Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1362/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 180 par. 1, art. 187, art. 188, art. 190 par. 1 i 2, art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia WSA (del.) Ewa Rojek, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 941/12 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 14 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od lutego do grudnia 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 14 marca 2013r., sygn. akt I SA/Po 941/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. K. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 14 września 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od lutego do grudnia 2007r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 6 kwietnia 2012 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące luty, październik, listopad i grudzień 2007 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od marca do września 2007r.

W motywach rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał na nieprawidłowości w podatku od towarów i usług, które wynikały z:

1. odliczenia podatku naliczonego z faktur nabycia, które nie przedstawiały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych przez co zawyżono podatek naliczony – czym naruszono art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) (dot. faktur wystawionych przez: P. "S." Z. M., "U. N." U. B. E. G., P. "L." W. L., Firmę R. P. H. "K." E. M.);

2. zaniżenia i zawyżenia podatku należnego w związku z nieprawidłowym przeliczeniem wyrażonych w walucie euro kwot wartości nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów;

3. odliczenia podatku naliczonego z faktury nabycia usługi, która nie stanowiła kosztu uzyskania przychodu;

4. zaniżenia podatku należnego poprzez zaniżenie obrotu w wyniku nie wykazania otrzymanego w grudniu 2007 r. zadatku pieniężnego od sprzedaży od "S." s.c.

2.2. W wyniku rozpatrzenia sprawy w toku instancji odwoławczej, decyzją z dnia 14 września 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że podatnik w odwołaniu zakwestionował jedynie ustalenia organu pierwszej instancji dotyczące faktur wystawionych przez P. "S." Z. M.; "U. N." U. B. E. G.; P. "L." W. L.; Firmę R. P. H. "K." E. M.

Odnosząc się do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez P. "S." Z. M., organ podniósł, że Z. M. przesłuchany przez organ pierwszej instancji, w dniu 8 grudnia 2010 r., w charakterze świadka, na okoliczność transakcji z A. K. zeznał m.in., że w 2007 r. faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej, z uwagi na jej zawieszenie. Nie prowadził żadnych ewidencji i rejestrów dla podatku od towarów i usług, nie dokonywał żadnych zakupów towarów i usług oraz żadnych transakcji sprzedaży. Nie zna osoby o nazwisku A. K., ani firmy o nazwie M. B. "P." A. K. z L. Oświadczył również, że nie dokonał żadnych transakcji z A. K., w tym tej udokumentowanej fakturą VAT nr 6/2007 z dnia 20 lutego 2007 r. Nigdy nie handlował deską obrzynaną, nie wypisywał powyższej faktury oraz jej nie podpisał, nie wie kto wystawił tę fakturę oraz w jaki sposób pieczątka jego firmy mogła znaleźć się na tej fakturze. Nie otrzymał również żadnej zapłaty za towar wymieniony na owej fakturze, gdyż nie było takiej transakcji.

Z uwagi na powyższe, organ odmówił wiarygodności zeznaniom przesłuchanego w charakterze strony, w dniu 7 stycznia 2011 r., A. K.

Odnosząc się do transakcji z firmą "U. N.", organ odwoławczy wskazał na zeznania złożone przez E. G. oraz dokumenty dostarczone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L., a także informacje z ZUS. Jednocześnie organ drugiej instancji odmówił wiarygodności zeznaniom A. K. oraz B. G., jak i treści jego oświadczenia z dnia 12 lipca 2011 r., które miały potwierdzać prawdziwość transakcji udokumentowanej sporną fakturą z uwagi na ich sprzeczność z wyżej wskazanymi dokumentami oraz zeznaniami E. G. Organ zwrócił uwagę na sprzeczność zeznań złożonych przez B. G. z zeznaniami A. K. (m.in. dotyczącymi miejsca prowadzenia działalności przez firmę "U. N.", sposobu nawiązania współpracy, wskazania osoby, która wystawiła sporną fakturę, czy też wskazania osoby, która odebrała gotówkę). Organ drugiej instancji podniósł także, że B. G. w żaden sposób nie uwiarygodnił posiadania przez firmę "U. N." towaru, który miał być sprzedany A. K. – nie potrafił on podać nazwy firmy od której nabył ten towar, ani nie przedłożył żadnego dokumentu potwierdzającego nabycie tego towaru.

Badając transakcje podatnika z firmą P. "L." W. L. w S. Dyrektor Izby Skarbowej oparł się na materiale dowodowym, który został włączony do akt sprawy postanowieniami organu pierwszej instancji z dnia 7 stycznia 2011 r. i 12 grudnia 2011 r. oraz z dnia 15 lutego 2012 r., z odrębnego postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec W. L., a także na zeznaniach złożonych w charakterze świadków przez: W. L., J. W., S. H., P. H., E. S., T. W., L. K., J. G., J. F. oraz na zeznaniach złożonych w charakterze strony przez A. K. W ocenie organu drugiej instancji ze zgromadzonego materiału wynikało jednoznacznie, że firma "L." nie posiadała w 2007 r. żadnych środków transportu - ani własnych, ani użyczonych oraz innych środków trwałych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, ani też nie zakupiła żadnych usług transportowych, a posiadała jedynie faktury VAT zakupu tarcicy od nieistniejącego podmiotu – M. S.A. w G. Podatnik pomimo, że potwierdził fakt nabycia tarcicy z firmy "L.", to nie potrafił podać szczegółów, które uprawdopodobniłyby zaistnienie tych transakcji. Organ uznał zeznania złożone w charakterze strony przez A. K. w dniu 30 marca 2010 r. za niewiarygodne.

Konkludując, organ drugiej instancji stanął na stanowisku, że brak było jakichkolwiek wiarygodnych dowodów, które potwierdzałyby faktyczne nabycie przez skarżącego towarów wykazanych w zakwestionowanych fakturach, na których jako wystawcy widnieją firmy "S.", "U. N.", "L." i "K.". Stąd też, zdaniem organu odwoławczego, dokumenty te nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego.

Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw, aby uwzględnić wniosek podatnika o przeprowadzenie dowodu polegającego na porównaniu odcisków pieczęci jakimi posługiwała się E. G. w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej z odciskami pieczęci z faktur wystawionych przez B. G., stwierdzając, że fakt ten pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w kontekście zebranego w sprawie materiału dowodowego – zwłaszcza zeznań E. G., postanowienia Sądu Rejonowego w L. z dnia 29 września 2005 r., czy też braku jakichkolwiek innych dowodów, które choćby uprawdopodobniałyby tezę, że towar wyszczególniony w zakwestionowanej fakturze faktycznie został dostarczony do firmy podatnika oraz, że A. K. za niego zapłacił.

Kwestionując natomiast zasadność przeprowadzenia żądanych przez A. K. dowodów z konfrontacji pomiędzy podatnikiem a Z. M. (P. "S."), E. M. ("K."), W. L. (P. "L.") i B. G. ("U. N." U. O. E. G.) oraz z opinii biegłego grafologa w celu identyfikacji podpisów na spornych fakturach VAT, organ odwoławczy postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2012 r., odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów stwierdzając, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia.

2.3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zarzucił wydanej decyzji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) (dalej: O.p.) poprzez niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego.

2.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

2.5. W piśmie procesowym, będącym uzupełnieniem skargi, złożonym w dniu 12 marca 2013 r., skarżący, poza rozwinięciem argumentacji zawartej w skardze, podniósł również, że w toku postępowania naruszono zasadę czynnego udziału stron, gdyż pozbawiono go możliwości wzięcia udziału w przesłuchiwaniu wszystkich świadków w skutek doręczenia jemu wadliwie sformułowanych wezwań na przesłuchania świadków.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił.

3.2. Podstawą dla uznania zaskarżonych decyzji organów podatkowych za zgodne z prawem było przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy, który organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. Analiza akt sprawy prowadziła do wniosku, że został on ustalony w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organy podatkowe zebrały wyczerpujący materiał dowodowy niezbędny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny.

W opinii Sądu, skarżący nie wskazał żadnych dowodów (poza zakwestionowanymi fakturami, a także uznanymi za niewiarygodne oświadczeniami W. L. i B. G. oraz zeznaniami złożonymi przez te osoby w charakterze świadków), które potwierdziłyby prawdziwość jego twierdzeń.

Według Sądu nie powołanie przez organy podatkowe biegłego pisma ręcznego, nie porównanie pieczątek na fakturach, czy nie przeprowadzenie konfrontacji podatnika ze świadkami wobec jednoznacznych i uznanych za wiarygodne zeznań pozostałych świadków (np. Z. M., E. G.) oraz nieposiadania przez podatnika żadnych innych dowodów poza fakturami (np. brak potwierdzeń zapłaty) w żaden sposób nie mogło być poczytywane jako naruszenie art. 122 lub art. 187 § 1 O.p.

Sąd nie znalazł także podstaw aby uznać za zasadny zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p. Organ drugiej instancji zasadnie odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów w postaci konfrontacji A. K. ze Z. M. (P. "S."), E. M. ("K."), W. L. (P. "L.") i B. G. ("U. N." U. O. E. G.) oraz z opinii biegłego grafologa w celu identyfikacji podpisów na spornych fakturach VAT. Organ odwoławczy trafnie uzasadnił swoje stanowisko w tej kwestii, podnosząc, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia.

Zarzut ograniczenia prawa czynnego udziału w postępowaniu polegający na tym, że skarżący nie brał udziału w przesłuchaniach wszystkich świadków w danym dniu, bo został zawiadomiony tylko o godzinie przesłuchania jednego świadka, był zdaniem Sądu, niezasadny. Skarżący nie wskazał jak powyższe uchybienie mogło wpłynąć na wynik sprawy (np. jakie pytania zamierzał zadać świadkom, jaka okoliczność miała być w ten sposób wyjaśniona). W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że powyższe uchybienie nie miało istotnego wpływu na treść rozstrzygnięcia, a tylko takie powoduje konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Organy umożliwiły skarżącemu wypowiedzenie się co do zgromadzonego w sprawie materiału przed wydaniem decyzji. Zatem skarżący miał sposobność odnieść się do treści zeznań wszystkich świadków.

W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo także odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny pisma ręcznego. Nie budziło bowiem najmniejszych wątpliwości, że nawet zidentyfikowanie osób, które wypełniły kwestionowane faktury, czy osób, które je podpisały, nie mogłoby mieć wpływu na prawo skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z wystawionych faktur gdyż jak wynikało jednoznacznie ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem Sądu, organ odwoławczy słusznie postąpił odmawiając przeprowadzenia dowodu polegającego na porównaniu pieczątek z faktury wystawionej przez B. G. z odciskami pieczątek jakimi dysponowała E. G. w okresie prowadzenia działalności gospodarczej. Przekonywujące było stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, że ta pieczątka (pieczątki) nie mogła służyć identyfikacji przedsiębiorcy. Kluczowe znaczenie w tym zakresie miał fakt, że skoro firma "U. N." od 2005 r. miała zakaz funkcjonowania w obrocie gospodarczym, to nie mogła w ogóle wystawić faktury VAT opatrzonej tymi pieczątkami (zarówno E. jak i B. G. obowiązywał sądowy nakaz zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej).

3.3. Odnosząc się natomiast do meritum sprawy, czyli zakwestionowania prawa skarżącego do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z wystawionych Sąd uznał, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej było w tym zakresie słuszne. W opinii Sądu, organy podatkowe prawidłowo zastosowały w sprawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Odrębną kwestią było ustalenie stanu wiedzy podatników, co do uczestniczenia w ciągu nielegalnych transakcji w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W tym zakresie Sąd podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 137/10, oraz z dnia 16 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1108/09, w którym wskazano, że jeżeli dowiedziono, iż wystawca faktury nie istnieje lub że nie było rzeczywistej możliwości wykonania usług wskazanych w fakturach, "to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste". W niniejszej sprawie organy obu instancji ustaliły ponad wszelką wątpliwość, że firmy, które widniały na zakwestionowanych fakturach jako ich wystawcy, nie miały żadnych (prawnych bądź technicznych) możliwości świadczenia usług udokumentowanych spornymi fakturami. Z powodów obiektywnych zatem transakcje te nie mogły mieć miejsca. W tym stanie rzeczy, w ocenie Sądu, zasadnie organy podatkowe obu instancji pozbawiły stronę skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur, nie naruszając przy tym przepisów prawa materialnego, ani procesowego.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącego, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "u.p.p.s.a.") poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania w szczególności polegające na nienależytym zawiadamianiu skarżącego podczas postępowania prowadzonego przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w P. o przesłuchiwaniu świadków w sprawie, gdzie zawiadomienie to było tylko ogólnikowym stwierdzeniem, że danego dnia będą przesłuchiwani świadkowie od określonej w zawiadomieniu godziny bez wskazania stronie liczby świadków, wskazania świadków z imienia i nazwiska, bez wskazania godziny przesłuchania konkretnego świadka, czym uniemożliwiono skarżącemu należyte przygotowanie się do przesłuchań świadków, a w szczególności do zadawania świadkom pytań;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 u.p.p.s.a. poprzez oddalenie przez WSA skargi skarżącego w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 197 § 1 O.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania w szczególności polegające na wydaniu wyroku opartego na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego polegające na:

- zaniechaniu działań skutkujących wydaniem postanowienia o powołaniu biegłego z dziedziny badania pisma i dokumentów, celem ustalenia wystawców zakwestionowanych faktur pochodzących od firm P. " S." Z. M., " U. N. " U. O. E. G. , P. " L." W. L." w sytuacji, gdy wyżej wymieniona czynność była jedyną czynnością, która w sposób niebudzący wątpliwości mogła wskazać rzeczywistych wystawców zakwestionowanych faktur oraz błędne przyjęcie, że faktury od ww. kontrahentów zostały wystawione przez matkę A. K. - w sytuacji, gdy A. K. zeznał, że faktury zostały wypisane przez jego matkę (i to nie wszystkie) natomiast podpisy zostały naniesione przez E. M. z firmy " K.", Z. M. z firmy " S.", W. L. z firmy " L." oraz B. G. z firmy "U. N.";

- nieprzeprowadzenie konfrontacji pomiędzy A. K., a Z. M., E. M., W. L. i B. G. na okoliczność nawiązania współpracy i dostawy przez ww. towarów skarżącemu;

- nieprzeprowadzenie dowodu polegającego na powołaniu biegłego w celu porównaniu pieczątek z faktur wystawionych przez B. G. z odciskami pieczątek jakimi dysponowała E. G. w czasie, gdy prowadziła działalność gospodarczą, a które to pieczątki wedle jej zeznań miały być przez nią spalone, powyższe stwierdzenie świadka stoi w sprzeczności z zasadami logicznego myślenia, albowiem jej mąż w 2007r. (kiedy pieczątki wedle jej zeznań miały być spalone) używał ich na fakturach dokumentujących dostarczanie skarżącemu drewna.

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu; zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania według norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej, wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej; zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

6.2. Skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Autor środka odwoławczego zarzucił sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z tak sformułowanymi zarzutami należy podkreślić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie mógł łącznie naruszyć przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a., tak jak to zarzucono w ramach obu zarzutów skargi kasacyjnej. Pierwsza ze wspomnianych norm prawnych przewiduje uchylenie zaskarżonej decyzji na skutek naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Drugi zaś przepis stanowi podstawę do oddalenia skargi. Są to zatem przeciwstawne unormowania prawne. Zatem można jedynie zarzucać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny uchybił przepisowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. nie uwzględniając skargi pomimo występowania w toku postępowania podatkowego uchybień prawa procesowego, bądź też zarzucać naruszenie art. 151 p.p.s.a., poprzez błędne oddalenie skargi.

6.3. Wbrew twierdzeniom kasatora Wojewódzki Sąd Administracyjny, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji trafnie uznał, że nie narusza ona art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p. Zdaniem autora skargi kasacyjnej w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji wystąpiły istotne uchybienia procesowe związane z nienależytym zawiadamianiem skarżącego o przesłuchiwaniu świadków w sprawie. Zawiadomienie to było tylko ogólnikowym stwierdzeniem, że danego dnia będą przesłuchiwani świadkowie od określonej w zawiadomieniu godziny bez wskazania stronie liczby świadków, wskazania świadków z imienia i nazwiska, bez wskazania godziny przesłuchania konkretnego świadka. W ocenie kasatora uchybienie to uniemożliwiło skarżącemu należyte przygotowanie się do przesłuchań świadków, a w szczególności do zadawania świadkom pytań.

Tak sformułowany zarzut jest bezzasadny. Warto podkreślić, że podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, nie tylko należy wykazać, że nastąpiło uchybienie określonej normy procesowej. Niezbędnym jest również uzasadnienie, że stwierdzone uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Należy więc przeprowadzić rozumowanie w ramach, którego zostanie stwierdzone, że gdyby nie zarzucane uchybienie procesowe, zaskarżone rozstrzygnięcie było by odmienne.

Warunków powyższych nie spełniał rozpoznawany zarzut skargi kasacyjnej. Autor środka odwoławczego nie wskazał bowiem jaki wpływ miało uchybienie związane z brakiem precyzyjnego zawiadomienia o terminie przesłuchania świadków. Nie podano jakie pytania nie były zadane przez stronę i jakie istotne okoliczności faktyczne nie zostały wyjaśnione.

6.4. Nie jest także trafny drugi z podnoszonych zarzutów skargi kasacyjnej. Zdaniem autora środka odwoławczego Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 u.p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 197 § 1 O.p. Wbrew jednak tym twierdzeniom, sąd pierwszej instancji dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji trafnie uznał, że organ podatkowy nie dopuścił się wskazanych uchybień procesowych.

W ramach tego zarzutu kasator podnosi, że w sposób nie wyczerpujący zebrano materiał dowodowy poprzez nie powołanie biegłego sądowego z dziedziny badania pisma i dokumentów, nieprzeprowadzenie konfrontacji pomiędzy świadkami oraz nieprzeprowadzenie dowodu polegającego na powołaniu biegłego w celu porównaniu pieczątek z faktur wystawionych przez B. G. Warto podkreślić, że autor skargi kasacyjnej nie podnosi zarzutu naruszenia art. 188 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. Pierwszy z tych przepisów reguluje kwestie odmowy przeprowadzenia dowodów. Brak tego zarzutu, w związku z regulacją zawartą w art. 183 § 1 p.p.s.a. sprawia, że poza zakresem kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kwestia prawidłowości odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Zagadnienie konieczności przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego sądowego oraz konfrontacji świadków należy zatem przeanalizować w aspekcie zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 O.p. i rozwiniętej w art. 187 § 1 O.p. Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał w swych pisemnych motywach, że w toku postępowania podatkowego przeprowadzono bardzo obszerne postępowanie dowodowe. Wykazało ono, że zakwestionowane faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Na tą okoliczność przesłuchano wielu świadków, dopuszczono dowody z dokumentów. W tym kontekście więc organ podatkowy nie miał obowiązku przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego sądowego, czy też konfrontacji przesłuchanych wcześniej świadków. Sąd pierwszej instancji w swych pisemnych motywach trafnie wskazał, że powołanie biegłych było zbędne. Bez znaczenia bowiem dla ustaleń faktycznych było to kto podpisał przedmiotowe faktury oraz jaką pieczątką posłużył się B. G. Przedmiotem postępowania dowodowego są przecież istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne. W niniejszej sprawie zaś organy podatkowe w oparciu o zebrany materiał dowodowy udowodniły, że zakwestionowane faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

6.5. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawiona uzasadnionych podstaw.

6.6. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013, poz. 490).