Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Wr 3677/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2004-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Asesor sądowy Marzena Łozowska Protokolant ref. stażysta Iwona Drzewiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2004 r. sprawy ze skargi I. i T. A. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

W złożonym zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego w 1999 r. Państwo I. i T. A. wykazali łączny dochód w wysokości 7.518,88 zł., przy czym z tytułu prowadzonej przez Panią I. A. działalności gospodarczej wykazano stratę w wysokości 3.468,10 zł.

Po dokonaniu odliczeń od osiągniętego dochodu składek na ubezpieczenie zdrowotne należny podatek dochodowy od osób fizycznych nie wystąpił.

W ramach przeprowadzonej u podatników kontroli rzetelności deklarowanych przez nich podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących budżet państwa, organ podatkowy stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o kwotę 29,246,80 zł. wynikające z nieprawidłowego uwzględnienia w kosztach przychodu za 1999 r. kwoty 13.343,97 zł. z tytułu naliczonych odpisów amortyzacyjnych od wartości ośrodka wypoczynkowego, kwoty 11.236,00 zł. z tytułu ujawnienia w kosztach wyposażenia ośrodka, a także z uwagi na zaksięgowanie w koszty prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z obsługą kredytu bankowego zaciągniętego na zakup ośrodka wypoczynkowego w kwocie 4.666,83 zł, a poniesionych przed jego nabyciem.

W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w złożonym przez podatników zeznaniu o wysokości wspólnych dochodów (PIT 33) decyzją Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] nr [...] określono Państwu I. i T. A., na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) wysokość należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 3.652,70 zł., równocześnie określając zaległości podatkowej w kwocie 3.652,70 zł. oraz odsetki za zwłokę w kwocie 2.708,30 zł.

Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziły się strony zarzucając organowi I instancji błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, a w konsekwencji naruszenie prawa materialnego art. 22 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 ze zm.) poprzez błędne przyjęcie, że w roku 1999 nie przysługiwało im prawo własności A w O., a tym samym, że nie byli oni uprawnieni do zarachowania wydatków z nim związanych, bezpośrednio lub w postaci odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem odwołujących transakcja związana z zakupem od Spółki Akcyjnej B w D. prawa i roszczenia z tytułu nakładów poniesionych na nieruchomości położone na terenie A w O., a także nabycie pozostałych usytuowanych na nim ruchomości nastąpiło w dniu 31.08.1999 r. gdy dokonano formalny odbiór A, a także wystawiona została przez sprzedawcę faktura jego zakupu.

Późniejsze perturbacje takie jak wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, a także zawarcie w roku 2000 umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego i ponowne wystawienie przez sprzedajnego faktury sprzedaży, nie mają decydującego znaczenia, dla dokonania prawidłowej oceny, iż faktyczna sprzedaż A nastąpiła jeszcze w 1999 r. Tym samym, skoro własność przedmiotu umowy przeszła na odwołujących w roku 1999, byli oni uprawnieni do uwzględnienia wszelkich wydatków związanych z nabytym przez nich ośrodkiem wypoczynkowym w kosztach uzyskania przychodu za tenże rok podatkowy.

Wskazując na powyższe naruszenie prawa, odwołujący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego.

Decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając w całości stanowisko organ I instancji odnośnie nie uznania spornych wydatków związanych z ośrodkiem wypoczynkowym za koszty uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem faktyczna jego sprzedaż A (nakładów oraz ruchomości) nastąpiła dopiero w dniu 28.04.2000 r. i z tym też momentem podatnicy nabyli prawo jego własności.

Tym samym brak było podstaw prawnych do uznania w 1999 r. A za środek trwały i ujawnienie go w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Panią I. A. działalności gospodarczej.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, przekazanej w związku z reorganizacją sądownictwa administracyjnego, właściwemu do jej rozpoznania po dniu 1.01.2004 r. Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, pełnomocnik skarżących zarzucił zaskarżonej decyzji wydanie jej z naruszeniem art. 22 ust 1, art. 22a ust 1 art. 23 ust 1 pkt 8 lt "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 ze zm.) a także uregulowań art. 548 § 1 i art. 552 kodeksu cywilnego.

Zaistniały w sprawie spór dotyczy prawidłowego ustalenia terminu zwarcia spornej umowy sprzedaży ośrodka wypoczynkowego, a w konsekwencji terminów liczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych, wydatków na zakup wyposażenia ośrodka i należnych odsetek bankowych od zaciągniętego przez podatników kredytu bankowego na zakup ośrodka.

Zdaniem pełnomocnika skarżących, błędny jest pogląd organów podatkowych, iż datę spornej sprzedaży wyznacza sporządzenie jej w formie aktu notarialnego, gdyż zastrzeżenie tej formy dokonania czynności prawnej dotyczy wyłącznie przeniesienia własności nieruchomości. Ponieważ przedmiotem spornej umowy nie była nieruchomość, jak błędnie uznał to organ I instancji, ale poniesione na nią nakłady, a także nabycie rzeczy ruchomych, przeniesienie własności przedmiotu sprzedaży jako rzeczy oznaczonych co do tożsamości nastąpiło z momentem wystawienia przez sprzedającego faktury sprzedaży z dnia 31.08.1999 r. oraz wydanie przedmiotu umowy.

Późniejsze perturbacje związane z zapłatą ceny sprzedaży nie miały wpływu na skutki zawartej uprzednio umowy a także na jej ważność.

Z tego też względu, zdaniem pełnomocnika skarżących, mieli oni pełne prawo do dokonywania już w roku 1999 odpisów amortyzacyjnych od stanowiącego ich własność środka trwałego, a także do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu pozostałych spornych wydatków i obciążeń.

Wskazując na powyższe naruszenie prawa, pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W tym stanie faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom pełnomocnika skarżących organ podatkowy dokonał prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wykładni przepisów prawa, które legły u podstaw jej wydania.

Zgodzić się należy z wywodami pełnomocnika skarżących, iż zaistniały w rozpoznawanej sprawie spór dotyczy prawidłowego ustalenia momentu zawarcia spornej umowy sprzedaży, a w konsekwencji ustalenia terminu początkowego, od którego możliwe było uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu dokonywanych przez podatników odpisów amortyzacyjnych, a także uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu pozostałych wydatków poniesionych na zakup wyposażenia ośrodka i spłatę należnych odsetek bankowych od zaciągniętego kredytu bankowego przeznaczonego na zakup ośrodka.

Niewątpliwie też, na co wskazuje treść zawartej umowy przedmiotem sprzedaży nie były nieruchomości, w stosunku do których przepisy kodeksu cywilnego przewidują w art. 158 dla jej ważności formę aktu notarialnego.

Należy jednakże zauważyć, iż zgodnie z art. 76 k.c. jeżeli strony zastrzegły w umowie, że określona czynność prawna między nimi powinna być dokonana w szczególnej formie, czynność ta dochodzi do skutku tylko przy zachowaniu zastrzeżonej formy.

W ramach swobody umów strony mogą dokonywać same wyboru formy swoich czynności prawnych ,jeżeli ustawa nie zastrzega dla nich określonej formy, która miałaby charakter bezwzględnie obowiązującej.

Zgodnie natomiast z art. 155 § 1. umowa sprzedaży lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W świetle powyższego uregulowania kodeksu cywilnego, strony umowy są uprawnione także do określenia zindywidualizowanego przez siebie innego momentu nabycia przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do tożsamości, niż wynikający z ogólnych zasad wynikających z przepisów kodeksu cywilnego.

Taka właśnie sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie, albowiem w dniu 26.08.1999 r. zawarta została w formie aktu notarialnego pomiędzy Panią I. A. a Spółką Akcyjną B z siedzibą w D. przedwstępna umowa sprzedaży, w ramach której doszło do przyrzeczenia zawarcia umowy przenoszącej własność określonych nakładów i składników majątkowych dotyczących ośrodka wypoczynkowego w O. Umowa ta mająca charakter zobowiązujący nie przenosiła własności określonych w niej praw i rzeczy, uzależniając przejście ich własności na rzecz kupujących do zawarcia umowy przenoszącej własność, po ziszczeniu się warunku określonego w § 5 umowy (dokonanie drugiej wpłaty drugiej raty).

Równocześnie umawiające się strony zastrzegły w § 4 aktu notarialnego, iż wydanie przedmiot umowy nastąpi po podpisaniu umowy sprzedaży.

Umowa przenosząca własność przedmiotów sprzedaży zawarta została również w formie aktu notarialnego dopiero w dniu 28.04.2000r., a zatem dopiero z tym momentem nastąpiło nabycie własności poszczególnych ruchomości i nakładów przez Panią I. A.

W oparciu o zawartą w dniu 28.04.2000 r. notarialną umowę sprzedaży poszczególnych praw i roszczeń z tytułu poczynionych nakładów na budynki usytuowane w ramach nieruchomości – A w O., a także sprzedaży pozostałych ruchomości, w tym samym dniu wystawiona została również faktura VAT nr [...] dokumentująca zawartą transakcję.

Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, iż nabycie przez Panią I. A. własności poszczególnych składników i praw wchodzących w skład A w O. nastąpiło dopiero w dniu 28.04.2000 r i dopiero od tego momentu była w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów podatkowych była ona uprawniona do ujęcia przedmiotu sprzedaży w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Z tych samych względów, Sąd podzielił także stanowisko organów podatkowych odnośnie nie uznania za koszty uzyskania przychodu w roku 1999 pozostałych spornych wydatków poniesionych i związanych z przedmiotowym ośrodkiem wypoczynkowym.

Faktem jest, na co powołują się skarżący, że w dniu 31.08.1999 r. Spółka Akcyjna B wystawiła fakturę VAT o nr [...] obejmującą należność za sprzedaż A w O., jednakże faktura ta związana była nie z faktem przeniesienia jego własności (nakładów na nieruchomości oraz ruchomości), ale dokumentowała wyłącznie należności wynikające z zawartej w dniu 26.08.1999 r umowy przedwstępnej, w zakresie rat jakie kupujący był obowiązany do uregulowania przed zawarciem umowy przenoszącej własność.

Ponieważ skarżąca nie wywiązał się z warunków umowy przedwstępnej, w dniu 29.02.2000 r. Spółka Akcyjna B odstępując od zawarcia umowy przyrzeczonej wystawiła fakturę korygującą fakturę VAT o nr [...] z dnia 31.08.1999 r.

Niewątpliwie zatem, chwili zawarcia umowy przenoszącej własność poszczególnych praw i roszczeń z tytułu poczynionych nakładów na budynki usytuowane w ramach nieruchomości – A w O., a także własność pozostałych ruchomości, co nastąpiło dopiero w dniu 28.04.2000 r., własność poszczególnych przedmiotów sprzedaży nadal przysługiwała wyłącznie Spółce Akcyjnej B.

Trzeba także zwrócić uwagę, że również Pani I. A. miała świadomość, że w roku 1999 nie nastąpiło nabycie przez nią własność spornych praw i rzeczy ruchomych, skoro nie kwestionowała ona potrzeby zawarcia w roku 2000 umowy przenoszących na nią ich własność.

Przyjmując bowiem wywody i twierdzeniami pełnomocnika skarżącej, iż przeniesienie własności spornych przedmiotów umowy nastąpiło już w roku 1999, w ogóle nie zachodziłaby konieczność zawierania przez skarżącą w dniu 28.04.2000 r. nowej umowy, gdyż Spółce Akcyjnej B nie przysługiwałby już tytuł własności poszczególnych przedmiotów sprzedaży.

Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację faktyczną oraz prawną, skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270).