwie podatkowym nie zwalnia go z odpowiedzialności podatkowej – odebraniem prawa do odliczenia VAT. Skarżący nie poczynił żadnych działań zmierzających do sprawdzenia wiarygodności podmiotu, od którego nabywał towary. Zdaniem organu, Skarżący na żadnym etapie współpracy z kontrahentami nie zachował chociażby minimum staranności, które pozwoliłoby mu ustalić samodzielnie powyższe fakty. Doświadczony przedsiębiorca jakim niewątpliwie jest Skarżący, mając na uwadze swój dobrze pojęty interes, nawiązując kontakty z nieznanymi mu do tej pory podmiotami nie powinien bazować wyłącznie na dokumentach otrzymanych od tych podmiotów. Organ zauważył, że Skarżący prowadzi działalność gospodarczą od wielu lat. Tym bardziej istnieją podstawy, aby oczekiwać od niego profesjonalizmu i staranności w doborze kontrahentów. Tymczasem Skarżący, pomimo iż niejednokrotnie dokonywał zakupów towarów od kontrahentów pozyskał jedynie dane z dostępnych baz w KRS i Centralnej Ewidencji Działalności i Informacji o Działalności Gospodarczej. Również potwierdzenie przez organy podatkowe zarejestrowania podmiotów jako podatników czynnych VAT nie mogło stanowić

o rzetelności przyszłego kontrahenta. Samo stwierdzenie, że kontrahent jest czynnym podatnikiem nie daje gwarancji, że kontrahent podatnika nie uczestniczył

w nielegalnym procederze.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B., zgromadzony w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do stwierdzenia, że kwestionowane faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między podmiotami w nich ujętymi. Zatem w myśl art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a u.p.t.u. nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego. Jak wskazują dowody zebrane w sprawie Podatnik nie dołożył należytej staranności kupieckiej przy dokonywaniu transakcji.

Sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi to być faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym,

tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami.

W sytuacji, gdy jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, istnieją podstawy do jej zakwestionowania. Takim przypadkiem jest również sytuacja, w której podatnik otrzymuje towar wskazany na fakturze, lecz jego faktycznym dostawcą nie jest podmiot wskazany

w tym dokumencie.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Białymstoku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz

z kosztami zastępstwa procesowego według norm przewidzianych prawem. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności:

a) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) u.p.t.u. w zakresie, w jakim organ wyłączył możliwość odliczenia podatku naliczonego niesłusznie uznając za udowodniony świadomy udział Skarżącego w procederze karuzelowym;

b) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u., poprzez odmowę skorzystania z prawa

do odliczenia podatku VAT naliczonego;

c) art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa), poprzez odmowę ich zastosowania;

2) naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności:

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 o.p., poprzez brak wyjaśnienia w sposób wszechstronny okoliczności sprawy, nieprzeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, nieodniesienie się w sposób prawidłowy do wniosku Strony o udostępnienie dokumentów wyłączonych z akt sprawy, a mogących mieć istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie,

b) art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; jako dowolne traktować należy ustalenia znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko

w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie wskazać należy, co już wielokrotnie podnoszono w orzecznictwie sądów administracyjnych, że to na organy nałożony jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Podkreślenia wymaga ponadto, że dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180

§ 1 o.p.).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy skarbowe nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody, zrekonstruowano ciąg zdarzeń mających miejsce w sprawie. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w treści decyzji, w szczególności przedstawiono tam argumenty, jakimi kierowały się organy przy podejmowaniu rozstrzygnięć. Sposób prowadzenia postępowania w kontrolowanej sprawie w pełni odpowiada też wymogom stawianym przez zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych.

W szczególności nie daje podstaw do uwzględnienia skargi zarzut dotyczący odrzucenia środków dowodowych wnioskowanych przez stronę skarżącą. Zgodnie

z art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organ nie ma obowiązku ciągłego poszukiwania dowodów, czy uwzględniania kolejnych wniosków dowodowych. Granice tego obowiązku są wyznaczane przez zasadę prawdy obiektywnej. W przypadku wniosku dowodowego strony organ musi ocenić, czy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, jak też, czy okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W sprawie uznano, co zaakceptował Sąd, że organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z uwagi na to, że okoliczności mające być przedmiotem dowodów stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem, bądź nie mają znaczenia dla sprawy. W świetle powyższego brak jest podstaw do uwzględnienia, że całkowicie pominięto i nie odniesiono się w skarżonej decyzji

do zarzutów Skarżącego, przedstawionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, dotyczących odrzucenia wniosków dowodowych.

Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. Podjęto bowiem wszelkie kroki do prawidłowego wyjaśnienia sprawy. Dano wiarę i oceniono dowody, jak również uzasadniono odmowę części ich przeprowadzenia.

Dodatkowo należy podkreślić, że w wyniku porównania bazy numerów IMEI

z numerami przedłożonymi przez Stronę postępowania ustalono, że część tych samych numerów telefonów komórkowych, których numery zostały wskazane

w decyzji organu pierwszej instancji, wystąpiła wcześniej w innym łańcuchu dostaw, w którym Strona postępowania nie uczestniczyła.

Przechodząc do oceny prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustanowione w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług stanowi zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług. Kwotą podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, jest w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów

i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit.

a) u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury

i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika. Pamiętać przy tym trzeba, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku

od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujętej

w fakturze VAT musi mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń

z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej

i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jakkolwiek o fundamentalnym charakterze dla systemu VAT opartego na neutralności tego podatku, może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa. Wielokrotnie zwracał na to uwagę swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości UE, który akcentował,

że dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach

VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane

w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści

i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok ETS z dnia

21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax plc, sygn. C-255/02, dostępny w bazie LEX

nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81, wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 oraz z dnia 6 kwietnia 1995 r.

w sprawie C-4/94).

W przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył

w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61).

Z kolei w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11

i C-142/11 Trybunał stwierdził, że niezgodna z Dyrektywą Rady/2006/112/WE jest praktyka, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa

do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu,

iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć,

że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się

z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający

na wcześniejszym etapie obrotu. Jednocześnie Trybunał wskazał, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (teza 54). W ocenie Trybunału, określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się

z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje

się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się,

że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają

się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (tezy 59-61).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy organy ustaliły, że Skarżący uczestniczył

w procederze ukierunkowanym na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku od towarów i usług. Ustaliły łańcuch podmiotów wystawiających faktury, w których ujęte były telefony. Pierwszym ogniwem tego łańcucha był "znikający podatnik", a ostatnim Skarżący.

Jak słusznie stwierdziły organy faktury wystawione przez kontrahentów Skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Z akt sprawy wynika, że spółka P., występująca na początkowym etapie łańcucha nie zaewidencjonowała wystawionych faktur VAT, nie odprowadziła należnego podatku. Występujące natomiast na dalszym etapie podmioty gospodarcze odliczały podatek naliczony. Ponadto jako dostawcy występowały podmioty niezarejestrowane dla celów podatku VAT (np. M. i B.), a weryfikacja dokumentacji tych spółek okazała się niemożliwa.

Organy dokonując szczegółowej analizy okoliczności związanych

z dokonywaniem transakcji w ramach ustalonego łańcucha "dostaw" wskazały, że miały one wspólne cechy charakterystyczne.

I tak wzajemne kontakty były nawiązywane tzw. "pocztą pantoflową". Podmioty uczestniczące w procederze nawiązywały kontakty w wyniku poleceń, tworzyły zamknięty krąg, działający w ramach ustalonego schematu. Podmioty te nie zawierały pomiędzy sobą umów handlowych, mimo przeprowadzania transakcji handlowych na znaczne kwoty. Ich działalność nie miała cech handlu, to jest konieczności poszukiwania towaru i klienta oraz gromadzenia zapasów. Podmioty te nie prowadziły aktywnej działalności reklamowej i marketingowej. Nie można było skontaktować się z osobami reprezentującymi spółki M., B. i B. Spółki te nie posiadały magazynów, czy pomieszczeń potrzebnych do przechowywania towarów. Działalność podmiotów sprowadzała się do wystawienia faktur VAT, rzekomy zakup i sprzedaż następowały tego samego dnia. Towar w ciągu jednego dnia zmieniał właściciela kilkakrotnie, na skutek tzw. alokacji uskutecznionej przez magazyn spółki D. Za szybkim przepływem faktur następował szybki przepływ środków pieniężnych, co miało uwiarygodnić dokonywane transakcje. Niezwłocznie, często tego samego dnia, następował przelew na rachunek kontrahenta niezależnie od terminu płatności określonego na fakturze. W niektórych przypadkach cena towaru określona na fakturach VAT, wystawianych przez kolejne podmioty była niższa niż cena detaliczna towaru, oferowanego przez oficjalnego dystrybutora telefonów. Każda transakcja fakturowa przebiegała według ustalonego zbliżonego schematu. Również działania Skarżącego były podobne do transakcji na wcześniejszych etapach łańcucha dostaw.

Zasady logiki i doświadczenia życiowego wskazują, że przedstawione okoliczności, a przede wszystkim sposób działania kolejnych podmiotów, w tym Skarżącego, łącznie pozwoliły organom na stwierdzenie, że jest to przedsięwzięcie mające na celu wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku od towarów i usług. Na jego wstępnej fazie nie odprowadzono podatku VAT, przez wprowadzenie

do obiegu faktur VAT wystawionych przez tzw. "znikających podatników". Nierozliczony podatek należny był następnie odliczany przez kolejne podmioty uczestniczące w łańcuchu dostaw, a finalnie na etapie Skarżącego korzystano

z uprawnienia do zwrotu VAT. Przeprowadzane transakcje pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w procederze miały charakter sztuczny, ich celem było "zatarcie" pochodzenia towaru, wytworzenie pozorów, że wykazany na dowodach sprzedaży podatek VAT został odprowadzony do budżetu państwa, a tym samym utrudnienie weryfikacji transakcji przez organy skarbowe. Skarżący był ostatnim ogniwem tego schematu. Ten mechanizm działania był uwiarygodniany dokumentacją magazynową sporządzaną przez firmę D., co miało stworzyć pozory rzeczywistego obrotu gospodarczego.

Dokonane w sprawie ustalenia wskazują, że podatnik miał świadomość udziału w opisywanym procederze. Stwierdzono, że transakcje na poszczególnych etapach łańcucha dostaw cechowały się tymi samymi elementami, aż do podmiotu znajdującego się na górze łańcucha, który zajmował się sprzedażą dla obcokrajowców w systemie TAX FREE.

Jak wskazano na wstępie, ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który

na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa. Niewątpliwie Skarżący takiej należytej staranności i dbałości o własne interesy w obrocie gospodarczym nie wykazał. Wskazuje na to sposób nawiązywania kontaktów handlowych. Ponadto, wbrew twierdzeniom Skarżącego, organ nie warunkował dobrej wiary podatnika wyłącznie od skorzystania przez niego z normy art. 96 ust. 3 u.p.t.u. Skarżący wskazał, że ewentualne wystąpienie z wnioskiem o potwierdzenie zarejestrowania kontrahenta jako podatnika VAT tylko utwierdziłoby go w przekonaniu o jego rzetelności W ocenie Sądu, w sytuacji gdy podatnik ma możliwość zasięgania informacji o kontrahencie i z niej nie korzysta nie może powoływać się na dołożenie należytej staranności. Organ prawidłowo stwierdził, że Skarżący powołując się na okoliczność sprawdzenia kontrahenta - w systemie VIES nie przedłożył na tą okoliczność żadnych dowodów, chociażby zaświadczenia wydanego przez odpowiedni organ podatkowy, czy potwierdzenia uzyskanego ze strony internetowej opracowanej przez Komisję Europejską.

Należy zgodzić się z organami skarbowymi, że Skarżący nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a) u.p.t.u., bowiem sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Przedmiotowe faktury zostały wykorzystane w opisanym procederze mającym na celu uzyskanie zwrotu VAT. Dokumentują czynności, które zostały "wyreżyserowane" w celu wyłudzenia VAT i nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, mają na celu jedynie ich uprawdopodobnienie. Faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Tym samym, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził również naruszenia innych przepisów prawa, które mogłoby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych decyzji.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.