Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 402/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-08-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 §1  pkt 5 i 7
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi M. K.-K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 marca 2009 r. nr [....] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie:

- art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 243 i art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania Pani M. K. – K. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 stycznia 2009 r. Nr [...] w sprawie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

- utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia, był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: Dyrektor UKS) określił Pani M. K. – K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości 112.057,00 zł. Powyższe było skutkiem stwierdzenia zawyżenia kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej o łączną kwotę 302.124,17 zł, na która złożyły się:

• 28.001,78 zł dot. zagranicznych podróży służbowych,

• 251.006,00 zł dot. zakupu usług transportowych od PHU "A" P. Ś.,

• 23.116,39 zł z tytułu nieprawidłowego ustalenia wartości remanentu na dzień 31 grudnia 2000 r.

Od powyższej decyzji Pani M. K. – K. nie wniosła odwołania, tym samym decyzja ta stała się ostateczną.

Pismem z dnia 18 lipca 2008 r. Pani M. K. K. wniosła do Dyrektora UKS żądanie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej w/w decyzją ostateczną Dyrektora UKS z dnia 8 listopada 2007 r. Jako podstawę wskazała przepis art. 240 § 1 pkt 5 "ponieważ wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody, które nie zostały uwzględnione przez organ". Ponadto wskazała na art. 240 § 1 pkt 7 tej ustawy, gdyż na podstawie wyroku WSA w Gdańsku, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 czerwca 2008 r. nr [...] uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 sierpnia 2006 r. Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r.

Postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2008 r. Dyrektor UKS wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r.

Następnie - decyzją z dnia 9 września 2008 r. Nr [...] Dyrektor UKS na podstawie art. 243 § 5 Ordynacji podatkowej odmówił Pani M. K. – K. wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w części dotyczącej nie uznania za koszty uzyskania przychodów w roku 2000 wydatków poniesionych na zakup usług transportowych od PHU "A" [...] P. Ś. W. ul. [...] w łącznej kwocie 251.006,00 zł.

Decyzją z dnia 17 grudnia 2008 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora UKS z dnia 9 września 2008 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując w uzasadnieniu, że rozstrzygnięcie tej decyzji stoi w sprzeczności z treścią postanowienia o wszczęciu postępowania oraz sposobem załatwienia sprawy wynikającym z obowiązujących przepisów.

W konsekwencji Dyrektor UKS w dniu 14 stycznia 2009 r. wydal decyzję Nr [...], którą odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] wydanej przez Dyrektora UKS, którą określono Pani M. K. – K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r.

W uzasadnieniu wskazał, iż w tej konkretnej sprawie nie wystąpiły przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem zarówno wyrok WSA jak i decyzja Dyrektora IS w zakresie podatku VAT nie mogą być uznane za nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Pani M. K. – K. wniosła odwołanie od opisanej wyżej decyzji Dyrektora UKS z dnia 14 stycznia 2009 r. z wnioskiem ojej uchylenie w całości oraz "zobowiązanie Dyrektora UKS do wznowienia postępowania w sprawie". W uzasadnieniu zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 w związku z pkt 7 Ordynacji podatkowej, ponieważ wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję a związane z wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lutego 2008 r. Sygn. akt ISA/Gd 271/07. W wyroku tym Sąd orzekł, że omawiana decyzja Ś. przesądza również o tym, że czynność usług transportowych została wykonana". Zdaniem podatniczki skoro na podstawie tego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 czerwca 2008 r. Nr [...] orzekając w sprawie podatku od towarów i usług uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, należy w konsekwencji uchylić również decyzję Dyrektora UKS, która błędnie orzeka, że usługi transportowe świadczone przez P. Ś. nie zostały wykonane.

Rozstrzygając sprawę na gruncie zapisów art. 233 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej przede wszystkim stwierdził, iż postępowanie w sprawie wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym trybem postępowania podatkowego, którego przedmiotem jest przeprowadzenie kontroli prawidłowości decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym (postępowaniu przed organem pierwszej instancji, oraz przed organem odwoławczym), przy czym decyzja wydana w zwykłym trybie postępowania podatkowego musi posiadać przymiot decyzji ostatecznej. Organ odwoławczy podkreślając, iż przepisy Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący wyliczają przesłanki wznowienia postępowania w art. 240 § 1 jednocześnie zauważa, iż zgodnie z utrwalonym kierunkiem wykładni art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną winno być traktowane jako zjawisko o wyjątkowym charakterze. Przedmiotem tego postępowania nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy, a jedynie ustalenie czy zaszły okoliczności ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe wynika z trwałości decyzji ostatecznych wskazanej w art. 128 Ordynacji podatkowej.

We wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. podatniczka stwierdziła, iż w sprawie zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadniające wzruszenie decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 8 listopada 2007 r. tj.: "wyszły na jaw nowe okoliczności faktycznie i dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nie znane organu, który wydał decyzję". Przesłankę tę podatniczka powiązała z art. 240 § 1 pkt 7 i jako podstawę faktyczną wskazała na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lutego 2008 r. Sygn. akt l SA/Gd 271/07, w którym Sąd wskazał "na marginesie dodać należy, że omawiana decyzja Ś., przesądza również o tym, że czynność usług transportowych została wykonana".

Odnosząc się do tak sprecyzowanego wniosku organ odwoławczy podkreśla, iż z postanowień zawartych w treści cytowanego wyżej art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, wynika niezbędność spełnienia łącznego następujących przesłanek:

• ujawnienia nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istotnych dla sprawy,

• istnienia tych okoliczności lub dowodów w dniu wydania decyzji ostatecznej,

• dowody te i okoliczności nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Przez pojęcie dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym, oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały.

Ujawnienie nowych dowodów stanowi samoistną podstawę wznowienia postępowania, tylko wówczas, gdy są one dla sprawy istotne.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej za podstawę do wznowienia postępowania nie można uznać wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lutego 2008 r. Sygn. akt I SA/Gd 271/07 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r. ani decyzji z dnia 18 czerwca 2008 r. Nr [...] wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w analogicznym przedmiocie.

Stanowisko zawarte w wyroku WSA nie jest ani nową okolicznością faktyczną ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania. Wskazane akty są jedynie wyrazem odmiennej oceny prawnej stanu faktycznego tej sprawy. Dla oceny tej sprawy na gruncie wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej istotne jest natomiast to, że okoliczności wskazane przez podatniczkę a związane z "wykonaniem" usług transportowych przez Pana P. Ś. były przedmiotem badania w toku postępowania podatkowego (kontrolnego) zakończonego kwestionowaną decyzją ostateczną z dnia 8 listopada 2007 r. W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor UKS wskazał, że zebrany materiał dowodowy wyklucza tezę o rzeczywistym wykonaniu przez Pana P. Ś. (w 2000 r.) usług transportowych na rzecz firmy prowadzonej przez Panią M. K. – K. o łącznej wartości 251.006,00 zł (netto). Zebrany w tym zakresie materiał dowodowy zawierał m.in. protokół z przesłuchania Pana P. Ś. (wystawcy faktur) w charakterze strony spisany w Urzędzie Skarbowym, do którego wskazany oświadczył, iż fizycznie w 2000 r. zaniechał prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - rozpatrując skargę podatniczki na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. stanął natomiast na stanowisku, że zebrany materiał dowodowy nie stanowił podstawy do zakwestionowania faktu rzeczywistego wykonania tych usług.

Powyższe zdaniem organu odwoławczego ewidentnie oznacza, że w sprawie tej mamy do czynienia z odmienną oceną materiału dowodowego; przy czym podkreśla, że nie wnosząc odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. (tj. decyzji z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] podatniczka zaakceptowała ocenę materiału dowodowego wyrażoną w tej decyzji. Jej aktualne kwestionowanie jest niedopuszczalne. W tym zakresie organ przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2005 r. Sygn. akt II FSK 47/05.

W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego brak jest także podstaw do uznania, że wskazane przez podatniczkę okoliczności (dowody) uzasadniają wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

Przesłanka określona w tym przepisie wyraźnie wskazuje bowiem na istnienie zależności pomiędzy decyzją ostateczną a inną decyzją lub orzeczeniem, które zostało uchylone lub zmienione. Zależność ta polega na tym, że uchylona lub zmieniona decyzja stanowić powinna podstawę wydania decyzji ostatecznej.

W tym przypadku sytuacja taka nie wystąpiła, gdyż wysokość zobowiązania Pani M. K. – K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., określona została w następstwie odrębnie przeprowadzonego postępowania. Postępowanie to prowadzone było niezależnie od postępowania w zakresie podatku VAT. Powyższe wynika chociażby z uzasadnienia kwestionowanej decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...], w której nie ma mowy o rozstrzygnięciu dot. podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., ani tym bardziej decyzji, która została wydana w przedmiocie podatku VAT. Zatem okoliczność określona w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej w tej sprawie nie występuje.

W konsekwencji powyższego stanu faktycznego i prawnego organ odwoławczy uznał, iż Dyrektor UKS zaskarżoną decyzją z dnia 14 stycznia 2009 r. - zasadnie odmówił - na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r. Nr [...] określającej Pani M. K. – K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., gdyż w sprawie tej nie zaistniała żadna z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, skarżąca wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją Decyzji Dyrektora UKS z dnia 14 stycznia 2009 r., zarzuca naruszenie:

- art. 240 § 1 pkt 5 w związku z pkt 7, ponieważ wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi pierwszej instancji, który wydał decyzję - przy wadliwym ustaleniu stanu faktycznego,

- art. 187 § 1, ponieważ organ nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego,

i twierdzi, że organ nie działał na podstawie przepisów prawa do czego zobowiązany jest (art. 120 Ordynacji podatkowej.).

W ocenie skarżącej zaskarżona do sądu decyzja wydana została z naruszeniem prawa, gdyż organ odwoławczy uznał stanowisko Dyrektora UKS zawarte w decyzji z dnia 14 stycznia 2009 r. odmawiające wznowienia postępowania, chociaż istnieje dowód wskazujący na zasadność jego wszczęcia.

Wyjaśniła, iż nie odwoływała się od decyzji Dyrektora UKS, ponieważ nie posiadała wiedzy o istnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 lipca 2006 r. Nr [...], którą określono Panu P. Ś. kwotę zobowiązania w zakresie podatku VAT za grudzień w wysokości 55.221,00 zł, podkreśla przy tym, że decyzja ta istniała już przed wszczęciem postępowania kontrolnego, ale jako dowód pojawiła się po raz pierwszy w toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku Sygn. akt I SA/Gd 271/07 - którego przedmiotem była skarga wniesiona na decyzję w zakresie podatku VAT.

Zauważa, iż w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. Sygn. akt I SA/Gd 271/01 WSA w Gdańsku dopuścił jako dowód decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego - uznając, iż przesądza ona również o tym, że "czynność usług transportowych została wykonana".

Zarzuca, że na skutek nieuwzględnienia ww. dowodu - został wadliwie ustalony stan faktyczny w sprawie. Przy uwzględnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej Panu P. Ś. kwotę zobowiązania w zakresie podatku VAT za grudzień - zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo jedynie wskazał, iż podstawą do uchylenia ostatecznej decyzji nie może być również przywołana dopiero w skardze decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 lipca 2006 r. Nr [...], którą określono p. P. Ś. zobowiązanie w podatku VAT za grudzień 2000 r., a która istniała przed wydaniem spornej decyzji ostatecznej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew zarzutom skargi odpowiada prawu.

Na wstępie należy podkreślić, iż postępowanie o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną ma charakter postępowania nadzwyczajnego co oznacza, że przepisy regulujące to postępowanie należy interpretować ściśle.

W rozważanej sprawie skarżąca żądała wznowienia postępowania i uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia 8 listopada 2007 r., określającej skarżącej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r.

We wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. o wznowienie postępowania w tej sprawie skarżąca podała, że wystąpiły przesłanki określone w pkt 5 i 7 tego artykułu. Jako podstawę faktyczną tego żądania podatni czka wskazała na:

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 lutego 2008 r. Sygn. akt I SA/Gd 271/07 w przedmiocie zobowiązania podatniczki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r. oraz będącą jego konsekwencją,

• decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 czerwca 2008 r. Nr [...], którą uchylono w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 sierpnia 2006 r. Nr [...] określającą podatniczce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 r.

Natomiast w skardze z dnia 27 kwietnia 2009 r. - zarzucając błędne ustalenie stanu faktycznego - skarżąca dodatkowo kwestionuje nie uwzględnienie jako dowodu (nowego) decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 lipca 2006 r. Nr [...], którą określono Panu P. Ś. zobowiązanie w podatku VAT za grudzień 2000 r., a która istniała przed wydaniem spornej decyzji ostatecznej.

W ocenie sądu organ odwoławczy zasadnie żadnego ze wskazanych dowodów w postaci aktów administracyjnych nie uznał za podstawę do uchylenia, decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r., którą skarżącej określono wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r.

Z treści art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wskazanej przez skarżącą jako podstawa prawna do wzruszenia tej decyzji wynika bowiem, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

• pkt 5: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję,

• pkt 7: decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji.

Wskazane akty administracyjne wbrew oczekiwaniom skargi nie mogą zostać uznane za nowe okoliczności faktyczne ani za nowe dowody uzasadniające wznowienie postępowania, gdyż są one jedynie wyrazem odmiennej oceny prawnej stanu faktycznego tej sprawy. Jak trafnie bowiem podkreślono w zaskarżonej decyzji dla oceny tej sprawy na gruncie wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej istotne jest natomiast to, że okoliczności wskazane przez podatniczkę a związane z "wykonywaniem" usług transportowych przez Pana P. Ś. były przedmiotem badania w toku postępowania podatkowego (kontrolnego) zakończonego kwestionowaną decyzją ostateczną z dnia 8 listopada 2007 r. W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor UKS wskazał, że zebrany materiał dowodowy wyklucza tezę o rzeczywistym wykonaniu przez Pana P. Ś. (w 2000 r.) usług transportowych na rzecz firmy prowadzonej przez Panią M. K. – K. o łącznej wartości 251.006,00 zł (netto). Zebrany w tym zakresie materiał dowodowy zawierał m.in.:

• protokół z przesłuchania Pana P. Ś. (wystawcy faktur) w charakterze strony spisany w Urzędzie Skarbowym, do którego wskazany oświadczył, iż "fizycznie w 2000 r. zaniechał prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych",

• analizę dowodów zapłaty KW (ustalono, że w dacie rzekomego wystawienia nie funkcjonowały dowody w tej szacie graficznej).

Niespornym jest, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - rozpatrując skargę na decyzję podatniczki w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. - dokonał odmiennej oceny stanu faktycznego w zakresie wykonania usługi transportowej przez P. Ś. Za okoliczność rozstrzygającą o istocie sprawy Sąd uznał fakt wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 24 lipca 2006 r. decyzji nr [...], którą określono Panu P. Ś. zobowiązanie w podatku VAT za grudzień 2000 r. Należy jednak stwierdzić, że VAT jest podatkiem neutralnym a po drugie powyższe ewidentnie oznacza, że w sprawie tej mamy do czynienia z odmienną oceną prawną materiału dowodowego.

Organ odwoławczy trafnie zwraca uwagę na fakt, iż nie wnosząc odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., skarżąca zaakceptowała treść i ocenę materiału dowodowego wyrażoną w tej decyzji. Jej aktualne kwestionowanie jest wyłącznie skutkiem wskazanej wyżej odmiennej oceny prawnej spornej sprawy, tj. kwestii rzeczywistego wykonania usług transportowych przez Pana P. Ś. Fakt ten skarżąca zresztą sama potwierdza w skardze, wyjaśniając: "nie odwołałam się od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, ponieważ nie posiadałam wiedzy o istnieniu tego dowodu" (tj. decyzji wydanej z dnia 24 lipca 2006 r. Panu P. Ś. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego). Już chociażby z tego sformułowania jednoznacznie wynika, że fakt potwierdzenia wykonania usługi transportowej podatniczka wywodzi z faktu wydania Panu P. Ś. decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku VAT (za grudzień 2000 r.) a nie z okoliczności faktycznych związanych z wykonaniem tej usługi. Okoliczność ta w pełni potwierdza stanowisko organu, iż wskazane wyżej akty administracyjne w przedmiocie podatku VAT (skarżącej i Pana Ś.) nie mogą stanowić podstawy prawnej uzasadniającej wzruszenie decyzji ostatecznej, która wydana została na podstawie oceny materiału dowodowego dotyczącego konkretnych okoliczności sprawy wymiaru podatku dochodowego.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie stwierdził, że akty wskazane przez stronę (wyrok WSA i decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku VAT) są jedynie dowodami na odmienną ocenę prawną stanu faktycznego. Fakt ten nie stanowi jednak o realizacji przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. ujawnieniu nowych okoliczności lub dowodów z zakresu stanu faktycznego, który podlegał ocenie w toku postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej.

W konsekwencji brak jest także podstaw do uznania, że wskazane przez podatniczkę okoliczności (dowody) uzasadniają wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

Przesłanka określona w tym przepisie wyraźnie wskazuje na istnienie zależności pomiędzy decyzją ostateczną a inną decyzją lub orzeczeniem, które zostało uchylone lub zmienione. Zależność ta polega na tym, że uchylona lub zmieniona decyzja stanowić powinna podstawę wydania decyzji ostatecznej.

W rozważanej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła, gdyż wysokość zobowiązania Pani M. K. – K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., określona została w następstwie odrębnie przeprowadzonego postępowania. Postępowanie to prowadzone było niezależnie od postępowania w zakresie podatku VAT. Powyższe wynika chociażby z uzasadnienia kwestionowanej decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2007 r., w której nie ma mowy o rozstrzygnięciu dot. podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., ani tym bardziej decyzji, która została wydana w przedmiocie podatku VAT. Zatem okoliczność określona w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej w tej sprawie nie występuje.

Wprawdzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku w przedmiocie podatku od towarów i usług uznał (dla potrzeb tego podatku), że P. Ś. wykonywał usługi ale to nie przesądza o tym, że miałoby to wpływ na rozliczenie podatku dochodowego skarżącej. Pomiędzy wydatkiem a przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy. Koszt musi być faktycznie poniesiony a posiadane dokumenty muszą dokumentować zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym stanie faktycznym i prawnym bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 187 oraz art. 120 Ordynacji podatkowej. Materiał, którego nie uwzględnienie podatniczka zarzuca jest bowiem jednym z dowodów włączonych do akt tej sprawy. Natomiast z uzasadnienia zaskarżonej do sądu decyzji jednoznacznie wynika, że wpływ tych dowodów na wynik sprawy został oceniony.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w wyroku.