Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1157/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.) Sędziowie: WSA Grażyna Firek WSA Inga Gołowska Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2019 r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2018 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął wniosek L. sp. z o. o. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanych z zawarciem kontraktów odwrotnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na przetwórstwie mleka i produktów pochodzenia mlecznego. Produktami sprzedawanymi przez Spółkę w głównej mierze są sery oraz składniki wykorzystywane do produkcji żywności takiej jak: pieczywo, napoje, wyroby mleczne lub mięso. Wnioskodawca zaklasyfikował prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. z 2007 r. nr 251, poz. 1885 ze zm.) między innymi pod numerami: 10.51.Z - Przetwórstwo mleka i wyrób sera; 46.1 - Sprzedaż hurtowa realizowana na zlecenie; 46.33.Z - Sprzedaż hurtowa mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: "podatek VAT").

Spółka w ramach prowadzonej działalności handlowej będzie zawierać transakcje kupna i sprzedaży określonej ilości serwatki w proszku lub innych towarów kontraktowych po określonej cenie z polskim kontrahentem (dalej jako: "Kontrahent"). Transakcje przeprowadzane będą na podstawie umowy handlowej (kontraktu handlowego), w której przykładowo określone zostaną cena, ilość, parametry oraz czas i miejsce dostawy towaru. W związku z tym, że kontrakty handlowe zawierane będą z kilkumiesięcznym wyprzedzeniem, nie będzie możliwym na dzień ich zawarcia określenie wszystkich warunków, które będą panować na rynku w chwili dokonania dostawy towaru. Strony dopuszczają możliwość, w której ceny rynkowe towarów wzrosną lub spadną, co może istotnie wpłynąć na postanowienia umowy. W przypadku wystąpienia powyższych okoliczności, zawarta umowa będzie przewidywać możliwość, w której rozliczenie transakcji będzie dokonywane przy zastosowaniu kontraktu odwrotnego (wash-out). Wnioskodawca nadmienia, iż rynek mleczarski jest specyficzny, a ceny towarów ulegają nagłym i znaczącym wahaniom. Przykładowo ilość wytworzonego mleka, z którego następnie powstaje serwatka zależy od danego okresu w roku i popytu na rynku. W wyniku tego cena serwatki może ulegać znaczącym zmianom "in plus" i "in minus", tak więc właśnie dzięki kontraktom wash-out możliwe będzie ograniczenie rozmiaru strat związanych z przeprowadzeniem niekorzystnej operacji gospodarczej. Ponadto w momencie zawierania kontraktu pierwotnego strony transakcji nie będą w stanie jednoznacznie przewidzieć jak będzie kształtowała się cena towarów.

Przykładową definicję takiej umowy można znaleźć w akcie przedstawionym przez Zespół roboczy Grupy Handlowców [...]" (adres strony internetowej: [...]). Zgodnie z zawartą tam definicją, kontraktem wash-out jest umowa odwrotna do pierwotnie zawartej umowy dostawy lub odbioru obowiązującej między stronami. W związku z kontraktem wash-out nie dochodzi do fizycznej dostawy towaru, a rozliczenie pomiędzy stronami takiej umowy następuje poprzez wymianę odpowiednich dokumentów. W paragrafie 19 przytoczonego aktu można dalej przeczytać, że zawarcie kontraktu wash-out musi odbyć się za zgodą obu stron i może dotyczyć całej ilości towaru lub jego części zdefiniowanej w pierwotnie zawartej umowie dostawy lub odbioru i zawiera takie same warunki kontraktowe z wyjątkiem ceny. Zostanie ona określona na podstawie panujących w danym momencie warunków rynkowych.

Kontrakt odwrotny w przedmiotowej sytuacji, mający na celu niwelować negatywne skutki zmienności sytuacji rynkowej, będzie regulował okoliczność, w której cena określona w momencie zawierania pierwotnej umowy kupna lub sprzedaży będzie wynosiła X jednostek. Natomiast podczas dokonywania rozliczania w późniejszych okresach z tytułu dostaw, cena będzie wynosiła przykładowo X minus 20 jednostek (możliwa jest również sytuacja, w której cena wzrośnie). Taka sytuacja będzie miała miejsce, gdy cena rynkowa zakupionego przez Wnioskodawcę towaru spadła w porównaniu do tej ustalonej między Stronami w kontrakcie pierwotnym, w takim przypadku w momencie dalszej sprzedaży zakupionego towaru Spółka poniosłaby stratę będącą różnicą pomiędzy ceną pierwotną, a aktualną ceną towaru. W wyniku tego musiałaby sprzedać towar po cenie wyższej, aby zminimalizować stratę. Bezspornym natomiast pozostaje fakt, że żaden odbiorca nie zaakceptowałby takiej wysokości ceny, mając możliwość kupić towar po cenie niższej. W przypadku wystąpienia powyższej sytuacji, przy dokonywaniu rozliczeń z zastosowaniem kontraktu wash-out, możliwe będzie wystąpienie dwóch scenariuszy. W pierwszym, Spółka będzie zmuszona do poniesienia kosztów w związku z wyrównaniem ceny określonej w kontrakcie pierwotnym do poziomu ceny obowiązującej w momencie dokonania rozliczenia. Natomiast w drugim scenariuszu, sytuacja będzie odwrotna, ponieważ to Kontrahent będzie musiał opłacić określoną kwotę, odzwierciedlającą różnicę pomiędzy ceną określoną w kontrakcie pierwotnym a ceną obowiązującą w momencie dokonania rozliczenia.

Towar z chwilą realizacji kontraktu odwrotnego będzie pozostawał przez cały czas w miejscu jego składowania. Możliwa jest też sytuacja, w której będzie to rzecz przyszła. Nie będzie miało miejsca w żaden sposób jego przemieszczenie, a tym samym nie wystąpi jakikolwiek obrót tym towarem.

Zamiarem stron przy dokonywaniu tego typu rozliczeń będzie wyłącznie minimalizacja ewentualnych strat mogących wystąpić w wyniku zmian warunków rynkowych. W efekcie strony nie będą narażone na poniesienie dodatkowych kosztów, a zmiany rynkowe będą neutralne w stosunku do przedmiotowej transakcji.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 3:

Czy Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania podatkiem od towarów i usług rozliczeń, dokonywanych z Kontrahentem przy zastosowaniu kontraktu odwrotnego (wash-out)?

Zdaniem wnioskodawcy dokonywanie przez niego rozliczeń z kontrahentami, przy zastosowaniu kontraktu odwrotnego, nie będzie stanowić czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (dalej jako: u. p. t u.), a tym samym pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Zgodnie z art. 5 u. p. t. u. czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT są:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

eksport towarów;

import towarów na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 u. p. t. u. przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym musi mieć ona charakter odpłatny. Wynika z tego, że dostawa towarów ma miejsce wtedy, gdy dochodzi do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarem tj. odbiorca towarów nabywa możliwość faktycznego dysponowania danym towarem. Tożsame stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 września 2010 r. (sygn. akt I FSK 1389/09), w którym zauważono, że przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w sensie ekonomicznym stanowi wydanie towaru pod względem faktycznym. Z powyższego twierdzenia można również wywieść, że na gruncie u.p.t.u. w dalszej kolejności pozostaje fakt przeniesienia własności nad towarem. Dokonanie czynności formalnoprawnej w postaci przeniesienia własności (np. przez zawarcie umowy) będzie bezskuteczne na gruncie u.p.t.u., jeżeli odbiorca nie będzie w stanie faktycznie rozporządzać towarem tak jak właściciel. Warto przywołać regulację art. 63 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: "Dyrektywa VAT"), którego implementację do polskie porządku prawnego stanowi art. 19a u. p t. u. stanowiący, że obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Treść tego przepisu wskazuje, że moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT powinien być z reguły utożsamiany z chwilą wydania towarów lub wykonania usługi (por. J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, Podatek od towarów i usług. Komentarz, Wyd. 1. Warszawa 2014). Podobnie w broszurze informacyjnej związanej z podatkiem VAT (Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.) wyjaśnił Minister Finansów, iż moment dokonania dostawy towarów odpowiada dotychczasowemu momentowi wydania towarów.

Wnioskodawca uważa, że realizacja kontraktu wash-out nie będzie rodzić obowiązku podatkowego na gruncie u. p. t. u., ponieważ nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1. Wnioskodawca motywuje swoje stanowisko tym, iż w momencie dokonywania rozliczenia z kontrahentem w formie kontraktu odwrotnego, nie będzie wchodzić on w ekonomiczne władztwo towarem będącym przedmiotem transakcji. Wnioskodawca w żaden sposób nie będzie mógł faktycznie rozporządzać towarem, ponieważ nie dojdzie do wydania towaru na jego rzecz. Tym samym nie zajdą przesłanki, aby uznać realizację kontraktu odwrotnego za dostawę towarów, zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 u. p. t u. Przesądza to zatem o wyłączeniu z podlegania pod u. p. t. u. realizacji rozliczenia transakcji za pomocą kontraktu odwrotnego w związku z czym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek opodatkowania podatkiem VAT takiego kontraktu.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja kontraktu odwrotnego nie będzie również stanowiła odpłatnego świadczenia usług, wymienionego w art. 5 ust. 1 u. p. t. u. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u. p. t. u. przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE) do odpłatnego świadczenia usług dochodzi tylko wtedy gdy: pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (por. wyrok TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r., w sprawie C-37/16, Minister Finansów przeciwko Stowarzyszeniu Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Słowno-Muzycznych). W nawiązaniu do powyższego wyroku TSUE, aby doszło do świadczenia usług, spełniony musi być warunek, iż w danej transakcji występować będą dwie strony tj. usługodawca i usługobiorca. W przytoczonej konstrukcji dokonywania rozliczeń w formie kontraktu odwrotnego, nie sposób stwierdzić, na moment zawarcia kontraktu pierwotnego, która ze stron będzie występowała w charakterze usługobiorcy lub też usługodawcy. Zgodnie z orzecznictwem TSUE, aby dana czynność mogła być uznana za świadczenie usług, jedna ze stron danej transakcji musi występować, jako beneficjent względem tej usługi (por. wyrok ETS z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawie C-384/95). Bazując na powyższym wywodzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2014 roku (sygn. akt III SA/Wa [...]) zauważył w tożsamej sprawie dla przedmiotowej sytuacji, iż dla kontraktu wash-out, żadna ze stron takim beneficjent nie jest. Sąd wskazał, że strony godząc się na przedmiotowy sposób dokonywania rozliczeń, mają na celu jedynie zminimalizowanie ewentualnych strat spowodowanych zmiennością czynników rynkowych. Tym samym zostało wskazane, że z tego typu rozliczeń, żadna ze stron nie odnosi korzyści. W wykonaniu wspomnianego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2014 roku (sygn. akt III SA/Wa [...]), Dyrektor Izby Skarbowej w W., w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2015 roku (znak [...]), zgodził się z podatnikiem, iż realizacja rozliczenia z zastosowaniem kontraktu odwrotnego, nie spełnia znamion odpłatnego świadczenia usług na gruncie art. 8 ust. 1 u. p. t. u. Zważywszy na powyższe, należy uznać, że zaprezentowany sposób, w jaki Wnioskodawca będzie dokonywać rozliczeń ze swoim Kontrahentem, nie będzie spełniał znamion odpłatnego świadczenia usług określonych w art. 8 ust. 1 u. p. t. u. Tym samym wobec Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek opodatkowania ich podatkiem VAT. Przedmiotowy sposób dokonywania rozliczeń przez strony będzie można utożsamić ze swoistym odszkodowaniem, które zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 roku (sygn. akt III SA/Wa [...]), w którym stwierdzono, że tylko niektóre odszkodowania mają charakter wynagrodzenia, np. w sytuacji przymusowej dostawy na rzecz np. gminy gruntu pod inwestycje infrastrukturalne - jest to wówczas wynagrodzenie za dostawę. O pozostałym opodatkowaniu odszkodowań ustawodawca nie mówi nic. Zatem należy także z tego względu uznać, iż pozostałe odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tożsame stanowisko potwierdza Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 roku (sygn. akt I SA/Wr [...]).

Interpretacją indywidualną z dnia 14 sierpnia 2018 r. nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, iż czynności opisane we wniosku nie będą stanowiły dostawy towarów, gdyż – jak wskazano we wniosku - strony zawartych kontraktów (pierwotnego i odwrotnego) nie tylko nie dokonują fizycznej dostawy towarów, ale nie przenoszą na nabywcę (Spółka na rzecz kontrahenta, kontrahent na rzecz Spółki) prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Niemniej w tak przedstawionym opisie sprawy, zawarte zostają kontrakty pomiędzy dwiema stronami (Spółką i kontrahentem) na dostawę (lub zakup) konkretnych produktów w przyszłości, po cenie ustalonej w momencie ich zawarcia. Warunki kontraktu: czas dostawy, cechy towarów, ich ilość i cena, są dokładnie w nim określone. Nabywca (w jednym przypadku Spółka, w innym kontrahent) uzyskuje prawo do zakupu w przyszłości towarów po cenie ustalonej w kontrakcie, niezależnie od tego, jaką wartość będą one posiadały w momencie realizacji. Natomiast sprzedawca tego prawa (w jednym przypadku kontrahent, w innym Spółka) zobowiązuje się do sprzedaży w przyszłości tych produktów po tej cenie. Zawierając kontrakt odwrotny nabywca prawa do zakupu towarów w przyszłości po z góry określonej cenie (w jednym przypadku Spółka, w innym kontrahent), uzyskuje prawo do jego sprzedaży po innej, ustalonej w tym kontrakcie, cenie. Z powyższego wynika, iż opisane czynności wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter (w momencie osiągnięcia ujemnego lub dodatniego wyniku na rozliczeniu kontraktów) podlegają opodatkowaniu VAT.

Reasumując, opisane we wniosku czynności stanowią odpłatne świadczenie usług i, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym wnioskodawca będzie podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania świadczonych przez siebie usług w przypadku, gdy to wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu rozliczenia umowy wash-out.

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację zarzucając naruszenie

- art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, a w konsekwencji brak zamieszczenia przez organ w treści wydanej interpretacji indywidualnej dostatecznego i jednoznacznego uzasadnienia negatywnej oceny stanowiska skarżącej;

- art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h w zw. z art.121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji brak odniesienia się przez organ do argumentów skarżącej przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji;

- art. 14h w zw. z art.121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji wybiórcze odniesienie się do powołanego przez skarżącą orzecznictwa w sprawie;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez zastosowanie tych przepisów w przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego stanie faktycznym i w konsekwencji uznanie, że rozliczenie kontraktu odwrotnego (wash - out) może stanowić podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług usługę.

W uzasadnieniu akcentowano, iż organ nie wyjaśnił, na czym polega ewentualne świadczenie w ramach przyjętej przez organ spornej usługi, a tego wymagają przepisy określające sposób wystawiania faktur vat. Skarżąca we wniosku podkreślała z powołaniem na orzecznictwo, iż brak jest w spornej umowie tylko jednego beneficjenta usługi – obie strony odnoszą bowiem korzyść, a organ nie wyjaśnił kto jest konsumentem.

Podkreślono, iż organ nie odniósł się w ogóle do stanowiska strony skarżącej, w szczególności do kwestii odszkodowania, w tym także wskazanego orzecznictwa i przywołanej interpretacji indywidualnej.

W zakresie merytorycznym wskazano, iż kontrakt na dostawę towarów nie może przekształcić się w usługę, gdyż z u.p.t.u. wynika dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu.

Wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny działa w ramach kontroli administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej p.p.s.a.), co wynika z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej, albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skarga nie jest uzasadniona.

Punktem wyjścia dla powyższej konstatacji jest spostrzeżenie, że w dokonywanych przez spółkę rozliczeniach z tytułu "wash-out" występuje pomiędzy nią, a jej kontrahentem oczywisty i jednoznaczny związek prawny. Czynności opisane we wniosku są dokonywane na podstawie umów "wash-out", a te opisano m. in. w § 19 Polskich Ogólnych Warunków Handlu Zbożem, Oleistymi i Surowcami do Produkcji Pasz opracowanych przez Izbę Gospodarczą Handlowców, Przetwórców Zbóż i Producentów Pasz. Ponadto, określono tam także warunki zawarcia takiej umowy. Wedle przywołanego § 19 "w przypadku zawarcia umów "wash-out" nie następuje fizyczna dostawa towaru, a rozliczenie pomiędzy stronami takiej umowy następuje poprzez wymianę odpowiednich dokumentów." Istota umowy "wash-out" polega więc na tym, że jeden kontrahent świadczy na rzecz drugiego usługę, na którą składa się m. in. odstąpienie od realizacji pierwotnego kontraktu.

Tymczasem ustawodawca uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie dwóch podmiotów, tj. usługodawcy oraz odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością, a otrzymywanym przez usługodawcę wynagrodzeniem.

Wskazane warunki zostaną spełnione, bowiem zawarcie umowy "wash-out" musi odbyć się za zgodą obu stron, a zatem występuje tu podmiot otrzymujący wyrównanie (usługodawca) oraz podmiot odnoszący korzyść z rezygnacji z kontraktu pierwotnego i wypłacający z tego tytułu wyrównanie (usługobiorca). Ponadto wypłacane świadczenie (wyrównanie) jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną usługę, dającą jednej ze stron wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci uniknięcia utraty zaufania klienta, zapewnienia dalszej współpracy, a przede wszystkim uwolnienia się od obowiązku realizacji dostawy towarów w ilości i cenie wynikającej z kontraktu pierwotnego. Zatem, opisane czynności wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu VAT.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy w danej transakcji może okazać się pomocne również kryterium zaspokojenia potrzeb. Stosując to kryterium można uznać, że usługobiorcą jest podmiot, który chce zaspokoić potrzebę zabezpieczenia się przed ryzykiem gospodarczym, natomiast usługodawcą jest podmiot, który tę potrzebę może zaspokoić.

Skoro tak, to opisane we wniosku czynności stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym, spółka będzie podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania świadczonych przez siebie usług, w przypadku gdy to ona otrzyma wynagrodzenie z tytułu rozliczenia umowy "wash-out" bądź też kontrahent będzie podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania świadczonych przez siebie usług, w przypadku gdy to on otrzyma wynagrodzenie z tytułu rozliczenia umowy "wash-out".

Nie doszło zatem do naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Odrzucić należy także zarzuty dotyczące naruszenia przez organ wydający interpretację przepisów postępowania.

Wbrew twierdzeniom skargi, choć uzasadnienie zaskarżonej interpretacji w swej warstwie merytorycznej nie jest obszerne, to jednak zawiera wszystkie niezbędne elementy, w tym wyraża jednoznaczny pogląd prawny organu w zakresie zagadnienia sformułowanego w zadanym pytaniu. Należy przy tym podkreślić, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2014 r., I FSK 1548/13). Wynikający z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (zob. wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12). Zauważyć też należy, że przywoływane przez stronę skarżącą orzecznictwo nie zawierało kategorycznie sformułowanych ocen prawnych, ani tez wywodów jednoznacznie przesądzających o racjach skarżącej.

W ocenie sadu zaskarżona interpretacja indywidualna jest więc kompletna, w szczególności zawiera pełną ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Wobec powyższego sąd w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a. oddalił skargę.