Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3764/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2007 r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.661 zł (pięć tysięcy sześćset sześćdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, iż spółka "V." sp. z o.o. z siedzibą w W. dopełniła jako płatnik obowiązku złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r., za okres styczeń – grudzień 2000 r., za okres od stycznia do października 2001 r., lecz nie uiściła w całości kwot podatku z nich wynikających.

W tej sytuacji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności podatkowej Pana J. B. jako członka zarządu spółki "V." sp. z o.o. z siedzibą w W. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r., za okres od stycznia do grudnia 2000 r. oraz za okres od stycznia do października 2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. Nr [...] wydaną na podstawie art. 107 § 2 pkt 1 i 2, art. 108 § 1 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), dalej powoływanej "ord. pod"., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. w związku z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. Nr 169, poz. 1387), orzekł o odpowiedzialności podatkowej Pana J. B. – członka zarządu spółki "V." sp. z o.o. z siedzibą w W za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., za okres od stycznia do października 2001 r. w kwocie 56.204 zł. oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości. W uzasadnieniu organ wskazał między innymi na przepis art. 118 § 1 ord. pod., zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Wobec powyższego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. w omawianej decyzji orzekł o odpowiedzialności J. B. wynikające ze zobowiązań spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. oraz za okres od stycznia do października 2001 r.

Pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu zarzucił organowi podatkowemu naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Wskazał, iż nie ustaliły one wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, nie zebrały, mimo takiego obowiązku pełnego materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po przeanalizowaniu materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy oraz argumentów podniesionych w odwołaniu, decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazano, iż zaskarżona decyzja narusza prawo w zakresie związanym z ustaleniem przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 ord. pod. Przesłanką tą jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, a jej wykazanie należy do organu podatkowego, orzekającego o wspomnianej odpowiedzialności. Zdaniem organu odwoławczego obowiązek wszczęcia i formalnego przeprowadzenia egzekucji oznacza w konsekwencji konieczność stwierdzenia jej bezskuteczności w sposób formalny zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub przepisami Kodeksu postępowania cywilnego. Z akt sprawy nie wynika, aby postępowanie egzekucyjne zakończyło się formalnym aktem organu egzekucyjnego, pozwalającym uznać, że egzekucja z całego majątku spółki okazała się bezskuteczna i czy wykorzystano wszystkie środki egzekucji. Tym samym naruszona została zasada prawdy obiektywnej przewidziana w art. 122 ord. pod.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, decyzją z dnia [...] lipca 2006 r. nr[...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej J. B. – członka zarządu spółki "V." sp. z o.o. z siedzibą w W. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. oraz za okres od stycznia do października 2001 r. w kwocie 56.204 zł oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości podatkowych naliczonych na dzień wydania tej decyzji w kwocie 50.480 zł. Umorzył natomiast postępowanie podatkowe w części obejmującej zaległości podatkowe za grudzień 1999r. oraz za okres od stycznia do listopada 2000r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. W uzasadnieniu przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania. Celem wypełnienia dyspozycji Dyrektora Izby Skarbowej w W. zawartych w decyzji uchylającej decyzję organu I instancji, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego uzupełnił materiał dowodowy o postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2006r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu rzeczonego postanowienia wskazano, iż w trakcie postępowania dokonano czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunków bankowych, ale nie uzyskano żadnych kwot. Nie wykryto majątku, z którego można by było zaspokoić zaległości podatkowe, a spółka nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym, jako jej siedziba. Ponadto w uzasadnieniu decyzji wskazano, iż decyzja o odpowiedzialności podatkowej ma charakter konstytutywny, wobec czego z chwilą doręczenia jej osobie trzeciej powstaje obowiązek spełnienia przez nią wskazanego w decyzji świadczenia podatkowego zgodnie z art. 47 § 1 w związku z art. 109§ 2 pkt 1 ord. pod.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu pełnomocnik Skarżącego wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu wskazał, iż po wydaniu decyzji z dnia [...] stycznia 2006 r. Skarżący zapłacił w dniu 7 marca 2006 r., ustalone w wyżej wymienionej decyzji zobowiązanie podatkowe wraz z należnymi odsetkami, co spowodowało, że zobowiązanie podatkowe wobec spółki "V." sp. z o.o. w tym zakresie wygasło. Organ powinien zatem umorzyć postępowanie egzekucyjne nie ze względu na jego bezskuteczność, ale ze względu na fakt, iż zobowiązanie spółki wygasło. Podkreślił, iż niezrozumiałym jest ponowne wzywanie Skarżącego do zapłaty należności podatkowej i odsetek za zwłokę, w sytuacji, gdy kwota ta została zapłacona kilka miesięcy wcześniej na podstawie decyzji z dnia 23 stycznia 2006 r. Ponadto, zdaniem pełnomocnika Skarżącego, wobec faktu kwestionowania przez stronę faktu, iż była ona członkiem zarządu spółki V. sp. zoo., należało przeprowadzić wnioskowane przez Stronę dowody, czego organ podatkowy zaniechał i tym samym naruszył zasady prawdy obiektywnej. Podniósł, iż wykreślenie członka zarządu z rejestru ma charakter deklaratoryjny, a członek zarządu, którego mandat wygasł nie ma możliwości samodzielnej aktualizacji danych w tych rejestrach. Ponadto należało sprawdzić czy członek zarządu zapoznał się z ewentualnym powołaniem go na tę funkcję i czy tę funkcję w ogóle przyjął. Należało także wyjaśnić na jakiej podstawie powstały zaległości podatkowe spółki i czy zastosowany przez organ, szczególny tryb doręczenia decyzji wymiarowych, stosownie do art. 151 a ord. pod. był prawidłowy. Wskazał, że organ miał obowiązek podjąć próbę ustalenia miejsca działalności spółki i zwrócić się do J. B. o wskazanie aktualnej siedziby spółki. Wobec faktu, iż organ zaniechał tych czynności, co zdaniem pełnomocnika Skarżącego, stanowi naruszenie art. 151 a ord. pod., uznać należy, iż decyzja wymiarowa w ogóle nie został doręczona. W konsekwencji odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania spółki nie powstała.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2006 r., wydaną na podstawie na podstawie art. 107 § 1, § 2 pkt 2, art. 108 § 1 i art. 116 ord. pod. – w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003, Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż spełnione zostały określone w ord. pod. przesłanki przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "V." sp. z o.o., w zakresie określonym w decyzji. Za bezzasadny uznał organ argument pełnomocnika Skarżącego, iż postępowanie egzekucyjne winno zostać umorzone nie z uwagi na stwierdzoną bezskuteczność egzekucji, a ze względu na fakt zapłaty przez Stronę dniu 7 marca 2006 r. należności wynikającej z uchylonej następnie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2006r. Strona uregulowała bowiem w istocie własne zobowiązanie podatkowe powstałe na skutek doręczenia wymienionej decyzji. Prowadzone wobec majątku spółki postępowanie egzekucyjne zostało natomiast prawidłowo umorzone z uwagi na stwierdzoną bezskuteczność egzekucji.

Ponadto, według Dyrektora Izby Skarbowej w W., prawidłowo wykazana została przesłanka pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w spółce "V." sp. z o.o., w okresie kiedy powstały zobowiązania podatkowe, które następnie przerodziły się w dochodzoną zaległość podatkową. Z ustaleń organu I instancji, opartych na analizie dokumentów rejestrowych spółki, w tym na odpisie z rejestru handlowego RHB wynika, iż Skarżący powołany został na członka zarządu spółki w dniu 27 czerwca 1994r. W aktach rejestrowych brak jest informacji dotyczących wygaśnięcia mandatu, odwołania z tej funkcji Skarżącego czy postawienia spółki w stan likwidacji bądź upadłości. W związku z tym Skarżący powołany na członka zarządu spółki w dniu 27 czerwca 1994 r. pełni tę funkcję nadal. Za bezzasadny organ uznał także zarzut, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie przeprowadził postępowania dowodowego co do rzeczywistego pełnienia obowiązków członka zarządu spółki.

W odniesieniu do kwestionowania pozostawienia w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia decyzji wymiarowej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] czerwca 2005 r., na podstawie art. 151 a ord. pod., organ wyjaśnił, iż przedmiotem postępowania jest kwestia odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki, a nie decyzja wymiarowa. Wobec powyższego w postępowaniu tym nie można kwestionować poczynionych przez organ wcześniej ustaleń dokonywanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczących np. podstawy opodatkowania, nyskości podatku, zastosowania ulgi, na dowód czego powołał wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Kr 666/98.

W ocenie organu Strona nie udowodniła istnienia przesłanek negatywnych dotyczących odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki. Niezasadnym byłoby zatem uchylenie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lipca 2006 r. tylko dlatego, że Strona uiściła należność wynikającą z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2006r., następnie uchylonej decyzją organu odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2006r. Na skutek uchylenia decyzji z dnia [...] stycznia 2006r. w obiegu prawnym nie funkcjonował akt administracyjny stanowiący podstawę do wyegzekwowania należności od osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości spółki. Odrębnym zagadnieniem pozostaje kwestia uprawnień do dysponowania przez organ kwotą wpłaconą przez Skarżącego. Kwestia ta nie jest jednak przedmiotem toczącego się postępowania, dotyczy bowiem dokonania zaliczenia wpłaconej kwoty, a nie odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki.

Na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lipca 2006r. Powtórzył argumenty zawarte w odwołaniu. Argumentował, iż wpłacona przez Skarżącego kwota, wynikająca decyzji z dnia [...] stycznia 2006r. nie została mu zwrócona. Nadto wobec faktu zapłacenia rzeczonej kwoty, całkowicie niezrozumiałe wydaje się ponowne wezwanie Skarżącego do zapłaty kwoty należności podatkowej oraz ustalenie w skarżonej decyzji z dnia [...] lipca 2006r. odsetek za zwłokę na dzień jej wydania. Powyższe zdaniem Strony powoduje, iż ponosi ona odpowiedzialność jako osoba trzecia w podwójnej wysokości. W skardze jako nowy zarzut wskazano nadto, iż oprócz Skarżącego w zarządzie spółki zasiadały jeszcze dwie osoby, wobec czego postępowanie powinno się toczyć wobec wszystkich członków zarządu, a w decyzji należało wskazać ich solidarną odpowiedzialność, ewentualnie wskazać przyczyny umorzenia wobec nich postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił także, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. podjął próbę wszczęcia postępowania wobec wszystkich członków zarządu, zostały do nich skierowane stosowne postanowienia na adresy znajdujące się w aktach rejestrowych spółki, jednakże jedynie doręczenie w stosunku do J. B. okazało się skuteczne. Zdaniem organu, w wypadku odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki, organy podatkowego mogą żądać całości lub części zapłaty od jednego ze wspólników i nie jest konieczny udział pozostałych wspólników, na dowód czego powołał wyrok Naczelnego Sądu administracyjnego sygn. akt II FSK 140/05.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty Sąd uznał za zasadne.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. — Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej " p.p.s.a."), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść Strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, stwierdził, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Procesową wadliwość stanowiącą podstawę prawną do uchylenia decyzji stanowiło naruszenie art. 122, 187 §1 ord. pod. oraz art. 210 §1 pkt 6 oraz §4 ord. pod. Pierwsze z wymienionych przepisów zobowiązują organy podatkowe do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nadto do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Art. 210 §1 pkt 6 oraz §4 ord. pod. stanowi natomiast, iż uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa NSA decyzja o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika jest odrębną w stosunku do decyzji wymierzającej zobowiązanie podatkowe spółce. W postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego, dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku, czy zastosowania ulgi, ponieważ wcześniejsze ustalenia w tym przedmiocie są już z reguły ostateczne (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2000r. , sygn. I SA/Kr 666/98, LEX nr 45390, wyrok NSA z dnia 31 marca 1995r., sygn. akt SA/Wr 1671/94).

Odrębnym zagadnieniem pozostaje natomiast kwestia doręczenia decyzji wymiarowej spółce i konsekwencje, jakie z czynności tej wynikają dla postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej.

Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw ( Dz. U. nr 169, poz. 1387 ) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie w/w ustawy ( tj. przed dniem 1 stycznia 2003r.) stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie w/w. ustawy.

Stosownie do art. 108 ord. pod., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ orzekał w drodze decyzji. Decyzja taka nie mogła być wydana:

a) przed upływem 14 dni od dnia doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego ,

b) przed dniem doręczenia:

- decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej,

- decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika i inkasenta

- decyzji w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług.

Z brzmienia powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, iż dopiero uprzednie skuteczne doręczenie decyzji wymiarowej podatnikowi, mogło umożliwić orzeczenie w formie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Innymi słowy doręczenie decyzji wymiarowej stanowiło warunek sine qua non wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej.

Odnosząc powyższe na grunt stanu faktycznego niniejszej sprawy powiedzieć należy, iż jak wynika z akt sprawy, organy uznały decyzję wymiarową za doręczoną spółce w trybie art. 151 a ord. pod.

Przesłanki skuteczności doręczenia w trybie określonym w art. 151a ord. pod. sprowadzają się do stwierdzenia, że podany przez adresata adres jego siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności. Komentowany przepis zawiera dwie alternatywne sytuacje, w których następuje skutek doręczenia pisma. Po pierwsze, jeżeli podany przez adresata adres jego siedziby nie istnieje i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności. Po drugie, jeżeli podany przez adresata adres jego siedziby jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności. Poszczególne przesłanki zawarte w dwóch wyżej wymienionych sytuacjach muszą wystąpić łącznie.

Stwierdzenie okoliczności, od których uzależnione jest skorzystanie z dobrodziejstwa płynącego z art. 151a ord. pod. muszą zostać utrwalone, przede wszystkim, na potwierdzeniach odbioru doręczanych pism. To bowiem z potwierdzenia odbioru pisma powinno wyraźnie wynikać, że podany adres w ogóle nie istnieje, bądź też, że wskazany adres (zgodny z rejestrem) jest niewłaściwym adresem.

Z akt sprawy nie wynika natomiast, na jakiej podstawie organy uznały, iż decyzja wymiarowa została skutecznie doręczona spółce w trybie zastępczym, o którym mowa w art. 151a ord. pod. Okoliczność ta wymaga jednoznacznego wyjaśnienia, bowiem na obecnym etapie sprawy nie można stwierdzić, aby nastąpiło skuteczne zastępcze doręczenie rzeczonej decyzji W aktach sprawy brak jest zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji wymiarowej, nadto znajdujący się w aktach odpis z rejestru handlowego RHB spółki V. sp. z o.o. nie zawiera informacji o adresie spółki, w związku z czym nie można stwierdzić, czy wskazany w decyzji adres jest zgodny z tym rejestrem. Wreszcie o prawidłowym zastosowaniu trybu z art. 151 a ord. pod. nie może stanowić odręczna adnotacja "doręczone 151a" dokonana na pierwszej stronie decyzji wymiarowej.

Skarżący w skardze, jak i uprzednio w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, kwestionował prawidłowość zastosowania przez organy określonego w art. 151 a ord. pod. trybu doręczenia spółce decyzji wymiarowej z dnia [...] czerwca 2005r. Strona podnosiła, iż przed zastosowaniem zastępczego trybu doręczenia, o którym mowa wart. 151 a ord. pod. organy winny przeprowadzić postępowanie wyjaśniające mające na celu ustalenie miejsca prowadzenia działalności spółki. W tym celu winny przynajmniej wystąpić do Skarżącego z zapytaniem o ewentualne miejsce prowadzenia przez spółkę działalności, czego nie uczyniły. Zdaniem Sądu w tym istotnym dla sprawy zakresie, w decyzji drugiej instancji zabrakło stosownego ustosunkowania się do przedstawionych zarzutów. Za niewystarczające Sąd uznał jednozdaniowe wyjaśnienie, w którym stwierdzono, iż organ nie znalazł podstaw do uznania za nieprawidłowy trybu doręczenia przedmiotowej decyzji spółce. Obowiązkiem organu rozstrzygającego sprawę jest wyczerpujące ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez Stronę w trakcie toczącego się postępowania. Odzwierciedlenie tego winno znaleźć się w uzasadnieniu decyzji Brak odniesienia się przez organ rozstrzygający sprawę do podnoszonych przez Stronę zarzutów stanowi naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a to z kolei skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

Orzekające w sprawie organy, w celu wykazania przesłanki bezskuteczności prowadzonej wobec spółki egzekucji, powołały się na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] maja 2006r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika, iż postanowienie to wydane zostało na żądanie wierzyciela – wierzyciela wskazano jako jego adresata. Z akt sprawy nie wynika natomiast, czy rzeczone postanowienie doręczone zostało zobowiązanemu - spółce "V." sp. z o.o., której stosownie do przepisu art. 59 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. z 2002r., Dz. U. Nr 110, poz. 968), przysługiwało prawo wniesienia zażalenia na rzeczone postanowienie. Wobec powyższego, na obecnym etapie postępowania, w oparciu o przedłożone akta sprawy, nie można stwierdzić, iż organy powołując się na rzeczone postanowienie, w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami prawa wykazały przesłankę bezskuteczności egzekucji. Kwestia ta wymaga jednoznacznego wyjaśnienia.

Sąd nie znalazł natomiast podstaw do uwzględnienia pozostałych zarzutów skargi.

Odnosząc się argumentacji Skarżącego kwestionującej wykazanie przez organy przesłanki pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, w czasie powstania zobowiązania, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową, organy prawidłowo powołały się w tym zakresie na dokumenty rejestrowe spółki, w tym odpis z rejestru handlowego RHB, z którego wynika, iż Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w spółce. W toku postępowania ustalono także, iż w aktach rejestrowych brak jest informacji mogących świadczyć o tym, że mandat Skarżącego jako członka zarządu spółki wygasł, brak także informacji o jego odwołaniu. Akta nie zawierały także wzmianki o toczącym się wobec spółki postępowaniu upadłościowym, czy likwidacyjnym. Zgodzić należy się z Skarżącym w zakresie, w jaki podnosi on, iż wykreślenie członka zarządu z rejestru handlowego ma jedynie charakter deklaratoryjny. Należy jednak zauważyć, iż stosownie do nieobowiązującego już rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 27 czerwca 1934r. – Kodeks Handlowy ( Dz. U. nr 57, poz. 502 ze zm.), na podstawie którego prowadzony był rejestr handlowy, wpisom do tego rejestru przysługiwało domniemanie prawdziwości ( zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy art. 24 k.h.). Domniemanie to, obok domniemania powszechnej znajomości danych wpisanych do rejestru, tworzyły tzw. zasadę jawności materialnej rejestru. Obydwa powołane wyżej domniemania miały charakter wzruszalny – mogły zostać obalone w wyniku przeprowadzenia przeciwdowodu. Jednak jak słusznie wywodził Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji, ciężar przeprowadzenia takiego przeciwdowodu spoczywa na Stronie, jako na wywodzącej z tego twierdzenia skutki prawne. Strona w toku trwającego postępowania nie przedstawiła natomiast żadnego dowodu na poparcie swoich twierdzeń, które sprowadzały się do gołosłownego kwestionowania faktu pełnienia przez nią funkcji członka zarządu w spółce.

Prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w W. ocenił jako niezasadny zarzut sprowadzający się do twierdzenia, iż Skarżący odpowiada za zobowiązania spółki w podwójnej wysokości, bowiem po wydaniu decyzji z dnia [...] stycznia 2006., następnie uchylonej decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2006r., w dniu 7 marca 2006r. dokonał on zapłaty należności wynikających z pierwotnie wydanej decyzji z dnia [...] stycznia 2006r. Następnie w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania, decyzją z dnia [...] lipca 2006r. orzekającą o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania spółki, ponownie zobowiązano Skarżącego do zapłaty kwoty wynikającej z tej decyzji.

Skarżący nie dokonał ponownej wpłaty kwoty wynikającej z decyzji z dnia [...] lipca 2006r., a jak wyjaśnił pełnomocnik Skarżącego na rozprawie w dniu 16 lutego 2007r., na poczet zobowiązania wynikającego z tej decyzji, organy zaliczyły kwotę uiszczoną na podstawie pierwotnie wydanej decyzji, w części zaś przewyższającej kwotę zobowiązania określonego decyzją z dnia [...] lipca 2006r., kwota ta została zwrócona Stronie. Odrębnym zagadnieniem pozostaje kwestia uprawnień do dysponowania przez organ wpłaconą kwotą, jak również prawidłowości dokonanego zaliczenia, w tym prawidłowego naliczenia przez organy odsetek od wpłaconej przez Skarżącego kwoty, nie zwróconej mu po uchyleniu decyzji z dnia [...] stycznia 2006r. Nie jest jednak rzeczą Sądu oceniać w niniejszym postępowaniu prawidłowości dokonanego zaliczenia. W przedmiocie nadpłaty organ zobowiązany był wydać postanowienie na podstawie art. 76a w zw. z art. 76 ord. pod., które Strona mogła kwestionować w trybie zażalenia.

Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut prowadzenia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej jedynie wobec Skarżącego, przy pominięciu pozostałych członków zarządu spółki. Z istoty solidarnej odpowiedzialności wynika bowiem, iż wierzyciel może żądać spełniania całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kliku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników, zwalnia pozostałych. Organ podatkowy może więc wszcząć postępowanie przeciwko jednemu z dłużników i wydać w stosunku do niego decyzję, jeśli zachodzą przesłanki z art. 116 ord. pod. Nie jest konieczny w tym postępowaniu udział pozostałych członków zarządu (por. wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006r., sygn. akt II FSK 140/0 ONSAiWSA 2006/5/135).

W związku z powyższymi ustaleniami Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1, lit. "c" p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono zgodnie z art. 152 powołanej wyżej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 w związku z art. 209 p.p.s.a., uwzględniając zestawienie kosztów przedłożone przeze pełnomocnika Skarżącego na rozprawie w dniu 16 lutego 2007r., którego pełnomocnik organu nie zakwestionował.